sou 2004 36 d1

Till statsrådet och chefen för Finansdepartementet Bosse Ringholm

Genom beslut den 19 juni 2002 bemyndigade regeringen chefen för Finansdepartementet att tillkalla en kommitté med parlamentarisk sammansättning med uppdrag att se över och utvärdera reglerna om fastighetsskatt på småhus m.m., förmögenhetsskatt samt arvs- och gåvoskatt. I bemyndigandet ingick också att utse en av ledamöterna att vara ordförande i kommittén samt att besluta om sakkunniga, experter, sekreterare och annat biträde åt kommittén.

Med stöd av detta bemyndigande förordnades den 2 juli 2002 Jan Bergqvist att vara ordförande i kommittén. Övriga ledamöter förordnades den 14 oktober 2002. Den 5 januari 2004 entledigades ledamoten Marie Engström och Per Rosengren förordnades i hennes ställe.

En förteckning över kommitténs ledamöter, sakkunniga, experter och dess sekretariat bifogas.

Kommittén har antagit namnet Egendomsskattekommittén (EK).

Kommittén har tidigare avgivit delbetänkandet Egendomsskatter Dämpningsregel för fastighetsskatten och sänkt arvsskatt (SOU 2003:3), med förslag om en ny dämpningsregel för fastighetsskatten och att arvsskatten för makar och sambor slopas.

Härmed överlämnar kommittén sitt huvudbetänkande Reformerade egendomsskatter (SOU 2004:36). Återstående delar

SOU 2004:36

av uppdraget avser kommittén att redovisa i ett slutbetänkande i slutet av maj månad 2004.

Till betänkandet fogas reservationer och särskilda yttranden.

Stockholm i mars 2004
Jan Bergqvist
Marianne Andersson	Marie Granlund	Anna Grönlund
Lisbeth Staaf-Igelström	Per Landgren	Lennart Nilsson
Mikael Odenberg	Per Rosengren	Birger Schlaug

/Cecilia Landelius	Åsa-Pia Järliden Bergström	Petter Classon
Michael Erliksson	Inger Johannisson	Mats Johansson

SOU 2004:36
Ledamöter, sakkunniga, experter och sekretariat
Ledamöter	Förordnande
Jan Bergqvist, ordförande
F.d. riksdagsledamoten, Marianne Andersson (c)
Riksdagsledamoten, Marie Engström (v)
Riksdagsledamoten Marie Granlund (s)
Riksdagsledamoten Anna Grönlund (fp)
F.d. riksdagsledamoten, Lisbeth Staaf-Igelström (s)
Riksdagsledamoten Per Landgren (kd)
Riksdagsledamoten Lennart Nilsson (s)
Riksdagsledamoten Mikael Odenberg (m)
Riksdagsledamoten Per Rosengren (v)
Birger Schlaug (mp)
Sakkunniga	2002-08-27
Skattedirektören Vilhelm Andersson.	2002-08-27
Regionskattechefen Kjell Dahlström	2002-08-27
Departementsrådet Hases Per Sjöblom	2002-07-02
Kanslirådet Bo Stoltz	2002-08-19
Experter	2002-09-04
Språkexperten Bengt Baedecke	2002-09-04
t.o.m. 2004-02-29	2002-08-27
Skattedirektören Tommy Carlsson	2002-08-27
Departementssekreteraren Eva Erlandsson	2002-08-19
Departementssekreteraren Kaj Håkansson	2002-08-19
Kanslirådet Hans Levén	2002-08-19
Skattedirektören Monika Linder	2002-08-27
t.o.m. 2003-10-31	2004-03-01
Språkexperten Stina Malmberg	2004-03-01
Skatteexperten Eva Mårtensson	2003-12-17
Professorn Christer Silfverberg	2002-10-11
Kammarrättsassessorn Cecilia Silfverhjelm	2002-08-19
Departementssekreteraren Erik Zetterström	2002-08-19

	SOU 2004:36
Sekreterare
Regeringsrättssekreteraren Cecilia Landelius,	2002-07-15
huvudsekreterare
Ekonomen Åsa-Pia Järliden Bergström	2002-11-16
tjänstledig 2003-01-13--09-01
Kanslirådet Petter Classon	2002-09-16
Regeringsrättssekreteraren Michael Erliksson	2002-09-16
Ekonomen Inger Johannisson	2002-11-01
Fil. doktorn Mats Johansson	2002-09-02

Innehåll

Förkortningar.....................................................................			21
Sammanfattning		................................................................	23
Författningsförslag – Fastighetsskatt ....................................			35
1	Förslag till	lag om ändring i lagen (1984:1052) om
	statlig fastighetsskatt ...............................................................		35
2	Förslag till	lag om ändring i lagen (1984:1052) om
	statlig fastighetsskatt ...............................................................		39
3	Förslag till	lag om ändring i lagen (1986:468) om
	avräkning av utländsk skatt .....................................................		40
4	Förslag till	lag om ändring i lagen (2001:906) om
	skattereduktion för fastighetsskatt.........................................		46
Författningsförslag – Förmögenhetsskatt.................................			50
1	Förslag till	lag om ändring i lagen (1997:323) om statlig
	förmögenhetsskatt ...................................................................		50
2	Förslag till	lag om ändring i skattebetalningslagen
	(1997:483) ................................................................................		62
3	Förslag till	lag om ändring i lagen (2001:1227) om
	självdeklarationer och kontrolluppgifter................................		63
4	Förslag till lag om upphävande av lagen (2004:000) om
	skattereduktion för förmögenhetsskatt .................................		64

Innehåll SOU 2004:36

Författningsförslag – Finansiering ........................................			65
1	Förslag till	lag om ändring i lagen (1984:404) om
	stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter .............................		65
2	Förslag till	lag om ändring i inkomstskattelagen
	(1999:1229)...............................................................................		66

	I	Inledning
1	Inledning ...................................................................		71
1.1	Kommitténs uppdrag ...............................................................		71
1.2	Kommitténs arbete...................................................................		71
1.3	Framställningar m.m. ...............................................................		72

	II	Fastighetsskatt m.m.
2	Nuvarande regler ........................................................		77
2.1	Fastighetsskatten på småhus ...................................................		77
2.2	Taxering ....................................................................................		79
2.3	Fastighetskatt i vår omvärld ....................................................		80
3	Fastighetsskattens utformning under 1900-talet............		85
3.1	Fastighetsbeskattning i historiskt perspektiv.........................		85
3.2	Fastighetsbeskattningen i skattereformen 1990/1991 ...........		88
3.3	Fastighetsbeskattningen på 1990-talet och fram till i dag .....		90
	3.3.1 Förändringar i skattesatser och frysning av
		taxeringsvärdena............................................................	90
	3.3.2 En begränsningsregel för fastighetsskatten.................		96
	3.3.3 Från årlig omräkning till taxering vart tredje år..........		97
	3.3.4	Dämpningsregeln ..........................................................	98
	3.3.5	Begränsningsregeln för förmögenhetsskatt ................	98
8

SOU 2004:36		Innehåll
3.4	Sammanfattning .......................................................................	99
4	Fastighetsskatteuttagets utveckling ............................	101
4.1	Fastighetspriserna under 1980-, 1990-, och 2000-talen.......	101
4.2	Taxeringsvärdenas utveckling ...............................................	104
	4.2.1 Är taxeringsvärdet 75 procent av
	marknadsvärdet? .........................................................	106
4.3	Skatteinkomster .....................................................................	108

4.4Fastighetsskattens fördelning över inkomster och

	regioner...................................................................................		110
4.5	Sammanfattning .....................................................................		113
5	Huvudprinciper för nuvarande system.........................		115
5.1	Inledning.................................................................................		115
5.2	Likformig beskattning ...........................................................		115
	5.2.1	Allmänt........................................................................	115
	5.2.2 En nominell beskattning av kapitalinkomster ..........		117
	5.2.3 Förmånen av en uppskjuten skatt..............................		119
5.3	Skatt på real kapitalavkastning eller konsumtion.................		120
	5.3.1	Allmänt........................................................................	120
	5.3.2	Löpande konsumtionsbeskattning av
		nyttjandevärdet ...........................................................	123
5.4	En avvägning av skattesatsen.................................................		124
	5.4.1	Allmänt........................................................................	124
	5.4.2	Hyresvärdet som norm ..............................................	124
	5.4.3 En alternativ sparform som norm..............................		126
	5.4.4	Tidigare utredningar ...................................................	127
	5.4.5 Är fastighetsskatten rätt avvägd i dag?......................		128
	5.4.6 Fördelning mellan löpande skatteuttag och
		kapitalvinstskatt..........................................................	131
	5.4.7 Motiv till lägre kapitalvinstskatt för fastigheter
		och reglerna om uppskov ...........................................	132
5.5	Sammanfattning .....................................................................		132

Innehåll		SOU 2004:36
6	Begränsningsregeln för fastighetsskatt ........................	135
6.1	Nuvarande regler ....................................................................	135
6.2	Nuvarande konstruktion av begränsningsregeln..................	136

6.3Statistisk över de hushåll som omfattas av

	begränsningsregeln.................................................................	139
6.4	Behöver begränsningsregeln förbättras?...............................	141
7	Dialogprojektet Bygga, Bo och Förvalta för framtiden....	143
7.1	Direktiven ...............................................................................	143
7.2	Bygga-bo-dialogens förslag....................................................	143
7.3	Miljöinvesteringar och fastighetsbeskattning.......................	144
8	Problem förknippade med uttaget av fastighetsskatt.....	147
8.1	Hushållens likviditetsproblem...............................................	147
8.2	Brist på förutsebarhet.............................................................	148

8.3Kombinationen fastighetsskatt, förmögenhetsskatt och

	skatt på arv och gåva...............................................................		149
	8.3.1	Allmänt ........................................................................	149
	8.3.2 Slopad arvsskatt mellan makar ...................................		150
	8.3.3	Fastighetsskatt och förmögenhetsskatt.....................	150
	8.3.4 En ny regel för begränsning av
		förmögenhetsskatten ..................................................	151
8.4	Problem i kust- och skärgårdssamhällen ..............................		151
	8.4.1	Allmänt ........................................................................	151
	8.4.2	Tidigare utredningar ...................................................	152
	8.4.3	Diskussion ...................................................................	152
8.5	Sammanfattning......................................................................		153
9	Olika åtgärder för att lösa problemen ..........................		155
9.1	Problem som bör lösas...........................................................		155

SOU 2004:36

Innehåll

9.2Hur påverkas huspriser och boendekostnader vid

förändrade skatteregler för småhus?.....................................		156
9.2.1	Direktiven ...................................................................	156
9.2.2	Boendekostnader och huspriser.................................	156
9.2.3	Tidsaspekten ...............................................................	158
9.2.4	Fördelningspolitiska effekter.....................................	158
9.2.5	Sammanfattning..........................................................	162
9.3 Alternativa beräkningsunderlag för fastighetsskatten.........		162
9.3.1 Grundläggande krav på ett alternativt underlag........		162
9.3.2 Underlag baserat på anskaffningsvärdet....................		163
9.3.3 Underlag baserat på boendevärdet ............................		165
9.3.4 Underlag baserat på justerat taxeringsvärde .............		167

9.4Differentierad fastighetsskattesats mellan

	permanentboende och fritidsboende ....................................		170
	9.4.1	Inledning .....................................................................	170
	9.4.2 Effekter av olika skattesatser .....................................		170
9.5	Utvidgad begränsningsregel för fastighetsskatt...................		173
	9.5.1	Inledning .....................................................................	173
	9.5.2 Höjt tak för taxeringsvärdet och bibehållet
		spärrbelopp..................................................................	175
	9.5.3 Sänkt spärrbelopp och bibehållet tak för
		avräkningsunderlaget..................................................	179
	9.5.4	Statsfinansiella effekter ..............................................	183
	9.5.5 Löser en utvidgad begränsningsregel för
		fastighetsskatt problemen? ........................................	184
	9.5.6	Sammanfattning..........................................................	185
10	Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter		187
10.1	Sammanfattning .....................................................................		187
10.2	Problem med dagens beskattning .........................................		187
10.3	Åtgärder som löser problemen..............................................		191
10.4	Spärrbeloppet i begränsningsregeln för fastighetsskatt
	bör sänkas ...............................................................................		191
10.5	Hushållsinkomsten i begränsningsregeln för
	fastighetsskatt ........................................................................		192
			11

Innehåll SOU 2004:36

	10.5.1	Inledning......................................................................	193
	10.5.2	Ett utvidgat hushållsbegrepp......................................	195
	10.5.3 Hemmavarande barns förmögenhet ..........................		197
11	Övriga förslag ...........................................................		199
11.1	Fastighetsskatt baserad på inkomstskattelagens
	indelningar ..............................................................................		199
	11.1.1 Sammanfattning ..........................................................		199
	11.1.2 Vårt uppdrag................................................................		199
	11.1.3 Indelning av fastigheter ..............................................		201
	11.1.4 Upplåtelseformens betydelse för den löpande
		beskattningen ..............................................................	204
	11.1.5 Hur många småhus finns det som innehas med
		bostadsrätt eller hyresrätt? .........................................	205
	11.1.6 Konsekvenser av att låta fastighetsskatten baseras
		på inkomstskattelagens indelningar...........................	206
	11.1.7 Uttaget av fastighetsskatt bör inte kopplas till
		inkomstskattelagens indelning av fastigheter............	209
11.2	Fastighetsskatt på privatbostäder i utlandet.........................		210
	11.2.1 Sammanfattning ..........................................................		210
	11.2.2 Vårt uppdrag................................................................		210
	11.2.3 Nuvarande regler.........................................................		211
	11.2.4 Internationell dubbelbeskattning...............................		212
	11.2.5 Fastighetsbeskattningsutredningens förslag .............		213
	11.2.6 Skatteintäkter ..............................................................		214
	11.2.7 Annan beskattning av privatbostäder i utlandet .......		214
	11.2.8 Fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet bör
		slopas............................................................................	215
11.3	Jämkning av fastighetsskatten när en fastighet byter
	ägare	216
	11.3.1	Sammanfattning ..........................................................	216
	11.3.2	Vårt uppdrag................................................................	216
	11.3.3	Nuvarande regler.........................................................	216
	11.3.4	Äganderättens övergång till fastighet ........................	217
	11.3.5	Det administrativa förfarandet...................................	218
	11.3.6	Tidigare överväganden ................................................	219
	11.3.7 Tillträdet bör bli avgörande för hur fastighets-
		skatten ska fördelas vid överlåtelse av fastighet ........	222

SOU 2004:36		Innehåll
11.4	Nedsättning av fastighetsskatten vid hinder mot
	uthyrning m.m. ......................................................................	224
	11.4.1 Sammanfattning..........................................................	224
	11.4.2 Vårt uppdrag ...............................................................	224
	11.4.3 Nuvarande regler ........................................................	225
	11.4.4 Beskattning av näringsfastigheter..............................	227
	11.4.5 Fastighetstaxering.......................................................	228
	11.4.6 Skatteverkets promemoria .........................................	230
	11.4.7 Nuvarande regler om nedsättning av
	fastighetsskatt vid hinder mot uthyrning m.m.
	bör vara kvar................................................................	231
11.5	Fastighetsskatt på vindkraftverk...........................................	232
	11.5.1 Sammanfattning..........................................................	232
	11.5.2 Vårt uppdrag ...............................................................	232
	11.5.3 Nuvarande regler ........................................................	233
	11.5.4 Skatteintäkter..............................................................	233
	11.5.5 Vindkraften och de energipolitiska målen ................	234
	11.5.6 Fastighetsskatten på vindkraftverk bör slopas .........	235
	III Förmögenhetsskatt
12	Inledning.................................................................	239
12.1	Allmänt om vårt uppdrag ......................................................	239
12.2	Huvuddragen i förmögenhetsbeskattningen........................	240
12.3	Intäkter och skattskyldiga.....................................................	241
12.4	Förmögenhetsskatt i vår omvärld .........................................	242
13	Motiven för att ta ut förmögenhetsskatt ......................	249
13.1	De tidiga motiven...................................................................	249
13.2	Motiven för dagens förmögenhetsskatt ...............................	250
14	Förmögenhetsskatt och inkomstfördelning ..................	251
14.1	Inledning.................................................................................	251
		13

Innehåll SOU 2004:36

14.2	Hushållen och förmögenhetsskatten ....................................	251
14.3	Individerna och förmögenhetsskatten ..................................	253
14.4	Sammanfattning......................................................................	256
15	Förmögenhetsskatt och ekonomisk tillväxt ...................	257
15.1	Inledning.................................................................................	257
15.2	Förskjutning till institutionellt sparande..............................	258
15.3	Kapitalflykt .............................................................................	260
15.4	En olikformig beskattning leder till att investeringarna
	snedvrids .................................................................................	261
15.5	Sammanfattning och slutsatser..............................................	262
16	Likformig beskattning och möjligheterna att bredda
	basen ......................................................................	265
16.1	Vårt uppdrag...........................................................................	265
16.2	Varför är likformig beskattning bra? ....................................	266
16.3	Skillnader i skatteplikt och värdering....................................	267
16.4	Skattebasutredningen.............................................................	270
16.5	Skattebasutredningen och vårt uppdrag................................	272
16.6	En bredare bas för förmögenhetsskatten..............................	272
16.7	Skattefriheten för företagstillgångar .....................................	275
	16.7.1 Sammanfattning ..........................................................	275
	16.7.2 Nuvarande regler.........................................................	275
	16.7.3 Bakgrund .....................................................................	276
	16.7.4 Något om beskattningen av näringsinkomster .........	276
	16.7.5 Tidigare överväganden ................................................	279
	16.7.6 Bör företagstillgångar vara skattefria? .......................	279
16.8	Skattefriheten för pensionskapital ........................................	281
	16.8.1 Sammanfattning ..........................................................	281
	16.8.2 Nuvarande regler och bakgrund.................................	282
	16.8.3 Pensionskapitalet och inkomstbeskattningen...........	283
14

SOU 2004:36		Innehåll
16.8.4 Tidigare överväganden................................................		287
16.8.5 Bör pensionskapitalet vara skattefritt?......................		288
16.9 Värderingen av privatbostadsrätter.......................................		289
16.9.1 Sammanfattning..........................................................		289
16.9.2 Nuvarande regler ........................................................		289
16.9.3 Inkomstbeskattningen av privatbostadsföretag........		289
16.9.4 Bakgrund .....................................................................		290
16.9.5 Tidigare överväganden................................................		291
16.9.6 Finns det förutsättningar för att ändra
värderingen av privatbostadsrätter?...........................		293
16.10Beskattningen av marknadsnoterade aktier..........................		296
16.10.1	Sammanfattning....................................................	296
16.10.2	Vårt uppdrag .........................................................	296
16.10.3	Nuvarande regler ..................................................	297
16.10.4	Bakgrund ...............................................................	299

16.10.5Skillnaden mellan inregistrering och enbart

notering.................................................................

303

16.10.6Små och medelstora bolag på

Stockholmsbörsens O-lista .................................

308

16.10.7Problemen med dagens beskattning av

marknadsnoterade aktier .....................................

310

16.10.8Bör marknadsnoterade aktier som inte är

	inregistrerade vid börs vara skattefria? ...............	315
16.10.9 Värderingen av marknadsnoterade aktier............		318
16.11Skattebefrielsen för ägarstrategiskt kapital ..........................		320
16.11.1	Sammanfattning....................................................	320
16.11.2	Vårt uppdrag .........................................................	320
16.11.3	Nuvarande regler ..................................................	321
16.11.4	Bakgrund ...............................................................	322
16.11.5	Antalet huvuddelägare..........................................	324
16.11.6 En utvärdering av nuvarande skattebefrielse ......		326

16.11.7Behövs skattebefrielsen när marknadsnoterade

aktier görs generellt skattepliktiga?.......................

329

16.11.8Bör dagens skattebefrielse ersättas med något

	annat?....................................................................	330
16.11.9	Bör huvuddelägares aktier vara skattefria?..........	333
16.11.10	Vilka aktier bör skattebefrielsen omfatta? ..........	334
16.12Sammanfattning .....................................................................		338
		15

Innehåll	SOU 2004:36
17	Beskattningen av småhus ..........................................	341
17.1	Sammanfattning......................................................................	341
17.2	Vårt uppdrag...........................................................................	341
17.3	Nuvarande regler ....................................................................	342
17.4	Bakgrund.................................................................................	343
17.5	Förmögenhetsskatt och småhus............................................	345
17.6	Begränsningsregeln för förmögenhetsskatt..........................	348
17.7	Problemet med att beskatta småhus......................................	350
17.8	Begränsningsregeln eller generella åtgärder? ........................	350
17.9	Behövs begränsningsregeln om värderingen sänks?.............	353
18	En enhetlig värderingsnivå för tillgångar och skulder ....	357
18.1	Sammanfattning......................................................................	357
18.2	Vårt uppdrag...........................................................................	357
18.3	Nuvarande värderingsregler...................................................	357
18.4	Värderingsnivån för tillgångar och skulder...........................	359
18.5	Fribeloppets storlek ...............................................................	361
19	Sambeskattning........................................................	363
19.1	Sammanfattning......................................................................	363
19.2	Vårt uppdrag...........................................................................	363
19.3	Nuvarande regler ....................................................................	363
19.4	Bakgrund.................................................................................	365
19.5	Antalet personer som sambeskattas......................................	365
19.6	Makars och sambors egendomsförhållanden och
	föräldrars förmynderskap ......................................................	365
19.7	Tidigare överväganden ...........................................................	367

SOU 2004:36		Innehåll
19.8	Sambeskattningen av makar och sambor..............................	369
19.9	Sambeskattningen av föräldrar och barn ..............................	373
20	Lagen om begränsning av skatt..................................	383
20.1	Vårt uppdrag...........................................................................	383
20.2	Nuvarande regler....................................................................	383
20.3	Tidigare överväganden ...........................................................	384
20.4	Begränsningslagens omfattning ............................................	386
	20.4.1 Omfattning med dagens förmögenhetsskatt ............	386
	20.4.2 Omfattning med en förändrad
	förmögenhetsskatt......................................................	386
20.5	Lagen om begränsning av skatt bör vara kvar ......................	387
	IV Avslutande frågor
21	Konsekvenser av våra förslag .....................................	391
21.1	Allmänt ...................................................................................	391
21.2	Statsfinansiella konsekvenser och finansiering av våra
	förslag .....................................................................................	391
	21.2.1 Statsfinansiella effekter ..............................................	392
	21.2.2 Finansiering av förslagen............................................	393
21.3	Fördelningspolitiska konsekvenser ......................................	396
21.4	Regionalpolitiska konsekvenser............................................	405
21.5	Administrativa konsekvenser ................................................	406
21.6	Konsekvenser för förhållandet mellan olika
	upplåtelseformer ....................................................................	407
21.7	Konsekvenser för tillväxten...................................................	408
21.8	Konsekvenser för små företag...............................................	409
21.9	Konsekvenser för jämställdheten..........................................	410
		17

Innehåll SOU 2004:36

22	Ikraftträdande m.m...................................................	413
22.1	Fastighetsskatt........................................................................	413
22.2	Förmögenhetsskatt ................................................................	413
22.3	Finansieringsförslagen ...........................................................	413

	V	Författningskommentar
Författningskommentar – Fastighetsskatt ..............................			417
1	Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:1052) om
	statlig fastighetsskatt..............................................................		417
2	Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:1052) om
	statlig fastighetsskatt..............................................................		418
3	Förslaget till lag om ändring i lagen (1986:468) om
	avräkning av utländsk skatt....................................................		419
4	Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:906) om
	skattereduktion för fastighetsskatt .......................................		419
Författningskommentar – Förmögenhetsskatt ..........................			421
1	Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:323) om
	statlig förmögenhetsskatt ......................................................		421
2	Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen
	(1997:483)...............................................................................		433
3	Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:1227) om
	självdeklaration och kontrolluppgifter..................................		434
4	Förslaget till lag om upphävande av lagen (2004:000) om
	skattereduktion för förmögenhetsskatt ..................................		434
Författningskommentar – Finansiering................................			435
1	Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:404) om
	stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter ...........................		435

SOU 2004:36 Innehåll

2	Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen
	(1999:1229).............................................................................	435
Reservationer ..................................................................		437
Särskilda yttranden ..........................................................		467

Bilagor

Bilaga 1. Kommittédirektiv.............................................................		477
Bilaga 2. Beskattning av fastigheter i andra länder ........................		505
Bilaga 3. Skattelättnader för miljöförbättrande investeringar i
	byggnader .........................................................................	519
Bilaga 4.	Lagförslag för att minska asymmetrin i beskattningen
	av boende i en och samma upplåtelseform........................	533
Bilaga 5.	Hushållen och fastighetsskatten .....................................	549
Bilaga 6.	Hushållen och förmögenhetsskatten..............................	559
Bilaga 7.	Medelpriser för småhus 2003 ..........................................	569

Innehåll

SOU 2004:36

Förkortningar

AFT	Allmän fastighetstaxering
AGK	Arvs- och gåvoskattekommittén
AGL	Lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt
AvrL	Lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt
bet.	betänkande
dir.	direktiv
BNP	Bruttonationalprodukt
BVK	Bostadsvärderingskommittén
Ds	Departementsserien
EGT	Europeiska gemenskapens officiella tidning
EK	Egendomsskattekommittén
EU	Europeiska Unionen
f. (ff.)	följande sida (följande sidor)
FBK	Fastighetsbeskattningskommittén
FBU	Fastighetsbeskattningsutredningen
FFT	Förenklad fastighetstaxering
FiU	Finansutskottet
FSL	Lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt
FTL	Fastighetstaxeringslagen (1979:1152)
FTU	Fastighetstaxeringsutredningen
GSFL	Den upphävda lagen (1947:577) om statlig förmögen-
	hetsskatt
IL	Inkomstskattelagen (1999:1229)
LBS	Lagen (1997:324) om begränsning av skatt
LFS	Lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt
LNU	Levnadsnivåundersökningen
	21

Förkortningar

SOU 2004:36

NJA	Nytt Juridiskt Arkiv
OECD	Organization for Economic Co-operation and Develop-
	ment
prop.	proposition
rskr.	riksdagsskrivelse
RINK	Kommittén om reformerad inkomstbeskattning
RSV	Riksskatteverket (numera Skatteverket)
RÅ	Regeringsrättens årsbok
SCB	Statistiska centralbyrån
SFS	Svensk författningssamling
SFL	Lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt
SFT	Särskild fastighetstaxering
SkU	Skatteutskottet
SOU	Statens Offentliga Utredningar

Sammanfattning

Inriktning av arbetet

Egendomsskattekommitténs uppdrag har varit att se över och utvärdera reglerna om fastighetsskatt på småhus m.m., förmögen- hetsskatt samt arvs- och gåvoskatt.

Vi har sett det som vår mest angelägna uppgift att förbättra situationen för de personer som har problem med skatten på sitt permanentboende som följd av att deras hus har ett högt taxerings- värde, samtidigt som de själva har låga eller normala inkomster. I många fall är det då inte tillräckligt att begränsa fastighetsskatten. Det kan också vara nödvändigt att mildra den samlade effekten av fastighetsskatt och förmögenhetsskatt.

Vi har vidare funnit det angeläget att slopa arvsskatten mellan makar och mellan sambor för att därigenom undanröja risken för att arvsskatten leder till att den efterlevande måste flytta från det gemensamma hemmet. En sådan regel gäller från och med den 1 januari 2004.

Vi har också ansett det nödvändigt att mildra fastighetsskatten vid språngvisa höjningar av småhusens taxeringsvärden. Det är bakgrunden till den särskilda dämpningsregel som gäller för såväl fritidsboende som permanentboende.

Vår inriktning har varit att göra skattereglerna enklare och mer överskådliga. Att behandla tillgångar likformigt i fråga om skatte- plikt och värdering kan skapa större enkelhet och rättvisa. Det minskar också utrymmet för skatteplanering.

Det har varit en fördel för arbetet i utredningen att samtliga tre skatteområden, fastighetsskatten, förmögenhetsskatten och arvs- och gåvoskatten, har behandlats tillsammans. Detta framför allt på grund av att småhus utgör en stor del av underlaget för beskattning av förmögenheter och arv. För att få en överblick över det totala skatteuttaget på småhus krävs att beskattningen på de tre områdena beaktas samtidigt.

Sammanfattning

SOU 2004:36

Beträffande fastighetsskatten sägs bl.a. i direktiven:

Då småhusbeståndet på såväl kort som lång sikt är förhållandevis fixe- rat till sin storlek kommer varje förändring av skattereglerna i större eller mindre utsträckning att påverka småhuspriserna. I arbetet skall kommittén därför särskilt beakta såväl de fördelningsmässiga som de regionalpolitiska konsekvenser som sådana prisförändringar kan ge upphov till.

Beträffande förmögenhetsskatten sägs i direktiven:

Uppdraget omfattar en generell översyn av bestämmelserna om för- mögenhetsskatt. Utgångspunkten skall vara att olika tillgångar så långt som möjligt skall behandlas likformigt i fråga om skatteplikt och vär- dering. Kommittén skall särskilt beakta de fördelningspolitiska aspek- terna.

Beträffande arvs- och gåvoskatten sägs bl.a. i direktiven:

En utgångspunkt för arbetet bör vidare vara att den nuvarande ord- ningen med arvs- och gåvobeskattning skall behållas.

Direktiven understryker också behovet av en modernare lagstift- ning som är bättre anpassad till dagens villkor.

Principer för beskattningen

Utgångspunkten i 1990/1991 års skattereform var att skattesyste- met ska präglas av neutralitet, enkelhet och rättvisa. Med neutrali- tet avses att man i skattesystemet skapar förutsättningar för ratio- nella ekonomiska beslut. Det innebär att man inte utan särskilda skäl – t.ex. hänsyn till miljön eller folkhälsan – bör påföra skatter som påverkar ekonomiska incitament och därmed företagens och hushållens olika handlingsalternativ.

Med enkelhet menas både att skattesystemet ska vara lätt att för- stå och att det inte ska vara krångligt att fullgöra sina skatteinbetal- ningar. Skatteverket, å sin sida, bör inte heller belastas med en alltför kostsam och tidskrävande administration. Systemet ska vidare vara utformat så att det är svårt att fuska och att det inte heller lönar sig med fusk.

Ett mer rättvist skattesystem uppnås genom att man i grunden betalar proportionellt sett lika mycket skatt, oavsett i vilken form man får sina inkomster. Ju mer likformighet det går att skapa i

SOU 2004:36

Sammanfattning

detta avseende, desto mindre utrymme ges åt den lagliga form av skatteundandragande som brukar kallas för skatteplanering.

Kraven på neutralitet, enkelhet och rättvisa är lättast att uppfylla i ett system med breda skattebaser och likformig beskattning. Om dessa krav uppfylls kan det också skapas en större förståelse för skattesystemet. Denna grundsyn har påverkat inriktningen på de förslag som vi lägger fram i detta betänkande.

Skatt på boendet i småhus

I hundratals år har fastigheter ansetts vara något som ger sina ägare en avkastning och som därför kan beskattas. Detta har inte bara varit ett faktum i Sverige och övriga Norden utan gäller många andra länder i Europa och i andra delar av världen. Synen på beskattning av fastigheter har inte varit kopplad till politisk tillhö- righet utan de flesta regeringar har gjort samma bedömning.

Längre tillbaka i historien var fastighetsbeskattningen motiverad av att fastigheten gav en avkastning och inkomst i form av exem- pelvis jordbruksprodukter. När fler människor flyttade in till stä- derna bedömdes fastigheterna i stället ge en inkomst i form av boendet. I Sverige har denna inkomst länge tagits upp till beskatt- ning tillsammans med övriga inkomster. I skattereformen 1990/1991 gjordes en uppdelning mellan skatt på arbete, skatt på näringsverksamhet och skatt på kapital. Sedan dess har beskatt- ningen av småhus utformats som en del av kapitalinkomstbeskatt- ningen. Vid skattereformen övergick man också från att ta upp inkomsten som en schablonintäkt i deklarationen till att beskatta fastigheter med en särskild fastighetsskatt.

Vi har i kommittén fått förslag från många olika håll till föränd- ring av fastighetsbeskattningens utformning. Särskilt intressanta är förslagen från kust- och skärgårdssamhällen i syfte att stärka arbe- tet för att upprätthålla levande kust- och skärgårdssamhällen året runt. Vår bedömning är dock att det är förenat med mycket stora problem att införa regionala särbestämmelser i fastighetsbeskatt- ningen, i första hand av konstitutionella skäl. Vi gör också bedöm- ningen att vad som eventuellt skulle vara en lämplig lösning från skärgårdspolitiska utgångspunkter inte ter sig lika naturlig i ett nationellt perspektiv.

Kravet på likformighet i beskattningen av olika kapitaltillgångar medför att fastighetsskatten även i fortsättningen bör baseras på

Sammanfattning SOU 2004:36

småhusens marknadsvärden. En stor del av den kritik som riktas mot fastighetsskatten avser egentligen taxeringen av fastigheter. Det har dock inte ingått i vårt uppdrag att utvärdera och föreslå förändringar av det nuvarande fastighetstaxeringssystemet.

Nivån på fastighetsskatten har sedan mitten av 1990-talet begränsats genom en rad politiska beslut. En ”frysning” av taxe- ringsvärdena och en sänkning av skattesatsen innebar att skatte- uttaget minskade mellan åren 1996 och 2001, samtidigt som pri- serna på småhus steg med i genomsnitt 54 procent. I storstads- områdena skedde en mycket kraftig prisökning under denna period. I Göteborgsområdet ökade priserna med 63 procent och i Stockholm med 99 procent. I samband med att frysningen av taxe- ringsvärdena upphörde, sänktes fastighetsskattesatsen från 1,5 till 1 procent.

För hushåll med låga inkomster, boende i de mest attraktiva områdena, har de stegrande fastighetspriserna kommit att innebära att fastighetsskatten tar i anspråk en relativt stor del av hushålls- inkomsten. Detta gäller såväl hushåll i tillväxtregioner som i kust- och skärgårdsområden och andra attraktiva fritidshusområden. Från och med år 2001 infördes därför en regel som innebär att andelen fastighetsskatt för permanentbostaden i princip begränsas till högst fem procent av hushållets inkomster. Denna s.k. begräns-

ningsregel omfattar	fastigheter	med	taxeringsvärden	från
280 000 kronor och	upp till tre	miljoner	kronor. Den	del av

taxeringsvärdet som överstiger tre miljoner kronor berättigar inte till skattereduktion. Hushåll med inkomster upp till 600 000 kronor per år får del av denna skattereduktion.

En dämpningsregel för fastighetsskatten

Från och med år 2003 har vi ett system med en allmän eller för- enklad fastighetstaxering vart tredje år. Under perioder med kraf- tiga prisstegringar på småhus innebär detta att hushållen efter en fastighetstaxering kan få en förhållandevis stor skattehöjning från ett år till ett annat. För att dämpa skatteuttaget vid höjda taxerings- värden föreslog vi i vårt delbetänkande (SOU 2003:3) en s.k. dämpningsregel. Regeln innebär att en höjning av taxeringsvärdet inte omedelbart slår igenom fullt ut på uttaget av fastighetsskatt. En höjning av skatten fördelas i stället proportionellt mellan de år som återstår av den löpande taxeringsperioden.

SOU 2004:36

Sammanfattning

Regeringen har fullföljt detta förslag och riksdagen har beslutat att dämpningsregeln ska gälla från den 31 december 2003. För de småhus som under år 2003 fått höjda taxeringsvärden kommer därför endast en tredjedel av höjningen att slå igenom det första året och därefter med lika mycket under vart och ett av de två föl- jande åren fram till den förenklade fastighetstaxeringen. Genom dämpningsregeln får småhusägarna både en skattelättnad i förhål- lande till vad som annars skulle ha gällt och lite mera tid för att hantera ett höjt taxeringsvärde. Skattelättnaden har beräknats till 320 miljoner kronor för småhusen och 90 miljoner kronor för hyreshusen.

En utvidgad begränsningsregel

Sedan begränsningsregeln för fastighetsskatt infördes har fastig- hetspriserna fortsatt att stiga. För att motverka orimliga effekter för enskilda föreslår vi en utvidgning av begränsningsregeln så att den både blir förmånligare och omfattar fler personer. Utvidg- ningen ska främst gagna hushåll med låga eller normala inkomster boende i hus belägna i områden där taxeringsvärdena har stigit kraftigt. Vi föreslår att spärrbeloppet – dvs. taket för hur mycket fastighetsskatt som ska betalas – sänks till 4 procent av hushålls- inkomsten. Detta innebär att hushåll i normala fall inte behöver betala mer än 4 procent av de samlade inkomsterna i fastighets- skatt. Taket för taxeringsvärdet behålls oförändrat på 3 miljoner kronor. Denna utvidgning beräknas innebära en skattelättnad för småhusägarna på cirka 200 miljoner kronor.

I många fall räcker det inte med att begränsa fastighetsskatten för att på ett bättre sätt hantera problemen med höga taxeringsvär- den. En utvidgning av begränsningsregeln bör ses i kombination med de åtgärder vi föreslår på förmögenhetsskatteområdet.

Fastigheter i förmögenhetsbeskattningen

För en låginkomsttagare med en fastighet som är mycket högt vär- derad kan summan av fastighetsskatt och förmögenhetsskatt, trots begränsningsregeln, bli stor i förhållande till de löpande inkoms- terna.

Sammanfattning

SOU 2004:36

Småhusens betydelse för uttaget av förmögenhetsskatt bör minska. Vi föreslår därför att värderingen av tillgångar i form av småhus sätts ner till 50 procent av taxeringsvärdet, dvs. till 37,5 procent av marknadsvärdet (mätt cirka två år före den senaste fastighetstaxeringen). Denna reform innebär att det totala förmö- genhetsskatteuttaget på småhus minskar med 850 miljoner kronor.

Regeringen har tagit fram ett förslag till begränsningsregel som även gäller förmögenhetsskatt. Riksdagen har beslutat i enlighet med regeringens förslag. De individer som i dag har nedsatt fastig- hetsskatt och som betalar förmögenhetsskatt får genom begräns- ningsregeln en reduktion av förmögenhetsskatten på permanent- bostaden. Regeln ger en välbehövlig lättnad i beskattningen av permanentbostäder för inkomståren 2003 och 2004. Med den gene- rellt lägre värderingen av fastigheter i förmögenhetsbeskattningen som vi föreslår anser vi emellertid att denna begränsningsregel inte är nödvändig efter år 2004.

Arvsskatten mellan makar har slopats

De i vissa områden mycket höga taxeringsvärdena har även aktuali- serat ett problem inom arvsbeskattningen. En efterlevande make kan i vissa fall ha svårt att betala den arvsskatt som tas ut på fastig- heten om denne samtidigt vill bo kvar i den gemensamma bostaden. För att stärka efterlevande makes ställning föreslog vi i vårt del- betänkande att beskattningen av arv till make och sambo skulle slopas. Detta förslag är beslutat av riksdagen och i kraft sedan den 1 januari 2004. Förändringen beräknas ge småhusägarna ytterligare 100 miljoner kronor i lägre skatt.

Övriga förslag på fastighetsskatteområdet

Fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet är förknippad med både tillämpnings- och kontrollproblem. Vi föreslår därför att den slopas. Förslaget har en begränsad statsfinansiell effekt och beräk- nas kosta cirka 20 miljoner kronor. För Skatteverkets del medför ett genomförande av förslaget att ett antal tusen avräkningar av utländsk skatt faller bort.

Vidare föreslår vi att tidpunkten för övergång av skattskyldighet vid överlåtelse av fastighet ändras så att tillträdesdagen blir avgö-

SOU 2004:36

Sammanfattning

rande för hur fastighetsskatten ska fördelas mellan säljare och köpare. En sådan förändring medför att Skatteverket i betydligt större utsträckning kan förtrycka underlag för fastighetsskatt i de fall en fastighet bytt ägare under beskattningsåret. Det leder till administrativa förenklingar för Skatteverket samtidigt som det underlättar för de skattskyldiga att redovisa rätt skatteunderlag. Förenklingarna förväntas medföra en ökning av skatteintäkterna med drygt 50 miljoner kronor.

Vi föreslår också att fastighetsskatten på vindkraftverk avskaffas vilket beräknas medföra en intäktsminskning med cirka 6 miljoner kronor.

En mer enhetlig förmögenhetsskatt

Historiskt sett har förmögenhetsskatten ofta motiverats utifrån skatteförmågeprincipen. Inbyggd i denna princip ligger även en strävan efter fördelningspolitisk rättvisa, vilket har styrt viljan att ta ut en extra skatt på förmögna hushåll. Förmögenhetsskatten kan betraktas som ett progressivt inslag i kapitalbeskattningen. Den nuvarande utformningen av förmögenhetsbeskattningen innebär att vissa tillgångar utgör underlag för förmögenhetsskatt medan andra är helt skattebefriade. Skattepliktiga tillgångar värderas dess- utom olika beroende på tillgångsslag. Som exempel kan nämnas att bankmedel tas upp till 100 procent av värdet, att aktier inregistre- rade på A-listan tas upp till 80 procent av noterat värde, medan aktier på O-listan inte är skattepliktiga. Fastigheter tas upp till taxeringsvärdet och bostadsrätter till värdet av medlemmens andel i föreningens förmögenhet.

Trots sina brister har förmögenhetsskatten ändå en tydlig för- delningspolitisk profil. De 20 procent av hushållen med den högsta inkomststandarden som dessutom betalar förmögenhetsskatt utgör cirka 55 procent av samtliga hushåll som betalar förmögenhets- skatt. Denna grupp betalar sammanlagt nästan 80 procent av den totala förmögenhetsskatten. Mot denna bakgrund har vi avvisat tanken på att avskaffa förmögenhetsskatten.

Kombinationen av olikformighet och smal skattebas ger dock en skatt som inte uppfyller kraven på neutralitet, enkelhet och rätt- visa. Utformningen gör att möjligheten till skatteplanering är stor, vilket i sin tur medför att skatten förlorar i legitimitet. Med vårt förslag skapas större likformighet i värderingen av de skattepliktiga

Sammanfattning

SOU 2004:36

tillgångarna samtidigt som skattebasen breddas något. Utrymmet för skatteplanering blir därigenom mindre.

Med vårt förslag till förändring av förmögenhetsbeskattningen minskar antalet skattskyldiga år 2005 från beräknade 330 000 med nuvarande regler till cirka 170 000. Vidare förändras fördelningen av förmögenhetsskatten med vårt förslag så att de som betalar för- mögenhetsskatt i de högsta inkomstgrupperna, dvs. 20 procent av de skattskyldiga, utgör cirka 63 procent (mot tidigare cirka 55 procent) av samtliga hushåll som betalar förmögenhetsskatt. Totalt kommer dessa då att betala nästan 85 procent (tidigare 80 procent) av förmögenhetsskatten.

En enhetlig värderingsnivå för förmögenhetstillgångar

För att skapa en enhetlig värdering i förmögenhetsbeskattningen föreslår vi att alla skattepliktiga tillgångar och skulder värderas till 50 procent av underlaget. För småhusens del innebär detta att de ska tas upp till 50 procent av taxeringsvärdet, vilket i sin tur endast utgör 37,5 procent av marknadsvärdet. Med dessa förändringar får vi ett enklare system och en större likabehandling mellan de till- gångar som ska tas upp till beskattning. Detta minskar möjligheter och motiv till skatteplanering.

Generell skatteplikt för marknadsnoterade aktier

En genomgång av situationen för börsnoterade aktier visar att skillnaden i skatteplikt mellan A-listan och övriga listor inte längre har någon rationell ekonomisk grund. Skillnaden mellan Stockholms- börsens listor är i dag mycket begränsad. För att skapa en bredare och mer enhetlig förmögenhetsbeskattning som inte styr hur företag väljer att marknadsnotera sig föreslår vi att basen för förmögen- hetsbeskattningen breddas till att omfatta O-listade aktier och andra marknadsnoterade aktier. En generell skatteplikt för mark- nadsnoterade aktier innebär att ett förhållandevis homogent till- gångsslag behandlas enhetligt i beskattningen. Det innebär också att utrymmet för skatteplanering minskar.

För att mildra effekterna av en generell skatteplikt för mark- nadsnoterade aktier bör värderingsnivån vara lägre än den nivå som gäller för aktier på A-listan i dag. Med den värdering på 50 procent

SOU 2004:36

Sammanfattning

av noterat värde som vi föreslår kommer det sammanlagda skatte- uttaget på marknadsnoterade aktier att minska med cirka 700 miljoner kronor.

Vi vill i samband med det utvidga skattebefrielsen för ägarstrate- giskt kapital till att omfatta samtliga som innehar marknadsnote- rade aktier och som uppfyller huvuddelägarkravet. Det bör ses som en naturlig förlängning av det förhållandet att onoterade aktier och övriga företagstillgångar även fortsättningsvis kommer att vara skattebefriade.

Slopad sambeskattning

Förmögenhetsbeskattningen bör vara neutral mellan olika samlev- nadsformer. Vi föreslår att makar och sambor med barn fortsätt- ningsvis ska särbeskattas för förmögenhetsskatt. Att föräldrar även i fortsättningen bör förmögenhetsbeskattas tillsammans med sina barn finner vi däremot vara naturligt.

Sänkt fribelopp

Med en 50-procentig värdering av tillgångar och skulder blir fri- beloppet mera värt. Genom att sätta fribeloppet till 900 000 kronor reduceras antalet skattskyldiga med 160 000 individer, dvs. en minskning med 45 procent.

Arvs- och gåvobeskattningen

Vårt arbete går vidare med sikte på att skapa en enklare, modernare och rättvisare beskattning av arv och gåvor. Vi avser att återkomma senare under våren med förslag till ny arvs- och gåvoskattelag i ett slutbetänkande.

Sammanfattning

SOU 2004:36

Statsfinansiella kostnader, finansiering och fördelnings- politiska effekter

De minskade statsfinansiella intäkterna till följd av våra förslag på förändringar inom fastighets- och förmögenhetsbeskattningen beräknas uppgå till sammanlagt 2,7 miljarder kronor.

De ovannämnda reformerna innebär att det totala skatteuttaget på småhus minskar med cirka 1,1 miljarder kronor. Av detta utgör utvidgningen av begränsningsregeln för fastighetsskatt cirka 200 miljoner kronor medan den lägre förmögenhetsskatten på småhus medför att skatten minskar med ytterligare 850 miljoner kronor.

Därutöver beräknas förslaget om en dämpningsregel för fastig- hetsskatt i vårt delbetänkande innebära en skattelättnad på 320 miljoner för småhus och 90 miljoner för hyreshusen. Ett slo- pande av arvsskatten mellan makar, som föreslogs i samma betän- kande, beräknas minska skatten på småhus med ytterligare 100 miljoner kronor.

Som finansiering föreslår vi en kombination bestående av föl- jande delar: En höjning av kapitalvinstskatten på privatbostäder från nuvarande 20 procent till 25 procent. En sänkning av grund- avdraget i inkomstbeskattningen för individer med en taxerad för- värvsinkomst över 272 100 kronor. En höjning av den stämpelskatt som utgår för företag vid förvärv av fast egendom och tomträtt med 0,5 procentenheter (till 3,5 procent) samt en höjning av fastighetsskatten på vattenkraftverk från nuvarande 0,5 procent till 1,3 procent. Sammantaget innebär dessa förändringar att våra förslag blir offentligfinansiellt kostnadsneutrala.

Lättnader i förmögenhetsbeskattningen medför skattelättnader framför allt för hushåll med höga inkomster och/eller stora förmö- genheter. Den utvidgning i begränsningsregeln för fastighetsskatt som vi föreslår leder till en jämnare inkomstfördelning genom att skattelättnaden främst riktar sig till hushåll med låga eller normala inkomster. En huvuddel av kapitalvinsterna vid försäljning av småhus och privatbostadsrätter tillföll år 2001 den tredjedelen av befolkningen med de högsta inkomsterna. En höjning av kapitalvinstskatten på privatbostäder träffar därför framförallt individer med höga inkomster. Förändringen av grundavdraget medför att marginalskatten för individer med inkomster mellan 272 100 och 282 700 kronor kommer att öka med 3 procentenheter

SOU 2004:36

Sammanfattning

och att individer med inkomster över 282 700 kommer att få ett sänkt grundavdrag med 1 000 kronor per år.

De föreslagna finansieringarna gör att förändringarna på skatteområdet sammantaget får en acceptabel fördelningsprofil.

De förslag som redan trätt i kraft, dämpningsregeln och slopad arvsskatt mellan makar, har finansierats genom tidigare reservatio- ner i statsbudgeten.

Sammanfattning av förslagen

A. Fastighetsskatten

1.En utvidgning av begränsningsregeln.

2.Fastighetsskatt på privatbostäder i utlandet slopas.

3.Tidpunkten för skattskyldighetens inträde flyttas till tillträdes- dagen.

4.Fastighetsskatten på vindkraftverk slopas.

B. Förmögenhetsskatten

1. Värdering av tillgångar och skulder sätts till 50 procent.

2. En generell skatteplikt för marknadsnoterade aktier föreslås.

3. Fribeloppet sätts till 900 000 kronor.

4. Sambeskattningen mellan makar och mellan sambor slopas.

C. Finansieringen

1.Höjning av kapitalvinstskatten från 20 till 25 procent.

2.Avtrappning av grundavdraget i inkomstbeskattningen.

3.Höjning av stämpelskatten för juridiska personer från 3 till 3,5 procent.

4.Höjning av fastighetsskatten på vattenkraftverk från 0,5 till 1,3 procent.

Författningsförslag – Fastighetsskatt

1Förslag till

lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt

Härigenom föreskrivs att 1, 2 och 3 §§ i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §

Till fastighetsskatt skattepliktiga fastigheter är sådana som vid fastighetstaxeringen betecknats som småhusenhet, hyreshusenhet, industrienhet, elproduktionsenhet eller lantbruksenhet om på lant- bruksenheten finns vad som vid fastighetstaxeringen betecknas som småhus eller tomtmark för småhus. Från skatteplikt undantas fastighet som året före taxeringsåret inte varit skattepliktig enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152).

Utöver vad som sägs i första stycket är sådan bostad som enligt 2 kap. 8–12 §§ inkomstskattela- gen (1999:1229) är privatbostad och som är belägen utomlands, skattepliktig till fastighetsskatt.

2 §1

Skattskyldig till fastighetsskatt är ägaren till fastigheten eller den som enligt 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall an- ses som ägare.

Såvitt gäller sådan privatbo- stad som avses i 1 § andra stycket

1 Senaste lydelse 1996:1402.

föreligger skattskyldighet endast för tid under vilken ägaren varit bosatt i Sverige.

I det fall inkomst av eller för- mögenhetstillgång som består av sådan privatbostad som avses i 1 § andra stycket är undantagen från beskattning i Sverige på grund av dubbelbeskattnings- avtal, skall statlig fastighetsskatt avseende sådan privatbostad inte tas ut.

Fastighetsskatt beräknas för beskattningsår. Omfattar be- skattningsåret kortare eller läng- re tid än tolv månader eller har fastigheten förvärvats eller avytt- rats under beskattningsåret, skall underlaget för fastighetsskatten jämkas med hänsyn härtill.

Författningsförslag

SOU 2004:36

Fastighetsskatt beräknas för beskattningsår. När en fastighet övergått till en ny ägare är den förre ägaren skyldig att betala fastighetsskatt för tiden fram till tillträdesdagen och den nye äga- ren för tiden från och med tillträ- desdagen. Omfattar be- skattningsåret kortare eller läng- re tid än tolv månader, skall un- derlaget för fastighetsskatten jämkas med hänsyn härtill.

Fastighetsskatten beräknas på grundval av det taxeringsvärde som gäller under beskattningsåret. Gäller olika värden för skilda delar av beskattningsåret beräknas skatten särskilt för varje sådan del med motsvarande tillämpning av bestämmelserna i fjärde stycket.

3 §2 Fastighetsskatten utgör för varje beskattningsår a) 1,0 procent av:

taxeringsvärdet eller, om det är lägre, det underlag som avses i 2 a § avseende småhusenhet,

bostadsbyggnadsvärdet och tomtmarksvärdet eller, om det är lägre, det underlag som avses i 2 a § avseende småhus på lantbruks- enhet,

75 procent av marknadsvärdet avseende privatbostad i utlandet,

2 Senaste lydelse 2003:1203.

SOU 2004:36 Författningsförslag

b) 0,5 procent av:

taxeringsvärdet eller, om det är lägre, det underlag som avses i 2 a § avseende hyreshusenhet till den del det avser värderingsenhet för bostäder, värderingsenhet för bostäder under uppförande, vär- deringsenhet avseende tomtmark som hör till dessa bostäder samt annan värderingsenhet avseende tomtmark som är obebyggd,

c) 1,0 procent av:

taxeringsvärdet avseende hyreshusenhet till den del det avser värderingsenhet för lokaler, värderingsenhet för lokaler under upp- förande och värderingsenhet avseende tomtmark som hör till dessa

lokaler,
d) 0,5 procent av:
taxeringsvärdet		avseende in-	taxeringsvärdet		avseende		in-
dustrienhet	och	elproduk-	dustrienhet	och		elproduk-
tionsenhet.			tionsenhet med		undantag		för
			sådan elproduktionsenhet				som
			utgörs av taxeringsenhet med vat-
			tenkraftverk,
			e) 1,3 procent av:
			taxeringsvärdet avseende sådan
			elproduktionsenhet som utgörs av
			taxeringsenhet	med		vattenkraft-
			verk.

Innehåller byggnaden på en fastighet, som är belägen i Sverige, bostäder och har byggnaden beräknat värdeår som utgör året före det fastighetstaxeringsår som föregått inkomsttaxeringsåret, utgår dock ingen fastighetsskatt på bostadsdelen för det fastighetstaxe- ringsåret och de fyra följande kalenderåren och halv fastighetsskatt för de därpå följande fem kalenderåren enligt vad som närmare fö- reskrivs i femte stycket. Detsamma gäller färdigställd eller om- byggd sådan byggnad, för vilken värdeår inte har åsatts vid ny fas- tighetstaxering, men som skulle ha åsatts ett värdeår motsvarande året före det fastighetstaxeringsår som föregått inkomsttaxerings- året, om ny fastighetstaxering då hade företagits.

För fastighet, som avses i 2 kap. 13 § inkomstskattelagen (1999:1229), skall fastighetens andel av taxeringsvärdet på annan samfällighet än sådan som avses i 6 kap. 6 § första stycket nämnda lag inräknas i underlaget för fastighetsskatten om samfälligheten utgör en särskild taxeringsenhet.

Har byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat ut-

Författningsförslag

SOU 2004:36

nyttjas under viss tid eller har i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, får fastighetsskatten nedsättas med hänsyn till den omfattning, vari byggnaden inte kunnat användas eller uthyras. Har så varit fallet under endast kortare tid av beskatt- ningsåret, skall någon nedsättning dock inte ske.

Om fastighetsskatt skall beräknas enligt olika grunder för skilda delar av fastigheten skall underlaget för beräkningen av fastighets- skatten för dessa delar utgöras av den del av värdet som belöper på respektive fastighetsdel. Den nedsättning av fastighetsskatten som föreskrivs i andra stycket skall såvitt avser småhusenhet beräknas på den del av taxeringsvärdet som belöper på värderingsenhet som avser småhuset med tillhörande tomtmark, om tomtmarken ingår i samma taxeringsenhet som småhuset. Detsamma gäller i tillämpliga delar småhus med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet. För hyreshusenhet beräknas nedsättningen på den del av taxeringsvär- det som belöper på värderingsenhet som avser bostäder med tillhö- rande värderingsenhet tomtmark, om tomtmarken ingår i samma taxeringsenhet som hyreshuset.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas första gången vid 2006 års taxering.

