Regeringens proposition
1998/99:15

<h1><a name="caption1"></a>Regeringens proposition<br>1998/99:15</h1>
<h2>Omstruktureringar och beskattning</h2><img src="https://data.riksdagen.se/fil/GM0315/prop_199899__15-1.png" style="width:40pt;height:32pt;"/><img src="https://data.riksdagen.se/fil/GM0315/prop_199899__15-2.png" style="width:37pt;height:21pt;"/>
<p>Prop.</p>
<p>1998/99:15</p>
<p>Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.</p>
<p>Stockholm den 8 oktober 1998</p>
<p>Göran Persson</p>
<p>ErikÅsbrink</p>
<p>(Finansdepartementet)</p>
<h2>Propositionens huvudsakliga innehåll</h2>
<p>I propositionen föreslås skatteregler avseende omstrukturering av före-<br>tag. Förslagen utgår i huvudsak från att omstruktureringar skall kunna<br>genomföras utan att några omedelbara skattekonsekvenser uppkommer.<br>Det är inte fråga om definitiva skattelättnader utan om uppskov med be-<br>skattningen. Förslagen - som har sin utgångspunkt i slutbetänkandet från<br>Företagsskatteutredningen - omfattar i huvudsak följande områden.</p>
<p>Överlåtelse av tillgångar till underpris</p>
<p>Enligt nuvarande praxis är det möjligt att överlåta tillgångar till underpris<br>under vissa förutsättningar utan att uttagsbeskattning sker. I propositio-<br>nen föreslås en lagreglering av under vilka förutsättningar under-<br>prisöverlåtelser skall kunna genomföras.</p>
<p>Andelsbyten</p>
<p>Ett andelsbyte föreligger enligt förslaget om aktier eller andra andelar<br>avyttras mot ersättning i form av andelar i det köpande företaget jämte ett<br>eventuellt kontantvederlag motsvarande högst 10 % av det nominella<br>värdet på vederlagsandelarna. Enligt nuvarande regler finns det två upp-<br>skovssystem för andelsbyten varav ett är betingat av EG-regler. De två<br>systemen föreslås i propositionen ersättas med ett enhetligt system.<br></p>
<p>Enligt detta fastställs uppskovsbeloppet och tas vinsten upp till beskatt- Prop. 1998/99:15<br>ning när vederlagsandelarna avyttras.</p>
<p>Andelsöverlåtelser inom koncerner</p>
<p>Den gällande koncemregeln innebär att aktier och andra andelar kan<br>överlåtas inom en koncern utan att någon reavinstbeskattning blir aktuell.<br>I propositionen föreslås en ändrad teknisk utformning av koncemregeln i<br>syfte bl.a. att förhindra att bestämmelserna utnyttjas för skatteundan-<br>dragande. Förslaget innebär att vid en koncemöverlåtelse skall ett upp-<br>skovsbelopp fastställas. Uppskovsbeloppet skall tas upp till beskattning<br>när andelen inte längre innehas av ett företag som ingår i samma koncern<br>som säljaren, t.ex. genom att andelen avyttras externt.</p>
<p>Fusioner och fissioner</p>
<p>För närvarande saknas skatteregler för fusion mellan fristående aktie-<br>bolag. I propositionen föreslås sådana skatteregler. Förslag lämnas även<br>om skatteregler för fission.</p>
<p>Verksamhetsöverlåtelser</p>
<p>I propositionen föreslås generella regler som motsvarar de gällande reg-<br>lerna om internationella verksamhetsöverlåtelser.</p>
<p>Förlustregeln</p>
<p>Vid överlåtelse av tillgångar inom en koncern eller annan intressegemen-<br>skap medges enligt gällande regler avdrag för förlust först när tillgången<br>överlåts externt. Det köpande företaget övertar anskaffningsvärdet på till-<br>gången och förlustavdrag beräknas hos detta företag med utgångspunkt i<br>det övertagna anskaffningsvärdet. Systemet innebär att förlustavdrag inte<br>kan utnyttjas när tillgången överlåts till ett utländskt koncernföretag. I<br>propositionen föreslås att förlustavdraget fastställs när tillgången avyttras<br>och att avdrag medges hos det ursprungligen säljande företaget när till-<br>gången avyttras externt. För avdragsrätten kommer det att sakna betydel-<br>se om tillgången överlåts till ett svenskt eller utländskt koncernföretag.</p>
<p>Lex ASEA</p>
<p>De bestämmelser som brukar kallas Lex ASEA kan vara tillämpliga när<br>ett moderföretag delar ut aktier i ett dotterföretag. Utdelning undantas<br>från beskattning hos aktieägarna. Det nuvarande kravet att det utdelande<br>moderföretaget skall vara inregistrerat vid börsen föreslås ersättas med</p>
<p>ett krav på att andelarna skall vara marknadsnoterade. Ett annat villkor<br>som förelås ändrat är det s.k. verksamhetsvillkoret. Det villkoret är i dag<br>utformat så att det utdelade dotterföretaget skall bedriva verksamhet av<br>viss omfattning. I propositionen förslås att det ersätts med ett villkor att<br>dotterföretaget skall till huvudsaklig del bedriva rörelse, varmed avses<br>annan verksamhet än innehav av kontanta medel och värdepapper.</p>
<p>Avskattningsregelnför investmentföretag</p>
<p>Enligt nuvarande regler skall ett företag som inte längre uppfyller de<br>skattemässiga villkoren för att vara ett investmentföretag ta upp en intäkt<br>motsvarande 40 % av värdet på aktieportföljen. I propositionen föreslås<br>bl.a. att procenttalet sänks till 16.</p>
<p>Stämpelskatt</p>
<p>I propositionen föreslås att förvärv vid fusion skall undantas från skatte-<br>plikt. För att överlåtelser av fastigheter inom en koncern inte skall<br>motverkas av att stämpelskatt utgår föreslås vidare en regel som innebär<br>att uppskov medges när en fastighet förvärvas av ett företag från ett<br>företag som tillhör samma koncern. Uppskovet förfaller när fastigheten<br>överlåts till annan eller om koncemförhållandet mellan överlåtaren och<br>förvärvaren upphör.</p>
<p>I propositionen föreslås vidare att stämpelskatt inte skall tas ut vid<br>nyinteckning som sker i samband med en fusion genom vilken en<br>tidigare uttagen företagsinteckning upphört att gälla.</p>
<p>Regeringens skrivelse 1997/98:66, m.m.</p>
<p>I propositionen fullföljer regeringen det förslag som aviserats i skrivelsen<br>1997/98:66 och som innebär att den ändrade tekniska utformningen av<br>koncemregeln skall gälla avyttringar som genomförs fr.o.m. dagen efter<br>avlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 21 januari 1998.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<h2>Innehåll</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>1    Förslag till riksdagsbeslut.................................................9</p>
<p>2    Lagtext</p>
<p>2.1   Förslag till lag om beskattningen vid</p>
<p>överlåtelser till underpris...................................................10</p>
<p>2.2  Förslag till lag om uppskov med beskattningen</p>
<p>vid andelsbyten..................................................................16</p>
<p>2.3  Förslag till lag om uppskov med beskattningen</p>
<p>vid andelsöverlåtelser inom koncerner..............................22</p>
<p>2.4   Förslag till lag om beskattningen vid</p>
<p>fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser................27</p>
<p>2.5   Förslag till lagom ändring i</p>
<p>kommunalskattelagen (1928:370).....................................35</p>
<p>2.6  Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om</p>
<p>statlig inkomstskatt............................................................47</p>
<p>2.7  Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om</p>
<p>statlig inkomstskatt............................................................51</p>
<p>2.8   Förslag till lag om ändring i kupongskattelagen</p>
<p>(1970:624) ......................................................................76</p>
<p>2.9  Förslag till lag om ändring i skatteregisterlagen</p>
<p>(1980:343) ......................................................................77</p>
<p>2.10 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:692)</p>
<p>om ändring i skatteregisterlagen (1980:343).....................78</p>
<p>2.11  Förslag till lag om ändring i lagen (1984:404)</p>
<p>om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter..................82</p>
<p>2.12 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om</p>
<p>självdeklaration och kontrolluppgifter.............................86</p>
<p>2.13 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om</p>
<p>ersättningsfonder...............................................................89</p>
<p>2.14 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:702) om</p>
<p>inkomstskatteregler med anledning av vissa<br>omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m......91</p>
<p>2.15 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:541) om<br>inkomstbeskattning vid ombildning</p>
<p>av värdepappersfond..........................................................93</p>
<p>2.16 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1538) om</p>
<p>periodiseringsfonder..........................................................94</p>
<p>2.17 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1539) om</p>
<p>avdrag för underskott av näringsverksamhet....................95</p>
<p>2.18 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1540) om</p>
<p>återföring av skatteutjämningsreserv.................................98</p>
<p>2.19 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:1854)</p>
<p>om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande<br>omstruktureringar inom EG.............................................100</p>
<p>3    Ärendet och dess beredning..........................................101</p>
<p>4    Vinster och förluster på näringsbetingade andelar.... 104</p>
<p>5    Underprisöverlåtelser....................................................117</p>
<p>5.1   Allmänna utgångspunkter................................................117</p>
<p>5.2  Företagsskatteutredningens bedömning av innebörden</p>
<p>av underprisöverlåtelser...................................................118</p>
<p>5.2.1  Den ekonomiska innebörden..............................119</p>
<p>5.2.2  Beskattning enligt den ekonomiska innebörden. 122</p>
<p>5.3   Underprisöverlåtelser mellan aktiebolag.........................124</p>
<p>5.3.1   Ny lagreglering av underprisöverlåtelser............124</p>
<p>5.3.2  Innebörden av undantag från beskattning...........126</p>
<p>5.3.3   Vilkor för undantag från</p>
<p>omedelbar beskattning.......................................127</p>
<p>5.3.3.1 Ägargemenskap..................................................128</p>
<p>5.3.3.2 Organisatoriska skäl............................................130</p>
<p>5.3.3.3 Otillbörlig skatteförmån......................................139</p>
<p>5.3.3.4 Karaktärsbyte......................................................147</p>
<p>5.3.4   Vederlaget avviker från det skattemässiga</p>
<p>värdet av den överlåtna egendomen.......................149</p>
<p>5.4  Överlåtelse av egendom till underpris mellan andra</p>
<p>slag av företag än aktiebolag...........................................150</p>
<p>5.4.1   Överlåtelse mellan fysiska personer...................151</p>
<p>5.4.2  Överlåtelse mellan en fysisk person och</p>
<p>ett aktiebolag.......................................................152</p>
<p>5.4.3   Överlåtelse mellan å ena sidan ett handelsbolag</p>
<p>och å andra sidan en fysisk person eller</p>
<p>ett aktiebolag.......................................................154</p>
<p>5.4.4  Sammanfattning ................................................155</p>
<p>5.4.5   Övriga rättssubjekt..............................................156</p>
<p>5.4.6  Övriga frågor......................................................160</p>
<p>5.5   Uttagsbeskattning av tj änst..............................................163</p>
<p>5.6   Definitioner ....................................................................163</p>
<p>5.7  Anskaffningsvärdet vid uttagsbeskattning av</p>
<p>underprisöverlåtelser.......................................................167</p>
<p>5.8  Konsekvenserna på ägamivån av att</p>
<p>uttagsbeskattning sker.....................................................168</p>
<p>5.9  Mervärdesskatt och gåvoskatt.........................................172</p>
<p>5.9.1   Mervärdesskatt....................................................172</p>
<p>5.9.2  Gåvoskatt............................................................173</p>
<p>5.10 Tillskott av kapitalbeskattad reavinstegendom till</p>
<p>aktiebolag m.fl.................................................................174</p>
<p>6    Andelsbyten....................................................................176</p>
<p>6.1   Ett enhetligt uppskovssystem..........................................176</p>
<p>6.2  Villkor för uppskov.........................................................179</p>
<p>6.2.1   Bosättning i Sverige............................................179</p>
<p>6.2.2  Subjekt som kan komma i fråga som köpare......181</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>6.2.3  Andelar för vilka uppskov kan medges..............182</p>
<p>6.2.4  De mottagna andelarna.......................................183</p>
<p>6.2.5   Reavinst - kontantdel..........................................183</p>
<p>6.3   Krav på röstmajoritet m.m...............................................185</p>
<p>6.4  Tekniska frågor................................................................192</p>
<p>6.4.1   Efterföljande andelsbyte m.m.............................192</p>
<p>6.4.2  Efterföljande koncemintem överlåtelse..............193</p>
<p>6.4.3   Efterföljande utdelning av de</p>
<p>mottagna andelarna............................................194</p>
<p>6.4.4  Efterföljande underprisöverlåtelse......................194</p>
<p>6.4.5  Efterföljande arv m.m.........................................195</p>
<p>6.4.6  Utflyttning...........................................................195</p>
<p>6.5   Anskaffningsvärdet hos det köpande företaget för de</p>
<p>förvärvade andelarna.......................................................197</p>
<p>6.6   Partiella andelsbyten........................................................197</p>
<p>7    Andelsöverlåtelser inom koncerner.............................201</p>
<p>7.1   Ny teknik för koncemregeln............................................201</p>
<p>7.2  Regeringens skrivelse 1997/98:66...................................208</p>
<p>8    Fusioner och fissioner...................................................211</p>
<p>8.1   Fusion ....................................................................211</p>
<p>8.1.1   Innebörden av undantag från beskattning...........215</p>
<p>8.1.2  Villkor för undantag från beskattning.................220</p>
<p>8.1.3. Särskilda frågor...................................................224</p>
<p>8.2   Beskattningen av andelsägarna i det överlåtande</p>
<p>företaget ....................................................................227</p>
<p>8.3   Fissioner ....................................................................229</p>
<p>8.4   Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett</p>
<p>annat EG-land..................................................................230</p>
<p>9    Verksamhetsöverlåtelser...............................................233</p>
<p>10   Förlustregeln..................................................................238</p>
<p>11  Lex ASEA ....................................................................241</p>
<p>12   Samordningen mellan olika uppskovsregler...............248</p>
<p>12.1 Förhållandet mellan reglerna om underprisöverlåtelse</p>
<p>och övriga uppskovsregler...............................................249</p>
<p>12.2 Förhållandet mellan reglerna om andelsbyten och</p>
<p>övriga uppskovsregler.....................................................251</p>
<p>12.3 Förhållandet mellan å ena sidan reglerna om fusion,</p>
<p>fission och verksamhetsöverlåtelser och å andra sidan<br>övriga uppskovsregler....................................................251</p>
<p>13   Avskattningsregeln för investmentföretag..................253</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>14   Kontrollfrågor och ikraftträdande..............................258</p>
<p>14.1  Kontrollfrågor..................................................................258</p>
<p>14.2 Ikraftträdande..................................................................259</p>
<p>15   Stämpelskatt vid förvärv av fast egendom.................260</p>
<p>16   Övriga frågor.................................................................265</p>
<p>16.1 Värdeöverföringar ..........................................................265</p>
<p>16.2 Kapitalrabatt på optionslån..............................................265</p>
<p>16.3 Utdelning på andel i förvaltnings- eller</p>
<p>investmentföretag............................................................266</p>
<p>16.4 Överlämnade framställningar m.m..................................266</p>
<p>17   Ekonomiska och administrativa konsekvenser..........268</p>
<p>18   Författningskommentar................................................270</p>
<p>18.1  Förslaget till lag om beskattningen vid överlåtelser</p>
<p>till underpris....................................................................270</p>
<p>18.2 Förslaget till lag om uppskov med beskattningen</p>
<p>vid andelsbyten................................................................275</p>
<p>18.3 Förslaget till lag om uppskov med beskattningen</p>
<p>vid andelsöverlåtelser inom koncerner............................281</p>
<p>18.4 Förslaget till lag om beskattningen vid fusioner,</p>
<p>fissioner och verksamhetsöverlåtelser.............................285</p>
<p>18.5 Förslaget till lag om ändring i</p>
<p>kommunalskattelagen (1928:370)...................................292</p>
<p>18.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1947:576) om</p>
<p>statlig inkomstskatt..........................................................295</p>
<p>18.7 Förslaget till lag om ändring i lagen (1947:576) om</p>
<p>statlig inkomstskatt..........................................................296</p>
<p>18.8 Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen</p>
<p>(1970:624) ....................................................................302</p>
<p>18.9 Förslaget till lag om ändring i skatteregisterlagen</p>
<p>(1980:343) ....................................................................302</p>
<p>18.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:692)</p>
<p>om ändring i skatteregisterlagen (1980:343)...................302</p>
<p>18.11 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:404)</p>
<p>om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter................302</p>
<p>18.12 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:325) om</p>
<p>självdeklaration och kontrolluppgifter...........................303</p>
<p>18.13 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:663) om</p>
<p>ersättningsfonder.............................................................304</p>
<p>18.14 Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:702) om<br>inkomstskatteregler med anledning av vissa<br>omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m.... 304</p>
<p>18.15 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:541) om<br>inkomstbeskattning vid ombildning</p>
<p>av värdepappersfond........................................................304</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>18.16 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:1538) om</p>
<p>periodiseringsfonder........................................................304</p>
<p>18.17 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:1539) om</p>
<p>avdrag för underskott av näringsverksamhet..................304</p>
<p>18.18 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:1540) om</p>
<p>återföring av skatteutjämningsreserv...............................305</p>
<p>18.19 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:1854)</p>
<p>om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande<br>omstruktureringar inom EG.............................................305</p>
<p>Bilaga 1 Förteckning över remissinstanser som yttrat sig över<br>betänkandet Omstrukturering och beskattning<br>(SOU 1998:1)..........................................................306</p>
<p>Bilaga 2 Lagförslagen i lagrådsremiss den 28 maj 1998.......307</p>
<p>Bilaga 3 Lagförslagen i lagrådsremiss</p>
<p>den 10 september 1998............................................388</p>
<p>Bilaga 4 Lagrådets yttrande...................................................392</p>
<p>Bilaga 5 Lagrådets yttrande...................................................408</p>
<p>Utdrag ur protokoll vid<br>regeringssammanträde den 8 oktober 1998...............................411</p>
<p>Rättsdatablad.............................................................................412</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<h2>1       Förslag till riksdagsbeslut</h2>
<p>Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till</p>
<p>1.  lag om beskattningen vid överlåtelser till underpris</p>
<p>2. lag om uppskov med beskattningen vid andelsbyten</p>
<p>3.  lag om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom kon-<br>cerner,</p>
<p>4.  lag om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöver-<br>låtelser</p>
<p>5. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)</p>
<p>6.  lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt</p>
<p>7.  lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt</p>
<p>8.  lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624),</p>
<p>9.  lag om ändring i skatteregisterlagen (1980:343),</p>
<p>10. lag om ändring i lagen (1998:692) om skatteregisterlagen (1980:343),</p>
<p>11. lag om ändring i lagen (1984:404) om stämpelskatt vid<br>inskrivningsmyndigheter,</p>
<p>12. lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontroll-<br>uppgifter,</p>
<p>13. lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder</p>
<p>14. lag om ändring i lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med<br>anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn,</p>
<p>15. lag om ändring i lagen (1993:541) om inkomstbeskattning vid om-<br>bildning av värdepappersfond,</p>
<p>16. lag om ändring i lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder</p>
<p>17. lag om ändring i lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av<br>näringsverksamhet.</p>
<p>18. lag om ändring i lagen (1993:1540) om återföring av</p>
<p>skatteutj ämningsreserv,</p>
<p>19. lag om upphävande av lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen<br>vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<h2>Lagtext</h2>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>2.1 Förslag till lag om beskattningen vid överlåtelser till<br>underpris</p>
<p>Härigenom föreskrivs följande.</p>
<h4>Inledande bestämmelser</h4>
<p>1 § Överlåts en tillgång som ingår i näringsverksamhet utan ersättning<br>eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är<br>affärsmässigt motiverat och är villkoren enligt denna lag uppfyllda, skall<br>uttagsbeskattning enligt punkt 1 a första stycket av anvisningarna till<br>22 § kommunalskattelagen (1928:370) inte ske.</p>
<p>Har inte ersättning utgått med ett belopp som motsvarar minst till-<br>gångens skattemässiga värde, skall, om de nämnda villkoren uppfylls,<br>överlåtelsen behandlas som om tillgången avyttrats mot en ersättning<br>som motsvarar det skattemässiga värdet. Tillgången anses i sådant fall<br>förvärvad för samma belopp.</p>
<p>2 § Lagen gäller inte om</p>
<p>1. förutsättningar föreligger för undantag från omedelbar beskattning på<br>grund av överlåtelsen enligt bestämmelserna om fusion eller fission i<br>lagen (1998:000) om beskattningen vid fusioner, fissioner och verk-<br>samhetsöverlåtelser,</p>
<p>2. överlåtelsen avser utdelning eller utskiftning enligt 3 § 7 a mom. eller</p>
<p>3 § 8 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt av<br>aktier eller andra andelar som utgör omsättningstillgångar enligt punkt</p>
<p>4 av anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen (1928:370) eller</p>
<p>3. marknadsvärdet av tillgången är lika med eller lägre än tillgångens<br>skattemässiga värde.</p>
<h4>Definitioner</h4>
<p>3 § Begrepp som används i denna lag har, om inte annat anges, samma<br>innebörd som i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt.</p>
<p>4 § Med fysisk person avses även svenskt dödsbo.</p>
<p>5 § Med företag avses</p>
<p>1. svenskt aktiebolag,</p>
<p>2. svensk ekonomisk förening,</p>
<p>3. svensk sparbank,</p>
<p>4. svensk stiftelse,</p>
<p>5. svensk ideell förening,</p>
<p>6. svenskt ömsesidigt försäkringsföretag eller</p>
<p>10</p>
<p>7. sådant utländskt bolag som anges i 16 § 2 mom. lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt.</p>
<p>Som företag räknas inte bostadsförening eller bostadsaktiebolag, invest-<br>mentföretag eller utländskt skadeförsäkringsföretag.</p>
<p>6 § Med handelsbolag avses svenskt handelsbolag som har endast fysi-<br>ska personer eller andra företag än svenska stiftelser och svenska ideella<br>föreningar som delägare.</p>
<p>7 § Med andel avses aktie eller annan andel i sådant företag som anges i<br>5 § första stycket 1, 2 eller 7.</p>
<p>8 § En tillgång skall anses ingå i näringsverksamhet om ersättning eller<br>realisationsvinst vid avyttring utgör intäkt av näringsverksamhet.</p>
<p>9 § Med skattemässigt värde avses följande:</p>
<p>1. För lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande<br>tillgångar: det värde som gäller vid beskattningen. I fråga om fastighet<br>som utgör lagertillgång skall hänsyn tas till värdeminskningsavdrag<br>som har gjorts vid beskattningen men inte i räkenskaperna.</p>
<p>2. För tillgångar, på vilka reglerna i 25-31 §§ lagen (1947:576) om stat-<br>lig inkomstskatt är tillämpliga: omkostnadsbeloppet. I fråga om fastig-<br>heter skall omkostnadsbeloppet, beräknat med bortseende från be-<br>stämmelserna i 25 § 4 mom. tredje stycket första meningen och<br>5 mom. första stycket lagen om statlig inkomstskatt, minskas med<br>medgivna värdeminskningsavdrag och sådana andra avdrag som anges<br>i punkt 5 första stycket första och andra meningarna av anvisningarna<br>till 22 § kommunalskattelagen (1928:370). Detta gäller dock inte<br>avdrag som hänför sig till tiden före år 1952.1 fråga om bostadsrätter<br>och dylikt beräknas omkostnadsbeloppet med bortseende från be-<br>stämmelsen i 26 § 5 mom. tredje stycket första meningen lagen om<br>statlig inkomstskatt.</p>
<p>3. För inventarier och övriga andra tillgångar än sådana som avses i 1<br>och 2: anskaffningsvärdet minskat med medgivna värdeminsknings-<br>avdrag och liknande avdrag.</p>
<p>10 § Har ett överlåtet inventarium eller en annan tillgång på vilken<br>reglerna om avdrag för värdeminskning i punkterna 12-14 av anvis-<br>ningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) är tillämpliga utgjort<br>endast en del av överlåtarens hela bestånd av sådan egendom, skall som<br>skattemässigt värde anses en skälig del av hela värdet.</p>
<p>11 § Med marknadsvärde avses marknadsvärdet enligt punkt 1 a fjärde<br>stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370).</p>
<p>12 § Med verksamhetsgren avses sådan del av en rörelse som lämpar sig<br>för att avskiljas till en självständig rörelse. Med rörelse avses annan<br>verksamhet än innehav av kontanta medel eller värdepapper. Innehav av</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>11</p>
<p>kontanta medel eller värdepapper hänförs dock till en rörelse om medlen<br>eller värdepappren innehas som ett led i rörelsen.</p>
<p>Innehav av andelar i ett företag som inte innehas som ett led i en<br>rörelse anses som en verksamhet eller en verksamhetsgren om förvär-<br>varen efter förvärvet under samma beskattningsår äger näringsbetingade<br>andelar i företaget.</p>
<h4>Om uttagsbeskattning inte sker</h4>
<p>13 § Om uttagsbeskattning inte sker gäller 14-17 §§.</p>
<p>14 § Har tillgången överlåtits av ett företag, skall överlåtelsen inte<br>medföra beskattning för utdelning för någon som direkt eller indirekt<br>äger andel i företaget.</p>
<p>Har tillgången överlåtits till en fysisk person och har ersättning inte ut-<br>gått, gäller bestämmelsen i första stycket inte för ett belopp motsvarande<br>det skattemässiga värdet av tillgången. Har ersättning utgått med ett<br>belopp som understiger det skattemässiga värdet, gäller bestämmelsen i<br>första stycket inte för ett belopp motsvarande skillnaden mellan det<br>skattemässiga värdet och ersättningen.</p>
<p>15 § Har tillgången förvärvats av ett företag, skall kostnad för förbättring<br>av andel i företaget eller för andel i ett företag som direkt eller indirekt<br>äger andel i det förvärvande företaget anses inte ha nedlagts på grund av<br>överlåtelsen. Har ersättning för tillgången inte utgått, gäller bestämmel-<br>sen i första meningen inte för ett belopp motsvarande det skattemässiga<br>värdet av tillgången. Har ersättning utgått med ett belopp som under-<br>stiger det skattemässiga värdet, gäller bestämmelsen i första stycket inte<br>för ett belopp motsvarande skillnaden mellan det skattemässiga värdet<br>och ersättningen.</p>
<p>16 § Avser överlåtelsen en näringsfastighet eller motsvarande bostadsrätt<br>eller dylikt, tillämpas inte bestämmelserna i punkt 5 första stycket tredje<br>meningen och andra stycket av anvisningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen (1928:370).</p>
<p>17 § Avser överlåtelsen en fastighet som utgör lagertillgång, tillämpas<br>inte bestämmelsen i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 22 §<br>kommunalskattelagen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>12</p>
<h4>Villkor for undantag från uttagsbeskattning</h4>
<p>Överlåtaren och förvärvaren</p>
<p>18 § Överlåtaren och förvärvaren skall vara en fysisk person, ett företag<br>eller ett handelsbolag.</p>
<p>En svensk stiftelse eller en svensk ideell förening far inte vara<br>förvärvare. En ideell förening som är skattskyldig för all sin verksamhet<br>far dock förvärva en tillgång från en annan ideell förening.</p>
<p>Skattskyldighet</p>
<p>19 § Förvärvaren skall omedelbart efter förvärvet vara skattskyldig för<br>inkomst av näringsverksamhet i vilken tillgången ingår. Inkomsten av<br>verksamheten eller del av verksamheten i vilken tillgången ingår far inte<br>vara undantagen från beskattning på grund av ett avtal om undvikande av<br>dubbelbeskattning. Är förvärvaren ett handelsbolag, gäller vad som nu<br>sagts samtliga delägare i bolaget.</p>
<p>Koncernbidragsrätt saknas</p>
<p>20 § Kan inte överlåtaren med avdragsrätt lämna koncernbidrag till för-<br>värvaren avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker, skall över-<br>låtarens hela verksamhet, en verksamhetsgren eller en ideell andel av en<br>verksamhet eller en verksamhetsgren överlåtas.</p>
<p>Kravet enligt första stycket gäller inte vid överlåtelse mellan ett<br>handelsbolag och ett företag som är delägare i handelsbolaget.</p>
<p>Underskott hos förvärvaren</p>
<p>21 § Är förvärvaren en fysisk person, far det under beskattningsåret<br>närmast före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte ha uppkommit<br>underskott i den förvärvskälla hos honom som förvärvet avser. Vidare<br>gäller att personen inte får ha rätt till avdrag för underskott av annan<br>förvärvskälla enligt 46 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370).</p>
<p>22 § Är förvärvaren ett företag, far det under beskattningsåret närmast<br>före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte ha uppkommit under-<br>skott i förvärvskälla hos förvärvaren eller hos ett företag till vilket förvär-<br>varen kan lämna koncernbidrag med avdragsrätt avseende det beskatt-<br>ningsår då överlåtelsen sker.</p>
<p>23 § Är förvärvaren ett handelsbolag gäller följande.</p>
<p>Beträffande varje delägare i handelsbolaget som är fysisk person gäller<br>att det under beskattningsåret närmast före det beskattningsår då över-<br>låtelsen sker inte far ha uppkommit underskott i den förvärvskälla hos<br>delägaren som förvärvet avser. Vidare gäller att delägaren inte får ha rätt</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>13</p>
<p>till avdrag för underskott av annan förvärvskälla enligt 46 § 1 mom.<br>kommunalskattelagen (1928:370).</p>
<p>Beträffande varje delägare i handelsbolaget som är företag gäller att<br>det under beskattningsåret närmast före det beskattningsår då över-<br>låtelsen sker inte far ha uppkommit underskott i förvärvskälla hos<br>delägaren eller hos ett företag till vilket delägaren kan lämna koncern-<br>bidrag med avdragsrätt avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker.<br>Detta gäller dock inte beträffande delägare som har överlåtit tillgången.</p>
<p>24 § Bestämmelserna i 22 § tillämpas inte om överlåtaren kan med<br>avdragsrätt lämna koncernbidrag till förvärvaren avseende det beskatt-<br>ningsår då överlåtelsen sker.</p>
<p>Bestämmelserna i 23 § tredje stycket tillämpas inte om överlåtaren<br>avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker kan med avdragsrätt<br>lämna koncernbidrag till varje delägare i det förvärvande handelsbolaget<br>som inte uppfyller villkoret i det lagrummet.</p>
<p>Som villkor för att bestämmelserna i första och andra styckena skall<br>vara tillämpliga gäller att sådan begränsning av rätt till avdrag för<br>underskott, som anges i 8 § lagen (1993:1539) om avdrag för underskott<br>av näringsverksamhet, inte skulle gälla om förvärvaren respektive varje<br>delägare erhåller koncernbidrag från överlåtaren avseende det beskatt-<br>ningsår då överlåtelsen sker. Sådan begränsning far inte heller gälla om<br>ett företag, till vilket förvärvaren eller någon delägare kan lämna<br>koncernbidrag med avdragsrätt, indirekt via förvärvaren respektive<br>delägaren erhåller koncernbidrag avseende samma beskattningsår från<br>överlåtaren.</p>
<p>25 § Bestämmelserna i 21-24 §§ gäller inte beträffande underskott hos<br>en fysisk person eller ett företag som avstår från att utnyttja underskottet.</p>
<p>Villkor avseende kvalificerade andelar m.m.</p>
<p>26 § Är överlåtaren en fysisk person gäller följande.</p>
<p>Förvärvaren skall vara en fysisk person eller ett företag.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag, skall samtliga andelar i företaget vara kvali-<br>ficerade enligt 3 § 12 a mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.</p>
<p>En andel skall inte anses kvalificerad om 3 § 12 b mom. lagen om<br>statlig inkomstskatt inte skall tillämpas på grund av 3 § 12 e mom. den<br>lagen.</p>
<p>27 § Är överlåtaren ett företag och är någon andel i företaget kvalificerad<br>gäller följande.</p>
<p>Förvärvaren skall vara en fysisk person, ett företag eller ett handels-<br>bolag med enbart företag som delägare.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag, skall minst samma andel av andelarna i det<br>förvärvande företaget vara kvalificerade som andelen kvalificerade an-<br>delar i det överlåtande företaget.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>14</p>
<p>Är förvärvaren ett handelsbolag, skall minst samma andel av andelama<br>i vart och ett av de delägande företagen vara kvalificerade som andelen<br>kvalificerade andelar i det överlåtande företaget.</p>
<p>28 § Är överlåtaren ett handelsbolag med fysisk person som delägare<br>gäller följande.</p>
<p>Förvärvaren skall vara en fysisk person eller ett företag.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag, skall samtliga andelar i företaget vara kvali-<br>ficerade.</p>
<p>29 § Är överlåtaren ett handelsbolag med enbart företag som delägare<br>och är i fråga om ett eller flera av företagen någon andel i företaget<br>kvalificerad gäller följande.</p>
<p>Förvärvaren skall vara en fysisk person eller ett företag.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag skall minst samma andel av andelama i det<br>förvärvande företaget vara kvalificerade som den största andelen kvalifi-<br>cerade andelar i ett delägande företag i det överlåtande handelsbolaget.</p>
<p>30 § En andel i ett överlåtande eller förvärvande företag, som - direkt<br>eller indirekt - innehas av ett annat företag, skall anses kvalificerad till<br>den del som svarar mot förhållandet mellan kvalificerade andelar i det<br>andra företaget och övriga andelar i det andra företaget.</p>
<p>31 § Villkoret i 26-29 §§ om att en andel i ett förvärvande företag skall<br>vara kvalificerad skall anses uppfyllt även om andelen först efter förvär-<br>vet men under samma år i samma innehavares hand blir kvalificerad.<br>Lämnas utdelning på andelen efter förvärvet men under samma år i<br>samma innehavares hand, skall andelen vara kvalificerad vid tidpunkten<br>för utdelningen. Som utdelning anses även vinst som uppkommer vid<br>nedsättning av aktiekapitalet i ett aktiebolag genom inlösen av aktier.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas på överlåtel-<br>ser som görs efter ikraftträdandet.</p>
<p>15</p>
<p>2.2 Förslag till lag om uppskov med beskattningen vid<br>andelsbyten</p>
<p>Härigenom föreskrivs följande.</p>
<h4>Inledande bestämmelser</h4>
<p>1 § Avyttrar någon {säljaren) en aktie eller annan andel i ett företag {det<br>överlåtna företaget) till ett annat företag {det köpande företaget) mot<br>marknadsmässig ersättning i form av andelar i detta {de mottagna an-<br>delarna) och eventuellt ersättning i pengar som far motsvara högst tio<br>procent av de mottagna andelarnas nominella värde {andelsbyte) och är<br>villkoren i denna lag uppfyllda, medges säljaren efter yrkande uppskov<br>med beskattningen vid tillämpning av kommunalskattelagen (1928:370)<br>och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.</p>
<p>Är säljaren ett handelsbolag, medges vaije delägare efter yrkande upp-<br>skov med beskattningen om villkoren i denna lag är uppfyllda.</p>
<p>Saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, beräknas den högsta<br>tillåtna ersättningen i pengar i stället på den del av det inbetalade an-<br>delskapitalet som belöper sig på andelama.</p>
<p>2 § Vid tillämpning av denna lag skall vid fusion eller fission som anges<br>i 4 respektive 5 § lagen (1998:000) om beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöverlåtelser det övertagande företaget anses<br>köpa sådana andelar i det överlåtande företaget som inte redan ägs av det<br>övertagande företaget.</p>
<p>3 § Lagen gäller inte om förutsättningar föreligger för att tillämpa</p>
<p>1. bestämmelserna om verksamhetsöverlåtelser i lagen (1998:000) om<br>beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser eller</p>
<p>2. lagen (1998:000) om uppskov med beskattningen vid andelsöver-<br>låtelser inom koncerner.</p>
<p>4 § Det som i 1, 7, 9, 10 och 12 §§ sägs beträffande delägare i ett<br>handelsbolag som är säljare gäller, om handelsbolaget direkt eller in-<br>direkt genom handelsbolag ägs av ett annat handelsbolag, delägare i detta<br>handelsbolag.</p>
<h4>Villkor för uppskov</h4>
<p>5 § Som villkor för uppskov gäller följande:</p>
<p>1. Är säljaren en fysisk person, skall han ha sitt egentliga bo och hemvist<br>i Sverige eller stadigvarande vistas här.</p>
<p>2. Det köpande företaget skall vara en juridisk person av något av föl-<br>jande slag:</p>
<p>a. ett svenskt aktiebolag,</p>
<p>b. ett sådant utländskt bolag som anges i 16 § 2 mom. lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt eller</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>16</p>
<p>c. ett utländskt foretag som är hemmahörande i en stat som är medlem</p>
<p>1 Europeiska gemenskapen och som uppfyller villkoren i artikel 3<br>leden a och c i det av Europeiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990<br>antagna direktivet om en gemensam ordning för beskattning avseende<br>fusioner, fissioner, överföringar av tillgångar och andelsbyten, som<br>berör bolag från olika medlemsstater, i direktivets lydelse den 1<br>januari 1995 (90/434/EEG).</p>
<p>3. Avser avyttringen en sådan kvalificerad andel som anges i 3 §<br>12 a mom. lagen om statlig inkomstskatt och äger säljaren omedelbart<br>efter avyttringen - ensam eller tillsammans med sådana närstående<br>som anges i punkt 14 trettonde stycket av anvisningarna till 32 §<br>kommunalskattelagen (1928:370) - direkt eller indirekt andelar i det<br>köpande företaget med minst en fjärdedel av röstetalet för samtliga<br>andelar i företaget, gäller följande. Det köpande företagets verksamhet<br>skall till huvudsaklig del bestå av rörelse eller direkt eller indirekt<br>innehav av andelar i dotterföretag som till huvudsaklig del bedriver<br>rörelse. Med rörelse avses annan verksamhet än innehav av kontanta<br>medel eller värdepapper. Med dotterföretag avses ett företag i vilket<br>det köpande företaget direkt eller indirekt äger andelar med mer än<br>hälften av röstetalet för samtliga andelar i företaget.</p>
<p>4. Det överlåtna företaget skall vara en sådan juridisk person som anges i</p>
<p>2 eller en svensk ekonomisk förening.</p>
<p>5. Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande<br>företaget inneha andelar i det överlåtna företaget med ett sammanlagt<br>röstetal som överstiger hälften av röstetalet för samtliga andelar i det<br>överlåtna företaget. Har särskilda skäl medfört att det köpande före-<br>taget avyttrat andelar i det överlåtna företaget efter andelsbytet, är det<br>dock tillräckligt att ett sådant innehav har förelegat vid någon tidpunkt<br>efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret. Villkoret i denna<br>punkt tillämpas inte vid fusion eller fission.</p>
<p>6. En skattepliktig realisationsvinst skall ha uppkommit. Har den avytt-<br>rade andelen utgjort lagertillgång hos säljaren, krävs i stället att ersätt-<br>ningen överstiger det värde på andelen som gäller vid beskattningen.</p>
<p>7. Om ersättning i pengar har utgått, skall den skattepliktiga realisations-<br>vinsten överstiga denna del av ersättningen. Har den avyttrade andelen<br>utgjort lagertillgång hos säljaren, krävs i stället att skillnaden mellan<br>hela ersättningen och det skattemässiga värdet av andelen överstiger<br>ersättningen i pengar.</p>
<p>6 § Ett utländskt företag skall anses vara hemmahörande i en stat som är<br>medlem i Europeiska gemenskapen om det enligt lagstiftningen i någon<br>sådan stat är hemmahörande i staten i skattehänseende och inte på grund<br>av ett avtal om undvikande av dubbelbeskattning skall anses ha hemvist i<br>en stat som inte är medlem i gemenskapen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>17</p>
<h4>Innebörden av uppskov</h4>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Andelen har inte utgjort lagertillgång</p>
<p>7 § Har den avyttrade andelen inte utgjort lagertillgång i näringsverksam-<br>het, skall ersättning i pengar tas upp till beskattning hos säljaren det<br>beskattningsår då andelsbytet sker. Är säljaren ett handelsbolag, skall<br>ersättningen fördelas på delägarna och tas upp till beskattning hos dem.</p>
<p>Har den avyttrade andelen utgjort sådan kvalificerad andel som anges i<br>3 § 12 a mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, skall de belopp<br>bestämmas som skulle ha tagits upp som intäkt av kapital och av tjänst<br>om hela ersättningen hade tagits upp till beskattning (kapitalbeloppet<br>respektive tjänstebeloppet). Som intäkt av kapital skall så stor del av<br>ersättning i pengar tas upp som ryms inom kapitalbeloppet. Överskjutan-<br>de del av sådan ersättning tas upp som intäkt av tjänst.</p>
<p>8 § Den del av den skattepliktiga realisationsvinsten som inte utgör<br>ersättning i pengar fördelas på de mottagna andelarna. I fråga om<br>kvalificerad andel i famansföretag fördelas de delar av kapitalbeloppet<br>och tjänstebeloppet som inte tagits upp till beskattning enligt 7 § andra<br>stycket på de mottagna andelarna. Det eller de belopp som belöper sig på<br>en mottagen andel utgör uppskovsbelopp.</p>
<p>Uppskovsbelopp skall tas upp till beskattning senast det beskattningsår<br>då äganderätten till andelen övergår till annan eller andelen upphör att<br>existera, om inte annat följer av bestämmelserna i denna lag.</p>
<p>9 § Är säljaren ett handelsbolag, fördelas den del av den skattepliktiga<br>realisationsvinsten som inte utgör ersättning i pengar på de mottagna<br>andelarna. Det belopp som belöper sig på en mottagen andel fördelas på<br>delägarna. Fördelat belopp utgör uppskovsbelopp.</p>
<p>Uppskovsbelopp skall tas upp till beskattning enligt vad som anges i<br>8 § andra stycket. Övergår äganderätten till en delägarens andel i han-<br>delsbolaget - eller en andel i något handelsbolag som direkt eller indirekt<br>genom handelsbolag äger andel i handelsbolaget - till annan skall<br>uppskovsbelopp tas upp till beskattning det beskattningsår då detta<br>inträffar. Detsamma gäller om delägarens andel upphör att existera.</p>
<p>Andelen har utgjort lagertillgång</p>
<p>10 § Har den avyttrade andelen utgjort lagertillgång i näringsverksamhet,<br>skall ersättning i pengar tas upp till beskattning hos säljaren det beskatt-<br>ningsår då andelsbytet sker. Dessutom skall ett belopp motsvarande det<br>värde på den avyttrade andelen som gäller vid beskattningen tas upp till<br>beskattning. Är säljaren ett handelsbolag, skall ersättning i pengar och<br>belopp som avses i andra meningen fördelas på delägarna och tas upp till<br>beskattning hos dem.</p>
<p>18</p>
<p>11 § Annan ersättning än pengar, minskad med ett belopp motsvarande<br>det värde på de avyttrade andelarna som gäller vid beskattningen,<br>fördelas på de mottagna andelarna. Det belopp som belöper sig på en<br>andel utgör uppskovsbelopp.</p>
<p>Uppskovsbelopp skall tas upp till beskattning enligt vad som anges i</p>
<p>8 § andra stycket</p>
<p>12 § Är säljaren ett handelsbolag, skall annan ersättning än pengar,<br>minskad med ett belopp motsvarande det värde på de avyttrade andelama<br>som gäller vid beskattningen, fördelas på de mottagna andelama. Det<br>belopp som belöper sig på en mottagen andel fördelas på delägarna.<br>Fördelat belopp utgör uppskovsbelopp.</p>
<p>Uppskovsbelopp skall tas upp till beskattning enligt vad som anges i</p>
<p>9 § andra stycket.</p>
<h4>Övriga bestämmelser</h4>
<p>Uttagsbeskattning m.m.</p>
<p>13 § Uppskovsbelopp tas upp till beskattning även i andra fall än som<br>avses i 8 § andra stycket, 9 § andra stycket, 11 § andra stycket eller 12 §<br>andra stycket om uttagsbeskattning avseende en mottagen andel skall ske<br>enligt punkt 1 a eller 1 b av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen<br>(1928:370).</p>
<p>Turordning vid avyttring av andelar i det köpande företaget</p>
<p>14 § Äger säljaren vid tidpunkten för andelsbytet andelar av samma slag<br>och sort som den mottagna andelen (gamla andelar) eller förvärvar han<br>efter andelsbytet sådana andelar (nya andelar), skall senare avyttringar<br>anses ske i följande ordning:</p>
<p>1. gamla andelar,</p>
<p>2. mottagna andelar,</p>
<p>3. nya andelar.</p>
<p>Genomsnittsmetoden</p>
<p>15 § Vid tillämpning av den genomsnittsmetod som anges i 27 § 2 mom.<br>första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall mottagna<br>andelar anses inte vara av samma slag och sort som andra andelar i det<br>köpande företaget som innehas av säljaren.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>19</p>
<p>Uppdelning av uppskovsbelopp m.m.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>16 § Har anskaffningsvärdet för en mottagen andel fördelats på flera an-<br>delar på grund av fondemission, split eller liknande förfarande, skall var<br>och en av dessa andelar anses som mottagen andel. Uppskovsbelopp av-<br>seende den tidigare mottagna andelen skall fördelas på den mottagna<br>andelen, om den finns kvar efter förfarandet, och de nya andelarna.</p>
<p>Sammanläggs mottagna andelar, skall den nya andelen anses som mot-<br>tagen andel. Uppskovsbelopp avseende de tidigare mottagna andelarna<br>övergår på den nya andelen.</p>
<p>Lättnadsbelopp och gränsbelopp</p>
<p>17 § Skall lättnadsbelopp enligt 3 § 1 b mom. eller gränsbelopp enligt 3 §<br>12 b mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt beräknas för de<br>mottagna andelarna, skall vid beräkning av respektive belopp anskaff-<br>ningskostnaden för de mottagna andelarna minskas med ett belopp som<br>svarar mot uppskovsbelopp.</p>
<p>Efterföljande andelsbyte</p>
<p>18 § På yrkande av den skattskyldige skall uppskovsbelopp inte tas upp<br>till beskattning, om en mottagen andel avyttras genom ett andelsbyte och<br>villkoren i 5 § 1-5 uppfylls vid detta andelsbyte. I stället övergår upp-<br>skovsbelopp på de nya mottagna andelarna. Avyttras vid ett sådant<br>andelsbyte även annan andel i det tidigare köpande företaget än den<br>mottagna andelen, övergår uppskovsbelopp på samtliga nya mottagna<br>andelar.</p>
<p>Efterföljande koncernintern överlåtelse m.m.</p>
<p>19 § Överlåts en mottagen andel genom en sådan överlåtelse för vilken<br>uppskov medges med beskattningen av en realisationsvinst enligt 1 §<br>lagen (1998:000) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser<br>inom koncerner, skall uppskovsbelopp tas upp till beskattning först när<br>vinsten på grund av den nämnda överlåtelsen skall tas upp till be-<br>skattning. Uppkommer inte realisationsvinst eller realisationsförlust vid<br>överlåtelsen, skall uppskov för en realisationsvinst anses ha medgetts<br>enligt 1 § lagen om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser<br>inom koncerner, om förutsättningar för detta hade förelegat om en vinst<br>faktiskt uppkommit. Vid tillämpning av första stycket skall vinst som<br>avses där anses ha tagits upp till beskattning vid utdelning som avses i 12<br>eller 13 § lagen om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser<br>inom koncerner.</p>
<p>20</p>
<p>20 § Överlåts en mottagen andel genom en sådan överlåtelse för vilken Prop. 1998/99:15<br>avdragsrätten for en realisationsförlust skjuts upp enligt 2 § 4 a mom.</p>
<p>lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, skall uppskovsbelopp tas upp<br>till beskattning först när avdrag skall medges för förlusten.</p>
<p>Efterföljande underprisöverlåtelse</p>
<p>21 § Överlåter säljaren en mottagen andel utan ersättning eller mot<br>ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt<br>motiverat, skall uppskovsbelopp inte tas upp till beskattning. I stället<br>inträder köparen vid den nämnda överlåtelsen i säljarens skattemässiga<br>situation såvitt avser uppskovsbelopp.</p>
<p>Som villkor för att bestämmelserna i första stycket skall vara tillämp-<br>liga gäller att uttagsbeskattning inte skall ske på grund av bestämmel-<br>serna i 1§ lagen (1998:000) om beskattningen vid överlåtelser till under-<br>pris.</p>
<p>Efterföljande arv m.m.</p>
<p>22 § Övergår en mottagen andel till en ny ägare genom arv, testamente,<br>gåva eller bodelning, skall uppskovsbelopp inte tas upp till beskattning. I<br>stället inträder förvärvaren i överlåtarens skattemässiga situation såvitt<br>avser uppskovsbelopp.</p>
<p>Vissa villkor uppfylls inte längre</p>
<p>23 § Uppfyller en fysisk person inte längre villkoret i 5 § 1, skall upp-<br>skovsbelopp tas upp till beskattning.</p>
<p>24 § Förelåg vid avyttringen en sådan situation som anges i 5 § 3 första<br>meningen och uppfylls inte längre villkoret i 5 § 3 andra meningen, skall<br>uppskovbelopp tas upp till beskattning. I fråga om förändringar i det<br>köpande företagets verksamhet gäller detta till och med det tjugonde<br>kalenderåret efter det år då andelsbytet skedde.</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket är tillämpliga endast om säljaren, en-<br>sam eller tillsammans med närstående, även vid tidpunkten för föränd-<br>ringen av verksamheten direkt eller indirekt äger andelar i det köpande<br>företaget med minst en fjärdedel av röstetalet för samtliga andelar i<br>företaget.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas på avyttringar<br>som görs efter ikraftträdandet.</p>
<p>21</p>
<p>2.3 Förslag till lag om uppskov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncerner</p>
<p>Härigenom föreskrivs följande.</p>
<h4>Inledande bestämmelser</h4>
<p>1 § Avyttrar en juridisk person (det säljande företaget) till en annan juri-<br>disk person inom samma koncern (det köpande företaget) en andel (den<br>överlåtna andelen) i ett företag (det överlåtna företaget) med realisa-<br>tionsvinst och är villkoren i denna lag uppfyllda, medges efter yrkande<br>uppskov med beskattningen av realisationsvinsten vid tillämpning av<br>kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig in-<br>komstskatt.</p>
<p>Är säljaren ett handelsbolag, medges varje delägare efter yrkande upp-<br>skov med beskattningen om villkoren i denna lag är uppfyllda.</p>
<p>2 § Med realisationsvinst avses i denna lag även</p>
<p>1. belopp för vilket uttagsbeskattning sker vid icke yrkesmässig avyttring<br>som avses i 1 § och</p>
<p>2. belopp varmed det säljande företagets inkomst vid avyttring som avses<br>i 1 § skall höjas på grund av bestämmelsen i 43 § 1 mom. kommunal-<br>skattelagen (1928:370).</p>
<p>3 § Med andel avses aktie eller annan andel i ett svenskt aktiebolag, en<br>svensk ekonomisk förening, ett svenskt handelsbolag eller en utländsk<br>juridisk person.</p>
<p>4 § Vid tillämpning av denna lag skall vid en sådan fusion eller fission<br>som anges i 4 respektive 5 § lagen (1998:000) om beskattningen vid fu-<br>sioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser det övertagande företaget<br>anses köpa sådana andelar i det överlåtande företaget som inte redan ägs<br>av det övertagande företaget.</p>
<p>5 § Lagen gäller inte om</p>
<p>1. ett överlåtande företag vid en sådan fusion eller fission som anges i 4<br>respektive 5 § lagen (1998:000) om beskattningen vid fusioner, fissioner<br>och verksamhetsöverlåtelser innehar andelar och villkoren i 9 och 10 §§<br>den lagen är uppfyllda eller</p>
<p>2. andelar överlåts vid en sådan verksamhetsöverlåtelse som anges i 8 §<br>lagen om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtel-<br>ser och 20 § den lagen är tillämplig.</p>
<p>6 § Det som i 1 och 9 §§ sägs beträffande delägare i ett handelsbolag som<br>är säljande företag gäller, om handelsbolaget direkt eller indirekt genom<br>handelsbolag ägs av ett annat handelsbolag, delägare i detta handelsbo-<br>lag.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>22</p>
<p>Villkor för uppskov</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>7 § Som villkor för uppskov gäller följande:</p>
<p>1.   Moderföretaget i koncernen skall vara ett svenskt aktiebolag, en<br>svensk ekonomisk förening, en svensk sparbank eller ett svenskt<br>ömsesidigt försäkringsföretag.</p>
<p>2.   Det säljande företaget far inte ingå i en annan koncern än den i vil-<br>ken det köpande företaget ingår.</p>
<p>3.   Det säljande företaget skall tillsammans med andra företag i kon-<br>cernen vid tidpunkten för avyttringen äga andelar i det överlåtna<br>företaget med minst en fjärdedel av röstetalet för samtliga andelar i<br>företaget. Alternativt skall det göras sannolikt att innehavet av an-<br>delen betingas av verksamhet som bedrivs av det säljande företaget<br>eller av ett annat företag i koncernen.</p>
<p>Har uppskov med beskattningen medgetts med tillämpning av en be-<br>stämmelse om förbud mot diskriminering i ett avtal om undvikande om<br>dubbelbeskattning, skall med koncern avses även utländska motsvarig-<br>heter.</p>
<p>Den huvudsakliga innebörden av uppskov</p>
<p>8 § Vinst som avses i 1 § skall tas upp som intäkt först när en omständig-<br>het inträffar som medför att den överlåtna andelen inte längre existerar<br>eller innehas av ett företag som tillhör samma koncern som det säljande<br>företaget eller av detta företag, om inte annat följer av 9-14 §§.</p>
<p>9 § Är det säljande företaget ett handelsbolag gäller följande. Vinst som<br>avses i 1 § skall tas upp som intäkt enligt vad som anges i 8 §. Övergår<br>äganderätten till en delägares andel i handelsbolaget - eller en andel i<br>något handelsbolag som direkt eller indirekt genom handelsbolag äger<br>andel i handelsbolaget - till någon som inte tillhör samma koncern som<br>detta, skall vinsten tas upp till beskattning det beskattningsår då föränd-<br>ringen av äganderätten inträffar. Detsamma gäller om delägarens andel<br>upphör att existera.</p>
<p>Det säljande företaget upplöses genom likvidation m.m.</p>
<p>10 § Inträffar en omständighet som medför att det säljande företaget inte<br>längre existerar, skall vinst som avses i 1 § tas upp som intäkt vid det<br>tillfället.</p>
<p>Första stycket gäller inte om det säljande företaget genom en sådan fu-<br>sion som anges i 4 § lagen (1998:000) om beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöverlåtelser går upp i ett företag som tillhör<br>samma koncern som det säljande företaget. I stället tillämpas de bestäm-<br>melser som avser det säljande företaget på det övertagande företaget.</p>
<p>Erhåller det säljande företaget genom ett avtal om undvikande av dub-<br>belbeskattning hemvist i ett annat land, skall vinst som avses i 1 § tas upp</p>
<p>23<br></p>
<p>som intäkt vid det tillfallet. Detsamma gäller om det säljande företaget är Prop. 1998/99:15<br>en utländsk juridisk person som bedriver verksamhet från fast driftställe<br>här i landet och upphör att bedriva sådan verksamhet.</p>
<p>Den överlåtna andelen avyttras genom ett andelsbyte</p>
<p>11 § Avyttrar det köpande företaget genom ett sådant andelsbyte som<br>anges i 1 § lagen (1998:000) om uppskov med beskattningen vid andels-<br>byten den överlåtna andelen till någon som inte ingår i koncernen och<br>erhålls uppskov med beskattningen, skall vinst som avses i 1 § inte tas<br>upp till beskattning. I stället anses var och en av de mottagna andelarna<br>som överlåten andel, varvid vinsten fördelas på dessa andelar.</p>
<p>Den överlåtna andelen delas ut m.m.</p>
<p>12 § Vinst som avses i 1 § skall inte tas upp som intäkt om det köpande<br>företaget delar ut den överlåtna andelen och utdelningen enligt 3 §<br>7 a mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt är un-<br>dantagen från skatteplikt hos någon mottagare. En förutsättning för detta<br>är att det köpande företaget inte medges avdrag för förlust på grund av<br>utdelningen.</p>
<p>13 § Är det köpande företaget ett dotterföretag till ett svenskt aktiebolag<br>och delar moderföretaget ut sina andelar i dotterföretaget och är utdel-<br>ningen enligt 3 § 7 a mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig<br>inkomstskatt undantagen från skatteplikt hos någon mottagare, gäller<br>följande.</p>
<p>På yrkande av det säljande företaget skall vinst som avses i 1 § tas upp<br>som intäkt först när en omständighet inträffar som medför att andelen<br>inte längre innehas av det köpande företaget eller av ett företag som till-<br>hör samma koncern som detta. Intäkten skall i detta fall tas upp hos det<br>köpande företaget. Yrkandet skall godkännas av det köpande företaget.</p>
<p>En förutsättning för att ett yrkande som avses i andra stycket skall<br>medges är att det under beskattningsåret närmast före det beskattningsår<br>då andelarna delas ut inte har uppkommit underskott i förvärvskälla hos<br>det köpande företaget eller hos ett företag till vilket det köpande företaget<br>kan lämna koncernbidrag med avdragsrätt avseende det beskattningsår då<br>överlåtelsen sker.</p>
<p>Det överlåtna företaget går upp i ett koncernföretag genom fusion</p>
<p>14 § Vinst som avses i 1 § skall inte tas upp som intäkt om det överlåtna<br>företaget går upp i det köpande företaget genom en sådan fusion som<br>anges i 4 § lagen (1998:000) om beskattningen vid fusioner, fissioner och<br>verksamhetsöverlåtelser. Erhöll det säljande företaget ersättning helt eller<br>delvis i form av andelar i det köpande företaget, skall som överlåten an-</p>
<p>24</p>
<p>del anses var och en av dessa andelar. Detta gäller även om andelen vid<br>tidpunkten för fusionen innehas av ett annat företag som tillhör samma<br>koncern som det säljande företaget. Summan av vinsterna på de faktiskt<br>överlåtna andelarna fördelas på dessa andelar.</p>
<p>Går det överlåtna företaget upp i ett annat företag än det köpande före-<br>taget genom en sådan fusion som anges i första stycket och ingår det<br>övertagande företaget i samma koncern som det säljande företaget, skall<br>vinsten inte heller tas upp som intäkt. I detta fall skall som överlåten an-<br>del anses var och en av de andelar i det övertagande företaget som inne-<br>has av det säljande företaget eller av ett företag som ingår i samma kon-<br>cern som det företaget. Därvid skall summan av vinsterna på de faktiskt<br>överlåtna andelarna fördelas på de nämnda andelama i det övertagande<br>företaget.</p>
<p>Turordning</p>
<p>15 § Äger det köpande företaget vid tidpunkten för en avyttring som av-<br>ses i 1 § andelar av samma slag och sort som den överlåtna andelen<br>(gamla andelar) eller förvärvar företaget därefter sådana andelar (nya<br>andelar), skall senare avyttringar som företaget gör anses ske i följande<br>ordning:</p>
<p>1.    gamla andelar,</p>
<p>2.    överlåtna andelar,</p>
<p>3.    nya andelar.</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket har motsvarande tillämpning i fråga om<br>andra företag som tillhör samma koncern som det säljande företaget och<br>som i ett senare led förvärvar en överlåten andel.</p>
<p>Motsvarande turordning tillämpas</p>
<p>1. om det köpande företaget vid tidpunkten för ett sådant andelsbyte<br>som avses i 11 § äger andelar av samma slag och sort som de mottagna<br>andelama (gamla andelar) eller därefter förvärvar sådana andelar (nya<br>andelar),</p>
<p>2. i fall som avses i 14 § första stycket andra meningen om det säljande<br>företaget vid tidpunkten för avyttringen ägde andelar av samma slag och<br>sort som de andelar som erhölls som vederlag (gamla andelar) eller där-<br>efter förvärvat sådana andelar (nya andelar) och</p>
<p>3. i fall som avses i 14 § andra stycket i fråga om andelar som innehas i<br>det övertagande företaget vid tidpunkten för fusionen (överlåtna andelar)<br>och andelar i detta företag som förvärvas senare (nya andelar).</p>
<p>Uppdelning av uppskovsbelopp m.m.</p>
<p>16 § Har anskaffningsvärdet för en överlåten andel fördelats på flera an-<br>delar på grund av fondemission, split eller liknande förfarande, skall var<br>och en av dessa andelar anses som överlåten andel. Realisationsvinsten</p>
<p>25</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>avseende den tidigare överlåtna andelen skall fördelas på den överlåtna<br>andelen, om den finns kvar efter förfarandet, och de nya andelarna.</p>
<p>Sammanläggs överlåtna andelar, skall den nya andelen anses som<br>överlåten andel. Realisationsvinsterna avseende de tidigare överlåtna an-<br>delarna skall hänföras till den nya andelen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas på avyttringar<br>som görs efter ikraftträdandet.</p>
<p>26</p>
<p>2.4 Förslag till lag om beskattningen vid fusioner, fissioner<br>och verksamhetsöverlåtelser</p>
<p>Härigenom föreskrivs följande.</p>
<h4>Inledande bestämmelser</h4>
<p>1 § Uppgår ett företag i ett annat företag genom fösion eller fission<br>eller avyttrar ett företag tillgångar till ett annat företag genom en verk-<br>samhetsöverlåtelse och är villkoren i denna lag uppfyllda, medges un-<br>dantag från omedelbar beskattning vid tillämpning av kommunalskatte-<br>lagen (1928:370), lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, lagen<br>(1990:663) om ersättningsfonder, lagen (1993:1538) om periodiserings-<br>fonder, lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverk-<br>samhet och lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv.<br>Bestämmelser om uppskov med beskattningen hos ägare till aktier eller<br>andra andelar i det överlåtande företaget vid en fusion eller fission finns i<br>lagen (1998:000) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten, i<br>lagen (1998:000) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser<br>inom koncerner och i 3 § 8 mom. fjärde stycket lagen om statlig in-<br>komstskatt.</p>
<h4>Definitioner m.m.</h4>
<p>2 § Med företag avses</p>
<p>1. svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening eller svensk sparbank,</p>
<p>2. ett sådant utländskt bolag som anges i 16 § 2 mom. lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt eller</p>
<p>3. ett utländskt företag som är hemmahörande i en stat som är medlem i<br>Europeiska gemenskapen och som uppfyller villkoren i artikel 3 leden<br>a och c i det av Europeiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 an-<br>tagna direktivet om en gemensam ordning för beskattning avseende<br>fusioner, fissioner, överföringar av tillgångar och andelsbyten, som<br>berör bolag från olika medlemsstater, i direktivets lydelse den<br>1 januari 1995 (90/434/EEG).</p>
<p>Som företag räknas inte utländskt skadeförsäkringsföretag och, i fråga<br>om verksamhetsöverlåtelser, inte heller bostadsförening, bostadsaktie-<br>bolag eller investmentföretag.</p>
<p>3 § Ett företag skall anses vara hemmahörande i en viss stat som är med-<br>lem i Europeiska gemenskapen, om företaget enligt lagstiftningen i denna<br>stat är hemmahörande i staten i skattehänseende och inte anses ha hem-<br>vist i en annan stat på grund av ett avtal om undvikande av dubbel-<br>beskattning. Anses företaget enligt ett sådant avtal ha hemvist i en annan<br>medlemsstat, skall det anses vara hemmahörande i denna andra med-<br>lemsstat.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>27</p>
<p>4 § Med fusion avses en ombildning som uppfyller följande villkor:</p>
<p>1. Ett eller flera företags samtliga tillgångar samt skulder och andra för-<br>pliktelser skall övertas av ett annat företag.</p>
<p>2. Det eller de överlåtande företagen skall upplösas utan likvidation.</p>
<p>5 § Med fission avses en ombildning som uppfyller följande villkor:</p>
<p>1. Ett företags samtliga tillgångar samt skulder och andra förpliktelser<br>skall övertas av två eller flera andra företag.</p>
<p>2. Det överlåtande företaget skall upplösas utan likvidation.</p>
<p>6 § En fusion eller fission skall anses genomförd när det eller de över-<br>låtande företagen har upplösts.</p>
<p>7 § Vad som sägs i fråga om det överlåtande företaget gäller vid fusion,<br>om det finns flera överlåtande företag, vart och ett av dessa. Vad som<br>sägs i fråga om det övertagande företaget gäller vid fission de över-<br>tagande företagen.</p>
<p>8 § Med verksamhetsöverlåtelse avses en ombildning som innebär att ett<br>företags samtliga tillgångar i dess verksamhet eller i en verksamhetsgren<br>avyttras till ett annat företag. Marknadsmässig ersättning skall lämnas i<br>form av andelar i det köpande företaget. Har det säljande företaget skul-<br>der eller andra förpliktelser som hänför sig till de överlåtna tillgångarna,<br>far ersättningen lämnas också i form av att det köpande företaget övertar<br>ansvaret för förpliktelserna.</p>
<p>Med verksamhetsgren avses sådan del av en rörelse som lämpar sig för<br>att avskiljas till en självständig rörelse. Med rörelse avses annan<br>verksamhet än innehav av kontanta medel eller värdepapper. Innehav av<br>kontanta medel eller värdepapper hänförs dock till en rörelse om medlen<br>eller värdepappren innehas som ett led i rörelsen.</p>
<h4>Fusion och fission</h4>
<p>Villkor för undantag från omedelbar beskattning</p>
<p>9 § Som villkor för undantag från omedelbar beskattning gäller följande:</p>
<p>1. Det överlåtande företaget skall omedelbart före fusionen eller fissio-<br>nen ha varit skattskyldigt i Sverige för inkomst av åtminstone en del<br>av verksamheten. Inkomsten far inte helt eller delvis ha varit undan-<br>tagen från beskattning på grund av ett avtal om undvikande av dubbel-<br>beskattning.</p>
<p>2. Det övertagande företaget skall omedelbart efter fusionen eller fissio-<br>nen vara skattskyldigt i Sverige för inkomst av sådan verksamhet som<br>det överlåtande företaget beskattats för. Inkomsten far inte helt eller<br>delvis vara undantagen från beskattning på grund av ett avtal om und-<br>vikande av dubbelbeskattning.</p>
<p>3. Beskattningsåret för den överlåtna verksamheten får inte genom fusio-<br>nen eller fissionen komma att överstiga arton månader.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>28</p>
<p>4. Äger vid fusion inte det övertagande företaget samtliga andelar i det Prop. 1998/99:15<br>eller de överlåtande företagen, skall fusionsvederlaget betalas till<br>andra andelsägare i dessa företag än det övertagande företaget. Äger<br>vid fission inte de övertagande företagen samtliga andelar i det över-<br>låtande företaget, skall fissionsvederlaget betalas till andra andels-<br>ägare i detta företag än de övertagande företagen.</p>
<p>10 § Är det överlåtande företaget ett sådant bostadsaktiebolag eller en<br>sådan bostadsförening som avses i 2 § 7 mom. första stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt, medges undantag från omedelbar be-<br>skattning endast om det övertagande företaget är en bostadrättsförening<br>som enligt nämnda lagrum utgör en bostadsförening.</p>
<p>Innebörden av undantaget</p>
<p>11 § Det överlåtande företaget skall i fråga om sådan verksamhet som av-<br>ses i 9 § 1 inte ta upp någon intäkt eller göra något avdrag på grund av<br>fusionen eller fissionen eller för det beskattningsår som avslutas genom<br>att denna genomförs. Det övertagande företaget inträder i fråga om<br>samma verksamhet i det överlåtande företagets skattemässiga situation<br>vid tidpunkten för fusionen eller fissionen, om inte annat framgår av 12-<br>18§§.</p>
<p>Räkenskapsenlig avskrivning</p>
<p>12 § Tas inventarier eller andra tillgångar, på vilka reglerna om avdrag<br>för värdeminskning i punkterna 12-14 av anvisningarna till 23 § kommu-<br>nalskattelagen (1928:370) är tillämpliga, upp till ett högre värde i det<br>övertagande företagets räkenskaper än som följer av 11 §, får företaget<br>tillämpa räkenskapsenlig avskrivning endast om skillnaden tas upp som<br>intäkt. Intäkten skall tas upp det beskattningsår då fusionen eller fissio-<br>nen genomförs eller fördelas med lika belopp på det beskattningsåret och<br>de två följande beskattningsåren.</p>
<p>Underskott</p>
<p>13 § Har underskott i förvärvskälla uppkommit hos det överlåtande<br>företaget beskattningsåret närmast före det beskattningsår som avslutas<br>genom att fusionen eller fissionen genomförs, tillämpas 7 § lagen<br>(1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet. Med kost-<br>nad avses i detta fall vid fusion fusionsvederlaget och utgifter som det<br>övertagande företaget haft för förvärv av andelar i det överlåtande före-<br>taget. Vid fission avses med kostnad summan av fissionsvederlagen och<br>av utgifter som anges i andra meningen som de övertagande företagen<br>haft. Med ny ägare avses det övertagande företaget.</p>
<p>29</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket gäller inte vid fusion enligt 12 kap. 1<br>och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 7 kap. 1 och 2 §§<br>sparbankslagen (1987:619) eller 10 kap. 1 och 2 §§ lagen (1995:1570)<br>om medlemsbanker.</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket gäller inte heller om det övertagande<br>företaget före fusionen eller fissionen hade sådant bestämmande infly-<br>tande över det överlåtande företaget som anges i 4 § tredje stycket lagen<br>(1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet.</p>
<p>14 § Det övertagande företaget har rätt till avdrag för gammalt underskott<br>först det sjätte beskattningsåret efter det beskattningsår då fusionen eller<br>fissionen genomförs.</p>
<p>Bestämmelsen i första stycket gäller inte vid fusion enligt 12 kap.</p>
<p>1 och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar mellan sådana<br>föreningar som är att anse som kooperativa enligt 2 § 8 mom. lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt.</p>
<p>Med gammalt underskott avses sådant underskott av näringsverksam-<br>het hos</p>
<p>1. det överlåtande företaget som kvarstår från beskattningsåret närmast<br>före det beskattningsår som avslutas genom att fusionen eller fissionen<br>genomförs, eller</p>
<p>2. det övertagande företaget som kvarstår från beskattningsåret närmast<br>före det beskattningsår för den sedan tidigare bedrivna verksamheten<br>då fusionen eller fissionen genomförs.</p>
<p>15 § Bestämmelserna i 14 § gäller inte om koncernbidrag har kunnat med<br>verkan vid beskattningen lämnas mellan det överlåtande och det över-<br>tagande företaget avseende beskattningsåret närmast före, i fråga om</p>
<p>det överlåtande företaget: det beskattningsår som avslutas genom att<br>fusionen eller fissionen genomförs och</p>
<p>det övertagande företaget: det beskattningsår för den sedan tidigare<br>bedrivna verksamheten då fusionen eller<br>fissionen genomförs.</p>
<p>16 § Förelåg i fall som anges i 15 § begränsning avseende koncernbidrag<br>enligt 8 § lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverk-<br>samhet, har dock det övertagande företaget rätt till avdrag för gammalt<br>underskott först när begränsningen skulle ha upphört om fusionen eller<br>fissionen inte genomförts.</p>
<p>Kvarstående realisationsförlust på aktier m.m.</p>
<p>17 § Är det övertagande företaget vid utgången av det beskattningsår då<br>fusionen eller fissionen genomförs ett famansföretag enligt punkt 14 av<br>anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) eller var det<br>överlåtande företaget vid ingången av beskattningsåret närmast före det<br>beskattningsår som avslutas genom att fusionen eller fissionen genom-</p>
<p>30</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>fors ett sådant foretag, gäller 11 § andra meningen denna lag i fråga om<br>rätt till avdrag för underskott enligt 2 § 14 mom. lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt endast om det övertagande företaget ägde mer än nio<br>tiondelar av andelarna i det överlåtande företaget vid den sistnämnda<br>tidpunkten.</p>
<p>Särskilda regler för fission</p>
<p>18 § Vid tillämpning av 11 § på fissioner skall periodiseringsfonder en-<br>ligt lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder, ersättningsfonder enligt<br>lagen (1990:663) om ersättningsfonder, skatteutjämningsreserv enligt<br>lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv, samt rätt till<br>avdrag för underskott enligt lagen (1993:1539) om avdrag för underskott<br>av näringsverksamhet och till avdrag för underskott enligt 2 § 14 mom.<br>lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt fördelas på de övertagande<br>företagen i förhållande till det nettovärde som överförs till varje företag.<br>Med nettovärde avses skillnaden mellan de skattemässiga värdena på till-<br>gångarna enligt 9 § lagen (1998:000) om beskattningen vid överlåtelser<br>till underpris och de värden på förpliktelserna som gäller vid beskatt-<br>ningen.</p>
<p>Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EG-land</p>
<p>19 § Har genom fusion eller fission tillgångar och förpliktelser överförts<br>från ett företag som är hemmahörande i Sverige till ett företag som är<br>hemmahörande i en annan stat som är medlem i Europeiska gemen-<br>skapen, gäller andra stycket till den del de överförda tillgångarna och för-<br>pliktelserna är knutna till en plats i en medlemsstat, som enligt avtal om<br>undvikande av dubbelbeskattning mellan Sverige och den staten utgör ett<br>fast driftställe eller, om sådant avtal inte finns, skulle ha utgjort ett fast<br>driftställe om bestämmelserna i punkt 3 av anvisningarna till 53 §<br>kommunalskattelagen (1928:370) varit tillämpliga i den staten.</p>
<p>Vid tillämpning av punkt 4 av anvisningarna till 20 § kommunal-<br>skattelagen och lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt skall<br>anses som om den skatt i den stat där det fasta driftstället är beläget, som<br>skulle ha utgått förutan lagstiftning där enligt det i 2 § 3 nämnda direk-<br>tivet, faktiskt hade utgått.</p>
<h4>Verksamhetsöverlåtelse</h4>
<p>Villkor for undantag från omedelbar beskattning</p>
<p>20 § Som villkor för undantag från omedelbar beskattning gäller föl-<br>jande:</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>31</p>
<p>1. Ersättningen skall överstiga summan av de skattemässiga värdena för<br>de överlåtna tillgångarna enligt 9 § lagen (1998:000) om beskatt-<br>ningen vid överlåtelser till underpris.</p>
<p>2. Det säljande företaget skall omedelbart före överlåtelsen ha varit skatt-<br>skyldigt i Sverige för inkomst av åtminstone en del av den överlåtna<br>verksamheten eller verksamhetsgrenen. Inkomsten far inte helt eller<br>delvis ha varit undantagen från beskattning på grund av ett avtal om<br>undvikande av dubbelbeskattning.</p>
<p>3. Det köpande företaget skall omedelbart efter överlåtelsen vara skatt-<br>skyldigt i Sverige för inkomst av sådan verksamhet som det säljande<br>företaget beskattats för. Inkomsten far inte helt eller delvis vara<br>undantagen från beskattning på grund av ett avtal om undvikande av<br>dubbelbeskattning.</p>
<p>Undantag från omedelbar beskattning medges endast om det säljande och<br>köpande företaget yrkar det.</p>
<p>Innebörden av undantaget</p>
<p>Det säljande företaget</p>
<p>21 § Vid en verksamhetsöverlåtelse skall ersättningen inte tas upp som<br>intäkt hos det säljande företaget. I stället skall, för andra tillgångar än<br>sådana på vilka reglerna i 25-31 §§ lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt är tillämpliga, som intäkt tas upp de skattemässiga värdena enligt<br>9 § lagen (1998:000) om beskattningen vid överlåtelser till underpris.</p>
<p>Har överlåten egendom i form av inventarier och andra tillgångar på<br>vilka reglerna om avdrag för värdeminskning i punkterna 12-14 av an-<br>visningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) är tillämpliga<br>utgjort endast en del av det sälj andes företagets hela bestånd av sådan<br>egendom, skall en skälig del av hela det skattemässiga värdet tas upp<br>som intäkt.</p>
<p>22 § Realisationsvinst eller realisationsförlust som uppkommer hos det<br>säljande företaget vid överlåtelsen skall inte tas upp som intäkt respektive<br>skall inte dras av.</p>
<p>23 § Värdeminskningsavdrag och andra avdrag som avses i punkt 4<br>andra stycket och punkt 5 första och andra styckena av anvisningarna till<br>22 § kommunalskattelagen (1928:370) avseende överlåten fastighet eller<br>bostadsrätt eller dylikt skall inte återföras till beskattning hos det säljande<br>företaget.</p>
<p>24 § De andelar som det säljande företaget far i ersättning skall anses an-<br>skaffade för nettovärdet enligt 18 § andra meningen av den överlåtna<br>verksamheten eller verksamhetsgrenen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>32</p>
<p>Det köpande företaget</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>25 § Det köpande företaget skall anses ha anskaffat sådana förvärvade<br>tillgångar som avses i 21 § för ett belopp motsvarande den intäkt som<br>enligt nämnda paragraf skall tas upp hos det säljande företaget.</p>
<p>I fråga om övriga förvärvade tillgångar inträder det köpande företaget i<br>det säljande företagets skattemässiga situation.</p>
<p>Fonder och reserveringar m.m.</p>
<p>26 § Periodiseringsfonder enligt lagen (1993:1538) om periodiserings-<br>fonder, ersättningsfonder enligt lagen (1990:663) om ersättningsfonder<br>och skatteutjämningsreserv enligt lagen (1993:1540) om återföring av<br>skatteutjämningsreserv hos det säljande företaget skall övertas av det<br>köpande företaget om företagen yrkar det. I sådant fall inträder det<br>köpande företaget i det säljande företagets skattemässiga situation.</p>
<p>Omfattar inte verksamhetsöverlåtelsen samtliga tillgångar hos det säl-<br>jande företaget, får högst en så stor andel av periodiseringsfonder och er-<br>sättningsfonder övertas som motsvarar förhållandet mellan de skatte-<br>mässiga värdena på de överlåtna tillgångarna och de skattemässiga vär-<br>dena på samtliga tillgångar i det säljande företaget vid tidpunkten för<br>verksamhetsöverlåtelsen. Med skattemässigt värde avses värde enligt 9 §<br>lagen (1998:000) om beskattningen vid överlåtelser till underpris.<br>Skatteutjämningsreserv far inte övertas.</p>
<p>27 § Reserveringar för framtida utgifter skall övertas till den del de hän-<br>för sig till det som överlåts.</p>
<p>28 § Det köpande företaget får inte överta rätt till avdrag för underskott i<br>förvärvskälla eller avdrag för underskott enligt 2 § 14 mom. lagen<br>(1947:476) om statlig inkomstskatt.</p>
<p>Räkenskapsenlig avskrivning</p>
<p>29 § Tas inventarier eller andra tillgångar, på vilka reglerna om avdrag<br>för värdeminskning i punkterna 12-14 av anvisningarna till 23 § kommu-<br>nalskattelagen (1928:370) är tillämpliga, upp till ett högre värde i det<br>köpande företagets räkenskaper än som följer av 27 § första stycket, far<br>företaget tillämpa räkenskapsenlig avskrivning endast om skillnaden tas<br>upp som intäkt. Intäkten skall tas upp det beskattningsår då verksam-<br>hetsöverlåtelsen genomförs eller fördelas med lika belopp på det beskatt-<br>ningsåret och de två följande beskattningsåren.</p>
<p>33</p>
<p>2 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<p>Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EG-land</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>30 § Har genom en verksamhetsöverlåtelse tillgångar och förpliktelser<br>överförts från ett foretag som är hemmahörande i Sverige till ett foretag<br>som är hemmahörande i en annan stat som är medlem i Europeiska<br>gemenskapen, tillämpas det som sägs i 19 § på motsvarande sätt.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999. I fråga om fusioner och<br>fissioner tillämpas lagen på förfaranden som genomfors efter ikraft-<br>trädandet. I fråga om verksamhetsöverlåtelser tillämpas lagen på över-<br>låtelser som görs efter ikraftträdandet.</p>
<p>34</p>
<p>2.5 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen<br>(1928:370)</p>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)<br>dels att punkt 1 av anvisningarna till 22 §, punkterna 13 och 33 av an-<br>visningarna till 23 §, punkt 1 av anvisningarna till 24 § samt punkt 14 av<br>anvisningarna till 32 § skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att det i anvisningarna till 22 § skall införas två nya punkter, 1 a<br>och 1 b, av följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Anvisningar<br>till 22 §</p>
<p>l.<sup>1</sup> Till intäkt av näringsverksamhet hänförs samtliga intäkter i pengar<br>eller varor, som har influtit i verksamheten. Detta innebär, att intäkten<br>skall vara av sådan beskaffenhet, att den normalt är att räkna med och<br>ingår som ett led i verksamheten. Hit räknas inflytande betalning för va-<br>ror, som den skattskyldige handlar med eller tillverkar. Det sagda gäller<br>även då näringsidkaren vid överlåtelse av verksamheten låter befintliga<br>varor ingå i överlåtelsen. Denna överlåtelse utgör då så att säga den sista<br>affärshändelsen i verksamheten.</p>
<p>Till intäkt av näringsverksamhet hänförs också vad som inflyter vid<br>avyttring av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventa-<br>rier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av vär-<br>deminskningsavdrag. Även ersättning som i fall som avses i 2 § andra<br>och tredje styckena lagen (1990:663) om ersättningsfonder uppbärs av en<br>fysisk person eller ett dödsbo utgör intäkt av näringsverksamhet om den</p>
<p>skattskyldige begär det.</p>
<p>Till intäkt av näringsverksamhet<br>hänförs vidare vinst vid icke<br>yrkesmässig avyttring (realisa-<br>tionsvinst) av andel i sådan eko-<br>nomisk förening som avses i 2 §<br>8 mom. lagen (1947:576) om stat-<br>lig inkomstskatt såvida innehavet<br>av andelen betingas av sådan verk-<br>samhet. Detsamma gäller vinst vid<br>icke yrkesmässig avyttring av en<br>medlems fordran på en sådan eko-<br>nomisk förening, om medlem-<br>skapet betingas av medlemmens<br>näringsverksamhet. I fråga om<br>handelsbolag hänförs till intäkt av<br>näringsverksamhet också realisa-<br>tionsvinst vid avyttring av andra<br>tillgångar som avses i 27 §</p>
<p>Till intäkt av näringsverksamhet<br>hänförs vidare vinst vid icke<br>yrkesmässig avyttring (realisa-<br>tionsvinst) av andel i sådan eko-<br>nomisk förening som avses i 2 §<br>8 mom. lagen (1947:576) om stat-<br>lig inkomstskatt såvida innehavet<br>av andelen betingas av sådan verk-<br>samhet. I fråga om handelsbolag<br>hänförs till intäkt av näringsverk-<br>samhet också realisationsvinst vid<br>avyttring av andra tillgångar som<br>avses i 27 § 1 mom., av tillgångar<br>som avses i 28 §, 29 § 1 mom.,<br>30 § 1 mom. och 31 § samt av för-<br>pliktelser som avses i 3 § 1 mom.<br>nämnda lag. Avyttrar ett handels-<br>bolag en aktie eller annan andel i</p>
<p>Lydelse enligt prop. 1998/99:7.</p>
<p>35</p>
<p>1 mom., av tillgångar som avses i<br>28 §, 29 § 1 mom., 30 1 mom. och<br>31 § samt av förpliktelser som<br>avses i 3 § 1 mom. nämnda lag.</p>
<p>Har en tillgång tagits ut ur en<br>förvärvskälla sker beskattning som<br>om tillgången i stället hade avytt-<br>rats för ett vederlag motsvarande<br>marknadsvärdet (uttagsbeskatt-<br>ning). Vad nu sagts gäller dock<br>endast om vederlag eller vinst vid<br>en avyttring skulle ha tagits upp<br>som intäkt av näringsverksamhet<br>och särskilda skäl mot uttagsbe-<br>skattning inte föreligger. Uttag av<br>bränsle från fastighet som är taxe-<br>rad som lantbruksenhet för upp-<br>värmning av den skattskyldiges<br>privatbostad på denna beskattas<br>ej. Uttag av andra aktier än såda-<br>na som utgör omsättningstill-<br>gångar enligt punkt 4 av anvis-<br>ningarna till 21 § beskattas inte<br>heller om aktierna delats eller<br>skiftats ut enligt 3 § 7 mom. fjärde<br>stycket eller 3 § 8 mom. tredje<br>stycket lagen om statlig inkomst-<br>skatt.</p>
<p>Uttagsbeskattning sker också<br>vid uttag i mer än ringa omfatt-<br>ning av tjänst. Värdet av bilför-<br>mån beräknas enligt bestämmel-<br>serna i punkterna 2 och 4 av an-<br>visningarna till 42 §.</p>
<p>Uttagsbeskattning skall även ske<br>- under förutsättning att särskilda<br>skäl mot det inte föreligger -</p>
<p>1. om verksamheten i en förvärvs-<br>källa har upphört,</p>
<p>2. om skattskyldighet för inkomst<br>av en förvärvskälla helt eller<br>delvis har upphört,</p>
<p>3. om inkomst av en förvärvskälla<br>skall undantas från beskattning<br>på grund av ett avtal om und-<br>vikande av dubbelbeskattning<br>eller</p>
<p>4. i fråga om tillgång som har<br>förts över från en del av en för-</p>
<p>ett svenskt aktiebolag, en svensk<br>ekonomisk förening, ett svenskt<br>handelsbolag eller en utländsk<br>juridisk person med realisations-<br>vinst till ett företag som ingår i<br>samma koncern som det säljande<br>handelsbolaget, tillämpas be-<br>stämmelserna i lagen (1998:000)<br>om uppskov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncer-<br>ner.</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>36</p>
<p>värvskälla till en annan del, om<br>inkomst av den senare delen<br>men inte av den förra är un-<br>dantagen från beskattning i<br>Sverige på grund av avtal om<br>undvikande av dubbelbeskatt-<br>ning.</p>
<p>I fall som avses i sjätte stycket 2<br>och 3 skall uttagsbeskattning dock<br>inte ske till den del tillgångar i<br>förvärvskällan knutits till ett fast<br>driftställe i Sverige. Undantas en-<br>dast en del av inkomsten från en<br>förvärvskälla från beskattning på<br>grund av avtal om undvikande av<br>dubbelbeskattning, gäller sjätte<br>stycket 3 tillgångar som är hän-<br>förliga till motsvarande del av för-<br>värvskällan.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>1 a. Uttag av en tillgång skall<br>behandlas som om tillgången av-<br>yttrats mot en ersättning som mot-<br>svarar marknadsvärdet (uttagsbe-<br>skattning).</p>
<p>Med uttag avses att den skatt-<br>skyldige tillgodogör sig en tillgång<br>från en förvärvskälla för privat<br>bruk eller genom att föra över den<br>till en annan förvärvskälla.</p>
<p>Uttag föreligger vidare om den<br>skattskyldige överlåter en tillgång<br>utan ersättning eller mot er-<br>sättning som understiger mark-<br>nadsvärdet utan att detta är<br>affärsmässigt motiverat. Mot-<br>svarande gäller om ett handels-<br>bolag som den skattskyldige är<br>delägare i överlåter en tillgång till<br>den skattskyldige eller någon<br>annan.</p>
<p>Med marknadsvärde avses det<br>pris som överlåtaren kan antas<br>erhålla om tillgången bjuds ut på<br>marknaden under villkor som med<br>hänsyn till överlåtarens affärs-<br>mässiga situation framstår som<br>naturliga.</p>
<p>Uttagsbeskattning skall inte ske</p>
<p>1. vid uttag av bränsle från fastig-<br>37</p>
<p>het som är taxerad som lant-<br>bruksenhet för uppvärmning av<br>den skattskyldiges privatbostad<br>på denna eller</p>
<p>2. vid uttag av andra aktier eller<br>andelar än sådana som utgör<br>omsättningstillgångar enligt<br>punkt 4 av anvisningarna till<br>21 § om aktierna eller ande-<br>larna delats eller skiftats ut en-<br>ligt 3 § 7 a mom. eller 3 §<br>8 mom. tredje stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt och marknadsvärdet över-<br>stiger omkostnadsbeloppet.</p>
<p>I lagen (1998:000) om be-<br>skattningen vid överlåtelser till<br>underpris finns bestämmelser om<br>att uttagsbeskattning inte skall ske<br>vid överlåtelse i vissa fall.</p>
<p>Vad som sägs i första — fjärde<br>styckena har motsvarande tillämp-<br>ning vid uttag av tjänst, om värdet<br>av tjänsten är mer än ringa. Har<br>uttag av tjänst samband med uttag<br>av tillgång, skall uttagsbeskattning<br>av tjänsten underlåtas om uttags-<br>beskattning av tillgången inte skall<br>ske på grund av bestämmelserna i<br>lagen om beskattningen vid över-<br>låtelser till underpris.</p>
<p>Uttag i form av användande av<br>bil skall värderas enligt be-<br>stämmelserna i punkterna 2 och 4<br>av anvisningarna till 42 §.</p>
<p>1 b. Uttagsbeskattning skall<br>även ske</p>
<p>1. om verksamheten i en förvärvs-<br>källa har upphört,</p>
<p>2. till den del skattskyldighet för<br>inkomst av en förvärvskälla har<br>upphört,</p>
<p>3. i fråga om en tillgång som har<br>förts över från en del av en för-<br>värvskälla till en annan del, om<br>skattskyldighet föreligger för in-<br>komst från den förra delen men<br>inte for inkomst från den senare<br>delen,</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>38</p>
<p>4. till den del inkomst av en för-<br>värvskälla skall undantas från<br>beskattning på grund av ett av-<br>tal om undvikande av dubbelbe-<br>skattning eller,</p>
<p>5. i fråga om en tillgång som har<br>förts över från en del av en för-<br>värvskälla till en annan del, om<br>inkomst av den senare delen<br>men inte av den förra är undan-<br>tagen från beskattning i Sverige<br>på grund av ett avtal om und-<br>vikande av dubbelbeskattning.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>till 23 §</p>
<p>13.<sup>2</sup> Skattskyldig har rätt till avdrag för värdeminskning av sina inven-<br>tarier enligt reglerna i denna anvisningspunkt om räkenskapsenlig av-<br>skrivning. Som förutsättning för detta gäller</p>
<p>a) att den skattskyldige har haft ordnad bokföring som avslutas med<br>årsbokslut;</p>
<p>b) att avdraget motsvarar avskrivningen i räkenskaperna;</p>
<p>c) att tillfredsställande utredning föreligger om inventariernas skatte-<br>mässiga restvärde;</p>
<p>d) att inventarierna och avskrivna belopp redovisas på ett sådant sätt i<br>den skattskyldiges räkenskaper och i företedd utredning att trygghet<br>föreligger att vinster vid avyttring av tillgångarna inte undgår beskatt-<br>ning; samt</p>
<p>e) att - om den skattskyldige inte upprättat årsbokslut för det närmast<br>föregående räkenskapsåret - det bokförda värdet av inventarierna före<br>avskrivning bestämts med utgångspunkt i inventariernas skattemässiga<br>restvärde vid beskattningsårets ingång.</p>
<p>Som anskaffningsvärde för in-<br>ventarier skall anses, då inventa-<br>rierna har förvärvats genom köp,<br>byte eller därmed jämförligt fång,<br>den verkliga utgiften för deras an-<br>skaffande och, då inventarierna har<br>förvärvats på annat sätt, deras<br>marknadsvärde vid tiden för för-<br>värvet. Har inventarierna ingått i<br>en näringsverksamhet, som den<br>skattskyldige har förvärvat på<br>annat sätt än genom köp eller byte<br>eller därmed jämförligt fång, skall,<br>om inte särskilda omständigheter<br>föranleder annat, som anskaff-<br>ningsvärde för inventarierna anses</p>
<p>Som anskaffningsvärde för in-<br>ventarier skall anses, då inventa-<br>rierna har förvärvats genom köp,<br>byte eller därmed jämförligt fång,<br>den verkliga utgiften för deras an-<br>skaffande, och, då inventarierna<br>har förvärvats på annat sätt, deras<br>marknadsvärde vid tiden för för-<br>värvet. Har inventarierna ingått i<br>en näringsverksamhet, som den<br>skattskyldige har förvärvat genom<br>bodelning med anledning av<br>makes död eller genom arv eller<br>testamente, skall, om inte särskilda<br>omständigheter föranleder annat,<br>som anskaffningsvärde för inven-</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1992:1343.</p>
<p>39</p>
<p>det för den tidigare ägaren<br>gällande skattemässiga restvärdet.<br>Har den skattskyldige eller någon,<br>som står honom nära, vidtagit åt-<br>gärd för att den skattskyldige skall<br>kunna tillgodoräkna sig ett högre<br>anskaffningsvärde än som synes<br>rimligt och kan det antas att detta<br>har skett för att bereda obehörig<br>förmån i beskattningsavseende åt<br>någon av dem, skall anskaffnings-<br>värdet i skälig mån jämkas.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>tariema anses det för den tidigare<br>ägaren gällande skattemässiga<br>restvärdet. Har den skattskyldige<br>eller någon, som står honom nära,<br>vidtagit åtgärd för att den skatt-<br>skyldige skall kunna tillgodoräkna<br>sig ett högre anskaffningsvärde än<br>som synes rimligt och kan det<br>antas att detta har skett för att be-<br>reda obehörig förmån i beskatt-<br>ningsavseende åt någon av dem,<br>skall anskaffningsvärdet i skälig<br>mån jämkas.</p>
<p>Har skattskyldig medgivits avdrag för kontraktsavskrivning avseende<br>inventarier, som har anskaffats under beskattningsåret, skall som an-<br>skaffningsvärde anses den verkliga utgiften minskad med det tidigare<br>medgivna avdraget.</p>
<p>Avdrag för avskrivning får för visst beskattningsår göras med högst 30<br>procent för år räknat av summan av bokfört värde på inventarierna enligt<br>balansräkningen för närmast föregående räkenskapsår och anskaffnings-<br>värdet på sådana under beskattningsåret anskaffade inventarier, vilka vid<br>beskattningsårets utgång fortfarande tillhörde näringsverksamheten. Vad<br>nu sagts gäller oavsett när under beskattningsåret inventarierna har an-<br>skaffats.</p>
<p>Har inventarier, som har anskaffats före beskattningsårets ingång, av-<br>yttrats under beskattningsåret eller har den skattskyldige rätt till försäk-<br>ringsersättning för inventarier, som har gått förlorade under beskatt-<br>ningsåret, medges ett särskilt avdrag med belopp motsvarande den i an-<br>ledning av avyttringen eller försäkringsfallet uppkomna intäkten. Av-<br>draget far dock inte överstiga underlaget för beräkning av avdrag enligt<br>fjärde stycket. Har den skattskyldige fatt avdrag som nu sagts skall<br>nämnda underlag fastställas till motsvarande lägre belopp.</p>
<p>Har ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög utgift för inventarier<br>berott på att de skall utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en<br>konjunktur, som väntas bli endast tillfällig, eller av annan liknande om-<br>ständighet, medges för det beskattningsår, varunder inventarierna har<br>anskaffats, avdrag för sådant överpris eller sådan merutgift. Om avdrag<br>som nu sagts har medgivits, skall avdrag enligt bestämmelserna i ljärde<br>stycket beräknas på därefter återstående del av anskaffningsvärdet.</p>
<p>Oavsett vad ovan föreskrivs far avdrag för avskrivning medges med<br>belopp som erfordras för att det bokförda värdet inte skall överstiga an-<br>skaffningsvärdet av samtliga inventarier, vilka vid beskattningsårets ut-<br>gång tillhörde näringsverksamheten, sedan från detta värde har avräknats<br>en beräknad årlig avskrivning av 20 procent. Visar den skattskyldige att<br>inventariernas verkliga värde understiger även ett sålunda beräknat<br>värde, medges avdrag för den ytterligare avskrivning som motiveras av<br>detta.</p>
<p>Då inventarier, som har anskaffats under beskattningsåret, avyttras,<br>förloras eller utrangeras under samma år, medges avdrag för anskaff-<br></p>
<p>40</p>
<p>ningsvärdet. Med avyttring likställs att inventarier tas ut ur näringsverk-<br>samheten för att tillföras annan förvärvskälla eller för att användas för<br>annat ändamål. Av bestämmelserna i 22 § med anvisningar framgår att<br>belopp, som erhålls vid avyttring av inventarier, i sin helhet skall tas upp<br>som intäkt av näringsverksamhet.</p>
<p>Har skattskyldig gjort avskrivning med större belopp i räkenskaperna<br>än han far dra av vid taxeringen, föranleder inte detta att det värde, på<br>vilket räkenskapsenlig avskrivning beräknas, påverkas. Det överskju-<br>tande beloppet far i stället dras av genom årlig avskrivning efter 20<br>procent för helt år, räknat från och med beskattningsåret efter det under<br>vilket avskrivningen i fråga verkställdes.</p>
<p>Den omständigheten att vid tillämpning av bestämmelserna ovan av-<br>drag vid beskattningen skall överensstämma med avskrivning enligt<br>räkenskaperna utgör inte hinder för skattskyldig att efter övergång till<br>räkenskapsenlig avskrivning utöver avdrag enligt räkenskaperna tillgo-<br>dogöra sig avdrag för sådana avskrivningar, som har gjorts i räkenska-<br>perna före övergången men inte har föranlett avdrag vid beskattningen.<br>Avdrag för sådant belopp görs genom årlig avskrivning efter 20 procent<br>för helt år.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Har skattskyldig före övergång till räkenskapsenlig avskrivning tillgo-<br>doräknats större värdeminskningsavdrag vid taxeringen än enligt räken-<br>skaperna, skall, för åstadkommande av överensstämmelse mellan inven-<br>tariernas bokförda värde och deras skattemässiga restvärde, det belopp,<br>varmed inventariernas skattemässiga restvärde understiger det bokförda<br>värdet, tas upp som skattepliktig intäkt under det första beskattningsår,<br>för vilket räkenskapsenlig avskrivning gäller, eller, om den skattskyldige<br>begär det, med en tredjedel för nämnda beskattningsår och vart och ett av<br>de två närmast följande åren.</p>
<p>33. Avdrag medges för förlust<br>vid icke yrkesmässig avyttring<br>(realisationsförlust) av tillgång<br>eller förpliktelse i fråga om vilken,<br>om realisationsvinst i stället hade<br>uppkommit, vinsten skulle ha ut-<br>gjort intäkt av näringsverksamhet.<br>Vid inkomstberäkningen i ett han-<br>delsbolag begränsas avdraget för<br>realisationsförlust på sätt anges i<br>3 § 2 mom. tredje stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>såvida inte innehavet av tillgången<br>eller förpliktelsen betingas av<br>näringsverksamhet som bedrivs av<br>den skattskyldige eller annan som<br>med hänsyn till äganderättsför-<br>hållanden eller organisatoriska för-<br>hållanden kan anses stå den skatt-</p>
<p>33. Avdrag medges för förlust<br>vid icke yrkesmässig avyttring<br>(realisationsförlust) av tillgång<br>eller förpliktelse i fråga om vilken,<br>om realisationsvinst i stället hade<br>uppkommit, vinsten skulle ha ut-<br>gjort intäkt av näringsverksamhet.<br>Vid inkomstberäkningen i ett han-<br>delsbolag begränsas avdraget för<br>realisationsförlust på sätt anges i<br>3 § 2 mom. tredje stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>såvida inte innehavet av tillgången<br>eller förpliktelsen betingas av<br>näringsverksamhet som bedrivs av<br>den skattskyldige eller annan som<br>med hänsyn till äganderättsför-<br>hållanden eller organisatoriska för-<br>hållanden kan anses stå den skatt-</p>
<p><sup>3</sup> Senaste lydelse 1994:1855.</p>
<p>41</p>
<p>skyldige nära.</p>
<p>skyldige nära. Avyttrar ett han-<br>delsbolag en tillgång som avses i<br>27-31 §§ lagen om statlig in-<br>komstskatt med realisationsförlust,<br>tillämpas 2 § 4 a mom. den lagen.</p>
<p>till 24 §</p>
<p>1,<sup>4</sup> För skattskyldig som har haft ordnad bokföring skall beräkningen<br>av inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av be-<br>stämmelserna i denna anvisningspunkt. Vid inkomstberäkningen tas hän-<br>syn till in- och utgående lager av varor, däri inbegripet djur, råmaterial,<br>hel- och halvfabrikat m.m., till pågående arbeten samt till fordrings- och<br>skuldposter samt avsättningar. Reserv i lager o.d. får beaktas endast vid<br>tillämpning av punkt 2 tredje och fjärde styckena. Värdet av utgående<br>lager, pågående arbeten samt fordrings- och skuldposter samt avsätt-<br>ningar bestäms med hänsyn till förhållandena vid beskattningsårets ut-<br>gång. Som värde av ingående lager, pågående arbeten samt fordrings-<br>och skuldposter och avsättningar tas upp värdet av närmast föregående<br>beskattningsårs utgående lager, pågående arbeten samt fordrings- och<br>skuldposter och avsättningar.</p>
<p>Har det bokförda resultatet påverkats av att bland intäkterna har tagits<br>upp belopp, som inte skall beskattas som inkomst, eller uteslutits belopp,<br>som borde ha medräknats, eller bland kostnaderna har tagits upp belopp,<br>som inte är avdragsgilla vid inkomstberäkningen, skall resultatet justeras<br>så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningen enligt denna lag. I<br>de fall resultatet har påverkats av att lager, pågående arbeten eller ford-<br>ringspost har tagits upp med för lågt belopp eller skuldpost eller avsätt-<br>ningar med för högt belopp skall dock på yrkande av den skattskyldige<br>justering av det bokförda resultatet underlåtas i den mån det är uppenbart<br>att denne - i överensstämmelse med reglerna för inkomstberäkning i<br>denna lag - genom större avskrivningar på anläggningstillgångar än som<br>skett skulle ha kunnat redovisa ett lägre resultat än det som skulle fram-<br>komma efter justeringen.</p>
<p>Vid beräkning av inkomst enligt bokföringsmässiga grunder skall<br>iakttas, att en inkomst skall anses ha åtnjutits under det år, då den enligt<br>god redovisningssed eller enligt vad som beträffande jordbruk är allmänt<br>brukligt bör tas upp som intäkt i räkenskaperna, även om inkomsten ännu<br>inte har uppburits kontant eller eljest kommit den skattskyldige tillhanda<br>t.ex. i form av levererade varor, fullgjorda prestationer eller på annat<br>härmed jämförligt sätt. Vad som gäller i fråga om inkomstposterna<br>tillämpas också i fråga om utgiftsposterna. I fråga om tiden för inkomst-<br>och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässiga grunder<br>tillämpas i allmänhet det förfaringssättet, att fordringar tas upp som<br>inkomst under det år, då de uppkommer, och att räntor hänförs till<br>inkomsten för det år, på vilket de belöper, i bägge fallen oberoende av<br>om de verkligen har influtit under nämnda år eller inte. Å andra sidan bör<br>förskottsvis influtna räntor, som till större eller mindre del belöper på ett</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p><sup>4</sup> Senaste lydelse 1995:1613.</p>
<p>42</p>
<p>kommande år, till denna del bokfÖringsmässigt hänföras till det sist-<br>nämnda årets inkomst. Avdrag för ränta på lån ur statens lånefond for lån<br>med uppskjuten ränta åtnjuts for det år då räntan har betalats.</p>
