Statens offentliga utredningar från Finansdepartementet

Mikroföretagarkonto

–schabloniserad inkomstbeskattning för de minsta företagen

SLUTBETÄNKANDE AV
UTREDNINGEN OM
FÖRENKLADE SKATTEREGLER
FÖR ATT UNDERLÄTTA OCH
FRÄMJA EGENFÖRETAGANDE	SOU 2021:55

Mikroföretagarkonto

–schabloniserad inkomstbeskattning för de minsta företagen

Slutbetänkande av Utredningen om förenklade skatteregler för att underlätta och främja egenföretagande

Stockholm 2021

SOU 2021:55

SOU och Ds finns på regeringen.se under Rättsliga dokument.

Svara på remiss – hur och varför

Statsrådsberedningen, SB PM 2003:2 (reviderad 2009-05-02).

Information för dem som ska svara på remiss finns tillgänglig på regeringen.se/remisser.

Layout: Kommittéservice, Regeringskansliet

Omslag: Elanders Sverige AB

Tryck och remisshantering: Elanders Sverige AB, Stockholm 2021

ISBN 978-91-525-0154-2 (tryck)

ISBN 978-91-525-0155-9 (pdf)

ISSN 0375-250X

Till statsrådet och chefen för Finansdepartementet

Regeringen beslutade den 19 december 2019 att tillkalla en särskild utredare med uppdrag att se över beskattningen av enskilda närings- idkare (dir. 2019:102). Christina Eng, ordförande för Skatterätts- nämndens avdelning för direkt skatt, förordnades som särskild ut- redare från och med den 23 december 2019. Uppdraget i den nu redovisade delen bestod av att lämna förslag till ett frivilligt system för schabloniserad inkomstbeskattning baserad på verksamhetens omsättning. Systemet skulle rikta sig till de allra minsta företagen. Lämpligheten av det föreslagna systemet skulle analyseras och be- dömas. Om möjligt skulle även ett förslag på schabloniserad mer- värdesbeskattning lämnas.

Utredningen har antagit namnet Utredningen om förenklade skatte- regler för att underlätta och främja egenföretagande (Fi 2019:09).

Vilka som har deltagit i utredningens arbete anges på nästa sida. Härmed överlämnar jag betänkandet Mikroföretagarkonto – scha-

bloniserad inkomstbeskattning för de minsta företagen (SOU 2021:55). Uppdraget är härmed slutfört.

Stockholm i juli 2021

Christina Eng

/Niklas Lindeberg

/Nina Öhrn Karlsson

Förteckning över vilka som deltagit i utredningens arbete

Experter (samtliga fr.o.m. den 10 februari 2020 om inte annat anges)

Skatteexperten Katarina Bartels

Skatteexperten Mats Brockert

Kanslirådet Peter Brose, t.o.m. den 31 juli 2020 Rättsliga experten Anna Eliasson

Departementssekreteraren Katrin Fahlgren, fr.o.m. den 1 oktober 2020 Kanslirådet Andreas Hamrén, fr.o.m. den 1 juli 2020 Kanslirådet Mia Helenius Lockner, fr.o.m. den 1 juli 2020 Ekonomen Torbjörn Hållö

Departementssekreteraren Hildur Jonasdottir Skattepolitiska experten Patrick Krassén Auktoriserade skatterådgivaren Hans Peter Larsson Departementssekreteraren Anna Lewander, t.o.m. den 30 juni 2020 Departementssekreteraren Pardis Nabavi, fr.o.m. den 1 september 2020 Skattepolitiska experten Karin Pilsäter

Skattechefen Urban Rydin

Kanslirådet Anna Sundblad Stahre, t.o.m. den 30 juni 2020 Skattejuristen Ulla Werkell

Sekreterare (samtliga fr.o.m. den 13 januari 2020)

Rättslige utredaren Niklas Lindeberg

Analytikern Nina Öhrn Karlsson

Innehåll

Sammanfattning ................................................................		15
1	Författningsförslag.....................................................	25

1.1Förslag till lag om källskatt på inbetalningar

till mikroföretagarkonto.........................................................	25
1.2 Förslag till lag om mikroföretagarkonto ...............................	28

1.3Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586)

om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta..................

1.4Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1744)

om allmän pensionsavgift .......................................................

1.5Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen

(1999:1229)..............................................................................

1.6Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen

(1999:1229)..............................................................................

1.7Förslag till lag om ändring i socialavgiftslagen

(2000:980)................................................................................

1.8Förslag till lag om ändring i lagen (2009:194)

om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete ........

1.9Förslag till lag om ändring i socialförsäkringsbalken

(2010:110)................................................................................	47
1.10 Förslag till lag om ändring i skatteförfarandelagen
(2011:1244)..............................................................................	54

Innehåll

SOU 2021:55

1.11Förslag till lag om ändring i lagen (2020:1066)

om förfarandet vid skattereduktion för installation

	av grön teknik .........................................................................		68
2	Uppdraget och dess genomförande ..............................		71
2.1	Mitt uppdrag ...........................................................................		71
2.2	Det genomförda arbetet.........................................................		72
3	Gällande rätt och internationell jämförelse ...................		73
3.1	Inkomstskatt...........................................................................		73
	3.1.1	Gränsdragningen mellan de olika
		inkomstslagen..........................................................	73
	3.1.2	Inkomstslaget kapital..............................................	75
	3.1.3	Inkomstslaget tjänst................................................	76
	3.1.4	Inkomstdeklaration.................................................	77
3.2	Socialavgifter...........................................................................		78
3.3	Mervärdesskatt........................................................................		82
3.4	Svenska företags regelbörda i en internationell jämförelse ....		85
3.5	Jämförelse av olika staters skattelagstiftning........................		87
4	Bakgrund och problembeskrivning ...............................		95
4.1	Drivkrafter för att starta företag ...........................................		95
4.2	Hinder för att starta och driva företag ..................................		97
4.3	Storleken på regelbördan .....................................................		103
4.4	Betydelsen av nyföretagande och entreprenörskap............		105
4.5	Skattesystemets effekter på nyföretagande.........................		107
	4.5.1	Direkta effekter.....................................................	108
	4.5.2	Indirekta effekter ..................................................	109
4.6	Plattformsekonomin ............................................................		110
	4.6.1	Betydelsen av plattformsekonomins framväxt ....	113
	4.6.2	Beskattning av aktörerna ......................................	118
	4.6.3	Andra regleringar ..................................................	119

SOU 2021:55Innehåll

5	Avgränsning av målgruppen och val
	av beskattningsmodell..............................................		123
5.1	Målgruppen för ett schablonbeskattningssystem ...............		123
5.2	Möjliga modeller för schablonbeskattning..........................		126
	5.2.1	Ett kontobaserat system .......................................	126

5.2.2Utökade schablonavdrag i befintliga

inkomstslag ............................................................

128

5.2.3Schablonbeskattning i inkomstslaget

		näringsverksamhet.................................................	129
	5.2.4	Kapitalbeskattning av passiva näringsidkare ........	130
5.3	Val av beskattningsmodell....................................................		130
6	Ett kontobaserat system för schabloniserad
	inkomstbeskattning .................................................		137
6.1	Utgångspunkter för systemet ..............................................		138
6.2	Systemets övergripande utformning....................................		139
	6.2.1	Beskattningsmodell för kontot.............................	139
	6.2.2	Reglernas placering................................................	142
	6.2.3	Kontots och skattens benämning .........................	143
	6.2.4	Inledande bestämmelser........................................	145
6.3	Vem som är skattskyldig ......................................................		146
6.4	Skattepliktig inkomst............................................................		148
	6.4.1	Alla inbetalningar är skattepliktiga.......................	148

6.4.2Nedsättning av skattepliktig inkomst

	i vissa fall ................................................................	149
6.4.3	Inkomster som inte bör schablonbeskattas .........	152

6.4.4Förhållandet mellan inbetalningar till

	mikroföretagarkonto och skattskyldighet
	enligt inkomstskattelagen .....................................	153
6.4.5	Inkomster som är skattefria vid
	inkomstbeskattningen...........................................	159

6.4.6Skattskyldighet och skattepliktig inkomst

för utomlands bosatta............................................

160

Innehåll

SOU 2021:55

6.5	Omsättningsgränsen ............................................................		165
6.6	Utgifter i verksamheten .......................................................		171
	6.6.1	Underskott ............................................................	174
6.7	Skattesatser ...........................................................................		175
	6.7.1	Neutral beskattning av kontot .............................	175

6.7.2Grundskattesats kalibrerad utifrån

	målsättningen om neutralitet................................	179
6.7.3	Lägre skattesats för äldre ......................................	191

6.7.4Högre skattesats för inbetalningar över

		omsättningsgränsen ..............................................	192
6.8	Kapitalbeskattade inkomster ...............................................		194
6.9	Socialavgifter och andra socialförsäkringsfrågor ................		195
	6.9.1	Uttag av egenavgifter i ett kontobaserat
		schablonbeskattningssystem ................................	195

6.9.2Utbetalarens skyldighet att betala

	arbetsgivaravgifter .................................................	199
6.9.3	Egenavgifter för äldre ...........................................	200
6.9.4	Egenavgifter för utomlands bosatta.....................	201

6.9.5Obegränsat skattskyldiga som arbetar

		i en annan stat........................................................	203
	6.9.6	Arbetsbaserade förmåner......................................	205
	6.9.7	Allmän pensionsavgift ..........................................	210
	6.9.8	Beskattning av sjukpenning..................................	213
	6.9.9	Karenstid för sjukpenning ....................................	214
7	En ny lag om mikroföretagarkonto..............................		215
7.1	Termer och uttryck i lagen...................................................		215
7.2	Tillstånd att tillhandahålla mikroföretagarkonto ...............		217
7.3	Parter i ett avtal om mikroföretagarkonto..........................		221
7.4	Villkor för att öppna ett mikroföretagarkonto...................		223
	7.4.1	Modell för regleringen ..........................................	224

7.4.2Annan verksamhet tillsammans med

	ett mikroföretagarkonto.......................................	225
7.4.3	Anställda i verksamheten......................................	230
7.4.4	Byte av kontoförande institut ..............................	231

SOU 2021:55Innehåll

7.5	Tillgångar på mikroföretagarkonto......................................		232
7.6	Ett mikroföretagarkonto avslutas och upphör ...................		234
7.7	Information som ska lämnas ................................................		240
	7.7.1	Information som ska lämnas innan avtalet ..........	241
	7.7.2	Information som ska lämnas löpande ..................	242
	7.7.3	Övrig information .................................................	242

7.7.4Information från Skatteverket till

kontoförande institut ............................................

244

7.8Förhållandet mellan schablonbeskattning

och konventionell beskattning .............................................		245
7.8.1	Det inledande valet av beskattningsmodell..........	245

7.8.2Byte från konventionell beskattning

till mikroföretagarkonto .......................................

246

7.8.3Byte från mikroföretagarkonto till

		konventionell beskattning.....................................	247
8	Förfaranderegler ......................................................		255
8.1	Övergripande utformning av förfarandet............................		255
8.2	Innehåll, tillämpning och definitioner .................................		256
8.3	Registrering ...........................................................................		257
8.4	Skatteavdrag för preliminär skatt .........................................		258
8.5	Skatteavdrag för källskatt .....................................................		261
8.6	Skyldighet att lämna uppgifter .............................................		263
	8.6.1	Uppgiftslämnandet i allmänhet ............................	263
	8.6.2	Skattedeklaration ...................................................	266
	8.6.3	Övrigt uppgiftslämnande ......................................	269
8.7	Dokumentation, utredning och kontroll ............................		271
	8.7.1	Kassaregister ..........................................................	271
	8.7.2	Personalliggare.......................................................	272
	8.7.3	Revision..................................................................	273
8.8	Särskilda avgifter ...................................................................		275
	8.8.1	Förseningsavgift ....................................................	275
	8.8.2	Skattetillägg............................................................	276

Innehåll

SOU 2021:55

8.9	Beslut och besked om skatter och avgifter .........................		276
8.10	Ansvar för skatt ....................................................................		279
8.11	Betalning och återbetalning av skatt....................................		280
8.12	Ränta......................................................................................		282
	8.12.1 Ränta avseende SINK och A-SINK.....................		283
	8.12.2 Ränta avseende källskatt på inbetalningar
		till mikroföretagarkonto .......................................	285
8.13	Omprövning och överklagande ...........................................		286
	8.13.1 Tillgodoräknande av för högt avdragen skatt......		286
	8.13.2 Återbetalning för att undanröja
		dubbelbeskattning.................................................	289
	8.13.3	Ansökan och beviskrav .........................................	292
	8.13.4	Överklagande av beslut.........................................	293
9	Schabloniserad mervärdesskatt .................................		295
9.1	Ett schablonbeskattningssystem för mervärdesskatten .....		295
9.2	Bedömning ............................................................................		298

9.3Betydelsen av att mikroföretagarkontot inte omfattas

	av särskilda mervärdesskatteregler.......................................		302
10	Övriga regelverk som påverkas av förslaget .................		305
10.1	Skattereduktion för hushållsarbete m.m. när utföraren
	har ett mikroföretagarkonto ................................................		306
10.2	Bokförings- och redovisningsregler ....................................		310
	10.2.1	Gällande rätt ..........................................................	310
	10.2.2 Tänkbara ändringar av regelverket .......................		312
10.3	Regelverk som påverkas av ett förändrat
	inkomstbegrepp ....................................................................		313
	10.3.1 Avgifter som hanteras av Skatteverket ................		314
	10.3.2	Studiemedel ...........................................................	316
	10.3.3	Arbetslöshetsförsäkringen ...................................	318
	10.3.4	Bostadsstöd ...........................................................	318
	10.3.5	Underhållsstöd ......................................................	321
	10.3.6 Maxtaxa inom förskolan m.m...............................		322

SOU 2021:55Innehåll

10.4	Frågor om dataskydd och sekretess.....................................		322
	10.4.1	Dataskyddsfrågor ..................................................	322
	10.4.2	Sekretessfrågor.......................................................	326
10.5	Ikraftträdandebestämmelser och finansieringsförslag ........		328
11	Konsekvenser..........................................................		331
11.1	Problemställning, förslag och alternativa lösningar............		331
	11.1.1	Sammanfattning av förslaget.................................	333
	11.1.2	Alternativa lösningar .............................................	335
	11.1.3 Effekter om ingen reglering införs .......................		337
11.2	Konkurrens- och rättviseaspekter........................................		338

11.2.1Jämförelse av beskattningen på konto

och av aktiv näringsverksamhet ............................

339

11.2.2Effekter på konkurrensen mot konventionellt

beskattad verksamhet ............................................	343
11.2.3 Effekter på inkomstfördelningen .........................	346
11.3 Förslagets förenlighet med EU-rätten ................................	348

11.3.1Förenlighet med EUF-fördragets regler

	om fri rörlighet ......................................................	348
11.3.2 EU:s regler om statligt stöd..................................		348
11.4 Beskrivning av vilka som berörs och effekter
för företagen..........................................................................		350
11.4.1	Utförare inom gigekonomin.................................	351
11.4.2	Enskilda näringsidkare ..........................................	358
11.4.3 Personer som beskattas i inkomstslaget tjänst ....		365
11.4.4	Egenanställningsföretag ........................................	367
11.4.5	Banker ....................................................................	368
11.5 Offentligfinansiella effekter inom gigekonomin ................		368
11.5.1	Uppskattad omsättning.........................................	370

11.5.2Uppskattning av nuvarande

beskattningsstatus .................................................

373

11.5.3Uppskattning av total inkomst och nuvarande

	beskattning.............................................................	377
11.5.4	Offentligfinansiella effekter..................................	378
11.5.5	Effekter av ökad redovisning ................................	382

Innehåll

SOU 2021:55

11.6	Offentligfinansiell effekt bland enskilda näringsidkare		..... 384
11.7	Finansiering...........................................................................		388
	11.7.1 Sänkt uppräkning av skiktgränsen för statlig
		inkomstskatt..........................................................	389
11.8	Administrativa kostnader.....................................................		391
	11.8.1	Kontoinnehavarnas kostnader..............................	391
	11.8.2	Skatteverkets kostnader........................................	400
	11.8.3	Bankernas kostnader .............................................	401
	11.8.4	Sammantagen bedömning.....................................	404
11.9	Samhällsekonomiska effekter ..............................................		404
11.10	Effekter på jämställdhet mellan kvinnor och män..............		407
11.11	Effekter på möjligheterna att nå
	de integrationspolitiska målen .............................................		409
11.12	Effekter på det kommunala självstyret................................		410
11.13	Regionalekonomiska effekter ..............................................		410
11.14	Övriga konsekvenser ............................................................		413
11.15	Bedömning av lämpligheten
	av schablonbeskattningssystemet ........................................		413
12	Författningskommentar ............................................		417
12.1	Förslaget till lag om källskatt på inbetalningar
	till mikroföretagarkonto ......................................................		417
12.2	Förslaget till lag om mikroföretagarkonto .........................		424
12.3	Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:586)
	om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta ...............		433
12.4	Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1744)
	om allmän pensionsavgift.....................................................		433
12.5	Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen
	(1999:1229) ...........................................................................		434
12.6	Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen
	(1999:1229) ...........................................................................		435

SOU 2021:55Innehåll

12.7	Förslaget till lag om ändring i socialavgiftslagen
	(2000:980)..............................................................................	441
12.8	Förslaget till lag om ändring i lagen (2009:194)
	om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete ......	442
12.9	Förslaget till lag om ändring i socialförsäkringsbalken
	(2010:110)..............................................................................	444
12.10	Förslaget till lag om ändring i skatteförfarandelagen
	(2011:1244)............................................................................	449

12.11Förslaget till lag om ändring i lagen (2020:1066) om förfarandet vid skattereduktion för installation

av grön teknik........................................................................		459
Särskilda yttranden ..........................................................		461
Referenser ......................................................................		471
Bilagor
Bilaga 1	Kommittédirektiv 2019:102 .........................................	481
Bilaga 2	Kalibrering av källskatt och egenavgifter ....................	499

Sammanfattning

Uppdraget

Mitt uppdrag är att se över beskattningen av enskilda näringsidkare. Syftet med översynen är att göra det mindre komplicerat att starta och driva enskild näringsverksamhet och att underlätta för den en- skilde näringsidkaren att göra rätt och undvika oavsiktliga fel. Upp- draget är uppdelat i två delar. Den första delen handlade om att förenkla de befintliga skattereglerna för enskilda näringsidkare. Det uppdraget redovisade jag i september 2020 (SOU 2020:50).

I detta slutbetänkande behandlar jag den andra delen av uppdra- get. Jag ska lämna förslag till ett frivilligt system där inkomstskatt tas ut schablonmässigt baserat på verksamhetens omsättning. Syste- met ska rikta sig till enskilda näringsidkare som har en omsättning under en viss gräns och som inte har några anställda.

Jag ska även analysera om det är möjligt att föreslå ett frivilligt system för schabloniserad mervärdesbeskattning för samma grupp av näringsidkare. Slutligen ska jag ska också bedöma lämpligheten av att införa det föreslagna systemet.

Allmänna utgångspunkter för förslaget

Med hänsyn till de avgränsningar för förslaget som anges i direktiven har jag analyserat för vilka grupper ett förslag kan ha några effekter. Målgruppen är fysiska personer som bedriver verksamhet i mindre skala. Eftersom skattebasen ska utgöras av omsättningen känne- tecknas de bedrivna verksamheterna av att utgifterna är låga i för- hållande till inkomsterna. Så är vanligen fallet när näringsidkaren säljer sin egen kunskap eller sin egen tid. Exempel på verksamheter som kan tillhöra målgruppen är konsulttjänster, IT-uppdrag, barn- passning, läxhjälp, trädgårds- och städtjänster, reparationer och bygg-

Sammanfattning

SOU 2021:55

tjänster som utförs med kundens material eller försäljning av egen- tillverkade varor med låga kostnader, till exempel konsthantverk eller egentillverkade eller odlade matvaror. Även tjänster som till- handahålls inom plattformsekonomin kan omfattas, liksom andra verksamheter inom den digitala sfären, exempelvis verksamhet som bedrivs av influencers, gamers eller andra digitala kreatörer.

Jag har övervägt olika alternativ för en schabloniserad inkomst- beskattning och gjort bedömningen att en kontobaserad modell bör ha bäst förutsättningar att leda till kraftiga förenklingar för målgrup- pen. I den kontobaserade modellen knyts skattskyldigheten till inne- hav av ett särskilt konto benämnt mikroföretagarkonto. Inbetalningar till kontot beskattas automatiskt. Den övergripande tanken är att systemet ska vara så enkelt som möjligt för användarna, dvs. för de näringsidkare som innehar konton. Hanteringen av skatt och avgifter utförs i så stor utsträckning som möjligt av den som administrerar kontot och av Skatteverket.

Förslaget om schabloniserad inkomstbeskattning

Min utgångspunkt vid utformningen av schablonbeskattningen har varit att beskattningen ska motsvara den nivå som gäller för aktiv enskild näringsverksamhet. Mikroföretagarkontot ska således inte vara skattesubventionerat jämfört med nuvarande inkomstbeskatt- ning. Vidare menar jag att den som på heltid försörjer sig på sitt före- tagande bör beskattas enligt de konventionella reglerna. Omsätt- ningsgränsen för schablonbeskattningen bör därför bestämmas till ett belopp som inte möjliggör att företagande på heltid beskattas genom ett konto.

Med hänsyn till att den grundläggande utgångspunkten för för- slaget är att det ska leda till kraftiga förenklingar för näringsidkarna föreslår jag att schablonbeskattningen på kontot tas ut i form av en källskatt som motsvarar inkomstskatt och socialavgifter. Källskatten är definitivt bestämd redan när den dras av, och inkomsten behöver därför inte deklareras eller stämmas av i efterhand. De insatser som krävs från näringsidkaren för att betala rätt skatt blir då minimala.

SOU 2021:55

Sammanfattning

Skattskyldighet och skattepliktig inkomst

Alla inbetalningar som kommer in på ett mikroföretagarkonto är skattepliktiga. Källskatt kommer därför alltid att dras från de in- betalningar som kommer in. All form av inkomst bör dock inte scha- blonbeskattas. Detta regleras med utgångspunkt i den allmänna skattskyldigheten för inkomster. De inkomster som är lämpade att schablonbeskattas är undantagna från konventionell inkomstbeskatt- ning om de betalas till ett konto.

Inkomster som lämpar sig för att beskattas genom kontot är inkomster från självständigt bedriven verksamhet som i dag ska tas upp i inkomstslagen näringsverksamhet eller tjänst. Inkomster som inte är undantagna från konventionell beskattning när de betalas till kontot är exempelvis lön och annan ersättning på grund av anställ- ning samt inkomster som ska tas upp i inkomstslaget kapital. Sådana inkomster bör därför inte heller betalas till kontot. Eftersom käll- skatt alltid tas ut på alla inbetalningar till kontot blir inkomster som inte är undantagna från konventionell beskattning dubbelbeskattade om de betalas dit.

Mikroföretagarkontot kan bara öppnas av fysiska personer och kontoinnehavaren är skattskyldig för alla inbetalningar till kontot. För att det inte ska gå att få ett större schablonbeskattat utrymme än vad som är avsett får en fysisk person enbart ha ett mikroföre- tagarkonto åt gången. Ett kontoinnehav kan inte kombineras med verksamhet som beskattas på annat sätt. Skälet för detta är att und- vika att utgifter i den schablonbeskattade verksamheten dras av i en konventionellt beskattad verksamhet. Den som redan bedriver närings- verksamhet bedöms inte heller ha ett lika stort behov av en förenklad beskattningsmodell som den som startar en helt ny verksamhet. Den som vill öppna ett konto kan därför inte samtidigt bedriva enskild näringsverksamhet, hobbyverksamhet som ska tas upp i inkomst- slaget tjänst eller vara delägare i ett fåmansföretag eller i ett handels- eller kommanditbolag. Godkännande för F-skatt kan inte heller förenas med kontot. Om en kontoinnehavare börjar bedriva verk- samhet som beskattas på annat sätt är det grund för avslut av kontot. Kontot kan tas över av kontoinnehavarens dödsbo, men kan annars inte överlåtas.

För utomlands bosatta föreslås ytterligare villkor för att öppna ett konto och för den inkomst som betalas till kontot.

Sammanfattning

SOU 2021:55

Omsättningsgränsen

Jag föreslår att omsättningsgränsen för schablonbeskattning på mikro- företagarkontot bestäms till 120 000 kronor per år. Gränsen är då så hög att kontot kan användas av de som samtidigt med en anställning vill prova på företagande eller av personer som är aktiva inom gig- ekonomin. Samtidigt är gränsen så låg att den som är företagare på heltid inte kan använda kontot för sin verksamhet. Det är också ett jämnt belopp med 10 000 kronor per månad, vilket bör vara enkelt att komma ihåg.

Om inbetalningarna till kontot, dvs. omsättningen, överstiger 120 000 kronor under kalenderåret föreslås att källskatt tas ut med en förhöjd skattesats på de inbetalningar som överstiger gränsen.

Skattesatsen

Jag föreslår att skattesatsen bestäms till en nivå som medför att in- betalningarna till mikroföretagarkontot beskattas neutralt i förhål- lande till konventionellt beskattad näringsverksamhet. Av förenk- lingsskäl föreslår jag att skatten tas ut med en och samma skattesats, dvs. att skattesatsen ska vara proportionell och inte progressiv. Skatte- satsen föreslås vara 30 procent på bruttoinbetalningarna upp till om- sättningsgränsen. Skattesatsen har beräknats med hänsyn till att det i bruttoinbetalningen antas ingå mervärdesskatt med 25 procent samt utgifter om 10 procent. För inbetalningar som överstiger omsättnings- gränsen 120 000 kronor bestäms skattesatsen i stället till 50 procent.

Inkomstskatten i det konventionella systemet är betydligt lägre för den som vid årets ingång har fyllt 65 år. Det beror på att de får större grundavdrag och jobbskatteavdrag samt betalar egenavgifter med en lägre procentsats. För att ta hänsyn till detta förhållande föreslås att källskattesatsen för äldre bestäms till 18 procent på inbetalningar upp till 120 000 kronor och till 46 procent på inbetalningar därutöver.

Socialavgifter

Den som har ett mikroföretagarkonto ska betala socialavgifter och erhålla förmåner även för sådan inkomst som beskattas genom kon- tot. Avgifter bör betalas i form av egenavgifter och allmän pensions-

SOU 2021:55

Sammanfattning

avgift. I stället för att kontoinnehavaren betalar avgifterna bör dessa anses ingå i den avdragna källskatten. Skatteverket ska skilja av egen- avgifterna från gjorda källskatteavdrag och fördela dem till rätt person.

Administration av mikroföretagarkonto

Mikroföretagarkonto föreslås tillhandahållas av företag som har till- stånd att bedriva bankverksamhet. Dessa benämns kontoförande institut. Kontoförande institut ska göra skatteavdrag från alla inbe- talningar till ett mikroföretagarkonto. Skatteavdragen ska redovisas i en skattedeklaration varje månad och betalas in till Skatteverket. Vissa former av enklare rättelser kan göras direkt av kontoförande institut. Det gäller dock bara om källskatten ännu inte betalats in till Skatteverket.

Jag föreslår även ett antal informationsskyldigheter för konto- förande institut. Institutet ska innan ett mikroföretagarkonto öpp- nas informera den blivande kontoinnehavaren om de särskilda rätts- verkningar som kontot har. Kontoförande institut ska också se till att kontoinnehavaren löpande kan följa vilka inbetalningar som kom- mer in på kontot och de skatteavdrag som görs. Slutligen ska insti- tutet informera kontoinnehavaren om kontot ska upphöra av någon annan anledning än att kontoinnehavaren begär det.

Eftersom skatten som dras av från inbetalningar till mikroföre- tagarkonto är en källskatt behöver kontoinnehavaren inte deklarera inkomsterna i efterhand. Skatteverket ska dock skicka ett besked om källskatt till kontoinnehavaren. Av beskedet bör framgå hur mycket källskatt som kontoinnehavaren har betalat under året samt storle- ken på de egenavgifter som avskilts för dennes räkning. Beskedet om källskatt kan lämnas tillsammans med besked om slutlig skatt.

Ändringar av källskatt i efterhand

Källskatt ska dras av med en fast skattesats från alla inbetalningar till ett mikroföretagarkonto. Skattesatsen påverkas bara av kontoinne- havarens ålder samt storleken på de samlade inbetalningarna under året. Källskatteavdraget kan karaktäriseras som mekaniskt och kon- toförande institut ska inte göra några bedömningar för att göra rätt

Sammanfattning

SOU 2021:55

skatteavdrag. Detta bör minska risken för fel, och antalet rättelser av skatteavdrag i efterhand bör därför bli begränsat.

Fel kan dock förekomma och då måste de naturligtvis kunna rättas. Jag föreslår att den skattepliktiga inkomsten ska sättas ned om en inbetalning betalas tillbaka till den som gjorde inbetalningen. Det kan aktualiseras till exempel efter en reklamation eller om det är fråga om en felaktig inbetalning. I ett sådant fall kan kontoinne- havaren vända sig till kontoförande institut för att få tillbaka käll- skatten, förutsatt att skatten inte redan har betalats in till Skattever- ket. Har skatten redan betalats in måste kontoinnehavaren ansöka om att få tillbaka källskatten från Skatteverket. Om kontoförande institut har gjort skatteavdrag med för hög procentsats kan det han- teras på motsvarande sätt.

Om en inkomst betalas till ett mikroföretagarkonto trots att in- komsten inte är undantagen från konventionell inkomstbeskattning kommer inkomsten att bli beskattad två gånger. Kontoinnehavaren kan då vända sig till Skatteverket och ansöka om att få tillbaka av- dragen källskatt. Denna rättelsemöjlighet kan även användas om det skulle visa sig att en inkomst blir beskattad två gånger vid byte av beskattningsmodell. Om systemen krockar är det därmed beskatt- ningen enligt inkomstskattelagen som ska kvarstå.

I samtliga fall är det kontoinnehavaren som ska visa att det finns förutsättningar för att återfå avdragen källskatt.

Den skattepliktiga inkomsten på ett mikroföretagarkonto kan aldrig bli för låg. Det kan inte i efterhand tillkomma inkomst som medför att avdragen skatt borde vara högre. Skatteverket kan därför inte påföra ytterligare källskatt för kontoinnehavaren. Det kan dock inträffa att kontoförande institut gör skatteavdrag med en för låg skattesats. I sådana fall kan Skatteverket kräva institutet på mellan- skillnaden och institutet har i sin tur rätt att kräva kontoinnehavaren på beloppet.

Förslaget till schabloniserad mervärdesbeskattning

Jag gör bedömningen att det varken är praktiskt eller rättsligt möjligt att införa schabloniserad mervärdesbeskattning av sådan verksamhet som inkomstbeskattas genom ett mikroföretagarkonto. EU-rätten och mervärdesskattedirektivet anger ramarna för den svenska mer-

SOU 2021:55

Sammanfattning

värdesskatten. Direktivet ger möjligheter att införa schabloniserade mervärdesskatteregler, men dessa regler får inte leda till en minsk- ning av skatten. Den frivillighet som fastslås i utredningens direktiv blir här ett problem, eftersom det är rimligt att anta att kontot främst kommer att användas av personer som tjänar på att beskatta verk- samheten genom kontot. Det är därför troligt att kontot skulle med- föra en minskning av mervärdesskatten.

Konsekvenser

Mikroföretagarkontot bedöms kunna minska de administrativa kost- naderna för kontoinnehavaren kraftigt jämfört med om verksam- heten hade varit konventionellt beskattad. Källskatten på kontot ersätter uttaget av egenavgifter och inkomstskatt, och kräver ingen ytterligare redovisning från den skattskyldiges sida. Om verksam- heten i stället bedrivs som enskild näringsverksamhet ska den dekla- reras på den s.k. NE-bilagan, som innehåller ett stort antal uppgifter och beräkningsmoment.

För den som inte är godkänd för F-skatt medför kontot att det blir tydligt vem som ska betala socialavgifter, och att köparen inte är skyldig att betala arbetsgivaravgifter. Eftersom socialavgiftsreglerna är snåriga när det handlar om mindre transaktioner som sker mellan fysiska personer medför också detta en betydande förenkling. En person som beskattas genom kontot behöver inte heller bedöma till vilket inkomstslag som inkomsterna ska hänföras eller ansöka om godkännande för F-skatt innan verksamheten startas. Kontot bedöms därför sänka trösklarna kraftigt för att börja bedriva verksamhet och göra det lättare att göra rätt och undvika oavsiktliga fel.

Beskattningen i inkomstslaget näringsverksamhet är progressiv och skatteuttaget varierar mellan noll och ungefär 63 procent. För de personer som har sammanlagda förvärvsinkomster på upp till 40 000 kronor per år (cirka 10 procent av samtliga med positiv för- värvsinkomst) blir kontobeskattningen högre än konventionell be- skattning. De bör därför endast välja kontot om de värderar de för- enklingar som kontot medför högre än skillnaden i beskattning. För den grupp som betalar statlig inkomstskatt (cirka 15 procent av samt- liga med positiv förvärvsinkomst) är kontobeskattningen normalt sett lägre än konventionell beskattning. Dessa kan förväntas använda

Sammanfattning

SOU 2021:55

kontot för sidoinkomster om verksamheten saknar eller har låga utgifter. För det stora flertalet (cirka 75 procent av de med positiv förvärvsinkomst) bedöms kontobeskattningen ungefär motsvara de skatter och avgifter som betalas på inkomst av aktiv näringsverksam- het. Även i denna grupp kan dock kontobeskattningen bli såväl högre som lägre jämfört med konventionell beskattning. Utfallet beror bland annat på utgifterna i verksamheten, vilken mervärdesskattesats som är tillämplig och nivån på kommunalskatten.

Beskattningen av mikroföretagarkontot är kalibrerad för att kon- tot inte ska vara skattegynnat. Det kan dock antas att kontot främst kommer att användas av personer som förväntar sig en lika stor eller lägre skattekostnad jämfört med konventionellt beskattad verksam- het. Kontot beräknas därför medföra en offentligfinansiell kostnad kring 80–110 miljoner kronor vid införandet. På längre sikt bedömer jag dock att en stor del av kostnaden kommer att finansieras genom ökad redovisning av inkomster inom gigekonomin. På kort och medel- lång sikt finns dock ett finansieringsbehov. För att täcka detta före- slår jag att skiktgränsen för statlig inkomstskatt räknas upp med en lägre faktor det år förslaget träder i kraft.

Bedömning av lämpligheten av systemet

Jag ska enligt direktiven även bedöma lämpligheten av att införa för- slaget. Vid den bedömningen är min utgångspunkt att ett alternativt, frivilligt system alltid ökar komplexiteten eftersom den enskilde måste göra ytterligare överväganden för att ta ställning till vilket handlings- alternativ som är mest gynnsamt. Det får till följd att förslaget måste innebära betydande förenklingar för att jag ska anse att det är lämp- ligt att genomföra förslaget.

Jag bedömer att förslaget till schabloniserad inkomstbeskattning kan medföra en betydande minskning av verksamheternas admini- strativa börda. Kontot gör det möjligt för näringsidkaren att få ut sin ersättning ”skattad och klar”. Den föreslagna kontomodellen be- döms kunna sänka tröskeln för att börja bedriva verksamhet och medföra att tidigare oredovisade inkomster i högre grad kommer att tas upp till beskattning.

SOU 2021:55

Sammanfattning

Skyldigheten att redovisa och betala mervärdesskatt medför dock att en stor del av förenklingstanken bakom mikroföretagarkontot går förlorad. Även reglerna för bokföring och redovisning riskerar att urholka förenklingseffekten om de behålls oförändrade. Andra länder som har infört schabloniserade system för inkomstbeskatt- ning har ofta kombinerat den förenklade inkomstbeskattningen med frivilliga undantag för mervärdesskatt och enklare redovisningsregler.

Min bedömning är att förenklingarna inte blir betydande om den som beskattas genom kontot måste redovisa och betala mervärdes- skatt samt upprätta bokföring och redovisning enligt nuvarande reg- ler. Jag avråder därför från att införa förslaget om dessa regelverk behålls oförändrade.

Om omsättningsgränsen för mervärdesskatt kan synkroniseras med omsättningsgränsen på mikroföretagarkontot och kraven på bokföring och redovisning kan sänkas för kontoinnehavarna bedömer jag däremot att förenklingen skulle kunna bli betydande. Att lämna sådana förslag omfattas dock inte av direktiven för denna utredning.

1 Författningsförslag

1.1Förslag till lag om källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto

Härigenom föreskrivs följande

Inledande bestämmelser

1 § Källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto ska betalas till staten enligt bestämmelserna i denna lag.

2 § Termer och uttryck som används i denna lag har samma be- tydelse och tillämpningsområde som i lagen (000:00) om mikroföre- tagarkonto, om inte något annat anges eller framgår av sammanhanget.

Skattskyldighet

3 § Skattskyldig är den som är kontoinnehavare till ett mikroföre- tagarkonto.

Skattepliktig inkomst

4 § Skattepliktig inkomst är de inbetalningar som görs till den skatt- skyldiges mikroföretagarkonto. Av 11 kap. 49 § och 15 kap. 12 § in- komstskattelagen (1999:1229) framgår att vissa inkomster som betalas till ett mikroföretagarkonto är undantagna från beskattning enligt inkomstskattelagen.

Utgifter för att förvärva inkomst som är skattepliktig enligt denna lag får inte dras av.

Författningsförslag

SOU 2021:55

5 § Skattepliktig inkomst för en utomlands bosatt fysisk person är enbart de inbetalningar som

1.är hänförliga till verksamhet som bedrivs från ett fast driftställe

iSverige, eller

2.utgör sådan inkomst som avses i 9 § första stycket 2 lagen (000:00) om mikroföretagarkonto.

Vad som avses med fast driftställe framgår av 9 § tredje stycket lagen om mikroföretagarkonto.

6 § Om hela eller delar av en inbetalning betalas tillbaka till utbeta- laren ska den skattepliktiga inkomsten sättas ned med motsvarande belopp.

Skatte- och avgiftssatser

7 § Källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto tas ut med

30procent av skattepliktig inkomst som under ett kalenderår uppgår till högst 120 000 kronor. För den del av skattepliktig inkomst som överstiger 120 000 kronor tas källskatt ut med 50 procent.

I den källskatt som tas ut enligt första stycket ingår egenavgifter. Egenavgifterna uppgår till ett belopp som motsvarar 61,35 procent av den procentsats som anges i 3 kap. 13 § socialavgiftslagen (2000:980) multiplicerat med den skattepliktiga inkomsten. Avgifterna utgörs av motsvarande andel av de delavgifter som anges i punkterna 1–6 i nämnda paragraf.

8 § För den som vid kalenderårets ingång har fyllt 66 år tas käll- skatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto ut med 18 procent av skattepliktig inkomst som under ett kalenderår uppgår till högst 120 000 kronor. För den del av skattepliktig inkomst som överstiger 120 000 kronor tas källskatt ut med 46 procent.

I den källskatt som tas ut enligt första stycket ingår egenavgifter. Egenavgifterna uppgår till ett belopp som motsvarar 65,33 procent av den procentsats som anges i 3 kap. 13 § 3 socialavgiftslagen (2000:980) multiplicerat med den skattepliktiga inkomsten. Avgifterna utgörs enbart av ålderspensionsavgift.

SOU 2021:55

Författningsförslag

9 § Vid bestämmande av skattesatserna enligt 7 och 8 §§ ska den skattepliktiga inkomsten på samtliga mikroföretagarkonton som den skattskyldige innehaft under kalenderåret beaktas.

Förfarandet

10 § Skatteverket ska med ledning av de uppgifter som lämnas i en särskild skattedeklaration avskilja och fördela egenavgifter som ingår i källskatten till rätt person med rätt belopp.

11 § Kontoförande institut är skyldigt att efter begäran från Skatte- verket lämna uppgift om samtliga transaktioner på en kontoinne- havares mikroföretagarkonto under en specificerad tidsperiod.

12 § Bestämmelser om förfarandet i övrigt finns i skatteförfarande- lagen (2011:1244).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024 och tillämpas första gången på inbetalningar till mikroföretagarkonto som görs efter den 31 december 2023.