SOU 2004:36

Författningsförslag

2Förslag till

lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt

Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1984:1052) om statlig fas- tighetsskatt skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §3

Till fastighetsskatt skatte- pliktiga fastigheter är sådana som vid fastighetstaxeringen betecknats som småhusenhet, hyreshusenhet, industrienhet, elproduktionsenhet eller lant- bruksenhet om på lantbruks- enheten finns vad som vid fas- tighetstaxeringen betecknas som småhus eller tomtmark för små- hus. Från skatteplikt undantas fastighet som året före taxe- ringsåret inte varit skattepliktig enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152).

Till fastighetsskatt skatte- pliktiga fastigheter är sådana som vid fastighetstaxeringen betecknats som småhusenhet, hyreshusenhet, industrienhet, elproduktionsenhet med undan- tag för taxeringsenhet med vind- kraftverk eller lantbruksenhet om på lantbruksenheten finns vad som vid fastighetstaxeringen betecknas som småhus eller tomtmark för småhus. Från skatteplikt undantas fastighet som året före taxeringsåret inte varit skattepliktig enligt fastig- hetstaxeringslagen (1979:1152).

Denna lag träder i kraft den dag regeringen bestämmer.

3 Senaste lydelse se lagförslag 1.

Författningsförslag

SOU 2004:36

3Förslag till

lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

Härigenom föreskrivs att 1, 2 och 3–7 §§ samt rubriken närmast före 1 § lagen (1986:486) om avräkning av utländsk skatt skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Nedsättning av statlig inkomst- skatt, statlig fastighetsskatt och kommunal inkomstskatt

Nedsättning av statlig inkomst- skatt och kommunal inkomst- skatt

1 §4

Om en obegränsat skattskyldig har haft intäkt, eller om en be- gränsat skattskyldig har haft intäkt hänförlig till ett fast driftställe i Sverige,

a)som medtagits vid taxering enligt inkomstskattelagen (1999:1229),

b)för vilken han beskattats i utländsk stat, och

c)som enligt skattelagstiftningen i den utländska staten anses härröra därifrån, har han - med den inskränkning som följer av 2 §

–genom avräkning av den del av den utländska skatten som belö- per sig på intäkten rätt att erhålla nedsättning av statlig inkomst- skatt och kommunal inkomstskatt enligt 4–3 §§.

Motsvarande gäller i tillämpli- ga delar i fall en fysisk person en- ligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt skall betala fastig- hetsskatt för en privatbostad som är belägen utomlands.

Vid tillämpning av denna paragraf och 4–13 §§ skall det bortses från

– lågbeskattade inkomster som beskattas hos delägare i utländsk juridisk person enligt 39 a kap. 13 § inkomstskattelagen,

– statlig och kommunal inkomstskatt på sådana inkomster, och

– utländsk skatt på sådana inkomster.

4 Senaste lydelse 2003:1088.

SOU 2004:36 Författningsförslag

					2 §5
Rätt till avräkning enligt 1 §					Rätt till avräkning enligt 1 §
första stycket föreligger inte om					första stycket föreligger inte om
statlig inkomstskatt, kommunal					statlig inkomstskatt, kommunal
inkomstskatt,		den	utländska		inkomstskatt, den utländska
skatten samt den utländska in-					skatten samt den utländska in-
täkten omfattas av dubbelbe-					täkten omfattas av dubbelbe-
skattningsavtal. Med att den ut-					skattningsavtal.
ländska	intäkten omfattas av
dubbelbeskattningsavtal				avses
även fall då någon intäkt av en
privatbostad som är belägen ut-
omlands inte uppburits men, om
sådan	intäkt	hade	uppburits,

denna omfattats av dubbel- beskattningsavtal. Rätt till avräk- ning enligt 1 § andra stycket före- ligger inte om statlig fastighets- skatt omfattas av dubbelbeskatt- ningsavtal.

Vid avräkning med stöd av dubbelbeskattningsavtal tillämpas dock 4–13 §§.

Bestämmelserna i första stycket tillämpas inte då en begränsat skattskyldig har rätt till avräkning av utländsk skatt enligt 1 § första stycket.

3 §6

Med utländsk skatt avses i denna lag följande skatter som beta- lats till en utländsk stat, delstat eller lokal myndighet:

1.allmän slutlig skatt på inkomst,

2.skatt som är jämförlig med den statliga fastighetsskatten och som tagits ut på i utlandet belägen fastighet eller privatbostad,

3.skatt som beräknats på scha- blonintäkt eller liknande på i ut- landet belägen fastighet eller pri- vatbostad,

4. skatt	som beräknats	på	2. skatt	som beräknats	på
grundval	av fraktintäkter,	bil-	grundval	av fraktintäkter,	bil-

5Senaste lydelse 2000:1349.

6Senaste lydelse 1998:260.

Författningsförslag SOU 2004:36

jettintäkter eller annan jämförlig	jettintäkter eller annan jämförlig
grund som uppburits i den ut-	grund som uppburits i den ut-
ländska staten av skattskyldig	ländska staten av skattskyldig
som bedriver sjöfart eller luft-	som bedriver sjöfart eller luft-
fart i internationell trafik.	fart i internationell trafik.

Med utländsk skatt avses även sådana belopp som anges i 5 § b och c.

4 §7

Avräkning skall i första hand ske från statlig inkomstskatt.

Till den del den statliga inkomst- skatten understiger vad som enligt 1–13 §§ får avräknas, skall av- räkning i andra hand ske från statlig fastighetsskatt. Till den del den statliga inkomstskatten och den statliga fastighetsskatten sammanlagt understiger vad som enligt 1–13 §§ får avräknas, skall avräkning ske från kommunal inkomstskatt.

Avräkning skall ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering det år då den intäkt som beskattats i utländsk stat medtagits vid taxering här. När fråga är om avräkning av en ut- ländsk skatt som är jämförlig med den statliga fastighetsskatten eller som beräknats på schablonintäkt eller liknande skall avräkning ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering samma år som den utländska skatten fastställts.

Avräkning skall i första hand ske från statlig inkomstskatt. Till den del den statliga in- komstskatten understiger vad som enligt 1–13 §§ får avräknas, skall avräkning ske från kom- munal inkomstskatt.

Avräkning skall ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering det år då den intäkt som beskattats i utländsk stat medtagits vid taxering här.

7 Senaste lydelse 1999:1255.

SOU 2004:36 Författningsförslag

	5 §8
Avräkning får ske med ett belopp som motsvarar summan av
a) den utländska skatt som får	a) den utländska skatt som får
avräknas enligt 1 § första och	avräknas enligt 1 § första stycket,
andra styckena,

b) utländsk skatt och annat belopp vartill rätt till avräkning före- ligger enligt dubbelbeskattningsavtal samt

c) det belopp som får avräk-	c) det belopp som får avräk-
nas enligt 1 § tredje stycket.	nas enligt 1 § andra stycket.

Avräkning får dock ske med högst ett på följande sätt beräk- nat spärrbelopp. Spärrbeloppet utgör summan av den statliga fastighetsskatt som tagits ut på i utlandet belägen privatbostad samt den statliga inkomstskatt och den kommunala inkomst- skatt som, beräknad utan sådan avräkning, hänför sig till

6 §9

Avräkning får dock ske med högst ett på följande sätt beräk- nat spärrbelopp. Spärrbeloppet utgör summan av den statliga inkomstskatt och den kommu- nala inkomstskatt som, beräk- nad utan sådan avräkning, hän- för sig till

a)de inkomster på vilka de utländska skatterna utgått och

b)andra inkomster som medtagits vid taxeringen och som är hänförliga till fast driftställe eller fastighet i utlandet eller som ut- gör ränta, royalty eller utdelning i det fall utbetalaren är utländsk stat, fysisk person med hemvist i utländsk stat eller utländsk juri- disk person.

7 §10

Vid beräkning av den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna skall den del av den statliga inkomstskatten som hänför sig till de utländska förvärvsinkomsterna (inkomstsla- gen tjänst och näringsverksamhet) respektive den del som hänför sig till de utländska kapitalinkomsterna (inkomstslaget kapital) be- räknas var för sig. Den statliga inkomstskatt och den kommunala inkomstskatt som hänför sig till de utländska förvärvsinkomsterna (intäkterna efter avdrag för kostnader) skall anses utgöra så stor del av den skattskyldiges hela statliga respektive kommunala inkomst-

8Senaste lydelse 1996:739.

9Senaste lydelse 1990:1443.

10Senaste lydelse 1999:1255.

Författningsförslag SOU 2004:36

skatt på förvärvsinkomst, beräknad utan avräkning, som dessa in- komster utgör av den skattskyldiges sammanlagda förvärvsinkomst före allmänna avdrag. Motsvarande gäller i tillämpliga delar vid be- räkning av den del av den statliga inkomstskatten som hänför sig

till de utländska kapitalinkomsterna.
Vid tillämpningen av				första		Vid tillämpningen av		första
stycket skall, i de fall då skatt-						stycket skall, i de fall då skatt-
skyldig erhållit skattereduktion						skyldig erhållit skattereduktion
enligt 65 kap. 9–2 §§ inkomst-						enligt 65 kap. 9–12 §§ inkomst-
skattelagen (1999:1229),				sådan		skattelagen	(1999:1229),	sådan
reduktion anses ha skett från						reduktion anses ha skett från
kommunal inkomstskatt, statlig						kommunal	inkomstskatt	och
inkomstskatt		respektive		statlig		statlig inkomstskatt med så stor
fastighetsskatt med så stor del av						del av reduktionen som respek-
reduktionen		som	respektive			tive skatt utgör av det samman-
skatt utgör av det sammanlagda						lagda beloppet av nämnda skat-
beloppet av nämnda skatter före						ter före sådan reduktion.
sådan reduktion. Om skattskyl-
dig skall betala fastighetsskatt så-
väl för fastighet i Sverige som för
privatbostad utomlands skall re-
duktionen av statlig fastighets-
skatt enligt första meningen anses
ha skett från statlig fastighetsskatt
som hänför sig till privatbostad
utomlands med så stor del som
den	statliga	fastighetsskatten			på
privatbostad i utlandet utgör av
det	sammanlagda		beloppet		av
statlig fastighetsskatt			före	sådan
reduktion.

I de fall en skattskyldig enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkast- ningsskatt på pensionsmedel skall betala avkastningsskatt gäller följande. Vid beräkningen av spärrbeloppet skall, vid bestämmande enligt första stycket av den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna, sådan avkastningsskatt likställas med statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster. Om en skattskyldig en- ligt 34 kap. inkomstskattelagen har gjort avdrag för avsättning till expansionsfond eller har återfört sådant avdrag skall, vid bestäm- mande enligt första stycket av den statliga inkomstskatt som hän- för sig till de utländska inkomsterna, spärrbeloppet beräknas som

SOU 2004:36

Författningsförslag

om den skattskyldige inte gjort respektive inte återfört ett sådant avdrag.

Spärrbeloppet skall alltid anses uppgå till minst 100 kronor.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas första gången vid 2006 års taxering.

Författningsförslag

SOU 2004:36

4Förslag till

lag om ändring i lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt

Härigenom föreskrivs att 3, 6–8 och 11 §§ lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 §

Med ägare avses även den som enligt 1 kap. 5 § fastighets- taxeringslagen (1979:1152) skall likställas med ägare.

Enbart de personer som enligt 21 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt skall sam- beskattas skall vid tillämpningen av denna lag anses ingå i samma hushåll. Har ett dödsbo rätt till skattereduktion enligt 8 § skall dödsboet och de personer som avses i 8 § 1 vid tillämpningen av 9–12 §§ anses ingå i samma hus- håll.

Vid tillämpningen av denna lag skall följande personer anses ingå i samma hushåll:

1.makar som levt tillsammans under beskattningsåret,

2.sambor som tidigare har va- rit gifta med varandra eller som har eller har haft barn tillsam- mans,

3.föräldrar som omfattas av 1 eller 2 och deras hemmavarande barn under 18 år, och

4.en förälder, som inte omfat- tas av 1 eller 2, och dennes hem- mavarande barn under 18 år.

Makar skall inte anses ingå i samma hushåll det beskattningsår då de ingår äktenskap, om inte annat framgår av första stycket 2. Sambor skall inte anses ingå i samma hushåll det beskattningsår då den omständighet som medför att de skall anses ingå i samma hushåll inträffar. Vid ena makens eller sambons död skall makarna respektive samborna anses ingå i samma hushåll det beskattningsår då dödsfallet inträffade. Om det i annat fall inträffar ändring i nå- got förhållande som har betydelse för frågan om makar eller sambor

SOU 2004:36

Författningsförslag

skall anses ingå i samma hushåll ett visst beskattningsår, bedöms frågan efter förhållandena under den större delen av beskattnings- året.

Frågan om barn är hemmava- rande eller under 18 år bedöms efter förhållandena den 1 novem- ber beskattningsåret. Med hem- mavarande barn avses även styv- barn.

Har ett dödsbo rätt till skatte- reduktion enligt 8 §, skall döds- boet och de personer som avses i 8 § 1 vid tillämpningen av 9–12 §§ anses ingå i samma hushåll.

6 §

Skattereduktion kan oavsett bestämmelserna i 5 § tillgodoräknas den skattskyldige om denne året före taxeringsåret har förvärvat fastigheten genom arv eller testamente efter sin make, sambo eller förälder, eller genom bodelning med anledning av makens eller

sambons död om
1. den skattskyldige vid ut-		1. den skattskyldige vid ut-
gången av det år dödsfallet in-		gången av det år dödsfallet in-
träffade sambeskattas med ma-		träffade skall anses ingå i samma
kens, sambons	eller förälderns	hushåll som makens, sambons
dödsbo enligt	bestämmelserna i	eller förälderns dödsbo enligt
21 § lagen (1997:323) om statlig		3 §,
förmögenhetsskatt,

2.maken, sambon eller föräldern var bosatt på fastigheten den

1januari året före taxeringsåret och dessa förhållanden därefter be- stått fram till dödsfallet, eller dennes dödsbo ägde fastigheten den

1januari året före taxeringsåret,

3.den skattskyldige var bosatt på fastigheten den 1 januari det år då dödsfallet inträffade och detta förhållande därefter bestått fram till utgången av året före taxeringsåret, och

4.den skattskyldige fortfarande ägde fastigheten vid utgången av året före taxeringsåret.

Författningsförslag SOU 2004:36

7 §

Ett dödsbo kan tillgodoräknas skattereduktion för det år döds-

fallet inträffade om
1. den avlidnes efterlevande	1. den avlidnes efterlevande
make, sambo eller barn vid ut-	make, sambo eller barn vid ut-
gången av det år dödsfallet in-	gång av det år dödsfallet inträf-
träffade sambeskattas med döds-	fade anses ingå i samma hushåll
boet enligt bestämmelserna i	som dödsboet enligt 3 §,
21 § lagen (1997:323) om statlig
förmögenhetsskatt,

2.den avlidne ägde och var bosatt på fastigheten den 1 januari året före taxeringsåret och dessa förhållanden därefter bestått fram till dödsfallet, och

3.den efterlevande maken, sambon eller barnet är delägare i dödsboet och var bosatt på fastigheten under hela det år som före- gått taxeringsåret.

8 §

Ett dödsbo kan tillgodoräknas skattereduktion för året efter

dödsfallsåret om
1. den avlidnes efterlevande	1. den avlidnes efterlevande
make, sambo eller barn vid ut-	make, sambo eller barn vid ut-
gången av det år dödsfallet in-	gången av det år dödsfallet in-
träffade sambeskattas med döds-	träffade skall anses ingå i samma
boet enligt bestämmelserna i	hushåll som dödsboet enligt 3 §,
21 § lagen (1997:323) om statlig
förmögenhetsskatt,

2.den avlidne ägde och var bosatt på fastigheten den 1 januari det år dödsfallet inträffade och dessa förhållanden därefter bestått fram till dödsfallet, och

3.den efterlevande maken, sambon eller barnet är delägare i dödsboet och var bosatt på fastigheten den 1 januari det år dödsfal- let inträffade och detta förhållande därefter bestått fram till ut- gången av året efter dödsfallsåret.

	11 §
Spärrbeloppet är fem procent	Spärrbeloppet är fyra procent
av summan av	av summan av

1. den skattskyldiges beskattningsbara förvärvsinkomst enligt

1 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229),

SOU 2004:36 Författningsförslag

2. den skattskyldiges överskott i inkomstslaget kapital enligt

1 kap. 6 § inkomstskattelagen och

3. 15 procent av den skattskyldiges beskattningsbara förmögen- het beräknad enligt 19 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhets- skatt och minskad med reduktionsfastighetens taxeringsvärde till

den del det inte överstiger 3 000 000 kronor.
Om det finns flera medlem-	Om det finns flera medlem-
mar i den skattskyldiges hushåll	mar i den skattskyldiges hushåll
eller om reduktionsfastigheten	eller	om	reduktionsfastigheten
ägs av flera delägare som ingår i	ägs av flera delägare som ingår i
samma hushåll, skall spärrbe-	samma hushåll, skall spärrbe-
loppet fastställas gemensamt för	loppet fastställas gemensamt för
dem.	dem. Den del av spärrbeloppet
	som avser beskattningsbar förmö-
	genhet skall dock endast fastställas
	gemensamt			för föräldrar	och
	barn, om de ingår i samma hus-
	håll och skall sambeskattas enligt
	21 § lagen (1997:323) om statlig
	förmögenhetsskatt.
Spärrbeloppet får inte fastställas		till	ett	lägre belopp	än
2 800 kronor.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas första gången vid 2006 års taxering.

Författningsförslag

SOU 2004:36

Författningsförslag – Förmögenhetsskatt

1Förslag till

lag om ändring i lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1997:323) om statlig för- mögenhetsskatt11,

dels att 13 § skall upphöra att gälla,

dels att rubrikerna närmast före 9 och 18 §§ skall utgå,

dels att 3, 4, 9–12, 14–19, 21 och 22 §§ skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 §12

Vid beräkning av den skattepliktiga förmögenheten skall som tillgång tas upp

1.privatbostadsfastighet och privatbostadsrätt,

2.småhus med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet som på grund av ägarens begäran enligt 2 kap. 9 § tredje stycket inkomst- skattelagen (1999:1229) är näringsfastighet,

3.den del av en näringsfastighet som inrymmer en bostadslägen- het som används eller är avsedd att användas av fastighetsägaren för eget eller närståendes boende,

4. aktie i ett aktieslag som är inregistrerat vid börs i det land där aktiebolaget är hemmahöran- de samt marknadsnoterad aktie i ett aktiebolag som är hemmahö- rande i Sverige om ett aktieslag i bolaget den 29 maj 1997 var eller

4. marknadsnoterad delägar- rätt, med undantag för aktie som innehas av huvuddelägare, mark- nadsnoterad fordringsrätt och marknadsnoterad tillgång som avses i 52 kap. inkomstskatte- lagen,

11Senaste lydelse av 13 § 1997:954.

12Senaste lydelse 2000:1345.

SOU 2004:36

Författningsförslag

senare har varit inregistrerat vid svensk börs med undantag för huvuddelägares aktie,

5. aktie i ett aktieslag som inte är marknadsnoterat i det land där aktiebolaget är hemmahörande med undantag för huvuddelägares aktie i ett aktiebolag i vilket finns ett aktieslag som är marknadsno- terat,

6.annan sådan delägarrätt som avses i 48 kap. 2 § första stycket inkomstskattelagen än aktie om delägarrätten inte är marknads- noterad samt andel i handelsbo- lag med undantag för andel i ju- ridisk person till den del den ju- ridiska personen är skattskyldig,

7.annan marknadsnoterad delägarrätt än aktie, marknads- noterad fordringsrätt och mark- nadsnoterad tillgång som avses i 52 kap. inkomstskattelagen,

8.livförsäkring med undantag

för

5. delägarrätt som avses	i
48 kap. 2 § första stycket	in-

komstskattelagen och som inte är marknadsnoterad med undantag för

a)huvuddelägares aktie i ett aktiebolag i vilket finns ett aktie- slag som är marknadsnoterat, och

b)andel i juridisk person till den del den juridiska personen är skattskyldig,

6. andel i handelsbolag,

7. livförsäkring med undantag för

a)pensionsförsäkring samt

b)livförsäkring som enbart avser olycks- eller sjukdomsfall eller dödsfall senast vid 70 års ålder och som inte är återköpbar,

9. rätt till livränta eller där-	8. rätt till livränta eller där-
med jämförlig utbetalning med	med jämförlig utbetalning med
undantag för rätt till	undantag för rätt till

a)utbetalning på grund av försäkring,

b)utbetalning på grund av tidigare anställning samt

c)underhållsbidrag,

10. kontobehållning med un-	9. kontobehållning med un-
dantag för behållning på pen-	dantag för behållning på pen-
sionssparkonto,	sionssparkonto,
	51

Författningsförslag

SOU 2004:36

11. fordran i pengar och lik- nade betalningsmedel samt fordran avseende marknadsno- terad tillgång som anges i 4, 5 eller 7,

12. pengar och liknande be- talningsmedel till den del de sammanlagt överstiger 25 000 kronor,

13. lösöre med undantag för

10. fordran i pengar och lik- nade betalningsmedel samt fordran avseende marknadsno- terad tillgång som anges i 4,

11. pengar och liknande be- talningsmedel till den del de sammanlagt överstiger 25 000 kronor,

12. lösöre med undantag för

a)inre lösöre för personligt bruk,

b)yttre lösöre för personligt bruk till den del det enskilda före- målets värde understiger 10 000 kronor,

c)fordon som avses i 9 § första stycket fordonsskattelagen (1988:327) samt

d)lösöre som är deponerat på museum eller liknande inrättning,

om tillgången inte ingår i sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 och 11 §§ inkomstskattelagen i annat fall än enligt 2 och 3.

Undantaget i första stycket 4 och 5 för huvuddelägares aktie till- lämpas på

1. aktie i ett aktiebolag i vilket aktier var inregistrerade vid börs vid utgången av år 1991, om aktien har innehafts direkt eller indi- rekt av en huvuddelägare sedan denna tidpunkt,

2. aktie i ett aktiebolag i vilket		2. aktie i ett aktiebolag i vilket
aktier har inregistrerats vid börs		aktier har inregistrerats vid börs
första gången efter utgången av		första gången efter utgången av
år 1991, om aktien har innehafts		år 1991 men före utgången av år
direkt eller indirekt av en hu-		2004, om aktien har innehafts
vuddelägare	sedan inregistre-	direkt eller indirekt av en hu-
ringen,		vuddelägare sedan inregistre-
		ringen,
		3. annan aktie än som avses i 1
		eller 2 i ett aktiebolag i vilket ak-
		tier var marknadsnoterade vid
		utgången av år 1991, om aktien
		har innehafts direkt eller indirekt
		av en huvuddelägare sedan denna
		tidpunkt,
3. aktie i ett aktiebolag i vilket		4. annan aktie än som avses i 2
aktier har marknadsnoterats för-		i ett aktiebolag i vilket aktier har
sta gången	efter utgången av	marknadsnoterats första gången
52

SOU 2004:36 Författningsförslag

år 1996, om aktien har innehafts	efter utgången av år 1991 men
direkt eller indirekt av en hu-	före utgången av år 2004, om
vuddelägare sedan marknadsno-	aktien har innehafts direkt eller
teringen,	indirekt	av	en	huvuddelägare
	sedan marknadsnoteringen,
	5. aktie i ett aktiebolag i vilket
	aktier har marknadsnoterats för-
	sta gången efter utgången av
	2004, om aktien har innehafts
	direkt eller indirekt av en huvud-
	delägare	sedan		marknadsnoter-
	ingen,
4. aktie som har förvärvats	6. aktie som har förvärvats
med stöd av aktie som avses i 1–	med stöd av aktie som avses i 1–
3, om aktien har innehafts di-	5, om aktien har innehafts di-
rekt eller indirekt av en huvud-	rekt eller indirekt av en huvud-
delägare sedan detta förvärv,	delägare sedan detta förvärv,
5. aktie som avses i 1–4 och	7. aktie som avses i 1–6 och
som har förvärvats av ett barn	som har förvärvats av ett barn
eller barnbarn till huvuddeläga-	eller barnbarn till huvuddeläga-
ren och i förekommande fall	ren och i förekommande fall
därefter åter förvärvats av hu-	därefter åter förvärvats av hu-
vuddelägaren och som har inne-	vuddelägaren och som har inne-
hafts direkt eller indirekt.	hafts direkt eller indirekt.
Med huvuddelägare avses så-	Med	huvuddelägare avses en
dan aktieägare som, ensam eller	aktieägare som, ensam eller till-
tillsammans med närstående,	sammans med närstående, inne-
innehade aktier direkt eller indi-	hade aktier direkt eller indirekt
rekt motsvarande minst 25 pro-	motsvarande		minst 25 procent
cent för röstvärdet av aktierna i	för röstvärdet av aktierna i bola-
bolaget vid utgången av år 1991	get vid utgången av år 1991 i
i fråga om aktier i ett aktiebolag	fråga om aktier i ett aktiebolag i
i vilket aktier var inregistrerade	vilket aktier var marknadsnote-
vid den tidpunkten och i övriga	rade vid den tidpunkten och i
fall vid tidpunkten för inregi-	övriga fall vid tidpunkten för
strering eller marknadsnotering	inregistrering eller marknadsno-
som avses i andra stycket. Som	tering som avses i andra stycket.
huvuddelägare anses även döds-	Som huvuddelägare anses även
boet efter sådan aktieägare.	dödsboet efter sådan aktieägare.

Författningsförslag

SOU 2004:36

4 §13

Vid beräkning av den skattepliktiga förmögenheten skall alla skulder dras av från värdet av tillgångarna.

Som avdragsgill skuld räknas dock inte

1.skuld i sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 och 11 §§ inkomstskattelagen (1999:1229) med undantag för skuld hän- förlig till tillgång som anges i 3 § första stycket 2 och 3,

2.skuld hänförlig till aktie som är undantagen från skatteplikt,

3. skuld hänförlig till delägar- rätt som är skattepliktig enligt 3 § första stycket 5 eller 6 till den del tillgångar och skulder i den juridiska personen inte be- aktas vid värdering enligt 14 §,

3. skuld hänförlig till delägar- rätt eller andel i handelsbolag som är skattepliktig enligt 3 § första stycket 5 eller 6 till den del tillgångar och skulder i den juridiska personen respektive handelsbolaget inte beaktas vid värdering enligt 14 §

4.förpliktelse på grund av marknadsnoterad option eller termin och därmed jämförlig förpliktelse till den del det sammanlagda be- loppet avseende sådana förpliktelser överstiger det sammanlagda värdet på rättigheter på grund av sådana avtal,

5.förpliktelse vars motsvarande rättighet hos annan är av sådant slag att den är undantagen från skatteplikt,

6. skuld hänförlig till lösöre som är av sådant slag att det är undantaget från skatteplikt,

7.annan skuld hos begränsat skattskyldig enligt 7 § än sådan som är hänförlig till tillgång som anges i den paragrafen,

8.skuld hänförlig till tillgång som är undantagen från beskatt- ning till följd av dubbelbeskattningsavtal,

9.skatt som avses i 1 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483) som ännu inte debiterats.

Tillgång tas upp till mark- nadsvärdet om inte annat följer av 10–17 §§.

9 §

Tillgång och skuld tas upp till

50 procent av värdet. Med värdet avses marknadsvärdet om inte annat följer av 10–18 §§.

13 Senaste lydelse 1999:1298.

SOU 2004:36 Författningsförslag

10 §14

Fastighet i Sverige tas upp till

Värdet av fastighet i Sverige är

taxeringsvärdet. Om fastigheten

innehas med tomträtt tas den

innehas med tomträtt är värdet

upp till den del av taxeringsvär-

byggnadsvärdet.

taxerings-

det som avser byggnad. Om taxe-

värde saknas vid beskattnings-

ringsvärde saknas vid beskatt-

årets

utgång

anses

fastigheten

ningsårets utgång anses fastig-

inte ha något värde. Har en fas-

heten inte ha något värde. Har

tighets taxeringsvärde sänkts för

fastighets

taxeringsvärde

taxeringsåret vid särskild fastig-

sänkts för taxeringsåret vid sär-

hetstaxering enligt 16 kap. 2–

skild fastighetstaxering enligt 16

5 §§

fastighetstaxeringslagen

kap. 2–5 §§ fastighetstaxerings-

(1979:1152), är värdet av fastig-

lagen (1979:1152), tas fastighe-

heten

det

taxeringsvärde

som

ten upp till det taxeringsvärde

fastställts för taxeringsåret.

som fastställts för taxeringsåret.

Fastighet utomlands tas upp till

75 procent av marknadsvärdet.

11 §15

Privatbostadsrätt tas upp till ett

Värdet av privatbostadsrätt är

värde som motsvarar medlem-

medlemmens

eller

delägarens

mens eller delägarens andel i

andel

privatbostadsföretagets

föreningens eller bolagets behåll-

behållna

förmögenhet. Förmö-

na förmögenhet. Denna förmö-

genheten bestäms med utgångs-

genhet bestäms med utgångs-

punkt i värdet på privatbostads-

punkt i ett värde på föreningens

företagets fastighet beräknat en-

eller

bolagets fastighet beräknat

ligt 10

och

med

hänsyn till

enligt 10 § och med hänsyn till

föreningens eller bolagets övriga

tillgångar

och

skulder

enligt

tillgångar

och

skulder enligt

bokslutet

för

det räkenskapsår

bokslutet

för det

räkenskapsår

som avslutats närmast före den

1 juli under beskattningsåret.

12 §16

Marknadsnoterad

delägarrätt

Värdet

marknadsnoterad,

med undantag för andel i sådan

delägarrätt

är

det vid beskatt-

14Senaste lydelse 2001:1220.

15Senaste lydelse 1999:1298.

16Senaste lydelse 2004:62.

Författningsförslag

SOU 2004:36

investeringsfond som avses i 48 kap. 21 § inkomstskattelagen (1999:1229) tas upp till 80 pro- cent av det vid beskattningsårets utgång senast noterade värdet om inte annat följer av 13 §. Marknadsnoterad fordringsrätt, andel i sådan investeringsfond som avses i 48 kap. 21 § samt marknadsnoterad tillgång som avses i 52 kap. nämnda lag, tas upp till det vid beskattningsårets utgång senast noterade värdet. Om det noterade värdet inte om- fattar upplupen avkastning skall värdet ökas med sådan avkast- ning.

ningsårets utgång senast notera- de värdet. Om det i ett aktiebolag finns skilda aktieslag av vilka ett eller flera är marknadsnoterade, ska aktie i bolaget som inte är marknadsnoterad ges samma värde som de marknadsnoterade aktierna. Är flera aktieslag mark- nadsnoterade ska aktie som inte är marknadsnoterad ges samma värde som de marknadsnoterade aktier som har den lägsta kursen.

Värdet av marknadsnoterad fordringsrätt och marknadsnote- rad tillgång som avses i 52 kap. inkomstskattelagen är det vid be- skattningsårets utgång senast no- terade värdet.

Om det noterade värdet enligt första eller andra stycket inte om- fattar upplupen avkastning skall värdet ökas med sådan avkast- ning.

	14 §17
Vid	värdering av delägarrätt	Vid	värdering av delägarrätt
som avses i 48 kap. 2 § första		som avses i 48 kap. 2 § första
stycket	inkomstskattelagen	stycket	inkomstskattelagen
(1999:1229) och som inte är		(1999:1229) och som inte är
marknadsnoterad samt andel i		marknadsnoterad samt andel i
handelsbolag beaktas tillgångar		handelsbolag beaktas tillgångar
och skulder i den juridiska per-		och skulder i den juridiska per-
sonen respektive i handelsbola-		sonen respektive i handelsbola-
get i den omfattning som skulle		get i den omfattning som skulle

17 Senaste lydelse 2000:1345.

Värdet av livförsäkring är liv- försäkringens på försäkringstek- niska beräkningsgrunder fram- räknade återköpsvärde med tillägg för beräknad upplupen andel i livförsäkringsrörelsens överskott.

SOU 2004:36 Författningsförslag

ha gällt om de innehafts direkt	ha gällt om de innehafts direkt
av delägaren och inte annat föl-	av delägaren och inte annat föl-
jer av andra stycket eller 13 §.	jer av 12 §. Om tillgången eller
Om tillgången eller skulden in-	skulden ingår i en rörelse hos
går i en rörelse hos den juridiska	den juridiska personen respekti-
personen respektive handelsbo-	ve handelsbolaget, anses det-
laget, anses detsamma gälla för	samma gälla för delägaren, dock
delägaren, dock inte i fråga om	inte i fråga om tillgång som för
tillgång som för delägaren vid	delägaren vid direkt innehav
direkt innehav omfattas av 3 §	omfattas av 3 § första stycket 1
första stycket 1 och därtill hän-	och därtill hänförlig skuld.
förlig skuld.
Aktie i ett aktiebolag som är
hemmahörande i Sverige och som
inte är marknadsnoterad tas upp

till 80 procent av marknadsvärdet om ett aktieslag i bolaget har varit inregistrerat vid svensk börs un- der beskattningsåret.

Har en andel i ett handelsbolag ett negativt värde, får detta beak- tas av delägare som inte har förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser.

15 §18

Livförsäkring tas upp till sitt på försäkringstekniska beräknings- grunder framräknade återköps- värde med tillägg för beräknad upplupen andel i livförsäkrings- rörelsens överskott.

16 §

Rätt till sådan utbetalning som är skattepliktig enligt 3 § första stycket 9 tas upp till sitt nuvärde. Detta beräknas med hänsyn till marknadsräntan, det värde som förmånen motsvarar

Värdet av rätt till sådan utbe- talning som är skattepliktig en- ligt 3 § första stycket 8 är nu- värdet. Detta beräknas med hän- syn till marknadsräntan, det värde som förmånen motsvarar

18 Senaste lydelse 1999:1132.

Författningsförslag

SOU 2004:36

för ett helt år och den bestämda eller beräknade tiden under vil- ken förmånen ges ut.

		17 §19
Fordran i pengar och liknande			Värdet av fordran i pengar
betalningsmedel	som	inte är	och	liknande betalningsmedel
marknadsnoterad och som löper			som	inte är		marknadsnoterad
med ränta tas upp till sitt nomi-			och som löper med ränta är
nella belopp med tillägg för för-			fordringens			nominella		belopp
fallen ränta. Om en sådan ford-			med tillägg för förfallen ränta.
ran löper med ränta som betyd-			Om en sådan fordran löper med
ligt understiger marknadsräntan			ränta som betydligt understiger
eller är räntelös, tas den upp till			marknadsräntan eller är ränte-
sitt nuvärde beräknat med hän-			lös, är värdet nuvärdet beräknat
syn till marknadsräntan, avtalad			med hänsyn till marknadsrän-
ränta och löptid.			tan, avtalad ränta och löptid.
Osäker fordran tas upp till			Värdet av osäker fordran är
det belopp som kan förväntas			det belopp som kan förväntas
bli betalt. Värdelös fordran tas			bli betalt. Värdelös fordran tas
inte upp.			inte upp.
		18 §20
Skuld tas upp till belopp som			Värdet av skuld beräknas en-
beräknas enligt de grunder som			ligt de grunder som anges för
anges för värdering av tillgångar			värdet		av tillgångar		i	16 och
i 9, 16 och 17 §§. Löper en skuld			17 §§. Värdet av skuld som löper
med ränta som betydligt under-			med en fast räntesats som be-
stiger marknadsräntan och utgår			tydligt		understiger		marknads-
räntan efter en fast räntesats, tas			räntan är dock nominellt belopp
skulden dock upp till sitt nomi-			med tillägg för förfallen ränta
nella belopp med tillägg för för-			om räntesatsen var marknads-
fallen ränta om räntesatsen var			mässig		när	skulden	uppkom.
marknadsmässig	när	skulden	Detsamma gäller fall då ränta
uppkom. Även i de fall då ränta			utgår efter en räntesats som be-
utgår efter en räntesats som be-			stäms författningsenligt.
stäms författningsenligt tas skuld

upp till sitt nominella belopp med tillägg för förfallen ränta.

19Senaste lydelse 1997:954.

20Senaste lydelse 1997:954.

1. 900 000 kronor för fysisk person, dödsbo, familjestiftelse samt för fall som avses i 21 § första stycket, och

2. 25 000 kronor för annan ju- ridisk person än dödsbo och familjestiftelse.

SOU 2004:36

Författningsförslag

Förpliktelse på grund av marknadsnoterad option eller termin och därmed jämförlig förpliktelse tas upp till belopp som motsvarar det vid beskatt- ningsårets utgång senast notera- de värdet på optionen, terminen eller den därmed jämförliga till- gången.

Värdet av förpliktelse på grund av marknadsnoterad option eller termin och därmed jämförlig förpliktelse är det vid beskatt- ningsårets utgång senast notera- de värdet på optionen, terminen eller den därmed jämförliga till- gången.

19 §21

Skatten beräknas på den beskattningsbara förmögenheten. Beskattningsbar förmögenhet är den del av den skattepliktiga

förmögenheten som överstiger ett fribelopp. Den beskattningsbara förmögenheten avrundas nedåt till helt tusental kronor.

Fribeloppet uppgår till

1. 1 500 000 kronor för fysisk person, dödsbo, familjestiftelse samt för fall som avses i 21 § första stycket 4,

2. 2 000 000 kronor för fall som avses i 21 § första stycket 1– 3, och

3. 25 000 kronor för annan ju- ridisk person än dödsbo och familjestiftelse.

21 §22

Sambeskattning skall ske av

1.makar som levt tillsammans under beskattningsåret,

2.sambor som tidigare har va- rit gifta med varandra eller som har eller har haft barn tillsam- mans,

3.föräldrar som sambeskattas enligt 1 eller 2 och deras hemma- varande barn under 18 år, och

4.en förälder, som inte sambe-

En förälder som är vårdnads- havare skall sambeskattas med barn som står under hans eller hennes vårdnad. Om båda för- äldrarna är vårdnadshavare skall barnet sambeskattas med den för- älder som har störst skattepliktig förmögenhet enligt 2 §. Är föräld- rarnas skattepliktiga förmögenhe- ter lika stora skall barnet sambe- skattas med den äldre av dem.

21Senaste lydelse 2001:836.

22Senaste lydelse 2001:1422.

Författningsförslag

SOU 2004:36

skattas enligt 1 eller 2, och dennes hemmavarande barn under 18 år.

Makar sambeskattas inte det beskattningsår då de ingår äkten- skap, om de inte skall sambeskat- tas enligt första stycket 2. Sambor sambeskattas inte det beskatt- ningsår då den omständighet som medför att de skall sambeskattas inträffar. Vid ena makens eller sambons död sambeskattas ma- karna respektive samborna det beskattningsår då dödsfallet in- träffade. Om det i annat fall in- träffar ändring i något förhållan- de som har betydelse för frågan om makar eller sambor skall sambeskattas ett visst beskatt- ningsår, bedöms frågan efter för- hållandena under den större de- len av beskattningsåret.

Frågan om barn är hemmava- rande eller under 18 år bedöms efter förhållandena den 1 no- vember beskattningsåret. Fos- terbarn anses inte som hemmava- rande barn.

Första stycket gäller inte sär- skilt förordnade vårdnadshavare.

Frågan om en förälder är vårdnadshavare bedöms efter förhållandena den 1 november beskattningsåret.

22 §23
Den skattepliktiga förmögen-	Om ett barn skall lämna
heten beräknas för var och en	självdeklaration	för beskatt-
för sig. Om ett barn inte skall	ningsåret enligt 2 kap. 2 § lagen
lämna självdeklaration för be-	(2001:1227) om självdeklaratio-
skattningsåret enligt 2 kap. 2 §	ner och kontrolluppgifter, skall
lagen (2001:1227) om självde-	den skattepliktiga	förmögenhe-
klarationer och kontrolluppgif-	ten för föräldrar och barn beräk-
ter, räknas dock barnets tillgång-	nas för var och en för sig.

ar och skulder in i föräldrarnas skattepliktiga förmögenheter.

23 Senaste lydelse 2001:1238.

SOU 2004:36

Författningsförslag

Den beskattningsbara förmö- genheten beräknas gemensamt för de personer som skall sambe- skattas. Om skulderna översti- ger värdet av tillgångarna vid beräkning av en persons skatte- pliktiga förmögenhet avräknas underskottet vid beräkning av den beskattningsbara förmö- genheten. Skatten beräknas och fördelas på dessa personer efter förhållandet mellan deras skat- tepliktiga förmögenheter.

Om ett barn inte skall lämna självdeklaration för beskattnings- året enligt 2 kap. 2 § lagen om självdeklarationer och kontroll- uppgifter, skall barnets tillgångar och skulder räknas in i den skat- tepliktiga förmögenheten för den förälder som barnet skall sambe- skattas med.

Den beskattningsbara förmö- genheten skall beräknas gemen- samt för föräldrar och barn som skall sambeskattas. Om skul- derna överstiger värdet av tillgångarna vid beräkningen av en förälders eller ett barns skatte- pliktiga förmögenhet, skall un- derskottet räknas av vid beräk- ningen av den beskattningsbara förmögenheten. Skatten beräk- nas och fördelas på föräldrar och barn efter förhållandet mellan deras skattepliktiga förmögen- heter.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas första gången vid 2006 års taxering.

Författningsförslag

SOU 2004:36

2Förslag till

lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)

Härigenom föreskrivs att 11 kap. 9 § skattebetalningslagen (1987:483) ska ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

11 kap.

9 §24

Skatteverket fattar varje år beslut om skattens storlek enligt den årliga taxeringen (grundläggande beslut om slutlig skatt). Slutlig skatt kan bestämmas också genom omprövningsbeslut och till följd av beslut av domstol.

Med slutlig skatt avses summan av skatter och avgifter enligt 10 § minskad med skattereduktion enligt följande ordning

1.lagen (2000:1006) om skattereduktion på förvärvsinkomster vid 2002 och 2003 års taxeringar,

2.lagen (2003:821) om särskild skattereduktion vid 2005 års tax- ering,

3.lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt,

4.lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation,

5.lagen (2003:1204) om skat- tereduktion för vissa miljöför- bättrande installationer i små- hus,

6.65 kap. 9–12 §§ inkomst- skattelagen (1999:1229), och

7.lagen (2004:000) om skatte- reduktion för förmögenhetsskatt.

5.lagen (2003:1204) om skat- tereduktion för vissa miljöför- bättrande installationer i små- hus, och

6.65 kap. 9–12 §§ inkomst- skattelagen (1999:1229).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas första gången i fråga om slutlig skatt enligt 2006 års taxering.

24 Lydelse enligt prop. 2003/04:64.

SOU 2004:36

Författningsförslag

3Förslag till

lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 3 § och 3 kap. 2 § lagen (2001:1227) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha föl- jande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2kap.

3 §

Om sambeskattning av makar eller föräldrar och barn skall ske enligt 21 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt, skall vardera makens deklarations- skyldighet bedömas med hänsyn till makarnas sammanlagda skat- tepliktiga förmögenheter och för-

Om sambeskattning av för- äldrar och barn skall ske enligt 21 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt, skall en för- älders deklarationsskyldighet bedömas med hänsyn till dennes och barnens sammanlagda skattepliktiga förmögenheter.

äldrarnas deklarationsskyldighet skall bedömas med hänsyn till deras och barnens sammanlagda skatte- pliktiga förmögenheter.

3 kap.

2 §

Den som skall sambeskattas med ett barn enligt lagen (1997:323) om statlig förmö- genhetsskatt skall även redovisa barnets tillgångar och skulder, om barnet inte skall lämna egen självdeklaration. Om båda för- äldrarna skall sambeskattas med barnet, behöver endast en av för- äldrarna redovisa barnets till- gångar och skulder.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas första gången vid 2006 års taxering.

Författningsförslag

SOU 2004:36

4Förslag till

lag om upphävande av lagen (2004:000) om skattereduktion för förmögenhetsskatt

Härigenom föreskrivs att lagen (2004:000) om skattereduktion för förmögenhetsskatt skall upphöra att gälla vid utgången av år 2004. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande för 2004 och 2005 års taxeringar.

SOU 2004:36

Författningsförslag

Författningsförslag – Finansiering

1Förslag till

lag om ändring i lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1984:404) om stämpel- skatt vid inskrivningsmyndigheter att 8 § skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

8 §1

Stämpelskatten är femton kronor för varje fullt tusental kronor

av egendomens värde.
Förvärvas egendomen av en	Förvärvas egendomen av en
juridisk person är dock skatten	juridisk person är dock skatten
trettio kronor för varje fullt tu-	trettiofem kronor för varje fullt
sental kronor av egendomens	tusental kronor av egendomens
värde utom då förvärvaren	värde utom då förvärvaren

1)skulle ha varit befriad från gåvoskatt om egendomen hade er- hållits som gåva,

2)är en bostadsrättsförening,

3)är en kreditinrättning som enligt lag, reglemente eller bolags- ordning är skyldig att åter avyttra egendomen,

4)är dödsbo.

Skatten är dock i fall som avses i första och andra styckena alltid lägst femtio kronor.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förvärv som hänför sig till tiden före ikraftträdandet.

1 Senaste lydelse 1993:671.

Författningsförslag

SOU 2004:36

2Förslag till

lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Härigenom föreskrivs att 45 kap. 33 § och 46 kap. inkomstskat- telagen (1999:1229).

Nuvarande lydelse		Föreslagen lydelse
	45 kap.
	33 §25
I	inkomstslaget kapital skall	I	inkomstslaget kapital skall
två	tredjedelar av kapitalvinsten	fem	sjättedelar av kapitalvinsten
på en privatbostadsfastighet och		på en privatbostadsfastighet och
90 procent av kapitalvinsten på		90 procent av kapitalvinsten på
en näringsfastighet tas upp.		en näringsfastighet tas upp.
Uppkommer det en kapital-		Uppkommer det en kapital-
förlust, skall i det förra fallet 50		förlust, skall i det förra fallet 58
procent av förlusten och i det		procent av förlusten och i det
senare fallet 63 procent av för-		senare fallet 63 procent av för-
lusten dras av.		lusten dras av.
	46 kap.
	18 §26
I	inkomstslaget kapital skall	I	inkomstslaget kapital skall
två	tredjedelar av kapitalvinsten	fem	sjättedelar av kapitalvinsten
på en privatbostadsrätt och 90		på en privatbostadsrätt och 90
procent av kapitalvinsten på en		procent av kapitalvinsten på en
näringsbostadsrätt tas upp.		näringsbostadsrätt tas upp.
Uppkommer det en kapital-		Uppkommer det en kapital-
förlust, skall i det förra fallet 50		förlust, skall i det förra fallet 58
procent av förlusten och i det		procent av förlusten och i det
senare fallet 63 procent av för-		senare fallet 63 procent av för-
lusten dras av.		lusten dras av.

25Senaste lydelse 2000:1003.

26Senaste lydelse 2000:1003.

SOU 2004:36

Författningsförslag

Nuvarande lydelse

63 kap.

3 §27

För dem som är obegränsat skattskyldiga under hela beskatt- ningsåret uppgår grundavdraget till följande belopp.

Taxerad förvärvsinkomst	Grundavdrag
överstiger inte 1,49	0,423 prisbasbelopp
prisbasbelopp
överstiger 1,49 men inte	0,423 prisbasbelopp ökat med
2,72 prisbasbelopp	20 procent av det belopp med
	vilket den taxerade förvärvsin-
	komsten överstiger 1,49 pris-
	basbelopp

överstiger 2,72 men inte 3,10 prisbasbelopp

överstiger 3,10 men inte 6,87 prisbasbelopp

0,67 prisbasbelopp

0,67 prisbasbelopp minskat med

10 procent av det belopp med vilket den taxerade förvärvsin- komsten överstiger 3,10 pris- basbelopp

överstiger 6,87 prisbasbelopp

0,293 prisbasbelopp

Föreslagen lydelse

63 kap.

3 §

För dem som är obegränsat skattskyldiga under hela beskatt- ningsåret uppgår grundavdraget till följande belopp.

Taxerad förvärvsinkomst	Grundavdrag
överstiger inte 1,49	0,423 prisbasbelopp
prisbasbelopp

27 Senast lydelse 2002:972.

Författningsförslag SOU 2004:36

överstiger 1,49 men inte	0,423 prisbasbelopp ökat med
2,72 prisbasbelopp	20 procent av det belopp med
	vilket den taxerade förvärvsin-
	komsten överstiger 1,49 pris-
	basbelopp
överstiger 2,72 men inte 3,10	0,67 prisbasbelopp
prisbasbelopp
överstiger 3,10 men inte 7,14	0,67 prisbasbelopp minskat med
prisbasbelopp	10 procent av det belopp med
	vilket den taxerade förvärvsin-
	komsten överstiger 3,10 pris-
	basbelopp
överstiger 7,14 prisbasbelopp	0,268 prisbasbelopp
Nuvarande lydelse	Föreslagen lydelse
	4 §28
För dem som är obegränsat	För dem som är obegränsat
skattskyldiga bara under en del	skattskyldiga bara under en del
av beskattningsåret är grundav-	av beskattningsåret är grundav-
draget en tolftedel av 0,293	draget en tolftedel av 0,268
prisbasbelopp för varje kalen-	prisbasbelopp för varje kalen-
dermånad eller del av kalender-	dermånad eller del av kalender-
månad som de är obegränsat	månad som de är obegränsat
skattskyldiga.	skattskyldiga.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas första gången vid 2006 års taxering.

28 Senaste lydelse 2001:842

I Inledning

1 Inledning

1.1Kommitténs uppdrag

Kommitténs uppdrag har varit att se över och utvärdera reglerna om fastighetsskatt på småhus m.m., förmögenhetsskatt samt arvs- och gåvoskatt och utifrån principiella och tekniska utgångspunkter föreslå de lagändringar som är nödvändiga. I vårt uppdrag har ingått att särskilt uppmärksamma de fördelningspolitiska och statsfinansiella effekterna. En annan utgångspunkt för vårt uppdrag har varit att särskilt beakta möjligheter till förenklingar och att utforma regler som främjar företagande och tillväxt.

Kommitténs direktiv återges i sin helhet i bilaga 1.

1.2Kommitténs arbete

Kommittén höll sitt första sammanträde den 24 oktober 2002 och har därefter haft ytterligare 17 sammanträden. Kommitténs sekre- tariat har under arbetets gång haft omfattande kontakter med utredningens sakkunniga och experter.

För att undersöka effekterna av de förslag som diskuterats i kommittén har vi genomfört statistiska analyser. Underlaget till dessa är sammanställt av Statistiska centralbyrån i simulerings- modellen FASIT. För analyser av förändringar i arvsskatten har vi använt uppgifter om bouppteckningar för avlidna det första halv- året år 2002. Detta material är sammanställt av Skatteverket.

För att bredda underlaget för en jämförande studie av andra län- ders fastighetsskattesystem har vi skaffat information via utlands- myndigheter (svenska ambassader och Sveriges ständiga representation vid Europeiska unionen) samt utländska finansdepartement. Vi har på detta sätt fått upplysningar om fastighetsskattesystemen i Belgien, Danmark, Finland, Irland,

Inledning

SOU 2004:36

Island, Italien, Luxemburg, Norge, Nederländerna, Schweiz, Spanien, Storbritannien, Tyskland och Österrike.

Kommitténs sekretariat har under utredningens gång haft kon- takt med företrädare för Bygga-bo-dialogen. Bygga-bo-dialogen har vidare för kommittén redovisat sitt arbete med att ta fram ett förslag om en miljöklassning av byggnader och olika förmåner som ska kopplas till detta.

Betänkandet har delats in i flera avdelningar där den korta inled- ningen utgör avdelning I. Avdelning II behandlar fastighetsskatten och avdelning III förmögenhetsskatten. I avdelning IV finns återstående frågor som konsekvenser av kommitténs förslag och frågor om ikraftträdande. I avdelning V finns slutligen författningskommentarerna.

1.3Framställningar m.m.

Genom beslut av regeringen har följande framställningar rörande fastighetsskatten och förmögenhetsskatten överlämnats till kom- mittén.

Villaägarnas Riksförbund har i en skrivelse den 8 november 2001 (Fi 2001/4175) hemställt att regeringen stoppar omräkningen för år 2001 och 2002 dvs. fryser taxeringsvärdena till 2003 års fastig- hetstaxering.

Öhrlings PricewaterhouseCoopers AB har i en skrivelse den 23 april 2002 (Fi 2002/1734) hemställt om lagändring i förmögen- hetsskattelagstiftningen för innehav av aktier i utländska bolag som inte är noterade i hemlandet men marknadsnoterade i Sverige.

Vaxholms stad har i en skrivelse den 20 juni 2002 (Fi 2002/2543) begärt att åtgärder ska vidtas i syfte att tillskapa ett nytt, långsiktigt system så att mer rimliga och rättvisa boendeskatter erhålls och att skatterna, i avvaktan på att ett nytt system införs, begränsas till de belopp som gällde för år 2000.

Sveriges Byggindustrier har i en skrivelse den 27 juni 2002 (Fi 2002/2550) hemställt att kommittén ska se över fastighets- beskattningen av nyproducerade bostäder.

Gotlands kommun har i en skrivelse den 26 november 2002 (Fi 2002/4345) begärt att kommittén ska uppmärksamma att den höga fastighetsbeskattningen medför att boendekostnaderna blir orimliga i proportion till låga inkomstnivåer för permanentboende som jordbrukare, yrkesfiskare pensionärer och hantverkare och att

SOU 2004:36

Inledning

fastighetsskatten kan medföra en utarmning av den levande lands- bygden på Gotland.

Skärgårdsbor Mot Boendeskatterna har den 16 november 2002 (Fi 2002/4551) beslutat att överlämna en protestlista mot bl.a. förmögenhetsskatten och fastighetsskatten.

Härutöver har ett stort antal skrivelser (ca 300) med synpunkter på och förslag till ändringar av fastighetsskatten, förmögenhets- skatten och arvs- och gåvoskatten kommit in till kommittén. Många av dessa skrivelser har varit utförliga och haft genomarbe- tade synpunkter på skatterna.

Samtliga skrivelser har ställts till ledamöternas, de sakkunnigas och experternas förfogande. Eventuella synpunkter och förslag har därmed, tillsammans med övrigt utredningsmaterial, kunnat läggas till grund för kommitténs arbete.

II Fastighetsskatt m.m.

2 Nuvarande regler

2.1Fastighetsskatten på småhus

Uttaget av fastighetsskatt regleras i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt (FSL). Bestämmelserna i FSL bygger i sin tur på fastighetstaxeringslagens (1979:1152), FTL, indelningar och begrepp. Den nuvarande utformningen av fastighetsskatten på småhus introducerades i samband med den stora skattereformen 1990/91, i vilken man beslutade att den tidigare kombinationen av fastighetsskatt och schablonintäkt helt skulle ersättas med en stat- lig fastighetsskatt.

Från och med den 1 januari 2001 är skattesatsen för det löpande uttaget på småhus en procent av den enskilda fastighetens underlag för fastighetsskatten. För privatbostäder i utlandet gäller att fastig- hetsskatten utgör en procent av 75 procent av marknadsvärdet.