<p>Vid tillämpning av föregående stycke skall iakttas bl.a. att värdet av<br>avyttrade varor skall - även om fakturering inte skett - redovisas som<br>fordran, såvida varorna levererats till den nye ägaren före årets utgång.</p>
<p>Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning, som skall er-<br>läggas under loppet av flera år, far som intäkt for vaije år tas upp den del<br>av köpeskillingen som influtit under samma år.</p>
<p>I fråga om avdrag for kostnader for reparation och underhåll av fastig-<br>het gäller även punkt 4 tredje och fjärde styckena av anvisningarna till<br>23 §.</p>
<p>Om beskattningsmyndighet, med frångående av den skattskyldiges på<br>hans räkenskaper grundade inkomstberäkning, som inkomst för ett år<br>beskattat vinst, som i bokföringen framkommer som vinst först ett senare<br>år, skall vid inkomstberäkningen för det följande år, då vinsten redovisas<br>i bokföringen, det sistnämnda årets bokförda resultat justeras på sådant<br>sätt att den redan beskattade vinsten inte beskattas en gång till.</p>
<p>Motsvarande gäller for det fall, att beskattningsmyndighet ansett att en<br>förlust, som är i och för sig avdragsgill, inte far beaktas vid inkomstbe-<br>räkningen för det år då den redovisats i räkenskaperna eller beskattnings-<br>myndighet i annat fall visst år frångått den skattskyldiges bokföring på<br>sådant sätt att det påverkar följande års inkomstberäkning.</p>
<p>Har intäkter eller utgifter avseende viss egendom vid den närmast före-<br>gående taxeringen till statlig inkomstskatt hänförts till inkomstslaget<br>kapital och sker beskattning vid den aktuella taxeringen i inkomstslaget<br>näringsverksamhet skall den skattskyldige ta upp sådana ingående till-<br>gångs- och skuldposter samt avsättningar som erfordras för att någon<br>intäkt eller utgift inte skall beskattas två gånger eller lämnas obeskattad<br>på grund av skiftet av tillämpligt inkomstslag.</p>
<p>3 § 7-11 mom. lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt har mot-<br>svarande tillämpning vid beräk-<br>ning av inkomst av näringsverk-<br>samhet. Vid beräkning av realisa-<br>tionsvinst eller realisationsförlust<br>som är hänfÖrlig till näringsverk-<br>samhet tillämpas 24 § 1-5 mom.,<br>27 § 1-4 mom., 28 §, 29 §<br>1 mom., 30 § 1 mom. och 31 §<br>nämnda lag.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>3 § 7-11 mom. lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt har mot-<br>svarande tillämpning vid beräk-<br>ning av inkomst av näringsverk-<br>samhet. Vid beräkning av realisa-<br>tionsvinst eller realisationsförlust<br>som är hänförlig till näringsverk-<br>samhet tillämpas 24 § 1-5 mom.,<br>27 § 1-3 mom., 28 §, 29 §<br>1 mom., 30 § 1 mom. och 31 §<br>nämnda lag.</p>
<p>till 32 §</p>
<p>14.<sup>5</sup> Anskaffar ett famansforetag från annan än delägare eller delägare<br>närstående person egendom, som uteslutande eller så gott som uteslu-<br>tande är avsedd for privat bruk for företagsledare i företaget eller före-<br>tagsledare närstående person, skall ett belopp motsvarande anskaffhings-</p>
<p><sup>5</sup> Senaste lydelse 1997:447.</p>
<p>43</p>
<p>kostnaden för egendomen tas upp som intäkt av tjänst hos företagsleda-<br>ren. Vad nu sagts gäller inte anskaffning av bil som föranleder beskatt-<br>ning av bilförmån.</p>
<p>Avyttrar delägare i famansföretag eller delägare närstående person<br>egendom till företaget skall, om priset är högre än egendomens mark-<br>nadsvärde, det överskjutande beloppet beskattas hos överlåtaren som in-<br>täkt av tjänst. Av 24 § 6 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt<br>framgår att återstående del av vederlaget skall beaktas vid beräkning av<br>realisationsvinst.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>Avser avyttringen sådan egendom som anges i 31 § nämnda lag skall,<br>oavsett hur priset förhåller sig till marknadsvärdet, hela vederlaget, utan<br>avdrag for något omkostnadsbelopp, beskattas hos överlåtaren som in-<br>täkt av tjänst, såvida inte egendomen är eller kan väntas bli till nytta för<br>företaget.</p>
<p>Förvärvar delägare i fåmans-<br>foretag eller delägare närstående<br>person egendom från företaget till<br>lägre pris än egendomens mark-<br>nadsvärde, skall ett belopp mot-<br>svarande skillnaden beskattas hos<br>förvärvaren som intäkt av tjänst.<br>Vad nu sagts gäller också när del-<br>ägare i fåmansägt handelsbolag<br>eller delägare närstående person<br>förvärvar egendom från handels-<br>bolaget, om egendomen omfattar<br>sådant hus eller avser sådan lägen-<br>het som i och med förvärvet blir</p>
<p>Förvärvar delägare i famans-<br>företag eller delägare närstående<br>person egendom från företaget till<br>lägre pris än egendomens mark-<br>nadsvärde, skall ett belopp mot-<br>svarande skillnaden beskattas hos<br>förvärvaren som intäkt av tjänst.<br>Vad nu sagts gäller också när del-<br>ägare i fåmansägt handelsbolag<br>eller delägare närstående person<br>förvärvar egendom från handels-<br>bolaget, om egendomen omfattar<br>sådant hus eller avser sådan lägen-<br>het som i och med förvärvet blir</p>
<p>eller kan antas komma att bli</p>
<p>eller kan antas komma att bli</p>
<p>privatbostad enligt 5 § andra eller<br>fjärde stycket eller tomtmark som<br>avses bli bebyggd med sådan bo-<br>stad. Första meningen tillämpas<br>inte när det är företagsledaren som<br>förvärvar egendomen och denne<br>har beskattats enligt första stycket<br>vid företagets förvärv av egen-<br>domen.</p>
<p>privatbostad enligt 5 § andra eller<br>fjärde stycket eller tomtmark som<br>avses bli bebyggd med sådan bo-<br>stad. Första meningen tillämpas<br>inte när det är företagsledaren som<br>förvärvar egendomen och denne<br>har beskattats enligt första stycket<br>vid företagets förvärv av egen-<br>domen. Första meningen tillämpas<br>inte heller om uttagsbeskattning<br>inte skall ske hos företaget på<br>grund av bestämmelserna i lagen<br>(1998:000) om beskattningen vid<br>överlåtelser till underpris.</p>
<p>Har företagsledare i ett famansföretag eller ett fåmansägt handelsbolag<br>eller företagsledare närstående person uppburit hyra eller annan ersätt-<br>ning från företaget för lokal, som ägs eller disponeras av företagsledaren<br>eller den honom närstående, skall ersättningen, såvida den inte skall be-<br>skattas såsom intäkt av näringsverksamhet, hos mottagaren beskattas som<br>intäkt av tjänst. Mottagaren får dock åtnjuta skäligt avdrag for den kost-</p>
<p>44</p>
<p>nad som han fått vidkännas på grund av att företaget utnyttjat lokalen i<br>fråga.</p>
<p>Har famansföretag lämnat företagsledare eller företagsledare när-<br>stående person förmån av räntefritt lån eller lån där räntan understiger<br>marknadsräntan, skall låntagaren beskattas för värdet av förmånen som<br>intäkt av tjänst. Förmånens värde skall beräknas på sätt som anges i<br>punkt 10 tredje-femte styckena.</p>
<p>Har famansföretag lämnat lån till företagsledare eller företagsledare<br>närstående person och har lånet skrivits ned i företagets räkenskaper,<br>skall det nedskrivna beloppet beskattas hos låntagaren som intäkt av<br>tjänst. Vad nu sagts gäller dock inte lån som avses i punkt 15.</p>
<p>Som famansföretag räknas</p>
<p>a) aktiebolag och ekonomisk förening, vari en fysisk person eller ett<br>fatal fysiska personer äger så många aktier eller andelar att dessa perso-<br>ner har mer än hälften av rösterna för aktierna eller andelarna i företaget;<br>samt</p>
<p>b) aktiebolag och ekonomisk förening vars verksamhet är uppdelad på<br>verksamhetsgrenar, som är oberoende av varandra, såvida en person ge-<br>nom aktie- eller andelsinnehav, avtal eller på därmed jämförligt sätt har<br>den reella bestämmanderätten över sådan verksamhetsgren och självstän-<br>digt kan förfoga över dess resultat.</p>
<p>Som famansföretag räknas dock inte aktiebolag vars aktier är noterade<br>vid en svensk eller utländsk börs. Som fåmansföretag räknas inte heller<br>bostadsföreningar och bostadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. första<br>stycket lagen om statlig inkomstskatt.</p>
<p>Som fåmansägt handelsbolag räknas</p>
<p>a) handelsbolag, vari en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer<br>genom sitt andelsinnehav eller på annat sätt har ett bestämmande in-<br>flytande; samt</p>
<p>b) handelsbolag, vars verksamhet är uppdelad på verksamhetsgrenar<br>som är oberoende av varandra, såvida en person genom andelsinnehav,<br>avtal eller på därmed jämförligt sätt har den reella bestämmanderätten<br>över sådan verksamhetsgren.</p>
<p>Med ägare enligt åttonde och tionde styckena avses den som - direkt<br>eller genom förmedling av juridisk person - äger eller på därmed jämför-<br>ligt sätt innehar aktie eller andel i företaget.</p>
<p>Som företagsledare i fåmansföretag eller fåmansägt handelsbolag skall<br>anses den eller de personer som till följd av eget eller närstående persons<br>aktie- eller andelsinnehav i företaget eller annan liknande grund har ett<br>väsentligt inflytande i företaget eller - där fråga är om företag som avses<br>i åttonde stycket b eller tionde stycket b - den som har den reella be-<br>stämmanderätten över viss verksamhetsgren och självständigt kan för-<br>foga över dess resultat.</p>
<p>Vid tillämpning av denna anvisningspunkt skall såsom närstående per-<br>son räknas föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling eller av-<br>komlings make, syskon eller syskons make eller avkomling samt dödsbo<br>vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. Med<br>avkomling avses jämväl styvbarn och fosterbarn.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>45</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas i fråga om<br>omständigheter som hänför sig till tiden efter ikraftträdandet.</p>
<p>46</p>
<p>2.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig Prop. 1998/99:15<br>inkomstskatt</p>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt<sup>1</sup></p>
<p>dels att 2 § 4 mom. skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att 2 § 4 a mom. skall upphöra att gälla.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>2§</p>
<p>4 mom.<sup>2</sup> Bestämmelserna i andra-åttonde styckena nedan gäller i fråga<br>om fusioner enligt</p>
<p>1. 14 kap. 22 § aktiebolagslagen (1975:1385),</p>
<p>2. 12 kap. 1, 3 och 8 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar,</p>
<p>3. 11 kap. 1 och 18 §§ bankaktiebolagslagen (1987:618),</p>
<p>4. 7 kap. 1, 2 och 8 §§ sparbankslagen (1987:619),</p>
<p>5. 10 kap. 1, 2 och 8 §§ lagen (1995:1570) om medlemsbanker,</p>
<p>6. 15 a kap. 1 och 18 §§ försäkringsrörelselagen (1982:713).</p>
<p>Har lager, fordringar och liknande tillgångar hos det övertagande<br>företaget tagits upp till högre värde än det värde som i beskattningsav-<br>seende gäller för det överlåtande företaget, skall det övertagande företa-<br>get ta upp mellanskillnaden som intäkt.</p>
<p>Har byggnad, markanläggning, maskin eller annat inventarium, patent-<br>rätt, hyresrätt eller tillgång av goodwills natur övertagits skall vid<br>beräkning av värdeminskningsavdrag och av vad som återstår oavskrivet<br>av tillgångens anskaffningsvärde anses som om överlåtande och över-<br>tagande företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Har inventarier eller andra tillgångar som får skrivas av enligt reglerna<br>för räkenskapsenlig avskrivning övertagits och har dessa tillgångar i<br>räkenskaperna tagits upp till högre värde än vad som följer av tredje<br>stycket, har det övertagande företaget rätt att även efter fusionen tillämpa<br>räkenskapsenlig avskrivning. Som förutsättning gäller att mellanskillna-<br>den tas upp som intäkt under det beskattningsår då fusionen genomförs<br>eller med en tredjedel för nämnda beskattningsår och vart och ett av de<br>två närmast följande åren.</p>
<p>Har skog övertagits skall beträffande skogens anskaffningsvärde och<br>gällande ingångsvärde anses som om överlåtande och övertagande<br>företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Har betalningsansvaret för framtida utgifter övertagits och har det<br>överlåtande företaget medgetts avdrag för utgifterna skall ett belopp som<br>motsvarar avdraget tas upp som intäkt hos det övertagande företaget. Av-<br>dragsrätten för det övertagande företaget prövas med utgångspunkt i de<br>förhållanden som gäller vid utgången av beskattningsåret.</p>
<p><sup>1</sup> Senaste lydelse av<br>lagens rubrik 1974:770</p>
<p>2 §4 a mom. 1996:1227.</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1996:1227.</p>
<p>47</p>
<p>Fusionen skall inte leda till någon skattepliktig realisationsvinst eller<br>avdragsgill realisationsförlust för något av de deltagande företagen.<br>Avyttras tillgångar som övertagits vid fusionen skall vid bedömandet av<br>frågan om skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisa-<br>tionsförlust uppkommit anses som om överlåtande och övertagande före-<br>tag utgjort en skattskyldig. Vad nu sagts gäller också då ett försäk-<br>ringsföretags hela försäkringsbestånd övertagits av ett annat försäkrings-<br>företag.</p>
<p>Det övertagande företaget har samma rätt till avdrag för underskott<br>som avses i 14 mom. som det överlåtande företaget skulle ha haft om<br>fusionen inte ägt rum. Om moderbolaget var ett famansföretag enligt<br>punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) vid<br>utgången av beskattningsåret eller dotterbolaget var ett sådant företag vid<br>ingången av det närmast föregående beskattningsåret krävs dock att<br>moderbolaget ägde mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolaget vid<br>den sistnämnda tidpunkten. Vid fusion mellan ekonomiska föreningar<br>krävs att båda föreningarna är att anse som kooperativa enligt 8 mom.</p>
<p>Avdragsgill realisationsförlust anses inte uppkomma när en juridisk<br>person icke yrkesmässigt överlåter egendom eller rättighet som avses i<br>25-31 §§ till en annan juridisk person om de båda juridiska personerna är<br>moderföretag och dotterföretag eller står under i huvudsak gemensam<br>ledning. Om det övertagande företaget skall beskattas för inkomst som är<br>hänförlig till egendomen eller rättigheten tillämpas bestämmelserna om<br>värdeminskningsavdrag m.m. i tredje och femte styckena. När egendo-<br>men eller rättigheten senare avyttras beräknas skattepliktig realisations-<br>vinst eller avdragsgill realisationsförlust som om överlåtande och över-<br>tagande företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Skattepliktig realisationsvinst<br>anses inte uppkomma när en ju-<br>ridisk person icke yrkesmässigt<br>överlåter aktie i aktiebolag eller<br>andel i handelsbolag, ekonomisk<br>förening eller utländsk juridisk<br>person till ett företag inom samma<br>koncern. Som förutsättning gäller<br>att moderföretaget i koncernen är<br>ett aktiebolag, en ekonomisk<br>förening, en sparbank eller ett<br>ömsesidigt skadeförsäkringsföre-<br>tag, att det överlåtande företaget<br>inte samtidigt ingår i en annan<br>koncern än den i vilken det<br>övertagande företaget ingår samt<br>att den överlåtna aktien eller<br>andelen innehas som ett led i<br>koncernens verksamhet. Vidare<br>krävs att det övertagande företaget<br>skulle ha beskattats här om det<br>omedelbart efter övertagandet</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Uppskov med realisationsvinst<br>medges när en juridisk person (det<br>säljande företaget) icke yrkes-<br>mässigt överlåter aktie eller annan<br>andel (överlåten andel) i aktie-<br>bolag, ekonomisk förening, han-<br>delsbolag eller utländsk juridisk<br>person (det överlåtna företaget)<br>till ett företag inom samma<br>koncern. Som förutsättning gäller<br>att moderföretaget i koncernen är<br>ett aktiebolag, en ekonomisk före-<br>ning, en sparbank eller ett ömse-<br>sidigt skadeförsäkringsföretag, att<br>det säljande företaget inte sam-<br>tidigt ingår i en annan koncern än<br>den i vilken det övertagande före-<br>taget ingår samt att den överlåtna<br>andelen innehas som ett led i kon-<br>cernens verksamhet. Vinsten skall<br>tas upp som intäkt först när en om-<br>ständighet inträffar som medför att<br>48</p>
<p>avyttrat aktien eller andelen. När<br>aktien eller andelen senare avyttras<br>beräknas skattepliktig reali-<br>sationsvinst eller avdragsgill<br>realisationsförlust som om över-<br>låtande och övertagande företag<br>utgjort en skattskyldig.</p>
<p>andelen inte längre innehas av ett<br>företag som tillhör samma koncern<br>som det säljande företaget. Upp-<br>löses det säljande företaget genom<br>likvidation eller sådan fusion som<br>avses i 24 § 2 mom. första<br>stycket 3 eller 12 kap. 1, 3 eller 8 §<br>lagen (1987:667) om ekonomiska<br>föreningar, skall vinsten dock tas<br>upp som intäkt när detta inträffar.<br>Motsvarande gäller om det<br>säljande företaget genom ett avtal<br>om undvikande av dubbelbeskatt-<br>ning erhåller hemvist i ett annat<br>land.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>I samband med sådan fusion som avses i första stycket skall ut-<br>tagsbeskattning enligt punkt 1 av anvisningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen inte ske.</p>
<p>Har en tillgång delats ut till ett företag som är frikallat från skatt-<br>skyldighet för utdelningen enligt 7 § 8 mom. tillämpas bestämmelserna i<br>andra, tredje och femte styckena samt sjunde stycket första och andra<br>meningarna om det utdelande företaget inte uttagsbeskattats enligt punkt<br>1 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen.</p>
<p>1. Denna lag träder i kraft den 30 december 1998 och tillämpas på av-<br>yttringar som skett under tiden den 21 januari - den 31 december 1998.<br>Har den äldre bestämmelsen i 2 § 4 mom. tionde stycket första meningen<br>tillämpats vid en överlåtelse, gäller den äldre bestämmelsen i sista<br>meningen samma stycke för det övertagande företaget även efter<br>ikraftträdandet om inte annat framgår av punkterna 2 och 3.</p>
<p>2. Har andelar avyttrats under tiden den 1 januari 1997 - den 20 januari<br>1998 till ett svenskt aktiebolag mot vederlag av nyemitterade aktier i det<br>köpande företaget och har den äldre bestämmelsen i 2 § 4 mom. tionde<br>stycket första meningen varit tillämplig på avyttringen, gäller följande.<br>Vid avyttring av aktie som erhållits i vederlag skall skattepliktig<br>realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust beräknas med ut-<br>gångspunkt i det säljande företagets anskaffningsvärde för de överlåtna<br>andelarna. Detta gäller under förutsättning att det köpande företaget vid<br>tidpunkten för denna avyttring fortfarande äger de överlåtna andelarna.<br>Det köpande företagets anskaffningsvärde för de överlåtna andelarna<br>skall justeras till marknadsvärdet vid tidpunkten för förvärvet.</p>
<p>3. Det som sägs i punkt 2 om beräkning av realisationsvinst när det<br>säljande företaget avyttrar aktie som erhållits i vederlag gäller även om<br>det köpande företaget överlåtit de överlåtna andelarna vidare under<br>förutsättning att denna vidareöverlåtelse skett mot ett vederlag som<br>understiger marknadsvärdet för andelarna vid tidpunkten för vidare-<br>överlåtelsen. I sådant fall skall anskaffningsvärdet för de överlåtna<br>andelarna hos det företag som då innehar dessa andelar justeras till</p>
<p>49<br></p>
<p>marknadsvärdet vid tidpunkten för det ursprungligen köpande företagets Prop. 1998/99:15<br>förvärv om detta värde är högre än anskaffningsvärdet för andelarna hos<br>det företag som då innehar dessa.</p>
<p>50</p>
<p>2.1 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig   Prop. 1998/99:15</p>
<p>inkomstskatt</p>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt<sup>1</sup></p>
<p>dels att 27 § 4 mom. skall upphöra att gälla,</p>
<p>dels att 2 § 1, 4, 10, 13 och 16 mom., 3 § 7, 8 och 12 a mom., 6 §</p>
<p>1 mom., 7 § 8 mom., 16 § 2 mom., 24 § 2 mom., 27 § 2 mom. samt 28 §<br>skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att det i lagen skall införas tre nya moment, 2 § 4 a, 3 § 1 h samt</p>
<p>7 a mom., av följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse</p>
<p>Föreslagen lydelse</p>
<p>2§</p>
<p>1 mom.<sup>2</sup> Bestämmelserna i 3-6, 18-25, 27, 31-34, 41—43, 65 och<br>66 §§ kommunalskattelagen (1928:370) tillämpas också vid taxeringen<br>till statlig inkomstskatt i den mån inte annat följer av denna lag.</p>
<p>I den mån bestämmelserna i kommunalskattelagen eller i denna lag<br>meddelade, med stadganden i kommunalskattelagen likartade bestämmel-<br>ser är tillämpliga vid taxeringen till statlig inkomstskatt, skall även anvis-</p>
<p>ningarna till kommunalskattelagen i</p>
<p>För juridiska personer utom<br>dödsbon gäller bestämmelserna i<br>fjärde-nionde styckena.</p>
<p>Beskattningsåret utgörs av det<br>räkenskapsår som slutat närmast<br>före taxeringsåret. I fråga om<br>verksamhet på vilken bokförings-<br>lagen (1976:125) inte är tillämplig<br>skall beskattningsåret avse kalen-<br>derår.</p>
<p>motsvarande delar tillämpas.</p>
<p>För juridiska personer utom<br>dödsbon gäller bestämmelserna i<br>fjärde-tionde styckena.</p>
<p>Beskattningsåret utgörs av det<br>räkenskapsår som slutat närmast<br>före taxeringsåret. I fråga om<br>verksamhet på vilken bokförings-<br>lagen (1976:125) inte är tillämplig<br>skall beskattningsåret avse kalen-<br>derår. Vid en sådan fusion eller<br>fission som anges i 4 respektive<br>5 § lagen (1998:000) om beskatt-<br>ningen vid fusioner, fissioner och<br>verksamhetsöverlåtelser gäller -<br>om villkoren i 9 och 10 §§ den<br>lagen är uppfyllda -följande: Be-<br>skattningsåret för det övertagande<br>företaget utgörs såvitt avser den<br>övertagna verksamheten av tiden<br>från ingången av räkenskapsåret<br>för det överlåtande företaget till<br>utgången av räkenskapsåret för<br>det övertagande företaget.</p>
<p><sup>1</sup> Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:770.<br>Senaste lydelse av 27 § 4 mom. 1997:439.</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1995:1614.</p>
<p>51</p>
<p>All inkomst hänförs till samma förvärvskälla. För kommanditdelägare<br>medges avdrag för underskott i bolaget i den mån avdraget och avdrag<br>som medgetts vid tidigare års taxeringar inte överstiger ett belopp som<br>svarar mot vad delägaren satt in i bolaget eller, om det belopp som del-<br>ägaren åtagit sig sätta in är högre, detta senare belopp. För sådana del-<br>ägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare i bolaget för-<br>behållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser medges avdrag<br>med sammanlagt högst ett belopp motsvarande det han ansvarar för. För<br>överskjutande underskott medges avdrag vid beräkning av inkomsten<br>från bolaget närmast följande beskattningsår.</p>
<p>Till intäkt av näringsverksamhet räknas - utöver vad som följer av<br>första och andra styckena - löpande kapitalavkastning, vinst (realisa-<br>tionsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och sådana för-<br>pliktelser som avses i 3 § 1 mom. samt lotterivinst som inte är ffikallad<br>från beskattning enligt 19 § kommunalskattelagen.</p>
<p>Ränteutgift och - med den begränsning som anges i 14 mom. - förlust<br>(realisationsförlust) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och för-<br>pliktelser räknas som omkostnad i näringsverksamhet även när detta inte<br>följer av första och andra styckena. Avdrag medges inte för utgifter för<br>inköp av lottsedlar eller för andra liknande insatser i lotteri.</p>
<p>Vid beräkning av realisations-<br>vinst eller realisationsförlust</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Vid beräkning av realisations-<br>vinst eller realisationsförlust</p>
<p>tillämpas - utöver vad som följer<br>av första stycket - 25 § 1-9 och 11<br>mom. samt 26 § 1-8 och 10 mom.<br>Vid tillämpning av 25 § 11 mom.<br>eller 26 § 10 mom. skall dock<br>gälla att 90 procent av en förlust<br></p>
<p>tillämpas - utöver vad som följer<br>av första stycket - 25 § 1-9 mom.<br>och 26 § 1-8 mom.</p>
<p>är avdragsgill.</p>
<p>Det värde som tillgångar som avses i 6 a mom. tas upp till vid in-<br>komsttaxeringen skall höjas i den mån den skattskyldige delat ut medel<br>eller på annat sätt förfogat över uppkommen vinst i en omfattning som<br>inte lagligen kunnat ske om tillgångarna tagits upp till det skattemässiga<br>värdet i räkenskaperna.</p>
<p>Upplöses ett företag som anges i<br>2 § lagen (1998:000) om beskatt-<br>ningen vid fusioner, fissioner och<br>verksamhetsöverlåtelser genom en</p>
<p>sådan fusion eller fission som<br>anges i 4 respektive 5 § den lagen<br>och är villkoren i 9 och 10 §§ den</p>
<p>lagen uppfyllda gäller följande:<br>Innehar det övertagande företaget<br>aktier eller andra andelar i det</p>
<p>överlåtande företaget som utgör<br>lagertillgångar, skall andelarna<br>anses ha avyttrats for en ersätt-<br>ning som motsvarar det värde som<br>gäller för dem vid beskattningen.</p>
<p>52</p>
<p>4 mom.<sup>3</sup> Bestämmelserna i<br>andra-åttonde styckena nedan<br>gäller i fråga om fusioner enligt</p>
<p>1. 14 kap. 22 § aktiebolagslagen</p>
<p>(1975:1385),</p>
<p>2. 12 kap. 1, 3 och 8 §§ lagen<br>(1987:667) om ekonomiska före-<br>ningar,</p>
<p>3. 11 kap. 1 och 18 §§ bankaktie-<br>bolagslagen (1987:618),</p>
<p>4. 7 kap. 1, 2 och 8 sparbanks-<br>lagen (1987:619),</p>
<p>5. 10 kap. 1, 2 och 8 §§ lagen<br>(1995:1570) om medlemsban-<br>ker,</p>
<p>6. 15 a kap. 1 och 18 §§ försäk-<br>ringsrörelselagen (1982:713).</p>
<p>Har lager, fordringar och lik-<br>nande tillgångar hos det över-<br>tagande företaget tagits upp till<br>högre värde än det värde som i<br>beskattningsavseende gäller för<br>det överlåtande företaget, skall det<br>övertagande företaget ta upp<br>mellanskillnaden som intäkt.</p>
<p>Har byggnad, markanläggning,<br>maskin eller annat inventarium,<br>patenträtt, hyresrätt eller tillgång<br>av goodwills natur övertagits skall<br>vid beräkning av värdeminsk-<br>ningsavdrag och av vad som åter-<br>står oavskrivet av tillgångens an-<br>skaffningsvärde anses som om<br>överlåtande och övertagande<br>företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Har inventarier eller andra till-<br>gångar som får skrivas av enligt<br>reglerna för räkenskapsenlig av-<br>skrivning övertagits och har dessa<br>tillgångar i räkenskaperna tagits<br>upp till högre värde än vad som<br>följer av tredje stycket, har det<br>övertagande företaget rätt att även<br>efter fusionen tillämpa räken-<br>skapsenlig avskrivning. Som förut-<br>sättning gäller att mellanskillna-<br>den tas upp som intäkt under det</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p><sup>3</sup> Lydelse enligt lag 2.6 i denna proposition.<br></p>
<p>53</p>
<p>beskattningsår då fusionen genom-<br>förs eller med en tredjedel för<br>nämnda beskattningsår och vart<br>och ett av de två närmast följande<br>åren.</p>
<p>Har skog övertagits skall be-<br>träffande skogens anskaffnings-<br>värde och gällande ingångsvärde<br>anses som om överlåtande och<br>övertagande företag utgjort en<br>skattskyldig.</p>
<p>Har betalningsansvaret för<br>framtida utgifter övertagits och<br>har det överlåtande företaget<br>medgetts avdrag för utgifterna<br>skall ett belopp som motsvarar<br>avdraget tas upp som intäkt hos<br>det övertagande företaget. Av-<br>dragsrätten för det övertagande<br>företaget prövas med utgångs-<br>punkt i de förhållanden som gäller<br>vid utgången av beskattningsåret.</p>
<p>Fusionen skall inte leda till<br>någon skattepliktig realisations-<br>vinst eller avdragsgill realisa-<br>tionsförlust for något av de del-<br>tagande företagen. Avyttras till-<br>gångar som övertagits vid fusio-<br>nen skall vid bedömandet av frå-<br>gan om skattepliktig realisations-<br>vinst eller avdragsgill realisa-<br>tionsförlust uppkommit anses som<br>om överlåtande och övertagande<br>företag utgjort en skattskyldig.<br>Vad nu sagts gäller också då ett<br>försäkringsföretags hela försäk-<br>ringsbestånd övertagits av ett<br>annat försäkringsföretag.</p>
<p>Det övertagande företaget har<br>samma rätt till avdrag för under-<br>skott som avses i 14 mom. som det<br>överlåtande företaget skulle ha<br>haft om fusionen inte ägt rum. Om<br>moderbolaget var ett famans-<br>företag enligt punkt 14 av anvis-<br>ningarna till 32 § kommunal-<br>skattelagen (1928:370) vid ut-<br>gången av beskattningsåret eller<br>dotterbolaget var ett sådant före-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>4 mom. Har ett försäkrings-<br>företags hela försäkringsbestånd<br>övertagits av ett annat försäkrings-<br>företag, gäller följande. Det över-<br>låtande företaget skall inte ta upp<br>någon intäkt eller göra något<br>avdrag på grund av överlåtelsen.<br>Det övertagande företaget inträ-<br>der i det överlåtande företagets<br>skattemässiga situation såvitt<br>gäller den övertagna verksam-<br>heten.</p>
<p>54</p>
<p>tag vid ingången av det närmast<br>föregående beskattningsåret krävs<br>dock att moderbolaget ägde mer<br>än nio tiondelar av aktierna i<br>dotterbolaget vid den sistnämnda<br>tidpunkten. Vid fusion mellan<br>ekonomiska föreningar krävs att<br>båda föreningarna är att anse som<br>kooperativa enligt 8 mom.</p>
<p>Avdragsgill realisationsförlust<br>anses inte uppkomma när en juri-<br>disk person icke yrkesmässigt<br>överlåter egendom eller rättighet<br>som avses i 25-31 §§ till en annan<br>juridisk person om de båda juri-<br>diska personerna är moderföretag<br>och dotterföretag eller står under i<br>huvudsak gemensam ledning. Om<br>det övertagande företaget skall<br>beskattas för inkomst som är<br>hänförlig till egendomen eller<br>rättigheten tillämpas bestämmel-<br>serna om värdeminskningsavdrag<br>m.m. i tredje och femte styckena.<br>När egendomen eller rättigheten<br>senare avyttras beräknas skatte-<br>pliktig realisationsvinst eller av-<br>dragsgill realisationsförlust som<br>om överlåtande och övertagande<br>företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Uppskov med realisationsvinst<br>medges när en juridisk person (det<br>säljande företaget) icke yrkes-<br>mässigt överlåter aktie eller annan<br>andel (överlåten andel) i aktie-<br>bolag, ekonomisk förening, han-<br>delsbolag eller utländsk juridisk<br>person (det överlåtna företaget)<br>till ett företag inom samma kon-<br>cern. Som förutsättning gäller att<br>moderföretaget i koncernen är ett<br>aktiebolag, en ekonomisk förening,<br>en sparbank eller ett ömsesidigt<br>skadeförsäkringsföretag, att det<br>säljande företaget inte samtidigt<br>ingår i en annan koncern än den i<br>vilken det övertagande företaget<br>ingår samt att den överlåtna an-<br>delen innehas som ett led i kon-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>55</p>
<p>cernens verksamhet. Vinsten skall<br>tas upp som intäkt först när en om-<br>ständighet inträffar som medför att<br>andelen inte längre innehas av ett<br>företag som tillhör samma koncern<br>som det säljande företaget. Upp-<br>löses det säljande företaget genom<br>likvidation eller sådan fusion som<br>avses i 24 § 2 mom. första<br>stycket 3 eller 12 kap. 1, 3 eller<br>8 § lagen (1987:667) om ekono-<br>miska föreningar, skall vinsten<br>dock tas upp som intäkt när detta<br>inträffar. Motsvarande gäller om<br>det säljande företaget genom ett<br>avtal om undvikande av dubbel-<br>beskattning erhåller hemvist i ett<br>annat land.</p>
<p>I samband med sådan fusion<br>som avses i första stycket skall ut-<br>tagsbeskattning enligt punkt 1 av<br>anvisningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen inte ske.</p>
<p>Har en tillgång delats ut till ett<br>företag som är frikallat från skatt-<br>skyldighet för utdelningen enligt<br>7 § 8 mom. tillämpas bestämmel-<br>serna i andra, tredje och femte<br>styckena samt sjunde stycket första<br>och andra meningarna om det<br>utdelande företaget inte uttags-<br>beskattats enligt punkt 1 av anvis-<br>ningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>4 a mom. Avyttrar en juridisk<br>person (det säljande företaget) en<br>tillgång som avses i 25-31 §§ med<br>realisationsförlust till en annan<br>juridisk person (det köpande före-<br>taget) och är de båda juridiska<br>personerna moderföretag och<br>dotterföretag eller står de under i<br>huvudsak gemensam ledning, med-<br>ges avdrag för förlusten när en<br>omständighet inträffar som medför<br>att tillgången inte längre existerar<br>eller innehas av ett företag som<br>står i sådant förhållande till det<br>säljande företaget som nyss sagts</p>
<p>56</p>
<p>eller av detta företag.</p>
<p>För avdragsrätt enligt första<br>stycket gäller följande:</p>
<p>1. Ersättningen far inte understiga<br>marknadsvärdet av den över-<br>låtna tillgången utan att detta är<br>affärsmässigt motiverat.</p>
<p>2. Bestämmelsen i 12 § lagen<br>(1998:000) om beskattningen<br>vid fusioner, fissioner och verk-<br>samhetsöverlåtelser får inte<br>vara tillämplig.</p>
<p>Är det fråga om överlåtelse av<br>en aktie eller annan andel gäller<br>följande. Äger det köpande före-<br>taget vid tidpunkten för förvärv<br>som avses i första stycket andelar<br>av samma slag och sort som den<br>överlåtna andelen (gamla andelar)<br>eller förvärvar detta företag<br>därefter sådana andelar (nya<br>andelar), skall senare avyttringar<br>som företaget gör anses ske i<br>följande ordning:</p>
<p>1. gamla andelar,</p>
<p>2. andelar som överlåtits enligt<br>första stycket,</p>
<p>3. nya andelar.</p>
<p>Bestämmelsen i tredje stycket<br>har motsvarande tillämpning i<br>fråga om andra tillgångar som<br>avses i 25-31 §§ och som inte kan<br>särskiljas från varandra.</p>
<p>Är den överlåtna tillgången en<br>andel, medges inte avdrag för<br>förlust som avses i första stycket<br>om det företag som andelen avser<br>genom en sådan fusion eller<br>fission som anges i 4 respektive<br>5 § lagen om beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser helt eller delvis<br>går upp i ett företag som står i<br>sådant förhållande till det säljande<br>företaget som sägs i första stycket.</p>
<p>10 mom.<sup>4</sup> Vid inkomstberäkningen for ett investmentföretag gäller, ut-<br>över vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag,</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Senaste lydelse 1998:271.</p>
<p>57</p>
<p>1. att hänsyn inte tas till vinst eller förlust vid avyttring av aktier och<br>andra värdepapper som avses i 27 § 1 mom.,</p>
<p>2. att som intäkt tas upp 2 procent for år räknat av värdet vid ingången<br>av beskattningsåret av egendom som avses i 27 § 1 mom.,</p>
<p>3. att avdrag får göras för annan<br>utdelning än som avses i 3 §<br>7 mom. fjärde stycket som före-<br>taget har beslutat for beskatt-<br>ningsåret, dock inte med så stort<br>belopp att det föranleder under-<br>skott.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>3. att avdrag får göras for annan<br>utdelning än som avses i 3 §<br>7 a mom. som företaget har be-<br>slutat för beskattningsåret, dock<br>inte med så stort belopp att det<br>föranleder underskott.</p>
<p>Vad som föreskrivs i första<br>stycket för investmentföretag<br>gäller också för värdepappersfon-<br>der med följande avvikelser:</p>
<p>1. Intäkten enligt första stycket 2<br>utgör 1,5 procent.</p>
<p>2.  I fråga om utdelning till<br>annan än andelsägare i fonden får<br>avdrag enligt första stycket 3 inte<br>göras med större belopp än 2<br>procent av fondens värde vid<br>utgången av beskattningsåret.</p>
<p>Med investmentföretag avses ett svenskt aktiebolag eller en svensk<br>ekonomisk förening som uteslutande eller så gott som uteslutande för-<br>valtar värdepapper eller likartad lös egendom och vars uppgift väsent-<br>ligen är att genom ett välfördelat värdepappersinnehav erbjuda aktie-<br>eller andelsägare riskfördelning och vari ett stort antal fysiska personer<br>äger aktier eller andelar.</p>
<p>Ett företag som inte längre<br>uppfyller kraven enligt föregående<br>stycke skall - när det inte är fråga<br>om att joretaget upplöses genom<br>likvidation - som intäkt ta upp ett<br>belopp som svarar mot 40 procent<br>av det högsta av värdena av<br>tillgångar som avses i första<br>stycket 1 vid ingången av beskatt-<br>ningsåret eller något av de fem<br>föregående beskattningsåren, dock<br>tidigast vid ingången av år 1991.<br>Som intäkt får i stället tas upp<br>summan av de realisationsvinster<br>och realisationsförluster som<br>företaget haft från och med<br>ingången av år 1991 på tillgångar<br>som avses i första stycket 1.</p>
<p>Inträffar i fråga om ett invest-<br>mentföretag en sådan förändring<br>beträffande företaget eller ägandet<br>till detta att villkoren i tredje<br>stycket inte längre uppfylls gäller<br>— när det inte är fråga om att<br>företaget upplöses genom likvida-<br>tion - bestämmelserna i femte och<br>sjätte styckena.</p>
<p>Som intäkt hos företaget skall<br>tas upp 16 procent av det högsta<br>av marknadsvärdena på aktier och<br>andra värdepapper som avses i<br>27 § 1 mom. som innehafts av<br>företaget vid ingången av det be-<br>skattningsår då förändringen in-<br>träffar eller vid något av de fem<br>föregående beskattningsåren (av-<br>skattningsintäkt). Har aktier eller<br>andra andelar i företaget avyttrats<br>under det beskattningsår för före-<br>58</p>
<p>taget då förändringen inträffar,<br>utgörs avskattningsintäkten i<br>stället av den andel av ett belopp,<br>beräknat på sätt anges i första<br>meningen, som motsvarar för-<br>hållandet mellan icke avyttrade<br>andelar och samtliga andelar i<br>företaget. Andelar i företaget som<br>ägs av ett investmentföretag vid<br>såväl ingången som utgången av<br>beskattningsåret för det först-<br>nämnda företaget skall anses ha<br>avyttrats under beskattningsåret.</p>
<p>Äger en fysisk person eller en<br>annan juridisk person än ett<br>investmentföretag vid utgången av<br>beskattningsåret andelar i före-<br>taget med mer än hälften av röste-<br>talet för samtliga andelar, gäller<br>följande. På yrkande av personen<br>skall andelar i företaget som<br>personen ägde vid ingången av<br>beskattningsåret avskattas. Av-<br>skattning medför att andelarna<br>under beskattningsåret skall anses<br>ha avyttrats för ett pris motsvaran-<br>de marknadsvärdet vid ingången<br>av beskattningsåret och köpts till-<br>baka för samma pris.</p>
<p>Vad som föreskrivs i första<br>stycket för investmentföretag<br>gäller också för värdepappersfon-<br>der med följande avvikelser:</p>
<p>1. Intäkten enligt första stycket 2<br>utgör 1,5 procent.</p>
<p>2. I fråga om utdelning till<br>annan än andelsägare i fonden får<br>avdrag enligt första stycket 3 inte<br>göras med ett större belopp än 2<br>procent av fondens värde vid<br>utgången av beskattningsåret.</p>
<p>13 momd Ett fåmansföretag har inte rätt till avdrag för kostnad för<br>anskaffande av egendom, hyra eller annan ersättning för lokal eller<br>nedskrivning av lånefordran i den mån ett motsvarande belopp skall<br>beskattas som intäkt av tjänst enligt punkt 14 första, andra, tredje, femte<br>eller sjunde stycket av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p><sup>5</sup> Senaste lydelse 1994:778.</p>
<p>59</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>I fall som avses i punkt 14 fjärde<br>stycket första meningen av anvis-<br>ningarna till 32 § kommunalskatte-<br>lagen sker uttagsbeskattning av<br>famansföretaget om inte tredje<br>eller fjärde meningen i stycket är<br>tillämplig. Uttagsbeskattning sker<br>även i fall som avses i sjätte<br>stycket i anvisningspunkten.</p>
<p>(1928:370). I fråga om ersättning för lokal gäller dock vad nu sagts<br>endast i den mån ersättningen överstiger marknadsmässig ersättning.</p>
<p>I fall som avses i punkt 14 fjärde<br>stycket första meningen av anvis-<br>ningarna till 32 § kommunal-<br>skattelagen sker uttagsbeskattning<br>av famansföretaget om inte tredje<br>meningen i stycket är tillämplig.<br>Uttagsbeskattning sker även i fall<br>som avses i sjätte stycket i anvis-<br>ningspunkten.</p>
<p>Avdrag för tantiem eller liknande ersättning från famansföretag till<br>företagsledare eller företagsledare närstående person får åtnjutas först<br>under det år då ersättningen har betalats ut eller blivit tillgänglig för<br>lyftning.</p>
<p>16 mom.<sup>6</sup> Överlåtande och över-<br>tagande företag medges avdrag<br>för kostnader i samband med<br>fusion som avses i 2 § 4 mom.<br>första stycket samt annan fusion<br>enligt 14 kap. 1 § aktiebolagslagen<br>(1975:1385).</p>
<p>16 mom. Överlåtande och över-<br>tagande företag medges avdrag<br>för kostnader i samband med<br>sådan fusion eller fission som<br>anges i 4 och 5 §§ lagen<br>(1998:000) om beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser.</p>
<p>Ett aktiebolag medges avdrag för kostnader för förändring av aktie-<br>kapitalet och för förvaltning av bolagets kapital. Detsamma gäller en<br>ekonomisk förenings kostnader för ökning av föreningens medlems- och<br>förlagsinsatser samt för förvaltning av insatserna.</p>
<p>3§</p>
<p>1 h mom. En överlåtelse av<br>en tillgång, på vilken reglerna i<br>25-31 §§ är tillämpliga, utan er-<br>sättning till ett svenskt aktiebolag i<br>vilket överlåtaren eller närstående<br>direkt eller indirekt äger aktie<br>skall behandlas som om tillgången<br>avyttrats mot en ersättning som<br>motsvarar omkostnadsbeloppet.<br>Detsamma gäller om överlåtelsen<br>skett mot ersättning som under-<br>stiger såväl marknadsvärdet av<br>tillgången som omkostnadsbe-<br>loppet. Understiger marknadsvär-<br>det omkostnadsbeloppet, skall till-<br>gången i de fall som nu nämnts<br>anses ha avyttrats för en er-<br>sättning som motsvarar marknads-</p>
<p><sup>6</sup> Senaste lydelse 1997:852.</p>
<p>60</p>
<p>värdet.</p>
<p>Har ersättning inte utgått, skall<br>det sammanlagda omkostnadsbe-<br>loppet för överlåtarens och när-<br>ståendes aktier i bolaget ökas med<br>ett belopp motsvarande omkost-<br>nadsbeloppet för tillgången eller, i<br>fall som avses i första stycket<br>tredje meningen, marknadsvärdet.<br>Har ersättning utgått, skall om-<br>kostnadsbeloppet ökas med<br>skillnaden mellan omkostnads-<br>beloppet respektive marknadsvär-<br>det och ersättningen.</p>
<p>En överlåtelse av en tillgång, på<br>vilken reglerna i 25-31 §§ är<br>tillämpliga, utan ersättning eller<br>mot ersättning som understiger<br>marknadsvärdet av tillgången till<br>en utländsk juridisk person i vilken<br>överlåtaren eller närstående direkt<br>eller indirekt äger andel skall<br>behandlas som om tillgången av-<br>yttrats mot en ersättning som mot-<br>svarar marknadsvärdet.</p>
<p>Har ersättning inte utgått, skall<br>det sammanlagda omkostnadsbe-<br>loppet för överlåtarens och när-<br>ståendes andelar i den juridiska<br>personen ökas med ett belopp mot-<br>svarande marknadsvärdet. Har<br>ersättning utgått, skall omkost-<br>nadsbeloppet ökas med skillnaden<br>mellan marknadsvärdet och<br>ersättningen.</p>
<p>I fråga om näringsfastigheter<br>gäller följande. Omkostnadsbe-<br>loppet, beräknat med bortseende<br>från bestämmelserna i 25 §<br>4 mom. tredje stycket första me-<br>ningen och 5 mom. första stycket<br>lagen om statlig inkomstskatt,<br>skall minskas med medgivna<br>värdeminskningsavdrag och såda-<br>na andra avdrag som anges i<br>punkt 5 första stycket första och<br>andra meningarna av anvisningar-<br>na till 22 § kommunalskattelagen<br>(1928:370). Detta gäller dock inte</p>
<p>61</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>avdrag som hänför sig till tiden<br>före år 1952. Bestämmelsen i<br>punkt 5 första stycket tredje<br>meningen av de nämnda anvis-<br>ningarna tillämpas inte.</p>
<p>I fråga om bostadsrätter och<br>dylikt beräknas omkostnadsbe-<br>loppet med bortseende från be-<br>stämmelsen i 26 § 5 mom. tredje<br>stycket första meningen. Be-<br>stämmelsen i punkt 5 andra stycket<br>av anvisningarna till 22 § kommu-<br>nalskattelagen tillämpas inte.</p>
<p>Det som anges beträffande<br>svenskt aktiebolag och aktie i<br>sådant bolag gäller även be-<br>träffande svensk ekonomisk före-<br>ning och svenskt handelsbolag<br>respektive andel i ett sådant före-<br>tag.</p>
<p>En tillgång som enligt första<br>eller tredje stycket skall anses ha<br>avyttrats för en viss ersättning<br>skall vid tillämpning av<br>kommunalskattelagen (1928:370)<br>och denna lag anses ha anskaffats<br>för samma ersättning av<br>förvärvaren.</p>
<p>Med närstående avses föräld-<br>rar, far- och morföräldrar, make,<br>avkomling eller avkomlings make<br>samt dödsbo vari den skattskyldige<br>eller någon av nämnda personer<br>är delägare. Med avkomling avses<br>även styvbarn och fosterbarn.</p>
<p>7 mom.<sup>1</sup> Utdelning från aktiebolag eller ekonomisk förening, som utgår</p>
<p>1 förhållande till inköp eller försäljningar eller efter därmed jämförlig<br>grund, är skattefri, när utdelningen endast innebär en minskning i<br>levnadskostnader.</p>
<p>Har skattskyldig på grund av sitt innehav av aktier i svenskt aktiebolag<br>eller andelar i svensk ekonomisk förening erhållit företrädesrätt till<br>teckning av sådant av företaget upptaget vinstandelslån som avses i 2 §<br>9 mom. skall, om han utnyttjar företrädesrätten, det värde som genom<br>företrädesrätten kan anses ha tillförts honom inte anses utgöra intäkt av<br>kapital.</p>
<p>Till intäkt av kapital räknas utdelning från bostadsföretag som avses i</p>
<p>2 § 7 mom. även om utdelningen inte utgått i förhållande till innehavda</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Senaste lydelse 1996:1227.</p>
<p>62</p>
<p>andelar eller aktier. Vad nu sagts gäller endast om utdelningen består av<br>annat än bostadsförmån eller annan förmån av fastighet. Endast den del<br>av utdelningen som överstiger avgifter och andra inbetalningar till före-<br>taget än kapitaltillskott enligt 3 mom. femte stycket är skattepliktig.</p>
<p>Utdelning från svenskt aktie-<br>bolag är skattefri om den har upp-<br>burits i förhållande till innehavda<br>aktier och utgår i form av aktier i<br>ett annat svenskt aktiebolag. Som<br>förutsättningar gäller följande.<br>Det utdelande bolaget skall ha<br>aktier inregistrerade vid en svensk<br>börs. När utdelning lämnas skall<br>bolaget — direkt eller indirekt — ha<br>innehaft samtliga aktier i det<br>andra bolaget sedan ingången av<br>närmast föregående beskattnings-<br>år eller sedan det andra bolaget<br>började bedriva verksamhet av<br>något slag. Samtliga aktier i det<br>andra bolaget skall delas ut. Den<br>verksamhet som därefter bedrivs<br>eller skall bedrivas i vartdera<br>bolaget skall vara av betydande<br>omfattning i förhållande till den<br>verksamhet som bedrevs i det ut-<br>delande bolaget. Utgör de ut-<br>delade aktierna lager hos mot-<br>tagaren av utdelningen skall denne<br>som intäkt ta upp värdet av<br>aktierna. Värdet skall bestämmas<br>enligt punkt 2 första och sjunde<br>styckena av anvisningarna till 24 §<br>kommunalskattelagen (1928:370).<br>År det utdelande bolaget ett bank-<br>aktiebolag gäller inte tredje och<br>sjätte meningarna i detta stycke.<br>Sjätte meningen i detta stycke<br>gäller inte heller om det utdelande<br>bolaget är ett kreditmarknads-<br>bolag som utgör moderbolag i en<br>koncern i vilken det ingår ett<br>bankaktiebolag.</p>
<p>Utdelning enligt fjärde stycket<br>är skattefri även för mottagare<br>som inte äger aktierna i det utde-<br>lande bolaget.</p>
<p>Som utdelning anses utbetalning till aktieägare från ett svenskt aktie-<br>bolag vid nedsättning av aktiekapitalet genom minskning av aktiernas<br>63</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>nominella belopp eller vid nedsättning av reservfonden eller överkurs-<br>fonden. Även utbetalning från en utländsk juridisk person genom ett<br>motsvarande förfarande anses som utdelning.</p>
<p>7 a mom. Utdelning från ett<br>svenskt aktiebolag i form av aktier<br>eller andra andelar i ett dotter-<br>företag som är ett svenskt aktie-<br>bolag eller ett utländskt bolag un-<br>dantas från skatteplikt om<br>följande villkor uppfylls:</p>
<p>1. Utdelningen skall ha lämnats i<br>förhållande till innehavda aktier<br>i moderföretaget.</p>
<p>2. Aktier i moderföretaget skall<br>vara marknadsnoterade enligt<br>27 § 2 mom. tredje stycket.</p>
<p>3. Samtliga moderföretagets an-<br>delar i dotterföretaget skall ha<br>delats ut.</p>
<p>4. Efter utdelningen får andelar i<br>dotterföretaget inte innehas av<br>något företag som tillhör samma<br>koncern som moderföretaget.</p>
<p>5.  Dotterföretagets verksamhet<br>skall till huvudsaklig del bestå<br>av rörelse eller direkt eller in-<br>direkt innehav av andelar i<br>företag som till huvudsaklig del<br>bedriver rörelse och i vilket<br>dotterföretaget direkt eller in-<br>direkt innehar andelar med ett<br>sammanlagt röstetal motsvaran-<br>de mer än hälften av röstetalet<br>för samtliga andelar i företaget.<br>Med rörelse avses annan verk-<br>samhet än innehav av kontanta<br>medel eller värdepapper.</p>
<p>Utgör de utdelade andelarna<br>lager hos mottagaren av utdel-<br>ningen, skall denne som intäkt ta<br>upp ett belopp motsvarande det<br>värde som följer av punkt 2 första<br>och sjunde styckena av anvis-<br>ningarna till 24 § kommunal-<br>skattelagen (1928:370).</p>
<p>Uppfylls villkoren i första<br>stycket, är utdelning skattefri även<br>för mottagare som inte äger aktier<br>i moderföretaget.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>64</p>
<p>8 mom? Till utdelning räknas vad som i samband med ideell förenings<br>upplösning, medlems avgång ur föreningen e.d. utskiftas till medlem ut-<br>över inbetald insats.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Som utdelning från svensk ekonomisk förening anses - med de be-<br>gränsningar som anges i tredje-femte styckena - också vad som vid före-<br>ningens upplösning utskiftas till medlem.</p>
<p>Som utdelning skall inte anses större belopp än som motsvarar vad<br>medlemmen erhåller i annat än aktier i ett svenskt aktiebolag. Som för-<br>utsättningar gäller följande. Den utskiftande föreningen får inte vara<br>sådant fåmansföretag som avses i 12 a mom. tredje stycket. Föreningen<br>skall äga samtliga aktier i bolaget och samtliga aktier skall skiftas ut.<br>Värdet av den egendom som skiftas ut i annan form än aktier får inte<br>överstiga fem procent av det nominella värdet på aktierna. Utgör de ut-<br>skiftade aktierna lager hos mottagaren skall denne som intäkt ta upp<br>värdet av aktierna. Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och<br>sjunde styckena av anvisningarna till 24 § kommunalskattelagen</p>
<p>(1928:370).</p>
<p>Vid fusion, som avses i 2 §<br>4 mom. första stycket 2, skall som<br>utdelning anses ett belopp som<br>motsvarar vad medlemmen er-<br>håller i annat än andelar i den<br>övertagande föreningen. Som in-<br>betald insats i den övertagande<br>föreningen skall anses inbetald<br>insats i den överlåtande före-<br>ningen.</p>
<p>Vid fusion, som avses i 12 kap.<br>1 och 3 §§ lagen (1987:667) om<br>ekonomiska föreningar samt i<br>10 kap. 1 och 2 §§ lagen<br>(1995:1570) om medlemsbanker,<br>skall som utdelning anses ett<br>belopp som motsvarar vad med-<br>lemmen erhåller i annat än andelar<br>i den övertagande föreningen. Som<br>inbetald insats i den övertagande<br>föreningen skall anses inbetald<br>insats i den överlåtande före-</p>
<p>ningen.</p>
<p>I andra fall än som avses i tredje och fjärde styckena skall som utdel-<br>ning anses vad som utskiftas till medlem utöver inbetald insats.</p>
<p>12 a mom? En aktie i ett fåmansföretag anses kvalificerad, om</p>
<p>1. aktieägaren eller någon denne närstående varit verksam i företaget i<br>betydande omfattning under beskattningsåret eller något av de fem be-<br>skattningsår som närmast föregått beskattningsåret, eller under någon del<br>av denna tidsperiod varit verksam i betydande omfattning i ett annat få-<br>mansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller</p>
<p>2. företaget - direkt eller genom förmedling av juridisk person - under<br>beskattningsåret eller något av de fem beskattningsår som närmast<br>föregått beskattningsåret har ägt aktier i ett annat famansföretag i vilket<br>aktieägaren eller någon denne närstående varit verksam i betydande<br>omfattning under beskattningsåret eller något av de fem beskattningsår<br>som närmast föregått beskattningsåret.</p>
<p>Har en aktie i ett fåmansföretag,<br>som inte skall anses kvalificerad</p>
<p><sup>8</sup> Senaste lydelse 1995:1626.</p>
<p><sup>9</sup> Senaste lydelse 1997:448.</p>
<p>65</p>
<p>3 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15<br></p>
<p>på grund av bestämmelserna i Prop.1998/99:15<br>första stycket, under beskattnings-<br>året eller något av de fem be-<br>skattningsår som närmast föregått<br>beskattningsåret erhållits genom<br>sådan utdelning på kvalificerad<br>aktie i ett annat fåmansföretag<br>som på grund av bestämmelserna i<br>7 a mom. inte har beskattats, skall<br>villkoren i första stycket tillämpas<br>som om det foretag som den<br>utdelade aktien avser är det<br>företag som delat ut aktien.</p>
<p>Upphör ett foretag som avses i första stycket att vara famansföretag,<br>anses en aktie ändå kvalificerad under förutsättning att aktieägaren eller<br>någon denne närstående ägde aktien när företaget upphörde att vara fa-<br>mansföretag eller förvärvat den med stöd av sådan aktie. Aktien anses<br>dock kvalificerad längst under fem beskattningsår efter det år då före-<br>taget upphörde att vara famansföretag.</p>
<p>Vad som förstås med famansföretag, ägare och närstående framgår av<br>punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370).<br>Vid bedömningen av om ett famansföretag föreligger jämställs utländska<br>juridiska personer med svenska aktiebolag och svenska ekonomiska<br>föreningar. Vidare skall vid bedömningen av om ett fatal personer äger<br>aktierna i ett företag sådana ägare anses som en person, som själva eller<br>genom någon närstående är eller under något av de fem beskattningsår<br>som närmast föregått beskattningsåret har varit verksamma i företaget i<br>betydande omfattning.</p>
<p>Avlider ägaren till en kvalificerad aktie, anses aktien kvalificerad även<br>hos den avlidnes dödsbo. Delägare i dödsboet jämställs då med när-<br>stående.</p>
<p>6§</p>
<p>1 mom.<sup>10</sup> Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger, om ej annat<br>föreskrivs i denna lag eller i särskilda bestämmelser, meddelade på grund<br>av beslut, varom i 21 § sägs:</p>
<p>a) fysisk person:</p>
<p>for tid under vilken han varit bosatt här i riket:</p>
<p>för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket; samt</p>
<p>for tid under vilken han ej varit bosatt här i riket:</p>
<p>för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller<br>fast driftställe här i riket;</p>
<p>för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som<br>avses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett<br>hus här i riket övergår till privatbostad eller avyttras;</p>
<p>för inkomst genom utdelning på andelar i svenska ekonomiska före-<br>ningar;</p>
<p><sup>10</sup> Senaste lydelse 1996:163.</p>
<p>66</p>
<p>för löpande inkomster som hänför sig till privatbostadsfastighet och<br>privatbostad här i riket;</p>
<p>för vinst vid avyttring av fastighet här i riket eller av egendom som av-<br>ses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus<br>här i riket;</p>
<p>for vinst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska aktie-<br>bolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i<br>2 § 7 mom., dels av konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandels-<br>bevis som utgivits av svenska aktiebolag, dels av sådana av svenska<br>aktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätt till nyteckning eller köp av<br>aktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner och<br>terminer som avser något av nu nämnda finansiella instrument, om över-<br>låtaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som närmast föregått<br>det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i riket<br>eller stadigvarande vistats här;</p>
<p>för återfört avdrag for egenavgifter enligt lagen (1981:691) om social-<br>avgifter, for egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag har med-<br>getts för avgifterna samt for avgifter som avses i 46 § 2 mom. första<br>stycket 3 kommunalskattelagen (1928:370) och som har satts ned genom<br>ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för avgifterna och dessa<br>hänför sig till näringsverksamhet;</p>
<p>b) svenska aktiebolag och sådana bolag, som enligt särskild författning<br>äro skyldiga att avstå sin vinst, ekonomiska föreningar, samebyar,<br>samfund, stiftelser, verk, inrättningar och andra inländska juridiska per-<br>soner, dock såvitt gäller sådana juridiska personer som enligt författning<br>eller på därmed jämförligt sätt bildats for att förvalta samfällighet endast<br>om samfälligheten taxerats såsom särskild taxeringsenhet och avser<br>marksamfallighet eller regleringssamfallighet:</p>
<p>for all inkomst, som av dem här i riket eller å utländsk ort förvärvats;</p>
<p>c) utländska bolag:</p>
<p>for inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller<br>fast driftställe här i riket;</p>
<p>for inkomst av näringsverksamhet vid avyttring av egendom som avses<br>i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i<br>riket;</p>
<p>for slutlig skatt eller tillkommande skatt, som fallit bort, i den mån av-<br>drag därför av bolaget åtnjutits vid tidigare års taxeringar; samt</p>
<p>for inkomst genom utdelning å andelar i svenska ekonomiska före-<br>ningar;</p>
<p>d) andra utländska juridiska personer än utländska bolag:</p>
<p>för inkomst som anges under c med avdrag for delägares inkomst som<br>avses i punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunal-<br>skattelagen.</p>
<p>I fråga om vad som avses med fast driftställe gäller vad som sägs i<br>punkt 3 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.</p>
<p>I fråga om sådan realisations-<br>vinst som avses i 23 § andra<br>stycket lagen (1994:1854) om in-<br>komstbeskattningen vid gränsöver-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>67</p>
<p>skridande omstruktureringar inom<br>EG, skall med ordet avyttring i<br>första stycket a näst sista ledet<br>förstås avyttring eller överlåtelse<br>genom arv, testamente, bodelning<br>eller gåva av mottagen andel i det<br>förvärvande bolaget eller, i fall<br>som avses i tredje stycket den<br>nämnda paragrafen, vederlags-<br>andel som avses där.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>7§</p>
<p>8 mom." Mottagare av utdelning från svenskt aktiebolag och svensk<br>ekonomisk förening är frikallade från skattskyldighet i den omfattning<br>som anges nedan. Med utdelning förstås sådan utdelning som har upp-<br>burits i förhållande till innehavda aktier eller andelar eller som har upp-<br>burits efter annan grund men inte är avdragsgill för det utdelande före-<br>taget enligt 2 § 8 mom. första stycket. Bestämmelserna i tredje stycket<br>nedan gäller inte sådan utdelning på förlagsinsatser, som är avdragsgill<br>för det utdelande företaget.</p>
<p>Svenskt aktiebolag eller svensk<br>ekonomisk förening som förvaltar<br>värdepapper eller likartad lös<br>egendom och därutöver inte -<br>direkt eller indirekt - bedriver<br>någon eller endast obetydlig verk-<br>samhet (förvaltningsföretag), är<br>frikallat från skattskyldighet för<br>utdelning i den mån sammanlagda<br>beloppet av utdelningen motsvaras<br>av annan utdelning än som avses i<br>3 § 7 mom. fjärde stycket som<br>företaget har beslutat för samma<br>beskattningsår. Som förvaltnings-<br>företag anses inte investmentföre-<br>tag som avses i 2 § 10 mom.</p>
<p>Svenskt aktiebolag eller svensk<br>ekonomisk förening som förvaltar<br>värdepapper eller likartad lös<br>egendom och därutöver inte -<br>direkt eller indirekt - i mer än<br>obetydlig omfattning bedriver<br>annan verksamhet (förvaltnings-<br>företag), är frikallat från skattskyl-<br>dighet för utdelning i den mån<br>sammanlagda beloppet av utdel-<br>ningen motsvaras av annan utdel-<br>ning än som avses i 3 § 7 a mom.<br>som företaget har beslutat för<br>samma beskattningsår. Som för-<br>valtningsföretag anses inte invest-<br>mentföretag som avses i 2 §<br>10 mom.</p>
<p>Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening är med undantag<br>av investmentföretag och förvaltningsföretag, frikallat från skattskyldig-<br>het för utdelning på näringsbetingade aktier eller andelar. Detsamma<br>gäller svensk sparbank och svenskt ömsesidigt försäkringsföretag samt<br>sådan svensk stiftelse som inte är frikallad från skattskyldighet för<br>utdelning enligt 3-6 mom. Med näringsbetingad aktie eller andel avses<br>aktie eller andel som inte utgör omsättningstillgång i företagets verk-<br>samhet under förutsättning att</p>
<p>a) det sammanlagda röstetalet för företagets aktier eller andelar i det<br>utdelande företaget vid beskattningsårets utgång motsvarade en fjärdedel</p>
<p>Lydelse enligt prop. 1998/99:7.</p>
<p>68</p>
<p>eller mer av röstetalet för samtliga aktier eller andelar i det utdelande<br>företaget, eller</p>
<p>b) det görs sannolikt att innehavet av aktien eller andelen betingas av<br>verksamhet som bedrivs av företaget eller av företag som med hänsyn till<br>äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå<br>det nära.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Skattefrihet enligt tredje stycket<br>föreligger dock inte för utdelning<br>på aktie eller andel i förvaltnings-<br>företag eller investmentföretag,<br>om detta äger mer än enstaka<br>aktier eller andelar på vilka utdel-<br>ning skulle ha varit skattepliktig<br>om aktierna eller andelarna hade<br>ägts direkt av det företag som äger<br>aktien eller andelen i förvaltnings-<br>företaget eller investmentföretaget.</p>
<p>Skattefrihet enligt tredje stycket<br>föreligger dock inte för utdelning<br>på aktie eller andel i förvaltnings-<br>företag eller investmentföretag,<br>om detta - direkt eller indirekt<br>genom ett eller flera andra för-<br>valtnings- eller investmentföretag<br>- äger mer än enstaka aktier eller<br>andelar på vilka utdelning skulle<br>ha varit skattepliktig om aktierna<br>eller andelarna hade ägts direkt av<br>det företag som äger aktien eller<br>andelen i förvaltningsföretaget<br>eller investmentföretaget.</p>
<p>Förvärvar företag aktie eller andel i annat företag och är det inte<br>uppenbart att det företag som gör förvärvet därigenom erhåller tillgång<br>av verkligt och särskilt värde med hänsyn till ägarföretagets verksamhet,<br>föreligger inte skattefrihet enligt detta moment för utdelning på aktien<br>eller andelen av sådana medel som vid förvärvet fanns hos det utdelande</p>
<p>företaget och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats.<br>Utdelning anses i första hand gälla andra medel än sådana som motsvarar<br>tillskjutet belopp eller inbetald insats.</p>
<p>Svenskt företag är frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktie<br>eller andel i utländsk juridisk person under förutsättning att</p>
<p>1. utdelningen skulle ha varit skattefri enligt vad som ovan sägs för det<br>fall det utdelande bolaget hade varit svenskt och</p>
<p>2. att den inkomstbeskattning som den utländska juridiska personen är<br>underkastad är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett<br>enligt denna lag, om inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag.</p>
<p>Utländsk juridisk person hemmahörande i något av de länder med<br>vilka Sverige ingått avtal för undvikande av dubbelbeskattning<br>(avtalsländer) skall anses underkastad inkomstbeskattning jämförlig med<br>den som skulle ha skett enligt denna lag. Denna presumtion gäller dock<br>endast om personens intäkter härrör från verksamhet i Sverige eller av-<br>talsland och verksamheten är underkastad normal inkomstskatt i det eller<br>de länder där den bedrivs. I det fall personens intäkter endast till obetyd-<br>lig del härrör från verksamhet i andra länder eller från särskilt skatte-<br>mässigt gynnad verksamhet skall den ändå anses underkastad jämförlig<br>beskattning.</p>
<p>Svenskt företag är med undantag av investmentföretag och förvalt-<br>ningsföretag, frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktie eller<br>andel i ett bolag i en främmande stat som är medlem i Europeiska ge-<br>menskapen - även om förutsättningarna enligt sjätte stycket inte är för</p>
<p>69</p>
<p>handen - om innehavet av aktier eller andelar i bolaget motsvarar 25<br>procent eller mer av andelskapitalet i detta.</p>
<p>Med bolag i en främmande stat som är medlem i Europeiska gemen-<br>skapen avses utländskt företag som uppfyller villkoren i artikel 2 i det av<br>Europeiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 antagna direktivet om<br>en gemensam ordning för beskattning avseende moder- och dotterbolag i<br>olika medlemsstater i direktivets lydelse den 1 januari 1995<br>(90/435/EEG). En förutsättning är att den inkomstbeskattning bolaget är<br>underkastad är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett<br>enligt denna lag om inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag.</p>
<p>Utdelning från ett svenskt företag som enligt avtal om undvikande av<br>dubbelbeskattning skall anses ha hemvist i en främmande stat skall vid<br>tillämpning av detta moment behandlas som utdelning på aktie eller an-<br>del i utländsk juridisk person hemmahörande i den främmande staten.</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>16 §</p>
<p>2 mom.<sup>12</sup> Med utländsk juridisk person avses i denna lag association,<br>som enligt lagstiftningen i den stat där den är hemmahörande kan<br>förvärva rättigheter, ikläda sig skyldigheter och föra talan inför<br>domstolar och andra myndigheter och över vilkens förmögenhetsmassa<br>de enskilda delägarna inte fritt kan förfoga.</p>
<p>Med utländskt bolag avses i denna lag utländsk juridisk person som i<br>den stat där den är hemmahörande är föremål för beskattning som är<br>likartad den som svenska aktiebolag är underkastade.</p>
<p>Såsom utländskt bolag avses i<br>denna lag också alltid utländsk<br>juridisk person hemmahörande i<br>någon av följande stater, med vilka<br>Sverige har ingått avtal för und-<br>vikande av dubbelbeskattning, om<br>den utländska juridiska personen<br>är en person på vilken avtalets<br>regler om begränsning av beskatt-<br>ningsrätten tillämpas och enligt<br>avtalet har hemvist i denna stat:<br>Albanien, Amerikas Förenta<br>Stater, Argentina, Bangladesh,<br>Barbados, Belgien, Bolivia,<br>Botswana, Brasilien, Bulgarien,<br>Canada, Danmark, Egypten,<br>Estland, Filippinerna, Finland,<br>Frankrike, Gambia, Grekland,<br>Indien, Indonesien, Irland, Island,<br>Israel, Italien, Jamaica, Japan,<br>Kazakstan, Kenya, Folkrepubliken<br>Kina, Republiken Korea, Kroatien,<br>Lettland, Litauen, Luxemburg,</p>
<p>Sasom utländskt bolag avses i<br>denna lag också alltid utländsk<br>juridisk person hemmahörande<br>och skattskyldig till inkomstskatt i<br>någon av följande stater, med vilka<br>Sverige har ingått avtal för und-<br>vikande av dubbelbeskattning, om<br>den utländska juridiska personen<br>är en person på vilken avtalets<br>regler om begränsning av beskatt-<br>ningsrätten tillämpas och enligt<br>avtalet har hemvist i denna stat:<br>Albanien, Amerikas Förenta<br>Stater, Argentina, Bangladesh,<br>Barbados, Belgien, Bolivia,<br>Botswana, Brasilien, Bulgarien,<br>Canada, Danmark, Egypten,<br>Estland, Filippinerna, Finland,<br>Frankrike, Gambia, Grekland,<br>Indien, Indonesien, Irland, Island,<br>Israel, Italien, Jamaica, Japan,<br>Kazakstan, Kenya, Folkrepubliken<br>Kina, Republiken Korea, Kroatien,</p>
<p><sup>12</sup> Lydelse enligt prop. 1998/99:12.</p>
<p>70</p>
<p>Makedonien, Malta, Marocko,<br>Mauritius, Mexiko, Namibia,<br>Nederländerna, Norge, Nya<br>Zeeland, Pakistan, Peru, Polen,<br>Rumänien, Ryssland, Schweiz,<br>Singapore, Slovakiska Republiken,<br>Slovenien, Sri Lanka,<br>Storbritannien och Nordirland,<br>Sydafrika, Tanzania, Tjeckiska<br>Republiken, Trinidad och Tobago,<br>Tunisien, Turkiet, Tyskland,<br>Ukraina, Ungern, Venezuela,<br>Vietnam, Vitryssland, Zambia,<br>Zimbabwe och Österrike.</p>
<p>Lettland, Litauen, Luxemburg,<br>Makedonien, Malta, Marocko,<br>Mauritius, Mexiko, Namibia,<br>Nederländerna, Norge, Nya<br>Zeeland, Pakistan, Peru, Polen,<br>Rumänien, Ryssland, Schweiz,<br>Singapore, Slovakiska Republiken,<br>Slovenien, Sri Lanka,<br>Storbritannien och Nordirland,<br>Sydafrika, Tanzania, Tjeckiska<br>Republiken, Trinidad och Tobago,<br>Tunisien, Turkiet, Tyskland,<br>Ukraina, Ungern, Venezuela,<br>Vietnam, Vitryssland, Zambia,<br>Zimbabwe och Österrike.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Med utländskt bolag likställs, där ej annat uttryckligen stadgas,<br>främmande stat samt utländsk menighet liksom dödsbo efter person, som<br>vid sitt frånfälle inte var bosatt eller stadigvarande vistades här i riket.</p>
<p>24 §</p>
<p>2 mom.'<sup>2</sup> Med avyttring av egendom avses försäljning, byte eller där-<br>med jämförlig överlåtelse av egendom. Med avyttring jämställs också att<br>tiden för utnyttjande av en option löpt ut utan att optionen har utnyttjats.<br>Avyttring av ett finansiellt instrument anses också föreligga om det<br>företag som givit ut instrumentet</p>
<p>1. upplöses genom konkurs eller, om det är ett svenskt aktiebolag eller<br>en svensk ekonomisk förening, när företaget försätts i konkurs,</p>
<p>2. träder i likvidation,</p>
<p>3. upplöses genom en sådan fu-<br>sion eller fission som anges i 4<br>respektive 5 § lagen (1998:000)<br>om beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöver-<br>låtelser eller</p>
<p>3. upplöses genom fusion enligt</p>
<p>14  kap. 1 § aktiebolagslagen<br>(1975:1385), 11 kap. 1 § bank-<br>aktiebolagslagen (1987:618),</p>
<p>15 a kap. 1 § försäkringsrörelse-<br>lagen (1982:713), eller, om det är<br>ett utländskt bolag, när bolaget<br>upplöses genom ett motsvarande<br>förfarande eller</p>
<p>4. upplöses genom att avregistreras efter den 4 april 1995 enligt<br>punkt 5 eller 6 av övergångsbestämmelserna till lagen (1994:802) om<br>ändring i aktiebolagslagen.</p>
<p>Med avyttring avses däremot inte utlåning av egendom för blankning.<br>Avyttring anses inte heller föreligga när en andel definitivt förlorar sitt<br>värde i fall som avses i 3 § 8 mom. tredje stycket.</p>
<p>En delägare i ett handelsbolag skall anses ha avyttrat sin andel i bola-<br>get om andelen inlöses eller bolaget upplöses.</p>
<p><sup>13</sup> Senaste lydelse 1995:854.</p>
<p>71</p>
<p>Har andelen övergått till någon annan pa annat sätt än genom köp, byte<br>eller därmed jämförligt fång och är det justerade ingångsvärdet enligt<br>28 § negativt, skall beskattning ske som om andelen avyttrats.</p>
<p>Inlöses andel i värdepappersfond eller utskiftas fondens behållna till-<br>gångar till fondandelsägare i samband med att fonden upplöses, skall<br>avyttring av andelen anses ha skett mot vederlag motsvarande vad fond-<br>andelsägaren uppbär vid inlösen eller utskiftning. Detsamma gäller om<br>medlem avgår ur en ekonomisk förening.</p>
<p>Utnyttjas ett finansiellt instrument, som avser teckningsrätt, delrätt,<br>företrädesrätt till teckning av vinstandelslån, köpoption, termin, options-<br>rätt, konvertibelt skuldebrev eller konvertibelt vinstandelsbevis, för för-<br>värv av aktier eller annan egendom, anses detta inte som en avyttring av<br>det utnyttjade instrumentet. Anskaffningsvärdet för den förvärvade egen-<br>domen är summan av anskaffningsvärdet för instrumentet och annat<br>vederlag.</p>
<p>Vid en sådan fusion eller fission<br>som anges i 4 respektive 5 § lagen<br>om beskattningen vid fusioner,</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>2 mom.™ Som anskaffnings-<br>värde anses det genomsnittliga<br>anskaffningsvärdet för samtliga<br>finansiella instrument av samma<br>slag och sort som det avyttrade,<br>beräknat på grundval av faktiska<br>anskaffningsutgifter och med hän-<br>syn till inträffade förändringar<br>beträffande innehavet (genom-<br>snittsmetoden). Har aktier erhållits<br>genom sådan utdelning som avses<br>i 3 § 7 mom. fjärde stycket skall<br>som anskaffningsvärde för dessa<br>aktier anses så stor del av det<br>genomsnittliga anskaffningsvärdet<br>för aktierna i det utdelande bolaget<br>som svarar mot förändringen i<br>marknadsvärdet på dessa aktier till<br>följd av utdelningen. Det genom-<br>snittliga anskaffningsvärdet för<br></p>
<p>fissioner och verksamhetsöver-<br>låtelser gäller - om villkoren i 9<br>och 10 §§ den lagen är uppfyllda -<br>inte bestämmelsen i första<br>stycket 3 finansiellt instrument<br>som innehas av det eller de över-<br>tagande foretagen.</p>
<p>2 mom. Som anskaffnings-<br>värde anses det genomsnittliga an-<br>skaffningsvärdet för samtliga<br>finansiella instrument av samma<br>slag och sort som det avyttrade,<br>beräknat på grundval av faktiska<br>anskaffningsutgifter och med hän-<br>syn till inträffade förändringar<br>beträffande innehavet (genom-<br>snittsmetoden). Har aktier eller<br>andra andelar erhållits genom<br>sådan utdelning som avses i 3 §<br>7 a mom., skall som anskaffnings-<br>värde för dessa andelar anses så<br>stor del av det genomsnittliga<br>anskaffningsvärdet för aktierna i<br>det utdelande bolaget som svarar<br>mot förändringen i marknadsvär-<br>det på dessa aktier till följd av ut-<br>delningen. Det genomsnittliga an-</p>
<p><sup>14</sup> Senaste lydelse 1995:577.</p>
<p>72</p>
<p>aktierna i det utdelande bolaget<br>skall minskas i motsvarande mån.<br>För sådan mottagare som inte äger<br>aktier i det utdelande bolaget skall,<br>om vederlag erlagts för rätten till<br>utdelning, vederlaget anses som<br>anskaffningsvärde. I annat fall<br>skall de utdelade aktierna anses<br>anskaffade utan kostnad. Har ak-<br>tier erhållits genom sådan utskift-<br>ning som avses i 3 § 8 mom. tredje<br>stycket skall som anskaffnings-<br>värde för dessa aktier anses an-<br>skaffningsvärdet för andelarna i<br>den förening som skiftat ut<br>aktierna.<br></p>
<p>skaffningsvärdet för aktierna i det<br>utdelande bolaget skall minskas i<br>motsvarande mån. För sådan<br>mottagare som inte äger aktier i<br>det utdelande bolaget skall, om<br>vederlag erlagts för rätten till ut-<br>delning, vederlaget anses som an-<br>skaffningsvärde. I annat fall skall<br>de utdelade andelarna anses<br>anskaffade utan kostnad. Har<br>andelar erhållits genom sådan<br>utskiftning som avses i 3 § 8 mom.<br>tredje stycket skall som an-<br>skaffningsvärde för dessa andelar<br>anses anskaffningsvärdet för an-<br>delarna i den förening som skiftat<br>ut andelarna.</p>
<p>I fråga om ett aktiebolag eller<br>en ekonomisk förening som tidi-<br>gare varit ett investmentföretag<br>gäller följande. Ett sådant finan-<br>siellt instrument som avses i<br>1 mom. och som anskaffats av<br>jöretaget innan sådan förändring<br>som anges i 2 § 10 mom. fjärde<br>stycket inträffade skall anses ha<br>anskaffats för ett belopp motsva-<br>rande marknadsvärdet vid tid-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>punkten för förändringen.</p>
<p>Är finansiella instrument som avses i 1 mom. föremål för notering på<br>inländsk eller utländsk börs eller annan kontinuerlig notering av mark-<br>nadsmässig omsättning, som är allmänt tillgänglig (marknadsnoterade),<br>får utom såvitt avser optioner och terminer anskaffningsvärdet<br>bestämmas till 20 procent av vad den skattskyldige erhåller vid avytt-<br>ringen efter avdrag för kostnad för avyttringen.</p>
<p>Delbevis eller teckningsrättsbevis, som grundas på aktieinnehav i ett<br>bolag, anses anskaffat utan kostnad.</p>
<p>Som anskaffningsvärde för andel i annan värdepappersfond än alle-<br>mansfond som förvärvats före den 1 januari 1995 får fysisk person och<br>dödsbo ta upp andelens marknadsvärde den 31 december 1992. Det-<br>samma gäller i fråga om fondandelsbevis vars innehavare registreras<br>efter utgången av år 1994.</p>
<p>Motsvarande värde för andel i fond som bildats under år 1993 eller<br></p>
<p>1994 är det först noterade marknadsvärdet.</p>
<p>73</p>
<p>28 §<sup>15</sup></p>
<p>Vid beräkning av realisationsvinst på grund av avyttring av andel i<br>handelsbolag skall ingångsvärdet för andelen ökas med tillskott till<br>bolaget och minskas med uttag från bolaget. Ingångsvärdet skall vidare<br>ökas med de på delägaren belöpande skattepliktiga inkomsterna och<br>minskas med de på delägaren belöpande avdragsgilla underskotten. Blir<br>det justerade ingångsvärdet negativt, skall omkostnadsbeloppet anses<br>vara noll. Vederlaget vid avyttringen skall i detta fall ökas med ett belopp<br>som motsvarar det negativa justerade ingångsvärdet. För andel i<br>handelsbolag som innehas av ett annat handelsbolag skall ingångsvärdet<br>justeras som om ägarbolaget var skattskyldigt i den skattskyldiges ställe.<br>För andel i ägarbolaget justeras ingångsvärdet med hänsyn till summan<br>av inkomster och underskott i bolagen. Blir nettot negativt skall<br>ingångsvärdet minskas endast i den mån på andelen belöpande under-<br>skott är avdragsgillt.</p>
<p>I fråga om andel som förvärvats före utgången av det räkenskapsår för<br>handelsbolaget som avslutats närmast före den 1 mars 1988 beräknas<br>först det justerade ingångsvärdet vid utgången av nämnda räkenskapsår<br>(bokslutsdagen). Denna beräkning görs med utgångspunkt i andelens<br>ingångsvärde och den ökning eller minskning i delägarens kapital-<br>behållning i bolaget som har inträffat fram till bokslutsdagen. Blir saldot<br>negativt, anses det justerade ingångsvärdet på bokslutsdagen vara noll.<br>Det justerade ingångsvärdet på bokslutsdagen läggs sedan till grund för<br>justeringar enligt första stycket.</p>
<p>Vid bestämmande av kapitalbehållningen på bokslutsdagen skall lager,<br>pågående arbeten samt fordrings- och skuldposter tas upp till de värden<br>som gäller vid inkomsttaxeringen. Sker den skattemässiga inkomstberäk-<br>ningen inte enligt bokföringsmässiga grunder, bortses från förutbetalda<br>kostnader och intäkter samt upplupna intäkter och kostnader.</p>
<p>Har handelsbolaget före utgången av år 1989 avyttrat egendom på<br>vilken 35 § 2-$ mom. kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse<br>före den 1 juli 1990 är tillämpliga skall, om egendomen anskaffats före<br>den 19 augusti 1988, ingångsvärdet för andelen justeras på grundval av<br>det bokföringsmässiga resultatet av avyttringen även om detta inte följer<br>av andra stycket. Från resultatet skall dras ett belopp som svarar mot den<br>avskrivning eller nedskrivning av egendomen som gjorts i räkenskaperna<br>efter bokslutsdagen. Sker beskattning med anledning av avyttringen<br>senare än vid 1990 års taxering, skall ingångsvärdet dock justeras på<br>grundval av det skattemässiga utfallet av avyttringen.</p>
<p>Om den skattskyldige yrkar det, skall vinstberäkningen grundas enbart<br>på bestämmelserna i första stycket.</p>
<p>Har andel i ett handelsbolag förvärvats på annat sätt än genom köp,<br>byte eller därmed jämförligt fång och har den tidigare ägaren beskattats<br>enligt 24 § 2 mom. fjärde stycket, skall det justerade ingångsvärdet för<br>andelen anses vara noll.</p>
<p>Vid tillämpning av första stycket skall bortses från positiv och negativ<br>räntefördelning enligt lagen (1993:1536) om räntefördelning vid be-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p><sup>15</sup> Senaste lydelse 1995:1626.</p>
<p>74</p>
<p>skattning. Ett negativt fördelningsbelopp skall dock minska ingångsvär-<br>det i den mån räntefördelningen minskat ett underskott av näringsverk-<br>samheten.</p>
<p>Ingångsvärdet skall ökas med 28 procent av en ökning av expan-<br>sionsmedel enligt lagen (1993:1537) om expansionsmedel och minskas<br>med 28 procent av en minskning. Ingångsvärdet skall ökas med 72<br>procent av en minskning av expansionsmedel som inte tas upp som intäkt<br>enligt 14 § lagen om expansionsmedel. Vid överföring av expan-<br>sionsmedel enligt 11 § nämnda lag skall ingångsvärdet minskas med 72<br>procent av det överförda beloppet.</p>
<p>I fall som avses i 3 § 1 h mom.<br>gäller reglerna i det momentet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas i fråga om<br>omständigheter som hänför sig till tiden efter ikraftträdandet om inte<br>annat framgår av punkterna 2-8.</p>
<p>2. Har en sådan fusion som avses i den upphävda bestämmelsen i 2 §<br>4 mom. första stycket genomförts före utgången av år 1998 tillämpas<br>äldre bestämmelser i momentet även efter ikraftträdandet.</p>
<p>3. Har den upphävda bestämmelsen i 2 § 4 mom. nionde stycket första<br>meningen tillämpats vid en överlåtelse, gäller de upphävda bestämmel-<br>serna i andra och tredje meningarna samma stycke för det övertagande<br>företaget även efter ikraftträdandet.</p>
<p>4. Har den upphävda bestämmelsen i 2 § 4 mom. tionde stycket första<br>meningen varit tillämplig på en överlåtelse som skett under tiden den 21<br>januari-den 31 december 1998, skall vinsten tas upp till beskattning i<br>enlighet med vad som anges i 8-16 §§ lagen (1998:000) om uppskov<br>med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner.</p>
<p>5. Har en tillgång före utgången av år 1998 delats ut till ett företag som<br>är frikallat från skattskyldighet för utdelningen enligt 7 § 8 mom. gäller<br>äldre bestämmelser i 2 § 4 mom. tolfte stycket även efter ikraftträdandet.</p>
<p>6. Har ett internationellt andelsbyte genomförts före utgången av år<br>1998 enligt bestämmelserna i den upphävda lagen (1994:1854) om in-<br>komstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG<br>gäller de upphävda bestämmelser i 6 § 1 mom. tredje stycket även efter<br>ikraftträdandet.</p>
<p>7. Har före utgången av år 1998 aktier erhållits genom sådan utdelning<br>som avses i de upphävda bestämmelserna i 3 § 7 mom. fjärde stycket<br>gäller äldre bestämmelser i 27 § 2 mom. även efter ikraftträdandet.</p>
<p>8. Har nyemitterade aktier före utgången av år 1998 erhållits som<br>vederlag vid sådan avyttring som omfattats av 27 § 4 mom. gäller de<br>upphävda bestämmelserna i 27 § 4 mom. även efter ikraftträdandet.</p>
<p>75</p>
<h3>2.8 Förslag till lag om ändring i kupongskattelagen<br>(1970:624)</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 1 § kupongskattelagen (1970:624)’ skall ha<br>följande lydelse.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Nuvarande lydelse</p>
<p>Kupongskatt erläggs enligt<br>denna lag till staten för utdelning<br>av annat slag än som avses i 3 §<br>7 mom. fjärde stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomtskatt<br>på aktie i svenskt aktiebolag.</p>
<p>Vad i denna lag sägs om aktie i:<br>svensk värdepappersfond.</p>
<p>Föreslagen lydelse</p>
<p>1§<sup>2</sup></p>
<p>Kupongskatt erläggs enligt<br>denna lag till staten för utdelning<br>av annat slag än som avses i 3 §<br>7 a mom. fjärde stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomtskatt<br>på aktie i svenskt aktiebolag.</p>
<p>:nskt aktiebolag gäller även andel i</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999.</p>
<p><sup>1</sup> Senaste lydelse av lagens rubrik 1997:996.</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1994:1867.</p>
<p>76</p>
<h3>2.9 Förslag till lag om ändring i skatteregisterlagen            Prop. 1998/99:15</h3>
<h3>(1980:343)</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 19 § skatteregisterlagen (1980:343)' skall ha</p>
<p>följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>Uppgifter som avses i 5 §, med<br>undantag av de i första stycket 5, i<br>6 §, z 7 § 3, med undantag av upp-<br>gifter om beslut om återkallelse av<br>F-skattsedel, i 7 § 23, med undan-<br>tag av uppgift om uppskovsavdrag<br>enligt lagen (1993:1469) om<br>uppskovsavdrag vid byte av<br>bostad, samt i 7 § 31 och 32, far<br>bevaras även efter utgången av den<br>tid som anges i första stycket.<br>Detsamma gäller uppgifter om</p>
<p>19 §<sup>2</sup></p>
<p>Om inte annat sägs i andra-fjärde styckena skall sådana uppgifter i det<br>centrala skatteregistret som hänför sig till viss beskattningsperiod gallras<br>sju år efter utgången av det kalenderår under vilket perioden gick ut.</p>
<p>Uppgifter som avses i 5 §, med<br>undantag av de i första stycket 5,<br>6 §, 7 § 3, med undantag av upp-<br>gifter om beslut om återkallelse av<br>F-skattsedel och 7 § 23, med<br>undantag av uppgift om uppskovs-<br>avdrag enligt lagen (1993:1469)<br>om uppskovsavdrag vid byte av<br>bostad, far bevaras även efter ut-<br>gången av den tid som anges i<br>första stycket. Detsamma gäller<br>uppgifter om</p>
<p>1. personnummer för make och person som likställs med make vid be-<br>skattningen,</p>
<p>2. beslut om beskattning, dock inte skälen för beslutet,</p>
<p>3. huruvida taxering grundas på förenklad självdeklaration eller enbart<br>på kontrolluppgift om inkomst av kapital,</p>
<p>4. antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöinkomst enligt<br>punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen (1928:370),</p>
<p>5. ingående och utgående mervärdesskatt samt särskilt investeringsav-<br>drag och redovisningsperiodens längd vid redovisning av mervärdesskatt.</p>
<p>Uppgift om tillstånd enligt yrkestrafiklagen (1998:490) och lagen<br>(1998:492) om biluthyrning samt uppgifter som avses i 7 § 26-29, med<br>undantag av uppgifter som behövs för tillämpningen av 3 kap. 30 § andra<br>stycket mervärdesskattelagen (1994:200), skall gallras två år efter ut-<br>gången av det år då uppgifterna registrerades.</p>
<p>Uppgift om revision får bevaras under högst tio år efter utgången av<br>det år under vilket revisionen avslutades.</p>
<p>Regeringen får meddela föreskrifter om förlängd bevaringstid för upp-<br>gifter som avses i första eller fjärde stycket.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999.</p>
<p><sup>1</sup> Lagen omtryckt 1983:143.</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1998:497.</p>
<p>77</p>
<h3>2.10 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:692) om<br>ändring i skatteregisterlagen (1980:343)</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 7 § skatteregisterlagen (1980:343)' i paragra-<br>fens lydelse enligt lagen (1998:692) om ändring i nämnda lag skall ha<br>följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>7§</p>
<p>För fysisk och juridisk person far, utöver de uppgifter som anges i 5<br>och 6 §§, det centrala skatteregistret innehålla följande uppgifter.</p>
<p>1. Sådana uppgifter om ägarförhållandena i fåmansföretag, företag som<br>enligt 3 § 12 a mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt skall behandlas som famansföretag, fåmansägt handelsbolag och<br>dotterföretag som avses i 2 kap. 16 § lagen (1990:325) om självdeklara-<br>tion och kontrolluppgifter, uppgift om företagsledare i dessa företag samt<br>uppgift om delägare i enkelt bolag och partrederi.</p>
<p>2. Uppgifter angående avslutad revision, verkställt besök eller annat<br>sammanträffande enligt 3 kap. 7 § taxeringslagen (1990:324) eller<br>14 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483). För varje sådan åtgärd får<br>anges tid, art, beskattningsperiod, skatteslag, myndighets beslut om be-<br>loppsmässiga ändringar av skatt eller underlag för skatt med anledning av<br>åtgärden samt uppgift huruvida bokföringsskyldighet har fullgjorts.</p>
<p>3. Uppgift om registrering av skyldighet att betala skatt, uppgift om<br>innehav av skattsedel på preliminär skatt, uppgifter om beslut om åter-<br>kallelse av F-skattsedel med angivande av skälen för beslutet, uppgifter<br>som behövs för att bestämma skatt enligt skattebetalningslagen, lagen<br>(1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, lagen<br>(1990:912) om nedsättning av socialavgifter, mervärdesskattelagen<br>(1994:200) och lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt på<br>ackumulerad inkomst samt uppgifter om redovisning, inbetalning och<br>återbetalning av sådana skatter eller avgifter.</p>
<p>4. Uppgift om maskinellt framställt förslag till beslut om beskattning.</p>
<p>5. Uppgift om ansökan om anstånd med att lämna deklaration, uppgift<br>om beslut om anstånd med att lämna deklaration och med att betala skatt,<br>dock ej skälen för ansökningarna eller besluten, samt uppgift om att laga<br>förfall föreligger för underlåtenhet att fullgöra deklarationsskyldighet.</p>
<p>6. Administrativa och tekniska uppgifter som behövs för beskatt-<br>ningen.</p>
<p>7. Uppgifter som skall lämnas i förenklad självdeklaration, särskild<br>självdeklaration enligt 2 kap. 10 § första stycket punkterna 2-4 och andra<br>stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter samt uppgifter<br>som skall lämnas enligt 2 kap. 25 § lagen om självdeklaration och kon-<br>trolluppgifter.</p>
<p>8. Uppgift om beslut om beskattning, dock ej skälen för beslutet och<br>uppgift om utmätning enligt 18 kap. 9 § skattebetalningslagen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Lagen omtryckt 1983:1343.</p>
<p>78</p>
<p>9. Uppgift om att fordran mot personen registrerats hos kronofogde- Prop. 1998/99:15<br>myndighet, uppgift om indrivningsresultat, uppgift om att en person</p>
<p>ålagts betalningsskyldighet i egenskap av bolagsman eller företrädare för<br>en juridisk person, uppgift om beslut om skuldsanering, ackord, likvida-<br>tion eller konkurs samt uppgift om betalningsinställelse.</p>
<p>10. Uppgift om antal anställda och de anställdas personnummer.</p>
<p>11. Uppgift om telefonnummer, särskild adress för skattsedelsförsän-<br>delse samt namn, adress och telefonnummer för ombud.</p>
<p>12. Uppgift från kontrolluppgift som enligt 3 kap. lagen om självdekla-<br>ration och kontrolluppgifter skall lämnas utan föreläggande samt från<br>sådan särskild uppgift som avses i 2 kap. 19 § lagen (1998:674) om<br>inkomstgrundad ålderspension.</p>
<p>13. Uppgift om beteckning, köpeskilling, basvärde, delvärde, taxe-<br>ringsvärde, omräknat delvärde, beskattningsnatur, typ av fång och tid-<br>punkt för fånget för fastighet som ägs eller innehas av personen, andelens<br>storlek om fastigheten har flera ägare och övriga uppgifter som behövs<br>för beräkning av statlig fastighetsskatt samt uppgift som behövs för vär-<br>dering av bostad på fastighet.</p>
<p>14. Uppgift om tid och art för planerad eller pågående revision samt<br>beskattningsperiod och skatteslag som denna avser samt uppgift om tid<br>för planerat besök eller annat sammanträffande enligt 3 kap. 7 § taxe-<br>ringslagen eller 14 kap. 6 § skattebetalningslagen.</p>
<p>15. Uppgift om postgiro- och bank gironummer, om personen är<br>näringsidkare samt, om fullmakt lämnats för bank- eller postgiro att ta<br>emot skatteåterbetalning på ett konto, datum för fullmakten samt kontots<br>nummer och typ.</p>
<p>16. Uppgift om antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöin-<br>komst enligt punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen<br>(1928:370).</p>
<p>17. Uppgift om omsättning i näringsverksamhet.</p>
<p>18. Uppgifter angående resultat av brutto vinstberäkning, annan beräk-<br>ning av relationstal eller liknande, skönsmässig beräkning och belopp<br>som under beskattningsåret stått till förfogande för levnadskostnader.</p>
<p>19. Uppgift från centrala bilregistret om innehav av fordon samt om<br>fordonets registreringsnummer, märke, typ och årsmodell samt tillstånd<br>enligt yrkestrafiklagen (1998:490) och lagen (1998:492) om biluthyrning.</p>
<p>20. Uppgift för beräkning av skattereduktion för fackföreningsavgift,<br>uppgifter enligt 6 § första och andra styckena lagen (1993:672) om<br>skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus, uppgifter<br>enligt 7 § lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinveste-<br>ringar, uppgifter enligt 6 § första och andra styckena lagen (1996:725)<br>om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus för be-<br>stämmande av skattereduktion enligt nämnda lagar samt uppgift om be-<br>slut om sådan skattereduktion, uppgifter för bestämmande av skattere-<br>duktion enligt lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i<br>vissa fall vid 1997-2001 års taxeringar samt uppgift om beslut om sådan<br>skattereduktion.</p>
<p>21. Uppgift om bosättningsland och tidpunkt för byte av bosättnings-<br>land.</p>
<p>79</p>
<p>22. Uppgifter om antal årsanställda i en koncern i fall som avses i<br>2 kap. 16 § sista stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter,<br>totalt respektive i Sverige, koncemomsättning och koncembalansomslut-<br>ning for koncemmoderföretag.</p>
<p>23. Uppgift om beteckning på ersättningsbostad som avses i 11 § lagen<br>(1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad, uppskovsavdragets<br>storlek, belopp som enligt 10 § nämnda lag skall reducera omkostnads-<br>beloppet samt, om ersättningsbostaden utgörs av bostad som avses i 11 §<br>andra meningen nämnda lag, föreningens eller bolagets organisations-<br>nummer och namn.</p>
<p>24. Uppgift som skall lämnas enligt 10 kap. 17 § första stycket 5 och<br>andra stycket samt 33 § skattebetalningslagen.</p>
<p>25. Uppgifter från aktiebolagsregistret om styrelseledamöter, verk-<br>ställande direktör, firmatecknare och revisor, om att styrelsen inte är<br>fulltalig eller att årsredovisning inte har lämnats i tid, om företagsrekon-<br>struktion och fusion samt uppgifter från handels- och föreningsregistret<br>om firmatecknare, revisor och företagsrekonstruktion.</p>
<p>26. Uppgifter från Alkoholinspektionen om tillstånd enligt alkohol-<br>lagen (1994:1738) och om omsättning enligt restaurangrapport.</p>
<p>27. Uppgifter från länsarbetsnämnder om beslut om arbetsmarknads-<br>politiska åtgärder samt utbetalat belopp och datum for utbetalningen.</p>
<p>28. Uppgifter från Generaltullstyrelsen om debiterad mervärdesskatt<br>vid import, exportvärden, antal import- och exporttillfällen samt de tids-<br>perioder som uppgifterna avser samt uppgifter från tullmyndigheter som<br>behövs for tillämpningen av 3 kap. 30 § andra stycket mervärdes-<br>skattelagen.</p>
<p>29. Uppgifter från Riksförsäkringsverket om försäkring mot kostnader<br>för sjuklön såvitt avser arbetsgivarens organisations- eller person-<br>nummer, beräknad lönesumma, datum då försäkringen börjat gälla och<br>datum för förändring av lönesumma, om sjukpenninggrundande inkomst<br>av annat förvärvsarbete såvitt avser den försäkrades personnummer och<br>datum för inkomstanmälan samt om utsänd person såvitt avser uppgifter<br>från intyg om tillämplig lagstiftning och intyg om utsändning.</p>
<p>30. Uppgift om att en näringsidkare ingår i en sådan mervärdesskatte-<br>grupp som avses i 6 a kap. 1 § mervärdesskattelagen.</p>
<p>31. Uppgift om uppskovsbelopp<br>vid andelsbyte enligt lagen<br>(1998:000) om uppskov med be-<br>skattningen vid andelsbyten, namn<br>och organisationsnummer på det<br>överlåtna företaget, antal andelar<br>som lämnats som ersättning vid<br>andelsbytet samt namn och<br>organisationsnummer på det<br>köpande företaget samt de övriga<br>uppgifter som behövs för beskatt-<br>ning av uppskovsbelopp.</p>
<p>32. Uppgift om uppskovsbelopp<br>vid andelsöverlåtelse inom koncer-</p>
<p>80</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>ner enligt lagen (1998:000) om<br>uppskov med beskattningen vid an-<br>delsöverlåtelser inom koncerner,<br>namn och organisationsnummer<br>på det överlåtna företaget, antalet<br>överlåtna andelar samt de övriga<br>uppgifter som behövs for beskatt-<br>ning av vinsten.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>81</p>
<h3>2.11 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:404) om<br>stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1984:404) om stämpelskatt vid<br>inskrivningsmyndigheter</p>
<p>dels att 4, 7, 22 och 33 §§ skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att det i lagen skall införas tre nya paragrafer, 32 a, 32 b och<br>44 §§, av följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse</p>
<p>Föreslagen lydelse</p>
<p>4§*</p>
<p>Förvärv av fast egendom är skattepliktiga om de sker genom:</p>
<p>1) köp eller byte,</p>
<p>2) tillskott till bolag eller förening, utdelning eller skifte från bolag<br>eller förening,</p>
<p>3) fusion enligt 14 kap. 1 §<br>aktiebolagslagen (1975:1385),</p>
<p>4) expropriation eller annan in-<br>lösen på grund av stadgande om<br>rätt eller skyldighet att lösa fast<br>egendom.</p>
<p>Förvärv av tomträtter är skattepliktiga om de sker genom upplåtelse,<br>överlåtelse mot ersättning eller annat fång som avses i första stycket.</p>
<p>3) expropriation eller annan in-<br>lösen på grund av stadgande om<br>rätt eller skyldighet att lösa fast<br>egendom.</p>
<p>7§</p>
<p>Överlåts ett köp av fast egendom utan något annat tillägg till eller<br>någon annan ändring i köpevillkoren än tiden för tillträdet och betal-<br>ningen, samt sättet för betalningen i den mån ändrade inteckningsför-<br>hållanden påkallar det, skall stämpelskatt betalas endast för det senaste<br>köpet. Skattebefrielse för tidigare köp erhålls dock endast om lagfart för<br>samtliga köp söks inom den tid som är stadgad för det första köpet. Har<br>skatten för tidigare köp redan betalats avräknas beloppet från skatten på<br>det sista köpet. Bestämmelserna om återvinning i 36 § tillämpas om<br>skatten inte kan avräknas helt.</p>
<p>Skattebefrielse enligt första<br>stycket medges inte, om</p>
<p>1) den som överlåtit egendomen<br>är en juridisk person som har köpt<br>egendomen från en annan juridisk<br>person, som ingår i samma<br>koncern, och</p>
<p>2) den som förvärvat egendomen<br>är en juridisk person som är<br>moderföretag eller dotterföretag<br>till den som överlåtit egendomen<br>till förvärvaren.</p>
<p>Senaste lydelse 1994:809.</p>
<p>82</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket<br>gäller även vid upplåtelse eller<br>överlåtelse av tomträtt. Vad där<br>sagts om lagfart gäller då in-<br>skrivning.</p>
<p>Begäran om tillämpning av<br>denna paragraf skall framställas<br>när lagfart eller inskrivning söks.<br>Överlåtare och förvärvare skall<br>därvid skriftligen samt på heder<br>och samvete intyga att ersättning<br>för den överlåtna egendomen inte<br>lämnats och inte heller skall läm-<br>nas utöver vad som framgår av den<br>ingivna överlåtelsehandlingen, och<br>att inte heller i övrigt avtal träffats<br>om tillägg till eller annan ändring i<br>villkoren för tidigare förvärv än<br>vad som angetts i överlåtelsehand-<br>lingen.</p>
<p>Bestämmelserna i första och Prop. 1998/99:15<br>andra styckena gäller även vid<br>upplåtelse eller överlåtelse av<br>tomträtt. Vad som i första stycket<br>sagts om lagfart gäller då in-<br>skrivning.</p>
<p>Begäran om tillämpning av<br>denna paragraf skall framställas<br>när lagfart eller inskrivning söks.<br>Överlåtare och förvärvare skall<br>därvid skriftligen samt på heder<br>och samvete intyga</p>
<p>1) att ersättning för den över-<br>låtna egendomen inte lämnats och<br>inte heller skall lämnas utöver vad<br>som framgår av den ingivna över-<br>låtelsehandlingen,</p>
<p>2) att inte heller i övrigt avtal<br>träffats om tillägg till eller annan<br>ändring i villkoren för tidigare för-<br>värv än vad som angetts i över-<br>låtelsehandlingen samt</p>
<p>3) att förhållanden som avses i<br>andra stycket inte föreligger.</p>
<p>22 §</p>
<p>Sker nyinteckning och dödning på grund av samtidig ansökan, före-<br>ligger skatteplikt endast för skillnaden mellan det nyintecknade beloppet<br>och beloppet av de inteckningar som dödas. Detta gäller dock bara om<br>inteckningarna beviljas i egendom eller, då fråga är om företagsinteck-<br>ning, i näringsverksamhet som helt eller delvis omfattades av de dödade<br>inteckningarna.</p>
<p>Har en näringsverksamhet tidi-<br>gast sex månader före ansökan om<br>företagsinteckning förvärvats ge-<br>nom en sådan fusion eller fission<br>som anges i 4 respektive 5 § lagen<br>(1998:000) om med beskattningen<br>vid fusioner, fissioner och verk-<br>samhetsöverlåtelser, föreligger<br>skatteplikt endast för ett belopp<br>motsvarande skillnaden mellan det<br>nyintecknade beloppet och be-<br>loppet av de inteckningar i den<br>förvärvade verksamheten som<br>upphörde att gälla till följd av<br>fusionen eller fissionen.</p>
<p>83</p>
<p>32 a §                            Prop. 1998/99:15</p>
<p>Har en juridisk person (för-<br>värvaren) förvärvat fast egendom<br>eller tomträtt från en annan juri-<br>disk person som ingår i samma<br>koncern som förvärvaren (över-<br>låtaren), skall inskrivningsmyndig-<br>heten medge uppskov med betal-<br>ning av skatten om</p>
<p>1) moderföretaget i koncernen<br>är ett svenskt aktiebolag, en svensk<br>ekonomisk förening, en svensk<br>sparbank eller ett svenskt ömse-<br>sidigt försäkringsföretag, och</p>
<p>2) överlåtaren inte ingår i en<br>annan koncern än den i vilken för-<br>värvaren ingår.</p>
<p>Inskrivningsmyndigheten skall<br>förklara att uppskovet inte längre<br>gäller om</p>
<p>1) förvärvaren överlåter fastig-<br>heten till annan,</p>
<p>2 ) koncernförhållandet mellan<br>överlåtaren och förvärvaren upp-<br>hör eller</p>
<p>3) överlåtar en eller förvärvaren<br>upplöses genom likvidation eller<br>konkurs.</p>
<p>Uppgår överlåtaren eller för-<br>värvaren i ett annat företag genom<br>fusion enligt 4 § lagen (1998:000)<br>om beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöver-<br>låtelser inträder det övertagande<br>företaget i det vid fusionen över-<br>låtande företagets situation såvitt<br>avser uppskovet. Motsvarande<br>gäller vid fission enligt 5 § samma<br>lag. I detta fall avses med över-<br>tagande företag det företag till<br>vilket egendomen övergått.</p>
<p>32b§</p>
<p>Begäran om tillämpning av<br>reglerna om uppskov i 32 a § skall<br>framställas tidigast när lagfart<br>eller inskrivning söks och senast<br>ett år efter den dag då den skatt<br>som är hänförlig till förvärvet</p>
<p>84</p>
<p>Inskrivningsmyndigheten får<br>inte lämna ut en handling som<br>ligger till grund för skattens fast-<br>ställande eller ett pantbrev förrän<br>skatten har betalats.</p>
<p>fastställts.</p>
<p>Medges uppskov och är skatten<br>betald, skall återbetalning ske<br>enligt reglerna i 40 §.</p>
<p>Förklaring om att uppskov inte<br>längre gäller skall anses som<br>sådant beslut om skatten som av-<br>ses i 31 §.</p>
<p>33 §</p>
<p>Inskrivningsmyndigheten får<br>inte lämna ut en handling som<br>ligger till grund för skattens fast-<br>ställande eller ett pantbrev förrän<br>skatten har betalats. Detta gäller<br>inte om uppskov medgetts enligt<br>bestämmelserna i 32 a § första<br>stycket.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Har en inteckning förts över från skeppsbyggnadsregistret till skepps-<br>registret i samband med att ett skeppsbygge registrerats som skepp, får<br>inte nationalitetshandlingen för skeppet lämnas ut förrän skatten för in-<br>teckningen har betalats.</p>
<p>44 £</p>
<p>Skattskyldig skall lämna uppgift<br>till inskrivningsmyndigheten om<br>omständighet som anges i 32 a §<br>andra stycket.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas i fråga om<br>förvärv som görs den dagen eller senare.</p>
<p>85</p>
<h3>2.12 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om<br>självdeklaration och kontrolluppgifter</h3>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1990:325) om självdeklaration<br>och kontrolluppgifter</p>
<p>dels att 2 kap. 17 § och 3 kap. 32 c § skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att det i 2 kap. skall införas en ny paragraf, 19 a §, av följande<br>lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>2 kap.</p>
<p>17 §’</p>