Författningsförslag

SOU 2021:55

1.2Förslag till lag om mikroföretagarkonto

Härigenom föreskrivs följande

Inledande bestämmelser

1 § I denna lag finns bestämmelser om mikroföretagarkonto.

I lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföretagar- konto och i inkomstskattelagen (1999:1229) finns bestämmelser om beskattningen av den som innehar ett mikroföretagarkonto.

Definitioner m.m.

2 § Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:1229), om inte något annat anges eller framgår av sammanhanget.

3 § Med att en fysisk person är utomlands bosatt avses att personen är begränsat skattskyldig.

4 § Med mikroföretagarkonto avses ett konto som uppfyller villko- ren i denna lag.

5 § Med kontoinnehavare avses en fysisk person som har ingått ett avtal om mikroföretagarkonto enligt denna lag och som därmed inne- har ett sådant konto. Om ett avtal om mikroföretagarkonto har tagits över enligt 10 § är dödsboet kontoinnehavare.

6 § Med kontoförande institut avses ett företag som har tillstånd att bedriva bankrörelse enligt lagen (2004:297) om bank- och finansier- ingsrörelse och som erbjuder en möjlighet att ingå avtal om mikro- företagarkonto.

Avtal om mikroföretagarkonto

7 § Ett avtal om mikroföretagarkonto ingås mellan ett kontoförande institut och en fysisk person. Avtalet får inte innehålla villkor som är oförenliga med bestämmelserna i denna lag eller i lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto.

SOU 2021:55

Författningsförslag

8 § Innan avtal om mikroföretagarkonto ingås ska den fysiska per- sonen intyga att denne inte samtidigt

1.bedriver sådan självständig verksamhet vars inkomster enligt bestämmelserna i inkomstskattelagen (1999:1229) ska tas upp i in- komstslagen tjänst eller näringsverksamhet,

2.bedriver verksamhet som beskattas genom ett mikroföretagar- konto,

3.är delägare i ett handelsbolag,

4.är delägare i ett fåmansföretag enligt 56 kap. 6 § första stycket inkomstskattelagen, eller

5.är godkänd för F-skatt enligt 9 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244).

Om den fysiska personen under kalenderåret innehaft ett eller flera mikroföretagarkonton som har upphört ska personen upplysa det kontoförande institutet om storleken på den skattepliktiga in- komsten på dessa konton under året.

9 § Utöver vad som anges i 8 § gäller för en utomlands bosatt fysisk person att avtal om mikroföretagarkonto enbart kan ingås om

1.personen har för avsikt att bedriva verksamhet från ett fast driftställe i Sverige och inkomsterna från verksamheten ska betalas till kontot, eller

2.inbetalningarna till kontot kommer att vara sådan inkomst som avses i 5 § första stycket 10 lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, om en begäran har gjorts enligt 4 § den lagen och ersättningen enligt 11 kap. 49 § inkomstskattelagen (1999:1229) inte ska tas upp enligt den lagen.

Om den utomlands bosatte personen avser att bedriva verksam- het från ett fast driftställe i Sverige krävs för att avtal ska kunna ingås att personen intygar att de inbetalningar som kommer att göras till mikroföretagarkontot enbart avser inkomster som är hänförliga till det fasta driftstället.

Vad som avses med fast driftställe framgår av 2 kap. 29 § inkomst- skattelagen. Om innebörden av fast driftställe begränsas i ett skatte- avtal mellan den stat där personen hör hemma och Sverige gäller dock den definition som anges i avtalet.

Författningsförslag

SOU 2021:55

10 § Om kontoinnehavaren avlider får avtalet om mikroföretagar- konto tas över av dödsboet. För dödsboet tillämpas såväl för döds- året som kommande kalenderår de bestämmelser i denna lag och i lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto som skulle ha gällt för den döde under dödsåret.

Tillgångar på ett mikroföretagarkonto

11 § Ett mikroföretagarkonto får enbart innehålla kontanta medel. Sådana medel ska betalas in till kontot elektroniskt. En betalning ska anses ha skett elektroniskt endast om den har förmedlats av en betal- tjänstleverantör enligt lagen (2010:751) om betaltjänster och inne- håller uppgifter om avsändare, mottagare, belopp och tidpunkt.

Ett mikroföretagarkonto avslutas och upphör

12 § Ett mikroföretagarkonto ska avslutas om

1.kontoinnehavaren begär det, eller

2.förutsättningarna för att ingå ett avtal om mikroföretagarkonto enligt 8 § 1 eller 3–5 inte längre är uppfyllda.

13 § Ett mikroföretagarkonto som ska avslutas upphör senast vid utgången av innevarande kalenderår.

Information

14 § Innan ett kontoförande institut ingår ett avtal om mikroföre- tagarkonto med en fysisk person ska institutet lämna information till den fysiska personen om

1.avgifter för kontot,

2.hur och när inbetalningar till kontot beskattas, och

3.att information om samtliga transaktioner på kontot kan komma att lämnas till Skatteverket.

Informationen ska lämnas i en handling eller i någon annan läsbar och varaktig form som är tillgänglig för mottagaren.

SOU 2021:55

Författningsförslag

15 § En kontoinnehavare ska på ett överskådligt sätt kunna få infor- mation om transaktionerna på kontot och storleken på det skatte- avdrag som har gjorts avseende varje inbetalning.

16 § Det kontoförande institutet ska informera kontoinnehavaren om mikroföretagarkontot ska avslutas enligt 12 § 2, vad det innebär att kontot avslutas och upphör och när det inträffar.

Kontoförande institut ska även informera kontoinnehavaren när den skattepliktiga inkomsten på mikroföretagarkontot överstiger 120 000 kronor under ett kalenderår. Information ska också lämnas om vilken skattesats som tillämpas på skattepliktig inkomst över detta belopp.

Informationen ska lämnas inom fem dagar från det att det konto- förande institutet har fått sådan kännedom.

17 § Skatteverket ska informera kontoförande institut när en sådan omständighet inträffar som innebär att ett mikroföretagarkonto ska avslutas enligt 12 § 2. Informationen ska lämnas så snart som möjligt från det att Skatteverket har fått sådan kännedom.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

Författningsförslag

SOU 2021:55

1.3Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta

Härigenom föreskrivs att det i lagen (1991:586) om särskild inkomst- skatt för utomlands bosatta ska införas en ny paragraf, 9 §, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

9 §1

Inkomst som är skattepliktig enligt denna lag ska inte betalas till ett mikroföretagarkonto. Om det ändå sker tillämpas 54 kap. 8 § skatteförfarandelagen (2011:1244).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

1Tidigare 9 § upphävd genom 2011:1251.

SOU 2021:55

Författningsförslag

1.4Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1994:1744) om allmän pen- sionsavgift

dels att 3 och 5 §§ ska ha följande lydelse,

dels att det ska införas en ny paragraf, 4 a §, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse	Föreslagen lydelse
3 §2
Avgiften beräknas dels på så-	Avgiften beräknas dels på så-
dan inkomst av anställning som	dan inkomst av anställning som
avses i 59 kap. socialförsäkrings-	avses i 59 kap. socialförsäkrings-
balken, dels på sådan inkomst av	balken, dels på sådan inkomst av
annat förvärvsarbete som avses i	annat förvärvsarbete som avses i
59 kap. samma balk om den en-	59 kap. samma balk om den en-
skilde är skattskyldig för inkoms-	skilde är skattskyldig för inkoms-
ten enligt inkomstskattelagen	ten enligt inkomstskattelagen
(1999:1229). Inkomst av anställ-	(1999:1229) eller lagen (000:00)
ning och inkomst av annat för-	om källskatt på inbetalningar till
värvsarbete ska därvid var för sig	mikroföretagarkonto. Inkomst av
avrundas till närmast lägre hundra-	anställning och inkomst av annat
tal kronor.	förvärvsarbete ska därvid var för
	sig avrundas till närmast lägre
	hundratal kronor.

Vid beräkning av inkomst av anställning ska avdrag göras för kostna- der som arbetstagaren har haft i arbetet i den utsträckning kostnaderna, minskade med erhållen kostnadsersättning, överstiger 5 000 kronor.

Vid beräkning av avgiften bortses från inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete till den del summan av inkomsterna överstiger 8,07 gånger det för året gällande inkomstbasbeloppet en- ligt 58 kap. 26 och 27 §§ socialförsäkringsbalken. Därvid ska i första hand bortses från inkomst av annat förvärvsarbete.

Avgiften avrundas till närmast hela hundratal kronor. Avgift som slutar på 50 kronor avrundas till närmast lägre hundratal kronor.

2Senaste lydelse 2010:1261.

Avgiftsunderlaget ska för varje år fastställas av Skatteverket i be- slut om slutlig skatt eller anges i ett sådant besked om källskatt som avses i 54 kap. 10 § skatteförfarande- lagen (2011:1244).

Författningsförslag

SOU 2021:55

4 a §

Avgift som beräknas på sådan inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 59 kap. 21 § social- försäkringsbalken ingår i den käll- skatt som dragits av enligt lagen (000:00) om källskatt på inbetal- ningar till mikroföretagarkonto. Skatteverket ska med ledning av de uppgifter som lämnas i en sär- skild skattedeklaration beräkna allmän pensionsavgift på sådan inkomst och avskilja den från in- betalad källskatt med rätt belopp.

5 §3

Avgiftsunderlaget ska för varje år fastställas av Skatteverket i be- slut om slutlig skatt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

3Senaste lydelse 2011:1369.

SOU 2021:55

Författningsförslag

1.5Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Härigenom föreskrivs att 65 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229)4 ska ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

65kap. 5 §5

För fysiska personer är den statliga inkomstskatten på beskatt- ningsbara förvärvsinkomster 20 procent av den del av den beskatt- ningsbara förvärvsinkomsten som överstiger en skiktgräns.

Skiktgränsen bestäms med utgångspunkt i en skiktgräns på 490 700 kronor för beskattningsåret 2019.

Om en enskild näringsidkare enligt 1 kap. 13 § andra stycket har ett beskattningsår som inte sammanfaller med kalenderåret, ska den skiktgräns som gäller vid detta beskattningsårs utgång tillämpas.

Denna lag träder i kraft den 1 oktober 2023. Bestämmelsen i den nya lydelsen tillämpas första gången vid beräkning av skiktgränsen för beskattningsåret 2024.

4Lagen omtryckt 2008:803.

5Senaste lydelse 2019:1164.

Författningsförslag

SOU 2021:55

1.6Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)6 dels att 1 kap. 17 §, 2 kap. 1 §, 3 kap. 21 §, 11 kap. 30 §, 20 a kap.

1 §, 65 kap. 5 § och 67 kap. 4, 15 a, 16 och 43 §§ ska ha följande lydelse, dels att det ska införas fem nya paragrafer, 2 kap. 37 §, 11 kap. 49 §,

12 kap. 3 a §, 15 kap. 12 § och 16 kap. 38 §, och närmast före 2 kap. 37 §, 11 kap. 49 §, 15 kap. 12 § och 16 kap. 38 § nya rubriker av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

17 §

Bestämmelser om inkomstskatt till staten finns också i

– lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföre- tagarkonto,

–lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta,

–lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.,

–lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, och

–kupongskattelagen (1970:624).

2 kap.

1 §7

I detta kapitel finns definitioner av vissa begrepp samt förklar- ingar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag. Det finns definitioner och förklaringar också i andra kapitel.

Bestämmelser om betydelsen av följande begrepp, termer och ut- tryck samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används finns i nedan angivna paragrafer:

medlemsfrämjande förening i 39 kap. 21 a § mikroföretagarkonto i 37 §

näringsbetingad andel i 24 kap. 32 §

6Lagen omtryckt 2008:803.

7Senaste lydelse 2019:787.

SOU 2021:55

Författningsförslag

Mikroföretagarkonto

37§

Med mikroföretagarkonto avses

detsamma som i lagen (000:00) om mikroföretagarkonto.

3kap. 21 §

Bestämmelser om ytterligare skattskyldighet finns i

–lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföre- tagarkonto,

–lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta,

–lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl., och

–kupongskattelagen (1970:624).

11kap.

30 §8

Följande ersättningar i samband med sjukdom m.m. ska tas upp om de grundar sig på förvärvsinkomst på grund av tjänst:

1.sjukpenning, rehabiliteringspenning och smittbärarpenning enligt socialförsäkringsbalken,

2.sjukpenning enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring,

3.ersättning enligt 20 § lagen (1991:1047) om sjuklön, och

4.ersättningar enligt andra lagar eller författningar vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller i samband med militärtjänstgöring.

Vidare ska sådan sjukpenning och rehabiliteringspenning som avses i 28 a respektive 31 a kap. socialförsäkringsbalken tas upp.

Även sjukersättning och aktivitetsersättning enligt socialförsäkrings- balken ska tas upp. Sådan ersättning som anges i 36 kap. 18 § samma balk ska dock inte tas upp.

Vid tillämpning av första stycket ska sådan sjukpenninggrundande inkomst som avses i 25 kap. 15 § socialförsäkringsbalken anses som förvärvsinkomst på grund av tjänst.

8Senaste lydelse 2011:1516.

Författningsförslag

SOU 2021:55

Ersättning som betalas till ett mikroföretagarkonto

49§

Ersättning på grund av sådan

tjänst som avses i 10 kap. 1 § andra stycket 2 och 3 ska inte tas upp om ersättningen betalas till ett mikro- företagarkonto som innehas av den skattskyldige. Det gäller dock inte arvode och liknande ersättning till en ledamot eller suppleant i styrelse.

12kap.

3 a §

Utgifter som har samband med ersättning som inte ska tas upp en- ligt 11 kap. 49 § får inte dras av.

15 kap.

Ersättning som betalas till ett mikroföretagarkonto

12 §

Ersättning på grund av närings- verksamhet ska inte tas upp om er- sättningen betalas till ett mikro- företagarkonto som innehas av den skattskyldige.

16 kap.

Utgifter som har samband med inbetalningar till ett mikroföretagarkonto

38 §

Utgifter som har samband med ersättning som inte ska tas upp en- ligt 15 kap. 12 § får inte dras av.

SOU 2021:55

Författningsförslag

Det gäller även för sådana ränte- utgifter och kapitalförluster som en- ligt 1 § första stycket ska dras av även om de inte är utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster.

20 a kap.

1 §9

Bestämmelserna i detta kapitel tillämpas vid beräkning av anskaff- ningsvärden och anskaffningsutgifter för tillgångar och förpliktelser som ingår i verksamheten vid beskattningsinträdet om

1.en fysisk eller juridisk persons inkomst av en näringsverksam- het eller del av en näringsverksamhet inte har beskattats på grund av att personen inte har varit skattskyldig i Sverige för verksamheten men sådan skattskyldighet inträder,

2.inkomsten i ett svenskt handelsbolag eller i en i utlandet del- ägarbeskattad juridisk person inte har beskattats i Sverige på grund av att delägaren inte varit skattskyldig i Sverige för verksamheten men sådan skyldighet inträder,

3.verksamheten bedrivs av en utländsk juridisk person med låg- beskattade inkomster och delägaren inte varit skattskyldig för per- sonens inkomst omedelbart före beskattningsåret,

4.inkomsten har varit undantagen från beskattning i Sverige på grund av ett skatteavtal och undantaget upphör,

5.en tillgång eller förpliktelse förs över från en näringsverksam- het eller del av en näringsverksamhet, vars inkomst inte beskattas i Sverige till samma persons näringsverksamhet eller del av närings- verksamhet, vars inkomst beskattas här,

6. en tillgång eller förpliktelse	6. en tillgång eller förpliktelse
förs över genom en fusion eller	förs över genom en fusion eller
fission från en näringsverksam-	fission från en näringsverksam-
het eller del av en näringsverk-	het eller del av en näringsverk-
samhet, vars inkomst inte tidigare	samhet, vars inkomst inte tidigare
har beskattats i Sverige, eller	har beskattats i Sverige,
7. verksamheten har varit ton-	7. verksamheten har varit ton-
nagebeskattad enligt 39 b kap. och	nagebeskattad enligt 39 b kap. och
tonnagebeskattningen upphör.	tonnagebeskattningen upphör,
	eller

9Senaste lydelse 2018:1752.

Författningsförslag

SOU 2021:55

8. verksamheten har beskattats enligt lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföre- tagarkonto och mikroföretagar- kontot upphör.

Vid tillämpning av första stycket 6 ska vad som sägs om anskaff- ningsvärde och beskattning i 3 §, anskaffningsutgift, förbättrings- utgift och innehavsår i 4 §, anskaffningsutgift och förbättringsutgift i 5 § samt värdering av förpliktelse i 8 §, avse förhållandena i det överlåtande företaget.

Bestämmelsen i 9 § tillämpas i fall som avses i första stycket 3. Bestämmelserna i detta kapitel tillämpas inte på verksamhet som

undantagits från skattskyldighet enligt 7 kap.

Lydelse enligt lagförslag 1.5

Föreslagen lydelse

65kap.

5 §10

För fysiska personer är den statliga inkomstskatten på beskatt- ningsbara förvärvsinkomster 20 procent av den del av den beskatt- ningsbara förvärvsinkomsten som överstiger en skiktgräns.

Skiktgränsen bestäms med utgångspunkt i en skiktgräns på 490 700 kronor för beskattningsåret 2019.

10Senaste lydelse 2023:000.

SOU 2021:55

Författningsförslag

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

67kap.

4 §11

Skattereduktion ska göras för	Skattereduktion ska göras för
allmän pensionsavgift enligt lagen	allmän pensionsavgift enligt lagen
(1994:1744) om allmän pensions-	(1994:1744) om allmän pensions-
avgift som avser beskattningsåret.	avgift som avser beskattningsåret.
	Skattereduktion ska dock inte göras
	för avgift som beräknas på sådan
	inkomst av annat förvärvsarbete
	som avses i 59 kap. 21 § socialför-
	säkringsbalken.

För den som har sådan inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 59 kap. socialförsäkringsbalken och själv ska betala allmän pensions- avgift, krävs för rätt till skattereduktion att allmän pensionsavgift har betalats inom den tid som anges i 62 kap. 17 § tredje stycket skatte- förfarandelagen (2011:1244).

15 a §12

För rätt till skattereduktion	För rätt till skattereduktion
när arbetet utförs av en utförare	när arbetet utförs av en utförare
som avses i 16 § 1 eller 17 § krävs	som avses i 16 § 1, 3 eller 17 §
att det utförda hushållsarbetet	krävs att det utförda hushålls-
har betalats elektroniskt.	arbetet har betalats elektroniskt.

Betalningen ska anses ha skett elektroniskt endast om den har förmedlats av en betaltjänstleverantör enligt lagen (2010:751) om betal- tjänster och innehåller uppgifter om avsändare, mottagare, belopp och tidpunkt.

11Senaste lydelse 2019:1164.

12Senaste lydelse 2019:1164.

FörfattningsförslagSOU 2021:55

16 §13

För rätt till skattereduktion	För rätt till skattereduktion
krävs beträffande den som utför	krävs beträffande den som utför
hushållsarbete (utföraren) att	hushållsarbete (utföraren) att
denne uppfyller förutsättningarna	denne uppfyller förutsättningarna
i någon av 1 eller 2 eller i 17 §.	i någon av 1–3 eller i 17 §.

1.Utföraren ska vara godkänd för F-skatt när avtalet om arbetet träffas eller när ersättningen betalas ut.

2.Redovisning av arbetsgivaravgifter på ersättning för arbetet har skett i en förenklad arbetsgivardeklaration enligt 26 kap. 4 § skatte- förfarandelagen (2011:1244). Utföraren får då inte ha varit skatt- skyldig enligt mervärdesskattelagen (1994:200) i fråga om verksam- het som omfattar hushållsarbetet.

3.Ersättningen har betalats till ett mikroföretagarkonto som inne- has av utföraren.

43 §14

För rätt till skattereduktion	För rätt till skattereduktion
krävs att den som utför installa-	krävs att den som utför installa-
tionen av grön teknik (utföra-	tionen av grön teknik (utföra-
ren) är godkänd för F-skatt när	ren) är godkänd för F-skatt när
avtalet om installationen träffas	avtalet om installationen träffas
eller när ersättningen betalas ut.	eller när ersättningen betalas ut
	eller att ersättningen betalas till ett
	mikroföretagarkonto som innehas
	av utföraren.

Om installationen har utförts utomlands och utföraren inte har bedrivit någon näringsverksamhet i Sverige, ska utföraren när avtalet om installationen träffas eller när ersättningen betalas ut ha ett intyg eller någon annan handling som visar att företaget i fråga om skatter och avgifter i sitt hemland genomgår motsvarande kontroll som den som är godkänd för F-skatt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

13Senaste lydelse 2011:1256.

14Senaste lydelse 2020:1068.

SOU 2021:55

Författningsförslag

1.7Förslag till lag om ändring i socialavgiftslagen (2000:980)

Härigenom föreskrivs i fråga om socialavgiftslagen (2000:980) dels att 1 kap. 1 § och 3 kap. 1 § ska ha följande lydelse,

dels att det ska införas en ny paragraf, 2 kap. 5 a §, samt en ny rubrik närmast före 2 kap. 5 a § av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1kap. 1 §15

I denna lag finns bestämmel-	I denna lag finns bestämmel-
ser om avgifter för finansiering	ser om avgifter för finansiering
av systemen för social trygghet	av systemen för social trygghet
(socialavgifter).	(socialavgifter). I lagen (000:00)
	om källskatt på inbetalningar till
	mikroföretagarkonto finns bestäm-
	melser om egenavgifter för ersätt-
	ningar som betalas till ett sådant
	konto.

Bestämmelser om avgifter för finansiering av ålderspensioneringen finns även i lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift och lagen (1998:676) om statlig ålderspensionsavgift.

Bestämmelser om fördelning av socialavgifter finns i lagen (2000:981) om fördelning av socialavgifter. Bestämmelser om särskilda avdrag från socialavgifterna finns i lagen (2001:1170) om särskilda av- drag i vissa fall vid avgiftsberäkningen enligt lagen (1994:1920) om all- män löneavgift och socialavgiftslagen (2000:980). Bestämmelser om särskild beräkning av arbetsgivaravgifter finns i lagen (2016:1053) om särskild beräkning av vissa avgifter för enmansföretag.

15Senaste lydelse 2020:1060.

Författningsförslag

SOU 2021:55

2 kap.

Ersättning som betalas till mikro- företagarkonto

5 a §

Arbetsgivaravgifter ska inte be- talas om ersättningen betalas till ett mikroföretagarkonto som inne- has av mottagaren och inkomsten inte ska tas upp enligt inkomst- skattelagen (1999:1229).

För en fysisk person eller ett dödsbo som betalar ut ersättning till ett mikroföretagarkonto anses första stycket uppfyllt. Det gäller dock inte om utbetalaren känner till att mottagaren ska ta upp ersätt- ningen enligt inkomstskattelagen.

3 kap.

1 §

En fysisk person som har av-	En fysisk person som har av-
giftspliktig inkomst skall betala	giftspliktig inkomst ska betala
egenavgifter enligt bestämmel-	egenavgifter enligt bestämmel-
serna i detta kapitel.	serna i detta kapitel. Det gäller
	dock inte för inkomst som betalas
	till ett mikroföretagarkonto som
	innehas av den fysiska personen
	och inkomsten inte ska tas upp en-
	ligt inkomstskattelagen (1999:1229).
	Bestämmelser om egenavgifter för
	sådan inkomst finns i stället i lagen
	(000:00) om källskatt på inbetal-
	ningar till mikroföretagarkonto.

Bestämmelser om avgiftspliktig inkomst finns i 3–8 §§.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

SOU 2021:55

Författningsförslag

1.8Förslag till lag om ändring i lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete

dels att 6 och 12 §§ ska ha följande lydelse,

dels att det ska införas en ny paragraf, 10 §, och närmast före 10 § en ny rubrik av följande lydelse.

Nuvarande lydelse	Föreslagen lydelse
6 §
Om den som kan ha rätt till	Om den som kan ha rätt till
skattereduktion för hushålls-	skattereduktion	för	hushålls-
arbete (köparen) inte har betalat	arbete (köparen) inte har betalat
hela utgiften för hushållsarbetet,	hela utgiften för hushållsarbetet,
får en sådan utförare som anges i	får en sådan utförare som anges i
67 kap. 16 § 1 och 17 § inkomst-	67 kap. 16 § 1 och 3 samt 17 §
skattelagen (1999:1229) begära	inkomstskattelagen (1999:1229)
utbetalning från Skatteverket en-	begära utbetalning från Skatte-
ligt 8 §.	verket enligt 8 §.
	En sådan utförare som anges i
	67 kap. 16 § 3 inkomstskattelagen
	får dock endast begära utbetalning
	från Skatteverket om utföraren är
	godkänd enligt 10 §.
	Godkännande av vissa utförare
	10 §16
	En utförare	som	anges i
	67 kap. 16 § 3 inkomstskattelagen
	(1999:1229) får efter ansökan god-

kännas för begäran om utbetal- ning från Skatteverket. Skatteverket ska besluta om sådant godkännande om utföraren skulle ha godkänts för

16Tidigare 10 § upphävd genom 2014:1458.

Utbetalning ska göras till ut- förarens bank- eller kreditmark- nadsföretagskonto. Om utföraren innehar ett mikroföretagarkonto ska utbetalningen göras till det kontot.

Författningsförslag

SOU 2021:55

F-skatt enligt 9 kap. skatteförfaran- delagen (2011:1244) om ansökan i stället hade avsett ett sådant god- kännande. Med näringsverksamhet i 9 kap. skatteförfarandelagen av- ses vid denna prövning den verk- samhet som utföraren bedriver.

Köparen får begära att utföra- ren visar upp beslutet om godkän- nande innan arbetet betalas.

12§17

Utbetalning ska göras till ut- förarens bank- eller kreditmark- nadsföretagskonto.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

17Senaste lydelse 2014:1458.

SOU 2021:55

Författningsförslag

1.9Förslag till lag om ändring

i socialförsäkringsbalken (2010:110)

Härigenom föreskrivs i fråga om socialförsäkringsbalken (2010:110) dels att 6 kap. 2 §, 19 kap. 11 §, 25 kap. 16 §, 27 kap. 29 §, 59 kap.

22, 33 och 37 §§, 97 kap. 13 § och 102 kap. 15 och 29 §§ ska ha följande lydelse,

dels att det ska införas två nya paragrafer, 25 kap. 15 § och 59 kap.

21 §, samt nya rubriker närmast före 25 kap. 15 § och 59 kap. 21 § av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

6kap. 2 §

Vid tillämpning av bestämmelserna i denna balk avses med arbete i Sverige, om inget annat särskilt anges, förvärvsarbete i verksamhet här i landet.

Om en fysisk person som bedriver näringsverksamhet har sådant fast driftställe i Sverige som avses i 2 kap. 29 § inkomstskattelagen (1999:1229) ska verksamhet som hänför sig till driftstället anses be- driven här i landet.

Verksamhet som beskattas en- ligt lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföretagar- konto anses bedriven här i landet.

19kap. 11 §18

Den bidragsskyldiges inkomst beräknas i enlighet med det beslut om slutlig skatt enligt 56 kap. 2 § skatteförfarandelagen (2011:1244) som fattats närmast före februari det år betalningsskyldigheten avser och med utgångspunkt i

1.överskott i inkomstslaget tjänst enligt 10 kap. 16 § inkomst- skattelagen (1999:1229),

2.överskott i inkomstslaget kapital beräknat enligt 13 §, och

3.överskott av en näringsverksamhet beräknad enligt 14 §.

18Senaste lydelse 2011:1434.

Om ersättning för arbete för någon annans räkning inte kan an- tas uppgå till minst 1 000 kronor under året, räknas ersättningen från denne som sjukpenninggrundande inkomst endast om ersättningen utgör inkomst av näringsverksam- het eller sådan inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 15 §.

Författningsförslag

SOU 2021:55

Inkomsten enligt första stycket ska ökas med 61,35 procent av den skattepliktiga inkomst som anges i det besked om källskatt som enligt 54 kap. 10 § skatteförfarandelagen har skickats till den bidragsskyl- dige närmast före februari det år betalningsskyldigheten avser. Om den bidragsskyldige vid ingången av det kalenderår som beskedet av- ser har fyllt 66 år är kvoten i stället 65,33 procent.

25 kap.

Ersättning som betalas till mikroföretagarkonto

15 §19

Som inkomst av annat förvärvs- arbete räknas 61,35 procent av er- sättning för arbete som betalas till ett mikroföretagarkonto som inne- has av mottagaren om inkomsten inte ska tas upp enligt inkomst- skattelagen (1999:1229). För den som vid årets ingång har fyllt 66 år är kvoten i stället 65,33 procent.

16 §

19Tidigare 25 kap. 15 § upphävd genom 2012:834.

SOU 2021:55

Författningsförslag

27kap. 29 §20

En försäkrad som har inkomst	En försäkrad som har inkomst
av annat förvärvsarbete och som	av annat förvärvsarbete och som
betalar egenavgift har rätt att	betalar egenavgift har rätt att
anmäla till Försäkringskassan att	anmäla till Försäkringskassan att
han eller hon vill ha sjukpenning	han eller hon vill ha sjukpenning
med en karenstid på 1 dag, eller	med en karenstid på 1 dag, eller
14, 30, 60 eller 90 dagar.	14, 30, 60 eller 90 dagar. Den som
	betalar egenavgift enligt lagen
	(000:00) om källskatt på inbetal-
	ningar till mikroföretagarkonto har
	dock inte rätt att välja karenstid.

Om den som betalar egenavgift inte gör någon sådan anmälan, lämnas sjukpenning efter de karensdagar som anges i 27 a §.

59 kap.

Ersättning som betalas till mikroföretagarkonto

21§21

Som inkomst av annat för- värvsarbete räknas 61,35 procent av ersättning som betalas till ett mikroföretagarkonto som innehas av mottagaren om inkomsten inte ska tas upp enligt inkomstskatte- lagen (1999:1229). För den som vid årets ingång har fyllt 66 år är kvoten i stället 65,33 procent.

20Senaste lydelse 2018:647.

21Tidigare 59 kap. 21 § upphävd genom 2012:834.

Författningsförslag

SOU 2021:55

22 §

Följande ersättningar och inkomster är inte pensionsgrundande:

1.ersättning som avses i 8–10 §§, om den kommer från en och samma arbetsgivare och är mindre än sammanlagt 1 000 kronor under ett år,

2.inkomst som avses i 14 § första stycket 1 eller 2, om den är mindre än 1 000 kronor under ett år,

3.ersättning som avses i 14 § första stycket 3 eller i 15, 16 eller

19§, om ersättningen från den som arbetet utförts åt är mindre än

1000 kronor under ett år, och

4.stipendium som avses i 12 § eller 14 § första stycket 5, om beloppet är mindre än 1 000 kronor under ett år.

	Första stycket gäller inte sådan
	inkomst som avses i 21 §.
33 §22
Till grund för beräkningen av	Till grund för beräkningen av
den pensionsgrundande inkoms-	den pensionsgrundande inkoms-
ten ett visst intjänandeår läggs	ten ett visst intjänandeår läggs
den försäkrades beslut om statlig	den försäkrades beslut om statlig
inkomstskatt för det året.	inkomstskatt för det året. Om
	den försäkrade har haft sådan in-
	komst som avses i 21 § ska uppgif-
	ter i ett besked om källskatt enligt

54 kap. 10 § skatteförfarandelagen (2011:1244) också läggas till grund för beräkningen.

Om en inkomst som är pensionsgrundande har mottagits under ett beskattningsår som inte sammanfaller med kalenderår ska den inkomsten anses ha mottagits under kalenderåret närmast före det år då beslutet om slutlig skatt fattades.

37 §

När den försäkrades pensions-	När den försäkrades pensions-
grundande inkomster av annat	grundande inkomster av annat
förvärvsarbete beräknas ska av-	förvärvsarbete beräknas ska av-
drag göras för debiterad allmän	drag göras för debiterad allmän
pensionsavgift som den försäk-	pensionsavgift som den försäk-

22Senaste lydelse 2011:1434.

SOU 2021:55Författningsförslag

rade ska betala för dessa inkoms-	rade ska betala för dessa inkoms-
ter enligt lagen (1994:1744) om	ter enligt lagen (1994:1744) om
allmän pensionsavgift.	allmän pensionsavgift. Allmän pen-
	sionsavgift som Skatteverket beräk-
	nar och avskiljer från källskatt på
	inbetalningar till mikroföretagar-
	konto enligt 4 a § lagen om allmän
	pensionsavgift ska anses debiterad
	och betalad av den försäkrade.

Avdraget görs i första hand från inkomst enligt 14 § första stycket 4.

97kap. 13 §23

Med vissa andra inkomster enligt 2 § första stycket 6 avses följande:

1.inkomst som på grund av 3 kap. 9–13 §§ inkomstskattelagen (1999:1229) eller skatteavtal inte ska tas upp som intäkt i inkomst- slaget näringsverksamhet, tjänst eller kapital,

2.studiemedel i form av studiebidrag enligt 3 kap. studiestöds- lagen (1999:1395) och studiestartsstöd enligt lagen (2017:527) om studiestartsstöd, utom de delar som avser tilläggsbidrag,

3.skattefria stipendier över 3 000 kronor per månad,

4. skattepliktiga inkomster en-	4. skattepliktiga inkomster en-
ligt 5 § lagen (1991:586) om sär-	ligt 5 § lagen (1991:586) om sär-
skild inkomstskatt för utomlands	skild inkomstskatt för utomlands
bosatta, och	bosatta,
5. etableringsersättning för	5. etableringsersättning för
vissa nyanlända invandrare.	vissa nyanlända invandrare, och
	6. 61,35 procent av den skatte-
	pliktiga inkomsten enligt 4–6 §§
	lagen (000:00) om källskatt på in-
	betalningar till mikroföretagarkonto.

Inkomster som avses i första stycket 2 och 3 och som i slutet av ett år betalas ut i förskott som hänförliga till nästföljande år ska be- aktas för det senare året.

Inkomster som avses i första stycket 6 ska i stället kvoteras till 65,33 procent om den försäkrade vid årets ingång har fyllt 66 år.

23Senaste lydelse 2018:1628.

FörfattningsförslagSOU 2021:55

102 kap.

15 §24

Med vissa andra inkomster	Med vissa andra inkomster
enligt 7 § 5 avses detsamma som	enligt 7 § 5 avses detsamma som
i 97 kap. 13 § första stycket 1–3	i 97 kap. 13 § första stycket 1–3,
och 5 samt ersättning från avtals-	5 och 6 samt ersättning från avtals-
gruppsjukförsäkringar för sjuk-	gruppsjukförsäkringar för sjuk-
domsfall som inträffat före år 1991.	domsfall som inträffat före år 1991.

29 §25

Vid tillämpning av 26 § ska följande inkomster beaktas:

1.Den del av den bidragsgrundande inkomsten som avses i 7 § 1 och 2 efter avdrag för den skatte- och avgiftssats som följer av tillämplig skattetabell enligt 55 kap. 6 och 8 §§ skatteförfarandelagen (2011:1244). Om det för den försäkrade inte kan beslutas någon tillämplig skattetabell ska den skatte- och avgiftssats användas som följer av den skattetabell som skulle ha varit tillämplig om sådant be- slut hade kunnat fattas.

2.Den del av den bidragsgrundande inkomsten som avses i 7 § 3 efter avdrag med 30 procent.

3.Den del av den bidragsgrundande inkomsten som avses i 7 § 4.

4. Den del av den bidrags-	4. Den del av den bidrags-
grundande inkomsten som avses	grundande inkomsten som avses
i 7 § 5. När det gäller sådan del av	i 7 § 5. När det gäller sådan del av
den bidragsgrundande inkomsten	den bidragsgrundande inkomsten
som avses i 97 kap. 13 § 1 ska den	som avses i 97 kap. 13 § 1 ska den
inkomsten tas upp efter avdrag	inkomsten tas upp efter avdrag
för de skatter och avgifter som	för de skatter och avgifter som
följer av bestämmelserna i 1 och 2	följer av bestämmelserna i 1 och 2
om inkomsten inte hade undan-	om inkomsten inte hade undan-
tagits från beskattning i Sverige	tagits från beskattning i Sverige
på grund av 3 kap. 9–13 §§ in-	på grund av 3 kap. 9–13 §§ in-
komstskattelagen (1999:1229) eller	komstskattelagen (1999:1229) eller
skatteavtal.	skatteavtal. Den del av den bidrags-
	grundande inkomsten som avses i
	97 kap. 13 § 6 ska i stället kvoteras
	till 42 procent, eller till 54 procent

24Senaste lydelse 2015:758.

25Senaste lydelse 2019:651.

SOU 2021:55

Författningsförslag

om den försäkrade vid årets in- gång har fyllt 66 år.

5. Bostadstillägg enligt 21 §.

Från och med den månad en försäkrad fyller 65 år ska arbets- inkomst som avses i 16 a § 6 och 7 beaktas i sin helhet till den del inkomsten, före avdrag för skatte- och avgiftssats, överstiger 24 000 kronor.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

Författningsförslag

SOU 2021:55

1.10Förslag till lag om ändring

i skatteförfarandelagen (2011:1244)

Härigenom föreskrivs i fråga om skatteförfarandelagen (2011:1244) dels att 1 kap. 1 §, 11 kap. 14 §, 26 kap. 1 och 35 §§, 39 kap. 11 §,

41 kap. 2 och 3 §§, 53 kap. 1 §, 59 kap. 1 §, 60 kap. 1 § och 65 kap. 1 § ska ha följande lydelse,

dels att rubrikerna till avdelning V ska lyda ”Särskild inkomst- skatt, källskatt och godkännande för tonnagebeskattning”, till 13 kap. ska lyda ”Redovisning och betalning av särskild inkomstskatt och källskatt” och till 54 kap. ska lyda ”Beslut och besked om särskild inkomstskatt och källskatt”,

dels att det ska införas femton nya paragrafer, 10 kap. 8 a §, 13 kap. 8–10 §§, 26 kap. 9 a och 25 a §§, 54 kap. 6–10 §§, 59 kap. 6 a § och 65 kap. 6 a, 17 a och 17 b §§ och nya rubriker närmast före 13 kap. 8 §, 54 kap. 6 § och 65 kap. 6 a, 17 a och 17 b §§ av följande lydelse, dels att det närmast före 54 kap. 1 § ska införas en ny rubrik som ska lyda ”Särskild inkomstskatt för utomlands bosatta och utom-

lands bosatta artister”.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

1 §26

I denna lag finns bestämmelser om förfarandet vid uttag av skatter och avgifter.

Innehållet i lagen är uppdelat enligt följande.

AVDELNING V. SÄRSKILD	AVDELNING V. SÄRSKILD
INKOMSTSKATT OCH	INKOMSTSKATT,
GODKÄNNANDE FÖR	KÄLLSKATT OCH
TONNAGEBESKATTNING	GODKÄNNANDE FÖR
	TONNAGEBESKATTNING
13 kap. – Redovisning och be-	13 kap. – Redovisning och be-
talning av särskild inkomstskatt	talning av särskild inkomstskatt
	och källskatt

26Senaste lydelse 2020:437.

SOU 2021:55

Författningsförslag

54 kap. – Beslut om särskild inkomstskatt

54 kap. – Beslut och besked om särskild inkomstskatt och käll- skatt

10 kap.

8 a §

Skatteavdrag ska inte göras en- ligt bestämmelserna i detta kapitel utan enligt bestämmelserna i 13 kap. 8–10 §§ om

1. ersättning för arbete betalas till ett mikroföretagarkonto, och

2. mottagaren inte ska ta upp ersättningen enligt inkomstskatte- lagen (1999:1229).

För en fysisk person som be- talar ut ersättning för arbete till ett mikroföretagarkonto anses första stycket 2 uppfyllt. Det gäller dock inte om utbetalaren känner till att mottagaren ska ta upp ersättningen enligt inkomstskattelagen.

11kap. 14 §27

Skatteavdrag för förmån av	Skatteavdrag för förmån av
hushållsarbete enligt 67 kap. in-	hushållsarbete enligt 67 kap. in-
komstskattelagen (1999:1229) ska	komstskattelagen (1999:1229) ska
reduceras, om den som har ut-	reduceras, om den som har ut-
fört arbetet var godkänd för F-skatt	fört arbetet uppfyller förutsätt-
vid någon av de tidpunkter som	ningarna i 67 kap. 16 § 1 eller 3
anges i 67 kap. 16 § 1 inkomstskatte-	eller 17 § inkomstskattelagen. Re-
lagen. Detsamma gäller om utför-	duktionen ska vara
aren har ett intyg eller någon annan
handling som avses i 67 kap. 17 §
samma lag. Reduktionen ska vara

27Senaste lydelse 2020:1070.