För fastigheter som är belägna i Sverige gäller att man utgår från hur fastigheten har klassificerats vid fastighetstaxeringen. Att en fastighet klassificerats som privatbostadsfastighet eller närings- fastighet vid inkomsttaxeringen har därför ingen betydelse för uttaget av fastighetsskatt.

För svenska fastigheter är det vid fastighetstaxeringen bestämda taxeringsvärdet underlag för fastighetsskatten. När det gäller små- hus på lantbruksenheter beräknas skatten på ett underlag som består av bostadsbyggnadsvärdet och tomtmarksvärdet (3 § FSL).

Om olika taxeringsvärden gäller för skilda delar av beskattnings- året, beräknas fastighetsskatten särskilt för varje sådan del. Som exempel kan här nämnas det fallet att en fastighet har avstyckats under året. Fastighetsskatten beräknas då särskilt för varje sådan del. Underlaget för fastighetsskatt jämkas vid förvärv och avytt- ringar under året samt vid delägarskap. Jämkning sker också vid förlängda och förkortade räkenskapsår. Jämkning av skatteunderla- get ska bl.a. ske när en fastighet bytt ägare under beskattningsåret.

Nuvarande regler

SOU 2004:36

Den skattskyldige ska då bara betala fastighetsskatt för den tid som han ägt fastigheten (2 § FSL).

Nyproducerade småhus belägna i Sverige är befriade från fastig- hetsskatt de första fem åren och för de därpå följande fem åren betalas endast halv fastighetsskatt. Dessa regler har knutits till det vid fastighetstaxeringen fastställda värdeåret. Värdeåret bestäms utifrån byggnadens livslängd och utgångspunkten är att värdeåret motsvarar det år byggnaden uppfördes. Har en om- eller tillbygg- nad gjorts på en fastighet kan byggnadens värdeår jämkas i vissa fall. För småhus ändras värdeåret av om- eller tillbyggnader som ökar småhusets boyta. Mindre om- och tillbyggnader på äldre hus leder inte till skattefrihet eller nedsatt skatt. För detta krävs att om- eller tillbyggnaden är så omfattande att det i praktiken motsvarar en nybyggnad.

Fastighetsskatt ska betalas av ägaren till fastigheten eller den som enligt 1 kap. 5 § FTL ska anses som ägare.

Från den 1 januari 2001 gäller lagen (2001:906) om skattereduk- tion för fastighetsskatt (prop. 2001/02:3, bet. 2001/02:SkU3, rskr. 2001/02:59). Lagen innehåller en begränsningsregel som inne- bär att fastighetsskatten begränsas så att den under vissa förutsätt- ningar inte överstiger fem procent av hushållsinkomsten. Lagen omfattar småhus i Sverige som utgör den skattskyldiges perma- nentbostad. I kapitel 6 behandlas begränsningsregeln mera utför- ligt.

Vidare gäller från den 31 december 2003 en dämpningsregel för fastighetsskatten (prop. 2003/04:19, bet. 2003/04:SkU11, rskr. 2003/04:119). Dämpningsregeln tar inte sikte på taxerings- värdena som sådana utan på underlaget för fastighetsskatt. Regeln innebär att en höjning av taxeringsvärdet inte omedelbart slår ige- nom fullt ut på uttaget av fastighetsskatt. Höjningen fördelas i stäl- let lika mellan de år som återstår fram till nästa allmänna eller för- enklade fastighetstaxering. Om en fastighetstaxering leder till att taxeringsvärdet sänks beräknas fastighetsskatten däremot på det nya, lägre värdet direkt.

SOU 2004:36

Nuvarande regler

2.2Taxering

Fastighetstaxering sker vid allmän, förenklad och särskild fastig- hetstaxering. Vid fastighetstaxering ska beslut fattas om fastighe- ternas skattepliktsförhållanden och indelning i taxeringsenheter. Vidare ska typ av taxeringsenhet och taxeringsvärde bestämmas för varje taxeringsenhet.

Reglerna om fastighetstaxering finns i FTL, som bl.a. anger ramarna och de grundläggande principerna för värdering av fastig- heter samt vissa formella och processuella regler. Kompletterande regler finns i fastighetstaxeringsförordningen (1993:1193). Ytterli- gare föreskrifter och allmänna råd om bl.a. värderingen lämnas av Skatteverket.

Vid fastighetstaxeringen bestäms en fastighets taxeringsvärde. Det tas då hänsyn till den enskilda fastighetens ålder, storlek, stan- dard m.m. och den allmänna prisnivån inom ett begränsat område, ett s.k. värdeområde. Målet är att taxeringsvärdet ska motsvara 75 procent av egendomens marknadsvärde. Med marknadsvärdet avses det pris som fastigheten sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden (5 kap. 3 § FTL). Marknadsvärdet bestäms utifrån det genomsnittliga prisläget i värdeområdet två år tillbaka i tiden (5 kap. 4 § FTL). Taxeringsförfarandet bygger dels på uppgifter om den aktuella fastigheten som lämnas av fastighets- ägaren själv, dels på uppgifter från olika register. En fastighets taxe- ringsvärde kommer till användning i olika sammanhang och det ligger till grund för förmögenhetsskatt, fastighetsskatt samt arvs- och gåvoskatt.

Allmän fastighetstaxering för småhus ska ske vart sjätte år. Systemet med årlig omräkning av taxeringsvärdena har tagits bort fr.o.m. 2003 och ersatts med en förenklad fastighetstaxering. En förenklad fastighetstaxering ska ske vart sjätte år mitt i perioden för allmän fastighetstaxering, vilket innebär att fastigheterna kom- mer att taxeras vart tredje år med start för småhusenheter år 2003.

Särskild fastighetstaxering sker varje år i fråga om de fastigheter som inte är föremål för allmän eller förenklad fastighetstaxering. Vid särskild fastighetstaxering fastställs närmast föregående års taxering oförändrad om inte en nytaxering enligt vissa förutsätt- ningar ska ske. Nytaxering innebär en ny värdering av fastigheter som förändrats eller tillkommit sedan den närmast föregående all- männa eller förenklade fastighetstaxeringen. Nytaxering ska ske om fastigheten förändrats väsentligt under tiden mellan en allmän

Nuvarande regler

SOU 2004:36

och en förenklad fastighetstaxering. Grunderna för nytaxering kan indelas i tre kategorier: 1. feltaxering, 2. nybildning eller ombild- ning av en fastighet och 3. nytaxering av en taxeringsenhet då vissa förändringar har inträffat, t.ex. att egendomens fysiska beskaffen- het har ändrats eller att taxeringsenhetens värde har förändrats genom myndighetsbeslut av olika slag.

2.3Fastighetskatt i vår omvärld

Fastigheter beskattas i samtliga EU-länder.1 Alla länder har en löpande fastighetsskatt på privatbostäder, med undantag av Irland som i stället har en hög stämpelskatt. I flertalet länder tas fastig- hetsskatten ut på enbart kommunal nivå men i många av länderna är skatten både kommunal och statlig. I Sverige tas endast en statlig fastighetsskatt ut. Tabell 2.1 visar om länder i vår omvärld har stat- lig eller kommunal (delstatlig) fastighetsskatt.

1 De länder som blir medlemmar i EU efter den 30 april 2004 ingår inte i vår studie.

SOU 2004:36

Nuvarande regler

Tabell 2.1. Statlig och kommunal (delstatlig) fastighetsskatt i vår omvärld.

Land	Statlig	Kommunal
Danmark		X
Finland		X
Island		X
Norge	X	X
Sverige	X
Belgien	X	X
Frankrike		X
Grekland	X
Irland	(ersatt av stämpelskatt 1997)
Italien	X	X
Luxemburg	X	X
Nederländerna	X	X
Portugal		X
Schweiz	X	X
Spanien	X	X
Storbritannien		X
Tyskland		X
Österrike		X
USA		X

Det sätt på vilket skatten beräknas varierar mellan olika länder lik- som kretsen av skattepliktiga fastigheter, men det finns många gemensamma drag. Som huvudregel baseras den löpande fastighets- skatten på någon form av marknadsvärderelaterat underlag. Styrkan i kopplingen till marknadsvärdet varierar dock. I vissa fall utgör underlaget av ett uppskattat hyresvärde för bostaden. Hur väl de olika underlagen i praktiken förmår avspegla bostadens värde varie- rar också. Det är inte ovanligt att taxeringsvärdena eller motsva- rande skatteunderlag understiger de aktuella marknadsvärdena avsevärt. I de fall då beskattningen har knutits till fastighetens marknadsvärde ligger vanligtvis statistik på överlåtelsepriser till grund för de enskilda fastigheternas beskattningsunderlag. I många

Nuvarande regler

SOU 2004:36

länder, liksom i Sverige, görs avsteg från marknadsvärdeprincipen i avsikt att tillgodose andra syften, t.ex. bostadspolitiska intressen.

Skatteuttaget varierar mellan länderna. I de länder där fastighets- beskattningen är kommunal är det vanligt att man på nationell nivå reglerar inom vilka ramar skattesatsen får variera. Kommunerna får därmed begränsad frihet att själva bestämma både skattens före- komst och skatteuttagets storlek. I en del länder finns även möjlig- heter för kommunen att differentiera skattesatserna mellan perma- nentboende och fritidshusägare. Möjligheten att få göra avdrag för utgiftsräntor som kan hänföras till innehavet av fastigheten liksom nivån på avdraget varierar kraftigt mellan länderna.

Det finns även fastighetsanknutna skatter som inte är av åter- kommande natur, s.k. transfereringsskatter. Dessa skatter tas vanli- gen ut vid köp av fastigheter. Ett exempel på en sådan skatt är stämpelskatten. Förekomsten av och nivån på transfereringsskat- terna varierar mellan länderna. Tabell 2.2 nedan visar att flertalet länder tar ut stämpelskatt. Skattenivån varierar dock.

Kapitalvinstbeskattning vid försäljning av fastigheter förekom- mer också i många länder. I vissa länder är dock vinsten skattefri efter viss tids innehav av fastigheten. Det finns även länder där vinster från försäljning av privatbostaden är helt undantagna från beskattning.

SOU 2004:36 Nuvarande regler

Tabell 2.2. Stämpelskatt i vår omvärld.

Land	Stämpelskatt
Danmark	0,6 % + 2 %
Finland	4 %
Norge	2,5 %
Sverige	1,5 %
Belgien	12,5 %
Grekland	3,6 %
Irland	0–9 %
Italien	3 %
Nederländerna	6%
Schweiz	1–2 %
Spanien	6 %
Österrike	3,5 %

Källa: Främst finansdepartement och svenska ambassaden i respektive land. För mer detaljerad information, se bilaga 2, Beskattning av fastigheter i andra länder.

Eftersom den pågående internationaliseringen medför ökad rörlig- het av skattebaserna kapital och konsumtion diskuteras i olika sammanhang en ökad användning av en mer stabil skattebas som exempelvis skatt på egendom. En rapport framtagen på uppdrag av Nordiska ministerrådet, De nordiska länderna och den nya ekono- min (Nord 2003:12), samt den senaste Sverigerapporten från OECD, Economic Survey of Sweden (februari 2004), undersöker Sveriges möjligheter att behålla nuvarande välfärdsstandard. I rap- porten De nordiska länderna och den nya ekonomin anser man att det finns ett avsevärt utrymme i de nordiska länderna att öka användningen av fastighetsskatt för att finansiera välfärden. I Sverigerapporten från OECD anser man bl. a. att arbetsutbudet bör öka. Ett sätt att öka utbudet är att sänka marginalskatten på arbetsinkomst. Det innebär att skatteintäkterna minskar och de förslår en finansiering av detta genom bl. a höjd fastighetsskatt.

Tabell 2.3 visar bl.a. betydelsen av skatteuttaget på fastigheter i förhållande till bruttonationalprodukten (BNP) i olika länder. Skatteuttaget på fastigheter i tabellen inkluderar den löpande fas- tighetsskatt som betalas in av både hushåll och företag samt transaktionsskatter. Av tabellen framgår det att betydelsen av

Nuvarande regler

SOU 2004:36

skatteuttaget på fastigheter varierar mycket mellan länderna. I Belgien och Grekland uppgår fastighetens andel av BNP till 0,02 respektive 0,01 procent medan den i Portugal och Storbritannien motsvarar 3,7 respektive 3,3 procent av BNP.

Tabell 2.3. Skatteuttag på fastigheter* som andel av bruttonational- produkten och de totala skatteintäkterna i några europeiska länder år 2000.

Land	Totala skatte-	Skatteuttag på	Skatteuttag på
	intäkternas	fastigheter som	fastigheter som
	andel av BNP	andel av BNP	andel av totala
	%	%	skatteintäkter
			%
Danmark	49	1,05	2,15
Finland	47	0,43	0,92
Island	37	1,20	3,20
Norge	40	0,19	0,47
Sverige	54	1,11	2,05
Belgien	46	0,02	0,04
Frankrike	45	1,75	3,87
Grekland	23	0,01	0,24
Irland	31	0,56	1,81
Italien	42	0,80	1,91
Luxemburg	42	0,10	0,25
Nederländerna	41	2,20	5,40
Portugal	35	3,70	10,80
Schweiz	36	0,67	1,89
Spanien	35	0,70	1,98
Storbritannien	37	3,31	8,86
Tyskland	38	0,44	1,15
Österrike	44	0,26	0,59
USA	30	2,56	8,65

*Skatteuttaget på fastigheter inkluderar den löpande fastighetsskatt som betalas in av både hushåll och företag samt transaktionsskatter.

Källa: Revenue Statistics, 1965–2001, OECD 2002.

I bilaga 2 finns en översiktlig genomgång av ett antal utländska fastighetsbeskattningssystem.

3Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

3.1Fastighetsbeskattning i historiskt perspektiv

Någon form av fastighetsbeskattning har funnits sedan mycket lång tid tillbaka i Sverige. Historiskt har fastighetsskatten haft karaktären av en avkastningsskatt, baserad på en schablonmässigt beräknad avkastning utifrån fastighetens taxeringsvärde eller mot- svarande. Skatten har mestadels utformats för att träffa fastighetens nettoavkastning, och alltså betraktats som en inkomstskatt.

Vid slutet av 1800-talet kom det mesta av statens skatteintäkter från tullar och acciser (punktskatter). Det fanns också komplette- rande inkomstkällor i form av grundskatter på jordbruket och s.k. allmän bevillning1 som baserades på inkomst och fastighetsinnehav. Från 1861 delades bevillningen upp i två huvudslag, nämligen skatt på fastighetsinkomster och skatt på övriga inkomster. Fastighets- inkomsterna beräknades som tre procent av taxeringsvärdet för jordbruksfastigheter och fem procent av taxeringsvärdet för övriga fastigheter. Skattesatsen bestämdes till en procent.

Mellan 1920 och 1955 tillämpades det s.k. garantiskattesystemet. Inför införandet av detta föreslogs att fastigheter skulle beläggas med en objektskatt som beräknades utifrån taxeringsvärdet och en kommunal inkomstskatt som beräknades på grundval av den fak- tiska inkomsten från fastigheten. Från riksdagsutskottets sida anfördes emellertid att det var fastigheternas skattekraft som skulle styra beskattningen och att den rådande principen skulle vara att ta ut skatt efter förmåga. Av detta skäl avslogs förslaget till objektskatt.

Det system som kom att tas i bruk innebar en kombination av fastighetsskatt och inkomstskatt. Fastighetsskatten togs ut som sex procent av taxeringsvärdet för jordbruksfastigheter och fem

1 Bevillning var tidigare en beteckning för extra ordinarie statsinkomster som historiskt beslutades av riksdagen för en viss tidsperiod. Då extraskatterna blev mer eller mindre permanenta kom de att kallas allmän bevillning.

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

SOU 2004:36

procent av taxeringsvärdet för övriga fastigheter. Inkomstskatt togs ut på de verkliga inkomsterna från fastigheten, med avdrag för den skatt som redan betalats i form av fastighetsskatt. Konstruktionen medförde en minimibeskattning av fastigheter samt en garanti för att högavkastande fastigheter inte blev mildare beskattade än andra.

Den definitiva utformningen av beskattningen kom först år 1928. Principerna var desamma som ovan men fastighetsbeskatt- ningen infogades i den kommunala beskattningen. Systemet ut- formades på så vis att fastigheter beskattades med kommunalskat- tesatsen, vilken togs ut på en schablonintäkt beräknad på taxerings- värdena. Om den skattskyldige sedan hade övriga skattepliktiga intäkter fick den inbetalade skatten räknas av mot dessa. Systemet innebar att kommunerna hade en garanterad inkomst från fastig- hetsbeskattningen, eftersom denna utgjorde grunden i inkomstbe- skattningen. I egentlig mening skedde endast en effektiv beskatt- ning av fastigheter i de fall där den skattskyldige inte hade övriga inkomster som översteg schablonintäkten av fastigheten.

Från mitten av 50-talet skedde avgörande förändringar i beskatt- ningen av fastigheter. Det var framför allt nu kapitalavkastnings- perspektivet utvecklades som motiv för en löpande beskattning av fastigheter. I prop. 1953:187 angavs bl.a. att utgångspunkten i fråga om enfamiljsfastigheter ”är att ägaren till en sådan fastighet i regel har ett eget kapital, större eller mindre, placerat i fastigheten, som annars skulle kunna göras räntebärande. Värdet av den förmån av det egna kapitalet, vilket fastighetsägaren åtnjuter genom nyttjan- det eller möjligheten att nyttja densamma, bör beskattas såsom inkomst av fastigheten”. Kapitalavkastningsperspektivet har där- efter utgjort den huvudsakliga principiella grunden för beskatt- ningen.

En konventionell beskattning av fastigheter behölls ända fram till 1955. Från och med detta år övergick man till att beskatta små- husen i en egen förvärvskälla. Beskattningen skedde genom att man på inkomstsidan tog upp en schablonberäknad avkastning grundad på taxeringsvärdet, medan man på utgiftssidan medgav avdrag för räntekostnader samt kostnader för tomträttsavgäld. För småhus- ägare togs sedan nettot upp till beskattning i förvärvskällan ”inkomst av annan fastighet”.

Schablonintäkten ansågs motsvara hyresintäkten av fastigheten och en rimlig nivå bedömdes vara en intäkt på sex procent av taxe- ringsvärdet. Eftersom avdrag endast var möjliga för ränteutgifter och tomträttsavgäld sattes schablonintäkten ner till tre procent

SOU 2004:36 Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

med hänsyn till kostnader för exempelvis värdeminskning av fas- tigheten, reparationskostnader och övriga driftskostnader. Det ansågs att hyresintäkten skulle jämställas med intäkten av insatt kapital i fastigheten varför nivån på schablonintäkten rimligen skulle motsvara inlåningsräntan. I samband med den allmänna fas- tighetstaxeringen 1957 sänktes schablonintäkten till 2,5 procent och en sänkning med en halv procentenhet gjordes även vid den allmänna fastighetstaxeringen 1965. Motivet vid båda tillfällena var den förväntade ökningen av taxeringsvärdena.

Under denna period steg bankernas in- och utlåningsräntor. Räntenivåerna fick allt större betydelse för utgiftssidan i skatte- beräkningen medan schablonintäkten inte påverkades, vilket resul- terade i att sambandet mellan schablonintäktens storlek och ban- kernas inlåningsränta hade gått förlorat.

Progressiviteten i inkomstskattesystemet och möjligheten att göra ränteavdrag mot den högsta marginalskattesatsen gjorde att höginkomsttagares fastighetsinnehav blev starkt subventionerat. På grund av detta infördes 1968 en progressiv fastighetsbeskattning, utformad så att schablonintäktens andel steg med stigande taxe- ringsvärde, upp till en beräknad intäkt på 8 procent.

Avdragseffekten var periodvis mycket betydande. 1979 kunde den uppgå till så mycket som 88 procent av räntekostnaden. År 1985 infördes dock en begränsning av avdragsmöjligheten till 50 procent och ytterligare fyra år senare till 47 procent (genom 1990/91 års skattereform begränsades avdragsmöjligheten sedan till 30 procent).

Parallellt med schablonintäktsbeskattningen infördes den 1 januari 1985 en statlig fastighetsskatt på småhus med 1,4 procent av 1/3 av taxeringsvärdet. För konventionellt beskattade fastig- heter, hyreshusen, sattes skattesatsen till två procent av taxeringsvärdet. Skillnaden i skattesats motiverades delvis av att fastighetsskatten för konventionellt beskattade fastigheter var avdragsgill vid inkomstberäkningen till skillnad mot de fastigheter som var schablonbeskattade. I förarbetena till lagen om statlig fastighetsskatt betonades två motiv som var avgörande för lagens utformning.2 Det ena var bostadssektorns ekonomiska belastning på statsbudgeten. Det andra var behovet av ökad rättvisa i fördelningen av bördorna mellan olika upplåtelseformer. Ett solidariskt omfördelningssystem förutsatte att alla fastighetstyper

2 Prop. 1984/85:18.

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

SOU 2004:36

skulle omfattas av fastighetsskatten. Det anfördes också att en statlig fastighetsskatt var det instrument som tillsammans med räntebidragssystemet för ny- och ombyggnad bäst svarade mot kravet på ett rättvist och solidariskt omfördelningssystem inom bostadssektorn. Det påpekades att taxeringsvärdet för en småhus- lägenhet normalt var cirka tre gånger högre än för lägenheter i hyreshus, varför skatteunderlaget för småhusens del endast skulle utgöras av en tredjedel av taxeringsvärdet.3

Från och med 1989 infördes återigen en proportionell schablon- intäkt, nu på 1,5 procent av taxeringsvärdet (prop. 1989/90:50). Sänkningen motiverades även denna gång av en förväntad höjning av taxeringsvärdena i samband med 1990 års allmänna fastighetstaxering.

3.2Fastighetsbeskattningen i skattereformen 1990/1991

Genom 1990/1991 års skattereform avskaffades schabloninkomst- beskattningen för småhus och ersattes av en fastighetsskatt som i det reformerade skattesystemet gavs en ny roll. Småhus utgjorde i och med detta inte längre en självständig förvärvskälla. I stället skulle beskattningen av fysiska personers fastigheter utformas som en del av kapitalinkomstbeskattningen. De nya reglerna byggde på de principiella ställningstaganden som utarbetats av utredningen om reformerad inkomstbeskattning (RINK).4

Bakgrunden till förslaget om schablonintäktens avskaffande för privatbostadsfastigheter var bl.a. kritik mot den progressivitet som tidigare varit rådande inom systemet. Fastighetsskatten var nu att betrakta som en del i ett större system för att åstadkomma en lik- formig och enhetlig beskattning av investerat kapital. Det faktum att den statliga fastighetsskatten infördes 1985 med i huvudsak bostadspolitiska motiv fick delvis ge vika för detta nya synsätt.

Motivet till utformningen var att fastighetsskatten skulle beräk- nas som en skatt på avkastningen av det kapital som investerats i fastigheten. Kapitalavkastningen ansågs vara lika med värdet av nyttjandet av bostaden (boendenyttan, eller hyresförmånsvärdet) minskat med kostnaderna för boendet (driftskostnader, repara- tionskostnader och värdeminskningsavdrag). Tanken var den-

3a.a. s. 11.

4Reformerad inkomstbeskattning (SOU 1989:33).

SOU 2004:36

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

samma som vid den tidigare beräkningen av schablonintäkten, men beskattningen av inkomsten från fastigheter frikopplades nu från övriga förvärvsinkomster.

Den löpande fastighetsbeskattningen utformades fortsättnings- vis som en proportionell fastighetsskatt, grundad på taxeringsvär- det. Avdragen skulle göras mot en proportionell skattesats på 30 procent. RINK framhöll vikten av likformighet inom kapital- inkomstbeskattningen. All kapitalavkastning skulle beskattas med en enhetlig skattesats på 30 procent.

Enligt en strikt likformighetsprincip skulle skatten egentligen ha satts till 2,1 procent av marknadsvärdet, med antagandet om en realränta på 3 procent och en inflation på 4 procent.5 Av bostads- politiska skäl och med hänsyn till andra inslag i reformen som gav ökade boendekostnader bedömdes det dock som nödvändigt att lägga skatteuttaget något lägre. Resultatet blev att det totala skatte- uttaget på småhus skulle ligga på 1,5 procent av marknadsvärdet. Det totala skatteuttaget på fastigheter utgörs av summan av löpande skatt och reavinstskatt (idag kapitalvinstskatt). Reavinstbeskattningen uppskattades av RINK utgöra 0,38 procent av marknadsvärdet för fastigheter vilket gjorde att det kvarstod 1,12 procent att ta ut i den löpande beskattningen.6 På den grunden föreslogs skattesatsen sättas till 1,5 procent av taxeringsvärdet, som ska motsvara 75 procent av marknadsvärdet.7 Den föreslagna skattesatsen beräknades utgöra en mindre skärpning av det löpande skatteuttaget i jämförelse med tidigare.8 Den faktiska skatteökning som senare blev resultatet berodde framför allt på en kraftig ökning av taxeringsvärdena i samband med fastighetstaxeringen 1990. Mellan åren 1989 och 1991 steg taxeringsvärdena med 58 procent.

Vidare föreslogs det i RINK att det inte skulle tas ut någon fas- tighetsskatt på bostadsfastigheter under de första fem åren efter nybyggnation och endast halv fastighetsskatt under de därpå följande fem åren. Bakgrunden till detta var att man i Kommittén för indirekta skatter9 föreslagit full mervärdesskatt för byggande

5Nominell avkastning: 0,03+0,04=0,07, 30 procent skatt: 0,07 x 0,3=0,021 dvs 2,1 procent på marknadsvärdet.

6I denna summering beaktades inte förekomsten av stämpelskatt. Stämpelskatten tas ut med 1,5 procent av köpeskillingen (för fysiska personer) och kan uppskattas utgöra ett tillkommande skatteuttag på mellan 0,06 och 0,07 procent. Se Ds 1998:3, Fastighetsskatt – alternativa underlag m.m. för ytterligare beskrivning av detta.

7(0,75 x 0,015=0,0125)

8	Den	sammanlagda	skattesatsen	för	fastigheter	1989	beräknades	till

0,02 x 0,478+0,014/3=0,014226, dvs. cirka 1,4 procent av taxeringsvärdet.
9	Reformerad mervärdeskatt m.m. (SOU 1989:35).
								89

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

SOU 2004:36

vilket tillsammans med RINK:s föreslagna förändring av fastighetsskatten, räntebidragen och skattelättnaden för ränteutgifter skulle leda till en mycket kraftig ökning av utgifterna för nyproducerade bostäder.

I reavinstbeskattningen föreslogs grundregeln för privatbostäder vara densamma som för övriga tillgångar, med en beskattning av hela den nominella reavinsten i inkomstslaget kapital. För att und- vika alltför kraftiga inlåsningar (dvs. att hushållen inte flyttar i den utsträckning de skulle göra utan skatt på vinsten) med anledning av skatten vid försäljningar föreslogs att ett tak skulle införas. Den begränsning av skatteuttaget som kom att gälla var att den skatte- pliktiga vinsten skulle utgöra maximalt 30 procent av försäljnings- intäkten, vilket i sin tur innebar ett skattetak på 9 procent av för- säljningsintäkten (18 procent för fritidshus). Denna takregel ersatte tidigare regler om uppskov av beskattningen. Även de nya reavinst- reglerna beräknades ge högre skatteintäkter, bl.a. med anledning av att anskaffningsvärden inte längre kunde räknas upp med inflatio- nen och att uppskov inte längre skulle vara tillåtet.

En reformering av fastighetsskatten på privatbostäder genomfördes i stort sett i enlighet med utredningens förslag. För att mildra höjningen av bostadskostnaderna för småhusägare, sattes fastighetsskatten ner till 1,2 procent 1991 och 1992, även detta enligt förslaget från RINK.

3.3Fastighetsbeskattningen på 1990-talet och fram till i dag

Den löpande fastighetsbeskattningen har varit föremål för många förändringar och utredningar under årens lopp. Även efter den stora skattereformen 1990/1991 har frågan om underlaget för fas- tighetsskatten behandlats i flera utredningar. Nedan redovisas de senaste utredningarnas förslag till förändringar av fastighetsbe- skattningen samt faktiska förändringar i regelverket.

3.3.1Förändringar i skattesatser och frysning av taxeringsvärdena

Den löpande	fastighetsbeskattningen på småhus sattes till
1,2 procent de	år som följde på skattereformen. Under samma

SOU 2004:36 Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

period påbörjades flera nya utredningar på området fastighetsbeskattning.

Fastighetsskatteutredningen, Fastighetsskatt (SOU 1992:11)

Fastighetsskatteutredningens uppdrag var bl.a. att pröva alternativa underlag för uttag av fastighetsskatt. De olika beskattningsunderla- gen skulle belysas och analyser göras av deras effekter i bostads- politiska, regionalpolitiska, fördelningsmässiga och andra hänseen- den. Utredningen skulle vidare pröva vilka effekter som en över- gång från ett marknadsvärderelaterat skatteunderlag till någon form av ”bostadsvärderelaterat” underlag skulle få på fastighetspriserna och därmed taxeringsvärdena i olika delar av landet. Utgångspunk- ten var ett oförändrat totalt skatteuttag.

Utredningen konstaterade att i fråga om småhus fungerade taxe- ringsvärdena tillfredsställande som mått på marknadsvärdet vid värderingstillfället. Taxeringsvärdets variationer framstod som rim- liga även för de hyreshus som upplåtits med hyresrätt. För hyres- hus som upplåtits med bostadsrätt framstod dock taxeringsvärdet i många fall som ett dåligt mått på bostadsrättslägenheternas sam- manlagda marknadsvärde. Utredningens slutsats var att fastighets- skatten även i fortsättningen, av både principiella och praktiska skäl, bör baseras på ett värde som är relaterat till marknadsvärdet. Utredningens slutsatser föranledde alltså inte någon ny lagstift- ning.

Utredningen om statens stöd för bostadsfinansieringen, Avreglerad bostadsmarknad del II (SOU 1992:47)

Utredningen föreslog flera åtgärder för att uppnå neutralitet i beskattningen av fastigheter. En målsättning var att utforma skatte- reglerna så att det inte skulle behövas ett särskilt bidragssystem för att kompensera ägare av hyreshus för småhusägarnas avdragsrätt för utgiftsräntor. För nyproducerade hyreshus med värdeår 1993 eller senare föreslogs bl.a. att fastighetsskatten skulle slopas samti- digt som räntebidragen för dessa successivt skulle avvecklas.

För småhusens del föreslog utredningen att fastighetsskatten skulle slopas och på nytt ersättas med en schablonintäkt på cirka 6 procent av taxeringsvärdet. Bostadsrättsföreningar föreslogs bli

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

SOU 2004:36

beskattade i inkomstslaget kapital med 25 procent (som då var den generella skattesatsen) samtidigt som föreningarnas underskott skulle dras av hos delägarna i inkomstslaget kapital. Utredningens förslag ledde inte till någon ny lagstiftning.

Förändringar efter skattereformen

Den löpande beskattningen sattes till 1,5 procent först år 1993. I slutet av 1993 återinfördes systemet med uppskov vid beskatt- ningen av reavinster för permanentbostäder. Samtidigt avskaffades den tidigare gällande takregeln för begränsning av vinsterna. Med anledning av att reavinster nu skulle beskattas med en konventio- nell metod infördes en reducerad skattesats genom att endast halva vinsten fortsättningsvis skulle tas upp till beskattning (detta mot- svarar en nominell skattesats på 15 procent).10

De följande åren gjordes ytterligare utredningar.

Fastighetsbeskattningsutredningen, ”Beskattning av fastigheter, del I – Schablonintäkt eller fastighetsskatt” (SOU 1993:57) och ”Beskattning av fastigheter, del II – Principiella utgångspunkter för beskattning av fastigheter m.m.” (SOU 1994:57)

Fastighetsbeskattningsutredningens uppdrag var att på ett grund- läggande sätt analysera och beskriva de principiella utgångspunkter som bör gälla för beskattningen av fastigheter. Utredningen skulle utgå från de i skattereformen bärande tankegångarna om neutral och likformig beskattning och behandla samtliga typer av fastighe- ter och föreslå de förändringar av beskattningen som ansågs behövliga. Vissa andra frågor som har med beskattning att göra ingick också i uppdraget.

Utredningens förslag innebar i korthet följande. För att uppnå neutralitet i förhållande till annan näringsverksamhet bör närings- fastigheter beskattas efter verkliga intäkter och kostnader. Egna- hem, bostadsrätter och andelslägenheter bör beskattas på ett enhetligt sätt. När det gäller dessa kategorier är värdet av att nyttja en bostad att anse som inkomst – av utredningen benämnd bostadsavkastning. Utredningen ansåg det vara principiellt mer riktigt att beskatta denna inkomst i inkomstslaget kapital än med

10 Prop. 1993/94:45, Uppskovsregler vid bostadsbyten m.m.

SOU 2004:36

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

fastighetsskatt. För att få en enhetlig beskattning av ägda bostäder föreslog utredningen att fastighetsskatten skulle ersättas av en schablonintäkt. Underlaget skulle vara marknadsvärdebestämda taxeringsvärden. För bostadsrättsdelen av en fastighet som vid fas- tighetstaxeringen betecknats som hyreshus skulle taxeringsvärdena bestämmas med utgångspunkt i den beräknade boendekostnaden. Denna bestod av avgiften till föreningen och den beräknade ränte- kostnaden på genomsnittliga överlåtelsepriser för bostadsrätter (fiktiv hyra). I stället för att fördela ett icke utnyttjat underskott mellan delägarna föreslogs att ett belopp motsvarande 30 procent av underskottet skulle återbetalas till föreningen (skatteutbetal- ning). Underskott av kapital skulle för föreningen medföra skatte- utbetalning i den mån underskottet inte kunnat användas för att reducera skatt på inkomst av näringsverksamhet. Utredningens förslag ledde inte till någon ny lagstiftning.

Förändring av skattesatsen och årlig omräkning

Under åren 1996 och 1997 höjdes skatteuttaget till 1,7 procent. Detta var ett led i budgetförstärkningen på grund av den rådande statsfinansiella situationen (en höjning av fastighetsskatten fick ersätta en planerad begränsning av räntebidragen).11 Samma år (1996) infördes systemet med en årlig omräkning av taxeringsvär- dena. Ett år senare infördes lagen om skattereduktion för fastig- hetsskatt i vissa fall.12 Lagen omfattade hushåll vars småhus fått ett kraftigt höjt taxeringsvärde mellan 1990 års och 1996 års taxe- ringar. Reglerna innebar att om en fastighet vid 1996 års allmänna fastighetstaxering, i jämförelse med året innan, hade fått ett höjt taxeringsvärde med minst 40 procent eller minst 200 000 kronor, gavs en skattereduktion motsvarande skatten på den överskjutande delen. Detta kom dock bara att få verkningar för 1997.

Efter 1996 års allmänna fastighetstaxering, som i kombination med en höjning av skattesatsen ledde till kraftigt höjda taxerings- värden, uppstod en intensiv debatt om fastighetskattens utform- ning. Diskussionen gällde främst frågan om det lämpliga i att låta fastighetens taxeringsvärde utgöra underlag för fastighetsskatten. Mot denna bakgrund utarbetade Finansdepartementet en prome- moria: Fastighetsskatt – alternativa underlag m.m.

11Prop. 1994/95:25, Vissa ekonomisk-politiska åtgärder, m.m.

12Prop. 1996/97:17 om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall.

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

SOU 2004:36

Fastighetsskatt – alternativa underlag m.m. (Ds 1998:3)

I promemorian drogs bl.a. slutsatsen att den höjda fastighetsskatten i princip balanserade den nedjustering av reavinstskatteuttaget som skett efter 1990/1991 års skattereform. Vidare drogs slutsatsen att dagens fastighetsskattenivå är lägre än vad som följer av krav på neutralitet i kapitalinkomstbeskattningen och att det därför fortfarande finns en bostadspolitiskt motiverad nedsättning av skatteuttaget.

I promemorian diskuterades även det lämpliga i att förskjuta skatteuttaget mot en högre andel för reavinstskatten. Med hänvisning till befarade inlåsningseffekter, som skulle påverka rörligheten på bostads- och arbetsmarknaden negativt, avråddes från en sådan förändring. Dessutom framhölls att införandet av uppskovsmöjligheten medfört att de fördelningspolitiska motiven försvagats. I promemorian avhandlades även lämpligheten i att införa någon form av anståndsförfarande vid betalningen av fastighetsskatt. En sådan modell framstod dock som olämplig av flera skäl. Gjordes uppskovet beroende av inkomstsituationen skulle besvärande marginaleffekter uppkomma. Dessutom skulle såväl olika administrativa som civilrättsliga problem aktualiseras.

När det gäller frågan om det lämpliga i att använda sig av alter- nativa underlag för fastighetsskatteuttaget anfördes att en övergång till ett ytbaserat underlag eller ett underlag baserat på produktions- kostnaden sannolikt skulle leda till betydande omfördelnings- och kapitaliseringseffekter.13 Det uppgavs att hus belägna i attraktiva regioner sannolikt skulle få kraftigt sänkt fastighetsskatt, vilket i sin tur skulle generera förmögenhetsvinster, särskilt i storstäderna. Det omvända angavs gälla för stagnerande regioner (framför allt i glesbygden). Den s.k. Kaliforniamodellen, som i korthet innebär att skatteuttaget grundas på förvärvspriset, eventuellt uppräknat med inflationstalet, behandlades också (denna beskattningsprincip beskrivs mer utförligt i avsnitt 9.3.2). Modellen angavs vara tilltalande i den meningen att det blir lättare för hushållen att förutse fastighetsskattens utveckling jämfört med nuvarande regler. En övergång till ett underlag baserat på Kaliforniamodellen från ett marknadsvärdebaserat underlag skulle dock – i likhet med en övergång till ett ytbaserat eller produktionskostnadsbaserat underlag – sannolikt ge upphov till stora fördelnings- och

13 Se avsnitt 9.2 för en utförligare beskrivning av kapitaliseringseffekter och dess inverkan på fastighetsbeskattningen.

SOU 2004:36

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

kapitaliseringseffekter. I stencilen framhölls även att Kaliforniamodellen skulle ge upphov till inlåsningseffekter och incitament till skattefusk. Slutsatserna föranledde inte någon ny lagstiftning.

En ”frysning” av taxeringsvärdena

Från och med 1998 sattes fastighetsskattesatsen åter ned till 1,5 procent. För samma år beslutades att taxeringsvärdena skulle ”frysas”, dvs. att omräkning inte skulle ske utan taxeringsvärdena bibehållas på 1997 års nivå. Så blev det nödvändigt att utreda fas- tighetsbeskattningen på nytt.

Fastighetsbeskattningskommittén, Begränsad fastighetsskatt (SOU 1999:59) och Likformig och neutral fastighetsbeskattning (SOU 2000:34)

Fastighetsbeskattningskommitténs uppdrag var att göra en översyn av reglerna avseende den löpande beskattningen av bostäder, i för- sta hand fastighetsskatten på småhus och hyreshus. Kommittén hade två grundläggande frågor att ta ställning till. Den första gällde fastighetsskattens roll inom kapitalinkomstbeskattningen. I denna del skulle kommittén undersöka om det finns några alternativa underlag till ett marknadsvärdebaserat taxeringsvärde som är för- enliga med kravet på likformighet i kapitalinkomstbeskattningen. Vidare skulle kommittén ta ställning till hur den löpande beskatt- ningen bör avvägas i förhållande till realisationsvinstbeskattningen.

Den andra grundläggande frågan gällde kravet på skattemässig neutralitet mellan olika upplåtelseformer.

Kommitténs ställningstaganden och förslag innebar följande.

•Fastighetsskatten för privatbostadsfastigheter bör ersättas av en schablonintäkt som tas upp till beskattning i inkomstslaget kapital.

•Med hänsyn enbart till likformighetsmålet i kapitalinkomst- beskattningen bör schablonintäkten motsvara marknadsvärdet multiplicerat med ett tal som ligger något över den reala räntan på riskfria tillgångar. Denna nivå bör utgöra en riktpunkt för den fortsatta diskussionen om vad som med hänsyn tagen till andra intressen utgör en i praktiken lämplig nivå på det löpande skatteuttaget.

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

SOU 2004:36

•En takregel bör införas för privatbostadsfastigheter i syfte att öka förutsebarheten av det framtida skatteuttaget. Den innebär att underlaget för schablonintäkten utgörs av det lägsta av beskattningsårets taxeringsvärde och föregående taxeringsårs underlag för schablonintäkt uppräknat med 10 procent.

•En landsomfattande begränsningsregel bör införas i syfte att lindra de likviditets- och kostnadsproblem som den löpande beskattningen medför för vissa hushåll. Regeln innebär att skattens andel av hushållsinkomsten begränsas om vissa villkor är uppfyllda.

•En ökning av en fastighets taxeringsvärde, som sammanhänger med vissa typer av miljöinvesteringar, bör inte tillåtas påverka underlaget för schablonintäkten under de första 10 åren efter det att investeringarna gjorts. När det gäller andra typer av miljöinvesteringar kan det, med hänsyn till svårigheterna att avgränsa vad som kan anses utgöra en miljöinvestering, vara lämpligt att använda riktade bidrag som stimulansåtgärd.

•Räntebidrag enligt 1993 års regler (de s.k. eviga räntebidragen) och fastighetsskatt för hyresfastigheter bör avvecklas på sikt.

3.3.2En begränsningsregel för fastighetsskatten

Frysningen av taxeringsvärdena upphörde år 2001. I samband med detta infördes en s.k. begränsningsregel för skatteuttaget. Riksdagen beslutade under hösten 2001 om lagen (2001:906) om skattereduk- tion för fastighetsskatt. Lagen bygger i stora drag på Fastighets- beskattningskommitténs förslag om en landsomfattande begräns- ningsregel.

Avsikten med begränsningsregeln är att fastighetsskatten på småhus inte ska kunna utgöra en oproportionellt stor andel av hushållens inkomster. Utformningen innebär att fastighetsskatten på permanentbostaden för hushåll med låga eller normala inkomster i princip inte överstiger fem procent av hushålls- inkomsten. Bestämmelserna finns i lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt. Skattereduktionen omfattar endast permanentbostäder i Sverige och för att vara berättigad till skattereduktion ska den skattskyldige ha ägt fastigheten och varit bosatt14 där under hela året före taxeringsåret. Skattereduktionen beräknas för permanentbostäder med ett lägsta taxeringsvärde på

14 Den skattskyldige anses bosatt på den fastighet där han rätteligen ska vara folkbokförd.

SOU 2004:36

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

280 000 kronor och ett högsta taxeringsvärde på tre miljoner kronor. Om värdet på bostaden är högre än tre miljoner kronor kan man få del av begränsningsregeln för den fastighetsskatt som betalas för taxeringsvärdet upp till tre miljoner kronor. Hushåll med inkomster upp till 600 000 kronor per år kan få del av denna skattereduktion. År 2003 (inkomsttaxeringen år 2004) var det cirka 120 000 personer som omfattades av begränsningsregeln för fastig- hetsskatt.

3.3.3Från årlig omräkning till taxering vart tredje år

Det omräkningsförfarande som infördes 1996 syftade till att skapa en mer kontinuerlig anpassning av taxeringsvärdena till förändring i marknadspriser på fastigheter. Bakgrunden var svårigheter att för- svara den samlade höjningen av skatteuttaget vid de allmänna fas- tighetstaxeringarna. Systemet med ett årligt omräkningsförfarande innebar den fördelen att man skulle slippa språngvisa kast i uttaget av fastighetsskatt p.g.a. att flera års prisförändringar slog igenom vid taxeringen.

Redan efter kort tid uppmärksammade Riksskatteverket vissa tekniska brister i förfarandet som hade att göra med att andra fak- torer än prisutvecklingen, t.ex. att ålder, läge och standard inte kunde beaktas och att det därför visade sig svårt att bilda pris- utvecklingsområden där småhusen uppvisade likartad värde- utveckling.

Den frysning av taxeringsvärdena som beslutats fr.o.m. 1998 kom att förlängas för flera år, tills den avskaffades fr.o.m. inkomståret 2001. I samband med att en omräkning genomfördes för år 2001 sattes skattesatsen ned till först 1,2 procent (denna skattesats hann dock aldrig tillämpas) och sedan till 1 procent samma år, detta för att mildra effekterna av kraftigt höjda taxe- ringsvärden. Omräkningen innebar att de genomsnittliga taxerings- värdena för småhus i hela riket ökade med nästan 40 procent mel- lan åren 2000 och 2001 och med ytterligare drygt 10 procent mellan år 2001 och 2002.

Från och med år 2003 slopades omräkningsförfarandet. I stället infördes ett system med förenklade fastighetstaxeringar mellan de allmänna fastighetstaxeringarna. Sådana taxeringar ska enligt det nya systemet äga rum för småhusenheter, hyreshusenheter och lantbruksenheter det tredje året under perioden mellan de allmänna

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

SOU 2004:36

fastighetstaxeringarna för respektive typ av taxeringsenhet. Detta innebär att antingen en förenklad eller en allmän fastighetstaxering kommer att äga rum vart tredje år för respektive taxeringstyp.15

3.3.4Dämpningsregeln

Vi föreslog i vårt delbetänkande16 att en regel för att dämpa uttaget av fastighetsskatt vid höjda taxeringsvärden, en s.k. dämpningsregel skulle införas. Utformningen av detta förslag har till viss del påver- kats av Fastighetsbeskattningskommitténs slutsats att det finns ett behov av att öka förutsebarheten i skatteuttaget. Förslaget innebär att om taxeringsvärdet på en småhusenhet, en hyreshusenhet (bostadsdelen) eller ett småhus med tillhörande tomtmark på en lantbruksenhet höjs vid en fastighetstaxering, ska höjningen inte slå igenom fullt ut för uttaget av fastighetsskatt. I stället ska höj- ningen fördelas proportionellt mellan de år som återstår fram till nästa fastighetstaxering. En dämpningsregel som motverkar språngvisa höjningar av taxeringsvärdena skapar en jämnare ut- veckling av skatteuttaget. Fastighetsägarna får då längre tid på sig att anpassa sig till de ekonomiska effekter som högre taxeringsvär- den innebär. Riksdagen beslutade att dämpningsregeln skulle träda i kraft den 31 december 2003 och regeln tillämpas första gången för småhusenheter vid 2004 års taxering, för hyreshusenheter vid 2005 års taxering och för lantbruksenheter vid 2006 års taxering.

3.3.5Begränsningsregeln för förmögenhetsskatt

Riksdagen beslutade nyligen om en lag om skattereduktion för förmögenhetsskatt. De hushåll som fått reducerad fastighetsskatt och som betalar förmögenhetsskatt för sin permanentbostad, ska också kunna få reducerad förmögenhetsskatt som avser permanentbostaden. Förmögenhetsskatten ska reduceras med samma andel som fastighetsskatten har reducerats med. Om fastighetsskatten har reducerats med t.ex. en tredjedel ska förmögenhetsskatten som avser den permanenta bostaden också reduceras med en tredjedel. Reglerna träder i kraft den 1 april 2004 och tillämpas första gången vid 2004 års taxering.

15Prop. 2001/02:43, Förenklad fastighetstaxering istället för omräkning, m.m.

16Egendomsskatter – Dämpningsregel för fastighetsskatten och sänkt arvsskatt (SOU 2003:3).

SOU 2004:36

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

I Tabell 3.1. visas en sammanställning av fastighetsskattesatser, taxeringar och större förändringar i fastighetsbeskattningen från 1990 och framåt.

Tabell 3.1. Fastighetsskattesats, taxeringar och större förändringar i regler för småhus under perioden 1990-2004.

År	Skattesats	Taxering	Större förändringar
1990		Allmän fast.tax.
1991	1,2
1992	1,2
1993	1,5		Nedsatt skatt för nybyggda
			småhus byggda 1991 eller
			senare
1994	1,5
1995	1,5
1996	1,7	Allmän fast.tax., omräkn.förf.	Omräkningsförfarande införs
1997	1,7	Omräkningsförfarande	Skattereduktion för fastig-
			hetsskatt i vissa fall vid
			1997–2001 års taxeringar
1998	1,5	Frysta taxeringsvärden
1999	1,5	Frysta taxeringsvärden
2000	1,5	Frysta taxeringsvärden
2001	1,0	Omräk.förf.	Begränsningsregel för
			fastighetsskatt införs
2002	1,0	Omräk.förf.
2003	1,0	Allmän fast.tax.	Dämpningsregel införs
			Omräkn. förf. avskaffas
2004	1,0		Begränsningsregel för
			förmögenhetsskatt införs

Källa: Budgetpropositionen för 2002 och prop. 2001/02:43.

3.4Sammanfattning

Fastighetsbeskattning har funnits i hundratals år i Sverige. Den har i huvudsak varit utformad som en inkomstskatt, i syfte att träffa den avkastning som fastigheter genererar. Från och med den stora skattereformen 1990/1991 likabehandlas småhus med tillgångar i inkomstslaget kapital och beskattningen sker enligt principen om likformig behandling av kapitalinkomster. Fastighetsskattesatsen är avvägd så att den ungefär ska motsvara en 30-procentig beskattning

Fastighetsskattens utformning under 1900-talet

SOU 2004:36

av kapitalinkomsten, dvs. avkastningen. Skatten har dock utformats som en objektskatt baserad på fastighetens taxeringsvärde.

En lång rad utredningar har behandlat fastighetsbeskattningen sedan skattereformen i början på 1990-talet. Samtliga har dragit slutsatsen att de nuvarande principerna för fastighetsbeskattningen bör behållas. En samstämmig syn har vidare varit att den nuvarande ordningen med en objektskatt ska ersättas med en skatt på scha- blonintäkt. Med undantag från Fastighetsbeskattningskommitténs förslag om en landsomfattande begränsningsregel och förslaget om skattereduktion för vissa miljöinvesteringar har utredningarna inte lett till lagstiftning.

Sedan mitten av 1990-talet har en rad förändringar i regelverket kring fastighetsskatteuttaget på småhus införts, i syfte att begränsa effekten av kraftigt höjda fastighetspriser och taxeringsvärden. Fastighetsskattesatsen har exempelvis sänkts från 1,5 procent 1993 till 1 procent i dag och en begränsningsregel har införts som i princip begränsar hushållets utgifter för fastighetsskatt på permanentbostaden till 5 procent av hushållsinkomsten. Vidare har en dämpningsregel införts som motverkar språngvisa höjningar av taxeringsvärdena och skapar en jämnare utveckling av fastighets- skatteuttaget. Den principiella grunden för skatteuttaget kvarstår dock och huvuddragen i utformningen av beskattningen har behållits.

100

4Fastighetsskatteuttagets utveckling

Fastigheter i form av egna hem, fritidshus och bostadsrätter utgör en dominerande del av hushållens totala förmögenhetstillgångar. Marknadsvärdet på hushållens tillgångar var drygt 4 300 miljarder kronor år 2001, enligt SCB.1 Av detta utgjordes nästan 1 700 miljarder kronor av tillgångar i form av egna hem (inklusive bostadsdelen i jordbruk), dvs. cirka 38 procent. Bostadsrätterna utgjorde en betydligt mindre andel, knappt nio procent av de totala tillgångarna. Fritidshusen utgjorde detta år knappt sex procent av de totala marknadsvärderade tillgångarna.

4.1Fastighetspriserna under 1980-, 1990-, och 2000-talen

Det är framför allt med anledning av den snabba prisutvecklingen på fastigheter som skett sedan 1996 som frågan om fastighetsskat- tens utveckling och nivå återigen har blivit aktuell och då i högsta grad för tillväxtregionerna. Frågan har ytterligare aktualiserats med anledning av att frysningen av taxeringsvärdena avskaffades från och med år 2001.

En genomgång av historiska data ger en bild av hur utvecklingen har lett fram till dagens prisnivåer. Prisutvecklingen i landet skiljer sig betydligt åt från region till region. De genomsnittliga fastig- hetspriserna i olika regioner pekar åt samma håll, men utvecklings- takten skiljer sig åt kraftigt i vissa fall. Detta har i sin tur skapat en situation med stor spridning mellan regionerna i fråga om huspri- ser.

Priserna på småhus för permanentboende har ökat väsentligt under 1980- och 1990-talen. En kraftig ökning under andra halvan av 1980-talet följdes dock av en mycket stor prisnedgång under åren 1992 och 1993. Därefter låg priserna förhållandevis stilla under

1 SCB (2003), Kapitalvinster och kapitalförluster 2001.

101

Fastighetsskatteuttagets utveckling SOU 2004:36

flera år för att sedan ta fart igen under 1996. Från år 1996 fram till och med år 2002 har småhuspriserna för permanentbostäder ökat med 63 procent.

Mellan åren 1980 och 2002 ökade priserna för hela riket med i genomsnitt 200 procent. Priserna på 2000-talet är alltså tre gånger så höga som i början på 1980-talet.

Det är naturligt med större prisvariationer i attraktiva områden med stor omsättning på fastigheter. De områden som dragit upp prisutvecklingen på småhus under perioden 1980 och fram till i dag är Stockholms län, samt södra och västra Sverige och i dessa områ- den är det storstäderna som leder prisutvecklingen. I Stor- stockholm har fastighetspriserna under perioden stigit med så mycket som 330 procent, Malmö ligger inte långt efter med en ökning på 300 procent. I Göteborg har priserna ökat med 250 procent.2 Priserna i storstadsområdena avviker inte bara uppåt. Mellan 1991 och 1993 föll småhuspriserna med i genomsnitt 20 procent för hela riket. Priserna i Stockholm föll under samma period med 28 procent och i Malmö och Göteborg med cirka 25 procent.

Figur 4.1. Fastighetsprisindex för småhus (permanentbostäder), för hela riket samt regional utveckling över genomsnittet

450
400
350
300
250
200
150																Stockholms län
																Sydsverige
100																Riket
																Riket
																Västsverige
50
0
1981	1982	1983	1984	1985	1986	1987	1988	1989	1990	1991	1992	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000	2001	2002
Källa: SCB

2 Storstäderna definieras som storstadsregioner, dvs. inklusive kranskommuner.

102

SOU 2004:36

Fastighetsskatteuttagets utveckling

I övriga delar av landet har prisutvecklingen som genomsnitt varit något mer återhållsam. I Östra Mellansverige samt i Småland och på Öland och Gotland ökade priserna med cirka 170 procent under hela den studerade perioden. I Norra Mellansverige och Översta Norrland ökade priserna med 115 procent under samma period och i Mellersta Norrland ökade priserna med endast 85 procent.

Figur 4.2. Fastighetsprisindex för småhus (permanentbostäder), för hela riket samt regional utveckling under genomsnittet

450
400
350				Riket
350
				Östra mellansverige
				Småland med öarna
300				Övre Norrland
				Övre Norrland
				Norra mellansverige
250				Mellersta Norrland
250
200
150
100
50
0
1981	1982	1983	1984	1985	1986	1987	1988	1989	1990	1991	1992	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000	2001	2002
Källa: SCB

Som går att utläsa ur figur 4.1 och 4.2 vände priserna uppåt i stort sett i samtliga regioner under 1996. Det skedde dock en mycket snabbare prisökning i tillväxtregionerna än i övriga landet. Stora skillnader i utvecklingstakt mellan regionerna har medfört att det är betydande skillnader i pris mellan ett hus i Stockholmsregionen och ett hus i Mellersta Norrland. Medelpriset på försålda småhus för permanentboende i Västernorrlands län var 585 000 kronor för år 2003 medan medelpriset i Stockholms län var hela fyra gånger så högt – 2 361 000 kronor.3 För hela riket låg medelpriset på 1 217 000 kronor för detta år. Endast fyra län låg över medelpriset i riket, nämligen Stockholm, Uppsala, Skåne och Hallands län. Västra Götaland låg strax under snittpriset, med ett medelpris på

3 Beräkningen av medelpriset baseras på preliminära siffror från Lantmäteriet för köp som ägt rum under perioden januari till december 2003.