<p>Om den skattskyldige under beskattningsåret har avyttrat fast eller lös<br>egendom eller betalat eller överlåtit lån i utländsk valuta, skall han i<br>självdeklarationen lämna de uppgifter som behövs för att beräkna skatte-<br>pliktig realisationsvinst. Detsamma gäller, om den skattskyldige under<br>beskattningsåret överfört eller upplåtit egendom under sådana förhållan-<br>den att överföringen eller upplåtelsen enligt 25 § 2 mom. lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt skall jämställas med avyttring av fas-<br>tighet. Kan intäktens totala belopp inte fastställas på grund av att den är<br>beroende av viss framtida händelse, skall uppgift lämnas om detta i<br>sj älvdeklarationen.</p>
<p>Den som yrkar uppskovsavdrag enligt lagen (1993:1469) om upp-<br>skovsavdrag vid byte av bostad skall i självdeklarationen lämna uppgift<br>om beteckning på sådan ersättningsbostad som avses i 11 § nämnda lag.<br>Om ersättningsbostaden utgörs av bostad som avses i 11 § andra<br>meningen nämnda lag, skall uppgift lämnas även om föreningens eller<br>bolagets organisationsnummer och namn. Om ersättningsbostad förvär-<br>vas först nästkommande år, skall uppgift i stället lämnas i självdeklara-<br>tionen för det året.</p>
<p>Har äganderätten till en sådan ersättningsbostad som avses i andra<br>stycket under beskattningsåret övergått till annan genom arv, testamente,<br>bodelning eller gåva skall i självdeklarationen lämnas uppgift om</p>
<p>1. storleken på det belopp som enligt 10 § nämnda lag skall dras ifrån<br>omkostnadsbeloppet när ersättningsbostaden avyttras,</p>
<p>2. ersättningsbostadens beteckning samt, om ersättningsbostaden ut-<br>görs av bostad som avses i andra stycket andra meningen, föreningens<br>eller bolagets organisationsnummer och namn samt</p>
<p>3. den nye ägarens namn, adress och person- eller organisations-<br>nummer.</p>
<p>Har den skattskyldige under be-<br>skattningsåret avyttrat andelar<br>genom ett sådant internationellt<br>andelsbyte som avses i 6 § lagen<br>(1994:1854) om inkomstbeskatt-<br>ningen vid gränsöverskridande</p>
<p>Den som yrkat uppskov med<br>beskattningen enligt lagen<br>(1998:000) om uppskov med be-<br>skattningen vid andelsbyten skall<br>lämna de uppgifter som behövs for<br>att uppskov skall kunna medges.</p>
<p>Senaste lydelse 1994:1875.</p>
<p>86</p>
<p>omstruktureringar inom EG, skall<br>han i självdeklarationen lämna de<br>uppgifter som behövs for tillämp-<br>ningen av 23 § sjätte stycket och, i<br>motsvarande hänseende, 24 §<br>fjärde stycket den nämnda lagen.</p>
<p>Den som erhållit sådant uppskov<br>eller som inträtt i dennes ställe<br>skall lämna sådana uppgifter som<br>är av betydelse for om uppskovs-<br>belopp skall tas upp till beskatt-<br>ning.</p>
<p>Har äganderätten till en andel<br>som förvärvats genom sådant<br>andelsbyte som avses i fjärde<br>stycket övergått till annan genom<br>arv, testamente, bodelning eller<br>gåva skall förvärvaren i sin<br>självdeklaration lämna uppgift om</p>
<p>1. det antal andelar som för-<br>värvats,</p>
<p>2. uppskovsbelopp som belöper<br>sig på varje andel och,</p>
<p>3. namn, adress och person-<br>eller organisationsnummer för den<br>den från vilken andelarna har för-<br>värvats.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>19 a §</p>
<p>Den som yrkat uppskov med<br>beskattningen av realisationsvinst<br>enligt lagen (1998:000) om upp-<br>skov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncerner<br>skall lämna de uppgifter som be-<br>hövs for att uppskov skall kunna<br>medges. Den som erhållit sådant<br>uppskov eller som inträtt i dennes<br>ställe skall lämna uppgifter som är<br>av betydelse för om vinsten skall<br>tas upp till beskattning.</p>
<p>3 kap.</p>
<p>32 c §<sup>2</sup></p>
<p>Kontrolluppgift om avyttring av finansiellt instrument skall, i annat fall<br>än som avses i 22 eller 32 a §, lämnas av värdepappersinstitut i de fall<br>institutet är skyldigt att upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen<br>(1991:981) om värdepappersrörelse.</p>
<p>Även om skyldighet att upprätta avräkningsnota inte finns skall såvitt<br>avser sådana optioner och terminer som är finansiella instrument<br>kontrolluppgift om utfärdande av optioner och slutförande av options-<br>och terminsaffärer, som inte innebär förvärv eller försäljning av<br>egendom, lämnas av det värdepappersinstitut som registrerar optionen</p>
<p>Senaste lydelse 1998:234.</p>
<p>87</p>
<p>eller terminen eller som på annat sätt medverkar vid utfärdandet eller<br>slutförandet.</p>
<p>Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo. Kon-<br>trolluppgiften skall ta upp den ersättning som överenskommits vid av-<br>yttringen, utfärdandet eller slutförandet efter avdrag for försäljnings-<br>provision och liknande kostnader, antalet finansiella instrument samt slag<br>och sort. Om tiden for utnyttjande av en option har löpt ut utan att<br>optionen har utnyttjats skall kontrolluppgiften ta upp den ersättning som</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>lämnades vid förvärvet av optionen.</p>
<p>Uppgiftsskyldighet föreligger<br>inte vid byten som avses i 27 §<br>4 mom. lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt respektive 6 §<br>lagen (1994:1854) om inkomst-<br>beskattningen vid gränsöver-<br>skridande omstruktureringar inom<br>EG.</p>
<p>Om det vid sådan avyttring som<br>avses i lagen (1998:000) om<br>uppskov med beskattningen vid<br>andelsbyten även utgått ersättning<br>i pengar, skall denna anges på<br>kontrolluppgift.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000. Vid denna taxering tillämpas även äldre<br>bestämmelser i 2 kap. 17 § fjärde stycket.</p>
<p>88</p>
<h3>2.13 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om<br>ersättningsfonder</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 9 § lagen (1990:663) om ersättningsfonder<br>skall ha följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>9§'</p>
<p>Ersättningsfond skall återföras till beskattning om</p>
<p>1. fonden har tagits i anspråk i strid med 4 eller 5 §,</p>
<p>2. hela eller den huvudsakliga delen av förvärvskällan under beskatt-<br>ningsåret har överlåtits eller verksamheten har upphört och fonden inte<br>har övertagits enligt sjätte stycket,</p>
<p>3. företaget har upplösts genom fusion och fonden inte har övertagits<br>enligt sjätte stycket,</p>
<p>4. beslut har fattats om att det företag som innehar fonden skall träda i<br>likvidation,</p>
<p>5. beslut har meddelats om att den skattskyldige skall försättas i kon-<br>kurs,</p>
<p>6. fonden inte har tagits i anspråk senast under det beskattningsår för<br>vilket taxering sker under tredje taxeringsåret efter det då avdrag för av-<br>sättningen har medgetts, eller</p>
<p>7. skattskyldigheten för inkomst av förvärvskällan har upphört eller om<br>sådan inkomst skall undantas från beskattning på grund av ett avtal om<br>undvikande av dubbelbeskattning.</p>
<p>Vad som sägs i första stycket 2 gäller inte om avsättningen grundas på<br>avyttring som avses i 2 § andra stycket 1-3.</p>
<p>Med överlåtelse som avses i första stycket 2 likställs att förvärvskällan<br>helt eller delvis tillfallit en ny ägare genom bodelning eller arv eller<br>genom förordnande i testamente. Skattemyndigheten får dock, om det<br>finns särskilda skäl, medge att fonden i stället för att återföras till be-<br>skattning övertas av den nya ägaren. Därvid skall bestämmelserna i 11 §<br>tredje stycket tillämpas. Har fysisk person fatt avdrag för avsättning till<br>ersättningsfond för byggnader och markanläggningar i fall som avses i<br>2 § andra och tredje styckena skall återföring till beskattning göras till<br>den del fonden motsvarar belopp som tagits upp som intäkt av<br>näringsverksamhet enligt bestämmelserna i punkt 5 första och tredje-<br>sjätte styckena av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen<br>(1928:370). Fonden i övrigt skall återföras till beskattning i inkomst-<br>slaget kapital. Ersättningsfond för mark skall återföras till beskattning i<br>inkomstslaget kapital.</p>
<p>Skattemyndigheten kan, om det finns särskilda skäl, medge att fond<br>som skall återföras enligt första stycket 6 far behållas under viss tid, dock<br>längst till och med det beskattningsår för vilket taxering sker under sjätte<br>taxeringsåret efter det då avdrag för avsättningen har medgetts.</p>
<p>Vid sådan fiision som avses i 2 § Har en ekonomisk förening</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Senaste lydelse 1994:1887.</p>
<p>89</p>
<p>4 mom. första stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>far ersättningsfond övertas. Har en<br>ekonomisk förening skiftat ut<br>aktier enligt 3 § 8 mom. tredje<br>stycket nämnda lag far ersättnings-<br>fond i föreningen övertas av det<br>aktiebolag vars aktier skiftats ut.<br>Har fonden övertagits skall anses<br>som om det övertagande företaget<br>har gjort avsättningen under det<br>beskattningsår då avsättningen<br>gjorts hos det överlåtande företa-<br>get.</p>
<p>skiftat ut aktier enligt 3 § 8 mom.<br>tredje stycket nämnda lag far er-<br>sättningsfond i föreningen övertas<br>av det aktiebolag vars aktier skif-<br>tats ut. Har fonden övertagits skall<br>anses som om det övertagande<br>företaget har gjort avsättningen<br>under det beskattningsår då avsätt-<br>ningen gjorts hos det överlåtande<br>företaget.</p>
<p>Ill, 18 och 26 §§ lagen<br>(1998:000) om beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser finns bestämmel-<br>ser om övertagande av ersätt-<br>ningsfond vid fusion m.m.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000. Vid denna taxering tillämpas även äldre<br>bestämmelser i 9 § femte stycket.</p>
<p>90</p>
<h3>2.14 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:702) om<br>inkomstskatteregler med anledning av vissa<br>omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m.</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Härigenom föreskrivs att 1 och 5 §§ lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av vissa omstruktureringar inom den finan-<br>siella sektorn, m.m. skall ha följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse</p>
<p>Föreslagen lydelse</p>
<p>Vid fusion mellan Konungariket<br>Sveriges stadshypotekskassa och<br>stadshypoteksföreningar enligt 2 §<br>lagen (1992:700) om ombildning<br>av stadshypoteksinstitutionen<br>tillämpas bestämmelserna i 2 §<br>4 mom. andra-fjärde, sjunde,<br>åttonde och elfte styckena lagen<br>(1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt.</p>
<p>Vid fusion mellan Konungariket<br>Sveriges stadshypotekskassa och<br>stadshypoteksföreningar enligt 2 §<br>lagen (1992:700) om ombildning<br>av stadshypoteksinstitutionen<br>tillämpas bestämmelserna i 2 §<br>4 mom. andra-fjärde, sjunde,<br>åttonde och elfte styckena lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>i lagrummets lydelse vid utgången<br>av år 1998.</p>
<p>Vid fusion som avses i första stycket samt vid en följande överlåtelse<br>av Stadshypotekskassans tillgångar till det kreditaktiebolag som avses i<br>3 § lagen om ombildning av stadshypoteksinstitutionen skall överlåtande<br>och övertagande företag anses som en skattskyldig vid återföring av<br>obeskattade reserver enligt 2 § samt vid tillämpning av lagen (1990:655)<br>om återföring av obeskattade reserver.</p>
<p>Om ett utländskt bankföretag<br>övertar hela den rörelse som be-<br>drivs av ett bankaktiebolag som<br>har bildats före den 1 augusti 1990<br>och som ägs direkt eller genom<br>förmedling av ett helägt dotter-<br>företag skall bestämmelserna i 2 §<br>4 mom. andra-fjärde, sjunde,<br>åttonde och elfte styckena lagen<br>(1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt, 13 § lagen (1990:654) om<br>skatteutjämningsreserv samt 8 §<br>lagen (1990:655) om återföring av<br>obeskattade reserver äga mot-<br>svarande tillämpning.</p>
<p>5§</p>
<p>Om ett utländskt bankföretag<br>övertar hela den rörelse som be-<br>drivs av ett bankaktiebolag som<br>har bildats före den 1 augusti 1990<br>och som ägs direkt eller genom<br>förmedling av ett helägt dotter-<br>företag skall bestämmelserna i 2 §<br>4 mom. andra-fjärde, sjunde,<br>åttonde och elfte styckena lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>i lagrummets lydelse vid utgången<br>av år 1998, 13 § lagen (1990:654)<br>om skatteutjämningsreserv samt<br>8 § lagen (1990:655) om åter-<br>föring av obeskattade reserver äga<br>motsvarande tillämpning.</p>
<p>91</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 janauri 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000.</p>
<p>92</p>
<h3>2.15 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:541) om<br>inkomstbeskattning vid ombildning av<br>värdepappersfond</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 2 § lagen (1993:541) om inkomstbeskattning<br>vid ombildning av värdepappersfond skall ha följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>En sammanläggning eller del-<br>ning av värdepappersfond skall<br>inte medföra uttagsbeskattning<br>enligt punkt 1 fjärde stycket av<br>anvisningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen (1928:370). Vid en<br>sådan ombildning skall en nybil-<br>dad fonds tillgångar behålla sina<br>tidigare       anskaffningsvärden.</p>
<p>Rättigheter och skyldigheter i<br>fråga om skatt som är hänförliga<br>till tiden före ombildningen och<br>som inte utnyttjats eller fullgjorts<br>övergår till nybildad fond. Vid<br>delning fördelas dessa rättigheter<br>och skyldigheter mellan de nybil-<br>dade fondema i förhållande till<br>deras värde vid delningen.</p>
<p>En sammanläggning eller del-<br>ning av värdepappersfond skall<br>inte medföra uttagsbeskattning<br>enligt punkt 1 a och 1 b av anvis-<br>ningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen (1928:370). Vid en<br>sådan ombildning skall en nybil-<br>dad fonds tillgångar behålla sina<br>tidigare anskaffningsvärden.<br>Rättigheter och skyldigheter i<br>fråga om skatt som är hänförliga<br>till tiden före ombildningen och<br>som inte utnyttjats eller fullgjorts<br>övergår till nybildad fond. Vid<br>delning fördelas dessa rättigheter<br>och skyldigheter mellan de nybil-<br>dade fondema i förhållande till<br>deras värde vid delningen.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000.</p>
<p>93</p>
<h3>2.16 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1538) om<br>periodiseringsfonder</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 7 § lagen (1993:1538) om periodiseringsfon-<br>der skall ha följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Vid fusion som avses i 2 §<br>4 mom. första stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>och vid ombildning enligt 8 kap.<br>sparbankslagen (1987:619) och<br>vid övertagande som avses i 5 eller<br>6 § lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektom, m.m. samt vid<br>ombildning och tillskott enligt 2 §<br>respektive 3 § första meningen<br>lagen (1994:758) om ombildning<br>av landshypoteksinstitutionen an-<br>ses överlåtande och övertagande<br>företag som ett företag. Har en<br>ekonomisk förening skiftat ut ak-<br>tier enligt 3 § 8 mom. tredje<br>stycket lagen om statlig inkomst-<br>skatt, skall föreningen och det ak-<br>tiebolag vars aktier skiftats ut an-<br>ses som ett företag.</p>
<p>Vid ombildning enligt 8 kap. spar-<br>bankslagen (1987:619) och vid<br>övertagande som avses i 5 eller 6 §<br>lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektom, m.m. samt vid<br>ombildning och tillskott enligt 2 §<br>respektive 3 § första meningen<br>lagen (1994:758) om ombildning<br>av landshypoteksinstitutionen an-<br>ses överlåtande och övertagande<br>företag som ett företag. Har en<br>ekonomisk förening skiftat ut ak-<br>tier enligt 3 § 8 mom. tredje<br>stycket lagen om statlig inkomst-<br>skatt, skall föreningen och det ak-<br>tiebolag vars aktier skiftats ut an-<br>ses som ett företag.</p>
<p>Ill, 18 och 26 §§ lagen<br>(1998:000) om beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser finns bestämmel-<br>ser om övertagande av periodise-<br>ringsfond vid fusion m.m.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000. Vid denna taxering tillämpas även äldre<br>bestämmelser i 7 § första stycket.</p>
<p><sup>1</sup> Senaste lydelse 1995:1587.</p>
<p>94</p>
<h3>2.17 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1539) om<br>avdrag för underskott av näringsverksamhet</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 1, 3, 7 och 12 §§ lagen (1993:1539) om av-<br>drag för underskott av näringsverksamhet skall ha följande lydelse.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Nuvarande lydelse</p>
<p>Föreslagen lydelse</p>
<p>Uppkommer underskott i en<br>förvärvskälla vid beräkning av<br>inkomst av näringsverksamhet<br>enligt kommunalskattelagen<br>(1928:379) och lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt, medges<br>avdrag för underskott i förvärvs-<br>källan närmast följande beskatt-<br>ningsår, om ej annat följer av<br>denna lag.</p>
<p>Uppkommer underskott i en<br>förvärvskälla vid beräkning av<br>inkomst av näringsverksamhet<br>enligt kommunalskattelagen<br>(1928:379) och lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt, medges<br>avdrag för underskott i förvärvs-<br>källan närmast följande beskatt-<br>ningsår, om ej annat följer av<br>denna lag eller av 25 § lagen<br>(1999:000) om beskattningen vid<br>överlåtelser till underpris.</p>
<p>3 §'</p>
<p>Med företag avses aktiebolag, ekonomisk förening, stiftelse, ideell<br>förening, sparbank, försäkringsbolag eller utländskt bolag.</p>
<p>Med förlustföretag avses ett företag med underskott beskattningsåret<br>närmast före det beskattningsår företaget omfattats av en sådan<br>ägarförändring som anges i 4 eller 5 §.</p>
<p>Med annat rättssubjekt avses fysisk person, dödsbo, eller annan ut-<br>ländsk juridisk person än utländskt bolag. Med annat rättssubjekt avses<br>även handelsbolag i vilket subjekt av de slag som anges i föregående<br>mening är delägare. Närstående räknas som en person. Med närstående<br>avses föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling, avkomlings<br>make, syskon, syskons make och avkomling. Med avkomling avses även<br>styvbarn och fosterbarn. Med närstående avses även dödsbon och<br>handelsbolag i vilka någon sådan person som anges i fjärde och femte<br>meningarna är delägare.</p>
<p>Med gammalt underskott avses<br>underskott som kvarstår från be-</p>
<p>Med gammalt underskott avses<br>underskott som kvarstår från be-</p>
<p>skattningsåret närmast före det be-<br>skattningsår då ett förlustföretag<br>omfattats av en sådan ägarföränd-<br>ring som anges i 4 eller 5 § eller<br>utgjort överlåtande eller överta-<br>gande företag i sådan fusion, om-<br>bildning eller övertagande som<br>anges i 12 § första stycket.</p>
<p>skattningsåret närmast före det be-<br>skattningsår då ett förlustföretag<br>omfattats av en sådan ägarföränd-<br>ring som anges i 4 eller 5 § eller<br>utgjort överlåtande eller över-<br>tagande företag i sådan ombild-<br>ning eller sådant övertagande som<br>anges i 12 § första stycket.</p>
<p>Lydelse enligt prop. 1998/99:7.</p>
<p>95</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>7 §<sup>2</sup></p>
<p>Har ett förlustföretag omfattats av en sådan ägarförändring som anges i<br>4 § första stycket eller 5 § första stycket medges avdrag endast till den<br>del gammalt underskott inte överstiger 200 procent av den nya ägarens<br>eller de nya ägarnas kostnad för att erhålla det bestämmande inflytandet<br>över förlustföretaget.</p>
<p>Kostnaden minskas med kapitaltillskott som förlustföretaget - eller<br>annat företag som såväl före som efter ägarförändringen ingick i samma<br>koncern som förlustföretaget - erhållit under en period omfattande den<br>del av det beskattningsår då ägarförändringen skedde som föregick ägar-<br>förändringen och de två närmast föregående beskattningsåren. Vad som<br>sagts nu gäller inte kapitaltillskott som erhållits från annat företag som<br>såväl före som efter ägarförändringen ingick i samma koncern som för-<br>lustföretaget.</p>
<p>I fall som anges i 4 § första stycket gäller inte första stycket denna<br>paragraf om förlustföretaget redan före ägarförändringen ingick i samma<br>koncern som den nya ägaren.</p>
<p>Regeringen kan efter ansökan medge undantag från första stycket om<br>det finns anledning att anta att ägarförändringen har väsentlig betydelse<br>från samhällsekonomisk synpunkt och att ägarförändringen inte skulle<br>genomföras om undantag inte medgavs.</p>
<p>Första-fjärde styckena gäller i<br>tillämpliga delar även om ett för-<br>lustforetag utgjort överlåtande<br>företag i en sådan fusion som an-<br>ges ill kap. 1 § bankaktiebolags-<br>lagen (1987:618) eller 15 a kap.<br>1 §      försäkringsrörelselagen</p>
<p>(1982:713). Med kostnad avses i<br>detta fall fusionsvederlag. Med ny<br>ägare avses det övertagande<br>företaget.</p>
<p>12</p>
<p>1 fråga om sådan fusion som<br>anges i 2 § 4 mom. första stycket<br>lagen (1947:576) om statlig in-<br>komstskatt, ombildning enligt 8<br>kap. sparbankslagen (1987:619)<br>och vid övertagande som avses i<br>5 § lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektorn, m.m. skall vid<br>tillämpning av denna lag det</p>
<p>I 13 § lagen (1998:000) om<br>beskattningen vid fusioner, fissio-<br>ner och verksamhetsöverlåtelser<br>finns bestämmelser om hur denna<br>paragraf skall tillämpas vid fusion<br>och fission.</p>
<p>§<sup>3</sup></p>
<p>Vid ombildning enligt 8 kap.<br>sparbankslagen (1987:619) och<br>vid övertagande som avses i 5 §<br>lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektorn, m.m. skall vid<br>tillämpning av denna lag det<br>överlåtande och det övertagande<br>företaget anses som ett och samma<br>företag. Har en ekonomisk före-</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1994:1890.</p>
<p><sup>3</sup> Senaste lydelse 1995:1588.</p>
<p>96</p>
<p>överlåtande och det övertagande<br>företaget anses som ett och samma<br>företag. Har en ekonomisk före-<br>ning skiftat ut aktier enligt 3 §<br>8 mom. tredje stycket lagen om<br>statlig inkomstskatt, skall före-<br>ningen och det aktiebolag vars<br>aktier skiftats ut anses som ett och<br>samma företag.</p>
<p>Det övertagande företaget har<br>dock rätt till avdrag för gammalt<br>underskott först vid taxeringen för<br>det sjätte beskattningsåret efter det<br>beskattningsår då fusionen, om-<br>bildningen eller övertagandet<br>skedde.</p>
<p>Om det överlåtande och över-<br>tagande företaget ingick i samma<br>koncern före fusionen, ombild-<br>ningen eller övertagandet gäller<br>inte andra stycket. Förelåg i<br>sådant fall begränsning enligt 8 §<br>avseende koncernbidrag mellan<br>företagen har dock det över-<br>tagande företaget rätt till avdrag<br>för gammalt underskott först vid<br>den taxering då begränsningen<br>skulle ha upphört om fusionen inte<br>ägt rum.</p>
<p>I fråga om fusion mellan ekono-<br>miska föreningar gäller första<br>stycket endast om båda före-<br>ningarna är att anse som koope-<br>rativa enligt 2 § 8 mom. lagen om<br>statlig inkomstskatt. I fråga om<br>sådana fusioner som anges i 12<br>kap. 1 eller 3 § lagen (1987:667)<br>om ekonomiska föreningar gäller<br>inte bestämmelserna i andra och<br>tredje styckena.</p>
<p>ning skiftat ut aktier enligt 3 §<br>8 mom. tredje stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt, skall föreningen och det<br>aktiebolag vars aktier skiftats ut<br>anses som ett och samma företag.</p>
<p>Ill, 13-16 och 18 §§ lagen<br>(1998:000) om beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser finns bestämmel-<br>ser om övertagande av rätt till<br>avdrag för underskott vid fusion<br>och fission.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000. Vid denna taxering tillämpas även äldre<br>bestämmelser i 7 § femte stycket. Vid taxeringarna år 2000-2006 tilläm-<br>pas, såvitt gäller sådan fusion som anges i 2 § 4 mom. första stycket<br>lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i lagrummets lydelse före den<br>1 januari 1999, även äldre bestämmelser i 12 §.</p>
<p>97</p>
<p>4 Riksdagen 1998/99. 1 samt. Nr 15</p>
<h3>2.18 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1540) om<br>återföring av skatteutjämningsreserv</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 11, 12 och 13 §§ lagen (1993:1540) om åter-<br>föring av skatteutjämningsreserv skall ha följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>11 §'</p>
<p>Återstående del av belopp som avses i 1-6 §§ återförs omedelbart till<br>beskattning om</p>
<p>1. den skattskyldige eller, i fråga om handelsbolag, detta har upphört<br>att bedriva verksamhet i förvärvskällan, skattskyldigheten för inkomst av<br>förvärvskällan har upphört eller om sådan inkomst skall undantas från<br>beskattning på grund av ett avtal om undvikande av dubbelbeskattning,</p>
<p>2. företaget har upplösts genom 2. företaget har upplösts genom</p>
<p>fusion och 13 § inte är tillämplig,     fusion eller fission och 13 § inte är</p>
<p>tillämplig,</p>
<p>3. beslut har fattats om att företaget skall träda i likvidation eller</p>
<p>4. beslut har meddelats om att den skattskyldige skall försättas i<br>konkurs.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>1. att överföringen inte föranle-<br>der uttagsbeskattning enligt punkt<br>1 a eller 1 b av anvisningarna till<br>22 §       kommunalskattelagen</p>
<p>(1928:370) och</p>
<p>12 §<sup>2</sup></p>
<p>Överför en fysisk person sin näringsverksamhet eller driften av denna<br>till ett aktiebolag eller överförs näringsverksamheten i ett handelsbolag<br>till ett aktiebolag far kvarvarande skatteutjämningsreserv övertas av och<br>återföras hos aktiebolaget under förutsättning</p>
<p>1. att överföringen inte föranle-<br>der uttagsbeskattning enligt<br>punkt 1 av anvisningarna till 22 §<br>kommunalskattelagen (1928:370)<br>och</p>
<p>2. att den fysiska personen eller handelsbolaget, såvida det inte är<br>fråga om apportemission, skjuter till ett belopp motsvarande överförd<br>skatteutjämningsreserv till aktiebolaget.</p>
<p>Tillskott som avses i första stycket 2 beaktas inte vid beräkning av an-<br>skaffningsvärdet för aktierna. Vid apportemission skall anskaffningsvär-<br>det för aktierna minskas med ett belopp motsvarande överförd skatte-<br>utjämningsreserv minskad med den avsättning som bolaget gör i räken-<br>skaperna för skatt som belöper på skatteutjämningsreserven.</p>
<p>13 §<sup>3</sup></p>
<p>Vid fusion som avses i 2 §</p>
<p>4 mom. första stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomst-</p>
<p>Vid ombildning enligt 8 kap.<br>sparbankslagen (1987:619) och<br>vid övertagande som avses i 5 §</p>
<p><sup>1</sup> Senaste lydelse 1994:1892.</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1998:644.</p>
<p><sup>3</sup> Senaste lydelse 1995:1589.</p>
<p>98</p>
<p>skatt, vid ombildning enligt 8 kap.<br>sparbankslagen (1987:619) och<br>vid övertagande som avses i 5 §<br>lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektorn, m.m. anses<br>överlåtande och övertagande före-<br>tag som ett företag. Har en eko-<br>nomisk förening skiftat ut aktier<br>på sätt anges i 3 § 8 mom. tredje<br>stycket lagen om statlig inkomst-<br>skatt, skall föreningen och det ak-<br>tiebolag vars aktier skiftats ut an-<br>ses som ett företag.</p>
<p>lagen (1992:702) om inkomst- Prop. 1998/99:15<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektorn, m.m. anses<br>överlåtande och övertagande före-<br>tag som ett företag. Har en eko-<br>nomisk förening skiftat ut aktier<br>på sätt anges i 3 § 8 mom. tredje<br>stycket lagen om statlig inkomst-<br>skatt, skall föreningen och det ak-<br>tiebolag vars aktier skiftats ut an-<br>ses som ett företag.</p>
<p>Ill, 18 och 26 §§ lagen<br>(1998:000) om beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser finns bestämmel-<br>ser om övertagande av kvar-<br>varande skatteutjämningsreserv<br>vidfusion, m.m.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000.</p>
<p>99</p>
<h3>2.19 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:1854)<br>om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande<br>omstruktureringar inom EG</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen<br>vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG skall upphöra att<br>gälla vid utgången av år 1998. Den upphävda lagen tillämpas dock</p>
<p>i fråga om internationella fusioner och fissioner på förfaranden som<br>genomförts före den 1 januari 1999,</p>
<p>i fråga om internationella verksamhetsöverlåtelser på överlåtelser före<br>den 1 januari 1999 och</p>
<p>i fråga om internationella andelsbyten på förvärv före den 1 januari<br>1999.</p>
<p>En internationell fusion eller fission skall anses genomförd när det<br>eller de överlåtande bolagen har upplösts.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>100</p>
<h2>3 Ärendet och dess beredning</h2>
<p>Förtagsskatteutredningen (FSU), lämnade i januari i år sitt slut-<br>betänkande, Omstruktureringar och beskattning (SOU 1998:1).</p>
<p>I en tidigare etapp har utredningen lämnat förslag till regler om gräns-<br>överskridande omstruktureringar grundade på det s.k. fusionsdirektivet<br>(90/434/EEG). Förslaget har lett till lagstiftning, lagen (1994:1854) om<br>inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom<br>EG (IGOL). Uppgiften i den aktuella utredningsetappen har varit att göra<br>en samlad översyn av inkomstbeskattningen vid omstruktureringar. I<br>enlighet med tilläggsdirektiv (dir. 1993:54) har översynen gjorts med den<br>principiella utgångspunkten att skattereglerna inte bör motverka<br>omstruktureringar inom näringslivet och att obehöriga skatteförmåner<br>inte skall uppkomma.</p>
<p>Betänkandet har remissbehandlats. En förteckning över remissinstan-<br>serna finns i bilaga 1. En sammanställning av remissyttrandena finns till-<br>gänglig i lagstiftningsärendet (dnr Fi 98/114).</p>
<p>Regeringen presenterar här sitt förslag till skatteregler vid omstrukture-<br>ringar. De regler som omfattas av översynen är i huvudsak följande:</p>
<p>- reglerna om uttagsbeskattning i punkt 1 av anvisningarna till 22 §<br>kommunalskattelagen (1928:370), KL,</p>
<p>- den s.k. strukturregeln i 27 § 4 mom. lagen (1947:576) om statlig in-<br>komstskatt, SIL,</p>
<p>- den s.k. koncemregeln i 2 § 4 mom. tionde stycket SIL,</p>
<p>- reglerna för fusioner i 2 § 4 mom. SIL,</p>
<p>- den s.k. förlustregeln i 2 § 4 mom. nionde stycket SIL,</p>
<p>- de regler i bl.a. 3 § 7 mom. SIL som brukar kallas Lex ASEA,</p>
<p>- den s.k. avskattningsregeln för investmentföretag i 2 § 10 mom. tredje<br>stycket SIL samt</p>
<p>- reglerna i lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöver-<br>skridande omstruktureringar inom EG om internationella fusioner,<br>fissioner, verksamhetsöverlåtelser och andelsbyten.</p>
<p>Remissinstanserna har överlag varit positiva till utredningens förslag. Ett<br>flertal har emellertid kommenterat förslagens komplexitet. Riksskatte-<br>verket {RSV) har anfört att de föreslagna reglerna är mycket komplice-<br>rade och kommer att leda till betydande tillämpningssvårigheter. För-<br>slagen kan dessutom enligt RSV förväntas medföra avsevärda kontroll-<br>och övriga hanteringsproblem för skatteförvaltningen. RSV har, utifrån<br>de syften verket har att företräda, övervägt att avstyrka vissa av förslagen<br>men verket vill emellertid inte motsätta sig att förslaget i dess helhet<br>läggs till grund för lagstiftning. Handelshögskolan i Stockholm uttalar<br>som en sammanfattande slutsats att man finner stora förtjänster i utred-<br>ningens förslag även om det finns ett antal frågor beträffande vilka Han-<br>delshögskolan anser att man kunde ha valt en annan lösning. Närings-<br>livets skattedelegation konstaterar att utredningen har lyckats med sitt<br>huvudsyfte att skapa regler som underlättar omstruktureringar. Delega-<br>tionen tillstyrker därför i huvudsak utredningens förslag även om man på<br>101</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>ett antal punkter föreslår andra lösningar än dem som utredningen pre-<br>senterar. Sveriges Advokatsamfund ställer sig i allt väsentligt bakom de<br>överväganden som utredningen lagt till grund för sina förslag. Visser-<br>ligen har enligt samfundet lagförslagen fått en komplexitet av mindre<br>önskvärt slag men samfundet anser att detta får accepteras som ett pris<br>för att fa till stånd den reformerade beskattningen med ett rimligt mått av<br>stringens i reglernas utformning och utan utrymme för otillbörligt utnytt-<br>jande av reglerna.</p>
<p>Regeringen lägger stor vikt vid att nya regler som införs i skattesyste-<br>met utformats på ett tydligt och enkelt sätt. Det kan dock inte undvikas<br>att regelsystemet på vissa områden inte kan förenklas i den omfattning<br>som vore önskvärt. Det område som det här förslaget omfattar tillhör<br>lagstiffningsmässigt det mest svårbemästrade i skattesystemet. Det är<br>fråga om att utforma regler som samtidigt som de ger möjlighet att om-<br>strukturera företag också förhindrar skatteundandragande. Gällande rätt<br>bygger till stor del på praxis vilket medfört osäkerhet vid tillämpningen.<br>Även om de föreslagna bestämmelserna som en följd av den utförliga<br>regleringen har viss komplexitet ger de samtidigt företagen en möjlighet<br>att på ett bättre sätt än i dag förutse konsekvenserna av en om-<br>strukturering. Förslaget omfattar dessutom bestämmelser som ger före-<br>tagen och deras ägare möjligheter att genomföra omstruktureringar som i<br>dag inte kan genomföras utan omedelbara skattekonsekvenser. Ett exem-<br>pel är att det med förslaget blir möjligt att fusionera andra aktiebolag än<br>moder- och dotterföretag utan att beskattning utlöses. Regeringen vill<br>också framhålla att det är fråga om lagstiftning som endast behöver<br>tillämpas i omstruktureringssituationer. För en sådan lagstiftning kan en<br>högre grad av komplexitet accepteras än i fråga om lagstiftning som<br>måste tillämpas av ett företag vid varje års inkomsttaxering.</p>
<p>Ett viktigt inslag i förslaget är att det inte är fråga om definitiva<br>skattelättnader utan om uppskov med beskattningen. RSV anser att det<br>bör övervägas om inte möjligheten till uppskov bör följas av ett krav att<br>den skattskyldige ställer säkerhet för skattebeloppet för att säkra statens<br>fodran. Ett sådant krav innebär emellertid kostnader för företagen, vilket<br>skulle motverka omstruktureringar. Regeringen anser att ett krav på<br>säkerhet inte bör uppställas.</p>
<p>Några remissinstanser har kommenterat det förhållandet att utred-<br>ningens förslag tagits in i bl.a. tre nya lagar. Från någon remissinstans<br>sida har detta ansetts positivt, andra har ansett att de nya lagarna måste<br>inordnas i den nya inkomstskattelagen. Regeringen förklarade i lagråds-<br>remissen att avsikten var är att samtliga nya lagförslag skall tas in i<br>förslaget till ny inkomstskattelag. Detta har också skett i den remiss med<br>förslag till inkomstskattelag som nyligen lämnats till Lagrådet.</p>
<p>Regeringen lämnade den 20 januari 1998 en skrivelse till riksdagen<br>med meddelande om kommande förslag till ändring av reglerna för be-<br>skattning av aktievinster i bolagssektom (Skr. 1997/98:66). I skrivelsen<br>aviseras en ändrad utformning av koncemregeln i 2 § 4 mom. tionde<br>stycket SIL. Regeringen föreslog med stöd av 2 kap. 10 § andra stycket<br>regeringsformen att de kommande förslagen tillämpas på avyttringar som<br>genomförs fr.o.m. dagen efter avlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m.</p>
<p>102</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>den 21 januari 1998.1 denna proposition lämnas förslag till en lag-regle-<br>ring med utgångspunkt i skrivelsen.</p>
<p>Lagrådet</p>
<p>Regeringen beslutade den 28 maj och den 10 september 1998 att inhämta<br>Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 2 respektive<br>bilaga 3. Förslagen i bilaga 3 avser uppskov med uttag av stämpelskatt<br>vid överlåtelser av fastigheter inom koncerner. Även det förslaget har sin<br>utgångspunkt i utredningens betänkande. Vid remissbehandlingen<br>avstyrkte Domstolsverket förslaget att uppskovsfrågan skall prövas av<br>inskrivningsmyndigheten. Förslaget har därefter beretts ytterligare inom<br>Finans- och Justitiedepartementen. Synpunkter under hand inhämtats från<br>Domstolsverket och Riksskatteverket.</p>
<p>Lagrådets yttranden finns i bilagorna 4 och 5. Lagrådet konstaterar att<br>de remitterade förslagen kännetecknas av mycket hög komplexitet och att<br>det kan anföras flera skäl för att de remitterade föreslagen hade bort<br>läggas fram vid en senare tidpunkt. Lagrådet kan emellertid ansluta sig<br>till regeringens uppfattning att vissa av de i den förevarande remissen be-<br>handlade frågorna har så stor ekonomisk betydelse att de skattskyldigas<br>anspråk på ett mer förutsebart regelverk på området väger tungt. Lag-<br>rådet motsätter sig inte att en lagstiftning nu genomförs som i huvudsak<br>överensstämmer med vad som föreslagits i remissen. En förutsättning är<br>därvid att de synpunkter som lämnats beaktas i det fortsatta lagstiftnings-<br>arbetet.</p>
<p>Regeringen har i propositionen i huvudsak följt Lagrådets förslag. I<br>vissa avseenden har förslagen bearbetas vidare efter det att lagråds-<br>remissen beslutades. Lagrådets synpunkter behandlas i den allmänna<br>motiveringen och i författningskommentaren till de berörda lagarna.</p>
<p>Lagrådet har uttalat att några av de förslag som finns i remissen bör ut-<br>redas ytterligare. Detta har skett beträffande vissa av de aktuella<br>frågorna. Beträffande andra frågor har regeringen funnit att en beredning<br>inte kan slutföras inom ramen för arbetet med denna proposition.<br>Regeringen har den 10 september 1998 beslutat tillkalla en särskild<br>utredare med uppdrag bl.a. att fortsätta arbetet med dessa frågor (dir.<br>1998:55). Några av de förslag som fanns i lagrådsremissen har därför<br>inte tagits med i propositionen. Det gäller i första hand förslaget om<br>justering av förlust vid värdeöverföring mellan olika företag (jfr kap. 16).</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>103</p>
<h2>4 Vinster och förluster på näringsbetingade andelar Prop. 1998/99:15</h2>
<p>Regeringens bedömning: FSU har föreslagit att beskattningen av<br>reavinster på näringsbetingade andelar skall halveras. Regeringen<br>anser att detta är önskvärt. Den statsfinansiella kostnaden är emeller-<br>tid betydande och kan för närvarande inte finansieras. Något förslag<br>läggs därför inte fram.</p>
<p>FSU:s förslag: Utredningen föreslår att beskattningen av reavinster på<br>näringsbetingade andelar skall halveras.</p>
<p>Remissinstanserna: Handelshögskolan i Stockholm instämmer i att ett<br>fullständigt undanröjande av reavinstbeskattningen inom bolagssektom<br>skulle skapa alltför stora tillämpningssvårigheter. Ett flertal remissin-<br>stanser avstyrker den av utredningen anvisade finansieringen med en<br>halvering av avsättningen till periodiseringsfonder för juridiska personer.<br>Handelshögskolans fakultetsnämnd vid Göteborgs universitet anser att<br>förslaget av detta skäl inte bör genomföras men även av det skälet att<br>förslaget innebär ökad komplexitet i systemet. Näringslivets skattedele-<br>gation anser att med tanke på den effektiva beskattningen av utdelningar<br>från utländska bolag som inte är jämförligt beskattade utgör en halvering<br>av reavinstbeskattningen tills vidare en rimlig avvägning. Om åtgärden<br>måste finansieras med en minskad avsättningsmöjlighet till periodise-<br>ringsfond avstyrker dock delegationen att den halverade reavinstbeskatt-<br>ningen genomförs.</p>
<p>Skälen för regeringens bedömning: Grunden för FSU:s förslag är<br>följande.</p>
<p>Enligt 7 § 8 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL är ett<br>svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening frikallat från<br>skattskyldighet för utdelning på näringsbetingade aktier och andra<br>andelar i svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar. En<br>andel kan ha karaktär av näringsbetingad på endera av två grunder:</p>
<p>1. Det sammanlagda röstetalet för ägarföretagets andelar i det utdelande<br>företaget vid beskattningsårets utgång motsvarar minst 25 % av<br>röstetalet för samtliga andelar i detta.</p>
<p>2. Det görs sannolikt att innehavet av andelen betingas av verksamhet<br>som bedrivs av ägarföretaget eller av ett företag som med hänsyn till<br>äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses<br>stå ägarföretaget nära.</p>
<p>I frånvaro av reglerna om skattefrihet för utdelning på näringsbetingade<br>andelar skulle kedjebeskattning av företagsinkomster uppkomma inom<br>koncerner. Ett exempel illustrerar. En inkomst tjänas in i ett dotterföretag<br>och beskattas där. Nettot efter skatt hos dotterföretaget delas ut till<br>moderföretaget. Beskattning sker härvid en andra gång. Återstoden delas<br>ut till de yttersta ägarna, varvid beskattning sker en tredje gång. Syftet<br>med reglerna i 7 § 8 mom. SIL är att undanröja kedjebeskattning av detta</p>
<p>104</p>
<p>slag. Såvitt avser exemplet sker detta genom att utdelningsinkomsten hos<br>moderföretaget undantas från beskattning.</p>
<p>Vinster på näringsbetingade andelar beskattas som intäkt av närings-<br>verksamhet. Detta leder till trippelbeskattning när näringsbetingade<br>andelar i ett företag med vinstmedel överlåts (det förutsätts att vinst-<br>medlen tjänats in under den tid överlåtaren innehaft andelarna). Om<br>moderföretaget i det nyss anförda exemplet, i stället för att ta emot<br>utdelning från dotterföretaget, avyttrar andelarna i detta och därigenom<br>tillgodogör sig inkomsten i dotterföretaget i form av en aktievinst som<br>delas ut till de slutliga ägarna, medför inkomsten i dotterföretaget be-<br>skattning hos detta, hos moderföretaget och hos ägarna till moderföre-<br>taget.</p>
<p>1 exemplet var det fråga om en inkomst, som beskattats hos dotter-<br>företaget före avyttringen av andelarna i detta. Trippelbeskattning upp-<br>kommer emellertid även om dotterföretaget innehåller upparbetade,<br>obeskattade värden (upparbetade under den tid överlåtaren innehaft<br>andelarna). Härvid kommer beskattningen hos moderföretaget att ske<br>före beskattningen hos dotterföretaget.</p>
<p>Den kedjebeskattning som följer av beskattningen av vinster på<br>näringsbetingade andelar (BVN) är inte begränsad till trippelbeskattning<br>utan kan uppkomma i flera led. Antag t.ex. att en koncern består av ett<br>moderföretag, ett dotterföretag och ett "dotterdotterföretag". En inkomst<br>tjänas in av dotterdotterföretaget och beskattas hos detta. Dotterföretaget<br>avyttrar andelarna i dotterdotterföretaget, varefter moderföretaget av-<br>yttrar andelarna i dotterföretaget och delar ut vinsten till ägarna. I detta<br>fall sker beskattning av den inkomst som tjänats in av dotter-<br>dotterföretaget fyra gånger.</p>
<p>En princip i den svenska företagsbeskattningen är att företagens vinster<br>skall beskattas i två led. (I fråga om vinster i onoterade företag har<br>principen i viss utsträckning brutits genom de regler om lättnader i<br>ägarbeskattningen som införts med verkan fr.o.m. inkomståret 1997.)<br>Den kumulativa beskattning som BVN ger upphov till är således inte<br>önskvärd. Omstruktureringar i form av överlåtelser av andelar i dotter-<br>företag och intresseföretag mellan oberoende företag motverkas av<br>skattekostnader på ett omotiverat sätt. Enligt utredningens uppfattning<br>bör BVN undanröjas eller, om hinder föreligger för detta, lindras i<br>möjligaste mån.</p>
<p>I det följande antas att det företag vars andelar avyttras är ett helägt<br>svenskt dotterföretag.</p>
<h4>Förutsättningarna för att avskaffa eller lindra beskattningen av vinster<br>på näringsbetingade andelar</h4>
<p>En vinst på en andel kan allmänt sett bero på en eller flera av följande<br>faktorer:</p>
<p>1. I företaget har efter förvärvet av andelen hållits kvar realiserade,<br>beskattade inkomster.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>105</p>
<p>2.   Prognosen om framtida inkomster i företaget har förbättrats sedan<br>förvärvet av andelen. Denna innebär att tillgångar i företaget, t.ex.<br>fastigheter eller andelar i dotterföretag, har stigit i värde eller att<br>goodwillvärden uppkommit.</p>
<p>3.   Icke företagsrelaterade orsaker, t.ex. ett allmänt ökat utländskt<br>intresse för svenska andelar.</p>
<p>Förutsättningarna för att avskaffa BVN är olika för andelar i svenska<br>dotterföretag utan utländska underföretag, andelar i utländska dotter-<br>företag och andelar i svenska dotterföretag med utländska underföretag. I<br>det följande diskuteras först förutsättningarna beträffande var och en av<br>dessa kategorier. Därefter görs en samlad bedömning.</p>
<h4>Andelar i svenska dotterföretag utan utländska underföretag</h4>
<p>Faktor 1. Beskattade inkomster har hållits kvar i företaget</p>
<p>Innebörden av ett avskaffande av BVN såvitt avser faktor 1 illustreras av<br>följande exempel. Ett moderföretag, S, som ägs av fysiska personer,<br>avyttrar andelarna i ett dotterföretag, D, med kvarhållna, beskattade<br>inkomster (intjänade under S:s innehavstid) till ett annat företag, K, som<br>även det ägs av fysiska personer. I frånvaro av överlåtelsen skulle<br>vinstmedlen i D ha kunnat delas ut till S utan beskattning hos S. Genom<br>överlåtelsen tillgodogör sig S i form av en vinst ett belopp som motsvarar<br>de medel som skulle ha kunnat delas ut.</p>
<p>Avskaffas BVN, sker beskattning av den vinst som uppkommit hos D<br>enligt följande. Till att börja med beskattas D. Överlåtelsen av andelarna<br>medför inte beskattning hos S. När S delar ut reavinsten till sina ägare,<br>beskattas dessa för utdelningsinkomsten. K beskattas inte för utdelning<br>från D. Hos ägarna till K uppkommer överhuvudtaget ingen inkomst<br>(värdet av K förändras inte). Inkomsten hos D kommer med andra ord att<br>beskattas två gånger, vilket är det resultat som eftersträvas. Be-<br>skattningen sker hos samma subjekt som skulle ha beskattats om<br>andelarna i D inte överlåtits utan D:s vinst delats ut till S och vidare till<br>ägarna till S.</p>
<p>Såvitt avser faktor 1 isolerad framstår med hänsyn till det anförda ett<br>avskaffande av BVN som oproblematiskt.</p>
<p>Faktor 2. Prognosen om framtida inkomster i företaget har förbättrats</p>
<p>Vid överlåtelse av direktägda tillgångar sker en avskattning genom att<br>övervärden kommer fram till beskattning hos överlåtaren. I konsekvens<br>härmed bildar köpeskillingen utgångspunkt för beräkning av avdrag för<br>värdeminskning hos förvärvaren. Vid överlåtelse av andelar i dotter-<br>företag ger BVN upphov till en indirekt avskattning, som innebär att en<br>värdestegring på andelarna i dotterföretaget, som beror på att övervärden<br>uppkommit i det företaget, beskattas hos moderföretaget. Avskriv-<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>106</p>
<p>ningsunderlaget i dotterföretaget påverkas inte. Det innebär att beskatt-<br>ning sker en gång till på företagsnivån, nämligen när övervärdena reali-<br>seras hos detta företag. Eftersom beskattning sker även på ägamivån<br>uppkommer trippelbeskattning.</p>
<p>Avskaffas BVN, kommer beskattning att ske hos ägarna till moder-<br>företaget, när reavinsten delas ut, och hos dotterföretaget när övervärdena<br>realiseras. Även i detta fall framstår ett avskaffande av BVN som<br>oproblematiskt.</p>
<p>Teoretiskt skulle trippelbeskattningen kunna elimineras med behållen<br>BVN genom att dotterföretaget far ta upp en skattemässig goodwillpost<br>motsvarande övervärdena (skillnaden mellan köpeskillingen för<br>andelarna och de skattemässiga värdet av tillgångarna i dotterföretaget)<br>som far skrivas av i takt med att övervärdena realiseras. Denna step-up-<br>metod skulle emellertid kunna användas endast vid avyttring av helägda<br>dotterföretag. Vidare är det problematiskt att tidsmässigt matcha<br>avskrivningen av goodwillvärdet mot realisationen av övervärdena (en<br>del av goodwillvärdet måste t.ex. fördelas på olika slag av tillgångar).<br>Step-up-metoden är därför inte ett verkligt alternativ till ett avskaffande<br>av BVN.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Faktor 3. Icke företagsrelaterade orsaker</p>
<p>Vad gäller en vinst som beror på faktor 3 har det enligt utredningens<br>uppfattning ingen större betydelse om den beskattas eller ej, så länge<br>vinster och förluster behandlas symmetriskt. Sett över tiden torde näm-<br>ligen vinster och förluster, som grundas på denna faktor, i stort sett ta ut<br>varandra. I praktiken går det dock inte att skilja värdeökning, som är<br>hänförlig till faktor 3, från värdeökning som beror på faktor 2. Värde-<br>ökning av det förra slaget bör därför behandlas på samma sätt som värde-<br>ökning av det senare slaget.</p>
<p>Slutsats</p>
<p>Slutsatsen av det hittills anförda är att en bedömning avseende andelar i<br>svenska dotterföretag utan utländska underföretag leder till att BVN bör<br>avskaffas.</p>
<h4>Andelar i utländska dotterföretag</h4>
<p>Utgångspunkter</p>
<p>Reglerna i 7 § 8 mom. SIL, som syftar till att motverka beskattning i<br>flera led inom företagssektorn, innehåller inte endast bestämmelser av-<br>seende utdelning på näringsbetingade andelar i svenska företag utan även<br>bestämmelser avseende utdelning på motsvarande andelar i utländska<br>företag.</p>
<p>107</p>
<p>Enligt de senare bestämmelserna är ett svenskt aktiebolag eller en<br>svensk ekonomisk förening frikallat från skattskyldighet för utdelning på<br>andelar i utländska juridiska personer om dels utdelningen skulle ha varit<br>skattefri om det utdelande företaget varit svenskt, dels den in-<br>komstbeskattning, som den utländska juridiska personen är underkastad,<br>är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett om<br>inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag (jämförlighetsvillkoret).<br>Jämförlighetsvillkoret anses innebära ett krav på att inkomst hos den<br>utländska juridiska personen beskattas efter minst 15 % på ett underlag<br>beräknat i huvudsak enligt svenska regler (jfr prop. 1990/91:107 s. 29).</p>
<p>Till jämförlighetsvillkoret är en presumtionsregel knuten. En utländsk<br>juridisk person, som är hemmahörande i något land med vilket Sverige<br>ingått skatteavtal, skall anses underkastad jämförlig beskattning.<br>Presumtionen gäller dock endast om personens intäkter härrör från<br>Sverige eller avtalsland och verksamheten är underkastad normal<br>inkomstskatt i det land eller de länder där den bedrivs. Om personens<br>intäkter till endast obetydlig del härrör från verksamhet i andra länder<br>eller från särskilt skattemässigt gynnad verksamhet, skall personen dock<br>ändå anses underkastad jämförlig beskattning.</p>
<p>Enligt 22 § SIL medges inte avdrag för kostnader som är hänförliga till<br>en intäkt som på grund av dubbelbeskattningsavtal inte beskattas i<br>Sverige. Detta gäller dock inte i fråga om utdelning från ett utländskt<br>företag till ett svenskt företag i fall då utdelningen skulle ha varit undan-<br>tagen från beskattning om båda företagen varit svenska. Bestämmelserna<br>fick sin nuvarande utformning genom lagstiftning år 1986. Undantags-<br>regeln innebär att avdrag medges för räntor på lån som använts för<br>finansiering av anskaffning av andelar i utländska företag oberoende av<br>om utdelning på andelarna beskattas eller ej. Regeln kommenterades inte<br>närmare i förarbetena (jfr prop. 1985/86:131 s. 98), men den får antas ha<br>föranletts av en önskan att likställa förutsättningarna för investeringar i<br>Sverige och utlandet.</p>
<p>Jämförlighetsvillkoret bör ses mot bakgrund av undantagsregeln i 22 §<br>SIL. I frånvaro av villkoret skulle undantagsregeln kunna medföra<br>oönskade skattekonsekvenser. Ett exempel illustrerar. Ett svenskt<br>moderföretag, M, har löpande rörelseinkomster på 100 per år. M tar upp<br>ett lån med räntan 100 per år. Medel motsvarande lånet överförs till ett<br>utländskt dotterföretag, D, som eget kapital och avkastar där 100 per år.<br>Inkomsten i D beskattas av någon anledning inte. Medel motsvarande<br>inkomsten delas ut till M. I frånvaro av beskattning av utdelnings-<br>inkomsten hos M skulle konsekvensen av förfarandet vara att, bortsett<br>från transaktionskostnader, den obeskattade inkomsten hos M om-<br>vandlats till beskattad inkomst (rörelseinkomsten kvittas bort mot ränte-<br>utgiften, kvar finns den skattefria utdelningsinkomsten). Man har konst-<br>ruerat en pengamaskin. Uppgiften för jämförlighetsvillkoret kan således<br>sägas vara att utgöra en pengamaskinspärr.</p>
<p>Utredningen konstaterar att dess uppdrag inte omfattar det redovisade<br>systemet för den skattemässiga behandlingen av utdelningsinkomster<br>från utländska dotterföretag. Detta bildar därför en av utgångspunkterna</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>108<br></p>
<p>for utredningens överväganden rörande önskvärdheten och lämpligheten Prop.l998/99:15<br>av att avskaffa BVN.</p>
<p>Bedömning</p>
<p>Ett avskaffande av BVN far inte strida mot grunderna för pengamaskin-<br>spärren. I detta villkor ligger att ett svenskt moderföretag inte skall kunna<br>avyttra andelarna i ett utländskt dotterföretag utan reavinstbeskattning i<br>en situation där köparen kan tillgodogöra sig vinstmedel hos<br>dotterföretaget i form av utdelning eller på annat sätt utan beskattning. I<br>en sådan situation kommer köpeskillingen, bortsett från transak-<br>tionskostnader, i princip att motsvara vinstmedlen. Ett exempel illustre-<br>rar.</p>
<p>Ett svenskt moderföretag, M, har ett utländskt dotterföretag, D, med<br>upparbetade vinstmedel som saknar egna dotterföretag. D uppfyller inte<br>j ämförlighetsvillkoret.</p>
<p>I detta fall beskattas M för utdelning från D. Avyttrar M andelarna i D<br>till ett annat svenskt företag bör reavinsten ändå kunna vara skattefri,<br>eftersom det andra företaget inte kan ta emot utdelning från D utan be-<br>skattning. Samma bedömning borde kunna göras om avyttring sker till ett<br>företag i ett land som har ett liknande jämförlighetsvillkor som det<br>svenska för att utdelning på motsvarigheten i det landet till närings-<br>betingade andelar skall vara skattefri, trots att Sverige i detta fall förlorar<br>den latenta rätten att beskatta utdelning från D. Skälet för att reavinsten<br>bör kunna vara skattefri även i detta fall är att den köpeskilling som M<br>erhåller påverkas av köparens latenta skatt på kommande utdelning från<br>D.</p>
<p>Man måste emellertid ta hänsyn till att M kan avyttra andelarna i D till<br>ett utländskt företag, som kan ta emot utdelning från D utan beskattning.<br>Är D hemmahörande i ett skatteparadis, kan avyttring t.ex. ske till ett<br>företag i samma land. Är M:s reavinst på andelama i D skattefri i denna<br>situation, skulle möjlighet till pengamaskinförfaranden öppnas, eftersom<br>köpeskillingen inte påverkas av framtida skattekostnader hos köparen.</p>
<p>Med hänsyn härtill måste ett villkor för skattefrihet vara att det utländ-<br>ska dotterföretaget uppfyller jämförlighetsvillkoret. Frågan är emellertid<br>om det i alla situationer går att på ett rimligt tillförlitligt sätt konstatera<br>om ett utländskt dotterföretag uppfyller detta villkor eller ej i en<br>reavinstsituation.</p>
<p>I fråga om utdelning som ett svenskt moderföretag tagit emot från ett<br>utländskt dotterföretag, Dl, som i sin tur erhållit utdelning från ett<br>underföretag, D2, gäller följande i fråga om jämförlighetsvillkoret (jfr<br>prop. 1990/91:107 s. 30).</p>
<p>Har utdelningen beskattats hos Dl, kan undersökningen om jämförlig<br>beskattning begränsas till förhållandena för det företaget. Detsamma<br>gäller om utdelningen inte beskattats hos Dl men Dl trots detta direkt<br>uppfyller jämförlighetsvillkoret.</p>
<p>Har utdelningen från D2 inte beskattats hos Dl och uppfyller Dl inte<br>direkt jämförlighetsvillkoret, far man undersöka om utdelningen skulle<br>ha varit skattefri även om Dl hade varit ett svenskt företag. Detta</p>
<p>109</p>
<p>innefattar ett krav på att D2 varit underkastad jämförlig beskattning. Om<br>så är fallet far utdelningsinkomsten räknas bort, när man undersöker om<br>kravet på jämförlig beskattning hos Dl är uppfyllt. Har D2 ett<br>underföretag D3 från vilket D2 tagit emot skattefri utdelning, får under-<br>sökas om även D3 varit underkastad jämförlig beskattning, etc.</p>
<p>Systemet är inte helt enkelt. I rättsfallet RÅ 1996 ref. 60 har Rege-<br>ringsrätten funnit att prövningen av jämförligheten inte skall begränsas<br>till att avse förhållandena under enstaka verksamhetsår. Detta bidrar till<br>att bedömningarna kan bli svåra.</p>
<p>Bedömningen av jämförligheten i fråga om utdelningsinkomster från<br>ett utländskt dotterföretag görs i den situationen att en faktisk betalning<br>har skett från dotterföretaget till moderföretaget och eventuellt tidigare<br>från underföretag i ett eller flera led till dotterföretaget. I reavinstfallet<br>finns inte någon betalning att ta fasta på utan situationen är mer<br>obestämd.</p>
<p>När det gäller kvarhållna vinstmedel (faktor 1) i underföretag till det<br>utländska dotterföretaget skulle ett jämförlighetsvillkor för reavinstbe-<br>skattningen innebära att följande fråga fick ställas. Om vid tidpunkten för<br>avyttringen av andelarna i dotterföretaget dels vinstmedlen i samtliga<br>underföretag hade delats ut till dotterföretaget, dels dotterföretaget hade<br>delat ut befintliga egna vinstmedel och medel motsvarande den hypote-<br>tiskt erhållna utdelningen till det svenska moderföretaget, skulle då<br>jämförlighetsvillkoret ha varit uppfyllt? Med beaktande av att ett<br>utländskt dotterföretag kan ha underföretag i många länder och i flera<br>led, skulle bedömningen i många fall bli utomordentligt svår, för att inte<br>säga i praktiken ogörlig.</p>
<p>En ytterligare svårighet med ett jämförlighetsvillkor vid reavinstbe-<br>skattningen är att vinsten på andelarna i det utländska dotterföretaget kan<br>bero på att det finns upparbetade, orealiserade värden i detta eller i<br>underföretag (faktor 2). Det kan vara svårt att avgöra i vilken utsträck-<br>ning sådana värden kommer att beskattas vid en framtida realisation.<br>Skattelagstiftningen i det land, i vilket företaget är hemmahörande, kan<br>innehålla regler som innebär att vissa slag av inkomster inte beskattas<br>eller beskattas på ett förmånligt sätt.</p>
<p>När det utländska dotterföretaget har underföretag uppkommer vidare<br>frågan hur en vinst på andelama i dotterföretaget, som inte motsvaras av<br>synliga vinstmedel, skall fördelas på de olika företagen i den utländska<br>koncernen. I själva verket står det klart att en fördelning på objektiva<br>grunder ofta inte skulle vara möjlig. Den i det föregående stycket<br>påpekade svårigheten att avgöra i vilken utsträckning övervärden<br>kommer att beskattas vid en framtida realisation blir definitivt<br>oöverstiglig, om man inte ens kan avgöra till vilket företag - och därmed,<br>om det finns företag i flera länder, till vilket land - ett övervärde är<br>hänförligt.</p>
<p>Sammantaget är det enligt utredningens uppfattning inte möjligt att<br>helt avskaffa BVN i fråga om andelar i utländska dotterföretag. Fråga<br>uppkommer därmed om en begränsad lättnad är möjlig.</p>
<p>När utdelning på andelar i ett utländskt dotterföretag beskattas på<br>grund av att jämförlighetskravet inte är uppfyllt, medges avräkning mot<br>110</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>svenskt skatt för - utom källskatt på utdelningen - en schablonmässigt<br>beräknad skatt hos det utdelande företaget på 13 % av utdelningens<br>bruttobelopp. Det innebär att svensk bolagsskatt utgår efter (28-13=)<br>15 % (jfr tolkningen av jämförlighetsvillkoret). På grund härav följer av<br>ett hänsynstagande till vad som gäller i fråga om utdelning inte mer än att<br>beskattning av vinst på andelar i utländska dotterföretag bör ske efter en<br>faktisk skattesats av lägst 15 %. Med hänsyn till syftet med den nu<br>aktuella diskussionen - att avskaffa eller i möjligaste mån lindra BVN -<br>bör beskattning ske efter lägsta möjliga sats, alltså 15 %.</p>
<p>För fullständighets skull bör nämnas att det enligt många skatteavtal - i<br>stället för jämförlighetsvillkoret - krävs att den vinst, från vilken ut-<br>delningen härrör, skall ha varit underkastad normal bolagsskatt i den<br>andra avtalsslutande staten. I sådana fall är det endast beskattningen av<br>den utdelade vinsten som är aktuell och inte, som enligt bestämmelserna i<br>7 § 8 mom. SIL, beskattningen av företaget som sådant. Skulle emellertid<br>villkoret enligt SIL vara gynnsammare för den skattskyldige tar det över.<br>Förekomsten av dessa avtalsvillkor påverkar inte giltigheten av den nyss<br>dragna slutsatsen.</p>
<h4>Andelar i svenska dotterföretag med utländska underföretag</h4>
<p>I det föregående har diskuterats förutsättningarna för att avskaffa BVN<br>dels för andelar i svenska dotterföretag utan utländska underföretag, dels<br>för andelar i utländska dotterföretag. Även förutsättningarna för ett<br>avskaffande vad gäller andelar i svenska dotterföretag med utländska<br>underföretag diskuteras lämpligen särskilt.</p>
<p>Det finns anledning att skilja mellan</p>
<p>1. vinstdel som grundas på kvarhållen inkomst eller värdestegring av<br>tillgångar eller uppkomst av goodwillvärden i det svenska dotter-<br>företaget eller svenska underföretag till detta (inhemsk vinst; avser ej<br>värdestegring på andelar i utländska underföretag) och</p>
<p>2. vinstdel, som grundas på motsvarande omständigheter i utländska<br>underföretag till det svenska dotterföretaget eller i utländska under-<br>företag till svenska underföretag till det svenska dotterföretaget<br>(utländsk vinst).</p>
<p>Såvitt avser inhemsk vinst saknas anledning till annan bedömning än den<br>som gjorts i fråga om vinst på andelar i svenska dotterföretag utan<br>utländska underföretag. Ser man isolerat till detta slag av vinst kan så-<br>ledes BVN avskaffas.</p>
<p>Vad gäller utländsk vinst uppkommer ett pengamaskinproblem av<br>liknande slag som det som tagits upp vid behandlingen av vinster på<br>andelar i utländska dotterföretag. En skillnad är att vinstmedel hos ett<br>utländskt underföretag i princip inte kan delas ut till de yttersta ägarna<br>utan att passera genom det svenska dotterföretaget. Detta gäller även om<br>andelarna i det svenska dotterföretaget sålts till utländska köpare. Härvid<br>kommer beskattning av utdelningen att ske hos det svenska dotter-</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>111</p>
<p>företaget, om inte jämförlighetsvillkoret är uppfyllt. Sverige behåller<br>således beskattningsrätten till en kommande utdelning.</p>
<p>Beskattning av lämnad utdelning kommer dock inte undantagslöst att<br>ske hos det svenska dotterföretaget. I dubbelbeskattningsavtal finns<br>bestämmelser om skatterättsligt hemvist. Dessa aktualiseras när en fysisk<br>eller juridisk person är bosatt resp, hemmahörande i båda staterna enligt<br>staternas interna lagstiftningar. Enligt bestämmelserna anses en fysisk<br>eller juridisk person ha hemvist i en avtalsslutande stat om personen är<br>skattskyldig där på grund av bosättning, plats for företagsledning eller<br>annan liknande omständighet. Om en person på grund av en sådan<br>bestämmelse anses ha hemvist i båda de avtalsslutande staterna, bestäms<br>hemvistet enligt särskilda regler. Dessa brukar i fråga om juridiska<br>personer innebära att de skall anses ha hemvist i den stat där personen<br>har sin verkliga ledning.</p>
<p>Ett svenskt dotterföretag som avyttrats till en utländsk köpare torde<br>med hänsyn till det anförda i vissa fall kunna flytta sitt skatterättsliga<br>hemvist enligt ett dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och en stat<br>inom det Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, t.ex. genom att<br>förändra ledningens sammansättning så att majoriteten av styrelseleda-<br>möterna och verkställande direktören kommer att vara bosatta i det andra<br>landet (jfr 8 kap. 4 § ABL). I ett sådant fall förlorar Sverige rätten att<br>beskatta kommande utdelning från utländska underföretag till det<br>svenska dotterföretaget (om inte andelarna i det utländska underföretaget<br>är knutna till ett fast driftställe i Sverige). Å andra sidan skall då<br>uttagsbeskattning ske hos det svenska dotterföretaget (jfr punkt 1 sjätte<br>och sjunde styckena av anvisningarna till 22 § KL). Det innebär att bl.a.<br>andelar i utländska underföretag skall anses ha avyttrats till<br>marknadsvärdet. Om reavinstbeskattning behålls for andelar i utländska<br>dotterföretag, kommer därför vinstmedel i utländska underföretag att tas<br>till beskattning i Sverige hos det svenska dotterföretaget genom ut-<br>tagsbeskattning. Bortsett från eventuella värderingsproblem synes med<br>hänsyn härtill möjligheten att byta skatterättsligt hemvist inte öppna<br>möjlighet for pengamaskinforfaranden.</p>
<p>Det finns emellertid anledning att ställa frågan hur den principiellt<br>riktiga tanken att vinstmedel hos ett utländskt underföretag inte kan delas<br>ut till de yttersta ägarna utan att passera genom det avyttrade svenska<br>dotterföretaget skulle ställa sig i praktiken.</p>
<p>Antag t.ex. att andelarna i ett svenskt dotterföretag, A, som har ett<br>underföretag med noll-beskattade vinstmedel i ett skatteparadis, B, av-<br>yttras av det svenska moderföretaget till ett företag i skatteparadiset, C.<br>Då uppkommer en koncern med ett moderföretag i skatteparadiset (C),<br>ett dotterföretag i Sverige (A) och ett "dotterdotterföretag" i skattepara-<br>diset (B). Vinstmedlen överförs sedan från B till C. Även om medlen<br>enligt utredningens uppfattning civilrättsligt och skattemässigt sett<br>passerar A i form av mottagen och lämnad utdelning, torde ett förfarande<br>av detta slag i praktiken kunna ske utan att någon beskattning<br>aktualiseras i Sverige, såvida A inte tar upp den mottagna utdelningen i<br>deklarationen. Risken for upptäckt om A underlåter detta torde vara<br>obetydlig.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>112</p>
<p>Man kan således - om BVN skulle avskaffas för andelar i dotterföretag<br>med utländska underföretag - tänka sig ett pengamaskinförfarande<br>genom vilket moderföretaget till A, M, tar upp ett lån med räntor<br>motsvarande M:s rörelseinkomst. Medel motsvarande lånet tillskjuts till<br>A som eget kapital. A i sin tur skjuter till motsvarande medel till B som<br>eget kapital. Efter t.ex. 10 år avyttrar M andelarna i A till C för en<br>köpeskilling som bortsett från ersättning för C:s tjänster motsvarar det<br>tillskjutna kapitalet jämte avkastningen på detta. Förfarandet torde i<br>praktiken ofta kunna arrangeras så att kapitalet hos B i någon form utgör<br>säkerhet för det av M upptagna lånet. Genom förfarandet har M uppnått<br>att skattepliktig rörelseinkomst omvandlats till skattefri reavinst.</p>
<p>Ett liknande förfarande är tänkbart om andelarna i A avyttras till ett<br>dotterföretag till C som är hemmahörande i ett annat land än skatte-<br>paradiset, t.ex. Sverige.</p>
<p>En möjlighet att komma till rätta med pengamaskinproblemet kunde<br>tänkas vara att underföretag i vissa angivna länder godtas. Kriterierna för<br>att ett land skulle föras upp på "vita listan" skulle vara dels att företagen i<br>landet är jämförligbeskattade, dels att man kan vara säker på att ett<br>underföretag i landet inte i sin tur har ett underföretag i ett land, som inte<br>är upptaget på listan. Särskilt det sistnämnda kriteriet är problematiskt.<br>För att kriteriet skall kunna anses uppfyllt synes det nödvändigt att<br>svenska myndigheter har möjlighet att föranstalta om revision av<br>underföretag i utlandet. En uppgift om att "svarta" underföretag inte finns<br>bör nämligen kunna kontrolleras. Även om det i många skatteavtal finns<br>bestämmelser om informationsutbyte (jfr art. 26 i OECD:s modellavtal)<br>är den andra staten inte förpliktigad att lämna begärd information. En<br>förutsättning för att en stat skall göra en revision på begäran av ett annan<br>stat torde ofta vara att staterna har ett gemensamt intresse av att en<br>revision kommer till stånd.</p>
<p>Enligt utredningens uppfattning är den möjlighet till informations-<br>utbyte, som finns i gällande avtal, inte tillräcklig för att bilda underlag för<br>en vit lista. Vidare är det inte realistiskt att tänka sig att gällande avtal<br>under överskådlig tid omförhandlas för att det nödvändiga infor-<br>mationsutbytet skall säkerställas.</p>
<p>I själva verket är den nyss gjorda beskrivningen förenklad. Det räcker<br>inte att kontrollera att ett underföretag i ett land på vita listan, A, inte i<br>sin tur har något underföretag i ett land, som inte är upptaget på listan.<br>Man måste även förvissa sig om att A inte tidigare har haft något sådant<br>underföretag, i fråga om vilket A kunnat utan jämförligbeskattning<br>tillgodogöra sig skattefria eller lågbeskattade inkomster genom utdelning<br>eller avyttring av andelar.</p>
<p>Det finns slutligen anledning att beröra en reglering i punkt 10 av<br>anvisningarna till 53 § KL. Denna reglering bygger på begreppen<br>"utländsk juridisk person" och "utländskt bolag" i 16 § 2 mom. SIL. En<br>"utländsk juridisk person" är allmänt talat en utländsk association, som<br>motsvarar en svensk juridisk person. Med "utländskt bolag" avses ut-<br>ländsk juridisk person, som i den stat där den är hemmahörande är före-<br>mål för beskattning som är likartad den, som svenska företag är under-<br>kastade. Som utländskt bolag anses alltid utländsk juridisk person, som</p>
<p>113</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>är hemmahörande i någon av vissa i lagtexten uppräknade stater med<br>vilka Sverige har ingått skatteavtal.</p>
<p>Regleringen i punkt 10 av anvisningarna till 53 § KL innebär att in-<br>komsten hos en annan utländsk juridisk person än ett utländskt bolag<br>beskattas hos delägare som är bosatta eller, i fråga om delägare som är<br>juridisk person, hemmahörande i Sverige under vissa förutsättningar.<br>Dessa förutsättningar innebär i huvudsak dels att minst 10 % av perso-<br>nens kapital eller röstetal skall innehas av delägaren eller en intressent-<br>krets i vilken han ingår, dels att minst hälften av kapitalet eller röstetalet<br>skall innehas av här i riket bosatta eller hemmahörande personer.</p>
<p>En förutsättning för att delägarbeskattning enligt regleringen skall<br>kunna ske är enligt lagtexten att det svenska subjektet är delägare i den<br>utländska juridiska personen. Delägarbeskattning tycks således aktua-<br>liseras endast i fråga om utländska dotterföretag i första generationen,<br>inte vid indirekt ägande av ett utländskt dotterföretag i andra genera-<br>tionen (ens i fallet att dotterföretaget i första generationen delägar-<br>beskattas). Det kan visserligen inte uteslutas att praxis kan komma att<br>inta ståndpunkten att det är tillräckligt med indirekt ägande. Såvitt för<br>närvarande kan bedömas kan emellertid inkomst i ett utländskt under-<br>företag till ett utländskt underföretag till ett svenskt företag inte del-<br>ägarbeskattas.</p>
<p>Utredningens slutsats är att BVN inte bör avskaffas för vinst på an-<br>delar i svenska dotterföretag med utländska underföretag till den del<br>vinsten utgör utländsk vinst. Å andra sidan är det - i överensstämmelse<br>med vad som sagts i det föregående i fråga om andelar i utländska dotter-<br>företag - tillräckligt att beskattning sker efter en faktisk skattesats av<br>15%.</p>
<p>Den fråga, som därmed inställer sig, är om det är möjligt att vid be-<br>skattningen skilja mellan inhemsk och utländsk vinst.</p>
<p>Härvidlag står det till att börja med klart att det i praktiken inte är<br>möjligt att särskilja inhemsk och utländsk vinst som beror på värdesteg-<br>ring av tillgångar eller skapade goodwillvärden (faktor 2) på grund av<br>värderingssvårigheter. Däremot skulle det vara möjligt att identifiera<br>inhemsk vinst som beror på att beskattad inkomst har hållits kvar i<br>svenska företag (faktor 1). Frågan blir därmed om det även i övrigt är<br>möjligt och lämpligt att undanta sådan vinst från beskattning.</p>
<p>Frågan om undantagande från reavinstbeskattning av vinstdel, som<br>beror på att beskattade inkomster hållits kvar i det företag som de av-<br>yttrade andelarna hänför sig till, har nyligen varit aktuell. I det utred-<br>ningsarbete, som föregick det - som det i efterhand visade sig - tempo-<br>rära avskaffandet av dubbelbeskattningen av utdelade företagsinkomster,<br>behandlades nämligen frågan om ett generellt undantagande från<br>beskattning av sådan vinstdel genom en JIK-metod (SOU 1994:13).<br>Metoden går ut på att kvarhållna inkomster läggs till anskaffningsvärdet<br>för en avyttrad andel. Frågan om en JIK-metod borde införas sköts<br>emellertid på framtiden och förföll sedermera i och med att dubbel-<br>beskattningen av utdelade företagsvinster återinfördes.</p>
<p>Förutsättningarna för att en JIK-metod som inte är alltför komplicerad<br>skall kunna konstrueras är bättre för en metod, som skall tillämpas endast</p>
<p>114</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>i fråga om vissa näringsbetingade andelar, än för en metod som skall<br>tillämpas generellt. En översiktlig bedömning ger dock vid handen att<br>metoden ändå skulle bli relativt komplicerad. Detta bör ses i skenet av att<br>företagen i frånvaro av en JIK-metod i många fall torde kunna utan<br>beskattning hos moderföretaget låta dela ut kvarhållna vinstmedel i ett<br>dotterföretag och i underföretag till detta inför en förestående avyttring<br>av dotterföretaget. Effekten av en JIK-metod skulle sannolikt på grund<br>härav bli relativt begränsad. Till den del en JIK-metod far betydelse<br>innebär den ett gynnande av konsolidering i svenska dotterföretag<br>jämfört med konsolidering i utländska dotterföretag, vilket medför<br>snedvridningar.</p>
<p>Utredningens slutsats är att en JIK-metod inte bör införas.</p>
<h4>Samlad bedömning</h4>
<p>Det föregående leder till följande utgångspunkter för en samlad be-<br>dömning.</p>
<p>- Det är motiverat att avskaffa BVN såvitt avser vinst på andelar i<br>svenska dotterföretag, som inte har utländska underföretag.</p>
<p>- Vinst på andelar i utländska dotterföretag bör beskattas efter en faktisk<br>skattesats på 15 %.</p>
<p>- Såvitt gäller vinst på andelar i svenska dotterföretag, som har utländ-<br>ska underföretag, är det motiverat att från beskattning undanta<br>inhemsk vinst. I praktiken är det inte möjligt att isolera inhemsk<br>faktor-2-vinst från utländsk faktor-2-vinst. Inhemsk faktor-1-vinst<br>(avseende dotterföretaget och helägda underföretag av första<br>generationen) kan tekniskt sett särskiljas genom en JIK-metod. Detta<br>framstår emellertid inte som en lämplig åtgärd.</p>
<p>Så långt framstår följande lösning som möjlig:</p>
<p>- Vinster på andelar i svenska dotterföretag utan utländska underföretag<br>är skattefria.</p>
<p>- Halva beloppet av en vinst på andelar i utländska dotterföretag eller på<br>andelar i svenska dotterföretag med utländska underföretag tas upp till<br>beskattning.</p>
<p>Vinster och förluster bör i möjligaste mån behandlas symmetriskt vid<br>beskattningen. Den nämnda lösningen öppnar en möjlighet för företagen<br>att arrangera så att en vinst på andelarna i ett dotterföretag blir skattefri<br>och en förlust avdragsgill med halva beloppet. Har nämligen ett moder-<br>företags andelar i ett dotterföretag, som inte har utländska underföretag,<br>nedgått i värde, kan moderföretaget inför en planerad avyttring av<br>andelarna i dotterföretaget "svärta ned" dessa genom att låta dotterföre-<br>taget eller ett underföretag förvärva ett utländskt företag. I den motsatta<br>situationen - när ett moderföretag har andelar som stigit i värde i ett<br>dotterföretag med utländska underföretag - kan andelarna "tvättas"</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>115</p>
<p>genom att de utländska underföretagen fors över till en annan gren av<br>koncernen.</p>
<p>Lösningen innebär vidare att investeringar i utländska dotterföretag<br>och i svenska dotterföretag med utländska underföretag diskrimineras i<br>förhållande till investeringar i svenska dotterföretag utan utländska<br>underföretag. Detta skulle leda till icke önskvärda snedvridningar.</p>
<p>Många internationella koncerner med ett svenskt moderföretag är<br>organiserade efter affärsområden. I koncernerna finns underkoncemer<br>med såväl svenska som utländska företag. Lösningen i fråga innebär att<br>de utländska företagen i en underkoncem så att säga smittar ner de<br>svenska. Härigenom kan uppkomma ett incitament till en struktur som<br>innebär att svenska och utländska företag placeras i olika underkoncer-<br>ner. Detta skulle medföra minskad effektivitet.</p>
<p>Sammanfattningsvis är enligt utredningens uppfattning den diskuterade<br>lösningen med olika behandling av å ena sidan andelar i svenska<br>dotterföretag utan utländska underföretag och å andra sidan andelar i<br>utländska dotterföretag och i svenska dotterföretag med utländska under-<br>företag inte lämplig. Den åtgärd som då står till buds är att skatteplikten<br>för vinster på näringsbetingade andelar generellt begränsas till att avse<br>halva beloppet av en vinst. Utredningen föreslår detta. Mer preciserat av-<br>ser förslaget vinster på andelar beträffande vilka gäller att, om utdelning<br>på andelen lämnats, ägarföretaget enligt bestämmelserna i 7 § 8 mom.<br>tredje-åttonde styckena SIL skulle ha varit undantaget från skattskyldig-<br>shet för utdelningen om andelen i stället behållts under beskattningsåret.</p>
<p>Utredningen föreslår även att halva beloppet av en verklig förlust vid<br>avyttring av näringsbetingade andelar bör vara avdragsgill.</p>
<p>Regeringen instämmer i utredningens bedömning att det är motiverat<br>att avskaffa reavinstbeskattningen på näringsbetingade andelar i bolags-<br>sektom men att det av hänsyn till utlandsproblematiken inte är möjligt.<br>En lämplig avvägning kan då vara att införa en halverad reavinst-<br>beskattning.</p>
<p>Den statsfinansiella kostnaden för ett förslag av denna innebörd uppgår<br>enligt utredningens uppskattning till 1,51 mdkr. Regeringen tar inte<br>närmare ställning till denna beräkning men konstaterar dock att även om<br>vissa förändringar görs i de antaganden som ligger till grund för beräk-<br>ningarna uppkommer en betydande kostnad.</p>
<p>Utredningen föreslår i första hand att skattekostnaden skall finansieras<br>genom en sänkning av satsen för juridiska personers avsättning till<br>periodiseringsfond. Utredningens andrahandsaltemativ är en höjning av<br>bolagsskattesatsen, som är 28 %.</p>
<p>Regeringen anser att det för närvarande saknas möjlighet att finansiera<br>en halvering av reavinstbeskattningen på näringsbetingade andelar.<br>Något förslag i denna del läggs därför inte fram.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>116</p>
<h2>5       Underprisöverlåtelser</h2>
<h3>5.1      Allmänna utgångspunkter</h3>
<p>Har en tillgång tagits ut ur en förvärvskälla, skall enligt en bestämmelse i<br>punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen<br>(1928:370), KL, beskattning ske som om tillgången i stället hade avytt-<br>rats för ett vederlag motsvarande marknadsvärdet (uttagsbeskattning).<br>Det är övervärdet som beskattas. Med övervärde avses en positiv skillnad<br>mellan det verkliga och det skattemässiga värdet av en tillgång som ingår<br>i en näringsverksamhet.</p>
<p>Enligt en grundläggande princip för företagsbeskattningen sker be-<br>skattning av ett övervärde först när detta materialiseras genom att den<br>egendom som värdet är knutet till avyttras. Lösningen kan benämnas<br>realisationsprincipen. En alternativ lösning är att beskatta övervärden<br>allteftersom de uppkommer (intjänandeprinciperi).</p>
<p>Realisationsprincipen är förenad med vissa nackdelar. Den missgynnar<br>t.ex. specialisering framför integrering. När en vara överlåts mellan fri-<br>stående specialiserade företag under produktionsprocessen, kommer<br>överlåtelserna att utlösa beskattning av det mervärde som uppkommit hos<br>ett överlåtande företag. Äger hela produktionsprocessen i stället rum hos<br>ett företag, sker däremot beskattning först vid avyttring till konsument<br>eller annan slutanvändare. Vidare medför realisationsprincipen att om-<br>struktureringar av produktionsapparaten, t.ex. genom överlåtelse av en<br>produktionsanläggning mellan olika företag, kan motverkas av att en<br>skattekostnad uppkommer. Dessa nackdelar undviks med intjänandeprin-<br>cipen.</p>
<p>Främst svårigheten att värdera tillgångar under löpande innehav med-<br>för emellertid att intjänandeprincipen inte är möjlig i praktiken. Man är<br>därför hänvisad till realisationsprincipen.</p>
<p>Beskattning av övervärden sker inte endast vid avyttring. Som inled-<br>ningsvis nämnts sker uttagsbeskattning även när en tillgång tagits ut ur<br>en förvärvskälla. Man behöver bara tänka på det enkla fallet att en<br>näringsidkare tar ut varor eller andra tillgångar ur näringsverksamheten<br>för konsumtion eller annat privat förfogande för att inse att en regel av<br>detta slag behövs. I frånvaro av uttagsbeskattning skulle ett inkomst-<br>skattesystem inte fungera.</p>
<p>Bestämmelsen om beskattning vid uttag är tillämplig även i fall där det<br>är diskutabelt om något privat förfogande föreligger, nämligen vid över-<br>låtelse av egendom till underpris mellan olika företag. Som exempel kan<br>nämnas följande. Egendom överlåts från en enskild näringsidkare till ett<br>aktiebolag i vilket näringsidkaren är ensam aktieägare - eller i den mot-<br>satta riktningen. Egendom överlåts mellan aktiebolag som tillhör samma<br>koncern. Egendom överlåts mellan aktiebolag som inte tillhör samma<br>aktiebolagsrättsliga koncern, men vilkas aktier ägs av t.ex. en och samma<br>fysiska person.</p>
<p>Uttagsbeskattning skall inte ske om särskilda skäl mot det föreligger.<br>Syftet med denna undantagsbestämmelse är att underprisöverlåtelser<br>117<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>skall kunna ske i viss utsträckning utan att beskattning utlöses. I praxis<br>har uppställts ett antal villkor för att undantagsbestämmelsen skall vara<br>tillämplig, tex. att det skall föreligga ett starkt ägarsamband mellan<br>överlåtaren och förvärvaren.</p>
<p>När undantagsbestämmelsen är tillämplig anses det förvärvande före-<br>tagets anskaffningsvärde för den överlåtna egendomen utgöras av veder-<br>laget. Undantagsbestämmelsen medför således inte att skatteunderlag<br>faller bort för överlåtaren och förvärvaren sammantaget. Däremot skjuts<br>beskattningen upp, vilket medför en ränte- och likviditetsförmån för par-<br>tema sammantaget.</p>
<h3>5.2 Företagsskatteutredningens bedömning av<br>innebörden av underprisöverlåtelser</h3>
<p>FSU har inledningsvis i sitt betänkande diskuterat frågan hur beskattning<br>av underprisöverlåtelser mellan aktiebolag bör ske om beskattningen<br>grundas på den ekonomiska innebörden av transaktionen, dvs. i frånvaro<br>av särskilda bestämmelser t.ex. om att uttagsbeskattning inte skall ske i<br>vissa situationer. Utredningen har definierat en underprisöverlåtelse på<br>följande sätt.</p>
<p>Med en underprisöverlåtelse avses en rättshandling varigenom en<br>skattskyldig utan ersättning eller mot ersättning som understiger mark-<br>nadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat överlåter en tillgång i<br>näringsverksamhet. En förutsättning är att tillgången omedelbart efter<br>förvärvet utgör tillgång i näringsverksamhet hos förvärvaren.</p>
<p>En tillgång bör anses som tillgång i näringsverksamhet om ersättning<br>eller reavinst vid en avyttring av tillgången utgör intäkt av näringsverk-<br>samhet. En näringsfastighet som innehas av en fysisk person är i allmän<br>mening en tillgång i näringsverksamhet, eftersom avkastningen beskattas<br>som inkomst av näringsverksamhet. Reavinst vid avyttring av fastigheten<br>beskattas emellertid som intäkt av kapital. Fastigheten utgör därför inte<br>en tillgång i näringsverksamhet i den bemärkelse som nu är aktuell.</p>
<p>Utredningen har i anslutning till sex exempel redovisat sin uppfattning<br>om hur beskattning av underprisöverlåtelser mellan aktiebolag bör ske<br>om beskattningen grundas på den ekonomiska innebörden av transak-<br>tionen.</p>
<p>De exempel som redovisats diskuterar förhållandena med utgångs-<br>punkt i begreppen intressent respektive intressentandel. Dessa begrepp<br>definieras på följande sätt.</p>
<p>Intressent</p>
<p>Med intressent i viss egendom avses i första hand en fysisk person som<br>ytterst har ett ekonomiskt intresse i egendomen. En fysisk person, som<br>bedriver näringsverksamhet under enskild firma, är enda intressent i till-<br>gångarna i verksamheten. En intressent kan äga egendomen indirekt, t.ex.<br>genom ett aktiebolag eller ett handelsbolag eller genom flera bolag.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>118</p>
<p>Även vissa slag av juridiska personer kan vara intressenter i egendom,<br>nämligen juridiska personer utan ägare. Det är här fråga om t.ex. stiftel-<br>ser, sparbanker och kommuner. En juridisk person med ägare kan där-<br>emot inte vara intressent i egendom. I fråga om sådana juridiska personer<br>far man söka efter intressenterna uppåt i ägarstrukturen till dess man<br>finner fysiska personer eller juridiska personer utan ägare. Även ett ut-<br>ländskt rättssubjekt kan vara intressent.</p>
<p>Intressentandel</p>
<p>I fråga om egendom som direkt ägs gemensamt med lika rätt av t.ex. två<br>makar är intressentandelen för var och en av dem 50 %. Finns det bara en<br>ägare är hans intressentandel 100 %.</p>
<p>Innehas egendom indirekt t.ex. genom ett aktiebolag är en aktieägares<br>intressentandel i bolagets egendom den andel i bolagets förmögenhet<br>som skulle tillfalla honom om bolaget upplöstes. Motsvarande gäller vid<br>indirekt innehav i flera led.</p>
<p>Ett exempel kan belysa beräkningen av intressentandel vid indirekt<br>innehav. Antag att den fysiska personen F äger 80 % av aktierna i AB A,<br>som i sin tur äger 60 % av aktierna i AB B. F:s intressentandel i B:s till-<br>gångar är då (0,8*0,6=) 48 %. Äger F även direkt 20 % av aktierna i B, är<br>hans intressentandel i B:s tillgångar (0,48+0,20=) 68 %.</p>
<p>En överlåtelse av egendom till underpris som inte medför någon för-<br>ändring i fråga om intressenterna i den överlåtna egendomen eller deras<br>intressentandelar, innefattar inte någon förmögenhetsöverföring på nivån<br>intressenter. Medför överlåtelsen däremot att en intressent ersätts av en<br>annan, innebär detta att en förmögenhetsöverföring sker från den tidigare<br>till den nye intressenten. Ett exempel på en överlåtelse av detta slag är att<br>AB A, med aktieägarna F och G, överlåter egendom till underpris till AB<br>B, med aktieägarna F och H (F och G resp. F och H äger hälften var av<br>aktierna). I detta fall har en förmögenhetsöverföring skett från G till H.</p>
<p>En förmögenhetsöverföring på nivån intressenter sker även om in-<br>tressenterna är desamma före och efter överlåtelsen men intressentande-<br>lama har förändrats. Antag t.ex. att aktieägarna i både AB A och AB B<br>utgörs av F, G och H, men att F har en större andel i AB A än i AB B och<br>G en motsvarande större andel i AB B än i AB A. Underprisöverlåtelsen<br>innebär i detta fall en förmögenhetsöverföring från F till G</p>
<h4>5.2.1 Den ekonomiska innebörden</h4>
<p>Utredningens syn på den ekonomiska innebörden av underprisöverlå-<br>telser mellan aktiebolag, genom vilka någon förändring inte sker be-<br>träffande intressenterna eller intressentandelama i den överlåtna egen-<br>domen, framgår av exempel 1-5. I exempel 6 förs en förändring på in-<br>tressentnivån in i bilden.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>119</p>
<p>Samma intressenter och intressentandelar i det säljande och det köpande<br>bolaget</p>
<p>Exempel 1. Ett helägt dotterbolag överlåter egendom till sitt moderbolag.</p>
<p>a. l. Dotterbolaget avyttrar en ideell andel av egendomen till moder-</p>
<p>bolaget for ett vederlag som motsvarar egendomens marknads-<br>värde. Denna andel utgörs av förhållandet mellan vederlaget och<br>marknadsvärdet (vad som sägs om vederlaget och om storleken av<br>egendomsandelen gäller även i de följande exemplen).</p>
<p>b.   Dotterbolaget delar ut den resterande andelen av egendomen till<br>moderbolaget.</p>
<p>Exempel 1 kan illustreras enligt följande. Ett dotterbolag överlåter en<br>fastighet till sitt moderbolag genom en som köp betecknad rättshandling<br>för ett vederlag på 50, vilket motsvarar det skattemässiga värdet. Fastig-<br>hetens marknadsvärde är 150. Den ekonomiska innebörden av rättshand-<br>lingen är enligt utredningens uppfattning att (50/150=) 1/3 av fastigheten<br>överlåts genom köp för marknadsvärdet 50 och 2/3 genom utdelning.</p>
<p>Exempel 2. Ett moderbolag överlåter egendom till ett helägt dotterbolag.</p>
<p>a.   Moderbolaget avyttrar en ideell andel av egendomen till dotterbo-<br>laget.</p>
<p>b.   Moderbolaget tillskjuter den resterande andelen av egendomen till<br>dotterbolaget som kapitaltillskott.</p>
<p>Exempel 3. Ett helägt dotterbolag överlåter egendom till ett systerbolag,<br>även det helägt.</p>
<p>a.   Dotterbolaget avyttrar en ideell andel av egendomen till systerbola-<br>get.</p>
<p>b.   Dotterbolaget delar ut den resterande andelen av egendomen till<br>moderbolaget.</p>
<p>c.   Moderbolaget tillskjuter egendomsandelen till systerbolaget som<br>kapitaltillskott.</p>
<p>Exempel 3 kan illustreras enligt följande. Ett dotterbolag överlåter en<br>fastighet till ett systerbolag, även det helägt, genom en som köp beteck-<br>nad rättshandling för ett vederlag på 50, vilket motsvarar det skatte-<br>mässiga värdet. Fastighetens marknadsvärde är 150. Den ekonomiska<br>innebörden av rättshandlingen är enligt utredningens uppfattning föl-<br>jande. Genom köp överlåts (50/150=) 1/3 av fastigheten från dotterbola-<br>get till systerbolaget för marknadsvärdet 50. Vidare utdelas i ett första<br>steg 2/3 av fastigheten till moderbolaget. I ett andra steg tillskjuter<br>moderbolaget 2/3 av fastigheten till systerbolaget.</p>
<p>Exempel 4. Ett bolag, AB A, som helt ägs av en fysisk person, F, över-<br>låter egendom till ett annat bolag, AB B, som också helägs av F.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>120</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>a.   A avyttrar en ideell andel av egendomen till B.</p>
<p>b.   A delar ut den resterande andelen av egendomen till F.</p>
<p>c.    F tillskjuter egendomsandelen till B som kapitaltillskott.</p>
<p>Exempel 5. Ett helägt dotterbolag överlåter egendom till ett<br>"mosterbolag". Såväl moderbolaget som mosterbolaget helägs av<br>"mormorsbolaget".</p>
<p>a.   Dotterbolaget avyttrar en ideell andel av egendomen till moster-<br>bolaget.</p>
<p>b.   Dotterbolaget delar ut den resterande andelen av egendomen till<br>moderbolaget.</p>
<p>c.   Moderbolaget vidareutdelar egendomsandelen till mormorsbolaget.</p>
<p>d.   Mormorsbolaget tillskjuter egendomsandelen till mosterbolaget<br>som kapitaltillskott.</p>
<p>Olika intressenter och intressentandelar i det säljande och det köpande<br>bolaget</p>
<p>Exempel 6. Ett bolag, AB A, som helt ägs av en fysisk person, F, över-<br>låter egendom till ett annat bolag, AB B, som helägs av annan fysisk per-<br>son, G.</p>
<p>a.   A avyttrar en ideell andel av egendomen till B.</p>
<p>b.   A delar ut den resterande andelen av egendomen till F.</p>
<p>c.   F överlåter egendomsandelen till G genom gåva.</p>
<p>d.   G tillskjuter egendomsandelen till B som kapitaltillskott.</p>
<p>Utredningen anser sammanfattningsvis att det i ekonomisk mening en-<br>dast finns två sätt på vilka övervärden kan överforas mellan aktiebolag,<br>beträffande vilka gäller att intressenterna och intressentandelama i bola-<br>gens egendom är desamma, nämligen utdelning och kapitaltillskott. Vad<br>som skenbart kan förefalla som en överföring i "sidled", en benefik rätts-<br>handling, utgör således enligt utredningens uppfattning ekonomiskt sett i<br>själva verket en kortare eller längre kedja av utdelningar och kapitaltill-<br>skott. I sådana rättshandlingar finns det inga benefika inslag. Utdelningar<br>går från det överlåtande bolaget, eventuellt via andra juridiska personer,<br>till den intressent eller de intressenter, som "härskar" över båda bolagen,<br>kapitaltillskott går från intressenten eller intressenterna, eventuellt via<br>andra juridiska personer, till det förvärvande bolaget. Den skenbara sid-<br>ledsöverföringen av övervärdet är nettoresultatet av en sådan kedja. Är<br>intressenterna eller intressentandelama olika tillkommer ett inslag av<br>gåva på intressentnivån.</p>
<p>121</p>
<h4>5.2.2 Beskattning enligt den ekonomiska innebörden</h4>
<p>Med utgångspunkten att beskattningen bör spegla den ekonomiska inne-<br>börden av transaktionerna har utredningen redovisat sin uppfattning av<br>hur beskattningskonsekvensema enligt allmänna principer borde bli.</p>
<p>Exempel 1. Ett helägt dotterbolag överlåter egendom till sitt moderbolag.</p>
<p>a.l. Vederlaget (som ju hänför sig till den avyttrade andelen av egen-<br>domen) tas upp till beskattning hos dotterbolaget. Avdrag medges<br>for den del av egendomens skattemässiga värde som belöper sig på<br>den avyttrade egendomsandelen (motsvarande gäller i övriga<br>exempel).</p>
<p>a. 2. Moderbolagets anskaffningsvärde för den köpta egendomsandelen</p>
<p>utgörs av vederlaget, dvs. marknadsvärdet.</p>
<p>b. l. Marknadsvärdet av den utdelade egendomsandelen tas upp som</p>
<p>intäkt hos dotterbolaget (uttagsbeskattning). Avdrag medges för<br>den del av egendomens skattemässiga värde som belöper sig på den<br>utdelade egendomsandelen (motsvarande gäller i övriga exempel).</p>
<p>b.2. Eftersom moderbolag enligt 7 § 8 mom. SIL är undantagna från<br>skattskyldighet för utdelning från dotterbolag (gäller inte om ak-<br>tierna i dotterbolaget utgör omsättningstillgångar) sker ingen be-<br>skattning hos moderbolaget på grund av utdelningen.</p>
<p>b.3. Moderbolagets anskaffningsvärde för den genom utdelning erhållna<br>egendomsandelen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>Sammantaget blir resultatet följande. Ett belopp motsvarande marknads-<br>värdet av egendomen tas upp som intäkt hos dotterbolaget. Avdrag med-<br>ges för egendomens skattemässiga värde. Moderbolagets anskaffnings-<br>värde för egendomen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>Exempel 2. Ett moderbolag överlåter egendom till ett helägt dotterbolag.</p>
<p>a. 1. Vederlaget tas upp till beskattning hos moderbolaget.</p>
<p>a. 2. Dotterbolagets anskaffningsvärde för den köpta egendomsandelen</p>
<p>utgörs av vederlaget, dvs. marknadsvärdet.</p>
<p>b. l. Marknadsvärdet av den tillskjutna egendomsandelen tas upp som</p>
<p>intäkt hos moderbolaget (uttagsbeskattning).</p>
<p>b.2. Moderbolagets anskaffningsvärde för aktierna i dotterbolaget ökar<br>med ett belopp motsvarande marknadsvärdet av den tillskjutna<br>egendomsandelen.</p>
<p>b.3. Dotterbolagets anskaffningsvärde för den genom tillskott erhållna<br>egendomsandelen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>Sammantaget blir resultatet följande. Ett belopp motsvarande marknads-<br>värdet av egendomen tas upp som intäkt hos moderbolaget. Avdrag med-<br>ges för egendomens skattemässiga värde. Moderbolagets anskaffnings-<br>värde för aktierna i dotterbolaget ökar med ett belopp motsvarande den</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>122<br></p>
<p>tillskjutna egendomsandelens marknadsvärde. Dotterbolagets anskaff- Prop. 1998/99:15<br>ningsvärde för egendomen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>Exempel 3. Ett helägt dotterbolag överlåter egendom till ett systerbolag,<br>även det helägt.</p>
<p>a. 1. Vederlaget tas upp till beskattning hos dotterbolaget.</p>
<p>a. 2. Systerbolagets anskaffningsvärde för den köpta egendomsandelen</p>
<p>utgörs av vederlaget, dvs. marknadsvärdet.</p>
<p>b. l. Marknadsvärdet av den utdelade egendomsandelen tas upp som</p>
<p>intäkt hos dotterbolaget (uttagsbeskattning).</p>
<p>b.2. Moderbolaget beskattas inte på grund av utdelningen.</p>
<p>b. 3. Moderbolagets anskaffningsvärde för den genom utdelning erhållna</p>
<p>egendomsandelen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>c. l. Marknadsvärdet av den tillskjutna egendomsandelen tas upp som</p>
<p>intäkt hos moderbolaget (uttagsbeskattning), men avdrag medges<br>för anskaffningsvärdet på samma belopp.</p>
<p>c.2. Moderbolagets anskaffningsvärde för aktierna i systerbolaget ökar<br>med ett belopp motsvarande marknadsvärdet av den tillskjutna<br>egendomsandelen.</p>
<p>c.3. Systerbolagets anskaffningsvärde för den genom tillskott erhållna<br>egendomsandelen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>Sammantaget blir resultatet följande. Ett belopp motsvarande marknads-<br>värdet av egendomen tas upp som intäkt hos dotterbolaget. Avdrag<br>medges för egendomens skattemässiga värde. Hos moderbolaget sker<br>ingen beskattning netto. Moderbolagets anskaffningsvärde för aktierna i<br>systerbolaget ökar med ett belopp motsvarande den tillskjutna egendoms-<br>andelens marknadsvärde. Systerbolagets anskaffningsvärde för egendo-<br>men utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>Exempel 4. Ett bolag, AB A, som helt ägs av en fysisk person, F, över-<br>låter egendom till ett annat bolag, AB B, som också helägs av F.</p>
<p>a. 1. Vederlaget tas upp till beskattning hos A.</p>
<p>a. 2. B:s anskaffningsvärde för den köpta egendomsandelen utgörs av</p>
<p>vederlaget, dvs. marknadsvärdet.</p>
<p>b. l. Marknadsvärdet av den utdelade egendomsandelen tas upp som</p>
<p>intäkt hos A (uttagsbeskattning).</p>
<p>b.2. F beskattas på grund av utdelningen.</p>
<p>b. 3. F:s anskaffningsvärde för den genom utdelning erhållna egen-</p>
<p>domsandelen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>c. l. Marknadsvärdet av den tillskjutna egendomsandelen tas upp som</p>
<p>intäkt hos F (uttagsbeskattning), men avdrag medges för anskaff-<br>ningsvärdet på samma belopp.</p>
<p>c.2. F:s anskaffningsvärde för aktierna i B ökar med ett belopp mot-<br>svarande marknadsvärdet av den tillskjutna egendomsandelen.</p>
<p>c.3. B:s anskaffningsvärde för den genom tillskott erhållna egendoms-<br>andelen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>123</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Sammantaget blir resultatet följande. Ett belopp motsvarande marknads-<br>värdet av egendomen tas upp som intäkt hos A. Avdrag medges för<br>egendomens skattemässiga värde. F beskattas för ett belopp motsvarande<br>marknadsvärdet av den genom utdelning erhållna egendomsandelen av<br>egendomen. F:s anskaffningsvärde för aktierna i B ökar med ett belopp<br>motsvarande den tillskjutna egendomsandelens marknadsvärde. B:s an-<br>skaffningsvärde för egendomen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>Exempel 5. Ett helägt dotterbolag överlåter egendom till ett<br>"mosterbolag". Såväl moderbolaget som mosterbolaget helägs av<br>"mormorsbolaget".</p>
<p>På motsvarande sätt som i de tidigare exemplen blir det sammantagna<br>resultatet här följande. Ett belopp motsvarande marknadsvärdet av egen-<br>domen tas upp som intäkt hos dotterbolaget. Avdrag medges för egen-<br>domens skattemässiga värde. Hos moderbolaget och mormorsbolaget<br>sker ingen beskattning netto. Mormorsbolagets anskaffningsvärde för<br>aktierna i mosterbolaget ökar med ett belopp motsvarande den tillskjutna<br>egendomsandelens marknadsvärde. Mosterbolagets anskaffningsvärde<br>för egendomen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>Exempel 6. Ett bolag, AB A, som helt ägs av en fysisk person, F, över-<br>låter egendom till ett annat bolag, AB B, som helägs av annan fysisk per-<br>son, G.</p>
<p>I analogi med exempel 4 blir resultatet sammantaget följande. Ett belopp<br>motsvarande marknadsvärdet av egendomen tas upp som intäkt hos A.<br>Avdrag medges för egendomens skattemässiga värde. F beskattas för ett<br>belopp motsvarande marknadsvärdet av den genom utdelning erhållna<br>andelen av egendomen. G:s anskaffningsvärde för aktierna i B ökar med<br>ett belopp motsvarande den tillskjutna egendomsandelens marknads-<br>värde. B:s anskaffningsvärde för egendomen utgörs av dess marknads-<br>värde. Dessutom aktualiseras gåvobeskattning.</p>
<h3>5.3 Underprisöverlåtelser mellan aktiebolag</h3>
<h4>5.3.1 Ny lagreglering av underprisöverlåtelser</h4>
<p>Regeringens förslag: En ny lag om beskattningen vid underpris-<br>överlåtelser införs. De nuvarande krav som uppställs i praxis för att<br>uttagsbeskattning skall kunna underlåtas vid underprisöverlåtelser er-<br>sätts med en konkret lagreglering.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.</p>
<p>Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser är positiva till att förut-<br>sättningarna för underprisöverlåtelser lagregleras. Kammarrätten i<br>Sundsvall ifrågasätter emellertid om det inte bör övervägas att inskränka<br>124<br></p>
<p>den nya regleringen till en komplettering av gällande regler i KL. Den<br>föreslagna nya lagen kan, i vart fall på sikt, innebär en risk för att för-<br>farande som medför oönskade skattefördelar inte faller utanför den vill-<br>korsram som dragis upp i den nya lagen. Handelshögskolan vid Göte-<br>borgs Universitet anser att det bör övervägas om inte den mycket vidlyf-<br>tiga och komplicerade lagtexten kan kortas ned och förenklas Juridiska<br>fakultetetsnämnden vid Uppsala universitet är i allt väsenligt positivt<br>inställd till förslaget. Fakultetsnämnden anser också att det är en lämplig<br>ambition att införa en mer utförlig och uttömmande lagtext. En sådan<br>teknik har vissa nackdelar, bl.a. genom att den ökar komplexiteten och<br>riskerar att öppna för kringgåenden. Fakultetsnämnden anser emellertid<br>att nuvarande rättsläge avseende omstruktureringar har blivit oaccetabelt<br>svåröverskådligt. FAR tillstyrker med vissa undantag utredningens för-<br>slag. Juridiska fakultetsstyrelsen vid Lunds universitet anser att utred-<br>ningens förslag måste omarbetas så att risken för att de föreslagna reg-<br>lerna kommer att kunna utnyttjas på ett icke acceptabelt sätt i möjligaste<br>mån elimineras. Näringslivets skattedelegation tillstyrker i huvudsak för-<br>slaget men föreslår på vissa punkter andra lösningar och kompletteringar<br>avseende ej beaktade situationer. LRF anser att utredningen i huvudsak<br>presenterat förslag som ligger i linje med det nuvarande inkomst-<br>skattesystemet. Detta har lett till en komplex reglering men LRF anser att<br>det är svårt att se att regler för komplexa ekonomiska handlingsmönster<br>skall kunna utformas enkelt, utan att tydligheten i reglernas innebörd<br>minskar. LRF tillstyrker att lagstiftning sker i enlighet med de presen-<br>terade förslagen. Fastighetsägareförbundet anser det synnerligen ange-<br>läget att frågan om uttagsbeskattning i samband med underprisöver-<br>låtelser lagregleras. Förbundet anför att även om viss stadga har uppnåtts<br>genom rättspraxis på området råder fortfarande osäkerhet om skatte-<br>effekterna av vissa överlåtelser.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Regeringens förslag innebär att förut-<br>sättningarna för underprisöverlåtelser lagregleras. De remissinstanser<br>som yttrat sig särskilt i denna fråga är överlag positiva till en sådan<br>lösning. Den kritik som framförts tar framförallt sikte på komplexiteten i<br>bestämmelserna. Någon remissinstans har också framfört farhågor om att<br>framtida oönskade förfaranden kan komma att falla inom den ram som<br>lagstiftningen ställer upp för tillåtna förfaranden.</p>