Författningsförslag

SOU 2021:55

1.50 procent av värdet på förmån av sådant hushållsarbete som anges i 67 kap. 13 § inkomstskattelagen, och

2.30 procent av värdet på förmån av annat hushållsarbete. Skatteavdraget ska som mest reduceras med 75 000 kronor per

beskattningsår. I fråga om förmån av sådant hushållsarbete som an- ges i 67 kap. 13 a och 13 b §§ inkomstskattelagen ska dock skatte- avdraget som mest reduceras med 50 000 kronor per beskattningsår.

13 kap.

Skatteavdrag för källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto

8 §

Kontoförande institut enligt lagen (000:00) om mikroföretagarkonto ska göra skatteavdrag från inbetal- ning som är skattepliktig enligt lagen (000:00) om källskatt på inbetal- ning till mikroföretagarkonto med den procentsats som anges i den lagen.

Skatteavdrag ska göras senast när inbetalningen registreras på kontot.

9 §

Om den avdragna källskatten ännu inte har betalats in till Skatte- verket och kontoinnehavaren kan visa att

– skatteavdrag har gjorts med för hög procentsats, eller

– att den skattepliktiga inkoms- ten ska sättas ned enligt 6 § lagen (000:00) om källskatt på inbetal- ningar till mikroföretagarkonto,

ska kontoförande institut skynd- samt betala tillbaka överskjutande skatt.

SOU 2021:55

Författningsförslag

10§

I fråga om skatteavdrag för käll-

skatt på inbetalning till mikroföre- tagarkonto gäller även bestämmel- sen om föreläggande i 10 kap. 21 §. Vid tillämpning av den bestämmel- sen avses med mottagaren i stället kontoinnehavaren.

26kap.

1 §28

I detta kapitel finns bestämmelser om

–vem som ska lämna en skattedeklaration (2 §),

– vilken sorts skattedeklara-	– vilken sorts skattedeklara-
tion som ska lämnas (3–9 §§),	tion som ska lämnas (3–9 a §§),

–redovisningsperioder (10–17 §§),

– vad de olika skattedeklara-	– vad de olika skattedeklara-
tionerna ska innehålla (18–25 §§),	tionerna ska innehålla (18–25 a §§),

–när en skattedeklaration ska lämnas (26–37 §§),

–att viss verksamhet ska redovisas för sig (39 §), och

–ändring eller tillägg av uppgifter om betalningsmottagare (40 och 41 §§).

9 a §

Den som är skyldig att göra skatteavdrag för källskatt på in- betalningar till mikroföretagar- konto enligt 13 kap. 8 §, ska lämna en särskild skattedeklaration för varje redovisningsperiod.

25 a §

En sådan särskild skattedekla- ration som avses i 9 a § ska för varje kontoinnehavare innehålla uppgift om

1.skattepliktiga inbetalningar på mikroföretagarkontot, och

2.gjorda skatteavdrag.

28Senaste lydelse 2017:387.

Författningsförslag

SOU 2021:55

Nuvarande lydelse

35 §29

Särskilda skattedeklarationer ska, om inte annat följer av 37 §, lämnas enligt följande uppställning:

Deklaration som avses i		ska ha kommit in till Skatteverket
		senast
7	§ första stycket	den 26 i månaden efter redovis-
		ningsperiodens utgång
7	§ andra stycket	35 dagar efter förvärvet
7	§ tredje stycket	den 26 i andra månaden efter den
		månad då det nya transport-
		medlet levererades
8	§ 1	fem dagar efter den händelse som
		medför skattskyldighet
8	§ 2	vid den händelse som medför
		skattskyldighet
9	§	den 12 i månaden efter den
		månad då den skattepliktiga er-

sättningen kom den skattskyl- dige till del, med undantag för januari och augusti då deklara- tionen i stället ska ha kommit in senast den 17

29Senaste lydelse 2019:455.

SOU 2021:55

Författningsförslag

Föreslagen lydelse

35 §

Särskilda skattedeklarationer ska, om inte annat följer av 37 §, lämnas enligt följande uppställning:

Deklaration som avses i		ska ha kommit in till Skatteverket
		senast
7	§ första stycket	den 26 i månaden efter redovis-
		ningsperiodens utgång
7	§ andra stycket	35 dagar efter förvärvet
7	§ tredje stycket	den 26 i andra månaden efter den
		månad då det nya transport-
		medlet levererades
8	§ 1	fem dagar efter den händelse som
		medför skattskyldighet
8	§ 2	vid den händelse som medför
		skattskyldighet
9	§	den 12 i månaden efter den
		månad då den skattepliktiga er-
		sättningen kom den skattskyl-
		dige till del, med undantag för
		januari och augusti då deklara-
		tionen i stället ska ha kommit in
		senast den 17
9 a §		den 12 i månaden efter redovis-
		ningsperiodens utgång

FörfattningsförslagSOU 2021:55

Nuvarande lydelseFöreslagen lydelse

39 kap.

11 §30

Den som bedriver restaurangverksamhet, fordonsserviceverksam- het, livsmedels- och tobaksgrossistverksamhet, kropps- och skönhets- vårdsverksamhet eller tvätteriverksamhet ska föra en personalliggare.

Skyldigheten att föra personalliggare gäller dock inte för

1. enskild näringsverksamhet	1. enskild näringsverksamhet
där bara näringsidkaren, dennes	där bara näringsidkaren, dennes
make eller barn under 16 år är	make eller barn under 16 år är
verksamma, eller	verksamma,
2. fåmansföretag eller fåmans-	2. fåmansföretag eller fåmans-
handelsbolag där bara företags-	handelsbolag där bara företags-
ledaren, dennes make eller barn	ledaren, dennes make eller barn
under 16 år är verksamma.	under 16 år är verksamma, eller
	3. den som är kontoinnehavare
	enligt lagen (000:00) om mikro-
	företagarkonto för verksamhet som
	beskattas genom kontot.

I personalliggaren ska nödvändiga identifikationsuppgifter för näringsidkaren dokumenteras. I personalliggaren ska även nödvändiga identifikationsuppgifter löpande dokumenteras för de personer som är verksamma i en sådan verksamhet eller i en annan verksamhet som näringsidkaren bedriver i samma verksamhetslokal.

Om en personalliggare ska föras, ska även nödvändiga identifika- tionsuppgifter för de personer som avses i andra stycket löpande dokumenteras i personalliggaren.

30Senaste lydelse 2018:243.

41 kap.

2 §31

Skatteverket får besluta om revision för att kontrollera

1. att uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. har fullgjorts,

2. att det finns förutsättningar att fullgöra uppgiftsskyldighet en- ligt 15–35 kap. som kan antas uppkomma,

3. skatteupplag enligt lagen (1994:1563) om tobaksskatt, lagen (1994:1564) om alkoholskatt eller lagen (1994:1776) om skatt på energi, 4. att den som har ansökt om återbetalning av eller kompensation för punktskatt i de fall som avses i 53 kap. 5 § 2 har lämnat riktiga

och fullständiga uppgifter,

5. att den som har ansökt om återbetalning av punktskatt i de fall som avses i 53 kap. 5 § 1 har lämnat riktiga och fullständiga uppgifter, 6. att den som har eller kan antas ha upplåtit en plats för torg- och

marknadshandel har fullgjort sina skyldigheter enligt 39 kap. 13 §,

7. att den som har eller kan 7. att den som har eller kan antas ha omsatt investeringsguld antas ha omsatt investeringsguld har fullgjort sina skyldigheter en- har fullgjort sina skyldigheter en-

ligt 39 kap. 14 §, ellerligt 39 kap. 14 §,

8. att den som har överfört en 8. att den som har överfört en vara till eller förvärvat en vara vara till eller förvärvat en vara från ett avropslager har fullgjort från ett avropslager har fullgjort sina skyldigheter enligt 39 kap. sina skyldigheter enligt 39 kap.

14 a §.14 a §, eller

9. att den som är skattskyldig enligt lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföre- tagarkonto har fullgjort sina skyl- digheter.

Skatteverket får besluta om Skatteverket får besluta om revision också för att inhämta revision också för att inhämta uppgifter av betydelse för kon- uppgifter av betydelse för kon- troll enligt första stycket 1–4 av troll enligt första stycket 1–4 och någon annan än den som revi- 9 av någon annan än den som revi-

deras.deras.

31 Senaste lydelse 2020:858.

SOU 2021:55

Författningsförslag

SOU 2021:55

3 §32

Revision får göras hos

1.den som är eller kan antas vara bokföringsskyldig enligt bok- föringslagen (1999:1078),

2.någon annan juridisk person än ett dödsbo,

3.den som har anmält sig för registrering,

4.den som har ansökt om eller är godkänd för F-skatt,

5.sådant ombud för en utländsk beskattningsbar person som av- ses i 6 kap. 2 §,

6.sådan representant som avses i 16 a § lagen (1994:1563) om tobaksskatt, 15 a § lagen (1994:1564) om alkoholskatt eller 4 kap. 9 a § lagen (1994:1776) om skatt på energi,

7.den som har ansökt om godkännande som upplagshavare enligt lagen om tobaksskatt, lagen om alkoholskatt eller lagen om skatt på energi,

8.den som har ansökt om registrering som varumottagare enligt lagen om tobaksskatt, lagen om alkoholskatt eller lagen om skatt på energi,

9.den som har ansökt om godkännande som skattebefriad för- brukare enligt lagen om alkoholskatt eller lagen om skatt på energi,

10.den som har ansökt om godkännande som registrerad avsän- dare enligt lagen om tobaksskatt, lagen om alkoholskatt eller lagen om skatt på energi,

11.den som har ansökt om godkännande som lagerhållare enligt

lagen om tobaksskatt, lagen om skatt på energi, lagen (2016:1067) om skatt på kemikalier i viss elektronik, lagen (2018:696) om skatt på vissa nikotinhaltiga produkter eller lagen (2020:32) om skatt på

plastbärkassar,
12. den som har ansökt om	12. den som har ansökt om
godkännande som registrerad	godkännande som registrerad
mottagare eller registrerad EU-	mottagare eller registrerad EU-
handlare enligt lagen om skatt på	handlare enligt lagen om skatt på
kemikalier i viss elektronik, och	kemikalier i viss elektronik,
13. den som har ansökt om	13. den som har ansökt om
godkännande som registrerad	godkännande som registrerad
distansförsäljare av tuggtobak	distansförsäljare av tuggtobak
och övrig tobak enligt lagen om	och övrig tobak enligt lagen om
tobaksskatt.	tobaksskatt, och

32Senaste lydelse 2021:431.

SOU 2021:55

Författningsförslag

14. den som är skattskyldig en- ligt lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföretagar- konto.

53kap.

1 §33

Beslut om skatteavdrag, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt och punktskatt ska fattas för varje redovisningsperiod för sig med ledning av innehållet i skattedeklarationer och andra tillgängliga uppgifter.

Om mervärdesskatt ska redovisas i en särskild skattedeklaration för varje förvärv enligt 26 kap. 7 § andra stycket, ska beslut om skatten fattas för varje förvärv med ledning av innehållet i den särskilda skattedeklarationen och andra tillgängliga uppgifter. Om återbetal- ning för ingående skatt har begärts i en särskild skattedeklaration för varje omsättning enligt 26 kap. 7 § tredje stycket, ska beslut om skat- ten fattas för varje omsättning med ledning av innehållet i den sär- skilda skattedeklarationen och andra tillgängliga uppgifter.

Om punktskatt ska redovisas i en särskild skattedeklaration för varje händelse som medför skattskyldighet enligt 26 kap. 8 §, ska be- slut om skatten fattas för varje händelse med ledning av innehållet i den särskilda skattedeklarationen och andra tillgängliga uppgifter.

För beslut om ansvar för den	För beslut om ansvar för den
som har betalat ut ersättning utan	som inte har gjort skatteavdrag
att göra skatteavdrag med rätt be-	med rätt belopp gäller 59 kap.
lopp gäller 59 kap. 2–6 §§.	2–6 a §§.

54 kap.

Källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto

6 §

Vid beslut om skatt som redo- visas i en sådan särskild skatte- deklaration som avses i 26 kap. 9 a §, tillämpas 53 kap. 1 § första och fjärde styckena, 2 § första stycket och 4 §.

33Senaste lydelse 2015:892.

Författningsförslag

SOU 2021:55

7 §

Om skatteavdrag för skatt en- ligt lagen (000:00) om källskatt på inbetalningar till mikroföretagar- konto har gjorts med för högt be- lopp, ska Skatteverket efter ansökan besluta att den skattskyldige ska tillgodoräknas det överskjutande beloppet.

8 §

Skatteverket ska efter ansökan besluta att den skattskyldige ska tillgodoräknas avdragen källskatt om en skattepliktig inbetalning till ett mikroföretagarkonto är eller kommer att bli inkomstbeskattad två gånger. Det gäller dock endast om inkomsten

–ska tas upp enligt inkomst- skattelagen (1999:1229), eller

–är skattepliktig och har be- skattats enligt lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, lagen (1991:591) om sär- skild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. eller kupong- skattelagen (1970:624).

9 §

En ansökan som avses i 7 eller 8 § ska ha kommit in till Skatte- verket senast det sjätte året efter beskattningsårets utgång.

Den skattskyldige ska i ansökan visa att förutsättningarna för att tillgodoräknas avdragen skatt är uppfyllda.

SOU 2021:55

Författningsförslag

10§

Skatteverket ska senast den 15 de-

cember efter beskattningsårets ut- gång skicka ett besked om källskatt till den som är skattskyldig enligt lagen (000:00) om källskatt på in- betalningar till mikroföretagarkonto.

Om Skatteverket ska skicka be- sked om slutlig skatt till den skatt- skyldige enligt 56 kap. 10 § får be- sked enligt första stycket lämnas i det beskedet.

59kap.

1 §34

I detta kapitel finns bestämmelser om

– ansvar när skatteavdrag inte	– ansvar när skatteavdrag inte
har gjorts med rätt belopp (2–	har gjorts med rätt belopp (2–
6 §§),	6 a §§),

–ansvar när anmälan om F-skatt inte har gjorts (7–9 §§),

–betalningsmottagarens ansvar för arbetsgivaravgifter (10 §),

–ansvar för delägare i ett svenskt handelsbolag (11 §),

–företrädaransvar (12–21 §§),

–ansvar för redare (22 §),

–ansvar för beskattningsbara personer i en mervärdesskattegrupp (23 §),

–ansvar för den som har avyttrat ett skalbolag (24 §), och

–indrivning och preskription (26 och 27 §§).

6 a §

Bestämmelserna i 2, 5 och 6 §§ gäller även när skatteavdrag inte har gjorts med rätt belopp av ett kontoförande institut enligt lagen (000:00) om mikroföretagarkonto. Med utbetalaren avses då i stället det kontoförande institutet och med mottagaren avses kontoinnehava- ren enligt samma lag.

34Senaste lydelse 2013:369.

FörfattningsförslagSOU 2021:55

60 kap.

1 §

Om det finns synnerliga skäl, får regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer helt eller delvis medge befrielse från

1. betalningsskyldigheten en-	1. betalningsskyldigheten en-
ligt 59 kap. 2 § för den som inte	ligt 59 kap. 2 eller 6 a § för den
har gjort skatteavdrag med rätt	som inte har gjort skatteavdrag
belopp, och	med rätt belopp, och

2.skyldigheten att betala arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt eller punktskatt.

Om beslut om befrielse fattas enligt första stycket får motsvarande befrielse medges från förseningsavgift, skattetillägg och ränta.

65 kap.

1 §35

I detta kapitel finns bestämmelser om

–grunder för ränteberäkningen (2–4 §§),

–kostnadsränta på sent debiterad preliminär skatt (5 §),

–kostnadsränta på slutlig skatt (6 §),

–kostnadsränta på särskild in- komstskatt (6 a §),

–kostnadsränta vid anstånd (7 §),

–kostnadsränta vid omprövning och överklagande (8–11 §§),

–kostnadsränta vid för sen betalning (13 §),

–minskning av och befrielse från kostnadsränta (14 och 15 §§),

– intäktsränta (16 och 17 §§),

– intäktsränta (16–17 b §§),

–en annan startdag för ränteberäkningen på grund av helg (18 §), och

–ränteberäkning utanför skattekontot (19 och 20 §§).

Kostnadsränta på särskild inkomstskatt

6 a §

Om Skatteverket har beslutat om tillkommande särskild inkomst- skatt enligt 54 kap. 2 § ska kost- nadsränta beräknas från och med den dag då den särskilda inkomst-

35Senaste lydelse 2016:1077.

SOU 2021:55

Författningsförslag

skatten skulle ha betalats. Kostnads- ränta ska beräknas till och med den dag då betalning senast ska ske.

Intäktsränta på särskild inkomstskatt

17 a §

Om särskild inkomstskatt ska tillgodoräknas på grund av beslut enligt 54 kap. 3 §, ska intäktsränta beräknas från och med dagen efter den dag då skatten betalades in till Skatteverket. Om tillgodoräknande i stället sker på grund av beslut enligt 54 kap. 4 §, ska intäktsränta beräknas från och med den 13 i andra månaden efter beskattnings- året. Intäktsränta ska beräknas till och med den dag då skatten till- godoräknas eller betalas tillbaka.

Intäktsränta på källskatt

17 b §

Om källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto ska till- godoräknas på grund av beslut en- ligt 54 kap. 7 eller 8 §, ska intäkts- ränta beräknas från och med dagen efter den dag då skatten betalades till Skatteverket, till och med den dag då skatten tillgodoräknas eller betalas tillbaka.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

Författningsförslag

SOU 2021:55

1.11Förslag till lag om ändring i lagen (2020:1066) om förfarandet vid skattereduktion för installation av grön teknik

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (2020:1066) om förfarandet vid skattereduktion för installation av grön teknik

dels att 6 och 11 §§ ska ha följande lydelse,

dels att det ska införas en ny paragraf, 9 a §, och närmast före 9 a § en ny rubrik av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

6 §

Om den som kan ha rätt till skattereduktion för installation av grön teknik (köparen) inte har betalat hela utgiften för installationen, får en sådan utförare som anges i 67 kap. 43 § inkomstskattelagen (1999:1229) begära utbetalning från Skatteverket enligt 8 §.

En utförare som innehar ett mikroföretagarkonto får dock en- dast begära utbetalning från Skatte- verket om utföraren är godkänd enligt 9 a §.

Godkännande av vissa utförare

9 a §

En utförare som innehar ett mikroföretagarkonto får efter an- sökan godkännas för begäran om utbetalning från Skatteverket. Skatteverket ska besluta om sådant godkännande om utföraren skulle ha godkänts för F-skatt enligt 9 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244) om ansökan i stället hade avsett ett sådant godkännande. Med närings- verksamhet i 9 kap. skatteförfarande- lagen avses vid denna prövning den verksamhet som utföraren bedriver.

Utbetalning ska göras till ut- förarens bank- eller kreditmark- nadsföretagskonto. Om utföraren innehar ett mikroföretagarkonto ska utbetalningen göras till det kontot.

SOU 2021:55

Författningsförslag

Köparen får begära att utföra- ren visar upp beslutet om godkän- nande innan arbetet betalas.

11 §

Utbetalning ska göras till ut- förarens bank- eller kreditmark- nadsföretagskonto.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2024.

2Uppdraget och dess genomförande

2.1Mitt uppdrag

Mina direktiv beslutades vid ett regeringssammanträde den 19 decem- ber 2019. De återges i fullständig form i bilaga 1. Nedan följer en kort sammanfattning av den del av uppdraget som redovisas i detta slutbetänkande.

Jag ska se över beskattningen av enskilda näringsidkare. Det över- gripande syftet med översynen är att göra det mindre komplicerat att starta och driva enskild näringsverksamhet och samtidigt under- lätta för den skattskyldige att göra rätt och undvika oavsiktliga fel.

Den 2 september 2020 överlämnade jag delbetänkandet Enklare skatteregler för enskilda näringsidkare, SOU 2020:50. I delbetänkan- det behandlades förenklingar för enskilda näringsidkare inom ramen för det befintliga skattesystemet.

Mitt uppdrag för detta slutbetänkande är att lämna förslag till ett frivilligt system för schabloniserad inkomstbeskattning, i syfte att kraftigt förenkla beskattningen och regelverket. Schablonbeskatt- ningen ska baseras på omsättningen. Den ska rikta sig till enskilda näringsidkare vars omsättning understiger en viss gräns och som inte har några anställda.

Jag ska analysera om den föreslagna schablonbeskattningen kan främja delningsekonomins utveckling och ekonomins utveckling i allmänhet och bedöma i vilken omfattning det föreslagna systemet innebär en förenkling. Slutligen ska jag även göra en samlad bedöm- ning av lämpligheten att införa det föreslagna systemet.

Vidare ska jag undersöka om det är möjligt att lämna förslag till ett frivilligt system där även mervärdesskatt bestäms schablonmässigt, givet de begränsningar som följer av EU:s mervärdesskattedirektiv.

Uppdraget och dess genomförande

SOU 2021:55

Detta system ska rikta sig till de företagare som tillämpar schablon- beskattning för inkomstskatten.

2.2Det genomförda arbetet

Utredningen har under arbetet med slutbetänkandet haft fem digi- tala sammanträden med samtliga experter inbjudna.

Utredningens sekretariat har under utredningstiden samverkat med andra pågående utredningar: N 2020:03 Enklare regelverk för mikroföretagande och en modernare bokföringslag samt N 2020:04 Tydligt, enkelt och förutsägbart – Företagares trygghetssystem.

Jag har tillsammans med sekretariatet haft en digital träff med Egen- anställningsföretagens branschorganisation. Organisationen har även varit behjälplig med underlag.

Sekretariatet har deltagit i ett antal workshops i Skatteverkets regi angående socialavgifter och delningsekonomin. Skatteverket har ock- så varit behjälpliga med underlag.

Sekretariatet har också haft en dialog med Tillväxtverket om de undersökningar av företagens regelbörda som myndigheten regelbun- det genomför. Tillväxtverket har också varit behjälpliga med samman- ställningar av data ur dessa undersökningar.

Utredningen har även tagit kontakt med Bankföreningen i syfte att stämma av de delar av förslagen som berör banksektorn. Genom föreningens försorg fick utredningen kontaktuppgifter till personer vid ett antal banker. Det var dock endast Nordea som kunde ställa upp på ett digitalt möte, varför den breda förankring som var avsedd uteblev.

För att kunna genomföra de undersökningar och beräkningar som analysen grundar sig på har utredningen köpt in mikrodata och be- arbetningar av öppna data från Statistiska centralbyrån.

3Gällande rätt och internationell jämförelse

Av direktiven framgår att det övergripande syftet med denna utred- ning är förenkling. Det uttrycks som att ”göra det mindre kompli- cerat att starta och driva enskild näringsverksamhet och samtidigt underlätta för den skattskyldige att göra rätt och undvika oavsiktliga fel”. Syftet med förslaget om schabloniserad inkomstbeskattning är att ”kraftigt förenkla beskattningen och regelverket”.

När det huvudsakliga syftet är att förenkla regelverket är det nöd- vändigt att ha en uppfattning om vilket utgångsläge som gäller. I detta kapitel sammanställer jag därför de regler som gäller för enskilda näringsidkare avseende inkomstskatt, socialavgifter och mervärdes- skatt. Jag beskriver också svenska företags regelbörda i en internatio- nell kontext. I kapitlet finns även en kort sammanställning av olika inslag av schablonbeskattning som finns i andra länder.

3.1Inkomstskatt

I detta avsnitt beskrivs inkomstskattereglerna för fysiska personer som bedriver verksamhet i mindre skala främst utifrån perspektivet administrativ börda, dvs. utifrån vilka krav som ställs på den enskilde vid beskattningen. Här finns även en beskrivning av beloppsgränser och andra regler som en sådan person måste förhålla sig till.

3.1.1Gränsdragningen mellan de olika inkomstslagen

Utgångspunkten vid beskattningen är att alla inkomster som en fysisk person har ska redovisas. Inkomsterna ska tas upp i ett av de tre in- komstslagen tjänst, näringsverksamhet eller kapital.

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

Inkomster på grund av näringsverksamhet ska enligt 13 kap. 1 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Med näringsverksamhet avses förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt. Detta gäller oavsett om verksamheten bedrivs i någon officiellt registrerad företagsform eller inte. Näringskriterierna är avgörande för att bedöma till vilket inkomstslag en inkomst ska hänföras för fysiska personer.

Klassificeringen av den bedrivna verksamheten inkomstskatte- mässigt är inte kopplad till hur den bedöms vad gäller bokförings- skyldigheten, däremot gäller ett omvänt samband. Verksamhet som ska beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet innebär normalt att näringsidkaren också är bokföringsskyldig. Situationen kan dock upp- stå att en fysisk person är bokföringsskyldig för en verksamhet som, till exempel på grund av avsaknad av vinstsyfte, ska beskattas som hobbyinkomst i inkomstslaget tjänst. Mer om reglerna om bokför- ing och redovisning finns i avsnitt 10.2.

Att det ska vara fråga om förvärvsverksamhet innebär att verk- samheten ska bedrivas med syfte att ge en ekonomisk avkastning. Det brukar uttryckas som att det ska finnas ett vinstsyfte. Bedöm- ningen är objektiv, dvs. villkoret är i regel uppfyllt om det är fråga om en verksamhet som normalt brukar ha ett vinstsyfte. Kravet av- gränsar näringsverksamhet mot sådan hobbyverksamhet som ska tas upp i inkomstslaget tjänst.

Kravet på självständighet avgränsar inkomstslaget näringsverksam- het mot inkomstslaget tjänst. Innebörden av kravet är att verksam- heten ska bedrivas självständigt i förhållande till kunder och uppdrags- givare. Nya regler till ledning av bedömningen om självständighet infördes 2008 i 13 kap. 1 § andra stycket IL. Syftet med ändringarna var att underlätta för personer att bli godkända för F-skatt och där- med göra det enklare att starta en näringsverksamhet.

Kravet på yrkesmässighet är en avgränsning mot inkomstslaget kapital. Med yrkesmässighet avses att verksamheten ska bedrivas regelbundet och varaktigt samt att den ska ha en viss omfattning. En stor omfattning kan leda till att varaktigheten inte blir så väsentlig och vice versa.

Inkomstslaget kapital avgränsas i 41 kap. 1 § IL. Hit räknas in- komster och utgifter på grund av innehav av tillgångar och skulder samt kapitalvinster och kapitalförluster. Därutöver anges i andra

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

stycket att till inkomstslaget kapital räknas inte inkomster och utgif- ter som räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.

Till inkomstslaget tjänst hänförs inkomster som inte ska tas upp i något av de andra inkomstslagen. Av 10 kap. 1 § IL framgår att till inkomstslaget tjänst räknas inkomster på grund av tjänst till den del de inte ska räknas till inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital. Enligt andra stycket i samma paragraf definieras tjänst som anställ- ning, uppdrag eller annan inkomstgivande verksamhet av varaktig eller tillfällig natur. Inkomstslaget tjänst har således karaktären av upp- samlingsplats för inkomster som erhålls på grund av eget arbete eller prestation och som inte är hänförliga till någon av de andra inkomst- slagen.1

3.1.2Inkomstslaget kapital

Till inkomstslaget kapital räknas inkomster och utgifter på grund av innehav av tillgångar och skulder samt kapitalvinster och kapital- förluster, 41 kap. 1 § IL.

Utredningen har ett särskilt uppdrag att analysera hur förslagen kan komma att stimulera delningsekonomiska aktiviteter. En av de vanligaste delningsekonomiska aktiviteterna är korttidsuthyrning av privatbostad genom digitala plattformar. Det finns därför en särskild anledning att beskriva vilka skattemässiga regler som gäller i dag vid uthyrning av privatbostäder.

Inkomster på grund av uthyrning av privatbostadsfastighet och hyresrätter ska tas upp i inkomstslaget kapital, 42 kap. 1 § första stycket och 30 § första stycket IL. Det gäller även för ersättningar när produkter från sådana fastigheter eller bostäder avyttras. Det kan till exempel gälla försäljning av ved eller bär från den egna fastigheten (prop. 2008/09:47 s. 19). En privatbostadsfastighet kan aldrig till- höra en näringsverksamhet, 13 kap. 1 § tredje stycket IL. Vid uthyr- ning av privatbostadsfastighet, privatbostadsrätt eller hyresrätt gäller särskilda schabloniserade avdragsregler enligt 42 kap. 30–32 §§ IL.

1Se exempelvis Skatteverket (2017). Enligt ställningstagandet bör beskattning av inkomst av till- fällig varuförsäljning som inte bedöms utgöra näringsverksamhet redovisas som inkomst av tjänst.

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

De faktiska utgifterna för upplåtelsen eller produkterna får inte dras av. I stället ska avdrag göras med 40 000 kronor per år för varje privatbostadsfastighet, privatbostad eller hyreslägenhet. Avdraget får dock inte överstiga intäkterna från upplåtelsen eller produkterna, dvs. det får inte uppkomma underskott på grund av transaktionen. När det gäller försäljning av produkter från fastigheten är 40 000 kronor det avdrag som får göras. För upplåtelser av bostäder tillkommer ytter- ligare avdrag enligt 31 §. Om upplåtelsen avser en privatbostads- fastighet får ytterligare avdrag göras med ett belopp som motsvarar

20procent av intäkten. Det innebär att uthyrning av privatbostads- fastighet är skattefri om ersättningen är 50 000 kronor eller lägre (50 000 − 40 000 − (50 000 × 0,2) = 0). Om upplåtelsen avser bo- stad som innehas med hyres- eller bostadsrätt ska den del av inne- havarens hyra eller avgift som avser den upplåtna delen dras av.

Uthyrningar inom vissa former av intressegemenskap, mellan anställd och arbetsgivare till exempel, är undantagna från schablon- avdraget. I dessa fall får i stället ett skäligt avdrag för den skattskyldi- ges utgifter göras.

Kapitalvinst vid försäljning av personliga tillgångar ska tas upp i inkomstslaget kapital. Beräkningen är till viss del schabloniserad. Som omkostnadsbelopp får användas 25 procent av ersättningen för till- gången. Kapitalvinster på personliga tillgångar ska bara tas upp om de överstiger 50 000 kronor per år. Det normala är att personliga till- gångar avyttras med förlust. Även om avyttringen leder till en vinst är skattereglerna generösa. Sammantaget innebär reglerna att kapital- vinster på personliga tillgångar sällan blir skattepliktiga.

3.1.3Inkomstslaget tjänst

Som tidigare nämnts ska inkomster på grund av självständigt be- driven verksamhet som inte är hänförliga till inkomstslaget närings- verksamhet tas upp i inkomstslaget tjänst. Anledningen till att sådana inkomster inte ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet är normalt att verksamheten saknar vinstsyfte. Detta brukar benämnas inkomster från hobbyverksamhet, vilket också är den rubrik som används till 12 kap. 37 § IL där avdragsrätten för kostnader i sådan verksamhet regleras.

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

Även i inkomstslaget tjänst finns vissa schablonregler. Inkomster vid försäljning av vilt växande bär, svamp och kottar som den skatt- skyldige har plockat själv är skattefria till den del de under ett be- skattningsår inte överstiger 12 500 kronor, se 8 kap. 28 § IL. Detta gäller inte om plockningsverksamheten i sig utgör näringsverksam- het eller ersättningen utgör lön eller liknande förmån i inkomstslaget tjänst. Utgifter för sådan verksamhet får bara dras av om de över- stiger den skattefria gränsvärdet om 12 500 kronor, se 9 kap. 6 § IL.

3.1.4Inkomstdeklaration

En fysisk person ska normalt lämna en inkomstdeklaration. Reglerna om detta finns i 30 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL. För en fysisk person gäller enligt 30 kap. 1 § SFL att deklaration ska lämnas om intäkterna i inkomstslagen tjänst och näringsverk- samhet har uppgått till sammanlagt minst 42,3 procent av prisbas- beloppet under beskattningsåret (20 008 kronor för 2020). Deklara- tionsskyldigheten kan dock utlösas av andra kriterier, till exempel att intäkterna i inkomstslaget kapital överstiger 200 kronor, och skyldig- heten omfattar då alla inkomster som den fysiska personen har haft under året.

Inkomstdeklaration för fysiska personer lämnas en gång om året, senast den 2 maj året efter utgången av beskattningsåret, 32 kap. 1 § SFL. En inkomstdeklaration ska bland annat innehålla nödvändiga identifikationsuppgifter, uppgifter om de intäktsposter och kostnads- poster som ska hänföras till respektive inkomstslag samt de uppgif- ter som behövs för beräkning av pensionsgrundande inkomst.

Enskilda näringsidkare ska tillsammans med inkomstdeklaratio- nen lämna blankett NE. Blanketten består av två sidor med uppgifter om verksamhetens ekonomiska ställning. På första sidan lämnas upp- gifter om posterna i balans- och resultaträkningen för det aktuella året. Uppgifterna hämtas från det årsbokslut eller förenklade årsbok- slut som näringsidkaren har upprättat. På andra sidan gör närings- idkaren skattemässiga justeringar av det bokförda resultatet och läm- nar också vissa övriga upplysningar. Blanketten kan numera lämnas digitalt, under förutsättning att näringsidkaren har e-legitimation.

Årsredovisningen, årsbokslutet eller det förenklade årsbokslutet behöver inte lämnas till Skatteverket.

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

3.2Socialavgifter

På arbets- och näringsinkomster betalas kommunal och statlig in- komstskatt samt socialavgifter. Socialavgifterna finansierar de sociala trygghetssystemen och de betalas i form av arbetsgivaravgifter eller egenavgifter. Arbetsgivaravgifter betalas av den som betalar ut av- giftspliktig ersättning för arbete, till exempel arbetsgivare och upp- dragstagare. Egenavgifter betalas av enskilda näringsidkare och del- ägare i handelsbolag som har avgiftspliktig inkomst. I normalfallet, till exempel för en enskild näringsidkare som är godkänd för F-skatt, är reglerna relativt klara och enkla att följa. I mer udda partskonstel- lationer är det dock inte helt enkelt att förstå vem som ska betala socialavgifter, och i dessa situationer får regelverket karaktäriseras som snårigt.

Den svenska socialförsäkringen är i huvudsak indelad i bosättnings- baserade förmåner och arbetsbaserade förmåner, 4 kap. 2 § social- försäkringsbalken (2010:110). För att ha rätt till ersättning från den arbetsbaserade försäkringsgrenen krävs normalt att personen har eller har haft inkomster från arbete i Sverige. Bosättning i Sverige är dock inte ett villkor. Exempel på arbetsbaserade förmåner är sjuk- penning, föräldrapenning, inkomstrelaterad sjukersättning och akti- vitetsersättning, arbetsskadeersättning samt inkomstgrundad ålders- pension, se 6 kap. 6 § socialförsäkringsbalken.

Ersättningar för arbete eller inkomster från arbete i Sverige ger således rätt till arbetsbaserade förmåner. Socialavgifterna ska främst finansiera dessa förmåner varför sådana ersättningar och inkomster också utgör underlag för socialavgifter. Det som är avgörande för skyldigheten att betala socialavgifter är att arbetet har utförts i Sverige. Var mottagaren är bosatt saknar betydelse. Med arbete i Sverige menas förvärvsarbete i verksamhet här i landet, 1 kap. 6 § första stycket socialavgiftslagen (2000:980), förkortad SAL. Av andra stycket samma paragraf framgår att näringsverksamhet som bedrivs av en fysisk per- son från ett fast driftställe i Sverige anses som verksamhet bedriven här i landet. Fast driftställe definieras i 2 kap. 29 § IL som en stadig- varande plats för affärsverksamhet varifrån verksamheten helt eller delvis bedrivs. Regeln innebär att om en företagare bedriver närings- verksamhet och har ett fast driftställe här och inom ramen för denna verksamhet också utför arbete utomlands, ska personen betala egen- avgifter även för ersättningar avseende den del av verksamheten som

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

bedrivs utomlands. En självständig näringsverksamhet som bedrivs utomlands räknas dock inte som arbete i Sverige och inkomsterna därifrån ska därför inte vara underlag för egenavgifter.

En fysisk person som har avgiftspliktig inkomst av arbete i Sverige ska betala egenavgifter, 3 kap. 1 och 2 §§ SAL. Egenavgifter ska ock- så betalas på inkomst från arbete i utlandet om den fysiska personen när arbetet utfördes omfattades av svensk socialförsäkring enligt EU-rätten eller enligt avtal med andra stater. Som avgiftspliktig in- komst räknas i första hand överskott av näringsverksamhet om den som har inkomsten har arbetat i verksamheten i inte oväsentlig om- fattning, 3 kap. 3 § SAL. Det ska således vara fråga om inkomst från en aktiv näringsverksamhet, jämför motsvarande formulering i 2 kap. 23 § första stycket IL. Om näringsverksamheten inte är aktiv är den i stället passiv, 2 kap. 23 § andra stycket IL. En näringsidkare som bedriver passiv näringsverksamhet betalar inte egenavgifter. Inkomsten är i stället underlag för särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster.

Om den bedrivna verksamheten inte uppfyller näringskriterierna på grund av att den bedöms sakna vinstsyfte ska inkomsten beskattas som inkomst från hobbyverksamhet i inkomstslaget tjänst. Ett över- skott i en sådan verksamhet är underlag för egenavgifter, 3 kap. 4 § SAL. Även inkomster från tillfälligt bedriven konstnärlig eller veten- skaplig verksamhet beskattas i inkomstslaget tjänst. Om en sådan verksamhet har bedrivits självständigt, dvs. inte på uppdrag åt någon annan, blir också dessa inkomster underlag för egenavgifter.

Egenavgifter ska i vissa fall betalas också på annan ersättning för arbete som har utförts åt en fysisk person. Det gäller för sådan er- sättning som ska tas upp i inkomstslaget tjänst och som är undan- tagen från arbetsgivaravgifter, 3 kap. 5 § SAL. Undantagen från arbets- givaravgifter på ersättning som utges av en fysisk person finns i 2 kap. 6 och 7 §§ SAL. Bestämmelserna innebär att mottagaren ska betala egenavgifter om betalningen inte utgör utgift i en av utbetala- ren bedriven näringsverksamhet och det kan antas att den samman- lagda avgiftspliktiga ersättningen från utbetalaren till mottagaren under året kommer att understiga 10 000 kronor, 2 kap. 6 och 7 §§ SAL.2 Undantaget är dispositivt varför parterna kan komma överens

2Undantaget från arbetsgivaravgifter gäller dock inte för ersättningar som en privatperson be- talar ut till en förmyndare, god man eller förvaltare.

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

om att utbetalaren ska betala arbetsgivaravgifter även vid låga ersätt- ningsnivåer.3

Den som är godkänd för F-skatt ska betala egenavgifter på löner, arvoden, förmåner och andra ersättningar för arbete, 3 kap. 8 § SAL. Denna bestämmelse är ett undantag från huvudregeln om att den som ger ut ersättning för arbete ska betala arbetsgivaravgifter. Arbets- givaravgifter ska inte betalas om mottagaren är godkänd för F-skatt när ersättningen bestäms eller när den betalas ut, 2 kap. 5 § SAL. Den som ger ut ersättning för arbete till en mottagare som inte är god- känd för F-skatt ska normalt betala arbetsgivaravgifter.4 Skyldigheten att betala arbetsgivaravgifter gäller således även om ersättningen in- går i en näringsverksamhet som mottagaren bedriver om mottagaren inte är godkänd för F-skatt. Därför finns det en bestämmelse i kapit- let om egenavgifter som anger att sådana avgifter inte ska betalas på ersättning för arbete som för mottagaren är inkomst i näringsverk- samhet när utgivaren är skyldig att betala arbetsgivaravgifter, 3 kap. 11 § SAL. För en person som bedriver näringsverksamhet men som inte är godkänd för F-skatt gäller således att egenavgifter inte ska betalas på den del av överskottet som kommer från ersättningar för arbete åt andra. I stället betalar utgivarna arbetsgivaravgifter. Perso- nen ska dock betala egenavgifter på den övriga delen av överskottet i verksamheten. Det kan exempelvis röra sig om inkomster från för- säljning av varor, hyresinkomster och ränteinkomster.