103

Fastighetsskatteuttagets utveckling

SOU 2004:36

1 190 000 kronor. De lägsta medelpriserna redovisar Värmland, Dalarna, Norrbotten och Västernorrlands län. Småhusen i Värmland kostade 650 000 kronor i genomsnitt år 2003 och genomsnittspriset i Västernorrland var detta år 585 000 kronor.4

4.2Taxeringsvärdenas utveckling

Fastighetsbeskattningen grundar sig historiskt, liksom i dag, på den underliggande värderingen av fastigheter – taxeringsvärdena. Vid en allmän fastighetstaxering bestäms för varje taxeringsenhet ett taxe- ringsvärde som ska motsvara 75 procent av enhetens marknads- värde. På grund av att själva värderingsarbetet – fastighetstaxe- ringen – är ett mycket omfattande och tidskrävande arbete innebär reglerna i praktiken att taxeringsvärdet ska motsvara det genom- snittliga marknadsvärdet två år bakåt i tiden. I lagen är det formule- rat enligt följande (5 kap. 4 § FTL):

Marknadsvärdet skall bestämmas med hänsyn till det genomsnittliga prisläget under andra året (nivååret) före det år då allmän eller förenk- lad fastighetstaxering av taxeringsenheten sker.

Sedan 1980 har fyra allmänna fastighetstaxeringar av småhus ägt rum, närmare bestämt åren 1981, 1990, 1996 och 2003. År 1996 infördes dessutom ett system med omräkning av taxeringsvärdena varje år. Omräkningen var utformad så att det vid taxeringen fast- ställda basvärdet (taxeringsvärdet) låg till grund för en uppräkning med ett regionalt bestämt omräkningstal, baserat på den genomsnittliga prisutvecklingen i regionen. Omräkningsförfaran- det fick dock inledningsvis bara betydelse för småhusen under två år. I samband med 1997 års omräkning beslutades om en frysning av taxeringsvärdena på innevarande års nivå. Frysningen av taxeringsvärdena slopades år 2001 och detta år samt år 2002 genomfördes en uppräkning av basvärdena från 1996 med omräkningstal.

Från och med år 2003 avskaffades systemet med omräknings- förfarande och ersattes med ett system med förenklad fastighets- taxering mellan de allmänna fastighetstaxeringarna.

Av figur 4.3 nedan följer utvecklingen av genomsnittliga taxe- ringsvärden för permanentbostäder i form av småhus under perio- den 1975 fram till år 2003. Förändringen i taxeringsvärden sker

4 För en sammanställning av medelpriserna i samtliga län, se Bilaga 7.

104

SOU 2004:36

Fastighetsskatteuttagets utveckling

stegvis, i samband med fastighetstaxeringen. De senaste åren har dock ökningen varit successiv med anledning av den omräkning som skedde år 2001 och 2002.

Figur 4.3. Genomsnittliga totala taxeringsvärden för småhus (per-
manentbostäder) 1975–2003
900 000
800 000
700 000
600 000
500 000
400 000
300 000
200 000
100 000
0
1975	1976	1977	978	9	0	1	2	3	4	5	6	1987	1988	989	0	1	2	3	4	5	6	7	1998	1999	2000	001	002	3
			978	97	98	98	8	8	8	8	8			989	99	99	99	99	9	9	9	9				001	002	00
			1	1	1	1	19	19	19	19	19			1	1	1	1	1	19	19	19	19				2	2	2
Källa: SCB

Den allmänna fastighetstaxeringen 1981 innebar att taxeringsvär- dena på småhus korrigerades upp med nästan 100 procent. Året för nästa allmänna fastighetstaxering var 1990 och vid detta tillfälle ökade de genomsnittliga taxeringsvärdena med cirka 55 procent. Ökningen 1996 var inte fullt så hög i jämförelse med de två tidigare fastighetstaxeringarna; taxeringsvärdena ökade med knappt 25 procent detta år. Omräkningssystemet låg i träda från 1997 till år 2001, men detta år släpptes frysningen av taxeringsvärdena som då justerades upp med cirka 40 procent. Omräkningen året därpå ledde till en ökning med drygt 10 procent och slutligen innebar den allmänna fastighetstaxeringen år 2003 en förhållandevis liten ökning av taxeringsvärdena, med drygt 5 procent.5

5 Siffrorna för 2003 var inte slutgiltigt fastställda när dessa beräkningar gjordes.

105

Fastighetsskatteuttagets utveckling

SOU 2004:36

4.2.1Är taxeringsvärdet 75 procent av marknadsvärdet?

Fastighetsskatten tas ut på taxeringsvärdet. Taxeringsvärdet ska i sin tur motsvara 75 procent av marknadsvärdet. Mot bakgrund av detta är det intressant att studera hur de genomsnittliga taxerings- värdena förhållit sig till de genomsnittliga marknadsvärdena under perioden 1980 och fram till i dag. Eftersom en allmän fastighets- taxering för småhusen endast utförts vid fyra tillfällen under denna period, kan inledningsvis konstateras att taxeringsvärdena för dessa sannolikt avviker från marknadsvärdena under större delen av perioden.

Uppgifter om taxeringsvärden för samtliga fastigheter finns för varje år. Uppgifter om marknadsvärdet grundar sig på de fastighe- ter som sålts under året. En jämförelse av enskilda taxeringsvärden med enskilda köpeskillingar ger sannolikt inte en rättvisande bild, då man kan förvänta sig avvikelser både uppåt och nedåt vid för- säljningar av enskilda objekt. För att få en bild av hur taxeringsvär- den och marknadsvärden förhållit sig till varandra har en tidsserie med genomsnittliga köpeskillingar för omsatta småhus (perma- nentbostäder) jämförts med genomsnittliga taxeringsvärden för småhus i hela riket.6 Detta har gjorts för åren 1980 till och med 2003.

6 Cirka 50 000 småhus omsätts varje år, detta är dock inget kontrollerat urval varför dessa observationer inte behöver vara representativt för hela populationen. Eftersom alla köp inte är representativa som marknadsvärde (ex. släktköp) gör Skatteverket en gallring i sitt urval vid en allmän fastighetstaxering.

106

SOU 2004:36

Fastighetsskatteuttagets utveckling

Figur 4.4. Genomsnittliga köpeskillingar för försålda småhus samt
genomsnittligt taxeringsvärde för samtliga småhus (permanent-
bostäder) 1980–2003
1 200 000																																									90
1 000 000																																									75
800 000																																									60
600 000																																									45
400 000																																									30
																														Köpeskilling, medelvärde kr, år t-2
200 000																														Totalt taxvärde medelvärde, kr											15
																														Andel taxvärde %, höger
0																																									0
1980	1981	1982	983			4			5			6			7	8	1989	1990	991			2			3			4			5	6	1997	1998	999			0	2001*	2002*	003*
					8			8			8			8		198					9			9			9			9		199					0
				9			9			9			9							9			9			9			9							0
			1	1			1			1			1						1	1			1			1			1						1	2
																																									2
Källa: SCB, Bostads- och byggnadsstatistisk årsbok 2002, samt egna
beräkningar

Figur 4.3. visar genomsnittliga köpeskillingar för de hus som sålts under ett år och genomsnittliga taxeringsvärden för hela småhus- beståndet. Eftersom taxeringen baserar sig på ett värdeår två år bakåt i tiden jämförs taxeringsvärdet med en köpeskilling två år tidigare, dvs. taxeringsvärdena 1990 relateras till den genomsnittliga köpeskillingen 1988.

Denna mycket förenklade studie visar att taxeringsvärdet ligger under 75 procent av marknadsvärdet under en helt övervägande del av den studerade perioden. Denna beräkning kan dock inte använ- das som mått på hur väl man fångat in marknadsvärdena vid de all- männa fastighetstaxeringarna (se not på föreg. sida). Som påpekats är det faktum att genomsnittligt taxeringsvärde ligger under 75 procent av genomsnittligt marknadsvärde för övriga år en naturlig utveckling, eftersom det genomsnittliga taxeringsvärdet för försålda småhus har legat förhållandevis konstant mellan de

107

Fastighetsskatteuttagets utveckling SOU 2004:36

allmänna fastighetstaxeringarna. Samtidigt har fastighetspriserna mestadels ökat.

Enligt jämförelsen sjönk kvoten mellan taxeringsvärdet och köpeskillingen i genomsnitt från knappt 70 procent till låga 57 procent mellan åren 1981 och 1989. Vid taxeringen 1990 steg kvoten till 75 procent. Därefter sjönk den 1993 till under 50 procent, den lägsta noteringen under två decennier, för att sedan stiga något de två följande åren med anledning av de fallande fastighetspriserna mellan 1991 och 1993.

Vid 1996 års allmänna fastighetstaxering fastställdes taxerings- värden på småhus som, enligt denna översikt, i genomsnitt motsva- rade 70 procent av den genomsnittliga köpeskillingen. En noggrann utvärdering av detta års taxeringsvärden som gjordes av SCB på uppdrag av Fastighetstaxeringsutredningen ger ett mer exakt resultat.7 Här har man beräknat kvoten mellan basvärdet (tax- eringsvärdet) 1996 och köpeskillingen (BK-kvoten) för varje för- såld fastighet 1994. Resultatet visar att basvärdet i genomsnitt utgjorde 76,6 procent av köpeskillingen. När ett fåtal höga BK- kvoter rensas bort ur materialet närmar sig kvoten 75 procent. Det konstateras att för detta år fungerar taxeringsmodellen mycket väl.

Åren efter 1996 faller kvoten, som beräknats här, ner till 58 procent år 2000. För år 2001 användes omräkningssystemet för att räkna upp taxeringsvärdena från 1997. Beräkningarna indikerar att omräkningen för dessa år samt den allmänna fastighets- taxeringen för år 2003 har fångat in marknadsvärdena väl i genomsnitt; för åren 2001 till och med 2003 ligger det genomsnitt- liga taxeringsvärdet på runt 75 procent av marknadsvärdet.

4.3Skatteinkomster

Statens nominella inkomster från fastighetsskatten har varierat något under det senaste decenniet. I detta avsnitt redogörs kort- fattat för hur fastighetsskatten för fysiska personer har utvecklats under 1990-talet och fram till i dag.

Variationer i intäkter från fastighetsbeskattningen är en naturlig följd av att fastighetspriserna varierar. Under 1990-talet och framåt har det dock skett ett antal regeländringar som fått förhållandevis stor betydelse för skatteuttaget (se tabell 3.1). Skatteökningen mellan åren 1992 och 1993 berodde exempelvis på att skattesatsen

7 Fastighetstaxering – precision, påverkansmöjligheter, individuella bedömningar (SOU 2000:10).

108

SOU 2004:36

Fastighetsskatteuttagets utveckling

höjdes från 1,2 till 1,5 procent. Taxeringsvärdena var i stort sett oförändrade över dessa år. Nästa stora skatteökning kom i och med den allmänna fastighetstaxeringen 1996, då taxeringsvärdena höjdes med omkring 25 procent, samma år höjdes dessutom skattesatsen för småhusen till 1,7 procent. Från och med 1998 sänktes skattesatsen åter till 1,5 procent. Detta år frystes också taxeringsvärdena på 1997 års nivå. Frysningen upphörde från år 2001, samtidigt som skattesatsen återigen sänktes, nu till 1 procent. Detta innebar att skatteuttaget minskade med 1,2 miljarder kronor, trots att taxeringsvärdena som genomsnitt steg med nästan 40 procent. Den förhållandevis kraftiga skattesänkningen var föranledd av att man under år 2001 uppmärksammade att taxeringsvärdena skulle komma att fortsätta att stiga för år 2002. Skatten sänktes därför i två steg för att förhindra denna utveckling (se avsnitt 3.3.3). Året därpå ökade skatteuttaget åter till följd av omräkningen, vilket fick till följd att det totala fas- tighetsskatteuttaget mellan år 2000 och 2002 i stort sett förblev oförändrat.8

Tabell 4.1 redovisar statens inkomster från fastighetsbeskatt- ningen under 1990-talet och fram till i dag.

8 En sänkning av skattesatsen från 1,5 procent till 1 procent medförde att fastigheter som hade fått ett höjt taxeringsvärden med 50 procent mellan åren 2000 och 2002 fick oförändrad skatt. För taxeringsvärdeökningar under 50 procent medförde den lägre skattesatsen en lägre beskattning än tidigare och i områden där taxeringsvärdena ökade mer än 50 procent så ökade fastighetsskatten under dessa år.

109

Fastighetsskatteuttagets utveckling

SOU 2004:36

Tabell 4.1. Fastighetsskatt för småhusenheter, fysiska personer, miljoner kronor

År	Fastighetsskatt för	Antal	Procent av BNP
	småhus, nominell	skattskyldiga
	prisnivå

1992	8 241		0,54
1993	10 794		0,70
1994	10 730		0,65
1995	10 867		0,61
1996	14 929		0,82
1997	14 733		0,78
1998	13 092		0,66
1999	13 120		0,63
2000	13 207		0,60
2001	12 058	3 011 023	0,53
2002	13 420	3 026 895	0,57
2003 Prognos	14 192
2004 Prognos	14 553
2005 Prognos	14 910
2006 Prognos	15 234

Källa: Uppgifter från skatteprognosenheten, Finansdepartementet och RSV:s debiterings- statistik. Prognosen baseras på en skattesats på 1 %.

4.4Fastighetsskattens fördelning över inkomster och regioner

Drygt 1,7 miljoner hushåll betalade fastighetsskatt för småhus år 2003.9 I genomsnitt betalade hushållen 6 700 kronor i fastighets- skatt detta år. Summan inbetald fastighetsskatt är mycket ojämnt fördelad mellan hushållen. En knapp majoritet av hushållen som betalar fastighetsskatt, närmare bestämt cirka 966 000 hushåll (eller ungefär 55 procent) betalade mindre än 6 000 kronor i skatt år 2003. Ungefär 196 000 hushåll (eller cirka 11 procent) betalade 12 500 kronor eller mer.

Tabell 4.1 visar antalet hushåll fördelade efter hur mycket de betalade i fastighetsskatt år 2003.

9 Med småhus avses genomgående småhus för permanentboende enligt SCB:s indelning.

110

SOU 2004:36 Fastighetsskatteuttagets utveckling

Tabell 4.2. Hushållen fördelade efter betalad fastighetsskatt, 2003

Fastighetsskatt,	Antal	Andel av	Genomsnittlig	Summa
kronor	hushåll,	hushållen,	fastighetsskatt,	fastighetsskatt,
	tusental	procent	tkr	mnkr
0-1 000	87	5	0,5	41
1 000-2 000	139	8	1,5	214
2 000-3 000	193	11	2,5	486
3 000-4 000	194	11	3,5	678
4 000-5 000	182	10	4,5	814
5 000-6 000	172	10	5,5	945
6 000-7 000	144	8	6,5	934
7 000-8 000	122	7	7,5	913
8 000-9 000	96	5	8,5	818
9 000-10 000	88	5	9,5	835
10 000-12 500	139	8	11,2	1 546
12 500-15 000	80	5	13,7	1 087
15 000-17 500	44	2	16,1	703
17 500-20 000	27	2	18,7	514
20 000-25 000	22	1	22,1	500
25 000-30 000	12	1	27,4	316
30 000-40 000	7	0	34,7	259
40 000-50 000	2	0	43,3	95
50 000-	2	0	58,7	104
Totalt	1 751	100	6,7	11 801

Källa: SCB, FASIT, samt egna beräkningar

Det finns en tydlig koppling mellan storleken på hushållsinkoms- ten och betald fastighetsskatt, både när det gäller antalet som beta- lar fastighetsskatt i olika inkomstgrupper och fastighetsskattens storlek. Tabell 4.3 visar de hushåll som betalar fastighetsskatt upp- delade efter nivå på inkomsterna. När hushållen delas in i tio lika stora grupper efter inkomst (inkomstdeciler), visar det sig att i den tiondel med lägst inkomst (decil ett) betalar cirka 50 000 hushåll fastighetsskatt.10 Antalet som betalar fastighetsskatt för småhus stiger sedan i varje decil och av den tiondel av hushållen med högst inkomst (decil 10) betalar cirka 280 000 hushåll fastighetsskatt, dvs. ungefär 55 procent av hushållen som ligger i den högsta inkomstdecilen betalar fastighetsskatt.

10 I varje decil ingår cirka 510 000 hushåll, vilket innebär att 50 000 motsvarar ca 10 procent av hushållen i decil 1.

111

Fastighetsskatteuttagets utveckling

SOU 2004:36

Man finner samma mönster för nivån på fastighetsskatten, som för andelen som betalar fastighetsskatt. Ju högre inkomst hushållen har, desto mer betalar de i genomsnitt i fastighetsskatt. Den genomsnittliga fastighetsskatten stiger för varje decil. Medan de hushåll i decil två som betalar fastighetsskatt i genomsnitt betalar 3 900 kronor, betalar hushållen i den översta decilen i genomsnitt 10 200 kronor.

Tabell 4.3. Fastighetsskatt i inkomstdeciler efter ekvivalent dispo- nibel inkomst, 2003

Inkomstdecil	Antal hushåll,	Andel av	Genomsnittlig	Summa
	tusental	hushållen,	fastighetsskatt,	fastighetsskatt,
		procent	tkr	mnkr
Decil 1	50	3	3,1	158
Decil 2	111	6	3,9	433
Decil 3	117	7	4,5	532
Decil 4	132	8	5,1	676
Decil 5	168	10	5,6	938
Decil 6	213	12	6,2	1 309
Decil 7	211	12	6,5	1 365
Decil 8	230	13	7,3	1 671
Decil 9	240	14	7,8	1 861
Decil 10	280	16	10,2	2 859
Totalt	1 751	100	6,7	11 800

Källa: SCB, FASIT, samt egna beräkningar

Det har tidigare beskrivits hur stora skillnader prisutvecklingen har uppvisat i olika regioner och de stora skillnader i fastighetspriser som råder över landet. Detta innebär i sin tur att storleken på de belopp hushållen betalar i fastighetsskatt uppvisar ett tydligt regio- nalt mönster. Ju högre befolkningstäthet i regionen desto högre fastighetsskatt betalar hushållen i genomsnitt. I Stockholm betalar egnahemsägarna i genomsitt 13 100 kronor per hushåll, medan motsvarande siffra för norra glesbygden är cirka 2 800 kronor. Tabell 4.4 visar de hushåll som betalar fastighetsskatt uppdelade på regioner.

112

SOU 2004:36 Fastighetsskatteuttagets utveckling

Tabell 4.4. Fastighetsskatt, regional fördelning, 2003

H-region	Antal	Andel av	Genomsnittlig	Summa
	hushåll,	hushållen,	fastighetsskatt,	fastighetsskatt,
	tusental	procent	tkr	mnkr
Stockholm	225	13	13,1	2 957
Större städer	660	38	6,2	4 099
Södra mellanbygden	401	23	4,7	1 892
Norra tätbygden	117	7	4,0	465
Norra glesbygden	132	8	2,8	376
Göteborg	138	8	9,4	1 296
Malmö	78	4	9,2	715
Totalt	1 751	100	6,7	11 801

Källa: SCB, FASIT, samt egna beräkningar

4.5Sammanfattning

Priserna på småhus för permanentboende har ökat kraftigt under 1980- och 1990-talen och fram till i dag, med undantag för en för- hållandevis kraftig prissänkning under åren 1992 och 1993. Pris- utvecklingen skiljer sig väsentligt mellan regioner, där tätorter och tillväxtregioner har en betydligt snabbare utveckling än glesbygden. I Storstockholm är i dag (år 2003) det genomsnittliga försäljningspriset för ett småhus nästan fyra gånger så högt som för ett hus i exempelvis Dalarna.

Priserna överlag har fortsatt att stiga mellan varje allmän fastig- hetstaxering. Detta medför att för den övervägande delen av perio- den, dvs. de år ingen allmän fastighetstaxering ägt rum, har taxe- ringsvärdena varit mindre eller betydligt mindre än 75 procent av marknadsvärdet på småhusen. De förhållandevis snabba prisök- ningarna mellan de allmänna fastighetstaxeringarna har lett till att dessa inneburit påtagliga justeringar av taxeringsvärdena.

Inkomsterna från fastighetsskatten följer prisökningen på fastig- heter, med undantag för ett stort antal regelförändringar som genomförts under perioden. Det totala uttaget av fastighetsskatt för fysiska personer har i nominella termer varit i stort sett oförändrat under perioden 1998 och fram till i dag. Uttaget har dock minskat som andel av BNP.

De	hushåll som betalar fastighetsskatt betalade i genomsnitt
6 700	kronor i fastighetsskatt för år 2003. En övervägande del,

55 procent av hushållen, betalade mindre än 6 000 kronor i fastig-

113

Fastighetsskatteuttagets utveckling

SOU 2004:36

hetsskatt. En analys av hur hushåll som betalar fastighetskatt för- delar sig på inkomstskalan visar att antalet fastighetsägare ökar med inkomsterna, liksom summan inbetald fastighetsskatt. Ju högre hushållsinkomst, desto mer betalar hushållen i fastighetsskatt.

Regionalt är det mycket stora skillnader i inbetald fastighets- skatt. I Stockholm betalade en småhusägare i genomsnitt 13 100 kronor i fastighetsskatt år 2003, medan en småhusägare som bor i Norra Glesbygden betalade cirka 2 800 kronor.

114

5Huvudprinciper för nuvarande system

5.1Inledning

I samtliga statliga utredningar åren strax före och efter skatte- reformen 1990/1991 som berört principerna för uttaget av fastig- hetsskatt drar man slutsatsen att den nu rådande principen är den mest rimliga både ur ett samhällsekonomiskt och ett fördelnings- politiskt perspektiv.1 Fastigheter utgör en kapitaltillgång och äga- ren ska beskattas för en löpande avkastning på samma sätt som sker för övrigt kapital. Enligt principen om likformighet i beskattningen ska avkastningen på fastigheter träffas av samma skattesats som övrig kapitalavkastning. Avkastningen beräknas schablonmässigt utifrån taxeringsvärdet (som i sin tur ska avspegla 75 procent av marknadsvärdet på fastigheten). Avvikelser kan däremot motiveras av bostadspolitiska skäl. I detta kapitel gör vi en genomgång av grunderna för detta resonemang för att ge en beskrivning av hur fastighetsbeskattningen är utformad och vad som styr avvägningen av fastighetsskattesatsens nivå.

5.2Likformig beskattning

5.2.1Allmänt

I ekonomisk teori brukar skatter beskrivas som skadliga för en ekonomi och dess funktionssätt. Man ser då bara till själva beskatt- ningen och väger inte in hur pengarna sedan används. Skatter ska- par en kil mellan individernas och företagens faktiska inkomster och inkomsterna efter skatt. Den minst skadliga formen av

1 Här refererar vi till Reformerad inkomstbeskattning (SOU 1989:33), Fastighetsskatt (SOU 1992:11), Beskattning av fastigheter, del II – Principiella utgångspunkter för beskattning av fastigheter m.m. (SOU 1994:57), Ds 1998:3, Fastighetsskatt alternativa underlag m.m., samt Likformig och neutral fastighetsbeskattning (SOU 2000:34).

115

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

beskattning är s.k. klumpsummeskatter.2 En klumpsummeskatt är en skatt som tas ut i form av ett bestämt belopp, exempelvis 5 000 kronor för alla individer.3 Sådana skatter är inte kopplade till indivi- dens faktiska inkomster och får därför minimala indirekta effekter, skattekilen består då i huvudsak av den direkta kostnaden av skat- ten. Det är dock svårt att få en acceptans för en omfattande klump- summebeskattning, just med anledning av att skatten inte har någon koppling till individernas inkomster och därmed strider mot skatteförmågeprincipen.

Mot bakgrund av att klumpsummeskatter inte är förenligt med vertikal rättvisa (dvs. att en individ som har en högre skatteförmåga ska betala mer i skatt än den som har en lägre) har detta avvisats som beskattningsmetod i Sverige. Istället har man utgått från principen om likformighet för att minimera de indirekta kostnaderna av skattesystemet. Med likformighet avses här att personer med samma faktiska inkomst betalar samma skatt. För att uppnå likformighet blir inkomstbegreppet centralt. En inkomst definieras här som allt som kan konsumeras utan att individens reala förmögenhet förändras.4 Som inkomst ska då räknas varje form av resurstillskott av arbete, näringsverksamhet, löpande avkastning på tillgångar, arv, gåvor, lotterivinster m.m. samt värdeförändringar på kapitaltillgångar.5

Ett likformigt system minimerar beskattningens inflytande på individens beslut om hur inkomster ska intjänas eller hur man väl- jer att konsumera och investera. Att skatter tas ut på så breda baser som möjligt innebär dessutom att marginalskatterna kan hållas nere och därmed kan snedvridningseffekterna begränsas.

Principen om likformighet i beskattningen mellan olika till- gångar var central i förarbetena till skattereformen 1990/1991.6 Att inkomster ska värderas lika och beskattas med samma skattesats, oavsett i vilken form de tillfaller individen, kan motiveras av flera skäl.

En olikformig beskattning ger upphov till samhällsekonomiska snedvridningar. Om en inkomst beskattas lägre än en annan ger detta incitament att omvandla inkomster till just detta inkomstslag.

2Se exempelvis Hansson och Norrman, Skatter – teori och praktik, 1996.

3Ett exempel på en skatt av klumpsummekaraktär är de 200 kronor som tas ut som ett fast belopp vid beskattning av förvärvsinkomster.

4Inkomst definieras här enligt ”Haig-Simons” inkomstbegrepp.

5Arv, gåvor och lotterivinster som inte utgör kapitalavkastning eller arbetsersättning beskattas dock i särskild ordning.

6Betänkande av utredningen om reformerad inkomstbeskattning, Reformerad inkomst- beskattning, Del I (SOU 1989:33).

116

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

När en konsumtionsvara beskattas lägre än en annan ger detta en anledning för individerna att konsumera mer av denna vara än de annars skulle ha gjort. Skattesystemet skickar på detta vis signaler till individer och företag som medför att man av skatteskäl väljer alternativ som annars inte skulle ha valts. Fastigheter bör enligt dessa principer beskattas likformigt med övriga kapitalinkomster för att inte skattereglerna ska påverka fördelningen mellan olika typer av sparande och investeringar. Det är normalt nivån på avkastningen i en kapitalplacering som avgör individens val av sparandeform. Om avkastningen på sparande i form av egnahem gynnas skattemässigt framför andra typer av sparande, kommer detta att innebära att människor investerar och sparar i form av denna tillgång i större utsträckning än de annars skulle ha gjort.

En olikformig beskattning leder också till orättvisor genom att personer med lika stor inkomst kommer att betala olika mycket i skatt, beroende på var inkomsten kommer ifrån eller hur den beta- lats ut. Detta innebär dessutom en möjlighet för individer och företag att påverka sina inkomster efter skatt. Möjligheten att påverka sin skatt styrs då av vilken information individen har om skattesystemets utformning samt vilka kontakter och resurser man har för hjälp med skatteplanering. Studier av situationen före skat- tereformen visar att möjligheter till skatteplanering då framförallt utnyttjats av höginkomsttagare.7 Höginkomsttagarna var också överrepresenterade när det gällde olika typer av lågbeskattade löneförmåner som t.ex. bilförmån, lån till låg ränta, etc.8 Detta innebär att en olikformig beskattning också kan leda till fördel- ningspolitiska orättvisor. I ett progressivt system kan sålunda den fördelningspolitiska effekten av progressiviteten motverkas av möjligheten till skatteavdrag och skatteplanering.

5.2.2En nominell beskattning av kapitalinkomster

Kapitalavkastning beräknas i nominella termer, dvs. inklusive kom- pensation för inflationen. Inflation bidrar inte till skattebetal- ningsförmågan i egentlig mening. I skattereformens förarbeten prövades möjligheten att konstruera ett system baserat på real

7Betänkande från utgiftsskattekommittén, Utgiftsskatt (SOU 1986:4).

8Betänkande av utredningen om reformerad inkomstbeskattning, Reformerad inkomst- beskattning, Del I (SOU 1989:33).

117

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

beskattning.9 Man konstaterade dock att metoden är förknippad med ett antal nackdelar, samt komplikationer för de skattskyldiga och för skattemyndigheterna. Ett av de skäl som vägde tyngst mot ett införande av real beskattning var att viktiga länder i vår omvärld inte tillämpar denna beskattningsform. I utredningen Reformerad inkomstbeskattning10 skriver man:

Införandet av real beskattning i Sverige skulle således strida mot målet om en internationell harmonisering av skattereglerna. En så grundläg- gande skillnad i inkomstskattens utformning skulle innebära kompli- kationer för företag och personer med inkomster i flera länder... Inter- nationellt avvikande regler skulle också skapa utrymme för internatio- nellt skattearbitrage.

Istället för en real beskattning föreslog man att inflationen skulle beaktas genom en (särskilt) låg enhetlig skattesats för kapital- inkomster på 30 procent. Den lägre skattesatsen motiverades även av att sparande skulle stimuleras och låntagande motverkas.

Att kapitalvinsterna ska beskattas i nominella termer medför att kapitalvinster på privatbostäder tas upp till löpande pris. Tidigare fick köpeskillingen samt kostnader för ny- till och ombyggnad räknas upp med inflationen.

Perioder med hög inflation kan ge stora nominella värdesteg- ringar på fastigheter, vilket i sin tur ”blåser upp” kapitalvinsterna. Inflationens andel av värdestegringen ökar inte med innehavstiden men en stor värdeökning innehåller sannolikt en hel del inflation i absoluta tal. Ordningen med en oberoende riksbank och ett infla- tionsmål på 2 procent per år gör dock att sannolikheten att vi i framtiden kommer in i perioder med hög inflation får bedömas vara relativt liten.

Inflationen är i dagsläget betydligt lägre än vad som förutsågs i förarbetena till skattereformen. Detta innebär att den reala be- skattningen av kapital idag är lägre än den nivå man faktiskt räk- nade med i reformen.

Till detta kommer att kapitalvinstbeskattningen för privat- bostadsfastigheter i sig är lägre än för övriga tillgångar. Dessutom ger de långa innehavstiderna en lägre skatt, eftersom den effektiva skatten sjunker i takt med innehavet. Detta beskrivs i nästa avsnitt.

9Betänkande av utredningen om inflationskorrigerad inkomstbeskattning, Inflations- korrigerad inkomstbeskattning (SOU 1989:36).

10SOU 1989:33, Del I, s. 66.

118

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

5.2.3Förmånen av en uppskjuten skatt

Enligt den nationalekonomiska definitionen av inkomst ingår även värdeförändringar på kapitaltillgångar. En strikt likformig beskatt- ning kräver då att alla typer av inkomster beskattas när de upp- kommer. En tillämpning av denna inkomstdefinition innebär att värdeökningar bör beskattas på samma sätt som en löpande avkast- ning, dvs. årligen. I de fall man ger uppskov med beskattningen av värdeökningen till den dag en tillgång realiseras, uppstår en skatte- lättnad. Detta kan enkelt illustreras med ett exempel där ett aktie- innehav jämförs med sparande på ett vanligt bankkonto.

Vi antar att man köper en aktiepost värd 1 000 000 kronor och samtidigt sätter in 1 000 000 kronor på banken. Avkastningen på de två olika tillgångarna är lika stor, 5 procent per år under 10 års tid. Det sker inte någon löpande utdelning av vinsten på aktien utan istället återinvesteras vinsten varje år, vilket i sin tur ger en ökning i aktiens värde. Detta medför att efter 10 år kan aktierna realiseras till ett värde av 1 628 895 kronor och kvar efter skatt (30 % på 628 895 kronor) blir 1 440 227 kronor. På räntorna har skatten istället betalats löpande varje år, vilket medför att på bankkontot finns 1 410 598 kronor, dvs. 29 629 kronor mindre.

Innehavstiderna för egnahem är mycket långa som genomsnitt. Av hela beståndet med permanentbostäder och fritidshus omsätts cirka 3 procent per år. En omsättning på 3 procent per år innebär att hela beståndet kan antas ha omsatts på 33 år (1/0,03 = 33,33), vilket i sin tur ger den genomsnittliga innehavstiden för ett småhus. När det gäller bostadsrätter omsätts ungefär 10 procent av bestån- det varje år, vilket ger genomsnittliga innehavstider på cirka 10 år. I utredningen Likformig och neutral fastighetsbeskattning11 gjordes uträkningar av vad de långa innehavstiderna innebär för den effek- tiva kapitalvinstskatten på fastigheter. Resultaten visar att för små- hus som genomsnitt blir den effektiva skattesatsen mindre än hälften av den formella skattesatsen, med antagande om en inne- havstid på 30 år. För bostadsrätter motsvarar den effektiva kapital- vinstskatten knappt tre fjärdedelar av den formella skattesatsen, enligt Fastighetsbeskattningskommitténs (FBK:s) beräkningar.12

För att inte skattesystemet ska bli olikformigt genom den lägre effektiva beskattningen vid långa innehavstider kan möjligheten att

11Slutbetänkande av Fastighetsbeskattningskommittén (SOU 2000:34).

12I exemplet har använts en diskonteringsränta på 6 procent, dvs. en realränta på 4 procent och värdeökning med 2 procent per år.

119

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

beskatta värdestegringar när de uppkommer diskuteras. Det finns dock två viktiga argument för att det inte alltid är lämpligt med en löpande beskattning av värdestegringar. Det ena är att det i många fall är svårt att fastställa ett korrekt marknadsvärde innan tillgången faktiskt säljs. Hur lätt det är att avgöra marknadsvärdet bestäms av hur likvid marknaden för tillgången är. En marknadsvärdering av börsnoterade aktier med stor omsättning är betydligt mer träff- säker än värderingen av enskilda fastigheter. Marknadsvärderingen av fastigheter sker genom en allmän eller förenklad fastighetstaxe- ring, dessa genomförs med treårsintervall.

Den andra svårigheten med löpande beskattning av värdesteg- ringar är det likviditetsproblem som den skattskyldige kan hamna i. Trots att en värdeökning har skett innebär detta inte att den skatt- skyldige automatiskt är likvid nog att betala in skatten. Även detta argument mot en löpande beskattning av värdeökning gäller fram- förallt fastigheter och har inte lika stor bäring när det gäller exem- pelvis noterade aktier. Detta resonemang leder fram till slutsatsen att den skattelättnad som en låg effektiv beskattning innebär bör kompenseras för att likformighetsprincipen ska upprätthållas i beskattningen. Kompensationen bör dock lämpligen ske på annat sätt än genom en årlig beskattning av den faktiska värdestegringen.

5.3Skatt på real kapitalavkastning eller konsumtion

5.3.1Allmänt

Det har vid ett flertal tillfällen framförts kritik mot systemet att klassa fastigheter som kapitaltillgångar i beskattningen. Det har bl.a. förts fram att fastigheter lika gärna kunde kategoriseras som konsumtionsvaror och beskattas på samma sätt som övrig kon- sumtion. Fastigheter, som nyttjas av ägaren själv, utgör en form av konsumtionskapital. En konsumtionskapitalvara är en vara som inte konsumeras direkt utan som kan nyttjas under en längre tid för konsumtion. Andra exempel på sådana varor är bilar, båtar, TV- apparater, möbler, vitvaror, konst etc. Dessa varor har en viss löpande avkastning i form av ett nyttjandevärde och på grund av att varorna dessutom i flera fall har ett andrahandsvärde kan de ge upphov till kapitalvinster eller -förluster vid avyttring. En ägd bostad skiljer sig dock ganska markant från ovan uppräknade varor genom att livslängden i allmänhet är betydligt längre för en villa än

120

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

för någon av de andra konsumtionskapitalvarorna samt att bosta- den oftast representerar betydligt större värden.

I en bilaga till FBK:s betänkande beskriver docent Hans Lind en tänkbar utformning av ett system med behandling av egnahem som varaktiga konsumtionsvaror.13 Om boendenyttan ska betraktas som konsumtionsvärdet av en fastighet ska den, i likhet med konsum- tionsvärdet av andra varaktiga varor, inte beskattas löpande. Där- emot skulle då endast mervärdesskatt utgå vid köp av bostäder för slutlig konsumtion, dvs. vid köp av nybyggda bostäder och vid utgifter för om- och tillbyggnad. Då inte nyttjandet av bostaden är skattepliktigt följer att inte heller utgifter för boendet ska vara avdragsgilla mot skatten. Detta skulle innebära att varken ränte- kostnader med anledning av lån till privatbostad eller andra kapital- kostnader förknippade med bostadsinnehavet skulle vara avdrags- gilla mot skatten.

Så länge kapitalinkomster beskattas bör dock avdrag medges för övriga kapitalutgifter. Detta för att bibehålla likformigheten i beskattningen när det gäller behandlingen av inkomster och utgif- ter och mellan olika inkomstslag, i detta fall mellan näringsverk- samhet och tjänst.

I dagsläget är alla lån avdragsgilla, även i de fall de tas för att finansiera ren konsumtion. Detta är egentligen en avvikelse från den grundläggande principen om symmetri i beskattningen. Denna avvikelse beror på att det i praktiken är omöjligt att fastställa för vilket ändamål ett hushåll tar sina lån. Säkerheten kan vara en väg- ledning, men behöver inte alltid motsvara det som de lånade peng- arna används till. Många hushåll lånar på sina fastigheter för att finansiera andra varaktiga konsumtionsvaror eller finansiella inve- steringar, eftersom fastighetslån ofta ger den förmånligaste räntan.

Som påpekats är det inte rimligt att avdragsrätten för kapital- utgifter (som framförallt består av räntor) slopas så länge kapital- inkomster beskattas. Det går vidare inte att särskilja ränteutgifter för olika ändamål från varandra, varför avdrag medges för samtliga. Eftersom bostäder utgör en omfattande säkerhet för belåning kan fastighetsägare ta upp lån med avdragsrätt under förevändning att dessa ska användas för finansiering av en annan investering. Detta resonemang talar för att det blir svårt att avskaffa avdragsrätten för lån till villor och även för övriga varaktiga och icke varaktiga kon- sumtionsvaror.

13 SOU 2000:34, Bilaga 4.

121

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

I dagsläget begränsas avsteget från huvudprincipen av att varaktiga konsumtionsvaror inte uppfattas som goda säkerheter för lån, varför de beviljade krediterna för dessa ändamål är en mindre del av de totala krediterna. Om bostäder också undantas från den löpande beskattningen utan att avdragsrätten för lån avskaffas upp- står istället stora möjligheter till att skaffa sig skattefria lån för konsumtionsändamål. Fastighetsägare skulle ges stort utrymme för konsumtion av skattebefriade medel till skillnad mot personer i exempelvis hyresbostäder.

Resonemanget ovan leder oss fram till att även om boendenyttan ses som löpande konsumtion så blir det problematiskt att behandla fastigheter som övriga varaktiga konsumtionsvaror. Någon form av löpande beskattning av den förmån ränteavdragen ger skulle då behövas för att likställa privatbostadsägares situation med övriga konsumenters. I FBK:s betänkande14 görs beräkningar av hur stor denna kompensatoriska skatt i så fall skulle vara. Med ett antagande om att hushållens genomsnittliga belåningsgrad är 70 procent av det genomsnittliga taxeringsvärdet och den genomsnittliga räntan 5 procent skulle skattesatsen sättas till 1,05 procent av taxerings- värdet. Vilken skattesats som blir den som bäst motsvarar värdet av den enskildes ränteavdrag kommer naturligtvis att vara beroende av variationer i belåningsgrad samt ränta, vilket skulle innebära orim- liga konsekvenser för hushåll där de faktiska värdena avviker kraf- tigt från de genomsnittliga.

Ett annat alternativ för att åstadkomma större rättvisa mellan fastighetsägare och övriga konsumenter som behandlas i FBK:s betänkande är att begränsa rätten till ränteavdrag genom att endast tillåta kvittning mot faktiska kapitalinkomster. Detta alternativ skulle ge en större koppling till faktiska ränteutgifter än ovan nämnda metod. Det finns dock problem kopplade även till ett sådant system. Ett problem är att kapitalinkomster kan variera kraftigt år från år medan ränteutgifter i allmänhet är förhållandevis stabila. En annan svårighet är att detta skulle innebära en kraftig fördyring för hushåll med stora lån, för vilka ränteavdragen över- stiger fastighetsskatten i dagsläget.

14 SOU 2000:34, s. 142-143.

122

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

5.3.2Löpande konsumtionsbeskattning av nyttjandevärdet

Svårigheterna med att beskatta fastigheter på samma sätt som övriga konsumtionsvaror beskrivs ovan. En möjlighet är dock att löpande beskatta boendenyttan som konsumtion. Denna möjlighet har diskuterats av bl.a. professor Jonas Agell.15 Skattesatsen skulle då beräknas utifrån en mervärdesskattesats uttagen på en löpande boendeavkastning. Skattesatsen blir beroende av vilken momssats som används och givetvis av vilket löpande konsumtionsvärde som tillskrivs fastigheten. Agell menar att en rimligt avvägd skattesats kan sättas till 1,8 procent av taxeringsvärdet, boendet beskattas då i nivå med den generella momssatsen på 25 procent (taxeringsvärdet antas utgöra 70 procent av marknadsvärdet). Boije & Lind 16 kommer dock fram till en lägre nivå vid uppskattningen av konsumtionsvärdet och menar att skattesatsen snarare skulle sättas till mellan 1 och 1,3 procent av taxeringsvärdet vid en löpande beskattning.

Ett system med beskattning av fastigheter som konsumtions- varor skulle sålunda sannolikt inte markant avvika från det skatte- uttag vi har i dagsläget.

Som redan påpekats har fastigheter som regel betydligt längre varaktighet än flertalet andra konsumtionsvaror, vilket gör deras karaktär av kapital mer framträdande. Valet av boende kan inte endast betraktas som ett konsumtionsval utan är i stor utsträckning ett sparande- eller investeringsval. I samband med att ett hushåll bestämmer sig för att köpa ett eget hus eller en bostadsrätt bestämmer man sig ofta samtidigt för att placera en del av sina till- gångar i detta boende – dvs. göra en investering. Detta val indikerar att hushållet bedömer att nyttjandevärdet är minst lika stort som den avkastning en alternativ placering skulle ha gett. De framtida amorteringar hushållet sedan gör på bostadslånen blir ett sparande som delvis ersätter hushållets finansiella sparande. Sammantaget leder detta fram till bedömningen att fastigheter bör beskattas som en kapitaltillgång.

15Agell, J. (2001), Villaskatten är egentligen för låg, Dagens Nyheter, 29 september 2001.

16Boije, R. & Lind, H. (2002), Hur bör egnahem beskattas, Ekonomisk Debatt, nr 3, 2002.

123

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

5.4En avvägning av skattesatsen

5.4.1Allmänt

Fastigheter är en kapitaltillgång och avkastningen på det kapital som privatbostäderna representerar behandlas numera som en del i kapitalinkomstbeskattningen. Fastighetsskatten tas dock ut i form av en objektskatt, medan ränteavdraget sker i inkomstslaget kapital. För att målet om likformighet i kapitalbeskattningen ska uppnås ska avkastning på olika kapitaltillgångar beskattas lika, med den generella kapitalinkomstskattesatsen på 30 procent. Nivån på fas- tighetsskatten för småhus är också ursprungligen avvägd utifrån detta synsätt. Eftersom det inte finns någon direkt monetär avkastning på småhusen måste avkastningen uppskattas. Först måste sålunda basen för avkastningen samt avkastningens storlek bestämmas.

Generellt gäller att avkastningen på en tillgång är proportionell mot tillgångens marknadsvärde. Detta gäller även för småhusen. Det innebär att det blir naturligt att basera fastighetens avkastning på ett underlag som speglar dess marknadsvärde. En fastighets marknadsvärde kan egentligen endast fastställas i samband med en försäljning men eftersom detta av naturliga skäl saknas för de flesta fastigheter ett givet år och enskilda fastighetsköp kan innebära köpeskillingar som avviker kraftigt från marknadsvärdet, antas istället fastighetens taxeringsvärde vara en rimlig bas.17

5.4.2Hyresvärdet som norm

Nästa fråga är då hur stor andel av marknadsvärdet som avkast- ningen kan förväntas utgöra. Två synsätt för hur denna avkastning ska bestämmas har dominerat över tiden. Det ena är att den scha- blonintäkt som tillkommer fastigheten ska motsvara hyresvärdet. Utifrån detta synsätt kommer en strävan efter likformighet att innebära att en egnahemsägare ska jämställas med en hyresgäst. I detta fall antas att en individ har möjlighet att välja mellan att hyra en bostad och att äga den själv. Fastighetsägaren väljer då alternati- vet att själv äga bostaden och på så vis ”hyra av sig själv”. Värdet av den hyresintäkten ska då motsvaras av kostnaden för drift och underhåll samt avkastningen på det egna kapital som fastighetsäga-

17 Taxeringsvärdet grundar sig i sin tur bl.a. på ett urval av köpeskillingar ett visst år.

124

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

ren satt in i bostaden. Den totala avkastningen på det egna kapitalet består dels av den löpande avkastningen samt av värdestegringen över tiden. Hyresvärdet blir följande:

H = R + V + D + U

Parametern H motsvarar här hyresvärdet, R är ränta på eget kapital, V är värdestegring, D drift och U underhåll.

Inkomster beskattas medan utgifter är avdragsgilla i det svenska skattesystemet. Detta innebär att det som ska beskattas är endast nettohyresvärdet. Från hyresvärdet bör sålunda kostnader för drift och underhåll dras av. Genom att avdrag samtidigt medges för räntor och kostnader för tomträttsavgäld, blir resultatet av ett sådant system att endast den del av hyresvärdet som motsvarar avkastningen på det egna kapitalet kommer att beskattas. Detta ger:

NH = R + V

Nettohyresvärdet betecknas här NH. En konventionell beskatt- ning kräver att det finns ett faktiskt nettohyresvärde att beskatta. Detta kräver i sin tur att man har uppgifter om hyresvärdet, samt kostnaderna för drift och underhåll. Nettohyresvärdet har dock karaktären av en naturaförmån, dvs. det är en icke monetär avkast- ning. Därför kan den inte tas upp till beskattning på ett konventio- nellt sätt och istället används en schablonmässig metod för beräk- ningen av inkomsten.

Som tidigare beskrivits är det endast nettoräntan som ska beskattas. Det är sålunda endast avkastningen till den del fastig- heten är obelånad som ska tas upp till beskattning. Utgiftsräntor dras dock av i särskild ordning i inkomstslaget kapital varför fastig- hetsskatten ska träffa hela ränteinkomsten plus värdestegring. Om hela ränteinkomsten betecknas r blir den schablonintäkt som ska beskattas följande:

S = r + V

Uttrycket ovan innebär att avkastningen på fastigheter schablon- mässigt kan antas motsvara räntan på kapitalet plus värdesteg- ringen.

125

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

5.4.3En alternativ sparform som norm

Det andra synsättet bygger på att valet av boende inte bara är ett val av boendeform utan även ett sparande- eller investeringsval. Av det följer då att avkastningen på en alternativ investering ska användas som norm för att likformighetskravet ska uppfyllas. I praktiken har det inneburit att avkastningen på en riskfri placering, exempelvis bankernas inlåningsränta, fungerat som norm. Även med detta system är det endast avkastningen på det egna kapitalet som beskattas, eftersom avdrag medges för ränteutgifter till samma skattesats. Den nuvarande nivån på fastighetsskatten är fastställd utifrån detta synsätt.

Detta innebär att den totala förväntade avkastningen på en bostadsinvestering motsvaras av den nominella räntan på en med investeringen jämförbar form av sparande multiplicerad med bosta- dens marknadsvärde. Då marknadsvärdet varierar över landet kommer också den totala avkastningen att variera, vilket kan anses motsvara variationer i bostädernas hyresvärden.

Oavsett om man anser att avkastningen på tillgången i egnahem ska värderas utifrån nettohyresvärdet eller en alternativ kapital- avkastning så blir slutsatsen densamma: Det är räntan på det egna kapitalet tillsammans med värdestegringen som ska motsvara den beskattningsbara avkastningen på bostadstillgången.

Normen för beskattningen av kapitalinkomster är att skatt ska utgå på den totala nominella avkastningen. Vad den totala nomi- nella avkastningen ska anses motsvara beror på vad man anser vara en jämförbar alternativ sparform. Olika typer av sparande skiljer sig åt avseende både risk och likviditet, detta återspeglas i avkastningen på sparandet. Generellt kan sägas att låg likviditet i ett tillgångsslag motsvaras av att ägarna kräver en högre avkastning. Detsamma gäller riskegenskaperna, om risken med en placering är hög kräver ägaren en högre avkastning. Hur stora dessa risk- och likviditets- premier är kan vara svårt att ha en uppfattning om men det är tyd- ligt att avkastningens storlek är relaterad till dessa egenskaper. Det blir därför centralt vilken alternativ placeringsform man använder som norm vid beräkningen av schablonintäkten. Tidigare har banksparande ofta ansetts vara det relevanta alternativet. Det kan dock argumenteras att aktieplaceringar även de liknar sparande i eget boende, eftersom de innehåller en del löpande avkastning och en del värdestegring.

126

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

5.4.4Tidigare utredningar

Överväganden i skattereformen

I skattereformens förarbeten var slutsatsen att nivån på fastighets- skattesatsen för småhus skulle kalibreras utifrån en likformig beskattning av den totala avkastningen.18 En investering i egnahem bedömdes vara likställd med en riskfri investering, exempelvis banksparande.

Ett antagande om en realränta på 3 procent och en inflation på 4 procent ger en nominell total avkastning på 7 procent av mark- nadsvärdet. En 30 procentig skatt skulle då vara lika med en skatt på 2,1 procent av marknadsvärdet. Av bostadspolitiska skäl valde man dock att sätta ner fastighetsskatten till 1,5 procent av marknadsvärdet. Som beskrivits ovan tas den totala värdeföränd- ringen upp till beskattning när fastigheten realiseras vilket innebär att den löpande beskattningen endast ska träffa direktavkastningen. Vid tidpunkten för skattereformen bedömdes reavinstbeskattning- en motsvara ett genomsnittligt årligt skatteuttag på 0,38 procent. Detta innebär att den återstående delen – 1,12 procent av mark- nadsvärdet skulle tas ut i form av löpande fastighetsskatt. Detta i sin tur är 1,5 procent av taxeringsvärdet.

Fastighetsbeskattningskommitténs överväganden

Fastighetsbeskattningskommittén (FBK) gjorde en mycket grund- lig genomgång av hur fastighetsskatten ska kalibreras. Med ut- gångspunkten att värdestegringen beskattas genom kapitalvinst- skatten kom FBK fram till att riktpunkten för den löpande beskattningen ska vara den långsiktiga riskfria realräntan.

Eftersom kapitalvinstbeskattningen av fastigheter då var lägre än för övriga tillgångar (skatten var då 15 procent) ansåg dock FBK att detta krävde en kompensation genom ett högre löpande skatte- uttag. Detta kan som alternativ korrigeras genom att hela kapital- vinsten tas upp till beskattning vid försäljning av fastigheten.

I enlighet med synsättet att en uppskjuten skatt ger en skatte- lättnad i form av lägre effektiv skatt, även med en beskattning av kapitalvinster fullt ut (se avsnitt 5.2.3 för en beskrivning av detta), ansåg FBK att den löpande beskattningen ändå bör korrigeras

18 Betänkande av utredningen om reformerad inkomstbeskattning, Reformerad inkomst- beskattning, Del I (SOU 1989:33).

127

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

något med anledning av den skattekredit som uppstår när värdestegring inte beskattas löpande. En tänkbar invändning mot detta synsätt är att värdestegringar på övriga tillgångar inte heller beskattas löpande. Samtidigt är det sannolikt att fastigheter är ett tillgångsslag som har längst genomsnittliga innehavstider.

I avstämningen av fastighetsskattesatsen tog FBK också hänsyn till att fastigheter belastas med moms (för ny- och ombyggnation) samt stämpelskatter och kom fram till att en lämplig nivå på det löpande uttaget av fastighetsskatt bör fastställas utifrån en scha- blonintäkt motsvarande marknadsvärdet gånger ett procenttal som ligger något över realräntan. Detta med antagande om att hela kapitalvinsten då tas upp till beskattning.

5.4.5Är fastighetsskatten rätt avvägd i dag?

Vi har tidigare beskrivit att det är den totala avkastningen på bostadskapitalet som ska beskattas, dvs. räntan plus värdesteg- ringen. Bostadskapitalets totala nominella avkastning kan delas upp i tre delar;

1.realräntan,

2.inflationen samt

3.reala prisstegringar.

Den nominella värdeförändringen (dvs. värdeförändringen inklu- sive inflationen) tas upp till beskattning när fastigheten realiseras, varför den löpande beskattningen då huvudsakligen ska ta sikte på direktavkastningen i form av realräntan. Den del av avkastningen som utgör inflation är egentligen endast en kompensation för minskad köpkraft. Enligt definitionen att en inkomst är det som kan konsumeras utan att individens reala förmögenhet förändras innebär inflationen ingen ökad skatteförmåga. Trots detta är det mycket få länder som korrigerar skattebasen för inflationens infly- tande. Som beskrivits tidigare är utgångspunkten för den svenska beskattningen att all kapitalavkastning beskattas nominellt, till den generella skattesatsen på 30 procent. Kapitalinkomstskatten sattes dock lägre än skatteuttaget för arbetsinkomster i och med skattereformen, just för att schablonmässigt beakta inflationen.

De långa räntorna ligger för närvarande i intervallet 4–5 procent. Detta indikerar en realränta i storleksordningen 3 procent. Med en realränta på 3 procent ska det löpande skatteuttaget tas ut med

128

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

0,9 procent av marknadsvärdet (0,03 x 0,3), detta innebär i sin tur att fastighetsskattesatsen ska vara 1,2 procent av taxeringsvärdet. Denna beräkning förutsätter att vinsten beskattas effektivt med en skatt på 30 procent.

I enlighet med RINK ska målet vara att beskatta 30 procent av den totala nominella avkastningen. Om vi antar att fastighetspri- serna stiger i takt med inflationen ska denna del beskattas vid för- säljningstillfället. Med ett antagande om en nominell ränta på 5 procent blir målet för den totala skatten då 1,5 procent av mark- nadsvärdet (0,05 x 0,3). Detta fördelar sig på 0,9 procent löpande skatt och 0,6 procent som ska tas ut vid försäljningen. Detta skulle vara fallet om kapitalvinsten beskattas fullt ut till en effektiv skatte- sats på 30 procent. Vi har idag en beskattning av 2/3 av underlaget för en kapitalvinst från fastighetsförsäljning. Detta innebär en for- mell skattesats på 20 procent. Den effektiva kapitalvinstskatten är sannolikt ännu lägre.

Den effektiva skattesatsen på värdestegring

Vid beräkningar av hur stor del den effektiva kapitalvinstskatten utgör som andel av vinsten eller av taxeringsvärdet måste en rad antaganden göras om nominell värdestegring på fastigheterna och hushållens innehavstider.