<p>Regeringen konstaterar att önskemålet om en lagstiftning som ger<br>företagen möjlighet att förutse konsekvenserna av en transaktion är svår<br>att förena med kravet på enkla bestämmelser. Lagregleringen skall täcka<br>in olika situationer utan att samtidigt ge möjlighet till skatteundan-<br>draganden. Alternativet är att uppställa vissa mer allmänna villkor och<br>överlåta till rättspraxis att närmare ange innebörden av dessa villkor.<br>Regeringen anser att en utförlig lagreglering är att föredra. Det är<br>naturligt att den nya lagstiftningen följs upp. Uppföljningen får utvisa om<br>det behövs ytterligare skyddsregler för att förhindra kringgåenden.</p>
<p>Regeringen föreslår att de nya bestämmelserna tas in i en ny lag. I<br>lagrådsremissen benämndes lagen ”lagen om uppskov med beskattningen<br>vid överlåtelse av tillgångar i näringsverksamhet till underpris”. Lagrådet<br>har vid sin granskning av förslagen påpekat att termen uppskov betecknar<br>125<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>olika företeelser i de remitterade förslagen. I underprislagen avses med<br>uppskov i princip det förhållandet att det överlåtande företaget inte<br>behöver ta upp den överlåtna egendomens marknadsvärde som intäkt<br>utan endast ett belopp motsvarande egendomens skattemässiga värde.<br>Skillnaden mellan marknadspris och avtalat pris beskattas hos den nye<br>ägaren när denne i sin tur överlåter egendomen. Den ursprunglige ägaren<br>träffas alltså inte av någon ytterligare beskattning. Enligt Lagrådets<br>uppfattning bör termen uppskov reserveras för de fall då vinsten<br>beskattas hos överlåtaren men tidpunkten för beskattning av vinsten<br>kopplas till vissa framtida händelser.</p>
<p>Regeringen delar Lagrådets uppfattning. Lagen benämns i enlighet här-<br>med ”lagen om beskattningen vid överlåtelser till underpris” (underpris-<br>lagen).</p>
<h4>5.3.2 Innebörden av undantag från beskattning</h4>
<p>Regeringens förslag: Om uttagsbeskattning underlåts vid en under-<br>prisöverlåtelse mellan företag skall de värden som överförs genom<br>överlåtelsen inte behandlas som utdelning hos ägare till det över-<br>låtande företaget. Det överförda värdet behandlas inte som för-<br>bättringskostnad för andel i det förvärvande företaget.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: Se redovisningen i avsnitt 5.3.1.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Utredningen har föreslagit att under-<br>prisöverlåtelser inte skall utlösa omedelbara beskattningskonsekvenser.<br>Diskussionen om vad ett undantag från omedelbar beskattning bör<br>innebära har utredningen redovisat med utgångspunkt i följande exempel.</p>
<p>Moderbolaget M har dotterbolagen A och B. En överlåtelse till under-<br>pris av egendom från A till B medför enligt allmänna principer följande<br>(jfr exempel 3 i avsnitt 5.2.1). Ett belopp motsvarande marknadsvärdet<br>av egendomen tas upp som intäkt hos A. Avdrag medges för egendomens<br>skattemässiga värde. Hos M sker ingen beskattning, eftersom M är be-<br>friad från skattskyldighet för utdelning från A. M:s anskaffningsvärde för<br>aktierna i B ökar med ett belopp motsvarande skillnaden mellan mark-<br>nadvärdet och det skattemässiga värdet av egendomen (övervärdet; mot-<br>svaras i exempel 3 av den tillskjutna egendomsandelens marknadsvärde).<br>B:s anskaffningsvärde för egendomen utgörs av dess marknadsvärde.</p>
<p>I likhet med vad som för närvarande gäller bör undantag från<br>omedelbar beskattning innebära att uttagsbeskattning hos A underlåts.<br>B:s anskaffningsvärde för den överlåtna egendomen bör — också i<br>överensstämmelse med gällande ordning - utgöras av vederlaget, dvs. det<br>skattemässiga värdet hos A. Härigenom kommer övervärdet fram som en<br>intäkt hos B när B säljer eller förbrukar egendomen.</p>
<p>Fråga uppkommer om anskaffningsvärdet för M:s aktier i B bör ökas<br>med övervärdet av den överlåtna egendomen, eller snarare med nettovär-<br>det sedan hänsyn tagits till den latenta skatteskuld som är knuten till</p>
<p>126<br></p>
<p>egendomen. Utredningens uppfattning är att det skulle strida mot<br>principerna för koncembeskattningen om anskaffningsvärdet för aktierna<br>justerades. M väljer genom underprisöverlåtelsen att behandla koncernen<br>som ett företag. M bör härigenom inte kunna uppnå ett fördelaktigare<br>resultat vid avyttring av egendomen externt än om koncernen verkligen<br>varit ett företag eller underprisöverlåtelsen inte skett.</p>
<p>Hade koncernen varit ett företag, skulle övervärdena i den överlåtna<br>egendomen ha beskattats vid en extern försäljning. Hade underprisöver-<br>låtelsen inte skett, skulle övervärdena ha beskattats i form av en reavinst<br>vid en avyttring av aktierna i A. En justering av anskaffningsvärdet för<br>aktierna i B med nettovärdet av det överförda övervärdet medför att<br>aktierna i B kan säljas utan att reavinst uppkommer. Någon justering bör<br>därför inte göras.</p>
<p>Antag att A och B i exemplet inte ägs av ett aktiebolag utan av en fy-<br>sisk person, F. Föreligger förutsättningar för att underlåta uttagsbeskatt-<br>ning, bör F inte beskattas för utdelningen från A. Beskattning av F skulle<br>strida mot syftet med att uttagsbeskattning underlåts, nämligen att om-<br>struktureringar inte skall motverkas av att skatt utlöses. Anskaffnings-<br>värdet för F:s andelar i B bör i konsekvens härmed inte justeras på grund<br>av underprisöverlåtelsen.</p>
<p>Utredningen har sammanfattningsvis gjort den bedömningen att,om det<br>anförda generaliseras, bör följande gälla om uttagsbeskattning underlåts<br>vid en underprisöverlåtelse mellan aktiebolag:</p>
<p>1.   Det värde som överförs genom överlåtelsen bör inte behandlas som<br>utdelning hos någon som direkt eller indirekt äger aktier i det<br>överlåtande bolaget.</p>
<p>2.   Det överförda värdet bör inte behandlas som förbättringskostnad<br>hos någon som direkt eller indirekt äger aktier i det förvärvande<br>bolaget.</p>
<p>Regeringen instämmer i utredningens bedömning (jfr dock avsnitt<br>5.3.4 och 5.4.2).</p>
<h4>5.3.3 Villkor för undantag från omedelbar beskattning</h4>
<p>Regeringens förslag: Bestämmelserna i underprislagen utformas så<br>att de ska förhindra att underprisöverlåtelser genomförs i syfte att<br>uppnå omotiverade skatteförmåner.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.</p>
<p>Remissinstanserna: se avsnitt 5.3.1.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Diskussionen av utformningen av<br>innehållet i underprislagen förs med utgångspunkt i de förutsättningar<br>som gäller för att uttagsbeskattning skall underlåtas enligt den praxis som<br>utbildats i anslutning till bestämmelserna om sådan beskattning i punkt 1<br>av anvisningarna till 22 § KL. Enligt fjärde stycket i anvisningspunkten</p>
<p>127<br></p>
<p>skall uttagsbeskattning inte ske, om särskilda skäl mot det föreligger.<br>Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform i syfte att kodifiera<br>tidigare praxis (prop. 1989/90:110 s. 57). Denna praxis har senare<br>kompletterats genom ett betydande antal rättsfall.</p>
<p>Sammanfattningsvis gäller enligt praxis följande villkor för att uttags-<br>beskattning skall underlåtas vid överlåtelse till underpris mellan aktiebo-<br>lag.</p>
<p>1.   Det skall föreligga ett starkt ägarsamband mellan överlåtaren och<br>förvärv aren.</p>
<p>2.   Överlåtelsen skall kunna uppfattas som ett led i en av organisatori-<br>ska skäl betingad ändring av företagsstrukturen.</p>
<p>3.   Överlåtelsen far inte direkt eller indirekt medföra någon otillbörlig<br>skatteförmån.</p>
<p>4.    Skattemässiga omsättningstillgångar far inte till följd av överlåtel-<br>sen skifta karaktär till skattemässiga anläggningstillgångar (karak-<br>tärsbyte).</p>
<h4>5.3.3.1    Ägargemenskap</h4>
<p>Enligt praxis krävs ett starkt ägarsamband mellan det överlåtande och det<br>förvärvande företaget för att uttagsbeskattning skall kunna underlåtas, i<br>RÅ 1989 ref. 19, som gällde en underprisöverlåtelse mellan två aktiebo-<br>lag, uttrycktes saken så att ägarstrukturen i det ena bolaget skall helt eller<br>åtminstone i huvudsak överensstämma med ägarförhållandena i den<br>andra.</p>
<p>Vid gåva av en hel näringsverksamhet mellan fysiska personer sker<br>inte uttagsbeskattning. I stället övertar förvärvaren överlåtarens skatte-<br>mässiga värden. I RÅ 1988 not. 710 kunde en verksamhet, vars tillgångar<br>bestod av omsättningsfastigheter, överlåtas genom gåva från en förälder<br>till ett aktiebolag som ägdes av barn till föräldern utan uttagsbeskattning.<br>(Bolaget övertog betalningsansvaret för fastighetsskulder. Eftersom skul-<br>derna understeg taxeringsvärdena klassificerades överlåtelsen som gåva.)</p>
<p>Något förslag om att gåva av hel verksamhet i fall som de nämnda<br>skall utlösa inkomstbeskattning är inte aktuellt (däremot aktualiseras gå-<br>vobeskattning). Utredningen anser det därför inkonsekvent att kräva<br>ägargemenskap vid underprisöverlåtelser mellan aktiebolag.</p>
<p>Utredningen tar även upp en annan aspekt på kravet på ägargemen-<br>skap. Enligt livets regler sker normalt inte överlåtelser av egendom till<br>underpris mellan av varandra oberoende kontrahenter i den meningen att<br>överlåtaren utan någon form av kompensation avstår från ett vederlag<br>som denne skulle ha kunnat erhålla. Om det uppgivna vederlaget vid en<br>överlåtelse mellan oberoende kontrahenter är lägre än vad som med hän-<br>syn till omständigheterna framstår som affärsmässigt motiverat, utgår<br>därför i allmänhet ett dolt vederlag av något slag som utgör skattepliktig<br>intäkt.</p>
<p>Ett krav på ägargemenskap skulle medföra att skattemyndigheten inte<br>behöver ta ställning till om en överlåtelse till uppgivet underpris, där</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>128</p>
<p>ägargemenskap inte föreligger, har ett benefikt inslag, dvs. till om det<br>verkligen är fråga om en underprisöverlåtelse eller om något dolt sido-<br>vederlag utgår. Ett sådant krav kan därför sägas motiveras av utred-<br>ningsekonomiska skäl och av önskemål om att motverka skatteundan-<br>draganden.</p>
<p>Utredningens slutsats är emellertid att frågan huruvida en överlåtelse<br>verkligen har skett till underpris eller om ett sidovederlag har utgått bör<br>avgöras med tillämpning av vanliga bevisprövningsregler i skatterätten.<br>Leder inte dessa fram till att ett sidovederlag skall anses ha utgått, bör<br>beskattning inte kunna ske genom uttagsbeskattning. En annan tillämp-<br>ning skulle åsidosätta den avvägning mellan rättssäkerhet och effektivitet<br>som ligger till grund för taxeringsförfarandet och taxeringsprocessen.</p>
<p>Ett typfall vid överlåtelse till uppgivet underpris som kan komma att<br>aktualiseras avser överlåtelse mellan aktiebolag med närstående ägare,<br>t.ex. från ett bolag som ägs av föräldrar till ett bolag som ägs av barn till<br>dem. I sådana fall torde praktiskt taget undantagslöst en benefik avsikt<br>föreligga och det således vara fråga om en verklig underprisöverlåtelse.<br>Å andra sidan, vid en överlåtelse mellan bolag där ägarna inte är iden-<br>tiska och inte heller står i släktskapsrelation till varandra torde man i all-<br>mänhet fa utgå från att ett dolt sidovederlag förekommer, om det inte<br>görs sannolikt att ägarna till det överlåtande bolaget haft ett rimligt motiv<br>för att berika ägarna till det förvärvande bolaget.</p>
<p>Utredningens bedömning är sammantaget att kravet på ägargemenskap<br>bör tas bort. Juridiska fakultetsstyrelsen vid Lunds universitet har fram-<br>fört invändningar mot denna slutsats och anfört att man inte anser att<br>utredningens motivering för att avskaffa kravet är hållbar. I praxis har<br>rekvisitet fungerat som ett hinder bl.a. mot att generationsskiften med be-<br>tydande benefika inslag kunnat ske utan inkomstskatterättsliga effekter.<br>Fakultetsstyrelsen anser att ett krav på ett ägarsamband på förslagsvis<br>75 % bör finnas. Ett sådant krav skulle i praktiken innebär en kodifiering<br>av gällande praxis. Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet<br>anser att kravet på ägarsamband framstår som svårförklarat och delvis in-<br>konsekvent. Fakultetsnämnden har emellertid svårt att avgöra relevansen<br>i diskussionen av konsekvenserna från taxeringssynpunkt. Dessa bör<br>noga övervägas. Fakultetsnämnden anser att det lär bli mycket svårt att<br>upptäcka om sidovederlag utgått.</p>
<p>Regeringen ansluter sig till utredningens bedömning att kravet på ägar-<br>gemenskap bör slopas. Har något sidovederlag inte utgått är det fråga om<br>en verklig underprisöverlåtelse. I sådana fall bör enligt regeringens<br>mening inte enbart den omständigheten att ägargemenskap inte föreligger<br>föranleda att uttagsbeskattning skall ske. Det blir alltså möjligt att<br>genomföra en underprisöverlåtelse med benefika inslag men detta kan -<br>som utredningen konstaterat - aktualisera gåvobeskattning.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>129</p>
<p>5 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<h4>5.33.2 Organisatoriska skäl</h4>
<p>Praxis</p>
<p>I RÅ 1992 ref. 106 (I och II) var det fråga om överlåtelser inom aktie-<br>bolagsrättsliga koncerner, där koncernbidrag kunde lämnas med verkan<br>vid beskattningen. Regeringsrätten ansåg att någon otillbörlig skatteför-<br>mån inte kunde anses uppkomma till följd av överlåtelserna. Med hänsyn<br>till det och då omständigheterna i övrigt inte föranledde annat fann Rege-<br>ringsrätten att det förelåg särskilda skäl mot uttagsbeskattning. Rege-<br>ringsrätten gick således inte närmare in på frågan om det förelåg organi-<br>satoriska skäl för överlåtelserna. Detta tyder på att Regeringsrätten ansåg<br>att en prövning av om organisatoriska skäl föreligger inte är nödvändig i<br>sådana fall då koncembidragsrätt föreligger. En sådan prövning skulle<br>också vara skäligen poänglös, eftersom obeskattade värden under alla<br>förhållanden kan överföras genom koncernbidrag.</p>
<p>Den principiella innebörden av villkoret avseende organisatoriska skäl<br>utvecklades av Regeringsrätten i det s.k. Sipanomålet (RÅ 1992 ref. 56,<br>plenimål, förhandsbesked).</p>
<p>Omständigheterna i målet var följande. Ragnar och Lilian B. ägde 70<br>resp. 30 % av aktierna i Maskin AB Sipano (Maskin). Detta bolag, som<br>bedrev verksamhet inom tvätteribranschen, ägde samtliga aktier i Traktor<br>AB Sipano (Traktor), vilket i sin tur hade ett helägt dotterbolag, Sjöstedt<br>& Co AB (Sjöstedt). Traktor bedrev verksamhet avseende trädgårds-<br>maskiner m.m., Sjöstedt bedrev verksamhet inom tvätteribranschen.<br>Ragnar B. ville på grund av sviktande hälsa föra över verksamheterna till<br>sina två söner, Richard och Magnus. Som ett led i generationsskiftet hade<br>Ragnar och Lilian B. bildat ett nytt bolag, AB Sipano Invest (Invest),<br>som ägdes på samma sätt som Maskin. Avsikten var att aktierna i Traktor<br>skulle överföras till Invest till bokfört värde/anskaffnings värde. Därefter<br>skulle makarna B. som gåva överlämna aktierna i Maskin till Richard och<br>aktierna i Invest till Magnus.</p>
<p>Regeringsrätten anförde bl.a. följande: "Vid prövningen ... bör ut-<br>gångspunkten vara att det är de förväntade konsekvenserna för den be-<br>rörda näringsverksamheten som skall vara utslagsgivande. Det kan dock<br>självfallet inte komma i fråga att vid taxeringen försöka bestämma vad<br>som är den ideala organisationen för ett företag eller en företagsgrupp<br>som berörs av en omorganisation. Prövningen bör i stället inriktas på om<br>det mot bakgrund av de skäl som anförts för omorganisationen framstår<br>som sannolikt att denna är ägnad att i ett eller flera hänseenden förbättra<br>förutsättningarna för den aktuella näringsverksamheten".</p>
<p>Beträffande frågan huruvida villkoret avseende organisatoriska skäl<br>var uppfyllt i det aktuella fallet anförde Regeringsrätten. "Av de förut-<br>sättningar som angetts i ansökan om förhandsbesked framgår bl.a. att<br>makarna B:s son Rickard leder moderföretaget Maskin AB Sipano<br>medan deras son Magnus svarar för ledningen av dotterföretaget Traktor<br>AB Sipano samt att det senare bolaget - utom i vad avser dess dotter-<br>bolag - är verksamt i en annan bransch än Maskin AB Sipano. Mot<br>denna bakgrund och med hänsyn till vad som anförts som skäl för den</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>130<br></p>
<p>planerade uppdelningen av koncernen anser Regeringsrätten att det finns<br>grund för antagande att denna omstrukturering kan vara till fördel redan<br>för den verksamhet som bedrivs under nuvarande ägarförhållanden och<br>framför allt kan underlätta en framtida drift av företagen under ledning<br>av två av varandra oberoende personer. Den tilltänkta aktieöverlåtelsen<br>får därför anses utgöra ett led i en sådan av organisatoriska skäl betingad<br>ändring av företagsstrukturen som förutsätts för att uttagsbeskattning<br>skall kunna underlåtas." En minoritet inom Regeringsrätten var skiljaktig<br>och ville uttagsbeskatta.</p>
<p>Som exempel på andra rättsfall där villkoret avseende organisatoriska<br>skäl ansågs uppfyllt kan nämnas följande.</p>
<p>RÅ 1992 not. 237. X och Y ägde 50 % vardera av aktierna i B. Försälj-<br>nings AB. Försäljningsbolaget hade tre helägda dotterbolag, varav ett var<br>ett spanskt bolag. Det spanska bolaget bedrev tillverkning och försäljning<br>av tankbilar, medan de övriga bolagen bedrev verksamhet med anknyt-<br>ning till sophantering. X och Y avsåg att bilda ett nytt aktiebolag som<br>skulle ägas på samma sätt som försäljningsbolaget, dvs. av dem till 50 %<br>vardera. Samtliga andelar i det spanska bolaget skulle sedan överlåtas till<br>det nya bolaget till ett pris som understeg marknadsvärdet. Som skäl för<br>överlåtelsen anfördes bl.a. att det på grund av de spanska ansvarighets-<br>reglema fanns risk för att försäljningsbolaget kunde råka illa ut om det<br>spanska bolaget skulle gå omkull och att vad X och Y ville åstadkomma<br>var riskspridning. Då de båda verksamheterna var helt skilda från var-<br>andra både till sin art och geografiskt, var det naturligt att dela upp dem<br>på två koncerner. Det hade vidare upplysts att vissa viktiga befattnings-<br>havare i det spanska bolaget hade option på att få köpa ca 30 procent av<br>andelarna i bolaget till ett på förhand bestämt pris. Regeringsrätten fann<br>att överlåtelsen måste antas utgöra ett led i en sådan av organisatoriska<br>skäl betingad ändring av företagsstrukturen som förutsätts för att uttags-<br>beskattning skall kunna underlåtas.</p>
<p>RÅ 1992 not. 241. Sex fysiska personer ägde samtliga aktier i<br>Betongsprutnings AB BESAB. Bolaget var moderbolag till det helägda<br>dotterbolaget Sandell & Co Bygg AB och det till 60 % ägda norska<br>bolaget Norsk BESAB A/S. I koncernen ingick också ett handelsbolag<br>och tre kommanditbolag. BESABs verksamhet avsåg byggnadsrörelse på<br>entreprenad och försäljning av entreprenadmaskiner. Sandells verksamhet<br>bestod av fastighetsförvaltning. Det norska bolaget bedrev entreprenad-<br>och maskinförsäljningsrörelse. Handels- och kommanditbolagen var ute-<br>slutande fastighetsförvaltande. Koncernens verksamhet bestod således av<br>två verksamhetsgrenar, dels entreprenad- och maskinrörelsen, dels fastig-<br>hetsförvaltning. Inom koncernen hade genomförts en omorganisation en-<br>ligt följande. BESABs andelar i handels- och kommanditbolagen samt<br>aktierna i Sandells hade överlåtits till ett byggnadsrörelsedrivande aktie-<br>bolag, Vingpålen AB. Genom företagsombildningen kom således<br>entreprenad- och maskinrörelsen resp, fastighetsförvaltningen att ligga i<br>skilda koncerner. Överlåtelserna hade skett till bokförda värden. Full-<br>ständig ägaridentitet mellan BESAB och Vingpålen förelåg vid överlåtel-<br>serna. Aktieägarna i BESAB avsåg att erbjuda fyra anställda inom<br>entreprenad- och maskinrörelsen att förvärva sammanlagt 36 % av<br>aktierna i BESAB för en köpeskilling motsvarande aktiepostens beräk-<br>nade marknadsvärde. Syftet med det breddade ägandet var dels att<br>nyckelpersoner i entreprenad- och maskinrörelsen skulle knytas fastare<br>till verksamheten genom delägarskap i den rörelsegren där de var verk-<br>samma, dels att utgöra första steget i ett generationsskifte. Riksskattever-<br>kets nämnd för rättsärenden fann att överlåtelserna av andelarna i han-<br>dels- och kommanditbolagen inte skulle medföra uttagsbeskattning.</p>
<p>131</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>(Aktierna i Sandells utgjorde anläggningstillgångar hos BESAB, varför<br>uttagsbeskattning inte var aktuell enligt den äldre rätt som var tillämplig.)<br>Av utformningen av motiveringen kan slutsatsen dras att nämnden ansåg<br>att villkoret avseende organisatoriska skäl var uppfyllt. (Tre ledamöter<br>var skiljaktiga.) Regeringsrätten delade nämndens bedömning att uttags-<br>beskattning inte skulle ske.</p>
<p>RÅ 1993 not. 264. Aktierna i AB G ägdes av N.N. Bolaget sålde snitt-<br>blommor m.m. till detaljistledet (blomsterverksamheten). Växterna odla-<br>des av bolaget eller importerades. Bolaget ägde även en fastighet med sex<br>lägenheter och en mindre lokal som hyrdes ut. Bolaget bedrev vidare<br>gästgiveriverksamhet i hyrda lokaler. Utöver den uthyrda fastigheten<br>ägde bolaget två fastigheter, vilka helt användes i blomsterverksamheten.<br>Bolaget innehade två betydande aktieposter. Den ena avsåg 57 % av<br>aktierna i AB B, ett detaljistföretag genom vilket en mindre del av<br>bolagets produkter avsattes. Den andra aktieposten avsåg 50 % i AB M,<br>ett bolag som odlade krukväxter som såldes till bl.a. AB G. Återstående<br>50 % ägdes av N.N. Ett antal anställda i AB G hade visat intresse för att<br>överta bolagets blomsterverksamhet. För att möjliggöra ett sådant över-<br>tagande var avsikten att tillgångarna i AB G först skulle föras över till ett<br>annat av N.N. ägt aktiebolag, varefter de anställda - själva eller i bolags-<br>form - skulle förvärva aktierna i det bolaget. Av finansieringsskäl måste<br>vissa tillgångar uteslutas från inkråmsöverlåtelsen. I ansökan om för-<br>handsbesked frågade AB G bl.a. om bolaget skulle uttagsbeskattas vid en<br>överlåtelse till underpris av bolagets tillgångar med undantag för till-<br>gångarna i gästgiverirörelsen och samtliga fastigheter, aktier och andelar.<br>Regeringsrätten besvarade frågan nekande och anförde bl.a. att det inte<br>framgick av utredningen att det skulle vara en nödvändig förutsättning<br>för att bedriva blomsterverksamheten att den bedrevs på egna fastigheter.</p>
<p>RÅ 1993 not. 468 (Pretty House). Eva och Patrik L. ägde 50 % vardera<br>av aktierna i Pretty House AB. Bolaget ägde samtliga aktier i Cecehå<br>Damekipering AB, vilket bolag i sin tur ägde samtliga aktier i<br>Wienerpälsen i Göteborg AB. Pretty House och Cecehå sålde damkläder i<br>tre butiker. Pretty House drev en butik för kläder i storlek 38 (manne-<br>kängbutiken), medan Cecehå hade en butik för brud- och festkläder (fest-<br>butiken) och en butik för allmän damkonfektion (dambutiken). Wiener-<br>pälsen hade som enda tillgång en av festbutiken disponerad hyresrätt.<br>Avsikten var att tillgångarna i mannekängbutiken och i festbutiken (inkl,<br>aktierna i Wienerpälsen) skulle överlåtas till underpris till ett bolag som -<br>i likhet med Pretty House - ägdes av Eva och Patrik L. Därefter skulle<br>aktierna i Pretty House (med dotterbolaget Cecehå innehållande dam-<br>butiken) säljas externt. Skatterättsnämnden noterade att mannekäng- och<br>festbutikema i och för sig låg nära dambutiken men ändå lokalmässigt<br>åtskilt samt att butikerna vände sig till olika kundkategorier och att<br>sortimentet var anpassat därefter. Det aktuella avskiljandet av delar av<br>koncernens samlade verksamhet fick enligt nämndens mening anses<br>uppfylla de organisatoriska krav som ställs för att uttagsbeskattning<br>skulle kunna underlåtas. (En ledamot var skiljaktig.) Regeringsrätten<br>gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden.</p>
<p>RÅ 1993 not. 537. Göran Y ägde samtliga aktier i X AB. Bolaget bedrev<br>gummiverkstadsrörelse och viss fastighetsuthyming. Gummiverkstads-<br>rörelsen tog i anspråk större delen av fastigheten Z. Avsikten var att<br>tillgångar i gummiverkstadsrörelsen skulle överlåtas till underpris till ett<br>annat av Göran Y helägt aktiebolag. Fastigheten Z skulle inte ingå i<br>överlåtelsen. Som skäl för omorganisationen anfördes att det förelåg<br>planer på att överlåta gummiverkstadsrörelsen till ett antal anställda eller,<br>alternativt, en ny delägare. Eftersom det överlåtande bolaget var sub-<br>stansrikt hade de anställda eller en utomstående inte de ekonomiska</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>132<br></p>
<p>möjligheterna att överta hela detta bolag utan fastigheten måste undantas.<br>Regeringsrätten fann att uttagsbeskattning kunde underlåtas.</p>
<p>RÅ 1993 not. 717. AB G ägdes till lika delar av å ena sidan A och<br>dennes barn samt å andra sidan B och dennes barn. A avsåg att till-<br>sammans med sina barn bilda ett nytt bolag, AB X. Till följd av bl.a.<br>samarbetsproblem mellan delägarna var tanken att AB G skulle överlåta<br>så stor del av sina tillgångar till AB X att värdet på aktierna i AB X blev<br>detsamma som värdet på aktierna i AB G. A och hans barn avsåg att<br>därefter överlåta sina aktier i AB G till B och dennes barn för en köpe-<br>skilling motsvarande aktiernas nominella belopp. Skatterättsnämnden<br>ansåg att den planerade överlåtelsen fick anses utgöra en sådan av<br>organisatoriska skäl betingad ändring av företagsstrukturen som<br>förutsätts för att uttagsbeskattning skall kunna underlåtas. (Tre ledamöter<br>var skiljaktiga.) Regeringsrätten gjorde samma bedömning som Skatte-<br>rättsnämnden.</p>
<p>I följande rättsfall skedde uttagsbeskattning.</p>
<p>RÅ 1989 ref. 119 (Fartygsmålet). AB Y var ett svenskt rederibolag med<br>verksamhet i internationell trafik och med dotterbolag i Sverige och i<br>andra länder. AB Y med dotterbolag ägde och befraktade ett trettiotal<br>fartyg. AB Y ägdes av AB Z, som även drev rederirörelse med egna<br>fartyg. AB Z ägdes av X till 80 %. Resterande 20 % ägdes av X:s barn till<br>lika delar. X och barnen ägde därjämte direkt i samma proportioner ett<br>antal aktiebolag, varav A AB var ett och B AB ett annat. A AB ägde<br>"1,5" fartyg och en fastighet medan B AB var vilande. Enligt vad som<br>uppgavs i ansökan om förhandsbesked var det inom rederinäringen<br>mycket vanligt med en uppbyggnad som innebär att varje fartyg finns i<br>ett särskilt bolag. Denna ordning hade fördelar ur bl.a. riskbegräns-<br>ningssynpunkt. Avsikten var att AB Y skulle omstruktureras på så sätt att<br>flertalet fartyg skulle komma att ägas av självständiga svenska eller<br>utländska bolag. Med anledning härav frågades bl.a. om fartyg kunde<br>överlåtas till A AB och B AB till bokfört värde, som kunde understiga<br>marknadsvärdet, utan uttagsbeskattning. Efter en allmän redogörelse för<br>praxis vid överlåtelse av en hel verksamhet eller en avgränsad<br>verksamhetsdel anförde Regeringsrätten bl.a. följande. När det gäller<br>överlåtelse av enstaka rörelsetillgångar är rättsläget mera oklart och<br>vägledande rättsfall saknas. Såvitt framgår av utredningen kan<br>överföringen av fartygen inte anses innebära en av organisatoriska skäl<br>betingad ändring av det slag som föranlett att man i praxis gått från<br>huvudregeln om uttagsbeskattning vid överlåtelse av rörelsetillgångar till<br>underpris. Den omständigheten att överföringen uppfyller de tidigare<br>nämnda villkoren, som utbildats i praxis vid överlåtelse av rörelse eller<br>gren av rörelse, medför inte annan bedömning. Ett regeringsråd var av<br>skiljaktig mening. Han framhöll att överlåtelsen gällde väl avgränsade<br>anläggningstillgångar och menade att praxis med hänsyn härtill talade för<br>att uttagsbeskattning inte borde ske.</p>
<p>RÅ 1990 ref. 51. X, som var 82 år gammal, bedrev byggnadsrörelse i<br>enskild firma fram till år 1967. Det året överfördes rörelsen till ett aktie-<br>bolag, i vilket X sedermera innehade 20 % av aktierna och från vilket han<br>under senare år inte uppburit några inkomster. X ägde tre hyresfastighe-<br>ter, som bebyggts i rörelsen och som redovisades som omsättningstill-<br>gångar. Han avsåg att påbörja rörelse avseende handel med fastigheter. I<br>syfte att renodla verksamheten skulle han förlägga den till ett nybildat<br>aktiebolag. För att tillföra bolaget substans ämnade han överföra en av<br>fastigheterna till bolaget som apportegendom. Apporten skulle ske till<br>skattemässigt värde. Regeringsrätten anförde bl.a. följande. Den väsent-<br>liga grunden för att medge undantag från uttagsbeskattning får anses vara</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>133<br></p>
<p>att inkomstbeskattningen inte skall försvåra en av organisatoriska skäl<br>betingad ändring av en företagsstruktur. Undantag bör därför komma i<br>fråga främst när överlåtelsen kan uppfattas som ett led i en sådan före-<br>tagsombildning. För detta fordras normalt att kontinuitet föreligger<br>mellan den verksamhet som tillgången tillhört och den verksamhet till<br>vilken den överförs. När en enstaka tillgång tas ut ur en rörelse av ett<br>visst slag för att som apportegendom tillföras ett aktiebolag, som skall<br>bedriva rörelse av ett annat slag, torde förutsättningarna för undantag i<br>allmänhet brista. Omständigheterna i målet och syftet med den planerade<br>överlåtelsen ger inte vid handen att denna utgör led i en företagsombild-<br>ning av det slag som kan motivera att huvudregeln om uttagsbeskattning<br>frångås.</p>
<p>RÅ 1992 not. 238. X och Y ägde hälften var av aktierna i A. Försäljnings<br>AB. Detta bolag ägde i sin tur dels samtliga aktier i A Verkstäder AB,<br>dels 60 % av aktierna i tillverknings- och försäljningsbolaget A. Industri-<br>service AB. Återstående 40 % av aktierna i det sistnämnda bolaget ägdes<br>av fyra anställda i bolaget. A. Verkstäder AB ägde en fastighet vari de<br>olika bolagens verksamheter bedrevs. X och Y avsåg att bilda ett nytt ak-<br>tiebolag, vari de skulle äga hälften var av aktierna. Till detta bolag skulle<br>A. Försäljnings AB till bokförda värden överlåta sina aktier i A. Industri-<br>service AB. Vidare skulle A. Verkstäder till det nybildade bolaget till<br>bokförda värden överlåta antingen inkråmet i bolaget med undantag för<br>fastigheten eller endast fastigheten. De bokförda värdena på tillgångarna<br>understeg i samtliga fall marknadsvärdena. Som skäl för överlåtelserna<br>anfördes i ansökning om förhandsbesked att man genom att särskilja fas-<br>tigheten och rörelserna i separata bolag skulle få en från organisatorisk<br>synpunkt bättre kontroll och styrning av verksamheten och att en mera<br>marknadsmässig debitering av hyreskostnaderna i de båda produktions-<br>bolagen skulle underlättas. Vidare anfördes att man skulle erhålla en<br>bättre riskspridning samt uppnå en mer renodlad företagsstruktur i hän-<br>delse av förändringar i ägarförhållandena. Regeringsrätten fann att om-<br>bildningen inte enligt något av alternativen kunde anses som en sådan av<br>organisatoriska skäl betingad ändring i en företagsstruktur som förutsätts<br>för att uttagsbeskattning skall kunna underlåtas.</p>
<p>RÅ 1992 not. 242. X ägde tre hyresfastigheter som till följd av hans tidi-<br>gare verksamhet som byggmästare utgjorde omsättningstillgångar hos<br>honom. Under de senaste åren hade X i huvudsak ägnat sig åt att förvalta<br>fastigheterna. X avsåg nu att aktivera byggverksamheten och förlägga<br>denna och en av fastigheterna till ett aktiebolag. Verksamheten i övrigt -<br>avseende i huvudsak förvaltning av de två andra fastigheterna - skulle fö-<br>ras över till ett annat aktiebolag eller bedrivas direkt av X. X frågade om<br>han skulle uttagsbeskattas om fastighetema/fastigheten överläts till un-<br>derpris. Skatterättsnämnden anförde bl.a. följande. Syftet med över-<br>föringen av fastighetema/fastigheten är bl.a. att anpassa företagsstruk-<br>turen till en delvis ändrad inriktning av den samlade verksamheten.<br>Enligt nämndens mening kan en uppdelning av den för närvarande för-<br>hållandevis homogena verksamheten (innefattande de tre omsättnings-<br>fastighetema) inte enligt något av de båda alternativen anses utgöra en<br>företagsombildning av det slag som bör föranleda undantag från uttags-<br>beskattning. Regeringsrätten ändrade inte förhandsbeskedet.</p>
<p>Enligt praxis, fastlagd i Sipanomålet, skall utgångspunkten vid pröv-<br>ningen av om en underprisöverlåtelse är organisatoriskt motiverad vara<br>att det är de förväntade konsekvenserna för den berörda näringsverksam-<br>heten som är utslagsgivande. Prövningen bör inriktas på om det mot bak-<br>grund av de skäl som anförts för omorganisationen framstår som sanno-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>134<br></p>
<p>likt att denna är ägnad att i ett eller flera hänseenden förbättra förutsätt-<br>ningarna för verksamheten.</p>
<p>Utredningen konstaterar att redan själva Sipanomålet visar att denna<br>principiella uppläggning är problematisk i den praktiska tillämpningen.<br>Före omorganisationen hade man en struktur med ett moderbolag<br>(Maskin) som bedrev verksamhet inom tvätteribranschen, ett dotterbolag<br>(Traktor) som bedrev verksamhet avseende trädgårdsmaskiner m.m. och<br>ett dotterdotterbolag (Sjöstedt) som i likhet med moderbolaget bedrev<br>verksamhet inom tvätteribranschen. Efter omstruktureringen av bolagen,<br>men före aktiegåvoma till barnen, skulle makarna B äga dels Maskin<br>med verksamhet inom tvätteribranschen, dels Invest med ett dotterbolag<br>(Traktor) med verksamhet avseende trädgårdsmaskiner och ett dotter-<br>dotterbolag med - liksom Maskin - verksamhet inom tvätteribranschen.</p>
<p>Regeringsrättens majoritet ansåg till att börja med att omorganisatio-<br>nen kunde vara till fördel redan för den verksamhet som bedrevs före<br>aktiegåvoma. Bedömningen synes ha anslutit till en uppgift från klagan-<br>dena. Regeringsrättens minoritet (sju regeringsråd) ansåg att uppgiften<br>motsades av att likartad verksamhet skulle komma att bedrivas inom<br>Maskin och den nya koncernen. Minoriteten ansåg vidare att klagandena<br>inte heller i övrigt kunde anses ha gjort troligt att den inom den ur-<br>sprungliga koncernen bedrivna verksamheten som sådan skulle gagnas av<br>aktieöverlåtelsen eller att det eljest fanns affärsmässiga skäl för om-<br>struktureringen. Snarare syntes enligt minoriteten den egentliga avsikten<br>med överföringen av aktierna i Traktor ha varit att underlätta en planerad<br>framtida överlåtelse av koncernens ursprungliga verksamhet till makarna<br>B:s två söner. Detta innebar enligt minoriteten att strikt affärsmässiga<br>skäl för överlåtelsen saknades. Minoritetens slutsats var att redan en be-<br>frielse från uttagsbeskattning måste anses ge upphov till en otillbörlig<br>skatteförmån, varför uttagsbeskattning skulle ske.</p>
<p>Regeringsrättens majoritet framhöll vidare att omorganisationen fram-<br>för allt kunde underlätta en framtida drift av företagen under ledning av<br>två av varandra oberoende personer och uppfattade detta som en för<br>sökandena positiv faktor. Enligt minoriteten däremot visade, som nyss<br>nämnts, denna omständighet att strikt affärsmässiga skäl för överlåtelsen<br>saknades.</p>
<p>Praxis kräver att det överlåtande och det förvärvande företaget har helt<br>eller i huvudsak samma ägarstruktur. Det förefaller klart att praxis inte<br>skulle acceptera en omorganisation enligt vilken först Traktor överfördes<br>till ett av Magnus ägt bolag (Invest) och sedan Maskin skänktes till<br>Rickard. Uttagsbeskattning av Maskin skulle ske. Mot denna bakgrund<br>uppfattar utredningen det som motsägelsefullt att praxis underlåter<br>uttagsbeskattning i ett förfarande som syftar till samma slutresultat.</p>
<p>Den omständigheten att Regeringsrättens majoritet och minoritet be-<br>dömde omstruktureringens innebörd på diametralt olika sätt belyser de<br>problem som uppkommer när myndigheter och domstolar skall ta ställ-<br>ning till om organisatoriska skäl föreligger eller ej. Utredningen anser det<br>oklart i vilket eller vilka hänseenden omorganisationen före aktiegåvoma<br>skulle vara ägnad att förbättra förutsättningarna för verksamheterna inom<br>den ursprungliga Maskin-koncernen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>135</p>
<p>Utredningen anser vidare att det långt ifrån är självklart att förutsätt-<br>ningarna för en verksamhet förbättras genom att strukturen anpassas till<br>ett generationsskifte. Detta synes förutsätta att generationsskiftet skulle<br>tas för givet. Men varför skulle man göra det? Det är ju här fråga om en<br>transaktion där familjebanden styr. Ett alternativ är att verksamheten av-<br>yttras till någon utomstående köpare. Det kan knappast med rätta hävdas<br>att förutsättningarna för en verksamhet typiskt sett förbättras genom att<br>den överförs i nya händer genom ett generationsskifte i stället för genom<br>extern försäljning.</p>
<p>Det anförda visar enligt utredningens uppfattning att det är svårt att<br>tillämpa Regeringsrättens principiella uttalanden i Sipanomålet om or-<br>ganisatoriska skäl när en bedömning skall göras i ett enskilt fall. Detta<br>framgår även av andra domar, särskilt Pretty House. Avsikten med om-<br>struktureringen var här att åstadkomma en struktur som lämpade sig för<br>avyttring av dambutiken. Förvisso förbättrades förutsättningarna för av-<br>yttringen. Man kan dock undra på vilket sätt omstruktureringen skulle<br>förbättra "förutsättningarna för den aktuella näringsverksamheten".</p>
<p>Vidare uppkommer frågan vilket prejudikatvärde Fartygsmålet har. Å<br>ena sidan förefaller det i ljuset av senare praxis sannolikt att, om ett lik-<br>nande mål kom upp i dag, uttagsbeskattning skulle underlåtas om<br>Fartygsmålet inte hade funnits. Å andra sidan finns det såvitt utredningen<br>kunnat finna inget i Sipanomålet eller annan senare praxis som kan upp-<br>fattas som ett klart avståndstagande från Fartygsmålet. Visserligen har<br>omstruktureringar godtagits som innebär att fastigheter renodlats i ett<br>särskilt bolag. Då har det emellertid varit fråga om att föra bort substans<br>från ett rörelsedrivande bolag i syfte att underlätta för nya delägare att<br>köpa in sig. Det är tveksamt om några allmänna slutsatser beträffande<br>praxis' syn på överlåtelse av enstaka tillgångar kan dras från dessa rätts-<br>fall. Sammantaget är enligt utredningens uppfattning rättsläget oklart<br>beträffande fall som är likartade med Fartygsmålet</p>
<p>Utredningen anser att gällande rätt som den kommer till uttryck i<br>Sipanomålet och övriga rättsfall far anses vara förhållandevis liberal, i<br>vart fall om reservation görs för överlåtelse av enstaka tillgångar. Utred-<br>ningens slutsats är emellertid att den är svårbemästrad - en naturlig kon-<br>sekvens av att den vuxit fram i praxis, ursprungligen utan särskilt lagstöd<br>och efter 1990 års skattereform med stöd av endast en mycket allmänt<br>hållen bestämmelse. Detta medför att det inför en förestående omstruktu-<br>rering kan vara svårt att göra en säker bedömning av konsekvenserna.</p>
<p>Utredningen ställer frågan om det överhuvudtaget är motiverat med<br>något villkor avseende organisatoriska skäl. Man kan enligt utredningen<br>spekulera i om inte den gällande ordningen egentligen har sin bakgrund i<br>överväganden om otillbörlig skatteförmån. Den underliggande tanken<br>skulle i så fall vara att motivet för omstruktureringen kan presumeras<br>vara att uppnå en otillbörlig skatteförmån, om organisatoriska skäl sak-<br>nas. Om en sådan tanke har funnits har den emellertid inte kommit till<br>klart uttryck i praxis, eftersom denna uppställer ett villkor avseende såväl<br>organisatoriska skäl som otillbörlig skatteförmån. Oavsett hur det för-<br>håller sig med denna sak anser emellertid utredningen att det är motiverat<br>att skjuta frågan om otillbörlig skatteförmån i förgrunden.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>136</p>
<p>Utredningens syn är mer konkret följande. Det är ett uppenbart sam-<br>hällsintresse att företagsamheten i landet vid varje tidpunkt i möjligaste<br>mån är strukturerad på det då lämpligaste sättet. Det ekonomiska syste-<br>met är i stor utsträckning baserat på tanken att den lämpligaste strukturen<br>åstadkoms om ekonomiska aktörer får fritt agera inom givna ramar, utan<br>att i det enskilda fallet myndigheter eller domstolar överprövar om en<br>viss strukturåtgärd kan anses önskvärd eller ej. Det saknas anledning att<br>anlägga ett annat synsätt såvitt gäller skatterättens relation till omstruktu-<br>reringar. Den gällande ordningen att skattemyndigheten och ytterst dom-<br>stolarna skall pröva om det framstår som sannolikt att en omorganisation<br>"är ägnad att i ett eller flera hänseenden förbättra förutsättningarna för<br>den aktuella näringsverksamheten" är enligt utredningens uppfattning<br>inte rationell. Utgångspunkten bör vara att uttagsbeskattning normalt bör<br>underlåtas vid en underprisöverlåtelse.</p>
<p>Utredningen kommer till slutsatsen att kravet på organisatoriska skäl<br>bör slopas. Om emellertid överlåtelsen framstår som motiverad av möj-<br>ligheten att uppnå en otillbörlig skatteförmån bör uttagsbeskattning ske.</p>
<p>Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet instämmer i utred-<br>ningens bedömning att villkoret om organisatoriska skäl knappast lämpar<br>sig för domstols prövning. Juridiska fakultetsstyrelsen vid Lunds univer-<br>sitet anser att det är nödvändigt att behålla ett krav på att en överlåtelse<br>inte får leda till otillbörliga skatteförmåner.</p>
<p>Regeringen delar utredningens uppfattning att det är mindre lämpligt<br>att frågan om organisatoriska skäl prövas av skattemyndigheter och dom-<br>stolar. En sådan prövning blir med nödvändighet subjektiv och minskar<br>förutsebarheten i regelsystemet. Förhindrandet av otillbörliga skatte-<br>förmåner bör ske genom att konkreta villkor uppställs för överlåtelsen i<br>stället för genom ett krav på organisatoriska skäl. Regeringen åter-<br>kommer till detta.</p>
<p>Utredningen tar även upp frågan om det finns anledning att göra olika<br>bedömningar om överlåtelsen avser å ena sidan en hel verksamhet eller<br>en avgränsningsbar verksamhetsgren eller å andra sidan enstaka till-<br>gångar. Förhållandena i en företagsgrupp kan mycket väl vara sådana att<br>det är motiverat från organisatorisk synpunkt att föra över en enstaka<br>tillgång från ett bolag i gruppen till ett annat, t.ex. en fastighet, ett fartyg<br>eller ett flygplan. Utredningen anser att det utifrån aspekten organisato-<br>riska skäl saknas anledning att behandla överlåtelser av enstaka tillgångar<br>annorlunda än överlåtelser av en hel verksamhet eller en verksamhets-<br>gren. Detta gäller också beträffande lagertillgångar.</p>
<p>För att inte koncembidragsreglema skall urholkas anser emellertid ut-<br>redningen att en förutsättning för att uttagsbeskattning skall kunna<br>underlåtas vid en underprisöverlåtelse av en enstaka tillgång bör vara att<br>det överlåtande företaget med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till<br>det förvärvande företaget det aktuella beskattningsåret. Brister denna<br>förutsättning, bör uttagsbeskattning kunna underlåtas endast i fall då det<br>är fråga om överlåtelse av en hel verksamhet eller en verksamhetsgren.<br>Med ”verksamhetsgren” bör förstås sådan del av en verksamhet som<br>lämpar sig för att avskiljas till en självständig verksamhet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>137</p>
<p>Näringslivets skattedelegation har i fråga om koncembidragsreglema<br>framfört synpunkten att dessa regler till stora delar blivit föråldrade,<br>Delegationen avser att senare återkomma med förslag till förändringar i<br>dessa regler. LRF har anfört i huvudsak samma sak.</p>
<p>Näringslivets skattedelegation framhåller också att kravet på att över-<br>låtarens hela verksamhet eller en verksamhetsgren måste överlåtas i de<br>fall koncembidragsrätt saknas torde utesluta att det är aktier som<br>överlåts. Delegationen tar upp ett exempel där aktier överlåts inom en<br>oäkta koncern och föreslår att innehav av näringsbetingade aktier jäm-<br>ställs med verksamhet eller verksamhetsgren. Juridiska fakultetsnämnden<br>vid Uppsala universitet instämmer i utredningens bedömning att det i<br>princip saknas anledning att skilja mellan överlåtelse av hel verksamhet<br>respektive enskild tillgång. Fakultetsnämnden ifrågasätter dock om inte<br>kravet på koncembidragsrätt för att kunna överlåta enskild tillgång kan<br>innebära en skärpning av rättsläget eftersom det inte är givet vilken tolk-<br>ning begreppet ”enskild tillgång” kommer att ges. Handelshögskolan i<br>Stockholm påpekar att avgränsningen mellan vad som utgör en verk-<br>samhetsgren å ena sidan och en enstaka tillgång å andra sidan har orsakat<br>en hel del rättsosäkerhet. Handelshögskolan anför att det kan uppfattas<br>som motsägelsefullt att utredningen uttalar att en fastighet, ett fartyg eller<br>ett flyplan kan utgöra en enstaka tillgång samtidigt som utredningen vid<br>förtydligande av vad som skall förstås med en verksamhetsgren anger att<br>en verksamhet knuten till ett fartyg skall kunna utgöra en verksamhets-<br>gren. KF anser att definitionen av verksamhetsgren bör preciseras ytter-<br>ligare. Det bör exempelvis anges om en enstaka fastighet kan utgöra en<br>verksamhetsgren. FAR anser att så bör vara fallet. RSV anser att den före-<br>slagna definitionen av verksamhetsgren är så vag att den kommer att leda<br>till betydande tillämpningsproblem.</p>
<p>Regeringen delar utredningens uppfattning om att det med hänsyn till<br>syftet med koncembidragsreglema inte bör vara möjligt att överlåta en-<br>staka tillgångar om inte koncembidragsrätt finns. Det finns dock skäl att<br>något förtydliga begreppet ”verksamhetsgren”. Med den föreslagna<br>definitionen kan t.ex., som utredningen anger, i fråga om ett rederi med<br>flera fartyg verksamhet som är knuten till ett fartyg utgöra en verk-<br>samhetsgren. Även ägande och förvaltning av enstaka fastighet kan i<br>vissa fall utgöra en verksamhetsgren. I båda fallen gäller att verk-<br>samheten bör ha sådan omfattning att det framstår som ändamålsenligt att<br>bedriva den självständigt.</p>
<p>Utredningen har inte tagit upp frågan om hur innehav av värdepapper<br>bör bedömas i detta sammanhang. Det är enligt regeringens uppfattning<br>lämpligt att knyta definitionen av verksamhet till begreppet rörelse. Med<br>”rörelse” bör här förstås annan verksamhet än innehav av kontanta medel<br>eller värdepapper. Innehav av kontanta medel eller värdepapper bör<br>hänföras till en rörelse om medlen eller värdepappren innehas som ett led<br>i rörelsen.</p>
<p>Även innehav av aktier eller andra andelar som inte innehas som ett led<br>i en rörelse bör kunna vara en verksamhet eller verksamhetsgren. För<br>detta bör krävas att andelarna - eventuellt tillsammans med andra andelar</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>138<br></p>
<p>som förvärvaren innehar eller förvärvar - hos förvärvaren under samma Prop. 1998/99:15<br>beskattningsår erhåller karaktär av näringsbetingade andelar.</p>
<h4>5.3.3.3 Otillbörlig skatteförmån</h4>
<p>Regeringen har i föregående avsnitt föreslagit att bedömningen av frågan<br>om uttagsbeskattning skall underlåtas eller ej inte bör göras beroende av<br>om organisatoriska skäl föreligger. Det innebär emellertid inte att bedöm-<br>ningen helt skall frigöras från problemställningen som avser otillbörliga<br>skatteförmåner.</p>
<p>Utredningen uttalar att det strider mot utredningens synsätt att man, i<br>sådana fall då en otillbörlig skatteförmån föreligger, skulle göra en be-<br>dömning av om det är denna eller eventuella dessutom förekommande<br>organisatoriska förbättringar som är huvudskälet för omorganisationen.<br>Då skulle ju i dessa fall skattemyndigheten tvingas göra just en sådan<br>bedömning av det organisatoriska värdet av omorganisationen som ut-<br>redningen anser är olämplig. I stället bör uttagsbeskattning generellt ske<br>när en otillbörlig skatteförmån föreligger.</p>
<p>Frågan blir då vilken innebörd som i detta sammanhang bör läggas i<br>det oklara begreppet "otillbörlig skatteförmån". Enligt majoriteten i<br>Sipanomålet bör det anses föreligga en otillbörlig skatteförmån, om det<br>med hänsyn till omständigheterna finns grundad anledning att anta att<br>omstruktureringen medför befrielse från betydande beskattning, som<br>annars skulle ha utgått enligt andra regler. Denna definition synes mindre<br>tillfredsställande utifrån Regeringsrättens praxis i andra fall. Det har t.ex.<br>godtagits att en fysisk person inför en förestående extern försäljning av-<br>yttrat en omsättningsfastighet till ett eget bolag för skattemässigt värde<br>varefter aktierna i detta bolag sålts externt (RÅ83 1:35). Det kan även<br>noteras att Regeringsrätten godtagit att en verksamhet inom en s.k. oäkta<br>koncern "förpackats" i lämpligt bolag inför en extern försäljning (t.ex.<br>Pretty House). I fall av detta slag kan underlåten uttagsbeskattning med-<br>föra att den externa avyttringen leder till avsevärt lägre skatt än vad som<br>skulle ha utgått om egendomen avyttrats i befintlig struktur.</p>
<p>Minoriteten i Sipanomålet ansåg att, eftersom enligt dess uppfattning<br>strikt affärsmässiga skäl för överlåtelsen saknades, redan en befrielse<br>från uttagsbeskattning måste anses ge upphov till en otillbörlig skatte-<br>förmån. Med denna användning av begreppet ”otillbörlig skatteförmån”<br>förefaller det innehållslöst; innebörden av uttalandet synes helt enkelt<br>vara att befrielse från uttagsbeskattning inte borde medges, eftersom<br>strikt affärsmässiga skäl för överlåtelsen saknades.</p>
<p>Enligt utredningens uppfattning bör med begreppet "otillbörlig skatte-<br>förmån" i sammanhanget allmänt sett förstås en för den skattskyldige,<br>eller någon han kan antas önska gynna, positiv skatteeffekt till följd av<br>att uttagsbeskattning underlåts vid en underprisöverlåtelse, om skatte-<br>effekten strider mot grunderna för andra regler. Utredningen har emeller-<br>tid ansett det önskvärt att denna allmänna definition ges en konkret inne-<br>börd i lagtext. I annat fall kommer nämligen en del av den osäkerhet som</p>
<p>139<br></p>
<p>gällande rätt ger upphov till att leva kvar, vilket i sig skattemässigt<br>försvårar omstruktureringar. Regeringen delar utredningens bedömning.</p>
<p>Diskussionen om otillbörlig skatteförmån aktualiserar huvudsakligen<br>fyra regelsystem, nämligen systemet för resultatutjämning mellan olika<br>företag, systemet för beskattning av reavinst, de särskilda skattereglerna<br>för aktiva delägare i famansföretag samt reglerna om lättnad i beskatt-<br>ningen för ägare till onoterade företag. Vidare uppkommer frågor om en<br>kompletterande allmän regel avseende otillbörlig skatteförmån och om<br>vilket förhållande som bör råda mellan förutsättningarna för underlåtande<br>av uttagsbeskattning och lagen (1995:575) mot skatteflykt.</p>
<p>Systemet för resultatutjämning mellan olika företag</p>
<p>Det från (intern svensk) skattesynpunkt intressanta fallet av resultatut-<br>jämning mellan olika företag är att underskott i ett företag kvittas mot<br>överskott i ett annat företag. Den tekniska anordning för sådan resultat-<br>utjämning som lagstiftningen erbjuder är koncernbidraget. Ett underskott<br>i ett företag kan under vissa förutsättningar utjämnas mot ett överskott i<br>ett annat företag genom att det senare företaget lämnar ett koncernbidrag<br>till det förra.</p>
<p>I 2 § 3 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, uppställs<br>ett antal villkor för att ett koncernbidrag skall fa verkan vid be-<br>skattningen. Innebörden av reglerna är i huvudsak att koncernbidrag kan<br>lämnas mellan företag i en koncern med helägda (mer än 90 % av aktier-<br>na) dotterbolag. Moderföretaget skall vara ett aktiebolag, en ekonomisk<br>förening, en sparbank eller ett ömsesidigt skadeförsäkringsföretag. En<br>förutsättning är vidare att "helägt koncemförhållande" rått mellan<br>företagen under hela beskattningsåret för både givare och mottagare.</p>
<p>En överlåtelse av egendom till underpris mellan aktiebolag kan leda till<br>resultatutjämning mellan bolagen om det förvärvande bolaget är i under-<br>skottsposition. Realiseras övervärdena, kan nämligen intäkten kvittas mot<br>underskottet. Grunderna för reglerna om koncernbidrag talar för att kvitt-<br>ning av detta slag bör vara möjlig endast i sådana fall, då resultatutjäm-<br>ning kan ske genom koncernbidrag.</p>
<p>Uttrycket "att det förvärvande bolaget är i underskottsposition" avser<br>här att bolaget kommer att visa underskott vid taxeringen, om överförda<br>övervärden inte realiseras. Av betydelse härvid är dels rätt till avdrag för<br>underskott från föregående beskattningsår, dels resultatet för det inne-<br>varande beskattningsåret. Av praktiska skäl bör hänsyn tas endast till den<br>förra faktorn. Det kan noteras att motsvarande gäller enligt lagen<br>(1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet (UAL). Av<br>praktiska skäl bör hänsyn inte heller tas till orealiserad värdenedgång på<br>tillgångar.</p>
<p>Utredningen föreslår att uttagsbeskattning vid en underprisöverlåtelse<br>inte skall underlåtas om det förvärvande bolaget har rätt till avdrag för<br>underskott. Detta bör gälla även om något bolag, som tillhör samma kon-<br>cern som det förvärvande bolaget, har rätt till sådant avdrag, under förut-<br>sättning att det förvärvande bolaget skulle ha kunnat lämna koncem-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>140<br></p>
<p>bidrag till det andra bolaget. Uttagsbeskattning bör dock kunna under-<br>låtas om koncernbidrag skulle ha kunnat lämnas från det överlåtande till<br>det förvärvande bolaget. I ett sådant fall skapas ju inte någon ytterligare<br>möjlighet till förlustutjämning genom överlåtelsen.</p>
<p>I UAL finns en begränsning, den s.k. koncembidragsspärren, av möj-<br>ligheten för ett företag att kvitta överskott under det innevarande beskatt-<br>ningsåret mot underskott under tidigare beskattningsår efter det att före-<br>taget omfattats av en ägarförändring (8 § UAL; begreppet "omfattas av<br>en ägarförändring" definieras i 4 och 5 §§). Begränsningen gäller under<br>det beskattningsår, då ägarförändringen skedde, och de fem följande be-<br>skattningsåren. Den innebär att ett underskott från beskattningsåret när-<br>mast före det beskattningsår då ägarförändringen sker inte får kvittas mot<br>erhållna koncernbidrag under spärrtiden. Syftet med koncembidrags-<br>spärren är att en ägarförändring skall i möjligaste mån vara skattemässigt<br>neutral.</p>
<p>I det fall att koncembidragsspärren skulle vara tillämplig om det för-<br>värvande företaget eller ett företag till vilket det förvärvande företaget<br>kan lämna koncernbidrag med avdragsrätt direkt eller indirekt erhåller<br>koncernbidrag från det överlåtande företaget, skulle underlåtande av<br>uttagsbeskattning strida mot grunderna för 8 § UAL. Utredningen anser<br>att uttagsbeskattning därför bör ske i detta fall.</p>
<p>Handelshögskolan i Stockholm är tveksam till begränsningen när det<br>förvärvande bolaget har ett gammalt underskott. Visserligen kan en verk-<br>samhetsöverlåtelse innebära att resultaten kan utjämnas mellan företagen,<br>men det generella frisläppandet av överföringar av hela verksamheter<br>vilar på en presumtion att just i detta fall - till skillnad från när enstaka<br>tillgångar överförs - är överföringen motiverad främst av organisatoriska<br>skäl och inte primärt av skatteskäl. Handelshögskolan anser inte att<br>villkoret bör införas utan att man kan avvakta utvecklingen.</p>
<p>Regeringen anser att möjligheten att genomföra underprisöverlåtelser<br>måste samordnas med gällande begränsningar i rätten till underskotts-<br>avdrag. Utredningens förslag innebär att om koncembidragsrätt saknas<br>skall det inte vara möjligt att utan uttagsbeskattning göra en under-<br>prisöverlåtelse om det förvärvande företaget är i underskottsposition.<br>Regeringen gör samma bedömning.</p>
<p>Den föreslagna regleringen kan medföra att ett obetydligt underskott<br>hos det förvärvande företaget omöjliggör en underprisöverlåtelse. Regle-<br>ringen kan också medföra att förutsättningarna for en överlåtelse vid<br>vilken uttagsbeskattning underlåtits brister i efterhand. Det kan ske<br>exempelvis genom att en omprövning av det förvärvande företagets taxe-<br>ring for året före överlåtelseåret medför att ett underskott uppkommer.<br>Med tanke på bl.a. sådana fall föreslår utredningen att skattemyndigheten<br>ska kunna medge undantag från villkoret att det förvärvande företaget<br>inte får ha rätt till avdrag for underskott. I situationen att ett underskott<br>uppkommit i efterhand skulle undantag inte medges om det kan antas att<br>partema hade anledning att förvänta sig detta.</p>
<p>RSV anser att dispensregler så långt det är möjligt bör undvikas efter-<br>som sådana regler komplicerar regelsystemet och gör det mindre över-<br>skådligt. För det fall dispensregeln behålls uttalar RSV att det i vart fall<br>141<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>bör vara möjligt att i lagtext precisera vad som skall anses vara ett<br>”obetydligt” underskott. Det bör också övervägas om dispens skall kunna<br>inskränkas till fall då synnerliga skäl föreligger. Näringslivets skatte-<br>delegation anser att den av utredningen föreslagna dispensmöjligheten<br>innebär ett alltför begränsat undantag. Så långt det är möjligt bör om-<br>struktureringar vara oberoende av skönsmässiga bedömningar hos skatte-<br>myndigheten. Delegationen anser att en lösning kan vara att förvärvaren<br>avstår från underskottsavdraget för att möjliggöra underprisöverlåtelsen.</p>
<p>Regeringen instämmer i uppfattningen att dispensregler i möjligaste<br>mån bör undvikas. Sådana regler kan medföra tillämpningsproblem för<br>såväl skattskyldiga som skattemyndigheter. Regeringen föreslår att den<br>av utredningen föreslagna dispensen ersätts med en möjlighet för det<br>förvärvande företaget att avstå från ett underskottsavdrag.</p>
<p>Systemet för beskattning av reavinst</p>
<p>Här aktualiseras en problemställning som kan beskrivas genom följande<br>exempel. En fysisk person, F, äger samtliga aktier i två aktiebolag, A och<br>B. Bolagen har startat verksamheter samtidigt, båda med ett kapital på<br>100 som skjutits till av F. A har upparbetat övervärden på 50. B har i<br>samband med att verksamheten under det aktuella beskattningsåret av-<br>vecklats gjort en förlust på 50. F önskar avyttra verksamheten i A. Denna<br>är, schematiskt sett, värd 136 "förpackad i bolag" (100+0,72 x 50, där<br>termen 0,72 x 50 är övervärden med hänsyn till latent skatt). Avyttrar F<br>aktierna i A uppkommer således en reavinst på 36. Ett alternativt för-<br>farande är att F låter verksamheten i A föras över till B till det skatte-<br>mässiga värdet 100. Härefter är aktierna i båda bolagen värda 100 och<br>aktierna i B, som nu innehåller verksamheten, kan avyttras utan att rea-<br>vinst uppkommer. Kan det anses förenligt med grunderna för reavinstbe-<br>skattningen att uttagsbeskattning underlåts vid överföringen av verksam-<br>heten från A till B?</p>
<p>Om perspektivet begränsas till verksamheten i A, kan det hävdas att<br>underprisöverlåtelsen medfört att F undgått den reavinstbeskattning som<br>skulle ha skett om aktierna i A med verksamheten i behåll hade avyttrats.<br>Svaret på frågan skulle då vara nej.</p>
<p>Vidgas perspektivet till att omfatta F:s samlade verksamhet kan kon-<br>stateras att F sammantaget står på plus minus noll - vinsten på aktierna i<br>A balanseras i princip av en lika stor förlust på aktierna i B. Ett<br>övergripande skatteförmågeresonemang ger vid handen att det är mate-<br>riellt felaktigt att beskatta F för en reavinst på aktierna i A. Av praktiska<br>skäl är emellertid reavinstsystemet utformat så att sådan beskattning sker<br>om aktierna i A avyttras. Genom omstruktureringen uppnår F - om<br>uttagsbeskattning underlåts - ett materiellt korrekt beskattningsresultat,<br>varför det inte skulle strida mot grunderna för reavinstbeskattningen att<br>underlåta uttagsbeskattning.</p>
<p>Utredningen anser att det senare synsättet har fog för sig. Till bilden<br>hör också att fr.o.m. 1998 års taxering får en reaförlust på en icke mark-<br>nadsnoterad aktie dras av från reavinst på sådan aktie. Fr.o.m. 1999 års</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>142<br></p>
<p>taxering får sådana reaförluster kvittas även mot reavinster på<br>marknadsnoterade aktier. Enligt utredningens uppfattning kan det inte<br>anses strida mot grunderna för reavinstsystemet att ägarna i en före-<br>tagsstruktur inför en avyttring av en viss verksamhet gör en under-<br>prisöverlåtelse i syfte att utnyttja att något bolag i strukturen har ett värde<br>som understiger anskaffningsvärdet för aktierna i bolaget. I många fall<br>torde emellertid ett bolag, vars aktier har ett värde som understiger<br>anskaffningsvärdet, ha rätt till underskottsavdrag. I sådana fall är det,<br>som framgår i det föregående, inte alltid möjligt att underlåta uttags-<br>beskattning.</p>
<p>Förslaget innebär att t.ex. två aktiebolag, som ägs av samma fysiska<br>person, i viss mening kan uppfattas som en enhet i reavinsthänseende<br>men inte i koncembidragshänseende. Den motsättning som kan ligga i<br>detta är enligt utredningens uppfattning av begränsad betydelse.</p>
<p>En annan fråga rörande reavinstbeskattningen kan illustreras genom<br>följande exempel. Ett rättssubjekt som inte beskattas för inkomst av<br>kapital, t.ex. en skattepriviligierad stiftelse, Ä, äger samtliga aktier i ett<br>aktiebolag, M, som har ett helägt dotterbolag, D. Ä äger även samtliga<br>aktier i ett annat aktiebolag, K. D bedriver en verksamhet med övervär-<br>den som Ä önskar avyttra. Sker avyttringen genom att M avyttrar ak-<br>tierna i D uppkommer en reavinst. Ett alternativt förfarande är att verk-<br>samheten först förs över till K till skattemässiga värden och att Ä därefter<br>avyttrar aktierna i K, vilket kan ske utan beskattning eftersom Ä inte är<br>skattskyldig för den reavinst som uppkommer.</p>
<p>Vid första påseende kan det förefalla som om det skulle strida mot<br>grunderna för reavinstbeskattningen om verksamheten kunde föras över<br>från D till K utan att uttagsbeskattning sker, eftersom reavinstbeskatt-<br>ningen här helt faller bort. Man kan emellertid i exemplet ersätta Ä med<br>en svensk fysisk person, F. Låter F först M avyttra aktierna i D och avytt-<br>rar han sedan aktierna i M, far han bära två reavinstbeskattningar. Sker<br>avyttringen enligt det alternativa förfarandet, uppkommer endast en rea-<br>vinstbeskattning.</p>
<p>Utredningens uppfattning är att det knappast med rätta kan hävdas att<br>det skulle strida mot grunderna för reavinstbeskattningen att på detta sätt<br>undvika de kumulativa effekterna av reavinstbeskattningen. Att för-<br>farandet i F:s fall leder till en reavinstbeskattning och i Ä:s fall till att<br>reavinstbeskattning undviks helt får anses ligga i linje med lagstiftarens<br>inställning att F skall beskattas för aktievinster men att Ä inte skall göra<br>det. Slutsatsen är att förfarandet bör godtagas även för Ä:s del.</p>
<p>Regeringen anser att man bör kunna anlägga ett samlat synsätt på<br>reavinstbeskattningen på det sätt utredningen föreslår. Här bör dock<br>tilläggas att, enligt vad som föreslagits i det föregående, överlåtelse av<br>enstaka tillgång inte är möjlig utan uttagsbeskattning om koncem-<br>bidragsrätt saknas mellan det överlåtande och det övertagande företaget.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>143</p>
<p>Systemet för beskattning av aktiva delägare i fåmansföretag</p>
<p>Regler om beskattning av aktiva delägare i famansföretag finns i 3 § 12-<br>12 e mom. SIL (3:12-reglerna). Regleringen går ut på att inkomst i ett<br>famansföretag, som beror på att ägaren arbetat i företaget, skall beskattas<br>som arbetsinkomst och inte som kapitalinkomst. Delas inkomst i bolaget<br>ut, beskattas därför den mottagna utdelningen som intäkt av tjänst om<br>den kan anses hänförlig till arbetsinkomst. 3:12-reglema omfattar även<br>vinst på aktier i fåmansföretag. Enligt huvudregeln skall hälften av den<br>del av en reavinst, som överstiger sådan sparad inkomst i bolaget som<br>skulle ha beskattats som intäkt av kapital hos mottagaren om den hade<br>delats ut, tas upp som intäkt av tjänst.</p>
<p>Närmare bestämt är 3:12-reglema tillämpliga på fysiska personer (och<br>dödsbon) som äger kvalificerade aktier i ett fåmansföretag. En aktie an-<br>ses kvalificerad om aktieägaren eller någon närstående till honom i bety-<br>dande omfattning varit verksam i företaget under beskattningsåret eller<br>något av de fem närmast föregående beskattningsåren. Kvalifikations-<br>grund är även bl.a. att den skattskyldige eller närstående under någon del<br>av denna tidsperiod i betydande omfattning varit verksam i ett annat få-<br>mansföretag, som bedriver samma eller likartad verksamhet.</p>
<p>Villkoren för underlåtande av uttagsbeskattning far inte utformas så att<br>möjlighet öppnas för kringgående av 3:12-reglema. Utredningen har<br>föreslagit att det, om en viss andel av aktierna i det överlåtande företaget<br>var kvalificerade, bör krävas att minst samma andel av aktierna i det<br>förvärvande företaget är kvalificerade. Det bör godtas att aktier först efter<br>överlåtelsen, men under året för denna blir kvalificerade i handen på en<br>person som ägde aktierna vid tidpunkten för överlåtelsen. Detta kan ske<br>t.ex. genom att en tidigare passiv ägare aktivt tar del i den förvärvade<br>verksamheten. Lämnas utdelning på aktierna efter överlåtelsen men un-<br>der året för denna, bör aktierna vara kvalificerade vid tidpunkten för ut-<br>delningen.</p>
<p>Utredningen anser att kravet avseende kvalificerade aktier bör gälla<br>även vid indirekt ägande. Antag t.ex. att AB B ägs till lika delar av den<br>fysiska personen F och av AB A. A ägs till lika delar av de fysiska<br>personerna G och H. F:s aktier i B och G:s aktier i A är kvalificerade. B<br>överlåter egendom till underpris till AB C som ägs till 50 % av F och till<br>25 % av vardera av G och H. Ett krav för underlåtande av uttagsbeskatt-<br>ning bör vara att F:s och G:s, alternativt F:s och H:s, aktier i C är, eller<br>under överlåtelseåret blir, kvalificerade.</p>
<p>Enligt 3:12-reglema baseras beräkningen av det kapitalinkomstbe-<br>handlade utrymmet bl.a. på den skattskyldiges anskaffningskostnad för<br>aktierna. (Till anskaffningskostnaden far läggas ett på visst sätt beräknat<br>löneunderlag, vilket saknar intresse i detta sammanhang.) En överföring<br>av övervärden från ett fåmansföretag, A, till ett annat, B, medför att ut-<br>rymmet för kapitalinkomstbehandling av arbetsinkomst ökar i A och<br>minskar i B. Detta beror på att överlåtelsen inte påverkar anskaffnings-<br>värdena för aktierna (avkastningen av övervärdena kommer att ta i an-<br>språk utrymme i det förvärvande i stället för i det överlåtande företaget).<br>Detsamma gäller om beräkningen baseras på kapitalunderlaget enligt</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>144<br></p>
<p>lagen (1994:775) om beräkning av kapitalunderlaget vid beskattning av<br>ägare i fåmansföretag. Det alternativet får väljas i fråga om aktier som<br>förvärvats före ingången av år 1992. Enligt utredningens uppfattning bör<br>man - som en parallell till synsättet beträffande systemet för beskattning<br>av reavinst - kunna anlägga ett samlat synsätt på en skattskyldigs eller en<br>intressentkrets innehav av aktier i olika fåmansföretag. Med det synsättet<br>kan det i det aktuella hänseendet enligt utredningens uppfattning inte an-<br>ses strida mot grunderna för 3:12-reglema att övervärden överförs från<br>ett fåmansföretag till ett annat utan uttagsbeskattning. Det kan heller inte<br>anses strida mot grunderna för 3:12-reglema att arbetsinkomster i ett<br>fåmansföretag som plöjts ned i en tillgång, t.ex. en fastighet, kan komma<br>att kvittas mot latent underskott i ett annat fåmansföretag, om tillgången<br>överlåts till det andra företaget till underpris.</p>
<p>3:12-reglema innehåller en takregel avseende beskattning av reavinst<br>som intäkt av tjänst. Som sådan intäkt tas upp - för varje företag - högst<br>ett belopp som för den skattskyldige och närstående till honom under de<br>fem beskattningsår som närmast föregått beskattningsåret sammanlagt<br>uppgår till 100 basbelopp. En skattskyldig som bedriver verksamhet i<br>flera fåmansföretag kan, i frånvaro av en särskild regel, genom överlåtel-<br>ser av egendom till underpris samla övervärden i ett bolag och således få<br>tillämpa ett takbelopp vid avyttring av aktierna i detta. Utredningens an-<br>ser att detta får anses förenligt med grunderna för takregeln, varför någon<br>motverkande regel inte erfordras.</p>
<p>Juridiska fakultetsnämnden vid Lunds universitet har invänt mot utred-<br>ningens resonemang i denna del. Fakultetsnämnden anser att konsekven-<br>sen av utredningens samlade synsätt på en skattskyldigs innehav av aktier<br>i olika fåmansföretag och slutsatsen att dessa konsekvenser anses fören-<br>liga med 3:12-systemet dras utan närmare analys av syftet med 3:12-<br>reglema. Fakultetsnämnden anför bl.a. att det av gällande lagstiftning en-<br>tydigt framstår att beräkningen enligt 3:12-reglema skall ske per aktie<br>och för varje fåmansföretag för sig. En mer ingående utredning bör<br>därför göras för att det skall vara möjligt att fastställa om utredningens<br>slutsatser är hållbara.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Regelsystemet i 3:12-reglema är<br>tekniskt uppbyggt så att reavinstberäkning sker per aktie. Det innebär<br>emellertid inte att det skulle strida mot grunderna för 3:12-reglema att<br>överföra övervärden till ett annat fåmansföretag utan uttagsbeskattning.<br>Det väsentliga vid en underprisöverlåtelse är att det inte är möjligt att<br>kringgå regelsystemet genom överföring av tillgångar från ett fåmans-<br>företag till ett företag som inte omfattas av 3:12-systemet. Regeringen<br>anser därför inte att det finns skäl att ändra utredningens förslag.</p>
<p>Systemet för lättnad i beskattningen av ägare till onoterade företag</p>
<p>Genom lagstiftning hösten 1996, som tillämpas första gången vid 1998<br>års taxering, infördes regler om lättnad i beskattningen av utdelning och<br>reavinst på aktier i onoterade aktiebolag (och på andelar i ekonomiska<br>föreningar, som inte är kooperativa). Lättnaden medges inom ett ut-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>145<br></p>
<p>rymme, som beräknas med utgångspunkt i summan av anskaffningskost-<br>naden för aktien och ett löneunderlag i bolaget. Som förutsättning för<br>lättnad gäller i huvudsak att bolaget inte är marknadsnoterat. Reglerna<br>finns i 3 § 1 a-1 g mom. SIL.</p>
<p>Utredningens bedömning är att risken torde vara obetydlig för att en<br>icke önskvärd skatteförmån skall kunna erhållas genom överföring av<br>egendom till underpris från ett företag, vars aktier inte berättigar till<br>lättnad, till ett företag vars aktier berättigar till lättnad. Regeringen anser<br>i likhet med utredningen att det inte behövs någon regel om att uttags-<br>beskattning inte kan underlåtas vid en sådan överlåtelse.</p>
<p>Allmän regel avseende otillbörlig skatteförmån - förhållandet till lagen mot<br>skatteflykt</p>
<p>Diskussionen i föregående avsnitt om otillbörlig skatteförmån har skett<br>med utgångspunkt i fyra regelsystem, nämligen systemet för resultatut-<br>jämning mellan olika företag, systemet för beskattning av reavinst, de<br>särskilda skattereglerna för aktiva delägare i fåmansföretag samt reglerna<br>om lättnad i beskattningen för ägare till onoterade företag. Genomgången<br>ger enligt regeringens mening vid handen att en överlåtelse av egendom<br>till underpris mellan aktiebolag inte kan medföra inkomstskattemässiga<br>fördelar som ligger utanför ramen för det som behandlats. Det kan dock<br>självfallet inte uteslutas att den praktiska tillämpningen kommer att ge<br>oförutsedda exempel på förfaranden som medför icke önskade skatte-<br>förmåner. Detta talar för ett allmänt hållet krav - utöver de specifika krav<br>som angetts i det föregående - på att överlåtelsen inte får medföra<br>otillbörlig skatteförmån. Utredningens slutsats är att en regel av detta<br>slag emellertid skulle minska förutsebarheten, vilket i sig skulle skatte-<br>mässigt försvåra omstruktureringar.</p>
<p>Utredningen diskuterar det föreslagna regelsystemets förhållande till<br>lagen (1995:575) mot skatteflykt.</p>
<p>Lagen innehåller bestämmelser mot skatteflyktsbetonade förfaranden,<br>som omfattar hela området för inkomstbeskattningen. Den reformerades i<br>vissa hänseenden genom lagstiftning 1997 som trätt i kraft den 1 januari<br>1998.</p>
<p>Enligt den nya lydelsen skall hänsyn inte tas till en rättshandling om</p>
<p>1. rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshandling,<br>ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den<br>skattskyldige,</p>
<p>2. den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshandlingen<br>eller rättshandlingarna,</p>
<p>3. skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort<br>det övervägande skälet för förfarandet och</p>
<p>4. en taxering på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstift-<br>ningens syfte som det framgår av skattebestämmelsemas allmänna ut-<br>formning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har<br>kringgåtts genom förfarandet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>146<br></p>
<p>Utredningen anser att det främst är det fjärde villkoret som är av intresse.<br>Förslaget att uttagsbeskattning skall ske i vissa angivna fall har utformats<br>med syftet att förhindra att oönskade skatteförmåner skall kunna erhållas.<br>Om förslagen följs, kan enligt utredningens uppfattning en taxering, som<br>innefattar att uttagsbeskattning inte sker vid ett förfarande som faller<br>inom ramen för denna diskussion, inte anses strida mot lagstiftningens<br>syfte.</p>
<p>RSV anser att utredningen gjort ett alltför kategoriskt uttalande om<br>tillämpligheten av skatteflyktslagen. Det är i nuläget omöjligt att förutse<br>hur framtida överlåtelsesituationer kan konstrueras och hur de förhåller<br>sig till lagens syfte. RSV anser att det i det fortsatta beredningsarbetet<br>bör göras klart att skatteflyktslagen skall kunna tillämpas även på<br>förfaranden som omfattas av underprislagen. Ett alternativ är att införa en<br>generell regel om att en förutsättning för uttagsbeskattningsfrihet är att<br>det inte far uppkomma någon obehörig skatteförmån. Juridiska fakultets-<br>nämnden vid Uppsala universitet känner sympati för utredningens upp-<br>fattning att kravet på att inga otillbörliga skatteeffekter uppnås skall fa en<br>konkret lagteknisk utformning. Fakultetsnämnden påpekar dock att meto-<br>den emellertid öppnar för kringgåendetransaktioner på ett sätt som en<br>mer allmän regel inte gör.</p>
<p>Regeringen har förståelse för de farhågor som framförts av Juridiska<br>fakultetsnämnden vid Uppsala universitet. En allmän bestämmelse inne-<br>bärande att uttagsbeskattning skall ske om överlåtelsen skett i syfte att<br>uppnå en otillbörlig skatteförmån innebär dock att osäkerheten om<br>behandlingen av en underprisöverlåtelse består. Regeringen delar därför<br>utredningens uppfattning att en sådan bestämmelse inte bör införas. Där-<br>emot har utredningen enligt regeringens mening uttalat sig väl kate-<br>goriskt i frågan om tillämpligheten av den allmänna skatteflyktslagen. En<br>taxering, som innefattar att uttagsbeskattning inte sker vid ett förfarande<br>som faller inom ramen för denna diskussion, kan visserligen inte normalt<br>strida mot lagstiftningens syfte. Det kan dock inte uteslutas att omstän-<br>digheterna i vissa fall kan vara sådana att lagen är tillämplig.</p>
<h4>53.3.4 Karaktärsbyte</h4>
<p>I de domar från Regeringsrätten om uttagsbeskattning som har en mer<br>utförlig motivering brukar bl.a. framhållas att omsättningstillgångar inte<br>far ändra karaktär till anläggningstillgångar. Även detta villkor är väl<br>närmast ett utflöde av principen att uttagsbeskattning skall ske om över-<br>låtelsen ger upphov till en otillbörlig skatteförmån. Villkoret avseende<br>karaktärsbyte synes emellertid upprätthållas strikt, oberoende av om<br>någon skatteförmån kan konstateras i det aktuella målet (RÅ 1988<br>ref. 76, RÅ 1995 not. 125).</p>
<p>Underlåtande av uttagsbeskattning vid en underprisöverlåtelse innebär<br>bl.a. att anskaffningsvärdet hos det förvärvande bolaget för den överlåtna<br>egendomen skall utgöras av vederlaget. Med hänsyn härtill innebär en<br>underprisöverlåtelse genom vilken en omsättningstillgång ändrar karaktär<br>till inventarium i huvudsak följande, om uttagsbeskattning underlåts</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>147</p>
<p>(med karaktärsbyte avses i det följande byte i den nämnda riktningen till Prop. 1998/99:15<br>dess annat framgår).</p>
<p>1. Rätt till avdrag för värdeminskning med utgångspunkt i vederlaget<br>inträder.</p>
<p>2. Lägsta värdets princip för värdering av tillgången (jfr punkt 2 av an-<br>visningarna till 24 § KL) gäller inte längre. Denna princip innebär att<br>en omsättningstillgång i skattehänseende inte får tas upp till ett lägre<br>värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och marknadsvärdet (här<br>bortses från den treprocentiga reservering, som medges enligt tredje<br>stycket den nämnda anvisningspunkten). Om en nedskriven omsätt-<br>ningstillgång stigit i värde, skall enligt denna värderingsprincip en<br>uppskrivning av värdet göras (högst till anskaffningsvärdet), vilket<br>medför att en intäkt uppkommer. En värdestegring på ett inventarium<br>behöver däremot aldrig skattas av förrän inventariet avyttras (veder-<br>laget får användas för extra avskrivning av kvarvarande inventarier,<br>varför beskattningen kan komma att skjutas upp ytterligare).</p>
<p>Dessa konsekvenser är enligt utredningens uppfattning inte sådana att de<br>motiverar att uttagsbeskattning inte skall kunna underlåtas vid en över-<br>låtelse av en omsättningstillgång till underpris enbart av det skälet att till-<br>gången erhåller karaktär av inventarium i förvärvarens hand. Regeringen<br>gör inte någon arman bedömning.</p>
<p>I fråga om fastigheter är följande att beakta. För aktiebolag gäller att<br>reavinster på grund av avyttring av fastighet beskattas i inkomstslaget<br>näringsverksamhet. Som intäkt tas upp endast 90 % av en vinst. För en<br>reaförlust medges avdrag med samma andel av förlusten. Vinster och<br>förluster på omsättningsfastigheter beaktas däremot fullt ut. Denna ord-<br>ning medför att man inte gärna kan godta att en underprisöverlåtelse<br>leder till ett karaktärsbyte av en fastighet utan att avskattning sker.</p>
<p>90-procentsregeln är intagen i 2 § 1 mom. åttonde stycket och 25 §</p>
<p>11 mom. SIL. Den infördes genom lagstiftning 1993 (prop. 1993/94:45).<br>Genom denna lagstiftning avskaffades bl.a. den s.k. takregeln för<br>näringsfastigheter, som tidigare gällde för fysiska personer. För fysiska<br>personer ersattes takregeln med en regel om att 90 % av en vinst på en<br>näringsfastighet skulle vara skattepliktig och 63 % av en förlust vara av-<br>dragsgill. Samtidigt infördes för juridiska personer en regel om att 90 %<br>av en vinst skulle vara skattepliktig och samma andel av en förlust vara<br>avdragsgill, trots att någon takregel inte tidigare gällt för dessa rättssub-<br>jekt.</p>
<p>För utredningen framstår 90-procentsregeln för aktiebolag m.fl. som<br>ett udda inslag i företagsskattesystemet som har begränsad materiell<br>betydelse. Utredningen föreslår att regeln avskaffas. Förslaget medför att<br>den omständigheten att en fastighet byter skattemässig karaktär till följd<br>av en underprisöverlåtelse mellan aktiebolag inte bör hindra att uttagsbe-<br>skattning underlåts.</p>
<p>Även i fråga om bostadsrätter finns det en 90-procentsregel (2 §</p>
<p>1 mom. åttonde stycket och 26 § 10 mom. SIL). Det som nyss sagts be-<br>träffande fastigheter gäller även bostadsrätter.</p>
<p>148</p>
<p>Vad gäller värdepapper tillämpas den s.k. genomsnittsmetoden (27 §<br>2 mom. SIL) om tillgångarna skattemässigt sett är anläggningstillgångar<br>men inte om de är omsättningstillgångar. Detta bör inte föranleda att<br>karaktärsbyten avseende värdepapper bedöms annorlunda än karaktärs-<br>byten i övrigt.</p>
<p>Utredningen uttalar avslutningsvis att det inte finns någon anledning<br>till att uttagsbeskattning inte skall kunna underlåtas vid en underpris-<br>överlåtelse på grund av att inventarier eller fastigheter eller andra rea-<br>vinsttillgångar ändrar karaktär till lagertillgångar.</p>
<p>Sveriges Fastighetsägareförbund anser att det är synnerligen angeläget<br>att frågan om uttagsbeskattning i samband med underprisöverlåtelser lag-<br>regleras. Förbundet tillstyrker att hela reavinsten beskattas respektive att<br>hela reaförlusten görs avdragsgill inom bolagssektom. Svenska Revisor-<br>samfundet SRS anser det motiverat att göra en generell översyn av rea-<br>vinstbeskattningen av fastigheter. I avvaktan på en sådan översyn<br>avstyrks förslaget att avskaffa 90 procentsregeln. Juridiska fakultets-<br>styrelsen vid Lunds universitet anser att det bör undersökas om avskatt-<br>ning bör ske om t.ex. nedskrivna lagerfastigheter som byter status.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. En förutsättning för att i fråga om<br>fastigheter kunna slopa villkoret att en underprisöverlåtelse inte far inne-<br>bära ett karaktärsbyte är att 90 procentsregeln avskaffas. Med hänsyn till<br>den begränsade betydelse denna regel torde ha överväger fördelarna med<br>ett slopande av bestämmelsen nackdelarna. Något särskilt problem<br>avseende lagerfastigheter som byter karaktär vid en överlåtelse torde inte<br>uppkomma. Det väsentliga är att fastigheter inte kan överlåtas till under-<br>pris utan uttagsbeskattning från ett aktiebolag till någon som inte<br>beskattas för vinsten i inkomstslaget näringsverksamhet vid en framtida<br>avyttring.</p>
<p>Regeringens förslag överensstämmer med utredningens.</p>
<h4>5.3.4 Vederlaget avviker från det skattemässiga värdet av den<br>överlåtna egendomen.</h4>
<p>Regeringens förslag: Underprislagen skall omfatta även överlåtelser<br>där vederlaget avviker från det skattemässiga värdet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte yttrat sig i frågan.<br>Skälen för regeringens förslag:</p>
<p>Vederlaget är högre</p>
<p>Det typiska fallet vid överlåtelse till underpris av egendom mellan bolag i<br>en företagsgrupp är att köpeskillingen bestäms så att överlåtelsen inte<br>medför någon beskattningskonsekvens netto för det överlåtande före-<br>taget. Köpeskillingen bestäms med andra ord till egendomens skatte-<br>mässiga värde. Någon gång kan det förekomma att köpeskillingen</p>
<p>149<br></p>
<p>överstiger det skattemässiga värdet men understiger marknadsvärdet av<br>egendomen. Utredningen anser att det saknas anledning att behandla<br>detta fall annorlunda än en överlåtelse där vederlaget överensstämmer<br>med det skattemässiga värdet. Uttagsbeskattning bör således underlåtas<br>under samma förutsättningar som gäller i det sistnämnda fallet. Skill-<br>naden mellan vederlaget och det skattemässiga värdet kommer härvid att<br>beskattas. Regeringen gör samma bedömning.</p>
<p>Vederlaget är lägre</p>
<p>Understiger köpeskillingen vid en underprisöverlåtelse egendomens<br>skattemässiga värde, medför överlåtelsen en förlust hos det överlåtande<br>företaget. Det är självfallet omotiverat att medge avdrag för förluster som<br>uppkommit på grund av att egendom avyttrats till underpris. Vad som<br>kan diskuteras är om uttagsbeskattning skall ske fullt ut till mark-<br>nadsvärdet eller om uttagsbeskattning skall ske endast för ett belopp<br>motsvarande det skattemässiga värdet. I det senare fallet skulle varken<br>vinst eller förlust uppkomma. Utredningen anser att den förra lösningen<br>är onödigt långtgående och föreslår den senare lösningen.</p>
<p>Regeringen konstaterar att i de fall marknadsvärdet av den överlåtna<br>tillgången överensstämmer med eller understiger det skattemässiga<br>värdet finns det inte någon anledning att underlåta uttagsbeskattning.<br>Dessa situationer bör därför undantas från lagens tillämpningsområde.</p>
<p>En underprisöverlåtelse föreligger även om inget vederlag utgår. Om<br>villkoren för att underlåta uttagsbeskattning är uppfyllda, innebär därför<br>den föreslagna lösningen att vid utdelning av sakegendom det skatte-<br>mässiga värdet skall anses som vederlag. I detta fall medför således<br>utdelningen inte någon beskattning netto. Detsamma gäller vid kapital-<br>tillskott som görs med sakegendom. Regeringen delar utredningens<br>bedömning i denna fråga.</p>
<p>I avsnitt 5.3.2 har föreslagits att ett värde som överförs till ett<br>aktiebolag vid en underprisöverlåtelse inte skall behandlas som förbätt-<br>ringskostnad hos någon som direkt eller indirekt äger aktier i bolaget.<br>Detta bör dock inte gälla till den del överlåtelsen skett för ett pris under<br>det skattemässiga värdet, eftersom skillnadsbeloppet beskattas hos över-<br>låtaren. Motsvarande bör gälla om vederlag inte utgått.</p>
<h3>5.4 Överlåtelse av egendom till underpris mellan andra<br>slag av foretag än aktiebolag</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Underprisöverlåtelser skall kunna göras även<br>mellan andra företag än aktiebolag. Det gäller också överlåtelser till<br>eller från enskild näringsverksamhet. En ideell förening eller en<br>stiftelse kan delta i en underprisöverlåtelse i egenskap av överlåtare. I<br>fråga om ideella föreningar kan underprisöverlåtelser göras även<br>mellan föreningar.</p>
<p>150</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: Synpunkter har framförallt framförts i fråga om<br>begränsningen för ideella föreningar och stiftelser att delta i underpris-<br>överlåtelser.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag:</p>
<h4>5.4.1 Överlåtelse mellan fysiska personer</h4>
<p>Vid gåva av en hel verksamhet mellan fysiska personer, t.ex. från en<br>förälder till ett barn, skall enligt punkt 13 andra stycket av anvisningarna<br>till 23 § KL som anskaffningsvärde för inventarier anses det för den<br>tidigare ägaren gällande skattemässiga restvärdet, om inte särskilda om-<br>ständigheter föranleder annat. Enligt praxis gäller kontinuitet även i fråga<br>om andra slag av tillgångar i näringsverksamhet som förs över till en ny<br>ägare genom gåva av hela verksamheten.</p>
<p>Frågan vad som gäller när en näringsverksamhet har överlåtits till<br>underpris mellan fysiska personer genom ett s.k. blandat fång har lösts i<br>praxis vad gäller fastigheter som skattemässigt utgör omsättningstill-<br>gångar i näringsverksamhet. I t.ex. RÅ 1988 not. 710 tillämpades den s.k.<br>huvudsaklighetsprincipen, som primärt gäller beträffande fastigheter som<br>utgör reavinstegendom. Målet gällde en överlåtelse av en hel verksamhet<br>i form av fastigheter, som utgjorde omsättningstillgångar i skattehän-<br>seende, från en förälder till ett aktiebolag som ägdes av barn till föräldern<br>mot vederlag i form av att bolaget övertog betalningsansvaret för fastig-<br>hetsskuldema. Skulderna understeg fastigheternas taxeringsvärden. Med<br>hänsyn härtill gjordes bedömningen att överlåtelsen i dess helhet utgjorde<br>gåva, varför någon inkomstbeskattning inte skulle ske hos givaren.</p>
<p>När det gäller överlåtelse av en hel verksamhet med andra tillgångar än<br>fastigheter genom ett blandat fång är rättsläget oklart (se Christer<br>Silfverberg, Gåvobeskattningen i nordiskt perspektiv, s. 326-331 och<br>355-359).</p>
<p>Utredningen föreslår att förslaget beträffande aktiebolag om reglering<br>av underprisöverlåtelser tillämpas även på överlåtelser till underpris<br>mellan fysiska personer. Förslaget omfattar även fastigheter som utgör<br>omsättningstillgångar i skattehänseende.</p>
<p>Vid gåvobeskattningen beskattas vid ett blandat fång skillnaden mellan<br>gåvans värde och vederlaget. Hänsyn tas inte till latent inkomstskatte-<br>skuld som kan belasta gåvoobj ektet. Utredningens förslag påverkar inte<br>gåvobeskattningen.</p>
<p>Bodelning av annan anledning än makens död behandlas på samma sätt<br>som gåva vid inkomstbeskattningen. Utredningens förslag omfattar även<br>sådan bodelning. Även vid bodelning med anledning av makes död samt<br>vid arv och testamente gäller inkomstskatterättslig kontinuitet. Utred-<br>ningen har inte funnit skäl att överväga förändringar beträffande dessa<br>fång.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning i dessa frågor.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>151</p>
<h4>5.4.2 Överlåtelse mellan en fysisk person och ett aktiebolag</h4>
<p>I praxis accepteras att en enskilt bedriven näringsverksamhet förs över<br>till ett av den skattskyldige helägt aktiebolag till skattemässiga värden<br>utan att uttagsbeskattning sker. Detta gäller även om det står klart att<br>syftet är att aktierna skall säljas efter överföringen (RÅ 83 1:35, RÅ 1991<br>not 217). Denna ordning bidrar till att skattemässigt närma aktiebolag<br>och enskild näringsverksamhet till varandra och bör därför gälla även i<br>fortsättningen. För att inte omotiverade skatteförmåner skall kunna upp-<br>komma om aktierna säljs, föreslår utredningen att ett villkor bör vara att<br>dessa är, eller senare under samma år i överlåtarens hand blir, kvalifice-<br>rade enligt 3:12-reglema.</p>
<p>Byggentreprenörerna anför att det inför ett förestående generations-<br>skifte inte är ovanligt att man, i syfte att lindra skattekonsekvenserna på<br>grund av de s.k. byggsmittoreglema, överlåter byggmästarens fastigheter<br>till ett nybildat aktiebolag som bedriver byggnadsrörelse. Byggmästaren<br>har vid detta tillfälle ingen annan anknytning till byggnadsrörelse än att<br>han råkar vara ägare till fastigheter som är nedsmittade på grund av den<br>sedan länge avslutade byggrörelsen. Utredningens förslag att en över-<br>låtelse från en fysisk person till ett aktiebolag endast skall kunna genom-<br>föras om aktierna är eller senare under samma år blir kvalificerade<br>omöjliggör ett sådant sätt att underlätta ett generationsskifte. Bygg-<br>entreprenörerna konstaterar att det finns fog för den föreslagna regle-<br>ringen men påpekar att den samtidigt aktualiserar det behov av en över-<br>syn av reglerna för byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomt-<br>rörelse som tagits upp i en med Fastighetsägareförbundet gemensam<br>framställan till regeringen.</p>
<p>Regeringen konstaterar att hänsynen till 3:12-systemet innebär att det<br>av utredningen föreslagna villkoret bör ställas upp. Regeringen har<br>nyligen tillkallat en särskild utredare som bl.a. skall göra en översyn av<br>reglerna för beskattning av byggnadsrörelse (dir. 1998:55). Frågan om<br>det här behandlade villkoret kan aktualiseras i denna översyn.</p>
<p>När det gäller överlåtelser av egendom i den motsatta riktningen -<br>alltså från ett enmansägt aktiebolag till en av ägaren bedriven enskild<br>näringsverksamhet (eller en näringsverksamhet som tar sin början i<br>samband med överlåtelsen) - är att notera att ett av villkoren i Rege-<br>ringsrättens praxis för att uttagsbeskattning skall kunna underlåtas är att<br>egendom inte förs ut ur den dubbelbeskattade sektorn (Sipanomålet).<br>Detta villkor synes egentligen vara ett utflöde av det allmänna villkoret<br>att en överlåtelse inte far medföra en otillbörlig skatteförmån.</p>
<p>Villkoret bör ses mot bakgrund av att enligt äldre rätt inkomst i aktie-<br>bolag men inte inkomst i enskilt bedriven näringsverksamhet under-<br>kastades dubbelbeskattning. I det numera gällande systemet dubbel-<br>beskattas även inkomst av det senare slaget - genom dels skattedelen av<br>socialavgifterna eller särskild löneskatt, dels inkomstskatt. Systemet är så<br>utformat att skattebelastningen på en inkomst i ett aktiebolag och i en<br>enskild näringsverksamhet totalt sett skall vara ungefär densamma. Med<br>hänsyn härtill och till att skattesystemet inte onödigtvis bör låsa in verk-<br>samheter i den befintliga företagsformen kommer utredningen till slut-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>152<br></p>
<p>satsen att uttagsbeskattning bör kunna underlåtas även vid underpris-<br>överlåtelser av det aktuella slaget. Något villkor avseende 3:12-reglema<br>aktualiseras inte vid överlåtelse från aktiebolag till fysisk person,<br>eftersom den beskattning av arbetsinkomst, som avses säkerställas med<br>dessa regler, så att säga automatiskt effektueras vad gäller enskild<br>näringsverksamhet.</p>
<p>Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet delar utredningens<br>analys av dessa frågor. RSV avstyrker forslaget att det skall vara möjligt<br>att göra underprisöverlåtelser från ett aktiebolag till en fysisk person.<br>Verket anser att betänkandet saknar en närmare analys av vilka problem<br>eller otillbörliga skatteförmåner som kan uppkomma och pekar särskilt<br>på den ingående lagreglering som skett beträffande aktiebolag som inte<br>höjt sitt aktiekapital till 100 000 kr före utgången av år 1998. Här krävs<br>en strikt ägaridentitet mellan överlåtare och övertagare både vad gäller<br>personkrets och ägarandelar. Skall förslaget helt eller delvis införas anser<br>RSV att det först krävs en utförlig genomgång av vilka problem som kan<br>aktualiseras. Juridiska fakultetsstyrelsen vid Lunds universitet är inte<br>övertygad av utredningens mycket kortfattade resonemang kring detta<br>rekvisit. Vidare anförs att utredningens förslag öppnar stora möjligheter<br>till skatteplanering och skatteflykt. Utredningens förslag kan även leda<br>till en omfattande avbolagisering där mer eller mindre omotiverade<br>skattefördelar kan uppstå, vilket inte kan accepteras.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Genom lagen (1996:1903) om in-<br>komstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om<br>aktiekapitalets storlek är det möjligt att under vissa förutsättningar över-<br>föra tillgångar från ett aktiebolag till enskild näringsverksamhet. Ett skäl<br>till att denna lagstiftning kunde genomföras är att enskilda näringsidkare<br>och handelsbolag numera har skatteregler som i allt väsentligt är<br>likvärdiga med reglerna för aktiebolag (jfr prop. 1995/96:168 s.15).<br>Regeringen anser inte att det föreligger något som talar mot att utred-<br>ningens förslag införs. Till bilden hör att ett villkor för en underpris-<br>överlåtelse är att en tillgång inte far överlåtas från ett aktiebolag till<br>någon som inte kommer att beskattas vid en avyttring av tillgången i in-<br>komstslaget näringsverksamhet. Det är således inte möjligt att överlåta en<br>näringsfastighet från ett aktiebolag till enskild näringsverksamhet efter-<br>som vinsten vid avyttring av fastigheten då kommer att beskattas som<br>intäkt av kapital.</p>
<p>I avsnitt 5.3.2 har i fråga om underprisöverlåtelser mellan aktiebolag<br>föreslagits att det överförda värdet inte skall behandlas som utdelning<br>hos någon som direkt eller indirekt äger aktier i det överlåtande bolaget.<br>Detta bör i princip gälla även vid överlåtelse mellan en fysisk person och<br>ett aktiebolag. Har vid överlåtelse från ett aktiebolag till en fysisk person<br>som äger aktier i bolaget ersättningen understigit det skattemässiga<br>värdet bör dock skillnadsbeloppet beskattas som utdelning, eftersom<br>personen kan ta ut tillgången från den enskilda näringsverksamheten utan<br>att uttagsbeskattning sker (anskaffningsvärdet utgörs av marknads-<br>värdet). Motsvarande bör gälla vid överlåtelser utan ersättning.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>153</p>
<h4>5.4.3 Överlåtelse mellan å ena sidan ett handelsbolag och å<br>andra sidan en fysisk person eller ett aktiebolag</h4>
<p>Inkomst i handelsbolag är enligt gällande system underkastat en skatte-<br>belastning som totalt sett är ungefar densamma som för inkomst i enskild<br>näringsverksamhet och aktiebolag. Det är enligt utredningens uppfattning<br>från denna synpunkt motiverat att uttagsbeskattning skall kunna<br>underlåtas även vid överlåtelse av egendom till underpris mellan å ena<br>sidan handelsbolag och å andra sidan aktiebolag eller fysisk person.</p>
<p>En fysisk person, som avyttrar en andel i ett handelsbolag, skall ta upp<br>vederlaget som intäkt av kapital (förutsatt att andelen inte är skattemässig<br>omsättningstillgång i näringsverksamhet). Enligt 24 § 7 mom. SIL gäller<br>dock en särskild regel i det fall att handelsbolaget, direkt eller genom<br>förmedling av juridisk person, äger en aktie som, om den ägts direkt av<br>den fysiska personen, skulle ha varit kvalificerad. I detta fall skall hälften<br>av den del av vinsten som svarar mot aktiens marknadsvärde i förhållan-<br>de till vederlaget för andelen i handelsbolaget tas upp som intäkt av<br>tjänst. En förutsättning är att den lag som strax skall behandlas inte är<br>tillämplig.</p>
<p>Enligt lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av<br>inkomst från handelsbolag i vissa fall gäller i huvudsak följande.</p>
<p>Lagen är tillämplig om en andel i ett handelsbolag genom köp, byte<br>eller på därmed jämförligt sätt har överlåtits från en fysisk person till<br>arman än fysisk person, som är bosatt i Sverige. En förutsättning är att<br>verksamheten i handelsbolaget för överlåtaren avsett aktiv näringsverk-<br>samhet under det räkenskapsår då överlåtelsen skedde. Konsekvensen av<br>att lagen är tillämplig är att överlåtaren skall ta upp ett belopp mot-<br>svarande reavinst på grund av överlåtelsen som inkomst av aktiv närings-<br>verksamhet från handelsbolaget. Alternativt far överlåtaren som inkomst<br>av aktiv näringsverksamhet ta upp inkomst från handelsbolaget som<br>belöper sig på antingen tiden före överlåtelsen eller tiden före till-<br>trädesdagen.</p>
<p>Det kan noteras att regleringen inte omfattar fallet att arbetsinkomst i<br>handelsbolaget plöjts ner i tillgångar, t.ex. i fastigheter, genom värde-<br>minskningsavdrag. Utredningen konstaterar med hänvisning till detta att<br>om uttagsbeskattning skulle kunna underlåtas vid en underprisöverlåtelse<br>från ett famansföretag med aktiva delägare till ett handelsbolag med<br>fysisk person som delägare, skulle icke önskvärda skatteförmåner kunna<br>erhållas. Detta gäller även vid underprisöverlåtelse från en fysisk person<br>till ett handelsbolag. Utredningens slutsats är att uttagsbeskattning därför<br>bör ske i dessa fall.</p>
<p>Näringslivets skattedelegation konstaterar att uttagsbeskattning inte<br>kan underlåtas vid överlåtelser från en fysisk person till ett handelsbolag.<br>Det innebär att det inte utan beskattningskonsekvenser går att ombilda en<br>enskild firma till ett handelsbolag. Delegationen anser att förslaget på<br>denna punkt måste ändras eftersom det utgör ett direkt hinder mot att ut-<br>veckla verksamheten i mindre företag.</p>
<p>Regeringen delar utredningens slutsats att uttagsbeskattning måste ske<br>när tillgångar överlåts från en fysisk person till ett handelsbolag. En</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>154<br></p>
<p>annan lösning skulle kräva att tillämpningsområdet för den särskilda reg-<br>leringen för handelsbolag utvidgas, något som i betydande grad skulle<br>öka komplexiteten.</p>
<p>Regeringen instämmer också i utredningens förslag om dels att det för<br>överlåtelser från ett handelsbolag med fysisk person som delägare till ett<br>aktiebolag bör krävas att aktierna i det förvärvande företaget är<br>kvalificerade, dels att motsvarande bör gälla om handelsbolaget har ett<br>aktiebolag som delägare i fall där någon fysisk person äger kvalificerade<br>aktier i aktiebolaget.</p>
<h4>5.4.4 Sammanfattning</h4>
<p>Överlåtare är en fysisk person.</p>
<p>Förvärvaren skall vara:</p>
<p>a. En fysisk person.</p>
<p>b. Ett aktiebolag. Samtliga aktier skall vara kvalificerade.</p>
<p>Överlåtaren är ett aktiebolag. p% av aktierna i bolaget är kvalificerade.</p>
<p>Förvärvaren skall vara:</p>
<p>a. En fysisk person.</p>
<p>b. Ett aktiebolag. Minst p % av aktierna i bolaget skall vara kvalifi-<br>cerade.</p>
<p>c. Ett handelsbolag med enbart aktiebolag som delägare. Minst p % av<br>aktierna i varje delägande bolag skall vara kvalificerade.</p>
<p>Överlåtaren är ett handelsbolag med åtminstone en fysisk person som<br>delägare.</p>
<p>Förvärvaren skall vara:</p>
<p>a. En fysisk person.</p>
<p>b. Ett aktiebolag. Samtliga aktier i bolaget skall vara kvalificerade.</p>
<p>Överlåtaren är ett handelsbolag med enbart aktiebolag som delägare.<br>Den högsta andelen kvalificerade aktier i något delägande bolag är p %.</p>
<p>Förvärvaren skall vara:</p>
<p>a. En fysisk person.</p>
<p>b. Ett aktiebolag. Minst p % av aktierna i bolaget skall vara kvalifice-<br>rade.</p>
<p>Kraven avseende kvalificerade aktier bör gälla även vid indirekt ägande,<br>t.ex. om vid punkt 2 aktierna i det överlåtande bolaget ägs av aktiebolag.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>155</p>
<p>Ett villkor om kvalificerade aktier bör anses uppfyllt även om aktierna,<br>i samme ägares hand, först efter överlåtelsen men under året för denna<br>blir kvalificerade. Lämnas utdelning på aktierna efter överlåtelsen men<br>under året för denna, bör aktierna vara kvalificerade vid tidpunkten för<br>utdelningen.</p>
<p>Utredningen anser att det inte är motiverat att ytterligare komplicera<br>systemet med regler för underprisöverlåtelser mellan handelsbolag. Vid<br>sådana överlåtelser kan således enligt förslaget uttagsbeskattning inte<br>underlåtas. Regeringen delar denna bedömning.</p>
<h4>5.4.5 Övriga rättssubjekt</h4>
<p>I detta avsnitt tas upp frågan i vilken utsträckning uttagsbeskattning skall<br>kunna underlåtas när något annat rättssubjekt än en fysisk person, ett<br>aktiebolag eller ett handelsbolag med fysiska personer eller aktiebolag<br>som delägare är part. (Om inte annat framgår omfattar det som sägs om<br>ett rättssubjekt som part även frågan om möjligheten att kunna vara<br>delägare i ett handelsbolag som är part.) Även vissa slag av aktiebolag<br>för vilka särskilda regler gäller vid beskattningen behandlas här (i enlig-<br>het med språkbruket i SIL omfattas bankaktiebolag och försäkrings-<br>aktiebolag av begreppet aktiebolag).</p>
<p>Sparbanker och ömsesidiga försäkringsföretag</p>
<p>Sparbanker och ömsesidiga skadeförsäkringföretag bör kunna vara part i<br>en underprisöverlåtelse.</p>