Egenavgifter ska inte betalas om avgiftsunderlaget understiger 1 000 kronor, 3 kap. 14 § SAL. Det gäller oavsett vilket inkomstslag som ersättningen är hänförlig till. I inkomstslaget tjänst gäller också att ersättning är avgiftsfri om den understiger 1 000 kronor från en och samma utbetalare under ett år, 3 kap. 9 § SAL. En fysisk person kan alltså ta upp flera mindre ersättningar från olika utbetalare i in- komstslaget tjänst som tillsammans överstiger 1 000 kronor, men som ändå är avgiftsfria. Denna beloppsgräns gäller inte i inkomstslaget näringsverksamhet utan där läggs alla ersättningar ihop till ett avgifts- underlag.

Underlaget för egenavgifter är normalt nettoinkomsten i verksam- heten enligt beslutet om slutlig skatt för den avgiftsskyldige, 3 kap. 12 § första stycket 1 SAL. Ett underskott i en näringsverksamhet får

3Ett sådan överenskommelse kan dock inte ingås om mottagaren är godkänd för F-skatt utan villkor.

4Förutsatt att ersättningen uppgår till minst 1 000 kronor under året, 2 kap. 14 § SAL.

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

inte minska ett överskott i en annan näringsverksamhet vid beräk- ningen av egenavgifter, andra stycket nämnda paragraf. Det innebär till exempel att en fysisk person som har ett underskott från en andel i ett handelsbolag inte får minska avgiftsunderlaget från en samtidigt bedriven enskild näringsverksamhet som går med överskott.

Sammanlagda egenavgifter inklusive allmän löneavgift uppgår i dag till 28,97 procent av avgiftsunderlaget. Följande delavgifter ingår en- ligt 3 kap. 13 § SAL och 3 § lagen (1994:1920) om allmän löneavgift:

•sjukförsäkringsavgift 3,64 procent,

•föräldraförsäkringsavgift 2,60 procent,

•ålderspensionsavgift 10,21 procent,

•efterlevandepensionsavgift 0,60 procent,

•arbetsmarknadsavgift 0,10 procent,

•arbetsskadeavgift 0,20 procent, och

•allmän löneavgift 11,62 procent.

Allmän löneavgift berättigar inte till några förmåner och är således ingen socialavgift utan en skatt. Eftersom den beräknas på samma underlag och betalas på samma sätt som egenavgifterna brukar den emellertid räknas till dessa avgifter.

Vissa grupper har nedsatta egenavgifter. Ålderspensionsavgiften måste emellertid alltid betalas eftersom pensionssystemets långsiktiga finansiella hållbarhet bygger på principen att varje intjänad pensions- rättighet ska motsvaras av inbetald avgift. Den som vid ingången av beskattningsåret har fyllt 65 år ska bara betala ålderspensionsavgif- ten om 10,21 procent, 3 kap. 15 § SAL. Även den som inte har fyllt 65 år ska i vissa fall bara betala ålderspensionsavgift. Det gäller för personer som under hela beskattningsåret har haft hel ålderspension eller som under någon del av beskattningsåret har haft hel sjukersätt- ning eller hel aktivitetsersättning, 3 kap. 16 § SAL.

Den som betalar fulla egenavgifter och som har avgiftspliktig in- komst av näringsverksamhet som överstiger 40 000 kronor får göra avdrag från avgifterna med 7,5 procent av avgiftsunderlaget, 3 kap. 18 § SAL. Om avgiftsunderlaget överstiger beloppsgränsen får av- draget beräknas på hela underlaget. Avdraget får dock högst uppgå till 15 000 kronor per år och får aldrig medföra att avgifterna under-

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

stiger ålderspensionsavgiften om 10,21 procent. Reglerna syftar till att sänka kostnaderna och stärka likviditeten hos de mindre före- tagen, men avdraget får göras av alla företagare oavsett storleken på verksamheten.

Vid inkomstbeskattningen får avdrag för egenavgifter först göras när de är debiterade, 16 kap. 29 § IL. Det innebär att avdraget nor- malt får göras beskattningsåret efter det år som avgifterna avser. För att förbättra matchningen får ett schabloniserat avdrag göras för det aktuella beskattningsåret. Schablonavdraget ska återföras det kom- mande beskattningsåret, när de slutligt debiterade avgifterna dras av. För den som betalar fulla egenavgifter är schablonavdraget 25 pro- cent, 16 kap. 30 § andra stycket IL. Den som har nedsatta egenavgif- ter ska göra ett lägre schablonavdrag.

3.3Mervärdesskatt

Mervärdesskatt är en omsättningsskatt på värdet av varor och tjäns- ter som tas ut i varje led i omsättningskedjan. Köpare som bedriver mervärdesskattepliktig verksamhet har normalt avdragsrätt för den skatt som betalas. Mervärdesskatt betalas alltså in i varje led, men belastar indirekt i sin helhet den slutliga konsumenten.

Regler om mervärdesskatt finns i mervärdesskattelagen (1994:200), förkortad ML. Bestämmelserna om mervärdesskatt är i hög grad harmoniserade inom EU och de svenska reglerna baseras på rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (mervärdesskattedirektivet).

Skatteplikten för mervärdesskatt är generell, såtillvida att all om- sättning av varor och tjänster i en beskattningsbar persons ekono- miska verksamhet är skattepliktig om den inte är särskilt undantagen från skatteplikt. Begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet är centrala för omfattningen av skatteplikten och de definieras i 4 kap. 1 § ML. Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksam- het, oberoende av dess syfte eller resultat. Anställda och andra per- soner anses inte bedriva verksamhet självständigt i den mån de är bundna till en arbetsgivare av ett anställningsavtal eller liknande för- hållande. Det som är avgörande för bedömningen av om någon är be- skattningsbar person är att denne självständigt bedriver ekonomisk

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

verksamhet och också agerar i egenskap av beskattningsbar person, dvs. inte som privatperson eller slutkonsument (prop. 2012/13:124 s. 66). Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som be- drivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör, inklusive gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande få intäkter ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet. Den uppräkning av verksamheter som finns i paragrafen är inte uttömmande. För att avgöra om ekonomisk verk- samhet föreligger ska det göras en bedömning av samtliga omstän- digheter i det enskilda fallet. Exempel på omständigheter som talar för att ekonomisk verksamhet föreligger är att det finns affärsplan, ekonomiska kalkyler, bokföring, att särskilda lokaler hyrts och att marknadsföring görs eller planeras (prop. 2012/13:124 s. 79).

Försäljning av varor eller tjänster som bara görs vid enstaka till- fällen utgör normalt inte ekonomisk verksamhet. Det finns dock inte någon uttrycklig beloppsgräns för när omsättningen är så stor att det blir en ekonomisk verksamhet. En verksamhet kan därmed anses som en ekonomisk verksamhet oberoende av omsättningens storlek.

Enligt mervärdesskattedirektivet får medlemsstaterna införa sär- skilda regler för att förenkla för små företag. Om svårigheter vid tillämpningen av de normala mervärdesskattereglerna kan tänkas upp- stå för små företag, på grund av dessas verksamhet eller struktur, får schablonregler för påförande och uppbörd av skatten införas. Reg- lerna får dock inte leda till en minskning av skatten (artikel 281).

Direktivet medger även att små företag med en omsättning som understiger ett visst angivet belopp befrias från skyldigheten att redovisa och betala mervärdesskatt (artiklarna 282–292). Sverige har infört sådana regler för beskattningsbara personer som bedriver en ekonomisk verksamhet där omsättningen exklusive mervärdesskatt uppgår till högst 30 000 kronor per år, se 9 d kap. ML. Skattebefrielsen gäller under förutsättning att omsättningen inte heller har överstigit 30 000 kronor under de två närmast föregående beskattningsåren. Syftet med beloppsgränsen är att förenkla för småföretag som till exem- pel mikroproducenter av förnybar el (prop. 2016/17:1 s. 396–409). Dessa företag slipper då administrationen med att redovisa mer- värdesskatt på sin begränsade försäljning och sina inköp.

Det är noterbart att regler där företag med en omsättning som inte överstiger ett visst belopp frivilligt kan undantas från mer-

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

värdesskattesystemet är mycket vanliga bland EU:s medlemsstater (Deloitte 2017). Sverige har den lägsta omsättningsgränsen av samt- liga medlemsstater. Generellt ligger gränsen på mellan 25 000 och 40 000 euro (se avsnitt 3.5).

I sammanhanget kan nämnas att Skatteverket nyligen har utvär- derat de befintliga reglerna om skattebefrielse för företag med låg omsättning (Skatteverket 2021). Av rapporten framgår att betydligt färre företag valde att bli befriade från mervärdesskatt jämfört med den uppskattning som gjordes när reglerna infördes. Endast en procent av företagen som hade en omsättning under gränsen för skatteplikt har ansökt om befrielse. Bland nystartade företag var genomslaget något större. Ett syfte med befrielsen var att minska de administrativa kostnaderna för små företag och för Skatteverket. Rapportförfattarna menar att det är tveksamt om det syftet uppnåtts eftersom så få före- tag nyttjat möjligheten, och menar att reglerna inklusive belopps- gränsen därför skulle behöva ses över. Den offentligfinansiella kost- naden för reformen har emellertid också blivit betydligt lägre än beräknat, på grund av att relativt få företag utnyttjat möjligheten att bli skattebefriade.

Huvudregeln är att redovisning av mervärdesskatt sker i takt med den löpande bokföringen enligt god redovisningssed, 13 kap. 6 § ML. Vad som är god redovisningssed beror på vilket redovisningsregel- verk som gäller för verksamheten. De som upprättar förenklat års- bokslut får använda kontantmetoden för redovisning av mervärdes- skatt, 13 kap. 8 § ML.

Den som ska betala mervärdesskatt ska lämna en mervärdesskatte- deklaration för varje redovisningsperiod enligt bestämmelserna i 26 kap. SFL. Det finns tre olika redovisningsperioder: kalender- månad, kalenderkvartal och beskattningsår. Redovisningsperioden kalendermånad ska användas om inte bestämmelserna om förlängd redovisningsperiod, dvs. kalenderkvartal eller beskattningsår, är tillämpliga, 26 kap. 10 § SFL. Av 26 kap. 11 § SFL följer att redovis- ningsperioden kalenderkvartal ska användas om beskattningsunder- laget för mervärdesskatt sammanlagt beräknas uppgå till över en miljon kronor men högst 40 miljoner kronor för beskattningsåret. Om beskattningsunderlaget sammanlagt beräknas uppgå till högst en miljon kronor, ska redovisningsperioden vara ett beskattningsår. Skatteverket kan dock besluta om kortare redovisningsperiod än vad

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

som följer av beskattningsunderlagets storlek om den deklarations- skyldige begär det eller om det finns särskilda skäl, 26 kap. 13 § SFL.

Det är inte längre möjligt att redovisa mervärdesskatt i inkomst- deklarationen. Redovisningen sker alltid i en mervärdesskattedekla- ration, oavsett vilken redovisningsperiod som gäller.

Det finns även särskilda regler i mervärdesskattehänseende om hur en faktura ska se ut och när den ska upprättas, se 11 och 11 a kap. ML. I 11 kap. 9 § ML finns regler om faktura i förenklad form som får tillämpas bland annat om fakturans totalbelopp understiger 4 000 kro- nor. I normalfallet ställs dock inte något krav på utfärdande av faktura vid omsättning till privatpersoner.

Med hänsyn till att utredningens direktiv särskilt lyfter fram del- ningsekonomin bör det framhållas att kommissionen enligt sin hand- lingsplan för mervärdesskatten har som avsikt att på grund av den framväxande plattformsekonomin ändra i mervärdesskattedirektivet (Europeiska kommissionen 2020). I handlingsplanen anges följande vad gäller åtgärder som ska vidtas 2022/2023:

Anpassa regelverket för mervärdesskatt till plattformsekonomin. Den snabba utvecklingen av plattformsekonomin ger upphov till frågor när det gäller mervärdesbeskattningen av transaktioner mellan användare som möjliggörs av plattformar (är de personer som erbjuder tjänster eller varor på plattformarna skyldiga att betala mervärdesskatt eller inte?) och av de tjänster som erbjuds av plattformarna (vad är det för slag av tjänst?). Kommissionen kommer att lägga fram ett lagstiftningsförslag om änd- ring av momsdirektivet, i syfte att ge de berörda aktörerna klarhet och rättslig säkerhet. Det kommer även att undersökas vilken roll plattformarna kunde ha i att hjälpa till att säkerställa uppbörden av skatten.

3.4Svenska företags regelbörda i en internationell jämförelse

Det finns ett antal undersökningar och index som jämför förutsätt- ningar för företagande eller regelbörda mellan olika länder. Världs- bankens Doing Business index är en av de mest använda och väger samman olika aspekter som påverkar möjligheterna att starta och driva företag i olika länder (Världsbanken 2020). År 2020 ligger Sverige på tionde plats i den globala rankingen, och på femte plats i Europa, efter Danmark, Georgien, Storbritannien och Norge.

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

Det index som mäter hur enkelt det är att betala skatt i olika län- der visar att Sverige i en internationell jämförelse också har en låg administrativ börda av skattesystemet. Exempelvis tar det förhål- landevis lite tid att betala in skatter i Sverige relativt andra länder, och skatt betalas in vid relativt få tillfällen. Samtliga nordiska länder ligger bra till i skattningen av administrativ börda, följda av anglo- saxiska länder. Frankrike, och länder med en historia som franska kolonier, har generellt sett högst regelbörda.

Gällande nivån på beskattningen utmärker sig Sverige och andra nordiska länder i indexet genom ett generellt sett högt skatteuttag och höga marginalskatter för företagare. Nivån på företagande, mätt som antalet nystartade företag per invånare, är högst i anglosaxiska länder. Dessa länder har generellt sett också en lägre nivå på beskatt- ningen överlag.

Även i andra internationella jämförelser av företagsklimat eller möjligheter att driva företag ligger Sverige bra till. I World Economic Forums Global Competitiveness Report har Sverige legat kring plats 6–7 under de senaste 10 åren (World economic forum 2018). Även i Forbes (2018) rankning av företagsklimat har Sverige under de senaste åren hört till de fem främst placerade länderna globalt och låg på första plats 2018.

Detta utgångsläge innebär att möjligheterna att göra kraftiga för- enklingar av de generella skattereglerna är mer begränsade i Sverige och andra nordiska länder, eftersom de stora regelförenklingarna redan är gjorda. Exempelvis är en stor del av hanteringen av skatter digitaliserad. Flera av de länder som har mycket låga administrativa kostnader i Världsbankens mätning tar inte ut exempelvis mervärdes- skatt, bolagsskatt eller skatt på kapitalinkomster. Det utesluter dock inte att det kan finnas andra aspekter i andra länders skattesystem som kan tillämpas även i Sverige.

Flera länder har infört frivilliga undantag från mervärdesskatte- plikt eller inslag av schabloniserade inkomstskatteregler för att under- lätta för mindre företag. Eftersom större företag generellt sett har större möjligheter att hantera komplicerade regelverk kan Sveriges system där samma skatteregler gäller alla företag, i princip oavsett storlek, göra att skattereglerna för de minsta företagen blir onödigt komplicerade.

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

3.5Jämförelse av olika staters skattelagstiftning

I detta avsnitt görs en genomgång av vissa andra länders system med inslag av schablonbeskattning. Länderna har valts ut på grundval av vilka som nämns i direktiven och i utredningar och rapporter som jag tagit del av (SOU 2017:26 s. 230–245 och Krassén 2020). Jag har även valt att studera några länder vars skattelagstiftning är utformad på ett liknande sätt som den svenska samt länder som har ungefär motsvarande ekonomiska förutsättningar som Sverige. De länder som plockats ut för en genomgång är Finland, Norge, Danmark, Estland, Frankrike, Storbritannien, Nederländerna, Belgien, Slovakien och Österrike. Jag har enbart tittat på särskilda schabloniserade in- komst- och mervärdesskatteregler som riktar sig till mindre företag samt särskilda regler riktade mot aktörerna i plattformsekonomin.

Faktainhämtningen har i huvudsak skett genom den databas över olika länders skattesystem som tagits fram av IBFD (International bureau of fiscal documentation). Informationen avser rättsläget i de olika länderna i september 2020.

I vissa fall har informationen i databasen inte varit tillräcklig. Upp- gifter har då inhämtats via engelskspråkiga webbsidor tillhörande bland annat regering, departement eller skattemyndigheter i de aktuella länderna, eller från webbsidor tillhörande internationellt verksamma redovisningsbyråer.

IBFD:s databas innehåller endast fakta om hur regelsystemet ser ut i de olika länderna. Förekomsten av en viss reglering säger dock ingenting om vilka effekter de genomförda åtgärderna har haft i prak- tiken. Det går därför inte att utifrån uppgifterna i databasen uttala sig om åtgärderna varit effektiva i den meningen att de på ett kost- nadseffektivt sätt uppfyllt sitt syfte.

Finland

I Finland finns ett entreprenörsavdrag för enskilda näringsidkare (self-employed). Avdraget uppgår till 5 procent av den beskattnings- bara inkomsten (nettoinkomsten efter avdrag för tidigare års under- skott, men före räntefördelning).

I Finland finns ett undantag för redovisning av mervärdesskatt för verksamhet med en omsättning som understiger 10 000 euro (drygt 100 000 kronor). Det går att välja att vara med i mervärdesskatte-

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

systemet även när omsättningen understiger gränsbeloppet. Vid en omsättning mellan 10 000 euro och 30 000 euro tillämpas ett lättnads- system som innebär att en del av den mervärdesskatt som betalats in under tidigare perioder betalas tillbaka. För verksamheter med en omsättning som inte överstiger 500 000 euro finns det möjlighet att fullt ut tillämpa kontantprincipen vid redovisning av mervärdesskatt.

Norge

Norge har inte infört några särskilda schabloniserade inkomstskatte- regler riktade mot mindre företag.

Gränsen för registrering till mervärdesskatt är när omsättningen överstiger 50 000 NOK (cirka 50 000 kronor) under ett år.

Danmark

I Danmark finns inga särskilda inkomstskatteregler med schablon- inslag riktade mot mindre företag.

Gränsen för registrering till mervärdesskatt är 50 000 DKK (cirka

70000 kronor).

Frågor om stimulanser till den framväxande delningsekonomin

har diskuterats flitigt i Danmark. Det aviserades 2016 att ett generellt skatteavdrag för delningsekonomiska aktiviteter skulle utredas och 2018 tillsattes en utredning som skulle undersöka hur den befintliga skattelagstiftningen påverkar aktörerna inom delningsekonomin. Ut- redningen skulle senast i maj 2019 lämna förslag på nya inkomst- och mervärdesskatteregler för att förbättra förutsättningarna. Det har dock inte gått att finna någon information om resultatet av utred- ningen. Skatteregler för att stimulera uthyrning av privatbostäder in- fördes 2019.

Enligt den danska strategin för delningsekonomin som publice- rades i oktober 2017 skulle en av förutsättningarna för ett högre skatteavdrag vara att aktören registrerade sig vid en plattform som rapporterar data elektroniskt till den danska skattemyndigheten. An- ledningen till detta var att många av de mest använda plattformarna inte hade fast driftställe i Danmark. Ett krav på elektronisk rappor- tering hade därför inte omfattat dessa. För att underlätta rapporter- ingen fanns det också i strategin att ta fram en digital miljö genom

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

vilken plattformarna enkelt kunde lämna de begärda uppgifterna till skattemyndigheten.

Estland

I Estland finns sedan 2019 ett schablonbeskattningssystem för de allra minsta företagarna. Fysiska personer kan öppna ett s.k. entre- prenörskonto hos en bank. Inbetalningar till kontot schablonbeskat- tas med 20 procent på belopp upp till 25 000 euro per år och med 40 procent på belopp mellan 25 000 och 40 000 euro. Om inkoms- terna överstiger 40 000 euro (cirka 415 000 kronor) kan kontot inte användas utan då måste verksamheten bedrivas som enskild närings- verksamhet eller aktiebolag. I dagsläget finns det endast en estländsk bank som tillhandahåller entreprenörskonton.

En person med ett entreprenörskonto är inte bokföringsskyldig och behöver inte registrera sig som företagare eller för mervärdes- skatt. Genom att använda kontot behöver företagaren inte beräkna nettovinsten eller hålla ordning på utgifter eller verifikat för dessa. Banken administrerar skatten, gör skatteavdrag och betalar in den till staten varje månad. Den som har ett entreprenörskonto kan inte bedriva näringsverksamhet i annan juridisk form i samma bransch.

Entreprenörskontot syftar till att förenkla för de minsta företa- garna och det är främst användbart för personer som har små eller inga utgifter i sin verksamhet. Detta sammanhänger med att skatte- uttaget sker genom att en rak schablonmässig källskatt dras från in- betalningarna till kontot, varför avdrag för kostnader inte medges.

Som exempel på verksamheter lämpliga för entreprenörskonto nämner den estniska skattemyndigheten bland annat barnpassning, trädgårds- och städtjänster, reparationer och byggtjänster som ut- förs med kundens material, försäljning av egentillverkade varor med låga kostnader (exempelvis konsthantverk, egentillverkade eller odlade matvaror), och för tjänster som tillhandahålls via plattformar inom delningsekonomin (Uber och liknande). Kontot synes också vara lämpligt för olika aktörer inom den digitala ekonomin, som till exem- pel influencers, gamers eller personer som producerar innehåll till internetbaserade plattformar såsom YouTube eller Twitch.

När juridiska personer köper tjänster av någon som har ett entre- prenörskonto betalar köparen en extra skatt som medför att den

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

totala beskattningen motsvarar utfallet om tjänsten hade utförts av en anställd i företaget. Syftet med den tillkommande skatten är att motverka att anställningsförhållanden omvandlas till tjänsteköp via entreprenörskonton.

Frankrike

I Frankrike finns ett system med förenklade skatteregler för s.k. ”micro-entrepreneur”, mikroföretagare i det följande. Mikroföreta- gare är inte en särskild företagsform utan ett skattemässigt regelverk som enskilda näringsidkare kan välja att tillämpa i stället för de van- liga skattereglerna.

För mikroföretagare gäller att egenavgifter betalas på de faktiska inkomsterna, utan hänsyn till den minimiavgift som finns enligt de konventionella reglerna. Om företagaren saknar inkomst under två på varandra följande år förlorar denne dock sin status som mikro- företagare.

Mikroföretagare redovisar bara omsättningen. Skattemyndigheten räknar därefter ut en skattepliktig inkomst genom att göra ett scha- blonmässigt kostnadsavdrag. Storleken på avdraget varierar beroende vilken verksamhet som bedrivs. Vissa verksamheter (traders) måste dock även redovisa kostnader dag för dag. De förenklade redovis- ningsreglerna är det som oftast framhålls som fördelarna med mikro- företagarreglerna.

Det är enbart möjligt att välja mikroföretagarreglerna om omsätt- ningen understiger vissa nivåer som är olika beroende på vilken verk- samhet som näringsidkaren bedriver. På ett övergripande plan gör reglerna skillnad mellan å ena sidan de som tillhandahåller tjänster (”trade” och ”professional”) och å andra sidan de som säljer produkter (”commercial”). Gränsdragningen är dock inte helt tydlig. Mikro- företagare som tillhandahåller tjänster får inte ha en omsättning som överstiger 72 500 euro per år (cirka 750 000 kronor). För mikroföre- tagare som sysslar med försäljning av produkter, kaféer, restauranger, hotell är gränsvärdet 176 200 euro per år (drygt 1,8 miljoner kronor). För en mikroföretagare som både tillhandahåller tjänster och säljer produkter gäller att omsättningen totalt inte får överstiga det högre gränsvärdet om 176 200 euro samtidigt som intäkterna från tjänste- delen inte får vara högre än 72 500 euro per år.

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

Om gränsvärdena överträds kan den enskilda näringsidkaren inte längre vara mikroföretagare utan måste tillämpa de vanliga skatte- och redovisningsreglerna för näringsverksamhet. Det finns dock en tröghet inbyggd i systemet som medger att gränsvärdena överträds tillfälligt under högst två på varandra följande år, utan att statusen som mikroföretagare går förlorad.

Vissa verksamheter kan inte bedrivas enligt mikroföretagarreg- lerna. Det gäller till exempel affärsmässig omsättning av fastigheter, fastighetsmäklare, finansiella företag, företagare inom hälso- och sjuk- vård, revisorer, försäkringsmäklare och jordbrukare. Det finns också särskilda gränsvärden för artister, författare, forskare och idrotts- utövare.

Reglerna för mervärdesskatt är inte synkroniserade med de ovan nämnda gränsvärdena för omsättningen. Detta förtar en del av för- enklingseffekten eftersom andra regler kan gälla ur mervärdesskatte- hänseende. Företagare som säljer tjänster måste registrera sig för och ta ut mervärdesskatt om omsättningen överstiger 34 400 euro. Om företagaren säljer produkter är gränsen i stället 85 800 euro.

I Frankrike finns också regler om informationsplikt för elektro- niska plattformar inom delningsekonomin.

Storbritannien5

Det finns inga särskilda schablonbeskattningsregler av mindre före- tag i Storbritannien. Däremot har Storbritannien generella gräns- belopp för skatteplikt för inkomstskatt och mervärdesskatt som ligger på nivåer som är höga ur ett europeiskt perspektiv.

Enskilda näringsidkare i Storbritannien betalar inkomstskatt på vinsten från verksamheten. Grundavdraget uppgår till 12 500 GBP (cirka 144 000 kronor) varför ingen skatt behöver betalas innan vins- ten överstiger avdraget. Grundavdraget kan dock under vissa förut- sättningar vara såväl högre som lägre.

Näringsidkare i Storbritannien måste registrera sig för mervärdes- skatt om omsättningen överstiger 85 000 GBP (cirka 980 000 kro- nor) på årsbasis. En av anledningarna till att Storbritannien hade en ur EU-perspektiv hög gräns är en särskild överenskommelse vid in- förandet 1977 vilken gav en rätt att justera beloppet för inflationen.

5Storbritannien lämnade den Europeiska unionen 2021.

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

Det är möjligt att frivilligt registrera sig för mervärdesskatt även när omsättningen understiger gränsvärdet.

Nederländerna

Enskilda näringsidkare har under vissa förutsättningar möjlighet att göra ett särskilt entreprenörsavdrag på 7 030 euro (för 2020, avdra- get ska sänkas successivt till 5 000 euro 2028). Avdraget får göras av den som arbetat minst 1 225 timmar i sin egen verksamhet under ett år. För enskilda näringsidkare som startat sin verksamhet under de senaste fem åren och som inte har gjort entreprenörsavdrag mer än två gånger under den perioden är avdraget 9 153 euro. Om närings- idkaren har uppnått den statliga pensionsåldern är avdraget reduce- rat med 50 procent.

Om omsättningen inte överstiger 20 000 euro (drygt 200 000 kro- nor) kan näringsidkare i Nederländerna efter ansökan helt undantas från mervärdesskatt. Den som undantas behöver inte längre redovisa och betala in mervärdesskatt vilket innebär administrativa lättnader. Ingående skatt får inte dras av. Den som väljer att bli undantagen från mervärdesskatt binder sig vid det under minst tre år, eller tills dess omsättningen överstiger 20 000 euro.

Belgien

I Belgien infördes 2017 regler särskilt riktade mot aktörerna i del- ningsekonomin. Reglerna gäller för fysiska personer som utför tjäns- ter (dvs. reglerna gäller inte för försäljning av produkter) åt andra fysiska personer, under förutsättning att kontakten dem emellan har förmedlats av vissa särskilt godkända elektroniska plattformar och att betalningen för tjänsten också går via sagda plattform.

Schablonbeskattningen innebär att inkomst från ekonomisk akti- vitet via de godkända plattformarna beskattas med en effektiv skatt på 10 procent (skattesatsen är 20 procent, förenat med ett avdrag för kostnader på 50 procent). Den låga schablonbeskattningen gäller för inkomster upp till 5 100 euro (cirka 52 000 kronor). Om gränsen överskrids beskattas hela inkomsten enligt konventionella regler som inkomst av näringsverksamhet.

SOU 2021:55

Gällande rätt och internationell jämförelse

Den godkända plattform som förmedlar betalningen är skyldig att göra skatteavdrag för schablonskatten och betala in den till skatte- myndigheten. Plattformen är också skyldig att lämna årliga uppgifter om utförarens aktiviteter på plattformen till skattemyndigheten och till utföraren själv. Informationen ska innehålla uppgifter om utföra- rens identitet, vilka tjänster denne har tillhandahållit samt storleken på erhållen ersättning och skatteavdrag under året.

Gränsen för mervärdesskatteplikt i Belgien är 25 000 euro (258 000 kronor).

Slovakien

I Slovakien finns inslag av schablonbeskattning för enskilda närings- idkare. Den som inte är registrerad för mervärdesskatt (gränsen är för närvarande 49 790 euro, motsvarande drygt 510 000 kronor) kan i stället för att dra av de faktiska kostnaderna i verksamheten göra ett schablonavdrag med 60 procent av inkomsterna. Avdraget får dock inte överstiga 20 000 euro (drygt 206 000 kronor) per år. Den som väljer att göra schablonavdraget får därutöver bara dra av vissa tvingande kostnader för social- och sjukförsäkring.

Från och med beskattningsåret 2020 finns också regler om s.k. mikroföretagare (”micro-taxpayers”) i Slovakien. Dessa regler får tillämpas av enskilda näringsidkare som inte är registrerade för mer- värdesskatt. Bestämmelserna innebär bland annat att de minsta före- tagarna får större möjligheter att dra av skattemässiga underskott och mer förmånliga regler för avskrivning av inventarier.

Skattesatsen på inkomst av näringsverksamhet som inte över- stiger 100 000 euro har också nyligen sänkts till 15 procent. Skatte- satsen på inkomster över den nivån är 19 procent upp till inkomster om 37 163 euro, och 25 procent därutöver.

Österrike

Enskilda näringsidkare i Österrike kan under vissa förutsättningar använda en förenklad metod för att beräkna vilka kostnader som får dras av. Reglerna innebär att den enskilda näringsidkaren får dra av ett belopp som motsvarar 12 procent av omsättningen, dock högst 26 400 euro (drygt 270 000 kronor). För näringsidkare i vissa bran-

Gällande rätt och internationell jämförelse

SOU 2021:55

scher (bland annat författare, lärare och forskare samt inkomst från fastighetsförvaltning) är avdraget halverat till 6 procent, eller högst 13 200 euro. Utöver schablonavdraget medges avdrag för faktiska kostnader i verksamheten om de är försäljningskostnader, kostnader för rå- eller insatsvaror samt löner och sociala avgifter. För att få tillämpa de förenklade reglerna får näringsidkaren inte vara bok- föringsskyldig och omsättningen får inte ha överstigit 220 000 euro (cirka 2,3 miljoner kronor) under föregående beskattningsår.

Från och med 2020 har det införts ytterligare regler för schablo- niserad beräkning av verksamhetens överskott i vissa fall. Bestäm- melserna innebär att överskottet får bestämmas till inkomsterna i verksamheten efter ett schabloniserat kostnadsavdrag om 45 procent av inkomsterna. För tjänstesektorn är avdraget 20 procent av inkoms- terna. Reglerna gäller för enskilda näringsidkare vars omsättning under det aktuella året inte överstiger 35 000 euro (362 000 kronor). Grän- sen stiger till 40 000 euro om omsättningen under föregående beskatt- ningsår understeg 35 000 euro.

För näringsidkare i vissa branscher finns det särskilda krav som måste vara uppfyllda vid tillämpningen av den förenklade metoden. Det gäller till exempel för jord- och skogsbruk, tillverkningsindustri, apotekare, mäklare, artister och författare.

IÖsterrike är enskilda näringsidkare undantagna från mervärdes- skatt om omsättningen inte överstiger 35 000 euro. Omsättnings- gränsen får överskridas med högst 15 procent vid ett tillfälle under en femårsperiod. Överträds gränsen oftare eller med större belopp blir omsättningen skattepliktig.

4Bakgrund och problembeskrivning

Det övergripande syftet med utredningen är att förenkla skattereg- lerna och minska den administrativa börda som skattesystemet med- för i syfte att öka företagandet. När det huvudsakliga syftet är att främja företagande genom regelförenkling är det nödvändigt att ha en uppfattning om vilka effekter som kan påräknas av en minskad admi- nistrativ börda. I detta kapitel går jag därför igenom forskning kring administrativ börda och dess effekter på nyföretagande. I kapitlet redogör jag också för ett antal svenska undersökningar om drivkrafter för att bli företagare och upplevda hinder. Detta kapitel är också ett underlag för konsekvensanalysen i kapitel 11.

4.1Drivkrafter för att starta företag

Tillväxtverkets undersökning Entreprenörskapsbarometern1 visar att ungefär hälften av befolkningen i åldern 18–70 år skulle kunna tänka sig att bli företagare. Ungefär en tredjedel av dessa vill helst vara företagare, antingen som huvudsaklig sysselsättning eller i kombina- tion med en anställning, s.k. kombinatör. Samtidigt har endast unge- fär 9 procent av befolkningen i arbetsför ålder företagande som sin huvudsakliga sysselsättning.

1Entreprenörskapsbarometern är Sveriges mest omfattande attitydundersökning kring inställ- ningen till att starta och driva företag. Tillväxtverket har genomfört undersökningen sju gånger sedan 2003. Tillväxtverket (2016) redovisar resultaten av den senaste undersökningen.

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

Undersökningen Global entrepreneurship monitor2 visar att närmare

80 procent av de tillfrågade i Sverige i åldern 18–64 år anser att det finns goda möjligheter att starta företag i närområdet, medan 78 pro- cent anser att det är enkelt att starta företag i Sverige (Braunerhjelm m.fl. 2020). Detta är höga värden jämfört med andra länder i under- sökningen. Vidare anser sig drygt 50 procent ha förmågan att starta företag. Detta ger Sverige en mittposition bland de undersökta län- derna vad gäller upplevd förmåga. Generellt sett har entreprenörer i höginkomstländer en större rädsla för att misslyckas.

Andelen svenskar som enligt undersökningen planerar att starta ett företag har successivt minskat under de senaste två decennierna. Samtidigt är nivån på nyföretagande i Sverige ungefär densamma, eller till och med något högre, än i andra länder.

Totalt är drygt 8 procent av de tillfrågade i Sverige entreprenörer enligt undersökningens definition. Överlag har utvecklade ekonomier en lägre grad av entreprenörskap. Detta anses delvis bero på att det finns större möjligheter till alternativa karriärval och försörjnings- möjligheter, men också på att en högre grad av öppenhet och kon- kurrens i ekonomin kan göra det mer utmanande att starta ett nytt företag. I de lägst utvecklade länderna är ofta det nödvändighetsdrivna entreprenörskapet betydande.

Höginkomstländer har ett större inslag av intraprenörskap än låg- och medelinkomstländer.3 Sverige rankas på plats 15 av 50 länder gäl- lande intraprenörskap, vilket är betydligt bättre än Sveriges ranking gällande total entreprenöriell aktivitet, där Sverige hamnar på plats 38 av de 50 länder som ingår i undersökningen.

2Global entrepreneurship monitor (GEM) är den internationellt sett största och mest detal- jerade analysen av entreprenöriell aktivitet och dynamik. Rapporten för 2020 baseras på data från 50 länder. Jämförelserna av entreprenörskapets nivå i GEM baseras på måttet Total Entre- prenöriell Aktivitet (TEA). Måttet avser andelen av befolkningen i åldern 18–64 år som är aktivt involverade i att starta ett företag eller att driva ett ungt företag. TEA består av två komponenter: Dels det mycket tidiga entreprenörskapet som sträcker sig fram till och med de tre första månaderna när olika åtgärder sker för att starta företaget, dels perioden från 3–42 månader efter att företaget kommit igång med sin verksamhet.

3Intraprenörskap definieras som verksamhet där en anställd under de senaste tre åren aktivt deltagit och haft en ledande roll i att antingen utveckla idéer för en ny verksamhet eller i att förbereda och genomföra nya verksamheter. Andelen entreprenörer och intraprenörer sam- mantaget utgör ett lands samlade entreprenöriella verksamheter enligt GEM.

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

Entreprenörskapsbarometern visar att de främsta drivkrafterna till att starta företag bland de som kan tänka sig att göra detta är bättre möjlighet till personlig utveckling och förverkliga idéer samt möj- ligheten att tjäna mer pengar. Även de som redan är företagare anser att personlig utveckling och att förverkliga idéer är den viktigaste drivkraften, men anser att utrymme för självständigt arbete väger tyngre än möjligheten att tjäna mer pengar. Detta kan tolkas som att det framför allt är frågan om möjlighetsdrivet företagande eller före- tagande som en livsstil. Det kan också tolkas som att företagare har en realistisk syn på möjligheten att tjäna mer pengar, varför andra fördelar kan vara viktigare.

Dessa båda undersökningar visar därmed att en betydande andel av befolkningen har en positiv inställning till att starta företag och anser att det är enkelt att starta företag i Sverige. Andelen som är företagare är dock betydligt lägre än andelen som kan tänka sig att bli det. Steget från att ha positiv attityd till att vara företagare till att verkligen starta ett företag är således långt. Detta kan också tolkas som att det finns en potential till ett ökat företagande om hinder undanröjs och trösklar sänks.

4.2Hinder för att starta och driva företag

Entreprenörskapsbarometern visar att de största upplevda hindren för att starta företag bland de som kan tänka sig att göra det är minskad trygghet och ekonomisk osäkerhet. De som redan är företagare lyf- ter i större utsträckning fram att många och krångliga regler utgör ett hinder, men även bland företagarna utgörs det största hindret av mindre trygghet.4 Undersökningen visar också att företagare med utländsk bakgrund i allmänhet ser större hinder än företagare med svensk bakgrund för att starta och driva företag.

4Frågan om företagares tillgång till trygghetssystemen har utretts tidigare (SOU 2019:41) och för närvarande pågår en utredning som ska ge förslag på hur reglerna kan göras enklare och mer förutsebara (N 2020:04, Tydligt, enkelt och förutsägbart – Företagares trygghetssystem, Dir. 2020:71). Utredningen ska bland annat föreslå hur sjukpenninggrundande inkomst ska fast- ställas så att förutsägbarheten ökar och förutsättningar för en e-tjänst skapas. Utredningens upp- drag ska redovisas senast den 15 december 2021.

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

Tillväxtverkets undersökning Företagens villkor och verklighet5 visar att de största upplevda tillväxthindren för företag är bristande tillgång på lämplig arbetskraft, lagar och myndighetsregler samt brist på egen tid för företagets verksamhet. Ungefär 25 procent av de till- frågade företagen anser att lagar och myndighetsregler utgör ett stort tillväxthinder. Även i Entreprenörskapsbarometern och undersökningar genomförda av Näringslivets regelnämnd (2020) anger ungefär en fjärdedel av företagen att myndighetsregler eller skatteregler utgör ett tillväxthinder. Sett till hela perioden 2008–2020 har andelen före- tag i Företagens villkor och verklighet som ser lagar och myndighets- regler som ett stort tillväxthinder minskat. Minskningen skedde främst i början av perioden. Däremot har andelen företag som ser bristande tillgång till lämplig arbetskraft som ett hinder ökat markant och ses sedan 2017 som det klart största tillväxthindret av småföretagen. Andelen som ser denna faktor som ett stort tillväxthinder förefaller samvariera med konjunkturen.

I 2020 års undersökning ställdes mer detaljerade frågor om olika lagar och regelområden.6 Figur 4.1 visar att bland de olika lagar och myndighetsregler som frågorna gäller är regler kring att ha anställda det område som flest företag anser vara betungande. Ungefär 30 pro- cent av företagen anser att dessa regler är mycket betungande.

5Företagens villkor och verklighet är en enkätundersökning som är riktad till små och medel- stora företag med en omsättning på 400 000 kronor eller mer. Undersökningen har genom- förts sedan 2002 och den senaste slutfördes i januari 2020 (Tillväxtverket 2020). I den senaste undersökningen kontaktades 28 500 företag och 9 400 företag besvarade enkäten. Urvalet är stratifierat på storlek, bransch, länsgrupp samt företagsledarens kön, ålder och bakgrund. Frågorna avser vilka möjligheter och svårigheter företagarna upplever i sin vardag och vad de tror om sin framtid.