Med hjälp av en formel kan vi nuvärdesberäkna framtida realiserade vinster och på så vis få fram en beräknad effektiv kapitalvinstskattesats.19 Denna beräkning ger resultatet att med antaganden om genomsnittliga innehavstider på 30 år och en nominell ränta på 5 procent (vilket innebär en realränta på 3 procent om inflationen antas vara 2 procent) innebär en 20- procentig nominell kapitalvinstskattesats att den effektiva kapitalvinstskattesatsen är 10 procent.

I tabell 5.1 redovisas resultaten av beräkningar av den effektiva kapitalvinstskatten enligt denna formel, med olika antaganden. Den effektiva kapitalvinstskattesatsen anges här som andel av fastig- hetens marknadsvärde.

19 Den effektiva skatten på värdestegring ges här av följande samband:

teff = v[1+R(1-t)]/[v+R(1-t)]tv, Där R är den nominella räntan före skatt, t kapitalskattesatsen och tv den nominella skattesatsen för kapitalvinster. Parametern v står för den andel uppkommen värdestegring som varje år blir föremål för beskattning. Parametern v kan tolkas som inversen av den genomsnittliga innehavstiden, T, för tillgången i fråga. Detta innebär att v = 1/T, Se King, M.A. (1977) Public Policy and the Corporation.

129

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

Tabell 5.1. Kapitalvinstskatt i procent av fastighetens marknads- värde. Med antagande om en inflation på 2 procent samt olika kombinationer av innehavstider, realränta och årlig värdestegring.

	Realränta 3 procent			Realränta 4 procent
Årlig värdestegring, %	1	2	3	1	2	3
Innehavstid, år
10	0,15	0,31	0,46	0,15	0,29	0,44
20	0,12	0,24	0,37	0,11	0,23	0,34
30	0,10	0,20	0,30	0,09	0,18	0,28
40	0,09	0,17	0,26	0,08	0,16	0,23

* Den nominella kapitalvinstskattesatsen är satt till 20 procent.

Ju högre värdestegringen antas vara desto högre blir skatteuttaget, medan en högre realränta ger ett lägre skatteuttag. Ur tabellen kan utläsas att om vi antar en realränta på 3 procent, en värdestegring på 3 procent per år och 10 års innehavstid, utgör den effektiva kapitalvinstskatten 0,46 procent av marknadsvärdet. Om vi enligt ovan utgår från att målet om likformighet ger att kapitalvinstskatten ska sättas till 0,6 procent av marknadsvärdet finner vi med detta att den beräknade skatten är lägre.

Med antaganden om en realränta på 3 procent och årliga värde- ökningar på 2 procent (i takt med inflationen) samt 30-åriga innehavstider innebär dagens kapitalvinstskatteregler att den effektiva skatten på vinsten är 0,2 procent av marknadsvärdet. Riktpunkten för den totala skatten enligt utgångspunkten i skattereformen är 1,5 procent av marknadsvärdet (0,05 x 0,3). Om kapitalvinstskatten utgör 0,2 procent av marknadsvärdet kvarstår 1,3 procent att tas ut i den löpande beskattningen.

Det kan argumenteras att taxeringsvärdet satts till 75 procent av marknadsvärdet som en försiktighetsprincip. Vid beräkningen av skatten vill man inte riskera att mätfel leder till en alltför hård beskattning. Vi antar därför att den del av marknadsvärdet som ska utgöra fastighetsskatten kan översättas direkt i en skatt på taxe- ringsvärdet. Fastighetsskattesatsen är idag 1 procent av taxerings- värdet. Givet de antaganden som anges ovan skulle det krävas en skatt på 1,3 procent av taxeringsvärdet för att uppfylla likformig- hetsprincipen.

I skattereformen beaktades bostadspolitiska skäl som argument för att ta ut en något lägre skatt på fastigheter än vad en strikt lik-

130

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

formighetsprincip skulle innebära. Det finns ingen anledning att inte beakta dessa skäl även idag. Resonemangen ovan pekar mot att likformighetsprincipen innebär att en nivå på fastighetsskatten på 1,3 procent är rimlig. Slutsatsen blir att den skattesats på 1 procent som vi har idag är något låg i förhållande till den norm som används här för att uppfylla likformighetskravet. Det finns alltså enligt dessa beräkningar fortfarande ett inslag av skattelättnad i förhål- lande till räntebeskattningen.

5.4.6Fördelning mellan löpande skatteuttag och kapitalvinstskatt

Det finns argument för en förskjutning av skatteuttaget mellan löpande skatt och kapitalvinstskatt. En förskjutning kan å ena sidan ske i form av en högre löpande beskattning. Fördelen med det är att man på så vis minskar problemet med inlåsningseffekter till följd av kapitalvinstskatten. Det finns dock flera argument mot en sådan lösning. För det första skulle man i det löpande skatteuttaget behöva kompensera även för den lägre nominella kapitalvinstskat- ten, vilket skulle innebära en höjd skattesats i jämförelse med dagsläget. Detta skulle i sin tur öka den årliga belastningen på hushållens likviditet.

Vidare medför en särskild beskattning av kapitalvinsten en reduktion av risken som det enskilda hushållet tar vid en kapital- placering. Detta med anledning av att i det fall det inte uppstår någon kapitalvinst utan en kapitalförlust vid försäljning, belastar inte hela denna förlust hushållet eftersom den är avdragsgill mot skatten – staten bär en del av risken med placeringen.

En förändring i motsatt riktning är att en större del av beskatt- ningen skjuts upp till det tillfälle fastigheten realiseras. Detta skulle dock förstärka inlåsningseffekterna och samtidigt ge ett kortsiktigt skattebortfall för staten, eftersom en högre kapitalvinstskatt inte på kort sikt kan finansiera en obegränsat uppskjuten beskattning.

Resonemanget ovan leder fram till slutsatsen att det totala skat- teuttaget på fastigheter rimligen bör fördelas mellan en löpande beskattning och en skatt på värdestegring vid försäljningstillfället, i likhet med nuvarande regler. En förskjutning mot skatt vid försälj- ningstillfället ger den fördelen att det minskar likviditetsproblem vid betalning av den löpande skatten. Å andra sidan bör detta vägas mot ökade inlåsningseffekter.

131

Huvudprinciper för nuvarande system

SOU 2004:36

5.4.7Motiv till lägre kapitalvinstskatt för fastigheter och reglerna om uppskov

I dagsläget har vi en kapitalvinstbeskattning av privatbostadsfastig- heter som innebär att endast två tredjedelar av kapitalvinsten ska tas upp till beskattning, detta gör att den skattesats som de facto träffar vinsten är 20 procent i stället för 30. Detta innebär att det finns en olikformighet inbyggd i den formella beskattningen av värdestegringen på småhusfastigheter. Samtidigt som kapitalvinstskatten reducerades (1993) infördes dessutom ett system med uppskov vid beskattningen av den del av reavinsten som används för en ny permanentbostad.20 Förändringarna genomfördes i syfte att begränsa de inlåsningseffekter som skatten kan medföra. En följd av inlåsningseffekter på bostadsmarknaden är en ineffektiv användning av bostadstillgångar, dvs. hushållet bor kvar längre än man egentligen skulle behöva för att ytterligare skjuta upp kapitalvinstbeskattningen. Även hushållens geografiska rörlighet minskar vid inlåsning, vilket kan få biverkningar för exempelvis rörligheten på arbetsmarknaden.

Inlåsningseffekterna i nuvarande system är sannolikt begränsade. Detta beroende på att vi dels har ett system med uppskov av kapi- talvinstskatten vid försäljning av privatbostadsfastigheter samt den lägre formella beskattningen av vinsten.

5.5Sammanfattning

Fastigheter är en kapitaltillgång. Enligt principen om likformighet i beskattningen ska fastigheter träffas av samma skattesats som övrig kapitalavkastning. Avvikelser kan däremot motiveras av bostads- politiska skäl.

Den totala fastighetsskatten utgörs av summan av löpande skatt och skatt på värdeökningen (kapitalvinstskatten). Att fastigheter innehas med långa innehavstider innebär att den effektiva beskattningen av kapitalvinster blir betydligt lägre än den formella.

Vi har i dagsläget en formell beskattning av kapitalvinster vid försäljning av privatbostäder som är lägre än 30 procent. Detta bidrar till att den sammanlagda beskattningen av småhusfastigheter blir lägre än vad som kan motiveras av likformighetsskäl. För att likformigheten ska upprätthållas kan man kompensera för denna

20 Prop. 1993/94:45, om uppskovsregler vid bostadsbyten m.m.

132

SOU 2004:36

Huvudprinciper för nuvarande system

skattelättnad i avvägningen av den löpande beskattningen. Detta kan dock leda till ökade likviditetsproblem. Ett annat alternativ är att höja kapitalvinstskatten. Detta kan leda till ökade inlåsnings- effekter.

Vi har i dag ett system med uppskov av kapitalvinstskatten vid försäljning av privatbostadsfastighet. Detta tillsammans den lägre formella beskattningen av vinsten gör att inlåsningseffekterna av kapitalvinstskatten sannolikt är relativt begränsade.

133

6Begränsningsregeln för fastighetsskatt

6.1Nuvarande regler

Från den 1 januari 2001 gäller lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt (prop. 2001/02:3, bet. 2001/02:SkU3, rskr. 2001/02:59). Regeln tar sikte på fastighetsägare och tomträttsinne- havare som bor i småhus – småhusenheter – och småhus med till- hörande tomtmark på lantbruksenheter. Begränsningen sker genom skattereduktion. Regeln innebär att fastighetsskatten efter skatte- reduktionen – under vissa förutsättningar – inte ska överstiga 5 procent av den reduktionsgrundande hushållsinkomsten. Denna inkomst inkluderar hushållets sammanlagda beskattningsbara för- värvsinkomster, positiva kapitalinkomster samt 15 procent av förmögenheten. Förmögenheten är i detta sammanhang definierad som beskattningsbar förmögenhet minus husets taxeringsvärde upp till och med tre miljoner kronor.

Reglerna gäller endast permanentbostaden och de gäller småhus som inte upplåtits med hyres- eller bostadsrätt. Fritidsfastigheter omfattas inte. Reglerna är tillämpliga för permanentbostäder med taxeringsvärden mellan 280 000 kronor och tre miljoner kronor. Om värdet på bostaden är högre än tre miljoner kronor kan man få del av begränsningsregeln för den fastighetsskatt som betalas för taxeringsvärdet upp till tre miljoner kronor. För taxeringsvärden över tre miljoner kronor betalas vanlig fastighetsskatt på 1 procent.

Den nedre underlagsgränsen på 280 000 kronor innebär att fas- tighetsskatten aldrig kan bli lägre än 2 800 kronor. Denna gräns är satt med utgångspunkt från den taxeringsnivå som ansågs rimlig med hänsyn till hushållsinkomsten. När lagen infördes utgjorde fastighetsskatten vid denna taxeringsnivå 5 procent av inkomsten för en person som enbart uppbar den dåvarande folkpensionen och pensionstillskottet. Fastighetsskatt som beräknats på ett underlag som överstiger 3 miljoner kronor kan inte reduceras. Uppgår hus- hållets inkomster till 600 000 kronor eller mer är reglerna heller

135

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

inte tillämpliga. Skattereduktionen kan uppgå till högst 27 200 kronor. Endast fastigheter i Sverige omfattas.

Finns det flera personer i hushållet beräknas inkomsterna gemensamt. Detsamma gäller om hushållsmedlemmarna – t.ex. två makar – äger fastigheten tillsammans. De personer som sambe- skattas vid förmögenhetsbeskattningen anses ingå i samma hushåll. Särskilda regler finns vid dödsfall för efterlevande make, sambo, eller underåriga barn som övertar fastigheten.

6.2Nuvarande konstruktion av begränsningsregeln

Begränsningsregeln för fastighetsskatt är utformad som en skatte- reduktion. Skattereduktionen beräknas med hjälp av ett spärr- belopp och ett avräkningsunderlag. Spärrbeloppet motsvarar 5 procent av den reduktionsgrundande hushållsinkomsten. Avräk- ningsunderlaget är den fastighetsskatt som påförs den skattskyldige för permanentbostaden. Taket för avräkningsunderlaget är fastställt till 30 000 kronor, vilket motsvarar fastighetsskatt på ett småhus taxerat till 3 miljoner kronor. I lagtexten anges inte någon övre gräns för den reduktionsgrundande hushållsinkomsten. Som ett resultat av de övriga gränserna får den reduktionsgrundande hus- hållsinkomsten dock ett tak på 600 000 kronor. Detta tak följer av att 5 procent av 600 000 kronor är 30 000 kronor vilket motsvarar taket för avräkningsunderlaget.

Begränsningsregelns konstruktion

Begränsningsregeln är konstruerad så att det finns ett samband mellan spärrbeloppet och avräkningsunderlaget. Detta samband visar vad ett hushåll maximalt betalar i fastighetsskatt för ett små- hus (permanentbostad) med taxeringsvärde mellan 280 000 kronor och upp till 3 miljoner kronor. Detta samband ser ut så här:

(1) Spärrbelopp = 5 procent av reduktionsgrundande hushålls- inkomst.

Skattereduktion beräknas enligt följande:

(2) Skattereduktion = avräkningsunderlaget – spärrbeloppet.

136

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

Eftersom det finns en övre gräns för avräkningsunderlaget och en nedre gräns för spärrbeloppet blir den maximala skattereduktionen 27 200 kronor (30 000 - 2 800 = 27 200 kronor).

Figur 6.1. Nuvarande utformning av begränsningsregeln för fastig- hetsskatt.

50000						5000000
45000						4500000
45000						4500000

			Ingen reduktion
	40000							4000000
Fastighetsskatt	35000			Tak för fastighetsskatt och taxeringsvärde				3500000	Taxeringsvärde
Fastighetsskatt	30000					B	Ingen reduktion	3000000	Taxeringsvärde
		A				B	Ingen reduktion
		A
	25000					5% av hushållsinkomsten		2500000
						5% av hushållsinkomsten
	20000							2000000
	15000		Reduktion					1500000
	15000							1500000
	10000							1000000
	5000	C						500000
	0							0
	0	50000	100000 150000	2000	00	250000 300000 350000 400000 450000 500000 550000 600000 650000 700000 750000 800000 850000 900000
					00

						Reduktionsgrundande hushållsinkomst

Figur 6.1 visar hur begränsningsregeln är utformad. Staplarna representerar fastighetsskatten upp till och med 5 procent av den reduktionsgrundande hushållsinkomsten. Skattereduktion får de hushåll som har en fastighetsskatt som överstiger 5 procent av hushållsinkomsten upp till och med 30 000 kronor, se ytan ABC. Hushållen får dock inte någon skattereduktion för den del av taxe- ringsvärdet som överstiger 3 miljoner kronor. De hushåll som har inkomster motsvarande 600 000 kronor eller mer får ingen skatte- reduktion. Vidare så avtar skattereduktionens storlek när inkoms- ten ökar, ju högre inkomst desto lägre reduktion medges. Det leder i sin tur till att det inte finns någon tröskeleffekt, dvs. en inkomst- ökning från 599 999 kronor till 600 000 kronor ger endast ett rela- tivt litet bortfall av skattereduktion. Marginaleffekten är 5 procent. Som den nuvarande begränsningsregeln är utformad finns det inga starka incitament för att avsiktligt hålla sin inkomst på en lägre nivå för att få reducerad fastighetsskatt.

137

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

Tröskeleffekt

Utformningen av den nuvarande regeln är sådan att den inte skapar någon egentlig tröskeleffekt. För att behålla denna fördel får inte eventuella förändringar störa symmetrin i det samband som begränsningsregeln bygger på:

(1) Spärrbelopp = 5 procent av den reduktionsgrundande hus- hållsinkomsten.

Figur 6.2 nedan visar den tröskeleffekt som uppstår när en övre gräns för hushållsinkomsten förs in och symmetrin i sambandet bryts. I figuren har taket för avräkningsunderlaget höjts till 40 000 kronor, dvs. taket för taxeringsvärdet är 4 miljoner kronor, samti- digt som spärrbeloppet är oförändrat vid 5 procent. Ett höjt tak för taxeringsvärdet innebär att taket för hushållsinkomsten automatisk höjs, i det här fallet till 800 000 kronor. Vill man undvika att hus- håll med inkomster över 600 000 kronor ska omfattas av begräns- ningsregeln får man införa en övre gräns för inkomsten.

Figur 6.2. Begränsningsregeln för fastighetsskatt utvidgad med höjt tak för taxeringsvärdet till 4 miljoner kronor, bibehållet spärr- belopp på 5% och införd gräns för hushållsinkomsten vid 600 000 kronor.

	50000										5000000
	45000	Ingen				Nytt tak för fastighetsskatt och taxeringsvärde					4500000
		reduktion				Nytt tak för fastighetsskatt och taxeringsvärde


	40000						E				4000000
		D
Fastighetsskatt	35000				R	Utökad reduktion					3500000	Taxeringsvärde
Fastighetsskatt	30000				e		B		Ingen reduktion		3000000	Taxeringsvärde
					e
					d
		A			d
		A			u
	25000				u	5% av hushållinkomsten					2500000
	25000				k						2500000


	20000				t						2000000
	20000				i						2000000
					i
	15000				o						1500000
					n
	10000										1000000
	5000	C									500000
	0										0
	0	50000		000	150000200000250000300000350000400000450000500000550000600000		0	700000	00000	850000900000
		50000	100	000			65000		00000
			100				65000		7500008
						Reduktionsgrundande hushållsinkomst

138

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

Figur 6.2 visar att den här utvidgningen skiljer sig från den nuva- rande utformningen dels genom att de som omfattas av begräns- ningen idag får skattereduktion även för den del som överstiger 3 miljoner kronor upp till och med 4 miljoner kronor, och dels genom att även hushåll med inkomster på 600 000 kronor får skat- tereduktion. Området ADEB representerar den utökade reduktio- nen och den svarta stapeln representerar de hushåll som tillkommer då begränsningsregeln utvidgas. När en inkomstgräns införs, i det här exemplet vid 600 000 kronor, uppstår en tröskeleffekt. Trös- keleffekten kan bli upp till 10 000 kronor om ett hushåll ökar sin inkomst från 600 000 kronor till 600 001 kronor, dvs. om inkoms- ten ökar med 1 krona leder det till att hushållet går miste om en reduktion på 10 000 kronor. Finns det inget tak för avräknings- underlaget skulle tröskeleffekten kunna bli mycket större. Tröskel- effekten kommer av att en övre inkomstgräns införs i samband (1) utan att övriga delar av sambandet justeras.

Tröskeleffekter kan påverka hushållens beteende. I det här fallet kan det innebära att man inte redovisar sina inkomster till fullo eller att man minskar sitt arbetsutbud för hålla nere hushålls- inkomsten och på så sätt ta del av skattereduktionen.

6.3Statistisk över de hushåll som omfattas av begränsningsregeln

År 2003 (inkomsttaxeringen år 2004) beräknas cirka 120 000 indi- vider eller drygt 100 000 hushåll att omfattas av begränsningsregeln. Den totala skattereduktionen beräknas uppgå till cirka 360 miljoner kronor. Tabell 6.1 nedan visar statistik över de hushåll som omfat- tas av begränsningsregeln. Beräkningarna avser år 2003.

139

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

Tabell 6.1. Deskriptiv statistik över de hushåll som omfattas av begränsningsregeln för fastighetsskatt. Beräkningarna avser år 2003.

	Medelvärde	Median
Taxeringsvärde på	1 100 000	1 000 000
permanentbostad
Fastighetsskatt	11 000	9 000
Skattereduktion	4 000	2 000
Reduktionsgrundande	130 000	100 000
hushållsinkomst
Kapitalinkomst	-17 000	-7 000
Förmögenhet*	8 000	0
Skattepliktig förmögenhet	1 000 000	900 000
Disponibel hushållsink**	140 000	120 000
Ålder	61	61

*Förmögenhet: beskattningsbar förmögenhet - permanentbostadens taxeringsvärde upp till och med 3 miljoner kronor.

**Disponibel inkomst: inkomst efter skatt och transfereringar.

Källa: Storurvalet år 2001 med 2002 års taxeringsvärden framräknade för år 2003.

Drygt 80 procent av hushållen som får skattereduktion är ensam- hushåll. Föga överraskande har hushållen relativt låga inkomster. Ungefär 90 procent av hushållen har en hushållsinkomst på 260 000 kronor eller mindre. För cirka 60 procent av hushållen ingår endast beskattningsbar förvärvsinkomst i den reduktionsgrundande hus- hållsinkomsten. Det är relativt stora variationer inom kapital- inkomster och förmögenhet. Närmare 40 procent av hushållen har positiva kapitalinkomster. Medelvärdet bland dessa är 15 000 kronor. Cirka 90 procent av hushållen har en skattepliktig förmö- genhet. Det är dock endast 15 procent som har en skattepliktig förmögenhet utöver permanentbostaden. Bland dessa hushåll upp- går den genomsnittliga förmögenheten till drygt 500 000 kronor. Ungefär 45 procent av de hushåll som omfattas av begränsnings- regeln är 65 år eller äldre. Det är fler kvinnor än män som får skat- tereduktion, 85 procent respektive 70 procent. Åldersfördelningen

140

SOU 2004:36 Olika åtgärder för att lösa problemen

är sådan att 40 procent av kvinnorna är 65 år eller äldre medan 30 procent av männen är 65 år eller äldre.

6.4Behöver begränsningsregeln förbättras?

Syftet med begränsningsregeln för fastighetsskatt är att underlätta för hushåll som har likviditetsproblem med fastighetsskatten. Sedan begränsningsregeln infördes har fastighetspriserna fortsatt att stiga. Eftersom det finns ett övre tak för taxeringsvärdet kan det därför finnas skäl att utvärdera om regeln behöver förbättras.

Det man bör ha i åtanke när man överväger att förändra begräns- ningsregeln är den symmetri som finns inbyggd i regeln. Genom att behålla den undviker man tröskeleffekter. I avsnitt 9.5 utvärderar vi olika sätt att förbättra begränsningsregeln.

141

7Dialogprojektet Bygga, Bo och Förvalta för framtiden

7.1Direktiven

I våra direktiv på fastighetsskatteområdet anges att vi ska samråda med företrädare för dialogprojektet Bygga, Bo och Förvalta för framtiden (Bygga-bo-dialogen).

I Bygga-bo-dialogen deltar regeringen, kommuner och företrä- dare för delar av näringslivet med att ta fram strategier för utveck- ling av ett ekologiskt hållbart samhälle. Kommitténs sekretariat har under utredningens gång haft kontakt med företrädare för Bygga- bo-dialogen. Bygga-bo-dialogen har vidare för kommittén redovisat sitt arbete med att ta fram ett förslag om en miljöklassning av byggnader och olika förmåner som ska kopplas till detta.

7.2Bygga-bo-dialogens förslag

Bygga-bo-dialogen föreslår en miljöklassning av byggnader avse- ende energi, miljö och hälsa. Till denna miljöklassning vill Bygga- bo-dialogen koppla olika förmåner när det gäller skatter, försäk- ringsvillkor, kreditvillkor, avgifter och investeringar som går ut på att utveckla drivkrafter för en ökad miljöanpassning i planering, byggande och förvaltning. Skatteförslaget innebär att en ägare till småhus, flerbostadshus och lokaler ska kunna få en skattelättnad för miljöförbättrande investeringar i en fastighet som anses ange- lägna med hänsyn till fastställda miljökvalitetsmål och en hållbar utveckling inom bygg- och fastighetssektorn. Tanken är att bygg- nadens miljöklass därefter ska reducera underlaget för fastighets- skatten varje år. I Bygga-bo-dialogens fortsatta arbete ingår att ta fram kriterier för hur denna klassificering ska gå till. I bilaga 3 till betänkandet finns Bygga-bo-dialogens förslag i sin helhet.

143

Dialogprojektet Bygga, Bo och Förvalta för framtiden

SOU 2004:36

7.3Miljöinvesteringar och fastighetsbeskattning

Sveriges nationella strategi för hållbar utveckling omfattar många samhällsområden där flera aktörer har ett gemensamt ansvar. Det handlar bl.a. om att skapa ett hållbart boende och en hållbar bebyg- gelse1. I Sverige står bygg- och fastighetssektorn för en mycket stor del av miljöbelastningen i samhället med bl.a. cirka 40 procent av energianvändningen, drygt 40 procent av materialanvändningen och en stor del av avfallet.2 Inom bygg- och fastighetssektorn finns många olösta miljöfrågor. Effekten av miljöförbättringar inom denna sektor skulle bli en stor och viktig komponent i arbetet med att nå ett hållbart samhälle.

Användningen av ekonomiska styrmedel som t.ex. skatter och bidrag kan vara effektiva sätt att uppnå positiva miljöeffekter. Att höja skatten på miljöskadlig aktivitet samtidigt som skatten på arbete sänks, s.k. grön skatteväxling, är ett exempel på åtgärder för både ekonomisk och ekologisk hållbarhet. Av samma skäl som det är angeläget att använda delar av skattesystemet för att uppnå posi- tiva miljöeffekter är det lika angeläget att skattesystemet inte mot- verkar sådana effekter.

Kravet på likformighet i beskattningen av olika kapitaltillgångar gör att fastighetsskatten även i fortsättningen bör baseras på fastig- heternas marknadsvärden. Det är därför angeläget att förslag på skattelättnader som går ut på att underlaget för fastighetsskatten reduceras utformas på ett sådant sätt att man försöker undvika att skatteeffekten av en miljöinvestering påverkas av var i landet fas- tigheten är belägen.

Från och med den 1 januari 2004 finns det en lag (2003:1204) om skattereduktion för vissa miljöförbättrande installationer i småhus (prop. 2003/04:19, bet. 2003/04:SkU11, rskr. 2003/04:119). Reg- lerna innebär, till skillnad mot Bygga-bo-dialogens förslag, att en skattereduktion ska kunna ges med ett belopp som motsvarar en viss del av den utgift som en fastighetsägare har vid installation av energieffektiva fönster i ett befintligt hus eller ett biobränsleeldat uppvärmningssystem i ett nyproducerat småhus. Skattereduktionen ska i första hand kunna ges till fysiska personer men vid installation av energieffektiva fönster ska skattereduktion även kunna ges till privatbostadsföretag som äger småhus. Lagstiftningen är tids-

1Regeringens skrivelse 2001/02:172 Nationell strategi för hållbar utveckling.

2Rapport från Miljövårdsberedningens dialog Bygga/Bo Tänk nytt, tänk hållbart! – att bygga och förvalta för framtiden.

144

SOU 2004:36

Dialogprojektet Bygga, Bo och Förvalta för framtiden

begränsad och gäller för installationer som påbörjats tidigast den 1 januari 2004 och avslutas senast den 31 december 2006.

Den nya lagen om skattereduktion för vissa miljöförbättrande installationer gäller alltså endast för installation av energieffektiva fönster och biobränsleeldade uppvärmningssystem. Mot bakgrund av de svårigheter som finns att avgöra vad som verkligen utgör en miljöinvestering, kan det ibland vara effektivare att använda riktade bidrag för att stimulera miljöförbättrande investeringar.

145

8Problem förknippade med uttaget av fastighetsskatt

8.1Hushållens likviditetsproblem

En vanlig invändning mot den nuvarande fastighetsskatten är att den orsakar problem genom att skatten tas ut på en icke-monetär inkomst. Skatten kan ge upphov till betydande likviditets- eller kostnadsproblem för vissa av de hushåll som äger småhus. Det gäller framförallt hushåll med låga inkomster som varit bosatta en längre tid i områden där fastighetspriserna och taxeringsvärdena – och därmed även fastighetsskatten – stigit betydligt. Problem av det här slaget uppstår huvudsakligen i två typer av områden. Den ena utgörs av egnahemsområden i storstadsregionerna, där överlåtelsepriserna stigit kraftigt i samband med att storstäderna expanderat. Det rör sig då framför allt om äldre hushåll som varit bosatta i området under en längre period. Till den andra typen av område hör exempelvis skärgården, där efterfrågan på fritidshus drivit upp fastighetspriset till nivåer som ligger långt över den nivå som kan antas motsvara den bofasta befolkningens köpkraft.

År 2003 hade 87 procent av småhusägarna en fastighetsskatt som var 5 procent eller mindre som andel av hushållets inkomst.1 Detta innebär i sin tur att cirka 12 procent, eller 180 000 hushåll, skulle betala mer än 5 procent av sin hushållsinkomst i fastighetsskatt. Av dessa omfattas idag cirka 100 000 hushåll av begränsningsregeln för fastighetsskatt. Kvar är cirka 80 000 hushåll som idag betalar mer än 5 procent av sin hushållsinkomst i fastighetsskatt. Dessa hushåll har antingen en fastighet med ett taxeringsvärde som är 280 000 kronor eller lägre och mycket låg inkomst eller en hushållsinkomst på över 600 000 kronor och en fastighet taxerad till mer än 3 miljoner kronor. Med anledning av att begränsningsregeln inte omfattar den del av permanentbostaden som är taxerad till mer än

1 Med hushållsinkomst avses här den reduktionsgrundande inkomsten, dvs. summan av beskattningsbar förvärvsinkomst, inkomst av kapital samt 15 procent av beskattningsbar förmögenhet exklusive permanentbostadens taxeringsvärden upp till 3 miljoner.

147

Problem förknippade med uttaget av fastighetsskatt

SOU 2004:36

3 miljoner kan ett hushåll idag omfattas av begränsningsregeln men ändå betala mer än 5 procent av hushållsinkomsten i fastighets- skatt.

8.2Brist på förutsebarhet

Taxeringsvärdena på fastigheter ska spegla fastigheternas mark- nadsvärde. Dessa bestäms i huvudsak av förhållanden utanför den enskilde fastighetsägarens kontroll. När priserna stiger kraftigt i ett område eller en region påverkar detta inte direkt de som redan äger fastigheter i området. Med synsättet att avkastningen, dvs. boende- nyttan, ska grunda sig på marknadsvärdet innebär dock högre marknadsvärden en högre avkastning för samtliga fastigheter i området och därmed en högre skatt. I perioder med kraftiga pris- stegringar kan detta ge upphov till stora skatteökningar för hushåll, oavsett övriga inkomster, vilket i sin tur kan leda till likviditets- problem, dvs. problem med att finansiera skatten. Den bristande förutsebarheten av det framtida skatteuttaget kan bli ett problem för det enskilda hushållet just med anledning av att fastighetsskat- ten utgår på en icke-monetär avkastning och de likviditetsproblem som detta kan medföra.

Ett system med allmän fastighetstaxering är mycket tids- och resurskrävande. Det har därför bedömts som rimligt att en sådan sker vart sjätte år. Med anledning av den periodvis snabba utveck- lingen av nominella småhuspriser har det skett förhållandevis kraftiga uppräkningar av det genomsnittliga taxeringsvärdet vid de senaste fastighetstaxeringarna. I kapitel 4 redovisas utvecklingen av de genomsnittliga taxeringsvärdena för småhusen under 1980- och 1990-talet. Av redogörelsen framgår att de genomsnittliga taxe- ringsvärdena steg med 55 procent vid taxeringen 1996 och med cirka 40 procent när frysningen av taxeringsvärdena hävdes år 2001. Mellan 2001 och den allmänna fastighetstaxeringen 2003 har taxeringsvärdena som genomsnitt stigit med 15 procent. För att förhindra en kraftig ökning av fastighetsskatteuttaget har det under perioden genomförts åtgärder i syfte att minska skatteuttaget.

För att minska risken för en språngvis höjning av fastighets- skatten infördes 1997 ett system med omräkning av taxerings- värdena varje år. Detta system avskaffades för småhusen fr.o.m. år 2003 och ersattes med ett system med förenklade fastighetstaxeringar mellan de allmänna fastighetstaxeringarna.

148

SOU 2004:36

Problem förknippade med uttaget av fastighetsskatt

Under perioder av snabb prisstegring skulle utan särskilda åtgärder ett så långt taxeringsintervall som tre år kunna innebära kraftiga språngvisa höjningar av taxeringsvärdena vid en allmän eller förenklad fastighetstaxering.

I vårt delbetänkande (SOU 2003:3) föreslog vi därför en dämp- ningsregel för fastighetsskatten. Regeln innebär att om taxerings- värdet på en småhusenhet, en hyreshusenhet (bostadsdelen) eller ett småhus med tillhörande tomtmark på en lantbruksenhet höjs vid en fastighetstaxering, ska höjningen inte omedelbart slå igenom på uttaget av fastighetsskatt fullt ut. I stället ska höjningen fördelas proportionellt mellan de år som återstår fram till nästa fastighetstaxering. En dämpningsregel som motverkar språngvisa höjningar av taxeringsvärdena skapar en jämnare utveckling av skatteuttaget och en ökad förutsebarhet. Fastighetsägarna får på så vis längre tid att anpassa sig till de ekonomiska effekter som högre taxeringsvärden innebär. Riksdagen beslutade att dämpningsregeln skulle träda i kraft den 31 december 2003 och regeln tillämpas första gången för småhusenheter vid 2004 års taxering, för hyreshusenheter vid 2005 års taxering och för lantbruksenheter vid 2006 års taxering. Syftet med dämpningsregeln är främst att motverka kraftiga höjningar i skatteuttaget mellan beskattningstill- fällena. Systemet i sig innebär dock även en generell lättnad i fastighetsbeskattningen på småhus och hyreshus beräknad till cirka 410 miljoner kronor. Dämpningsregeln tar inte specifikt sikte på att lösa det kostnadsproblem som ett högt taxeringsvärde kan innebära för enskilda hushåll utan denna funktion fylls istället av begränsningsregeln för fastighetsskatt. För de hushåll som omfattas av begränsningsregeln för fastighetsskatt har förutsebarheten dessutom ökat betydligt.

8.3Kombinationen fastighetsskatt, förmögenhetsskatt och skatt på arv och gåva

8.3.1Allmänt

De stigande taxeringsvärdena på småhus i framförallt storstads- regionerna och våra kust- och skärgårdsområden har för många husägare inneburit ett ökat uttag av både fastighetsskatt och förmögenhetsskatt. De höjda taxeringsvärdena har även lett till att

149

Problem förknippade med uttaget av fastighetsskatt

SOU 2004:36

uttaget av arvsskatt har ökat markant, vilket i vissa fall inneburit stora problem framförallt för efterlevande make.

8.3.2Slopad arvsskatt mellan makar

Vi hade i uppdrag att med förtur behandla frågan om beskattning av arv till makar för att därigenom undanröja risken för att arvs- beskattningen leder till att en efterlevande måste flytta från det gemensamma hemmet. För att stärka efterlevande makes ställning föreslog vi i vårt delbetänkande att arvsskatten mellan makar och sambor skulle slopas. Riksdagen har under hösten 2003 beslutat att arv mellan makar och sambor från och med den 1 januari 2004 ska vara skattefria.

8.3.3Fastighetsskatt och förmögenhetsskatt

Taxeringsvärdena ligger till grund för både fastighetsskatt och för- mögenhetsskatt. Eftersom fastighetsskatten baseras på en icke- monetär avkastning får en del hushåll med låga eller normala inkomster svårigheter att betala den löpande skatten. Idag har vi en begränsningsregel för fastighetsskatt som ska förhindra att fastig- hetsskatten bidrar till likviditetsproblem för dessa hushåll. Svårig- heten i vissa fall med att beskatta småhusen förstärks ytterligare beträffande hushåll med högt värderade och lågt belånade hus som också betalar förmögenhetsskatt. För många hushåll som omfattas av begränsningsregeln utgör förmögenhetsskatten på den perma- nenta bostaden ett minst lika stort problem som fastighetsskatten.

År 2003 fanns det cirka 1,6 miljoner småhus för permanent- boende i hela landet. Antalet småhusägare som betalade fastighets- skatt på permanentbostaden var cirka 2,5 miljoner. Av dessa beta- lade cirka 8 procent (190 000 individer) även förmögenhetsskatt. Av de individer som debiterades förmögenhetsskatt detta år (cirka 300 000) betalade cirka 63 procent även fastighetsskatt på perma- nentbostaden.

Vid 2003 års taxering var det sammanlagt cirka 120 000 skatt- skyldiga som medgavs skattereduktion för fastighetsskatt. Av dessa var det cirka 20 000 skattskyldiga som också betalade förmögen- hetsskatt. För denna grupp medför förmögenhetsskatten att den samlade boendeskatten utgör betydligt mer än fem procent av

150

SOU 2004:36

Problem förknippade med uttaget av fastighetsskatt

hushållsinkomsten. I avsnitt 17.5 görs en genomgång av antalet hushåll som betalar både fastighetsskatt och förmögenhetsskatt.

8.3.4En ny regel för begränsning av förmögenhetsskatten

Riksdagen beslutade nyligen om en lag om skattereduktion för förmögenhetsskatt. De hushåll som fått reducerad fastighetsskatt och som betalar förmögenhetsskatt för sin permanentbostad ska enligt denna lag också kunna få en reducerad förmögenhetsskatt. Förmögenhetsskatten ska reduceras med samma andel som fastighetsskatten har reducerats med. Om fastighetsskatten har reducerats med t.ex. en tredjedel ska förmögenhetsskatten som avser den permanenta bostaden också reduceras med en tredjedel. Reglerna träder i kraft den 1 april 2004 och tillämpas första gången vid 2004 års taxering.

8.4Problem i kust- och skärgårdssamhällen

8.4.1Allmänt

Vi har i kommittén från många håll fått förslag till förändring av fastighetsbeskattningens utformning. Särskilt intressanta är för- slagen från kust- och skärgårdssamhällen som syftar till att stärka arbetet för att upprätthålla levande kust- och skärgårdssamhällen året runt. Som påpekats tidigare tillhör områden som blivit attrak- tiva fritidshusområden de regioner där hushållen i högre grad löper risk att få likviditetsproblem när det gäller att finansiera skatten på boendet. Fastighetsskatten kan därför göra det svårt för den bofasta befolkningen att bo kvar. Efterfrågan på fritidshus i dessa områden har drivit upp marknadsvärdena till nivåer som i många fall överstiger de permanentboendes köpkraft. Den bofasta befolk- ningen får sålunda svårigheter både med att köpa fastigheter och att behålla de fastigheter de äger idag. Detta gäller i stor omfattning kust- och skärgårdsområdena men även andra attraktiva områden som exempelvis fjällregionerna.

151

Problem förknippade med uttaget av fastighetsskatt

SOU 2004:36

8.4.2Tidigare utredningar

Skärgårdssamhällenas situation har behandlats i tidigare utred- ningar. År 1994 kom skärgårdsutredningen med sitt betänkande Levande skärgårdar (SOU 1994:93). Utredningen behandlade bl.a. skattesituationen för den bofasta skärgårdsbefolkningen men läm- nade inte några förslag till ändringar i fastighetsskattesystemet riktade enbart till skärgårdarnas fastighetsägare, med motivet att fastighetsskatten inte enbart är ett skärgårdsproblem. Istället för- ordades lösningen att differentiera fritidsfastigheter och övriga fas- tigheter för att särskilja permanentbostäder vid värderingen.

Fastighetsbeskattningskommittén (FBK) tar upp frågan om fas- tighetsskattens effekter för den bofasta befolkningen i vissa attrak- tiva fritidshusområden i sitt betänkande Begränsad fastighetsskatt (SOU 1999:59). Utredningen ställer synsättet att en hög taxe- ringsnivå och en låg inkomstnivå är ett begränsat regionalt problem mot att taxeringsvärdenivån kan vara väl så hög i förhållande till inkomstnivån även på andra håll. Mot bakgrund av det presentera- des två alternativa lösningar på problemet. Båda utformades som en begränsningsregel för fastighetsskatten, den ena lösningen är utformad som en generell begränsningsregel medan den andra lös- ningen innehåller vissa kvalifikationskriterier avseende de förhål- landen som råder i det område där den skattskyldige är bosatt. FBK redovisar dock principiella betänkligheter mot en lösning som specifikt inriktar sig på att lösa de regionala problemen i attraktiva fritidshusområden med motivet att ”det finns en uppenbar risk för att konstruktionen medför att lika fall behandlas olika i beskatt- ningen”.

8.4.3Diskussion

Höga taxeringsvärden i kombination med låga inkomster är en regional företeelse. FBK framhåller dock i sitt betänkande att även om områden som betraktas som attraktiva fritidshusområden ingår i den krets som kännetecknas av höga taxeringsvärden i förhållande till den lokala inkomstnivån, är taxeringsvärdenivån väl så hög i förhållande till den allmänna inkomstnivån även på andra håll. Detta innebär att problemet inte låter sig avgränsas i form av utvalda regioner.

152

SOU 2004:36

Problem förknippade med uttaget av fastighetsskatt

Exempelvis kust- och skärgårdssamhällena står dock inför ett särskilt problem, nämligen svårigheten för de bofasta (exempelvis kommande generationer) att köpa hus i området med anledning av det upptrissade prisläget. Detta innebär att dessa områden på sikt kan avfolkas när det gäller permanentboende. Dock hänger svårigheten att finansiera en permanentbostad inte i första hand samman med fastighetsbeskattningen. Priset på bostäder bestäms i hög grad av marknadssituationen via utbud och efterfrågan. Efterfrågan styrs delvis av kostnader i form av framför allt räntor men även i form av fastighetsskatt. En generell sänkning av fastighetsskatten skulle sålunda kunna medföra en högre efterfrågan och ett högre pris på fastigheterna. Vi redogör mer ingående för dessa s.k. kapitaliseringseffekter i avsnitt 9.2.

8.5Sammanfattning

I problembeskrivningen fokuserar vi på svårigheter för vissa hushåll som kan uppkomma i samband med fastighetsbeskattningen på småhus. Vi beskriver här det problem som kan uppstå med att finansiera fastighetsskatten med övriga löpande inkomster för vissa hushåll, det s.k. likviditetsproblemet. Denna problematik förstärks av språngvisa ökningar i taxeringsvärdet och de effekter detta har på den del av förmögenhetsskatten som belöper på fastigheter.

Vi tar även upp de särskilda problem som uppstår i samhällen där småhusen har blivit mycket eftertraktade fritidshus. När det gäller eventuella problem med fastighetsskatten skiljer sig dock inte dessa områden ifrån övriga områden med höga taxeringsvärden i förhål- lande till den allmänna inkomstnivån.

153

9Olika åtgärder för att lösa problemen

9.1Problem som bör lösas

De problem som i första hand bör åtgärdas är de likviditets- och förutsebarhetsproblem som en del hushåll har med fastighetsskat- ten på permanentbostaden. Likviditetsproblematiken har sin grund i att skatten påförs en icke-monetär avkastning utan hänsyn till övriga inkomstförhållanden. Problemen med förutsebarhet i skatte- uttaget uppkommer när taxeringsvärdena – och därmed fastighets- skatten – stiger kraftigt. Dessa problem berör framförallt hushåll med låga inkomster i förhållande till bostadens taxeringsvärde och som varit bosatta en längre tid i områden där fastighetspriserna och taxeringsvärdena stigit kraftigt. Problemen uppstår huvudsakligen i två typer av områden. Det ena är i storstadsområdena, där huspri- serna stigit kraftigt i samband med att storstäderna expanderat. Det rör sig framförallt om äldre hushåll som varit bosatta i området en längre tid. Till den andra typen hör områden som blivit attraktiva för fritidsboende. Där har efterfrågan på fritidshus drivit upp fas- tighetspriserna till nivåer som ligger långt över den bofasta befolk- ningens köpkraft.

Enligt direktiven får våra förslag inte ge upphov till oacceptabla fördelningsmässiga och regionalpolitiska konsekvenser. Det finns ett samband mellan skatteuttaget på fastigheter och taxerings- värdena som innebär att ett förändrat skatteuttag bl. a. ger upphov till omfördelningseffekter på inkomst och förmögenhet. Eftersom fördelningsaspekter är en del av vårt uppdrag ägnas avsnitt 9.2 till att beskriva dessa samband. I samma avsnitt redovisas även de fördelningsmässiga och regionalpolitiska konsekvenser som följer av ett förändrat skatteuttag. I de följande avsnitten behandlas eventuella åtgärder för att lösa likviditets- och förutsebarhets- problemen. I avsnitt 9.3 tas alternativa beräkningsunderlag upp, i avsnitt 9.4 undersöks frågan om differentierad skattesats mellan permanent- och fritidsboende samt i avsnitt 9.5 tas olika

155

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

utvidgningar av begränsningsregeln för fastighetskatt upp. Kapitlet sammanfattas i avsnitt 9.6.

9.2Hur påverkas huspriser och boendekostnader vid förändrade skatteregler för småhus?

9.2.1Direktiven

Enligt direktiven är vi fria att pröva olika lösningar på de likviditets- och förutsebarhetsproblem som en del hushåll har med skatteuttaget på småhus. De åtgärder som vi föreslår får dock inte ge upphov till fördelningsmässiga och regionalpolitiska konse- kvenser som är oacceptabla. Eftersom skatteuttaget på småhus påverkar boendekostnaderna, samtidigt som antalet småhus är förhållandevis fixerat på både kort och lång sikt får förändrade boendekostnader effekter på huspriserna. Då boendekostnaderna vanligen utgör en stor del av ett hushålls ekonomi kan förändrade huspriser få kännbara effekter på hushållsekonomin. Utfallet för det enskilda hushållet beror givetvis på vilken regelförändring som görs, men även på om hushållet redan äger sitt hus eller är på väg att köpa ett samt på utbudet och efterfrågan på den lokala fastighetsmarknaden. Utfallet är även beroende av tidshorisonten, de omedelbara och de långsiktiga effekterna skiljer sig åt. För att undvika onödiga upprepningar i kapitlet beskrivs sambanden mellan skatter, boendekostnad och huspris i detta avsnitt. Den som önskar en grundligare genomgång finner den i Fastighets- beskattningskommitténs delbetänkande Begränsad fastighetsskatt (SOU 1999:59), bilaga 4.

9.2.2Boendekostnader och huspriser

När ett hushåll överväger att köpa ett hus är det hushållets ekonomiska situation och de årliga boendekostnaderna som är avgörande för vilket pris hushållet kan betala för huset. Kostnaderna omfattar bl. a. fastighetsskatt, utgifter för räntor, drift- och underhållskostnader. Ju högre boendekostnaderna är desto lägre huspris kan hushållet betala. Givetvis gäller även det omvända förhållandet. Det finns alltså ett samband mellan de årliga boendekostnaderna och huspriset. Ett exempel som tydliggör detta samband är beaktandet av ränteutgifter vid husköp. Vanligtvis

156

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

finansierar hushållen sina husköp genom banklån. För ett givet hus och en given budget kommer ett hushåll att kunna betala ett högre pris om låneräntan är låg. Med andra ord, ju lägre räntan är desto lägre blir boendeutgiften och desto högre huspris kommer hushållet att kunna betala. Detta förhållande gäller givetvis även för fastighetsskatten eftersom den är en del av boendeutgiften. För ett givet hus och en given budget kommer ett hushåll att kunna betala ett högre huspris ju lägre fastighetsskatten är.

När huspriset förändras påverkas även husets taxeringsvärde, om än med en viss tidsförskjutning. För den som redan äger ett hus innebär en allmän prisökning på hus i närområdet oftast att taxeringsvärdet på det egna huset stiger. Det innebär i sin tur att förmögenhetsvärdet på huset ökar. Husägaren får alltså en ökad förmögenhet. För de hushåll som ska köpa hus för första gången innebär detta en ökad skuldsättning i stället. En allmän prissänkning får givetvis en motsatt verkan, dvs. husägarens förmögenhet minskar och det blir lättare för potentiella köpare att ta sig in på marknaden.

När en förändrad skattesats påverkar värdet av det som beskattas säger man att skattesatsförändringen kapitaliseras i priset. Kapitaliseringseffekten är alltså den pris- och förmögenhetseffekt som skattesatsförändringen ger upphov till. Eftersom fastighetsskatten utgör en tydlig utgift för alla hushåll så ingår den som en självklar del i de kalkyler som i regel görs vid husköp. Man kan därför förvänta sig att en förändrad skattesats efter en tid kommer att kapitaliseras i huspriserna, dvs. huspriserna kommer att stiga, eller sjunka, i så stor utsträckning att de totala boende- kostnaderna förblir oförändrade. Kapitaliseringseffekter upp- kommer självfallet även när andra regler på fastighetsbeskattnings- området förändras, som t.ex. en ändrad skattesats på stämpel- skatten och kapitalvinstskatten men även vid en övergång till ett annat beräkningsunderlag för fastighetsskatten.

Det finns få svenska studier som visar hur olika skatter och subventioner kapitaliseras i småhuspriserna. En empirisk studie av Berger, Englund, Hendershott och Turner (2000)1 undersöker i vilken grad räntebidragen utformade enligt det gamla systemet har kapitaliserats i småhuspriserna. Deras resultat indikerar att förändringarna av räntebidragen har kapitaliserats till 100 procent.

1 Berger, T., P. Englund, P.H. Hendershott och B. Turner (2000) ”The capitalization of interest subsidies: Evidence from Sweden”, Journal of Money, Credit and Banking, Volyme 32, Number 2, sidorna 199-218.

157

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

Kapitaliseringseffekter av en förändrad räntesubvention är jämförbara med kapitaliseringseffekter av en förändrad fastighets- skatt. Därför är det sannolikt att en förändring i fastighetsskatten kommer att kapitaliseras i huspriserna till närmare 100 procent.

9.2.3Tidsaspekten

Utfallet av ett förändrat skatteuttag varierar över tiden. Till exempel leder en sänkt fastighetsskattesats inledningsvis till att fastighetsskatten sjunker. När samtliga aktörer på marknaden har hunnit anpassa sig till det nya läget stiger huspriserna i närområdet. Följden blir att taxeringsvärdena stiger vid de efterföljande fastighetstaxeringarna. Det innebär i sin tur att på sikt stiger fastighetsskatten och skattesänkningen urholkas. Hur snabbt åtgärden urholkas beror på hur hög omsättningen är på husen i närområdet och på hur snabbt huspriserna stiger. I attraktiva områden med hög omsättning och kraftiga prisökningar kommer en stor del av anpassningen sannolikt att ske redan vid den efterföljande fastighetstaxeringen.

9.2.4Fördelningspolitiska effekter

Förändringar i skatteuttaget på småhus påverkar som beskrivits ovan huspriset och förmögenhetsvärdet. Detta ger i sin tur upphov till fördelningseffekter. En förändrad skattesats såväl som en övergång till ett annat beräkningsunderlag, med oförändrad fastighetsskattesats, innebär att skatteuttaget förändras och därmed påverkas prisbildningen. Sådana förändringar ger också upphov till fördelningseffekter. De fördelningseffekter som uppkommer i exemplet nedan är därför applicerbara vid förändringar av såväl fastighets-, stämpel- och kapitalvinstskatten som av beräknings- underlaget.

Effekter på förmögenhetsfördelningen mellan hushåll

Räkneexemplen som följer visar hur en förändrad fastighets- skattesats påverkar prisbildningen och förmögenhetsfördelningen. Antag att ett hushåll är villigt att betala ett årligt belopp motsvarande 70 000 kronor för att bo i ett visst hus, varav

158

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

kostnaderna för drift och underhåll uppgår till 20 000 kronor. Om realräntan är 1,5 procent2 efter skatt kommer hushållet att kunna betala 2 000 000 kronor för huset.3 Som vi tidigare har visat i det här kapitlet får skatteförändringar effekter på huspriserna. Om fastighetsskattesatsen sänks till t.ex. 0,8 procent så blir effekten den att huspriset stiger till drygt 2 170 000 kronor. Om skattesatsen istället höjs till exempelvis 1,2 procent sjunker huspriserna till drygt 1 850 000 kronor. Hur dessa förändringar påverkar boendeutgifterna visas i tabell 9.1. Tabellen visar även vilka effekter skattesatsförändringarna får beroende på om hushållet är etablerat, Hushåll A, eller på väg in på husmarknaden, Hushåll B. Förändringarna i huspriserna uppkommer på grund av att hushållen, av olika skäl, inte anpassar sin budget. Ovanstående resonemang kan jämföras med de hänsyn ett hushåll tar till låneräntan vid ett husköp. För en given budget kan hushållet betala ett högre huspris om räntan är låg.

2Realräntan efter skatt, 1,5 %, erhålls vid en nominell ränta före skatt på 5 % och en inflation på 2 %: (0,05 x 0,7) – 0,02, där 0,05 x 0,7 är den nominella räntan efter ränteavdrag.

3Priset framräknas genom ett samband där den årliga boendeutgiften ska motsvara räntan på fastighetskapitalet, driftskostnaden och fastighetsskatten, dvs. den årliga boendeutgiften = (räntan * huspriset) + drifts- och underhållskostnaden + (fastighetsskattesatsen * huspriset). Löser man ut huspriset erhålls följande samband: Priset = (Den årliga utgiften för att äga huset – driftskostnaden)/(fastighetsskattesatsen + realräntan). Fastighetsbeskattningskommitténs delbetänkande Begränsad fastighetsskatt (SOU 1999:59) visar hur denna formel byggts upp.

159

Olika åtgärder för att lösa problemen SOU 2004:36

Tabell 9.1. Förändringar i boendeutgift och förmögenhet vid förändrad fastighetsskatt.

Skattesatsförändring	Hushåll A	Hushåll B
Boendeutgift	Husägare	Husköpare
Förmögenhetsförändring
Från 1 % till 0,8 %
Boendeutgift före	2 000 000 x (0,015+0,01)	-
sänkningen	+ 20 000 = 70 000
Boendeutgift efter	(2 000 000 x 0,015)	2 170 000 x (0,015+0,008)
sänkningen	+ (2 170 000 x 0,008)	+ 20 000 70 000
	+ 20 000 67 000
Förmögenhetsvinst	170 000	-
Från 1 % till 1,2 %
Boendeutgift före	2 000 000 x (0,015+0,01)	-
höjningen	+ 20 000 = 70 000
Boendeutgift efter	(2 000 000 x 0,015)	1 850 000 x (0,015+0,012)
höjningen	+ (1 850 000 x 0,012)	+ 20 000 70 000
	+ 20 000 72 000
Förmögenhetsförlust	150 000	-

Om t.ex. fastighetsskattesatsen sänks minskar boendeutgifterna för det etablerade hushållet. Ett hushåll som är på väg in på husmarknaden har vid en given budget möjlighet att betala ett högre huspris än tidigare. Det beror på att den lägre fastighets- skatten ger utrymme för högre lånekostnader. En följd av detta blir att huspriserna stiger. Det hushåll som säljer sitt hus kan då få ut ett högre (realt) pris än när det köpte huset. Vinsten vid försäljningen innebär att hushållets förmögenhet ökar. Det hushåll som köper huset får däremot skuldsätta sig i högre utsträckning än vad säljaren behövde göra då denne köpte huset. Eftersom det vanligtvis är den äldre generationen som är etablerad på husmark- naden och det är den yngre generationen, t.ex. barnfamiljerna, som är på väg in på marknaden så medför en sänkt fastighetsskatt att den äldre generationen får en större förmögenhet medan den yngre generationen får en högre skuldsättning. Det i sin tur leder till en högre tröskel för den yngre generationen att ta sig in på

160

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

marknaden. Vid en höjd fastighetsskatt kommer den äldre generationen att få en minskad förmögenhet till fördel för den yngre generationen som kan köpa husen till lägre priser.

Notera att även om boendeutgiften för det etablerade hushållet sjunker till 67 000 kronor vid skattesatssänkningen i exemplet ovan så innebär inte det att den framtida boendekostnaden har sjunkit till 67 000 kronor. Boendekostnaden räknas på hela bostadskapi- talet som nu är 2 170 000 kronor. Med en alternativavkastning efterskatt på 1,5 procent, en årlig drift- och underhållskostnad på 20 000 kronor och en fastighetsskattesats på 0,8 procent blir kostnaden 70 000 kronor.