<p>Utredningen har inte tagit med ömsesidiga livförsäkringsföretag i<br>regleringen av underprisöverlåtelser, däremot ingår aktiebolag som<br>bedriver livförsäkringsrörelse. Regeringen anser inte att det finns skäl att<br>särskilja dessa två företagsformer. Ömsesidiga livförsäkringsföretag bör<br>således anses kunna vara part i en underprisöverlåtelse. Detta kan bli<br>aktuellt såvitt avser sådan del av verksamheten som inkomstbeskattas.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>Dödsbon och utländska fysiska personer</p>
<p>Vad som gäller beträffande svenska fysiska personer bör gälla även<br>beträffande svenska dödsbon och utländska fysiska personer (jfr det som<br>anförs i avsnitt 5.6 om skattskyldighet i Sverige).</p>
<p>Ekonomiska föreningar</p>
<p>Vad som gäller om aktiebolag bör gälla även ekonomiska föreningar<br>inkl, medlemsbanker.</p>
<p>Enligt 2 § 8 mom. SIL är en ekonomisk förening som är öppen och<br>tillämpar lika rösträtt att anse som kooperativ i beskattningshänseende. I</p>
<p>156<br></p>
<p>fråga om kooperativa ekonomiska föreningar som förvärvare gör ut-<br>redningen följande bedöming.</p>
<p>En kooperativ ekonomisk förening har rätt till avdrag för utdelning<br>som lämnas i förhållande till inbetalda insatser. Fråga uppkommer därför<br>om medlemmarna i en sådan förening skulle kunna erhålla skatte-<br>förmåner i form av enkelbeskattning av avkastning av egendom i<br>näringsverksamhet genom att överlåta egendom till föreningen till under-<br>pris, om uttagsbeskattning underlåts. I fråga om producentkooperativa<br>föreningar, som närmast är aktuella, utgör emellertid andelen tillgång i<br>näringsverksamhet hos medlemmarna. Utdelning beskattas som intäkt i<br>näringsverksamheten.</p>
<p>Slutsatsen är att det knappast föreligger någon risk för skatteförmåner<br>av det antydda slaget och att det således saknas skäl för särbehandling av<br>kooperativa föreningar.</p>
<p>Utländska juridiska personer</p>
<p>Även en utländsk juridisk person bör kunna vara part i en under-<br>prisöverlåtelse. Detta bör dock gälla endast sådana utländska juridiska<br>personer som är ett utländskt bolag enligt 16 § 2 mom. andra eller tredje<br>stycket SIL. (Jfr det som anförs i avsnitt 5.6 om skattskyldighet i<br>Sverige. Beträffande utländska juridiska personer och utländska bolag, se<br>avsnitt 6.2.2.)</p>
<p>Enligt 2 § 6 mom. tolfte stycket SIL schablonbeskattas på visst sätt ett<br>utländskt skadeförsäkringsföretag för försäkringsrörelse som bedrivs i<br>Sverige. Underprislagen bör därför inte vara tillämplig vid överlåtelse till<br>eller från ett sådant företag. Regeringen har nyligen tillkallat en särskild<br>utredare med uppdrag att göra en översyn av vissa internationella skatte-<br>frågor (Dir 1998:74). I uppdraget ingår bl.a. att analysera om det är<br>möjligt och lämpligt att gå över till att beskatta de utländska skade-<br>försäkringsföretagen konventionellt.</p>
<p>Ideella föreningar och stiftelser</p>
<p>Utredningens förslag innebär att stiftelser och ideella föreningar kan vara<br>överlåtare men inte förvärvare i en underprisöverlåtelse. Det är dock<br>möjligt att göra en underprisöverlåtelse mellan två ideella föreningar.</p>
<p>Motivet för begränsningen är följande. En möjlighet att överlåta egen-<br>dom till typiskt sett icke-kommersiella rättssubjekt som stiftelser och<br>ideella föreningar till underpris utan att uttagsbeskattning sker kan<br>komma i konflikt med förbudet mot avdragsrätt för gåvor. En sådan möj-<br>lighet bör därför inte införas. Därmot bör stiftelser och ideella föreningar<br>som bedriver kommersiell verksamhet kunna bolagisera direktägd egen-<br>dom. Sådana subjekt bör därför kunna överlåta egendom till underpris<br>utan att uttagsbeskattning sker. Vidare bör överlåtelse kunna ske mellan<br>två ideella föreningar. En förutsättning bör dock vara att den förvärvande<br>föreningen är skattskyldig för all sin verksamhet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>157</p>
<p>En stiftelse eller ideell förening bör inte fa vara delägare i ett<br>handelsbolag som är part i en underprisöverlåtelse.</p>
<p>RSV har i sitt remissyttrande framfört tveksamhet avseende förslaget<br>och ifrågasätter om det är lämpligt med hänsyn till att den övervägande<br>andelen av de ideella föreningarna inte har som ändamål att driva<br>näringsverksamhet. Det regelverk som omfattar ideella föreningar är inte<br>heller konstruerat så att ”det lämpar sig att bedriva näringsverksamhet<br>eller kontrollera sådan verksamhet”. RSV anser att frågan bör utredas<br>särskilt.</p>
<p>Näringslivets skattedelegation framhåller att de föreslagna reglerna for<br>stiftelser inte är förenliga med förslaget i Ds 1998:4, Koncembeskatt-<br>ningsfrågor for ideella föreningar och stiftelser, m.m. Delegationen anser<br>att det synsätt som framförs i promemorian om stiftelsers möjlighet att<br>driva näring även skall ligga till grund for förslaget i underprislagen. En<br>stiftelse som bedriver näringsverksamhet bör således också kunna vara<br>förvärvare i en underprisöverlåtelse. Byggentreprenörerna m.fl. är av<br>samma åsikt.</p>
<p>Regeringen har i proposition denna dag (prop. 1998/99:7) lämnat<br>förslag avseende koncembeskattningsfrågor for ideella föreningar och<br>stiftelser. Förslaget innebär reglerna i 7 § 8 mom. SIL om skattefrihet för<br>utdelning på näringsbetingade aktier skall gälla även när utdelningen<br>tillfaller stiftelser och ideella föreningar. Vidare föreslås att det skall vara<br>möjligt att lämna koncernbidrag i koncerner där moderföretaget är en<br>stiftelse eller en ideell förening. En förutsättning är dock att moder-<br>företaget inte helt eller delvis är frikallat från skattskyldighet. Regeringen<br>har i propositionen uttalat att vissa omständigheter gör stiftelser och<br>ideella föreningar mindre lämpliga som associationsformer for närings-<br>verksamhet jämfört med aktiebolag och ekonomiska föreningar. Det<br>finns dock inte några civilrättsliga hinder mot att näringsverksamhet<br>bedrivs av en stiftelse eller en ideell förening. Regeringen har vidare<br>konstaterat att såväl neutralitetsskäl som önskemålet om en enhetlig<br>skattelagstiftning talar for att de föreslagna ändringarna i reglerna om<br>utdelningsskattefrihet och koncembidragsrätt skall införas.</p>
<p>Den nu aktuella frågan gäller om underprisöverlåtelser skall kunna<br>göras mellan stiftelser och från exempelvis ett dotterbolag till en ideell<br>förening eller en stiftelse. Regeringen delar utredningens uppfattning att<br>stiftelser och ideella föreningar bör kunna vara överlåtare i en under-<br>prisöverlåtelse och att sådana överlåtelser även bör kunna göras mellan<br>ideella föreningar. Det finns inte något som talar för att möjligheterna till<br>skatteundandragande ökar genom att verksamheten i en ideell förening<br>förs över till en annan förening eller genom att verksamheten fors över<br>till ett av föreningen ägt aktiebolag. Snarare kan det från kontroll-<br>synpunkt vara en fordel att regelrätt näringsverksamhet bolagiseras och<br>att föreningen själv bedriver endast allmännyttig verksamhet. Regeringen<br>anser däremot inte att det är behövligt eller lämpligt att utvidga tillämp-<br>ningsområdet för underprisöverlåtelser i förhållande till utredningens för-<br>slag.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>158</p>
<p>Förvaltningsföretag m.m.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>Ett förvaltningsföretag är ett aktiebolag eller en ekonomisk förening som<br>förvaltar värdepapper eller likartad lös egendom och därutöver inte -<br>direkt eller indirekt - bedriver någon verksamhet eller bedriver endast<br>obetydlig verksamhet (7 § 8 mom. andra stycket SIL). Mottagen utdel-<br>ning som vidareutdelas är skattefri för ett förvaltningsföretag. Villkoret<br>"direkt eller indirekt" medför att ett moderföretag med rörelsedrivande<br>dotterföretag inte är ett förvaltningsföretag.</p>
<p>Med investmentföretag avses ett aktiebolag eller en ekonomisk före-<br>ning som uteslutande eller så gott som uteslutande förvaltar värdepapper<br>eller likartad lös egendom och vars uppgift väsentligen är att genom ett<br>välfördelat värdepappersinnehav erbjuda aktie- eller andelsägare riskför-<br>delning och vari ett stort antal fysiska personer äger aktier eller andelar<br>(2 § 10 mom. SIL).</p>
<p>Ett investmentföretag beskattas inte för vinster på aktier och liknande<br>värdepapper. I gengäld skall ett investmentföretag som intäkt ta upp 2 %<br>för år räknat av värdet av aktier och liknande egendom. Ett investmentfö-<br>retag far göra avdrag för utdelning, som företaget har beslutat för be-<br>skattningsåret, dock inte med så stort belopp att avdraget föranleder un-<br>derskott.</p>
<p>Enligt 7 § 8 mom. SIL är ett aktiebolag normalt undantaget från skatt-<br>skyldighet för utdelning på aktie i dotterbolag och på andra näringsbe-<br>tingade aktier. Detta gäller dock inte om det företag som lämnat utdel-<br>ningen är ett förvaltningsföretag eller investmentföretag, som äger mer<br>än enstaka aktier på vilka utdelning skulle ha varit skattepliktig om<br>aktierna eller andelarna hade ägts direkt av det företag, som äger aktien i<br>förvaltnings- eller investmentföretaget.</p>
<p>De särskilda reglerna för förvaltningsföretag medför inte att det ställer<br>sig skattemässigt fördelaktigt att föra över egendom till underpris från ett<br>rörelsedrivande företag till ett förvaltningsföretag och realisera övervär-<br>dena där. Några särregler för förvaltningsföretag behövs därför inte.</p>
<p>Vad gäller investmentföretag medför skattefriheten för aktievinster att<br>det skulle kunna vara förmånligt att föra över aktier till underpris till ett<br>sådant företag, t.ex. från ett dotterföretag. Vid överlåtelse av aktier från<br>ett investmentföretag aktualiseras inte uttagsbeskattning. Underprislagen<br>bör därför inte vara tillämplig vid överlåtelse till eller från ett investment-<br>företag.</p>
<p>Verksamheten för en bostadsförening eller ett bostadsaktiebolag skall<br>helt eller åtminstone i huvudsak bestå av att bereda medlemmarna eller<br>delägarna bostäder i hus som ägs av företaget. Inkomsten av fastigheter,<br>som ägs av sådana företag, beräknas enligt en viss schablon (2 § 7 mom.<br>SIL). Underprislagen bör därför inte vara tillämplig vid överlåtelse till<br>eller från sådana företag.</p>
<p>Regeringens förslag i dessa delar överensstämmer med utredningens.</p>
<p>159</p>
<h4>5.4.6 Övriga frågor</h4>
<p>Ägargemenskap</p>
<p>I och med att kravet på ägargemenskap släppts i fråga om överlåtelser<br>mellan aktiebolag är ett sådant krav inte heller aktuellt vid överlåtelser<br>mellan andra slag av företag.</p>
<p>Underskottsavdrag</p>
<p>I likhet med vad som föreslagits beträffande överlåtelser till underpris<br>mellan aktiebolag bör i fråga om övriga underprisöverlåtelser uttagsbe-<br>skattning normalt inte underlåtas, om förvärvaren har rätt till avdrag för<br>underskott från tidigare beskattningsår. Är förvärvaren ett handelsbolag,<br>bör uttagsbeskattning inte underlåtas om ett aktiebolag eller annat före-<br>tag, som är delägare i handelsbolaget, har rätt till avdrag för underskott.<br>För aktiebolag m.fl. ingår nämligen inkomst från ett handelsbolag, som<br>företaget är delägare i, i företagets enda förvärvskälla.</p>
<p>Regeringens förslag överensstämmer med utredningens utom i ett av-<br>seende. Uttagsbeskattning bör inte heller kunna underlåtas om förvär-<br>varen är en fysisk person som har rätt till avdrag för sådant underskott<br>som avses i 46 § 1 mom. KL. Motsvarande bör gälla om förvärvaren är<br>ett handelsbolag och någon delägande fysisk person har sådan avdrags-<br>rätt.</p>
<p>Verksamhet - enstaka tillgång</p>
<p>Regeringen har i det föregående föreslagit att, när en enstaka tillgång<br>överförs mellan aktiebolag, uttagsbeskattning bör kunna underlåtas<br>endast under förutsättning att det överlåtande företaget med avdragsrätt<br>kan lämna koncernbidrag till det förvärvande företaget det aktuella<br>beskattningsåret. I konsekvens härmed bör vid en underprisöverlåtelse<br>mellan t.ex. fysiska personer uttagsbeskattning kunna underlåtas endast<br>om överlåtelsen avser hela verksamheten eller en verksamhetsgren.</p>
<p>Lagen mot skatteflykt</p>
<p>Vad gäller förhållandet till lagen mot skatteflykt har det som sägs be-<br>träffande underprisöverlåtelser mellan aktiebolag i avsnitt 5.33.3 mot-<br>svarande tillämpning på övriga underprisöverlåtelser.</p>
<p>Fastigheter och bostadsrätter</p>
<p>Löpande inkomst av en näringsfastighet som ägs av en fysisk person<br>beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Vinst vid avyttring av</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>160</p>
<p>fastigheten beskattas däremot som intäkt av kapital. Medgivna avdrag för<br>värdeminskning m.m. tas emellertid upp som intäkt av näringsverk-<br>samhet (återläggs i näringsverksamheten) och inte som intäkt av kapital.<br>Detta gäller dock inte till den del vederlaget understiger anskaff-<br>ningsvärdet for fastigheten. Uttagsbeskattning sker inte i inkomstslaget<br>kapital (jfr dock forslaget i avsnitt 5.10).</p>
<p>Det kan diskuteras om bestämmelserna i punkt 1 fjärde stycket av an-<br>visningarna till 22 § KL (uttagsbestämmelsen) innebär att värdeminsk-<br>ningsavdrag skall återläggas i näringsverksamhet genom uttagsbeskatt-<br>ning. Antag att en fysisk person, som anskaffat en näringsfastighet för<br>100 och medgetts avdrag för värdeminskning av byggnad på fastigheten<br>med 25, avyttrar fastigheten till ett eget aktiebolag för 75. Marknadsvär-<br>det är 100. Om fastigheten hade avyttrats för marknadsvärdet, skulle<br>värdeminskningsavdragen ha återlagts i näringsverksamheten. Skall i<br>fallet i exemplet återläggning ske med stöd av uttagsbestämmelsen, om<br>inte särskilda skäl talar mot det?</p>
<p>Enligt första meningen i uttagsbestämmelsen gäller följande. Har en<br>tillgång tagits ut ur en förvärvskälla, sker beskattning som om tillgången<br>i stället hade avyttrats för ett vederlag motsvarande marknadsvärdet. I det<br>ovan angivna exemplet förekommer två förvärvskällor, en avseende in-<br>komstslaget näringsverksamhet och en avseende inkomstslaget kapital.<br>Utredningen är av uppfattningen att det ligger närmast till hands att anse<br>att fastigheten inte har tagits ut ur en förvärvskälla avseende näringsverk-<br>samhet. En tillämpning av uttagsbestämmelsen aktualiseras då inte.<br>Eftersom avkastning på fastigheten löpande beskattas i inkomstslaget<br>näringsverksamhet, kan det enligt utredningen dock inte uteslutas att vid<br>tillämpning av första meningen i uttagsbestämmelsen fastigheten skall<br>anses ha tagits ut ur en förvärvskälla avseende näringsverksamhet. En<br>konsekvens av detta är att, eftersom återläggning av värdeminsknings-<br>avdrag skulle ha skett vid en avyttring till marknadsvärdet, återläggning<br>skall ske genom uttagsbeskattning.</p>
<p>En förutsättning för bestämmelsen i första meningen i uttagsbe-<br>stämmelsen är enligt andra meningen att vederlag eller vinst vid en<br>avyttring skulle ha tagits upp som intäkt av näringsverksamhet. Åter-<br>läggning av värdeminskningsavdrag kan knappast innebära att vederlag<br>eller vinst tas upp som intäkt av näringsverksamhet. Sammantaget är ut-<br>redningens bedömning att värdeminskningsavdrag inte skall återläggas<br>genom uttagsbeskattning. Utredningen finner inte heller skäl att föreslå<br>ändring i detta.</p>
<p>Fastighetsägareförbundet delar utredningens uppfattning att värde-<br>minskningsavdrag inte skall återläggas genom uttagsbeskattning vilket<br>enligt förbundets uppfattning också överensstämmer med gällande<br>praxis.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning.</p>
<p>Enligt punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL skall vidare som intäkt vid<br>avyttring av en näringsfastighet tas upp ett belopp motsvarande avdrags-<br>gilla utgifter för värdehöjande reparationer av byggnader m.m., som skett<br>under en viss period före avyttringen. Enligt 25 § 4 mom. tredje stycket<br>SIL räknas motsvarande belopp som förbättringskostnad vid beräkning</p>
<p>161</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>6 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15<br></p>
<p>av reavinst på grund av avyttringen. Bestämmelserna, som innebär att<br>avdrag för kostnader för värdehöj ande reparationer återläggs i närings-<br>verksamheten, är inte - i motsats till bestämmelserna om återläggning av<br>värdeminskningsavdrag i näringsverksamhet - knutna till relationen<br>mellan vederlaget och omkostnadsbeloppet. Återläggning skall således<br>ske oberoende av storleken av vederlaget. Utredningen finner inte skäl att<br>föreslå någon ändring.</p>
<p>Fastighetsägareförbundet anser att man av praktiska skäl bör kunna<br>underlåta att återlägga s.k. värdehöjande reparationer. Reglerna om sådan<br>återläggning innebär en påtaglig komplikation i den praktiska rätts-<br>tillämpningen.</p>
<p>Regeringen anser att det finns skäl att ändra utredningens förslag i<br>denna del. Avdrag för värdehöjande reparationer bör således inte åter-<br>läggas vid underprisöverlåtelser om uttagsbeskattning inte sker.</p>
<p>Hos ett aktiebolag beskattas vinst vid avyttring av näringsfastighet i<br>näringsverksamheten. Motsvarande vinst när en fysisk person avyttrar en<br>näringsfastighet beskattas som intäkt av kapital. En överföring av en<br>fastighet mellan en fysisk person och ett aktiebolag är därför inte en un-<br>derprisöverlåtelse i den mening begreppet har använts här. (Det som sägs<br>beträffande aktiebolag i detta stycke och de följande styckena i detta<br>avsnitt gäller även andra juridiska personer utom handelsbolag och<br>dödsbon.)</p>
<p>När ett handelsbolag avyttrar en näringsfastighet beskattas delägare,<br>som är aktiebolag, i inkomstslaget näringsverksamhet och delägare, som<br>är fysisk person, i inkomstslaget kapital. För delägare, som är fysisk per-<br>son, tas 90 % av en vinst upp som intäkt medan avdrag medges med<br>63 % av en förlust. Också för en delägare, som är aktiebolag, tas 90 % av<br>en vinst upp som intäkt. Utredningens uppfattning är att även om det<br>finns visst utrymme för tvekan om vad som gäller beträffande förluster<br>för delägare i handelsbolag som är aktiebolag, talar övervägande skäl för<br>att aktiebolag får avdrag med 90 % av en förlust, oberoende av om bola-<br>get äger fastigheten direkt eller genom ett handelsbolag. Utredningen<br>hänvisar dock till att Skattelagskommittén ansett att i fråga om handels-<br>bolag kvoten 63 % skulle vara tillämplig på såväl fysiska personer som<br>aktiebolag, SOU 1997:2 del II s. 424. ÄSFhar i sitt remissyttrande på-<br>pekat att frågan för närvarande är föremål för prövning i Regeringsrätten.<br>Regeringen gör därför nu inte någon bedömning av utredningens ut-<br>talande i denna fråga.</p>
<p>Regeringen har i det föregående föreslagit att 90 procentsregeln för<br>aktiebolag avskaffas. Vid överlåtelse av näringsfastighet till underpris till<br>ett handelsbolag aktualiseras uttagsbeskattning endast om överlåtaren är<br>ett företag. Av kravet på skattskyldighet följer att uttagsbeskattning kan<br>underlåtas endast om samtliga delägare i handelsbolaget är företag. Vid<br>överlåtelse från ett handelsbolag kan uttagsbeskattning underlåtas endast<br>om förvärvaren är ett företag. Med hänsyn till detta föranleder 90<br>procentsregeln inte någon särskild reglering för överlåtelser av närings-<br>fastigheter till eller från ett handelsbolag. Motsvarande bör gälla i fråga<br>om överlåtelse av bostadsrätt. Regeringens förslag har här en delvis<br>annan innebörd än utredningens. I betänkandet föreslogs att överlåtelse</p>
<p>162<br></p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>till underpris av en näringsfastighet till eller från ett handelsbolag endast<br>skulle kunna underlåtas om handelsbolaget hade enbart foretag som<br>delägare.</p>
<h3>5.5 Uttagsbeskattning av tjänst</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Tillhandahållande av en tjänst till underpris<br>skall inte föranleda uttagsbeskattning om tjänsten tillhandahålls i<br>samband med en underprisöverlåtelse av tillgångar. En förutsättning<br>är att uttagsbeskattning inte sker på grund av överlåtelsen.</p>
<p>FSU:s förslag: Utredningen behandlade inte frågan.</p>
<p>Remissinstanserna: RSV konstaterar att de nya bestämmelserna om<br>underprisöverlåtelser endast behandlar överlåtelse av tillgångar. Verket<br>anser att uttag av tjänst, t.ex. tillhandahållande av krediter, skall uttagsbe-<br>skattas i enlighet med nu gällande regler. Näringslivets skattedelegation<br>anser att underprislagen bör kompletteras med regler for uttag av tjänster.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Enligt punkt 1 femte stycket av an-<br>visningarna till 22 § KL skall uttagsbeskattning ske även vid uttag av<br>tjänst om uttaget är mer än ringa. I motsats till vad som är fallet i fråga<br>om uttag av tillgångar finns det inte någon bestämmelse om att uttagsbe-<br>skattning kan underlåtas. Utredningen konstaterade att tillhandahållande<br>av tjänster mellan foretag inte har med omstrukturering att göra och tog<br>inte upp frågan.</p>
<p>Det torde kunna förekomma att ett foretag i samband med en omstruk-<br>turering utför tjänster åt ett företag som deltar i omstruktureringen, t.ex.<br>juridiska eller ekonomiska utredningar, utan att ta betalt för detta. Enligt<br>regeringens bedömning bör i ett sådant fall beskattning av uttaget av<br>tjänsten inte ske om uttagsbeskattning av tillgångar inte sker på grund av<br>bestämmelserna i underprislagen. En bestämmelse om detta bör tas in i<br>uttagsbeskattningsbestämmelsen i KL.</p>
<p>Enligt uppgift förekommer det i administrativ praxis att uttagsbe-<br>skattning underlåts vid löpande tjänster mellan företag utan ersättning<br>eller till underpris, t.ex. i form av koncemintema tjänster eller ränta på<br>lån som understiger marknadsmässig ränta. I den mån detta förekommer<br>torde det grunda sig på en pragmatiskt tillämpning av reglerna om<br>koncernbidrag. Dessa regler är inte aktuella i det föreliggande lagstift-<br>ningsärendet. Regeringen går inte här vidare in på denna fråga.</p>
<h3>5.6 Definitioner</h3>
<p>Regeringens förslag: Definitioner införs av uttag, marknadsvärde<br>m.m. i bestämmelsen om uttagsbeskattning i KL.</p>
<p>163</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala univer-<br>sitet anser att de lanserade begreppsdefinitionerna visserligen inte är helt<br>nödvändiga och att de kan göra lagstiftningen stel och möjlig att kringgå<br>men att de ändå gör rättsläget tydligare och kan inforas. Fakultetsnämn-<br>den anför dock att ett alternativ till att införa definitionerna i lagtext är att<br>kommentera dem i förarbetena vilket ger en större flexibilitet. RSV har<br>bl.a. anfört att vissa av de definitioner som föreslås avviker från Skatte-<br>lagskommitténs förslag.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Regeringen har tidigare aviserat att<br>samtliga nya lagförslag som läggs fram i denna proposition skall in-<br>arbetas i förslaget till ny inkomstskattelag. Det har också skett. I det<br>förslaget sker en samordning av aktuella begrepp med utgångspunkt i det<br>regelverk som finns intaget där. I avvaktan på att denna lag träder i kraft<br>måste de ändringar som föranleds av förslaget om omstruktureringar<br>inarbetas i gällande lagstiftning.</p>
<p>Regeringen föreslår att de nuvarande bestämmelserna om uttagsbe-<br>skattning i punkt 1 fjärde-sjunde styckena av anvisningarna till 22 § KL<br>tas in i två nya anvisningspunkter till 22 § KL, punkterna 1 a och 1 b.</p>
<p>Uttag</p>
<p>I den gällande bestämmelsen om uttagsbeskattning i punkt 1 av anvis-<br>ningarna till 22 § KL finns inte någon definition av uttag. Det föreskrivs<br>endast att om en tillgång har tagits ut ur en förvärvskälla, skall - under<br>förutsättning bl.a. att särskilda skäl mot det inte föreligger - beskattning<br>ske som om tillgången hade avyttrats för ett vederlag motsvarande<br>marknadsvärdet.</p>
<p>Skattelagskommittén har - som påpekas av utredningen - föreslagit en<br>ändrad lydelse av bestämmelserna om uttagsbeskattning. Förslaget - som<br>till viss del har bl.a. 2 kap. 2 och 5 §§ mervärdesskattelagen (1994:200)<br>till förebild - har följande lydelse (SOU 1997:2, 15 kap. 2 § förslaget till<br>inkomstskattelag):</p>
<p>Uttag av tillgångar skall beskattas som om dessa avyttrades mot en er-<br>sättning som motsvarar marknadsvärdet (uttagsbeskattning). Detta gäller<br>dock bara om ersättningen eller kapitalvinsten vid avyttring av tillgången<br>skulle ha tagits upp som intäkt av näringsverksamhet och det inte finns<br>särskilda skäl mot uttagsbeskattning.</p>
<p>Vad som sägs i första stycket gäller också vid uttag av tjänster, om<br>värdet är mer än ringa. Uttag i form av användande av bil....</p>
<p>Med uttag avses att den skattskyldige tar ut en tillgång eller tjänst ur<br>näringsverksamheten för egen del eller för att föra över den till annan<br>näringsverksamhet eller genom att överlåta eller tillhandahålla den till<br>någon arman utan ersättning eller mot ersättning som understiger mark-<br>nadsvärdet utan att detta är marknadsmässigt betingat.</p>
<p>Utredningen föreslår att en definition av uttag utformad på i huvudsak<br>samma sätt tas in i punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL. Tillgodogö-<br>rande för egen del och tillgodogörande genom överlåtelse till annan bör</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>164<br></p>
<p>särskiljas i olika stycken. Utredningen anser att definitionen bör ha föl-<br>jande lydelse:</p>
<p>Med uttag avses att den skattskyldige tillgodogör sig en tillgång eller<br>tjänst från en förvärvskälla för egen del eller genom att föra över den till<br>eller tillhandahålla den i annan förvärvskälla.</p>
<p>Uttag föreligger även om den skattskyldige eller ett handelsbolag som<br>han är delägare i överlåter en tillgång eller tillhandahåller en tjänst till<br>annan utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvär-<br>det utan att detta är affärsmässigt motiverat.</p>
<p>Regeringen delar utredningens uppfattning avseende definitionen. Det<br>förslag som läggs fram i denna remiss far dock en något annorlunda<br>redaktionell utformning beroende på att regeringen lämnar förslag om<br>reglering av uttagsbeskattning av tjänst.</p>
<p>Den föreslagna definitionen av uttag bör fyllas ut med ett klarläggande<br>av vad som avses med marknadsvärde och med en affärsmässigt moti-<br>verad avvikelse från marknadsvärdet.</p>
<p>Marknadsvärde</p>
<p>Enligt 42 § andra stycket KL skall värdet av produkter, varor eller andra<br>förmåner, som ingår i lön eller annan inkomst, beräknas till marknads-<br>värdet.</p>
<p>I anslutning härtill anges följande i punkt 2 andra stycket av anvis-<br>ningarna till 42 § KL. Med marknadsvärde avses det pris som betalas på<br>orten, om det varit fråga om att för kontanta medel inköpa produkter,<br>varor eller andra förmåner som ingår i lön eller annan inkomst. Om ett<br>sådant pris inte direkt kan anges, skall värdet tas upp till det belopp som<br>med hänsyn till rådande förhållanden kan beräknas vid en betalning med<br>kontanta medel. Är det fråga om produkter eller varor från egen närings-<br>verksamhet, skall som värde tas upp det belopp som det kan beräknas att<br>den skattskyldige skulle ha fatt vid en försäljning under jämförbara för-<br>hållanden av motsvarande kvantiteter.</p>
<p>Skattelagskommittén har - som påpekas av utredningen - föreslagit<br>följande huvudbestämmelser om värdering av intäkter i annat än pengar<br>(56 kap. 1 § förslaget till inkomstskattelag):</p>
<p>Intäkter i annat än pengar, exempelvis i form av varor, tjänster eller andra<br>förmåner, skall värderas till marknadsvärdet.</p>
<p>Med marknadsvärde avses det pris som den skattskyldige själv skulle<br>ha fatt betala på orten om han själv skaffat sig motsvarande varor, tjänster<br>eller förmåner mot kontant betalning.</p>
<p>I fråga om varor, tjänster eller andra förmåner från den egna närings-<br>verksamheten avses med marknadsvärde det belopp som den skattskyl-<br>dige skulle ha fatt om han sålt eller tillhandahållit motsvarande kvantite-<br>ter under liknande förhållanden.</p>
<p>Skattelagskommitténs förslag till definition av marknadsvärde baseras<br>således såvitt gäller varor från den egna näringsverksamheten på det pris<br>som den skattskyldige skulle ha fått om han sålt motsvarande kvantiteter</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>165<br></p>
<p>under liknande förhållande. I denna del överensstämmer definitionen<br>med gällande rätt.</p>
<p>När det gäller att bedöma om en överlåtelse av en tillgång skett till ett<br>pris som understiger marknadsvärdet är situationen regelmässigt den att<br>det föreligger någon form av intressegemenskap mellan säljaren och<br>köparen. En jämförelse med det pris som säljaren skulle ha kunnat få vid<br>en försäljning under liknande (jämförbara) förhållanden är inte relevant,<br>eftersom man söker någon sorts objektivt jämförelsepris. Utredningens<br>förslag är i stället att uttagsbestämmelsema i punkt 1 av anvisningarna<br>till 22 § KL kompletteras med följande definition av marknadsvärde:</p>
<p>Med marknadsvärde avses det pris som det kan antas att den skattskyl-<br>dige eller, om överlåtaren är ett handelsbolag, detta skulle ha kunnat er-<br>hålla om tillgången eller tjänsten bjudits ut på marknaden under villkor<br>som med hänsyn till den skattskyldiges affärsmässiga situation framstår<br>som naturliga.</p>
<p>Regeringen anser att den av utredningen föreslagna definitionen är ända-<br>målsenlig i en bestämmelse om uttagsbeskattning.</p>
<p>Affärsmässigt motiverad avvikelse</p>
<p>I vissa fall kan det för ett företag framstå som långsiktigt fördelaktigt att<br>vid en viss affärstransaktion ta ut ett lägre pris än vad som skulle ha<br>kunnat erhållas om tillgången bjudits ut på marknaden. Det kan t.ex. vara<br>fråga om att företaget önskar arbeta upp en affärsrelation till en viss kö-<br>pare. I fall som detta när ett pris som avviker från marknadsvärdet är<br>affärsmässigt motiverat saknas anledning till uttagsbeskattning.</p>
<p>Skattemässigt värde</p>
<p>Begreppet skattemässigt värde bör ges sådan innebörd att en avyttring för<br>ett vederlag som motsvarar detta värde inte påverkar överlåtarens<br>skattemässiga resultat. I 9 § underprislagen har utredningen för olika slag<br>av tillgångar definierat värden som har denna egenskap. Regeringen<br>ansluter sig till förslaget. Beträffande den närmare innebörden av dessa<br>värden hänvisas till den nämnda paragrafen och kommentaren till denna.</p>
<p>Skattskyldighet</p>
<p>Regeringens förslag i avsnitt 5.4.5 innebär att uttagsbeskattning vid en<br>underprisöverlåtelse skall kunna underlåtas i vissa fall även när över-<br>låtaren eller förvärvaren eller båda är ett utländskt rättssubjekt. Frågan<br>aktualiseras givetvis endast om den överlåtna tillgången har ingått i en<br>verksamhet för vilken överlåtaren beskattas i Sverige. Ett villkor bör vara<br>att förvärvaren omedelbart efter förvärvet skall vara skattskyldig för<br>inkomst av näringsverksamhet i vilken tillgången ingår och att inkomsten</p>
<p>166<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>inte är undantagen från beskattning i Sverige på grund av ett dubbel-<br>beskattningsavtal. Villkoret bör gälla generellt, alltså även när för-<br>värvaren är ett svenskt rättssubjekt. Är förvärvaren ett handelsbolag, bör<br>villkoret gälla för delägarna. Av villkoret följer att någon konkurrens inte<br>uppkommer mellan reglerna om underprisöverlåtelse och den s.k.<br>felprisregeln i 43 § KL.</p>
<h3>5.7 Anskaffningsvärdet vid uttagsbeskattning av<br>underprisöverlåtelser</h3>
<p>Regeringens förslag: Någon lagreglering föreslås inte i fråga om<br>anskaffningsvärdet för en tillgång hos ett köpande företag när det<br>överlåtande företaget uttagsbeskattas vid en underprisöverlåtelse.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: RSV avstyrker förslaget. Verket är av den upp-<br>fattningen att detta kan innebära en principell ändring av gällande rätt.<br>Inom skatterätten synes det snarare vara ett undantag än huvudregel att<br>man tillämpar en reciprocitetsprincip. Den av utredningen föreslagna lös-<br>ningen synes öppna en risk för skatteundandragande i vissa situationer.<br>Som ett exempel har verket tagit upp den situationen att ett företag på<br>obestånd överlåter egendom till underpris till ett annat företag under<br>sådana former att uttagsbeskattning skall ske. Det säljande företaget<br>uttagsbeskattas för underpriset men kommer inte att kunna betala skatten.<br>RSV anser att det i ett sådant fall framstår som obefogat att det köpande<br>företaget skulle fa använda en högre anskaffningskostnad än den<br>faktiska.</p>
<p>Skälen för regeringen förslag; Av utredningens diskussion avseende<br>den ekonomiska innebörden av underprisöverlåtelser följer att om över-<br>låtaren uttagsbeskattas bör köparen fa tillgodoräkna sig marknadsvärdet<br>(=det uttagsbeskattade värdet) som anskaffningsvärde för egendomen. I<br>utredningens förslag till punkt 1 a av anvisningarna till 22 § KL finns en<br>sådan reglering intagen.</p>
<p>Regeringen konstaterar att rättsläget i dag är oklart. Materiella och<br>systematiska skäl talar för utredningens förslag. I lagrådsremissen<br>anförde regeringen att den av RSV upptagna situationen aktualiserar<br>tillämpning av de bestämmelser som finns om återvinning i konkurs och<br>om brott mot borgenärer och att den inte bör föranleda särskild<br>utformning av skattebestämmelsema.</p>
<p>Lagrådet har anslutit sig till uppfattningen att skattemässig kontinuitet<br>normalt bör råda mellan överlåtaren och förvärvaren och att den senare<br>därför som anskaffningsvärde bör fa räkna in inte bara det avtalade<br>vederlaget utan också ett belopp motsvarade vad överlåtaren blivit<br>uttagsbeskattad för. Lagrådet ifrågasätter dock om denna kontinuitets-<br>princip undantagslöst är förenlig med skattesystemet i övrigt. Lagrådet<br>kommer till slutsatsen att det i avsaknad av en heltäckande analys av den</p>
<p>167<br></p>
<p>föreslagna regelns effekter kan vara klokt att tills vidare avvakta med<br>lagstiftning i saken.</p>
<p>Regeringen delar Lagrådets uppfattning att frågan bör övervägas<br>ytterligare. Något förslag i denna del läggs inte fram. Frågan omfattas av<br>den tidigare nämnda översyn av vissa foretagsskattefrågor som skall<br>göras.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<h3>5.8 Konsekvenserna på ägamivån av att uttagsbeskattning<br>sker</h3>
<p>Regeringens bedömning:. Någon lagreglering föreslås inte av kon-<br>sekvenserna på ägamivån av att uttagsbeskattning sker.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: RSV delar inte utredningens uppfattning att en<br>lagreglering skulle vara onödig. Verket anser det tvärtom angeläget att de<br>av utredningen gjorda analyserna kommer till uttryck i lagtext. Handels-<br>högskolan i Stockholm anser det kan i frågsättas om regeringsrätten verk-<br>ligen är redo for att frångå sitt tidigare pleniavgörande. Eftersom de av<br>utredningen berörda frågorna (utdelning/kapitaltillskott/anskaffningsvär-<br>de for förvärvande bolag) är av så stor betydelse for det praktiska rätts-<br>livet anser Handelshögskolan att det hade varit att föredra att de fått en<br>reglering i lag. Underprislagen reglerar undantaget vilket far sägas utgå<br>från att huvudregeln har en annan innebörd. Handelshögskolan anser att<br>det inte kan tas for givet. Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala univer-<br>sitet delar inte helt utredningens uppfattning att man inte bör lagfästa<br>allmänna principer. Enligt fakultetsnämndens mening bör man överväga<br>att införa en tydligare reglering av rättsläget avseende anskaffningsvärdet<br>vid underprisöverlåtelser.</p>
<p>Skälen for regeringens förslag: I denna fråga har FSU anfört följan-<br>de.</p>
<p>Regeringsrätten har i Sipanomålet behandlat frågan om en under-<br>prisöverlåtelse mellan aktiebolag med gemensamma ägare innebär att<br>ägarna till det överlåtande bolaget skall beskattas for utdelning.</p>
<p>Såvitt avser den aktuella delfrågan anförde Regeringsrätten (en majori-<br>tet) följande.</p>
<p>För att en aktieägare skall bli skattskyldig för utdelning på aktier enligt<br>3 § 1 mom. första stycket SIL ... fordras normalt att aktieägaren personli-<br>gen ur den dubbelbeskattade sektom far ut viss egendom i form av<br>pengar eller någon annan tillgång, t.ex. aktier ... Även i andra fall, främst<br>när egendom på annat sätt förs ut ur den dubbelbeskattade sektom, kan<br>beskattning för utdelning ibland komma i fråga. Så kan vara fallet om det<br>finns fog för bedömningen att en transaktions verkliga innebörd varit att<br>en aktieägare förfogat över ett belopp genom att styra över det från ett<br>aktiebolag till ett annat rättssubjekt, t.ex. en närstående person eller ett<br>handelsbolag...</p>
<p>Enligt den planerade överlåtelsen överförs ... egendom från Maskin till<br>ett annat aktiebolag, Invest. Egendom tillförs således inte aktieägarna<br>Ragnar B. och Lilian B. personligen och fors inte heller på annat sätt ut<br>168<br></p>
<p>ur den dubbelbeskattade sektorn. I målet har inte förekommit någon om-<br>ständighet som enligt det nyss sagda kan utgöra grund för utdelningsbe-<br>skattning.</p>
<p>Regeringsrätten finner på anförda skäl att det inte ... finns grund för att<br>beskatta makarna B. enligt 3 § 1 mom. första stycket SIL som för utdel-<br>ning på aktier.</p>
<p>En minoritet på sju regeringsråd konstaterade att enligt praxis har en per-<br>son, som kunnat disponera över en viss inkomst, inte ansetts kunna<br>undgå att beskattas för inkomsten genom att styra över denna till ett<br>annat rättssubjekt. Minoriteten ansåg med tillämpning av denna princip<br>att makarna B. - som ägde samtliga aktier i Sipano och därmed förfogade<br>över utdelning från bolaget - skulle beskattas för utdelning.</p>
<p>Utredningen föreslår att underprisöverlåtelser i normalfallet inte skall<br>utlösa omedelbara beskattningskonsekvenser. Systematiskt sett borde be-<br>stämmelserna om detta utformas som undantag från vad som gäller enligt<br>allmänna principer (den ekonomiska innebörden).</p>
<p>I allmänhet torde en särskild reglering av vad som gäller enligt all-<br>männa principer inte behövas eller ens vara lämplig. "Allmänna prin-<br>ciper" får ju sin innnebörd av ett regelsystem i dess helhet. I det före-<br>liggande fallet medför emellertid domen i Sipanomålet att lagstiftaren<br>ställs inför ett problem.</p>
<p>Situationen i Sipanomålet var den att egendom överläts till underpris<br>mellan två aktiebolag - Maskin och Invest - med samma ägare. Rege-<br>ringsrätten anförde att egendom inte tillfördes aktieägarna personligen<br>och inte heller på annat sätt fördes ut ur den dubbelbeskattade sektorn.<br>Det fanns därför enligt Regeringsrättens uppfattning inte grund för att<br>beskatta ägarna som för utdelning på aktier.</p>
<p>Det kan noteras att inget i domen tyder på att bedömningen i utdel-<br>ningsfrågan berodde på att uttagsbeskattning inte skedde hos Maskin.<br>Man torde därför fa utgå från att bedömningen i denna fråga skulle ha<br>blivit densamma även om uttagsbeskattning hade skett.</p>
<p>Lokutionen "... beskatta som för utdelning ..." skulle kunna uppfattas<br>så att Regeringsrätten ansåg att utdelning från Maskin i civilrättslig me-<br>ning (eller ekonomisk mening?) inte förelåg och att det inte heller fanns<br>grund för att beskatta ägarna som om de hade erhållit utdelning. En alter-<br>nativ tolkning, som inte tillskriver ordet som i Regeringsrättens lokution<br>särskild innebörd, är att Regeringsrätten ansåg att utdelning (i civilrätts-<br>lig och/eller ekonomisk mening) faktiskt förelåg, men att det med hänsyn<br>till att egendomen inte lämnade den dubbelbeskattade sektorn var moti-<br>verat att inte beskatta ägarna för utdelningen.</p>
<p>Utredningens bedömning är att det inte av domen kan avgöras med<br>säkerhet vilken av dessa tolkningar som är den riktiga, även om den<br>språkliga logiken talar för den förra tolkningen. Oberoende av hur det<br>förhåller sig med denna fråga tycks domen innebära att gällande rätt, som<br>den kommit till uttryck i domen, skiljer sig från utredningens bild av hur<br>rättsläget borde vara enligt allmänna principer. Utredningens uppfattning<br>av den ekonomiska innebörden av transaktionen i Sipanomålet är att<br>ägarna erhållit en andel av den överlåtna egendomen motsvarande<br>övervärdet i utdelning från Maskin och skjutit till samma andel till</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>169<br></p>
<p>Invest. Enligt allmänna principer bör därför ägarna beskattas för<br>utdelningen och få räkna sig tillskottet till Invest tillgodo i form av en<br>ökning av anskaffningsvärdet för aktierna i detta bolag.</p>
<p>En särskild fråga som reses av Sipanomålet gäller anskaffningsvärdet<br>hos den som förvärvat egendom till underpris när uttagsbeskattning skett.<br>Antag att AB A överlåter egendom till underpris till AB B. Båda bolagen<br>helägs av den fysiska personen F. Uttagsbeskattning sker hos AB A. En<br>materiellt riktig beskattning förutsätter att AB B får tillgodoräkna sig<br>marknadsvärdet (= det uttagsbeskattade värdet) som anskaffningsvärde<br>för egendomen.</p>
<p>Med utredningens bild av den ekonomiska innebörden av transaktio-<br>nen och de beskattningskonsekvenser som följer härav erhålls detta re-<br>sultat så att säga automatiskt: AB B har förvärvat egendomen genom två<br>fång, dels köp, dels aktieägartillskott - i båda fallen till marknadsvärde -<br>varför anskaffningsvärdet för egendomen i dess helhet utgörs av mark-<br>nadsvärdet.</p>
<p>Mot bakgrund av bedömningen av utdelningsfrågan i Sipanomålet blir<br>emellertid frågan problematisk. Avdrag för värdeminskning av t.ex.<br>byggnader och inventarier medges med utgångspunkt i utgifterna för an-<br>skaffningen. I fråga om inventarier, som förvärvats genom köp, byte eller<br>därmed jämförligt fång, skall närmare bestämt som anskaffningsvärde<br>anses "den verkliga utgiften för deras anskaffande" (punkt 13 andra<br>stycket av anvisningarna till 23 § KL). I fråga om anskaffningsvärdet för<br>lager görs i punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL en hänvisning till 13 §<br>BFL. Enligt denna senare bestämmelse förstås med en tillgångs anskaff-<br>ningsvärde utgiften för dess förvärv eller tillverkning.</p>
<p>Eftersom i det senaste exemplet (med AB A, AB B och F) F enligt vad<br>som följer av den förra tolkningen av domen i Sipanomålet inte erhållit<br>utdelning, kan med den tolkningen B inte gärna ha erhållit en andel av<br>egendomen i kapitaltillskott. Det vill därför förefalla som om det inte<br>finns någon juridisk grund för att anse att B:s anskaffningsvärde för<br>egendomen utgörs av marknadsvärdet. Möjligen skulle ett allmänt<br>skälighetsresonemang kunna leda till detta resultat. Det är emellertid<br>oklart om gällande rätt lämnar utrymme för resonemang av den typen.</p>
<p>Enligt den alternativa tolkningen av domen ansåg Regeringsrätten att<br>ägarna till Maskin och Invest faktiskt erhållit utdelning men att det var<br>motiverat att inte beskatta den. Denna tolkning ger logiskt utrymme för<br>att anse att AB B erhållit en andel av egendomen genom kapitaltillskott.<br>Eftersom F inte beskattas för utdelningen, bör emellertid hans anskaff-<br>ningsvärde för aktierna i AB B inte påverkas av tillskottet. I detta scena-<br>rio laboreras således med en utdelning, som inte beskattas, och ett kapi-<br>taltillskott, som inte påverkar anskaffningsvärdet. Man kan knappast utgå<br>från att gällande rätt har denna innebörd.</p>
<p>Ett senare rättsfall av intresse är /?/( 1996 not 177.</p>
<p>Omständigheterna var schematiskt sett följande. AB A, vissa andra<br>aktiebolag och en kommun ägde på lika sätt aktierna i AB B och AB C.<br>Ägarbolagens aktier i B och C var näringsbetingade. B ägde en stor<br>aktiepost i AB D. Aktierna i D skulle överföras till C genom en apport-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>170<br></p>
<p>emission. Värdet av de till B nyemitterade aktierna i C skulle vara lägre<br>än värdet av de inapporterade aktierna.</p>
<p>I ett första förhandsbesked, som inte överklagades, förklarade Skatte-<br>rättsnämnden att C skulle anses ha förvärvat aktierna i D för ett belopp,<br>motsvarande aktiernas marknadsvärde. Motiveringen var följande. C<br>skulle anses ha gjort två förvärv, varav ett direkt från B - till marknads-<br>pris - av så många aktier i D som svarade mot marknadsvärdet av de ny-<br>emitterade aktierna. Återstoden av B:s aktier i D skulle anses ha delats ut<br>till ägarna och därefter av dem ha tillskjutits till C till marknadspris.</p>
<p>I svar på en ny ansökan om förhandsbesked förklarade Skatterätts-<br>nämnden dels att B skulle uttagsbeskattas såvitt avser de aktier i D som<br>enligt vad som följer av det tidigare förhandsbeskedet skall anses ha<br>delats ut till kommunen, dels att det tillskott av aktier i D till C som A<br>skall anses ha gjort enligt det tidigare beskedet leder till att A skall rea-<br>vinstbeskattas. Vederlaget för aktierna skulle bestämmas till deras mark-<br>nadsvärde.</p>
<p>Motiveringen var följande. Av allmänna beskattningsprinciper följer<br>att tillskotten skall anses ha skett till marknadsvärde. - Utdelningen bör<br>enligt nämndens mening föranleda uttagsbeskattning av B endast om en<br>otillbörlig skatteförmån annars skulle uppkomma. Vad gäller utdelningen<br>till A och de övriga aktiebolagen uppkommer inte någon sådan skatte-<br>förmån eftersom tillskotten - om uttagsbeskattning underlåts - föranleder<br>beskattning av värdestegringen på aktierna i D. B bör därför inte uttags-<br>beskattas med anledning av den utdelningen. Vad gäller utdelningen till<br>kommunen bör däremot B uttagsbeskattas, eftersom en underlåten<br>uttagsbeskattning skulle ge upphov till en otillbörlig skatteförmån<br>(kommunen reavinstbeskattas inte med anledning av sitt tillskott).</p>
<p>Hos Regeringsrätten yrkade Riksskatteverket att B skulle uttagsbe-<br>skattas beträffande samtliga aktier i D som delats ut till B:s ägare. Med<br>denna utgång följde enligt verkets mening att någon reavinst att beskatta<br>inte uppkom för A. - Regeringsrätten gjorde samma bedömning som<br>Skatterättsnämnden och fastställde förhandsbeskedet.</p>
<p>Utredningen anser som nämnts att regler om att underprisöverlåtelser i<br>vissa fall inte utlöser beskattning systematiskt sett borde utformas som<br>undantag från vad som gäller enligt allmänna principer. Utredningen har<br>med hjälp av olika exempel redogjort för vilka beskattningskonsekvenser<br>som enligt utredningens bedömning följer av den ekonomiska innebörden<br>av underprisöverlåtelser så som utredningen uppfattar denna (jfr avsnitt<br>5.2.1). Utredningen finner emellertid att regeringsrättens bedömning av<br>utdelningsfrågan i Sipanomålet tycks strida mot en beskattning enligt den<br>ekonomiska innebörden.</p>
<p>I RÅ 1996 not. 7 77 har emellertid Regeringsrätten lagt den ekonomiska<br>innebörden av en underprisöverlåtelse så som utredningen uppfattar den<br>till grund för beskattningen. Det förhållandet att egendomen inte "förts ut<br>ur den dubbelbeskattade sektorn" (jfr Sipanomålet) hindrade inte Rege-<br>ringsrätten från att godta Skatterättsnämndens uppfattning att egendom<br>motsvarande övervärdet delats ut till ägarna till A och att egendomen<br>tillskjutits till C. Det finns därför skäl att anta att Regeringsrätten inte<br>kommer att känna sig bunden av detaljerna i domen i Sipanomålet utan<br>171<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>kommer att sträva efter ekonomiskt korrekta lösningar i de enskilda fall<br>som kommer upp till bedömning. Med hänsyn härtill och till att det är<br>principiellt problematiskt att kodifiera vad som redan följer av allmänna<br>principer föreslår utredningen att någon sådan kodifiering inte skall ske i<br>detta fall.</p>
<p>Regeringen kan ansluta sig till utredningens uppfattning att allmänna<br>principer skall ligga till grund för beskattningen av ägarna om uttagsbe-<br>skattning sker vid en underprisöverlåtelse mellan två foretag. Innebörden<br>av dessa principer kan illustreras av ett enkelt exempel. Två aktiebolag,<br>A och B, helägs båda av den fysiska personen F. En tillgång överlåts till<br>underpris från A till B. Uttagsbeskattning skall inte underlåtas. Enligt<br>utredningens uppfattning följer av allmänna principer att F skall<br>beskattas for utdelning från A for ett belopp som motsvarar skillnaden<br>mellan tillgångens marknadsvärde och köpeskillingen (skillnads-<br>beloppet). Vidare skall omkostnadsbeloppet for aktierna i B ökas med<br>samma belopp.</p>
<p>Med hänvisning bl.a. till att det är principiellt problematiskt att kodi-<br>fiera vad som följer av allmänna principer föreslår utredningen att sär-<br>skilda lagregler avseende beskattningen av direkta och indirekta ägare till<br>överlåtande och förvärvande företag inte skall införas, trots att Rege-<br>ringsrättens praxis framstår som oklar.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning av konsekvensen av all-<br>männa principer för beskattningen i de aktuella hänseendena. Regeringen<br>anser vidare i likhet med utredningen att det är problematiskt att lagreg-<br>lera frågan. Det bör emellertid framhållas att en indirekt lagreglering<br>föreligger. I underprislagen regleras nämligen frågorna om beskattning<br>av utdelning och om omkostnadsbelopp i fall när uttagsbeskattning inte<br>skall ske. Av denna reglering följer för exemplets del att F inte skall<br>beskattas för skillnadsbeloppet och att omkostnadsbeloppet för aktierna i<br>B inte skall ökas med skillnadsbeloppet. Enligt regeringens uppfattning<br>kan av 14 och 15 §§ underprislagen motsatsvis utläsas att, när uttags-<br>beskattning sker, beskattning för utdelning skall ske och omkostnads-<br>beloppet skall ökas.</p>
<p>Regeringen gör bedömningen att någon särskild lagreglering av den<br>diskuterade innebörden inte är behövlig eller lämplig.</p>
<h3>5.9      Mervärdesskatt och gåvoskatt</h3>
<h4>5.9.1     Mervärdesskatt</h4>
<p>I 3 kap. 25 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, finns en be-<br>stämmelse som tar sikte på omstruktureringar. Enligt denna bestämmelse<br>undantas från skatteplikt - såvitt nu är aktuellt - omsättning av en<br>tillgång i en verksamhet när tillgången överlåts i samband med att verk-<br>samheten överlåts. En förutsättning är att förvärvaren skulle vara be-<br>rättigad till avdrag för skatten eller återbetalning av skatten enligt vissa<br>bestämmelser. Bestämmelsen bör jämföras med bestämmelserna om ut-<br>tagsbeskattning i 2 kap. 2 och 3 §§ ML.</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>172</p>
<p>Förslaget att vid inkomstbeskattningen uttagsbeskattning i vissa fall<br>skall kunna underlåtas även vid överlåtelse av en enstaka tillgång aktuali-<br>serar frågan om en motsvarande ändring bör göras i 3 kap. 25 § ML.<br>Fråga uppkommer om en sådan ändring är förenlig med EG:s sjätte mer-<br>värdesskattedirektiv (77/388/EEG), närmast art. 5 punkt 8. Enligt denna<br>artikel far en medlemsstat underlåta att ta ut mervärdesskatt vid överlå-<br>telse av en verksamhet eller en verksamhetsgren (eng.: a totality of assets<br>or part thereof). Utredningen rekommenderar att frågan om en ändring av<br>3 kap. 25 § ML övervägs i särskild ordning. Regeringen tar inte nu ställ-<br>ning till om ytterligare arbete med denna fråga är påkallad.</p>
<p>Det har framförts att bestämmelserna i 8 kap. 16 a-16 f §§ ML om<br>jämkning av ingående skatt kan medföra problem vid omstruktureringar<br>som innefattar överlåtelse av fastighet. I uppdraget för en särskild utre-<br>dare att se över mervärdesskattereglema vid uthyrning av verksamhetslo-<br>kaler ingår att se över de nämnda bestämmelserna (dir. 1997:127).</p>
<p>Fastighetsägareförbundet vill understyrka behovet av snara ändringar i<br>mervärdeskattelagen i detta hänseende eftersom nuvarande regler om<br>jämkning av ingående skatt utgör ett påtagligt hinder för omstruk-<br>tureringar. Förbundet anser att frågan bör behandlas med förtur i den<br>nyligen tillsatta utredningen.</p>
<p>Regeringen anser i likhet med Fastighetsägareförbundet att det är<br>angeläget att reglerna om jämkning av ingående mervärdesskatt i 8 kap.<br>16 a-f §§ ML ses över. Utredaren skall redovisa resultatet av uppdraget<br>senast den 31 december 1998.</p>
<h4>5.9.2 Gåvoskatt</h4>
<p>Högsta Domstolen har i ett par likartade domar uttalat sig om innebörden<br>i gåvoskattehänseende av underprisöverlåtelser från en fysisk person till<br>ett aktiebolag i vilket personen är delägare (NJA 1980 s. 642). I det ena<br>av dessa mål överlät en person, K, egendom till underpris till ett bolag i<br>vilket hon själv ägde 30 % av aktierna. De övriga aktierna ägdes av hen-<br>nes man (30 %) och dotter (40 %). Högsta Domstolen gåvobeskattade<br>bolaget. Domstolen ansåg att K haft en gåvoavsikt som "ytterst" riktade<br>sig mot de närstående men som "primärt" gällt i förhållande till bolaget.<br>Den omständigheten att K själv ägde aktier i bolaget medförde inte någon<br>reduktion av gåvans värde. Rättsläget har senare bekräftats genom NJA<br>1995 not. C 43.</p>
<p>En konsekvens av praxis är att gåvoskatt vid t.ex en överlåtelse, som<br>utgör ett led i ett generationsskifte mellan ett av föräldrar ägt aktiebolag<br>till ett av deras barn ägt aktiebolag, tas ut efter skatteklass III. Släktska-<br>pen mellan ägarna till bolagen motiverar emellertid att beskattning sker<br>efter klass I. Vidare läggs enligt lösningen i praxis endast en lott ut, me-<br>dan ett materiellt riktigt resultat förutsätter att en lott läggs ut för varje<br>barn. Lösningen i praxis medför också det otillfredsställande resultatet att<br>gåvoskatt utgår även för den andel av egendomen, som motsvarar över-<br>låtarens andel i bolaget.</p>
<p>173</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Praxis torde försvåra omstruktureringar i form av vissa generations-<br>skiften. Utredningen har fast uppmärksamheten på att en ändring i den<br>nämnda lagen, av innebörd att skattskyldigheten i vissa fall vid kapital-<br>tillskott till aktiebolag flyttas över på ägarna, bör övervägas och att<br>Gåvoskattekommittén i betänkandet SOU 1987:62 lämnade förslag med<br>denna inriktning, som inte lett till lagstiftning.</p>
<p>Svenska Revisorsamfundet SRS vill peka på behovet att se över gåvo-<br>skattelagstiftningen för att undvika att ett och samma förvärv både in-<br>komstbeskattas och gåvobeskattas till samma del. Samfundet vill också<br>understryka vikten av att det sker en lagändring avseende gåvoskatt efter-<br>som beskattningskonsekvensema med nuvarande rättstillämpning är<br>otillfredsställande.</p>
<p>Regeringen konstaterar att frågan om en ny gåvobeskattning för när-<br>varande bereds inom Finansdepartmentet med inriktning på att ett förslag<br>skall lämnas under år 1999. De av utredningen aktualiserade frågorna<br>kommer att uppmärksammas vid denna beredning.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<h3>5.10 Tillskott av kapitalbeskattad reavinstegendom till<br>aktiebolag m.fl.</h3>
<p>Regeringens förslag: Vid tillskott av kapitalbeskattad reavinst-<br>egendom till aktiebolag m.fl. skall egendomen anses ha avyttrats mot<br>en ersättning som motsvarar omkostnadsbeloppet. I aktiebolaget ut-<br>görs anskaffningsvärdet för egendomen av detta omkostnadsbelopp.<br>Omkostnadsbeloppet för överlåtarens aktier ökar med motsvarande<br>belopp. Tillskott till ett företag som inte är skattskyldigt här i landet<br>skall behandlas som om tillgången avyttrats mot en ersättning som<br>motsvarar marknadsvärdet.</p>
<p>Frågans beredning: FSU lämnade inte något förslag i denna del.<br>Frågan har beretts inom Finansdepartementet och synpunkter har under<br>hand inhämtats från bl.a.Riksskatteverket.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: En fråga som aktualiseras är om<br>tillskott till ett företag av annan egendom än kontanter utgör avyttring i<br>sådana fall då en faktisk avyttring skulle ha behandlats enligt reglerna för<br>inkomstslaget kapital. Regeringsrätten kom i viss mån in på frågan i RÅ<br>1996 not 177. Av redogörelsen i avsnitt 5.9 framgår att de bolag som<br>ansågs ha lämnat ett tillskott i form av näringsbetingade aktier reavinst-<br>beskattades för detta tillskott. Det är dock oklart om regeringsrätten verk-<br>ligen ansett att tillskottet skulle anses utgöra avyttring av aktierna. Rege-<br>ringsrätten kan även ha gjort den bedömningen att tillskottet inneburit ett<br>uttag. Eftersom det var fråga om anläggningsaktier sker uttagsbeskatt-<br>ning i form av reavinstbeskattning.</p>
<p>Frågan om hur ett tillskott skall behandlas är alltså oklar. Mycket talar<br>emellertid för att ett tillskott inte är att jämställa med avyttring till<br>marknadsvärde. Praxis godtar att näringstillgångar lämnas som tillskott<br>till ett aktiebolag. I detta fall står det klart att avyttring till marknadsvärde</p>
<p>174<br></p>
<p>inte föreligger. Beskattning till marknadsvärde kan endast ske genom<br>uttagsbeskattning, vilket normalt underlåts.</p>
<p>Förhållandena är annorlunda om en fysisk person tillskjuter kapital-<br>beskattad egendom till ett aktiebolag. Om tillskottet inte anses innebära<br>att en avyttring har skett uppkommer inte några skattekonsekvenser<br>eftersom uttagsbeskattning inte förekommer i inkomstslaget kapital. Det<br>är vidare oklart vilket värde bolaget far som anskaffningsvärde. Rege-<br>ringen anser att det finns skäl att reglera denna situation. En sådan<br>reglering bör inte omfatta enbart situationer när tillskott vid nyemision<br>eller genom rena kapitaltillskott lämnas utan även underprisförsäljning av<br>kapitalbeskattad reavinstegendom till eget företag.</p>
<p>En särskild fråga gäller tillskott som lämnas till företag som inte är<br>skattskyldiga här i landet. Gällande rätt är oklar även i detta hänseende.<br>Det föreligger uppenbarligen en risk for att skatteunderlag undandras<br>svensk beskattning om t.ex. en ägare till ett famansaktiebolag infor en<br>förestående utflyttning utan beskattning kan sälja sina aktier i bolaget till<br>anskaffningsvärde till ett utländskt företag som han äger. Det kan inte<br>vara aktuellt att utan närmare utredning lagfästa en sådan möjlighet. Å<br>anda sidan bör frågan inte heller lämnas oreglerad.</p>
<p>I den tidigare omnämnda översynen av vissa foretagsskatteffågor ingår<br>också behandlingen av tillskott av kapitalbeskattad egendom till utländsk<br>juridisk person. I avvaktan på resultatet av översynen föreslår regeringen<br>att uttagsbeskattning sker vid tillskott till utländskt företag. Omkostnads-<br>beloppet for andelarna i det utländska företaget bör ökas i motsvarande<br>mån.</p>
<p>Regeringen föreslår att en reglering av nu diskuterat slag tas in i ett<br>nytt moment i 3 § SIL, 1 h mom.</p>
<p>En annan fråga som aktualiseras är tillskott som lämnas till handels-<br>bolag och förhållandet till regleringen i 28 § SIL. Frågan gäller här hur<br>den bestämmelsen förhåller sig till den föreslagna reciprociteten. Ett<br>korrekt resultat torde uppnås om tillskottet vid beräkning av ingångs-<br>värdet på andelen tas upp till det belopp som skall utgöra handelsbolagets<br>anskaffningsvärde. Regeringen föreslår att en särskild bestämmelse av<br>denna innebörd tas in i 28 § SIL.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>175</p>
<p>6.1</p>
<h2>Andelsbyten</h2>
<h3>Ett enhetligt uppskovssystem</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Strukturregeln och bestämmelserna om inter-<br>nationella andelsbyten ersätts med ett enhetligt uppskovssystem.Vid<br>ett andelsbyte beräknas vinsten enligt allmänna reavinstregler. Före-<br>ligger förutsättningar för uppskov med beskattningen tas vinsten upp<br>till beskattning hos säljaren när vederlagsandelarna avyttras.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: De remissinstanser som yttrat sig över denna del<br>av förslaget tillstyrker det.</p>
<p>Bakgrunden till regeringens förslag: Enligt gällande rätt finns det<br>två regelsystem enligt vilka uppskov med beskattningen kan medges när<br>aktier eller andra andelar säljs till ett företag mot ersättning av andelar i<br>det köpande företaget. Den s.k. strukturregeln i 27 § 4 mom. lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, som tillkom genom 1990 års<br>skattereform, gäller när det köpande företaget är svenskt eller hemma-<br>hörande i ett land som inte tillhör EG. I lagen (1994:1854) om inkomst-<br>beskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG,<br>IGOL, finns det regler om internationella andelsbyten som gäller när det<br>köpande företaget är hemmahörande i ett EG-land.</p>
<p>Enligt strukturregeln kan uppskov med reavinstbeskattningen medges<br>om en fysisk eller juridisk person avyttrat aktier till ett svenskt aktiebolag<br>eller motsvarande utländskt bolag. Som förutsättning för uppskov gäller<br>att vederlaget utgörs av nyemitterade aktier i det köpande bolaget. En<br>kontantdel på högst 10 % av det nominella värdet av de nyemitterade<br>aktierna tillåts dock. Uppskovet innebär att endast eventuell kontantdel<br>beskattas och att de mottagna aktierna övertar anskaffningsvärdet för de<br>avyttrade aktierna. Vinst eller förlust på de avyttrade aktierna kommer<br>således att påverka taxeringen först när de mottagna aktierna säljs.</p>
<p>Strukturregeln gäller även vid avyttring av andelar i ekonomiska<br>föreningar. Vidare torde strukturregeln gälla vid avyttring av andelar i<br>utländska motsvarigheter till ett svenskt aktiebolag.</p>
<p>De nyss redovisade bestämmelserna finns i första stycket av 27 §<br>4 mom. SIL. Enligt andra stycket gäller bestämmelserna inte för personer<br>som har flyttat från Sverige men som på grund av reglerna om väsentlig<br>anknytning hit ändå anses bosatta här. Dessa regler, som finns i punkt 10<br>av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, tar sikte<br>på personer som inte stadigvarande vistas i Sverige men som tidigare har<br>haft sitt egentliga bo och hemvist här. En sådan person skall anses bosatt<br>i Sverige om han har väsentlig anknytning hit, t.ex. på grund av att han<br>behållit en åretruntbostad här.</p>
<p>Vidare gäller enligt andra stycket att strukturregeln inte skall tillämpas<br>om den s.k. förlustregeln i 2 § 4 mom. nionde stycket SIL eller den s.k.<br>koncemregeln i tionde stycket samma moment är tillämplig.</p>
<p>176</p>
<p>Enligt tredje stycket krävs skattemyndighetens medgivande för att<br>strukturregeln skall få tillämpas vid avyttring av andelar i famansföretag<br>som är kvalificerade enligt 3 § 12 a mom. SIL. Sådant medgivande får<br>inte lämnas om någon del av vinsten skall tas upp som intäkt av tjänst.</p>
<p>Enligt fjärde stycket sker avskattning om den skattskyldige flyttar<br>utomlands. Detta gäller dock endast om uppskovet avser en vinst vid en<br>avyttring till ett utländskt bolag.</p>
<p>Under senare tid har strukturregeln i den lydelse som nyss redogjorts<br>för kommit att utnyttjas av vissa skattskyldiga för att erhålla av lag-<br>stiftaren icke avsedda skatteförmåner. I syfte att hindra dessa skatteför-<br>måner infördes nyligen ett femte stycke i 27 § 4 mom. SIL. De nya reg-<br>lerna har karaktär av provisorium i avvaktan på förslag från utredningen<br>(se prop. 1996/97:151 s. 7).</p>
<p>Enligt 6 § IGOL avses med ett internationellt andelsbyte ett förfarande<br>genom vilket ett bolag förvärvar andelar i ett annat bolag av andelsägare i<br>det senare bolaget. Vederlag skall utgå i form av andelar i det köpande<br>bolaget. En kontantdel på högst 10 % av det nominella värdet på de<br>andelar som lämnas som vederlag tillåts. Som förutsättning för att IGOL<br>skall vara tillämplig på ett internationellt andelsbyte gäller enligt 1 § i<br>huvudsak att någon andelsägare i det överlåtna bolaget är hemmahörande<br>i Sverige och att det köpande bolaget är hemmahörande i en annan stat<br>som är medlem i EG. Strukturregeln i 27 § 4 mom. SIL tillämpas på ett<br>internationellt andelsbyte i stället för bestämmelserna i IGOL, om den<br>skattskyldige begär det.</p>
<p>Tekniken i IGOL för skatteuppskov skiljer sig från tekniken i struktur-<br>regeln. De mottagna andelarna i det köpande bolaget skall anses an-<br>skaffade för ett belopp som motsvarar deras marknadsvärde vid förvär-<br>vet. Reavinsten på de överlåtna andelarna fastställs av skattemyndigheten<br>vid avyttringen men beskattas först när de mottagna andelarna säljs. En<br>kontantdel beskattas dock omedelbart. I motsats till vad som gäller enligt<br>strukturregeln medges enligt IGOL uppskov även vid överlåtelse av an-<br>delar som utgör lagertillgångar. Vidare medges utan krav på dispens upp-<br>skov i fråga om andelar i fåmansföretag som är kvalificerade enligt 3 §<br>12 a mom. SIL.</p>
<p>Skälen for regeringens förslag: Strukturregeln i 27 § 4 mom. SIL in-<br>fördes vid 1990 års skattereform. Den ersatte en äldre bestämmelse enligt<br>vilken regeringen kunde helt eller delvis medge skattefrihet vid avyttring<br>av aktier som innehafts två år eller mer, om beskattning kunde antas<br>hindra strukturrationalisering som var önskvärd från allmän synpunkt.</p>
<p>Bestämmelserna om internationella andelsbyten kom några år senare,<br>år 1994, genom IGOL. I denna lag regleras förutom internationella an-<br>delsbyten även internationella fusioner och fissioner samt internationella<br>verksamhetsöverlåtelser. Bestämmelserna i IGOL baseras på ett EG-<br>direktiv, det s.k. fusionsdirektivet (90/434/EEG).</p>
<p>Det utrednings- och lagstiftningsarbete som föregick IGOL bedrevs<br>med betydande skyndsamhet inför Sveriges förväntade anslutning till<br>EU/EG den 1 januari 1995. Detta medförde att överväganden om det<br>möjliga och lämpliga i att samordna strukturregeln och bestämmelserna</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>177<br></p>
<p>om internationella andelsbyten fick skjutas på framtiden. Utredningen<br>har nu gjort sådana överväganden.</p>
<p>Utredningen konstaterar att på ett övergripande plan har de två regel-<br>systemen mycket gemensamt. Syftet är detsamma: att omstruktureringar i<br>näringslivet i form av vissa byten av aktier och andra andelar inte skall<br>motverkas av att bytet medför beskattning hos säljaren. Även medlen är i<br>huvudsak gemensamma: säljaren medges uppskov med beskattningen av<br>en vinst på de avyttrade andelarna till dess även de andelar som mottagits<br>i byte säljs.</p>
<p>I enskildheter föreligger betydande skillnader mellan regelsystemen,<br>t.ex. vad gäller tekniken för att ta tillbaka uppskovet, möjligheterna for<br>aktiva delägare i famansföretag att fa uppskov samt lösningarna för att<br>motverka att uppskov medges som medför av lagstiftaren inte avsedda<br>skatteförmåner.</p>
<p>Strukturregeln gäller när det köpande företaget är hemmahörande i<br>Sverige eller i ett land som inte tillhör EG, medan reglerna om inter-<br>nationella andelsöverlåtelser gäller när det köpande bolaget är hemma-<br>hörande i ett annat EG-land. Vid ett internationellt andelsbyte kan säl-<br>jaren begära att strukturregeln skall tillämpas. Många gånger torde en<br>köpande koncern kunna disponera över vilket regelsystem som blir<br>tillämpligt genom att välja lämpligt köpande företag. En svensk koncern,<br>som lämnar ett uppköpserbjudande till aktiva delägare i ett famans-<br>företag, kan t.ex. se till att delägarna blir berättigade till uppskov genom<br>att som köpare välja ett dotterföretag som är hemmahörande i ett annat<br>EG-land. På samma sätt torde parterna i ett förfarande, som syftar till att<br>av lagstiftaren inte avsedda skatteförmåner skall erhållas, ofta kunna<br>strukturera andelsbytet så att det regelsystem som uppfattas som lättast<br>att kringgå blir tillämpligt.</p>
<p>Sammantaget gör utredningen bedömningen att det är förenat med<br>praktiska och principiella nackdelar att ha två system för uppskov vid<br>andelsbyten. Utredningen anser att strukturregeln och reglerna för inter-<br>nationella andelsbyten bör slås samman till ett enhetligt regelsystem.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning att det bör införas ett enhet-<br>ligt system för andelsbyten.</p>
<p>Tekniken för uppskov är olika i de gällande regelsystemen. I struktur-<br>regeln tas uppskovet tillbaka indirekt genom att säljaren erhåller sitt<br>gamla anskaffningsvärde för de avyttrade andelarna som anskaffnings-<br>värde för de mottagna andelarna. Enligt reglerna för internationella an-<br>delsbyten erhåller säljaren marknadsvärdet för de avyttrade andelarna<br>som anskaffningsvärde för de mottagna andelarna. Uppskovet tas tillbaka<br>på ett direkt sätt genom att beskattning av vinsten på de avyttrade<br>andelarna utlöses när de mottagna andelarna säljs.</p>
<p>Vid avyttring av kvalificerade andelar i famansföretag medges enligt<br>strukturregeln uppskov endast efter dispens från skattemyndigheten.<br>Dispens far lämnas om inte någon del av vinsten skulle ha tagits upp som<br>intäkt av tjänst enligt de särskilda reglerna för beskattning av delägare i<br>fåmansföretag i 3 § 12-12 e mom. SIL (3:12-reglema). Vid avyttring av<br>kvalificerade andelar i ett fåmansföretag kan således i många fall upp-<br>skov enligt strukturregeln inte komma i fråga. Skälet för denna ordning</p>
<p>178<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>är att metoden i strukturregeln inte ger utrymme for beskattning enligt<br>3:12-reglema när de mottagna andelarna avyttras (jfr prop. 1989/90:110<br>s. 453 f).</p>
<p>Fusionsdirektivet tillåter inte att avyttringar av kvalificerade andelar i<br>fåmansföretag undantas från uppskovsmöjligheten. Med den teknik som<br>valts för att ta tillbaka uppskov enligt reglerna for internationella andels-<br>överlåtelser är det möjligt att tillämpa 3:12-reglema vid den uppskjutna<br>beskattningen. Utredningen föreslår därför att denna teknik med vissa<br>modifieringar väljs för de enhetliga reglerna.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning att den nya enhetliga regle-<br>ringen bör utformas med utgångspunkt i den teknik som används för<br>internationella andelsbyten. Förslaget bör tas in i en ny lag, lagen om<br>uppskov med beskattningen vid andelsbyten (andelsbyteslagen).</p>
<h3>6.2 Villkor för uppskov</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Villkoren for uppskov utformas på i huvudsak<br>samma sätt som villkoren enligt reglerna för internationella andels-<br>byten.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: Synpunkter har framförts i fråga om begräns-<br>ningen av kontantvederlaget.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: En utgångspunkt vid utformningen<br>av ett enhetligt regelsystem för uppskov med beskattningen vid andels-<br>byten är ramen för vad som är tillåtet enligt fusionsdirektivet. Reglerna<br>kan utformas på ett för de skattskyldiga mer förmånligt sätt än vad som<br>krävs enligt direktivet. Däremot far de inte göras oförmånligare.</p>
<h4>6.2.1 Bosättning i Sverige</h4>
<p>Ett särskilt krav bör ställas vad gäller bosättning här i landet (mot-<br>svarande för juridiska personer) for att Sverige inte skall förlora beskatt-<br>ningsunderlag vid andelsbyten.</p>
<p>Fysiska personer</p>
<p>En fysisk person som är bosatt i Sverige är obegränsat skattskyldig, dvs.<br>han beskattas for alla sina inkomster - inkl, reavinster på aktier och andra<br>andelar - oberoende av om de förvärvats inom eller utom landet. Som<br>bosatt i Sverige räknas den som här har sitt egentliga bo och hemvist.<br>Även den som stadigvarande vistas i Sverige utan att ha sitt egentliga bo<br>och hemvist här behandlas som bosatt här. En person som inte stadig-<br>varande vistas i Sverige men som tidigare har haft sitt egentliga bo och<br>hemvist i Sverige skall anses bosatt här om han har väsentlig anknytning<br>hit. I det följande sägs en person som har sitt egentliga bo och hemvist i<br>179<br></p>
<p>Sverige eller stadigvarande vistas här vara kvalificerat bosatt i Sverige.<br>(53 § 1 mom., punkt 1 av anvisningarna till 53 § och 68 § KL samt 6 §<br>1 mom. SIL)</p>
<p>Den som inte är bosatt i Sverige kan vara skattskyldig för reavinster på<br>aktier m.m. enligt den s.k. tioårsregeln i 6 § 1 mom. SIL. Enligt tio-<br>årsregeln är en fysisk person för tid under vilken han inte varit bosatt i<br>Sverige skattskyldig för vinst vid avyttring av bl.a. andelar i svenska<br>aktiebolag och ekonomiska föreningar, om han vid något tillfälle under<br>de tio kalenderår som närmast föregått det år då avyttringen skedde varit<br>kvalificerat bosatt här.</p>
<p>Enligt Sveriges dubbelbeskattningsavtal med andra länder beskattas<br>reavinst på grund av avyttring av andelar - med vissa undantag som har<br>med tioårsregeln att göra - i det land där personen skall anses ha hemvist<br>enligt avtalet. Uppskovsbelopp enligt de enhetliga reglerna blir sannolikt<br>att bedöma som reavinst vid tillämpning av avtalen. Sverige skulle därför<br>enligt avtalen många gånger kunna förlora beskattningsrätten till upp-<br>skovsbelopp om säljaren vid ett andelsbyte inte är kvalificerat bosatt i<br>Sverige.</p>
<p>Enligt strukturregeln kan uppskov inte medges en person som har<br>flyttat från Sverige men som ändå anses bosatt här på grund av att han<br>har väsentlig anknytning hit. Uppskov kan inte heller medges om skatt-<br>skyldigheten för vinsten på grund av avyttringen har sin grund i en<br>tillämpning av tioårsregeln. Enligt strukturregeln krävs med andra ord att<br>säljaren är kvalificerat bosatt i Sverige.</p>
<p>Några direkta motsvarigheter till dessa bestämmelser finns inte i<br>reglerna om internationella andelsbyten. Enligt 1 § IGOL är reglerna<br>tillämpliga om andelsbytet berör bolag, vilka är hemmahörande i olika<br>EG-stater, eller om någon andelsägare i det överlåtna bolaget är<br>hemmahörande i Sverige och det köpande bolaget är hemmahörande i ett<br>annat EG-land. Med att en andelsägare som är fysisk person är hemma-<br>hörande i Sverige torde böra förstås att han är bosatt här (prop.<br>1994/95:52 s. 48).</p>
<p>En förutsättning för att uppskov skall kunna medges enligt de enhetliga<br>reglerna bör vara att Sverige har möjlighet att beskatta uppskovsbelopp<br>när mottagna andelar säljs. Som framgår av det föregående kan denna<br>förutsättning brista om säljaren vid ett andelsbyte inte är kvalificerat<br>bosatt i Sverige. En förutsättning för att uppskov skall medges bör därför<br>- i likhet med vad som gäller enligt strukturregeln - vara att säljaren är<br>kvalificerat bosatt här.</p>
<p>Fråga uppkommer om lösningen är förenlig med fusionsdirektivet.<br>Fusionsdirektivet innehåller inte någon bestämmelse som direkt tillåter<br>lösningen. Å andra sidan far det anses ligga i direktivets anda och<br>mening som den framgår av ingressen samt bestämmelsernas allmänna<br>utformning att sådana uppskov med beskattningen som avses i direktivet<br>inte skall leda till att en medlemsstat förlorar beskattningsunderlag. Som<br>framgått kan Sverige förlora rätten att beskatta uppskovsbelopp om det<br>inte krävs att säljaren är kvalificerat bosatt här. Utredningens bedömning<br>är att kravet är förenligt med fusionsdirektivet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>180</p>
<p>Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet anser att det på<br>några punkter kan ifrågasättas om förslaget är förenligt med fusions-<br>direktivet. En av dessa är kravet på kvalificerad bosättning i Sverige.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning att kravet far anses förenligt<br>med fusionsdirektivet. Villkoret är nödvändigt för att säkerställa att<br>Sverige skall ha rätt att beskatta uppskovsbelopp vid en framtida avytt-<br>ring av vederlagsandelarna.</p>
<p>Juridiska personer</p>
<p>Är säljaren en juridisk person, krävs enligt strukturregeln för uppskov att<br>denna är hemmahörande i Sverige. Detta villkor har betydelse i det fall<br>en juridisk person som inte är hemmahörande i Sverige avyttrar andelar<br>som är knutna till ett fast driftställe här. I ett sådant fall är således<br>uppskov inte möjligt enligt strukturregeln. Utredningen har svårt att se<br>någon grund för villkoret. Regeringen har samma uppfattning. Ett mot-<br>svarande villkor bör inte föras in i de enhetliga reglerna.</p>
<h4>6.2.2 Subjekt som kan komma i fråga som köpare</h4>
<p>Enligt strukturregeln skall köparen vara ett svenskt aktiebolag eller ett<br>motsvarande utländskt bolag. I definitionen av ett internationellt an-<br>delsbyte betecknas köparen som "bolag". Med "bolag" avses enligt en<br>allmän definition i 2 § första stycket IGOL svenskt aktiebolag, svenskt<br>bankaktiebolag och svenskt försäkringsaktiebolag samt utländskt företag<br>som uppfyller vissa villkor i fusionsdirektivet. T.ex. i fråga om Tyskland<br>gäller det bolag som enligt tysk rättsordning betecknas "Aktienge-<br>sellschaft", "Kommanditgesellschaft auf Aktien", "Gesellschaft mit<br>beschränkter Haftung" eller "Bergrechtliche gewerkschaft". I fråga om<br>England gäller det bolag som bildats enligt lagstiftningen i Förenade<br>kungariket.</p>
<p>Vad beträffar svenska företag bör enligt de enhetliga reglerna köparen<br>i första hand vara ett aktiebolag. Utredningen anser att principiellt sett<br>bör även en ekonomisk förening kunna vara köpare. Såvitt är bekant för<br>utredningen har saken inte varit aktuell i något konkret fall. En lösning<br>av frågan kräver särskilda överväganden och utredningen rekommen-<br>derar därför att frågan övervägs i annan ordning.</p>
<p>Utedningen anser att det i fråga om utländska företag finns anledning<br>att uppmärksamma vissa definitioner i 16 § 2 mom. SIL.</p>
<p>Enligt första stycket i momentet avses med "utländsk juridisk person"<br>association som enligt lagstiftningen i den stat där den är hemmahörande<br>kan förvärva rättigheter, ikläda sig skyldigheter och föra talan inför<br>domstolar och andra myndigheter och över vilkens förmögenhetsmassa<br>de enskilda delägarna inte fritt kan förfoga.</p>
<p>Enligt andra stycket avses med "utländskt bolag" utländsk juridisk<br>person som i den stat där den är hemmahörande är föremål för beskatt-<br>ning som är likartad den som svenska aktiebolag är underkastade. Som</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>181<br></p>
<p>utländskt bolag skall enligt tredje stycket alltid anses utländsk juridisk<br>person som är hemmahörande i någon av vissa i lagrummet uppräknade<br>stater som Sverige har dubbelbeskattningsavtal med. Som förutsättning<br>gäller att den utländska juridiska personen är en person på vilken avtalets<br>regler om begränsning av beskattningsrätten tillämpas och att personen<br>enligt avtalet har hemvist i den aktuella staten.</p>
<p>Det kan tänkas ibland vara svårt att avgöra om ett visst utländskt före-<br>tag utgör en motsvarighet till ett svenskt aktiebolag. Däremot bör det<br>normalt inte stöta på större svårigheter att bedöma om ett utländskt<br>företag utgör en utländsk juridisk person enligt definitionen i 16 §<br>2 mom. SIL. Företag i skatteparadis bör inte fa vara köpare vid en<br>andelsöverlåtelse. Det är därför inte tillräckligt att kräva att det köpande<br>företaget är en utländsk juridisk person. Utredningen föreslår att som<br>villkor i stället bör gälla att det utländska företaget är ett utländskt bolag<br>enligt det nämnda momentet.</p>
<p>När det gäller köpande företag som är hemmahörande i en stat som är<br>medlem i EG krävs kvalifikationsvillkor som garanterar att inte fusions-<br>direktivets regler om andelsbyten överträds. En konsekvens är att det inte<br>bör uppställas som ett nödvändigt villkor att ett köpande företag som är<br>hemmahörande i en medlemsstat behöver vara ett utländskt bolag. Det<br>bör vara tillräckligt att villkoret i fusionsdirektivet är uppfyllt för att ett<br>företag skall anses som ”ett bolag i en medlemsstat” (jfr artikel 3 i<br>fusionsdirektivet).</p>
<p>LRF förutsätter att det arbete som återstår med omstruktureringsfrågor<br>rörande ekonomiska föreningar kommer att bedrivas skyndsamt.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning i fråga om vilka subjekt<br>som kan komma i fråga som köpare. I likhet med utredningen anser rege-<br>ringen att frågan om en ekonomisk förening som köpare kräver särskilda<br>överväganden. Regeringen har nyligen tillkallat en särskilt utredare som<br>skall se över vissa företagsskattefrågor, bl.a. den aktuella frågan (dir.<br>1998:55).</p>
<h4>6.2.3 Andelar för vilka uppskov kan medges</h4>
<p>Enligt strukturregeln kan uppskov medges vid avyttring genom andels-<br>byte av svenska aktier och andelar i svenska ekonomiska föreningar.<br>Även avyttring av andelar i utländska motsvarigheter till ett svenskt<br>aktiebolag torde omfattas av uppskovsmöjligheten. Uppskovsmöjligheten<br>vid internationella andelsbyten gäller beträffande andelar i bolag i<br>IGOL:s bemärkelse.</p>
<p>Enligt de enhetliga reglerna bör uppskov kunna komma i fråga för<br>andelar i sådana företag som enligt förslagen i det närmast föregående<br>avsnittet kan uppträda som köpare. Dessutom bör det överlåtna företaget<br>kunna vara en svensk ekonomisk förening.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>182</p>
<p>Kvalificerade andelar i fåmansföretag och lagertillgångar</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>För att strukturrregeln skall få tillämpas vid avyttring av kvalificerade<br>andelar i fåmansföretag krävs medgivande av skattemyndigheten.<br>Medgivande får inte lämnas om någon del av vinsten skulle ha tagits upp<br>som intäkt av tjänst. I fråga om andelar som utgör lagertillgångar i<br>näringsverksamhet är strukturregeln överhuvudtaget inte tillämplig.</p>
<p>Fusionsdirektivet tillåter inte något undantag från uppskovsmöjlig-<br>heten för kvalificerade andelar i fåmansföretag eller för lagerandelar.<br>Följaktligen kan uppskov enligt reglerna för internationella andelsbyten<br>komma i fråga för andelar av detta slag. Även enligt de enhetliga reglerna<br>bör uppskov kunna medges vid avyttring av kvalificerade andelar i<br>fåmansföretag och lagerandelar.</p>
<h4>6.2.4     De mottagna andelarna</h4>
<p>Enligt strukturregeln krävs att de mottagna andelarna har nyemitterats av<br>det köpande företaget. I reglerna om internationella andelsbyten ställs<br>däremot inte upp ett krav på att de mottagna andelarna är nyemitterade,<br>trots att ett sådant krav är tillåtet enligt fusionsdirektivet. Det innebär att<br>det köpande företaget som ersättning kan lämna egna andelar som det<br>förvärvat. Denna möjlighet bör finnas även i de enhetliga reglerna. (Jfr<br>Aktiebolagskommitténs förslag om aktiebolags förvärv av egna aktier i<br>SOU 1997:22.)</p>
<h4>6.2.5     Reavinst - kontantdel</h4>
<p>Strukturregeln är tillämplig vid ett andelsbyte oberoende av om en rea-<br>vinst eller en reaförlust uppkommit. Det innebär att kontant ersättning tas<br>upp till beskattning även i förlustfall. Avdrag för förlusten medges först<br>när de mottagna andelarna säljs. Reglerna om internationella andelsbyten<br>gäller däremot endast om en reavinst uppkommit eller, i fråga om andelar<br>som utgör lagertillgångar, om vederlaget överstiger andelamas skatte-<br>mässiga värde. Uppkommer en förlust gäller således allmänna regler och<br>förlusten blir avdragsgill det beskattningsår då andelsbytet sker.</p>
<p>Skälet för den valda lösningen i strukturregeln torde vara att den är<br>enkel i förening med tekniken för uppskov (de mottagna andelama över-<br>tar anskaffningsvärdet för de avyttrade andelarna). Detta skäl faller bort<br>vad gäller de enhetliga reglerna, eftersom uppskovstekniken i dessa<br>bygger på lösningen för internationella andelsöverlåtelser. Beskattning av<br>ett uppskovsbelopp utlöses först när de mottagna andelama säljs. I för-<br>lustfallen bör enligt utredningens mening därför de enhetliga reglerna<br>inte vara tillämpliga. Regeringen delar denna bedömning. Det innebär att<br>avdrag för en förlust medges enligt allmänna regler under det<br>beskattningsår då andelsbytet sker.</p>
<p>Enligt såväl strukturregeln som reglerna om internationella andels-<br>byten är uppskov obligatoriskt om villkoren för uppskov uppfylls. Enligt<br>utredningens uppfattning bör uppskov enligt de enhetliga reglerna vara<br>183<br></p>
<p>frivilligt. Skälet är att en skattskyldig som har förlust på andra andelar<br>bör kunna ta fram vinsten på grund av andelsbyten och kvitta den mot<br>förlusten. Regeringen instämmer i utredningens bedömning.</p>
<p>Såväl enligt strukturregeln som enligt reglerna för internationella<br>andelsöverlåtelser gäller att kontant del av vederlaget far uppgå till högst<br>10 % av det nominella värdet av de mottagna andelarna. Enligt utred-<br>ningens mening framstår vad gäller strukturregeln ett villkor om be-<br>gränsning av kontantvederlaget som motiverat med hänsyn till att säl-<br>jaren beskattas för kontantdel oberoende av om vinst eller förlust upp-<br>kommit vid andelsbytet.</p>
<p>I fråga om de enhetliga reglerna anser utredningen att - i likhet med<br>vad som gäller enligt strukturregeln och reglerna för internationella<br>andelsbyten — den kontanta delen av vederlaget bör beskattas utan att<br>avdrag medges för motsvarande del av anskaffningsvärdet för de av-<br>yttrade andelarna. De enhetliga reglerna bör - till skillnad mot vad som<br>gäller enligt strukturregeln men i överensstämmelse med vad som gäller<br>enligt reglerna för internationella andelsbyten - vara tillämpliga endast<br>om en reavinst uppkommer som överstiger kontant del av vederlaget.</p>
<p>Utredningen gör bedömningen att i ett sådant system behövs inte<br>någon gränssats för kontantdel för att skydda säljarna. Något fiskalt<br>intresse av en gränssats finns inte heller, eftersom skatten vid andelsbytet<br>står i direkt relation till storleken av kontantdelen. Utredningen anser<br>emellertid att det inte motiverat att belasta taxeringsförfarandet med<br>uppskov, om inte den huvudsakliga delen av vederlaget utgörs av andelar<br>i det köpande företaget.</p>
<p>Det anförda talar enligt utredningens mening för att gränssatsen skulle<br>kunna höjas till kanske 25 %. Å andra sidan uttalar utredningen att såvitt<br>är bekant för utredningen medför gränssatsen på 10 % inte nämnvärda<br>svårigheter vid utformningen av uppköpserbjudanden o.d. Den satsen<br>överensstämmer vidare med satsen i fusionsdirektivet, som kan antas<br>återspegla en vanlig internationell syn på frågan. En omständighet av tek-<br>nisk natur som talar för en låg gränssats är att partiell avskattning vid<br>efterföljande andelsbyten o.d. när kontantersättning utgår kan underlåtas.<br>En sådan avskattning skulle ytterligare komplicera systemet.</p>
<p>Utredningen stannar för att gränssatsen i de enhetliga reglerna bör<br>sättas till 10 % och att basen av enkelhetsskäl alltjämt bör vara det<br>nominella värdet av de mottagna andelarna.</p>
<p>Näringslivets skattedelegation anser att gränsen för kontantvederlag i<br>vart fall bör höjas till 25 %. Någon gräns borde överhuvudtaget inte<br>finnas eftersom en kontantdel omedelbart tas till beskattning. RSV har<br>tagit upp frågan om en uppdelning av en försäljning i delposter. Verket<br>anför att utformningen av andelsbyteslagen och utredningens kommentar<br>kan tyda på att det ska vara möjligt att dela upp en andelsförsäljning så<br>att viss del av andelarna avyttras mot vederlagsandelar med uppskov<br>medan en annan del av andelarna avyttras mot kontant vederlag vilket ut-<br>löser reavinstbeskattning.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Tillräckliga skäl att ändra gränsen<br>för storleken av kontantvederlaget kan inte anses föreligga. En synpunkt<br>som särskilt bör beaktas är utredningens påpekande om att det inte är</p>
<p>184<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>motiverat att belasta taxeringsforfarandet med uppskov, om inte den<br>huvudsakliga delen av vederlaget utgörs av andelar i det köpande<br>företaget. Enligt den nuvarande strukturregeln finns det inte något som<br>hindrar att vissa aktieägare erbjuds ett vederlag som enbart utgörs av<br>kontanter och andra aktieägare far vederlag i form av nyemitterade<br>andelar och därmed uppskov med beskattningen. Däremot gäller<br>begränsningen av kontantvederlaget samtliga de andelar som ägaren<br>säljer vid ett försäljningstillfalle. Förslaget innebär ingen ändring på<br>dessa punkter.</p>
<p>Utredningen har övervägt om ersättning inom utrymmet 10 % bör<br>kunna utgå i annan form än pengar. Utredningens bedömning är att<br>värderingsproblem i så fall kan uppkomma och att det i vissa fall kan bli<br>svårt att bedöma om 10 procentsvillkoret uppfylls. Regeringen delar<br>denna bedömning.</p>
<h3>6.3 Krav på röstmajoritet m.m.</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: För att uppskov skall medges skall det köpande<br>företaget vid utgången av beskattningsåret äga andelar med mer än<br>50 % av rösterna i det förvärvade företaget (röstvillkoret). Någon<br>särskild skatteflyktsbestämmelse for andelsbyten föreslås inte. Sär-<br>skilda regler gäller vid försäljning av kvalificerade andelar i fåmans-<br>företag om säljaren efter förvärvet äger 25 % eller mer i det köpande<br>företaget.</p>
<p>Är vederlagsandelar kvalificerade andelar far ett belopp som svarar<br>mot uppskovsbeloppet inte användas vid beräkning av eventuellt<br>lättnads- och gränsbelopp för dessa andelar.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag såvitt gäller<br>röstvillkoret och de särskilda reglerna vid försäljning av kvalificerade<br>andelar. Utredningen föreslår att en särskild skatteflyktsbestämmelse<br>skall införas i andelsbyteslagen. Utredningen behandlar inte frågan om<br>beräkning av lättnads- och gränsbelopp.</p>
<p>Remissinstanserna: KF och FAR motsätter sig röstvillkoret. Närings-<br>livets skattedelegation anser att röstvillkoret bör utformas på ett annat<br>sätt. Särskilda skäl bör inte krävas för att det skall vara tillräckligt att<br>villkoret är uppfyllt någon gång mellan andelsbytet och utgången av be-<br>skattningsåret. Delegationen anser att detta skapar en osäker situation<br>som gör att önskvärda omstruktureringar kan förhindras. Vidare anser<br>delegationen att en mer praktiskt inriktad gräns är att i stället for att knyta<br>an till röstmajoritet, knyta an till begreppet näringsbetingade aktier. RSV<br>tillstyrker att den särskilda skatteflyktsbestämmelsen införs. Närings-<br>livets skattedelegation, m.fl. motsätter sig utredningens förslag i denna<br>del.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Uppskovsreglema i IGOL och 27 §<br>4 mom. SIL - och därmed även de föreslagna enhetliga reglerna - bygger<br>på ett antagande om att statens skatteanspråk på en vinst på de avyttrade</p>
<p>185<br></p>
<p>andelama kvarstår och faktiskt kommer att realiseras förr eller senare.<br>Utredningen anser att om man endast ser till mekaniken i reglerna är<br>detta antagande inte realistiskt i alla situationer.</p>
<p>Utredningen redovisar följande resonemang. Antag t.ex. att ett företag,<br>A, i en koncern äger andelar som koncernen önskar sälja externt. Man<br>kan då - i frånvaro av motverkande regler - förfara så att A i ett<br>förberedande steg säljer andelama till ett annat företag i koncernen, B,<br>mot vederlag av nyemitterade andelar i B. Enligt uppskovsreglema<br>erhåller B marknadsvärdet av de nyemitterade andelama som<br>anskaffningsvärde för de förvärvade andelama. Koncernen kan härefter<br>genom B sälja andelama externt utan beskattning. Behåller koncernen<br>andelarna i B så länge den existerar, vilket inte behöver innebära någon<br>uppoffring, har statens skatteanspråk på vinsten på de avyttrade<br>andelama i praktiken gått förlorat (enligt de enhetliga reglerna kan<br>koncernen inte sälja andelarna i B utan att den uppskjutna beskattningen<br>utlöses).</p>
<p>Liknande förfaranden kan tänkas där det köpande företaget inte tillhör<br>samma koncern som det säljande företaget i utgångsläget.</p>
<p>I syfte att hindra skatteförmåner på grund av förfaranden av detta slag<br>vid andelsbyten enligt strukturregeln har nyligen införts ett femte stycke i<br>27 § 4 mom. SIL. Enligt de nya reglerna, som tillämpas på överlåtelser<br>efter den 5 maj 1997 som gjorts av annan juridisk person än dödsbo,<br>gäller följande. Skatteuppskov medges endast om andelar i det företag<br>som gett ut de överlåtna andelarna är noterade på börs och det köpande<br>företaget har erbjudit sig att på marknadsmässiga villkor förvärva<br>samtliga andelar i detta företag. Föreligger särskilda skäl, far regeringen<br>medge att villkoren inte skall tillämpas i ett enskilt fall.</p>
<p>Några motsvarande materiella bestämmelser finns inte i reglerna om<br>internationella andelsöverlåtelser. Däremot finns i 25 § IGOL en be-<br>stämmelse mot skatteflykt som omfattar bl.a. internationella andelsbyten.<br>Enligt denna gäller följande. Medför, såvitt är av intresse nu, ett inter-<br>nationellt andelsbyte, ensamt eller i förening med andra rättshandlingar,<br>vid tillämpning av uppskovsregeln en otillbörlig skatteförmån för den<br>skattskyldige, och kan det antas att skatteförmånen utgjort ett huvudskäl<br>för förfarandet, skall uppskovsregeln inte tillämpas.</p>
<p>I förarbetena till IGOL gjordes följande uttalande i anslutning till<br>denna bestämmelse (prop. 1994/95:52 s. 67).</p>
<p>Det ligger i sakens natur att det inte närmare kan anges i vilka fall en<br>skatteförmån bör anses otillbörlig. En förutsättning torde dock normalt vara att<br>förmånen består av en definitiv befrielse från svensk skatt och inte endast ett<br>skatteuppskov. Om förfarandet framstår som affärsmässigt meningslöst, kan det<br>också ligga nära till hands att anta att syftet med förfarandet var att erhålla en<br>otillbörlig skatteförmån. Medför inte förfarandet att den totala skattebelast-<br>ningen for partema minskar, torde dock normalt affärsmässiga skäl kunna förut-<br>sättas. Vidare torde i allmänhet stor betydelse böra tillmätas varaktigheten av<br>den struktur som skapas genom förfarandet. Om t.ex. vid ett andelsbyte det för-<br>värvande bolaget senare avyttrar andelama i det förvärvade bolaget utan att<br>kunna lämna en plausibel affärsmässig förklaring till det samlade förfarandet,</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>186<br></p>
<p>kan det finnas anledning att ifrågasätta om skattelättnad skall medges för<br>andelsbytet.</p>
<p>Regler som de i det nya femte stycket i 27 § 4 mom. SIL är inte möjliga<br>enligt fusionsdirektivet. För övrigt är det tveksamt om det går att finna<br>mekaniskt verkande regler mot skatteflykt som är effektiva utan att<br>hindra samhällsekonomiskt önskvärda andelsbyten. Enligt utredningens<br>bedömning är en skatteflyktsklausul den bästa lösningen. Fråga<br>uppkommer härvid om man kan nöja sig med att falla tillbaka på de<br>allmänna bestämmelserna i lagen (1995:575) mot skatteflykt.</p>
<p>Lagen mot skatteflykt reformerades i vissa hänseenden genom lag-<br>stiftning 1997 som trätt i kraft den 1 januari 1998. Enligt den nya lydel-<br>sen skall hänsyn inte tas till en rättshandling om</p>
<p>1.   rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshandling,<br>ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den<br>skattskyldige,</p>
<p>2.   den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshandlingen<br>eller rättshandlingarna,</p>
<p>3.   skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha ut-<br>gjort det övervägande skälet för förfarandet och</p>
<p>4.   en taxering på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstift-<br>ningens syfte som det framgår av skattebestämmelsemas allmänna<br>utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har<br>kringgåtts genom förfarandet.</p>
<p>Skatteflyktslagen är allmän i den meningen att den är tillämplig över bl.a.<br>hela området för inkomstbeskattningen. Med hänsyn härtill är rekvisiten i<br>lagen - även i den nya lydelsen - utformade med betydande försiktighet.</p>
<p>Bestämmelserna om andelsbyten innebär ett avsteg från principen att<br>en reavinst skall beskattas när den uppkommer. Det står klart att en<br>mekanisk tillämpning av reglerna i vissa fall kan leda till att skatteupp-<br>skov medges i situationer när det inte framstår som motiverat och där<br>uppskovet i praktiken innebär att en reavinst blir skattefri. Fall av detta<br>slag fångas enligt utredningens uppfattning bäst in genom ett otillbörlig-<br>hetsrekvisit sådant som det i IGOL.</p>
<p>I en mening kan naturligtvis sägas att det strider mot syftet med lag-<br>stiftningen att medge otillbörliga skatteförmåner. Såvitt utredningen kan<br>bedöma innebär emellertid det fjärde rekvisitet i skatteflyktslagen att ut-<br>rymmet för tillämpningen av lagen begränsas i förhållande till vad som<br>skulle ha varit fallet om lagen i stället hade byggt på ett otillbörlig-<br>hetsrekvisit. Det kan tänkas att skatteflyktslagen i dess nya utformning i<br>praxis kommer att tillämpas på ett sådant sätt att det finns grund för att<br>anta att den skulle effektivt motverka skatteflyktsbetonade andelsbyten.<br>Detta kan emellertid inte bedömas för närvarande. Med hänsyn härtill är i<br>vart fall tills tillräckliga erfarenheter vunnits av hur skatteflyktslagen i<br>dess nya lydelse kommer att tillämpas ett otillbörlighetsrekvisit utformat<br>efter förebild av skatteflyktsklausulen i IGOL att föredra i de enhetliga<br>reglerna framför skatteflyktslagens fjärde rekvisit.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>187</p>
<p>I den äldre lydelsen av skatteflyktslagen krävdes att skatteförmånen<br>skulle kunna antas ha utgjort det huvudsakliga skälet för förfarandet.<br>Enligt den nya lydelsen är det tillräckligt att förmånen utgjort det över-<br>vägande skälet. Villkoret i IGOL är att skatteförmånen har utgjort ett<br>huvudskäl för förfarandet. Utredningen anser att avsiktsrekvisitet i de<br>enhetliga reglerna bör utformas i anslutning till den nya lydelsen av<br>skatteflyktslagen.</p>
<p>Enligt den nya lydelsen av skatteflyktslagen skall skatteförmånen<br>medföra en väsentlig skatteförmån. I IGOL krävs endast att skatteför-<br>månen inte är oväsentlig. Lösningen enligt skatteflyktslagen bör väljas.</p>
<p>Sammanfattningsvis bör enligt utredningens bedömning i de enhetliga<br>reglerna tas in en bestämmelse om att uppskov inte bör medges om</p>
<p>1.   andelsbytet, ensamt eller i förening med andra rättshandlingar, vid<br>tillämpning av uppskovsbestämmelsema medför en otillbörlig<br>skatteförmån för den skattskyldige som är väsentlig och</p>
<p>2.   det kan antas att skatteförmånen utgjort det övervägande skälet för<br>förfarande.</p>
<p>Det som anförts i prop. 1994/95:52 i anslutning till 25 § IGOL bör vara<br>vägledande även vid tillämpningen av skatteflyktsklausulen i de enhet-<br>liga reglerna, med ett klarläggande. Detta gäller uttalandet att en förut-<br>sättning för att klausulen skall vara tillämplig normalt torde vara att<br>förmånen består av en definitiv befrielse från svensk skatt och inte endast<br>ett skatteuppskov. Den omständigheten att det finns skäl att anta att ett<br>säljande företag kommer att behålla de mottagna andelarna i det köpande<br>företaget på obestämd tid bör inte hindra att skatteflyktsklausulen tilläm-<br>pas.</p>
<p>I strukturregeln finns det inget krav på att det köpande företaget skall<br>förvärva visst inflytande i det överlåtna företaget. (Enligt 27 § 4 mom.<br>femte stycket SIL skall det köpande företaget ha erbjudit sig att förvärva<br>samtliga andelar i det överlåtna företaget. Detta gäller dock endast om<br>säljaren är en juridisk person.)</p>
<p>Ett villkor i fusionsdirektivets definition av internationellt andelsbyte<br>är att det köpande företaget skall erhålla andelar med mer än hälften av<br>rösterna i det överlåtna företaget. Mot bakgrund av att något sådant krav<br>inte finns i strukturregeln togs villkoret inte in i IGOL:s definition av<br>internationellt andelsbyte.</p>
<p>Utredningen anser att - utöver förslaget om en motsvarighet till den<br>skatteflyktsklausul som finns i 25 § IGOL - skyddet mot skatteflykts-<br>betonade förfaranden bör stärkas ytterligare genom ett villkor avseende<br>bestämmande inflytande för det köpande företaget. Det bör krävas att det<br>företaget vid utgången av det kalenderår då överlåtelsen sker innehar<br>andelar i det överlåtna företaget med mer än hälften av rösterna (jfr<br>diskussionen i SOU 1994:100, s. 49, om innebörden av villkoret i<br>fusionsdirektivet).</p>
<p>Om särskilda skäl föreligger, bör det emellertid vara tillräckligt att<br>röstvillkoret är uppfyllt vid någon tidpunkt mellan andelsbytet och<br>utgången av kalenderåret. Ett exempel kan vara att ett utländskt köpande<br>188<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>foretag inte lyckas köpa samtliga aktier i ett svenskt aktiebolag men väl<br>mer än 90 % av aktierna med mer än 90 % av röstetalet. För att inlösen<br>enligt 14 kap. 31 § aktiebolagslagen skall kunna ske måste aktierna över-<br>låtas till ett svenskt dotterbolag till det köpande företaget. Detta bör<br>kunna ske redan under det kalenderår som andelsbytet sker. (Enligt för-<br>slag av Aktiebolagskommittén i SOU 1997:22 om nya inlösenregler be-<br>höver majoritetsägaren inte vara ett svenskt aktiebolag.) Vid bedöm-<br>ningen av skatteflyktsbetonade förfaranden kan den föreslagna be-<br>stämmelsen givetvis inte tas till intäkt för att lagstiftaren generellt sank-<br>tionerat att det köpande företaget kort tid efter andelsbytet säljer de köpta<br>andelarna.</p>
<p>Regeringen delar utredningens uppfattning att det är angeläget att reg-<br>lerna om andelsbyten inte kan utnyttjas för skatteundandragande.<br>Däremot delar regeringen inte utredningens uppfattning om behovet av<br>en särskild skatteflyktsklausul. Situationen är nu annorlunda i förhållande<br>till den när reglerna i IGOL utformades. Den nya reformerade<br>skatteflyktslagen trädde i kraft den 1 januari 1998. Lagen har på vissa<br>punkter fatt en ändrad utformning i förhållande till den äldre skatte-<br>lyktslagen. Regeringen gör den bedömningen att den nya lagen — i före-<br>ning med villkoret om röstmajoritet som regeringen strax återkommer till</p>
<p>- utgör ett tillräckligt skydd mot skatteflykt och att det därför inte finns<br>något behov av en särskild skatteflyktsklausul. Utvecklingen bör emeller-<br>tid följas noggrant.</p>
<p>Utredningen föreslår också ett särskilt röstmaj oritetsvillkor som inne-<br>bär att det för uppskov skall krävas att det köpande företaget erhåller<br>röstmajoritet i det överlåtna företaget.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Den allmänna skatteflykts-<br>klausulen ger möjlighet att angripa förfaranden som inte kan förhindras<br>eller motverkas genom materiella regler. Regeringens strävanden är<br>emellertid att när det så är möjligt utforma lagbestämmelser som hindrar<br>icke önskade förfaranden. Villkoret om röstmajoritet för det köpande<br>företaget är ett villkor som enligt regeringens mening bör införas för att<br>hindra skatteundandragande.</p>
<p>I fråga om röstvillkoret har synpunkter anförts på den tekniska<br>utformningen. Som anges av utredningen är villkoret är uppfyllt i t.ex.<br>följande fall:</p>
<p>- Andelar med 51 % av rösterna överlåts. Det köpande företaget har<br>tidigare inte några andelar.</p>