6Statistiken som presenteras i detta avsnitt bygger på ett utdrag ur enkäten som Tillväxtverket tagit fram för utredningens räkning. Bearbetningen är utredningens egen. Enkätfrågorna i 2020 års undersökning är förändrade jämfört med tidigare år, och avser fler regelområden än tidigare. Det går därför inte fullt ut att jämföra utfallet med tidigare års undersökningar. Regler kring att ha anställda var dock det område som störst andel företag ansåg vara betungande även i de tidigare undersökningarna.

SOU 2021:55Bakgrund och problembeskrivning

Figur 4.1	Regelområden efter hur betungande de anses vara,
	samtliga företag oavsett storlek
	0%	20%	40%	60%	80%	100%

Skatteregler

Fakturering, bokföring, redovisning

Regler kring att ha anställda

Dataskydd och informationssäkerhet

Miljöregler

Plan- och byggregler

Regler kring offentlig upphandling

Regler kring handel med andra länder

Branschspecifika regler

Mycket betungande	Ganska betungande	Inte betungande

Källa: Tillväxtverket, Företagens villkor och verklighet 2020.

Ungefär 24 procent av företagen anser att regler om offentlig upp- handling är mycket betungande, medan 20 procent av företagen anser att regler kring dataskydd och informationssäkerhet är det. Skattereglerna är det fjärde mest betungande området enligt före- tagen, och 19 procent av företagen anser att skattereglerna är mycket betungande.7

Figur 4.2 visar andelen företag som anser att olika regelverk är mycket betungande fördelat efter företagets storlek. Figuren visar att företag utan anställda eller med färre än tio anställda i högre ut- sträckning än större företag anser att skattereglerna är mycket be- tungande.

7Det alternativ som företagen har att ta ställning till i enkäten benämns ”Skatte- och momsregler”. Jag refererar till alternativet som ”Skatteregler”.

Bakgrund och problembeskrivningSOU 2021:55

Figur 4.2

Andel företag som anser att olika regelområden

är mycket betungande, efter företagsstorlek

35%

30%

0 anställda

1-9 anställda

25%

10-49 anställda

20%

50-249 anställda

15%

10%

Skatteregler

Fakturering, bokföring, redovisning

Regler kring att ha anställda

Dataskydd och informations- säkerhet

Miljöregler

Plan- och byggregler

Regler kring offentlig upphandling Regler kring handel med andra länder

Bransch- specifika regler

Källa: Tillväxtverket, Företagens villkor och verklighet 2020.

Mönstret stödjer synsättet att skattereglerna kan ses som en fast kostnad för att driva verksamhet, vilket medför att den administra- tiva bördan av reglerna relativt sett är mer betungande för mindre företag. 8 Även den börda som följer av bokföringsreglerna tycks följa ett liknande mönster. Större företag upplever i mindre utsträck- ning att skatteregler eller regler kring bokföring och redovisning är mycket betungande, men anser i stället att regler kring att ha an- ställda är mycket betungande. Mönstret kan tolkas som att regler kring att ha anställda inte blir mindre betungande när antalet anställ- da ökar. Företag med fler anställda kan i stället tänkas stöta på fler av de regelverk som har att göra med att ha anställda och ha större krav på sig vid tillämpningen av reglerna.

8Att skattereglerna relativt sett är mer betungande för små företag än för större stöds av andra studier. I en studie för EU-kommissionen (KPMG 2018) skattas den genomsnittliga administra- tiva kostnaden för att följa skatteregler till ungefär 2,5 procent av omsättningen för företagen inom EU totalt sett. Bland mikroföretag skattas kostnaden till 2,6 procent av omsättningen, medan den för små företag skattas till 1,4 procent och för medelstora företag till 0,3 procent av omsättningen. Av undersökningen som genomfördes av Näringslivets regelnämnd (2020) framgår också att andelen som ser skattereglerna som det största tillväxthindret är störst bland

de minsta företagen.

100

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

Figur 4.3 visar vilka typer av problem som företagen upplever som stora respektive små när de ska följa olika lagar och myndighetsregler.

Figur 4.3 Typ av problem, samtliga företag

20%

40%

60%

80%

100%

Tid att följa regler

Avgift/kostnad att följa regler

Mängden uppgifter att lämna till myndigheter

Olika tolkningar av regler inom och mellan myndigheter

Strängare regler jämfört med andra EU-länder

Långa handläggningstider

Svårt att hitta/förstå info om regler

Saknas enkla digitala tjänster att utföra ärenden

Bemötande hos myndigheter

Stora problem	Visst problem	Inget problem

Källa: Tillväxtverket, Företagens villkor och verklighet 2020.

Mängden uppgifter som ska lämnas upplevs som det största proble- met, följt av att det tar tid att lämna uppgifter respektive långa hand- läggningstider hos myndigheterna. Andra områden som upplevs som problematiska är att det förekommer olika tolkningar av regler inom och mellan myndigheter, kostnaderna för att följa regler samt att det är svårt att hitta information om och förstå regler. Bemötande hos myndigheter och avsaknad av digitala tjänster ses som de minst pro- blematiska områdena.

Figur 4.4 visar andelen företag som ser olika områden som stora problem, fördelat efter företagets storlek. Bland större företag är an- delen som ser stora problem inom olika områden generellt sett högre. Mängden uppgifter som ska lämnas till myndigheter samt långa hand- läggningstider är de två största upplevda hindren.

101

Bakgrund och problembeskrivningSOU 2021:55

Figur 4.4

Andel företag som upplever stora problem, efter företagsstorlek

40%

35%

0 anställda

1-9 anställda

30%

10-49 anställda

25%

50-249 anställda

20%

15%

10%

Tid

Kostnad

Mängden uppgifter

Olika tolkningar

Strängare regler

Långa handläggnin gstider

Svårt att förstå

Saknas digitala tjänster

Bemötande

Källa: Tillväxtverket, Företagens villkor och verklighet 2020.

Det är också möjligt att samköra svaren på frågorna om företaget anser att skattereglerna är mycket betungande med svaren på vad som upplevs vara problematiskt med att följa reglerna. Figur 4.5 visar att företag som anser att skattereglerna är mycket betungande ser större problem inom samtliga områden jämfört med upplevelsen bland företag som inte anser reglerna är betungande. I gruppen som anser att reglerna är mycket betungande är dock mängden uppgifter som ska lämnas det svarsalternativ som klart flest företag angett som ett stort problem.

Skattesystemet påverkar företagen både direkt, genom att skatten tar en del av överskottet från verksamheten, och indirekt, genom att administration kring redovisning och betalning av skatt tar tid från verksamheten. Forskningen visar att båda dessa effekter påverkar ny- företagandet negativt (se avsnitt 4.5). Figur 4.5 visar att avgifter eller kostnader för att följa regler anses vara mycket betungande av ungefär hälften av företagen som anser att skattereglerna är mycket betungande, men kostnader för att följa regler sticker inte ut bland svarsalter- nativen. Detta skulle kunna tolkas som att svaren återspeglar båda effekterna, dvs. att både den direkta skattekostnaden och den in- direkta effekten av själva uppgiftslämnandet upplevs som betungande.

102

SOU 2021:55Bakgrund och problembeskrivning

Figur 4.5	Upplevelse av olika problemområden givet att företaget anser
	att skatteregler är mycket betungande
	0%	20%	40%	60%	80%	100%

Tid att följa regler

Avgift/kostnad att följa regler

Mängden uppgifter att lämna till myndigheter

Olika tolkningar av regler inom och mellan myndigheter

Strängare regler jämfört med andra EU-länder

Långa handläggningstider

Svårt att hitta/förstå info om regler

Saknas enkla digitala tjänster att utföra ärenden

Bemötande hos myndigheter

Stora problem	Visst problem	Inget problem

Källa: Tillväxtverket, Företagens villkor och verklighet 2020.

4.3Storleken på regelbördan

Den svenska regeringen har som mål att de administrativa kostna- derna för företag till följd av regler ska minska. Detta är dock svårt att mäta och det finns begränsade forskningsresultat. Chittenden m.fl. (2004) visar i en litteraturstudie att skattesystemet utgör den största komponenten i den totala regelbördan för mindre företag i USA och Storbritannien, och att så troligtvis också är fallet i Australien och Nya Zeeland. Det finns dock inga forskningsresultat som rör situa- tionen i Sverige.

Som en del av uppföljningen av regeringens mål sammanställer Tillväxtverket sedan 2014 utvecklingen av företagens administrativa kostnader, genom att summera de beräknade administrativa kostna- derna för de regelförändringar som trätt i kraft under respektive år. Dessa sammanställningar visar att de administrativa kostnaderna för företagen har ökat något under perioden 2014–2019 (Tillväxtverket 2019). Av Företagens villkor och verklighet framgår i stället att an- delen företag som upplever att lagar och myndighetsregler utgör ett hinder för tillväxt har minskat eller varit oförändrad sedan 2008.

103

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

Även inom EU tycks företagens regelbörda vara oförändrad eller öka. I en rapport för EU-kommissionen (KPMG 2018) uppskattas den administrativa bördan av bolagsskatten ha varit oförändrad eller ökat bland länderna inom EU mellan 2004 och 2016.

I en underlagsrapport till Uppgiftslämnarutredningen (SOU 2013:80 och SOU 2015:33) genomförde 14 myndigheter en kartläggning av de uppgiftskrav som myndigheterna riktar till företag (Bolagsverket 2013).9 Rapporten visar att Skatteverket stod för drygt 7 procent av det totala antalet uppgiftskrav bland de 14 myndigheterna, men för

76procent av det totala antalet ärenden där de insamlade uppgifterna användes. Att Skatteverket har många ärenden i förhållande till övriga myndigheter har sannolikt att göra med att samtliga företag omfattas av Skatteverkets uppgiftskrav på något sätt, medan flera av de andra myndigheterna mestadels har kontakt med företag i vissa branscher (till exempel Jordbruksverket, Skogsstyrelsen, Livsmedelsverket) eller i vissa skeden av företagets livscykel (som Bolagsverket). Att Skatte- verkets ärenden utgör en så stor del av det totala antalet ärenden där inlämnade uppgifter behandlas kan tolkas som att skattesystemet ut- gör en betydande del av företagens totala regelbörda i Sverige.

Företagens konsultkostnader för att följa regler tycks också vara störst gällande skatteregler. I Näringslivets regelnämnds undersök- ning (2020) uppger 69 procent av företagen att skatteregler är det regelområde inom vilket företaget lagt ned mest pengar för extern hjälp från konsulter eller revisorer under den senaste treårsperioden.

Dessa undersökningar tyder sammantaget på att skattereglerna utgör en betydande del av den totala regelbördan för företag. För att bedöma var förenklingspotentialen är störst behövs också uppgifter om vilka regler som är mest administrativt betungande. Under 2019 genomförde näringsministern ett antal möten där företag och orga- nisationer påtalade vilka problem och hinder som de upplever inom ramen för olika regelverk, administrativa processer och i kontakten med myndigheter (Tillväxtverket 2020a). De flesta av företagens syn- punkter på skatteområdet rör mervärdesskatt och personalliggare, medan inkomstskatter inte lyfts fram som administrativt betungande i samma utsträckning. Exempelvis lyfte företagen fram svårigheter att hantera flera olika mervärdesskattesatser inom verksamheten och

9De myndigheter som deltog var Arbetsförmedlingen, Bolagsverket, Försäkringskassan, Jord- bruksverket, Kronofogdemyndigheten, Livsmedelsverket, Skatteverket, Skogsstyrelsen, Statistiska centralbyrån, Tillväxtverket, Trafikanalys, Trafikverket, Transportstyrelsen och Tullverket.

104

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

att det är problematiskt med olika datum för inlämning av mervärdes- skattestatistik och annan statistik.

4.4Betydelsen av nyföretagande och entreprenörskap

På lång sikt drivs ekonomisk tillväxt och produktivitetsutveckling av teknikutveckling och innovation. Schumpeter (1911) lanserade entre- prenören som den främsta drivkraften i industriell omvandling, dyna- mik och tillväxt. Han såg kreativ förstörelse eller skapande som nöd- vändigt för den ekonomiska utvecklingen, där jämviktslägen varvades med omvälvande förändringar baserade i entreprenöriella aktiviteter. Genom att pröva en mångfald av idéer mot marknaden (marknads- selektion) skapar entreprenörerna ett omvandlingstryck i ekonomin som driver utvecklingen framåt. Utbildning, forskning och utveckling är i ekonomiska tillväxtmodeller avgörande för ekonomisk utveck- ling och ses som ett nödvändigt (men i entreprenörskapsfokuserade tillväxtmodeller långt ifrån tillräckligt) villkor för att långsiktigt främja teknikutveckling och innovation. För att en ny uppfinning eller veten- skaplig upptäckt ska skapa ekonomiska värden eller samhällsnytta måste den nya kunskapen få ett användningsområde som täcker något slags behov. Entreprenören är den som omvandlar resultaten av forsk- ning och utveckling till nya produkter, tjänster och affärsmodeller och prövar dem mot marknaden. För en översikt av litteraturen kring entreprenörskapets påverkan på produktivitet och ekonomisk tillväxt, se bland annat SOU 2016:72, Carree och Thurik (2010), Braunerhjelm (2011) eller Henrekson och Johansson (2009).

I en stor litteraturstudie sammanfattar van Praag och Versloot (2007) entreprenörens bidrag till samhällsekonomin. Entreprenörs- ledda företag genererar relativt stor tillväxt i sysselsättning och pro- duktivitet, och kommersialiserar innovationer som har stor påverkan. Företag som drivs av entreprenörer ger också spridningseffekter till andra företag som är verksamma i samma region, och påverkar där- igenom också indirekt sysselsättning och produktivitet i en större geografi. Större och mer etablerade företag står för en större andel av ekonomin än de entreprenörsledda, har en lägre volatilitet och högre löner för anställda. Om små entreprenörsledda företag gene- rerar fler helt nya innovationer står större företag i stället för en större del av tillämpningen av nya idéer.

105

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

Givet dessa positiva effekter kan det finnas skäl att underlätta för nyetablering av företag, och särskilt för entreprenörsledda företag med helt nya affärsidéer. Alla små eller nya företag drivs dock inte av entreprenörer i den bemärkelse som forskningen lägger vikt vid, och entreprenörskap är inte synonymt med att ett företag är litet eller nystartat (Henrekson och Sanandaji 2014).

Små företag står för merparten av de arbetstillfällen som skapas, men också för merparten av de som försvinner. Netto är det dock bland små företag som flest nya arbetstillfällen skapas. Haltiwanger m.fl. (2013) visar att det framför allt är små företag som är nystartade som skapar nya arbetstillfällen. Stora företag (både nya och gamla) genererar i stället en stor del av produktivitetstillväxten. Heyman m.fl. (2014) visar att de stora företagen (med fler än 500 anställda) stod för över hälften av den sammanlagda produktivitetsökningen i det svenska näringslivet under perioden 1996–2009.

Produktivitetsökningarna i stora företag uppnås ofta genom för- bättringar av existerande produkter och tjänster. Små, nystartade och snabbväxande företag står dock för de mest omvälvande nya inno- vationerna. Sådana s.k. gasellföretag blir därför särskilt betydelsefulla för utvecklingen av produktivitet, sysselsättning och ekonomisk till- växt på längre sikt (Henrekson och Johansson 2009). Acs (2008) be- nämner detta som high-impact entrepreneurship.

Även företag som inte är entreprenöriella i denna bemärkelse bidrar dock indirekt till produktivitetsökningar i ekonomin genom att inträde av nya företag på marknaden ökar konkurrensen och där- igenom tvingar alla företag att bli mer produktiva.

Om individer som står utanför arbetsmarknaden startar nya före- tag kan den totala sysselsättningen öka. Om de som startar företag har en lägre produktivitet (förädlingsvärde per sysselsatt) än de som redan befinner sig på arbetsmarknaden minskar dock arbetsproduk- tiviteten totalt sett.

Baumol (1990) skiljer på produktivt entreprenörskap, där nya företag startar och påverkar ekonomin positivt genom att bidra till ökad konkurrens, nyanställningar och investeringar, och improduk- tivt entreprenörskap där institutionerna i stället premierar privilegie- jakt (rent-seeking), exempelvis skattedrivet företagande eller att företag startas för att kringgå andra regelverk. Avkastningen av produktivt entreprenörskap beror på att entreprenören skapar nya värden och bidrar till en ökad produktivitet i ekonomin, medan avkastningen i

106

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

det senare fallet kommer från förmögenhetsomfördelning, till exem- pel genom att företag skaffar sig konkurrensfördelar genom skatte- arbitrage eller illojal konkurrens.

Ett nystartat företag är entreprenöriellt om det startas för att förverkliga en affärsidé. Ett nystartat företag är inte lika självklart också entreprenöriellt om det primära syftet med att starta företaget är att uppnå eget oberoende eller en viss livsstil. Sådant företagande kan dock vara välfärdshöjande för individen som startar företaget.

Företagande med eller utan inslag av entreprenörskap kan också vara ett andrahandsalternativ, där individer startar företag på grund av brist på andra alternativ. Exempel kan vara om personer som av olika anledningar inte kan få anställning vid ett etablerat företag startar företag för att kunna försörja sig, trots att de egentligen inte vill vara företagare. Företagandet kan i sådana fall vara välfärds- sänkande för såväl individen som för samhället, om individens kom- petens hade kommit mer till sin rätt som anställd. Ett stort antal företag i ekonomin är därför inte odelat positivt. Många små företag i ekonomin som drivs av nödvändighetsföretagare kan i stället vara ett tecken på att arbetsmarknaden inte fungerar. Även en anställning kan vara ett andrahandsalternativ för personer som egentligen vill vara företagare, men som av olika anledningar inte förmår starta företag. Entreprenörskapsbarometern visar att andelen i befolkningen som är företagare är lägre än andelen som skulle vilja vara det. Ett ökat antal företag är inte något självändamål, men inte heller någonting som bör hindras genom onödigt krångliga regler för att starta eller driva företag.

4.5Skattesystemets effekter på nyföretagande

Som tidigare nämnts påverkas nyföretagande av skattesystemet både direkt, genom att skatten tar en del av överskottet av företagandet, och indirekt genom att administrationen tar tid från andra aktiviteter i företaget. Det finns en relativt stor forskningslitteratur kring de direkta effekterna, dvs. hur nivån på olika skatter påverkar nyföreta- gande och entreprenörskap. Litteraturen kring de indirekta effekterna av skattesystemet är mindre.

Att sätta sig in i skattesystemet kan ses som en fast kostnad för att bedriva verksamhet, dvs. kostnaden för att sätta sig in i reglerna är ungefär lika stor för alla företag och oberoende av företagets om-

107

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

sättning. Den administrativa bördan av skattesystemet blir därför relativt sett större för små företag. Den administrativa bördan kan också ses som ett inträdeshinder som hämmar nya företag från att etablera sig på marknaden. Höga administrativa kostnader (att det tar tid att lämna uppgifter) eller ett komplext skattesystem (att det är svårt att förstå reglerna eller överblicka konsekvenserna av olika handlingsalternativ) medför enligt detta synsätt en större fast kostnad och därmed ett större inträdeshinder.

Ett system som ger utrymme för olika tolkningar skapar juridisk osäkerhet, vilket ökar företagens kapitalkostnader. Detta kan hämma investeringar, men också styra valet av investeringsalternativ eller för- skjuta tidpunkten för investeringarna. Litteraturen kring effekterna av juridisk osäkerhet fokuserar dock framför allt på större invester- ingsbeslut och beslutsfattande i större företag, och det är oklart hur giltiga dessa resultat är för enskilda näringsidkare.

4.5.1Direkta effekter

En stor del av litteraturen kring de direkta effekterna av skattesyste- met på företagande och entreprenörskap studerar effekterna av bo- lagsskatten. Det finns också studier som undersöker individuella skatters betydelse (bolagsskatt, personlig inkomstskatt för företags- ägare och anställda, kapitalskatter, förmögenhetsskatter) och betydel- sen av progressivitet i skatteskalan för bolagsskatt och personlig in- komstskatt. Flertalet artiklar använder registrerade företagsstarter eller antal företag per invånare som mått på nyföretagande eller entrepre- nörskap. Resultaten i litteraturen spretar, men det vanligaste resulta- tet är att sambandet mellan skattetryck och företagande är negativt. Sambandet är dock bland annat beroende av hur företagande beskat- tas relativt andra aktiviteter. Även nivån på beskattningen totalt sett har betydelse för resultatet, liksom vilka kontrollmöjligheter som finns, bland annat vilka krav som ställs på bokföring och redovisning (Da Rin m.fl. 2011).

Flertalet studier finner att ett högt skattetryck på företagande leder till att färre nya företag startas (Block 2016, Carroll m.fl. 2000, Bruce och Moshin 2006). Storleken på effekterna varierar i skatt- ningarna, men de är i regel små. Det finns också studier som i stället finner ett positivt samband mellan skattetryck och nyföretagande eller

108

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

personlig inkomstskatt och företagande (Parker och Robson 2003, Gordon och Slemrod 2000, Cullen och Gordon 2007). Det senare tolkas som att företagande används för att kringgå en hög personlig inkomstskatt, s.k. inkomstomvandling.

Resultaten gällande sambandet mellan progressivitet i beskatt- ningen av företagsägaren och nyföretagande är dock mer entydiga och visar på ett negativt samband mellan skattetryck och företagande (Hansson 2008, Henrekson och Sanandaji 2011). Vissa studier finner att en större progressivitet i bolagsbeskattningen kan öka företagan- det (Cullen och Gordon 2007, Bacher och Brülhart 2013). Det resul- tatet tolkas som att en större progressivitet medför en lägre risk, ge- nom att år med sämre utfall också medför ett lägre skatteuttag som bidrar till att jämna ut företagarens inkomster mellan olika beskatt- ningsår.

4.5.2Indirekta effekter

Generellt sett visar litteraturen som studerar de indirekta effekterna av skattesystemet att en stor regelbörda hämmar inträdet av nya företag och minskar avkastningen på företagande, men har mindre påverkan på viljan att starta företag eller på möjligheterna för företag som är ett par år gamla. Att det är enkelt för nya företag att etablera sig på en marknad och lämna den är en förutsättning för en fungerande konkurrens på marknaden. Denna dynamik hämmas om inträdes- hindren är höga, vilket i sin tur hämmar omvandling och innovation i ekonomin (Carree 2002).

De skattade effekterna av inträdeshindret är dock i regel små. Litte- raturen visar att en minskning av de administrativa kostnaderna med 10 procent resulterar i en ökning av nyföretagandet eller den entre- prenöriella aktiviteten enligt GEM:s definition (se avsnitt 4.1) med

istorleksordningen 2–5 procent (Djankov m.fl. 2010, Braunerhjelm och Eklund 2014, Braunerhjelm m.fl. 2019).

Litteraturen visar också att inträdeshinder påverkar vilken typ av företag som startas. Möjlighetsdrivet företagande, företagande bland personer med högre utbildning samt företagande i sektorer där det skett stora teknologiska framsteg påverkas relativt mycket av regler- ingar (Ciccone och Papaiounnou 2007, Klapper m.fl. 2006, Klapper och Love 2011, Millán och Congregado 2012, Ardagna och Lusardi

109

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

2008 respektive 2011). Dessa typer av företagande är särskilt bety- delsefulla för utvecklingen av produktivitet och sysselsättning, och har det gemensamt att de potentiella nya företagarna i regel har goda alternativa karriärmöjligheter.

Braunerhjelm m.fl. (2019) visar att den skatteadministrativa bör- dan har olika stora effekter under olika faser i företagets livscykel. Artikeln visar att den administrativa bördan av skattesystemet utgör ett inträdeshinder som minskar antalet nystartade företag. För före- tag som överlevt de första tre månaderna är dock de negativa effek- terna av den administrativa bördan större. Däremot finns inga signi- fikanta effekter av den administrativa bördan bland entreprenörer som ännu inte betalat några skatter eller bland företag med en mer etablerad verksamhet. Detta tolkas av författarna som att den admi- nistrativa bördan av beskattningen är mest hämmande för nystartade företag. Att effekten sedan avtar förklaras som en lärandeeffekt och av att företag med en mer etablerad verksamhet har lättare att han- tera fasta kostnader såsom att sätta sig in i och följa skatteregler.

Förutom att administrationen tar tid från verksamheten kan ett komplext skattesystem också innebära att det blir svårare att förstå hur reglerna fungerar. Med komplexitet avses att det kan vara svårt för företagaren att förstå reglernas uppbyggnad, hur det är meningen att deklarationen ska fyllas i eller vilket handlingsalternativ som ger det mest förmånliga utfallet. Möjligheterna att stödja ekonomisk ut- veckling bygger på att företag agerar på de incitament som skatte- reglerna ger. Om företagen inte förstår hur de bör agera begränsas effekterna av regelförändringar (Abeler och Jäger 2015, Zwick 2018). Om det finns stora skattemässiga vinster att göra genom att agera optimalt utifrån skattesystemet kommer också skillnader i före- tagares förmåga att optimera verksamheten efter skattereglerna att påverka konkurrensen mellan företag, dvs. en form av improduktivt entreprenörskap.

4.6Plattformsekonomin

Aktörer verksamma inom delningsekonomin lyfts fram särskilt i direktiven som en målgrupp som skulle kunna dra nytta av en modell för schablonbeskattning. Jag ska enligt direktiven bland annat analy-

110

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

sera om schablonbeskattning av de minsta företagen kan främja del- ningsekonomins utveckling.

Vad som avses med begreppet delningsekonomi är inte entydigt, men oftast avses transaktioner där underutnyttjade tillgångar säljs, hyrs ut, byts, samägs eller samutnyttjas. Det finns andra definitioner av delningsekonomi som inte kräver att tillgångarna är underutnytt- jande, exempelvis den som används av Europeiska kommissionen (2016). Transaktionerna sker ofta med hjälp av internetbaserade modeller, s.k. plattformar eller digitala marknadsplatser, men de kan också ske via analoga anslagstavlor, inom lösare nätverk eller den egna bekantskapskretsen. I betänkandet Delningsekonomi på användarnas villkor (SOU 2017:26) definieras delningsekonomi enligt följande:

Den del av ekonomin där privatpersoner, ofta via webbplattformar och mobilappar, kan hyra, hyra ut, byta eller låna tillgångar av varandra så- som maskiner, verktyg, fordon, bostäder och arbetskraft.

Den delningsekonomiska modellen utgörs typiskt sett av ett tre- partsförhållande; säljare, köpare och plattform. Köpare och säljare erbjuder och tillhandahåller, respektive efterfrågar och nyttjar en vara eller tjänst. Kontakten mellan dem förmedlas av en plattform. Plattformen kan även uppträda som part gentemot såväl beställare som utförare och i den rollen förmedla såväl den aktuella varan eller tjänsten som ersättningen för uppdraget. Det finns även ideella in- slag inom delningsekonomin där det inte betalas ut någon ersättning mellan parterna.

Jag har valt att benämna den del av ekonomin där transaktioner förmedlas via en digital plattform som plattformsekonomi. Plattforms- ekonomin medför att underutnyttjade tillgångar kan användas till sin fulla kapacitet genom olika typer av kommersiella eller ideella trans- aktioner. Det innebär att även verksamheter utan vinstsyfte om- fattas. Aktiviteter inom plattformsekonomin behöver inte ske via en digital plattform. Den stora tillväxten har dock möjliggjorts av de digitala plattformarnas framväxt, och i det följande ligger fokus där- för på transaktioner inom denna typ av konstellation.

Tillgångar definieras mycket brett och kan exempelvis omfatta varor, kunskap, utrymme, pengar eller tid. Exempel på aktiviteter kan vara uthyrning av bostäder eller andra tillgångar, mikrolån eller gräsrotsfinansiering, transporter av personer eller varor eller olika typer av tjänster som kan utföras digitalt eller fysiskt på plats hos

111

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

köparen. De verksamheter som ryms inom plattformsekonomin är därmed samma typ av verksamheter som också kan bedrivas inom den traditionella ekonomin. Fokus ligger dock på nyttjande av tillgångar snarare än ägande. Deltagarna är ofta privatpersoner, men även före- tag kan köpa och sälja varor och tjänster via samma plattformar.

Begreppet delningsekonomi används avseende den del av platt- formsekonomin där det sker någon form av delning (uthyrning, leasing, byte, utlåning) av fysiska tillgångar, medan begreppet gigekonomi används för den del av plattformsekonomin där tjänster säljs eller byts. Vanligen handlar det om kortare, tydligt avgränsade uppdrag. De som utför uppdragen benämns här och i den fortsatta framställ- ningen som giggare. Det finns dock inte några entydiga definitioner inom området, varken inom forskningen eller i den offentliga de- batten. Utöver begreppen delningsekonomi, plattformsekonomi och gigekonomi förekommer bland annat begreppen kollaborativ eko- nomi, on demand-ekonomi och nyttjandeekonomi för att beskriva hela eller delar av samma fenomen. För en genomgång av terminologin som används inom området se exempelvis Codagnone m.fl. (2016).

Utredningen om arbetsmiljöregler för ett modernt arbetsliv (SOU 2017:24) klassificerar arbete som förmedlas via digitala platt- formar i två kategorier: lokalt utförda tjänster respektive digitala tjänster:

–De lokala tjänsterna utgörs vanligen av att en utförare åtar sig att på plats utföra ett fysiskt arbete åt en beställare. Det kan till exempel vara fråga om olika slags hushållsnära tjänster eller trans- porter av personer eller varor.

–Digitala tjänster är inte begränsade geografiskt, utan kan utföras var som helst i världen via en dator.

I forskningen delas de digitala uppdragen vanligtvis upp i om det är fråga om kvalificerade eller okvalificerade arbetsuppgifter. Exempel på kvalificerade uppgifter kan vara större uppdrag inom program- mering, översättning eller design. Exempel på mindre kvalificerade uppdrag kan vara att mata in eller katalogisera data, sortera bilder eller dela upp belopp på en faktura.

Inkomster från uthyrning av privata tillgångar ska tas upp i in- komstslaget kapital, vilket framgår av beskrivningen av gällande rätt i avsnitt 3.1. För transaktioner inom delningsekonomin är rättsläget därmed i de flesta fall klart. För tjänster som utförs inom gigekono-

112

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

min kan beskattning bli aktuell inom inkomstslagen näringsverk- samhet, tjänst eller kapital, beroende på om verksamheten bedrivs självständigt, yrkesmässigt och med vinstsyfte.10 Behovet av en för- enklad beskattningsmodell bör därmed vara större för de som deltar i gigekonomin än för de som deltar i delningsekonomin. Målgruppen för schablonbeskattningen finns därmed inte inom hela plattforms- ekonomin, utan främst bland de som är aktiva inom gigekonomin.

4.6.1Betydelsen av plattformsekonomins framväxt

Digitala plattformar som förmedlar kontakter mellan köpare och säl- jare är en ny typ av affärsmodell och kan sägas vara en omvälvande innovation enligt Schumpeters definition av begreppet (se avsnitt 4.4). Effekten av denna innovation är att nya värden kan skapas genom att transaktionskostnaderna mellan användarna sänks.

Plattformarna möjliggör delning av tillgångar och förmedling av tjänster utanför den egna bekantskapskretsen, i en mycket bredare krets än vad som tidigare varit möjligt. Plattformarna skapar värden genom att ge förutsättningar för förbättrad matchning mellan del- tagarnas tillgång till och behov av olika varor och tjänster, och möjlig- gör därigenom att även mycket små transaktioner (mikrotransaktio- ner) kan genomföras. Detta kan därmed leda till ett mer systematiskt samutnyttjande av resurser. Plattformsekonomin har också gjort det enklare för individer utan tidigare erfarenhet att träda in på en mark- nad och bedriva verksamhet.

Delningsekonomin kan också ingå i den cirkulära ekonomin, som bygger på kretslopp i stället för på den linjära produktcykeln ”skapa, bruka, slänga”. Cirkulär ekonomi handlar om att bättre ta tillvara redan gjorda investeringar i energi och material med högt förädlings- innehåll, och på ett mer effektivt nyttjande av resurser genom åter- vinning, återbruk eller delning. I en undersökning av delningsekono- min som genomfördes av Nordea (2016) uppgav majoriteten av de som deltog att drivkrafterna att delta främst var ekonomiska, men att man också ville minska påverkan på miljö och klimat samt hus- hålla med resurser.

10Det förekommer att giggaren är anställd direkt av plattformen, eller att ett egenanställnings- företag agerar som mellanhand och anställer giggaren. Företaget betalar i sådana fall lön och sociala avgifter. Beskrivningen i detta avsnitt avser fallet när giggaren inte är anställd.

113

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

Utvecklingen av gigekonomin förändrar arbetsmarknaden, fram- för allt genom att förenkla förmedlingen av kortare uppdrag. Utveck- lingen kan bidra till ökad samhällsekonomisk effektivitet, men också ha negativa fördelningseffekter.

Inträdeshindren för att bedriva verksamhet har minskat kraftigt genom möjligheten att starta en verksamhet inom gigekonomin i stäl- let för att starta ett eget företag. Detta kan förväntas öka inträdet på marknaden av nya verksamheter som inte är företag. Detta ökar i sin tur konkurrensen mellan säljare på de marknader där utförare inom gigekonomin träder in. Ökad konkurrens kan i förlängningen öka produktiviteten genom att företagen tvingas bli mer effektiva. An- talet arbetade timmar kan öka, i den mån tiden som läggs på gig- och delningsekonomiska aktiviteter tas ifrån fritid.

Företrädare för plattformarna framhåller ofta flexibiliteten för ut- förarna, och möjligheten för dem att själva välja sina uppdrag. Mer flexibla kontrakt gör det också lättare för privatpersoner och företag att anlita arbetskraft för kortare uppdrag och med mindre risk än genom att anställa på ett traditionellt sätt. Detta kan minska friktio- ner på arbetsmarknaden och sänka jämviktsarbetslösheten. Sänkta trösklar in på arbetsmarknaden kan särskilt gynna personer med svag förankring, exempelvis unga eller nyanlända. De ratingsystem som plattformarna erbjuder kan ge utförarna möjlighet att synliggöra sina prestationer, vilket kan ge viktiga kontakter som gör det lättare att skala upp och bedriva verksamheten vidare. Gig kan också inne- bära en första kontakt med arbetsmarknaden som i sin tur kan ge kontakter och referenser som kan förbättra möjligheten att få en traditionell anställning.

Forskningen kring gigekonomins framväxt och förhållandena för de som deltar inom gigekonomin är fortfarande under utveckling (Forte 2019). Det är därför svårt att dra generella slutsatser om hur omfattande gig-arbetet är i Sverige eller internationellt, eller vilka eko- nomiska effekter utvecklingen hittills har haft. Eftersom entydiga definitioner av gig saknas är det svårt att uppskatta omfattningen av gigekonomin eller dess betydelse i termer av omsättning eller syssel- sättning. Bristen på systematisk och övergripande data gör det också svårt att avgöra i vilken utsträckning gig utgör en ny sysselsättning och i vilken utsträckning det har ersatt eller är ett komplement till annan sysselsättning. Olika studier använder också olika definitioner av delning eller gig, vilket gör det svårt att göra systematiska jämförel-

114

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

ser. Den forskning som finns är huvudsakligen lokal, eller studerar användare på en specifik plattform. Huvudsakligen studerar forsk- ningen lokala effekter inom taxinäringen11 och besöksnäringen12 till följd av etableringen av Uber och Airbnb.

I konsekvensanalysen (avsnitt 11.4.1) uppskattar jag antalet aktiva i gigekonomin i Sverige 2020 till omkring 400 000 personer. Omfatt- ningen av aktiviteten bland de som är aktiva varierar dock kraftigt. Uppemot hälften av de aktiva bedöms endast ta ett eller några en- staka uppdrag varje år, medan den andra hälften bedöms ha en mer omfattande aktivitet. För det stora flertalet av de aktiva utgör gig en bisyssla till en annan sysselsättning. Antalet aktiva har dock ökat kraftigt på kort tid, och har potential att fortsätta öka framöver. Europeiska kommissionen (2020) räknar exempelvis med en årlig tillväxt inom plattformsekonomin på 20 procent för kommande år.

Det finns också forskning som indikerar att gigplattformar kan minska nödvändighetsbaserat företagande genom att erbjuda alter- nativa försörjningsmöjligheter för de som annars hade startat sådana företag. Burtch m.fl. (2018) studerar effekterna på traditionellt före- tagande av Ubers etablering, och finner ett minskat företagande på det lokala planet efter etableringen. Företagande i bolagsform (in- corporated) påverkades inte, utan effekterna fanns endast bland en- skilda näringsidkare (unincorporated).

Forskningen indikerar att majoriteten av de som tar uppdrag inom gig gör det vid sidan av en anställning, men att det också är relativt vanligt att gig är en bisyssla till eget företagande, studier eller omsorgsarbete i hemmet (Berg 2016, Schor 2017). Forskningen visar även att män, personer med högre utbildning och yngre är över- representerade bland de som utför uppdrag. Schor (2017) visar att

11För taxinäringen varierar resultaten mellan olika studier. Vissa studier rapporterar att taxi- näringen anpassat sig och därigenom behållit sin marknadsandel. Andra studier visar att näringen drabbats hårt och att företag har lagts ned (Urbinati m.fl. 2018). Samtidigt har lönerna för anställda taxiförare minskat till följd av den ökade konkurrensen (Berger m.fl. 2018, Skok och Baker 2018). Kim m.fl. (2018) visar dock motsatt resultat. Skillnaderna i resultat mellan olika studier kan härledas till skillnader i regleringen av taximarknaden. I städer med starkt reglerad reguljär taximarknad, där Uber och liknande företag har tillåtits att agera relativt oreglerat, har påverkan på den lokala taxinäringen varit som störst. Påverkan har varit mindre i städer där näringen redan var mer avreglerad eller där delar av Ubers verksamheter har reglerats starkt, och därmed begränsats eller utgått (Thelen 2018, Urbinati m.fl. 2018).

12Forskningen visar att omsättningen och sysselsättningen bland lågbudgethotell minskat som en följd av Airbnb:s inträde på marknaden, både globalt och lokalt. För andra typer av hotell har däremot inga effekter kunnat påvisas. Samtidigt har omsättningen och sysselsättnings- graden inom turistnäringen i stort ökat. Nettoeffekten av Airbnb:s inträde på marknaden an- tas därför vara positiv (Akbar och Tracogna 2018, Fang m.fl. 2016, Zervas m.fl. 2017).

115

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

huvuddelen av de gig som utförs online utförs av ett fåtal individer, och att det är få personer som får sin huvudsakliga inkomst från gig. Författaren menar att detta tyder på att gigekonomin inte nödvän- digtvis skapar så många nya jobb.

Schor (2017) visar att en stor del av arbetet inom gigekonomin utförs av högutbildade individer med en annan primär inkomstkälla, och menar att dessa genom sin delaktighet riskerar att bidra till att arbetstillfällen minskar för marginaliserade grupper. Berg (2016) och Lehdonvirta (2018) rapporterar i stället att individer med funktions- nedsättningar eller med omsorgsförpliktelser i hemmet – huvudsak- ligen kvinnor – är överrepresenterade bland de som deltar i gigeko- nomin och därigenom har fått ökad tillgång till arbetsmarknaden. Framför allt utför dessa grupper okvalificerat arbete online.

Adermon och Hensvik (2020) undersöker i en experimentell studie hur svenska arbetsgivare värderar arbetslivserfarenhet från gig. Resultaten indikerar att arbetsgivare värderar sådan erfarenhet lägre än arbetslivserfarenhet från en traditionell anställning, men högre än arbetslöshet. Effekten finns dock endast för arbetssökande med svensk- klingande namn.

Utvecklingen mot mer uppdragsbaserade arbeten riskerar också att öka en redan befintlig tudelning av arbetsmarknaden. Om tradi- tionella anställningar i högre grad ersätts med kortare uppdrag riske- rar gig att utvecklas till en försörjning för redan svagare grupper på arbetsmarknaden. Även andra som är företagare eller anställda inom de sektorer där gig är eller blir vanliga riskerar sämre villkor på grund av att ökad konkurrens från giggare kan leda till pressade priser och en svagare reallöneutveckling. Fördelningseffekterna av utveckling- en kan därmed vara mycket negativa på längre sikt.