Effekter på inkomstfördelningen

Av kapitel 4 framgår att det finns ett samband mellan hushålls- inkomst och taxeringsvärde. Generellt är det så att ju högre inkomst en husägare har desto högre är fastighetens taxeringsvärde. En sänkt fastighetsskatt ger därför hushåll med högre inkomster större skattelättnader än hushåll med lägre inkomster. Detta medför att inkomstskillnaderna mellan de som äger hus ökar. Det finns även ett positivt samband mellan att äga sin bostad och inkomsten. De som äger hus har i allmänhet högre inkomster än övriga. En sänkt fastighetsskatt innebär därför att även inkomstskillnaderna kommer att öka mellan husägare och de som inte äger hus.

Fördelning mellan regioner

En sänkt fastighetsskatt innebär att de som har hus belägna i attraktiva områden kommer att få relativt större skattelättnader än övriga husägare eftersom taxeringsvärdena är högre i dessa områden. Det innebär att huspriserna kommer att stiga relativt mer i de attraktiva områdena och de som äger hus i dessa områden kommer att får större förmögenhetsökningar än övriga husägare. Eftersom höga taxeringsvärden främst finns i storstadsområden betyder det att dessa områden får större skattesänkningar än andra landsdelar.

161

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

9.2.5Sammanfattning

Vi har att ta hänsyn till följande konsekvenser när vi lägger förslag för att förbättra situationen för de hushåll som har likviditets- och förutsebarhetsproblem med skatteuttaget på småhus. Förändringar i skatteuttaget på småhus påverkar boendekostnaderna och därigenom prisbildningen och värdet på husen. Detta påverkar i sin tur hushållens ekonomi och ger upphov till fördelningseffekter på både inkomst och förmögenhet. Ett sänkt skatteuttag innebär att de med högre taxeringsvärden får större skattelättnader och därigenom större inkomstökningar än de med lägre taxeringsvärde. Ett sänkt skatteuttag innebär att huspriserna stiger och därmed ökar värdet på huset. Husägare med högre taxeringsvärden får större skattesänkningar och därigenom större värdeökningar än de med lägre taxeringsvärden. Följden blir att förmögenhets- skillnaderna mellan dessa husägare ökar. Eftersom det finns ett positivt samband mellan inkomst och taxeringsvärde och mellan inkomst och husägande blir konsekvenserna av ett sänkt skatteuttag att skillnaderna i inkomst- och förmögenhets- fördelningen ökar i samhället. Eftersom de höga taxeringsvärdena återfinns främst i storstadsområdena kommer dessa områden att gynnas framför övriga landsdelar både vad gäller inkomst och förmögenhet.

9.3Alternativa beräkningsunderlag för fastighetsskatten

9.3.1Grundläggande krav på ett alternativt underlag

En del av den kritik som har riktats mot fastighetsskatten är att den är baserad på ett underlag som speglar fastighetens marknadsvärde, dvs. taxeringsvärdet. Taxeringsvärdet ska motsvara 75 procent av det pris som huset sannolikt betingar vid försäljning på marknaden. Kritiken mot att använda detta underlag är att marknadsvärdet, och därmed fastighetsskatten, styrs av faktorer som ligger utanför husägarens kontroll. I attraktiva områden där efterfrågan driver upp huspriserna både snabbt och kraftigt får de som varit bosatta där en längre tid problem med att förutse skatteuttaget. De har ofta inte heller möjlighet att ekonomiskt anpassa sig till den nya situationen. Andra riktar i stället in sin kritik mot att skatteuttaget för likvärdiga hus varierar stort beroende på var i Sverige huset är

162

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

beläget. Fastighetsskatteuttaget anses därför vara orättvis fördelat. Eftersom det är husets läge som till stor del påverkar huspriset, många är beredda att betala mer för ett hus med närhet till t.ex. kommunikationer, service och vacker natur, så får också läget stor betydelse i taxeringsvärdet. Ett sätt att lösa det här senare problemet anses av kritikerna vara att reducera markvärdets betydelse i beräkningsunderlaget. Kritikerna förordar olika typer av alternativa underlag för att lösa förutsebarhets- och likviditets- problemen. Förslagen varierar beroende på vilket av problemen man har riktat in sig på att lösa.

Enligt direktiven ska vi i våra överväganden utgå från de analyser och slutsatser om beräkningsunderlag som tidigare utredningar gjort men vi är även fria att föreslå andra modeller. Syftet med att införa ett annat beräkningsunderlag är i allmänhet att minska skatteuttaget. Som framgår av avsnitt 9.2 påverkar ett minskat skatteuttag huspriserna. De grundläggande krav som direktiven ställer på ett alternativt underlag är det inte ska ge upphov till konsekvenser som är fördelningsmässigt och regionalpolitiskt oacceptabla.

I detta avsnitt tar vi upp dels de beräkningsunderlag som tidigare utredningar har analyserat, dels de underlag som vi i kommittén har diskuterat. Vi belyser även de konsekvenser som en övergång till ett alternativt underlag för med sig.

9.3.2Underlag baserat på anskaffningsvärdet

En åtgärd som ofta förespråkas för att öka förutsebarheten i fastighetsskatten är att införa ett underlag baserat på husets anskaffningsvärde. Detta värde kan till exempel representeras av fastighetens köpeskilling vid förvärvstidpunkten. Så länge fastigheten ägs av samma ägare kan skatteunderlaget räknas upp med till exempel ett inflationstal. Vid en försäljning utgör den nya köpeskillingen skatteunderlaget för den nye ägaren. Den här modellen har bland annat tillämpats i Kalifornien och kallas därför ibland för Kaliforniamodellen. Det har arbetats fram olika varianter av den här modellen för att passa svenska förhållanden. En del varianter beskrivs i Fastighetsbeskattningskommitténs slut- betänkande Likformig och neutral fastighetsbeskattning, (SOU 2000:34) samt i departementspromemorian Fastighetsskatt –

163

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

alternativa underlag m.m. (Ds 1998:3). Grundkonstruktionen är dock densamma i de olika modellerna.

Löser ett anskaffningsvärdebaserat underlag problemen?

Ett anskaffningsbaserat underlag har den stora fördelen att den för den enskilde kan öka förutsebarheten av den framtida fastighetsskatten. Det finns emellertid ett antal nackdelar med ett sådant system. En nackdel är att underlaget skapar incitament till skattefusk. När köpeskillingen ligger till grund för fastighets- skatten har både köparen och säljaren ett gemensamt intresse av att uppge en lägre köpeskilling än den faktiska. Köparen har det eftersom ett lågt förvärvspris medför ett lågt skatteunderlag för fastighetsskatten. Likaså har säljaren intresse av att uppge en låg försäljningssumma för att kunna hålla nere kapitalvinstskatten.

En annan nackdel är att underlaget sannolikt skapar inlåsnings- effekter. När köpeskillingen ligger till grund för fastighetsskatten så ligger underlaget fast (realt sett) bara så länge ägaren inte byter bostad. Ju längre ägare har sin bostad, och/eller ju mer fastighetspriserna stiger under samma period, desto större blir skattehöjningen vid ett bostadsbyte. Om ett bostadsbyte medför en väsentligt högre fastighetsskatt kommer sannolikt enskilda, av skatteskäl, bo kvar längre i sina bostäder än de skulle göra med vårt nuvarande system.

Ett underlag som baseras på det individuella anskaffningsvärdet kan medföra att identiska fastigheter med lika stort marknadsvärde, kanske grannfastigheter, påförs olika mycket i fastighetsskatt. Fastighetsskatteuttaget kan skilja sig åt avsevärt i storlek mellan likvärdiga fastigheter beroende på husprisernas utveckling och uppräkningstakten av underlaget. Detta har varit en av strids- frågorna när det anskaffningsvärdebaserade underlaget infördes i Kalifornien.

Vidare bör det uppmärksammas att den enskildes likviditets- problem orsakas av att fastighetsskatten påförs en icke-monetär avkastning och av att den inte är kopplad till husägarens övriga inkomster. Det innebär att likviditetsproblemet inte elimineras om ett anskaffningsvärdebaserat underlag införs. Problemet skulle dock begränsas. I vilken utsträckning det sker beror dels på hur övergångsreglerna utformas, dels på vilken form av uppräkning som tillämpas. Oavsett vilka ingångsvärden som väljs som underlag

164

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

ger inte ett anskaffningsvärdebaserat system någon långsiktig lösning på den s.k. skärgårdsproblematiken, dvs. att underlätta för de permanentboende i attraktiva kust- och skärgårdssamhällena så att de kan bo kvar och på så sätt hålla dessa områden levande året om. De som redan bor i dessa områden kommer sannolikt att kunna bo kvar. Ett anskaffningsvärdebaserat underlag kan dock långsiktigt komma att ge upphov till liknande kapitaliserings- effekter som en sänkt fastighetsskattesats. Syftet med ett anskaffningsbaserat system är att hålla fastighetsskatten nere. De framtida förväntade skattehöjningarna uteblir i och med detta system. De uteblivna skattehöjningarna kommer sannolikt att kapitaliseras i huspriserna och driva upp priserna. Det innebär i sin tur till att de yngre hushållens möjligheter att, utifrån de lokala försörjningsmöjligheter, köpa ett hus i denna typ av områden knappast förbättras.

Fastighetsbeskattningskommittén avvisade för sin del denna metod på främst följande grunder:

•Systemet ger upphov till inlåsningseffekter med välfärds- förluster som följd.

•Det kan leda till orättvisor i och med att det effektiva skatte- uttaget i förhållande till marknadsvärdet kan variera dramatiskt.

•Det kan ifrågasättas om underlag av detta slag är förenligt med skattens roll som en del av kapitalinkomstbeskattningen.

•Ett införande kan ge oönskade omfördelningseffekter genom en förskjutning av skattebördan från etablerade hushåll till yngre hushåll.

•Ett system där den enskilda köpeskillingen läggs till grund för beskattningen skapar incitament för skattefusk eftersom både säljare och köpare har intresse av att uppge en lägre köpe- skilling än den faktiska.

9.3.3Underlag baserat på boendevärdet

Allmänt

Beräkningsunderlag baserade på boendevärde reducerar markvärdets betydelse i beskattningen av småhus. Det finns många olika konstruktioner av sådana underlag. Exempelvis kan de baseras på boendeyta men även på produktionskostnad och bruksvärde- principen. Den gemensamma nämnaren är att de syftar till att ge

165

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

fastighetens marknadsvärde minskad betydelse när skatteunder- laget fastställs och på så sätt öka förutsebarheten, minska likvidi- tetsproblemet och göra skatteuttaget geografiskt neutralt.

I detta avsnitt tar vi endast upp underlag baserat på boyta. För den som vill ha information om övriga boendevärdebaserade underlag finner den i Fastighetsskatteutredningens betänkande Fastighetsskatt (SOU 1992:11), Fastighetsbeskattningsutredningens slutbetänkande Beskattning av fastigheter (SOU 1993:57), departementspromemorian Fastighetsskatt – alternativa underlag m.m. (Ds 1998:3) och Fastighetsbeskattningskommitténs slut- betänkande Likformig och neutral fastighetsskatt (SOU 2000:34).

Underlag baserat på bostadsyta

Om underlaget baseras på bostadens yta får fastighetsskatten formen av en kvadratmeterskatt. Väsentliga faktorer som påverkar bostadens marknadsvärde som t.ex. husets standard och läge beaktas inte. Ett grundläggande problem med den här typen av underlag är just att omvandla underlaget så att det har en koppling till ekonomiskt värde. Man måste kunna avgöra hur stort värdet av en kvadratmeter bostadsyta ska anses vara. Det är i praktiken omöjligt att konstruera en måttstock för bostadens värde i form av bostadens storlek som inte är beroende av kraven på skatte- intäkternas storlek och skattesatsen. Dessutom, i motsats till ett marknadsvärdebaserat underlag, finns det inget enkelt sätt att ta hänsyn till vare sig inflation eller prisutveckling.

Taxeringsvärdet ska motsvara det pris ett hus sannolikt skulle betinga om det var ute till försäljning på marknaden. Vid en given storlek på hus betingar det hus som har högre standard och/eller bättre läge ett högre pris på marknaden. En övergång till storleksbaserat underlag kommer sannolikt att leda till betydande kapitaliseringseffekter eftersom kopplingen till marknadsvärdet och därmed fastighetens attraktivitet tas bort. Priserna på attraktiva hus kommer att stiga medan priserna på mindre attraktiva hus kommer att minska. Det betyder att skatteuttaget omfördelas från attraktiva hus till mindre attraktiva hus. Detta innebär i sin tur att hushåll med attraktiva hus kommer att få en förmögenhetsökning medan ägare till mindre attraktiva hus kommer att få en förmögenhetsminskning. Vi har tidigare i kapitel 4 visat att det finns ett samband mellan inkomst och taxeringsvärde. En övergång

166

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

till kvadratmeterskatt skulle även innebära att skatteuttaget omfördelas från hushåll med höga inkomster till hushåll med lägre inkomster.

Löser ett beräkningsunderlag baserat på boendevärdet problemen?

I vilken utsträckning ett storleksrelaterat underlag löser problemen med förutsebarhet och likviditet är beroende av hur underlaget kopplas till husets ekonomiska värde och hur det kommer att följa prisutvecklingen på småhus. Ju svagare koppling och ju mindre följsamhet desto mindre blir problemen med förutsebarhet och likviditet. Å andra sidan innebär det att kopplingen till marknads- värdet blir mycket svag. Det innebär i sin tur att synen på boendet som en form av kapitalavkastning frångås och att stora avsteg från likformighetsprincipen görs. En följd av den svaga kopplingen till marknadsvärdena blir att huspriserna förändras och ger upphov till fördelningsmässiga och regionalpolitiska konsekvenser som är betydande.

9.3.4Underlag baserat på justerat taxeringsvärde

En alternativ modell som vi har övervägt är att låta ett justerat taxeringsvärde utgöra underlaget för fastighetsskatten. Avsikten är att reducera markvärdets betydelse i taxeringsvärdet och på så sätt komma åt problemen med likviditet och förutsebarhet. Taxeringsvärdet är sammansatt av två delvärden, dels ett byggnadsvärde, dels ett markvärde. När markvärdet fastställs i fastighetstaxeringen har markens läge stor betydelse. Det innebär att i attraktiva bostadsområden, t.ex. i kust- och skärgårds- samhällen men även i storstäder, har markvärdet en större betydelse i fastighetens taxeringsvärde än i områden som inte är lika attraktiva. De senaste årens efterfrågan på småhus i attraktiva områden har för dessa områden medfört dels att taxeringsvärdena har stigit kraftigt, dels att markvärdet har fått en större betydelse än tidigare i taxeringen. Följden är att även problemen med likviditet och förutsebarhet har ökat i dessa områden. Tanken är att om markvärdets betydelse minskar i underlaget för fastighets- skatten så löser man problemen med både likviditet och förutsebarhet.

167

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

Uppdelningen mellan byggnadsvärde och markvärde

När taxeringsvärdet för ett småhus med tillhörande tomtmark fastställs tas ett delvärde fram för byggnaden respektive tomt- marken. Tillsammans utgör delvärdena det samlade taxeringsvärdet för småhuset. En uppdelning mellan byggnad och mark görs framförallt för att det inte alltid är samma ägare till byggnaden som till marken. Uppdelningen har också betydelse för att bestämma underlaget för avskrivning inom inkomstslaget näringsverksamhet. När markvärdet bestäms har markens läge, den s.k. belägenhets- faktorn stor betydelse. Belägenhetsfaktorn ska bl.a. fånga upp en fastighets närhet till strand. Generellt sett har en strandnära fastighet ett högre marknadsvärde än en i övrigt likvärdig fastighet.

Värderingen av markvärde

För värdering av tomtmark gäller precis som för byggnaden att den ska värderas till marknadsvärdet. Detta görs i första hand med ledning av försäljningar av obebyggd tomtmark på orten. För tomtmarken gäller enligt fastighetstaxeringslagen att värdet ska bestämmas som om tomten var obebyggd. Byggnadsvärdet anses vara det mervärde som tomten har på grund av att den är bebyggd. Om det finns ett godtagbart antal försäljningar av såväl bebyggda som obebyggda tomter fungerar systemet väl. Sedan länge har det dock visat sig svårt att få fram ett användbart ortprismaterial för obebyggd tomtmark. Inför 2003 års allmänna fastighetstaxering (AFT 03) förelåg endast 6 720 köp av obebyggd mark i hela landet. Inom ett stort antal värdeområden är ortprismaterialet så begränsat att det inte är möjligt att fastställa nivåerna för tomtmark. I brist på representativa markförsäljningar har systemet kompletterats (1996) med en tomtvärdetabell som hjälper till att schablonmässigt bestämma prisnivån för tomtmark. Tomtvärdetabellen skapas genom att köp av obebyggd mark bearbetas för att uppskatta relationen mellan tomtmark och byggnad. Tabellen visar en genomsnittlig prisnivå och en fördelning mellan byggnad och tomtmark i hela landet. Markvärdets andel av totalvärdet varierar med totalvärdets storlek och ökar med ökat totalvärde. Det ligger i sakens natur att tabellen i hög grad är schabloniserad. När tabellen är fastställd används den systematiskt och lika över hela landet. Vid förberedelsearbetet inför AFT 03 har tabellen använts för

168

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

nivåläggningen inom de flesta värdeområden. Vid nivåläggningen inom ett värdeområde används dock förutom tabellen och tillgänglig prisstatistik även värderingsteknisk kunskap. Det är följaktligen en samlad bedömning som ligger till grund för den slutliga nivåläggningen inom ett värdeområde.

Löser ett underlag med justerat taxeringsvärde problemen?

De modeller vi övervägt är att sänka värderingen av markvärdet alternativt införa ett övre tak i kronor för värdet. Bristen på köp av obebyggd tomtmark medför dock stora svårigheter att på ett godtagbart sätt dela upp taxeringsvärdet på byggnad och mark. Det är svårt att värdera markvärdets del av taxeringsvärdet. I det nuvarande systemet används därför en schablonmässig metod för att kunna dela upp taxeringsvärdet på byggnad och mark. Ett underlag baserat på justerat taxeringsvärde kräver tydliga gränser för hur stor del mark- respektive byggnadsvärdet utgör av taxeringsvärdet. Eftersom detta inte är möjligt kommer ett system baserat på justerat taxeringsvärde inte att fungera i praktiken.

Under arbetets gång har vi även kommit fram till att ett reducerat markvärdet är en mycket kortsiktig lösning på problemen med likviditet och förutsebarhet. Till att börja med kommer fastighetsskatten att sjunka men eftersom skattesänkningen ger upphov till kapitaliseringseffekter kommer skatten att stiga redan vid nästkommande fastighetstaxering. Följden blir att åtgärden urholkas och att det återigen kommer att finnas hushåll som har likviditetsproblem. Skattesänkningen kommer som sagt att kapitaliseras i huspriserna. Husägare i attraktiva områden får de största skattesänkningarna vid en sådan här justering och därför kommer huspriserna att stiga som mest i dessa områden. Husägarna kommer återigen ha problem med förutsebarheten av fastighetsskatten. Ett justerat markvärde är alltså bara en kortsiktig lösning på problemen med likviditet och förutsebarhet. Dessutom är det endast en kortsiktig lösning på de geografiska skillnaderna i fastighetsskatten.

169

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

9.4Differentierad fastighetsskattesats mellan permanentboende och fritidsboende

9.4.1Inledning

En åtgärd som förespråkas i den allmänna debatten och som anses lösa likviditets- och förutsebarhetsproblemen i attraktiva kust- och skärgårdsområden är en differentierad fastighetsskattesats mellan permanent- och fritidsboende. I dessa områden finns en konkurrens om de tillgängliga bostadsfastigheterna. Följden blir att huspriserna drivs upp av en köpstark efterfrågan på fritidshus. Prisstegringarna leder i sin tur till höjda taxeringsvärden och därmed högre fastighetsskatt. Den bofasta befolkningen är som regel sysselsatt inom näringar som ger lägre inkomster och sämre betalningsförmåga än vad fritidshusägarna har. Den bofasta befolkningen får därmed både svårt att köpa och behålla sina fastigheter. Dessa hushåll kan därför ha stora problem med likviditeten och förutsebarheten i fastighetsskatten.

Nuvarande regler tar inte hänsyn till användningssätt

I dagens system påverkas en fastighets taxeringsvärde av alla husköp inom ett värdeområde med undantag för de köp där ovidkommande omständigheter har inverkat på priset. Icke representativa köp såsom släktköp och extremt höga och låga köpeskillingar gallras bort vid granskningen av ortprismaterialet. När underlaget för fastighetsskatt fastställs tas ingen hänsyn till hur bostaden används. Fastighetsskatten utgår efter samma procenttal oberoende av om fastigheten används som permanent- boende eller fritidsboende. Detta innebär att förändringar i fastighetsskattesatsen för enbart den ena nyttjandeformen, t.ex. permanentbostäder, kan komma att påverka marknadsvärdet, och därmed fastighetsskatten, för både permanenthus och fritidshus.

9.4.2Effekter av olika skattesatser

Sänkt skattesats för enbart permanentbostäder

Syftet med en differentierad fastighetsskatt är att sänka boendekostnaderna för den permanentboende befolkningen i

170

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

attraktiva kust- och fritidshusområden. Inledningsvis kommer en sänkning av fastighetsskattesatsen innebära att fastighetsskatten sjunker och att bostadsutgifterna minskar för den bofasta befolkningen. Kapitaliseringseffekterna kommer att utebli om skattesatsändringen endast omfattar permanentboende som redan innan åtgärden vidtas bor i de berörda områdena. Om skattesatssänkningen även ges till permanentboende som flyttar in i området först efter att sänkningen genomförts kommer kapitaliseringseffekter sannolikt att uppstå. Dessa effekter är beroende av hur köpstarka de nya husägarna är. Kapitaliserings- effekterna kommer dock sannolikt att vara mindre än om även de fritidsboende skulle få sänkt fastighetsskattesats.

En differentierad skattesats är dock inte en långsiktig lösning på problematiken i kust- och skärgårdsområdena. De permanent- boende kommer att ha relativt lägre fastighetsskatt och boende- kostnad än de fritidsboende. Men eftersom det inte görs någon skillnad mellan nyttjandeformerna vid fastighetstaxeringen kommer de permanentboende även i fortsättningen påverkas av att köpstarka hushåll driver upp huspriserna på fritidsbostäder. Boendekostnaderna för de permanentboende kommer därför att vara höga även framöver.

En sänkt fastighetsskatt för permanentbostäder utan geografisk avgränsning innebär också att permanentboende i andra delar av landet berörs av förändringen. Följden blir att hushåll som inte är i behov av subvention får sänkt fastighetsskatt, om än bara på kort sikt. Dessutom genererar en sänkt skattesats kapitaliseringseffekter som in sin tur får betydande effekter på inkomst- och förmögen- hetsfördelningen. Dessa effekter berör samtliga husägare i landet och redovisas i avsnitt 9.2.

Höjd skattesats för fritidshus

Ett annat alternativ kan vara att höja fastighetsskattesatsen för fritidshus och låta den vara oförändrad för permanentbostäder. Om skattehöjningen kapitaliseras i lägre priser på fritidshusen, leder det till att taxeringsvärdena för samtliga hus i området sjunker. Det leder i sin tur till att fastighetsskatten minskar för de permanent- boende. Indirekt leder alltså skattehöjningen för fritidsboende till att de permanentboende får minskade boendeutgifter. Effekten av denna åtgärd är dock osäker. I vissa skärgårdsområden är utbudet

171

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

av hus mycket begränsat. På en del öar finns det inte plats att bygga fler hus. I andra områden finns begränsningar som t.ex. strandskydd vilket också medför restriktioner på utbudet. I dessa områden kommer troligen de mest köpstarka hushållen även fortsättningsvis kunna köpa fritidshus och hålla både prisnivån och taxeringsvärdena uppe för samtliga husägare.

I andra områden där inkomstskillnaderna mellan permanent- boende och fritidsboende är mindre, kommer en höjd skattesats för fritidshus sannolikt att leda till att andelen permanentboende ökar. De ökade boendeutgifterna orsakade av den höjda skatten gör det mer fördelaktigt att äga en permanentbostad än ett fritidshus.

Lagrådets syn på regionala särbestämmelser i fastighetsbeskattningen

Regeringen utarbetade 1998 en lagrådsremiss (Fi 98/1984) med ett förslag om tillfälliga lättnadsregler för bofasta i vissa kust- och skärgårdsområden. Skattelättnaden avsåg att omfatta strand och strandnära fastigheter i vissa uppräknade församlingar eller delar av församlingar i de tre storstadslänen. Förslaget innebar att det underlag som ligger till grund för skatteuttaget skulle justeras med ett belopp som motsvarade belägenhetsfaktorns inverkan på taxeringsvärdet. Åtgärden skulle endast omfatta fastighetsägare som var folkbokförda på fastigheten i de uppräknade områdena. Lagrådet avstyrkte förslaget med motiveringen att det saknades underlag för att bedöma om urvalskriterierna för skattelindring är ändamålsenliga utifrån målsättningen att möjliggöra för den permanentboende befolkningen att bo kvar. Lagrådet menade att det även på andra håll i landet finns områden med liknande problematik och det fanns en påtaglig risk att lika fall inte skulle behandlas lika. Regeringen fullföljde inte förslaget.

Löser differentierade skattesatser mellan permanent- och fritidsboende problemen?

Det är möjligt att av bostadspolitiska skäl differentiera fastighets- skatten mellan permanentboende och fritidsboende. En lägre skattesats för de permanentboende ger sannolikt önskade effekter i attraktiva kust- och skärgårdsområden, dvs., lägre boendeutgifter för de permanentboende än de tidigare hade. En differentiering är

172

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

dock inte en långsiktig lösning på problemen i dessa områden. De permanentboende kommer att ha en relativt lägre fastighetsskatt än de fritidsboende men de köpstarka hushållen kommer även i framtiden driva på prisutvecklingen och underlaget för fastighets- skatten. Fastighetsskatten kommer troligen att vara hög även framöver. Åtgärden innebär alltså inte någon slutlig lösning på problematiken i kust- och skärgårdsområdena. I andra områden i landet är det mer osäkert om olika skattesatser leder till lägre boendekostnader för de permanentboende.

Likviditets- och förutsebarhetsproblematiken är inte något renodlat skärgårdsproblem, utan gäller alla hushåll som har låga inkomster i förhållande till taxeringsvärdet. Det kan därför ifrågasättas om det är lämpligt att göra ändringar i skattesystemet som enbart tar sikte på skärgårdens fastighetsägare. Dessutom berörs inte alla permanentboende skärgårdsbor av likviditets- problemet. En konsekvens av differentierad skattesats är dels att en del som är i behov av subventioner inte får någon, dels att andra som inte är i behov får subventioner. Vår slutsats är att differentierade skattesatser är ett trubbigt instrument för att lösa likviditetsproblematiken. En annan konsekvens är att betydande effekter på inkomst- och förmögenhetsfördelningen uppkommer.

Lösningar på övriga problem som berör permanentboende och sysselsättning i kust- och skärgårdsområden bör sökas utanför skattesystemet.

9.5Utvidgad begränsningsregel för fastighetsskatt

9.5.1Inledning

Begränsningsregeln för fastighetsskatt omfattar hushåll med låga inkomster i förhållande till permanentbostadens taxeringsvärde. Begränsningsregeln är därför ett träffsäkert instrument för att nå hushåll som har problem med likviditet och förutsebarhet av fastighetsskatten. Regeln är konstruerad så att fastighetsskatten kopplas till hushållsinkomsten. I och med denna konstruktion lindras likviditetsproblemet. Förutsebarhetsproblemet förbättras eftersom fastighetsskatten enbart ökar om hushållsinkomsten ökar, dvs. den fastighetsskatt hushållet behöver betala påverkas inte längre av att taxeringsvärdet stiger utan endast av att hushålls- inkomsten ökar, under förutsättning att bostaden är taxerad till

173

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

högst 3 miljoner kronor. Begränsningsregeln är generell på så sätt att det inte är bostadens geografiska läge utan hushållets inkomster i förhållande till taxeringsvärdet som avgör om hushållet är berättigat till skattereduktion.

Det är relativt få hushåll som betalar 5 procent eller mer av sin hushållsinkomst i fastighetsskatt. Tabell 9.2 nedan visar att det är ungefär 12 procent som betalar 5 procent eller mer i fastighetsskatt. Övervägande delen av husägarna betalar mindre än 2 procent av hushållsinkomsten i fastighetsskatt.

Tabell 9.2. Andelen fastighetsskatt av reduktionsgrundande hus- hållsinkomst, medelvärden för fastighetsskatt, reduktionsgrund- ande hushållsinkomst och permanentbostadens taxeringsvärde. Beräkningarna avser år 2003.

Fastighetsskatt				Reduktions-
andel av	Andel	Ackumulerad	Fastighets-	grundande	Taxeringsvärde
reduktionsgrundande	hushåll	andel hushåll	skatt	hushålls-	permanentbostad
hushållsinkomst				inkomst
-1%	25	25	3 000	500 000	300 000
1,1-2%	35	60	6 000	400 000	600 000
2,1-3%	16	76	8 000	350 000	800 000
3,1-4%	8	84	10 000	300 000	900 000
4,1-5%	4	88	11 000	250 000	1 000 000
5% eller mer	12	100	9 000	100 000	950 000
4% eller mer	16		9 000	100 000	950 000

Källa: Storurvalet år 2001 med 2002 års taxeringsvärden framräknat för år 2003.

Sedan begränsningsregeln infördes har taxeringsvärdena stigit kraftigt i attraktiva bostadsområden. Det finns därför skäl att utvärdera om begränsningsregeln behöver förändras. De förbätt- ringar vi övervägt är att utvidga regeln dels genom att höja taket för taxeringsvärdet till 4 miljoner kronor, dels genom att sänka spärrbeloppet till 4 procent. Som framgår av kapitel 6 finns en symmetri inbyggd i regeln. Eftersom det är önskvärt att undvika tröskeleffekter har de olika förslagen på utvidgningarna utformats så att denna symmetri inte rubbas.

174

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

9.5.2Höjt tak för taxeringsvärdet och bibehållet spärrbelopp

Taxeringsvärdena har på senare år stigit kraftigt i flertalet attraktiva områden. Vi har därför övervägt att förbättra begränsningsregeln genom att höja taket för avräkningsunderlaget från 30 000 till 40 000 kronor, dvs. taket för taxeringsvärdet höjs från 3 miljoner till 4 miljoner kronor. Denna förändring har den fördelen att de som omfattas av begränsningsregeln kan få skattereduktion även för den delen av taxeringsvärdet som överstiger 3 miljoner kronor upp till och med 4 miljoner kronor.

Ett höjt tak för taxeringsvärdet till 4 miljoner kronor och bibehållen nivå på spärrbeloppet vid 5 procent innebär att den övre gränsen för den reduktionsgrundande hushållsinkomsten justeras uppåt till 800 000 kronor (1 procent av 4 miljoner kronor = 40 000 kronor och 5 procent av 800 000 kronor = 40 000 kronor).

Figur 9.1 beskriver utvidgningen. De som omfattas av den nuvarande begränsningsregeln, de grå staplarna, får skattereduktion även för den del av taxeringsvärdet som överstiger 3 miljoner kronor upp till och med 4 miljoner kronor, dvs. skattereduktionen utökas från område ABC till område CDEB. De hushåll som tillkommer på grund av utvidgningen är de som har en reduk- tionsgrundande hushållsinkomst från 600 000 kronor upp till 800 000 kronor, de svarta staplarna. Dessa hushåll får skattereduk- tion på den del av taxeringsvärdet som överstiger 3 miljoner kronor upp till och med 4 miljoner kronor, se område BEF. Marginal- effekten i den här utvidgningen är oförändrad på 5 procent. Det finns ingen tröskeleffekt. Den maximala skattereduktionen höjs till 37 200 kronor (40 000 – 2 800).

175

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

		Figur 9.1. Begränsningsregel för fastighetsskatt utvidgad med höjt
		tak för taxeringsvärde till 4 miljoner kronor och bibehållet spärr-
		belopp på 5 %.
	50000										5000000
	45000			Nytt tak för fastighetsskatt och taxeringsvärde							4500000
	45000		Ingen reduktion								4500000
			Ingen reduktion
	40000									F	4000000
	40000										4000000
		D				E
	35000		R	Utökad reduktion							3500000	Taxeringsvärde
Fastighetsskatt			R	Utökad reduktion
	30000		e			B					3000000
			e
			d
		A	d							Ingen
		A	u							Ingen
	25000		u	5% av hushållsinkomsten						reduktion	2500000
	25000		k	5% av hushållsinkomsten						reduktion	2500000
			k
	20000		t								2000000
	20000		i								2000000
			i
			o
	15000		o								1500000
	15000		n								1500000
			n
	10000										1000000
	5000	C									500000
	5000										500000
	0										0
	0	50000		50000		000			000	0
		50000		50000	500000550000600	000	650000700000	750	000	80000085000090000
			1000001500002000002500003000003500004000004		500000550000600		650000700000	750		80000085000090000

Reduktionsgrundande hushållsinkomst

Det är nästan 3 000 hushåll som omfattas av den nuvarande begränsningsregeln för fastighetsskatt och som får en ökad skattereduktion genom höjt tak för taxeringsvärdet till 4 miljoner kronor. Det är mellan 500–1 000 hushåll som tillkommer när regeln utvidgas. Regelförändringen minskar skatteintäkterna med cirka 20 miljoner kronor.

Tabell 9.3 nedan visar deskriptiv statistik över de hushåll som omfattas av den nuvarande begränsningsregeln för fastighetsskatt och som får en höjd skattereduktion genom utvidgningen.

176

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

Tabell 9.3. Deskriptiv statistik över de hushåll som omfattas av den nuvarande begränsningsregeln för fastighetsskatt och som får ökad skattereduktion när taket för taxeringsvärdet höjs till 4 miljoner kronor. Beräkningarna avser år 2003.

	Medelvärde	Median
Taxeringsvärde på	3 600 000	3 400 000
permanentbostad
Fastighetsskatt	34 000	33 000
Skattereduktion	18 000	18 000
Reduktionsgrundande	310 000	310 000
hushållsinkomst
Kapitalinkomst	-29 000	-15 000
Förmögenhet*	45 000	0
Skattepliktig förmögenhet	3 400 000	3 500 000
Disponibel hushållsink**	260 000	260 000
Ålder	61	58

*Förmögenhet: beskattningsbar förmögenhet - permanentbostadens taxeringsvärde upp till och med 3 miljoner kronor.

**Disponibel inkomst: inkomst efter skatt och transfereringar.

Källa: Storurvalet år 2001 med 2002 års taxeringsvärden framräknat för år 2003.

De flesta hushåll som omfattas av begränsningsregeln får ingen förbättring genom utvidgningen. Givetvis beror det på att det är så få hushåll som har taxeringsvärden över 3 miljoner kronor. Den genomsnittliga inkomsten för de som får en höjd reduktion är 290 000 kronor medan genomsnittsinkomsten för de som inte får någon förbättring är lägre, 120 000 kronor. Det är närmare 10 procent av dem som får en höjning som har förmögenhet utöver permanentbostaden. Medelvärdet för denna grupp av hushåll är cirka 800 000 kronor. Närmare 40 procent av hushållen har positiva kapitaltillgångar. Medelvärdet på dessa tillgångar är 60 000 kronor. Drygt 35 procent är 65 år eller äldre.

Tabell 9.4 nedan beskriver de 500–1 000 hushåll som tillkommer då taket för taxeringsvärdet höjs till 4 miljoner kronor.

177

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

Tabell 9.4. Deskriptiv statistik över de hushåll tillkommer när begränsningsregeln för fastighetsskatt utvidgas genom höjt tak för taxeringsvärdet till 4 miljoner kronor. Beräkningarna avser år 2003.

	Medelvärde	Median
Taxeringsvärde på	3 900 000	3 600 000
permanentbostad
Fastighetsskatt	39 000	37 000
Skattereduktion	3 000	2 000
Reduktionsgrundande	670 000	660 000
hushållsinkomst
Kapitalinkomst	-46 000	-30 000
Förmögenhet*	100 000	0
Skattepliktig förmögenhet	3 700 000	3 700 000
Disponibel hushållsink**	460 000	440 000
Ålder	51	51

*Förmögenhet: beskattningsbar förmögenhet - permanentbostadens taxeringsvärde upp till och med 3 miljoner kronor.

**Disponibel inkomst: inkomst efter skatt och transfereringar.

Källa: Storurvalet år 2001 med 2002 års taxeringsvärden framräknat för år 2003.

De som tillkommer då begränsningsregeln utvidgas har givetvis högre taxeringsvärden än de hushåll som redan omfattas av regeln. Inkomsterna är lägst 600 000 kronor. En större andel hushåll har förmögenhet utöver permanentbostaden, cirka 15 procent, och medelvärdet för denna förmögenhet är dock något lägre, 700 000 kronor. Det är en mindre andel av de nytillkomna som har positiva kapitalinkomster, cirka 30 procent. Medelvärdet bland dessa är dock högre, 100 000 kronor. Det är en mindre andel som är 65 år eller äldre, knappt 10 procent.

Sammanfattningsvis så visar den deskriptiva statistiken att de hushåll som får ökad skattereduktion vid ett höjt tak för taxeringsvärdet i genomsnitt har högre inkomster än de hushåll som inte får någon ökad reduktion. De hushåll som tillkommer vid utvidgningen har i genomsnitt högre inkomster och är yngre än de som redan omfattas av regeln.

178

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

9.5.3Sänkt spärrbelopp och bibehållet tak för avräknings- underlaget

Ett annat sätt att förbättra begränsningsregeln för fastighetsskatt är att sänka spärrbeloppet till 4 procent. En sådan förändring innebär att de som omfattas av regeln får ökad skattereduktion. Det innebär också att de som idag betalar en fastighetsskatt motsva- rande 4 till 5 procent av hushållsinkomsten kommer att kunna få skattereduktion.

Ett sänkt spärrbelopp till 4 procent och oförändrat tak för taxeringsvärdet vid 3 miljoner kronor innebär att gränsen för hushållsinkomsten automatiskt justeras uppåt till 750 000 kronor (1 procent av 3 miljoner kronor = 30 000 kronor och 4 procent av 750 000 kronor = 30 000 kronor). Avräkningsunderlaget förblir oförändrat vid 30 000 kronor. Det leder i sin tur till att den maximala skattereduktionen också förblir oförändrad, vid 27 200 kronor (30 000 – 2 800). Ett sänkt spärrbelopp innebär att de som redan har skattereduktion får höjd skattereduktion på den del av taxeringsvärdet som uppgår till 3 miljoner kronor. Det är två grupper av hushåll som tillkommer. Den ena gruppen är hushåll med inkomster från 600 000 kronor upp till 750 000 kronor. De kommer att omfattas av begränsningen om de har taxeringsvärden mellan 2,4 miljoner kronor och 3 miljoner kronor. Den andra gruppen är hushåll med inkomster upp till 600 000 kronor och där fastighetsskatten tidigare utgjort mellan 4 procent och 5 procent av hushållsinkomsten. Figur 9.2 visar att skattereduktionen utökas från område ABC till AKC. Marginaleffekten sjunker från 5 procent till 4 procent.

179

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

				Figur 9.2. Begränsningsregel för fastighetsskatt utvidgad med sänkt
				spärrbelopp till 4 % och															bibehållet									tak					för	taxeringsvärdet vid
				3 miljoner kronor.
	50000																																								5000000
	45000				Ingen reduktion																																				4500000
	45000																																								4500000
	40000																																								4000000
	35000		Tak för fastighetsskatt och taxeringsvärde																											4% av hushållinkomsten											3500000	Taxeringsvärde
Fastighetsskatt			Tak för fastighetsskatt och taxeringsvärde																									J						K
	30000																											J						K							3000000
	30000		A																		B																				3000000
			A																		B
	25000														5% av hushållsinkomsten							Utökad																			2500000
	25000														5% av hushållsinkomsten							reduktion																			2500000
																						reduktion
	20000				Reduktion																																				2000000
	20000																																								2000000

	15000																																								1500000
	10000																																								1000000
	5000		C		L																																				500000
			C
	0																																								0
	0		000		0			0					0				00		0				0					0				00				0					0
					0		0					0					00		0				0				0					00			0					0
						0					0					0						0				0					0			0					0
		0				0				0					0						0				0					0				0				0
		5			100000 1500	20			5					0				350000 400000 450000 5000		5				0					5				700000 750000 800000 85				0
					100000 1500	20			2					3				350000 400000 450000 5000		5				6					6				700000 750000 800000 85				9

Reduktionsgrundande hushållsinkomst

Det är sammanlagt cirka 160 000 hushåll som får skattereduktion för fastighetsskatt när spärrbeloppet sänks från 5 procent till 4 procent. Skattereduktionen uppgår till ungefär 560 miljoner kronor. Det är en ökning med cirka 200 miljoner kronor. Nästan alla av de 100 000 hushåll som redan har skattereduktion får ökad reduktion. Deras del av skattereduktionen uppgår till 500 miljoner kronor. Det är ungefär 60 000 hushåll som tillkommer vid utvidgningen. Deras del av reduktionen uppgår till 100 miljoner kronor.

De hushåll som omfattas av nuvarande begränsningsregel och som har inkomster motsvarande 56 000 kronor eller lägre påverkas inte av utvidgningen. Förklaringen är att den nedre underlags- gränsen är oförändrad vid 280 000 kronor. Denna gräns innebär att den lägsta möjliga fastighetsskatt som dessa hushåll behöver betala kommer att vara oförändrad vid 2 800 kronor.

Tabell 9.5 visar deskriptiv statistik över de hushåll som får ökad reduktion genom utvidgningen.

180

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

Tabell 9.5. Deskriptiv statistik över de hushåll som omfattas av den nuvarande begränsningsregeln för fastighetsskatt och som får en ökad skattereduktion när spärrbeloppet sänks till 4 procent. Beräkningarna avser år 2003.

	Medelvärde	Median
Taxeringsvärde på	1 300 000	1 100 000
permanentbostad
Fastighetsskatt	12 000	10 000
Skattereduktion	5 000	4 000
Reduktionsgrundande	160 000	130 000
hushållsinkomst
Kapitalinkomst	-15 000	-6 000
Förmögenhet*	10 000	0
Skattepliktig förmögenhet	1 200 000	1 000 000
Disponibel hushållsink**	150 000	130 000
Ålder	66	63

*Förmögenhet: beskattningsbar förmögenhet - permanentbostadens taxeringsvärde upp till och med 3 miljoner kronor.

**Disponibel inkomst: inkomst efter skatt och transfereringar.

Källa: Storurvalet år 2001 med 2002 års taxeringsvärden framräknat för år 2003.

Värdena i tabellen ovan och i tabell 6.1 borde korrespondera eftersom de omfattar samma hushåll. En jämförelse mellan tabellerna visar att värdena är högre i tabell 9.5. Förklaringen till detta är att de som omfattas av nuvarande begränsningsregel och som inte får en förbättring har lägre genomsnittliga hushålls- inkomster och förmögenheter. Eftersom dessa hushåll inte ingår i utvidgningen så blir medelvärdena i tabell 9.5 högre. Att medelvärdet för skattereduktionen är högre beror dock på att spärrbeloppet har sänkts.

Tabell 9.6 visar deskriptiv statistik över de hushåll som tillkommer vid utvidgningen.

181

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

Tabell 9.6. Deskriptiv statistik över de hushåll som tillkommer när begränsningsregeln för fastighetsskatt utvidgas genom att spärrbeloppet sänks till 4 procent. Beräkningarna avser år 2003.

	Medelvärde	Median
Taxeringsvärde på	1 100 000	900 000
permanentbostad
Fastighetsskatt	10 000	9 000
Skattereduktion	1 000	800
Reduktionsgrundande	200 000	190 000
hushållsinkomst
Kapitalinkomst	-17 000	-8 000
Förmögenhet*	9 000	0
Skattepliktig förmögenhet	1 000 000	800 000
Disponibel hushållsink**	200 000	180 000
Ålder	60	63

*Förmögenhet: beskattningsbar förmögenhet - permanentbostadens taxeringsvärde upp till och med 3 miljoner kronor.

**Disponibel inkomst: inkomst efter skatt och transfereringar.

Källa: Storurvalet år 2001 med 2002 års taxeringsvärden framräknat för år 2003.

Cirka 2 procent av de hushåll som tillkommer har inkomster på 600 000 kronor eller mer. Närmare 40 procent av de nytillkomna har positiva kapitalinkomster. Medelvärdet för dem är 20 000 kronor. Knappt 2 procent har en beskattningsbar förmögenhet utöver permanentbostaden. Det genomsnittliga värdet på den förmögenheten är 600 000 kronor. Det är närmare 50 procent som är 65 år eller äldre.

Den deskriptiva statistiken visar alltså att de allra flesta hushåll som tillkommer när spärrbeloppet sänks har hushållsinkomster som är lägre än 600 000 kronor. Skillnaderna mellan dem som tillkommer och de som får en höjd skattereduktion är relativt små. De som tillkommer får dock en inte en lika stor skattereduktion som de som redan omfattas av regeln.

182

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

9.5.4Statsfinansiella effekter

De statsfinansiella effekterna av de olika utvidgningarna av begränsningsregeln för fastighetsskatt är sammanställda i tabell 9.7 nedan. Regeringen beslutade nyligen om en lag om skattereduktion för förmögenhetsskatt (prop. 2003/04:64, bet. 2003/04:SkU26, rskr. 2003/04:156). Lagen är utformad på ett sådant sätt att den som omfattas av begränsningsregeln för fastighetsskatt och betalar förmögenhetsskatt kan få skattereduktion på den delen av förmögenhetsskatten som kan hänföras till permanentbostaden. Denna begränsningsregel för förmögenhetsskatt behandlas i kapitel 17. På grund av dess konstruktion påverkas den nya regeln av att begränsningsregeln för fastighetsskatt utvidgas. Om fler hushåll omfattas av begränsningsregeln för fastighetsskatt och dessa hushåll även betalar förmögenhetsskatt så tillkommer dessa hushåll i begränsningsregeln för förmögenhetsskatt. Det medför att de statsfinansiella intäkterna minskar ytterligare när begränsnings- regeln för fastighetsskatt utvidgas. De minskade intäkterna orsakade av nytillkomna hushåll i begränsningsregeln för förmö- genhetsskatt redovisas också i tabell 9.7.

Utöver de 360 miljoner kronor som begränsningsregeln för fastighetsskatten kostar idag kommer intäkterna att minska ytterligare med 35 miljoner kronor om taket för taxeringsvärdet höjs från 3 miljoner till 4 miljoner kronor. Om spärrbeloppet sänks från 5 procent till 4 procent minskar intäkterna med ytterligare 240 miljoner kronor.

183

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

Tabell 9.7. Statsfinansiella effekter av utvidgad begränsningsregel för fastighetsskatt, år 2003.

Utvidgning
		Antal hushåll	Totalt antal	Minskade
	Antal hushåll	som får ökad	hushåll som	skatteintäkter,
	som tillkommer	skattereduktion	omfattas	miljoner kr
Utvidgning 1
Höjt taxeringsvärde (4 milj)
spärrbelopp 5%
Bergränsningsregel för fastighetsskatt	500 - 1 000	3 000	101 000	20
Begränsningsregel för förmögenhetsskatt	500 - 1 000	1 500 - 2 000	20 000	15
Summa				35

Utvidgning 2
Oförändrat taxeringsvärde (3 milj)
Spärrbelopp 4%
Bergränsningsregel för fastighetsskatt	60 000	100 000	160 000	200
Begränsningsregel för förmögenhetsskatt	8 000 - 9 000	18 000	27 000	40
Summa				240

Källa: Storurvalet år 2001 med 2002 års taxeringsvärden framräknat för år 2003.

9.5.5Löser en utvidgad begränsningsregel för fastighetsskatt problemen?

Begränsningsregeln för fastighetsskatt kopplar fastighetsskatten till hushållsinkomsten. Det innebär att fastighetsskatteuttaget får en direkt koppling till hushållsinkomsten vilket i sin tur innebär att likviditetsproblemet lindras eller löses för de berörda hushållen. Det innebär även att förutsebarhetsproblemet förbättras eftersom den fastighetsskatt som dessa hushåll ska betala endast ökar om deras hushållsinkomster ökar, dvs. deras fastighetsskatt höjs inte när deras taxeringsvärden ökar. Begränsningsregeln är alltså ett träffsäkert instrument för att nå hushåll som har problem med att betala fastighetsskatten oavsett var i landet de bor.

Under senare år har taxeringsvärdena stigit kraftigt i attraktiva bostadsområden. Ett sätt att utvidga begränsningsregeln är då att höja taket för taxeringsvärdet så att de med mycket höga taxeringsvärden skulle kunna få skattereduktion även för den delen

184

SOU 2004:36

Olika åtgärder för att lösa problemen

av taxeringsvärdet som överstiger 3 miljoner kronor. Det är dock relativt få hushåll som får en förbättring genom en sådan åtgärd. Den utvidgning som gynnar flest husägare är ett sänkt spärrbelopp och bibehållen nivå på taxeringsvärdet vid 3 miljoner kronor. Hushåll med låga eller normala inkomster får fortfarande inte skattereduktion för den delen av taxeringsvärdet som överstiger 3 miljoner kronor. Däremot får de en ökad reduktion för taxeringsvärden upp till och med 3 miljoner kronor.

Ett sänkt spärrbelopp i begränsningsregeln får sannolikt små eller inga effekter på prisbildningen av småhus. Skälet är att de hushåll som får skattereduktion har inkomster som troligen är betydligt lägre än inkomsterna för de hushåll som driver upp de lokala huspriserna och taxeringsvärdena. Det betyder att eventuella kapitaliseringseffekter blir mycket begränsade eller inga alls. Det innebär i sin tur att fördelningsprofilen för förmögenhet och inkomst inte påverkas nämnvärt. De regionala effekterna blir att i de områden som problemen med likviditet och förutsebarhet finns kommer husägarna att få dessa problem reducerade eller lösta.

Sammanfattningsvis har begränsningsregeln en hög träffsäkerhet och underlättar för hushåll som har problem med fastighetsskatten utan att orsaka prisförändringar som i sin tur kan ge upphov till oönskade fördelningsmässiga och regionalpolitiska konsekvenser.

9.5.6Sammanfattning

Inledningsvis i det här kapitlet redovisades dels sambandet mellan skatteuttaget på småhus och boendekostnader, dels de omfördel- ningseffekter som uppstår vid ett förändrat skatteuttag. Därefter har vi tagit upp olika modeller som syftar till att lösa likviditets- och förutsebarhetsproblemen som en del hushåll har med fastig- hetsskatten på sin permanentbostad.

Vi har kommit fram till att en utvidgning av begränsningsregeln för fastighetsskatt är ett träffsäkert instrument för att nå hushåll som har likviditets- och förutsebarhetsproblem med fastighets- skatten. Genom en utvidgning av regeln förbättras likviditeten och förutsebarheten, både på lång och kort sikt, utan att ge upphov till betydande fördelningseffekter på inkomster och förmögenheter. Vi konstaterar att övriga åtgärder som vi behandlat, dvs. alternativa underlag för fastighetsskatten, differentierad fastighetsskattesats mellan fritids- och permanentboende samt justerat taxeringsvärde

185

Olika åtgärder för att lösa problemen

SOU 2004:36

som underlag, endast är kortsiktiga lösningar. På sikt urholkas åtgärderna samtidigt som de skapar oacceptabla fördelnings- och regionalpolitiska effekter på både inkomster och förmögenheter.

186

10Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

10.1Sammanfattning

För att ytterligare underlätta för de hushåll som har likviditets- problem föreslår vi att spärrbeloppet i begränsningsregeln för fas- tighetsskatt sänks från 5 procent till 4 procent. Detta innebär dels att de som redan omfattas av begränsningsregeln får ökad skatte- reduktion, dels att de hushåll som betalar mellan 4 och 5 procent får skattelättnader. Detta är ett träffsäkert sätt att nå hushåll som är i behov av lättnader av fastighetsskatten. En sådan förändring ger inte heller upphov till några nämnvärda kapitaliseringseffekter.

Den reduktionsgrundande hushållsinkomsten i begränsnings- regeln ska även fortsättningsvis beräknas gemensamt. Mot bak- grund av vårt förslag på förmögenhetsskatteområdet om att makar och sambor med barn ska särbeskattas, ersätts den nuvarande hän- visningen i 3 § lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighets- skatt till 21 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt med en regel med motsvarande innehåll.

Om ett barns förmögenhet ska sambeskattas med en förälder som ingår i ett annat hushåll, ska barnets förmögenhet inte påverka den reduktionsgrundande hushållsinkomsten i begränsningsregeln.

10.2Problem med dagens beskattning

För att undvika att skatteregler snedvrider investeringar är en av grundpelarna i skattsystemet likformig beskattning av likvärdiga inkomster och tillgångar. I och med skattereformen 1990/91 behandlas fastigheter som en del av kapitalinkomstbeskattningen. Ett husköp ses som en kapitalinvestering och den avkastning som det investerade kapitalet genererar är boendet. Denna avkastning är icke-monetär men kan jämföras med den avkastning ägaren skulle ha fått om han/hon hade investerat kapitalet på annat sätt och

187

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

SOU 2004:36

erhållit ränta. En annan jämförelse är att likna avkastningen vid en utebliven hyresutgift. Genom att inte hyra sin bostad sparar ägaren in den hyreskostnad som följer av att någon annan äger bostaden och får på så sätt en indirekt inkomst. Fastighetsskattesatsen är avvägd så att den ska motsvara 30 procent av kapitalinkomsten och den är baserad på husets taxeringsvärde. Taxeringsvärdet ska motsvara 75 procent av husets marknadsvärde. Rent generellt gäller att en tillgångs avkastning är proportionell mot dess kapitalvärde eller marknadsvärde. Så länge fastighetsbeskattningen är utformad som en del av kapitalinkomstbeskattningen, med syfte att beskatta avkastningen av fastighetskapitalet, är det naturligt att basera beskattningen på ett underlag som speglar fastighetens marknads- värde, dvs. på taxeringsvärdet.

De problem som vi anser bör lösas i första hand är de likviditets- och förutsebarhetsproblem som en del hushåll har med fastighets- skatten. Grunden till likviditetsproblematiken är att fastighets- skatten påförs en avkastning som är icke-monetär. Orsaken till varför en del husägare har likviditetsproblem är att deras inkomster är låga i förhållande till taxeringsvärdet. De husägare som främst berörs av detta problem har bott en längre tid i områden där hus- priserna och taxeringsvärdena – och därmed fastighetsskatten – stigit kraftigt. Som framgår av avsnitt 9.2 får en sänkt fastighetsskatt positiva effekter på likviditeten, men på sikt finns det risk för att åtgärden urholkas och att likviditetsproblemet kvarstår.