<p>- Andelar med 36 % av rösterna överlåts. Det köpande företaget har<br>redan andelar med 51 % av rösterna.</p>
<p>- Andelar med 36 % av rösterna överlåts. Det köpande företaget har<br>redan andelar med 15 % av rösterna.</p>
<p>- Andelar med 36 % av rösterna överlåts. Det köpande företaget för-<br>värvar senare under samma kalenderår andelar med 15 % av rösterna.</p>
<p>Handelshögskolan i Stockholm ifrågsätter i första hand röstvillkoret och i<br>andra hand om det är nödvändigt att dra gränsen för uppnående av röst-<br>majoritet vid kalenderårets utgång.</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>189</p>
<p>Som utredningen påpekat står det i det sistnämnda fallet i uppställ-<br>ningen inte redan i samband med överlåtelsen klart om villkoret är upp-<br>fyllt eller inte. Utredningens bedömning är att med hänsyn till att läget<br>klarnat när deklaration skall lämnas av säljarna, bör detta inte vara någon<br>nämnvärd nackdel från skattesynpunkt. Affärsmässigt kan däremot en<br>period av osäkerhet om de skattemässiga konsekvenserna av en andels-<br>överlåtelse vara besvärande. Enligt utredningen är detta en sak för<br>kontrahenterna att hantera på lämpligt sätt.</p>
<p>Regeringen anser att röstvillkoret bör utformas i enlighet med<br>utredningens förslag. Fysiska personer kommer då att ha klarhet i om<br>förutsättningarna för uppskov föreligger när deklaration lämnas. Det kan<br>nämnas att det i fråga om uppköpserbjudanden som lämnas till en vidare<br>krets många gånger förekommer att erbjudandet är villkorat av att vissa<br>förutsättningar uppnås.</p>
<p>Kvalificerade andelar i fåmansföretag</p>
<p>I frånvaro av motverkande regler skulle en aktiv delägare i ett famans-<br>företag kunna genomföra en extern försäljning av andelarna i företaget<br>genom att först vid ett andelsbyte sälja andelarna till ett annat företag, A,<br>som ägs av delägaren, eventuellt tillsammans med närstående. A erhåller<br>marknadsvärdet som anskaffningsvärde för andelarna och kan därför<br>sälja dem utan beskattning. Delägaren kan sedan låta A förvärva en aktie-<br>portfölj eller liknande. A blir då ett förvaltningsföretag, vilket innebär att<br>mottagna utdelningar som vidareutdelas inte beskattas hos A.</p>
<p>Utredningens bedömning är att den särskilda skatteflyktsbestämmelse<br>som utredningen föreslår normalt blir tillämplig på förfaranden av detta<br>slag. Eftersom förfarandet låter sig beskrivas i lagtext bör det ändå<br>stoppas genom en särskild reglering.</p>
<p>Utredningen anser att regleringen bör avse även fall där köparen är ett<br>utländskt företag på vilket bestämmelser motsvarande de svenska be-<br>stämmelserna för förvaltningsföretag kan vara tillämpliga. Närmare be-<br>stämt bör den utgå från situationen att avyttringen avsett en kvalificerad<br>andel i ett famansföretag och att säljaren efter förvärvet, eventuellt<br>tillsammans med närstående, äger andelar med en fjärdedel av rösterna<br>eller mer i det köpande företaget. Skälet till att inte endast fall med<br>röstmajoritet bör omfattas är att samordnade förfaranden mellan upp till<br>fyra delägare bör fångas in.</p>
<p>I denna situation bör det för att uppskov skall medges krävas att det<br>köpande företagets verksamhet åtminstone till huvudsaklig del består av<br>rörelse eller innehav av andelar i dotterföretag som bedriver rörelse. Med<br>"rörelse" bör avses annan verksamhet än innehav av kontanta medel eller<br>förvaltning av värdepapper. Med "dotterföretag" bör avses ett företag i<br>vilket det köpande företaget direkt eller indirekt har röstmajoriteten. Med<br>denna definition bör oklarheter inte uppkomma huruvida ett moder-<br>dotterbolagsförhållande råder när det köpande företaget är utländskt.</p>
<p>Uppfylls rörelsevillkoret vid avyttringen men ändras senare det<br>köpande företagets verksamhet så att villkoret inte längre uppfylls, bör<br>190<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>avskattning ske av uppskovsbelopp. Detta bör dock gälla endast om<br>säljaren tillsammans med närstående även vid tidpunkten för föränd-<br>ringen av verksamheten äger andelar i det köpande företaget med minst<br>en fjärdedel av rösterna. Kravet på att verksamheten inte ändras bör gälla<br>t.o.m. utgången av det tjugonde året efter förvärvet.</p>
<p>Med hänsyn till att denna skatteflyktsregel behövs på grund av den<br>speciella svenska lagstiftningen beträffande aktiva delägare i famans-<br>företag anser utredningen att regeln är förenlig med fusionsdirektivet.</p>
<p>Om delägarna i ett famansföretag, som avser att överlåta andelarna i<br>företaget till ett annat företag som ägs av dem, önskar behålla<br>handlingsfriheten att senare utan skattekonsekvenser omvandla det<br>köpande företaget till ett förvaltningsföretag, har de möjlighet att göra<br>detta genom att genomföra överlåtelsen som en underprisöverlåtelse i<br>stället för som ett andelsbyte.</p>
<p>FAR avstyrker den föreslagna bestämmelsen. Föreningen anser att det<br>känns främmande med en reglering som enbart träffar aktieägare som är<br>verksamma i famansföretag. Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala<br>Universitet anser att det kan i ffågasättas om förslaget på denna punkt är<br>förenligt med fusionsdirektivet.</p>
<p>Regeringen föreslår som tidigare anförts inte någon särskild skatte-<br>flyktsklausul. Däremot anser regeringen att i de fall där det är möjligt att<br>konkretisera de situationer som kan föranleda skatteundandragande bör<br>uttryckliga lagbestämmelser införas. Förslaget har det särskilda syftet att<br>upprätthålla 3:12-systemet. Detta system kräver i bland särskilda regler<br>för att den svenska skattebasen skall skyddas. Till bilden hör också att<br>fusionsdirektivet ger möjlighet att införa en särskild skatteflyktsklausul.<br>Regeringen anser således att utredningens förslag är förenligt med<br>fusionsdirektivet och att det bör genomföras.</p>
<p>RSV konstaterar att de av utredningen föreslagna reglerna inte tycks<br>hindra ett förfarande där en famansbolagsdelägare överlåter andelar i ett<br>företag A till ett annat av honom ägt företag B. Andelsbytet genomförs<br>på marknadsmässiga villkor och uppskov medges med beskattningen.<br>Vid beräkning av det kapitalinkomstbehandlade utrymmet enligt 3:12-<br>reglema och av lättnadsutrymmet kan anskaffningsvärdet för andelarna i<br>B användas som underlag trots att till grund för detta värde delvis ligger<br>ett uppskovsbelopp som inte beskattats.</p>
<p>Regeringen anser att en särskild regel bör införas för hindra att sådana<br>förfaranden medför skatteförmåner. Bestämmelsen bör innebära att<br>anskaffningsvärdet för mottagna andelar till den del det motsvaras av<br>uppskovsbelopp inte far ligga till grund för beräkning av underlaget för<br>gräns- eller lättnadsbelopp. Bestämmelserna bör vara tillämpliga även<br>om de avyttrade andelarna inte är kvalificerade.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>191</p>
<h3>6.4</h3>
<h3>Tekniska frågor</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Särskilda regler föreslås för behandlingen av<br>uppskovsbelopp i olika situationer, t.ex. när en säljare vid andelsbytet<br>redan har andelar i det köpande företaget.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: KF anser att någon turordningsregel inte behövs.<br>Förbundet anser inte heller att det finns skäl att införa undantag i<br>genomsnittsmetoden.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Ett andelsbyte innebär att ett upp-<br>skovsbelopp skall fastställas. Enligt huvudregeln skall uppskovsbelopp<br>tas upp till beskattning när vederlagsandelarna avyttras. Under den tid<br>vederlagsandelarna innehas kan olika händelser inträffa. För att inte<br>osäkerhet skall uppkomma i fråga om behandlingen av uppskovsbelopp<br>behövs klarläggande regler.</p>
<h4>6.4.1 Efterföljande andelsbyte m.m.</h4>
<p>Avyttras andelar, som mottagits vid ett andelsbyte enligt strukturregeln,<br>genom ett nytt andelsbyte på vilket strukturregeln är tillämplig, övertar<br>de andelar som tas emot vid det nya andelsbytet det anskaffningsvärde<br>som de först mottagna andelarna övertagit från de ursprungligen avytt-<br>rade andelarna. Successiva andelsbyten enligt strukturregeln kan således<br>ske utan att beskattning utlöses.</p>
<p>Även enligt reglerna för internationella andelsbyten kan successiva<br>andelsbyten ske utan att beskattning utlöses. Uppskovet förs likaså vidare<br>om de mottagna andelarna ersätts av andra andelar vid en internationell<br>fusion eller fission.</p>
<p>Vidare kan andelar som tagits emot vid ett andelsbyte enligt struk-<br>turregeln avyttras genom ett internationellt andelsbyte utan att beskatt-<br>ning utlöses. Tillämpas regelsystemen i den motsatta ordningen utlöses<br>däremot beskattning.</p>
<p>Utredningen föreslår att ett uppskov enligt de enhetliga reglerna skall<br>fa föras vidare vid efterföljande andelsbyten. Vidareföring bör ske även<br>om en efterföljande avyttring inte uppfyller kraven på att vara ett<br>andelsbyte på grund av att någon reavinst inte har uppkommit eller på<br>grund av att reavinsten inte överstiger den kontanta ersättningen<br>(motsvarande för andelar som utgör lagertillgångar). Regeringen delar<br>utredningens bedömning.</p>
<p>Erhålls en del av vederlaget vid ett efterföljande andelsbyte i form av<br>kontanter, borde principiellt sett en så stor andel av uppskovet som svarar<br>mot den andel som kontantdelen utgör av hela vederlaget tas upp till<br>beskattning. Utredningen konstaterar att med hänsyn till att kontant er-<br>sättning kan uppgå till högst 10 % av det nominella värdet av de mot-<br>tagna aktierna bör detta av praktiska skäl underlåtas. Regeringen gör<br>samma bedömning.</p>
<p>192</p>
<p>Möjligheten att föra vidare uppskovsbelopp genom transaktioner i flera<br>led aktualiserar en fråga om tekniken för detta.</p>
<p>Antag att en skattskyldig, F, viss tid efter det att han deltagit i ett<br>andelsbyte har andelar i företaget A enligt följande:</p>
<p>1. gamla andelar: 3 stycken,</p>
<p>2. mottagna andelar: 4 stycken,</p>
<p>3. nya andelar: 5 stycken.</p>
<p>Vid ett nytt andelsbyte säljer F sina 12 andelar i A och erhåller i vederlag<br>24 andelar i företaget B.</p>
<p>En möjlighet är att man anser att de uppskovsbelopp som är knutna till<br>de 4 mottagna andelarna i A övergår på ((4/12)*24=) 8 av de mottagna<br>andelarna i B (till samtliga andelar i B är knutna uppskovsbelopp på<br>grund av det nya andelsbytet). Detta kräver en turordningsregel.</p>
<p>I motsats till vad som var fallet med andelarna i A är en turordning<br>baserad på förvärvstidpunkter inte möjlig, eftersom andelarna i B för-<br>värvats samtidigt. Frågan skulle kunna lösas så att såvitt avser de ur-<br>sprungliga uppskovsbeloppen ((3/12)*24=) 6 av andelarna i B anses som<br>gamla andelar, 8 som mottagna andelar och 10 som nya andelar. Vid<br>avyttring av andelarna skulle den turordning som föreslagits tillämpas i<br>enlighet härmed.</p>
<p>En lösning enligt det anförda medför emellertid att det kan bli<br>komplicerat att hålla reda på de olika uppskovsbeloppen. Utredningen<br>förordar därför en annan lösning. Denna innebär att de uppskovsbelopp<br>som är knutna till de fyra ursprungligen förvärvade andelarna övergår på<br>samtliga 24 andelar som tas emot vid det nya andelsbytet. Med denna<br>metod kommer uppskovsbeloppen för samtliga mottagna andelar i ett<br>företag alltid att vara lika. Regeringen delar utredningens bedömning.</p>
<h4>6.4.2 Efterföljande koncernintern överlåtelse</h4>
<p>Om ett säljande företag, A, vid ett andelsbyte enligt strukturregeln senare<br>överlåter de mottagna andelarna till ett annat företag inom samma kon-<br>cern, B, innebär koncemregeln i 2 § 4 mom. tionde stycket SIL att någon<br>beskattning inte sker hos A och att B övertar A:s anskaffningvärde för<br>andelama.</p>
<p>Har andelsbytet däremot skett enligt reglerna för internationella an-<br>delsbyten, utlöses beskattning av uppskovsbelopp hos A. På grund härav<br>har i 22 § första stycket IGOL införts en bestämmelse om att struktur-<br>regeln skall tillämpas på ett internationellt andelsbyte om den skattskyl-<br>dige begär det.</p>
<p>I kap. 7 föreslår regeringen att koncemregeln i tekniskt hänseende skall<br>utformas på ett annorlunda sätt än det nuvarande. Enligt förslaget får det<br>säljande företaget uppskov med beskattningen av vinsten tills det<br>köpande företaget säljer den överlåtna andelen till ett företag utanför<br>koncernen. Beskattning utlöses även om t.ex. det köpande företaget skiljs<br>från koncernen genom att andelarna i företaget säljs eller på annat sätt.</p>
<p>193</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>7 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<p>Har ett foretag förvärvat andelar i ett annat företag genom ett andels-<br>byte, bör de mottagna andelarna kunna överlåtas till ett annat koncern-<br>företag utan att uppskovsbelopp tas upp till beskattning. Utredningen<br>föreslår en regel om att det köpande företaget inträder i det säljande<br>företagets skattemässiga situation såvitt avser uppskovsbelopp.</p>
<p>Regeringen föreslår en annan lösning. Om köparen vid en koncern-<br>intern överlåtelse såvitt avser uppskovsbelopp inträder i säljarens skatte-<br>mässiga situation kan uppskovsbelopp föras över till ett koncernföretag<br>som har rätt till avdrag för underskott trots att koncembidragsrätt inte<br>föreligger. Detta strider mot principerna i underprislagen. Uppskovs-<br>belopp bör i stället ligga kvar hos säljaren vid den koncemintema över-<br>låtelsen och tas upp till beskattning när vinsten vid denna överlåtelse<br>skall beskattas.</p>
<p>Även i det fallet att mottagna andelar överlåts genom en sådan<br>överlåtelse på vilken förlustregeln är tillämplig bör beskattningen av upp-<br>skovsbelopp skjutas upp, i detta fall till dess avdrag skall medges för<br>förlusten.</p>
<p>Beskattningen av uppskovsbelopp bör kunna skjutas upp på samma<br>sätt om en vinst uppkommit även i fallet att ett företag överlåter mottagna<br>andelar till skattemässigt värde till ett annat företag i samma koncern,<br>dvs. utan att vare sig vinst eller förlust uppkommer.</p>
<h4>6.4.3 Efterföljande utdelning av de mottagna andelarna</h4>
<p>En situation som möjligen kan bli aktuell är att ett säljande företag delar<br>ut de mottagna andelama med tillämpning av Lex ASEA. Eftersom<br>äganderätten till andelama genom detta övergår till annan skall enligt<br>huvudregeln uppskovsbelopp tas upp till beskattning. En fråga som har<br>aktualiserats är om uppskovsbelopp i denna situation bör efterges.</p>
<p>Antag att företaget A avyttrar andelar i företaget C genom ett andels-<br>byte till dotterföretaget B och att A därefter delar ut andelama i B med<br>tillämpning av Lex ASEA. Efter utdelningen kan B sälja andelama i C<br>utan att beskattning sker (om inte lagen mot skatteflykt är tillämplig),<br>eftersom anskaffningsvärdet för andelarna utgörs av marknadsvärdet.<br>Detta skulle B kunna göra även i frånvaro av utdelningen (om inte lagen<br>mot skatteflykt är tillämplig). I det fallet kvarstår emellertid uppskovet<br>avseende A:s andelar i B.</p>
<p>Regeringen är med hänsyn till det anförda inte beredd att nu föreslå en<br>eftergiftsregel av det diskuterade slaget, men vill inte utesluta att en när-<br>mare analys av behovet av en sådan regel och möjligheterna att hindra<br>omotiverade skatteförmåner kan leda till en annan bedömning. Rege-<br>ringen utgår från att en sådan analys kommer att företas av den särskilde<br>utredare som tillkallats för att utreda vissa företagsbeskattningsfrågor.</p>
<h4>6.4.4      Efterföljande underprisöverlåtelse</h4>
<p>I kap. 5 har föreslagits att uttagsbeskattning skall kunna underlåtas när en<br>tillgång i näringsverksamhet överlåts utan ersättning eller till underpris.</p>
<p>194</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Som villkor gäller bl.a. att förvärvaren omedelbart efter forvärvet skall<br>vara skattskyldig for inkomst av näringsverksamhet i vilken tillgången<br>ingår. Dessa regler är tillämpliga även vid överlåtelse av andelar. Samma<br>skäl som talar för att uttagsbeskattning inte sker talar även for att<br>uppskovsbelopp inte skall tas upp till beskattning om en mottagen andel<br>överlåts genom en underprisöverlåtelse. I stället bör förvärvaren inträda i<br>överlåtarens skattemässiga situation såvitt avser uppskovsbelopp.</p>
<h4>6.4.5     Efterföljande arv m.m.</h4>
<p>Enligt strukturregeln övergår anskaffningsvärdet för de avyttrade an-<br>delarna på de mottagna andelarna. Det övertagna anskaffningsvärdet<br>följer de mottagna andelarna om dessa övergår till en ny ägare genom<br>arv, testamente, bodelning eller gåva eller annat fång som inte är jäm-<br>förligt med köp eller byte (24 § 1 mom. tredje stycket SIL). En benefik<br>övergång av äganderätten till mottagna andelar medför i överens-<br>stämmelse härmed inte beskattning enligt strukturregeln. Enligt reglerna<br>för internationella andelsbyten utlöses däremot beskattning av upp-<br>skovsbelopp om mottagna andelar övergår till en ny ägare genom ett<br>benefikt fång.</p>
<p>I vissa fall torde en andelsägares benägenhet att delta i andelsbyten<br>påverkas negativt om beskattning av uppskovsbelopp utlöses vid dödsfall<br>och andra fall av generationsskiften. Uppskovsbelopp bör därför föras<br>vidare vid benefika fång.</p>
<p>Utredningen har föreslagit att det - för att underlätta för skattemyndig-<br>heten att hålla reda på uppskovsbelopp som övertas genom benefika fång<br>- för uppskov bör krävas att den nye ägaren anmäler till myndigheten att<br>han övertar uppskovet senast under kalenderåret efter det kalenderår då<br>förvärvet sker. Regeringen tar i kapitel 14 upp frågan om vilka be-<br>stämmelser som behövs avseende uppgiftsskyldigheten.</p>
<h4>6.4.6      Utflyttning</h4>
<p>I detta avsnitt tas upp frågan om beskattning av uppskovsbelopp om den<br>skattskyldige flyttar ut från Sverige.</p>
<p>Enligt strukturregeln gäller följande. För att Sverige till följd av ett<br>andelsbyte inte skall förlora sin beskattningsrätt enligt tioårsregeln när de<br>mottagna andelarna avser ett utländskt företag, utlöses beskattning av<br>uppskovsbelopp om den skattskyldige i ett sådant fall flyttar utomlands<br>efter andelsbytet. Någon liknande bestämmelse finns inte i reglerna för<br>internationella andelsbyten.</p>
<p>Vad gäller uppskov enligt de enhetliga reglerna kunde en möjlighet<br>vara att reglerna om skattskyldighet i KL och SIL kompletteras så att en<br>skattskyldig som flyttar ut från Sverige alltjämt är skattskyldig för upp-<br>skovsbelopp. Sannolikt skulle emellertid Sverige ändå i många fall för-<br>lora beskattningsrätten på grund av dubbelbeskattningsavtal. En ändring<br>av svenska skattskyldighetsregler är därför inte en ändamålsenlig åtgärd.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>195</p>
<p>Det närmast till hands liggande alternativet är att utflyttning från<br>Sverige medför att uppskovsbelopp tas upp till beskattning. Fråga upp-<br>kommer om en sådan lösning är förenlig med EG-rätten.</p>
<p>Fusionsdirektivet innehåller inte någon bestämmmelse som direkt<br>tillåter lösningen. I frånvaro av en bestämmelse om avskattning kan<br>emellertid Sverige förlora rätten att beskatta uppskovsbelopp om den<br>skattskyldige flyttar ut. Utredningens bedömning är med hänsyn till detta<br>att lösningen är förenlig med fusionsdirektivet.</p>
<p>Vad gäller Romfördraget aktualiseras bestämmelserna om fri rörlighet<br>för personer och kapital.</p>
<p>Bestämmelserna om fri rörlighet för personer gäller personer i<br>egenskap av arbetstagare (art. 48). Dessa bestämmelser kan därför inte<br>vara tillämpliga i det diskuterade fallet.</p>
<p>Enligt art. 73b skall alla restriktioner för kapitalrörelser mellan<br>medlemsstater samt mellan medlemsstater och tredje land vara förbjudna.<br>Det är tveksamt om utflyttning av en andelsägare kan betecknas som en<br>kapitalrörelse i fördragets mening. Om så ändå skulle vara fallet kommer<br>art. 73d in i bilden. Enligt denna artikel gäller bl.a. att bestämmelserna i<br>art. 73b inte skall påverka medlemsstaternas rätt att tillämpa sådana<br>bestämmelser i sin skattelagstiftning som skiljer mellan skattebetalare<br>som har olika bostadsort eller som har investerat sitt kapital på olika ort.<br>Utredningens bedömning är att - för det fall att art. 73b är tillämplig -<br>art. 73d tillåter en regel om avskattning av uppskovsbelopp vid<br>utflyttning.</p>
<p>Sammanfattningsvis anser utredningen att en regel om att upp-<br>skovsbelopp skall tas upp till beskattning vid utflyttning inte strider mot<br>EG-rätten.</p>
<p>För att säkerställa Sveriges beskattningsrätt vid utflyttning är det teore-<br>tiskt sett inte nödvändigt att skatten på grund av att uppskovsbelopp tas<br>upp till beskattning betalas vid utflyttningen. Det strider inte mot dubbel-<br>beskattningsavtal att Sverige efter utflyttning kräver betalning av en<br>fastställd skattefordran. Man skulle således kunna tänka sig en ordning<br>enligt vilken avskattning sker vid utflyttning men uppskov med betalning<br>av skatten medges till dess de mottagna andelarna avyttras. I praktiken<br>torde emellertid möjligheterna för Sverige att få kännedom om avyttring<br>av mottagna andelar och att driva in skattefordran många gånger vara<br>små. Utredningen anser därför att skatten på grund av att uppskovsbelopp<br>skattas av skall betalas på en gång.</p>
<p>Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet tar upp bestämmel-<br>sen i punkt 3 av artikel 73 d i Romfördraget, en bestämmelse som utred-<br>ningen inte berört. Enligt fakultetsnämnden föreskriver den bestämmel-<br>sen att ett särskiljande enligt artikel 73 d inte far vara diskriminerande.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning. Enligt punkt 3 av artikel<br>73 d får åtgärder och förfarande som avses i punkterna 1 och 2 samma<br>artiket inte utgöra ett medel för godtycklig diskriminering eller en<br>förtäckt begränsning av den fria rörligheten för kapital och betalningar<br>enligt artikel 73 b. Regeringen anser att det inte är fråga om något sådant<br>här.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>196</p>
<h3>6.5 Anskaffningsvärdet hos det köpande företaget för de<br>förvärvade andelarna</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Vid ett andelsbyte utgörs enligt allmänna<br>principer anskaffningsvärdet hos det köpande företaget för de för-<br>värvade andelarna av marknadsvärdet av vederlagsandelarna jämte<br>eventuell kontantlikvid.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: RSV anser att en bestämmelse bör införas av-<br>seende säljarens anskaffningsvärde för vederlagsandelarna. I övrigt har<br>remissinstanserna inte kommenterat förslaget.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Varken i strukturregeln eller i IGOL<br>finns det någon bestämmelse om anskaffningsvärdet hos det köpande<br>företaget för de andelar som förvärvas genom andelsbytet. Av detta följer<br>att anskaffningsvärdet skall bestämmas enligt allmänna principer. Från<br>det köpande företagets synvinkel utgör förfarandet ett byte, genom vilket<br>andelar köps för ett vederlag som består av andelarna i det egna företaget<br>jämte eventuell dellikvid i kontanter. Anskaffningsvärdet för de köpta<br>andelarna utgörs följaktligen av marknadsvärdet av de andelar som<br>lämnas som vederlag jämte eventuell kontantlikvid. Det saknas anledning<br>för en annan ordning.</p>
<p>Av allmänna principer följer också att säljarens anskaffningsvärde för<br>vederlagsandelarna utgörs av marknadsvärdet för de avyttrade andelama<br>minskat med eventuell kontantlikvid.</p>
<h3>6.6 Partiella andelsbyten</h3>
<p>Regeringens förslag: Ett andelsbyte föreligger till den del ett mark-<br>nadsmässigt vederlag har lämnats.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.</p>
<p>Remissinstanserna: Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala univer-<br>sitet ifrågasätter utredningens bedömning att lydelsen av andelsbytes-<br>lagen innebär en ändring av gällande rätt. Fakultetsnämnden anser att en<br>utgångspunkt vid tolkningen av de föreslagna reglerna bör vara att<br>regeringsrättens praxis i anslutning till strukturregeln även fortsättnings-<br>vis har relevans så länge den är förenlig med den nya lagtexten och med<br>en tolkning i konformitet med EG-rätten. FAR anser att utredningens<br>uppfattning grundar sig på ett synnerligen teoretiskt resonemang. Före-<br>ningen anser att när externa parter agerar vill säljaren ha ett marknads-<br>mässigt vederlag. Vid interna andelsbyten behålls hela värdet inom<br>koncernen varför redan en aktie i vederlag utgör ett marknadsmässigt<br>vederlag.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: I denna fråga har FSU anfört<br>följande:</p>
<p>197</p>
<p>Antag att företaget A äger kapitalplaceringsandelar värda 100 samt det<br>helägda dotterföretaget B. Andelskapitalet i B är fördelat på 100 andelar.<br>Värdet av andelarna i B är sammanlagt 100. Varje andel är således<br>värd 1. Kapitalplaceringsandelama skall föras över till B. Tre alternativ<br>att göra detta på övervägs:</p>
<p>1.    A skjuter till kapitalplaceringsandelama till B i form av att ovillkor-<br>ligt ägartillskott.</p>
<p>2.   B nyemitterar 100 andelar. A erlägger likvid i form av kapitalplace-<br>ringsandelama.</p>
<p>3.   B nyemitterar 50 andelar. A erlägger likvid i form av kapitalplace-<br>ringsandelama.</p>
<p>Ekonomiskt sett är alternativen likvärdiga. Slutresultatet för A är i alla<br>alternativen att A äger samtliga andelar i B, tillsammans värda 200.</p>
<p>"Kameralt" föreligger den skillnaden att antalet andelar i B är olika i<br>alternativen, 100, 200 resp. 150. Vidare skiljer sig alternativen "kame-<br>ralt" vad gäller klassificeringen av B:s kapital efter transaktionen. Kapi-<br>talet fördelar sig enligt följande:</p>
<p>Alternativ 1: andelskapital 100, fria fonder 100;</p>
<p>Alternativ 2: andelskapital 200;</p>
<p>Alternativ 3: andelskapital 150, överkursfonden 50.</p>
<p>Skattemässigt bör andelsbytesreglema vara tillämpliga om och till den<br>del A har avyttrat kapitalplaceringsandelama till B och vederlaget utgörs<br>av nyemitterade andelar i B.</p>
<p>I alternativ 1 har A inte erhållit vederlag i form av nyemitterade an-<br>delar i B. Andelsbytesreglema är därför inte tillämpliga i detta alternativ.</p>
<p>I alternativ 2 är andelsbytesreglema tillämpliga.</p>
<p>I alternativ 3 gäller följande. Före transaktionen har A 100 andelar i B<br>värda 1 per styck. Efter transaktionen har A 150 andelar värda 1,33 per<br>styck. Transaktionen är enligt utredningens uppfattning i detta fall<br>sammansatt av två deltransaktioner, nämligen ett andelsbyte och ett ovill-<br>korligt ägartillskott.</p>
<p>Vad gäller andelsbytesdelen av transaktionen medges uppskov med<br>beskattningen. Anskaffningsvärdet för de andelar som B förvärvat genom<br>andelsbytesdelen av transaktionen utgörs av marknadsvärdet av de<br>nyemitterade andelarna.</p>
<p>Till den del transaktionen utgör ett kapitaltillskott skall enligt allmänna<br>regler A uttagsbeskattas för marknadsvärdet av de tillskjutna andelarna. I<br>sådant fall utgörs B:s anskaffningsvärde för de tillskjutna andelarna av<br>dessas marknadsvärde. Uppfylls villkoren i underprislagen, sker<br>beskattning endast till det skattemässiga värdet av de tillskjutna<br>andelarna. I dessa fall erhåller B samma värde som anskaffningsvärde för<br>dem.</p>
<p>När det gäller storleken av andelsbytesdelen och kapitaltillskottsdelen<br>finns det utrymme för två tolkningar av transaktionen.</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>198</p>
<p>1.   Andelsbytet sker först. Man far här utgå från att nyemissionen sker<br>till en kurs som innebär att värdet av de befintliga andelarna i A<br>inte förändras, dvs. till 1. Värdet av de nyemitterade andelarna är då<br>sammanlagt 50. A erlägger således först 50 kapitalplacerings-<br>andelar i vederlag för de nyemitterade andelarna i A. De övriga<br>kapitalplaceringsandelama överförs härefter till B genom kapital-<br>tillskott.</p>
<p>2.   Kapitaltillskottet sker först. A gör först ett kapitaltillskott med<br>33,33 kapitalplaceringsandelar. Värdet av varje andel i B blir häri-<br>genom 1,33. Vid det efterföljande andelsbytet erlägger A 66,7<br>kapitalplaceringsandelar för de nyemitterade andelama i B, som<br>med denna tolkning tillsammans är värda 66,67.</p>
<p>Man kan knappast säga att någon av tolkningarna är rimligare än den<br>andra. Eftersom partema kan genomföra transaktionen i form av två del-<br>transaktioner i endera ordningsföljden, bör den för säljaren förmånligaste<br>tolkningen gälla, dvs. alternativet att kapitaltillskottet sker först. Detta<br>följer enligt utredningens uppfattning av allmänna principer och behöver<br>därför inte lagregleras.</p>
<p>För tydlighets skull bör följande tilläggas. Antag att ett noterat företag,<br>A, önskar köpa upp andelama i ett annat noterat företag, B, på mark-<br>naden mot vederlag av andelar i A.</p>
<p>Det är vanligt i sådana fall att villkoren i erbjudandet utformas så att<br>det noterade värdet av de andelar i A som lämnas som vederlag är högre<br>än det noterade värdet före erbjudandet av de andelar som köps upp.<br>Detta innebär inte att en sammansatt transaktion föreligger utan endast att<br>A från sina utgångspunkter anser att andelarna i B har ett högre värde än<br>det noterade värdet.</p>
<p>Skatterättsnämnden har i ett förhandsbeskedsärende där omständig-<br>heterna i princip motsvarade dem i alternativ 3 ansett att transaktionen i<br>sin helhet utgjorde ett andelsbyte enligt strukturregeln (Riksskatteverkets<br>rättsfallsprotokoll 22/97, Skatterättsnämndens beslut den 26 maj 1997).<br>Förhandsbeskedet har i denna del fastställts av Regeringsrätten (RÅ 1997<br>not. 249). Utredningen anser som framgår av det föregående att denna<br>lösning inte bör tillämpas för andelsbyten enligt de enhetliga reglerna.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Förslaget innebär att en ny lag-<br>stiftning avseende andelsbyten införs. Enligt denna föreligger ett<br>andelsbyte om en andel avyttras mot ersättning av andelar i det köpande<br>företaget jämte eventuell kontantersättning. Det kan synas ligga i sakens<br>natur att om ett förfarande innebär att det köpande företaget erhåller ett<br>större värde än värdet av vederlagsandelarna jämte eventuell kontant-<br>ersättning, så föreligger flera samtidiga transaktioner. Regeringen gjorde<br>i lagrådsremissen bedömningen att det av allmänna principer följer att<br>varje transaktion skall behandlas för sig vid beskattningen.</p>
<p>Lagrådet har ifrågasatt denna slutsats. Lagrådet ansluter sig i och för<br>sig till uppfattningen att andelsbyteslagen vid blandade förvärv bör om-<br>fatta endast överlåtelsens onerösa moment. I 1 § det remitterade förslaget<br>till andelsbyteslag uttrycks detta genom ett krav på att en andel i ett<br>företag skall avyttras mot ersättning i form av andelar i det köpande<br>199</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>företaget och eventuellt en mindre kontantersättning. Mot bakgrund bl.a.<br>av hur termen avyttring används på andra håll inom skattelagstiftningen<br>anser emellertid Lagrådet att det inte är självklart att härav följer att de<br>mottagna andelarna skall utgöra full ersättning. Lagrådet förordar att<br>lagtexten förtydligas i detta hänseende.</p>
<p>Regeringen delar Lagrådets uppfattning att det skatterättsliga avytt-<br>ringsbegreppet inte har en enhetlig betydelse. I det uppdrag om en över-<br>syn av vissa företagsskattefrågor som regeringen nyligen lämnat ingår<br>bl.a. att den särskilde utredaren närmare skall belysa innebörden av avytt-<br>ringsbegreppet i olika bestämmelser. I avvaktan på denna översyn förelår<br>regeringen att det i 1 § andelsbyteslagen tas in ett uttryckligt villkor om<br>att ersättningen för den avyttrade andeln skall vara marknadsmässig. Av<br>detta villkor far anses följa att lagen omfattar en överlåtelse endast till<br>den del den är onerös.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>200</p>
<h2>7 Andelsöverlåtelser inom koncerner            Prop. 1998/99:15</h2>
<h3>7.1 Ny teknik för koncemregeln</h3>
<p>Regeringens förslag: Vid överlåtelse av näringsbetingade andelar<br>inom koncerner beräknas reavinsten enligt allmänna regler. Om upp-<br>skov medges med beskattningen tas vinsten upp till beskattning hos<br>säljaren först när andelarna säljs externt eller när något inträffar som<br>medför att det säljande och det köpande företaget inte längre ingår i<br>samma koncern.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt förslaget.<br>Några har föreslagit vissa tekniska justeringar. FAR anser att nuvarande<br>bestämmelser bör gälla men att de bör kompletteras med en bestämmelse<br>som innebär att något nytt anskaffningsvärde inte uppkommer vid en<br>koncemintem apportemission. Föreningen anser att utredningens förslag<br>skall gälla endast vid överlåtelser till utlandet.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Enligt den s.k. koncernregeln i 2 §<br>4 mom. tionde stycket SIL gäller följande. Skattepliktig reavinst skall<br>inte anses uppkomma när en juridisk person icke yrkesmässigt överlåter<br>aktie eller annan andel i aktiebolag, handelsbolag, ekonomisk förening<br>eller utländsk juridisk person till ett företag inom samma koncern. Som<br>förutsättning gäller att moderföretaget i koncernen är ett aktiebolag, en<br>ekonomisk förening, en sparbank eller ett ömsesidigt skadeförsäkrings-<br>företag. Det säljande företaget far inte samtidigt ingå i en annan koncern<br>än den i vilken det köpande företaget ingår. Den överlåtna andelen skall<br>innehas som ett led i koncernens verksamhet. Detta innebär i vart fall i<br>huvudsak att det skall vara fråga om näringsbetingade andelar, jfr RÅ<br>1986 ref. 43 och RÅ 1995 not. 115. Slutligen krävs att det köpande före-<br>taget skulle ha beskattats i Sverige om det omedelbart efter förvärvet sålt<br>andelen. När andelen senare säljs av det köpande företaget, beräknas<br>skattepliktig reavinst eller avdragsgill reaförlust som om det säljande och<br>det köpande företaget utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Koncemregeln är problematisk genom att skatteuppskovet inte tas igen<br>om det köpande företaget upphör att tillhöra koncernen. Detta kan ut-<br>nyttjas till skatteundandragande genom s.k. paketeringsförfaranden. Ut-<br>redningen belyser i ett exempel hur ett paketeringsförfarande kan gå till.</p>
<p>AB A äger andelar i dotterföretaget AB C med verkligt värde 100 mkr<br>och anskaffningsvärde 1 mkr. A avser att sälja andelama till det från A<br>fristående AB D. Som förberedande åtgärder bildar A ett dotterbolag, B,<br>med ett kapital på 100 000 kr. Vidare överlåter A andelarna i C till B för<br>100 mkr mot vederlag av nyemitterade andelar i B. B övertar A:s an-<br>skaffningsvärde, 1 mkr, för andelama enligt koncemregeln. Anskaff-<br>ningsvärdet hos A för de nyemitterade andelarna i B kommer att utgöras<br>av marknadsvärdet av andelama i C, alltså 100 mkr. A kan alltså sälja<br>samtliga andelar i B till D för verkliga värdet 100,1 mkr utan att vinst</p>
<p>201</p>
<p>uppkommer. (Koncemregeln har företräde framför strukturregeln i 27 §<br>4 mom. SIL.)</p>
<p>Paketeringsförfaranden med tillämpning av koncemregeln kan även<br>genomföras med kontantlikvid. Eftersom värdet på andelarna i det<br>köpande företaget inte förändras om överlåtelsen sker till marknadsvärde,<br>kan dessa andelar avyttras externt utan att reavinst uppkommer.</p>
<p>Utredningens inställning är att om man har en reavinstbeskattning bör<br>den upprätthållas konsekvent. Det är därför enligt utredningens uppfatt-<br>ning inte godtagbart att reglerna om beskattning av reavinst på närings-<br>betingade andelar kan kringgås genom paketeringsförfaranden.</p>
<p>I ett förhandsbeskedsärende har Skatterättsnämnden gjort bedöm-<br>ningen att skatteflyktslagen inte var tillämplig i ett renodlat fall av den av<br>utredningen beskrivna varianten av förfarandet (beslut den 19 juni 1997,<br>Riksskatteverkets (RSV) rättsfallsprotokoll 24/97). Eftersom förhands-<br>beskedet inte överklagades av RSV, kom frågan inte under Regerings-<br>rättens bedömning. Teoretiskt sett är rättsläget därför oklart. Enligt utred-<br>ningens bedömning torde emellertid RSV:s ställningstagande att inte<br>överklaga medföra att i praktiken paketeringsförfaranden kan göras i vart<br>fall i den form som var uppe till bedömning utan risk för ingripande från<br>skattemyndigheterna.</p>
<p>Utredningen konstaterar att skatteflyktslagen reformerats genom lag-<br>stiftning som trätt i kraft den 1 januari 1998 och att detta möjligen inne-<br>bär att den diskuterade situationen förändras. Utredningen anser emeller-<br>tid att man inte bör förlita sig på detta utan att möjligheterna till skatte-<br>undandragande genom paketeringsförfaranden bör stoppas genom mate-<br>riella regler.</p>
<p>Utredningen anser att en möjlighet att komma till rätta med problemet<br>kunde vara att, i anknytning till exemplet, skatteuppskovet tas tillbaka<br>om C upphör att tillhöra samma koncern som A. När A säljer andelarna i<br>B till D skulle således beskattningen av A:s avyttring av andelarna i C till<br>B omprövas. Det innebär att A skulle ta upp vederlaget som intäkt vid<br>reavinstberäkning och att ingångsvärdet för B:s andelar i C skulle höjas<br>till ett belopp motsvarande vederlaget.</p>
<p>Det senare medför att alternativet knappast kan komma i fråga utan att<br>en tidsgräns uppställs. En tidsgräns är emellertid behäftad med nackdelen<br>att företagen kan anpassa sig till den genom att överlåta dotterföretag<br>inom koncernen som beredskapsåtgärd inför eventuell framtida extern<br>försäljning.</p>
<p>Ett annat sätt att lösa frågan är att låta reglerna i underprislagen gälla i<br>stället för koncemregeln. A kan då inte ta ut ett högre vederlag vid över-<br>låtelsen av andelama i C till B än sitt anskaffningsvärde utan att träffas<br>av beskattning. Tar å andra sidan A ut endast anskaffningsvärdet 1 mkr,<br>kommer värdet av andelarna i B att stiga med 99 mkr på grund av över-<br>låtelsen. A kan då inte sälja andelarna i B till marknadsvärde utan att en<br>vinst som beskattas uppkommer.</p>
<p>En nackdel med denna lösning är att den nuvarande möjligheten att<br>överlåta t.ex. aktier i ett dotterföretag inom en koncern till marknadspris<br>faller bort. Denna möjlighet kan vara av värde i vissa fall, t.ex. om det<br>finns minoritetsintressen i det säljande eller köpande företaget. Även i<br>202<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>andra fall kan koncerner ha ett berättigat intresse av att kunna redovisa Prop. 1998/99:15<br>företagsekonomiskt korrekta resultat i de olika företagen vid koncern-<br>interna andelsöverlåtelser utan att beskattning sker.</p>
<p>De diskuterade lösningarna har således båda nackdelar som gör dem<br>mindre attraktiva. Utredningen förordar i stället en uppskovslösning efter<br>samma mönster som lösningen beträffande förlustregeln (jfr kap. 10).<br>Reavinsten bör tas upp till beskattning när någon omständighet inträffar<br>som medför att andelen inte längre innehas av ett företag som tillhör<br>samma koncern som säljaren.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Koncemregeln är av intresse för<br>de företag som vill genomföra överlåtelser till marknadspris. Uppskovs-<br>möjligheten bör behållas. Detta förutsätter emellertid att tekniken för<br>uppskov förändras. Den av utredningen föreslagna lösningen är enligt<br>regeringens mening den lämpligaste. Regleringen bör tas in i en särskild<br>lag, lagen om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom<br>koncerner.</p>
<p>Reavinsten skall tas upp till beskattning när någon omständighet<br>inträffar som medför att andelen inte längre innehas av ett företag som<br>tillhör samma koncern som säljaren. Även när säljaren upphör att existe-<br>ra, t.ex. på grund av likvidation, bör reavinsten beskattas, eftersom an-<br>nars möjligheten till beskattning går förlorad. Som påpekats av Närings-<br>livets skattedelegation bör dock undantag göras i det fall att det säljande<br>företaget genom fusion går upp i ett företag i samma koncern. I detta fall<br>bör det övertagande företaget inträda i det säljande företagets skatte-<br>mässiga situation såvitt avser uppskovet.</p>
<p>Beskattning bör även ske om säljaren erhåller hemvist i ett annat land<br>på grund av ett dubbelbeskattningsavtal. Detsamma bör gälla om det säl-<br>jande företaget är en utländsk juridisk person som bedriver verksamhet<br>från ett fast driftställe i Sverige i det fall företaget upphör att bedriva<br>sådan verksamhet.</p>
<p>EG:s fusionsdirektiv</p>
<p>Regleringen är tillämplig även om vederlaget lämnas i form av andelar i<br>det köpande företaget. Under beredningen av propositionen har framförts<br>att den föreslagna lösningen i denna del strider mot regleringen av<br>andelsbyten i EG:s fusionsdirektiv. (Jfr skrivelse från SCA som finns<br>inregistrerad i lagstiftningsärendet.)</p>
<p>Enligt artikel 8 i direktivet skall det säljande företaget inte beskattas<br>för vinst som uppkommer vid ett andelsbyte. Vinsten skall i stället be-<br>skattas när företaget senare säljer vederlagsandelarna. Enligt den nu<br>aktuella regleringen skall som nämnts i stället vinsten tas upp till be-<br>skattning när andelen inte längre innehas av ett företag som tillhör<br>samma koncern som säljaren. Denna beskattning kan således inträffa<br>även om säljaren då har kvar vederlagsandelarna.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Fusionsdirektivet syftar till att<br>underlätta gränsöverskridande omstruktureringar. Enligt ingressen till<br>direktivet bör det ske genom ett gemensamt skattesystem som undviker</p>
<p>203</p>
<p>beskattning av fusioner, fissioner, överföring av tillgångar eller utbyte av<br>andelar. Samtidigt anges att systemet bör skydda beskattningsunderlaget<br>i den stat där - såvitt nu är aktuellt - det överlåtande företaget är hemma-<br>hörande.</p>
<p>Den beskattning som enligt artikel 8 far ske vid en senare avyttring av<br>vederlagsandelarna vid ett andelsbyte är otillräcklig eftersom ordningen<br>innebär att en koncern under vissa förutsättningar kan sälja ett koncern-<br>företag till en köpare som inte tillhör koncernen utan att beskattning sker.<br>Det kan åstadkommas genom att en extern avyttring av ett koncernföre-<br>tag föregås av ett koncemintemt andelsbyte. Artikel 11 punkt 1 a i direk-<br>tivet ger visserligen medlemsländerna en möjlighet att ingripa mot<br>skatteflyktsförfaranden. För att en bestämmelse som utformats enligt<br>artikel 11 punkt 1 a skall vara tillämplig måste emellertid visas att tran-<br>saktionen har skatteundandragande eller skatteflykt som huvudändamål<br>eller som ett av sina huvudändamål. I artikeln anges att en presumtion för<br>detta kan vara att andelsbytet inte genomförs av godtagbara kommer-<br>siella skäl som omstrukturering eller rationalisering av verksamheterna i<br>de bolag som berörs av transaktionerna. I praktiken kan det dock många<br>gånger vara svårt att ingripa mot skatteflyktsförfaranden, t.ex. om kon-<br>cernen låter en viss tid förflyta mellan andelsbytet och den externa av-<br>yttringen.</p>
<p>Vidare är det även om ett skatteflyktssyfte inte föreligger omotiverat<br>att en koncemintem överlåtelse av ett företag skall leda till att koncernen<br>senare kan sälja företaget externt utan att vinst som upparbetats fram till<br>tidpunkten för den koncemintema överlåtelsen beskattas vid försäljnings-<br>tillfållet.</p>
<p>Enligt regeringens uppfattning skall vid tolkning av direktivet hänsyn<br>tas till uttalandet i ingressen om att regelsystemet skall utformas så att<br>det även skyddar staternas beskattningsunderlag. Regeringens slutsats är<br>att direktivet - i fråga om koncemintema andelsbyten som är särskilt<br>problematiska från skatteflyktssynpunkt - för att stå i överensstämmelse<br>med uttalandet i ingressen att staternas fiskala intressen skall skyddas<br>skall tolkas så att beskattning får ske om det överlåtna företaget genom<br>försäljning eller på annat sätt kommer att innehas av ett företag som inte<br>tillhör samma koncern som det säljande företaget.</p>
<p>Vissa frågor</p>
<p>Utöver förändringen av tekniken för uppskov bör några ytterligare juste-<br>ringar göras i koncemregeln.</p>
<p>Det något oklara begreppet andel som innehas som ett led i koncernens<br>verksamhet bör ersättas av villkor som ansluter till definitionen av<br>näringsbetingad andel i 7 § 8 mom. tredje stycket SIL. Det bör dock vara<br>tillräckligt att 25 procentsvillkoret är uppfyllt på koncemnivån. Närmare<br>bestämt bör säljaren tillsammans med andra företag i koncernen äga<br>andelar i det företag som den avyttrade andelen avser med minst 25 % av<br>röstetalet för samtliga andelar i företaget. Alternativt bör säljaren kunna</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>204</p>
<p>göra sannolikt att innehavet av andelen betingas av verksamhet som be-<br>drivs av säljaren eller av ett annat företag i koncernen.</p>
<p>I kapitel 10 behandlas frågan om tillämpligheten av förlustregeln vid<br>avyttringar till och från ett handelsbolag. Samma frågeställning är aktuell<br>beträffande koncemregeln. Denna gäller när överlåtaren och förvärvaren<br>är juridiska personer. Något undantag finns inte för svenska handels-<br>bolag. En motsvarande bestämmelse finns inte i KL för det fall då<br>handelsbolaget har fysiska personer som delägare. Utredningens bedöm-<br>ning är att grunderna för koncernregel talar för att avyttringar till och från<br>ett handelsbolag bör omfattas av regeln. Utredningen föreslår att en<br>bestämmelse som medför att koncemregeln vid taxering till kommunal<br>inkomstskatt blir tillämplig på delägare i handelsbolag som är fysisk per-<br>son tas in i punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL. I skenet<br>av denna bestämmelse torde det vara klart att koncemregeln gäller vid<br>avyttringar till och från ett handelsbolag. Regeringen gör samma bedöm-<br>ning.</p>
<p>Andelar som förvärvats genom en koncemintem överlåtelse kan av det<br>köpande företaget komma att avyttras genom ett andelsbyte till ett före-<br>tag som inte tillhör koncernen. Ett sådant andelsbyte bör inte medföra att<br>vinsten hos det säljande företaget vid den koncemintema överlåtelsen tas<br>upp till beskattning. Denna vinst bör i stället beskattas när det köpande<br>koncernföretaget avyttrar de vid andelsbytet mottagna andelarna. Bryts<br>koncemgemenskapen mellan det säljande och köpande företaget vid den<br>koncemintema överlåtelsen tidigare, bör dock beskattning ske då.</p>
<p>Reglerna om koncemintema andelsöverlåtelser gäller som nämnts<br>också när vederlaget vid avyttringen utgörs av andelar i det köpande<br>företaget. De bör även kunna tillämpas vid fusion vid beskattning av an-<br>delsägare i det överlåtande företaget.</p>
<p>Näringslivets skattedelegation har påpekat att om det koncemöverlåtna<br>företaget fusioneras med ett annat företag skall vinsten enligt huvud-<br>regeln tas upp till beskattning hos säljaren. Delegationen anser att regle-<br>ringen bör ändras så att någon skattekonsekvens inte uppkommer i detta<br>fall.</p>
<p>Regeringen gjorde i lagrådsremissen följande bedömning. Genom en<br>koncemöverlåtelse kan anskaffningsvärdet för andelama i det koncem-<br>överlåtna företaget höjas. Vid en fusion vid vilken detta företag går upp i<br>ett annat företag utslocknar de koncemöverlåtna andelama. Om det är<br>fråga om fusion med köparen, dvs. ägaren till andelama i det koncem-<br>överlåtna företaget, emitteras inte några andelar som övertar anskaff-<br>ningsvärdet för de överlåtna andelarna. Det saknas i sådant fall skäl att<br>beskatta vinsten. Ett förslag av denna innebörd togs i lagrådsremissen in i<br>10 § första stycket lagen om uppskov med beskattningen vid andelsöver-<br>låtelser inom koncerner. Bestämmelsen bör dock kompletteras för fall då<br>vederlaget vid andelsöverlåtelsen utgått i form av andelar i det köpande<br>företaget, eftersom anskaffningsvärdet på vederlagsandelarna utgörs av<br>marknadsvärdet. Kompletteringen bör innebära att vederlagsandelarna<br>behandlas som överlåtna andelar. När dessa andelar säljs kommer vinsten<br>att beskattas.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>205</p>
<p>Vinsten bör inte heller beskattas om det koncemöverlåtna företaget går<br>upp i ett annat koncernföretag än köparen. Efter en sådan fusion bör an-<br>delarna i det övertagande företaget behandlas som koncemöverlåtna an-<br>delar.</p>
<p>De koncemöverlåtna andelarna kan delas ut till aktieägarna i det<br>köpande företaget med tillämpning av Lex ASEA. Även här innebär hu-<br>vudregeln att vinsten skall tas upp till beskattning. Ett företag som gör en<br>Lex ASEA-utdelning skall enligt punkt 1 a femte stycket 2 av anv. till<br>22 § kommunskattelagen (1928:370), KL, inte uttagsbeskattas - under<br>förutsättning att de utdelade andelarna inte är s.k. byggsmittade lager-<br>andelar. Det förhållandet att andelama först överlåts koncemintemt till<br>ett annat företag som i sin tur gör en Lex ASEA-utdelning bör inte ge ett<br>annat resultat. Beskattning av den koncemintema vinsten bör därför inte<br>ske i sådana fall. En förutsättning bör dock vara att det köpande företaget<br>inte medges avdrag för förlust på grund av utdelningen.</p>
<p>En annan situation som kan förekomma är att koncemöverlåtelser görs<br>till ett företag som sedan delas ut genom en Lex ASEA-utdelning. Kon-<br>cemförhållandet mellan säljaren och köparen bryts genom en sådan ut-<br>delning varför vinsten enligt huvudregeln skall tas upp till beskattning.<br>Det bör emellertid vara möjligt för säljaren och köparen att träffa<br>överenskommelse om att köparen skall inträda i säljarens ställe i fråga<br>om den uppskjutna beskattningen.</p>
<p>Ett villkor i koncemregeln i dess nuvarande utformning är att moder-<br>företaget i koncernen skall vara ett aktiebolag, en ekonomisk förening, en<br>sparbank eller ett ömsesidigt skadeförsäkringsföretag. Regeringen anser<br>att även ömsesidiga livförsäkringsföretag bör kunna vara moderföretag.</p>
<p>Den nuvarande koncemregeln torde endast avse svenska företag.<br>Regeringens förslag innebär att vinsten hos det säljande företaget skall<br>beskattas när det köpande företaget säljer den överlåtna andelen till ett<br>företag utanför koncernen eller när det köpande företaget skiljs från<br>koncernen, t.ex. genom att andelama i företaget säljs till en köpare som<br>inte tillhör koncernen.</p>
<p>Förslaget medför att det är viktigt att man kan avgöra om ett visst<br>företag tillhör samma koncern som det säljande företaget. Detta kan bli<br>problematiskt i vissa fall om man släpper på villkoret att moderföretaget<br>skall vara ett svenskt företag. Detta villkor bör därför stå kvar. När det<br>gäller länder med vilka Sverige har slutit dubbelbeskattningsavtal torde<br>de bestämmelser i avtalen som förbjuder vissa slag av diskriminering<br>medföra att den omständigheten, att moderföretaget i koncernen är<br>hemmahörande i det andra landet, inte hindrar att koncemregeln tilläm-<br>pas (jfr artikel 24 punkt 5 i OECD:s modellavtal).</p>
<p>Har uppskov medgetts med tillämpning av en icke-diskriminerings-<br>klausul är det inte givet att beskattning av vinsten utan vidare kan ske när<br>någon omständighet inträffar som medför att andelen inte längre innehas<br>av ett företag i företagsgruppen (som inte är en koncern). En be-<br>stämmelse behövs därför om att i sådana fall med koncern skall avses<br>även utländska motsvarigheter.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>206</p>
<p>Dispensregeln i 2 § 4 a mom. SIL</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Enligt 2 § 4 a mom. SIL far RSV, om inte särskilda skäl talar mot det,<br>medge befrielse från beskattning av reavinst när ett företag avyttrar<br>samtliga andelar i ett utländskt bolag till ett annat utländskt bolag. Som<br>förutsättningar gäller följande:</p>
<p>- Det säljande företaget skall vara ett aktiebolag, en ekonomisk förening,<br>en sparbank eller ett ömsesidigt skadeförsäkringsföretag.</p>
<p>- Det säljande företaget skall äga samtliga andelar i det köpande bolaget.</p>
<p>- Det köpande bolaget får inte vara skattskyldigt för inkomst från ett fast<br>driftställe i Sverige.</p>
<p>- Det avyttrade bolaget skall vara hemmahörande i samma land som det<br>köpande bolaget.</p>
<p>- Det avyttrade bolaget far inte - direkt eller indirekt - äga andelar i ett<br>bolag som är hemmahörande i ett annat land med en röst- eller<br>kapitalandel som överstiger 25 %.</p>
<p>Dispensregeln ersatte genom lagstiftning år 1996 en äldre liknande regle-<br>ring. I förarbetena diskuterades det berättigade i en regel om definitiv<br>skattebefrielse av det aktuella slaget (prop. 1996/97:18, s. 22 ff). Med<br>hänsyn till att koncemregeln inte kunde tillämpas vid avyttring till ut-<br>ländska förvärvare och till att en tillämpning av strukturregeln krävde att<br>andelskapitalet i det köpande företaget ökades ansågs dock en begränsad<br>möjlighet till befrielse från beskattning motiverad.</p>
<p>De fall som dispensregeln tar sikte på omfattas med ett undantag av<br>koncemregeln med den förslagna utformningen. Undantaget avser fallet<br>att det säljande företaget ingår i en koncern i vilket moderföretaget är ett<br>utländskt företag. I de fall när Sverige har ett dubbelbeskattningsavtal<br>med det land i vilket moderföretaget är hemmahörande med en icke-<br>diskrimineringsbestämmelse av den typ som finns i OECD:s modellavtal<br>är dock koncemregeln tillämplig på grund av avtalet.</p>
<p>Dispensregeln passar mindre väl in i skattesystemet på grund av att en<br>tillämpning av den leder till definitiv skattebefrielse. I de sannolikt<br>mycket ovanliga fall då koncemregeln inte är tillämplig kan reglerna om<br>andelsbyten användas, låt vara att en ökning av andelskapitalet erfordras.<br>Utredningen föreslår med hänsyn till det anförda att dispensregeln tas<br>bort. Regeringen delar denna bedömning.</p>
<p>207</p>
<h3>7.2</h3>
<h3>Regeringens skrivelse 1997/98:66</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Den nya tekniken for beskattning av koncem-<br>intema andelsöverlåtelser gäller för avyttringar fr.o.m. den 21 januari<br>1998 i enlighet med regeringens förslag i skrivelse 1997/98:66. För<br>koncemintema överlåtelser som skett under viss tid dessförinnan mot<br>vederlag av nyemitterade andelar i det köpande företaget gäller sär-<br>skilda regler för beräkning av vinsten när vederlagsandelarna säljs.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Regeringen har i skrivelsen<br>1997/98:66 aviserat ett kommande förslag om en ändrad utformning av<br>koncemregeln. Med hänsyn till att den nuvarande utformningen av<br>koncemregeln i vissa hänseenden kan utnyttjas på ett inte avsett sätt<br>föreslog regeringen i skrivelsen att utredningens förslag avseende en ny<br>utformning av koncemregeln till vissa delar skall tillämpas på<br>överlåtelser som sker fr.o.m. dagen efter det att skrivelsen överlämnats<br>till riksdagen.</p>
<p>Regeringen fullföljer nu det förslag som aviserats i den nämnda skri-<br>velsen om en ändrad utformning av tillämpningsområdet för koncemre-<br>geln. Förslaget föreslås gälla överlåtelser fr.o.m. den 21 januari 1998 till<br>utgången av detta år.</p>
<p>Förslaget överensstämmer i allt väsentligt med den reglering som före-<br>slås gälla för koncemintema andelsöverlåtelser fr.o.m. den 1 januari<br>1999. Vinsten skall således tas upp till beskattning när en omständighet<br>inträffar som medför att andelen inte längre innehas av ett företag som<br>tillhör koncernen. Upplöses det säljande företaget genom likvidation eller<br>genom sådan fusion som avses i 24 § 2 mom. första stycket 3 SIL eller<br>12 kap. 1, 3 eller 8 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar skall<br>vinsten i stället tas upp när det inträffar. Detsamma gäller om säljaren på<br>grand av tillämpning av ett dubbelbeskattningsavtal erhåller hemvist i ett<br>annat land.</p>
<p>Den ändrade tekniken för beskattning innebär att det gällande villkoret<br>om att det köpande företaget skulle ha beskattats i Sverige om det ome-<br>delbart efter förvärvet av andelama avyttrat dessa kan slopas.</p>
<p>Den föreslagna lagen om koncemintema andelsöverlåtelser innebär att<br>tillämpningsområdet skall avse, allmänt uttryckt, näringsbetingade an-<br>delar. Någon sådan ändring föreslogs inte i skrivelsen. Regeringens för-<br>slag innehåller inte heller någon ändring i detta hänseeende</p>
<p>Sammanfattningsvis innebär förslaget att vinsten vid en koncemintem<br>andelsöverlåtelse skall fastställas och tas upp till beskattning av det säl-<br>jande företaget vid den tidpunkt som ovan angetts. Kravet att det kö-<br>pande företaget skulle ha beskattats i Sverige om det omedelbart efter<br>förvärvet sålt andelama slopas. Regeringen föreslår ändringar i 2 §<br>4 mom. SIL av denna innebörd.</p>
<p>I skrivelsen har regeringen även aviserat att bestämmelserna i nuvaran-<br>de 2 § 4 a mom. SIL skall slopas. Regeringen föreslår i propositionen<br>även detta.</p>
<p>208</p>
<p>Ikraftträdande</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringen har i skrivelsen anfört att det för att förhindra att koncem-<br>regeln utnyttjas för omfattande skatteplanering i syfte att erhålla defini-<br>tiva skattelättnader är angeläget att den ändrade regleringen med stöd av<br>undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen<br>tillämpas på avyttringar fr.o.m. dagen efter avlämnandet av skrivelsen,<br>dvs. fr.o.m. den 21 januari 1998.</p>
<p>Har en koncemintem överlåtelse skett före den 21 januari 1998 och har<br>vederlaget utgjorts av nyemitterade andelar i det köpande företaget är det<br>möjligt att avyttra vederlagsandelarna utan beskattning eller med i vart<br>fall en lägre skattepliktig reavinst även efter den dag koncemregeln i den<br>nya utformningen skall tillämpas. Reavinsten vid försäljning av veder-<br>lagsandelarna beräknas ju som nämnts med utgångspunkt i marknads-<br>värdet på de avyttrade andelarna vid tidpunkten för den koncemintema<br>överlåtelsen.</p>
<p>Det finns skäl att anta att koncemintema överlåtelser i viss omfattning<br>skett som ett led i en planering inför förestående externa försäljningar.<br>Med hänsyn härtill gjorde regeringen i skrivelsen den bedömningen att<br>en särskild bestämmelse behövs för att säkerställa att den latenta<br>skatteskuld som uppkommit vid en koncemintem överlåtelse beskattas.<br>Bestämmelsen — som är av övergångskaraktär - bör vara tillämplig när<br>ett företag (företag 7) till ett annat koncernföretag som är ett aktiebolag<br>(företag 2) före den 21 januari 1998 överlåtit andelar med stöd av 2 §<br>4 mom. tionde stycket SIL mot vederlag av nyemitterade aktier i det<br>köpande företaget. När företag 1 avyttrar vederlagsaktiema bör vid be-<br>räkning av reavinsten som anskaffningsvärde anses det anskaffnings-<br>värde som gällde för de andelar som avyttrats vid den koncemintema<br>överlåtelsen. Motsvarande gäller om endast en del av vederlagsaktiema<br>avyttras. En förutsättning för att den särskilda övergångsbestämmelsen<br>skall tillämpas bör i första hand vara att företag 2 alltjämt innehar de<br>överlåtna andelama.</p>
<p>För att det inte skall bli fråga om ett extra beskattningsled bör anskaff-<br>ningsvärdet hos företag 2 för de överlåtna andelama justeras till mark-<br>nadsvärdet vid tidpunkten för den koncemintema överlåtelsen. Denna<br>justering sker alltså först när företag 1 avyttrar de nyemitterade aktiemaa.</p>
<p>Den särskilda övergångsbestämmelsen bör vara tillämplig inte endast i<br>de fall företag 2 har andelarna i behåll utan även om företaget har avyttrat<br>andelama om överlåtelsen skett till underpris. I sådant fall skall i stället<br>justering av anskaffningsvärdet ske hos det företag som då innehar<br>andelarna.</p>
<p>Med utgångspunkt i exemplet i avsnitt 7.1 kan den särskilda bestäm-<br>melsen illustreras enligt följande.</p>
<p>Företaget A säljer aktierna i B till D. Om B vid denna tidpunkt fort-<br>farande äger andelarna i C skall Ars anskaffningsvärde för de nyemittera-<br>de aktierna i B utgöras av anskaffningsvärdet för de andelar i C som tidi-<br>gare överlåtits till B. B:s anskaffningsvärde för andelarna i C justeras till<br>marknadsvärdet på dessa vid tidpunkten för den koncemintema över-<br>låtelsen.</p>
<p>209</p>
<p>Den särskilda bestämmelsen bör gälla endast om den koncemintema<br>överlåtelsen ägt rum efter utgången av år 1996.</p>
<p>Regeringen anser att även denna bestämmelse med stöd av undantags-<br>bestämmelsen i 2 kap. 10 § regeringsformen bör tillämpas om vederlags-<br>andelarna avyttras dagen efter avlämnandet av denna skrivelse eller se-<br>nare.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>210</p>
<h2>8 Fusioner och fissioner</h2>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<h3>8.1 Fusion</h3>
<p>Regeringens förslag: En generell reglering av såväl svenska som in-<br>ternationella fusioner infors. Regleringen innebär att det överlåtande<br>företaget inte beskattas. Det övertagande företaget inträder i det över-<br>låtande företagets skattemässiga situation. Regleringen omfattar även<br>fissioner.</p>
<p>FSU:s förslag: Överenstämmer i huvudsak med regeringens. Utred-<br>ningens förslag innebär dock att, utom utländska skadeförsäkringsföre-<br>tag, även investmentföretag samt bostadsföreningar och bostadsaktie-<br>bolag undantas från fusionslagens tillämpningsområde.</p>
<p>Remissinstanserna: De remissinstanser som yttrat sig i frågan till-<br>styrker att en generell lagstiftning om fusioner införs. Synpunkter på<br>vissa delar av förslaget har framförts av främst RSV, Byggentreprenö-<br>rerna och Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet.</p>
<p>Bakgrund till regeringens förslag: Civilrättsliga regler om fusioner<br>mellan svenska aktiebolag finns i 14 kap. aktiebolagslagen (1975:1385),<br>ABL. Liknande regler finns även för fusioner mellan svenska företag av<br>andra associationsformer.</p>
<p>En skattemässig reglering som syftar till att underlätta fusioner mellan<br>svenska företag finns i 2 § 4 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt, SIL. Även i vissa andra lagar, t.ex. lagen (1993:1539) om avdrag<br>för underskott av näringsverksamhet, UAL, finns skatteregler om fusio-<br>ner.</p>
<p>Någon särskild skattemässig definition av fusion finns inte i 2 §<br>4 mom. SIL. I stället anges att bestämmelserna om fusion i momentet<br>gäller vid vissa uppräknade typer av fusioner. Det är fråga om följande:</p>
<p>1.   Fusion enligt 14 kap. 22 § ABL. Ett helägt dotteraktiebolag går upp<br>i sitt moderaktiebolag.</p>
<p>2.   Fusion enligt 12 kap. 1, 3 och 8 §§ lagen (1987:667) om ekonomi-<br>ska föreningar (absorption, kombination resp, ett helägt dotteraktie-<br>bolag till en ekonomisk förening går upp i föreningen).</p>
<p>3.   Fusion enligt 11 kap. 1 och 18 §§ bankaktiebolagslagen (1987:618)<br>(absorption och kombination resp, ett helägt dotterbolag går upp i<br>sitt moderföretag).</p>
<p>4.   Fusion enligt 7 kap. 1, 2 och 8 §§ sparbankslagen (1987:619) (ab-<br>sorption, kombination resp, ett helägt dotteraktiebolag till en spar-<br>bank går upp i banken).</p>
<p>5.   Fusion enligt 10 kap. 1, 2 och 8 §§ lagen (1995:1570) om medlems-<br>banker (absorption, kombination resp, ett helägt dotteraktiebolag<br>till en medlemsbank går upp i banken) och</p>
<p>6.   Fusion enligt 15 a kap. 1 och 18 §§ försäkringsrörelselagen<br>(1982:713) (gäller försäkringsaktiebolag; absorption och kombina-<br>tion resp, ett helägt dotterbolag går upp i sitt moderföretag).</p>
<p>211</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>(Vid absorption går ett eller flera överlåtande foretag upp i ett över-<br>tagande företag. Kombination innebär att två eller flera överlåtande före-<br>tag går upp i ett övertagande företag som de bildar.)</p>
<p>Fusion enligt 14 kap. 1 § ABL (absorption och kombination) omfattas<br>inte av reglerna i 2 § 4 mom. SIL.</p>
<p>Ett genomgående inslag i de civilrättsliga definitionerna i de nämnda<br>lagrummen är att det överlåtande företaget upplöses utan likvidation. Vid<br>absorption och kombination enligt ABL, bankaktiebolagslagen och för-<br>säkringsrörelselagen utges fusionsvederlaget till aktieägarna i det över-<br>låtande företaget eller de överlåtande företagen. Motsvarigheten till detta<br>vid absorption och kombination enligt lagarna om ekonomiska föreningar<br>och om medlemsbanker är att medlemmarna i ett överlåtande företag blir<br>medlemmar i det övertagande företaget (en medlemsbank är en särskilt<br>reglerad form av ekonomisk förening). Sparbanker saknar ägare eller<br>liknande intressenter. I fråga om absorption eller kombination enligt<br>sparbankslagen förekommer därför inte något fusionsvederlag eller<br>dylikt.</p>
<p>Fusionsvederlaget vid absorption och kombination enligt ABL, bank-<br>aktiebolagslagen och försäkringsrörelselagen skall utgöras av aktier eller<br>kontanter eller en kombination av båda.</p>
<p>I fråga om fusion enligt 14 kap. 22 § ABL och de andra slag av fusio-<br>ner som anges i 2 § 4 mom. SIL finns det ett antal bestämmelser i<br>momentet som syftar till skattemässig kontinuitet. I det följande refereras<br>bestämmelserna i punktform i den ordning de förekommer i lagtexten.</p>
<p>1.   Har lager, fordringar och liknande tillgångar hos det övertagande<br>företaget tagits upp till ett högre värde än det värde, som gäller i be-<br>skattningsavseende för det överlåtande företaget, skall det över-<br>tagande företaget ta upp skillnaden som intäkt.</p>
<p>2.   Har byggnad, markanläggning, maskin eller annat inventarium,<br>patenträtt, hyresrätt eller tillgång av goodwills natur övertagits,<br>skall vid beräkning av värdeminskningsavdrag och av vad som<br>återstår oavskrivet av tillgångens anskaffningsvärde anses som om<br>det överlåtande och det övertagande företaget utgjort en skattskyl-<br>dig.</p>
<p>3.   Har inventarier eller andra tillgångar, som får skrivas av enligt reg-<br>lerna för räkenskapsenlig avskrivning, övertagits och har dessa till-<br>gångar i det övertagande företagets räkenskaper tagits upp till ett<br>högre värde än vad som följer av punkt 2, har det övertagande före-<br>taget rätt att även efter fusionen tillämpa räkenskapsenlig avskriv-<br>ning. Som förutsättning gäller att skillnaden tas upp som intäkt un-<br>der det beskattningsår då fusionen genomförs eller med en tredjedel<br>för det beskattningsåret och vart och ett av de två närmast följande<br>beskattningsåren.</p>
<p>4.   Har skog övertagits, skall beträffande skogens anskaffningsvärde<br>och gällande ingångsvärde anses som om det överlåtande och det<br>övertagande företaget utgjort en skattskyldig.</p>
<p>212</p>
<p>5.   Har betalningsansvar för framtida utgifter övertagits och har det<br>överlåtande företaget medgetts avdrag för utgifterna, skall ett be-<br>lopp som motsvarar avdraget tas upp som intäkt hos det över-<br>tagande företaget. Avdragsrätten för det övertagande företaget skall<br>prövas med utgångspunkt i de förhållanden som gäller vid utgången<br>av beskattningsåret.</p>
<p>6.    Fusionen skall inte leda till skattepliktig reavinst eller avdragsgill<br>reaförlust för något av de deltagande företagen. Avyttras tillgångar<br>som övertagits vid fusionen, skall vid bedömandet av frågan om<br>skattepliktig reavinst eller avdragsgill reaförlust uppkommit anses<br>som om det överlåtande och det övertagande företaget utgjort en<br>skattskyldig.</p>
<p>7.   Enligt 2 § 14 mom. SIL gäller följande. I fråga om juridiska perso-<br>ner utom dödsbon medges avdrag för förlust vid avyttring av aktier<br>och tillgångar, som behandlas som aktier i reavinsthänseende, en-<br>dast mot vinst vid avyttring av sådan tillgång. Uppkommer under-<br>skott, behandlas det vid taxeringen för det närmast följande beskatt-<br>ningsåret som förlust vid avyttring av aktier e.d. Begränsningen<br>gäller inte för näringsbetingade tillgångar. Bestämmelserna brukar<br>kallas för "aktiefallan". Det övertagande företaget har samma rätt<br>till avdrag för underskott, som avses i 2 § 14 mom. SIL, som det<br>överlåtande företaget skulle ha haft om fusionen inte ägt rum. Om<br>det övertagande företaget var ett famansföretag vid utgången av det<br>beskattningsår då fusionen äger rum eller det överlåtande företaget<br>var ett sådant företag vid ingången av beskattningsåret närmast före<br>det beskattningsår som avslutas genom fusionen, krävs dock att det<br>övertagande företaget ägde mer än nio tiondelar av aktierna i det<br>överlåtande företaget vid den sistnämnda tidpunkten.</p>
<p>8.   I samband med sådana fusioner, som de aktuella reglerna gäller för,<br>skall uttagsbeskattning av det överlåtande företaget inte ske.</p>
<p>Bestämmelser om fusion finns även i en del andra skatteförfattningar än<br>SIL. Enligt 12 § UAL skall vid tillämpning av lagen det överlåtande och<br>det övertagande företaget anses som ett och samma företag. En viss be-<br>gränsning, som hänger samman med den s.k. koncembidragsspärren,<br>föreligger dock. Liknande kontinuitetsregler finns i 7 § lagen<br>(1993:1538) om periodiseringsfonder och 9 § lagen (1990:663) om er-<br>sättningsfonder.</p>
<p>Vad gäller fusioner mellan svenska och utländska företag lade EU-<br>kommissionen år 1985 fram ett förslag till ett tionde bolagsdirektiv om<br>internationella fusioner mellan företag i olika EG-länder (O.J. 85/C<br>23/11). Förslaget har ännu inte antagits. För närvarande är det inte möj-<br>ligt att genomföra fusioner mellan svenska och utländska företag.</p>
<p>Trots att det av civilrättsliga skäl inte går att genomföra fusioner<br>mellan företag i olika EG-länder förpliktas medlemsstaterna i ett direktiv,<br>det s.k. fusionsdirektivet (90/434/EEG), att i sina lagstiftningar införa<br>sådana skattemässiga regler som föreskrivs i direktivet i syfte att under-<br>lätta internationella fusioner. I Sverige har regler som baseras på direk-<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>213</p>
<p>tivet införts genom lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid<br>gränsöverskridande omstruktureringar inom EG (IGOL).</p>
<p>Med internationell fusion avses enligt IGOL ett förfarande som upp-<br>fyller följande villkor:</p>
<p>1.    Ett eller flera företags samtliga tillgångar och skulder övertas av ett<br>annat företag.</p>
<p>2.   Det överlåtande företaget eller de överlåtande företagen upplöses<br>utan likvidation.</p>
<p>3.   Vederlag till andra andelsägare i det överlåtande företaget eller de<br>överlåtande företagen än det övertagande företaget skall utgå i form<br>av andelar i det övertagande företaget. Som vederlag far även läm-<br>nas pengar. Kontant ersättning får dock inte överstiga 10 % av det<br>nominella värdet av de andelar som lämnas som vederlag.</p>
<p>Enligt 8 § IGOL skall vid en internationell fusion det överlåtande före-<br>taget inte beskattas eller medges avdrag for förlust. Det övertagande före-<br>taget inträder enligt 9 § IGOL i det överlåtande företagets ställe vid be-<br>räkning av beskattningsbar inkomst med i lagen angivna undantag.</p>
<p>Skälen for regeringens förslag: Den grundläggande idén med en reg-<br>lering för de deltagande företagen som syftar till att skattemässigt under-<br>lätta fusioner är att fusionen inte skall utlösa beskattning hos det över-<br>låtande företaget. I stället medges uppskov med beskattningen genom att<br>det övertagande företaget inträder i det överlåtande företagets skatte-<br>mässiga situation - skattemässig kontinuitet råder mellan det överlåtande<br>och det övertagande företaget. Detta uttrycks enkelt och rakt på sak i<br>IGOL, medan i 2 § 4 mom. SIL i princip detsamma uttrycks på ett om-<br>ständligt och delvis otympligt sätt. Utredningens förslag är att de gällan-<br>de regleringarna av beskattningen av de deltagande företagen vid fusio-<br>ner i 2 § 4 mom. SIL och IGOL ersätts av en enhetlig reglering som<br>bygger på lagstiftningstekniken i IGOL. Enligt förslaget skall regleringen<br>tas in i en särskild lag, lagen om uppskov med beskattningen vid fusio-<br>ner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser (fusionslagen).</p>
<p>Bortsett från villkoret om beskaffenheten av fusionsvederlaget täcker<br>definitionen i IGOL definitionerna i de lagrum som anges i 2 § 4 mom.<br>SIL. Utredningen föreslår med hänsyn härtill att begreppet fusion i de<br>enhetliga reglerna utformas efter mönster av definitionen i IGOL. I defi-<br>nitionen bör dock inte tas in något villkor om beskaffenheten av fusions-<br>vederlaget. Närmare bestämt bör med fusion avses en ombildning som<br>uppfyller följande villkor:</p>
<p>1.   Ett eller flera företags samtliga tillgångar samt skulder och andra<br>förpliktelser övertas av ett annat företag.</p>
<p>2.   Det överlåtande företaget eller de överlåtande företagen upplöses<br>utan likvidation.</p>
<p>3.   Äger inte det övertagande företaget samtliga andelar i det över-<br>låtande företaget eller de överlåtande företagen, skall fusionsveder-<br>laget betalas till andelsägarna i det överlåtande företaget eller de</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>214<br></p>
<p>överlåtande företagen (andra andelsägare än det övertagande före- Prop. 1998/99.15<br>taget).</p>
<p>FAR anser att övervägande skäl talar för att anknyta definitionen av fu-<br>sion till bestämmelserna i aktiebolagslagen eftersom det då framgår klart<br>i vilka fall reglerna är tillämpliga. Juridiska fakultetsnämnden vid Upp-<br>sala universitet ser många fördelar med att ett gemensamt regelsystem<br>för svenska och internationella förhållanden tillskapas. Fakultetsnämnden<br>vill dock framhålla att en sådan gemensam reglering innebär att fusions-<br>direktivets regler därigenom får genomslag även i den lagstiftning som<br>gäller för rent nationella förhållanden.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. En direkt anknytning till be-<br>stämmelserna i aktiebolagslagen kräver en särskild reglering för bl.a.<br>internationella fusioner. En generell reglering enligt utredningens förslag<br>ger lagtekniskt en enhetlig och överskådlig lösning. Eftersom definitio-<br>nerna utformas med utgångspunkt bl.a. i de civilrättsliga fusionsreglema<br>i aktiebolagslagen bör någon osäkerhet om tillämpningsområdet inte<br>uppkomma. Utredningens förslag bör därför genomföras och bestämmel-<br>serna bör som föreslagits tas in i en särskild lag. Av tekniska skäl bör<br>dock det tredje villkoret i förslaget till definition i stället utformas som<br>ett villkor för att undantag från omedelbar beskattning skall medges.</p>
<p>Lagrådet har vid sin granskning av förslaget kommenterat använd-<br>ningen av termen uppskov. Enligt Lagrådets mening bör den termen inte<br>användas för fusioner eftersom den ursprunglige ägaren i dessa fall inte<br>träffas av någon ytterligare beskattning. Det här är i stället fråga om ett<br>undantag från beskattning. Regeringen har på det sätt Lagrådet förordat<br>utformat bestämmelserna med utgångspunkt i att det är fråga om ett<br>undantag från beskattning.</p>
<p>Regeringen konstaterar att förslaget med en gemensam reglering torde<br>fa den konsekvens som Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala<br>universitet påpekat, nämligen att tolkningen av den svenska lagstift-<br>ningen kan komma att påverkas av innehållet i fusionsdirektivet och av<br>EG-domstolens praxis. Att en sådan tolkning kan bli aktuell framgår av<br>EG-domstolens dom den 17 juli 1997 i Leur-Bloem-målet (C-28/95).<br>Regeringen delar fakultetsnämndens uppfattning att det på nuvarande<br>stadium kan vara svårt att överblicka konsekvenserna av detta men anser<br>ändå att fördelarna med en generell reglering överväger.</p>
<p>Det som i den följande framställningen sägs om "överlåtande företag"<br>gäller, om det finns flera överlåtande företag, vart och ett av dessa.</p>
<h4>8.1.1 Innebörden av undantag från beskattning</h4>
<p>Enligt utredningens mening ligger det närmast till hands att i skattehän-<br>seende uppfatta en fusion som en avyttring av det överlåtande företagets<br>tillgångar, vid vilken vederlaget består av att det övertagande företaget<br>övertar ansvaret för det överlåtande företagets skulder och andra förplik-<br>telser. Ett alternativt synsätt är att även fusionsvederlaget utgör vederlag<br>- man skulle se saken så att det överlåtande företaget egentligen är be-<br></p>
<p>215</p>
<p>rättigat till fusionsvederlaget men att detta genom regleringen i - såvitt<br>gäller aktiebolag - 14 kap. 1 § ABL styrs över till ägarna (före en lagänd-<br>ring med verkan fr.o.m. år 1995 erlades fusionsvederlaget till det över-<br>låtande företaget, som sedan skiftade ut det till aktieägarna).</p>
<p>Finns det övervärden i det överlåtande företaget, innebär utredningens<br>synsätt - att vederlaget utgörs av värdet av övertagandet av ansvaret för<br>förpliktelserna - att uttagsbeskattning enligt punkt 1 fjärde stycket av<br>anvisningarna till 22 § KL aktualiseras (i frånvaro av särskilda regler<br>som de i 2 § 4 mom. SIL och i IGOL). Föreligger det särskilda skäl mot<br>uttagsbeskattning, blir resultatet skattemässig kontinuitet mellan det<br>överlåtande och det övertagande företaget i den meningen att det över-<br>tagande företaget anses ha anskaffat de överlåtna tillgångarna för värdet<br>av ansvarsövertagandet.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning av innebörden av en fusion.<br>Fusionsvederlaget är således inte att betrakta som vederlag vid avyttring<br>av det överlåtande företagets tillgångar.</p>
<p>Utredningen har funnit att två huvudalternativ för uppskov bör över-<br>vägas närmare.</p>
<p>Enligt det ena, alternativ 1, beskattas det överlåtande företaget för det<br>beskattningsår som avslutas genom fusionen. Hänsyn tas till bl.a. in- och<br>utgående balansposter (lager, pågående arbeten, fordrings- och skuld-<br>poster samt avsättningar, jfr punkt 1 första stycket av anvisningarna till<br>24 § KL). De utgående posterna grundas på förhållandena omedelbart<br>innan det överlåtande företaget upplöses. Själva fusionen medför där-<br>emot inte någon beskattning. De utgående posterna hos det överlåtande<br>företaget behandlas som ingående poster hos det övertagande företaget. I<br>övrigt inträder det övertagande företaget i det överlåtande företagets<br>skattemässiga situation sådan denna blir genom taxeringen för det nämn-<br>da beskattningsåret. Det gäller t.ex. i fråga om inventarier beträffande<br>anskaffningstidpunkter, anskaffningskostnader och gjorda avdrag för<br>värdeminskning.</p>
<p>Alternativ 2 innebär att det överlåtande företaget inte beskattas för in-<br>komst under det beskattningsår som avslutas genom fusionen. Det över-<br>tagande företaget inträder helt i det överlåtande företagets skattemässiga<br>situation. Bl.a. skall det övertagande företaget anses ha bedrivit det över-<br>låtande företagets verksamhet från ingången av beskattningsåret för det<br>överlåtande företaget. Inkomsten hos det övertagande företaget för det<br>beskattningsår då fusionen äger rum beräknas med hänsyn till de in-<br>gående balansposterna hos det överlåtande företaget för det beskatt-<br>ningsår som avslutas genom fusionen och de utgående balansposterna<br>hos det övertagande företaget.</p>
<p>Enligt utredningens bedömning går det knappast att med säkerhet av-<br>göra om kontinuiteten enligt 2 § 4 mom. SIL avser alternativ 1 eller 2.<br>Samma osäkerhet vidlåder fusionsbestämmelsema i IGOL. Under senare<br>tid torde dock uppfattningen att det är fråga om kontinuitet enligt alter-<br>nativ 1 ha blivit vanlig.</p>
<p>I bokföringslagen (1976:125) eller annan redovisningslagstiftning<br>finns det inte någon särskild reglering av hur redovisningen skall gå till<br>vid fusion. Några rekommendationer av Bokföringsnämnden e.d. finns<br>216</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>inte heller. En tveksam punkt är t.ex. följande. Enligt 14 kap. 20 § ABL<br>övergår ett överlåtande aktiebolags tillgångar och skulder, med undantag<br>för eventuellt skadeståndsanspråk mot styrelseledamöterna m.fl., till det<br>övertagande bolaget samtidigt som det överlåtande bolaget upplöses<br>genom att anmälan av fusionen registreras. Innebär detta att det inte finns<br>några poster att redovisa i den utgående balansräkningen [jfr 3 kap. 1 §<br>årsredovisningslagen (1995:1554)]? Eller skall balansräkningen avse<br>förhållandena omedelbart innan det överlåtande bolaget upplöses genom<br>att anmälan av fusionen registreras? Till bilden hör också att fusionen<br>kan avse verksamheter som bedrivs i andra länder som kan ha andra för-<br>faranderegler och redovisningsregler beträffande fusioner än Sverige.</p>
<p>Utredningen kommer till slutsatsen att det inte finns någon fast grund<br>att stå på vad gäller redovisningen. Med hänsyn härtill anser utredningen<br>att skattereglerna bör utformas så att de fungerar oavsett hur redovis-<br>ningen görs. I fråga om alternativ 1 innebär detta att beskattningen grun-<br>das på det verkliga bokslutet om ett sådant upprättas och avser för-<br>hållandena omedelbart innan det överlåtande företaget upplöses. Kan be-<br>skattningen inte grundas på ett sådant bokslut får i stället ett särskilt<br>skattemässigt bokslut upprättas.</p>
<p>I fråga om alternativ 2 aktualiseras inte hänsynstagande till ett bokslut,<br>eftersom inkomstberäkningen inte grundas på förhållandena vid fusions-<br>tillfället.</p>
<p>Något fiskalt intresse av att särskilja det överlåtande och det över-<br>tagande företagets inkomster finns inte utom möjligen i ett hänseende.<br>Om inkomsterna inte särskiljs, kan ett upplupet underskott hos det ena<br>företaget komma att utjämnas mot ett överskott hos det andra företaget<br>(beträffande underskott från det närmast föregående beskattningsåret, se<br>avsnitt 5.3.3.3). I vissa fall kan på så sätt en resultatutjämning komma till<br>stånd genom en fusion som inte skulle ha kunnat ske genom koncern-<br>bidrag, på grund av villkoret i koncembidragsreglema i 2 § 3 mom. SIL<br>att ett dotterföretag skall ha varit helägt under hela beskattningsåret för<br>både givaren och mottagaren.</p>
<p>En liknande problemställning finns i fråga om underprisöverlåtelser.<br>Utredningens förslag innebär här att uttagsbeskattning kan underlåtas vid<br>en underprisöverlåtelse även om säljaren inte kan ge koncernbidrag till<br>köparen om det är fråga om överlåtelse av hela verksamheten eller en<br>verksamhetsgren. Utredningen finner inte skäl föreligga för annan be-<br>dömning vid fusion.</p>
<p>Alternativ 2 är det enklaste och tillämpas, enligt vad utredningen er-<br>farit, ofta i praktiken. Utredningen föreslår att regleringen av kontinui-<br>teten utformas enligt detta alternativ. Utredningens förslag innebär att det<br>överlåtande företaget inte skall ta upp någon intäkt eller göra något<br>avdrag på grund av fusionen eller för det beskattningsår som avslutas<br>genom denna. Det övertagande företaget inträder i det överlåtande<br>företagets skattemässiga situation om inte annat särskilt anges. Detta<br>innebär att det övertagande företaget i beskattningshänseende skall anses<br>ha bedrivit det överlåtande företagets verksamhet från ingången av be-<br>skattningsåret för det överlåtande företaget.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>217</p>
<p>RSV avstyrker förslaget. Enligt verkets uppfattning bör det krävas att<br>koncembidragsrätt föreligger för att ett resultat som har genererats hos<br>ett annat företag ska få övertas. Verket anser också att ett sådant synsätt<br>torde ligga i linje med gällande praxis. Utredningens förslag innebär att<br>en ytterligare möjlighet till inkomstutjämning skapas. Ett annat skäl mot<br>att utvidga möjligheterna till retroaktiva övertaganden är att motsvarande<br>möjligheter inte föreligger när det gäller mervärdesskatt och arbetsgivar-<br>avgifter. FAR instämmer i att tekniken för uppskov bör utformas enligt<br>utredningens förslag. Skälet för det är främst praktiska hänsyn.<br>Föreningen konstaterar att en lösning enligt alternativ 1 förutsätter någon<br>typ av bokslut i anslutning till fusionen. Eftersom registreringsdagen är<br>avgörande går det inte för företaget att förutse när fusionen kommer att<br>inträda.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. I förslaget beträffande underpris-<br>överlåtelser uppställs vissa villkor vid överlåtelse till en förvärvare som<br>är i underskottsposition. Därmed avses att företaget har rätt till avdrag för<br>underskott från föregående beskattningsår. Däremot beaktas av enkel-<br>hetsskäl inte underskott som kan komma att redovisas det innevarande<br>beskattningsåret. Utredningens förord för alternativ 2 ligger i linje med<br>det förslaget. Förslaget har också praktiska fördelar. Det bör därför<br>genomföras.</p>
<p>Förslaget föranleder en ändring i 2 § 1 mom. fjärde stycket SIL av<br>innebörd att beskattningsåret för det övertagande företaget såvitt avser<br>den övertagna verksamheten utgörs av tiden från ingången av räken-<br>skapsåret för det överlåtande företaget till utgången av räkenskapsåret för<br>det övertagande företaget.</p>
<p>Den föreslagna kontinuiteten innebär vidare bl.a. att den skattemässiga<br>karaktären av de överlåtna tillgångarna (inventarier, lagertillgångar eller<br>reavinsttillgångar) hos det överlåtande företaget bibehålls hos det över-<br>tagande företaget. Hos detta företag kan ett karaktärsbyte aktualiseras om<br>en övertagen tillgång används på ett annat sätt än som varit fallet hos det<br>överlåtande företaget. Situationen blir då i fråga om tillgången densamma<br>som om denna legat kvar i det överlåtande företaget och övergången till<br>en annan användning av tillgången skett hos det företaget.</p>
<p>Det finns anledning att i detta sammanhang beröra fallet att ett dotter-<br>företag, B, som förvaltar fastigheter som bebyggts av dess byggnads-<br>rörelsedrivande moderföretag, A, genom fusion går upp i A. Före fusio-<br>nen utgör A:s andelar i B lagertillgångar och B:s fastigheter reavinsttill-<br>gångar. Förutsättningarna överensstämmer i princip med dem som före-<br>låg i RÅ 1994 ref. 16. Till följd av en särskild reglering i punkt 4 av an-<br>visningarna till 21 § KL rörande fastigheter som anskaffas av den som<br>bedriver byggnadsrörelse blir fastigheterna - i frånvaro av en generell<br>kontinuitetsregel i 2 § 4 mom. SIL - enligt gällande rätt lagertillgångar<br>hos A. Av rättsfallet följer att A anses genom fusionen avyttra andelarna<br>i B mot ett vederlag som motsvarar marknadsvärdet av fastigheterna<br>minskat med de övertagna skulderna. A anses ha förvärvat fastigheterna<br>till marknadsvärde.</p>
<p>Enligt den av utredningen föreslagna kontinuiteten kommer fastig-<br>heterna i stället att bibehålla karaktären av anläggningstillgångar hos A<br>218</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>samtidigt som andelarna i B som utgör lagertillgångar utslocknar. Hos A<br>kommer således lagertillgångar i form av andelar i B att ersättas av<br>reavinsttillgångar i form av fastigheterna. Med hänsyn till att en reavinst<br>vid avyttring av fastigheterna kommer att beskattas fullt ut som intäkt av<br>näringsverksamhet - enligt förslaget i avsnitt 5.33.4 - anser utredningen<br>att beskattningskonsekvensema är godtagbara.</p>
<p>RSV anser att det uttryckligen bör anges att kontinuitetsregeln vid fu-<br>sion har företräde framför reglerna i 21 § KL om förvärv av fastighet av<br>skattskyldig som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.<br>Vidare behöver det enligt RSV klarläggas huruvida ett fastighetsförval-<br>tande företag som genom en fusion övertagit en omsättningsfastighet<br>därefter skall anses bedriva byggnadsrörelse på grund av bestämmelsen i<br>punkt 4 sista stycket av anvisningarna till 21 § KL.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Den föreslagna särskilda skatte-<br>mässiga regleringen av fusioner har företräde framför reglerna i bl.a. 21 §<br>KL. I fråga om bestämmelsen i punkt 4 sista stycket av anvisningarna till<br>21 § KL gäller att skattskyldig som enligt bestämmelserna i bl.a. den<br>aktuella anvisningspunkten innehar omsättningstillgång skall anses -<br>beroende på omständigheterna - bedriva byggnadsrörelse eller handel<br>med fastigheter. Ett fastighetsförvaltande företag som innehar en fastig-<br>het som utgör omsättningstillgång på grund av kontinuitetsbestämmelsen<br>i fusionslagen kan enligt regeringens uppfattning inte anses inneha en<br>omsättningstillgång ”enligt bestämmelserna i” den nämnda anvis-<br>ningspunkten. Enbart ett sådant innehav medför således inte att ett<br>företag skall anses bedriva byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.</p>
<p>Byggentreprenörena anser att utredningen inte fullt ut har analyserat<br>byggkoncememas skattesituation med avseende på aktier i fastighets-<br>förvaltande dotterbolag som utgör omsättningstillgångar i moderbolaget.<br>Utredningens förslag innebär att en fusion skall kunna genomföras utan<br>skattekonsekvenser. Någon ändring föreslås dock inte i de regler som<br>innebär skatteplikt för utdelning från ett fastighetsförvaltande dotter-<br>bolag. Byggentreprenörerna anser vidare att förslaget innebär ett ingrepp<br>i nuvarande ordning där byggnadsrörelsedrivande företag först kunnat<br>förvärva ett fastighetsförvaltande bolag och sedan fusionera företaget<br>varefter fastigheterna ansetts övertagna till marknadsvärdet. Detta är<br>också en logisk följd av att aktierna i bolaget anses vara ett substitut för<br>fastigheterna. Utredningens förslag innebär att det övertagande bolaget<br>som anskaffningskostnad får tillgodoräkna sig ett många gånger mycket<br>lågt, historiskt, värde trots att det faktiska anskaffningsvärdet, uttryckt<br>genom köpeskillingen för aktierna, är betydligt högre och motsvarar<br>marknadsvärdet vid den aktuella tidpunkten. Byggentreprenörerna<br>motsätter sig ett införande av regler som far de nu beskrivna<br>konsekvenserna. Förbundet vill fasta uppmärksamheten på de särskilda<br>reglerna för byggnadsrörelse och den hemställan förbundet gjort om en<br>översyn av dessa bestämmelser. Fastighetsägareförbundet har uppfattat<br>förslaget så att fastigheter som utgör anläggningstillgångar i det<br>överlåtande företaget bibehåller denna karaktär även om det övertagande<br>företaget äger fastigheter som utgör omsättningstillgångar. Förbundet<br>anser att detta bör gälla även om det övertagande företaget bedriver<br>219</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>handel med fastigheter. Vidare ansluter sig förbundet till de synpunkter<br>som framförts av Byggentreprenörerna.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Rättsfallet RÅ 1994 ref. 16 synes<br>medföra de av Byggentreprenörerna angivna konsekvenserna när ett<br>företag som bedriver byggnadsrörelse förvärvar ett fastighetsförvaltande<br>företag som sedan fusioneras med byggnadsföretaget. Å andra sidan föl-<br>jer även av rättsfallet att en skattepliktig reavinst uppkommer om bygg-<br>nadsföretaget innehaft andelarna i det fastighetsförvaltande företaget en<br>längre tid och fastigheterna har stigit i värde efter förvärvet. Enligt<br>regeringens förslag utlöses inte beskattning i denna situation. Frågan har<br>således flera aspekter. Det är lämpligt att den analyseras närmare i<br>samband med den översyn av de särskilda reglerna for byggnadsrörelse<br>som skall företas (dir. 1998:55). I avvaktan på detta bör utrednings-<br>förslaget genomföras.</p>
<h4>8.1.2 Villkor för undantag från beskattning</h4>
<p>Några särskilda villkor for uppskov uppställs inte i 2 § 4 mom. SIL - det<br>räcker att fusionen omfattas av uppräkningen av fusioner i lagrummet.</p>
<p>I definitionen av fusion i IGOL finns, som tidigare berörts, ett villkor<br>om beskaffenheten av fusionsvederlaget som kan uppfattas som en sär-<br>skild förutsättning for kontinuitet. Det krävs att vederlaget skall bestå av<br>andelar i det övertagande företaget. Ett kontantvederlag på högst 10 % av<br>det nominella värdet på de andelar som lämnas som vederlag godtas<br>dock.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Företag</p>
<p>Såvitt gäller svenska företag bör de enhetliga reglerna om fusion gälla for<br>aktiebolag, bank- och försäkringsaktiebolag, ekonomiska föreningar<br>(inkl, medlemsbanker) och sparbanker.</p>
<p>När det gäller utländska företag anser regeringen att de överväganden<br>som gjorts i avsnitt 6.2.2 i fråga om vilka subjekt som kan komma i fråga<br>som köpare vid ett andelsbyte är tillämpliga även beträffande fusioner.<br>Huvudregeln bör således vara att företaget skall vara ett utländskt bolag i<br>den mening som anges i 16 § 2 mom. SIL. Det kan möjligen förekomma<br>att ett företag som är hemmahörande i ett EG-land omfattas av fusions-<br>direktivet trots att det inte är ett utländskt bolag. Även sådana företag bör<br>kunna vara överlåtande eller övertagande företag vid en fusion.</p>
<p>Som en motsvarighet till vad som gäller enligt förslaget om<br>underprisöverlåtelser föreslår utredningen att de enhetliga reglerna om<br>fusion inte skall gälla beträffande bostadsföreningar eller bostads-<br>aktiebolag, investmentföretag eller utländska skadeforsäkringsforetag.<br>Med hänsyn till de särskilda beskattningsregler som gäller for dessa<br>företag anser utredningen att lösningen är förenlig med fusionsdirektivet.</p>
<p>Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet har framfört syn-<br>punkter på förslaget i denna del och bl.a. tagit upp frågan om det är för-<br></p>
<p>220</p>
<p>enligt med fusionsdirektivet att utesluta vissa företagsformer från<br>tillämpningsområdet för fusionsbestämmelsema. Fakultetsnämnden har<br>hänvisat till EG-domstolens dom i Leur-Bloem-målet som enligt fakul-<br>tetsnämndens mening kraftigt torde ha beskurit möjligheterna att med<br>hänvisning till artikel 11 i direktivet av skatteflyktsskäl generellt undanta<br>vissa transaktioner från direktivets tillämpningsområde.</p>
<p>Regeringen instämmer i utredningens bedömning i fråga om behovet<br>av att göra undantag för vissa företagsformer. Undantagen är inte moti-<br>verade av skatteflyktsskäl utan av att de aktuella skattesubjekten be-<br>skattas enligt särskilda regler som medför att kontinuitet i beskattningen<br>inte går att upprätthålla. Undantagen far därför anses förenliga med<br>fusionsdirektivet. Regeringen anser emellertid att möjlighet till uppskov<br>bör finnas när ett bostadsaktiebolag eller en bostadsförening går upp i en<br>bostadsrättsförening som skatterättsligt utgör en bostadsförening. I dessa<br>fall är det fråga om fusion mellan två skattesubjekt som beskattas på<br>samma sätt. Det skulle även kunna övervägas att medge undantag från<br>beskattningen om ett utländskt skadeförsäkringsföretag går upp i ett<br>annat. Regeringen har emellertid nyligen tillkallat en särskild utredare<br>som bl.a. skall göra en översyn av beskattningen av utländska<br>skadeförsäkringsföretag (dir. 1998:74). I avvaktan på resultatet av denna<br>översyn bör dessa företag inte tas med i fusionsregleringen. I fråga om<br>investmentföretag behövs inte några särskilda regler beroende på den<br>avskattningsregel som finns i 2 § 10 mom. SIL (jfr kap. 13). Regeringen<br>redovisar i författningskommentaren till 10 § fusionslagen närmare kon-<br>sekvenserna av en fusion där ett investmentföretag ingår som ett över-<br>låtande företag.</p>
<p>Skattskyldighet</p>
<p>Den situation som regleras i IGOL är - bortsett från det specialfall som<br>behandlas i avsnitt 8.4 - att ett företag som är hemmahörande i Sverige<br>genom fusion går upp i ett företag som är hemmahörande i ett annat EG-<br>land. Kontinuitet medges endast till den del de överlåtna tillgångarna och<br>förpliktelserna knyts till ett fast driftställe i Sverige för det övertagande<br>företaget. Inkomst från driftstället får inte vara undantagen från beskatt-<br>ning här genom ett dubbelbeskattningsavtal.</p>
<p>Förutsättningar för att svensk beskattning överhuvudtaget skall aktuali-<br>seras vid en fusion är att det överlåtande företaget har varit skattskyldigt i<br>Sverige för inkomst av åtminstone en del av verksamheten. Ett villkor för<br>kontinuitet enligt de enhetliga reglerna bör vara att det övertagande före-<br>taget blir skattskyldigt här för inkomst av sådan verksamhet som det<br>överlåtande företaget beskattats för och att inkomsten inte blir undan-<br>tagen från beskattning på grund av dubbelbeskattningsavtal. Kontinuite-<br>ten bör gälla endast för verksamhet av detta slag.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>221</p>
<p>Längden av räkenskapsåret för den överlåtna verksamheten</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag medför att kontinuitet vid fusion bl.a. skall innebära<br>att beskattningsåret för det övertagande företaget såvitt avser den över-<br>låtna verksamheten skall utgöras av tiden från ingången av räkenskaps-<br>året för det överlåtande företaget till utgången av räkenskapsåret för det<br>övertagande företaget. Detta aktualiserar ett villkor om beskattningsårets<br>längd såvitt avser den överlåtna verksamheten.</p>
<p>Enligt 12 § bokföringslagen far aktiebolag m.fl. juridiska personer<br>tillämpa brutet räkenskapsår. Brutet räkenskapsår skall omfatta tiden den<br>1 maj - den 30 april, den 1 juli - den 30 juni eller den 1 september - den<br>31 augusti. När bokföringsskyldighet inträder eller räkenskapsåret läggs<br>om, far räkenskapsåret omfatta kortare tid än 12 månader eller utsträckas<br>till att omfatta högst 18 månader. Avkortning av räkenskapsåret far också<br>göras om bokföringsskyldigheten upphör. Tillämpas brutet räkenskapsår,<br>far omläggning av räkenskapsåret ske till kalenderår. I andra fall krävs<br>tillstånd av skattemyndigheten för omläggning av räkenskapsåret. Den<br>som är bokföringsskyldig i fråga om flera rörelser skall använda samma<br>räkenskapsår för dessa. För att fa samma räkenskapsår för flera rörelser<br>far omläggning av räkenskapsår ske utan särskilt tillstånd.</p>
<p>Vid en fusion kan beskattningsåret för den överlåtna verksamheten<br>komma att omfatta en längre period än 18 månader. Antag t.ex. att räken-<br>skapsåret för det överlåtande företaget är kalenderåret och för det över-<br>tagande företaget tiden den 1 september-den 31 augusti samt att fusionen<br>sker den 1 november. Räkenskapsåret för den överlåtna verksamheten<br>blir då tiden den 1 januari-den 31 augusti följande år, dvs. 20 månader.<br>Läggs räkenskapsåret för det övertagande företaget om till kalenderår<br>genom förlängning av det brutna räkenskapsåret, blir räkenskapsåret för<br>den överlåtna verksamheten 24 månader.</p>
<p>Enligt utredningens uppfattning bör det normalt inte godtas att räken-<br>skapsåret för den överlåtna verksamheten kommer att överstiga 18 måna-<br>der, eftersom det skulle möjliggöra oönskade skattekrediter. I praktiken<br>bör det i allmänhet inte erbjuda större svårigheter för de inblandade före-<br>tagen att genom val av tidpunkt för fusionen eller förkortning av ett bru-<br>tet räkenskapsår hos det övertagande företaget uppfylla villkoret.<br>Konsekvensen av längre räkenskapsår för den överlåtna verksamheten<br>bör vara att skattemässig kontinuitet inte medges. Föreligger särskilda<br>skäl, bör dock skattemyndigheten kunna medge att räkenskapsåret får<br>överstiga 18 månader. Medgivande bör kunna lämnas i fall där det av<br>affärsmässiga skäl framstår som olämpligt att arrangera fusionen så att<br>villkoret uppfylls.</p>
<p>RSV avstyrker förslaget att beskattningsåret efter dispens skall kunna<br>komma att överstiga 18 månader. Verket anser att dispensregler innebär<br>ett komplicerande inslag i skattelagstiftningen för såväl skatteförvalt-<br>ningen som för de skattskyldiga. RSV anför också att det civilrättsligt<br>inte torde finnas någon möjlighet att ha ett räkenskapsår som överstiger<br>18 månader. FAR avstyrker villkoret att räkenskapsåret inte får överstiga<br>18 månader. Föreningen anser att det inte är möjligt att helt styra över när<br>en fusion genomförs. Tidpunkten påverkas bl.a. av Patent- och Registre-<br>222</p>
<p>ringsverkets registrering som ligger utanför bolagets kontrollmöjlighet.<br>Föreningen understryker också att det nya skattekontosystemet innehåller<br>utökade möjligheter att debitera preliminär F-skatt, något som minskar<br>risken för obehöriga skattekrediter.</p>
<p>Regeringen redovisade i lagrådsremissen följande bedömning. Ett krav<br>att räkenskapsåret i normalfall inte far överstiga 18 månader bör finnas.<br>Som tidigare nämnts finns det i bokföringslagen eller annan lagstiftning<br>inte någon särskild reglering av hur redovisningen skall gå till vid fusion.<br>Oberoende av vad den civilrättsliga regleringen kan ha för innebörd i<br>fråga om räkenskapsår vid fusion gäller emellertid enligt förslaget att<br>beskattningsåret för det övertagande företaget såvitt avser den övertagna<br>verksamheten skall utgöras av tiden från ingången av räkenskapsåret för<br>det överlåtande företaget till utgången av räkenskapsåret för det<br>övertagande företaget. Detta aktualiserar att ställning tas till om ett längre<br>beskattningsår än 18 månader bör kunna medges i vissa fall. I fall som<br>anges av utredningen bör skattemyndigheten kunna medge att<br>beskattningsåret får överstiga 18 månader.</p>
<p>Lagrådet har vid sin granskning av förslaget uttalat att det framstår<br>som systemfrämmande att det övertagande företaget ett och samma år<br>skall taxeras för resultatet av dels sin egen verksamhet, dels det<br>överlåtande företagets verksamhet avseende ett annat beskattningsår.<br>Enligt Lagrådet kan bestämmelsen ge upphov till tillämpningsproblem,<br>särskilt i förhållande till den dispensmöjlighet som i lagrådsremissen<br>finns i 11 §. Lagrådets uppfattning är att vissa problem bortfaller om<br>dispensregeln slopas. Såvitt Lagrådet kan finna bör företag som ämnar<br>genomföra en fusion eller fission utan några egentliga olägenheter kunna<br>planera ombildningen så att behov av längre beskattningsår än arton<br>månader inte uppkommer.</p>
<p>Regeringen delar Lagrådets uppfattning att dispensregeln bör kunna<br>undvaras. Det förhållandet att det övertagande företaget skall redovisa<br>resultatet i det överlåtande företaget innebär i de fall räkenskapsåren för<br>de två företagen inte överensstämmer att åtskillnad måste göras vid<br>beräkning av värdeminskningsavdrag mellan inventarier som tillhör det<br>övertagande företagets verksamhet och inventarier som tillhör den<br>övertagna verksamheten. Det gäller emellertid endast vid det första bok-<br>slutet efter fusionen. Sammantaget anser regeringen att förslaget bör full-<br>följas med det undantaget att någon dispensregel inte föreslås</p>
<p>Övrigt</p>