Gigekonomin utgör dock fortfarande en mycket liten del av den totala ekonomin i Sverige. Det beror på att få är aktiva och att majori- teten av de som är aktiva endast utför ett fåtal uppdrag årligen. Tradi- tionella anställningar är klart dominerande på den svenska arbetsmark- naden, och andelen som har olika typer av atypiska sysselsättningar (bland annat egenföretagare, bemanningsanställda, egenanställda, gig- gare, m.fl) totalt sett har inte förändrats särskilt mycket under de senaste åren (Calmfors m.fl 2018).

Även den som startar ett eget företag har osäkra inkomster, och Entreprenörskapsbarometern visar att just denna osäkerhet är ett av de största upplevda hindren mot att starta företag i Sverige. Osäker-

116

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

heten kan sägas vara ännu större för den som bedriver verksamheten inom gigekonomin, eftersom företeelsen ännu är ny och det råder en juridisk osäkerhet kring vad som gäller för uppdragstagarna såväl arbetsrättsligt som skattemässigt. För den som tar uppdrag inom gig- ekonomin är också tillgången till socialförsäkringsförmåner bero- ende på hur kontrakten är utformade i varje enskilt fall. Det kan vara svårt för den som tar uppdrag att avgöra vem som ska betala social- avgifter. Det finns därför en risk att inga avgifter betalas och att upp- dragstagaren därmed inte kommer att omfattas av socialförsäkrings- systemen.

Även möjligheterna att förhandla med köparen är mindre för den som utför uppdrag via en plattform än för den som driver verksam- heten som ett eget företag. Med plattformens standardisering av leveranserbjudandet försvagas möjligheten att kommunicera och för- handla direkt med köparen, vilket medför att giggare ingår kontrakt utifrån en svagare position än en traditionell företagare.

De som är aktiva inom gigekonomin är dock ingen homogen grupp, och de tjänster gruppen tillhandahåller är mycket varierande avseende kvalifikationer och möjligheter för utföraren att ta betalt. Drivkrafterna bakom att delta i gigekonomin kan variera på samma sätt som drivkrafterna bakom att starta ett eget företag (se avsnitt 4.4). McKinsey (2016) klassificerar de som deltar inom gigekonomin ut- ifrån vilken som är den huvudsakliga drivkraften till att delta och menar att medan det för en del kan det vara en fråga om en livsstil eller en möjlighet att ägna sig åt ett intresse, kan det för andra vara frågan om att försörja sig eller dryga ut låga inkomster. På samma sätt som egenföretagande kan vara välfärdshöjande om det är själv- valt men välfärdssänkande för såväl individen som för samhället om det är ett andrahandsval i brist på bättre alternativ, kan det vara väl- färdssänkande om individer hänvisas till gigekonomin i brist på annan försörjning.

Huws m.fl. (2017) visar att de som deltar i gigekonomin söker efter ett arbete i högre utsträckning än de som inte deltar. Detta tolkas som att de som är aktiva inom gig söker efter vilken typ av sysselsättning som helst, och utför gig för att skaffa sig ett arbete eller dryga ut låga inkomster. I linje med annan forskning visar studien att majoriteten av de som är aktiva har en annan primär sysselsättning, men också att det är vanligare att de som utför uppdrag har tillfälliga anställningar, flera olika anställningar eller driver ett eget företag. Författarna menar

117

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

att deltagandet inte främst tycks vara ett frivilligt val av en flexibel anställningsform, utan till övervägande del förefaller vara ett sätt att dryga ut låga inkomster.

4.6.2Beskattning av aktörerna

För deltagare inom plattformsekonomin gäller samma regler som för andra avseende till exempel bokföring och redovisning eller skatter och avgifter. Skatteverket (2016) konstaterar att befintliga skatte- regler kan tillämpas på transaktioner inom plattformsekonomin och att reglerna är neutrala mellan aktörer inom denna ekonomi och traditionella näringsidkare, förutsatt att alla gör rätt. Men eftersom transaktionerna inom plattformsekonomin för det mesta sker mellan privatpersoner och tredjepartsinformation ofta saknas är kontroll- möjligheterna mera begränsade än inom den traditionella ekonomin. Vidare saknar de som deltar i plattformsekonomin ofta vana av att själva betala in skatter och sociala avgifter.

I rapporten konstaterar Skatteverket att skattereglerna uppfattas som komplexa av de som ska använda dem, vilket ökar risken för oavsiktliga fel. Skatteverkets kontroller har också visat att det är van- ligt med oredovisade inkomster inom plattformsekonomin och att detta till stor del beror på att det är svårt för aktörerna att göra rätt samtidigt som det är svårare för Skatteverket att kontrollera och fastställa skatten. I rapporten konstateras också att dessa problem- områden inte är unika för plattformsekonomin men att de aktualise- ras oftare.

I betänkandet Delningsekonomi på användarnas villkor (SOU 2017:26) konstateras att antalet webbaserade plattformar inom delningsekonomin har ökat snabbt, och att delningsekonomin har förutsättningar att växa kraftigt framöver, även i kvantitativa termer. Utredningen lyfter också fram att det i många fall finns en osäkerhet bland användarna kring hur inkomsterna ska beskattas, vilket kan medföra att personer inte redovisar inkomsterna korrekt eller avstår från att delta i delningsekonomin på grund av osäkerheten.

Eftersom jag ska föreslå en modell enligt vilken transaktioner inom plattformsekonomin skulle kunna beskattas är det främst trans- aktioner som avser betalning i pengar som är av intresse. Det före- kommer dock också att betalning sker i form av produkter eller i

118

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

form av byte av tjänster och gentjänster. Även rent ideella aktiviteter utan ersättning förekommer, men i ett sådant fall finns det ingen in- komst att beskatta.

Som framgår av avsnitt 3.1 ska inkomster från uthyrning av privata tillgångar tas upp i inkomstslaget kapital. För transaktioner inom delningsekonomin är det skatterättsliga rättsläget därmed i de flesta fall klart.

Däremot kan rättsläget vara svårare att överblicka för den som är aktiv inom gigekonomin. Inkomsterna kan vara hänförliga till in- komstslagen näringsverksamhet, tjänst eller kapital, beroende på verk- samhetens karaktär och om den bedrivs självständigt, yrkesmässigt och med vinstsyfte.

De flesta som utför tjänster inom gigekonomin gör det bara vid enstaka tillfällen, och det kan därför vara svårbedömt om verksam- heten kan anses bedrivas regelbundet och varaktigt. Vidare har ut- formningen av kontrakten mellan köpare, utförare och plattform be- tydelse för bedömningen av om verksamheten anses vara självständigt bedriven eller inte. Bedömningen av självständigheten påverkas av vilken roll plattformen har i den aktuella transaktionen, och kan därför variera mellan olika plattformar. Samtidigt som plattformen under- lättar att transaktioner kommer till stånd kan plattformens inbland- ning också komplicera vid beskattningen, eftersom det för användarna kan bli otydligt exempelvis vem som är säljare (plattformen eller den som tillhandahåller varan eller tjänsten) eller vem som ska betala even- tuella sociala avgifter (plattformen eller köparen).

Beskattningskonsekvenserna för utförarna inom gigekonomin av- görs av kriterier som kan vara svåra för såväl köparen som utföraren att överblicka och bedöma. Behovet av förenkling bör därför vara större avseende de som deltar i gigekonomin än för de som deltar i delningsekonomin.

4.6.3Andra regleringar

Gigekonomin och tillväxten inom sektorn har berörts i initiativ på EU-nivå och varit föremål för utredningar i flera andra länder. I Europeiska kommissionens agenda för delningsekonomin konsta- terar kommissionen att delningsekonomin skapar nya möjligheter för både konsumenter och näringsidkare (Europeiska kommissio-

119

Bakgrund och problembeskrivning

SOU 2021:55

nen 2016). Enligt kommissionen kan delningsekonomin komma att bidra avsevärt till sysselsättning och tillväxt i EU, om den uppmuntras och utvecklas på ett ansvarsfullt sätt. I agendan berörs frågor kring tillträde till marknaden för tjänster som tillhandahålls av professio- nella leverantörer och privatpersoner liksom för delningsplattformar, men också frågor kring ansvar, skydd av användare, gränsdragningar mellan egenföretagare och arbetstagare i delningsekonomin samt skattefrågor.

I mars 2021 antogs ändringar i Europeiska unionens direktiv om administrativt samarbete i fråga om beskattning (direktiv 2011/16/EU, ändringen brukar benämnas DAC 7). Genom DAC 7 utvidgas be- stämmelserna om rapporteringsplikt till att också gälla för digitala plattformar. I korthet innebär reglerna att digitala plattformar ska rapportera de säljare som är anknutna till plattformen och vilken in- komst de har, oavsett om plattformen hör hemma inom EU eller inte. Rapporteringen kan ske till ett lands skattemyndighet och den myn- digheten är därefter skyldig att dela informationen med övriga med- lemsstater i den utsträckning det behövs. Systemet ska i stort fungera på motsvarande sätt som reglerna om automatiskt utbyte av upplys- ningar om finansiella konton (Common Reporting Standard, CRS). Nationella bestämmelser för att genomföra ändringarna i direktivet ska finnas på plats och börja tillämpas från den 1 januari 2023.

Flera EU-länder, bland annat Danmark och Belgien, har också in- fört särskilda skatteregler som tar sikte på aktiviteter inom platt- formsekonomin (se avsnitt 3.5).

Även arbetsrättsligt sker förändringar. Flertalet plattformar häv- dar att de inte är att betrakta som arbetsgivare utan endast är mark- nadsplatser och förmedlar kontakten mellan köpare och säljare. Men under de senaste åren har ett antal avgöranden avseende plattformen Uber skett i domstolar i bland annat Storbritannien, Spanien och USA. Dessa har i korthet inneburit att giggare ska anses som anställ- da och att de därmed har rätt till minimilön, semesterdagar och vissa trygghetsförmåner.

Både i Sverige och internationellt finns också exempel på att vissa av plattformsföretagen valt att visstidsanställa sina giggare. Som exem- pel kan nämnas att en av de större plattformarna i Sverige valde att anställa sina giggare 2021, medan en annan större plattform har tecknat kollektivavtal. Hemberg (2021) anger dock att de svenska gig-platt- formarna framhåller sig själva som självständiga aktörer och att bo-

120

SOU 2021:55

Bakgrund och problembeskrivning

lagen har mycket olika syn på vad som innefattas i gigekonomin och hur de förhåller sig till giggare och kunder.

Arbetsmiljöverket genomför för närvarande ett pilotprojekt i syfte att undersöka hur arbetsmiljölagstiftningen kan tillämpas på egenanställ- ningsföretag och digitala plattformsföretag (dnr A2018/01348/ARM). Uppdraget ska slutredovisas 2022. Om giggarna i högre utsträckning blir tidsbegränsat anställda av plattformarna kommer detta sannolikt att förenkla beskattningen eftersom det blir tydligt vem som ska betala sociala avgifter. Skatteverket kommer i ett sådant scenario också att få tillgång till kontrolluppgifter för löneutbetalningarna. Det är dock inte sannolikt att samtliga plattformar kommer att välja att anställa.

121

5Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

I kapitel 3 och 4 har jag beskrivit utgångspunkterna för arbetet med ett system för schabloniserad inkomst- och mervärdesskatt. I detta avsnitt diskuterar jag inledningsvis (avsnitt 5.1) vilka som utgör mål- gruppen för ett schablonbeskattningssystem. Därefter redogör jag för olika alternativa modeller för schablonbeskattning av mindre verk- samheter på ett mer övergripande plan (avsnitt 5.2). Kapitlet avslutas med att jag väljer vilken av de grundläggande modellerna som bör medföra största möjliga förenklingar för målgruppen (avsnitt 5.3).

5.1Målgruppen för ett schablonbeskattningssystem

Bedömning: Givet de i direktiven uppställda avgränsningarna bör målgruppen för ett system med schabloniserad inkomst- och mer- värdesbeskattning vara fysiska personer som bedriver verksamhet i mindre skala. Eftersom omsättningen ska vara skattebasen känne- tecknas de bedrivna verksamheterna av att utgifterna är låga i för- hållande till inkomsterna.

Målgruppen för ett visst förslag bestäms oftast genom att det fast- ställs för vilken grupp som förslaget kan få största möjliga positiva effekter. I detta fall innehåller dock direktiven en mängd begräns- ningar som leder till att den relevanta frågan vid bestämmandet av målgruppen snarare blir för vilken grupp som förslaget kan ha några effekter.

Av direktiven framgår att schablonbeskattningssystemet ska av- gränsas enligt följande:

123

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

SOU 2021:55

•Beskattningen ska baseras på omsättningen.

•För att komma i fråga för schablonbeskattning får omsättningen inte vara för hög, det ska sättas en högsta gräns.

•Schablonbeskattningen ska vara frivillig, dvs. ett alternativ till kon- ventionell inkomstbeskattning.

•Schablonbeskattningen ska bara gälla för enskilda näringsidkare, inte några andra företagsformer.

•Den enskilda näringsidkaren får inte ha några anställda.

De angivna utgångspunkterna för utredningens arbete medför att målgruppen till stor del är given av direktiven. Att systemet ska vara frivilligt innebär att målgruppen begränsas till de näringsidkare som inte får en försämrad beskattningssituation jämfört med de konven- tionella reglerna. De som anser att schablonbeskattningen inte inne- bär en förbättring kommer att välja att bli beskattade enligt de regler som gäller i dag.

Att schablonbeskattningen ska gälla för enskilda näringsidkare tol- kar jag som att möjligheten bara ska erbjudas de som bedriver verk- samhet i egenskap av fysisk person. Den som bedriver verksamheten i ett aktiebolag, handelsbolag eller kommanditbolag ska inte om- fattas. Däremot tolkar jag inte direktiven som att systemet enbart får omfatta fysiska personer som beskattas i inkomstslaget närings- verksamhet. Även fysiska personer vars verksamhet inte beskattas som näringsverksamhet bör kunna omfattas, till exempel de som be- driver hobbyverksamhet som tas upp i inkomstslaget tjänst.

Det förhållande att schablonbeskattningen ska baseras på omsätt- ningen gör att målgruppen i första hand omfattar de som helt saknar eller har små utgifter i verksamheten. Det styr målgruppen mot verksamheter som bygger på att ta betalt för egen tid eller kunskap. De som har stora utgifter i verksamheten, initialt eller löpande, kom- mer även fortsättningsvis att välja konventionell nettovinstbeskatt- ning där de får dra av dessa utgifter.

Att det ska finnas en högsta gräns för omsättningen och att det inte får finnas anställda i verksamheten medför att målgruppen blir verksamheter som bedrivs i mindre omfattning.

Sammanfattningsvis styr direktivet målgruppen för ett system med schabloniserad inkomst- och mervärdesbeskattning till fysiska

124

SOU 2021:55

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

personer som bedriver verksamhet i mindre skala och som helt sak- nar eller har små utgifter i verksamheten. Exempel på verksamheter som kan passa in under definitionen kan vara konsulttjänster, barn- passning, läxhjälp, trädgårds- och städtjänster, reparationer och bygg- tjänster som utförs med kundens material eller försäljning av egen- tillverkade varor med låga kostnader, till exempel konsthantverk eller egentillverkade eller odlade matvaror. Även tjänster som tillhandahålls inom plattformsekonomin kan omfattas, liksom andra verksamheter inom den digitala sfären, exempelvis verksamhet som bedrivs av in- fluencers, gamers eller andra digitala kreatörer.

Verksamheten kan enligt nu gällande regler beskattas som aktiv eller passiv näringsverksamhet. Den kan också anses som hobby- verksamhet och därför tas upp i inkomstslaget tjänst. Vissa i mål- gruppen är enskilda näringsidkare medan andra inte är det. En stor förenkling skulle uppnås om målgruppen kan definieras fristående från den nuvarande uppdelningen i olika inkomstslag. Förenklings- potentialen med ett schablonsbeskattningssystem bör i första hand finnas hos de som inte redan är inne i beskattningssystemet och allt- så inte redan har gjort de bedömningar som krävs. Den största för- delen med systemet bör därför uppkomma för nystartade verksam- heter och för de som haft verksamhet med sådan liten omfattning att inkomsterna inte har redovisats. Det sistnämnda kan ha berott på att verksamhetens omfattning varit så liten att deklarationsskyldig- het inte har uppkommit, okunskap om reglerna eller en uppfattning om personens ställning som näringsidkare som inte överensstämmer med regelverket.

Nystartade företag är en viktig målgrupp som skulle ha varit prio- riterad i ett förenklingsarbete, även utan direktivets begränsningar. De undersökningar som refereras i kapitel 4 visar att ungefär en fjärde- del av företagarna anser att lagar och myndighetsregler eller skatte- regler utgör ett stort tillväxthinder. Andelen är högre bland företag utan anställda. Den refererade forskningen visar också att den admi- nistrativa börda som skattereglerna medför utgör ett inträdeshinder som minskar nyföretagandet. Detta kan hämma konkurrensen och i förlängningen minska trycket på omvandling och innovation i eko- nomin. Av forskningen framgår också att mindre företag relativt sett har högre kostnader än större företag för att hantera inkomst- och mervärdesskatt och att nystartade företag generellt sett har högre administrativa kostnader än andra företag (se avsnitt 4.5). Detta beror

125

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

SOU 2021:55

på att de administrativa kostnader som är förknippade med beskatt- ningen till stor del är fasta och därför inte varierar med företagets storlek. Av denna anledning är det särskilt angeläget att förenkla skattereglerna för nystartade och mindre företag.

De entreprenörer med helt nya affärsidéer och höga tillväxt- ambitioner som forskningen lägger fokus på startar troligtvis aktie- bolag i Sverige, för att kunna ta in externt ägarkapital och anställa. Denna grupp är troligtvis mindre intresserade av att gå in i ett scha- bloniserat skattesystem för enskilda näringsidkare där de inte kan ha anställda och inte kan dra av faktiska kostnader.

Systemet kan däremot vara till nytta för kombinatörer och andra som vill testa en affärsidé vid sidan av en anställning eller tjäna pengar på ett intresse (och som inte har höga kostnader för att göra detta). För dessa kan schablonsystemet vara en brygga in i konventionellt beskattat företagande. För de som deltar i plattformsekonomin är vinsten med schablonsystemet att det blir enklare att göra rätt, vilket kan göra att oredovisade inkomster i högre grad kommer att redo- visas. Detta är också viktigt för att säkerställa att konkurrensen sker på lika villkor relativt näringsidkare i den traditionella ekonomin, där Skatteverkets kontrollmöjligheter är större. I förlängningen är frågan om oredovisade inkomster också en fråga om att upprätthålla legiti- miteten i skattesystemet.

5.2Möjliga modeller för schablonbeskattning

I de följande avsnitten redogör jag på ett mer övergripande plan för olika alternativa schablonbeskattningsmodeller som skulle kunna användas. Observera att samtliga modeller har att förhålla sig till de förutsättningar som anges i direktiven. Alla modeller måste således innebära en frivillig schabloniserad inkomstbeskattning baserad på omsättningen, upp till ett visst takbelopp. Systemet får bara tillämpas av fysiska personer som inte har några anställda i sin verksamhet.

5.2.1Ett kontobaserat system

En tänkbar modell är att utforma ett kontobaserat beskattnings- system för de minsta företagarna. Det system som redan har införts i Estland kan användas som förebild (se avsnitt 3.5).

126

SOU 2021:55

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

Med ett kontobaserat system avses att skattskyldigheten knyts till innehav av ett särskilt konto. Den övergripande tanken med ett kontobaserat system är att det ska vara så enkelt som möjligt för användarna. Inbetalningar till kontot ska bli slutligt eller preliminärt beskattade och medlen ska direkt kunna användas av kontoinnehava- ren. Enkelheten för användaren får uppväga brister i exakthet.

De inkomster som kan omfattas av schablonsystemet kan sägas ligga i gränslandet mellan inkomster som ska beskattas i inkomst- slagen näringsverksamhet, kapital och tjänst. Det kan vara svårt för målgruppen att själva bedöma i vilket inkomstslag som inkomsterna ska beskattas. Ett kontosystem som är frikopplat från den befintliga strukturen i inkomstskattelagen (1999:1229) och som är enkelt att förstå och använda kan göra att det blir betydligt enklare att göra rätt.

Kontomodellen fungerar genom att inbetalningar på kontot schablonbeskattas. Schablonskatten kan vara proportionell, dvs. tas ut med samma skattesats i hela omsättningsintervallet, eller progressiv, dvs. tas ut med en högre skattesats på högre inkomster. Den kan också sättas till en nivå som medför att hänsyn indirekt tas till en viss genomsnittlig nivå på kostnader. Det företag eller den myndighet som hanterar kontot ansvarar för att rätt skatteavdrag görs och att skatten redovisas och betalas in till Skatteverket. Genom att kontot görs lätt identifierbart kan särskilda rättsverkningar även knytas till kundens betalning, om det är önskvärt.

För att undvika inslag av bedömningar kan inbetalningar till kon- tot automatiskt hänföras till ett inkomstslag. Inbetalningarna kan också hänföras till ett helt eget inkomstslag eller inte tillhöra något inkomstslag alls utan finnas helt utanför strukturen i inkomstskatte- lagen. Schablonbeskattningen kan utformas som en källskatt eller infogas i systemet med preliminärskatteavdrag. Schablonskatten kan också delas upp, vilket möjliggör att delar av skatten kan hänföras till socialförsäkringssystemet och utgöra underlag för socialförsäkrings- förmåner för kontohavaren.

En fördel med att utforma kontosystemet utanför de befintliga reglerna i inkomstskattelagen är att frivilligheten blir relativt enkel att reglera. Det nya systemet kan existera vid sidan av samtliga be- fintliga regler, och inbetalningar till kontot behöver inte hänföras till något inkomstslag. Materiella regler och förfaranderegler kan i stället utformas med ledning i befintliga källskatter. Den som öppnar ett schablonbeskattat konto väljer därmed samtidigt att ställa sig utan-

127

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

SOU 2021:55

för de befintliga reglerna för inkomstslagen näringsverksamhet, kapi- tal eller tjänst.

Ett kontobaserat beskattningssystem måste dock inte utformas som en källskatt. Det kan också införlivas i den nuvarande struktu- ren för inkomstskatt. I så fall gör den som hanterar kontot i stället preliminärskatteavdrag och lämnar kontrolluppgifter till Skatteverket. Den beskattningsbara inkomsten kan till exempel automatiskt hän- föras till inkomstslaget näringsverksamhet. Skatteverket kan förtrycka uppgiften i inkomstdeklarationen med ledning av kontrolluppgifterna. En fördel med en sådan modell är att den också kan ta hänsyn till att marginalskatten för inkomst av näringsverksamhet kan variera kraf- tigt mellan olika individer beroende på vilka övriga inkomster de har i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet. Det blir även enklare att ta ut egenavgifter i enlighet med de nuvarande principerna för socialförsäkringssystemet i en preliminärskattemodell. Å andra sidan medför sådana individuella hänsyn att förenklingen och inslaget av schablonbeskattning minskar.

5.2.2Utökade schablonavdrag i befintliga inkomstslag

De inkomster som kan omfattas av schablonsystemet kan sägas ligga i gränslandet mellan inkomster som ska beskattas i inkomstslagen näringsverksamhet, kapital och tjänst. I inkomstslagen tjänst och kapital finns redan vissa schablonregler som kan bli tillämpliga för de aktuella inkomsterna (se avsnitt 3.1).

För uthyrning av privatbostad gäller att ett schablonavdrag får göras av hyresinkomster upp till 40 000 kronor, samt med 20 procent av inkomsterna. För försäljning av privat egendom gäller att inkoms- ter upp till 50 000 kronor är skattefria, medan ett schablonavdrag på 25 procent får göras för kostnader.

En del aktiviteter inom delningsekonomin omfattas redan av dessa regler. Exempelvis omfattas uthyrning av privatbostäder, som är en av de vanligaste aktiviteterna, av schablonregeln för uthyrning av privatbostad. Någon motsvarande reglering för delning (uthyrning, byte, leasing) av egendom som inte är privatbostäder eller för för- säljning eller byte av tjänster finns däremot inte.

En schablonbeskattningsmodell som omfattar privatpersoners inkomster från aktiviteter inom plattformsekonomin skulle kunna

128

SOU 2021:55

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

hämta inspiration från de ovan beskrivna schablonmodellerna. Ett sådant mer heltäckande regelverk behöver inte heller begränsas till aktiviteter inom plattformsekonomin, utan skulle också kunna ut- formas mer generellt.

Exempelvis skulle det kunna införas regler i inkomstslaget kapital om att inkomster från uthyrning, delning eller annat nyttjande av privata tillgångar ska tas upp där oavsett omfattning. Det kan kom- pletteras med ett grundavdrag upp till en viss nivå och med ett scha- bloniserat kostnadsavdrag därutöver. Det skulle innebära en utökad skattefrihet för uthyrning av privata tillgångar, vilket kan stimulera en ökad aktivitet i delningsekonomin.

Ett annat exempel kan vara att föreslå grundavdrag och schablo- niserade kostnadsavdrag för vissa aktiviteter inom gigekonomin som kan beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Det skulle innebära att schabloniserade avdrag skulle få göras för vissa särskilt utpekade verksamheter, förutsatt att omsättningen understiger ett visst gräns- värde. Avdragsreglerna skulle till exempel kunna riktas mot tjänster som förmedlas via en viss typ av plattformar eller kopplas till att plattformen exempelvis rapporterar inkomsterna till Skatteverket.

Gemensamt för de exemplifierade schablonavdragen är dock att det riskerar att bli komplicerat att definiera de verksamheter eller de plattformar som ska omfattas av den utökade avdragsrätten.

Schablonerna behöver också reglera uttaget av socialavgifter. Detta kan lösas genom att en del av schablonskatten förs till socialförsäk- ringssystemet. För att säkerställa att de som utför tjänster inom gig- ekonomin omfattas av socialförsäkringssystemen kan ett skattefritt belopp dock inte vara alltför högt.

5.2.3Schablonbeskattning i inkomstslaget näringsverksamhet

Ett annat alternativ är att så långt som möjligt utgå ifrån de existerande reglerna i inkomstskattelagen. Systemet kan i så fall begränsas till att bara omfatta verksamhet som beskattas i inkomstslaget näringsverk- samhet, avgränsat på samma sätt som i dag. Det innebär att bara de som uppfyller näringskriterierna i 13 kap. 1 § inkomstskattelagen skulle omfattas. Hobbyinkomster (dvs. självständig verksamhet utan vinstsyfte) som redovisas i inkomstslaget tjänst faller i så fall utanför tillämpningen.

129

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

SOU 2021:55

En sådan modell utgår lämpligen från det förenklade årsbokslut som de flesta näringsidkare med verksamhet av mindre omfattning får upprätta. Förenklat årsbokslut får upprättas av de som har en omsätt- ning lägre än tre miljoner kronor. Skatteberäkningen kan utgå ifrån årets omsättning enligt bokslutet i stället för det bokförda nettoresul- tatet som vid konventionell beskattning. Precis som i kontosystemet som beskrivs i avsnitt 5.2.1 kan den schabloniserade skattesatsen kalibreras så att den tar hänsyn till både en viss nivå på kostnader och till ett visst avgiftsuttag.

I en sådan modell består de minskade administrativa kostnaderna i huvudsak av att de skattemässiga justeringar som görs i deklarationen för inkomst av näringsverksamhet kan slopas.

5.2.4Kapitalbeskattning av passiva näringsidkare

I den expertgrupp som är knuten till utredningen har det framförts att schablonmodellen bör införas för de näringsidkare som bedriver passiv näringsverksamhet genom att hela vinsten tas upp i inkomst- slaget kapital. Skälet för en sådan ordning skulle vara att passiv närings- verksamhet definieras som verksamhet som bedrivs utan eller med ringa egen arbetsinsats, vilken överensstämmer med definitionen av kapitalinkomst. En sådan schablonmodell skulle kunna införas genom att de passiva näringsidkarna undantas från att använda periodiserings- och expansionsfond och att hela vinsten i stället beskattas genom räntefördelning. Enligt experterna bör ett sådant system kunna in- föras utan hänsyn till nivån på omsättningen.

5.3Val av beskattningsmodell

Bedömning: Ett kontobaserat schablonbeskattningssystem bör ha störst potential att leda till kraftiga förenklingar för målgrup- pen. Förslaget bör därför utformas i enlighet med detta.

Tonvikten i direktiven ligger på att förslagen ska innebära förenk- lingar för den berörda gruppen. Direktivet styr målgruppen till fysiska personer som bedriver verksamhet i mindre skala. Vilka förenklings- vinster som kan uppnås för denna grupp är därför avgörande för

130

SOU 2021:55

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

valet av modell. För att det ska vara fråga om en faktisk förenkling bör modellen avhjälpa problem som uppmärksammats vid konven- tionell beskattning. Vilka förenklingar som är möjliga är inte heller enbart beroende av vilken modell som väljs utan påverkas också av hur väl den valda modellen förhåller sig till de avgränsningar som anges i direktiven.

Eftersom schablonbeskattningen ska utgå ifrån omsättningen sam- tidigt som avdrag för utgifter är begränsat kommer modellen främst att vara av intresse för personer utan några större utgifter i verksam- heten. Sannolikt är schablonbeskattning därför mest intressant för den som säljer tjänster, dvs. sin egen tid och kunskap, men även för den som hyr ut privata tillgångar eller säljer egenproducerade varor. Genom framväxten av plattformsekonomin har sådana aktiviteter ökat i omfattning, men schablonbeskattad verksamhet behöver inte begränsas till verksamhet som bedrivs via en digital plattform.

Utförarna inom gigekonomin är i stor utsträckning unga perso- ner, och många saknar erfarenhet av att bedriva näringsverksamhet och att redovisa och betala skatter och avgifter. Målgruppen omfat- tar också andra som bedriver verksamhet i mindre omfattning, och en del av dessa är enskilda näringsidkare. Gemensamt för målgrup- pen är att verksamhetens omfattning är mindre än vad som normalt förknippas med näringsverksamhet. Det kan röra sig om verksam- heter som bedrivs vid sidan av annat förvärvsarbete, sidoinkomster, eller en första kontakt med arbetsmarknaden. Det kan till exempel vara svårt för dessa personer att avgöra om de är bokföringsskyldiga, om inkomsterna ska tas upp som inkomst av näringsverksamhet eller som hobbyverksamhet i inkomstslaget tjänst eller att avgöra om de själva ska betala sociala avgifter eller om kunden ska göra det. Model- len bör innebära att hanteringen av bokföring, redovisning, skatter och avgifter blir avsevärt enklare för de skattskyldiga.

Med dessa utgångspunkter för ögonen blir det enligt min mening relativt klart vilken av de ovan presenterade modellerna som har potential att medföra den största förenklingen. Målgruppen bedriver verksamhet i mindre skala och möter inte sällan problemet att avgöra i vilket inkomstslag som inkomster ska redovisas. Gränsdragningen mellan inkomstslagen är inte helt tydlig. Det kan finnas goda argu- ment för att hänföra inkomsterna till både exempelvis näringsverk- samhet och tjänst. Det kan bli en bedömningsfråga som avgörs av Skatteverket. I det fall den enskilde själv ska välja om hen ska ta upp

131

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

SOU 2021:55

inkomster som hobby eller starta en enskild näringsverksamhet kan det vara svårt att på egen hand se konsekvenserna av ett sådant val. Jag anser därför att en stor förenkling kan uppnås genom att dessa fysiska personer inte behöver hänföra inkomsterna till något inkomst- slag. Detta kan uppnås antingen genom att schablonbeskattningen ligger utanför den nuvarande strukturen i inkomstskattelagen eller genom att den beskattningsbara inkomsten automatiskt hänförs till ett inkomstslag.

Resonemanget ovan leder fram till att den modell som presenteras i avsnitt 5.2.3, schablonbeskattning i inkomstslaget näringsverksam- het, inte är aktuell att föreslå. Den modellen förutsätter att målgrup- pen först måste ha gjort bedömningen att de bedriver näringsverk- samhet, vilket minskar förenklingspotentialen betydligt.

Det kan också ifrågasättas om det innebär någon egentlig förenk- ling att endast förändra det befintliga beskattningssystemet för in- komst av näringsverksamhet på så sätt att det går att välja att basera skatteberäkningen på omsättningen i stället för på nettoresultatet. I ett sådant system skulle enskilda näringsidkare behöva sätta sig in i två parallella beskattningsmodeller för inkomst av näringsverksam- het: det konventionella där nettoresultatet beskattas och skattemäs- siga justeringar får göras, och ett schablonsystem som utgår ifrån omsättningen, med eller utan skattemässiga justeringar. Eftersom samtliga uppgifter ska räknas fram i båda systemen riskerar schablon- systemet att bli ytterligare en parameter som näringsidkarna ska ta hänsyn till vid beskattningen enligt det konventionella systemet. Tro- ligen kommer näringsidkare att räkna ut skatten i båda systemen och välja det mest förmånliga. Schablonmodellen blir i så fall främst ett sätt att sänka skatten för näringsidkare som har låga kostnader i verksamheten, samtidigt som komplexiteten i skattereglerna ökar.

Detta är ett generellt problem med frivilliga beskattningssystem som ligger vid sidan av andra regler, men problemet kan sägas bli större ju mer integrerade systemen är med varandra. Problemet kan antas vara större om schablonbeskattningen utgör ett frivilligt del- moment i beskattningen av inkomst av näringsverksamhet (eller något annat inkomstslag) än om det ligger vid sidan av beskattningen i övriga inkomstslag. Vinsten med schablonsystemet är som störst om det är så pass avskilt från beskattningen av andra inkomstslag att valet mellan olika beskattningssystem inte aktualiseras och den en- skilde därför inte behöver jämföra skattekonsekvenserna av att tillämpa

132

SOU 2021:55

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

olika system. Ytterst bör valet mellan konventionell beskattning och schablonbeskattning avgöras av den fysiska personens behov av ett förenklat regelverk för beskattningen.

Givet direktivets utformning och den därav konstaterade mål- gruppen är det inte heller aktuellt att föreslå en schablonbeskattnings- modell för passiv näringsverksamhet i linje med den som anges i av- snitt 5.2.4. Jag kan hålla med experterna om att inkomst av passiv näringsverksamhet har en hel del gemensamt med inkomst av kapi- tal. Med kapitalinkomster avses inkomster från innehav av tillgångar och skulder samt kapitalvinster, vilka till sin natur kan klassificeras som passiva. Passiv näringsverksamhet kan sägas finnas i gränslandet mellan inkomstslaget näringsverksamhet och inkomstslaget kapital. Frågan om till vilket inkomstslag passiva näringsinkomster bör hän- föras är inte ny, och det finns goda skäl för att överväga den på nytt.

Verksamhet som bygger på innehav av tillgångar kan bedrivas i mindre skala. Det finns därför inga principiella skäl till att exkludera passiva näringsidkare i ett förenklingsarbete riktat till verksamheter av mindre omfattning. Eftersom innehav av exempelvis näringsfastig- heter i regel är förknippade med betydande finansieringskostnader kommer dock en beskattningsmodell baserad på omsättningen sanno- likt att vara mindre förmånlig för den enskilde än en konventionell nettovinstbeskattning. Det beror på att de faktiska finansierings- kostnaderna får dras av i inkomstslaget näringsverksamhet enligt de konventionella reglerna. En schablonbeskattningsmodell för passiv näringsverksamhet bör därför inte utgå från omsättningen som skatte- bas och inte heller bara omfatta företag med en omsättning under en viss nivå. En modell avsedd att förenkla för passiva näringsidkare borde i stället utgå från nettoresultatet och schablonisera eller på annat sätt förenkla räntefördelningen.

Samtidigt är det tydligt vilka krav som ställs på den nu föreslagna schablonbeskattningen i direktiven. Skatt ska tas ut på omsättningen upp till en viss nivå. Med en schablonskatt baserad på omsättningen kommer faktiska kostnader inte att beaktas. Det innebär att förslaget ska rikta sig till verksamheter med små utgifter, där näringsidkaren säljer sin egen tid eller kunskap. Hänvisningarna till delningsekono- miska aktiviteter i direktivet leder tankarna till verksamheter där in- komstgenereringen är beroende av en stor egen arbetsinsats. Känne- tecknande för passiv näringsverksamhet är att den kräver ringa eller ingen egen arbetsinsats, att den ofta går med underskott enskilda år

133

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

SOU 2021:55

samt att den tillgång som ska generera inkomster i verksamheten ofta medför en initial investering (dvs. uppstartskostnader). Jag be- dömer därför att den av regeringen åsyftade målgruppen för den här utredningen närmast kan sägas utgöra motsatsen till passiva närings- idkare. Det är därför inte aktuellt att inom ramen för den här ut- redningen föreslå en schablonbeskattningsmodell enbart för passiva näringsidkare.

De befintliga inkomstslagen bör inte heller kompletteras med särskilda schabloner riktade till aktiviteter inom plattformsekono- min, som nämns i avsnitt 5.2.2. Jag bedömer att det följer av direkti- ven att förslaget ska vara generellt, och att utförare inom plattforms- ekonomin (gig- och delningsekonomin) nämns som ett exempel på grupper för vilka ett förslag kan medföra kraftiga förenklingar. Ut- förare inom plattformsekonomin är dock inte den enda målgruppen. Det kan därför inte komma i fråga att föreslå regler som bara gäller för plattformsekonomin, om det inte skulle framgå att det finns sär- skilda problem som bara gäller för just den målgruppen. Det bör också framhållas att gruppen inte är homogen och att de verksam- heter som bedrivs kan vara av vitt skilda slag. Sannolikt skulle det därför bli mycket komplicerat att definiera de verksamheter som ska vara berättigade till schabloniserade avdrag, och avgränsningen skulle sannolikt medföra svåra gränsdragningsproblem.

Schablonregler i linje med de som nämns i avsnitt 5.2.2 behöver förvisso inte begränsas till aktiviteter inom plattformsekonomin. Om reglerna ska vara generella i den omfattningen att de flesta aktiviteter kan omfattas får de dock mer karaktären av allmänna skattelättnader, vilket inte är målsättningen för den här utredningen.

Generösa grundavdrag och stora schablonmässiga kostnadsavdrag för vissa aktiviteter kan användas i syfte att sänka den effektiva be- skattningen och därigenom stimulera en viss typ av verksamhet. De nämnda bestämmelserna om avdrag vid uthyrning av privatbostäder är exempel på åtgärder som också har andra syften än förenkling, eftersom de också syftar till att öka utbudet av bostäder. Generösa grundavdrag skulle kunna användas för att förenkla beskattningen för de som kan konstatera att de omfattas av grundavdragen. Att de berörda inte kan avgöra vilka regelsystem de omfattas av är dock ett av problemen med dagens system.

Eftersom det huvudsakliga syftet med förslaget ska vara att för- enkla beskattningen för den berörda gruppen är min bedömning att

134

SOU 2021:55

Avgränsning av målgruppen och val av beskattningsmodell

förslaget om ett kontobaserat system har den största potentialen att leda till kraftiga förenklingar. Även om ett kontobaserat system i detalj kan utformas på olika sätt bör en sådan modell på det stora hela innebära kraftiga förenklingar jämfört med konventionell be- skattning, oavsett vilken lagteknisk lösning som väljs. Den största förenklingsvinsten följer av att den som väljer kontot också väljer ett helt paket. Några övriga val eller överväganden kring skattekonsekven- serna av andra handlingsalternativ kommer därmed inte att behöva göras. En tydlig fördel är också att behållningen på kontot direkt kan vara ”skattad och klar” och disponeras av den skattskyldige utan hän- syn till framtida skatteanspråk.

135

6Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

Jag ska lämna förslag på ett fristående system för schabloniserad inkomstbeskattning av vissa enskilda näringsidkare med verksamhet av mindre omfattning. I avsnitt 5.3 konstaterar jag att ett kontobase- rat system för schablonbeskattning är den modell som bör ha störst möjlighet att leda till kraftiga förenklingar för målgruppen.