Grunden till att en del hushåll har svårigheter med att förutse skatteuttaget är taxeringsvärdets koppling till marknadsvärdet. Marknadsvärdet bestäms till stor del av priserna på de försålda husen i närområdet. Den enskilde fastighetsägaren har alltså ingen kontroll över prisutvecklingen och därmed inte heller över fastig- hetsskatteuttaget. De ägare som har problem med förutsebarheten bor i allmänhet i områden där priserna stigit kraftigt mellan fastig- hetstaxeringarna. Ett sätt att åtgärda problemet med att inte kunna förutse skatteuttaget är att begränsa skatteökningar eller att basera skatten på ett underlag som inte har någon eller endast en svag koppling till marknadsvärdet. Eftersom det är fastighetens geogra- fiska läge som främst påverkar marknadsvärdet så skulle en åtgärd kunna vara att just reducera markvärdets betydelse i taxeringsvär- det. Som framgår av avsnitt 9.2 ger dessa åtgärder upphov till kapitaliseringseffekter som på sikt urholkar åtgärden och problemen med att förutse skatteuttaget kvarstår.

188

SOU 2004:36

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

Vi har att ta hänsyn till att de förslag vi lägger får effekter på fas- tighetspriserna och därigenom påverkar inkomst- och förmögen- hetsfördelningen, både på lokal och nationell nivå. Då förändringar i skatteuttaget på småhus påverkar boendeutgifterna påverkas även prisbildningen och värdet på husen. Detta påverkar i sin tur hushållens ekonomi och ger upphov till fördelningseffekter på både inkomst och förmögenhet enligt följande. Ett sänkt skatteuttag innebär att de med högre taxeringsvärden får större skattelättnader och därigenom större inkomstökningar än de med lägre taxerings- värde. Ett sänkt skatteuttag innebär att huspriserna stiger och där- med ökar värdet på huset. Husägare med högre taxeringsvärden får större skattesänkningar och därigenom större värdeökningar än de med lägre taxeringsvärden. Följden blir att förmögenhetsskillna- derna mellan dessa husägare ökar. Eftersom de höga taxeringsvär- dena återfinns främst i storstadsområdena kommer dessa områden att gynnas framför övriga landsdelar. Då det finns ett positivt sam- band mellan inkomst och taxeringsvärde och mellan inkomst och husägande blir konsekvenserna av ett sänkt skatteuttag att skillna- derna i inkomst- och förmögenhetsfördelningen ökar i samhället.

Åtgärder som syftar till att sänka fastighetsskatteuttaget, antingen generellt eller lokalt, utan att koppla skatteuttaget till hushållets övriga inkomster riskerar alltså att motverkas av kapitaliseringseffekter som höjer prisnivån. Effekterna av åtgärderna urholkas på sikt och problemen kvarstår. Inte heller underlag som har svag eller ingen koppling till marknadsvärdet klarar av att lösa problemet med förutsebarhet. Därutöver ger samtliga dessa åtgärder betydande fördelningsmässiga och regio- nalpolitiska konsekvenser.

De som har problem med likviditet och förutsebarhet är oftast hushåll som har bott länge i ett område där taxeringsvärdena och därmed fastighetsskatten stigit kraftigt. Problem av de här slagen uppstår huvudsakligen i två typer av områden. Det ena utgörs av äldre småhusområden i storstadsområden, där huspriserna stigit kraftigt i samband med att storstäderna har expanderat. Till den andra typen hör exempelvis kust- och skärgårdsområdena. I de sistnämnda områdena är det efterfrågan på fritidshus som drivit upp huspriserna och därmed fastighetsskatten. Gemensamt för dessa husägare är att deras inkomster är låga i förhållande till den fastighetsskatt de påförs. År 2001 infördes en begränsningsregel för fastighetsskatten. Begränsningsregeln är generellt utformad, utan geografiska kvalifikationskriterier, och kopplar fastighets-

189

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

SOU 2004:36

skatteuttaget till inkomsten. Regeln mildrar problemen med likviditet och löser förutsebarhetsproblemen för dem som omfattas av den på så sätt att det finns en övre gräns, 5 procent av den reduktionsgrundande inkomsten, för vad hushållet behöver betala i fastighetsskatt och att fastighetsskatten ökar endast om inkomsten ökar.

Fastighetens taxeringsvärde ligger inte bara till grund för fastig- hetsskatten utan även för förmögenhetsskatten. Kombinationen av fastighets- och förmögenhetsskatt leder i vissa fall till att skatten på boendet blir hög. För hushåll där redan fastighetsskatten orsakar likviditetsproblem innebär givetvis förmögenhetsskatten att likviditetsproblemen ökar. Det finns också hushåll för vilka fastig- hetsskatten i sig inte skapar likviditetsproblem utan problemet uppkommer först när förmögenhetskatt påförs utöver fastighets- skatten. Kombinationen fastighetskatt och förmögenhetsskatt leder alltså dels till att redan existerande likviditetsproblem ökar, dels till att nya likviditetsproblem uppstår. Dessa problem har hus- håll med låga eller normala inkomster som bor i småhus med höga taxeringsvärden. I likhet med vad som sagts när det gäller likvidi- tetsproblemen med fastighetsskatten rör det sig främst om hushåll som varit bosatta en längre tid i områden där fastighetspriserna och taxeringsvärdena stigit kraftig, dvs. i äldre småhusområden i stor- stadsområden eller i kust- och skärgårdsområden.

I avvaktan på våra förslag har regeringen lagt förslag om en begränsningsregel för förmögenhetsskatten (prop. 2003/04:64). Förslaget föreslås träda i kraft den 1 april 2004 och tillämpas första gången i fråga om slutlig skatt enligt 2004 års taxering. Syftet med förslaget är att lösa de problem som nyss beskrivits. Enligt försla- get ska den som omfattas av begränsningsregeln för fastighetsskatt och som betalar förmögenhetsskatt för sin permanentbostad även kunna få skattereduktion för förmögenhetsskatten.

I vårt delbetänkande, Egendomsskatter – Dämpningsregel för fastighetsskatten och sänkt arvsskatt (SOU 2003:3), har vi lagt förslag om en dämpningsregel för fastighetsskatten. Riksdagen har antagit förslaget och regeln trädde i kraft den 31 december 2003 och gäller från och med taxeringsåret 2004 (prop. 2003/04:19, bet. 2003/04:SkU11, rskr. 2003/04:119). Dämpningsregeln motverkar effekten av språngvisa höjningar av taxeringsvärdena. Regeln inne- bär att en höjning av taxeringsvärdet inte omedelbart slår igenom fullt ut på fastighetsskatten. Den skattehöjning som ett höjt taxe- ringsvärde medför fördelas med hjälp av regeln proportionellt över

190

SOU 2004:36

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

tre år. Det innebär en jämnare utveckling av fastighetsskatteuttaget och en förbättrad förutsebarhet. Husägaren får alltså längre tid att anpassa sig ekonomiskt till den nya situationen. Det främsta syftet med dämpningsregeln är att motverka dramatiska höjningar i skat- teuttaget från ett år till ett annat.

10.3Åtgärder som löser problemen

För att långsiktig lösa likviditets- och förutsebarhetsproblemen behövs – som vi tidigare nämnt - åtgärder som kopplar fas- tighetsskatteuttaget till inkomsten. Begränsningsregeln för fastighetsskatt gör detta och mildrar på så sätt likviditetsproblemet samtidigt som den förbättrar förutsebarheten. Denna regel ger endast upphov till små eller inga kapitaliseringseffekter och därmed får de oönskade fördelningseffekterna som eventuellt skulle kunna uppkomma ringa betydelse.

För att ytterligare underlätta för de hushåll som har likviditets- problem bör åtgärderna vidtas inom ramen för begränsningsregeln för fastighetsskatt. Hushållens situation skulle förbättras om antingen taket för avräkningsunderlaget höjdes eller nivån på spärrbeloppet sänktes.

Med hänsyn till att det finns hushåll som har likviditetsproblem med det sammanlagda fastighets- och förmögenhetsskatteuttaget bör småhusens betydelse i förmögenhetsbeskattningen minska. Om begränsningsregeln för förmögenhetsskatt är en tillräcklig åtgärd för att lösa det problemet eller om andra åtgärder bör vidtas behandlas i kapitel 17.

10.4Spärrbeloppet i begränsningsregeln för fastighets- skatt bör sänkas

Vårt förslag: Spärrbeloppet sänks från 5 procent till 4 procent.

Vi har funnit att begränsningsregeln är ett träffsäkert instrument för att nå hushåll som är i behov av lättnader i fastighetsskatten. Samtidigt förbättrar regeln förutsebarheten för de hushåll som omfattas av den.

Den åtgärd som vi anser ger störst lättnader för de hushåll som har likviditetsproblem är att sänka nivån på spärrbeloppet från

191

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

SOU 2004:36

5 procent till 4 procent. Detta innebär dels att de som redan omfattas av begränsningsregeln får ökad skattereduktion, dels att de hushåll som betalar mellan 4 och 5 procent får skattelättnader i fastighetsskatten.

Den nedre och den övre underlagsgränsen förblir oförändrade. Det innebär att taket för taxeringsvärdet hålls oförändrat vid 3 miljoner kronor samt att den övre gränsen för hushållsinkomsten kommer att justeras upp från 600 000 kronor till 750 000 kronor.

I den reduktionsgrundande hushållsinkomsten ingår hushållets sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomster, kapitalinkomst- er och 15 procent av förmögenheten. Förmögenheten är i det här avseendet definierad som hushållets skattepliktiga tillgångar minskat med skulder, fribelopp och permanentbostadens taxerings- värde upp till och med 3 miljoner kronor (11 § lagen om skatte- reduktion för fastighetsskatt). De förslag vi lägger på förmögen- hetsområdet, dvs. värderingen av tillgångar och skulder sätts till 50 procent, påverkar förmögenhetens betydelse i hushållsinkomst- en. I de fall den beskattningsbara förmögenheten endast består av permanentbostaden måste bostaden vara taxerad till mer än 7,8 miljoner kronor för att ingå i den reduktionsgrundande hushållsinkomsten.1

Utvidgningen av begränsningsregeln för fastighetsskatt leder till ett skattebortfall på ungefär 200 miljoner kronor. Det är sammanlagt cirka 160 000 hushåll som berörs av förslaget. Av dessa är det 100 000 hushåll som får ökad skattereduktion och 60 000 hushåll som tillkommer.

10.5Hushållsinkomsten i begränsningsregeln för fastig- hetsskatt

Vårt förslag: Förslaget om att slopa sambeskattningen av makar och sambor vid förmögenhetsbeskattningen medför att den nuva- rande hänvisningen i 3 § lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt till 21 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhets- skatt tas bort och ersätts med en regel med motsvarande innehåll.

1I exemplet kommer huset som är taxerad till 7,8 miljoner kronor att värderas vid förmögenhetsbeskattningen till 3,9 miljoner kronor. Efter avdrag för fribeloppet på 900 000 kronor återstår de tre miljoner kronorna.

192

SOU 2004:36

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

10.5.1Inledning

På förmögenhetsskatteområdet föreslår vi att sambeskattningen av makar och sambor ska slopas. Skälet för detta är att beskattningen bör vara så neutral som möjligt mellan olika samlevnadsformer. Föräldrar bör dock även fortsättningsvis beskattas med sina barn. Vi föreslår att sambeskattningen till skillnad från i dag ska bygga på vårdnaden på så sätt att barn ska sambeskattas med den vårdnads- havare som har störst skattepliktig förmögenhet.

Våra förslag på förmögenhetsskatteområdet medför att det finns anledning att se över hushållsbegreppet i begränsningsregeln och om och i så fall hur ett barns förmögenhet ska beaktas om barnet ska sambeskattas för förmögenhet med en vårdnadshavare som inte finns i samma hushåll. I det följande behandlas dessa frågor.

Nuvarande regler

Begränsningsregeln innebär enligt nuvarande regler att ett hushåll under vissa givna förutsättningar betalar högst fem procent av hus- hållsinkomsten i fastighetsskatt för sin permanentbostad. Med hushållsinkomsten menas fastighetsägarens beskattningsbara för- värvsinkomster, inkomster av kapital och 15 procent av beskatt- ningsbar förmögenhet efter det att taxeringsvärdet (upp till 3 miljoner kronor) för permanentbostaden har dragits av. Finns det flera personer i samma hushåll har lagstiftaren ansett att frågan om skattereduktionens storlek inte bara ska bero på fastighetsägarens inkomster utan på hushållets sammanlagda inkomster och förmö- genheter. Detsamma gäller om fastigheten ägs gemensamt av hus- hållsmedlemmarna. Det innebär att makar som lever tillsammans och föräldrar med hemmavarande barn ska ingå i samma hushåll liksom sambor som tidigare varit gifta med varandra eller som har eller haft barn tillsammans (11 § jämförd med 3 § lagen om skattereduktion för fastighetsskatt).

Utgångspunkten är alltså att det är hushållsmedlemmarnas sam- manlagda inkomster som ska beaktas när skattereduktionens stor- lek beräknas. Som skäl för att hålla ihop hushållsinkomsten i begränsningsregeln anfördes att oavsett om problemet med fastig- hetsskatten karaktäriserades som ett likviditets- eller kostnads- problem eller som en mer allmän brist på tillgångar finns det starka principiella skäl som talar för att en lindring av skatteuttaget endast

193

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

SOU 2004:36

bör tillkomma permanentboende hushåll som på grund av sin inkomstsituation är i behov av en lindring. Att begränsa behovs- prövningen till att avse endast fastighetsägarens inkomstförhållan- den skulle inte ge en rättvis bild av hushållets inkomstsituation. I förarbetena till begränsningsregeln (prop. 2001/02:3, s. 23) påpe- kades dessutom att en särbeskattning i begränsningsregeln skulle ge incitament till skatteplanering genom att fastigheten överfördes till den person i ett hushåll som har lägst inkomster.

När begränsningsregeln remissbehandlades var det ett stort antal remissinstanser som var kritiska mot att införa en begränsnings- regel. Kritik riktades även mot att det var den samlade hushålls- inkomsten som skulle vara avgörande för storleken på skatte- reduktionen. Att införa sambeskattning på ett nytt område inom skatterätten ansågs mycket negativt.

Finns det skäl att behålla det nuvarande hushållsbegreppet?

Begränsningsregeln tar sikte på hushåll med låga eller normala inkomster som är bosatta i fastigheter med höga taxeringsvärden och innebär att om förutsättningarna är uppfyllda så kan den skatt- skyldige få en skattereduktion. Regeln är alltså utformad som en subvention som i allt väsentligt liknar andra behovsbaserade stöd- och bidragssystem utanför skattesystemet, såsom bostadsbidrag och socialbidrag. I dessa regelverk används genomgående hushål- lens samlade inkomster vid behovsprövningen. Anledningen till detta är att hushållet betraktas som en enhet och hushållsmedlem- marna förutsätts stödja varandra i bl.a. ekonomiskt hänseende. Häri ligger även ett gemensamt ansvar för boendekostnader, dit fastighetsskatten räknas.

Till skillnad från de situationer då det handlar om att ta ut skatt, t.ex. förmögenhetsskatt finns det ifråga om skattereduktion enligt begränsningsregeln liksom andra stödåtgärder starka skäl att beakta hushållens samlade inkomstförhållanden vid behovsprövningen. Det nuvarande hushållsbegreppet är i detta sammanhang nödvän- digt för att få en realistisk bild av om hushållet verkligen är i behov av en lindring av skatteuttaget.

Ett annat tungt vägande skäl för hushållsbegreppet är intresset av att förebygga skatteplanering. En begränsningsregel som enbart tar hänsyn till fastighetsägarens inkomster utgör ett incitament att föra över fastigheten till närstående som har låga eller obefintliga

194

SOU 2004:36

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

inkomster med syfte att få så stor skatteförmån som möjligt. Ris- ken för skatteplanering kan illustreras i ett exempel:

Ett gift par med ett hemmavarande barn. De bor i ett småhus som är taxerat till 3 miljoner kronor. Fastighetsskatten uppgår till 30 000 kronor. Makarna äger hälften var av fastigheten. Mannen har en inkomst på 400 000 kronor och hustrun en inkomst på 200 000 kronor, tillsammans 600 000 kronor. Med dagens regler kan paret inte få någon skattereduktion alls eftersom taket för hushållsinkomsten ligger på 600 000 kronor. Om det införs särbeskattning uppkommer den situationen att makarna var för sig är berättigade till skattereduktion. Vi antar att mannen för över hela fastigheten på hustrun. Det leder till att hustrun inte behöver betala mer än högst 5 procent av sin inkomst i fastighetsskatt, dvs. 10 000 kronor. Hustrun får alltså en skattereduktion på 20 000 kronor. Paret skulle även kunna föra över fastigheten på barnet för att på så sätt kunna tillgodoräkna sig ytterligare skattereduktion. Maximal skatte- reduktion uppgår med dagens regler till 27 200 kronor.

Hur stor risken för skatteplanering är beror naturligtvis på hur stora ekonomiska vinster man kan göra genom att föra över fastig- heten på den i hushållet som har lägst inkomst.

Med utgångspunkt från den grundläggande tanken med begräns- ningsregeln att gynna vissa utsatta grupper finns det - även om sambeskattningen på förmögenhetsskatteområdet avskaffas - tungt vägande skäl att ha kvar hushållsbegreppet i begränsningsregeln. De skatteadministrativa systemen som nu finns kan bibehållas för att administrera begränsningsregeln. En regel med motsvarande inne- håll som den i förmögenhetsskattelagen måste dock införas i lagen om skattereduktion för fastighetsskatt.

10.5.2Ett utvidgat hushållsbegrepp

Vår bedömning: Hushållsbegreppet bör inte utvidgas.

I begränsningsregeln har lagstiftaren valt ett hushållsbegrepp som överensstämmer med den personkrets som sambeskattas på förmö- genhetsskatteområdet. Dagens sambeskattning omfattar inte sam- bor utan barn och sålunda ska inte deras inkomster och förmögen-

195

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

SOU 2004:36

heter läggas ihop vid bedömningen av om de omfattas av rätten till skattereduktion för fastighetsskatt. Det innebär att om den ene sambon äger den aktuella fastigheten och har låga inkomster kan han eller hon få skattereduktion även om den andre sambon har höga inkomster. Anledningen till att sambor utan barn inte omfat- tas av begränsningsregelns hushållsbegrepp är i huvudsak följande. Att även fånga in sambor utan barn skulle som det anges i lagförar- betena (prop. 2001/02:3 s 24) leda till att den administrativa han- teringen blev mer resurskrävande. I det centrala skatteregistret finns uppgifter om vilka skattskyldiga som hör samman på ett sådant sätt att de kan sambeskattas enligt förmögenhetsskattelagen. Däremot saknas uppgifter om vilka som är sambor i den mening som avses i sambolagen. Det medför att om även sambor utan barn ska omfattas av hushållsbegreppet kan inte skattereduktionen till- godoräknas genom ett maskinellt förfarande. I stället skulle det krävas att de skattskyldiga fick ansöka om skattereduktion, vilket skulle kräva stora administrativa insatser från skattemyndigheten. Det finns även principiella tveksamheter med att även sambor utan barn ska anses utgöra ett hushåll i begränsningsregelns mening. Sambolagen innebär att när ett samboförhållande upphör ska deras gemensamma bostad och bohag fördelas mellan dem genom bodel- ning. Samborna kan emellertid genom ett skriftligt avtal komma överens om att en sådan fördelning inte ska göras. Det betyder att om begränsningsregelns hushållsbegrepp även skulle omfatta sam- bor utan barn kan det hända att samborna när det gäller skatte- reduktionen räknas som ett hushåll medan deras ekonomiska gemenskap i realiteten kan vara helt obefintlig.

Även om rättviseskäl talar för att sambor utan barn inte ska gyn- nas i förhållande till gifta utan barn, framstår de ovan redovisade skälen som så tunga att det inte finns skäl att utvidga hushålls- begreppet som en följd av ett slopande av sambeskattningen av förmögenhet.

Sammanfattningsvis anser vi alltså att det nuvarande hushålls- begreppet i begränsningsregeln för fastighetsskatt bör behållas. Vårt förslag om att slopa sambeskattningen av makar och sambor vid förmögenhetsbeskattningen medför att den nuvarande hänvis- ningen i 3 § lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighets- skatt till 21 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt måste tas bort och ersättas med regel med motsvarande innehåll. En sådan bestämmelse tas in i 3 § lagen om skattereduktions för fastighets- skatt.

196

SOU 2004:36

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

10.5.3Hemmavarande barns förmögenhet

Vårt förslag: Om ett barn förmögenhet ska sambeskattas med en förälder som ingår i ett annat hushåll, ska barnets förmögenhet inte beaktas i den reduktionsgrundande hushållsinkomsten.

I dag bygger sambeskattningen av föräldrar och barn på var barnet är hemmavarande. Vi föreslår att sambeskattningen av föräldrar och barn i fortsättningen ska bygga på vårdnaden, dvs. barn ska sam- beskattas med den eller dem som är vårdnadshavare. Är vårdnaden gemensam ska barnet sambeskattas med den av föräldrarna som har störst skattepliktig förmögenhet.

Sambeskattningen av makar och sambor med barn föreslås slo- pas. Personer som sambeskattas i dag bör dock även fortsättnings- vis anses som ett hushåll enligt begränsningsregeln för fastighets- skatt. Det innebär att makar som lever tillsammans och föräldrar med hemmavarande barn samt sambor som tidigare varit gifta med varandra eller som har eller har haft barn tillsammans ska anses ingå i samma hushåll.

Om det finns fler medlemmar i den skattskyldiges hushåll eller om reduktionsfastigheten ägs av flera delägare som ingår i samma hushåll, ska spärrbeloppet fastställas gemensamt för dem. Vid beräkningen av spärrbeloppet ska beskattningsbar förmögenhet beaktas. Spärrbeloppet ska ökas med 15 procent av den skattskyl- diges beskattningsbara förmögenhet minskad med reduktionsfas- tighetens taxeringsvärde till den del det inte överstiger 3 miljoner kronor (11 § lagen om skattereduktion för fastighetsskatt).

Våra förslag på förmögenhetsskatteområdet innebär att ett barn kan anses ingå i ett hushåll enligt begränsningsregeln för fastighets- skatt men sambeskattas med en förälder som ingår i ett annat hus- håll. Denna situation kan uppstå i fall där vårdnaden är gemensam och där barnet får anses hemmavarande hos den föräldern med lägst skattepliktig förmögenhet.

Om ett barn inte är deklarationsskyldigt ska barnets tillgångar och skulder räknas in i förälderns skattepliktiga förmögenhet. I sådana fall fastställs ingen skattepliktig förmögenhet för barnet och förmögenhetsskatten påförs i sin helhet föräldern. I dessa fall finns alltså ingen uppgift om barnets förmögenhet utan den måste beräknas särskilt.

197

Våra förslag beträffande uttaget av skatt på fastigheter

SOU 2004:36

I de fall där ett barn ska sambeskattas med en förälder som ingår i ett annat hushåll anser vi att det finns starka skäl som talar för att barnets förmögenhet inte ska beaktas i den reduktionsgrundande hushållsinkomsten. Detta bör gälla oavsett om barnet är delägare i reduktionsfastigheten eller inte. Det bör dock påpekas att denna lösning innebär att dessa barns förmögenheter kommer att falla mellan två stolar, dvs. förmögenheten kommer varken att beaktas hos den ena föräldern eftersom barnet och föräldern inte sam- beskattas eller hos den andre föräldern eftersom barnet och föräl- dern inte ingår i samma hushåll. Förslaget medför ett tillägg i 11 § andra stycket lagen om skattereduktion för fastighetsskatt.

198

11 Övriga förslag

11.1Fastighetsskatt baserad på inkomstskattelagens indelningar

11.1.1Sammanfattning

Den nuvarande kopplingen mellan uttaget av fastighetsskatt och fastighetstaxeringen innebär en olikformighet i beskattningen av boende inom en och samma upplåtelseform. Den i direktiven utpe- kade lösningen att i stället koppla uttaget av fastighetsskatt till den indelning av fastigheter som sker vid inkomstbeskattningen leder till att småhus med bostadsrätt och hyresrätt kommer att beskattas på samma sätt som annat boende inom respektive upplåtelseform. Vi bedömer dock att förslaget har sådana brister att det inte bör läggas till grund för ny lagstiftning. Om man ändå vill minska asymmetrin i beskattning av boende inom en och samma upplåtel- seform skulle man kunna pröva en enklare och mer ändamålsenlig väg som går ut på att man i lagtexten anger att om småhus som är upplåtna med bostadsrätt eller hyresrätt utgör näringsfastigheter vid inkomsttaxeringen ska fastighetsskatt tas ut med 0,5 procent.

11.1.2Vårt uppdrag

Enligt direktiven ska vi ta fram ett lagförslag som kopplar uttaget av fastighetsskatt på bostäder till den indelning av fastigheter som sker vid inkomstbeskattningen. Vidare ska konsekvenserna av ett sådant förslag belysas. I direktiven ges följande riktlinjer för utred- ningsarbetet i denna del.

Vid fastighetstaxeringen indelas fastigheter i bl.a. småhus och hyres- hus. Vid inkomsttaxeringen utgör ett småhus antingen en privat- bostadsfastighet eller en näringsfastighet. Ett hyreshus är vid in- komstbeskattningen alltid en näringsfastighet. Avgörande för uttaget av fastighetskatt är huruvida fastigheten vid fastighetstaxeringen

199

Övriga förslag

SOU 2004:36

hänförs till kategorin småhus eller hyreshus, inte hur fastigheterna klassificeras vid inkomstbeskattningen. Kopplingen mellan uttaget av fastighetsskatt och indelningen vid fastighetstaxeringen innebär att systemet är administrativt lätthanterligt eftersom skattemyndigheten vid förtryckningen av uppgifterna i deklarationen kan utgå från upp- gifterna från fastighetstaxeringen. En sådan ordning innebär dock en olikformighet i beskattningen av de boende inom en och samma upp- låtelseform. För småhus är fastighetsskatten alltid 1 procent oavsett om småhuset är upplåtet med hyresrätt eller bostadsrätt. För fler- familjshus (hyreshus) uppgår skatten däremot till 0,5 procent i mot- svarande fall. Om fastighetsskatten i stället skulle bestämmas utifrån den indelning som sker vid inkomstbeskattningen skulle asymmetrin i beskattningen av de boende inom en och samma upplåtelseform minska.

Hur ska uppdraget uppfattas?

I direktiven anges uttryckligen att det endast är uttaget av fastig- hetsskatt på bostäder som ska kopplas till den indelning av fastig- heter som sker vid inkomsttaxeringen. Fastighetsskatt tas i dag ut på fastigheter som vid fastighetstaxeringen betecknats som små- husenhet, hyreshusenhet, industrienhet, elproduktionsenhet och småhus med tillhörande mark på lantbruksenhet. Av dessa s.k. tax- eringsenheter är det endast småhusenheter, hyreshusenheter (bostadsdelen) och småhus med tillhörande mark på lantbruks- enheter som är inrättade för bostadsändamål och som enligt upp- draget ska indelas på det sätt som sker enligt inkomstskattelagen. Utgångspunkten är att övriga skattepliktiga taxeringsenheter, dvs. industrienheter, elproduktionsenheter och hyreshusenheter (lokal- delen), även fortsättningsvis ska följa den indelning som görs vid fastighetstaxeringen. I det lagförslag som kommittén ska ta fram ska alltså vissa fastigheter indelas enligt inkomstskattelagen och andra enligt fastighetstaxeringslagen. Varför uppdraget är begränsat till enbart ”bostadsfastigheter” framgår inte av direktiven. Däremot anges att syftet med uppdraget i denna del är att genom en ändrad indelning av bostadsfastigheter minska asymmetrin i beskattningen av boende inom en och samma upplåtelseform. Syftet är alltså inte att utjämna de olikheter som idag finns i beskattningen mellan olika upplåtelseformer. 1

1 I den allmänna debatten om rådande skatteregler hänvisas ofta till målet om neutralitet mellan boende i olika upplåtelseformer. Svårigheten i att uppnå neutralitet ligger i att ägandet skiljer sig åt och att skatterna därigenom träffar de boende olika. Denna fråga behandlades av Fastighetsbeskattningskommittén, SOU 2000:34, s. 275 ff.

200

SOU 2004:36

Övriga förslag

Det problem som direktiven pekar ut är att den nuvarande kopplingen till fastighetstaxeringen innebär att boende inom en och samma upplåtelseform beskattas olika. Direktiven riktar in sig på småhusen som oavsett upplåtelseform beskattas med 1 procent fastighetsskatt. Det har att göra med att upplåtelseformen i sig inte har någon betydelse vid fastighetstaxeringen. Man kan också säga att klassificeringen vid fastighetstaxeringen avgör vilken procent- sats, (1 eller 0,5) som fastighetsskatten ska beräknas efter.

I inkomstskattelagen indelas fastigheter i privatbostadsfastighe- ter och näringsfastigheter. Avgörande för denna gränsdragning är inte enbart fastighetens karaktär utan även användningssättet och vem som äger fastigheten. Med inkomstskattelagens indelning av fastigheter kommer upplåtelseformen att påverka indelningen och följaktligen även nivån på fastighetsskattesatsen. Det innebär att småhus som ägs av en fysisk person och som utgör privatbostad kommer att beskattas med 1 procent fastighetsskatt medan småhus som ägs av en bostadsrättsförening eller ett annat privatbostads- företag kommer att beskattas med 0,5 procent fastighetskatt.

I avsnitt 11.1.3 redovisas hur fastigheter i dag indelas vid fastig- hetstaxeringen respektive inkomstbeskattningen. Därefter beskrivs i avsnitt 11.1.6 de konsekvenser som följer av att koppla uttaget av fastighetsskatt på bostäder till den indelning av fastigheter som sker vid inkomstbeskattningen. I bilaga 4 finns ett lagförslag med författningskommentar där uttaget av fastighetsskatt enligt lagen om statlig fastighetsskatt baseras på inkomstskattelagens indel- ningar. I bilagan redovisas även ett alternativt lagförslag.

11.1.3Indelning av fastigheter

Indelningen vid fastighetstaxeringen

Vid fastighetstaxeringen indelas fastigheter i olika typer av taxe- ringsenheter och ett taxeringsvärde bestäms för varje skattepliktig taxeringsenhet. En taxeringsenhet omfattar kombinationer av byggnader och ägoslag (4 kap. FTL). Byggnader indelas i bygg- nadstyper, såsom exempelvis småhus och hyreshus. Mark indelas i ägoslag såsom tomtmark, åker-, betes- eller skogsmark. Exempelvis bildar småhus och tillhörande tomtmark en småhusenhet. Det som ska värderas inom en taxeringsenhet utgör en värderingsenhet (6 kap. FTL). Huvudregeln beträffande byggnader och mark är att

201

Övriga förslag

SOU 2004:36

de var för sig utgör egna värderingsenheter som tillsammans kan bilda en taxeringsenhet. Bedömningen av vilken byggnadstyp en byggnad ska hänföras till sker med hänsyn till det ändamål som byggnaden till övervägande del är inrättad för och det sätt som byggnaden används på, den s.k. övervägandeprincipen. Om exempelvis mer än 50 procent av ytan i en villafastighet är inrättad som rörelselokal, kommer inte fastigheten att klassificeras som en småhusenhet, utan som en lokal, dvs. som en hyreshusenhet. En fastighet som består av två byggnader, där den ena används som privatbostad och den andra för industriell verksamhet, kommer vid fastighetstaxeringen att klyvas i en småhusenhet och en industri- enhet.

Indelningen vid fastighetstaxeringen har som tidigare nämnts betydelse för hur mycket fastighetsskatt som ska betalas för fastig- heten. En byggnad som är inrättad åt en eller två familjer klassifice- ras som småhus medan en byggnad som är inrättad som bostad åt tre familjer eller fler klassificeras som hyreshus. Ett småhus som är inrättat som bostad åt högst två familjer ska indelas som småhus- enhet även om huset i praktiken används av mer än två familjer.2 Bedömningen är i princip oberoende av vem som äger fastigheten. Ett småhus klassificeras som en småhusenhet oavsett om det inne- has med äganderätt eller är upplåtet med bostadsrätt. På samma sätt saknar det betydelse om ett hyreshus innehåller hyresbostäder eller om det innehåller bostäder med bostadsrätt. Indelningen vid fas- tighetstaxeringen innebär alltså en olikformighet i beskattningen av boende inom en och samma upplåtelseform eftersom ett småhus kan innehas med äganderätt, bostadsrätt och hyresrätt.

Indelningen vid inkomsttaxeringen

Vid inkomsttaxeringen indelas fastigheter i privatbostadsfastigheter och näringsfastigheter (2 kap. 13–14 §§ IL). En privatbostadsfas- tighet är småhus med mark som utgör småhusenhet, småhus på annans mark och småhus med tillhörande tomtmark på en lant- bruksenhet, allt under förutsättning att småhuset är en privat- bostad. Som privatbostadsfastighet räknas också tomtmark som är

2 Det finns ett undantag från denna regel som avser byggnad som ingår i lantbruksenhet. Sådan byggnad ska klassas som småhus så länge den innehåller bostäder åt högst 10 familjer (2 kap. 2 § andra stycket FTL).

202

SOU 2004:36

Övriga förslag

avsedd att bebyggas med en privatbostad. En fastighet som inte omfattas av den angivna definitionen är en näringsfastighet.

Ett småhus som är inrättat till bostad åt högst två familjer räknas som privatbostad (2 kap. 8 § IL) om den till övervägande del används eller är avsedd att användas av ägaren eller någon närstå- ende till honom för permanent boende eller som fritidsbostad. Med övervägande del menas mer än hälften. För tvåfamiljshus finns en särregel som innebär att huset räknas som privatbostad om den till väsentlig del används som bostad för ägaren eller närstående. Med väsentlig del avses minst 40 procent (prop. 1990/91:54, s. 192).

Med privatbostad avses också en bostad som innehas av en del- ägare i ett privatbostadsföretag och som till övervägande del används eller är avsedd att användas av ägaren eller någon närstå- ende till honom för permanent boende eller som fritidsbostad. Det innebär att vid inkomsttaxeringen ska delägaren redovisa småhuset som privatbostad, närmare bestämt som en privatbostadsrätt (2 kap. 18 § IL). Småhuset ska dock inte betraktas som en privat- bostadsfastighet hos privatbostadsföretaget eftersom fastigheter som ägs av juridiska personer alltid ska redovisas som näringsfas- tigheter.

Av lagtexten framgår vidare att ett småhus kan vara privatbostad även om de nämnda villkoren inte är uppfyllda. Det räcker med att småhuset är avsett att användas som en sådan bostad. Det är också så att tomtmark kan vara privatbostadsfastighet under förutsätt- ning att ägaren avser att bebygga marken med ett småhus som är en privatbostad.3 Det är alltså användningssättet eller det avsedda användningssättet av fastigheten som avgör om en fastighet är en privatbostadsfastighet eller en näringsfastighet.

Den skattemässiga indelningen av fastigheter är i de allra flesta fallen oproblematisk. Redan av den i lagen angivna definitionen av privatbostadsfastighet följer att endast fysiska personer och vissa dödsbon kan inneha privatbostäder. I inkomstskattelagen finns även en hänvisning till fastighetstaxeringslagen.

Även om den skattemässiga indelningen till viss del är styrd av den indelning som görs vid fastighetstaxeringen, finns det fastig- heter som vid inkomsttaxeringen kan hänföras till såväl gruppen

3 Reglerna om gränsdragningen mellan privatbostadsfastigheter och näringsfastigheter innehåller en s.k. tröghetsregel. Bestämmelsen som finns i 2 kap. 11 § IL syftar till att lindra verkan av att en fastighet inte längre uppfyller villkoren för att betraktas som privatbostad. Tröghetsregeln innebär att om det inträffar något som gör att en bostad hos samma ägare inte längre räknas som privatbostad, ska den ändå räknas som privatbostad under det kalenderår då ändringen sker och det följande året, om inte ägaren begär annat.

203

Övriga förslag

SOU 2004:36

privatbostadsfastigheter som till gruppen näringsfastigheter. Vid fastighetstaxeringen är ett småhus alltid en småhusenhet medan småhus vid inkomsttaxeringen kan vara antingen en privatbostads- fastighet eller en näringsfastighet. Så ska t.ex. alla småhus som innehas av ett aktiebolag behandlas som näringsfastigheter, även om det är fråga om villor eller fritidshus.

Frågan om en fastighet är av det ena eller det andra slaget kan uppstå även i andra situationer, vilket har att göra med att det är användningssättet som är avgörande för gränsdragningen. Vid en blandad användning av ett småhus är det den övervägande använd- ningen som avgör om småhuset är en privatbostadsfastighet eller inte. En och samma byggnad kan alltså inte delas upp i en del som är privatbostadsfastighet och en del som är näringsfastighet. Begreppet övervägande är hämtat från fastighetstaxeringslagens system. Om en fastighet däremot består av flera byggnader och de olika byggnaderna används på olika sätt kan det bli nödvändigt att vid inkomsttaxeringen dela upp fastigheten i olika delar.

Bedömningen av om en fastighet ska räknas som privatbostads- fastighet eller näringsfastighet ska för varje kalenderår göras vid kalenderårets utgång (2 kap. 10 § IL). Har fastigheten överlåtits, görs för överlåtarens del bedömningen i stället utifrån förhållan- dena på överlåtelsedagen. En fastighets status som privatbostads- fastighet eller näringsfastighet ska omprövas varje år. Om det vid prövningstillfället (taxeringen) skett en ändring av förhållandena ska fastigheten klassificeras om.4

11.1.4Upplåtelseformens betydelse för den löpande beskattningen

Huvudregeln när det gäller inkomstbeskattningen av den som äger ett hyreshus är att beskattningen sker enligt en s.k. konventionell metod. Det betyder att ägaren tar upp hyror samt andra intäkter och gör avdrag för kostnader för drift, underhåll och värdeminsk- ning etc. Dessa regler gäller oavsett om ägaren är en fysisk person, ett bolag eller en ekonomisk förening. För privatbostadsföretag till vilka bl.a. bostadsrättsföreningarna hör gäller däremot särskilda skatteregler. Med privatbostadsföretag avses en svensk ekonomisk förening eller ett svenskt aktiebolag som har en verksamhet som

4 Från denna princip finns undantag, se tröghetsregeln i 2 kap. 11 § IL.

204

SOU 2004:36

Övriga förslag

till klart övervägande del består i att upplåta bostäder till sina med- lemmar eller delägare.

De skatteregler som gäller för bl.a. bostadsrättsföreningar inne- bär att den konventionella beskattningen är ersatt av en schablon- beskattning. Schablonbeskattningen innebär att föreningen tar upp tre procent av taxeringsvärdet och erhållna statliga räntebidrag för bostadsändamål till beskattning. Schablonintäkten täcker alla intäkter och kostnader som är normala inom fastighetsförvaltning, t.ex. hyror, avgifter, värdeminskning på byggnader, driftkostnader för fastigheten, fastighetsskötsel, styrelsearvoden, reparationer, underhåll etc. Det bör noteras att om bostadsrättsföreningen har andra inkomster som inte ingår i själva bostadsförvaltningen, ska sådana inkomster beskattas enligt vanliga regler. Avdrag får bara göras för ränta på lånat kapital som lagts ned i fastigheten, för åter- betalning av statliga räntebidrag och för tomträttsavgäld. Upp- kommer underskott får detta utnyttjas under ett senare beskatt- ningsår.

Bostadsrättsföreningar och andra privatbostadsföretag samt all- männyttiga bostadsföretag och enskilda ägare till hyresfastigheter är också skyldiga att betala fastighetsskatt. För småhus är fastig- hetsskatten alltid 1 procent oavsett om småhuset är upplåtet med hyresrätt eller bostadsrätt. För flerfamiljshus (hyreshus) uppgår skatten däremot till 0,5 procent av taxeringsvärdet. En bostads- rättsförening betalar alltså fastighetsskatt efter olika procentsatser. Avgörande för vilken skattesats som ska tillämpas är som tidigare framgått hur huset har klassats vid fastighetstaxeringen.

11.1.5Hur många småhus finns det som innehas med bostadsrätt eller hyresrätt?

SCB har på kommitténs uppdrag tagit fram uppgifter om taxe- ringsvärden och antalet taxeringsenheter för bostäder taxerade som småhusenheter upplåtna med bostadsrätt eller hyresrätt. Uppgif- terna bygger på 2003 års fastighetstaxeringsregister.5 Enligt denna data fanns det år 2003 39 162 småhusenheter som bedöms vara upplåtna med hyres- eller bostadsrätt. Det motsvarar cirka 2,5 procent av de 1 572 541 småhus som är taxerade som

5 Eftersom upplåtelseform inte finns som variabel i fastighetstaxeringsregistret har SCB gjort egna bearbetningar av uppgifter från fastighetsregistret år 2003 för att få fram de efterfrågade uppgifterna.

205

Övriga förslag

SOU 2004:36

permanentbostad. Det sammanräknade taxeringsvärdet för dessa 39 162 småhusenheter uppgår till 69 miljarder kronor. Detta inne- bär att en sänkt fastighetsskatt från 1 procent till 0,5 procent för småhus upplåtna som hyres- eller bostadsrätter leder till minskade skatteintäkter på cirka 345 miljoner kronor.

11.1.6Konsekvenser av att låta fastighetsskatten baseras på inkomstskattelagens indelningar

Fastighetsskatten beräknas idag på grundval av det taxeringsvärde som gäller under beskattningsåret. För småhus är fastighetsskatten alltid 1 procent oavsett om småhuset är upplåtet med hyresrätt eller bostadsrätt. För flerfamiljshus (hyreshusenheter) uppgår skatten däremot till 0,5 procent av taxeringsvärdet för den del av huset som avser bostäder.

Enligt direktiven ska vi ta fram ett lagförslag där fastighetsskat- ten på bostäder baseras på inkomstskattelagens indelningar. Syftet anges vara att minska asymmetrin i beskattningen av boende inom en och samma upplåtelseform. Vidare ska vi belysa de konsekven- ser ett sådant förslag kan få. Det i direktiven utpekade problemet är begränsat till de småhus som innehas med bostadsrätt eller hyres- rätt. Den anvisade lösningen innebär däremot att samtliga skatte- pliktiga bostadsfastigheter ska indelas på ett nytt sätt. Föränd- ringen kommer alltså att beröra ett mycket stort antal skattskyl- diga.

I ett system där fastighetsskatten på bostäder baseras på den indelning som sker vid inkomsttaxeringen, kommer, allt annat lika, fastighetsskatten att vara 1 procent för privatbostadsfastigheter och 0,5 procent för de näringsfastigheter som är inrättade för bostads- ändamål. Med den nya indelningen kommer småhus som innehas med bostadsrätt eller hyresrätt att betraktas som näringsfastigheter och beskattas på samma sätt som annat boende inom respektive upplåtelseform. Förslaget medför att man till viss del utjämnar olikheter i beskattningen av småhus som i dag finns mellan de olika upplåtelseformerna. För att ta bostadsrättsföreningar med småhus som exempel så har de nackdelar av att småhusen är klassificerade som småhusenheter eftersom fastighetsskatten är 1 procent av tax- eringsvärdet, men de har inga av småhusägarnas fördelar. Förening- arna har mycket begränsade möjligheter till ränteavdrag och be- skattas med både fastighetsskatt och inkomstskatt. Småhusägarna

206

SOU 2004:36

Övriga förslag

däremot beskattas endast med fastighetsskatt och har avdragsrätt för skuldräntor. Med den nya indelningen kommer fastighetsskat- ten att vara 0,5 procent för allt boende i bostadsrätt eller hyresrätt. De olikheter som i dag finns mellan upplåtelseformerna i fråga om inkomstskatt och rätten till avdrag för skuldräntor kommer dock att finnas kvar.

I vårt arbete med att ta fram ett lagförslag har vi funnit att det inte finns några sakliga argument för att enbart koppla uttaget av fastighetsskatt på bostäder till inkomstskattelagens indelning av fastigheter. Näringsfastigheter skulle med en sådan begränsning i fråga om bostäder betecknas som näringsfastighet och i andra fall som hyreshusenhet, industrienhet eller elproduktionsenhet. För en hyreshusenhet skulle en sådan begränsning få märkliga effekter eftersom hyreshusen kan innehålla både bostäder och lokaler. En målsättning med all lagstiftning är att regelverket ska vara enkelt och lätt att förstå. För att åstadkomma det har vi valt att ta fram ett lagförslag som innebär att alla skattepliktiga fastigheter kopplas till den nya indelningen.

En övergång till att basera fastighetsskatten på inkomstskatte- lagens indelningar innebär dock inte att kopplingen till fastighets- taxeringen kan överges helt. Tvärtom är det nödvändigt att denna koppling finns kvar. Det har att göra med att taxeringsvärdet eller delar av taxeringsvärdet utgör underlag för fastighetsskatten. Att enbart dela upp fastigheter i privatbostadsfastigheter och närings- fastigheter uppfyller inte de krav på precision som behövs för att rätt underlag för beräkning av fastighetsskatten ska kunna faststäl- las. Uppdelningen i olika taxeringsenheter är viktig för att man ska kunna identifiera de skattepliktiga enheterna och vad som ska ingå i underlaget. Som exempel kan nämnas att de särskilda reglerna i fastighetsskattelagen om reduceringsbelopp vid om- eller tillbygg- nader endast gäller för bostadsdelen på de fastigheter som vid fas- tighetstaxeringen betecknats hyreshusenheter. Genom att regeln behandlar värderingsenheten bostäder omfattas inte kostnader för tomtmarken av möjligheten till reduktion. Ett annat exempel är småhus på lantbruksenhet för vilka underlaget för fastighetsskatt utgörs av delvärdena för byggnaden och tillhörande tomtmark. Övriga delar av en lantbruksenhet är inte föremål för fastighets- skatt. Det är alltså nödvändigt att behålla vissa begrepp och uttryckssätt från fastighetstaxeringslagen. En fastighetsskattelag som innehåller olika begrepp och uttryckssätt riskera dock att

207

Övriga förslag

SOU 2004:36

uppfattas som otillgänglig och svår att förstå. Dessutom skulle ris- ken för tillämpningsproblem vara stor.

Den nuvarande kopplingen mellan uttaget av fastighetsskatt och indelningen vid fastighetstaxeringen innebär att systemet är admi- nistrativt lätthanterligt eftersom skattemyndigheten vid förtryck- ningen av uppgifterna i deklarationen kan utgå från uppgifterna från fastighetstaxeringen. Vid inkomstbeskattningen styrs indel- ningen inte enbart av fastighetens karaktär utan även av vem som äger fastigheten. När det gäller småhus kan inte skattemyndigheten på egen hand med säkerhet skilja på privatbostad och näringsfastig- het. Flertalet småhus är sannolikt privatbostäder, men de kan även vara näringsfastighet i vissa fall. Eftersom de nuvarande maskinella systemen inte kan skilja på de olika begreppen blir det svårt att förtrycka underlag för fastighetsskatt. Möjligen skulle man kunna göra en presumtion och anta att ett småhus alltid är detsamma som en privatbostad så länge skattemyndigheten inte fått uppgift om något annat. I de fall det skulle röra sig om en näringsfastighet skulle fastighetsägaren i så fall själv få uppge det och fylla i under- laget. En övergång till inkomstskattelagens indelning av fastigheter skulle med andra ord försvåra den maskinella hanteringen av underlagen för fastighetsskatt.

En indelning i privatbostadsfastigheter och näringsfastigheter är i de allra flesta fallen lätt att göra. Av definitionen följer att endast fysiska personer och vissa dödsbon kan inneha privatbostäder. Fastigheter som innehas av juridiska personer redovisas alltid som näringsfastigheter. Inkomstskattelagens indelning ger emellertid som tidigare framgått utrymme för vissa gränsdragningsproblem som också kommer att gälla för uttaget av fastighetsskatt. Det gäller främst vid en blandad användning av en fastighet och när en fastighet har flera ägare. Vad som också kan föranleda svårigheter är att ägarens avsikter kan komma att ha betydelse för vilken fas- tighetsskatt som ska betalas.

Förslaget att koppla uttaget av fastighetsskatt till inkomstskat- telagens indelningar medför också att den nyligen beslutade dämp- ningsregeln för fastighetsskatten behöver arbetas om.

208

SOU 2004:36

Övriga förslag

11.1.7Uttaget av fastighetsskatt bör inte kopplas till inkomstskattelagens indelning av fastigheter

Vår bedömning: Uttaget av fastighetsskatt bör inte kopplas till inkomstskattelagens indelning av fastigheter.

Med förslaget att koppla uttaget av fastighetsskatt till inkomst- skattelagens indelning av fastigheter kommer småhus med bostads- rätt och hyresrätt att beskattas på samma sätt som annat boende inom respektive upplåtelseform. Det blir alltså upplåtelseformen som fullt ut avgör beskattningen. De nackdelar som dessa småhus har i dag av att klassificeras som småhusenheter minskas med ett sådant förslag.

Den anvisade lösningen innebär dock att även andra fastigheter än småhus med bostads- eller hyresrätt kommer att indelas på ett nytt sätt. Ett relativt litet och avgränsat problem löses alltså med en genomgripande förändring som berör samtliga fastighetsägare. Det kan därför ifrågasättas om åtgärden är ändamålsenlig.

Lösningen är nämligen förknippad med en rad mer eller mindre allvarliga brister. Den nya indelningen kommer att försvåra den maskinella hanteringen av underlagen för fastighetsskatt. Skatte- verket kommer inte att i lika stor utsträckning kunna förtrycka skatteunderlagen. Förslaget innebär också att lagen om statlig fas- tighetsskatt med nödvändighet kommer att innehålla begrepp och uttryckssätt från både fastighetstaxeringslagen och inkomstskatte- lagen. Det innebär sannolikt tillämpningsproblem. De gränsdrag- ningsproblem som i dag finns mellan privatbostadsfastigheter och näringsfastigheter kommer också att gälla för uttaget av fastighets- skatt. Dessa nackdelar får naturligtvis vägas mot intresset av att småhus som innehas med bostadsrätt eller hyresrätt beskattas på samma sätt som annat boende inom respektive upplåtelseform.

Sammanfattningsvis anser vi att den lagtekniska lösningen som anvisas i direktiven har sådana brister att den inte bör läggas till grund för ny lagstiftning. Om man ändå vill minska asymmetrin i beskattning av boende inom en och samma upplåtelseform skulle man kunna pröva en enklare och mer ändamålsenlig väg. Ett alter- nativ som inte kräver lika stora ingrepp i lagstiftningen är att beträffande småhus med bostadsrätt eller hyresrätt ange i lagtexten att om dessa fastighetstyper utgör näringsfastigheter vid inkomst- taxeringen, dvs. ingår i en näringsverksamhet, ska fastighetsskatt

209

Övriga förslag

SOU 2004:36

tas ut med 0,5 procent. Med en sådan lösning kommer småhus med bostadsrätt och hyresrätt att beskattas på samma sätt som annat boende inom respektive upplåtelseform. Det blir alltså upplåtelse- formen som fullt ut avgör beskattningen. Man slipper dock de brister som en helt ny indelning är förknippad med.

I bilaga 4 till betänkandet redovisar vi dels den i direktiven anvi- sade lösningen som går ut på att uttaget av fastighetsskatt kopplas till inkomstskattelagens indelningar, dels den alternativa lösning som inte kräver lika stora ingrepp i lagstiftningen och som enligt vår uppfattning skulle vara ett bättre alternativ.

11.2Fastighetsskatt på privatbostäder i utlandet

11.2.1Sammanfattning

Fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet är förknippad med tillämpnings- och kontrollproblem med dryga hanteringskostnader som följd. Skatten har i dag mycket liten statsfinansiell betydelse och utlandsfastigheterna beskattas regelmässigt med fastighetsskatt eller motsvarande i det land de är belägna. Vi föreslår därför att fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet avskaffas.

11.2.2Vårt uppdrag

Vi ska enligt direktiven pröva om skälen för att avskaffa fastighets- skatten på privatbostäder i utlandet är så starka att det bör ske. Vi är även fria att föreslå ändringar i gällande regler om det bedöms lämpligt.

Uppdraget har föranletts av ett förslag från Skatteverket år 1999 om att fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet bör avskaffas. Av en utarbetad promemoria (dnr 8539–99/100) framgår att Skatteverket har svårt att få fram ett korrekt marknadsvärde på pri- vatbostäder i utlandet. Detta gäller framför allt för de bostäder som förvärvats långt tillbaka i tiden. För dessa har lagstiftaren inte anvi- sat någon metod för att fastställa marknadsvärdet. Ett särskilt pro- blem utgör de fastigheter som numera har återlämnats till tidigare ägare i de forna öststaterna.

Enligt Skatteverket skulle ett avskaffande av fastighetsskatten på privatbostäder utomlands innebära förenklingar både för de skatt-

210

SOU 2004:36

Övriga förslag

skyldiga och för Skatteverket. För Skatteverkets del skulle ett antal tusen avräkningar av utländsk skatt falla bort.

11.2.3Nuvarande regler

Inledning

Fastighetsskatt betalas inte enbart för fastigheter i Sverige utan även för privatbostäder i utlandet. Den skatterättsliga bestämmel- sen finns i 1 § andra stycket FSL, där det anges att sådan bostad som enligt 2 kap. 8–12 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), IL, är privatbostad och som är belägen utomlands, är skattepliktig till fastighetsskatt. Skatteplikten gäller endast för tid under vilken äga- ren varit bosatt i Sverige. Av 2 kap. 13 § IL framgår att en privat- bostad inte innefattar mark. Markvärdet ska således inte beaktas vid beräkning av fastighetsskatt på privatbostäder i utlandet, vilket har att göra med internationella skatteregler om staters oinskränkta rätt att beskatta den egna marken.

Kort om bakgrunden till skatteplikten

I samband med skattereformen 1990/91 breddades skattebasen för fastighetsskatten till att även omfatta privatbostäder i utlandet. Tidigare beskattades utlandsfastigheter i inkomstslaget kapital i en särskild förvärvskälla tillsammans med självständigt bedriven rörelse i utlandet. Även utomlands belägna privatbostadsrätts- lägenheter och liknande objekt kom efter skattereformen att omfattas av skatteplikten. Detta ansågs ligga i linje med önskemålet om en likformig beskattning av bostadsrättslägenheter och småhus.

Hur fastställs skatteunderlaget?

Fastighetsskatt för en fastighet i Sverige beräknas med utgångs- punkt från hur fastigheten är klassificerad vid fastighetstaxeringen. Det vid taxeringen fastställda taxeringsvärdet tjänar som underlag för skatteuttaget. Några användbara taxeringsvärden finns normalt inte för fastigheter utomlands. För privatbostaden utomlands utgör därför underlaget i stället 75 procent av marknadsvärdet (3 § a) tredje ledet FSL). Av förarbetena (prop. 1989/90:110 s. 731 f.)

211

Övriga förslag

SOU 2004:36

framgår att det vederlag som ägaren erlagt vid förvärvet justerat med hänsyn till förändringar i penningvärdet bör kunna tjäna som vägledning när underlaget för skatten bestäms, om inte förvärvet ligger alltför långt tillbaka i tiden. I praktiken använder sig Skatte- verket av en schablonregel som innebär att anskaffningskostnaden exklusive eventuell kostnad för mark indexuppräknas för varje år. I anskaffningskostnaden inräknas även kostnad för mer omfattande ny-, till- eller ombyggnad. Om det inte går att bestämma hur stor del av anskaffningskostnaden som avser enbart byggnaden tas endast 50 procent av den indexuppräknade anskaffningskostnaden upp till beskattning.

För privatbostäder i utlandet medges inte nedsättning av fastig- hetsskatten varför fastighetsskatt på privatbostad i utlandet alltid påförs med en procent av underlaget.