<p>Något ytterligare villkor för undantag från beskattning, t.ex. avseende<br>fusionsvederlaget, behövs inte enligt utredningens uppfattning.<br>Regeringen instämmer i denna bedömning. Frånvaron av andra villkor än<br>de angivna, i förening med definitionerna av fusion och företag, innebär<br>att systemet blir oberoende av nationaliteten ("hemmahörigheten") hos de<br>överlåtande och förvärvande företagen. Antag t.ex. att ett danskt företag<br>går upp i ett annat danskt företag genom fusion enligt danska regler och<br>att en verksamhetsgren såväl före som efter fusionen bedrivs vid ett fast<br>223</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>driftställe i Sverige. Under förutsättning att båda företagen är utländska<br>bolag enligt definitionen i 16 § 2 mom. SIL eller ett sådant företag som<br>omfattas av fusionsdirektivet, medges kontinuitet såvitt avser<br>verksamheten i Sverige. Fusioneras två svenska företag, medges konti-<br>nuitet även för sådan verksamhet som bedrivs utomlands, såvida inkomst<br>från verksamheten inte är undantagen från beskattning i Sverige genom<br>dubbelbeskattningsavtal (i det fallet aktualiseras överhuvudtaget inte<br>beskattning i Sverige av det överlåtande företaget).</p>
<p>Vidare saknar det betydelse om utländska företag som fusionerar är<br>hemmahörande i EG-länder eller i andra länder (frånsett att definitio-<br>nerna av företag är delvis olika).</p>
<h4>8.1.3 Särskilda frågor</h4>
<p>Räkenskapsenlig avskrivning och lagervärdering</p>
<p>En av förutsättningarna för rätt till avdrag för värdeminskning enligt<br>reglerna för räkenskapsenlig avskrivning är enligt punkt 13 första stycket<br>av anvisningarna till 23 § KL att avdraget motsvarar avskrivningen i<br>räkenskaperna. I frånvaro av en särskild bestämmelse skulle därför det<br>övertagande företaget förlora rätten till räkenskapsenlig avskrivning om<br>övertagna inventarier och tillgångar som behandlas som inventarier i<br>värdeminskningshänseende i företagets räkenskaper togs upp till ett<br>högre värde än det värde som gällde för det överlåtande företaget.</p>
<p>I 2 § 4 mom. fjärde stycket SIL finns en regel om att ett övertagande<br>företag vid en fusion inte förlorar rätten till räkenskapsenlig avskrivning i<br>denna situation, under förutsättning att skillnaden mellan värdena tas upp<br>som intäkt under det beskattningsår då fusionen genomförs eller med en<br>tredjedel för det beskattningsåret och vart och ett av de två närmast föl-<br>jande beskattningsåren. En bestämmelse av samma slag finns i 11 §<br>IGOL. En motsvarande bestämmelse bör tas in i de enhetliga reglerna om<br>fusion.</p>
<p>Avdraget för avskrivning far uppgå till högst 30 % för år räknat. I det<br>fall att räkenskapsåret för den övertagna verksamheten inte sammanfaller<br>med det övertagande företagets räkenskapsår blir räkenskapsåret för den<br>övertagna verksamheten längre än för den gamla verksamheten hos det<br>övertagande företaget. Av regleringen följer att den högsta tillåtna av-<br>dragssatsen för den övertagna verksamheten på grund härav kommer att<br>överstiga avdragssatsen för den gamla verksamheten.</p>
<p>I 2 § 4 mom. andra stycket SIL finns en bestämmelse som innebär att<br>om lager, fordringar och liknande tillgångar hos det övertagande före-<br>taget tagits upp till ett högre värde än det värde, som gäller i beskatt-<br>ningsavseende för det överlåtande företaget, skall det övertagande före-<br>taget ta upp skillnaden som intäkt. Bestämmelsen är egentligen över-<br>flödig eftersom detta följer redan av allmänna regler. Någon motsvarig-<br>het finns därför inte i regeringens förslag. En fusion kan således leda till<br>beskattning om det övertagande företaget tar upp övertaget lager till ett<br>högre värde. Vid en snabb omsättningshastighet på lagret är det inte</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>224</p>
<p>någon större skillnad mellan anskaffningsvärdet hos det överlåtande före-<br>taget och marknadsvärdet. Däremot kan exempelvis en överlåtelse av ett<br>lager av fastigheter genom fusion medföra att betydande skatteeffekter<br>uppkommer om lagret tas upp till marknadsvärde hos det övertagande<br>företaget. Det är lämpligt att frågan behandlas vid den översyn av regler-<br>na om byggnadsrörelse som skall företas.</p>
<p>Underskott</p>
<p>I UAL finns det regler som innebär att ett företags rätt till avdrag för un-<br>derskott i förvärvskälla från beskattningsåret närmast före det aktuella<br>beskattningsåret (gammalt underskott) begränsas i vissa situationer. (Ett<br>företag som har gammalt underskott benämns här förlustföretag.)</p>
<p>Den s.k. beloppsspärren i 7 § UAL inträder om en ny ägare eller flera<br>nya ägare får ett bestämmande inflytande över ett förlustföretag.<br>Beloppsspärren innebär att avdrag för gammalt underskott medges endast<br>till den del detta inte överstiger 200 % av den nye ägarens eller de nya<br>ägarnas kostnad för att erhålla det bestämmande inflytandet över förlust-<br>företaget. Har en ny ägare förvärvat andelar i ett förlustföretag mot<br>vederlag av nyemitterade andelar, torde kostnaden utgöras av marknads-<br>värdet av de nyemitterade andelarna.</p>
<p>I 8 § UAL finns det regler som brukar kallas koncembidragsspärren.<br>Spärren aktualiseras om en ny ägare far bestämmande inflytande över ett<br>förlustföretag eller om ett förlustföretag får bestämmande inflytande över<br>ett annat företag. Koncembidragsspärren innebär att möjligheten till av-<br>drag för gammalt underskott mot mottaget koncernbidrag fryses. Avdrag<br>får göras först det sjätte beskattningsåret efter det beskattningsår då ägar-<br>förändringen skedde.</p>
<p>I UAL finns det också regler som går ut på att spärrarna inte skall<br>sättas ur spel vid fusion. Beloppsspärren gäller således även vid fusion<br>enligt 11 kap. 1 § bankaktiebolagslagen eller 15 a kap. 1 § försäkrings-<br>rörelselagen. (Eftersom rätt till avdrag för underskott inte får övertas vid<br>fusion enligt 14 kap. 1 § ABL gäller inte beloppsspärren i det fallet.)</p>
<p>Enligt 12 § UAL skall i fråga om sådana fusioner som anges i 2 §<br>4 mom. första stycket SIL det överlåtande och det övertagande företaget<br>anses som ett och samma företag. Det övertagande företaget har dock rätt<br>till avdrag för gammalt underskott hos det överlåtande företaget - och<br>hos det övertagande företaget självt - först det sjätte beskattningsåret<br>efter det beskattningsår då fusionen sker (fusionsspärreri). Fusions-<br>spärren gäller inte om det överlåtande och det övertagande företaget in-<br>gick i samma koncern före fusionen. Var emellertid i ett sådant fall kon-<br>cembidragsspärren tillämplig på ett av företagen, har det övertagande<br>företaget rätt till avdrag för gammalt underskott först vid den taxering då<br>spärren skulle ha släppt om fusionen inte hade ägt mm.</p>
<p>I IGOL finns liknande regler om att rätt till avdrag för underskott får<br>övertas vid fusion och om begränsningar i avdragsrätten. Underskott får<br>övertas endast när ett helägt dotterföretag går upp i sitt moderföretag</p>
<p>225</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>8 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<p>eller när det överlåtande företaget är ett bankaktiebolag eller ett försäk-<br>ringsaktiebolag.</p>
<p>Av den föreslagna regleringen av kontinuiteten i de enhetliga reglerna<br>om fusion följer att rätt till avdrag för underskott hos det överlåtande<br>företaget övergår på det övertagande företaget. Utredningen föreslår att<br>beloppsspärren och fusionspärren i UAL förs över till de enhetliga reg-<br>lerna om fusioner (IGOL skall enligt utredningens förslag upphävas).</p>
<p>Enligt 12 § fjärde stycket UAL gäller vid fusion mellan ekonomiska<br>föreningar bestämmelsen om kontinuitet i första stycket samma paragraf<br>endast om båda föreningarna är att anse som kooperativa enligt 2 §<br>8 mom. SIL (jfr prop. 1983/84:63). En förening som är kooperativ i be-<br>skattningshänseende skall vara öppen och tillämpa lika rösträtt. I fråga<br>om fusion genom absorption och kombination mellan ekonomiska före-<br>ningar gäller inte fusionsspärren.</p>
<p>Rätt till avdrag för underskott bör enligt utredningens uppfattning<br>kunna övertas oberoende av om föreningarna är kooperativa eller ej. Un-<br>dantaget från fusionsspärren bör dock gälla endast om båda föreningarna<br>är kooperativa.</p>
<p>Även vissa andra justeringar av beloppsspärren och fusionsspärren<br>föreslås av utredningen. I dessa hänseenden hänvisas till 13-16 §§<br>fusionslagen och lagkommentaren.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömningar i denna del.</p>
<p>Kvarstående reaförlust på aktier m.m.</p>
<p>Enligt 2 § 14 mom. SIL gäller följande i fråga om juridiska personer<br>utom dödsbon. Avdrag för förlust på aktie medges endast mot vinst vid<br>avyttring av aktie. Uppkommer underskott (kvarstående reaförlust), be-<br>handlas det vid taxeringen för det närmast följande beskattningsåret som<br>förlust på grund av avyttring av aktie. Avdragsbegränsningen gäller inte<br>vid avyttring av näringsbetingad aktie. Reglerna gäller även i fråga om<br>andra finansiella instrument som behandlas som aktier i reavinsthän-<br>seende.</p>
<p>Enligt 2 § 4 mom. åttonde stycket SIL har det övertagande företaget<br>samma rätt till avdrag för kvarstående reaförlust som det överlåtande<br>företaget skulle ha haft om fusionen inte hade ägt rum. Var moderföre-<br>taget ett fåmansföretag vid utgången av beskattningsåret eller var dotter-<br>företaget ett famansföretag vid ingången av det närmast föregående be-<br>skattningsåret, krävs dock att moderföretaget ägde mer än 90 % av<br>aktierna i dotterföretaget vid den sistnämnda tidpunkten.</p>
<p>Vid fusion mellan ekonomiska föreningar krävs enligt samma lagrum<br>att båda föreningarna är att anses som kooperativa i beskattningshän-<br>seende.</p>
<p>I IGOL finns liknande regler om att rätt till avdrag för kvarstående rea-<br>förlust far övertas vid fusion. Underskott far övertas endast när ett helägt<br>dotterföretag går upp i sitt moderföretag eller när det överlåtande före-<br>taget är ett bankaktiebolag eller ett försäkringsaktiebolag.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>226</p>
<p>Av regeringens förslag om regleringen av kontinuiteten i de enhetliga<br>reglerna om fusion följer att rätt till avdrag för kvarstående reaförlust hos<br>det överlåtande företaget övergår på det övertagande företaget. Begräns-<br>ningsregeln rörande famansföretag bör föras över till de enhetliga reg-<br>lerna. Däremot saknas anledning att upprätthålla kravet att vid fusion<br>mellan ekonomiska föreningar båda föreningarna skall vara kooperativa i<br>beskattningshänseende.</p>
<h3>8.2 Beskattningen av andelsägarna i det överlåtande företaget</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Bestämmelserna om andelsbyten och koncem-<br>intema andelsöverlåtelser tillämpas även vid fusion. Reglerna gäller<br>oavsett om villkoren för tillämpning av fusionsreglema på bolags-<br>nivån är uppfyllda.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens i fråga om andels-<br>byten. Frågan om tillämpning av reglerna om koncemintema andels-<br>överlåtelser vid fusion behandlades inte av utredningen.</p>
<p>Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte kommenterat för-<br>slaget särskilt.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: När det gäller beskattningen av an-<br>delsägarna i det överlåtande företaget finns det anledning att skilja<br>mellan andelsägare i å ena sidan aktiebolag och utländska bolag m.m.<br>samt å andra sidan ekonomiska föreningar inkl, medlemsbanker.</p>
<p>Aktiebolag och utländska bolag</p>
<p>Vid den typ av fusion där ett helägt dotterföretag går upp i sitt moder-<br>företag, t.ex. fusion enligt 14 kap. 22 § ABL, aktualiseras av naturliga<br>skäl inte frågan om skattemässig kontinuitet på ägamivån.</p>
<p>Vid andra fusioner erhåller andelsägarna i det överlåtande företaget<br>fusionsvederlag (andra andelsägare än det övertagande företaget). An-<br>delarna utslocknar när företaget upplöses. Enligt 24 § 2 mom. första<br>stycket SIL skall andelarna i detta fall anses ha avyttrats. Bestämmelsen<br>gäller beträffande fusion enligt 14 kap. 1 § ABL, 11 kap. 1 § bankaktie-<br>bolagslagen, 15 a kap. 1 § försäkringsrörelselagen och, om det är fråga<br>om andelar i ett utländskt bolag, förfaranden som motsvarar dessa slag av<br>fusion.</p>
<p>Den nämnda bestämmelsen bör generaliseras till att avse fusioner<br>enligt fusionslagen. Andel i det överlåtande företaget som innehas av det<br>övertagande företaget bör inte anses ha avyttrats genom fusionen. Fusio-<br>nen kommer härigenom inte att medföra beskattning hos det övertagande<br>företaget.</p>
<p>Från en andelsägares synpunkt är en fusion vid vilken andelarna i<br>företag A utslocknar och andelsägaren i vederlag erhåller andelar i före-<br>tag B likvärdig med ett andelsbyte eller en koncemintem andels-<br></p>
<p>227</p>
<p>överlåtelse vid vilket andelarna i A byts mot andelar i B. Strukturregeln i<br>27 § 4 mom. SIL är dock inte tillämplig (RÅ 1997 ref 54).</p>
<p>Utredningen föreslår att de enhetliga reglerna om andelsbyten skall<br>gälla även vid fusion. Förslaget innebär att andelsbytesreglema tillämpas<br>som om B köpt andelama i A av ägarna till detta. Ägarna till A kan såle-<br>des medges uppskov med beskattningen om villkoret beträffande be-<br>skaffenheten av vederlaget - vederlaget skall utgå i andelar det över-<br>tagande företaget och eventuellt en kontantdel på högst 10 % av det<br>nominella värdet av andelarna - och övriga villkor i andelsbyteslagen<br>uppfylls. Andelsbytesreglema kan vara tillämpliga oberoende av om an-<br>delama i A är reavinsttillgångar eller lagertillgångar.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning. Andelsbytesreglema bör<br>såldes gälla även på ägamivån. Enligt förslaget krävs inte för kontinuitet<br>på ägamivån - i motsats till vad som är fallet i den gällande regleringen<br>av internationella fusioner i IGOL - att villkoren på bolagsnivån<br>uppfylls. Om t.ex. två utländska företag fusioneras och skattskyldighet<br>för den övertagna verksamheten inte föreligger i Sverige, medges<br>kontinuitet för ägare till det överlåtande företaget som är skattskyldiga<br>här om villkoret beträffande beskaffenheten av fusionsvederlaget<br>uppfylls. I sådana fall då förutsättningarna för uppskov enligt reglerna<br>om koncemintema andelsöverlåtelser är uppfyllda skall dessa tillämpas i<br>stället för reglerna om andelsbyten.</p>
<p>Om det övertagande företaget innehar andelar i det överlåtande före-<br>taget som utgör lagertillgångar, anses dessa enligt allmänna regler av-<br>yttrade genom fusionen (RÅ 1994 ref. 16). Någon beskattningskonsekens<br>bör inte uppkomma för det övertagande företaget i ett sådant fall.<br>Utredningen föreslår att det i 2 § 1 mom. SIL tas in regel om att ande-<br>larna skall anses ha avyttrats för det skattemässiga värdet. Intäkten<br>kommer då att neutraliseras av ett lika stort avdrag.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning.</p>
<p>Ekonomiska föreningar</p>
<p>Enligt 3 § 8 mom. fjärde stycket SIL skall vid fusion som avses i 2 §<br>4 mom. första stycket 2 SIL som utdelning anses ett belopp som motsva-<br>rar vad medlemmen erhållit i annat än andelar i den övertagande före-<br>ningen. Som inbetald insats i den övertagande föreningen skall anses<br>inbetald insats i den överlåtande föreningen. I det sistnämnda lagrummet<br>anges fusion enligt 12 kap. 1, 3 och 8 §§ lagen om ekonomiska före-<br>ningar. Det är fråga om absorption, kombination resp, att ett helägt<br>dotteraktiebolag till en ekonomisk förening går upp i föreningen. Det är<br>tydligt att bestämmelsen är aktuell endast beträffande absorption och<br>kombination.</p>
<p>Vid absorption och kombination mellan ekonomiska föreningar be-<br>skattas således inte andelsägarna i den överlåtande föreningen, såvida<br>inte fusionsvederlaget avser även annat än föreningsandelar. Kontinuitet<br>upprätthålls genom att anskaffningskostnaden för andelarna i den över-<br>låtande föreningen förs över på andelarna i den övertagande föreningen.</p>
<p>228</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Skäl för att ändra på denna ordning föreligger inte. Bestämmelsen i 3 §<br>8 mom. fjärde stycket SIL bör dock förtydligas så att det framgår att den<br>endast avser absorption och kombination. Vidare bör bestämmelsen om-<br>fatta även motsvarande fusioner mellan medlemsbanker - en form av<br>ekonomiska föreningar - enligt 10 kap. 1 och 2 §§ lagen om medlems-<br>banker.</p>
<p>Skatteflykt</p>
<p>I 25 § IGOL finns en särskild skatteflyktsregel. Den gäller bl.a. vid inter-<br>nationella andelsbyten och internationella fusioner. Utredningen föreslår<br>att en motsvarande skatteflyktsregel tas in i reglerna om andelsbyten.<br>Däremot gör utredningen den bedömningen att risken for skatteflykt<br>genom fusion är begränsad såvitt gäller företagsnivån. I fråga om ägar-<br>nivån gäller enligt utredningens förslag skatteflyktsregeln för<br>andelsbyten. Med hänsyn till det anförda anser utredningen att någon sär-<br>skild skatteflyktsregel inte behövs. Utredningen konstaterar dock att<br>lagen (1995:575) mot skatteflykt kan tillämpas på fusioner enligt den av<br>utredningen föreslagna regleringen.</p>
<p>Regeringen har i fråga om andelsbyten gjort bedömningen att de gene-<br>rella reglerna i lagen mot skatteflykt är tillräckliga for att hindra<br>skatteundandragande. Någon särskild skatteflyktsregel har därför inte<br>föreslagits. Regeringen gör motsvarande bedömning i fråga om fusioner.</p>
<h3>8.3 Fissioner</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: En reglering av såväl svenska som interna-<br>tionella fissioner införs. Regleringen innebär att det överlåtande före-<br>taget inte beskattas. Det eller de övertagande företagen inträder i det<br>överlåtande företagets skattemässiga situation. Bestämmelserna om<br>andelsbyten och koncemintema andelsöverlåtelser tillämpas även vid<br>fission.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Frågan om<br>tillämpningen av reglerna om koncemintema andelsöverlåtelser vid<br>fission behandlades dock inte av utredningen.</p>
<p>Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte kommenterat för-<br>slaget.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: I svensk associationsrätt saknas reg-<br>ler om delning av företag, fission. Av naturliga skäl finns inte heller<br>skattemässiga regler om fission mellan svenska företag. (I den s.k. Lex<br>ASEA, som behandlas i kap. 11, finns skatteregler som syftar till att<br>underlätta en sorts substitut for fission som består i att aktierna i ett<br>dotterföretag delas ut.)</p>
<p>Skattemässiga regler om fission - internationella fissioner - finns där-<br>emot i fusionsdirektivet och till följd härav även i IGOL. I likhet med</p>
<p>229</p>
<p>reglerna om internationella fusioner saknar reglerna om internationella<br>fissioner for närvarande praktisk betydelse. Lika fullt måste skatteregler<br>om internationella fissioner finnas i svensk lagstiftning. Det framstår som<br>sannolikt att Aktiebolagskommittén kommer att lägga fram forslag om<br>nationella fissioner.</p>
<p>Skatteregler om fission kan utformas i nära anslutning till regleringen<br>for fusioner. Utredningen anser att även reglerna för fissioner bör ges en<br>generell utformning. Regeringen delar denna bedömning.</p>
<p>Med fission bör avses en ombildning som uppfyller följande förutsätt-<br>ningar:</p>
<p>1. Ett företags samtliga tillgångar samt skulder och andra förpliktelser<br>övertas av två eller flera andra företag.</p>
<p>2. Det överlåtande företaget upplöses utan likvidation.</p>
<p>Det regelsystem som i fråga om fusioner föreslagits i det föregående be-<br>träffande det överlåtande och övertagande företagen bör tillämpas även<br>vid fissioner. Någon beskattning skall således inte ske av det överlåtande<br>företaget. Vart och ett av de övertagande företagen inträder i det över-<br>låtande företagets skattemässiga situation såvitt gäller de tillgångar och<br>förpliktelser som övertagits av företaget. I fråga om vissa skattemässiga<br>poster hos det överlåtande företaget måste dock särskilt regleras hur de<br>skall fördelas på de övertagande företagen. Det gäller i första hand perio-<br>diseringsfonder och ersättningsfonder. I överensstämmelse med vad som<br>gäller enligt IGOL bör dessa poster fördelas på de övertagande företagen<br>i förhållande till det nettovärde som överförs till varje företag. I motsats<br>till vad som gäller enligt IGOL bör även rätt till avdrag för underskott i<br>förvärvskälla och till avdrag för kvarstående reaförlust fa övertas. Detta<br>föranleder en komplettering av beloppsspärren. Fördelningen bör ske på<br>det nämnda sättet. Med nettovärde avses skillnaden mellan de värden<br>som gäller vid beskattningen för tillgångarna och förpliktelserna.</p>
<p>Även det som i fråga om fusion föreslagits beträffande beskattningen<br>av andelsägarna i det överlåtande företaget bör tillämpas vid fission.</p>
<h3>8.4 Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EG-<br>land</h3>
<p>Ett svenskt företag som bedriver verksamhet i ett annat land från ett fast<br>driftställe där beskattas i Sverige för inkomst av verksamheten enligt<br>svenska interna regler (6 § 1 mom. SIL). Beskattas inkomsten även i det<br>andra landet gäller följande. Saknas dubbelbeskattningsavtal med det<br>andra landet räknas den utländska skatten av från svensk skatt enligt<br>lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. I dubbelbeskattnings-<br>avtal kan ha föreskrivits antingen att inkomsten skall undantas från be-<br>skattning i Sverige eller att skatteavräkning skall ske. I det senare fallet<br>sker skatteavräkning enligt den nämnda lagen. Sker beskattning både i<br>det andra landet och i Sverige, föreligger vidare enligt punkt 4 av anvis-<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>230</p>
<p>ningama till 20 § KL rätt till avdrag för skatten vid beräkningen av den<br>svenska inkomsten. Vid avräkning tas hänsyn till skatteavdrag.</p>
<p>Det fall som nu är av intresse är att den utländska inkomsten inte<br>undantagits från beskattning i Sverige genom ett dubbelbeskattnings-<br>avtal. Uppgår i ett sådant fall det svenska företaget i ett utländskt företag<br>genom fusion, är de föreslagna förutsättningarna för kontinuitet inte upp-<br>fyllda, eftersom det övertagande företaget inte blir skattskyldigt för in-<br>komst av verksamheten i Sverige. (Det som sägs beträffande fusion i<br>detta asvnitt gäller även beträffande fission.)</p>
<p>Eftersom ett svenskt företag för närvarande inte kan uppgå i ett ut-<br>ländskt företag genom fusion, utgör det beskrivna förhållandet inte något<br>problem i praktiken. Situationen har emellertid uppmärksammats i<br>fusionsdirektivet. I artikel 10 krävs - för att anknyta till situationen med<br>ett svenskt överlåtande företag (regleringen i direktivet är naturligtvis<br>generell för gränsöverskridande fusioner inom EG) - att det andra landet<br>(ett EG-land) skall tillämpa fusionsdirektivet som om det överlåtande<br>företaget varit hemmahörande i landet. Vidare krävs att Sverige skall ge<br>skattelättnad som om den skatt som skulle ha utgått i det andra landet i<br>frånvaro av lagstiftning där enligt fusionsdirektivet faktiskt hade utgått.</p>
<p>En reglering enligt artikel 10 i direktivet finns i 14 § IGOL. Där anges<br>att det överlåtande företaget far beskattas men att avdrag inte medges för<br>förlust. Vidare skall punkt 4 av anvisningarna till 20 § KL och lagen om<br>avräkning av utländsk skatt tillämpas som om den skatt i det andra lan-<br>det, som skulle ha utgått där förutan lagstiftning enligt direktivet, faktiskt<br>hade utgått.</p>
<p>När lagstiftning enligt direktivet infördes gjordes bedömningen att ar-<br>tikel 10 inte omfattar fallet att det fasta driftstället är beläget i det land i<br>vilket det övertagande företaget är hemmahörande (SOU 1994:100 s.<br>59 f., prop. 1994/95:52 s. 58 f.), och 14 § IGOL utformades i enlighet<br>med det. (En utgångspunkt i lagstiftningsärendet var att reglerna - i av-<br>vaktan på resultatet av utredningens fortsatta arbete - inte skulle gå ut-<br>över de krav direktivet ställer, se prop. 1994/95:52 s. 25.)</p>
<p>Regler motsvarande dem i 14 § IGOL bör tas in i den enhetliga regle-<br>ringen av fusioner. I motsats till den föreslagna regleringen i övrigt av<br>fusioner bör dessa regler inte utformas så att det saknar betydelse i vilket<br>land ett företag är hemmahörande, utan reglerna bör även i fortsättningen<br>gälla endast fusioner inom EG. Skälet för detta är att en utgångspunkt för<br>reglerna är att den andra landet har lagstiftning avseende det fasta drift-<br>stället enligt fusionsdirektivet.</p>
<p>I ett par hänseende bör de enhetliga reglerna utformas annorlunda än<br>IGOL.</p>
<p>För det första. Även om bedömningen att artikel 10 i direktivet inte<br>omfattar fallet att det fasta driftstället är beläget i det land i vilket det<br>övertagande företaget är hemmahörande är riktig - vilket är omtvistat -<br>saknas det enligt utredningens uppfattning i materiellt hänseende anled-<br>ning att inte låta även detta fall omfattas av den aktuella regleringen.</p>
<p>Det finns i anslutning härtill anledning att beröra även situationen att<br>ett företag i ett annat EG-land som har ett fast driftställe i Sverige genom<br>fusion går upp i ett företag som är hemmahörande i ett tredje EG-land. I<br>231</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>13 § IGOL anges att i ett sådant fall Sverige skall tillämpa reglerna om<br>fusion i IGOL som om det överlåtande företaget varit svenskt. Som<br>framgått redan i avsnitt 8.1.2, under Övrigt (exemplet med de danska<br>företagen) behövs i detta fall inte någon särskild reglering i de enhetliga<br>reglerna. Blir det övertagande företaget skattskyldigt för inkomst av<br>verksamheten genom att denna även efter fusionen kommer att vara<br>knuten till ett fast driftställe här, föreligger förutsättningar för kontinuitet<br>enligt de allmänna reglerna. Detta gäller oberoende av om företagen är<br>hemmahörande i EG-länder eller ej och även - vilket inte är fallet enligt<br>13 § IGOL - om det övertagande företaget är svenskt.</p>
<p>För det andra finns det anledning att ifrågasätta bestämmelsen i IGOL<br>att avdrag inte medges för en förlust hos det övertagande företaget på<br>grund av en internationell fusion. Någon föreskrift om detta finns inte i<br>fusionsdirektivet. Utredningen föreslog heller inte någon sådan regel i<br>SOU 1994:100, utan regeln infördes i propositionen. Bakgrunden till be-<br>dömningen i propositionen synes vara följande uttalande av Riks-<br>skatteverket i remissyttrande över utredningsförslaget (ej ordagrant åter-<br>givet):</p>
<p>Enligt förslaget medför en överlåtelse av tillgångar och skulder knutna till<br>ett fast driftställe i ett annat EG-land att det övertagande företaget medges<br>avdrag för förlust på grund av fusionen. Detta synes innebära att risk för<br>dubbla avdrag uppkommer genom att avdrag för förlusten medges i<br>Sverige samtidigt som tillgångarna övertas till skattemässiga värden i det<br>andra landet. Eventuella orealiserade förluster följer med vid övertagan-<br>det. När förlusterna realiseras hos det övertagande företaget kan avdrag<br>komma att medges.</p>
<p>Utredningen konstaterar att riksskatteverkets iakttagelse i och för sig är<br>riktig. Det är bara det att konsekvensen inte är en följd av förslaget i<br>SOU 1994:100 utan att detsamma enligt allmänna regler gäller även vid<br>avyttring av ett fast driftställe utomlands - utom i sådana, tämligen<br>ovanliga, fall då intäkter från det fasta driftstället undantas från beskatt-<br>ning i Sverige genom dubbelbeskattningsavtal (jfr 22 § SIL). I övriga fall<br>undanröjs dubbelbeskattning av en vinst vid avyttring av ett fast drift-<br>ställe utomlands i huvudsak genom att skatt i det andra landet räknas av<br>från svensk skatt. I sådana fall då en förlust i stället uppkommer finns det<br>ingen samordning med beskattningen i det andra landet, utan avdrag<br>medges för förlusten oberoende av om även vid inkomstberäkningen i det<br>andra landet en förlust uppkommer som företaget erhåller avdrag för vid<br>beskattningen där. Det är diskutabelt om denna ordning är motiverad i<br>alla situationer. Det saknas emellertid anledning att göra undantag just<br>vid internationella fusioner (och verksamhetsöverlåtelser, som behandlas<br>i kap. 9). Snarare är skälet för undantag något svagare, eftersom avdrag i<br>det andra landet medges först när det övertagande företaget realiserar för-<br>lusten. Utredningen föreslår att någon regel av det diskuterade slaget inte<br>tas in i det nya regelsystemet. Regeringen delar utredningens bedömning.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>232</p>
<h2>9 Verksamhetsöverlåtelser</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Undantag från omedelbar beskattning medges<br>vid en överlåtelse av en verksamhet eller en verksamhetsgren mot<br>vederlag av andelar i det köpande företaget. Det köpande företaget<br>inträder i princip i det säljande företagets skattemässiga situation. Det<br>säljande företaget anses ha anskaffat vederlagsandelarna för skill-<br>naden mellan de skattemässiga värdena på de tillgångar och skulder<br>som överlåtits.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: RSV har i fråga om definitionen av begreppet<br>verksamhetsgren hänvisat till vad som anförts i samma fråga beträffande<br>underprisöverlåtelser. I övrigt har förslaget inte kommenterats av någon<br>remissinstans.</p>
<p>Bakgrunden till regeringens förslag: I lagen (1994:1854) om in-<br>komstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG<br>(IGOL) finns det en skattemässig reglering av ett förfarande som består i<br>att ett företag som är hemmahörande i Sverige säljer samtliga tillgångar i<br>sin verksamhet eller i en verksamhetsgren till ett företag som är hemma-<br>hörande i ett annat EG-land mot vederlag av andelar i det köpande<br>företaget. Förfarandet benämns internationell verksamhetsöverlåtelse.<br>Regleringen, som inte har någon motsvarighet vid överlåtelser mellan<br>svenska företag, innebär att avyttringen inte medför beskattning hos det<br>säljande företaget och att det köpande företaget övertar det säljande<br>företagets skattemässiga värden på de överlåtna tillgångarna. Anskaff-<br>ningsvärdet för vederlagsandelarna utgörs av det skattemässiga netto-<br>värdet av den överlåtna verksamheten eller verksamhetsgrenen.</p>
<p>Som förutsättning för att reglerna skall vara tillämpliga gäller det-<br>samma som vid internationella fusioner och fissioner, dvs. att de över-<br>låtna tillgångarna knyts till ett fast driftställe i Sverige för det köpande<br>företaget.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Reglerna om internationella verksam-<br>hetsöverlåtelser kan ses som ett komplement till reglerna om inter-<br>nationella andelsbyten. En förutsättning för att de senare reglerna skall<br>kunna utnyttjas när en koncern säljer en verksamhet till ett fristående<br>företag är att verksamheten ligger i ett särskilt företag. Genom reglerna<br>om internationella verksamhetsöverlåtelser kan även en verksamhetsgren<br>som inte ligger i ett särskilt företag säljas mot vederlag av andelar i det<br>köpande företaget utan att beskattning sker. Denna möjlighet kan vara av<br>värde även vid överlåtelser mellan svenska företag. Utredningen föreslår<br>därför att reglerna om internationella verksamhetsöverlåtelser görs gene-<br>rellt tillämpliga och att förfarandet benämns verksamhetsöverlåtelse.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning. Reglerna om verksam-<br>hetsöverlåtelse bör tas in i lagen om beskattningen vid fusioner, fissioner<br>och verksamhetsöverlåtelser (fusionslagen).</p>
<p>Med en verksamhetsöverlåtelse bör närmare bestämt, i anslutning till<br>vad som gäller enligt IGOL, avses en överlåtelse vid vilken ett företags</p>
<p>233</p>
<p>samtliga tillgångar i dess verksamhet eller i en verksamhetsgren avyttras<br>till ett annat foretag mot vederlag form av andelar i det köpande<br>företaget. Har det säljande företaget skulder eller andra förpliktelser som<br>hänför sig till de överlåtna tillgångarna, bör ersättningen få lämnas också<br>i form av att det köpande företaget övertar ansvaret för förpliktelserna.</p>
<p>Förslaget om underprisöverlåtelser innebär att om koncembidragsrätt<br>saknas skall överlåtarens hela verksamhet eller en hel verksamhetsgren<br>överlåtas. I underprislagen har införts en särskild bestämmelse som<br>innebär att andelar som inte innehas som ett led i en rörelse i visst fall<br>anses som en verksamhetsgren. En motsvarande bestämmelse är inte<br>aktuell i fråga om verksamhetsöverlåtelser, eftersom reglerna om<br>andelsbyten eller andelsöverlåtelser inom koncerner är tillämpliga vid<br>överlåtelse av andelar mot vederlag av andelar i det köpande företaget.</p>
<p>Samma kategorier av företag som kan delta i en fusion eller fission bör<br>kunna vara parter i en verksamhetsöverlåtelse (jfr avsnitt 8.1.2).<br>Bostadsföreningar och bostadsaktiebolag samt investmentföretag bör<br>dock med hänsyn till de särskilda beskattningsregler som gäller för dessa<br>företaget inte kunna delta i en verksamhetsöverlåtelse. Undantag från<br>omedelbar beskattning bör medges endast om vederlaget överstiger<br>summan av de skattemässiga värdena för de avyttrade tillgångarna.</p>
<p>Som förutsättning för undantag från omedelbar beskattning bör i övrigt<br>gälla i princip detsamma som i fråga om fusioner och fissioner, dvs. i<br>huvudsak att det köpande företaget blir skattskyldigt för inkomst av den<br>överlåtna verksamheten. Inkomsten far inte bli undantagen från<br>beskattning på grund av ett dubbelbeskattningsavtal. Undantag från<br>omedelbar beskattning bör medges endast om det säljande och köpande<br>företaget begär det.</p>
<p>Med hänsyn till att det säljande företaget lever vidare efter överlåtelsen<br>kan såvitt avser lager och inventarier och liknande tillgångar kontinui-<br>teten inte tekniskt konstrueras på samma sätt som vid fusion och fission.<br>I fråga om sådana tillgångar bör i stället det säljande företaget anses ha<br>avyttrat tillgångarna för deras skattemässiga värden och det köpande<br>företaget anses ha anskaffat tillgångarna för samma värden. Innebörden<br>av regleringen är emellertid densamma som vid fusioner och fissioner.<br>Det innebär att om det köpande företaget i redovisningen tar upp lager<br>och andra omsättningstillgångar till ett högre värde än värdet hos det<br>säljande företaget, skall det köpande företaget ta upp skillnaden som<br>intäkt. Regleringen i detta hänseende vid fusioner, fissioner och verk-<br>samhetsöverlåtelser torde komma att aktualiseras vid den översyn av<br>reglerna om byggnadsrörelse som skall företas.</p>
<p>Beträffande reavinsttillgångar bör gälla att det säljande företaget inte<br>skall ta upp någon intäkt eller göra något avdrag på grund av verk-<br>samhetsöverlåtelsen och att det köpande företaget inträder i det säljande<br>företagets skattemässiga sitution. Det som sägs i avsnitt 8.4 om förlust<br>när tillgångar som är knutna till ett fast driftställe i ett annat EG-land<br>övergår till ett annat företag genom fusion eller fission gäller även vid<br>verksamhetsöverlåtelse i motsvarande situation.</p>
<p>Med hänsyn till den dubbla kontinuitet som diskuteras i det följande<br>behövs enligt utredningens bedömning inte någon särskild skatteflykts-<br>234</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>regel motsvarande den i 25 § IGOL. Regeringen har tidigare föreslagit att<br>någon särskild skatteflyktsklausul inte skall inforas för andelsbyten eller<br>för fusioner och fissioner. Något skäl att göra en annan bedömning i<br>fråga om verksamhetsöverlåtelser föreligger inte.</p>
<p>Beträffande detaljerna i den tekniska konstruktionen hänvisas till<br>fusionslagen och lagkommentaren.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Internationella verksamhetsöverlåtelser medför vad som kan kallas<br>dubbel kontinuitet. Det säljande företagets skattemässiga värden för de<br>överlåtna tillgångarna följer dessa och kommer att gälla även för det<br>köpande företaget. Dessutom gäller i fråga om vederlagsandelarna att de<br>skall anses anskaffade för skillnaden mellan de skattemässiga värdena på<br>de tillgångar och skulder som överlåtits.</p>
<p>I fusionsdirektivet finns ingen föreskrift om anskaffningsvärdet för<br>vederlagsandelarna. Utredningens förslag i SOU 1994:100 var att an-<br>skaffningsvärdet i överensstämmelse med allmänna principer skulle<br>utgöras av marknadsvärdet av den överlåtna verksamheten (s. 64). Vid<br>remissbehandlingen anförde RSV att utredningens lösning innebar att det<br>blir fördelaktigare att göra en verksamhetsöverlåtelse än en fusion.<br>Regeringen konstaterade att en lösning som innebär att veder-<br>lagsandelarna övertar det skattemässiga nettovärdet av den överlåtna<br>verksamheten kunde innebära en merbeskattning. I avvaktan på resultatet<br>av utredningens fortsatta arbete infördes dock en sådan regel (prop.<br>1994/95:52 s. 34).</p>
<p>Regeln om anskaffningsvärde för vederlagsandelarna medför att den<br>latenta skatteskuld på andelarna som uppkommer genom verksam-<br>hetsöverlåtelsen blir densamma som om överlåtelsen i stället skett genom<br>en underprisöverlåtelse. I båda fallen knyts den latenta skatteskulden på<br>tillgångarna till andelarna i det köpande företaget (i fråga om<br>underprisöverlåtelse de befintliga andelarna och i fråga om<br>verksamhetsöverlåtelse de mottagna andelarna).</p>
<p>Ett exempel illustrerar. Ett företag, M, har en verksamhetsgren med<br>tillgångar som har ett skattemässigt värde på 100 och ett verkligt värde<br>på 130. Skulder på 100 är hänförliga till verksamhetsgrenen. Denna över-<br>förs till ett dotterföretag, D, genom en underprisöverlåtelse alternativt en<br>verksamhetsöverlåtelse. D har ett aktiekapital på 100 och ett lika stort<br>verkligt värde.</p>
<p>Underprisöverlåtelse</p>
<p>1. a M säljer tillgångarna till D för 100. Det innebär att D blir värt 130.</p>
<p>Det uppkommer alltså ett övervärde på 30 på andelarna i D som<br>reavinstbeskattas om andelarna avyttras.</p>
<p>2. a M säljer tillgångarna för 80. Det uppkommer en förlust hos M på</p>
<p>20. D blir värt 150 och övervärdet på andelama blir 50. Eftersom<br>förlusten inte är avdragsgill (enligt förslagen i kap. 5 skall<br>235<br></p>
<p>beskattning ske till det skattemässiga värdet) bör ekonomiskt sett Prop. 1998/99:15<br>endast 30 av övervärdet reavinstbeskattas.</p>
<p>V erksamhetsöverlåtelse</p>
<p>1. b Motsvarigheten till 1 a är att D övertar skulder på 100. Vederlags-</p>
<p>andelar värda 30 utgår. Enligt den aktuella regeln blir M:s anskaff-<br>ningsvärde för andelarna (100-100=) 0. Hela värdet 30 kommer så-<br>ledes att beskattas om andelarna avyttras.</p>
<p>2. b Motsvarigheten till 2 a är att D övertar skulder på 80. Vederlags-</p>
<p>andelar värda 50 utgår. Enligt regeln blir M:s anskaffningsvärde för<br>andelarna (100-80=) 20. Om andelarna avyttras kommer (50-20=)<br>30 att beskattas.</p>
<p>Den i propositionen nämnda hänvisningen av RSV till vad som gäller vid<br>fusion avser följande exempel.</p>
<p>Två svenska aktiebolag har identiska verksamheter. Det ena, A, be-<br>driver sin verksamhet indirekt genom ett dotterbolag, C, medan det<br>andra, B, bedriver sin verksamhet direkt. C går genom en inter-<br>nationell fusion upp i ett utländskt företag. I vederlag erhåller A an-<br>delar i det övertagande företaget. Den vinst som undgår beskattning<br>vid fusionstillfållet beskattas senare när A säljer de erhållna andelarna.</p>
<p>B överlåter verksamheten till ett utländskt företag genom en inter-<br>nationell verksamhetsöverlåtelse, varvid B i vederlag erhåller andelar i<br>det köpande företaget. Enligt utredningens förslag i SOU 1994:100<br>utgörs anskaffningsvärdet för andelarna av marknadsvärdet av den<br>överlåtna verksamheten. Värdestegring fram till tidpunkten för<br>verksamhetsöverlåtelsen undgår därigenom beskattning hos B.</p>
<p>Den övertagna verksamheten behandlas i dessa fall lika hos det<br>övertagande företaget.</p>
<p>Utredningen gör följande bedömning.</p>
<p>Enligt gällande rätt beskattas reavinster som ett företag gör på nä-<br>ringsbetingade andelar som intäkt av näringsverksamhet. Rationaliteten i<br>denna ordning kan ifrågasättas. Utredningen har emellertid funnit att det<br>med hänsyn till en viss utlandsproblematik är nödvändigt att behålla<br>reavinstbeskattningen av näringsbetingade andelar men att det kan vara<br>tillräckligt att endast hälften av en vinst beskattas.</p>
<p>Reavinstbeskattningen av näringsbetingade andelar får konsekvensen<br>att upparbetade värden i en rörelse medför en latent reavinstskatt på<br>övervärdena i andelarna i det företag som bedriver rörelsen och i ande-<br>larna i överliggande företag. Detta är inbyggt i systemet. I praktiken<br>behöver emellertid inte resultatet bli en flerledsbeskattning. När de<br>upparbetade värdena realiseras, kan ofta vinsten delas ut till de yttersta<br>ägarna utan att någon beskattning sker i mellanliggande företag.</p>
<p>Bolagiserar ett moderföretag en verksamhetsgren genom att överlåta<br>den till ett dotterföretag till underpris, uppkommer ett övervärde på an-<br>236</p>
<p>delarna i dotterföretaget. Det framstår mot bakgrund av det nyss anförda<br>som systemenligt att detta beskattas om andelarna avyttras. Bolagisering<br>kan även ske genom att moderföretaget tillskjuter verksamheten till<br>dotterföretaget vid apportemission, dvs. genom en verksam-<br>hetsöverlåtelse. Resultatet bör bli detsamma i det fallet som om<br>bolagiseringen sker genom en underprisöverlåtelse. Detta talar för att<br>anskaffningsvärdet för vederlagsandelarna bör bestämmas enligt den<br>diskuterade regeln. Sätts anskaffningsvärdet för andelarna till mark-<br>nadsvärdet av tillgångarna, kan moderföretaget sälja andelarna i dotter-<br>företaget utan beskattning, vilket är omotiverat.</p>
<p>Riksskatteverkets exempel talar för samma lösning. Genom verk-<br>samhetsöverlåtelsen byter B ut det direkta ägandet av den överlåtna<br>verksamheten mot ett indirekt ägande av en del av hela verksamheten i<br>det köpande företaget. Det är systemenligt att detta medför att ett nytt<br>skatteled tillkommer i form av en latent reavinstskatt på vederlags-<br>andelarna.</p>
<p>Med hänsyn till det anförda föreslår utredningen, med ändring av sin<br>tidigare inställning, att anskaffningsvärdet för vederlagsandelarna skall<br>utgöras av det skattemässiga nettovärdet av den överlåtna verksamheten.<br>Regeringen gör inte någon annan bedömning.</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>237</p>
<h2>10 Förlustregeln</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Förlustregeln konstrueras så att avdrag för<br>förlusten medges när egendomen inte längre existerar eller innehas av<br>ett företag i intressegemenskap med säljaren. Det senare inträffar när<br>det köpande bolaget säljer egendomen vidare externt eller när<br>intressegemenskapen mellan det säljande och köpande företaget bryts.<br>Förlustregeln gäller även vid överlåtelse till ett utländskt företag och<br>till och från ett handelsbolag.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: RSV har framfört synpunkter på den tekniska<br>utformningen. I övrigt har de remissinstanser som yttrat sig tillstyrkt för-<br>slaget. Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet vill dock peka<br>på tröskeleffekter som kan uppkomma genom att beskattningen knyts till<br>upphörande av intressegemenskap.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Enligt den s.k. förlustregeln i 2 §<br>4 mom. nionde stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL,<br>medges inte avdrag för en förlust vid överlåtelse av reavinstegendom<br>inom en intressegemenskap. Syftet är att hindra att villkoret för avdrag<br>att förlust på sådan egendom skall vara realiserad undermineras.</p>
<p>Förlustregeln erhöll sin nuvarande lydelse genom en lagändring 1996.<br>Denna lagändring hade sin bakgrund i att Regeringsrätten i ett par domar<br>medgett avdrag för förlust vid avyttring av reavinstegendom till ett<br>köpande företag i intressegemenskap med det säljande företaget, när det<br>köpande företaget inte var skattskyldigt till statlig inkomstskatt (kommun<br>resp, utländskt företag).</p>
<p>Den nya lydelsen innebär i likhet med den äldre att kontinuitet gäller<br>vid avyttring av reavinstegendom med förlust till ett köpande företag som<br>är skattskyldigt för inkomst som är hänförlig till den överlåtna egen-<br>domen (det nationella fallet). Kontinuiteten innebär för det säljande före-<br>taget att avdrag inte medges för reaförlusten. För det köpande företaget<br>innebär kontinuiteten dels att vid beräkning av värdeminskningsavdrag<br>och av vad som återstår oavskrivet av den överlåtna tillgångens anskaff-<br>ningsvärde det skall anses som om det säljande och det köpande företaget<br>utgör en skattskyldig, dels att, när det köpande företaget senare säljer<br>tillgången, reavinst eller reaförlust beräknas som om det säljande och det<br>köpande företaget utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Är det köpande företaget inte skattskyldigt för inkomst som är hänför-<br>lig till den överlåtna egendomen (utlandsfallet), gäller för det säljande<br>företaget, liksom i det nationella fallet, att avdrag inte medges för rea-<br>förlusten. Detta innebär ett definitivt hinder för avdrag för förlusten,<br>eftersom det köpande företaget av naturliga skäl inte kan göra avdraget.</p>
<p>I förarbetena till lagändringen 1996 diskuterade regeringen möjlighe-<br>ten att i stället införa en uppskjuten avdragsrätt för det säljande företaget<br>i utlandsfallet och anförde därvid i huvudsak följande (prop. 1996/97:18<br>s. 17).</p>
<p>238</p>
<p>Ett system med uppskjuten avdragsrätt för det säljande företaget innebär<br>att avdrag sannolikt måste medges även när koncemforhållandet upphör,<br>även om egendomen då fortfarande innehas av det köpande företaget.<br>Motsvarande möjlighet finns inte vid överlåtelse till svenska företag,<br>eftersom avdragsrätten i dessa fall uppkommer först när det köpande före-<br>taget avyttrar egendomen. Alternativet innebär således en gynnsammare<br>behandling av överlåtelser till utländska företag. Regeringen anser att det<br>för närvarande inte bör införas ett sådant system. Om en annan lösning<br>bör införas som en följd av det förslag Företagsskatteutredningen kan<br>komma att lämna på detta område bör övervägas av utredningen i dess<br>fortsatta arbete.</p>
<p>Utredningen anför i betänkandet att man teoretiskt visserligen kan tänka<br>sig en uppskovslösning enligt vilken avdragsrätt för det säljande före-<br>taget generellt utlöses först när det köpande företaget i sin tur säljer den<br>överlåtna egendomen. Har emellertid intressegemenskapen mellan det<br>säljande och det köpande företaget tidigare brutits, blir det svårt för det<br>säljande företaget och skattemyndigheten att erhålla kunskap om av-<br>yttringen. Utredningen instämmer med hänsyn härtill i regeringens be-<br>dömning i prop. 1996/97:18 att en uppskjuten avdragsrätt för det säljande<br>företaget förutsätter att avdragsrätten utlöses även när intressegemen-<br>skapen mellan det säljande och det köpande företaget bryts. Utredningen<br>konstaterar vidare att det materiellt sett är omotiverat att uppskjuta<br>avdragsrätten längre än till dess att intressegemenskapen mellan det<br>säljande och det köpande företaget bryts. Detta gäller såväl beträffande<br>utlandsfallet som det nationella fallet.</p>
<p>Utredningen föreslår en generell lösning med uppskjuten avdragsrätt.<br>Avdraget bör medges när en omständighet inträffar som medför att egen-<br>domen inte längre innehas av ett företag i intressegemenskap med<br>säljaren. De typiska fallen är att det köpande företaget säljer egendomen<br>vidare externt eller att intressegemenskapen mellan det säljande och det<br>köpande företaget bryts.</p>
<p>En egenskap hos lösningen är att det saknar betydelse om egendomen<br>blir lagertillgång hos det köpande företaget (innebörden av den gällande<br>regleringen är oklar i detta fall).</p>
<p>Regeringen anser skäl föreligga att ändra förlustregeln på det av ut-<br>redningen föreslagna sättet.</p>
<p>RSV har tagit upp ett exempel som innebär att andelarna i ett dotter-<br>bolag säljs till ett utländskt eller svenskt bolag inom samma koncern.<br>Värdet på andelarna har gått ned och förlustregeln är tillämplig. Härefter<br>överförs inkråmet från dotterbolaget till ett annat bolag varefter dotter-<br>bolaget likvideras. Det uppskjutna förlustavdraget torde nu enligt för-<br>slaget medges trots att förlusten inte är definitiv ur koncernens synpunkt.</p>
<p>Regeringen konstaterar att praxis innebär att avdrag för en förlust<br>medges endast under förutsättning att förlusten kan anses verklig och<br>definitiv. Regeringen har uppdragit åt en särskild utredare att se över bl.a.<br>frågan om vilken inverkan vid reavinstbeskattningen den omständighet<br>att värden överförts från ett avyttrat företag bör ha. Man torde kunna utgå<br>från att utredaren kommer att behandla den av RSV aktualiserade frågan.</p>
<p>Förlustregeln i dess nya utformning bör tas in i ett moment i 2 § SIL,<br>4 a mom. I momentet finns i dag en möjlighet till dispens vid avyttring</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>239</p>
<p>av näringsbetingade andelar till ett utländskt intresseföretag. Regeringen<br>har i kapitel 7 föreslagit att denna bestämmelse skall slopas till följd av<br>den föreslagna generella regleringen av koncemintema andelsöverlåtel-<br>ser.</p>
<p>I förhållande till utredningens förslag har bestämmelsen fatt en något<br>annorlunda utformning. En ändring är att förlust som uppkommit vid<br>överlåtelse av en andel inte far dras av om det företag som andelen avser<br>fusioneras med ett företag som ingår i samma intressegemenskap som<br>säljaren.</p>
<p>Handelsbolag</p>
<p>I betänkandet Inkomstskattelag anför Skattelagskommittén följande i<br>anslutning till förlustregeln (SOU 1997:2, del II, s. 238):</p>
<p>Bestämmelsen gäller när överlåtaren och förvärvaren är juridiska per-<br>soner. Det finns inget undantag för svenska handelsbolag. Men det finns<br>inte någon motsvarande bestämmelse i KL för det fall då handelsbolaget<br>har fysiska personer som delägare. Man kan knappast tänka sig att<br>tillämpa olika bestämmelser för sådana delägare vid den statliga och den<br>kommunala taxeringen. Vi har därför utgått från att bestämmelsen inte<br>skall tillämpas i fråga om delägare i svenska handelsbolag. Någon särskild<br>bestämmelse om detta har vi emellertid inte tagit in eftersom det som sägs<br>i IL om juridiska personer inte tillämpas i fråga om svenska handelsbolag,<br>se 2 kap. 3 §. Om något annat är önskvärt får det bli en fråga för Före-<br>tagsskatteutredningen att föreslå det.</p>
<p>Grunderna för förlustregeln talar för att avyttringar till och från ett han-<br>delsbolag bör omfattas av regeln. Utredningen föreslår att en bestämmel-<br>se som medför att förlustregeln vid taxering till kommunal inkomstskatt<br>blir tillämplig på delägare i handelsbolag som är fysisk person tas in i<br>punkt 33 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370),<br>KL. Regeringen lägger fram ett förslag om detta. I skenet av den<br>föreslagna bestämmelsen torde det vara klart att förlustregeln i SIL gäller<br>vid avyttringar till och från ett handelsbolag.</p>
<p>RSV påpekar att tillägget i punkt 33 av anvisningarna till 23 KL<br>omfattar egendom som avses i 27-31 §§ SIL. Förlustregeln omfattar<br>dock även egendom som avses i 25 och 26 §§ SIL, dvs. fastigheter och<br>bostadsrätter. Verket anser att det behövs ett förtydligande av hur sådana<br>förluster i handelsbolag skall behandlas.</p>
<p>Regeringen konstaterar att eftersom fysiska personer som är delägare i<br>handelsbolag inte beskattas i näringsverksamhet vid avyttring av<br>näringsfastigheter och motsvarande bostadsrätter kan den nya<br>bestämmelsen i punkt 33 av anv. till 23 § KL inte omfatta sådana fastig-<br>heter och bostadsrätter. Någon grund för att förlustregeln inte skulle vara<br>tillämplig i detta fall torde dock inte finnas, eftersom beskattning av<br>delägare som är fysiska personer inte skall ske enligt KL i detta fall (jfr<br>det citerade uttalandet av Skattelagskommittén).</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>240</p>
<h2>11 Lex ASEA</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens forslag: Kravet att det bolag som delar ut aktier med<br>stöd av Lex ASEA skall vara inregistrerat vid börsen ändras till ett<br>krav på marknadsnotering. Det dotterföretag som delas ut behöver<br>inte vara svenskt och inte heller helägt. Det s.k. verksamhetsvillkoret<br>ersätts med ett villkor som innebär att det utdelade företaget till<br>huvudsaklig del skall bedriva rörelse. Härmed avses annan verksam-<br>het än innehav av kontanta medel eller värdepapper. Alternativt skall<br>företaget äga röstmajoriteten i ett företag som bedriver rörelse.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anser att ett slo-<br>pande av verksamhetsvilkoret skulle ge positiva effekter. Det avknoppa-<br>de företaget skulle direkt och samordnat kunna satsa riskkapital i andra<br>företag. Vidare anser delegationen det inte bör finnas något krav på att<br>det utdelande bolaget skall vara marknadsnoterat. Delegationen föreslår<br>också en definition av begreppet marknadsnoterade aktier. Juridiska<br>fakultetsnämnden vid Uppsala universitet avstyrker utredningens förslag<br>avseende verksamhetsvillkoret. Den föreslagna ändringen innebär inte att<br>villkoret i någon större utsträckning skulle bli mindre oklart än vad som<br>är fallet i dag. Fakultetsnämnden anser att villkoret helt bör slopas. Mot-<br>svarande synpunkt anförs av Företagsekonomiska institutionen vid Göte-<br>borgs universitet som även föreslår att det inte skall krävas att samtliga<br>andelar i dotterföretaget skall delas ut. Det bör vara tillräckligt att dela ut<br>så många andelar att koncemförhållandet upphör.</p>
<p>Bakgrunden till regeringens förslag: Genom lagstiftning år 1991<br>(prop. 1990/91:167) infördes regler i kommunalskattelagen (1928:270),<br>KL, och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL som brukar kallas<br>Lex ASEA. De finns i punkt 1 fjärde stycket sista meningen av anvis-<br>ningarna till 22 § och punkt 2 sjunde stycket av anvisningarna till 24 §<br>KL samt i 3 § 7 mom. fjärde och femte styckena och 27 § 2 mom. första<br>stycket SIL. Reglerna innebär att beskattningen av aktieutdelning i form<br>av aktier i vissa fall skjuts upp till dess mottagaren säljer aktierna. Tek-<br>niskt sett är uppskovet konstruerat så att mottagen utdelning är skattefri. I<br>gengäld utgörs inte anskaffningsvärdet för de mottagna aktierna av<br>marknadsvärdet utan av ett annat, lägre, värde som beräknas på viss sätt.<br>Enligt de ursprungliga reglerna gällde närmare bestämt i huvudsak föl-<br>jande när aktierna i det utdelande företaget och de utdelade aktierna utgör<br>reavinsttillgångar.</p>
<p>Utdelning från ett företag, A, är skattefri om den utgår i form av aktier<br>i ett annat företag, B, under följande förutsättningar.</p>
<p>241</p>
<p>1.   A och B skall vara svenska aktiebolag (nationalitetsvillkoret).</p>
<p>2.   Utdelningen skall ha uppburits i förhållande till innehavda aktier<br>i A. Det godtas således inte att utdelningen riktas till en viss aktie-<br>ägare eller en viss grupp aktieägare (proportionalitetsvillkoret).</p>
<p>3.   Åtminstone någon del av aktierna i A skall vara inregistrerade vid<br>svenskt börs. Det innebär att aktier i A skall vara upptagna på A-<br>listan vid Stockholms fondbörs (noteringsvillkoret).</p>
<p>4.   När utdelning lämnas skall A - direkt eller indirekt - ha innehaft<br>samtliga aktier i B sedan ingången av det närmast föregående be-<br>skattningsåret eller sedan B började bedriva verksamhet av något<br>slag (innehavsvillkor et).</p>
<p>5.    Samtliga aktier i B skall delas ut (samtlighetsvillkoret).</p>
<p>6.   Den verksamhet som efter utdelningen bedrivs i vardera av A och B<br>skall vara av betydande omfattning i förhållande till den verksam-<br>het som bedrevs av A före utdelningen (verksamhetsvillkoret).</p>
<p>I fråga om anskaffningsvärdet för aktierna i A och B efter utdelningen<br>gäller följande.</p>
<p>Som anskaffningsvärde för aktierna i B skall anses så stor del av det<br>genomsnittliga anskaffningsvärdet för aktierna i A före utdelningen som<br>svarar mot förändringen i marknadsvärdet på aktierna i A till följd av<br>utdelningen. Det genomsnittliga anskaffningsvärdet för aktierna i A skall<br>minskas i motsvarande mån.</p>
<p>Uttagsbeskattning sker inte hos A.</p>
<p>Efter lagstiftning år 1995 gäller inte noteringsvillkoret och verksam-<br>hetsvillkoret vid utdelning från ett bankaktiebolag. Vidare gäller, efter<br>lagstiftning år 1996, inte verksamhetsvillkoret om B är ett kreditmark-<br>nadsbolag som utgör moderbolag i en koncern i vilken det ingår ett bank-<br>aktiebolag.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Lex ASEA uppfattades vid införan-<br>det som en provisorisk lagstiftning i avvaktan på en generell skatte-<br>mässig reglering av delning av företag genom fission (jfr prop.<br>1990/91:167 s. 13). Ännu finns det inte något fissionsinstitut i svensk<br>associationsrätt, men såvitt kan bedömas kommer Aktiebolagskommittén<br>att lägga fram förslag till ett sådant institut. Regeringen har i kap. 8 läm-<br>nat förslag till en generell skattemässig reglering av såväl fusioner som<br>fissioner, som i det senare hänseendet far praktisk betydelse när en<br>associationsrättslig reglering kommer till stånd.</p>
<p>Lex ASEA avser fallet att ett dotterföretag skiljs från sitt moderföretag<br>utan att någon förändring sker på ägamivån. Resultatet av ombildningen<br>är att dotterföretaget ägs direkt av ägarna till moderföretaget.</p>
<p>En fission innebär enligt förslagen i kap. 8 att ett företags samtliga till-<br>gångar och förpliktelser övertas av två eller flera andra företag. Ett<br>dotterföretag, AB A, kan skiljas från sitt moderföretag utan förändring på<br>ägamivån även genom fission. Ett exempel illustrerar. Ett moderföretag i<br>en koncern, AB M, har dotterföretagen A, AB B och AB C. Genom<br>fission kan M klyvas i Ml och M2, varvid A överförs till Ml samt B och<br>C till M 2. Efter avskiljandet kommer A att ägas indirekt, genom Ml, av</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>242</p>
<p>ägarna till M. Önskar man att verksamheten i A skall ligga i ett direktägt<br>foretag, måste A fusioneras med Ml.</p>
<p>Utdelning av ett dotterföretag förutsätter att moderföretaget har till-<br>räckligt fritt eget kapital. Det är därför inte alltid associationsrättsligt<br>möjligt att skilja av ett dotterföretag genom utdelning. Å andra sidan, när<br>det är möjligt, är utdelning av ett dotterföretag ett enklare förfarande än<br>fission, särskilt om fissionen skall följas av en fusion varigenom dotter-<br>företaget går upp i det nya moderföretaget.</p>
<p>Sammantaget kan man inte utgå från att en kommande möjlighet till<br>fission gör Lex ASEA onödig. Snarare finns det anledning att uppfatta<br>fission och utdelning av dotterföretag som varandras komplement. Utred-<br>ningens bedömning är att Lex ASEA-regler bör finnas även i ett system<br>där fissioner kan göras. Skulle det då visa sig att företagen i praktiken<br>inte utnyttjar utdelningsmöjligheten kommer frågan i ett nytt läge. Rege-<br>ringen delar utredningens bedömning i denna fråga.</p>
<p>Det är med hänsyn till det anförda motiverat att nu se över reglerna i<br>Lex ASEA. I första hand är det därvid villkoren för att reglerna skall vara<br>tillämpliga som är av intresse.</p>
<p>Regeringen föreslår att huvudregleringen av Lex ASEA i dess nya ut-<br>formning tas in i ett nytt moment i 3 § SIL, 7 a mom.</p>
<p>Nationalitetsvillkoret</p>
<p>I prop. 1990/91:167 anfördes som skäl för att dotterföretaget skall vara<br>ett svenskt aktiebolag att ett sådant löpande beskattas för sina vinster och<br>att det inte är säkert att detta gäller i fråga om utländska dotterföretag (s.<br>19).</p>
<p>Enligt utredningens uppfattning är det inte nödvändigt att upprätthålla<br>kravet att dotterföretaget skall vara ett svenskt aktiebolag. Det bör<br>emellertid inte fa uppkomma tvekan om att det företag som de utdelade<br>andelarna hänför sig till är en juridisk person i svensk mening. Vidare<br>bör inte företag i skatteparadis kunna delas ut. Utredningen anser med<br>hänsyn härtill att en lämplig lösning är att dotterföretaget, om det är ut-<br>ländskt, skall vara ett utländskt bolag. Utredningen anser inte att det finns<br>skäl att frånfalla villkoret att moderbolaget skall vara svenskt.</p>
<p>Ä5L anser att utredningens föreslag innebär en uppenbar risk för<br>tillämpningsproblem.</p>
<p>Regeringen anser att villkoret att dotterföretaget skall vara ett utländskt<br>bolag är ändamålsenligt. I 16 § 2 mom. tredje stycket SIL finns uppräk-<br>nat ett antal stater med vilka Sverige har dubbelbeskattningsavtal. Som<br>utländskt bolag skall - utöver företag som omfattas av den grund-<br>läggande definitionen i andra stycket i momentet - under vissa förutsätt-<br>ning anses utländsk juridisk person som är hemmahörande i någon av<br>dessa stater. I dessa, vanliga, fall torde det inte föreligga några gräns-<br>dragningsproblem.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>243</p>
<p>Proportionalitetsvillkoret</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>En riktad utdelning innebär en värdeöverföring på ägamivån. En möjlig-<br>het till sådana utdelningar skulle innebära en komplikation som det inte<br>finns anledning att införa.</p>
<p>Noteringsvillkoret</p>
<p>I prop. 1990/91:167 motiverades noteringsvillkoret med att det säker-<br>ställer ett spritt ägande av det utdelande företaget.</p>
<p>Enligt Lex ASEA fördelas anskaffningsvärdet för aktierna i moder-<br>företaget på aktierna i detta företag och i dotterföretaget med ledning av<br>förändringen i marknadsvärdet på aktierna i moderföretaget. För att detta<br>skall kunna göras på ett rimligt rättvisande sätt krävs att aktier i moder-<br>företaget är föremål för någon form av notering. Utredningens bedöm-<br>ning är att det emellertid inte är nödvändigt att kräva att aktier i före-<br>taget skall vara upptagna på A-listan. I vart fall OTC- eller O-listenote-<br>ring bör räcka. Däremot är utredningen mer tveksam till hur man bör<br>ställa sig till notering som inte sker på Stockholm fondbörs. Enligt ut-<br>redningens uppfattning bör dock även sådan notering godtas under förut-<br>sättning att uppdatering sker regelbundet.</p>
<p>Utredningens förslag innebär sammantaget att man efter mönster av<br>schablonregeln för anskaffningsvärde i 27 § 2 mom. andra stycket SIL<br>bör kräva att aktier i moderföretaget skall vara föremål för notering på<br>inländsk eller utländsk börs eller annan kontinuerlig notering av mark-<br>nadsmässig omsättning som är allmänt tillgänglig. Detta noteringsbe-<br>grepp används även i reglerna om lättnad i beskattningen av ägare till<br>små och medelstora företag (3 § 1 a mom. andra stycket SIL).</p>
<p>Näringslivets skattedelegation m.fl. anser att noteringsvillkoret bör<br>slopas helt.</p>
<p>Regeringen gör följande bedömning. Regleringen i Lex ASEA bygger<br>på att beskattningen av aktieutdelningen skjuts upp. Detta förutsätter att<br>anskaffningsvärdet på de mottagna aktierna inte utgörs av marknadsvär-<br>det utan av ett annat, lägre värde. Det beräknas genom att anskaffnings-<br>värdet på aktierna i det utdelande bolaget fördelas på dessa och de ut-<br>delade aktierna i förhållande till förändringen av marknadsvärdet på<br>aktierna i det utdelande bolaget. Saknas ett marknadsvärde måste fördel-<br>ningen göras på andra grunder vilket innebär tillämpningsproblem.</p>
<p>Regeringen anser att det finns skäl att genomföra den av utredningen<br>föreslagna ändringen av noteringsvillkoret från inregistrering till mark-<br>nadsnotering. Däremot bör någon ytterligare utvidgning inte göras. En<br>definition av begreppet ”marknadsnotering” finns redan och någon änd-<br>ring i den definitionen bör inte göras nu.</p>
<p>244</p>
<p>Innehavsvillkoret</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Innehavsvillkoret syftar enligt prop. 1990/91:167 till att motverka att ett<br>delningsförfarande blir ett alternativ till kontantutdelning. Med hänsyn<br>bl.a. till att villkoret inte hindrar att en verksamhet förs över till ett ny-<br>bildat dotterföretag, vars aktier sedan delas ut, torde villkoret inte vara<br>effektivt. Utredningen föreslår att det tas bort.</p>
<p>Av innehavsvillkoret följer att det företag vars aktier delas ut skall vara<br>ett helägt dotterföretag. Även i fortsättningen bör krävas att de utdelade<br>aktierna avser ett dotterföretag. Däremot är det enligt utredningens upp-<br>fattning inte motiverat att upprätthålla kravet att dotterföretaget skall vara<br>helägt.</p>
<p>Regeringen gör samma bedömning som utredningen.</p>
<p>Samtlighetsvillkoret</p>
<p>Utredningens förslag innebär att det inte finns skäl att frångå samtlighets-<br>villkoret. Regeringen delar denna bedömning.</p>
<p>Samtlighetsvillkoret bör kompletteras med ett villkor om att koncer-<br>nens samtliga aktier i dotterföretaget skall delas ut. Detta förslag fanns<br>inte med i lagrådsremissen. Äger inte moderföretaget samtliga de andelar<br>i dotterföretaget som finns inom koncernen kan dessa före utdelningen<br>samlas ihop hos moderföretaget genom koncemintema överlåtelser.</p>
<p>Verksamhetsvillkoret</p>
<p>Även verksamhetsvillkoret syftar till att motverka att delningsförfaran-<br>den blir ett alternativ till kontantutdelning. I prop. 1990/91:167 anfördes<br>vidare följande beträffande verksamhetsvillkoret (s. 26):</p>
<p>Vissa krav ställs på omfattningen av den verksamhet som skall bedrivas i<br>dotterbolaget sedan detta avskiljts från moderbolaget. Av naturliga skäl<br>är det inte möjligt att närmare precisera ett sådant krav. Den enhet som<br>skiljs av kan t.ex. vara en tjänsteproducerande enhet eller en enhet med<br>stora goodwillvärden. En utgångspunkt skulle kunna vara att jämföra<br>marknadsvärdena på de två aktierna med motsvarande värde på den ur-<br>sprungliga aktien. Att enbart knyta bedömningen till dessa värden är<br>emellertid mindre lämpligt bl.a. därför att aktieägarna vid den bolags-<br>stämma då beslut om delning skall fattas bör kunna avgöra huruvida för-<br>utsättningar för skattefri utdelning föreligger.</p>
<p>Vid en jämförelse mellan de olika bolagens förmögenhetsvärden kan<br>det vara naturligt att beakta storleken på det egna kapitalet i dels moder-<br>bolaget m.fl. före delningen, dels dotterbolaget efter delningen. En lämp-<br>lig utgångspunkt är då kapitalunderlaget enligt lagen om skatteutjäm-<br>ningsreserv. ...</p>
<p>Ett allmänt krav är att den verksamhet som skall bedrivas i dotter-<br>bolaget (det avskilda dotterbolaget med eventuella dotterbolag e.d.) minst<br>skall utgöra ca 20 % av den verksamhet som bedrivs i moderbolaget m.fl.<br>före delningen. Huruvida detta krav är uppfyllt får avgöras efter en<br>sammanvägning av de olika faktorer som nyss nämnts. Om aktier i flera<br>bolag delas ut skall motsvarande krav ställas på vart och ett av bolagen.</p>
<p>245</p>
<p>Hänsyn skall tas även till den verksamhet som moderbolaget kommer att<br>bedriva efter delningen. Det innebär motsatsvis att minst ca 20 % av den<br>ursprungliga verksamheten skall finnas kvar i det förutvarande moder-<br>bolaget.</p>
<p>Verksamhetsvillkoret har varit föremål för bedömning i rättsfallet RÅ<br>1996 ref. 101 (förhandsbesked). AB Volvo hade till sina aktieägare delat<br>ut aktierna i dotterbolaget Swedish Match AB. Relationen mellan mark-<br>nadsvärdena för aktierna i Swedish Match AB efter utdelningen och AB<br>Volvo före utdelningen var ca 14 %. Regeringsrätten konstaterade att<br>detta tal var klart lägre än det tal "minst ca 20 %" som anges i förarbe-<br>tena och anförde vidare:</p>
<p>Frågan är vilken betydelse som bör tillmätas detta förhållande. Önske-<br>målen om likformighet och förutsebarhet vid taxeringen talar för att man<br>i en situation då lagtexten är obestämd faster särskilt avseende vid utta-<br>landen i motiven. Vad nu sagts innebär i fråga om den nu aktuella be-<br>stämmelsen att ett klart lägre relationstal än 20 % bör kunna godtas en-<br>dast i undantagsfall. Undantag bör främst kunna komma i fråga om det<br>med hänsyn till de berörda verksamheternas omfattning i absoluta tal och<br>omständigheterna i övrigt finns starka skäl för bedömningen att omedel-<br>bara skatteeffekter i form av uttags- och utdelningsbeskattning skulle leda<br>till ett resultat som inte är förenligt med den aktuella lagstiftningens<br>övergripande syfte, nämligen att möjliggöra eller underlätta strukturratio-<br>naliseringar av allmänt intresse. Marknadsvärdet på aktierna i Swedish<br>Match efter utdelningen och i AB Volvo före utdelningen var ca 10 mil-<br>jarder respektive 64 miljarder kr. Med hänsyn härtill och till vad som i<br>övrigt är upplyst om de berörda företagen finner Regeringsrätten att verk-<br>samheten i Swedish Match AB - trots avvikelsen från det i förarbetena<br>angivna minimitalet - far anses uppfylla lagtextens krav på att vara av<br>betydande omfattning i förhållande till den verksamhet som bedrevs i AB<br>Volvo före utdelningen.</p>
<p>Utredningen gör följande bedömning.</p>
<p>I frånvaro av ett verksamhetsvillkor kommer företagen att kunna dela<br>ut dotterföretag vars verksamhet består av att förvalta likvida medel eller<br>värdepapper. Dessa företag kommer att få skattemässig karaktär av för-<br>valtningsföretag eller investmentföretag om inte annan verksamhet tas<br>upp-</p>
<p>Utredningen utesluter inte att en ordning, enligt vilken sådan utdelning<br>är möjlig utan att beskattning sker hos ägarna, kan ha positiva effekter på<br>näringslivets kapitalförsörjning. Det kan å andra sidan inte heller ute-<br>slutas att en bättre kapitalallokering erhålls om medel som inte behövs i<br>rörelsen delas ut direkt till aktieägarna så att varje enskild aktieägare kan<br>fatta beslut om ny placering av medlen. Vidare är det oklart hur före-<br>tagens utdelningspolicy skulle påverkas och därmed skatteintäkterna.</p>
<p>Utredningen konstaterar att den inte haft möjlighet att närmare studera<br>dessa frågor. Med hänsyn till den osäkerhet som således råder anser ut-<br>redningen att man inte kan avvara ett villkor avseende verksamheten i det<br>utdelade företaget. Utredningen noterar emellertid att innebörden av det<br>nuvarande verksamhetsvillkoret är oklar, vilket skapar problem i tillämp-<br>ningen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>246</p>
<p>Utredningen pekar på möjligheten att verksamhetsvillkoret med bibe-<br>hållen grundidé utformas mer konkret genom att villkoret anknyts till<br>förändringen av marknadsvärdet av aktierna i moderbolaget. Villkoret<br>skulle då innebära att marknadsvärdet efter utdelningen skall ligga inom<br>t.ex. 80-20 % av marknadsvärdet före utdelningen. En nackdel med ett<br>villkor av detta slag är emellertid att delningar sådana som den i RÅ<br>1996 ref. 101, där relationstalet är for lågt men delningen ändå framstår<br>som affärsmässigt motiverad, förhindras. En annan nackdel är att det i<br>gränsfall inte på förhand kan avgöras om villkoret kommer att uppfyllas<br>eller ej.</p>
<p>En bättre lösning är enligt utredningens uppfattning att verksamhets-<br>villkoret görs om så att det mer direkt blir riktat mot alternativ till kon-<br>tantutdelning. Utredningen anser att det bör krävas att verksamheten i det<br>utdelade företaget till huvudsaklig del består av rörelse eller direkt eller<br>indirekt innehav av aktier eller andra andelar i dotterföretag som bedriver<br>rörelse. Med rörelse bör avses annan verksamhet än innehav av kontanta<br>medel eller förvaltning av värdepapper.</p>
<p>Näringslivets skattedelegation och Juridiska fakultetsnämnden vid<br>Uppsala universitet anser att verksamhetsvillkoret bör slopas i sin helhet.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning att innebörden av verksam-<br>hetsvillkoret är oklar. Det finns enligt regeringens mening skäl att behålla<br>villkoret i huvudsak i den av utredningen föreslagna formen. Närmare<br>bestämt bör krävas att dotterföretagets verksamhet till huvudsaklig del<br>består av rörelse eller direkt eller indirekt innehav av andelar som<br>representerar en röstmajoritet i företag som till huvudsaklig del bedriver<br>rörelse. Med rörelse bör avses annan verksamhet än innehav av kontanta<br>medel eller värdepapper.</p>
<p>Här bör också framhållas att ett slopande av verksamhetsvillkoret kan<br>medföra statsfinansiella kostnader.</p>
<p>Lagertill gångar</p>
<p>Lex ASEA reglerar även fallet att de utdelade aktierna blir lagertill-<br>gångar. Utredningen föreslår inga andra ändringar i denna reglering än<br>vad som följer av det föregående. Regeringen delar utredningens bedöm-<br>ning.</p>
<p>Utdelning på kvalificerade aktier</p>
<p>Är hos en ägare aktierna i moderföretaget kvalificerade enligt 3 §<br>12 a mom. SIL , måste även de aktier eller andra andelar i dotterföretaget<br>som delas ut bli kvalificerade för att inte reglerna skall urholkas. Normalt<br>torde det gällande regelsystemet medföra detta resultat. Situationer kan<br>emellertid tänkas där så inte blir fallet. Utredningen föreslår därför att det<br>i 3 § 12 a mom. SIL införs en regel av innebörd att en andel som med<br>tillämpning av Lex ASEA delas ut på en kvalificerad andel alltid blir<br>kvalificerad. Regeringen gör samma bedömning.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>247</p>
<h2>12 Samordningen mellan olika uppskovsregler      Prop. 1998/99:15</h2>
<p>Regeringens förslag: I de olika föreslagna regelsystemen anges där<br>risk för regelkollision uppkommer vilken regel som har företräde.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: Några erinringar har inte framförts.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: I lagrådremissen har behandlats föl-<br>jande regler enligt vilka uppskov med beskattningen eller undantag från<br>omedelbar beskattning medges.</p>
<p>Underprisöverlåtelse-. Om vissa villkor uppfylls, skall uttagsbeskatt-<br>ning inte ske vid en överlåtelse till underpris av en tillgång som ingår i<br>näringsverksamhet. (Kap. 5.)</p>
<p>Andelsbyte: Andelar i ett företag överlåts till ett annat företag mot<br>marknadsmässigt vederlag av andelar i detta, eventuellt jämte en kontant<br>ersättning. Endast kontant ersättning beskattas vid bytet. Resterande del<br>av vederlaget beskattas när de mottagna andelarna avyttras. (Kap. 6.)</p>
<p>Koncemintem andelsöverlåtelse: Avyttring av en andel i en svensk<br>eller utländsk juridisk person med reavinst till ett företag inom samma<br>koncern vars moderföretag är svenskt. Vinsten beskattas först när en om-<br>ständighet inträffar som medför att andelen inte längre existerar eller<br>innehas av ett företag som tillhör samma koncern som säljaren. (Kap. 7.)</p>
<p>Fusion och fission: Det överlåtande företaget skall inte ta upp någon<br>intäkt eller göra något avdrag på grund av fusionen eller fissionen eller<br>för det beskattningsår som avslutas genom denna. Det övertagande före-<br>taget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga situation. För<br>ägarna till det överlåtande företaget behandlas fusionen eller fissionen<br>som en avyttring av andelarna, vilket innebär att reglerna om andelsbyten<br>eller reglerna om koncemintema andelsöverlåtelser är tillämpliga om<br>fusionsvederlaget utgår i form av andelar i det övertagande företaget.<br>(Kap. 8.)</p>
<p>Verksamhetsöverlåtelse: Ett företags samtliga tillgångar i dess verk-<br>samhet eller i en verksamhetsgren överlåts till ett annat företag. Veder-<br>laget skall vara marknadsmässigt och bestå av andelar i det köpande<br>företaget, eventuellt jämte att detta företag övertar skulder och andra<br>förpliktelser som hänför sig till de överlåtna tillgångarna. Den tekniska<br>lösningen för kontinuitet skiljer sig något från lösningen vid fusion och<br>fission men ger i huvudsak samma resultat för de köpande och säljande<br>företagen. (Kap. 9.)</p>
<p>Avyttring av en reavinsttillgång med förlust inom en intressegemen-<br>skap: Enligt förlustregeln medges avdrag för förlusten när en omständig-<br>het inträffar som medför att tillgången inte längre innehas av ett företag<br>som står i intressegemenskap med säljaren, t.ex. på grund av att intresse-<br>gemenskapen mellan säljaren och köparen bryts. (Kap. 10.)</p>
<p>Lex ASEA-utdelning: Utdelning från ett svenskt marknadsnoterat ak-<br>tiebolag utgår i form av aktier eller andra andelar i ett dotterföretag som<br>är ett svenskt aktiebolag eller ett utländskt bolag. Utdelningen är skattefri</p>
<p>248<br></p>
<p>för mottagaren. Anskaffningskostnaden för aktierna i det utdelande före- Prop. 1998/99:15<br>taget fördelas på dessa aktier och de utdelade andelarna. (Kap.l 1.)</p>
<h3>12.1 Förhållandet mellan reglerna om underprisöverlåtelse</h3>
<h3>och övriga uppskovsregler</h3>
<p>Förhållandet till reglerna om andelsbyten</p>
<p>Vid ett andelsbyte kan de mottagna andelama vara mindre värda än de<br>avyttrade andelarna. Därför behöver förhållandet mellan reglerna om<br>andelsbyte och reglerna om underprisöverlåtelse klarläggas.</p>
<p>I avsnitt 6.6 diskuteras partiella andelsbyten i anslutning till ett exem-<br>pel. Förutsättningarna i detta är följande. Företaget A äger kapi-<br>talplaceringsandelar värda 100 samt det helägda dotterföretaget B. An-<br>delskapitalet i B är fördelat på 100 andelar. Värdet av andelama i B är<br>sammanlagt 100. Kapitalplaceringsandelama skall föras över till B. Tre<br>alternativ att göra detta på övervägs.</p>
<p>Det alternativ som nu är av intresse är att B nyemitterar 50 andelar,<br>varvid A erlägger likvid i form av kapitalplaceringsandelama (alterna-<br>tiv 3). Som anförs i det nämnda avsnittet är transaktionen sammansatt av<br>ett andelsbyte och ett ägartillskott. Vardera deltransaktionen skall be-<br>dömas för sig. Någon kollision mellan reglerna för underprisöverlåtelser<br>och reglerna om andelsbyten uppkommer därför inte.</p>
<p>Förhållandet till reglerna om fusion och fission</p>
<p>En fusion eller fission är att uppfatta som en överlåtelse av tillgångarna i<br>det överlåtande företaget till det övertagande företaget mot ersättning<br>som består i att det övertagande företaget övertar ansvaret för det<br>överlåtande företagets skulder och andra förpliktelser (jfr avsnitt 8.1.1).<br>Det innebär att en fusion eller fission ofta är en underprisöverlåtelse. I<br>underprislagen har tagits in en bestämmelse om att lagen inte är tillämp-<br>lig om förutsättningar föreligger för uppskov med beskattningen enligt<br>bestämmelserna om fusion och fission.</p>
<p>Förhållandet till reglerna om verksamhetsöverlåtelser</p>
<p>Resonemanget avseende förhållandet mellan reglerna om underpris-<br>överlåtelser och reglerna om andelsbyten är tillämpligt på förhållandet<br>mellan de förra reglerna och reglerna om verksamhetsöverlåtelser om<br>man i resonemanget ersätter överlåtna andelar med den överlåtna verk-<br>samheten. Någon regelkollision uppkommer således inte.</p>
<p>249</p>
<p>Förhållandet till förlustregeln</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Förlustregeln i dess nuvarande utformning är tillämplig oberoende av om<br>förlusten är verklig eller beror på att överlåtelsen skett till underpris.</p>
<p>Såvitt gäller verkliga förluster bör förlustregeln gälla även i fortsätt-<br>ningen.</p>
<p>En överlåtelse av reavinstegendom som sker med förlust på grund av<br>att vederlaget understiger marknadsvärdet skulle i frånvaro av särskild<br>reglering omfattas både av reglerna om underprisöverlåtelser och förlust-<br>regeln.</p>
<p>I kapitel 5 har föreslagits att uttagsbeskattning vid en underprisöverlå-<br>telse inte skall kunna underlåtas om det förvärvande företaget har rätt till<br>underskottsavdrag, såvida inte koncernbidrag kan lämnas från det över-<br>låtande till det förvärvande företaget. Realiseras övervärdet hos det för-<br>värvande företaget skulle nämligen, om uttagsbeskattning inte sker, in-<br>täkten kunna kvittas mot underskottet, vilket skulle strida mot grunderna<br>för reglerna om koncernbidrag. I frånvaro av någon motverkande meka-<br>nism kan samma effekt uppnås genom att reavinstegendom, som stigit i<br>värde, överlåts till ett pris under det skattemässiga värdet.</p>
<p>Med hänsyn härtill bör förlustregeln inte vara tillämplig när rea-<br>vinstegendom överlåts till underpris med förlust. En bestämmelse om<br>detta har tagits in i 2 § 4 a mom. i lagen (1947:576) om statlig<br>inkomstskatt, SIL.</p>
<p>Förhållandet till reglerna om koncerninterna andelsöverlåtelser</p>
<p>Överlåter ett företag en andel till ett företag inom samma koncern, kan en<br>reavinst uppkomma även om överlåtelsen sker till ett pris under mark-<br>nadsvärdet. Enligt bestämmelserna om koncemintema andelsöverlåtelser<br>medges uppskov med beskattningen av vinsten. Samtidigt kan i frånvaro<br>av en särskild regel uttagsbeskattning ske, t.ex. om förvärvaren har rätt<br>till avdrag för kvarstående underskott och förutsättningar inte föreligger<br>för att överlåtaren skall kunna ge koncernbidrag till förvärvaren med ver-<br>kan vid beskattningen. Med hänsyn härtill föreslår utredningen att det i<br>punkt 1 a av anvisningarna till 22 § KL tas in en bestämmelse om att<br>uttagsbeskattning inte skall ske om koncemregeln är tillämplig. Det<br>innebär emellertid att det blir möjligt att göra en koncemintem<br>överlåtelse till underpris till ett företag som har rätt till avdrag för<br>underskott när koncembidragsrätt saknas utan att uttagbeskattning sker.<br>Detta strider mot grunderna för underprislagen. Regeringen föreslår<br>därför inte någon bestämmelse om att uttagsbeskattning skall underlåtas<br>vid koncemintema andelsöverlåtelser. Om en koncemintem andelsöver-<br>låtelse sker till ett pris under marknadsvärdet kan således uttags-<br>beskattning underlåtas endast om förutsättningar enligt underprislagen<br>föreligger for detta. I lagrådsremissen föreslogs att uppskov enligt lagen<br>(1998:000) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom<br>koncerner inte skulle medges for belopp for vilket uttagsbeskattning<br>skett. En sådan bestämmelse finns inte med i förslaget i propositionen.</p>
<p>250</p>
<p>Förhållandet till Lex ASEA</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Utdelning av andelar i ett dotterföretag är en underprisöverlåtelse enligt<br>begreppsbildningen i reglerna om underprisöverlåtelser. Är Lex ASEA<br>tillämplig eller är reglerna i 3 § 8 mom. tredje stycket SIL om utskiftning<br>av aktier från en ekonomisk förening tillämpliga, sker inte uttagsbeskatt-<br>ning enligt punkt 1 ljärde stycket sista meningen av anvisningarna till<br>22 § kommunalskattelagen, (1928:370), KL (punkt 1 a femte stycket 2 i<br>regeringens lagförslag). Reglerna om underprisöverlåtelser aktualiseras<br>inte då.</p>
<p>Undantaget från uttagsbeskattning gäller inte om de utdelade andelarna<br>utgjort omsättningstillgångar i byggnadsrörelse eller handel med fastig-<br>heter. I sådana fall bör reglerna om underprisöverlåtelse inte vara<br>tillämpliga. En bestämmelse om detta har tagits in i underprislagen.</p>
<h3>12.2  Förhållandet mellan reglerna om andelsbyten och övriga<br>uppskovsregler</h3>
<p>Förhållandet till reglerna om verksamhetsöverlåtelser</p>
<p>Ingår andelar i en verksamhet eller verksamhetsgren som överlåts genom<br>en verksamhetsöverlåtelse, föreligger såvitt avser andelarna ett andels-<br>byte. Endast reglerna om verksamhetsöverlåtelser bör vara tillämpliga.<br>En bestämmelse om detta bör tas in i andelsbyteslagen.</p>
<p>Förhållandet till reglerna om koncerninterna andelsöverlåtelser</p>
<p>Vid ett andelsbyte vid vilket de överlåtna andelarna är näringsbetingade<br>och där det köpande företaget ingår i samma koncern som det säljande<br>företaget föreligger även en koncemintem överlåtelse. I likhet med vad<br>som gäller i fråga om strukturregeln i 27 § 4 mom. SIL och koncem-<br>regeln i dess gällande utformning bör i ett sådant fall bestämmelserna i<br>lagen om koncemintema andelsöverlåtelser tillämpas. En bestämmelse<br>om detta bör tas in i andelsbyteslagen.</p>
<h3>12.3  Förhållandet mellan å ena sidan reglerna om fusion,<br>fission och verksamhetsöverlåtelser och å andra sidan<br>övriga uppskovsregler</h3>
<p>En fusion eller fission kan tänkas innefatta en avyttring som omfattas av<br>förlustregeln eller lagen om uppskov med beskattningen vid andels-<br>överlåtelser inom koncerner. Andelsbyteslagen kan inte bli tillämplig<br>eftersom vederlaget vid en fusion lämnas till ägarna och inte till bolaget.<br>Kravet att vederlaget vid ett andelsbyte skall utgöras av andelar i det<br>köpande bolaget är därför inte uppfyllt.</p>
<p>251</p>
<p>Även en verksamhetsöverlåtelse kan tänkas innefatta en avyttring som<br>utgör en koncemintem överlåtelse, däremot kan den inte omfattas av<br>förlustregeln (understiger vederlaget summan av de skattemässiga<br>värdena för de avyttrade tillgångarna, föreligger inte en verksamhets-<br>överlåtelse). Endast reglerna för fusioner eller fissioner resp, för verk-<br>samhetsöverlåtelser bör vara tillämpliga.</p>
<p>Bestämmelser med anledning av det anförda har tagits in i SIL i anslut-<br>ning till förlustregeln och i lagen om uppskov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncerner.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>252</p>
<h2>13 Avskattningsregeln för investmentföretag</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Procenttalet för beräkning av den s.k. avskatt-<br>ningsintäkt som tas ut när ett investmentföretag byter karaktär sänks<br>från 40 till 16. Har aktier i företaget avyttrats under året begränsas<br>intäkten. I vissa fall kan avskattning i stället ske hos en aktieägare.</p>
<p>Efter ett karaktärsbyte skall de aktier som ägs av företaget anses ha<br>ett anskaffningsvärde motsvarande marknadsvärdet.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: föSThar framfört några lagtekniska synpunkter. I<br>övrigt har förslaget inte kommenterats av remissinstanserna.</p>
<p>Bakgrunden till regeringens förslag: Ett investmentföretag är enligt<br>2 § 10 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, ett svenskt<br>aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som uppfyller följande<br>villkor (i det följande antas att företaget är ett aktiebolag):</p>
<p>1.   Företagets verksamhet skall uteslutande eller så gott som ute-<br>slutande bestå av förvaltning av värdepapper eller likartad lös egen-<br>dom.</p>
<p>2.   Företagets uppgift skall väsentligen vara att genom ett välfördelat<br>värdepappersinnehav erbjuda dess ägare riskfördelning.</p>
<p>3.    Ett stort antal fysiska personer skall äga aktier i företaget.</p>
<p>I följande hänseenden gäller särskilda skatteregler för investmentföretag:</p>
<p>1.    Hänsyn tas inte till vinst eller förlust på aktier och andra värde-<br>papper som behandlas som aktier i reavinsthänseende (benämns<br>gemensamt aktier i det följande).</p>
<p>2.   Som intäkt tas upp 2 % för år räknat av värdet på bolagets aktie-<br>portfölj vid ingången av, normalt, det aktuella beskattningsåret<br>(schablonintäkt).</p>
<p>3.   Avdrag medges för lämnad utdelning, dock inte med så stort belopp<br>att det föranleder underskott.</p>
<p>Reglerna infördes vid 1990 års skattereform (se prop. 1989/1990:110 s.<br>559-566).</p>
<p>Värdeutvecklingen för aktierna i ett investmentföretag beror väsent-<br>ligen på värdeutvecklingen för investmentföretagets aktieportfölj. Stiger<br>portföljen i värde, beskattas därför i princip en aktieägare i investment-<br>företaget för den del av vinsten som belöper sig på hans aktier i<br>investmentföretaget när vinsten realiseras och delas ut eller när aktierna i<br>investmentföretaget säljs. Bortser man från ränteeffekter till följd av tid-<br>punkterna för beskattningen, behandlas därför en indirekt aktieplacering<br>genom ett investmentföretag likvärdigt med en direkt aktieplacering.</p>
<p>Ränteeffektema medför emellertid, i frånvaro av en motverkande regel,<br>att en indirekt placering i en aktieportfölj genom ett investmentföretag<br>ställer sig förmånligare än en direkt placering i samma portfölj, eftersom</p>
<p>253</p>
<p>skatten betalas senare vid det indirekta ägandet. Denna s.k. sparbösse-<br>effekt beräknades i förarbetena till 1990 års skattereform genomsnittligt<br>sett ge ca 0,5 procentenheter högre årlig avkastning för det indirekta<br>ägandet. Syftet med schablonintäkten är att utjämna denna skillnad så att<br>direkta aktieplaceringar och placeringar genom ett investmentföretag i<br>huvudsak likställs vid beskattningen.</p>
<p>Genom lagstiftning år 1993 (prop. 1993/94:50) undantogs utdelnings-<br>inkomster från beskattning och halverades beskattningen av aktievinster.<br>I frånvaro av en särskild regel skulle i det nya systemet skattefria<br>reavinster hos ett investmentföretag ha kunnat delas ut utan beskattning<br>hos aktieägarna, om investmentföretaget ändrade karaktär till vanligt<br>företag. Detta sker om villkoren för att vara ett investmentföretag inte<br>längre uppfylls. Investmentföretags reavinster skulle således ha kunnat<br>helt undgå beskattning.</p>
<p>I syfte att förhindra den nämnda konsekvensen infördes vid 1993 års<br>lagstiftning en regel som brukar kallas avskattningsregeln. Avskatt-<br>ningsregeln innebar ursprungligen att ett investmentföretag vilket änd-<br>rade karaktär som intäkt skulle ta upp ett belopp motsvarande 30 % av<br>det högsta av värdena på aktieportföljen vid ingången av beskattningsåret<br>och något av de fem föregående beskattningsåren, dock tidigast år 1991.<br>Alternativt fick företaget som intäkt ta upp 40 % av summan av de<br>faktiska reavinster och reaförluster på aktier som företaget haft från<br>ingången av år 1991.</p>
<p>Genom lagstiftning 1994 återinfördes äldre regler om beskattning av<br>utdelningsinkomster och aktievinster. Avskattningsregeln för investment-<br>företag fick dock stå kvar i avvaktan på ytterligare överväganden.<br>Procentsatsen i schablonregeln höjdes till 40 % som en anpassning till att<br>enligt de generella reglerna nu hela beloppet av en aktievinst skulle tas<br>upp till beskattning. Vidare ändrades altemativregeln så att hela summan<br>av reavinster och reaförluster skulle tas upp.</p>
<p>I en skrivelse till Finansdepartementet i januari 1996 hemställde<br>Sveriges Industriförbund om att avskattningsregeln skulle avskaffas. För-<br>bundet anförde i huvudsak att avskattningsregeln inte behövs i ett system<br>med dubbelbeskattning av bolagsinkomster.</p>
<p>Industriförbundets skrivelse togs upp i prop. 1996/97:18. I proposi-<br>tionen lades inte fram något förslag om avskaffande av avskattnings-<br>regeln. I huvudsak anfördes följande. Med den utformning skattereglerna<br>har kan ett investmentföretag fa en högre värdeökning på aktieportföljen<br>än vad som skulle ha varit fallet om allmänna skatteregler tillämpats. En<br>sådan förmån bör skattas av vid ett karaktärsbyte.</p>
<p>På grundval av förslag i den nämnda propositionen har i lagtexten klar-<br>gjorts att avskattning inte skall ske när ett investmentföretag upplöses<br>genom likvidation.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: När ett investmentföretag t.ex. på<br>grund av förändringar av ägandet i företaget skiftar karaktär och upphör<br>att vara ett investmentföretag utgörs värdena i företaget, utom av till-<br>skjutna medel, i allt väsentligt av realiserade aktievinster och orealiserad<br>värdestegring på aktier. Den nya skatteregimen för företaget till följd av<br>karaktärsbytet föranleder att särskild hänsyn bör tas till dessa poster. (I</p>
<p>254<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>likhet med utredningen utgår regeringen vid diskussionen från att det i<br>praktiken knappast förekommer att utdelningsinkomster fonderas. I de<br>fall fondering ändå sker beskattas inkomsterna. Fonderade utdelnings-<br>inkomster erbjuder därför inte något problem vid karaktärsbyte.)</p>
<p>Realiserade aktievinster</p>
<p>Det framgår inte klart av förarbetena hur schablonintäkten räknats fram.<br>Det finns emellertid skäl att anta att man jämfört situationen för två<br>fysiska personer enligt följande. Den ena personen, F, investerar vid<br>ingången av år 1 ett belopp i en aktieportfölj med viss sammansättning. F<br>omsätter årligen en tiondedel av portföljen. Vid utgången av år 10 säljer<br>F portföljen. Den andra personen, G, investerar vid ingången av år 1 i<br>aktier i ett investmentföretag, I. I har en portfölj med samma samman-<br>sättning som F:s. Den andel av portföljen som är hänförlig till G:s aktier<br>har samma värde som F:s portfölj. I omsätter portföljen på samma sätt<br>som F. Vid utgången av år 10 säljer G sina aktier i I.</p>
<p>Efter skatt har G, i frånvaro av en särskild regel, ett större belopp i<br>behåll än F beroende på att I löpande har kunnat återinvestera hela för-<br>säljningslikvidema medan F har kunnat återinvestera endast nettot efter<br>reavinstbeskattning. Schablonintäkten syftar till att kompensera för denna<br>ränteeffekt så att F och G blir likställda efter skatt. Det bör noteras att<br>schablonintäkten således syftar till likställdhet på ägamivån. Det är<br>endast av praktiska skäl som den tas ut på företagsnivån.</p>
<p>Upphör I att vara ett investmentföretag, t.ex. under år 9, finns de rea-<br>liserade obeskattade vinsterna - minskade med schablonskatt - kvar i<br>företaget även efter karaktärsbytet om de inte delas ut. Detta saknar<br>betydelse för likställdheten mellan F och G under förutsättning att G<br>säljer sina aktier i samband med karaktärsbytet, eftersom vinstema då<br>skattas av hos G.</p>
<p>Behåller G aktierna i I även efter karaktärsbytet, behandlas G, i<br>frånvaro av en avskattningsregel, skattemässigt förmånligare än F. Detta<br>beror på att schablonintäkt inte längre skall tas ut trots att de obeskattade<br>vinsterna finns kvar hos I och lämnar avkastning, vilket medför att det<br>uppkommer en ränteeffekt till G:s favör. I denna situation bör därför<br>schablonintäkten inte upphöra utan vidare utan avlösas av en engångs-<br>beskattning.</p>
<p>Avskattningsintäkten beräknas lämpligen enligt samma metodik som<br>schablonintäkten, dvs. som en viss procent av ett underlag som utgörs av<br>det högsta av värdena på investmentföretagets aktieportfölj vid ingången<br>av beskattningsåret och något av de fem föregående beskattningsåren.<br>Storleken av procentsatsen beror på vilket antagande man gör om hur<br>länge ägare i investmentföretaget, som inte säljer sina aktier i samband<br>med karaktärsbytet, kommer att behålla aktierna.</p>
<p>Den skatt som utgår enligt den nuvarande avskattningsregeln vid ett<br>karaktärsbyte är så pass betydande att regeln kan ha medfört att karak-<br>tärsbyte inte varit ett attraktivt alternativ. Om avskattningsregeln avvägs<br>på ett mer neutralt sätt kan det tänkas att karaktärsbyten kommer till</p>
<p>255</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>stånd i större utsträckning. Det framstår som sannolikt att eventuella<br>karaktärsbyten framför allt blir resultatet av att aktierna i ett investment-<br>företag köps upp av ett annat foretag. I det scenariot torde det bli relativt<br>ovanligt att andra ägare i investmentföretaget än det uppköpande före-<br>taget ligger kvar med sina aktier efter karaktärsbytet. Till den del detta<br>ändå kommer att ske är det rimligt att anta att det i allmänhet blir fråga<br>om relativt långa innehav.</p>
<p>Utredningen anser med hänsyn härtill att procentsatsen bör beräknas<br>utifrån normen att schablonintäkt egentligen bör utgå under tio år efter<br>karaktärsbytet, såvitt avser den del av portföljen i investmentföretaget<br>som belöper sig på aktier i företaget som inte omsätts i samband med<br>karaktärsbytet. Utifrån en diskonteringsränta på 4,9 % blir då procenttalet<br>i avskattningsregeln 16. Räntesatsen avser ränta efter skatt. Räntesatsen<br>före skatt, 7 %, baseras på antaganden om långsiktig realränta på 5 % och<br>inflation på 2 %.</p>
<p>Regeringen delar utredningens bedömning.</p>
<p>Såvitt avser aktier som ägs av ett annat investmentföretag kommer<br>värdet av aktierna i det företag som ändrar karaktär att utgöra underlag<br>för beräkning av schablonintäkt hos det förstnämnda företaget. I detta fall<br>behövs därför inte någon avskattning. Ett villkor bör vara att aktierna<br>ägts såväl vid ingången som utgången av beskattningsåret.</p>
<p>Det anförda innebär sammanfattningsvis följande. Vid ett karaktärs-<br>byte tas som intäkt hos investmentföretaget upp 16 % beräknat på ett<br>underlag som utgörs av det högsta av värdena på investmentföretagets<br>aktieportfölj vid ingången av beskattningsåret och något av de fem före-<br>gående beskattningsåren. Har aktier i investmentföretaget omsatts i sam-<br>band med karaktärsbytet, reduceras avskattningsintäkten. Den beräknas<br>då på den del av portfölj värdet som svarar mot förhållandet mellan de<br>aktier i företaget som inte omsatts i samband med karaktärsbytet och<br>samtliga aktier i företaget. En aktie i investmentföretaget bör anses<br>omsatt i samband med karaktärsbytet om den omsatts under det<br>beskattningsår då karaktärsbytet äger rum.</p>
<p>Ett uppköpande företag bör ha möjlighet att skatta av de aktier som<br>företaget ägde i investmentföretaget vid ingången av det beskattningsår<br>då karaktärsbytet sker (äger det uppköpande företaget vid karaktärsbytet<br>ytterligare aktier har dessa förvärvats och därmed omsatts under beskatt-<br>ningsåret). Innebörden av att avskattning sker på aktieägamivå bör vara<br>att aktierna skall anses ha avyttrats för marknadsvärdet och ha köpts<br>tillbaka för samma värde. En uppköpssituation bör anses föreligga om ett<br>företag (eller en fysisk person) vid utgången av beskattningsåret äger<br>aktier i det tidigare investmentföretaget med en majoritet av rösterna.</p>
<p>Som nämnts finns det en alternativ avskattningsregel. Enligt denna far<br>som intäkt tas upp summan av de aktievinster och aktieförluster som<br>investmentföretaget haft från ingången av år 1991. Denna regel innebär<br>avskattning hos företaget, inte av ränteförmånen hos ägarna utan av<br>själva aktievinstema. Detta medför en alltför hög beskattning. Alter-<br>nativregeln bör därför tas bort.</p>
<p>Regeringens förslag föranleder ändringar i 2 § 10 mom. SIL.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>256</p>
<p>Orealiserad värdestegring</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>När aktier i ett investmentföretag omsätts i samband med ett karaktärs-<br>byte avskattas hos ägarna inte endast realiserade vinster hos invest-<br>mentföretaget utan även orealiserad värdestegring på företagets aktie-<br>portfölj. Som en följd härav bör anskaffningsvärdet för aktier i portföljen<br>som stigit i värde höjas till marknadsvärdet. På motsvarande sätt bör an-<br>skaffningsvärdet för aktier som nedgått i värde sänkas till marknads-<br>värdet.</p>
<p>Till den del aktierna i investmentföretaget inte omsatts i samband med<br>karaktärsbytet kan följande resonemang föras.</p>
<p>Vid ett karaktärsbyte medför den schablonintäkt som tidigare utgått<br>och avskattningen på grund av karaktärsbytet att F och G, för att anknyta<br>till exemplet i det föregående, i princip likställs såvitt avser realiserade<br>vinster. Vad gäller orealiserad värdestegring uppkommer - i frånvaro av<br>en särskild regel - på grund av karaktärsbytet en latent skatteskuld hos<br>investmentföretaget (och därmed indirekt hos G) som inte har någon<br>motsvarighet hos F (den latenta skatteskulden på orealiserad värdesteg-<br>ring på F:s portfölj motsvaras för G av en latent skatteskuld på aktierna i<br>I). Den latenta skatteskuld som uppkommer hos I påverkar värdet av G:s<br>aktier i I negativt. G kommer därför sämre ut än F, om inte anskaff-<br>ningsvärdet för aktierna hos I får räknas upp till marknadsvärdet.</p>
<p>Mot detta kan tänkas invändas att G tog en kalkylerad risk när han<br>köpte aktierna i I av innebörd att I kunde komma att byta karaktär och att<br>han därför själv bör bära konsekvensen av ett ogynnsamt utfall. Denna<br>invändning är emellertid inte hållbar. Finns det en sådan risk medför den<br>nämligen att placeringar i ett investmentföretag blir oförmånligare än<br>direkta placeringar, vilket strider mot utgångspunkten för beskattnings-<br>reglerna för investmentföretag.</p>
<p>Regeringen delar utredningens uppfattning att anskaffningsvärdet för<br>aktierna hos ett investmentföretag som byter karaktär generellt bör änd-<br>ras till marknadsvärdet vid tidpunkten för karaktärsbytet. En bestämmel-<br>se om detta bör tas in i 27 § 2 mom. SIL.</p>
<p>RSV har pekat på att förslaget att anskaffningsvärdet för aktier hos ett<br>investmentföretag som byter karaktär skall ändras till marknadsvärdet<br>tyder på att karaktärsbytet ska anses ske en bestämd dag under be-<br>skattningsåret. Verket anser att ett klarläggande i denna del bör ske.</p>
<p>Regeringen konstaterar att regelsystemet är uppbyggt så att reglerna<br>för beskattning av investmentföretag gäller så länge företaget har denna<br>karaktär. Efter tidpunkten för karaktärsbytet, som således sker en viss<br>dag under beskattningsåret, gäller allmänna skatteregler.</p>
<p>257</p>
<p>9 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<h2>14 Kontrollfrågor och ikraftträdande</h2>
<h3>14.1 Kontro 1 lfrågor</h3>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Har uppskov medgetts med beskattningen vid<br>ett andelsbyte eller en koncemintem andelsöverlåtelse skall den skatt-<br>skyldige varje år lämna de uppgifter som skattemyndigheten behöver<br>för att kunna bedöma om förutsättningar för fortsatt uppskov före-<br>ligger.</p>
<p>FSU:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.</p>
<p>Remissinstanserna: RSV framhåller att en utökad uppgiftsskyldighet<br>från de skattskyldiga är en förutsättning för att skatteförvaltningen skall<br>kunna hantera de föreslagna nya bestämmelserna. Verket anför också att<br>det i lagtexten till andelsbyteslagen uttryckligen bör anges att uppskovs-<br>beloppet skall fastställas vid taxeringen för det år då andelsbytet sker.<br>Vidare anser verket att förutsättningarna för eftertaxering samt påförande<br>av skattetillägg bör kommenteras.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: I 2 kap. 17 § fjärde stycket lagen<br>(1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter (LSK) finns en<br>bestämmelse om skyldighet att lämna uppgifter i självdeklaration för den<br>som avyttrat andelar genom ett internationellt andelsbyte. Med hänsyn<br>till att bestämmelserna om internationella andelsbyten ersätts av be-<br>stämmelser i andelsbyteslagen bör det nämnda lagrummet omarbetas.<br>Det bör utformas så att det framgår att uppgiftsskyldigheten omfattar inte<br>endast säljaren utan även den som inträtt i säljarens skattemässiga<br>situation såvitt avser uppskovsbelopp, t.ex. på grund av en efterföljande<br>underprisöverlåtelse.</p>