Flera av parametrarna för systemet är fastlagda i direktiven. Följande inslag ska ingå:

•Beskattningen ska vara schabloniserad och baseras på omsätt- ningen, upp till en viss gräns.

•Schablonbeskattningen ska vara frivillig, dvs. ett alternativ till konventionell inkomstbeskattning.

•Schablonbeskattningen ska bara gälla för enskilda näringsidkare utan anställda, inte för andra företagsformer.

Jag ska också analysera behovet av, och lämna förslag till, regler som hanterar byten mellan schablonbeskattning och konventionell beskatt- ning. Förslag ska också lämnas på eventuella regler som behövs när omsättningen i en schablonbeskattad verksamhet överstiger omsätt- ningsgränsen. Det föreslagna schablonbeskattningssystemet ska be- dömas utifrån behovet av att värna skatteintäkterna och motverka skattefusk och skatteundandragande. Risken för att inkomster förs över till den schablonbeskattade sfären medan kostnader förs över till konventionellt beskattad verksamhet ska analyseras. Om det be- hövs ska jag lämna förslag på regler som motverkar oönskat beteende.

137

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

6.1Utgångspunkter för systemet

Bedömning: Följande utgångspunkter bör gälla för det schablon- beskattade kontot:

•Den effektiva beskattningen bör motsvara den nivå som i dag gäller generellt för aktiv enskild näringsverksamhet.

•För att uppnå rätt effektiv beskattning måste omsättningsgrän- sen, eventuella avdrag och skattesatsen kalibreras i ett samman- hang.

•Omsättningsgränsen bör sättas på en nivå som innebär att den som får hela sin försörjning från företagande inte kan omfattas av schablonbeskattningen.

Som utgångspunkt anser jag att det schablonbeskattade kontot bör medföra samma effektiva beskattning som om verksamheten hade varit konventionellt beskattad. En lägre effektiv beskattning av scha- blonbeskattad verksamhet riskerar att snedvrida valet av beskatt- ningsmodell till förmån för schablonbeskattning och därmed leda till en konkurrensfördel för dessa verksamheter relativt de som är kon- ventionellt beskattade. Om beskattningen ökar då omsättningsgränsen passeras uppstår en tröskeleffekt vid övergång till konventionell be- skattning, vilket kan hämma expansion av verksamheten. Om konto- systemet i stället innebär en högre effektiv beskattning finns det risk att denna nackdel överväger fördelen av ett enklare regelverk, och att kontot därför inte kommer att användas i den omfattning som annars hade skett.

Det är främst tre parametrar som har betydelse för neutraliteten i beskattning mellan kontosystemet och konventionell beskattning. Dessa parametrar är nivån på omsättningsgränsen, hur och i vilken utsträckning utgifter ska beaktas samt skattesatsen. Alla dessa para- metrar bör ses gemensamt och kalibreras tillsammans för att systemet i sin helhet ska bli neutralt. Omsättningsgränsen behandlas i avsnitt 6.5, avdrag för utgifter i avsnitt 6.6 och skattesatsen i avsnitt 6.7.

I avsnitt 5.1 konstaterar jag att direktivets utformning styr mål- gruppen till verksamheter med låga kostnader såväl initialt som löp- ande. Av detta följer att verksamheter som kräver insatskapital eller större initiala investeringar inte kommer att tillhöra målgruppen.

138

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

Det schablonbeskattade kontot förväntas komma att användas i verk- samheter där insatsvarorna närmast uteslutande består av utförarens egen tid och kunskap. Beskattningen av kontot ska därför som ut- gångspunkt vara neutral i förhållande till företagare som bedriver verk- samheten i form av aktiv enskild näringsverksamhet. Passiv närings- verksamhet kännetecknas av att företagaren har arbetat i verksamheten i oväsentlig omfattning, 2 kap. 23 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Eftersom passiv näringsverksamhet vanligen bygger på innehav av någon form av tillgångar, och därmed har stora invester- ingsbehov, lämpar sig passiv näringsverksamhet inte heller för beskatt- ningsmodellen generellt. Beskattningen av kontot bör därför kalibre- ras med utgångspunkten att kontoinnehavaren ska betala egenavgifter och inte särskild löneskatt.

Direktiven är tydliga med att det ska finnas en gräns för hur hög omsättningen får vara i en schablonbeskattad verksamhet. Enligt min mening bör schablonbeskattning inte komma i fråga för den som får hela sin försörjning från verksamheten. De som har inkoms- ter från sitt företag på en sådan nivå att de kan försörja sig enbart på företagandet bör också sätta sig in i de regler om bokföring, redo- visning och beskattning som gäller för näringsverksamhet i allmän- het. När verksamheten har en större omfattning blir det viktigare för såväl företagaren själv som för andra intressenter att kunna bedöma verksamhetens ekonomiska ställning.

6.2Systemets övergripande utformning

6.2.1Beskattningsmodell för kontot

Bedömning: Beskattningen bör utformas som en källskatt på de inbetalningar som görs till det schablonbeskattade kontot. En så- dan utformning bedöms vara den som har störst möjlighet att leda till kraftiga förenklingar för de skattskyldiga.

En kontobaserad schablonbeskattningsmodell kan utformas på olika sätt, och i detta avsnitt resonerar jag på ett mer övergripande plan om hur modellen bör se ut.

139

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

Gemensamt för olika modeller för kontobaserad schablonbeskatt- ning är att skattskyldigheten utlöses av ett innehav av ett särskilt konto. Inbetalningarna på kontot, dvs. omsättningen, är skattebasen. Enkel- heten för kontoinnehavaren ligger främst i att det företag eller den myndighet som hanterar kontot gör skatteavdrag och redovisar av- dragen skatt. Beroende på hur systemet slutligen utformas kan be- hållningen på kontot bli mer eller mindre ”skattad och klar”, fri för kontoinnehavaren att disponera över.

Lagtekniskt kan dock ett kontobaserat system utformas på olika sätt. Ett alternativ är en definitiv källskatt på inbetalningarna. En källskatt är slutlig i den bemärkelsen att den inte kräver någon ytter- ligare redovisning från den skattskyldiges sida. Medlen på kontot blir beskattade direkt i samband med inbetalningen och behållningen kan användas av den skattskyldige, ”skattad och klar”. En källskatt har emellertid nackdelen att den inte tar hänsyn till individuella om- ständigheter, som till exempel inkomster i andra inkomstslag. Käll- skattesystemet kan utformas helt fristående från reglerna i inkomst- skattelagen. Den lagtekniska utformningen kan ske med ledning av de redan existerande källskatterna, särskild inkomstskatt för utom- lands bosatta och för utomlands bosatta artister samt kupongskatten.

Ett annat alternativ kan vara att reglerna om det schablonbeskattade kontot utformas för att passa in i den nuvarande strukturen för in- komstskatt. I sådant fall kan företaget eller myndigheten som admi- nistrerar kontot i stället göra preliminärskatteavdrag och lämna kon- trolluppgift till Skatteverket. Omsättningsuppgifterna kan förtryckas i någon form i den skattskyldiges inkomstdeklaration. Beslut om slutlig skatt avseende intäkterna på kontot fattas då i samband med beslutet över övriga uppgifter i inkomstdeklarationen. En sådan konto- modell schabloniserar endast skattebasen, medan skattesatsen beror på vilka övriga inkomster som individen har. Hänsyn kan då tas till att individer har olika marginalskattenivåer.

Mot fördelarna med att skattesatsen individualiseras kan invändas att syftet med en schablonbeskattning är raka motsatsen till att ta individuella hänsyn. En schablonskatt som ska förenkla blir också enklare att förstå ju färre undantag eller individuella hänsyn som finns. Intäkterna på kontot blir inte heller ”skattade och klara” i en preliminärskattemodell, utan den slutliga skatten kan avvika från den preliminära såväl uppåt som neråt.

140

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

Ett tredje alternativ för ett schablonbeskattat konto kan vara att utforma det med ledning av reglerna för investeringssparkontot. Årets inbetalningar till kontot ligger då till grund för beräkningen av en schablonintäkt som tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Förenklingen består i detta fall av att Skatteverket kan beräkna scha- blonintäkten och förtrycka den i inkomstdeklarationen. Schablon- intäkten som beräknas avseende investeringssparkonto föranleder dock inga preliminära skattebetalningar. Skatten beräknas och be- talas i sin helhet i efterhand. Om samma modell skulle gälla för det nu aktuella schablonbeskattade kontot skulle intäkterna vara ganska långt ifrån ”skattade och klara” under beskattningsåret.

Den sammantagna bedömningen är att källskattemodellen är det alternativ som kan leda till de största förenklingarna för de skatt- skyldiga. Denna modell ställer dock högre krav på de aktörer som administrerar konton än de modeller där de endast ska lämna kon- trolluppgift om inbetalningarna. I alla tre modellerna finns förutsätt- ning för att förenkla reglerna för den som köper tjänster av en skatt- skyldig fysisk person som har ett konto eftersom det kan regleras att den som köper tjänster av en sådan person inte ska betala sociala av- gifter.

Med hänsyn till att det övergripande syftet med förslaget om scha- bloniserad inkomstbeskattning är att åstadkomma kraftiga förenk- lingar för de skattskyldiga bör systemet utformas som en källskatt. Källskatt har i Sverige hittills varit förbehållet beskattning av perso- ner bosatta i utlandet. Att beskatta inkomster för fysiska personer bosatta i landet genom en källskatt är således en nyhet, och kan leda till nya problem som tidigare inte påträffats. Jag kan dock inte se några mer principiella hinder för en sådan ordning, och eftersom en sådan modell bäst bör uppfylla syftet med förslaget bör den prövas i första hand.

Enligt min bedömning är det också källskattemodellen som i hög- sta grad kan uppfylla målsättningen om att inkomsterna på kontot ska vara skattade och klara i förhållande till den skattskyldige. Preli- minära skatteavdrag i nära anslutning till inbetalningstillfället kan till viss del också medföra denna effekt, men har nackdelen att det då krävs att inkomsten deklareras i efterhand.

141

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

6.2.2Reglernas placering

Bedömning: De grundläggande beskattningsreglerna om källskatt i ett kontobaserat system bör placeras i en egen lag. De för- faranderegler som behövs för beskattningen bör placeras i skatte- förfarandelagen.

Bestämmelser som reglerar själva kontot bör tas in i en ny lag.

Som konstateras ovan bör schablonbeskattningen genomföras i form av en källskatt. Bestämmelserna bör därmed tas in i en ny lag, fristå- ende från inkomstskattelagen. Lagen bör utformas på motsvarande sätt som de redan existerande lagarna om källskatt på ersättningar, lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta och lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt förutomlands bosatta artister m.fl., förkortade SINK respektive A-SINK.

Med hänsyn till att en ny lagteknisk konstruktion som denna sannolikt leder till nya praktiska problem, kan det vara en fördel att schablonbeskattningen helt regleras utanför inkomstskattelagen. Eventuella problem som uppkommer kan då lösas utan att de riskerar att hamna i konflikt med eller på annat sätt påverka den befintliga inkomstbeskattningen. Genom att den nya källskatten tas in i en egen lag blir det också tydligt att inkomsten inte ska tas upp enligt reglerna i inkomstskattelagen. En nackdel med en fristående regler- ing kan dock vara att inkomst på kontot inte automatiskt räknas som inkomst i andra system som i dag hänvisar till inkomstskattelagens regler för beräkningen. Det leder till behov av fler lagändringar (se avsnitt 10.3).

Ett förslag om kontobaserad schablonbeskattning kräver också en reglering av själva kontot. Även dessa regler bör placeras i en egen lag, på motsvarande sätt och med ett liknande innehåll som lagen (2011:1268) om investeringssparkonto.

De förfarandebestämmelser som behövs vid beskattningen bör i så stor utsträckning som möjligt tas in i skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL. I förarbetena anges att skatteförfarande- lagen är avsedd att så långt som möjligt vara en heltäckande lag inom skatteförfarandeområdet. Regeringen uttalade att med en heltäckande lag blir förenklingseffekterna som störst, samtidigt som det blir lättare att göra framtida ändringar i en sådan lagstiftning (prop. 2010/11:165 s. 282). Det förhållande att förfarandet avseende SINK och A-SINK

142

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

regleras i skatteförfarandelagen talar för att motsvarande ordning bör gälla för den nya källskatten. Förfarandereglerna behandlas i kapitel 8.

6.2.3Kontots och skattens benämning

Förslag: Det schablonbeskattade kontot ska benämnas mikro- företagarkonto och lagen som reglerar beskattningen av kontot ska benämnas lag om källskatt på inbetalningar till mikroföretagar- konto. Lagen som reglerar själva kontot ska benämnas lag om mikroföretagarkonto.

Det kontobaserade systemet bygger på att skattskyldigheten knyts till inbetalningar till ett särskilt konto. Det är viktigt att det är tydligt för såväl kontoinnehavaren som den som gör inbetalningar till kon- tot att det är fråga om ett schablonbeskattat konto. Kontot bör där- för ges en benämning som särskiljer det från andra konton.

Det finns redan i dag ett antal konton som omges av särskilda regler vid beskattningen. Exempel på sådana är investeringsspar- konto, skogskonto och upphovsmannakonto samt det av Skatteverket förda skattekontot. Namnet på det nya kontot bör på ett enkelt och tydligt sätt kommunicera vem kontot kan vara till nytta för och vad det huvudsakligen innebär. Det innebär att namnet bör anspela på att kontot är avsett för företagare som är fysiska personer, och då i första hand nya företagare. Den huvudsakliga innebörden av kontot är att inbetalningar till kontot schablonbeskattas. Kontot skulle således kunna benämnas till exempel mikroföretagarkonto, nyföretagarkonto, verksamhetskonto, entreprenörskonto eller schablonbeskattnings- konto. I Estland benämns det schablonbeskattade kontot entreprenörs- konto (Entrepreneur Account).

Inget av de ovan nämnda förslagen till benämning innehåller infor- mation som enkelt kommunicerar både målgrupp och syfte. I valet mellan dessa anser jag att namnet i första hand bör ange vem kontot riktar sig till. Alternativet schablonbeskattningskonto bör därför inte föreslås. Det namnet säger inget om vilka som är de tilltänkta använ- darna utan beskriver bara hur kontot beskattas. Av samma skäl bör företagarkonto inte användas eftersom det enligt min mening omfat- tar en mycket större grupp än vad kontot är tänkt att vara avsett för. Nyföretagarkonto eller mikroföretagarkonto är bättre benämningar

143

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

som tydligare definierar målgruppen som de som startar en verksam- het av mindre omfattning. Entreprenörskonto har inslag av samma problem som företagarkonto, eftersom innebörden av begreppet entreprenör kan ge olika personer olika bilder av målgruppen. Före- tagare som inte anser sig vara entreprenörer kan få uppfattningen att kontot inte passar för dem. Verksamhetskonto får anses som en rela- tivt neutral benämning som skulle kunna användas. Genom att inte använda det i inkomstskattelagen definierade begreppet näringsverk- samhet kommuniceras att kontot är till för fler än de som driver näringsverksamhet. Det kan till exempel också användas av de som driver en verksamhet som ska beskattas som hobbyverksamhet i in- komstslaget tjänst.

Efter en samlad bedömning anser jag att det schablonbeskattade kontot bör benämnas mikroföretagarkonto eftersom det bäst beskri- ver den tänkta målgruppen.

Jag har övervägt om den skatt som ska tas ut på ett mikroföre- tagarkonto bör benämnas särskild inkomstskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto. Särskild inkomstskatt benämns de källskatter på inkomst som tas ut av utomlands bosatta. Benämningen är väl etablerad och inarbetad sedan många år. Den används som ett sam- lingsbegrepp i till exempel skatteförfarandelagen, varför en ny skatt med samma benämning kan sorteras in under det övergripande be- greppet. Jag anser dock att det förhållandet att särskild inkomstskatt i dag endast används som en benämning av skatter som tas ut av utomlands bosatta gör att samma begrepp inte bör användas för den nya skatten. Det finns en risk att den nya skatten antas ha samma skattskyldiga som de andra särskilda inkomstskatterna, dvs. utom- lands bosatta. För att undvika risk för förväxling och otydlighet bör den nya skatten i stället benämnas källskatt på inbetalningar till mikro- företagarkonto.

Det nya kontot föranleder införandet av två nya lagar. I den ena lagen, lag om källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto, för- kortad källskattelagen, finns bestämmelser om beskattning av kontot. Här finns bestämmelser till exempel om vem som är skattskyldig, vilken som är den beskattningsbara inkomsten och vilken skattesats som ska användas. Skattereglerna för kontot beskrivs i den fortsatta framställningen i detta kapitel.

144

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

Iden andra lagen, lag om mikroföretagarkonto, förkortad konto- lagen, finns bestämmelser om själva kontot. I den lagen regleras vem som kan föra ett konto, hur avtalet mellan den som för kontot och kontoinnehavaren ska se ut, vilka tillgångar som får finnas på ett mikro- företagarkonto, när ett mikroföretagarkonto upphör samt vilken in- formation som ska lämnas. Dessa regler beskrivs i kapitel 7.

6.2.4Inledande bestämmelser

Förslag: Källskatt på inbetalningar till mikroföretagarkonto ska betalas till staten.

Termer och uttryck i skattelagen har samma betydelse och tillämpningsområde som i den nya lagen om mikroföretagarkonto, om inte något annat anges eller framgår av sammanhanget.

Källskatten på inbetalningar till mikroföretagarkonto föreslås beta- las till staten, dvs. det bör vara en statlig och inte en kommunal skatt. Detta följer i huvudsak av valet att hålla schablonbeskattningen utan- för det nuvarande inkomstskattesystemet. Om inbetalningar till mikroföretagarkontot i stället skulle ha tagits upp inom den befint- liga inkomstbeskattningen hade det varit naturligt att beskattnings- underlaget föranlett kommunal och statlig inkomstskatt på beskatt- ningsunderlag över en viss nivå, på samma sätt som gäller för övriga inkomster.

Det bör även noteras att övriga källskatter (SINK, A-SINK och kupongskatt) är statliga skatter. För dessa är det naturligt, eftersom de skattskyldiga inte är bosatta i Sverige och därför inte har någon kommunal tillhörighet.

Som berörs i avsnitt 11.12 kan effekten uppstå att skatteunderlag som tidigare legat till grund för kommunal skatt eller som skulle ha gjort det om mikroföretagarkontot inte införts, nu blir underlag en- bart för statlig skatt. Bedömningen är dock att relativt få befintliga enskilda näringsidkare kommer att övergå till beskattning genom mikroföretagarkonto. Den effekt som möjligen kan uppstå för det kommunala skatteunderlaget beror på att kommuninvånare som annars skulle ha startat en konventionellt beskattad enskild näringsverksam- het i stället väljer beskattning genom ett mikroföretagarkonto. Den effekten bedöms dock som mycket liten i relation till kommun-

145

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

sektorns samlade skatteintäkter. Till den del det bedöms nödvändigt bör dessa effekter hanteras inom ramen för statens ekonomiska stöd till kommunerna.

Termer och uttryck som används i den nya källskattelagen har samma betydelse och tillämpningsområde som i den nya kontolagen, om inte något annat anges eller framgår av sammanhanget. Skälen för hänvisningen är att vissa centrala begrepp definieras i kontolagen, såsom kontoinnehavare och kontoförande institut. I den nya konto- lagen finns en motsvarande hänvisning till inkomstskattelagen vilket medför att även begrepp i källskattelagen har samma betydelse som i inkomstskattelagen, om de inte definieras särskilt i kontolagen. De- finitioner av begrepp i den nya kontolagen behandlas i avsnitt 7.1.

Förslaget föranleder införandet av 1 och 2 §§ i den nya källskatte- lagen.

6.3Vem som är skattskyldig

Förslag: Skattskyldig är den som är kontoinnehavare till ett mikro- företagarkonto. För att inkomsten ska vara undantagen från be- skattning enligt inkomstskattelagen ska den betalas till ett konto som innehas av den som är skattskyldig enligt den lagen.

Skattskyldigheten kan bestämmas på olika sätt. Den som bedriver en viss form av verksamhet kan vara skattskyldig för inkomsterna från verksamheten. Så är skattskyldighetsbestämmelserna utformade i in- komstskattelagen. Den som bedriver enskild näringsverksamhet är skattskyldig för nettoinkomsten från verksamheten i inkomstslaget näringsverksamhet.

Skattskyldigheten behöver dock inte bero på den bedrivna verksam- heten utan kan följa av någon annan omständighet. För ett kontobase- rat beskattningssystem förefaller det lämpligare att skattskyldigheten bestäms av vem som innehar kontot. Det innebär att kontoinnehava- ren är skattskyldig för aktiviteten på kontot, oavsett vilken verksam- het som har utlöst skattskyldigheten. För aktiviteter inom plattforms- ekonomin kan det vara en klar fördel. Sådana inkomster avser normalt mindre belopp, aktiviteterna sker oregelbundet och kan avse olika typer av uppdrag och tjänster. En person som deltar i plattforms- ekonomin kan exempelvis få inkomster från såväl barnpassning som

146

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

läxhjälp och varutransporter. Skattskyldig är således den som är konto- innehavare till ett mikroföretagarkonto enligt den nya kontolagen. För definition av vem som är kontoinnehavare se avsnitt 7.1.

Den verksamhet som föranleder inbetalning av ersättning till ett mikroföretagarkonto ska dock som regel bedrivas av kontoinne- havaren. Detta är viktigt särskilt eftersom kontoinnehavaren är den som erhåller socialförsäkringsförmåner baserat på inbetalningarna. Det är alltså inte lämpligt att en fysisk person bedriver verksamhet och hänvisar inbetalningarna till någon annan individs mikroföre- tagarkonto. Det är inte heller lämpligt att flera personer tillsammans bedriver verksamhet som beskattas genom ett och samma mikro- företagarkonto. I ett sådant fall bör de samverkande personerna ha egna konton dit respektive persons inkomster betalas och samverkan betraktas som ett enkelt bolag.

Att använda någon annans konto eller att samverka inom ett och samma konto är dock inte uttryckligen förbjudet i lagen. Anledningen till detta är att den som ska göra skatteavdrag omöjligen kan bedöma inbetalningens karaktär. Det går inte att avgöra om en viss inbetal- ning är hänförlig till arbete som kontoinnehavaren har utfört. Kopp- lingen mellan kontoinnehavaren och den bedrivna verksamheten följer

istället av hur beskattningsreglerna är konstruerade. Som utgångs- punkt gäller att inbetalningar till ett mikroföretagarkonto är undan- tagna från beskattning enligt inkomstskattelagen. Ett villkor för undan- taget är dock att inbetalningen görs till ett konto som innehas av den som är skattskyldig enligt inkomstskattelagen. Det innebär att om in- betalningen görs till ett konto som innehas av någon annan än den som skulle ha tagit upp inkomsten enligt inkomstskattelagen, är in- komsten inte undantagen från beskattning enligt inkomstskattelagen. Inbetalningen kommer ändå att källbeskattas när den kommer in på kontot, men eftersom inkomsten också ska tas upp enligt inkomst- skattelagen ska dubbelbeskattningen undanröjas genom att källskatten återbetalas enligt den särskilda rättelsebestämmelsen i 54 kap. 8 § SFL, se avsnitt 8.13.2.

Det sagda innebär till exempel att det inte är möjligt att erhålla ett större schablonbeskattat utrymme genom att öppna flera mikro- företagarkonton inom en familj. Anta att en förälder som bedriver verksamhet öppnar ett mikroföretagarkonto i sitt barns namn och allokerar inbetalningar från verksamheten till det kontot. Inkomst som betalas till barnets konto är då inte undantagen från beskattning

147

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

enligt inkomstskattelagen, eftersom den inte betalas till ett konto som innehas av föräldern (som är skattskyldig för inkomsten enligt inkomstskattelagen). Föräldern måste ta upp inkomsten enligt in- komstskattelagen och källskatten kan återbetalas efter ansökan. Obser- vera dock att beskattningen enligt inkomstskattelagen kan medföra att förälderns mikroföretagarkonto upphör vid årets utgång, se av- snitt 7.6.

Förslaget föranleder införandet av 3 § i den nya källskattelagen samt av 11 kap. 49 § och 15 kap. 12 § inkomstskattelagen.

6.4Skattepliktig inkomst

6.4.1Alla inbetalningar är skattepliktiga

Förslag: Den skattepliktiga inkomsten utgörs av de inbetalningar som görs till ett mikroföretagarkonto.

Det framgår av direktiven att förslaget ska avse ett system för scha- bloniserad beskattning baserat på verksamhetens omsättning. Det är således redan givet att omsättningen ska vara skattebasen.

Begreppet nettoomsättning definieras i 1 kap. 2 § första stycket 10 bokföringslagen (1999:1078). Där uttalas att med nettoomsättning av- ses intäkter från sålda varor och utförda tjänster som ingår i företagets normala verksamhet med avdrag för lämnade rabatter, mervärdesskatt och annan skatt som är direkt knuten till omsättningen. Begreppet an- vänds i samma betydelse i Bokföringsnämndens allmänna råd för enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut, BFNAR 2006:1.

I syfte att förenkla hanteringen av källskatten på inbetalningar till mikroföretagarkonto bör den skattepliktiga inkomsten – skattebasen

–vara de betalningar som kommer in på kontot. Inbetalningarna till kontot kan anses motsvara nettoomsättningen för den verksamhet som bedrivs genom kontot. För att den kontobaserade schablon- beskattningen ska kunna fungera är det viktigt att skatteavdrag för källskatt kan göras automatiskt, utan inslag av bedömning. Den som administrerar kontot ska inte på något sätt behöva bedöma karak- tären på en inbetalning innan skatteavdraget görs. Denna princip är viktig att upprätthålla och den föranleder vissa särskilda övervägan-

148

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

den när det gäller att styra undan sådana inkomster som inte bör be- talas till kontot, mer om det i det följande.

Källskatt bör inte tas ut på den del av inbetalningarna som utgör mervärdesskatt. Den som administrerar kontot bedöms inte ha möj- lighet att ta hänsyn till mervärdesskatt på individuell basis. I syfte att förenkla hanteringen bör skattebasen uttryckas som de bruttoinbetal- ningar som görs till kontot, och hänsyn till mervärdesskatt tas i stället genom en kvotering av källskattesatsen, se avsnitt 6.7.2. För ett ut- förligt resonemang om mervärdesskatteplikten och ett eventuellt system för schabloniserad mervärdesskatt se kapitel 9.

Förslaget föranleder införandet av 4 § första stycket i den nya käll- skattelagen.

6.4.2Nedsättning av skattepliktig inkomst i vissa fall

Förslag: Om hela eller delar av en inbetalning betalas tillbaka till utbetalaren ska den skattepliktiga inkomsten sättas ned med mot- svarande belopp.

Alla inbetalningar till ett mikroföretagarkonto är skattepliktiga (se dock avsnitt 6.4.6 för reglering avseende den som är bosatt utom- lands). Det innebär att alla inbetalningar till kontot kommer att käll- beskattas. Källskatten dras av direkt när inbetalningen kommer in på kontot. Den är slutlig och stäms därför inte av i efterhand genom någon form av deklarationsförfarande. Som utgångspunkt motsvarar alltså den skattepliktiga inkomsten de inbetalningar som görs till kontot och den ändras inte.

Ibland kan det dock finnas skäl att sätta ned den skattepliktiga in- komsten. En sådan nedsättning får dock ingen omedelbar påverkan på beskattningen. Avdragen källskatt betalas inte automatiskt tillbaka på grund av att den skattepliktiga inkomsten har minskat. En sänkt skattepliktig inkomst kan dock ligga till grund för återbetalning en- ligt 13 kap. 9 § SFL eller för en ansökan om att tillgodoföras för högt avdragen källskatt enligt 54 kap. 7 § SFL.

Den skattepliktiga inkomsten bör minskas om hela eller delar av en inbetalning betalas tillbaka till utbetalaren. En sådan återbetalning kan till exempel aktualiseras av en reklamation eller av att en inbetal- ning gjorts av misstag. Observera att det är kontoinnehavaren som

149

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

ska visa att det finns förutsättningar för återbetalning av källskatt. Det är därför viktigt att återbetalningen dokumenteras på något sätt.

Den källskatt som belöper på det återbetalade beloppet kan åter- fås direkt från kontoförande institut enligt den föreslagna 13 kap.

9§ SFL. Det gäller dock bara om institutet ännu inte betalat in käll- skatten till Skatteverket, dvs. normalt fram till den 12:e i månaden efter den månad då inbetalningen gjordes till kontot. Om återbetal- ningen sker senare än så är kontoinnehavaren hänvisad till att vända sig till Skatteverket för att få tillbaka skatten.

Mer om nedsättning av skattepliktig inkomst finns i avsnitt 8.13 där bestämmelserna om återbetalning av källskatt behandlas.

Jag har även övervägt om den skattepliktiga inkomsten ska kunna sättas ned på grund av att kontoinnehavaren ändrar sig och i stället vill ta upp inkomster som redan har källbeskattats enligt inkomst- skattelagen. Frågan handlar således om det bör vara möjligt att retro- aktivt byta beskattningsmodell. Skälet för en sådan möjlighet skulle vara att förenkla för kontoinnehavare som i efterhand upptäcker att schablonbeskattning genom mikroföretagarkonto inte var rätt beskatt- ningsmodell för den bedrivna verksamheten. Förekomsten av en kor- rigeringsregel medför att det inledande valet av beskattningsmodell blir mindre avgörande. Min uppfattning är dock att en sådan möjlig- het bara bör erbjudas om bytet kan genomföras enkelt och utan att påverka skyldigheten att betala sociala avgifter för den berörda inkoms- ten. Eftersom egenavgifter föreslås ingå i den avdragna källskatten (se avsnitt 6.9) får ett byte av beskattningsmodell inte medföra att utbetalaren av ersättningen kan bli skyldig att betala arbetsgivar- avgifter. Det är enligt min mening inte rimligt att en utbetalare som agerat korrekt vid betalningstillfället blir skyldig att betala sociala avgifter i efterhand.

Initialt ansåg jag att retroaktiv ändring av beskattningsmodell borde kunna medges förutsatt att inkomsterna som har schablonbeskattats i stället tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Skälet för detta var att inkomster i inkomstslaget näringsverksamhet är föremål för egenavgifter som betalas av den skattskyldige själv. Som Skatte- verket mycket riktigt påpekat är emellertid skyldigheten att betala egenavgifter inte föranledd av att inkomsten tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet utan av att mottagaren är godkänd för F-skatt. Om en ändring av beskattningsmodell i efterhand skulle innebära att kontoinnehavaren ansågs vara godkänd för F-skatt under den tids-

150

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

period som förändringen avsåg, skulle det göra det möjligt att kring- gå regelverket om F-skatt. Det skulle då vara möjligt att retroaktivt ”få” F-skatt för en tidigare tidsperiod genom att först öppna ett mikro- företagarkonto och därefter begära att i stället ta upp inkomsterna enligt konventionella regler. Godkännande för F-skatt är en sådan omständighet som omöjliggör kontoinnehav, vilket är en motsägelse

isig. Det skulle också innebära att godkännande för F-skatt kan er- hållas indirekt, utan att förutsättningarna för detta enligt 9 kap. SFL är uppfyllda.

Jag är inte beredd att föreslå regler som möjliggör att en konto- innehavare ska kunna godkännas för F-skatt i efterhand. Det är en allt för omfattande ändring av grunderna för F-skattesystemet för att tas i detta sammanhang. Ändring av beskattningen i efterhand skulle därmed aktualisera frågan om vem som är skyldig att betala sociala avgifter, och i avsaknad av godkännande för F-skatt skulle svaret i många fall bli att socialavgifterna ska betalas av utbetalaren. Att säkerställa att detta inte skulle kunna bli utfallet då kontoinne- havaren retroaktivt byter beskattningsmodell skulle kräva omfattande lagändringar och komplicera systemet. Eftersom retroaktiv ändring av beskattningsmodell endast bör vara möjligt om det kan utformas som ett enkelt förfarande anser jag därför att en sådan möjlighet inte bör införas.

Det bör emellertid framhållas i sammanhanget att det är enkelt att avsluta ett mikroföretagarkonto och övergå till konventionell beskatt- ning. Kontoinnehavare som håller ordning på den bedrivna verksam- heten kan relativt snabbt konstatera om kontot passar för verksam- heten eller inte. Den som upptäcker att kontot inte är en förmånlig beskattningsmodell för verksamheten kan därför lösa problemet ge- nom att byta till konventionell beskattning.

Förslaget föranleder införandet av 6 § i den nya källskattelagen.

151

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

6.4.3Inkomster som inte bör schablonbeskattas

Bedömning: Endast näringsinkomster bör schablonbeskattas inom ramen för mikroföretagarkontot. Med näringsinkomster avses i detta sammanhang även sådana inkomster från bedriven verksam- het som i dag tas upp i inkomstslaget tjänst, exempelvis hobby- inkomster.

Inkomster som inte bör schablonbeskattas är till exempel lön, förmåner och andra ersättningar på grund av anställning, styrelse- arvoden, ersättningar till delägare i handels- och kommanditbolag samt inkomster som i dag ska tas upp i inkomstslaget kapital.

Mikroföretagarkontot bör vara förbehållet inkomster som uppkom- mit på grund av verksamhet som kontoinnehavaren bedriver. Som tidigare angivits ska skattesats, kostnadsavdrag och omsättningsgräns för kontot kalibreras utifrån en jämförelse med hur en motsvarande inkomst från aktiv näringsverksamhet beskattas. I direktiven anges att schablonbeskattningen ska erbjudas enskilda näringsidkare. Detta har jag tolkat som att det som avses är fysiska personer som bedriver verksamhet, till skillnad mot anställda eller de som bedriver verksam- het via en juridisk person.

Mikroföretagarkontot bör således kunna användas av alla fysiska personer som bedriver verksamhet i någon form, dvs. även för sådan verksamhet som inte uppfyller kriterierna för näringsverksamhet en- ligt inkomstskattelagen. Exempel på sådana personer kan vara de som kombinerar en verksamhet med till exempel pension, studier eller arbete på hel- eller deltid, s.k. kombinatörer, de som deltar i gigekonomin eller de som i dag bedriver hobbyverksamhet. Mikro- företagarkontots förenklingspotential kan till och med vara störst för den grupp som inte uppfyller näringskriterierna, inte minst när det gäller de snåriga reglerna om vem som ska betala sociala avgifter när den som utför arbetet inte är godkänd för F-skatt.

Det finns emellertid ett antal olika inkomster som inte bör scha- blonbeskattas. Lön, förmåner och annan ersättning som erhålls inom ramen för en anställning bör inte bli föremål för schablonbeskatt- ning. Enligt min mening följer det av begränsningen i direktiven om att systemet ska rikta sig till enskilda näringsidkare. Ersättning i ett anställningsförhållande bör precis som tidigare tas upp i inkomst- slaget tjänst och ligga till grund för arbetsgivarens skyldighet att be-

152

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

tala arbetsgivaravgifter och göra skatteavdrag för preliminär skatt. Inte heller styrelsearvoden bör kunna schablonbeskattas.

Inkomster som ska tas upp i inkomstslaget kapital bör inte heller betalas till ett mikroföretagarkonto. I flera fall är beskattningen i in- komstslaget kapital lägre än vad som är fallet på kontot. Det gäller särskilt för ersättning från vanliga delningsekonomiska aktiviteter som uthyrning av privatbostad. För sådana uthyrningsinkomster finns generösa regler om schablonavdrag i inkomstslaget kapital som med- för att den effektiva skatten blir mycket låg, till och med noll om inkomsten understiger avdraget. Räntor, kapitalvinster och motsva- rande bör inte heller betalas till kontot.

I efterföljande avsnitt behandlas hur systemet bör utformas för att motverka att sådana inkomster som inte bör schablonbeskattas inte heller betalas till ett mikroföretagarkonto.

6.4.4Förhållandet mellan inbetalningar till mikroföretagarkonto och skattskyldighet enligt inkomstskattelagen

Förslag: Inbetalningar till ett mikroföretagarkonto som ska be- skattas genom kontot är undantagna från beskattning enligt in- komstskattelagen. Undantagen avser ersättning på grund av upp- drag eller annan inkomstgivande verksamhet som annars ska tas upp i inkomstslaget tjänst samt ersättning på grund av näringsverk- samhet som annars ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Styrelsearvoden och liknande ersättningar är inte undantagna.

Inkomst som inte är undantagen från beskattning enligt in- komstskattelagen ska tas upp enligt den lagen. Om en inkomst som inte är undantagen från beskattning enligt inkomstskattelagen be- talas till ett mikroföretagarkonto kommer källskatt ändå att tas ut.

Tidigare har jag konstaterat att den skattepliktiga inkomsten på ett mikroföretagarkonto bör utgöras av alla inbetalningar till kontot. Alla typer av inkomster bör dock inte betalas till ett mikroföretagar- konto, och därmed inte heller beskattas genom ett sådant. Jag har övervägt olika alternativ för att motverka att vissa inkomster betalas till kontot. Vid bedömningen av hur regleringen bäst utformas har jag lagt särskild vikt vid att den som administrerar kontot inte ska behöva bedöma karaktären på en viss inbetalning samt risken för

153

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

skatteundandragande eller att skattemässiga överväganden blir sty- rande för olika val.

Ett alternativ kan vara att i kontolagen ange vissa inkomster som inte får betalas till ett mikroföretagarkonto. Det blir således fråga om vissa förbjudna eller otillåtna inbetalningar, som inte ska schablon- beskattas. En sådan modell leder dock till svåra gränsdragnings- problem när olika inkomster ska definieras. Det kan bli svårt att förutse och förhindra att vissa inkomster kan falla mellan regelver- ken enligt inkomstskattelagen och den nya källskattelagen. Det upp- kommer även frågor om vem som är ansvarig för att otillåtna betal- ningar inte sker och vad som händer om en sådan betalning ändå görs. Att uttryckligen exkludera vissa inbetalningar från att betalas till ett mikroföretagarkonto bedöms därför inte vara en framkomlig väg.

Jag har i stället stannat för att det är lämpligast att utgå från den allmänna skattskyldigheten för samtliga inkomster som följer av in- komstskattelagen. Undantag från beskattning enligt inkomstskatte- lagen görs för sådana inkomster som hör hemma på mikroföretagar- kontot och som faktiskt betalas till ett sådant konto som innehas av den som är skattskyldig enligt inkomstskattelagen. För inkomster som inte hör hemma på kontot görs inga undantag i inkomstskatte- lagen. Regleringen leder till att sådana inkomster som bör kunna schablonbeskattas enbart träffas av källskatt när de betalas till kontot. Inkomster som inte bör schablonbeskattas kommer att dubbel- beskattas om de betalas till kontot. Vid inbetalningen dras källskatt, eftersom det ska göras från samtliga inbetalningar, men inkomsten ska också tas upp enligt inkomstskattelagen. Det är alltså önskemålet om att undvika dubbelbeskattning som ska leda till att i första hand kontoinnehavaren är noggrann när det gäller vilka inkomster som hän- förs till kontot.

I syfte att tydliggöra sambandet mellan beskattning av inkomster enligt inkomstskattelagen och schablonbeskattning enligt källskatte- lagen föreslås en hänvisning till undantagen i inkomstskattelagen i anslutning till bestämmelsen om skattepliktig inkomst på kontot. Genom hänvisningen blir det tydligt att den sammanlagda beskatt- ningen av en inkomst som betalas till kontot inte kan avgöras utan hänsyn till undantagen i inkomstskattelagen. Det framgår även mot- satsvis att inkomster som inte är undantagna från beskattning enligt inkomstskattelagen när de betalas till kontot inte heller bör betalas dit. Om så ändå sker blir inkomsten beskattad två gånger. För att

154

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

kunna undanröja en sådan dubbelbeskattning föreslås en särskild rättelseregel i skatteförfarandelagen (se avsnitt 8.13.2). Då ska käll- skatten betalas tillbaka och beskattningen enligt inkomstskattelagen ska kvarstå.

Det finns flera skäl för denna ordning. För det första säkerställs beskattningen av samtliga inkomster som den skattskyldige har. Om inkomsten inte är undantagen från beskattning enligt inkomstskatte- lagen ska den tas upp enligt nämnda lag. Inga inkomster riskerar där- för att hamna mellan regelverken. Det kan även säkerställas att vad som i dag utgör kapitalinkomst för en fysisk person även fortsätt- ningsvis ska tas upp i inkomstslaget kapital.