Av 1 § lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt framgår att begränsningsregeln inte är tillämplig på privatbostäder i utlandet.

Det ska även nämnas att innehav av hyresrätt eller annan form av nyttjanderätt till bostad i utlandet såsom s.k. Time-sharing inte är skattepliktigt. Med Time-sharing avses att någon förvärvat ett semestercertifikat eller liknade, som ger innehavaren en rätt att utnyttja en lägenhet under viss tid av året.

11.2.4Internationell dubbelbeskattning

Den ökade internationaliseringen har gjort det allt vanligare att en person eller ett företag skulle kunna bli beskattad i två eller flera länder för samma inkomst eller tillgång. För att undvika interna- tionell dubbelbeskattning har Sverige ingått ett stort antal skatte- avtal med andra länder. Sverige har även utformat interna svenska regler för att undvika eller minska risken för dubbelbeskattning i de fall det inte finns något skatteavtal.

Om Sverige enligt bestämmelser i skatteavtal inte har rätt att beskatta inkomst av eller förmögenhetstillgång i form av privat- bostad i utlandet får svensk fastighetsskatt inte tas ut (2 § tredje stycket FSL). I de fall en privatbostad i utlandet inte omfattas av skatteavtal finns bestämmelser i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, AvrL, som innebär att den utländska skatten på fas- tigheten får avräknas på visst sätt från den svenska skatten (1 § AvrL). Med utländsk skatt avses i detta sammanhang sådan

212

SOU 2004:36

Övriga förslag

skatt som är jämförlig med den svenska fastighetsskatten eller skatt som beräknats på schablonintäkt eller liknande på privatbostad i utlandet (3 § AvrL). Har Sverige ingått skatteavtal är AvrL inte tillämplig.

11.2.5Fastighetsbeskattningsutredningens förslag

1994 års Fastighetsbeskattningsutredning hade uppdraget att se över beskattningen av i Sverige bosatta personers innehav av bostä- der i utlandet. I utredningens direktiv uppmärksammades att de nya regler som infördes i samband med skattereformen år 1990/91 kunde medföra tillämpnings- och tolkningsproblem i fråga om beskattningen av bostäder i utlandet.

Utredningen föreslog i sitt slutbetänkande6 att fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet skulle slopas. Utredningen kom fram till att särskilt tre faktorer borde vara avgörande för frågan om pri- vatbostäder i utlandet ska vara belagda med svensk fastighetsskatt. Den första faktorn ansågs vara internationella skatteregler. Den andra faktorn var likformigheten och rättvisan i beskattningen av privatbostäder inom landet respektive utomlands. Den tredje fak- torn var skatteintäkterna från de utländska privatbostäderna. Utredningen menade att internationellt vedertagna principer, som innebär att beskattningen av inkomst av fast egendom sker i den stat där fastigheten är belägen, talade för att den svenska fastighets- skatten borde slopas. Utredningen menade också att de internatio- nella principerna även har betydelse för frågan om likformigheten i beskattningen. Om Sverige enligt skatteavtal med annan stat inte har rätt att beskatta inkomst eller förmögenhetstillgång som består av privatbostad utomlands får svensk fastighetsskatt inte tas ut. När Sverige har rätt att ta ut fastighetsskatt på utländska innehav medges avräkning för i utlandet betald skatt. Verkningarna av detta blir i många fall att nettot av den svenska skatten blir försumbar. Utredningen ansåg därför att inte heller likformighets- och rätt- viseskäl motiverade svensk fastighetsskatt på privatbostäder i utlandet. Slutligen menade utredningen att ett avstående från denna skatt, med beaktande av effekterna av ränteavdrag, avräkning och inbesparade hanteringskostnader, endast marginellt skulle påverka statens finanser.

6 Beskattning av fastigheter, del II – Principiella utgångspunkter för beskattning av fastigheter m.m., (SOU 1994:57) s. 177 ff.

213

Övriga förslag

SOU 2004:36

11.2.6Skatteintäkter

Enligt inhämtade uppgifter från Skatteverket fanns det år 2000 drygt 9 000 svenskar som deklarerade innehav av privatbostad i utlandet. Det samlade skatteunderlaget för dessa uppgick vid 2001 års taxering till 2 miljarder kr. Skatteverket har beräknat att utlandsfastigheterna år 2001 inbringade cirka 30 miljoner kronor. Då var skattesatsen 1,5 procent. Räknat på 2001 års underlag blir skatteintäkterna år 2003 med en skattesats på 1 procent cirka 20 miljoner kronor. Den fastighetsskatt som har betalats i utlandet får räknas av från den svenska skatten. Det har dock inte varit möjligt att få fram uppgifter på hur mycket som återstår efter det att avräkning skett. I den promemoria som föranlett vårt uppdrag har Skatteverket gjort den bedömningen att fastighetsskatten på bostäder i utlandet sammantaget medför ett underskott i statsfinanserna i denna del, inklusive administrativa kostnader.

11.2.7Annan beskattning av privatbostäder i utlandet

Inkomstskatt

För utländska privatbostäder gäller liksom för svenska privatbostä- der att uthyrningsintäkter och intäkter genom försäljning av naturtillgångar löpande ska tas upp till beskattning i inkomstslaget i kapital. Från ersättningen får avdrag göras med 4 000 kronor samt med 20 procent av hyresintäkten.

Dessutom får avdrag göras för ränteutgifter för lån hänförliga till en utländsk privatbostad på samma sätt som gäller för andra ränte- utgifter (42 kap. 1 § andra stycket IL). Avdraget skall göras i inkomstslaget kapital.

Vid försäljning av privatbostad i utlandet beskattas vinsten i inkomstslaget kapital på samma sätt som för fastigheter i Sverige (41 kap. 1 § IL).

Förmögenhetsskatt

Vid förmögenhetsbeskattningen tas fastigheter i utlandet upp till 75 procent av marknadsvärdet. Kan inte marknadsvärdet fastställas får man som hjälpregel utgå från anskaffningskostnaden och index-

214

SOU 2004:36

Övriga förslag

uppräkna denna på samma sätt som vid beräkning av fastighets- skatt.

Arvs- och gåvoskatt

Vid arvs- och gåvobeskattningen tas fastigheter i utlandet enligt rättspraxis (NJA 1981 s. 730) upp till marknadsvärdet året före det år skattskyldigheten inträder.

11.2.8Fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet bör slopas

Vårt förslag: Fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet slopas.

Enligt direktiven ska vi överväga att slopa alternativt förändra reg- lerna om fastighetsskatt på privatbostäder i utlandet. Direktiven lyfter fram de tillämpnings- och kontrollproblem som beskatt- ningen är förknippad med. I likhet med 1994 års Fastighets- beskattningsutredning, som också hade uppdraget att se över beskattningen av utlandsfastigheter, anser vi att förutom förenk- lingssträvanden så bör även internationella skatteregler och princi- pen om likformighet och rättvisa i beskattningen vara med i bedömningen.

Vi inser svårigheterna med att beskatta utlandsfastigheter och att skatteintäkterna efter avräkning för utländsk skatt i stort sett ligger i nivå med de hanteringskostnader som denna beskattning ger upp- hov till. En bidragande orsak till detta är det sannolikt stora mör- kertalet som finns när det gäller skatteinbetalningen.

Fastigheter beskattas regelmässigt med fastighetsskatt eller mot- svarade i det land fastigheten är belägen. Enligt lagen om statlig fastighetsskatt får svensk fastighetsskatt inte tas ut om Sverige enligt skatteavtal med annat land inte har rätt att beskatta inkomst eller förmögenhetstillgång som består av privatbostad i det andra landet. När Sverige har rätt att ta ut fastighetsskatt på utländska innehav medges i stället avräkning för den i utlandet betalda skat- ten. Detta talar för att inte heller likformighets- och rättviseskäl motiverar att man har kvar svensk fastighetsskatt på privatbostäder

215

Övriga förslag

SOU 2004:36

i utlandet. Mot denna bakgrund föreslår vi att fastighetsskatten på privatbostäder i utlandet slopas.

11.3Jämkning av fastighetsskatten när en fastighet byter ägare

11.3.1Sammanfattning

Vi föreslår att tidpunkten för övergången av skattskyldighet vid överlåtelse av fastighet ändras så att tillträdesdagen blir avgörande för hur fastighetsskatten ska fördelas mellan den förre ägaren och den nye ägaren. Genom ändringen blir det möjligt för Skatteverket att förtrycka underlag för fastighetsskatt på deklarationsblanketten även i det fall en fastighet har bytt ägare under beskattningsåret.

11.3.2Vårt uppdrag

Enligt direktiven ska vi överväga om tidpunkten för övergången av skattskyldighet vid överlåtelse av fastighet ska ändras. Vi ska även beakta de konsekvenser som en ändring av nuvarande regler i detta avseende kan få för den löpande beskattningen, kapitalvinstbeskatt- ningen och förmögenhetsbeskattningen.

11.3.3Nuvarande regler

Enligt 2 § lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt, FSL, är det ägaren till fastigheten eller den som enligt 1 kap. 5 § fastighets- taxeringslagen (1979:1152), FTL, ska anses som ägare som är skyl- dig att betala fastighetsskatt. Om en fastighet har bytt ägare under året ska underlaget för fastighetsskatten jämkas, dvs. fördelas mel- lan förvärvaren och överlåtaren. Avgörande för denna fördelning är den tidpunkt då äganderätten till fastigheten anses gå över från den förre ägaren till den nye ägaren. I fråga om fastighetsskatt sam- manfaller i regel äganderättsövergången med den dag då köpekon- traktet eller annat bindande avtal om överlåtelse undertecknats. Om det däremot anges i t.ex. köpekontrakten att äganderätten ska övergå vid en viss framtida tidpunkt, vanligtvis tillträdesdagen, gäller att även tidpunkten för skyldigheten att betala fastighetsskatt flyttas fram.

216

SOU 2004:36

Övriga förslag

11.3.4Äganderättens övergång till fastighet

Enligt civilrättsliga regler övergår inte äganderätten till en fastighet från överlåtaren till förvärvaren vid en bestämd tidpunkt. I den s.k. äganderättsövergången ingår olika moment som innebär att olika rättigheter och skyldigheter övergår successivt från t.ex. en säljare till en köpare. De olika momenten är i huvudsak: upprättandet av köpekontrakt och köpebrev, tillträdet och lagfartsförfarandet. Upprättandet av köpekontrakt är som regel den viktigaste händel- sen, eftersom det då uppkommer ett juridiskt bindande avtal mel- lan parterna. Tillträdet har därefter stor betydelse i relationen mellan parterna. Om inget annat avtalas, blir tillträdet avgörande för hur kostnader för och intäkter av fastigheten (jordabalken 4 kap. 10 och 11 §§) ska fördelas mellan köpare och säljare. Samma gäller när överlåtelsen sker i form av arv eller gåva. (Nedan används köpare och säljare för enkelhetens skull). Tillträdet har också bety- delse för den s.k. fareövergången, som innebär att säljaren står faran eller risken för att fastigheten av våda skadas eller försämras före tillträdet. Efter tillträdet är det köparen som står faran. Att äganderätten till en fastighet har gått över från säljaren till köparen innebär att säljaren helt förlorat rätten att bestämma eller förfoga över fastigheten.

På skatteområdet saknas det uttryckliga bestämmelser som anger vid vilken tidpunkt någon ska anses som ägare till en fastighet. Tidpunkten för äganderättens övergång har betydelse för skyldig- heten att betala fastighetsskatt, förmögenhetsskatt, arvsskatt, för fördelningen av den löpande beskattningen av intäkter och kost- nader samt för redovisningen av en säljares kapitalvinst eller kapitalförlust. Den huvudregel som utvecklats i praxis är att äganderätten anses övergå när bindande avtal om överlåtelse träffats. I fråga om den löpande beskattningen och beskattningen av förmögenhet har man i praxis tagit hänsyn till om det i köpekontrakten tagits in en särskild klausul om att äganderätten ska övergå vid en senare tidpunkt. I sådana fall gäller detta datum som dag för äganderättens övergång och följaktligen även för skatt- skyldighetens övergång. Denna praxis har för den löpande fastighetsbeskattningen bekräftats i RÅ 1993 ref. 16. Vid förmögenhetsbeskattningen ska köparen från och med ägande- rättens övergång ta upp fastigheten bland sina skattepliktiga tillgångar medan säljaren i stället ska redovisa en obetald köpeskilling som fordran, se RÅ 1950 ref. 5 I och II. Motsvarande

217

Övriga förslag

SOU 2004:36

gäller vid arvsbeskattningen om någon av parterna skulle avlida. En s.k. äganderättsklausul påverkar dock inte tidpunkten för skyldigheten att betala arvsskatt.7 Vid kapitalvinstbeskattningen är beskattningstidpunkten direkt reglerad i inkomstskattelagen (44 kap. 26 §) och knyter an till avyttringsdagen, dvs. den tidpunkt då bindande avtal träffas om försäljning, byte eller liknande. En s.k. äganderättsklausul påverkar alltså inte heller beskattningen av kapitalvinster.

11.3.5Det administrativa förfarandet

Enligt dagens skattesystem förtrycks deklarationsblanketterna med underlag för fastighetsskatt för de fastigheter som de skattskyldiga ägt under hela beskattningsåret. Vid 2002 års taxering förtrycktes cirka 3 080 000 uppgifter om underlag för fastighetsskatt.

När ägarbyte ägt rum under beskattningsåret görs dock inte någon förtryckning av underlaget. I stället anges på deklarations- blanketten att förvärvade/avyttrade fastigheter inte ingår i underla- get. I dessa fall krävs att både köpare och säljare själva fyller i underlag för fastighetsskatt, beräknat för den tid de varit ägare till fastigheten.

Anledningen till att förtryckning inte görs i överlåtelsefallen är att uttaget av fastighetsskatt utgår från den som anses som ägare till fastigheten medan de uppgifter Skatteverket får från inskrivnings- myndigheterna är de som finns angivna i köpebrevet, bland vilka uppgift om kontraktsdagen inte finns med. Endast i undantagsfall används köpekontraktet som underlag vid ansökan om lagfart. En förtryckning av underlaget för de fastigheter som har bytt ägare under beskattningsåret skulle enligt nuvarande regler leda till att fel underlag förtrycktes. Att underlag för fastighetsskatt inte förtrycks i överlåtelsefallen medför merarbete både för de skattskyldiga och för Skatteverket. Den skattskyldige måste lämna tilläggsuppgift och skattemyndigheten måste kontrollera uppgiften och i före- kommande fall göra ändringar.

Skatteverket uppskattar att antalet deklarationer som inte kan förtryckas med rätt underlag årligen uppgår till cirka 304 000. Det är också relativt vanligt att den skattskyldige inte fyller i rätt underlag för fastighetsskatt i de fall fastigheten har överlåtits under beskattningsåret. Dessa deklarationer kan dock fångas upp av den

7 Jfr. NJA 1995 s. 178.

218

SOU 2004:36

Övriga förslag

maskinella kontroll som görs. Om en deklaration fångas upp av kontrollsystemet ändras den manuellt.

Vid 2002 års taxering fångades cirka 30 000 deklarationer upp av kontrollsystemet på grund av felaktigt eller utelämnat underlag för fastighetsskatt. Uppgifterna från Skatteverket visar också att ungefär 42 000 deklarationer ändrades till följd av att felaktigt eller utelämnat fastighetsskatteunderlag. Det kan alltså konstateras att endast cirka 42 000 av de cirka 304 000 deklarationer som saknade förtryckta underlag för fastighetsskatt ändrades av Skatteverket. Man kan dock inte dra den slutsatsen att resterande 262 000 dekla- rationer förblev felaktiga eftersom ett antal deklaranter själva fyller i rätt underlag. Sammantaget är det ändå så att de flesta felaktighe- terna inte ändras. I samband med Skattekontrollutredningens arbete (se nedan) uppskattade Skatteverket att om det vore möjligt att förtrycka underlaget för fastighetsskatt även i de fall fastigheten överlåtits under beskattningsåret skulle det ge positiva statsfinansi- ella effekterna i form av ökade skatteintäkter med 50–100 miljoner kronor per år.

11.3.6Tidigare överväganden

Riksskatteverkets förslag

Riksskatteverket (numera Skatteverket) har vid två tillfällen lämnat förslag på hur skattskyldighetens inträde vid uttaget av fastighets- skatt ska kunna ändras för att förenkla det administrativa förfaran- det. Förslagen har lagts fram i två olika rapporter (RSV Rapport 1992:3 och RSV Rapport 1995:10).

I rapporten 1992:3, Vidareutveckling av den förenklade själv- deklarationen föreslog Riksskatteverket (RSV) en regel som går ut på att fastighetsskatt ska betalas för helt kalenderår av den som var ägare till fastigheten vid ingången av kalenderåret. Med en sådan regel menade RSV att förtryckningen av underlaget inte skulle behöva vålla några problem. Förslaget skulle få den effekten att den tidigare ägaren påfördes skatten även för den tid som ligger efter försäljningen. Hur skatten ska fördelas fick enligt RSV i stället regleras mellan parterna i samband med köpekontraktet och påver- kar inte beskattningen. Ett motsvarande förhållande gäller för övrigt vid debitering av fordonsskatt enligt fordonsskattelagen (1988:327).

219

Övriga förslag

SOU 2004:36

RSV framhöll vidare att om regeln ändras på detta sätt, kan det ifrågasättas om man inte också ska göra den ändringen att fastig- hetsskatten alltid beräknas för kalenderår. Med nuvarande ordning som innebär att skatten beräknas för beskattningsår är det svårt att utforma hanterbara regler för de fall då en fastighet överlåts mellan skattskyldiga med olika räkenskapsår. Detta berör i så fall normalt bara juridiska personer, eftersom fysiska personer endast undan- tagsvis har brutet räkenskapsår.

Den nuvarande regeln har den fördelen att den anknyter till företagens löpande redovisning och till avdragsrätten. En konse- kvens av att gå över till att beräkna för kalenderår är också att den som redovisar skatten för brutet räkenskapsår under övergångsåret får betala fastighetsskatt fram till kalenderårets utgång.

RSV:s förslag remissbehandlades men avstyrktes av berörda remissinstanser. Förslaget togs upp av dåvarande regeringen i prop. 1992/93:86, s 67 och då uttalades att någon ändring av reglerna inte borde ske för närvarande. Frågan lämnades i stället över till Fastig- hetsbeskattningsutredningen. I slutbetänkandet Beskattning av fastighet, del II (SOU 1994:57) anfördes att förslaget inte var bra eftersom det skulle kunna uppkomma oskäliga effekter om skatte- frågan av någon anledning inte reglerades vid överlåtelsen och schablonintäkter eller fastighetsskatten sedan påförs den tidigare ägaren. Utredningens slutsats var att beskattningen av fastigheten ska motsvara den avkastning som den skattskyldige har av fastig- heten, vilket innebär att jämkning bör ske om ägarbyte skett under året. I de fall uppgifter som förtrycks är felaktiga av någon anled- ning får den skattskyldige göra de ändringar eller tillägg som behövs.

I rapporten 1995:10, Förslag till förenklingar i skattelagstiftningen lade RSV fram ytterligare ett förslag om hur den administrativa hanteringen kring underlaget för fastighetsskatten kan minska. Förslaget går ut på att köparen ska göras skattskyldig för fastig- hetsskatten från och med tillträdesdagen och säljaren fram till den dagen. Skatteverket (tidigare RSV) förordar denna lösning framför den tidigare och framhåller att det nu lämnade förslaget innebär minst förändring för de skattskyldiga och är även det alternativ som kräver minst ingrepp i den nuvarande lagstiftningen.

Till stöd för att knyta skattskyldigheten till tillträdesdagen anförde RSV att man i förtryckningshänseende i regeln kan utgå från att datumet för undertecknandet av köpebrevet överensstäm-

220

SOU 2004:36

Övriga förslag

mer med datumet för tillträdet av fastigheten, dvs. det datum som aviseras från inskrivningsmyndigheten.

RSV framhöll vidare fördelarna med att en ändring enligt försla- get skulle innebära att det blir en överensstämmelse med den civil- rättsliga regleringen i 4 kap. 10 och 11 §§ jordabalken om säljarens och köparens rättigheter och skyldigheter.

I de fall tillträdesdagen avviker från det datum som anges i fång- eshandlingen vid lagfartsansökan kommer det förtryckta underla- get inte att stämma. Såväl köpare som säljare måste då själva korri- gera underlaget i deklarationen. RSV bedömde att dessa fall sanno- likt blir relativt få.

Om lagfart inte ska sökas – t.ex. hus som är lös egendom – kommer det inte in några uppgifter till skatteregistret om att en överlåtelse skett. Förtryckning görs då på grundval av uppgifter i föregående års deklaration. Även dessa relativt ovanliga fall måste korrigeras av parterna. Motsvarande gäller om lagfartsansökan inte kommit in till inskrivningsmyndigheten före förtryckningen av deklarationen för det aktuella inkomståret.

Skattekontrollutredningen

I Skattekontrollutredningens slutbetänkande Självdeklaration och kontrolluppgifter – förenklade förfaranden (SOU:1998:12) be- handlades frågan om det är möjligt att förenkla den administrativa hanteringen av underlaget för fastighetsskatt i de fall en fastighet bytt ägare under beskattningsåret. Utredningen förordade RSV:s förslag om att överlåtaren ska vara skattskyldig till fastighetsskatt för tiden fram till tillträdet och förvärvaren för tiden därefter. Ett sådant system skulle enligt utredningen medföra administrativa fördelar samt bättre än nuvarande praxis stå i överensstämmelse med bestämmelserna om säljarens respektive köparens rättigheter och förpliktelser enligt 4 kap. 10 och 11 §§ jordabalken.

Skattekontrollutredningens förslag innebär dock att olika moment (äganderättens övergång, tillträdet och undertecknandet av överlåtelseavtalet) ges olika betydelse beroende på vilken beskattningsfråga som är aktuell. Utredningen ansåg att det fanns anledning att närmare studera detta men ansåg att frågan låg utan- för utredningsuppdraget.

221

Övriga förslag

SOU 2004:36

11.3.7Tillträdet bör bli avgörande för hur fastighetsskatten ska fördelas vid överlåtelse av fastighet

Vårt förslag: Om en fastighet övergått till en ny ägare ska den förre ägaren betala fastighetsskatt för tiden fram till tillträdes- dagen och den nye ägaren för tiden från och med tillträdes- dagen.

I civilrättslig mening övergår inte äganderätten till en fastighet vid överlåtelse vid någon bestämd tidpunkt utan anses i regel övergå successivt. Olika rättigheter och skyldigheter överförs från säljaren till köparen vid olika tidpunkter.8 På skatteområdet har man därför från lagstiftarens håll och i praxis varit tvingad att bestämma sig för vilken av säljaren eller köparen som vid olika tidpunkter och i olika sammanhang ska beskattas såsom fastighetens ägare. Vid kapital- vinstbeskattningen är beskattningstidpunkten som tidigare fram- gått direkt reglerad i lag och knyter an till avyttringstidpunkten, dvs. den tidpunkt då bindande avtal träffats om överlåtelse. Praxis när det gäller fastighetsskatt, förmögenhetsskatt och arvsskatt innebär att äganderätten till en fastighet som huvudregel anses övergå på kontraktsdagen, dvs. dagen då bindande avtal träffats. Om köpekontraktet innehåller en klausul om att äganderätten ska övergå vid en viss framtida tidpunkt är det däremot denna tidpunkt som gäller. Denna tidpunkt sammanfaller ofta med tillträdet. Där- emot har en äganderättsklausul inte påverkat beskattningen av kapitalvinster.

De olika civilrättsliga lösningarna talar starkt för att man även på skatteområdet bör sträva efter olika funktionella lösningar. Har den skattskyldige köpt eller sålt en fastighet under beskattningsåret ska han betala fastighetsskatt bara för den tid som han har ägt fas- tigheten. I avtalet mellan köpare och säljare är det relativt vanligt att parterna för in en s.k. äganderättsklausul som innebär att ägan- derätten till fastigheten flyttas fram till en senare tidpunkt, vanligt- vis tillträdesdagen. Normalt beskattas säljaren för fastighetens inkomster såsom hyresintäkter etc. och står för löpande driftkost- nader t.o.m. tillträdet och köparen för tiden därefter. Det är då naturligt att tillträdesdagen även blir avgörande för hur fastighets- skatten ska fördelas mellan köpare och säljare. Reglerna kommer då

8 Detsamma gäller när överlåtelse skett i form av arv eller gåva. I texten används köpare och säljare för enkelhetens skull.

222

SOU 2004:36

Övriga förslag

också att bättre än nuvarande praxis stå i överensstämmelse med nuvarande principer bakom fastighetsskatten och med bestämmel- serna om säljarens respektive köparens rättigheter och skyldigheter enligt 4 kap. 10 och 11 §§ jordabalken.

Till saken hör också att Skatteverket enligt nuvarande regler inte kan förtrycka underlag för fastighetsskatt i de fall det skett ett ägarbyte under beskattningsåret. Det är i stället de skattskyldigas ansvar att själva fylla i rätt skatteunderlag. Skatteverket har under årens lopp lämnat två olika förslag på hur skattskyldighetens inträde vid uttaget av fastighetsskatt kan reformeras i syfte att för- enkla förfarandet. Det första förslaget går ut på att fastighetsskat- ten ska betalas för helt kalenderår av den som var ägare till fastig- heten vid ingången av kalenderåret. Det andra förslaget innebär att förvärvaren av en fastighet är skattskyldig för fastighetsskatten från och med tillträdesdagen och överlåtaren fram till den dagen. Båda förslagen innebär förenklingar. Skatteverket och Skattekontroll- utredningen förordade förslaget om att låta tillträdesdagen bli avgörande för hur fastighetsskatten ska fördelas, eftersom det för- slaget innebär minst förändring för de skattskyldiga och minst ingrepp i den nuvarande skattelagstiftningen. Även vi ansluter oss till den bedömningen.

Enligt uppgifter från Skatteverket skulle en ändring av tidpunk- ten för skyldigheten att betala fastighetsskatt från kontraktsdagen till tillträdesdagen leda till att Skatteverket i betydligt större utsträckning skulle kunna förtrycka underlag för fastighetsskatt i de fall det skett ett ägarbyte. Skatteverket kan då i de flesta fallen utgå från det datum som anges på fångeshandlingen som ligger till grund för ansökan om lagfart.9 Denna uppgift redovisar inskriv- ningsmyndigheten till Skatteverket och den lagras sedan i skatte- registret. Ett sådant system skulle innebära administrativa förenk- lingar för Skatteverket samtidigt som det skulle underlätta för de skattskyldiga att redovisa rätt skatteunderlag. I de fall tillträdes- dagen inte överensstämmer med det datum som anges på fånges- handlingen vid lagfartsansökan kommer det förtryckta underlaget inte att stämma. Såväl köpare som säljare får då själva korrigera underlaget i deklarationen. Enligt vår bedömning kommer tillträ- desdagen i de flesta fallen att överensstämma med det datum som anges på fångeshandlingen.

9 Enligt uppgifter från Skatteverket utgörs fångeshandlingen för samtliga köp av köpebrevet i 80 procent av fallen och köpekontraktet i 20 procent av fallen.

223

Övriga förslag

SOU 2004:36

Den föreslagna ändringen kommer vidare att leda till positiva statsfinansiella effekter i form av ökade skatteintäkter med drygt 50 miljoner kronor per år. Vi anser därför att övervägande skäl talar för att tidpunkten för skattskyldighetens inträde vid överlåtelse av fastighet bör ändras så att tillträdesdagen blir avgörande för hur fastighetsskatten ska fördelas mellan överlåtaren och förvärvaren i det fall en fastighet bytt ägare under beskattningsåret. Vårt förslag medför en ändring av 2 § lagen (1984:1052) om statlig fastighets- skatt.

11.4Nedsättning av fastighetsskatten vid hinder mot uthyrning m.m.

11.4.1Sammanfattning

Från principiella utgångspunkter kan man ifrågasätta om det är motiverat att ha en skattelagstiftning som lämnar utrymme för att varje form av hinder mot uthyrning kan leda till en dubbel skatte- lättnad i form av sänkt taxeringsvärde och nedsatt fastighetsskatt. Fastighetstaxeringssystemet och fastighetsskattesystemet är dock så olika konstruerande att det i praktiken är svårt att jämföra systemen och komma fram till att det i ett enskilt fall är fråga om dubbla skattelättnader.

Näringsfastigheter är föremål för både inkomstskatt och fastig- hetsskatt. En bestämmelse som gör det möjligt att vid sidan av inkomstbeskattningen sätta ned fastighetsskatten kan vara av stor ekonomisk betydelse för näringsverksamheten. Utanför storstads- områdena där problemet med outhyrda lägenheter kan antas vara större kan möjligheten till nedsättning av fastighetsskatten vara betydelsefull. Med hänsyn till dessa omständigheter väljer vi att inte föreslå någon ändring av bestämmelsen om nedsättning av fas- tighetsskatten vid hinder mot uthyrning m.m.

11.4.2Vårt uppdrag

I vårt uppdrag på fastighetsskatteområdet ingår att utvärdera bestämmelsen i 3 § fjärde stycket lagen (1984:1052) om statlig fas- tighetsskatt, FSL, som handlar om nedsättning av fastighetsskatt vid hinder mot uthyrning m.m.

224

SOU 2004:36

Övriga förslag

Kommittén har fått uppdraget mot bakgrund av ett antal domar från Regeringsrätten år 1998 (RÅ 1998 ref 27 samt mål nr 1768-- 1772-1998). I domarna slår Regeringsrätten fast att möjligheten till nedsättning av fastighetsskatt inte enbart gäller när uthyrning inte kunnat ske p.g.a. eldsvåda eller liknande, utan gäller vid varje form av hinder mot uthyrning. I direktiven ifrågasätter regeringen om syftet med bestämmelsen verkligen var att låta varje form av hinder mot uthyrning utgöra grund för skattenedsättning när det gäller hyreshus. Regeringsrättens avgöranden aktualiserar frågan om bestämmelsen bör slopas eller om den bör ändras på så sätt att möjligheten till nedsättning av fastighetsskatten begränsas till att gälla endast vissa former av hinder i nyttjandet eller mot uthyrning.

11.4.3Nuvarande regler

Lagtexten

I 3 § fjärde stycket FSL anges att har byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat utnyttjas under viss tid eller har i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, får fastighetsskatten nedsättas med hänsyn till den omfattning, vari byggnaden inte kunnat användas eller uthyras. Har så varit fallet under endast kortare tid av beskattningsåret, ska någon nedsättning dock inte ske.

Hur ska lagtexten uppfattas?

Fastighetsskatten kan sättas ned om en byggnad som ska användas under hela året inte kunnat användas under en viss tid av året, och detta t.ex. beror på att byggnaden har brunnit. Skatten sätts då ned med hänsyn till den omfattning som byggnaden inte kunnat utnyttjas för det avsedda ändamålet. Nedsättningsregeln gäller generellt för alla typer av byggnader. Det behöver alltså inte vara fråga om bostadsbyggnader eller permanentbostäder. Man kan där- emot inte få nedsättning för en sommarbostad, eftersom en sådan byggnad inte är avsedd att användas under hela året.10 Någon nedsättning kan inte heller ske för tomtmarken till byggnaderna.

10 Se RÅ 1963 Fi 1449.

225

Övriga förslag

SOU 2004:36

Det första ledet i lagtexten ”Har byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat utnyttjas under viss tid…” omfattar endast det fallet att en byggnad, vilken som helst, har blivit obruk- bar p.g.a. eldsvåda e.d. Vad som menas med ”därmed jämförlig händelse” framgår inte av förarbetena. Det bör dock kunna röra sig om händelser såsom översvämning eller jordskred, dvs. händelser som ligger utom fastighetsägarens kontroll.11 Med uttrycket att ”en byggnad inte kunnat utnyttjas” menas att den inte kunnat utnyttjas för privat bruk eller att den inte kunnat hyras ut till annan.

Av det andra ledet framgår det som nu är av intresse, nämligen att ”…har i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kun- nat uthyras…” kan fastighetsskatten sättas ned.

Regeringsrätten har slagit fast att det andra ledet utgör en själv- ständig grund för skattenedsättning. Den ska alltså inte kombineras med kravet på eldsvåda eller därmed jämförlig händelse. Slutsatsen blir att lagtexten ska förstås på följande sätt. För att kunna få ned- sättning av skatten krävs för det första att byggnaden är avsedd för användning under hela året. Därefter krävs antingen att byggnaden inte har kunnat användas p.g.a. eldsvåda eller därmed jämförlig händelse eller att en lägenhet som är avsedd för uthyrning inte har kunnat hyras ut.

Det är det andra ledet, dvs. hinder mot lägenhetsuthyrning, som kommittén har fått i uppdrag att utvärdera. Inriktningen på upp- draget är, mot bakgrund av Regeringsrättens domar, att pröva om bestämmelsen bör slopas eller begränsas till vissa former av hinder i utnyttjandet eller mot uthyrning.

Det ska i detta sammanhang tilläggas att en förutsättning för att nedsättning av fastighetsskatten ska kunna ske är att den tomma lägenheten är avsedd för uthyrning. I RÅ 2002 ref 44 har Regeringsrätten kommit fram till att nedsättning av fastighets- skatten inte kan ske för sådana utrymmen i byggnad under upp- förande som ännu inte färdigställts (I) och inte heller för lägenhe- ter som är avsedda att upplåtas med bostadsrätt (II).

Motiven bakom bestämmelsen om nedsättning av fastighetsskatten

I samband med skattereformen fördes den nuvarande nedsätt- ningsbestämmelsen i FSL över från kommunalskattelagen. Den

11 Salomonsson och Antonsson, Fastighetsskatt 1997 s.121f.

226

SOU 2004:36

Övriga förslag

tidigare lydelsen var i stort sett densamma men den var endast tillämplig på schablonbeskattade en- och tvåfamiljsfastigheter. Den numera upphävda bestämmelsen i 24 § 2 mom. tredje stycket kommunalskattelagen, KL, hade följande lydelse.

Har fastighet, som avses i första eller andra stycket och som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse eller till följd av ägarens avflyttning från orten eller annan sådan särskild omständighet inte kunnat utnyttjas under viss tid eller har i sådan fastighet för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, får den enligt första och andra stycket beräknade intäkten nedsättas med hänsyn till den omfattning, vari fastigheten inte kunnat användas eller uthyras. Har så varit fallet under endast kortare tid av beskattningsåret, skall någon nedsättning dock inte ske.

Begreppet fastighet har bytts ut mot byggnad. Vidare har nedsätt- ningsgrunden ”ägarens avflyttning från orten eller annan sådan sär- skild omständighet” tagits bort eftersom denna nedsättningsgrund var begränsad till schablonbeskattade en- och tvåfamiljsfastigheter. Av samma anledning har hänvisningarna till tidigare stycken tagits bort.

I den proposition som låg till grund för den tidigare bestämmel- sen återgavs ett uttalande från de sakkunnigas förslag om scha- blonbeskattning av enfamiljsfastigheter (prop. 1953:187 s. 31). Av uttalandet framgår att schablonbeskattningen bör tillämpas obero- ende av i vilken omfattning fastigheten utnyttjades av ägaren. Undantag borde dock göras för de fall då fastigheten inte kunnat utnyttjas av skäl som inte ägaren kunnat råda över, såsom då fastig- heten drabbats av eldsvåda eller dylikt.

När bestämmelsen i samband med skattereformen fördes över från kommunalskattelagen till fastighetsskattelagen uttalades (prop. 1989/90:110, s. 732) inte mer än att det var fråga om ”en bestämmelse om jämkning vid eldsvåda eller liknande händelse” och att bestämmelsen ”delvis” motsvarade dåvarande 24 § 2 mom. KL. En avgörande skillnad var dock att bestämmelsen även skulle tillämpas på hyreshus. Uttalandet i propositionen får anses utgöra en klar och tydlig hänvisning till den gamla bestämmelsen.

11.4.4Beskattning av näringsfastigheter

Skattereglerna för näringsverksamhet innebär att hyresfastigheter och andra näringsfastigheter i allt väsentligt behandlas lika med

227

Övriga förslag

SOU 2004:36

annan näringsverksamhet, låt vara att privatbostadsföretagens fas- tighetsinnehav i princip beskattas schablonmässigt.12 Det finns dock en avgörande skillnad i skattehänseende mellan näringsverk- samhet i form av näringsfastighet och annan form av näringsverk- samhet. Det är att näringsfastigheter även träffas av fastighetsskatt. Fastighetsskatten uppgår till 0,5 procent av taxeringsvärdet. Fas- tighetsskatten på näringsfastigheter motiveras främst av, vid sidan av rent fiskala intressen, bostadspolitiska skäl såsom att bidra till ett rättvist och solidariskt omfördelningssystem inom bostadssek- torn. 13 I jämförelse med privatbostadsfastigheter kan man säga att näringsfastigheter är dubbelbeskattade, eftersom privatbostads- fastigheter endast beskattas med fastighetsskatt. Frågan om beskattning av näringsfastigheter har tagits upp av både 1994 års fastighetsbeskattningsutredning och 2000 års Fastighetsbeskatt- ningskommitté som menade att det inom ramen för en likformig inkomstbeskattning inte finns anledning att vid sidan av inkomst- beskattningen också ta ut en fastighetsskatt för dessa fastigheter.14

11.4.5Fastighetstaxering

Fastighetstaxering sker vid allmän, förenklad och särskild fastig- hetstaxering. Vid fastighetstaxeringen bestäms en fastighets taxe- ringsvärde och då tar man hänsyn till såväl den enskilda fastighe- tens förhållanden, såsom ålder, storlek, standard m.m. som den allmänna prisnivån inom ett begränsat område, ett s.k. värde- område. Målet är att taxeringsvärdet ska motsvara 75 procent av egendomens marknadsvärde. Med marknadsvärdet avses det pris som fastigheten sannolikt betingar vid en försäljning på den all- männa marknaden (5 kap. 3 § FTL). Marknadsvärdet ska bestäm- mas med hänsyn till det genomsnittliga prisläget under andra året (nivååret) före det år då allmän eller förenklad fastighetstaxering av taxeringsenheten sker (5 kap. 4 § FTL).

Beslut om fastighetstaxering som fattas vid allmän eller förenk- lad fastighetstaxering eller genom nytaxering vid särskild fastig- hetstaxering, ska gälla från ingången av det taxeringsår då sådan

12Enligt 39 kap 25 § inkomstskattelagen ska privatbostadsföretag ta upp en schablonmässigt beräknad intäkt på 3 % av taxeringsvärdet till beskattning.

13Prop. 1984/85:18, s. 9ff.

14Fastighetsbeskattningsutredningens slutbetänkande – Principiella utgångspunkter för beskattning av fastigheter m.m. (SOU 1994:57) s. 88 och Fastighetsbeskattningskommitténs slutbetänkande Likformig och neutral fastighetsbeskattning, (SOU 2000:34) s. 15.

228

SOU 2004:36

Övriga förslag

taxering sker till ingången av det taxeringsår då beslut fattas nästa gång.

Särskild fastighetstaxering sker varje år utom det år respektive taxeringstyp är föremål för allmän eller förenklad fastighetstaxe- ring. Vid särskild fastighetstaxering fastställs närmast föregående års taxering oförändrad om inte en nytaxering enligt vissa förut- sättningar ska ske. Nytaxering innebär en ny värdering av fastig- heter som förändrats eller tillkommit sedan den närmast föregå- ende allmänna eller förenklade fastighetstaxeringen. Nytaxering ska bl.a. ske om en fastighets fysiska beskaffenhet har ändrats. Varje värdeförändring, dvs. både värdeökning och värdeminskning, på grund av ändrad fysisk beskaffenhet ska medföra nytaxering under förutsättning att förändringen uppgår till minst en 1/5 av taxe- ringsvärdet, dock minst 25 000 kronor.

Om en fastighets värde har minskat genom en naturkatastrof eller liknande såsom eldsvåda eller vattenflöde och förändringen föranleder en minskning av taxeringsvärdet med minst en femtedel, ska en ny taxering fastställas för fastigheten. Detta görs vanligtvis vid en särskild fastighetstaxering, men kan också göras de år det är en allmän eller förenklad fastighetstaxering.

Vid fastighetstaxeringen av hyreshus tas också hänsyn till före- kommande vakanser. Hinder mot uthyrning kan leda till att taxe- ringsvärdet för ett hyreshus justeras nedåt och att fastighetsskatten därmed blir lägre.

I Riksskatteverkets rekommendationer m.m. om grunderna för taxeringen och värdesättningen vid 2000 års allmänna fastighetstax- ering av hyreshusenheter anges att taxeringsvärdet kan justeras om hyreslägenheter står tomma. En justering för s.k. avvikande vakans- grad aktualiseras normalt under förutsättning dels att värderings- enhetens vakansgrad med mer än 20 procentenheter överstiger den inom värdeområdet genomsnittliga för samma lägenhetstyp, dels att vakansgraden inte kan förväntas bli normal för värdeområdet inom sex månader från taxeringsårets ingång. Det innebär att om den genomsnittliga vakansgraden inom ett värdeområde var 0 procent så kan en fastighet med 25 procent tomma lägenheter få en nedsättning av taxeringsvärdet med 25 procent, under förut- sättning att problemet inte är snabbt övergående.

229

Övriga förslag

SOU 2004:36

11.4.6Skatteverkets promemoria

Skatteverket har med anledning av Regeringsrättens domar i en promemoria om nedsättning av fastighetsskatten när lägenheter inte kan hyras ut (dnr 11104-98/900) kommenterat domarna och lämnat en beskrivning av olika tillämpningsproblem och hur ned- sättningen bör beräknas. Skatteverket menar att nedsättnings- beloppet ska begränsas i de fall där vakanserna beaktats i underlaget till fastighetsskatt, dvs. i det under beskattningsåret gällande taxe- ringsvärdet. Denna vakans kan vara generell för det värdeområde där fastigheten är belägen. Vidare kan fastigheten vid fastighetstax- eringen ha haft en avvikande högre vakans av viss omfattning. Om hindret för uthyrningen varat endast kortare tid ska inte någon nedsättning ske. Hindret för uthyrningen kan vara av byggnads- teknisk natur eller hänföra sig till bristande efterfrågan. Även hin- der av annan art kan komma i fråga.

Vid tekniska hinder menar Skatteverket att nedsättning kan medges under den tid byggnadsarbeten utförs. Vakanser inför t.ex. en ombyggnad utgör inte ett tekniskt hinder i denna mening. Det bör observeras att fastigheten vid t.ex. mer omfattande ombyggnad eventuellt ska bli föremål för särskild fastighetstaxering.

Skatteverkets inställning i frågan om i vilken utsträckning det är möjligt att sätta ned fastighetsskatten vid hinder mot uthyrning har fått kritik.15 Kritiken går ut på att Skatteverket har fel i att möjlig- heten till nedsättning av fastighetsskatten ska påverkas av om hän- syn tagits till vakanser vid fastighetstaxeringen. Kritikerna menar att regelsystemen i fastighetstaxeringslagen och fastighetsskatte- lagen är helt frikopplade från varandra. Detta framgår av fastighets- skattelagens uppbyggnad. I lagen anges bl.a. att fastighetsskatten ska beräknas på grundval av det taxeringsvärde som gäller under taxeringsåret. Det är sedan detta taxeringsvärde som ligger till grund för samtliga beräkningar av fastighetsskatten. Vare sig orda- lydelsen eller förarbetena öppnar något utrymme för att ta hänsyn till faktorer som kan ha påverkat det fastställda taxeringsvärdet. Vidare skulle ett hänsynstagande till fastställd vakans vid fastig- hetstaxeringen kunna leda till ett oriktigt resultat vid beräkning av nedsättning enligt FSL. Den skattskyldige skulle då inte kunna få

15 Synpunkter på promemorian från SABO, Sveriges Fastighetsägareförbund och Svenska Kommunförbundet (1998-11-27) samt en artikel i Skattenytt 1999 Nedsättning av fastighetsskatten – kritisk granskning av RSV:s promemoria, skriven av Hans Tegnander och Börje Leidhammar.

230

SOU 2004:36

Övriga förslag

full nedsättning för faktisk vakans i det enskilda fallet, vilket strider mot både lagtexten och förarbetena till FSL.

11.4.7Nuvarande regler om nedsättning av fastighetsskatt vid hinder mot uthyrning m.m. bör vara kvar.

Vårt förslag: Bestämmelsen om nedsättning av fastighetsskatten vid hinder mot uthyrning m.m. blir kvar.

Regeringsrätten har slagit fast att den nuvarande bestämmelsen om nedsättning av fastighetsskatten ska förstås så att varje form av hinder mot uthyrning berättigar till nedsättning av skatten. Regeringsrätten ansåg att lagtexten inte gav något stöd för en begränsning av möjligheten till nedsättning till enbart fall där uthyrning inte kunnat ske p.g.a. eldsvåda eller liknande.

Det innebär att fastighetsskatten för en byggnad som är avsedd att användas under hela året kan sättas ned dels när byggnaden inte har kunnat användas p.g.a. eldsvåda eller därmed jämförlig hän- delse, dels när lägenheter avsedda för uthyrning inte kunnat hyras ut.

Från principiella utgångspunkter kan man ifrågasätta om det är motiverat att ha en skattelagstiftning som lämnar utrymme för att varje form av hinder mot uthyrning kan leda till en dubbel skatte- lättnad. Ser man tillbaka på motiven till bestämmelsen kan man konstatera att den gamla bestämmelsen hade sin plats i inkomst- skattesystemet och att den endast var tillämplig när schablonbe- skattade en- och tvåfamiljsfastigheter inte kunde utnyttjas eller hyras ut till följd av eldsvåda eller liknande händelse. Hinder mot uthyrning av hyreslägenheter beaktades då endast vid inkomstbe- skattningen genom att tomma lägenheter ledde till en lägre skatte- pliktig inkomst. Någon fastighetsskatt togs inte ut på näringsfas- tigheter. I dag är situationen annorlunda. Nedsättningsbestämmel- sen är tillämplig även på näringsfastigheter samtidigt som närings- fastigheterna är föremål för både inkomstskatt och fastighetsskatt.

Vid fastighetstaxeringen av hyreshus tas hänsyn till förekom- mande vakanser. Hinder mot uthyrning kan alltså leda till att taxe- ringsvärdet för ett hyreshus justeras ned och att fastighetsskatten därmed blir lägre. Vakansgraden beaktas både generellt inom ett värdeområde och individuellt om vakansgraden för en enskild

231

Övriga förslag

SOU 2004:36

fastighet om vakansgraden avviker med mer än 20 procent från vad som är normalt inom värdeområdet. Fastighetstaxeringen är ett schablonmässigt förfarande som inte gör det möjligt att belopps- mässigt bestämma med hur mycket vakanser har påverkat taxe- ringsvärdet på en fastighet. Även om bestämmelserna i FSL innebär att det ska fastställas ett visst belopp som ska reducera fastighets- skatten, är det med hänsyn till fastighetstaxeringen inte möjligt att jämföra i vilken utsträckning vakanser har beaktas i de olika syste- men. Det ska även tilläggas att vid fastighetstaxeringen görs en bedömning av vakansgraden vid beskaffenhetstidpunkten, dvs. den 1 januari fastighetstaxeringsåret. Beslutet gäller sedan fram till nästa fastighetstaxering. Fastighetsskattelagen utgår från förhållan- dena vid den årliga inkomsttaxeringen där vakansgraden under beskattningsåret utgör underlag för bedömningen. Detta gör en jämförelse mellan de olika systemen ännu svårare.

I dag är näringsfastigheter föremål för både inkomstskatt och fastighetsskatt. Detta har kritiserats och det går inte att bortse från denna dubbelbeskattning vid en utvärdering av nedsättnings- bestämmelsen. En bestämmelse som gör det möjligt att vid sidan av inkomstbeskattningen sätta ned fastighetsskatten kan vara av stor ekonomisk betydelse för näringsverksamheten. Utanför storstads- områdena där problemet med outhyrda lägenheter kan antas vara större kan möjligheten till nedsättning av fastighetsskatten vara betydelsefull.

Mot den nu angivna bakgrunden väljer vi att inte föreslå någon ändring av bestämmelsen om nedsättning av fastighetsskatten vid hinder mot uthyrning m.m.

11.5Fastighetsskatt på vindkraftverk

11.5.1Sammanfattning

Vi föreslår att fastighetsskatten på vindkraftverk ska slopas. Innan förslaget kan genomföras fordras en prövning av om skattebefriel- sen är förenlig med EU:s regler om statsstöd.

11.5.2Vårt uppdrag

Vårt uppdrag på fastighetsskatteområdet tar primärt sikte på små- husbeskattningen. För att finansiera våra förslag har vi dock före-

232

SOU 2004:36

Övriga förslag

slagit att fastighetsskatten på vattenkraftverk ska höjas från nuva- rande 0,5 procent till 1 procent. Under utredningens gång har vi funnit att fastighetsskatten på vindkraft kan ifrågasättas. Vi har mot denna bakgrund inte ansett oss förhindrade att se över fastig- hetsskatten på vindkraftverk.

11.5.3Nuvarande regler

Vindkraftverk taxeras som elproduktionsenhet och fastighetsskat- ten för elproduktionsenheter uppgår till 0,5 procent. I fastighets- taxeringshänseende betraktas vindkraftverk som en byggnad.16 Vid 2000 års allmänna fastighetstaxering rekommenderade RSV att vindkraftverk värderas till 6 400 kronor per installerad kW. Som jämförelse kan nämnas att för andra värmekraftverk rekommende- rades följande värden per kW installerad effekt.

Kärnkraft	11 000 kr/kW
Kondenskraftverk	3 200 kr/kW
Kraftvärmeverk	5 200 kr/kW
Gasturbin	2 400 kr/kW

De vindkraftverk som installeras i Sverige ligger i storleksklassen 500–750 kW men utvecklingen går mot allt större vindkraftverk.

11.5.4Skatteintäkter

Enligt SCB:s uppgifter för år 2003 finns det 464 vindkraftverk som bildade egna taxeringsenheter och det totala taxeringsvärdet upp- gick till 1 240 miljoner kronor. Fastighetsskatten från vindkraft- verken uppgick till mellan 5,7 och 6 miljoner kronor. Den genom- snittliga fastighetsskatten uppgår till cirka 13 000 kronor per vind- kraftverk.

16 Vid inkomstbeskattningen betraktas vindkraftverk som maskin. Att en konstruktion i fastighetstaxeringshänseende betraktas som en byggnad men i andra sammanhang som en maskin är inget specifikt för vindkraftverk. Det gäller även för andra byggnader som ”skräddarsytts” för en speciell industriell verksamhet.

233

Övriga förslag

SOU 2004:36

11.5.5Vindkraften och de energipolitiska målen

De mål för förnybara energikällor som funnits i Sverige har varit kopplade till 1997 års energipolitiska program. Programmet om- fattade bl.a. åtgärder för att öka tillförseln av el producerad med förnybara energikällor. Då produktionskostnaderna för el från förnybara energikällor, med undantag för den storskaliga vatten- kraften, ofta är högre än el som producerats med kärn- eller fossil- kraft, har efterfrågan på sådan el inte varit tillräckligt stor för att ge elpriser som fullt ut täcker produktionskostnaderna i dessa anlägg- ningar. 1997 års energipolitiska program omfattade därför inve- steringsstöd till bl.a. vindkraften samt driftbidrag i form av s.k. miljöbonus. Syftet med dessa subventioner har varit att främja för- nybar elproduktion.

Merparten av dess stödsystem löpte ut år 2002 eller i anslutning till införandet av ett nytt elcertifikatsystem den 1 maj 2003. Det nya systemet innebär en ny och mer marknadsanpassad stödform för elproduktionen från förnybara energikällor. Syftet med det nya stödsystemet är att kraftigt öka ambitionen samtidigt som teknik- utveckling stimuleras och kostnaderna hålls nere.17

I budgetpropositionen för 2004 återkom regeringen till vind- kraftens ekonomiska förutsättningar. Regeringen bedömde att det nya elcertifikatsystemet behövde kompletteras med övergångs- bestämmelser för vindkraften. Enligt regeringen är det viktigt att de som investerat under tidigare stödformer inte drabbas ekono- miskt av att ett nytt system för att främja elproduktion från förny- bara energikällor införs. Det är vidare viktigt att den positiva utveckling som funnits på vindkraftområdet inte bromsas till följd av att aktörerna upplever en större ekonomisk osäkerhet. Vind- kraften är överlag förknippad med högre produktionskostnader än övriga energislag som ingår i elcertifikatsystemet.18

För vindkraften gäller således från och med den 1 januari 2004 en avtrappning av den nuvarande miljöbonusen som är utformad som ett avdrag för den energiskatt som tas ut på el som har producerats i vindkraftverk. Avtrappningen är kopplad till en begränsningsregel som innebär att elproduktionen i ett vindkraftverk inte berättigar till avdrag när produktionen har pågått under längre tid än 20 000 timmar. När detta gränsvärde uppnås beräknas ett vindkraftverk

17Prop. 2001/02:143 Samverkan för en trygg, effektiv och miljövänlig energiförsörjning.

18Prop. 2003/04:1. Elcertifikatsystemet omfattar vindkraft, solenergi, geotermisk energi, vattenkraft, vågenergi samt biobränsle.

234

SOU 2004:36

Övriga förslag

vara ekonomiskt avskrivet. De nya reglerna om avtrappning av energiskatteavdraget för vindkraftverken har ännu inte hunnit god- kännas av EU-kommissionen. Regeringen avser att återkomma med förslag om fortsatt avtrappning av energiskatteavdraget efter kommissionens ställningstagande.19

11.5.6Fastighetsskatten på vindkraftverk bör slopas

Vårt förslag: Fastighetsskatten på vindkraftverk slopas.

Vindkraften har subventionerats för att främja förnyelsebar elpro- duktion. Riksdagen har nu beslutat att utbyggnaden av förnyelse- bar el fortsättningsvis ska stödjas genom ett nytt och mer mark- nadsanpassat system med handel med s.k. gröna elcertifikat. Regeringen har bedömt att det nya systemet behöver kompletteras med övergångsregler för vindkraften. Detta för att de som investe- rat under tidigare stödformer inte ska drabbas ekonomiskt av att ett nytt system införs.

Under utredningsarbetet på fastighetsskatteområdet har vi upp- märksammat att fastighetsskatten på vindkraftverk är hög i jämfö- relse med andra värmekraftverk. Det är endast kärnkraftverk som värderas högre per installerad kW. Vi anser det angeläget att skapa goda ekonomiska förutsättningar för att fortsätta utbyggnaden av vindkraftverk i Sverige. Vi anser därför att fastighetsskatten på vindkraftverk bör kunna avskaffas.

Enligt EU riktlinjer för statligt stöd till skydd för miljön (EGT nr C37/03/02/2001) är det möjligt för en medlemsstat att ha sär- skilda miljöstöd till produktion av förnybar energi. I riktlinjerna anges särskilt att gemenskapspolitiken på miljöområdet syftar till att utveckla förnybara energislag.20 Vi föreslår därför att fastighets- skatten på vindkraftverk avskaffas. Innan förslaget kan genomföras fordras en prövning av kommissionen om skattebefrielsen är för- enlig med EU:s regler om statsstöd.

19Prop. 2003/04:1 s. 220.

20Det kan här nämnas att regeringens strategi för skattenedsättning för alternativa drivmedel ska statsstödsgranskas av kommissionen (Budgetpropositionen för 2004, avsnitt 8.5.6).

235