Reglerna blir också relativt tydliga för utbetalaren. Undantag från skyldigheten att betala arbetsgivaravgift kan göras beroende av undan- tag från skattskyldighet enligt inkomstskattelagen. En fördel med denna ordning är också att reglerna kan ta sin utgångspunkt i be- fintliga bestämmelser och begrepp i inkomstskattelagen. Några nya svåra gränsdragningar eller definitioner bör därmed inte aktualiseras.

Ytterligare en fördel med att utgå från inkomstskattelagens regler är att det också löser situationen då flera personer samverkar inom ett och samma mikroföretagarkonto. En inkomst är undantagen från beskattning enligt inkomstskattelagen enbart om den betalas till ett mikroföretagarkonto som innehas av den som är skattskyldig enligt den lagen. Den som har en inkomst på grund av en utförd tjänst kan därför inte undvika att ta upp den enligt inkomstskattelagen genom att inkomsten betalas till någon annans konto.

Undantag från beskattning enligt inkomstskattelagen föreslås i

11 kap. och i 15 kap. IL. Det handlar alltså om undantag för inkomster som annars skulle ha tagits upp i inkomstslagen tjänst och närings- verksamhet. Inga inkomster i inkomstslaget kapital är undantagna från beskattning enligt inkomstskattelagen, vilket innebär att inga så- dana inkomster bör betalas till ett mikroföretagarkonto. Det gäller till exempel ränteinkomster, kapitalvinster och inkomster från ut- hyrning av privatbostad.

Inkomstslagen näringsverksamhet och tjänst förhåller sig till var- andra så att en inkomst enbart ska tas upp i tjänst om den inte är hänförlig till näringsverksamhet, 10 kap. 1 § första stycket IL. Med näringsverksamhet menas förvärvsverksamhet som bedrivs yrkes- mässigt och självständigt, 13 kap. 1 § första stycket IL. Begreppet för- värvsverksamhet betyder att det ska finnas ett vinstsyfte. Med yrkes-

155

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

mässigt menas att verksamheten bedrivs regelbundet, varaktigt och med viss omfattning. Vid bedömningen av om uppdragsverksamhet bedrivs självständigt ska det särskilt beaktas vad som avtalats med uppdragsgivaren, i vilken omfattning uppdragstagaren är beroende av uppdragsgivaren och i vilken omfattning uppdragstagaren är in- ordnad i dennes verksamhet, 13 kap. 1 § andra stycket IL. Viktigast vid bedömningen av om en inkomst ska hänföras till inkomstslaget näringsverksamhet eller tjänst är kriterierna om självständighet och vinstsyfte.

Verksamhet som bedrivs självständigt, varaktigt och med vinst- syfte ska således tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet och inte i tjänst. Verksamhet som bedrivs med avsaknad av ett eller flera att dessa kriterier hänförs dock normalt till tjänst. Om verksamheten inte är självständig är det normalt fråga om en sådan uppdragstagare som avses i 10 kap. 1 § andra stycket 2 IL. Saknas vinstsyfte brukar inkomsten betraktas som en s.k. hobbyinkomst som ska tas upp i inkomstslaget tjänst. Hobbyinkomst faller in under annan inkomst- givande verksamhet i 10 kap. 1 § andra stycket 3 IL. Om verksam- heten är tillfällig, dvs. varaktigheten saknas för att det ska vara fråga om näringsverksamhet, kan det vara fråga om såväl uppdrag som annan inkomstgivande tillfällig verksamhet som ska hänföras till tjänst. Exempel på det är tillfällig försäljning av produkter, till exempel på en marknad eller liknande. Enstaka försäljning av privata tillgångar kan emellertid också hänföras till inkomstslaget kapital.

Frågan uppkommer därmed vilka inkomster som bör kunna hän- föras till mikroföretagarkontot med skatterättslig verkan och därför bör undantas från beskattning enligt inkomstskattelagen. Närings- verksamhet är det första som bör undantas. Om verksamheten upp- fyller näringskriterierna i 13 kap. 1 § IL och inkomsterna därför ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet bör de även kunna be- skattas inom ramen för mikroföretagarkontot. Det bör gälla samt- liga näringsinkomster. Observera dock att kapitalvinster aldrig är näringsinkomst för enskilda näringsidkare, 13 kap. 6 § första stycket IL, vilket får till följd att sådan inkomst inte är undantagen. På samma sätt är inkomster från sådana tillgångar som enligt 13 kap. 7 § IL inte hör till verksamheten inte heller undantagen från beskattning, om inkomsten ska tas upp i inkomstslaget kapital.

I inkomstslaget tjänst görs undantag från ersättning på grund av uppdrag eller annan inkomstgivande verksamhet av varaktig eller tillfäl-

156

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

lig natur, dvs. sådan ersättning som avses i 10 kap. 1 § andra stycket 2 och 3 IL. Ersättning på grund av anställning är inte undantagen från beskattning enligt inkomstskattelagen. Lön, förmåner och annan ersättning på grund av ett anställningsförhållande ska således även fortsättningsvis tas upp enligt inkomstskattelagen.

Skatteverkets synpunkter

Skatteverket har påtalat att det i dag inte görs skillnad på inkomster från uppdrag respektive anställning i inkomstslaget tjänst. Förslaget innebär enligt myndigheten att nya svåra gränsdragningar uppstår. Jag är medveten om att det i det enskilda fallet kan bli fråga om att Skatteverket måste göra bedömningar som myndigheten inte be- höver göra i dag. Jag är dock övertygad om att de flesta vill göra rätt och inte har för avsikt att utnyttja skattesystemet. För merparten av arbetsgivare och arbetstagare bör det vara relativt klart vad som är en anställning och vad som är ett självständigt men tillfälligt uppdrag. För den som vill göra rätt bör det inte vara svårt att hänföra inkomster från bedriven verksamhet till kontot och hålla löneinkomster utan- för. När det gäller att kontrollera de som Skatteverket misstänker miss- brukar eller utnyttjar regelverket får myndigheten i sedvanlig ord- ning föra processer om detta för att klargöra rättsläget.

Skatteverket har också väckt frågan om det för undantag från be- skattning av uppdragsinkomster i inkomstslaget tjänst bör krävas att uppdragstagaren agerar självständigt gentemot uppdragsgivaren. Det kan dock ifrågasättas om inte självständigt bedriven uppdragsverk- samhet alltid utgör näringsverksamhet. Det skulle i så fall innebära att innebörden av uppdrag i 10 kap. 1 § andra stycket 2 IL är sådana uppdrag som inte bedrivs självständigt, dvs. sådan uppdragsverksam- het som inte bedöms som självständig enligt 13 kap. 1 § andra stycket IL. Möjligen skulle självständig uppdragsverksamhet inte bedömas uppfylla näringskriterierna om den är tillfällig. Inkomsterna ska i så fall tas upp i inkomstslaget tjänst. Jag bedömer att uppdragsinkoms- ter bör kunna beskattas genom mikroföretagarkontot även om verk- samheten inte skulle definieras som fullt ut självständig. Ett visst mått av självständighet måste dock finnas eftersom det annars bör bli fråga om anställning. Hur den närmare gränsdragningen ska göras får avgöras från fall till fall. I en sådan situation bör det övergripande

157

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

syftet med uppdelningen av inkomster väga tungt, dvs. om syftet är att motverka att inkomster som i realiteten utgör anställningsinkoms- ter betalas till kontot bör de också behandlas som inkomster från anställning.

Styrelsearvode

Styrelsearvoden ska normalt tas upp i inkomstslaget tjänst, se HFD 2017 ref. 41, HFD 2019 not. 31 och HFD 2021 ref. 9. Bedömningen är att sådana arvoden inte kan klassificeras som inkomst av anställ- ning, utan mer har karaktären av uppdragsinkomster. Utan särskilda regler kommer styrelsearvoden således att kunna betalas till ett mikro- företagarkonto med skatterättslig verkan, dvs. styrelsearvodet blir undantaget från beskattning enligt inkomstskattelagen om det beta- las till kontot.

Jag anser dock att styrelsearvoden är en särskild form av upp- dragsinkomst som inte lämpar sig för beskattning genom kontot. Det finns flera skäl till detta. Styrelsearvoden kan enligt fast praxis inte bolagiseras eller på annat sätt tas upp i en näringsverksamhet som bedrivs av styrelseledamoten. Mikroföretagarkontot är avsett för inkomster från verksamhet. Det faktum att kontot inte kan inne- has av den som samtidigt bedriver en annan verksamhet, i bolag eller på annat sätt, skulle innebära omotiverade skillnader i beskattning mellan styrelseledamöter som är anställda och ledamöter som be- driver näringsverksamhet. Styrelseledamöter som har en anställning vid sidan av sitt styrelseuppdrag och möter en hög marginalskatt i inkomstslaget tjänst skulle genom att öppna ett mikroföretagarkonto kraftigt kunna minska beskattningen av styrelsearvodet. Den möjlig- heten skulle dock inte finnas för en styrelseledamot som vid sidan av uppdraget bedriver enskild näringsverksamhet eller som är delägare i ett handelsbolag eller ett fåmansföretag.

Vidare är schablonskattesatsen på mikroföretagarkontot kalibre- rad med hänsyn till att merparten av kontoinnehavarnas verksamhet kommer att vara mervärdesskattepliktig. Mervärdesskatt betalas dock inte på styrelsearvoden varför skattesatsen för sådana inkomster skulle bli lägre än avsett. Med hänsyn till hur kontot är utformat be- döms det inte som möjligt att beskatta just styrelsearvoden med en högre skattesats.

158

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

Ett tredje skäl för att undanta styrelsearvoden från kontot är att arbetsgivaravgifter i dag betalas för sådana arvoden. Om arvodena skulle beskattas genom kontot skulle i stället egenavgifter ingå i käll- skatten. Den enskilde styrelseledamoten får därmed socialförsäkrings- förmåner i båda fallen, men kostnaderna för företaget som betalar ut arvodet skulle bli lägre om arvodet betalas till ett mikroföretagar- konto. En sådan effekt riskerar att styra valet av styrelseledamöter till personer som kan öppna ett konto för sina arvoden, vilket vore en olämplig utveckling.

Med beaktande av det sagda bör arvoden och liknande ersättningar som betalas till en ledamot eller suppleant i en styrelse inte omfattas av undantaget från beskattning i inkomstslaget tjänst.

Lagförslaget

Förslaget föranleder införandet av de nya paragraferna 11 kap. 49 § och 15 kap. 12 § IL.

6.4.5Inkomster som är skattefria vid inkomstbeskattningen

Bedömning: Inkomster som är skattefria enligt inkomstskatte- lagen behöver inte regleras särskilt i den nya källskattelagen.

Jag har övervägt om det finns skäl att utsträcka bestämmelserna om skattefria inkomster i 8 kap. IL till att även gälla när sådana inkoms- ter betalas till ett mikroföretagarkonto. I den inledande paragrafen, 8 kap. 1 § IL, anges att i kapitlet finns bestämmelser om att vissa in- komster är skattefria vid inkomstbeskattningen. Om bestämmelsen tolkas vitt kan den anses omfatta all inkomstbeskattning, dvs. även enligt andra lagar än inkomstskattelagen.

Jag bedömer dock att det saknas anledning att uttryckligen reglera att 8 kap. IL också avser inkomster som betalas till ett mikroföre- tagarkonto. Eftersom schablonbeskattningen är frivillig ligger det i sakens natur att de skattefria inkomster som räknas upp i 8 kap. IL inte bör betalas till ett mikroföretagarkonto. Om en sådan skattefri inkomst av misstag råkar betalas till ett konto kommer skatteavdrag att göras även på den inbetalningen. Kontoinnehavaren kan då efter

159

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

återbetalning av den felaktiga inbetalningen ansöka om att tillgodo- räknas den källskatt som tagits ut, se avsnitt 8.13.1.

6.4.6Skattskyldighet och skattepliktig inkomst för utomlands bosatta

Förslag: En fysisk person som är bosatt utomlands kan öppna ett mikroföretagarkonto om personen avser att bedriva verksamhet från ett fast driftställe här i landet och inkomsterna från denna verksamhet ska beskattas genom kontot. Den skattepliktiga in- komsten är då enbart de inbetalningar till kontot som är hänför- liga till verksamheten vid det fasta driftstället. Vad som avses med fast driftställe framgår av inkomstskattelagen. Om innebörden av fast driftställe begränsas i ett skatteavtal mellan den stat där per- sonen hör hemma och Sverige gäller dock den definition som an- ges i avtalet.

En utomlands bosatt fysisk person kan också öppna ett mikro- företagarkonto för uppdrags- och hobbyinkomster om den skatt- skyldige har begärt att bli beskattad enligt inkomstskattelagen och inkomsten är undantagen från beskattning enligt den lagen när den betalas till kontot.

För att en utomlands bosatt fysisk person ska kunna öppna ett mikroföretagarkonto måste denne göra sannolikt att de inbetal- ningar som kommer att göras till kontot enbart avser skatteplik- tiga inkomster.

I 3 § kontolagen definieras ”utomlands bosatt” som en fysisk person som är begränsat skattskyldig, se avsnitt 7.1. Begreppet har samma betydelse enligt 2 § SINK och 3 § A-SINK. I den fortsatta framställ- ningen används ”utomlands bosatt” och ”begränsat skattskyldig” synonymt.

Principiellt finns det inga hinder mot att mikroföretagarkontot även används av utomlands bosatta fysiska personer som bedriver verksamhet i Sverige. Utgångspunkten är därför att förslaget ska inne- hålla bestämmelser som möjliggör att kontot kan innehas av personer som är bosatta utomlands. I sammanhanget finns det dock ett antal frågetecken och potentiella problem som måste beaktas innan en reglering utformas. Ett sådant frågetecken är om det inom ramen för

160

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

kontot är möjligt att ta hänsyn till det regelverk för fördelning av skatteunderlag mellan stater som finns i inkomstskattelagen och i de skatteavtal som Sverige har ingått med andra länder.

En fysisk person är begränsat skattskyldig i Sverige om hen inte är bosatt eller stadigvarande vistas här i landet och inte heller tidigare har varit bosatt här och har väsentlig anknytning hit, 3 kap. 3 och

17§§ IL. För en begränsat skattskyldig fysisk person gäller att denne är skattskyldig i Sverige bara för vissa i 3 kap. 18 § IL särskilt angivna inkomster samt enligt SINK eller A-SINK. Tjänsteinkomster ska som regel beskattas med särskild inkomstskatt enligt SINK eller A-SINK, om inte den skattskyldige begär att bli beskattad enligt in- komstskattelagen. En begränsat skattskyldig fysisk person är skatt- skyldig i inkomstslaget näringsverksamhet för inkomst från ett fast driftställe eller en fastighet i Sverige samt för vissa återförda avdrag som tidigare har dragits av. Regleringen i inkomstskattelagen kräver att verksamhet bedrivs från ett fast driftställe för att beskattningsrätt ska uppstå, vilket överensstämmer med vad som vanligen följer av skatteavtalen när det gäller rörelse.1

Beskattning av fast driftställe enligt OECD:s modellavtal

Iartikel 24 tredje punkten i OECD:s modellavtal finns bestämmel- ser om förbud mot diskriminering när det gäller fasta driftställen. Motsvarande bestämmelser finns normalt i de skatteavtal som Sverige har ingått med andra stater.

Av punkten framgår att beskattningen av fast driftställe som före- tag i den ena avtalsslutande stater har i den andra avtalsslutande sta- ten inte får vara mindre fördelaktig än beskattningen av ett motsva- rande företag i denna andra stat. Syftet med bestämmelsen är således att förhindra att fasta driftställen diskrimineras i jämförelse med inhemska företag inom samma verksamhetsområde.

Att motsvarande bestämmelser för att motverka diskriminering ingår i de flesta skatteavtal som Sverige har ingått är också ett viktigt skäl till att förslaget utformas så att utomlands bosatta kan öppna ett

1I artikel 7 i OECD:s modellavtal anges att huvudprincipen är att beskattningsrätten till in- komst av rörelse som förvärvas av ett företag med hemvist i en avtalsslutande stat tillfaller hemviststaten. Endast om företaget bedriver rörelse från ett fast driftställe i den andra avtals- slutande staten får inkomsten beskattas i denna andra stat och då endast till den del företagets inkomst är hänförlig till det fasta driftstället.

161

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

mikroföretagarkonto. Även om beskattningen av kontoinkomster är kalibrerad för att motsvara beskattningen av aktiv enskild närings- verksamhet (se avsnitt 6.7) kan skillnaderna i det enskilda fallet bli stora. För att undvika risken att utomlands bosatta kan diskrimine- ras genom att fast driftställe i Sverige beskattas hårdare än en mot- svarande verksamhet som beskattas genom mikroföretagarkonto, bör utomlands bosatta också ges möjligheten att beskatta inkomst från fast driftställe i Sverige genom ett sådant konto.

Inkomstslaget näringsverksamhet

Svensk beskattningsrätt över en begränsat skattskyldigs närings- inkomst förutsätter att den inkomstbringande verksamheten bedrivs från ett fast driftställe i Sverige. Fast driftställe definieras i 2 kap. 29 § IL som en stadigvarande plats för affärsverksamhet varifrån verksamheten helt eller delvis bedrivs. Av exemplifieringen i andra stycket framgår att det ska vara fråga om en fysisk plats i Sverige. För att den som är bosatt utomlands ska ha ett fast driftställe i Sverige krävs därför normalt att denne hyr eller förvärvar en lokal eller en fastighet som verksamheten bedrivs vid.

Att hyra eller förvärva en verksamhetslokal innebär kostnader för verksamheten. Det schabloniserade kostnadsavdrag som ligger in- bakat i källskattesatsen för de som har ett mikroföretagarkonto upp- går till 10 procent, se avsnitt 6.6. Vid maximal omsättning på kontot blir kostnadsavdraget 12 000 kronor per år. Ett fast driftställe är sanno- likt förknippat med kostnader på en nivå som klart överstiger det scha- bloniserade avdrag som ges inom ramen för mikroföretagarkontot. Det är därför rimligt att anta att en utomlands bosatt fysisk person som avser att bedriva näringsverksamhet i Sverige inte är intresserad av att verksamheten beskattas genom ett mikroföretagarkonto. För att motverka risken att en person bosatt i utlandet skattemässigt be- handlas mindre förmånligt än en person bosatt i Sverige med motsva- rande inkomster bör dock möjligheten att öppna ett konto finnas.

För att Sverige inte ska beskatta inkomst av näringsverksamhet i större utsträckning än vad som följer av inkomstskattelagen (och där- med också skatteavtalen) bör ett mikroföretagarkonto som innehas av en utomlands bosatt fysisk person förenas med vissa restriktioner. Den som är bosatt utomlands bör bara kunna öppna ett konto om

162

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

denne avser att bedriva verksamhet från ett fast driftställe här i landet. Vidare bör det uppställas som krav att den skattskyldige när kontot öppnas intygar att de inbetalningar som kommer att hänföras till kon- tot enbart kommer från den verksamhet som bedrivs vid det fasta driftstället.

Som tidigare har nämnts definieras fast driftställe i 2 kap. 29 § IL som en stadigvarande plats för affärsverksamhet varifrån verksam- heten helt eller delvis bedrivs. Det förekommer emellertid att det i de skatteavtal som Sverige har ingått med andra stater anges en definition av fast driftställe som avviker från den som anges i inkomstskatte- lagen. I ett sådant fall ska den definitionen som anges i avtalet gälla.

En utomlands bosatt fysisk person som redan bedriver verksam- het i Sverige från ett fast driftställe eller innehar en fastighet kan inte utan vidare öppna ett mikroföretagarkonto. Det följer av den före- slagna 8 § första stycket i den nya kontolagen. Om en sådan person vill att verksamheten i stället ska beskattas genom ett mikroföre- tagarkonto måste den redan bedrivna verksamheten avslutas. Det är således samma ordning som gäller för obegränsat skattskyldiga.

Observera att regleringen inte ställer några krav på att den som administrerar kontot ska kontrollera de inbetalningar som kommer in på ett konto som innehas av någon som är bosatt utomlands. Det skulle vara en omöjlig uppgift. Precis på samma sätt som avseende obegränsat skattskyldiga ska skatteavdrag för källskatt göras från alla inbetalningar till kontot. Om en utomlands bosatt kontoinnehavare skulle allokera andra näringsinkomster än sådana som är hänförliga till det fasta driftstället blir dessa beskattade i Sverige trots att så inte borde ske. Den beskattning som i så fall uppkommer kan undanröjas genom att kontoinnehavaren ansöker om att tillgodoföras för högt avdragen källskatt enligt den föreslagna 54 kap. 7 § SFL.

Inkomstslaget tjänst

Även inkomster som annars ska tas upp i inkomstslaget tjänst kan beskattas inom ramen för mikroföretagarkontot. Det gäller inkoms- ter från hobbyverksamhet och uppdragsinkomster. En utomlands bosatt person som har sådana inkomster från verksamhet i Sverige ska i första hand beskattas enligt SINK, se 5 § första stycket 10 SINK och 3 kap. 18 § första stycket 1 samt 21 § IL. Den som är skattskyldig

163

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

enligt SINK har dock möjlighet att begära att i stället beskattas enligt reglerna i inkomstskattelagen, 4 § SINK.

När det gäller tjänsteinkomster bör utgångspunkten även fort- sättningsvis vara beskattning enligt SINK när det gäller begränsat skattskyldiga. Det finns flera skäl för en sådan ordning. SINK har under många år varit den källskatt som tagits ut på arbetsinkomster intjänade här i landet av någon som är bosatt utomlands. Mikroföre- tagarkontot är främst avsett för inkomster från bedriven verksamhet och anledningen till att också tjänsteinkomster omfattas är att vissa inkomster från verksamhet ska tas upp i inkomstslaget tjänst. Det är också rimligt att anta att en utomlands bosatt som får välja mellan SINK och källskatt väljer SINK. Den särskilda inkomstskatten tas ut på motsvarande skattebas men är några procentenheter lägre än källskatten. Den skattskyldige får behålla mer vid SINK-beskattning och behöver inte öppna ett särskilt konto för att få ersättningen skattad och klar. För arbetsgivaren blir emellertid lönekostnaderna högre vid beskattning enligt SINK eftersom denne då även måste be- tala arbetsgivaravgifter om arbetet är utfört i Sverige.

Dessutom måste den som är skattskyldig enligt SINK först välja beskattning enligt inkomstskattelagen i stället för SINK för att kunna tillämpa schablonbeskattningen på kontot. Normal väljs inkomst- skattelagens regler över SINK när den skattskyldige har kostnader som får dras av på en nivå som gör beskattning enligt inkomstskatte- lagen mer förmånlig. Vid schablonbeskattningen av kontoinkomster medges dock inte något avdrag för faktiska kostnader. Det bör där- för i de allra flesta fall saknas skäl för en utomlands bosatt fysisk per- son att först välja att beskattas enligt inkomstskattelagen i stället för SINK, och att därefter välja kontobeskattning.

Den angivna ordningen bör regleras. Det bör klart framgå att en inkomst som är skattepliktig enligt SINK inte ska betalas till ett mikro- företagarkonto. Om så ändå sker bör källskatten på inbetalningen till mikroföretagarkontot undanröjas och SINK-beskattningen kvarstå. Däremot bör det vara möjligt för en utomlands bosatt fysisk person att välja att bli beskattad enligt inkomstskattelagen och att hänföra den inkomsten till ett mikroföretagarkonto. Om inkomsten är undan- tagen från beskattning enligt inkomstskattelagen kommer den där- med enbart att bli föremål för källskatt på inbetalningar till mikro- företagarkonto.

164

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

Även när det gäller tjänsteinkomster för utomlands bosatta be- höver inte den som administrerar kontot kontrollera eller bedöma in- betalningarna. Det är upp till den skattskyldige att välja det beskatt- ningsregelverk som är mest förmånligt av SINK, IL eller källskatt. Genom valmöjligheten säkerställs att ingen fysisk person som är bo- satt i en annan stat behandlas sämre än en person bosatt i Sverige med motsvarande inkomster. Normalt bör det vara SINK-beskatt- ning som är mest förmånligt för en utomlands bosatt fysisk person.

Lagförslaget

Förslaget föranleder införandet av 5 § i den nya källskattelagen, 9 § i den nya kontolagen och den nya 9 § SINK.

6.5Omsättningsgränsen

Förslag: Omsättningsgränsen bestäms till maximalt 120 000 kro- nor per person och år.

Av direktiven följer att schablonbeskattningen ska erbjudas närings- idkare vars omsättning understiger en viss gräns. Det ska alltså sättas ett tak för den omsättning som kan schablonbeskattas och systemet ska riktas till de minsta företagen. Eftersom plattformsekonomin lyfts fram tydligt i direktiven är det också önskvärt att omsättnings- gränsen sätts till en nivå som möjliggör att de som bedriver sådan verksamhet kan använda sig av systemet.

På grund av att jag har valt att utforma beskattningen i form av en källskatt, frikopplad från inkomstskattelagens regler, blir skatte- uttaget starkt schabloniserat i den meningen att skatten bestäms utan hänsyn till den fysiska personens övriga inkomster. Detta medför att skatteuttaget i det enskilda fallet kan avvika från vad som hade blivit utfallet vid konventionell beskattning. För att inte snedvrida kon- kurrensen mellan konventionellt beskattade och schablonbeskattade företagare kan den högsta omsättning som ska tillåtas inom mikro- företagarkontot inte vara alltför hög. Även legitimitets- och rättvise- skäl talar för att den maximala skattesänkning som systemet kan med-

165

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

föra i det enskilda fallet inte kan tillåtas bli alltför stor. Detta medför att omsättningsgränsen inte kan vara alltför hög.

Som angetts som utgångspunkt i avsnitt 6.1 bör schablonbeskatt- ning inte komma i fråga för den som får hela sin försörjning från näringsverksamheten. De som har inkomster från sitt företag på en sådan nivå att de kan försörja sig enbart på företagandet bör också sätta sig in i de regler om bokföring, redovisning och beskattning som gäller för näringsverksamhet i allmänhet. När verksamheten har en större omfattning blir det viktigare för såväl företagaren själv som för andra intressenter att kunna bedöma verksamhetens ekonomiska ställning. Jag bedömer således att det inte finns något egentligt be- hov av att förenkla skatteuttaget när verksamheten har en sådan om- fattning att det är motiverat att ha en ordnad redovisning. Omsätt- ningsgränsen bör således sättas lägre än vad som kan anses vara en genomsnittlig årsinkomst från företagande.

Vidare är det också önskvärt att gränsen sätts till ett belopp som är lätt att komma ihåg för de som väljer att använda systemet. Det talar för att välja ett jämnt belopp som bestäms i kronor, snarare än ett belopp som indexeras med exempelvis inkomstbasbeloppet. En sådan indexering skulle dock kunna användas för att ge systemet en automatisk justering för den allmänna inkomstutvecklingen, på samma sätt som sker för att bestämma gränsbelopp som får beräknas enligt den s.k. förenklingsregeln i fåmansföretagsreglerna, 57 kap. 11 § första stycket 1 IL.

Omsättning för de som är verksamma inom plattformsekonomin

Som nämns ovan är det önskvärt att omsättningsgränsen bestäms till ett belopp som möjliggör att aktörer inom plattformsekonomin kan använda systemet. För att kunna uppfylla den målsättningen är det viktigt att försöka uppskatta omfattningen av plattformsekonomin i Sverige i dag och finna en representativ nivå på omsättningen bland de som är aktiva. Delningsekonomiska aktiviteter beskattas dock i regel i inkomstslaget kapital, och det är därför främst bland de som är aktiva inom gigekonomin som målgruppen för kontot finns.

166

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

Det finns emellertid ingen officiell statistik över inkomster från gigekonomin. Skatteverket har hämtat in data över utbetalningar till utförare inom plattformsekonomin i Sverige från ett par av de största plattformarna år 2015. En av plattformarna hade under 2015 cirka 6 000 anslutna utförare. Av dessa hade 46 procent inkomster under 10 000 kronor medan 77 procent hade inkomster under 50 000 kro- nor. Samtidigt fanns också ett fåtal utförare som hade en betydande omsättning. Tillväxten i omsättning och antalet aktiva inom platt- formsekonomin är snabb, och dessa uppgifter kan vara för gamla för att ligga till grund för en aktuell uppskattning av omsättningen bland de som är aktiva i dag.

I konsekvensanalysen (avsnitt 11.4.1) uppskattas att ungefär 400 000 personer är aktiva utförare inom gigekonomin i dagsläget. Av de aktiva utförarna uppskattas hälften vara aktiva i mycket liten utsträckning och endast utföra ett eller ett fåtal uppdrag per år, medan den andra hälften bedöms ha en större aktivitet. Nivån på omsättningen per utförare kan därför antas variera kraftigt. I den undersökning av gigekonomin som genomfördes av SOU 2017:26 angav 36 procent av de som var aktiva att de arbetar mindre än 5 tim- mar i månaden med gig, medan 24 procent arbetade 5–10 timmar per månad i genomsnitt. Ungefär 18 procent angav att de arbetar med gig mer än 30 timmar i månaden. Baserat på dessa uppgifter och en uppskattad timlön kan den genomsnittliga omsättningen bland de som är aktiva uppskattas till ungefär 55 000 kronor per år, medan medianomsättningen uppskattas till ungefär 30 000 kronor.

Inkomster från plattformsekonomin kan också deklareras som in- komst av hobby eller annat förvärvsarbete som beskattas med egen- avgifter i inkomstslaget tjänst. De 29 000 personer som år 2019 deklarerade inkomst av hobby eller annan inkomst av tjänst hade ett genomsnittligt överskott på ungefär 9 000 kronor. FASIT-modellen visar att ungefär hälften av de som har hobbyinkomster har en in- komst under 5 000 kronor medan ungefär 80 procent har en inkomst under 10 000 kronor. Det går dock inte att läsa ut vilka utgifter per- sonerna har haft, och därför inte heller att avgöra storleken på den totala omsättningen.

En typisk utförare inom gigekonomin kan utifrån detta underlag antas ha små inkomster från gig, samtidigt som en minoritet har be- tydande inkomster. En stor del av de som är aktiva kan antas ha en omsättning som uppgår till högst 30 000 kronor, vilket innebär att

167

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

de är befriade från mervärdesskatt såvida de inte frivilligt väljer att redovisa och betala mervärdesskatt. För att omfatta personer som är verksamma inom gigekonomin eller har en hobbyverksamhet med låga kostnader och överskott behöver en omsättningsgräns för mikro- företagarkontot således inte vara särskilt hög.

Det är dock önskvärt att de som använder sig av kontot också kan använda det för att skala upp en verksamhet, inom gigekonomin eller utanför, och övergå till att bedriva den som ett konventionellt be- skattat företag. Modellen är också tänkt att kunna användas av kom- binatörer som vill testa en affärsidé vid sidan av en anställning. An- talet personer som är aktiva inom gigekonomin och omsättningen bland dessa förefaller också öka snabbt i Sverige, vilket skulle kunna tala för att det på ett par års sikt kommer att vara vanligare att ha större inkomster från gig. Detta talar för att omsättningsgränsen bör sättas högre än 30 000 kronor.

Omsättning för befintliga och nya enskilda näringsidkare

Företagsdatabasen FRIDA visar att ungefär 780 000 personer dekla- rerade för enskild näringsverksamhet (lämnade NE-bilaga till inkomst- deklarationen) år 2018. Av dessa hade knappt 300 000 individer inkomst av aktiv enskild näringsverksamhet, varav ungefär tre fjärdedelar även hade andra förvärvsinkomster. Det är således mycket vanligt bland enskilda näringsidkare att kombinera företagande med annan syssel- sättning, s.k. kombinatörer.2 Den genomsnittliga omsättningen 2018 var ungefär 260 000 kronor bland enskilda näringsidkare totalt sett. Ungefär 35 procent hade en omsättning på noll kronor. Bland när- ingsidkare med positiv omsättning var medianomsättningen ungefär 100 000 kronor, medan medelvärdet var drygt 400 000 kronor. Majo- riteten av de enskilda näringsidkarna har dock kostnader i verksam-

2Inkomst av näringsverksamhet utgör i genomsnitt ungefär en fjärdedel av den totala samman- räknade förvärvsinkomsten bland de som har ett överskott av näringsverksamhet. Närings- idkare som är heltidsföretagare utgör en större andel bland de som har lägre sammanräknad förvärvsinkomst. Vid den 25:e percentilen av sammanräknad förvärvsinkomst utgör inkomst av näringsverksamhet ungefär 40 procent av den totala inkomsten. Även bland enskilda närings- idkare med en sammanräknad förvärvsinkomst kring 7,5 inkomstbasbelopp är andelen heltids- företagare större. I gruppen med inkomster kring 7,5 IBB utgör inkomst av aktiv näringsverksam- het i genomsnitt ungefär 50 procent av den sammanräknade förvärvsinkomsten. De näringsidkare som har inkomster kring 7,5 IBB har en mycket hög omsättning i företaget jämfört med övriga näringsidkare. Dessa näringsidkare driver stora företag och använder räntefördelning, perio- diseringsfond och expansionsfond för att anpassa inkomsten av aktiv näringsverksamhet efter taket för allmän pensionsavgift.

168

SOU 2021:55

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

heten på en sådan nivå att en schablonbeskattning av omsättningen inte kommer att vara förmånlig. Mikroföretagarkontot ska också endast rikta sig till de minsta verksamheterna och endast till verksam- heter med en omsättning under en viss gräns. Det är därför inte rele- vant att jämföra med omsättningen bland samtliga enskilda närings- idkare, även om majoriteten är kombinatörer med låg omsättning.

Om verksamheten har låga utgifter och näringsidkaren inte gör avsättningar till de olika konton och fonder som finns inom reglerna för enskild näringsverksamhet ligger omsättningen och överskottet från näringsverksamheten nära varandra. Den genomsnittliga inkoms- ten av aktiv näringsverksamhet var 142 000 kronor bland samtliga individer som hade en sådan inkomst 2018, och medianinkomsten var 91 500 kronor.3 Dessa värden kan därför vara en bättre utgångspunkt för att bestämma omsättningsgränsen än omsättningen bland samt- liga näringsidkare.

Mikroföretagarkontot bör också kunna användas för att förenkla för den som står långt ifrån arbetsmarknaden att ta uppdrag inom exempelvis gigekonomin. Förenklad beskattning av den som utför kortare uppdrag kan underlätta inträdet på arbetsmarknaden eller ut- göra en brygga in i ett konventionellt beskattat eget företagande. I sådana fall är det inte relevant att jämföra med nivån på omsättning eller inkomst av näringsverksamhet bland befintliga företagare, utan omsättningsgränsen bör i stället kalibreras efter vad som kan sägas vara en ingångslön för en person som står långt ifrån arbetsmarkna- den. Gränsen skulle kunna definieras utifrån de lägsta löner som ges av kollektivavtalen. Företagares eget löneuttag omfattas dock inte av dessa avtal, och det är vanligt att enskilda näringsidkare har inkomst av näringsverksamhet under dessa nivåer.

Gränsen kan i stället definieras utifrån vilka inkomster som krävs för att det ska vara möjligt att leva enbart på företagandet. OECD (2019) definierar relativ fattigdom som andelen av befolkningen med en inkomst som är lägre än hälften av den nationella medianlönen. Inom EU används ofta 60 procent av den disponibla medianinkoms- ten som ett relativt fattigdomsmått. Medianen av disponibel inkomst

3En del av överskottet från näringsverksamheten kan också räntefördelas. Den genomsnittliga inkomsten av aktiv näringsverksamhet och positiv räntefördelning sammantaget var 155 000 kro- nor år 2018 (median 91 500 kronor). Ungefär 10 procent av de aktiva enskilda näringsidkarna använder positiv räntefördelning och det räntefördelade beloppet utgör i genomsnitt 5 procent av den totala ersättningen i form av inkomst av näringsverksamhet och positiv räntefördelning.

169

Ett kontobaserat system för schabloniserad inkomstbeskattning

SOU 2021:55

per konsumtionsenhet i Sverige år 2018 var 236 900 kronor.4 Ett gränsbelopp som motsvarar 60 procent av medianen skulle uppgå till 142 140 kronor i inkomst efter skatt år 2018.

Jag anser dock inte att schablonbeskattningssystemet bör vara tillgängligt för heltidsföretagare. Däremot bör det kunna användas som en brygga för den som avser att bli heltidsföretagare. Jag bedö- mer därför att företagande på upp till högst en halvtid bör kunna omfattas. Ett halvtidsföretagande motsvarar en inkomst efter skatt på 71 070 kronor 2018. Om företagandet är individens enda syssel- sättning och en schablonskatt ska dras på omsättningen behöver omsättningen uppgå till 142 140 kronor före skatt. Det gäller under förutsättning att kontoinnehavarens har en omsättning som är före- mål för 25 procents mervärdesskatt.5 Omsättningsgränsen och skatte- satsen är således beroende av varandra.

Om den implicita omsättningsgränsen skrivs fram med den pro- gnosticerade utvecklingen av inkomstindex till ikraftträdandeårets priser motsvarar gränsen ungefär 164 000 kronor om mervärdes- skatten är 25 procent, eller 127 000 kronor om mervärdesskatten är 6 procent. Det är dock önskvärt att omsättningsgränsen sätts till ett jämnt belopp som är enkelt att komma ihåg för de som väljer att använda kontot. En gräns på 100 000 kronor är därför tilltalande ur ett förenklingsperspektiv. Det är dock betydligt lägre än den beräknade gränsen. En omsättningsgräns på 120 000 kronor per år ligger nära gränsvärdet vid 6 procents mervärdesskatt och motsvarar 10 000 kronor per månad, vilket också bör vara enkelt för användarna att komma ihåg.

4Måttet disponibel inkomst per konsumtionsenhet definieras som den individuella inkomsten efter skatt och negativa transfereringar, med hänsyn till hushållets sammansättning. Med in- komster avses samtliga skattepliktiga och skattefria inkomster, inklusive kapitalvinster och kapitalförluster. För att göra jämförelser av disponibel inkomst mellan olika typer av hushåll används ett viktsystem där konsumtionen är relaterad till hushållets sammansättning. Den disponibla inkomsten divideras med den konsumtionsvikt som gäller för hushållet. Skalan fast- ställs av SCB och bygger bl.a. på budgetberäkningar utförda av Konsumentverket och underlag för bedömning av en baskonsumtion som kan beräknas för olika hushållstyper. En disponibel inkomst under 60 procent av den nationella medianen brukar definieras som låg ekonomisk standard eller ekonomisk utsatthet.

5Källskatten som motsvarar inkomstskatt och egenavgifter är enligt förslaget 30 procent. Om omsättningen överstiger 30 000 kronor kan kontoinnehavaren inte vara befriad från skyldig- heten att redovisa och betala mervärdesskatt. Till källskatten tillkommer därför mervärdes- skatt med 6, 12 eller 25 procent. Totalt skatteuttag uppgår således till mellan 36 och 50 procent av omsättningen. Om skatteuttaget är 50 procent (25 procents mervärdesskatt) måste omsätt- ningen uppgå till 142 140 kronor (= 71 070 / (1 − 0,5)) för att ge denna disponibla inkomst efter skatt. Om skatteuttaget i

För de därpå följande beskatt-	För de därpå följande beskatt-
ningsåren uppgår skiktgränsen till	ningsåren uppgår skiktgränsen till
skiktgränsen för det föregående	skiktgränsen för det föregående
beskattningsåret multiplicerad	beskattningsåret multiplicerad
med det jämförelsetal, uttryckt i	med det jämförelsetal, uttryckt i
procent, som anger förhållandet	procent, som anger förhållandet
mellan det allmänna prisläget i	mellan det allmänna prisläget i
juni året före beskattningsåret	juni året före beskattningsåret
och prisläget i juni andra året före	och prisläget i juni andra året före
beskattningsåret plus två pro-	beskattningsåret plus 1,91 pro-
centenheter. Skiktgränsen fast-	centenheter. Skiktgränsen fast-
ställs av regeringen före utgången	ställs av regeringen före utgången
av året före beskattningsåret och	av året före beskattningsåret och
avrundas uppåt till helt hundra-	avrundas uppåt till helt hundra-
tal kronor.	tal kronor.