<p>I 1 § andelsbyteslagen har ett förtydligande gjorts för att klargöra att<br>uppskovet skall fastställas efter yrkande. Den skattskyldige skall i<br>självdeklaration det år då ett andelsbyte genomförs redovisa vinsten och<br>de uppgifter som behövs för att kunna bedöma om förutsättningar för<br>uppskov föreligger. Därefter åligger det den skattskyldige att så länge<br>uppskovet kvarstår varje år redovisa de uppgifter som behövs för att<br>skattemyndigheten skall kunna ta ställning till om uppskovet kan bestå<br>eller om uppskovet skall återföras till beskattning. Uppgiftsskyldigheten<br>gäller också den som enligt 21 eller 22 § andelsbyteslagen inträder i<br>säljarens skattemässiga situation i fråga om uppskovsbeloppet.</p>
<p>I och med att uppskovsbeloppet skall fastställas vid taxeringen gäller<br>allmänna regler om eftertaxering och påförande av skattetillägg.</p>
<p>Det behövs också en bestämmelse om uppgiftsskyldighet för den som<br>avyttrat andelar genom en koncemintem andelsöverlåtelse. Be-<br>stämmelsen bör tas in i en ny paragraf i 2 kap. LSK, 19 a §. Den<br>skattskyldige eller, i fall som avses i 13 § lagen (1998:000) om uppskov<br>med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner, köparen, skall<br>därefter årligen lämna de uppgifter som behövs för bedömning av om<br>vinsten skall återföras till beskattning.</p>
<p>258</p>
<p>Något skäl att undanta andelsbyten från den kontrolluppgiftsskyldighet Pr°P-1998/99:15<br>som föreligger enligt 3 kap. 32 c § LSK föreligger inte.</p>
<h3>14.2 Ikraftträdande</h3>
<p>Utredningens lagförslag föreslås träda i kraft den 1 januari 1999. Med<br>denna utgångspunkt bör underprislagen, andelsbyteslagen, lagen om<br>koncemintema andelsöverlåtelser och fusionslagen tillämpas på över-<br>låtelser, avyttringar resp, förfaranden som görs eller genomförs den<br>dagen eller senare. Regeringen gör samma bedömning.</p>
<p>259</p>
<h2>15 Stämpelskatt vid förvärv av fast egendom</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringens förslag: Förvärv av fastighet i samband med fusion un-<br>dantas från skatteplikt. Stämpelskatt skall inte heller tas ut på nyin-<br>teckning om tidigare uttagen företagsinteckning upphört att gälla på<br>grund av fusion eller fission. Förvärvas en fastighet från ett koncern-<br>företag medges uppskov med beskattningen. Stämpelskatt betalas<br>först om fastigheten överlåts till annan eller om koncemförhållandet<br>mellan överlåtare och förvärvare upphör.</p>
<p>FSU:s förslag: Utredningens förslag överensstämmer med regeringens<br>med den skillnaden att utredningen föreslog att successiva uppskov<br>skulle kunna medges och att ett uppskov skulle kunna efterges i vissa<br>fall. Utredningen behandlade inte frågan om nyinteckning i samband med<br>fusion eller fission.</p>
<p>Remissinstanserna: Hovrätten för Västra Sverige har inte någon erin-<br>ran mot den principiella inriktningen av förslaget om stämpelskattefrågor<br>i samband med omstruktureringar. Hovrätten anser emellertid att<br>Kammarkollegiet och inte inskrivningsmyndigheterna bör handha dessa<br>frågor. Domstolsverket avstyrker förslaget. Skälet är att inskrivningsmyn-<br>digheternas verksamhet inte bedrivs på ett sådant sätt att de är lämpade<br>för prövningar av detta slag. I nuläget har verksamheten karaktär av<br>masshantering och delegering av beslutsfattande utnyttjas i hög grad.<br>Övriga remissinstanser som yttrat sig tillstyrker förslaget. Sveriges<br>Fastighetsägareförbund och Byggentreprenörerna anser att uppskov<br>med uttag av stämpelskatt bör medges vid likvidation av handelsbolag i<br>byggkoncemer.</p>
<p>Skälen för regeringens förslag: Enligt lagen (1984:404) om stämpel-<br>skatt vid inskrivningsmyndigheter (stämpelskattelagen) gäller såvitt nu är<br>aktuellt följande beträffande förvärv av fast egendom och tomträtt.</p>
<p>Ett förvärv av fast egendom är skattepliktigt om det sker genom</p>
<p>1.  köp eller byte,</p>
<p>2.  tillskott till bolag eller förening eller utdelning eller skifte från bo-<br>lag eller förening,</p>
<p>3.  fusion enligt 14 kap. 1 § aktiebolagslagen (1975:1385), ABL, eller</p>
<p>4.  expropriation eller annan inlösen på grund av stadgande om rätt<br>eller skyldighet att lösa fast egendom.</p>
<p>Ett förvärv av tomträtt är skattepliktigt om det sker genom upplåtelse,<br>överlåtelse mot ersättning eller annat fång som anges i punkterna 1-4<br>ovan.</p>
<p>Stämpelskatten utgår med 1,5 % av egendomens värde. Vid förvärv<br>som görs av juridisk person är dock skattesatsen 3 %. Vid köp av fast<br>egendom bestäms värdet av egendomen genom att köpeskillingen jäm-<br>förs med taxeringsvärdet för året närmast före det år då ansökan om lag-<br>fart beviljas. Det högsta av värdena anses som egendomens värde. Skatt-<br>skyldighet inträder när ansökan om inskrivning beviljas. Både över-<br>låtaren och förvärvaren är skattskyldiga.</p>
<p>260</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Fusioner och fissioner</p>
<p>FSU konstaterade att förvärv av fastighet genom sådana fusioner på vilka<br>kontinuitetsreglema i 2 § 4 mom. SIL är tillämpliga inte är stämpel-<br>skattepliktiga medan skatteplikt föreligger för förvärv genom absorption<br>eller kombination enligt 14 kap. 1 § ABL. Utredningens förslag inne-<br>håller generella regler om inkomstskattemässig kontinuitet vid fusioner<br>och fissioner i syfte att ombildningar av detta slag inte skall motverkas<br>av att inkomstskatt utgår. I konsekvens med detta föreslog utredningen<br>ett slopande av bestämmelserna om att förvärv av fastighet genom fusion<br>enligt 14 kap. 1 § ABL skall vara skattepliktiga.</p>
<p>Regeringen lämnar i denna proposition förslag om generella regler om<br>inkomstskattemässig kontinuitet vid fusioner och fissioner. Regeringen<br>delar utredningens bedömning att förvärv av fastighet genom fusion inte<br>bör vara skattepliktigt. Förslaget föranleder en ändring i 4 § stämpel-<br>skattelagen.</p>
<p>Vid beviljande av inteckning i fast egendom och i näringsverksamhet<br>(företagsinteckning) tas stämpelskatt ut med 2 resp. 1 % av intecknings-<br>beloppet. Om nyinteckning sker samtidigt som tidigare uttagen inteck-<br>ning dödas tas stämpelskatt ut endast på skillnaden mellan det nyinteck-<br>nade beloppet och beloppet på de inteckningar som dödas. I fråga om<br>företagsinteckning gäller detta under förutsättning att inteckningen be-<br>viljas i näringsverksamhet som helt eller delvis omfattades av de dödade<br>inteckningarna.</p>
<p>Av en dom från HD (NJA 1990 s. 3) framgår att en företagsinteckning<br>som beviljats i ett dotterbolags näringsverksamhet upphör att gälla i och<br>med att bolaget upplösts genom fusion med sitt moderbolag.</p>
<p>De skäl som motiverar att överlåtelser av fastigheter i samband med<br>fusion och fission undantas från uttag av stämpelskatt gäller även stäm-<br>pelskatt på företagsinteckning som tas ut av det övertagande företaget vid<br>en fusion eller fission. Regeringen förslår detta. Frågan har inte be-<br>handlats av utredningen.</p>
<p>Förslaget bör tas in i 22 § stämpelskattelagen.</p>
<p>Koncemintema överlåtelser</p>
<p>Överlåtelser av fastigheter inom en koncern bör enligt utredningens upp-<br>fattning inte motverkas av att stämpelskatt utgår (det som sägs om fastig-<br>heter gäller även tomträtter). En lättnadsregel bör dock inte möjliggöra<br>att ett företag överlåter en fastighet till ett annat koncernföretag som<br>sedan säljs externt utan att stämpelskatt utgår. Med hänsyn härtill föreslår<br>utredningen en uppskovsregel som innebär att stämpelskatten skall beta-<br>las när koncemförhållandet mellan överlåtaren och förvärvaren upphör.</p>
<p>Överlåter förvärvaren fastigheten till en extern köpare, har möjlig-<br>heten till extern försäljning av förvärvaren med fastigheten i behåll för-<br>lorats. Det saknas i den situationen anledning att ta ut skatt på förvärva-<br>rens förvärv. Skatten bör då efterges. Den bör även efterges om för-<br>261<br></p>
<p>värvaren när koncemforhållandet med överlåtaren består överlåter Prop. 1998/99.15<br>fastigheten till annan än ett moder- eller dotterföretag (med moder- och<br>dotterföretag avses alla över- resp, underliggande företag till<br>förvärvaren).</p>
<p>Däremot bör skatten inte efterges om förvärvaren överlåter fastigheten<br>till ett moder- eller dotterföretag.</p>
<p>Ett transportköp föreligger om ett köp av fast egendom överlåts på i<br>princip oförändrade villkor. Vid ett transportköp erhålls skattebefrielse<br>för det tidigare köpet. I frånvaro av en motverkande regel kan ett företag<br>i en koncern, A, sälja en fastighet till en annat koncernföretag, B, som<br>sedan överlåter köpet till ett dotterföretag, C. Eftersom regeln om tran-<br>sportköp medför att skatt inte tas ut på B:s förvärv, kan fastigheten,<br>"förpackad i C och B", säljas externt utan beskattning. Transportköps-<br>regeln bör därför inte gälla om</p>
<p>1.  förvärvaren vid det första köpet är en juridisk person,</p>
<p>2.  det första köpet har skett från en juridisk person som ingår i<br>samma koncern som förvärvaren och</p>
<p>3.  förvärvaren vid det senare köpet är en juridisk person som är<br>moderföretag eller dotterföretag till förvärvaren vid det första köpet.</p>
<p>Regeringen har i en lagrådsremiss lämnat förslag som i allt väsentligt<br>överensstämmer med utredningens (jfr bilaga 3). Förslaget togs in i en ny<br>paragraf, 32 a §, i stämpelskattelagen.</p>
<p>Lagrådet har vid sin granskning av förslaget pekat på att detta kan<br>medföra vissa tolkningsproblem. Dessa hänger samman med att flera<br>uppskov kan medges inom en koncern och med möjligheten till eftergift<br>av skatten i vissa situationer.</p>
<p>Regeringen instämmer i Lagrådets bedömning. För att komma tillrätta<br>med dessa problem krävs kompletterande bestämmelser om när medgiv-<br>na uppskov skall förfalla till betalning. Sådana bestämmelser komplicerar<br>systemet. Regeringen föreslår därför att möjligheter till successiva upp-<br>skov i en koncern och till eftergift av skatten inte nu skall införas. Skulle<br>det framkomma att det är angeläget med sådana möjligheter far saken tas<br>upp till förnyad prövning.</p>
<p>Förslaget innebär att uppskov bör medges om fastigheten överlåts till<br>ett koncernföretag. Uppskovet förfaller om fastigheten överlåts till annan.<br>Det saknar betydelse om det är fråga om överlåtelse till ett koncern-<br>företag eller till köpare som inte tillhör koncernen. Uppskovet skall också<br>förfalla om koncemforhållandet mellan överlåtare och förvärvare upphör<br>utan att fastigheten har överlåtits. Skatten bör även betalas om över-<br>låtaren eller förvärvaren upplöses genom likvidation. Motsvarande bör<br>gälla om något av företagen upplöses genom konkurs. Uppgår över-<br>låtaren eller förvärvaren i ett annat företag genom fusion eller fission, bör<br>det övertagande företaget inträda i det (vid fusionen eller fissionen)<br>överlåtande företagets situation såvitt avser stämpelskatten.</p>
<p>I likhet med vad som gäller enligt förslaget till lag om uppskov med<br>beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner bör moderföretaget<br>i koncernen vara ett svenskt aktiebolag, en svensk ekonomisk förening,<br>en svensk sparbank eller ett svenskt ömsesidigt försäkringsföretag.</p>
<p>262</p>
<p>Vidare bör - också i överensstämmelse med det nämnda förslaget - över-<br>låtaren inte få ingå i en annan koncern än den i vilken förvärvaren ingår.</p>
<p>Uppskovshantering m.m.</p>
<p>Domstolsverket har i sitt remissyttrande avstyrkt att uppskovsfrågan<br>hanteras av inskrivningsmyndigheten. Skälet är framförallt att det inne-<br>bär ett tidskrävande arbete att se till att stämpelskatt utgår när det sker en<br>överlåtelse av fast egendom och koncemforhållandet mellan överlåtaren<br>och förvärvaren upphör. Även Hovrätten för Västra Sverige avstyrker<br>förslaget att inskrivningsmyndigheten skall handlägga de nu aktuella<br>stämpelskattefrågoma.</p>
<p>Regeringen konstaterar att det för att uppskov med stämpelskatt skall<br>medges krävs att den skattskyldige redovisar ett underlag för sitt yrkande<br>om uppskov. Som regeringen strax återkommer till skall det vidare åligga<br>överlåtaren och förvärvaren att lämna uppgift till inskrivningsmyndighe-<br>ten när det inträffar någon omständighet som medför att stämpelskatt for<br>vilken uppskov erhållits skall betalas. Det är således inte fråga om att<br>lägga en sådan bevakningsuppgift på inskrivningsmyndigheten.</p>
<p>Regeringen gör bedömningen att frågan om uppskov bör hanteras av<br>inskrivningsmyndigheten.</p>
<p>En bestämmelse om att överlåtaren och förvärvaren är skyldiga att<br>lämna uppgift till inskrivningsmyndigheten om omständighet som med-<br>för att stämpelskatt för vilken uppskov erhållits skall betalas bör tas in i<br>en ny bestämmelse i stämpelskattelagen, 44 §. Uppgiftsskyldigheten bör<br>vara straffsanktionerad. Utredningens förslag innebär att om uppgift<br>uppsåtligen eller av oaktsamhet inte lämnas skall straffet vara böter eller<br>fängelse högst ett år.</p>
<p>Lagrådet ifrågasätter om en särskild straffsanktionering bör införas<br>med hänsyn till regleringen i skattebrottslagen (1981:69). Underlåtenhet<br>att fullgöra den föreslagna uppgiftsskyldigheten torde kunna straffas<br>enligt 2, 7 och 8 §§ skattebrottslagen. En skillnad är att gränsen för<br>straffbar oaktsamhet enligt skattebrottslagen går vid grov oaktsamhet<br>medan den i lagrådsremissen föreslagna straffbestämmelsen går vid oakt-<br>samhet. En annan skillnad är att ringa fall undantas enligt 7 och 8 §§<br>skattebrottslagen. Förevarande uppgiftsskyldighet är enligt Lagrådets<br>mening knappast av sådant slag att den motiverar en annan ordning än<br>den som gäller enligt skattebrottslagen. Lagrådet anser därför att den<br>föreslagna straffbestämmelsen kan utgå.</p>
<p>Regeringen ansluter sig till Lagrådets uppfattning och föreslår inte<br>någon särskild straffsanktionering av uppgiftsskyldigheten.</p>
<p>I många dubbelbeskattningsavtal omfattar de bestämmelser som för-<br>bjuder vissa slag av diskriminering även stämpelskatten. Det innebär att<br>den omständigheten att moderföretaget i en koncern är hemmahörande i<br>ett annat land i vissa fall inte hindrar att uppskovsregeln är tillämplig.<br>Aktualiseras fråga om tillämpning av ett dubbelbeskattningsavtal i ett<br>stämpelskatteärende, kan inskrivningsmyndigheten ha anledning att in-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>263</p>
<p>hämta yttrande från Riksskatteverket. Om så anses lämpligt kan ett Prop.l998/99:15<br>sådant yttrande inhämtas genom förmedling av Domstolsverket.</p>
<p>264</p>
<h2>16 Övriga frågor</h2>
<h3>16.1  V ärdeöverföringar</h3>
<p>FSU föreslog en uttrycklig lagreglering avseende konsekvenserna av<br>värdeöverföringar. Regeringen lämnade i lagrådsremissen ett förslag av<br>samma innebörd.</p>
<p>Har förlust uppkommit vid avyttring av andelar i ett dotterföretag skall<br>enligt förslaget förlusten justeras om vinster eller andra värden som fanns<br>hos dotterföretaget vid moderföretagets förvärv av andelarna överförts<br>till moderföretaget eller till ett företag i intressegemenskap med detta.<br>Justering av förlust sker genom reducering av omkostnadsbeloppet för<br>andelarna i dotterföretaget. Har såväl gamla som nya värden överförts<br>bör överföringen i första hand anses omfatta nya värden.</p>
<p>Enligt regeringens förslag räknas koncernbidrag till skillnad från<br>kapitaltillskott inte som förbättringskostnad. Skälet till denna olik-<br>behandling - som överensstämmer med gällande rätt - är den system-<br>mässiga skillnaden mellan kapitaltillskott och koncernbidrag.</p>
<p>Regeringens förslag togs in i ett nytt moment, 1 a mom., till 24 § lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL.</p>
<p>Lagrådet har i sitt yttrande anfört att den skattemässiga behandlingen<br>av överföringar av värden mellan olika rättssubjekt tillhör skatterättens<br>mest komplicerade områden. Enligt Lagrådet synes de föreslagna lös-<br>ningarna i flera hänseenden diskutabla. Lagrådets slutsats är att den<br>problematik som sammanhänger med värdeöverföringar måste bli före-<br>mål för ytterligare analyser och överväganden innan lagstiftning i ämnet<br>kan genomföras.</p>
<p>Regeringen har under beredningen av propositionen funnit att den före-<br>slagna lagregleringen på några punkter behöver diskuteras ytterligare.<br>Till det kommer att det finns skäl att överväga om justering skall göras<br>även i vissa vinstfall. Det är lämpligt att frågan om värdeöverföringar i<br>sin helhet analyseras av den särskilde utredaren som skall se över vissa<br>företagsskattefrågor.</p>
<p>Regeringen lägger inte fram något förslag avseende värdeöverföringar.</p>
<h3>16.2  Kapitalrabatt på optionslån</h3>
<p>Ett optionslån är ett lån som upptagits av ett aktiebolag och där<br>skuldebreven är förenade med rätt till nyteckning eller köp av aktie.<br>Villkoren kan utformas så att bolaget vid emissionen erhåller det nomi-<br>nella värdet av lånet trots att räntan understiger marknadsräntan for ett<br>lån av det aktuella slaget. Skillnaden mellan emissionspriset och<br>marknadsvärdet av lånedelen, den s.k. kapitalrabatten, motsvaras av vär-<br>det på optionsrätten. Enligt 2 § 9 mom. åttonde stycket SIL har bolaget<br>inte rätt till avdrag for kapitalrabatten.</p>
<p>FSU föreslog att bestämmelsen i 2 § 9 mom. åttonde stycket SIL om<br>att avdrag inte medges for kapitalrabatt på optionslån skall tas bort.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>265</p>
<p>Utredningen anförde att kapitalrabatten är en kostnad för upptagande av<br>lån. Den omständigheten att en långivare samtidigt som han lämnar lånet<br>gör ett tillskott till bolaget mot att han erhåller optionsrätten gör ingen<br>skillnad. De hinder mot avdragsrätt som tidigare förelåg är nu borta.</p>
<p>RSV har avstyrkt förslaget och bl.a. anfört att motsvarande avdragsrätt<br>för kapitalrabatt på konvertibellån inte torde föreligga.</p>
<p>Regeringen anser att frågan bör beredas ytterligare och lägger inte nu<br>fram något förslag till ändring. Frågan skall tas upp av den särskilde<br>utredaren i översynen av vissa företagsskattefrågor.</p>
<h3>16.3  Utdelning på andel i förvaltnings- eller<br>investmentföretag</h3>
<p>Enligt 7 kap. 8 mom. fjärde stycket SIL är inte utdelning på aktie eller<br>annan andel i förvaltningsföretag eller investmentföretag skattefri om<br>företaget äger mer än enstaka andelar på vilka utdelning skulle ha varit<br>skattepliktig om andelarna hade ägts direkt av det företag som äger<br>andelen i förvaltnings- eller investmentföretaget (förbjuden andel).<br>Enligt utredningens förslag bör det nämnda stycket justeras så att be-<br>stämmelsen omfattar även fallet att förvaltnings- eller investmentföre-<br>taget indirekt äger förbjudna andelar genom ett eller flera andra förvalt-<br>nings- eller investmentföretag. Regeringen delar utredningens bedöm-<br>ning.</p>
<h3>16.4  Överlämnade framställningar m.m.</h3>
<h4>Karaktärsbyte vid fusion</h4>
<p>I en skrivelse den 21 maj 1996 har Riksskatteverket föreslagit en ändring<br>i 2 § 4 mom. SIL avseende den skattemässiga behandlingen av tillgångar<br>som genom fusion skiftar karaktär från omsättnings- till anläggningstill-<br>gång. Regeringen beslutade den 21 november 1996 överlämna framställ-<br>ningen till utredningen (Fi96/2731).</p>
<p>Regeringens förslag till reglering vid fusioner innebär att det över-<br>tagande företaget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga<br>situation vid tidpunkten för fusionen. Av kontinuiteten följer att den<br>skattemässiga karaktären av de överlåtna tillgångarna hos det överlåtande<br>företaget bibehålls hos det övertagande företaget (avsnitt 8.1.1). Med<br>hänsyn härtill behövs inte den av Riksskatteverket föreslagna regle-<br>ringen.</p>
<h4>Ömsesidiga försäkringsbolag</h4>
<p>I 3 § 8 mom. SIL finns bestämmelser som gör det möjligt att ombilda en<br>ekonomisk förening till aktiebolag utan att det uppkommer några<br>omedelbara skattekonsekvenser. En ombildning sker genom att en</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>266</p>
<p>ekonomisk förening överför sina tillgångar och skulder till ett aktiebolag<br>varefter föreningen upplöses.</p>
<p>I en skrivelse den 17 oktober 1996 har Salus Holding AB hemställt om<br>att 3 § 8 mom. SIL ändras på så sätt att även ömsesidiga försäkringsbolag<br>omfattas av bestämmelsen. Regeringen beslutade den 28 november 1996<br>att överlämna framställningen till utredningen (Fi 96/4493).</p>
<p>Det pågår för närvarande en översyn av de närings- och bolagsrättsliga<br>reglerna för försäkringsbolag på grundval av det slutbetänkande som<br>lämnats av Försäkringsutredningen. Utredningsbetänkandet Försäkrings-<br>rörelse i förändring 3 (SOU 1995:87) innehåller förslag till omfattande<br>förändringar i fråga om bl.a. vinstutdelning från livförsäkringsföretag. I<br>departementspromemorian Reformerade försäkringsrörelseregler (Ds<br>1998:45) redovisas resultatet av en fortsatt beredning på området.<br>Promemorian är nu föremål för remissbehandling. Samtidigt pågår inom<br>Regeringskansliet en översyn av de associationsrättsliga reglerna för<br>ömsesidiga försäkringsbolag. Detta arbete har också en stark koppling till<br>det lagstiftningsarbete som rör understödsföreningar (jfr Försäkrings-<br>föreningsutredningens nyligen redovisade betänkande Försäkrings-<br>föreningar - ett reformerat regelsystem, SOU 1998:82). I avvaktan på de<br>kommande lagförslagen för försäkringsföretag på det närings- och<br>associationsrättsliga området bör någon ändring av 3 § 8 mom. SIL inte<br>genomföras.</p>
<h4>Kupongskatt</h4>
<p>Näringslivets skattedelegation har i sitt remissyttrande över utredningens<br>betänkande tagit upp frågan om uttag av kupongskatt för utländska aktie-<br>ägare i samband med omstruktureringar. Utredningen har inte behandlat<br>den frågan. Delegationen anser dock att det är av stor vikt att även<br>kupongskattefrågoma i samband med omstruktureringar tas upp i lag-<br>stiftningsärendet. Kupongskatt som tas ut på rena sakvärden som utdelas<br>eller utskiftas innebär enligt delegationen att angelägna omstrukture-<br>ringar försvåras och hämmas. Det gäller bl.a. utskiftning i samband med<br>fusion, likvidation och vid inlösen av aktier i samband med nedsättning<br>av aktiekapitalet.</p>
<p>Frågan om det från bl.a. samhällsekonomiska och offentligfinansiella<br>aspekter finns skäl att införa en civilrättslig reglering av återköp av egna<br>aktier bereds för närvarande av regeringen. I ett sådant sammanhang<br>aktualiseras också den skattemässiga behandlingen av återköp, såväl<br>inkomstskattemässigt som i kupongskattehänseende. Frågan om det finns<br>skäl att ändra regleringen vid bl.a. utskiftning i samband med fusion bör<br>tas upp i det sammanhanget.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>267</p>
<h2>17 Ekonomiska och administrativa konsekvenser</h2>
<h4>Budgetkonsekvenser</h4>
<p>Förslagen i kap. 4 samt 8-9 om underprisöverlåtelser, fusioner och fissio-<br>ner samt verksamhetsöverlåtelser innebär en viss utvidgning av området<br>för omstruktureringar som kan göras utan omedelbara skattekon-<br>sekvenser. Å andra sidan torde företagen endast i begränsad utsträckning<br>ha genomfort förfaranden av detta slag som utlöser beskattning. För-<br>slagen får antas medföra en viss kostnad som inte kan närmare anges.</p>
<p>Förslaget i avsnitt 5.3.3.4, om bortagande av den 90 %-regel, som<br>gäller vid reavinstbeskattningen när en juridisk person avyttrar en<br>fastighet, medför en viss intäkt som inte närmare kan anges.</p>
<p>Förslagen i kap.6 om andelsbyten medför en viss kostnad som inte kan<br>närmare anges främst genom att aktiva delägare i fåmansföretag får möj-<br>lighet att avyttra andelar genom ett andelsbyte.</p>
<p>Förslagen i kap. 7 innebär en ändrad teknik för beskattning av vinsten<br>vid koncemintema andelsöverlåtelser. Den förfarandevariant som före-<br>kom i det förhandsbesked från sommaren 1997 som nämns i kapitlet blev<br>möjlig först år 1997 genom lagstiftning år 1996 (prop. 1996/97:18),<br>genom vilken samtidig tillämpning av koncemregeln och strukturregeln i<br>27 § 4 mom. SIL uteslöts. Utredningen har i sin bedömning av frågan<br>ansett att den enligt utredningens uppfattning uppenbara risken för att<br>lagen (1995:575) mot skatteflykt skulle vara tillämplig torde innan<br>förhandsbeskedet blev känt ha verkat återhållande på aktörerna i fråga<br>om såväl den varianten som andra varianter. I den mån förpacknings-<br>förfaranden är mer utbredda kan utnyttjandet antas ha tagit fart först<br>därefter. Förpackningsförfaranden torde därför inte ha påverkat stats-<br>budgeten för år 1998 i nämnvärd utsträckning. Det skattebortfall som<br>förhindras bör därför inte räknas som budgetförstärkning. Rent allmänt<br>gäller att den omständigheten att en lucka i systemet visar sig och stängs<br>enbart innebär att det ursprungligen avyttrade skatteuttaget garanteras.<br>Förslaget i samma kapitel om att dispensregeln i 2 § 4 a mom. SIL skall<br>tas bort medför en viss intäkt som inte närmare kan anges.</p>
<p>Förslaget i kap. 10 om förlustregeln innebär en viss kostnad avseende<br>avyttring av reavinstegendom till utländska koncernföretag som inte kan<br>närmare anges.</p>
<p>Förslagen i kap. 11 rörande Lex ASEA innebär en viss utvidgning av<br>möjligheterna att dela ut dotterföretag utan omedelbara skattekonse-<br>kvenser. Det saknas emellertid skäl för att anta att detta kommer att på-<br>verka den totala volymen av kontantutdelningar från bolagssektom. Möj-<br>ligen genomförs i dag vissa utdelningar av dotterbolag som medför<br>beskattning. Till den del det förhåller sig så medför förslagen en kost-<br>nad.</p>
<p>Det har i ett par kända fall förekommit att investmentföretag ändrat<br>karaktär, vilket medfört beskattning på grund av avskattningsregeln. I<br>huvudsak torde dock den gällande avskattningsregeln ha fungerat som en<br>stoppregel. Förslagen i kap. 13 om avskattningsregeln för investment-<br>företag får antas medföra en viss kostnad som inte kan närmare anges.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>268</p>
<p>Stämpelskatten på koncemintema fastighetsöverlåtelser torde i be-<br>tydande utsträckning ha motverkat sådana överlåtelser. Förslagen i<br>kapital 15 rörande stämpelskatten får emellertid ändå antas medföra en<br>viss kostnad som inte kan närmare anges.</p>
<p>Regeringen bedömer att den sammanlagda effekten av de regeländ-<br>ringar som föreslås ger en budgetförsvagning på 0,15 miljarder kronor.</p>
<h4>Administrativa konsekvenser</h4>
<p>Den administrativa kostnaden för FSU:s förslag har av Riksskatteverket<br>uppskattats till en engångskostnad på 6 mkr för systemutveckling o.d.<br>samt årliga driftkostnader på 15 mkr. Den kostnaden torde dock även<br>inbegripa den del av utredningens förslag som avsåg en halvering av<br>reavinstbeskattningen på näringsbetingade aktier. Förslaget avseende<br>uppskov med stämpelskatt kan komma att medföra ett visst merarbete för<br>landets inskrivningsmyndigheter.</p>
<p>Regeringen anser att det idag är omöjligt att bedöma omfattningen av<br>det merarbete som kan uppkomma till följd av förslagen. Regeringen<br>avser att följa upp denna fråga och vid behov återkomma med förslag till<br>åtgärder.</p>
<h4>Finansiering</h4>
<p>Regeringens förslag finansieras genom andra förslag som läggs fram<br>samtidigt med budgetpropositionen. I första hand gäller det förslaget i<br>lagrådsremissen om beskattning av fordringar och skulder i utländsk<br>valuta.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>269</p>
<h2>18 Författningskommentar</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<h3>18.1 Förslaget till lag om beskattningen vid överlåtelser till<br>underpris</h3>
<p>Rubriken till lagen har ändrats i enlighet med Lagrådets förslag. Vidare<br>har definitionerna i 4-13 §§ flyttats och ytterligare redaktionella änd-<br>ringar gjorts.</p>
<p>Bestämmelsen i första stycket ansluter till definitionen av uttag genom<br>överlåtelse av en tillgång utan ersättning eller till underpris i punkt 1 a<br>tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL.</p>
<p>Utdelning av sakegendom från en juridisk person och kapitaltillskott<br>av sakegendom till en juridisk person omfattas av begreppet överlåtelse.<br>Detta gäller även beträffande gåva. Däremot omfattas inte äganderätts-<br>övergång genom bodelning med anledning av makes död eller genom arv<br>och testamente av begreppet.</p>
<p>En underprisöverlåtelse skulle kunna anses föreligga om koncern-<br>bidrag lämnas i form av sakegendom. För att ett koncernbidrag skall<br>kunna användas för resultatutjämning krävs emellertid att det redovisas<br>öppet i självdeklarationen av såväl givaren som mottagaren samt att<br>givaren gör avdrag för bidraget och mottagaren tar upp det som intäkt.<br>Detta förutsätter att givaren tar upp ett övervärde på egendomen som<br>intäkt. En konsekvens av detta är att överlåtelsen måste anses ske till<br>marknadsvärde. Det är då inte fråga om en underprisöverlåtelse.</p>
<p>Begreppet tillgång omfattar även goodwillvärde som är knutet till<br>materiella tillgångar.</p>
<p>Någon bestämmelse i första stycket om anskaffningsvärdet för förvär-<br>varen har inte ansetts erforderlig. Det far anses följa av allmänna<br>principer att anskaffningsvärdet utgörs av ett belopp motsvarande<br>vederlaget.</p>
<p>Enligt andra stycket skall överlåtelsen, om ersättningen understiger<br>tillgångens skattemässiga värde och villkoren för att uttagsbeskattning<br>skall underlåtas är uppfyllda, behandlas som om tillgången avyttrats för<br>för ett vederlag motsvarande dess skattemässiga värde. För tydlighets<br>skull har i andra meningen tagits in en bestämmele om att förvärvaren<br>skall anses ha anskaffat tillgången för samma belopp. Denna be-<br>stämmelse var inte med i lagrådsremissen.</p>
<p>2§</p>
<p>Bestämmelserna i punkterna 1 och 2 motiveras i avsnitt 12.1.</p>
<p>I fall då marknadsvärdet av den överlåtna tillgången överensstämmer<br>med eller understiger det skattemässiga värdet finns det inte någon an-<br>ledning att underlåta uttagsbeskattning. Genom villkoret i punkt 3 - som<br>är nytt i förhållande till betänkandet - undantas sådana överlåtelser från<br>lagens tillämpningsområde.</p>
<p>270</p>
<p>4-7 §§</p>
<p>Bakgrunden till definitionerna i paragraferna framgår i avsnitt 5.4.1-<br>5.4.5. Beträffande bostadsförening, bostadsaktiebolag och investment-<br>företag, se avsnitt 5.4.5. Enligt 5 § första stycket 6 avses med företag<br>svenskt ömsesidigt försäkringsföretag. Det är en ändring i förhållande till<br>lagrådsremissen som endast omfattade ömsesidiga skadeförsäkringsföre-<br>tag.</p>
<p>I 6 § finns en definition av handelsbolag som gäller vid tillämpning av<br>underprislagen. Av definitionen följer att ett handelsbolag med handels-<br>bolag som delägare inte kan delta i underprisöverlåtelser.</p>
<p>8§</p>
<p>I fråga om juridiska personer utgör ersättning eller reavinst vid avyttring<br>av en tillgång regelmässigt intäkt av näringsverksamhet (möjligen kan<br>något udda undantag förekomma). I princip alla tillgångar ingår således i<br>näringsverksamhet. Avkastning av näringsfastighet utgör intäkt av<br>näringsverksamhet för en fysisk person. Däremot utgör inte vinst vid av-<br>yttring av fastigheten sådan intäkt. Näringsfastigheter ingår därför inte i<br>näringsverksamhet för fysiska personer.</p>
<p>9§</p>
<p>Gemensamt för tillgångsgruppen i punkt 7 är att värdesättningen i den in-<br>och utgående balansräkningen påverkar det skattemässiga resultatet. I<br>fråga om tillgångar av detta slag som anskaffats under tidigare beskatt-<br>ningsår utgörs det värde som gäller vid beskattningen av det utgående<br>värdet närmast föregående beskattningsår. För tillgångar som anskaffats<br>under det aktuella beskattningsåret utgörs värdet av anskaffningsvärdet.<br>Antag i fråga om en lagerfastighet att värdet enligt räkenskaperna, i<br>överensstämmelse med de skattemässiga reglerna för lagervärdering, är<br>100 och att värdeminskningsavdrag har gjorts i deklarationen med 20. Av<br>andra meningen följer då att det skattemässiga värdet är 80.</p>
<p>I punkt 2 behandlas reavinsttillgångar. Det är fråga om fastigheter,<br>bostadsrätter, aktier och andra andelar, fordringar, utländsk valuta m.m.,<br>som inte utgör omsättningstillgångar i skattehänseende. För juridiska per-<br>soner (utom dödsbon) beräknas en vinst eller förlust vid avyttring av<br>sådan egendom enligt reglerna i 24-31 §§ SIL. Vinsten eller förlusten<br>räknas som intäkt resp, kostnad i näringsverksamhet. Enligt 24 § 1 mom.<br>första stycket SIL utgörs omkostnadsbeloppet av summan av alla om-<br>kostnader för egendomen. Den särskilda bestämmelsen för fastigheter i<br>andra meningen skall ses mot bakgrund av att regleringen om återlägg-<br>ning av värdeminskningsavdrag i punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL<br>och 25 § 5 mom. SIL systematiskt gäller även i fråga om fastigheter som<br>innehas av juridiska personer, trots att regleringen inte har någon mate-<br>riell innebörd i detta fall.</p>
<p>RSV anser att det bör klargöras vad som gäller när en handelsbolagsan-<br>del med negativt justerat ingångsvärde överlåts genom en underpris-<br>överlåtelse. Regeringen konstaterar att enligt 28 § SIL skall, om en andel<br>i ett handelsbolag med negativt justerat ingångsvärde avyttras, omkost-<br>nadsbeloppet anses vara 0 kr. Vederlaget skall i detta fall ökas med ett<br>271</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>belopp som motsvarar det negativa värdet. Denna reglering påverkas inte<br>av de föreslagna reglerna. Vederlaget skall således ökas även om avytt-<br>ringen skett till underpris och uttagsbeskattning skall underlåtas.</p>
<p>Utom för inventarier gäller punkt 3 övriga tillgångar för vilka reglerna<br>om räkenskapsenlig avskrivning och restvärdeavskrivning är tillämpliga<br>(jfr punkterna 16 och 17 av anvisningarna till 23 § KL). Vidare omfattas<br>t.ex. tillgångar i form av kunskap som svarar mot aktiverade utgifter för<br>forsknings- och utvecklingsarbete m.m. [jfr 17 § andra stycket bok-<br>föringslagen (1976:125)]. För upparbetad goodwill som svarar mot ut-<br>gifter som dragits av löpande är det skattemässiga värdet noll.</p>
<p>10 §</p>
<p>Vid tillämpning av skälighetsregeln i paragrafen kan interna avskriv-<br>ningsplaner, om sådana finns, komma till användning. En annan möjlig-<br>het är att det skattemässiga värdet av en tillgång uppskattas med ledning<br>av anskaffningsvärdet, tillämpade kollektiva avskrivningssatser för olika<br>beskattningsår och tiden för innehavet av tillgången.</p>
<p>12 §</p>
<p>Beträffande innebörden av verksamhetsgren, se avsnitt 5.3.3.2. Första<br>stycket andra och tredje meningarna fanns inte med i lagrådsremissen.<br>De skall ses mot bakgrund av regleringen i andra stycket enligt vilket<br>andelar under vissa förutsättningar hänförs till en verksamhet eller en<br>verksamhetsgren. Denna bestämmelse fanns inte med i FSU:s förslag.</p>
<p>13-17 §§</p>
<p>Bestämmelserna reglerar konsekvenserna av att uttagsbeskattning inte<br>sker. De var i lagrådsremissen placerade i 2 §.</p>
<p>Bestämmelserna i 14 och 15 §§ motiveras i avsnitt 5.8. De gäller<br>oberoende av om det är 1 § första eller andra stycket som är tillämpligt.</p>
<p>Bestämmelsen i 14 § innebär att de värden som överförs genom under-<br>prisöverlåtelsen inte behandlas som utdelning hos direkt eller indirekt<br>ägare till det överlåtande företaget. I andra stycket finns bestämmelser<br>som inte har någon motsvarighet i lagrådsremissen. Vid överlåtelse från<br>ett företag till en fysisk person utan ersättning skall personen om denne<br>äger andelar i företaget utdelningsbeskattas för ett belopp motsvarande<br>det skattemässiga värdet av tillgången. Bestämmelsen behövs på grund<br>av att anskaffningsvärdet för den överlåtna egendomen hos förvärvaren<br>utgörs av det skattemässiga värdet. I frånvaro av en sådan bestämmelse<br>skulle det vara möjligt för denne att ta ut den överlåtna tillgången från<br>näringsverksamheten utan beskattning av värdet upp till det skatte-<br>mässiga värdet. På så sätt skulle andra ledet i dubbelbeskattningen und-<br>vikas. Utgår ersättning vid överlåtelsen minskas det belopp för vilket<br>personen skall beskattas i motsvarande mån.</p>
<p>Det överförda värdet behandlas enligt 15 § inte heller som förbätt-<br>ringskostnad för andel i det förvärvande företaget eller för andel i ett<br>företag som direkt eller indirekt äger andelar i detta. I andra och tredje<br>meningarna finns bestämmelser som är nya i förhållande till utred-<br>ningens förslag. Bestämmelsen i andra meningen reglerar det fall att er-<br>272</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>sättning inte har utgått vid en överlåtelse till ett företag. Ett exempel är<br>att en aktieägare tillskjuter sakegendom till ett aktiebolag. Med under-<br>prislagens synsätt är detta en underprisöverlåtelse för noll kronor som<br>enligt 1 § andra stycket skall behandlas som om tillgången avyttrats mot<br>en ersättning som motsvarar det skattemässiga värdet. Vad gäller frågan<br>om förbättringskostnad för aktieägarens aktier i företaget bör transak-<br>tionen behandlas på samma sätt som om aktieägaren först tillskjutit ett<br>belopp motsvarande det skattemässiga värdet av tillgången och därefter<br>sålt tillgången till företaget till det skattemässiga värdet. I detta fall höjs<br>anskaffningskostnaden för aktieägarens aktier i företaget med ett belopp<br>motsvarande tillgångens skattemässiga värde. Genom bestämmelsen i<br>andra meningen erhålls samma resultat när tillgången tillskjuts direkt. I<br>tredje meningen finns en motsvarande reglering för det fall att viss<br>ersättning har utgått.</p>
<p>Även 16 och 17 §§ är nya i förhållande till utredningens förslag. Av<br>16 § följer att avdrag för s.k. värdehöjande reparationer inte skall<br>återföras om uttagsbeskattning inte sker. Anskaffningsvärdet för för-<br>värvaren blir i motsvarande mån lägre. I 17 § finns en reglering för<br>lagerfastigheter. Det är inte motiverat att återföra värdeminskningsavdrag<br>som har gjorts i deklarationen men inte i räkenskaperna eftersom<br>förvärvaren far ett motsvarande lägre anskaffningsvärde.</p>
<p>I paragrafen finns bestämmelser om vilka som kan vara överlåtare och<br>förvärvare. Bestämmelserna motiveras i avsnitt 5.4.2, 5.4.3 samt 5.4.5.</p>
<p>19 §</p>
<p>Bestämmelsen i paragrafen motiveras i avsnitt 5.6.1 andra meningen har<br>i förhållande till betänkandet införts ett förtydligande som avser situa-<br>tionen att förvärvaren är skattskyldig för inkomst av näringsverksamhet<br>men en del av verksamheten är undantagen från beskattning enligt ett<br>dubbelbeskattningsavtal.</p>
<p>I lagrådsremissen fanns i ett andra stycke en bestämmelse av innebörd<br>att vid överlåtelse av en fastighet till en fysisk person kan uttags-<br>beskattning underlåtas endast om fastigheten erhåller karaktär av om-<br>sättningstillgång hos personen. Detta följer redan av första meningen<br>som anger att förvärvaren skall vara skattskyldig för inkomst av närings-<br>verksamhet i vilken tillgången ingår. Bestämmelsen har därför slopats.<br>Av 8 § framgår vad som avses med att en tillgång ingår i näringsverk-<br>samhet.</p>
<p>20 §</p>
<p>Om koncembidragsrätt saknas skall överlåtarens hela verksamhet eller en<br>verksamhetsgren överlåtas (jfr 12 § och avsnitt 5.3.3.2) Även en ideell<br>andel av en verksamhet eller verksamhetsgren bör kunna överlåtas. En<br>företagare bör t.ex. kunna överlåta ideella andelar av en verksamhet till<br>sina barn. En ändring i enlighet härmed har gjorts i bestämmelsen i<br>förhållande till betänkandet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>273</p>
<p>Åndra stycket är nytt i förhållande till betänkandet. Genom bestämmel-<br>sen undantas överlåtelser mellan ett handelsbolag och ett delägande före-<br>tag från kravet i första stycket. Skälet är att ett delägande företags andel i<br>ett handelsbolags resultat och resultatet av företagets egen verksamhet<br>ingår i samma förvärvskälla och således kan kvittas mot varandra.</p>
<p>21~24§§</p>
<p>Bestämmelserna i paragraferna motiveras i avsnitt 5.3.3.3. Vissa juste-<br>ringar har gjorts i förhållande till förslaget i betänkandet. Det gäller<br>främst förtydligande av bestämmelserna för fall när det förvärvande före-<br>taget är ett handelsbolag. Ett villkor har också lagts till av innebörd att<br>överlåtelse till en fysisk person inte kan göras utan uttagsbeskattning om<br>personen har rätt till avdrag för underskott enligt 46 § 1 mom. KL. Ett<br>motsvarande tillägg har gjorts avseende överlåtelse till ett handelsbolag<br>med fysisk person som delägare.</p>
<p>Bestämmelserna i 24 § kan belysas av följande exempel. Ett moder-<br>bolag, M, har ett dotterbolag A som i sin tur har ett dotterbolag B. Egen-<br>dom har överlåtits till underpris från B till A. Under det beskattningsår,<br>då överlåtelsen skedde, hade M rätt till avdrag för underskott.</p>
<p>Fall 1. Koncernen har bestått en längre tid, varför koncembidrags-<br>spärren i 8 § lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av<br>näringsverksamhet, UAL, inte är tillämplig på underskottet<br>hos M. Bestämmelsen i 22 § skall därför inte tillämpas.</p>
<p>Fall 2. A har förvärvat B beskattningsåret före det aktuella beskatt-<br>ningsåret. Underskottet i M härrör från tid före förvärvet. M<br>har således omfattats av en ägarförändring enligt 4 § andra<br>stycket UAL. Underskottet utgör gammalt underskott enligt<br>3 § fjärde stycket UAL. Enligt 8 § UAL är koncembidrags-<br>spärren tillämplig på underskottet om A lämnar koncern-<br>bidrag till M och koncernbidraget motsvaras av koncern-<br>bidrag som A erhållit från B. Bestämmelserna i tredje stycket<br>hindrar i detta fall att vederlaget vid underprisöverlåtelsen<br>godtas.</p>
<p>Bestämmelsen i 23 § tredje stycket andra meningen är ny i förhållande<br>till lagrådsremissen. Den avser fallet att ett företag med kvarstående<br>underskott har överlåit en tillgång till underpris till ett handelsbolag i<br>vilket företaget är delägare. I ett sådant fall blir första meningen i stycket<br>tillämplig, vilket inte är motiverat. I andra meningen görs därför ett<br>undantag för detta fall.</p>
<p>25 §</p>
<p>Enligt paragrafen skall man bortse från ett underskott om den fysiska<br>person eller det företag som det är fråga om avstår från att utnyttja<br>underskottet. Bestämmelsen ersätter en dispensbestämmelse som före-<br>slagits i betänkandet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>274</p>
<p>26-37#</p>
<p>Bestämmelserna i paragraferna motiveras i avsnitt 5.3.3.3.</p>
<p>I fråga om vissa juridiska personer, t.ex. sparbanker, saknas ägare.<br>Villkoret att andelarna skall vara kvalificerade gäller av naturliga skäl<br>inte när förvärvaren är en sådan juridisk person.</p>
<p>I 26 § fjärde stycket har i förhållande till lagrådsremissen införts en<br>inskränkning av begreppet kvalificerad andel enligt 3 § 12 a mom. SIL.<br>En andel anses inte kvalificerad i det nu aktuella hänseendet om reglerna<br>i 3 § 12 b mom. SIL inte skall tillämpas på utdelning och reavinst därför<br>att utomstående i betydande omfattning äger del i företaget.</p>
<p>I 28 § regleras överlåtelser från ett handelsbolag med någon fysisk per-<br>son som delägare. RSV har ifrågasatt om det med anledning av reglerna i<br>24 § 7 mom. SIL bör ställas särskilda krav på förvärvaren. Enligt det<br>sistnämnda lagrummet gäller särskilda regler om en fysisk person eller<br>ett dödsbo avyttrar en andel i ett handelsbolag som äger en andel som<br>skulle ha varit kvalificerad om den ägts av personen eller dödsboet.<br>Regeringen gör följande bedömning. Handelsbolaget kan utan att uttags-<br>beskattning sker avyttra andelen till underpris till en fysisk person endast<br>om andelen blir omsättningstillgång hos denne. Vid avyttring till ett<br>företag skall samtliga andelar i företaget vara kvalificerade. Med hänsyn<br>till detta behöver inte några särskilda krav ställas på förvärvaren utöver<br>dem som redan finns i det aktuella lagrummet.</p>
<p>Bestämmelsen i 30 § behövs på grund av att 3:12-reglema tar sikte<br>endast på aktier och andra andelar som ägs direkt av en fysisk person. Ett<br>exempel illustrerar bestämmelsen. Aktiekapitalet i ett aktiebolag, D, är<br>fördelat på 100 aktier. 30 av dessa ägs av en passiv delägare. 70 av<br>aktierna ägs av ett moderbolag, M. Av de 100 aktierna i moderbolaget<br>ägs 80 av aktiva delägare och 20 av passiva delägare. Av aktier i D som<br>ägs av M skall (0,8*70=) 56 anses kvalificerade på grund av bestämmel-<br>sen i paragrafen. Resultatet blir detsamma om M äger aktierna i D genom<br>ett helägt aktiebolag eller ett helägt handelsbolag.</p>
<h3>18.2 Förslaget till lag om uppskov med beskattningen vid<br>andelsbyten</h3>
<p>Definitionen av andelsbyte ansluter till definitionen av internationellt<br>andelsbyte i 6 § lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gräns-<br>överskridande omstruktureringar inom EG (IGOL). I motsats till defini-<br>tionen i IGOL avser dock definitionen i den aktuella paragrafen varje<br>avyttrad andel för sig. Av enkelhetsskäl har definitionen språkligt utfor-<br>mats för fallet att vederlaget för en avyttrad andel utgörs av flera hela<br>andelar i det köpande företaget (jämte eventuell kontant ersättning). De-<br>finitionen skall emellertid förstås så att den omfattar även fallen att er-<br>sättningen består av en enda andel i det köpande företaget eller av en<br>bråkdel av en andel som kan vara större eller mindre än ett. Således om-<br>fattas t.ex. fallet att tre andelar i det köpande företaget erhålls som<br>vederlag för två avyttrade andelar. Den skattskyldige skall det år ett an-<br>275</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>delsbyte genomförs redovisa vinsten och framställa yrkande om uppskov<br>med beskattningen. Om uppskov medges skall uppskovsbeloppet fast-<br>ställas vid taxeringen.</p>
<p>I andra stycket - som är nytt i förhållande till lagrådsremissen - finns<br>bestämmelser som gäller när ett handelsbolag är säljare. I dessa fall skall<br>sådana delägare som önskar uppskov yrka detta.</p>
<p>Av det förhållandet att uppskov medges vid tillämpning av KL och SIL<br>följer att begrepp i andelsbyteslagen som finns i de förstnämnda lagarna<br>har samma innebörd som där om inte annat framgår.</p>
<p>Begreppet andel omfattar endast rena delägarrätter till kapitalet i före-<br>taget. Konvertibler och liknande värdepapper faller således utanför.</p>
<p>Vid blandade överlåtelser tillämpas andelsbyteslagen endast i fråga om<br>överlåtelsens onerösa moment. Lagrådet har förordat att lagtexten för-<br>tydligas i det hänseendet. I första stycket har därför uttryckligen angetts<br>att marknadsmässig ersättning skall lämnas. Avyttrar t.ex. ett moder-<br>företag 100 andelar som är värda 100 till ett dotterföretag mot ersättning<br>av 25 andelar som är värda 25, föreligger en sammansatt transaktion.<br>Endast 25 andelar har avyttrats genom ett andelsbyte.</p>
<p>2§</p>
<p>Vid fusion och fission förvärvar det övertagande företaget tillgångarna i<br>det överlåtande företaget. Däremot förvärvar vid en fusion enligt 14 kap.<br>1 § ABL eller motsvarande fission det övertagande företaget inte i egent-<br>lig mening andelarna i det överlåtande företaget. Det övertagande före-<br>taget är således inte utan vidare ett sådant köpande företag som avses i<br>1 §. Bestämmelsen - som i lagrådsremissen var placerad i 4 § - behövs<br>därför för att andelsbytesreglema skall kunna tillämpas vid fusion och<br>fission.</p>
<p>Av 24 § 2 mom. första stycket 3 SIL framgår att vid en fusion enligt<br>14 kap. 1 § ABL eller motsvarande fission anses andelsägare i det över-<br>låtande företaget ha avyttrat sina andelar i det överlåtande företaget. I<br>sista stycket samma moment finns en särskild bestämmelse om att detta<br>inte gäller andelar i det överlåtande företaget som innehas av det över-<br>tagande företaget.</p>
<p>3§</p>
<p>Bestämmelserna i paragrafen motiveras i avsnitt 12.2. Det är tillräckligt<br>att förutsättningar för uppskov föreligger enligt någon av de nämnda<br>lagarna för att andelsbyteslagen inte skall vara tillämplig. Det krävs alltså<br>inte att yrkande om uppskov framställts och uppskov medgetts.</p>
<p>4§</p>
<p>Om säljaren är ett handelsbolag kan delägarna enligt 1 § andra stycket<br>medges uppskov med beskattningen vid ett andelsbyte. Den aktuella<br>bestämmelsen avser i första hand fallet att det säljande handelsbolaget<br>ägs av ett annat handelsbolag. Av bestämmelsen följer att det är<br>delägarna i det senare bolaget som kan medges uppskov. Är det fråga om<br>ägande i en kedja av handelsbolag, är det delägarna i ”det översta</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>276<br></p>
<p>bolaget” som kan medges uppskov. Bestämmelsen har en liknande Prop. 1998/99:15<br>tillämpning i fråga om de övriga lagrum som den hänvisar till.</p>
<p>Bestämmelserna i paragrafen motiveras i, beträffande punkt</p>
<p>1:          avsnitt 6.2.1,</p>
<p>2:          avsnitt 6.2.2,</p>
<p>3:          avsnitt 6.2.3</p>
<p>4:          avsnitt 6.2.2,</p>
<p>5:         avsnitt 6.3 samt</p>
<p>6 och 7: avsnitt 6.2.5</p>
<p>Vid bedömning av om huvudsaklighetsvillkoret i punkt 3 uppfylls bör<br>hänsyn främst tas till storleken av intäkterna.</p>
<p>Villkoret i punkt 5 kan inte uppfyllas vid fusion eller fission eftersom<br>andelarna i ett överlåtande foretag vid en fusion eller fission - dvs. det<br>överlåtna företaget enligt terminologin i andelsbyteslagen - utslocknar<br>genom fusionen eller fissionen. Ett undantag från villkoret finns därför i<br>sista meningen. Bestämmelsen var i lagrådsremissen placerad i 4 § andra<br>stycket.</p>
<p>Genom bestämmelsen i paragrafen kan avgöras om ett utländskt företag<br>är hemmahörande i ett EG-land eller ej, däremot inte om det är hemma-<br>hörande i ett visst EG-land. Det senare behövs inte vid tillämpning av 5 §<br>2 c.</p>
<p>7 och 8 §§</p>
<p>Det beskattningsår då andelsbytet sker tas kontant ersättning upp till be-<br>skattning. Sista meningen i 7 £ första stycket avseende fallet att säljaren<br>är ett handelsbolag fanns inte med i lagrådsremissen.</p>
<p>Återstående del av hela den skattepliktiga reavinsten fördelas på de<br>mottagna andelarna. Det belopp som är hänförligt till en andel, uppskovs-<br>belopp, fastställs vid taxeringen. Uppskovsbelopp tas upp till beskattning<br>det beskattningsår då en mottagen andel säljs eller upphör att existera.<br>Uppskovsbelopp behandlas då som en vanlig andelsvinst. Förluster på<br>andelar, t.ex. de mottagna andelarna, kan dras av mot uppskovsbelopp<br>om villkoren i 27 § 5 mom. SIL uppfylls. Önskar den skattskyldige ta<br>upp uppskovsbelopp till beskattning innan en mottagen andel säljs, t.ex.<br>på grund av att förlust uppkommit på andra andelar, föreligger inte något<br>hinder för det.</p>
<p>I fråga om kvalificerade andelar beräknas vid taxeringen för det be-<br>skattningsår då andelsbytet sker de belopp som skulle tas upp som intäkt<br>av kapital resp, intäkt av tjänst om hela reavinsten beskattades vid an-<br>delsbytet (kapitalbeloppet resp, tjänstebeloppet). Till den del kapital-<br>beloppet förslår tas den kontanta ersättningen upp som intäkt av kapital.<br>Eventuell resterande del tas upp som intäkt av tjänst. Återstående delar<br>av kapital- och tjänstebeloppen fördelas på de mottagna andelarna och<br>fastställs. De beskattas när de mottagna andelarna säljs.</p>
<p>277</p>
<p>Även var och en av de återstående, fördelade delarna av de beräknade<br>kapital- och tjänstebeloppen omfattas, när det är fråga om avyttring av<br>kvalificerade andelar, av benämningen uppskovsbelopp.</p>
<p>Erhålls t.ex. tre andelar i det köpande företaget som vederlag för två<br>avyttrade andelar, kommer uppskovsbelopp enligt 8 § för en mottagen<br>andel att utgöras av två tredjedelar av det eller de belopp avseende varje<br>avyttrad andel som skall fördelas.</p>
<p>Av 8 § andra stycket framgår att uppskovsbelopp skall tas upp till be-<br>skattning då vederlagsandelen avyttras eller på annat sätt övergår till<br>annan. Det kan exempelvis vara fråga om utskiftning och utdelning eller<br>att andelen lämnas som kapitaltillskott. Bestämmelsen har fatt en delvis<br>annorlunda utformning i förhållande till lagrådsremissen. Uppskovs-<br>belopp skall också tas upp till beskattning om den mottagna andelen upp-<br>hör att existera. Det kan inträffa om det köpande företaget likvideras eller<br>om det sätter ned aktiekapitalet genom inlösen av andelar.</p>
<p>9§</p>
<p>Bestämmelsen - som inte fanns med i lagrådsremissen - gäller i de fall<br>säljaren är ett handelsbolag. Uppskovsbelopp beräknas för de delägare<br>som yrkat och medgetts uppskov.</p>
<p>Uppskovsbelopp tas upp till beskattning vid den tidpunkt som anges i<br>8 § andra stycket. I andra stycket andra meningen finns emellertid en<br>särskild reglering för handelsbolag som innebär att uppskovsbelopp i<br>vissa fall skall tas upp till beskattning vid en tidigare tidpunkt. Det gäller<br>om en delägare som medgetts uppskov överlåter andelen i handelsbolaget<br>eller om andelen upphör att existera. Det senare kan inträffa om en<br>delägare utträder ur handelsbolaget eller om handelsbolaget likvideras.</p>
<p>Är det fråga om en kedja av handelsbolag, skall uppskovbelopp tas upp<br>till beskattning om någon andel i kedjan överlåts. Detta gäller även - jfr<br>4 § - om andelen i det ”översta handelsbolaget” upphör att existera.</p>
<p>10ochll§§</p>
<p>10 § sista meningen har tillkommit efter lagrådsremissen.</p>
<p>Har den avyttrade andelen utgjort lagertillgång skall kontant del av<br>vederlaget tas upp som intäkt av näringsverksamhet vid andelsbytet.<br>Resterande del av vederlaget tas upp när de mottagna andelarna säljs. För<br>att balansera den inkomstminskande effekt som uppkommer genom att<br>värdet av det utgående lagret blir lägre än värdet av det ingående lagret<br>på grund av andelsbytet skall ett belopp motsvarande den avyttrade an-<br>delens skattemässiga värde tas upp som intäkt. Avdrag med samma be-<br>lopp medges när de mottagna andelarna säljs.</p>
<p>När det gäller lagerandelar kommer uppskovsbelopp att utgöras av den<br>del av intäkten som överstiger kontant ersättning, minskad med den av-<br>yttrade andelens skattemässiga värde, fördelad på de mottagna andelarna.</p>
<p>12 §</p>
<p>Bestämmelsen har tillkommit efter lagrådsremissen och innehåller be-<br>stämmelser för situationen att säljaren är ett handelsbolag.</p>
<p>i</p>
<p>278</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>13 §</p>
<p>Bestämmelsen har fått en ändrad utformning i förhållande till lagråds-<br>remissen. Av paragrafen framgår att uppskovsbelopp under vissa förut-<br>sättningar skall tas upp till beskattning även i fall då äganderätten till den<br>mottagna andelen inte övergår till annan.</p>
<p>I punkterna 1 a och 1 b av anv. till 22 § KL finns bestämmelser om<br>uttagsbeskattning. Uttagsbeskattning av en andel kan komma att ske även<br>i fall när en äganderättsövergång inte sker. Detta är t.ex. fallet om en an-<br>del ingår i en förvärvskälla som på grund av dubbelbeskattningsavtal inte<br>längre skall beskattas i Sverige. Sker uttagsbeskattning, skall uppskovs-<br>belopp tas upp till beskattning.</p>
<p>14 §</p>
<p>En säljare vid ett andelsbyte kan vid tidpunkten för transaktionen redan<br>inneha andelar i det köpande företaget {gamla andelar). Likaså kan en<br>säljare senare köpa ytterligare andelar i det företaget {nya andelar). En-<br>dast avyttring av de mottagna andelarna skall utlösa beskattning av upp-<br>skovsbelopp. I paragrafen har tagits in en turordningsregel av vilken kan<br>utläsas vilka andelar som skall anses ha avyttrats.</p>
<p>15 §</p>
<p>Enligt 27 § 4 mom. SIL bestäms anskaffningsvärdet för aktier och finan-<br>siella instrument som behandlas som aktier i reavinsthänseende enligt<br>den s.k. genomsnittsmetoden. Som anskaffningsvärde anses det genom-<br>snittliga anskaffningsvärdet (omkostnadsbeloppet enligt terminologin i<br>24 § 1 mom. SIL) för samtliga finansiella instrument av samma slag och<br>sort som det avyttrade instrumentet beräknat på grundval av faktiska an-<br>skaffningsutgifter och med hänsyn till inträffade förändringar beträffande<br>innehavet.</p>
<p>Vid ett andelsbyte kan säljaren sedan tidigare inneha andelar (gamla<br>andelar) i det köpande företaget (A i exemplet nedan).</p>
<p>Antag att en person, S, har 10 gamla andelar i A med ett sammanlagt<br>anskaffningsvärde på 10. Varje andel har således ett anskaffningsvärde<br>på 1. Vid ett andelsbyte erhåller S ytterligare 10 andelar i A som veder-<br>lag. Värdet av de avyttrade andelarna är 30, för vilket värde de nya an-<br>delarna skall anses anskaffade.</p>
<p>I frånvaro av särskild reglering innebär genomsnittsmetoden att an-<br>skaffningsvärdet för var och en av S:s andelar i A efter andelsbytet<br>kommer att vara ((10+30)/20=) 2. Säljer S de gamla andelama före de<br>mottagna andelama, kommer avdraget för ökningen av anskaffnings-<br>värdet för tidigt — avdrag bör inte medges förrän uppskovsbelopp be-<br>skattas. Normalt torde detta ofta inte ha någon större ekonomisk be-<br>tydelse. Fall kan emellertid tänkas när ett andelsbyte medför en betydan-<br>de ökning av anskaffningsvärdet för de gamla andelarna om genomsnitts-<br>metoden tillämpas. I paragrafen anges att genomsnittsmetoden modifie-<br>ras på så sätt att andelar i det köpande företaget som tagits emot vid ett<br>andelsbyte anses inte vara av samma slag och sort som andra andelar i<br>företaget som innehas av säljaren.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>279</p>
<p>16 §</p>
<p>I första stycket har tagits in en reglering för det fallet att kapitalet i det<br>köpande företaget fördelats på flera andelar genom fondemission, split<br>eller liknande förfarande. Karaktäristiskt för dessa fall är att anskaff-<br>ningsvärdet för de tidigare mottagna andelarna fördelas på flera andelar. I<br>sådana situationer fördelas även kvarstående uppskovsbelopp. En redak-<br>tionell ändring i förhållande till lydelsen i lagrådsremissen. har gjorts i<br>sista meningen.</p>
<p>I andra stycket behandlas fallet med sammanläggning av mottagna<br>andelar.</p>
<p>17 §</p>
<p>Paragrafen — som ändrats redaktionellt i förhållande till lagrådsremissen<br>- är tillämplig om vederlagsandelarna är kvalificerade. Bestämmelserna<br>gäller även i de fall vederlagsandelarna omfattas av lättnadsreglema i 3 §<br>1 a mom. SIL. Uppskovsbelopp vid andelsbytet far inte räknas med i det<br>underlag som ligger till grund för beräkning av gräns- respektive lätt-<br>nadsbelopp. Är den avyttrade andelen kvalificerad kan det vara fråga om<br>två uppskovsbelopp. I detta fall gäller bestämmelserna i paragrafen<br>summan av dessa.</p>
<p>18 §</p>
<p>Uppskovsbelopp behöver inte tas upp till beskattning om de mottagna<br>andelarna avyttras genom ett nytt andelsbyte. Vid det nya andelsbytet<br>skall villkoren i 5 § punkterna 1-5 vara uppfyllda. Däremot behöver inte<br>villkoren i 5 § punkterna 6 och 7 vara uppfyllda för att uppskovsbeloppet<br>från det första andelsbytet skall fa flyttas över. Sista meningen - som inte<br>fanns med i lagrådsremissen - har lagts till för att klargöra att vid ett<br>efterföljande andelsbyte skall uppskovsbelopp flyttas över till samtliga<br>nya mottagna andelar.</p>
<p>19-24 §§<br>Paragraferna motiveras i<br>19 och 20 §§: avsnitt 6.4.2,</p>
<p>21 §:             avsnitt 6.4.4,</p>
<p>22 §:            avsnitt 6.4.5,</p>
<p>23 §:             avsnitt 6.4.6,</p>
<p>24 §:            avsnitt 6.3.</p>
<p>I 19 § finns bestämmelser som gäller när en mottagen andel överlåts<br>genom en koncemintem andelsöverlåtelse. Bestämmelsen har ändrats i<br>förhållande till lagrådsremissen och omfattar även fallet att en andel som<br>förvärvats genom ett andelsbyte överlåts till ett koncernföretag utan att<br>vare sig vinst eller förlust uppkommer. Även i detta fall - och inte bara i<br>vinstfall - bör ett uppskov kunna föras vidare. Detta sker enligt den<br>aktuella bestämmelsen genom att fortsatt uppskov medges under samma<br>förutsättningar som skulle ha gällt om en vinst hade uppkommit.<br>Uppskovsbelopp tas således upp till beskattning när en verklig vinst på<br>grund av den koncemintema överlåtelsen, om en sådan hade uppkommit,<br>skulle ha tagits upp till beskattning.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>280</p>
<p>Bestämmelsen i 20 £ var i lagrådsremissen placerad i motsvarigheten<br>till 19 §.</p>
<p>Första stycket i 21 § har utformats något annorlunda än motsvarande<br>bestämmelse i lagrådsremissen. Eftersom en fysisk person kan överlåta<br>lagerandelar genom en underprisöverlåtelse har bestämmelsen inte be-<br>gränsats till situationen att säljaren är en juridisk person.</p>
<p>I 22 £ finns bestämmelser som innebär att om den mottagna andelen<br>övergår till annan genom vissa fång skall uppskovbelopp inte tas upp till<br>beskattning. I stället överfors uppskovsbelopp till den nye ägaren.<br>Paragrafen har ändrats i forhållande till lagrådsremissen genom att de<br>överlåtelser som avses har begränsats till rent benefika överlåtelser. Om<br>de mottagna andelarna övergår till annan exempelvis genom att de delas<br>eller skiftas ut skall däremot uppskovsbelopp tas upp till beskattning.</p>
<p>Utredningen hade i sitt forslag tagit med en särskild bestämmelse i<br>18 § om uppgiftsskyldighet vid arv m.m. De bestämmelser om uppgifts-<br>skyldighet som föranleds av regeringens förslag finns upptagna i för-<br>slaget till ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontroll-<br>uppgifter, LSK.</p>
<h3>18.3 Förslaget till lag om uppskov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncerner</h3>
<p>1§</p>
<p>Regleringen motsvaras i gällande rätt av 2 § 4 mom. tionde stycket SIL.<br>Vid en koncemöverlåtelse skall reavinsten fastställas och uppskov med-<br>ges efter yrkande om förutsättningar föreligger. Uppskovsmöjligheten<br>avser endast reavinst. Vid avyttring av lagerandelar kan uppskov medges<br>enligt andelsbyteslagen.</p>
<p>Andra stycket - som är nytt i förhållande till lagrådsremissen - gäller<br>när ett handelsbolag är säljare. I dessa fall skall sådana delägare som öns-<br>kar uppskov yrka detta.</p>
<p>2§</p>
<p>Belopp som skall tas upp som intäkt enligt 43 § 1 mom. KL behandlas<br>vid tillämpning av den aktuella lagen som reavinst. I lagrådsremissen<br>fanns i ett andra stycke en bestämmelse om att uppskov inte medges for<br>belopp för vilket uttagsbeskattning sker. I punkt 1 har tagits in en<br>bestämmelse om att även belopp för vilket uttagsbeskattning sker vid<br>avyttring av en andel som inte är lagertillgång skall anses som reavinst.<br>4§</p>
<p>Vid fusion och fission förvärvar det övertagande företaget tillgångarna i<br>det överlåtande företaget. Däremot förvärvar vid en fusion enligt 14 kap.<br>1 § ABL eller motsvarande fission det övertagande företaget inte i<br>egentlig mening andelarna i det överlåtande företaget. Bestämmelsen -<br>som inte fanns med i lagrådsremissen - behövs för att lagen skall kunna<br>tillämpas vid fusion och fission.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>281</p>
<p>Bestämmelserna — som inte fanns med i lagrådsremissen - reglerar för-<br>hållandet mellan den aktuella lagen och fusionslagen i de fall ett över-<br>låtande företag vid en fusion innehar näringsbetingade andelar. Här klar-<br>görs att om undantag från omedelbar beskattning medges enligt fusions-<br>lagen skall den aktuella lagen inte tillämpas på denna överlåtelse.<br>Motsvarande gäller vid verksamhetsöverlåtelser som innefattar närings-<br>betingade andelar.</p>
<p>6§</p>
<p>Enligt 1 § andra stycket kan, om det säljande företaget är ett handels-<br>bolag, delägarna medges uppskov med beskattningen vid ett andelsbyte.<br>Den aktuella bestämmelsen avser i första hand fallet att det säljande han-<br>delsbolaget ägs av ett annat handelsbolag. Av bestämmelsen följer att det<br>är delägarna i det senare bolaget som kan medges uppskov. Är det fråga<br>om ägande i en kedja av handelsbolag, är det delägarna i ”det översta<br>bolaget” som kan medges uppskov. Bestämmelsen har en liknande<br>tillämpning i fråga om 9 §.</p>
<p>7§</p>
<p>Villkoren i första stycket punkterna 1 och 2 har hämtats från den nu-<br>varande koncemregeln i 2 § 4 mom. tionde stycket SIL. Motiven till att<br>moderföretaget skall vara ett svenskt företag framgår av avsnitt 7.1. Det<br>förhållandet att ett moderföretag i en företagsgrupp är utländskt hindrar<br>inte att lagen är tillämplig vid överlåtelser inom en undergrupp som utgör<br>en svensk koncern om moderföretaget i den gruppen är ett svenskt före-<br>tag av det slag som anges i punkt 1. Bestämmelserna kan också tillämpas<br>med stöd av en diskrimineringsklausul i ett dubbelbeskattningsavtal (jfr<br>artikel 24 punkt 5 i OECD:s modellavtal).</p>
<p>Av första stycket punkt 2 framgår att säljaren inte får ingå i en annan<br>koncern än den i vilket det köpande företaget ingår.</p>
<p>Villkoret i första stycket punkt 3 är ändrat i förhållande till den nu-<br>varande koncemregeln. Kravet är inte att de överlåtna andelarna skall<br>utgöra organisationsandelar utan villkoret har här knutits till begreppet<br>näringsbetingade andelar (jfr 7 § 8 mom. tredje stycket SIL). Det är dock<br>tillräckligt att säljaren tillsammans med andra företag i koncernen äger<br>andelar med ett röstetal motsvarande minst 25 %.</p>
<p>Andra stycket fanns inte med i lagrådsremissen. Bestämmelsen kan<br>aktualiseras om moderföretaget inte är svenskt. Som nämnts kan en kon-<br>cemöverlåtelse under sådana förhållanden i vissa fall genomföras med<br>stöd av en diskrimineringsklausul i ett dubbelbeskattningsavtal. En sådan<br>klausul innebär emellertid inte säkert att motsvarande tillämpning av<br>koncernbegreppet skall göras när andelen överlåts vidare (jfr RÅ 1997<br>not 206).. Bestämmelsen krävs därför för att säkerställa att vinsten<br>beskattas.</p>
<p>8§</p>
<p>Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Dessutom har<br>några redaktionella ändringar gjorts.</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>282</p>
<p>I paragrafen finns huvudbestämmelsen om när vinsten skall tas upp till<br>beskattning när uppskov medgetts. Detta skall ske om andelen upphör att<br>existera, t.ex. genom att det koncemöverlåtna företaget likvideras eller<br>genom att företaget sätter ned aktiekapitalet genom inlösen av andelar.<br>Beskattning skall också ske om andelen inte längre innehas av ett företag<br>som tillhör samma koncern som säljaren. Det senare inträffar om andelen<br>eller det företag som innehar denna - eller ett moderföretag till detta<br>företag - säljs externt. Bestämmelsen har i förtydligande syfte justerats i<br>förhållande till lagrådsremissen. Justeringen innebär att vinsten inte skall<br>tas upp till beskattning om andelen åter förvärvas av det säljande före-<br>taget. Det kan t.ex. ske om det köpande företaget går upp i det säljande<br>företaget genom fusion.</p>
<p>Avyttras 100 andelar och medges uppskov med beskattning av vinsten<br>samt säljer det köpande företaget senare 30 av andelarna externt, skall<br>säljaren som intäkt ta upp endast den ursprungliga vinsten på dessa an-<br>delar.</p>
<p>9§</p>
<p>Bestämmelsen - som inte fanns med i lagrådsremissen - gäller i de fall<br>säljaren är ett handelsbolag. Vinsten tas upp till beskattning vid den tid-<br>punkt som anges i 8 §. I andra meningen finns emellertid en särskild reg-<br>lering som innebär att vinsten i vissa fall skall tas upp till beskattning vid<br>en tidigare tidpunkt. Det gäller om en delägare som medgetts uppskov<br>överlåter andelen i handelsbolaget till någon som inte ingår i koncernen<br>eller om andelen upphör att existera. Överlåts andelen till någon som<br>ingår i koncernen skall vinsten inte tas upp till beskattning. Detta skall<br>däremot ske om förvärvaren senare överlåter andelen externt.</p>
<p>Är det fråga om en kedja av handelsbolag, skall uppskovbelopp tas upp<br>till beskattning om någon andel i kedjan överlåts. Detta gäller även - jfr<br>6 § - om andelen i det ”översta handelsbolaget” upphör att existera.</p>
<p>10 §</p>
<p>Bestämmelsen har i enlighet med Lagrådets förslag fatt en ändrad ut-<br>formning.</p>
<p>Om det säljande företaget upphör att existera skall vinsten enligt första<br>stycket tas upp till beskattning då. Bestämmelsen gäller således i stället<br>för huvudbestämmelsen i 8 §.</p>
<p>Av andra stycket framgår att om säljaren fösioneras med ett företag i<br>samma koncern inträder det vid fusionen övertagande företaget såvitt<br>avser uppskovet i säljarens situation.</p>
<p>Tredje stycket första meningen — som motsvarar första stycket sista<br>meningen i lagrådsremissen - innebär att vinsten skall tas upp till<br>beskattning om säljaren far hemvist i ett annat land. Detsamma gäller<br>enligt andra meningen, som inte fanns med i lagrådsremissen, om ett<br>utländskt företag upphör att bedriva verksamhet i Sverige från fast<br>driftställe.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>283</p>
<p>11 §</p>
<p>Om den koncemöverlåtna andelen avyttras genom ett andelsbyte överfors<br>vinsten till de mottagna andelama som övertar egenskapen av koncem-<br>överlåtna andelar. Det har betydelse for när vinsten skall tas upp till be-<br>skattning. Det förhållandet att de mottagna andelama anses som över-<br>låtna andelar gäller vid tillämpning av övriga bestämmelser i lagen och<br>även vid tillämpning av första meningen. Denna kan således tillämpas<br>även vid senare andelsbyten.</p>
<p>12 §</p>
<p>Om köparen delar ut de koncemöverlåtna andelama genom en s.k. Lex<br>ASEA-utdelning skall vinsten inte tas upp till beskattning. Förutsätt-<br>ningarna för skattebefrielse enligt bestämmelserna om Lex ASEA i 3 §<br>7 a mom. SIL avser mottagamivån. För att bestämmelsen i första me-<br>ningen skall vara tillämplig är det tillräckligt att någon mottagare är<br>skattebeffiad.</p>
<p>I lagrådsremissen begränsades tillämpligheten av bestämmelsen i<br>första meningen av att den överlåtna andelen inte fick delas ut till en<br>mottagare som tillhör koncernen. Vidare fanns det en bestämmelse i då-<br>varande första stycket andra meningen som avsåg situationen att ut-<br>delning lämnas till ett fast driftställe i Sverige tillhörande en utländsk<br>juridisk person i samma intressegemenskap. Uppskov hänförligt till an-<br>delar som tillfaller sådan utländsk juridisk person skulle tas upp till be-<br>skattning. Dessa bestämmelser är inte nödvändiga och har slopats.</p>
<p>Bestämmelsen i andra meningen hänger samman med det undantag<br>från uttagsbeskattning som finns i punkt la femte stycket 2 av anv. till<br>22 § KL vid en Lex ASEA-utdelning. Det undantaget är begränsat till fall<br>när en vinst annars skulle uppkomma. Innebär uttaget av aktier för ut-<br>delning att en förlust uppkommer sker uttagsbeskattning, vilket i detta<br>fall medför att avdrag medges för förlusten. Föreligger en sådan situation<br>skall emellertid vinsten från den koncemintema överlåtelsen tas upp.</p>
<p>13 §</p>
<p>I första och andra styckena anges att vinsten inte skall tas upp till be-<br>skattning om andelama i det köpande företaget delas ut med stöd av Lex<br>ASEA. I sådant fall skall uppskovsbeloppet på yrkande av säljaren tas<br>över av köparen. Detta förutsätter dock att köparen godkänner detta<br>yrkande. En förutsättning för att ett sådant yrkande skall kunna medges<br>är enligt tredje stycket att köparen närmast föregående beskattningsår inte<br>redovisat underskott. Det villkoret omfattar även företag till vilket kö-<br>paren kan lämna koncernbidrag. Villkoret fanns inte med i lagråds-<br>remissen.</p>
<p>74$</p>
<p>Om det koncemöverlåtna företaget går upp i ett annat företag genom fu-<br>sion skall vinsten enligt huvudbestämmelsen i 8 § tas upp till beskattning<br>eftersom den överlåtna andelen upphör att existera. Av första stycket<br>första meningen framgår dock att vid fusion med köparen skall vinsten<br>inte tas upp som intäkt. Fusionen kan genomföras efter det att köparen<br>284</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>har förvärvat andelarna men det kan också vara fråga om att förvärvet<br>sker som ett led i fusionsförfarandet (jfr 4 §).</p>
<p>Har ersättning vid koncemöverlåtelsen helt eller delvis lämnats i form<br>av andelar i det köpande företaget överförs enligt första stycket andra-<br>fjärde meningarna uppskovet till dessa andelar genom att de anses utgöra<br>överlåtna andelar. Bestämmelserna fanns inte med i lagrådsremissen men<br>behövs eftersom det säljande företagets anskaffningsvärde for andelarna i<br>det köpande företaget utgörs av marknadsvärdet.</p>
<p>Fusioneras det koncemöverlåtna företaget med ett annat koncernföre-<br>tag än köparen överförs enligt andra stycket uppskovet till andelama i det<br>övertagande företaget.</p>
<p>15 §</p>
<p>Enligt 8 § skall vinsten tas upp till beskattning när de överlåtna andelarna<br>upphör att existera eller säljs externt. Det köpande företaget kan vid tid-<br>punkten for koncemöverlåtelsen redan inneha andelar i det överlåtna<br>företaget eller senare förvärva ytterligare andelar i företaget. När vissa av<br>andelama säljs externt behövs en turordningsregel som klargör om det är<br>tidigare innehavda, genom koncemöverlåtelsen förvärvade eller senare<br>förvärvade andelar som säljs. Detta avgör om uppskovet skall tas upp till<br>beskattning.</p>
<p>I andra stycket finns ytterligare turordningsregler. Regeln i punkt 1 av-<br>ser fallet att det köpande företaget överlåter en koncemöverlåten andel<br>genom ett andelsbyte. I punkterna 2 och 3 finns regler som avser fall då<br>det överlåtande företaget fusioneras med något företag i koncernen. De<br>senare reglerna fanns inte med i lagrådsremissen.</p>
<p>16§</p>
<p>Bestämmelserna som i lagrådsremissen var uppdelade på två paragrafer<br>har sammanförts till en paragraf. De reglerar hur vinsten från en koncern-<br>överlåtelse skall behandlas vid fondemission, split e.d. av en överlåten<br>andel och vid sammanläggning av överlåtna andelar.</p>
<h3>18.4 Förslaget till lag om beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöverlåtelser</h3>
<p>Lagen har på ett antal punkter ändrats i enlighet med Lagrådets förslag.<br>Det innebär bl.a. en ändrad ordningsföljd for 2-8 §§. Vidare har termen<br>uppskov utmönstrats ur lagen.</p>
<p>1§</p>
<p>Bestämmelserna i fusionslagen ersätter de nuvarande bestämmelserna om<br>fusion i 2 § 4 mom. SIL och bestämmelserna om internationella fusioner,<br>internationella fissioner och internationella verksamhetsöverlåtelser i<br>IGOL. I likhet med vad som gäller enligt de nuvarande bestämmelserna<br>är undantag från beskattning obligatoriskt vid fusion och fission om vill-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>285<br></p>
<p>koren i lagen uppfylls. Av 20 § andra stycket framgår att undantag från Prop. 1998/99:15<br>beskattning är frivilligt vid verksamhetsöverlåtelse.</p>
<p>Av det förhållandet att undantag medges vid tillämpning av bl.a. KL<br>och SIL följer att begrepp i fusionslagen som finns i de förstnämnda<br>lagarna har samma innebörd som där om inte annat framgår.</p>
<p>Fusionslagen reglerar beskattningen av det överlåtande och över-<br>tagande företaget vid en fusion eller fisson och om undantag från ome-<br>delbar beskattning skall medges på företagsnivå. I andra stycket finns en<br>erinran om att andelsägarna i ett överlåtande företag kan erhålla uppskov<br>med beskattningen enligt bestämmelser i andra lagar.</p>
<p>2-5 §§<br>Definitionerna i paragraferna motiveras i, beträffande<br>2 §:        avsnitt 8.1.2 och kap. 9,</p>
<p>4 §:        avsnitt 8.1,</p>
<p>5 §:        avsnitt 8.3.</p>
<p>Bestämmelserna i 3 § är med redaktionella ändringar hämtad från 2 §</p>
<p>andra stycket IGOL.</p>
<p>Punkt 3 i definitionerna i 4 och 5 §§ av fusion och fission i lagråds-<br>remissen har flyttas till 9 § 4 som ett villkor för undantag från omedelbar<br>beskattning.</p>
<p>6§</p>
<p>I fråga om absorption och kombination enligt aktiebolagslagen<br>(1975:1385), ABL, gäller enligt 14 kap. 20 § den lagen att ett överlåtande<br>bolag är upplöst när anmälan enligt 14 kap. 19 § samma lag har regist-<br>rerats. Liknande bestämmelser finns för andra typer av fusion.</p>
<p>8§</p>
<p>Motivet till bestämmelserna finns i kapitel 9.</p>
<p>Definitionen av verksamhetsöverlåtelse var i lagrådsremissen placerad<br>i 4 §. I den definitionen hade intagits vissa villkor (jfr bilaga 2). Lagrådet<br>anser att av de i definitionen intagna villkoren har villkoren i punkterna 2<br>och 3 närmast karaktär av förutsättningar för att medge undantag från<br>omedelbar beskattning. Lagrådet anser därför att de bör flyttas till den<br>bestämmelse som i övrigt reglerar förutsättningarna för sådant undantag.<br>Regeringen följer Lagrådets rekommendation såvitt avser punkt 3. Vad<br>gäller punkt 2 får bestämmelsen i 30 § en alltför vid tillämpning om inte<br>villkoret utgör ett led i definitionen av verksamhetsöverlåtelse. Med<br>hänsyn härtill anser regeringen att villkoret bör kvarstå i definitionen.</p>
<p>Enligt villkoret i första stycket 1 skall marknadsmässig ersättning läm-<br>nas i form av andelar i det köpande företaget jämte eventuellt övertagan-<br>de av ansvaret för förpliktelser. Ordet ”marknadsmässig” fanns inte med<br>i lagrådsremissen. Bestämmelsen har förtydligats i enlighet med Lag-<br>rådets förslag. Är ersättningen mindre värd än de överlåtna tillgångarna,<br>föreligger en sammansatt transaktion. Det som sägs beträffande partiella<br>andelsbyten i avsnitt 6.6 och i kommentaren till 1 § andelsbyteslagen har<br>motsvarande tillämpning.</p>
<p>286</p>
<p>Av definitionen på verksamhetsgren i andra stycket följer att endast<br>andelar inte kan utgöra en verksamhetsgren (jfr 12 § andra stycket under-<br>prislagen). Definitionen har ändrats i förhållande till lagrådsremissen.<br>Överlåts endast andelar aktualiseras reglerna för andelsbyten eller<br>koncemintema andelsöverlåtelser.</p>
<p>9§</p>
<p>Motivet till bestämmelserna finns i avsnitt 8.1.2.</p>
<p>Lagrådet har i sitt yttrande tagit upp frågan om villkoret i punkt 3.<br>Enligt Lagrådet skulle bestämmelsen kunna ge upphov till tillämpnings-<br>problem, särskilt i förhållande till den dispensmöjlighet som i lagråds-<br>remissen fanns i 11 §. Denna dispensmöjlighet har inte tagits med i pro-<br>positionen (jfr avsnitt 8.1.2). Lagrådet har även pekat på att vid<br>beräkning av värdeminskningsavdrag på inventarier måste åtskillnad<br>göras mellan inventarier som tillhör det övertagande företagets verk-<br>samhet och inventarier som tillhör den övertagna verksamheten. Med<br>hänsyn bl.a. till att det gäller endast vid det första bokslutet efter fusionen<br>eller fissionen kan detta enligt regeringens uppfattning inte anses som en<br>allvarlig svårighet. Till bilden hör även att problemet inte aktualiseras i<br>de fall då räkenskapsåren för det överlåtande och det övertagande<br>företaget överensstämmer.</p>
<p>Villkoren i punkt 4 för undantag från omedelbar beskattning var i lag-<br>rådsremissen intagna som villlkor i definitionerna av fusion och fission i<br>4 respektive 5 §.</p>
<p>10 §</p>
<p>I paragrafen finns särskilda bestämmelser för fusioner och fissioner där<br>det överlåtande företaget i skatterättsligt hänseende är ett bostads-<br>aktiebolag eller en bostadsrättsförening. I lagrådsremissen omfattande<br>bestämmelsen också situationen att det överlåtande företaget är ett<br>investmentföretag. I sådant fall krävdes att även det övertagande före-<br>taget är ett investmentföretag. Föreligger förutsättningar för undantag<br>från omedelbar beskattning vid fusion inträder det övertagande företaget<br>enligt 11 § i det överlåtande företagets skattemässiga situation. Är det<br>överlåtande men inte det övertagande företaget ett investmentföretag<br>innebär regleringen i 2 § 10 mom. SIL att ett karaktärsbyte anses ha skett<br>hos det övertagande företaget. Hos detta kommer därmed avskattning<br>att ske för verksamhet som övertagits från investmentföretaget. Villkoret<br>att det övertagande företaget skall vara ett investmentföretag är således<br>onödigt och har därför slopats.</p>
<p>Paragrafen motsvarar 12 och 13 §§ i lagrådsremissen. Bestämmelserna<br>motiveras i avsnitt 8.1.1.</p>
<p>Kontinuiteten enligt 11 § första stycket omfattar endast verksamhet för<br>vilken det överlåtande företaget beskattats och för vilken det övertagande<br>företaget kommer att beskattas. Man kan tänka sig i huvudsak följande<br>fall:</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>287</p>
<p>1.      Det överlåtande företaget är svenskt och det övertagande före-<br>taget är utländskt: verksamheten bedrivs i Sverige av det över-<br>låtande företaget och kommer att bedrivas här vid ett fast drift-<br>ställe av det övertagande företaget.</p>
<p>2.     Båda företagen är svenska: a. verksamheten bedrivs och kommer<br>att bedrivas i Sverige; b. verksamheten bedrivs och kommer att<br>bedrivas i ett annat land, inkomsten undantas inte från be-<br>skattning här genom ett dubbelbeskattningsavtal.</p>
<p>3.     Båda företagen är utländska: verksamheten bedrivs och kommer<br>att bedrivas vid ett fast driftställe i Sverige.</p>
<p>Kontinuiteten enligt andra stycket innebär bl.a. att övertagande sker av<br>rätt till avdrag for underskott i förvärvskälla och till kvarstående avdrag<br>for reaförlust enligt 2 § 14 mom. första stycket SIL, av uppskov enligt<br>andelsbyteslagen eller lagen om koncemintema andelsöverlåtelser samt<br>av rätt till avdrag for sådana kvarstående underskott hos komman-<br>ditdelägare och vissa andra delägare i handelsbolag som regleras i 18 §<br>KL och hos delägare i vissa utländska juridiska personer som regleras i<br>2 § 15 mom. SIL.</p>
<p>I fråga om övertagande av underskott vid fusion eller fission mellan<br>ekonomiska föreningar krävs inte - i motsats till vad som gäller vid fu-<br>sion enligt nuvarande regler - att föreningarna är kooperativa i beskatt-<br>ningshänseende (jfr avsnitt 8.1.3, under rubriken Underskott).</p>
<p>12 §</p>
<p>Bestämmelsen innebär att rätten till räkenskapsenlig avskrivning inte går<br>förlorad om övertagna inventarier i det övertagande företagets räken-<br>skaper tas upp till ett högre värde än det värde som gällde för det över-<br>låtande företaget. Motsvarande regel finns inte för värder av lager. Det<br>innebär att om det övertagande företaget tar upp övertaget lager till ett<br>högre värde anses uppskrivning ha skett. Det övertagande företaget<br>kommer att beskattas för denna uppskrivning (jfr avsnitt 8.1.3).</p>
<p>13 §</p>
<p>I avsnitt 8.1.3, under rubriken Underskott, föreslås att beloppsspärren vid<br>fusion i nuvarande 7 § femte stycket UAL förs över till de enhetliga reg-<br>lerna. Beloppsspärren har tagits in i den aktuella paragrafen.</p>
<p>Den allmänna beloppsspärren i 7 § första stycket UAL utgår från den<br>nya ägarens eller de nya ägamas kostnad för att erhålla det bestämmande<br>inflytandet över förlustföretaget. Enligt nuvarande 7 § femte stycket<br>UAL avses vid fusion med kostnad fusionsvederlaget. Som kostnad vid<br>fusion eller fission bör emellertid avses även utgifter som det över-<br>tagande företaget haft för förvärv av andelar i det överlåtande företaget.<br>Vid fission bör med kostnad avses summan av fissionsvederlagen och<br>kostnader av det nämnda slaget som de övertagande företagen haft.<br>Första stycket andra och tredje meningarna har utformats i enlighet med<br>det anförda.</p>
<p>Andra stycket har utformats med hänsyn till följande överväganden.<br>Enligt nuvarande 7 § femte stycket UAL gäller beloppsspärren vid fusion</p>
<p>288</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>enligt 11 kap. 1 § bankaktiebolagslagen (1987:618) och 15 a kap. 1 §<br>försäkringsrörelselagen (1982:713). Tidigare omfattades även fusioner<br>enligt 12 kap. 1 och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar<br>samt enligt 7 kap. 1 och 2 §§ sparbankslagen (1987:619). Dessa fusioner<br>har emellertid undantagits genom lagstiftning år 1994 (prop.<br>1993/94:234). Beloppsspärren bör i princip gälla generellt vid fusion och<br>fission utom när ett helägt dotterföretag går upp i sitt moderföretag. De<br>fusioner som undantogs år 1994 bör emellertid alltjämt undantas. De skäl<br>som talar för dessa undantag talar även för att fusioner enligt 10 kap. 1<br>och 2 §§ lagen (1995:1570) om medlemsbanker undantas.</p>
<p>Hade det övertagande företaget före fusionen eller fissionen be-<br>stämmande inflytande över det överlåtande företaget och utlöstes inte<br>beloppsspärren när inflytandet uppkom, saknas anledning till att den skall<br>utlösas av fusionen eller fissionen. Bestämmelsen i tredje stycket skall<br>ses mot denna bakgrund.</p>
<p>14 §</p>
<p>Första stycket har samma innebörd som aktuella delar av nuvarande 12 §<br>andra stycket UAL.</p>
<p>Andra stycket har samma innebörd som nuvarande 12 § fjärde stycket<br>andra meningen UAL.</p>
<p>Tredje stycket har samma innebörd som aktuella delar av nuvarande<br>3 § fjärde stycket UAL.</p>
<p>15 §</p>
<p>Första stycket motsvarar nuvarande 12 § tredje stycket första meningen<br>UAL. Den springande punkten är inte att det överlåtande och det över-<br>tagande företaget ingick i samma koncern före fusionen eller fissionen<br>(jfr den gällande bestämmelsen) utan att koncernbidrag har kunnat läm-<br>nas mellan företagen med verkan vid beskattningen. Första stycket har<br>utformats i enlighet härmed. Orden ”med verkan vid beskattningen”<br>uttrycker att koncernbidraget skall medföra rätt till avdrag hos det läm-<br>nande företaget och beskattas hos det mottagande företaget.</p>
<p>16 §</p>
<p>Paragrafen har samma innebörd som 12 § tredje stycket andra meningen<br>UAL.</p>
<p>17 §</p>
<p>Paragrafen har samma innebörd som nuvarande 2 § 4 mom. åttonde<br>stycket andra meningen SIL.</p>
<p>73$</p>
<p>Paragrafen motsvarar 17 § andra stycket och 18 § IGOL. I enlighet med<br>förslagen i avsnitt 8.1.2 har den ändringen gjorts att även avdrag för<br>underskott i förvärvskälla och för kvarstående reaförlust far övertas. Be-<br>greppet nettovärde har preciserats. En förpliktelse som inte har redovisats<br>eller som har redovisats inom linjen har inget skattemässigt värde och<br>påverkar således inte nettovärdet.</p>
<p>289</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>10 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<p>19 §</p>
<p>Paragrafen motsvarar 14 § IGOL. Ändringar har gjorts som motiveras i<br>avsnitt 8.4. En förutsättning för att bestämmelserna i paragrafen skall<br>aktualiseras är att inkomsten från den utländska verksamheten inte är<br>undantagen från beskattning i Sverige enligt dubbelbeskattningsavtal.</p>
<p>I 14 § andra stycket första meningen IGOL finns en bestämmelse om<br>att det övertagande företaget far beskattas. En sådan bestämmelse behövs<br>inte i den aktuella paragrafen, eftersom den överförda verksamheten inte<br>omfattas av kontinuiteten enligt 11 §.</p>
<p>20 §</p>
<p>Verksamhetsöverlåtelser behandlas i kap. 9.</p>
<p>Villkoret {första stycket 1 var i lagrådsremissen placerat i 4 §.</p>
<p>Villkoren i första stycket 2 och 3 motsvarar villkoren i 9 § första<br>stycket 1 och 2.</p>
<p>21 f</p>
<p>Vid tillämpning av skälighetsregeln i andra stycket kan interna avskriv-<br>ningsplaner, om sådana finns, komma till användning. En annan möj-<br>lighet är att det skattemässiga värdet av en tillgång uppskattas med led-<br>ning av anskaffningsvärdet, tillämpade kollektiva anvskrivningssatser för<br>olika beskattningsår och tiden för innehavet av tillgången.</p>
<p>I lagrådsremissen fanns ett uttalande av innebörd att en verksam-<br>hetsöverlåtelse inte föreligger om marknadsvärdet av vederlaget under-<br>stiger marknadsvärdet av de överlåtna tillgångarna. Detta uttalande var<br>felaktigt och har utgått. Som framgår av kommentaren till 20 § är det i<br>sådant fall fråga om en sammansatt transaktion.</p>
<p>23 §</p>
<p>Se kommentaren till 25 §.</p>
<p>24 §</p>
<p>I paragrafen finns en bestämmelse om anskaffningsvärdet på de andelar<br>som erhålls i ersättning.</p>
<p>I 11 § andelsbyteslagen finns en särskild turordningsregel för de fall då<br>säljaren redan har andelar av samma slag och sort som de andelar som<br>lämnas som ersättning vid andelsbytet eller senare förvärvar sådana<br>andelar. Motsvarande turordningsregel finns i lagen om koncemintema<br>andelsöverlåtelser. I de lagarna behövs regleringen för att man skall<br>kunna ta ställning till när beskattning av uppskovsbelopp skall ske. En<br>regel av detta slag behövs däremot inte vid verksamhetsöverlåtelser,<br>eftersom den uppskjutna beskattningen sker hos det köpande företaget<br>när detta säljer eller förbrukar de överlåtna tillgångarna.</p>
<p>25$</p>
<p>Lösningarna ansluter till lösningarna i 21 och 22 §§. Vad gäller lager-<br>tillgångar och inventarier m.m. erhålls kontinuitet genom att överlåtelsen<br>behandlas som ett köp till skattemässiga värden. I fråga om reavinst-<br>tillgångar sker ingen beskattningsåtgärd hos det säljande företaget, utan<br>290</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>det köpande företaget inträder i det säljande företagets skattemässiga<br>situation. Detta innebär bl.a. att vid avyttring av en övertagen närings-<br>fastighet det företag som vid verksamhetsöverlåtelsen utgjorde köpande<br>företag skall anses ha gjort de värdeminskningsavdrag och liknande<br>avdrag som gjorts av det vid verksamhetsöverlåtelsen säljande företaget.<br>(I fråga om omsättningsfastigheter reducerar sådana avdrag förvärvarens<br>anskaffningsvärde.)</p>
<p>26</p>
<p>Lösningen överensstämmer med den i IGOL. Övertagande av periodise-<br>ringsfonder och ersättningsfonder är frivilligt.</p>
<p>Bestämmelsen i första stycket sista meningen har lagts till i enlighet<br>med Lagrådets förslag. Lagrådet har i sitt yttrande anfört att det är önsk-<br>värt att det i sammanhanget klargörs om den övertagna skatteskulden är<br>en sådan förpliktelse som avses i 4 § första stycket 2 i förslaget i lagråds-<br>remissen vilket motsvarar 20 § första stycket 1 i denna proposition.<br>Enligt regeringens uppfattning utgör en latent skatteskuld en förpliktelse<br>av det nämnda slaget.</p>
<p>27 §</p>
<p>I paragrafen anges att övertagande av reserveringar för framtida utgifter<br>är obligatoriskt. Motsvarande bestämmelse i fråga om fusioner och<br>fissioner fanns i lagrådsremissen i 21 §. Lagrådet har ifrågasatt om inte<br>bestämmelserna kan slopas. Regeringen delar denna bedömning såvitt<br>gäller 21 §. Av 21-25 §§ följer emellertid inte att reserveringar för fram-<br>tida utgifter skall övertas vid verksamhetsöverlåtelser. Enligt regeringens<br>bedömning behövs därför bestämmelsen i 27 §.</p>
<p>28 §</p>
<p>Av 9 andra stycket och 20 § första stycket IGOL följer att vid en inter-<br>nationell verksamhetsöverlåtelse rätt till avdrag för underskott i förvärvs-<br>källa och till kvarstående avdrag för reaförlust far övertas om det säljan-<br>de företaget är ett bankaktiebolag eller ett försäkringsaktiebolag. Det kan<br>inte anses motiverat att avdrag av det aktuella slaget övertas vid en verk-<br>samhetsöverlåtelse. Av art. 5 och 9 i fusionsdirektivet följer att Sverige<br>inte är förpliktat att ha regler om sådant övertagande vid gränsöver-<br>skridande verksamhetsöverlåtelser om regler av detta slag inte gäller vid<br>verksamhetsöverlåtelser mellan svenska företag.</p>
<p>29 och 30 §§</p>
<p>Lösningarna överensstämmer med dem i IGOL. I 30 § har dock inte<br>tagits in någon regel som hindrar avdrag för en förlust hos det säljande<br>företaget på grund av verksamhetsöverlåtelsen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>291</p>
<h3>18.5 Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen<br>(1928:370)</h3>
<h4>Anvisningar</h4>
<p>till 22 §<br>punkt 1</p>
<p>Genom den nya tredje meningen i tredje stycket blir den föreslagna reg-<br>leringen av överlåtelser inom koncerner tillämplig på fysiska personer<br>som är delägare i ett handelsbolag, vilket avyttrar aktier eller andra<br>andelar med vinst till ett företag som ingår i samma koncern som<br>handelsbolaget.</p>
<p>Nuvarande fjärde och femte styckena har flyttats till punkt 1 a. Nu-<br>varande sjätte och sjunde styckena har flyttats till punkt 1 b.</p>
<p>punkt 1 a</p>
<p>Anvisningspunkten har fatt en delvis ändrad utformning i förhållande till<br>förslaget i betänkandet</p>
<p>Första stycket motsvarar nuvarande punkt 1 fjärde stycket första me-<br>ningen. Lydelsen har anpassats till att en definition av uttag har tagits in i<br>andra och tredje styckena. Enligt den nya lydelsen skall uttag av en<br>tillgång behandlas som om tillgången avyttrats mot en ersättning som<br>motsvarar marknadsvärdet. Av bestämmelsens inplacering bland reglerna<br>för näringsverksamhet följer att beskattning skall ske endast om ersätt-<br>ning eller reavinst vid en verklig avyttring skulle ha tagits upp som intäkt<br>av näringsverksamhet. Det gällande villkoret om detta i nuvarande<br>punkt 1 fjärde stycket andra meningen har därför utgått som obehövligt.</p>
<p>Villkoret i nuvarande punkt 1 fjärde stycket andra meningen om att<br>särskilda skäl mot uttagsbeskattning inte far föreligga har ersatts av ut-<br>förliga bestämmelser i underprislagen (jfr sjätte stycket). Dessa be-<br>stämmelser gäller överlåtelse av tillgångar till underpris mellan olika<br>subjekt.</p>
<p>I andra och tredje styckena finns en definition av uttag som inte har<br>någon motsvarighet i den gällande lydelsen av punkt 1. I andra stycket<br>har definitionen av uttag justerats i enlighet med förslag av Lagrådet. Ett<br>uttag föreligger om den skattskyldige tillgodogör sig en tillgång för egen<br>konsumtion eller genom att överlåta den utan vederlag till exempelvis en<br>närstående. I tredje stycket har det förtydligandet gjorts att uttag före-<br>ligger även vid överlåtelse utan ersättning eller till underpris från ett<br>handelsbolag.</p>
<p>Begreppet marknadsvärde definieras i jjärde stycket. Definitionen<br>motiveras i avsnitt 5.6. Där behandlas även uttrycket affärsmässigt moti-<br>verat. Uttag föreligger givetvis inte om priset är lågt på grund av att över-<br>låtaren gjort en dålig affar. Antag att en skattskyldig har överlåtit en till-<br>gång till annan till ett pris under marknadsvärdet och inte kunnat göra<br>sannolikt att priset är affärsmässigt motiverat. Även om den skattskyl-<br>dige till äventyrs kan göra sannolikt att ett högre pris - fortfarande under<br>marknadsvärdet - skulle ha varit affärsmässigt motiverat, skall uttagsbe-<br>skattning ske till marknadsvärdet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>292</p>
<p>Förhållandena torde ofta vara sådana att något bestämt marknadspris<br>inte kan fixeras. Man får då nöja sig med en uppskattning av ett intervall<br>inom vilket marknadspriset rimligen bör ligga. Ligger priset i detta inter-<br>vall får priset anses marknadsmässigt. Skall uttagsbeskattning ske, bör<br>tillgången anses ha avyttrats för det lägsta pris som kan anses ligga i<br>intervallet. Förslaget innebär att det i KL kommer att finnas två<br>definitioner av marknadsvärde, dels den nu aktuella definitionen som<br>gäller vid tillämpning av bestämmelserna om uttag och i underprislagen,<br>dels definitionen i punkt 1 av anvisningarna till 42 §, som gäller vid<br>beräkning av värde av löneförmån och liknande. En samordning har skett<br>i lagrådsremissen om en ny inkomstskattelag.</p>
<p>Femte stycket 1 motsvarar med redaktionella ändringar nuvarande<br>punkt 1 fjärde stycket tredje meningen. Femte stycket 2 motsvarar i<br>huvudsak nuvarande punkt 1 ljärde stycket fjärde meningen. Här har<br>införts en ändring i förhållande till betänkandet genom att undantaget har<br>begränsats till situationer när marknadsvärdet överstiger omkostnads-<br>beloppet. Är marknadsvärdet lika med eller lägre än omkostnadsbeloppet<br>kommer uttagsbeskattning att leda till att avdrag medges för den verkliga<br>förlusten eller, om marknadsvärdet och omkostnadsbeloppet är lika, att<br>varken vinst eller förlust uppkommer.</p>
<p>I sjätte stycket finns en hänvisning till underprislagen. Enligt 1 § den<br>lagen skall uttagsbeskattning inte ske om i lagen angivna villkor uppfylls.<br>Vidare följer av 11 § fusionslagen att uttagsbeskattning inte skall ske vid<br>fusion eller fission om i lagen angivna villkor uppfylls. Det har inte<br>ansetts behövligt att erinra om det i KL.</p>
<p>Nuvarande punkt 1 femte stycket har flyttas till sjunde och åttonde<br>styckena. Bestämmelsen om uttag av tjänst - som är ändrad i förhållande<br>till betänkandet - har fått en något annorlunda utformning. Jfr avsnitt 5.5.</p>
<p>I lagrådsremissen fanns ett nionde stycke av innebörd att vid en över-<br>låtelse till underpris vid vilken uttagsbeskattning sker skall skattemässig<br>kontinuitet råda mellan å ena sidan överlåtaren eller tillhandahållaren och<br>å andra sidan förvärvaren. Regleringen bör övervägas vidare (Dir:<br>1998:55) och bestämmelsen har inte tagits med i propositionen.</p>
<p>punkt 1 b</p>
<p>Till punkten har flyttats bestämmelserna i nuvarande punkt 1 sjätte och<br>sjunde styckena. Anvisningspunkten har fatt en något ändrad lydelse i<br>förhållande till betänkandet. Särskilda skäl mot uttagsbeskattning kan<br>svårligen föreligga i fall som avses i det nämnda sjätte stycket. Den<br>gällande förutsättningen att särskilda skäl mot uttagsbeskattning inte<br>föreligger har därför tagits bort.</p>
<p>Enligt den nuvarande lydelsen av punkt 1 sjätte stycket 2 skall uttags-<br>beskattning ske - under förutsättning att särskilda skäl mot det inte före-<br>ligger - om en näringsidkare har upphört att vara skattskyldig för in-<br>komst av en förvärvskälla. Lydelsen fångar inte in fallet att skatt-<br>skyldigheten för en förvärvskälla har upphört endast delvis. Ett exempel<br>kan vara att en allmännyttig ideell förening är undantagen från skatt-<br>skyldighet från såväl inkomst av kapitalförvaltning (7 § 5 mom. första<br>stycket SIL) som från inkomst av en rörelse som har naturlig anknytning<br>293</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>till föreningens ändamål (7 § 5 mom. andra stycket SIL). En sådan<br>förening kan, om rörelsen ändrar inriktning, gå miste om frikallelsen från<br>skattskyldighet för inkomst av rörelsen samtidigt som frikallelsen från<br>skattskyldighet från inkomst av kapitalförvaltningen kvarstår.</p>
<p>Med anledning av det anförda har punkten 2 utformats så att uttags-<br>beskattning skall ske till den del skattskyldighet för inkomst av en för-<br>värvskälla helt eller delvis har upphört.</p>
<p>Bestämmelsen i punkten 3 har införts efter förslag av Lagrådet.<br>Tillämpning kan bl.a. aktualiseras då en ideell förening som är skatt-<br>skyldig for viss del av en verksamhet överför en tillgång från denna del<br>till en del for vilken skattskyldighet inte föreligger. Punkten 4 - som<br>motsvaras av punkt 3 i lagrådsremissen - har av likformighetsskäl ut-<br>formats på ett med punkten 2 likartat sätt. Nuvarande punkt 1 sjunde<br>stycket andra meningen har utgått.</p>
<p>Den situation som avses i nuvarande punkt 1 sjunde stycket första<br>meningen torde inte kunna aktualiseras. Bestämmelsen har därför utgått.</p>
<p>till 23 §<br>punkt 13</p>
<p>Bestämmelsen i nuvarande andra stycket andra meningen avser förvärv<br>av inventarier i samband med ett benefikt förvärv av en näringsverksam-<br>het. Enligt bestämmelsen skall, om inte särskilda omständigheter föran-<br>leder annat, som anskaffningsvärde for inventarierna anses det for den<br>tidigare ägaren gällande skattemässiga restvärdet. Benefika överlåtelser<br>genom gåva och bodelning av annan anledning än makes död omfattas av<br>bestämmelser i underprislagen, som innebär att - om villkoren i lagen<br>uppfylls - avyttring av tillgångarna i fråga skall anses ha skett för det<br>skattemässiga värdet. Detta värde blir anskaffningsvärde for förvärvaren.<br>Regleringen i underprislagen bör vara exklusiv. Den aktuella bestämmel-<br>sen har därför justerats.</p>
<p>I lagrådremissen fanns i tolfte stycket en bestämmelse om att att en<br>skillnad mellan det skattemässiga anskaffningsvärdet och ett lägre värde<br>som tas upp i bokföringen far skrivas av med 20 % per år. Stycket hade<br>samband med en bestämmelse i punkt 1 a nionde stycket av anvisningar-<br>na till 22 § som föreskrev att om överlåtaren uttagsbeskattas utgör an-<br>skaffningsvärdet for förvärvaren av tillgångarnas marknadsvärde. De två<br>bestämmelserna har inte tagits med i propositionen eftersom frågan om<br>en sådan reglering skall utredas vidare (dir. 1998:55).</p>
<p>punkt 33</p>
<p>Genom den nya sista meningen blir förlustregeln tillämplig på fysiska<br>personer som är delägare i ett handelsbolag, vilket avyttrar reavinst-<br>egendom med förlust till ett företag i samma intressegemenskap (se<br>kapitel 10).</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>294</p>
<p>till 24 §</p>
<p>punkt 1</p>
<p>I sista stycket har gjorts en redaktionell ändring med hänsyn till att 27 §<br>4 mom. SIL föreslås slopas.</p>
<p>ftVI 32 §</p>
<p>punkt 14</p>
<p>RSV har påpekat att enligt ordalydelsen är stoppreglema tillämpliga när<br>ett famansföretag överlåter egendom till underpris till en fysisk person<br>som är delägare i företaget även om underprislagen är tillämplig. I an-<br>visningspunkten har införts en bestämmelse som gör ett undantag för<br>denna situation.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<h4>Ikraftträdandet</h4>
<p>Ikraftträdandebestämmelsen har ändrats redaktionellt i förhållande till<br>lagrådsremissen. Ordet ”händelser”har bytts mot omständigheter. Här<br>avses t.ex. avyttring, olika former av uttag och sådana omständigheter<br>som anges i punkt 1 b av anvisningarna till 22 § (som inte i formell<br>mening innebär uttag).</p>
<h3>18.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt</h3>
<p>2 § 4 mom.</p>
<p>I momentet har ändringar gjorts i koncemregeln i tionde stycket i enlighet<br>med det förslag som aviserats i regeringens skrivelse 1997/98:66.</p>
<h4>Ikraftträdandet</h4>
<p>De nya bestämmelserna i 2 § 4 mom. tionde stycket gäller för avyttringar<br>fr.o.m. den 21 januari 1998.</p>
<p>En särskild bestämmelse gäller enligt punkt 2 för aktier i svenska<br>aktiebolag som utgjort vederlag vid en koncemintem överlåtelse som<br>skett någon gång under tiden den 1 januari 1997- den 20 januari 1998.<br>När aktierna avyttras beräknas reavinsten med utgångspunkt i anskaff-<br>ningsvärdet på de aktier som avyttrades genom den koncemintema över-<br>låtelsen. En förutsättning är att det köpande företaget fortfarande innehar<br>dessa andelar. Har en sådan vinstberäkning skett justeras det köpande<br>företagets anskaffningsvärde för de koncemöverlåtna andelama till mark-<br>nadsvärdet för dessa andelar vid förvärvstidpunkten.</p>
<p>Enligt punkt 3 skall vinsten i ett fall beräknas med utgångspunkt i an-<br>skaffningsvärdet på de överlåtna aktierna även om det köpande företaget<br>inte längre innehar dessa. Det gäller om aktierna sålts vidare till ett pris<br>som understiger marknadsvärdet. Har en sådan vinstberäkning skett<br>justeras anskaffningsvärdet för andelama hos det företag som då innehar<br>dessa till marknadsvärdet vid tidpunkten för den koncemintema över-<br>låtelsen. Detta gäller dock endast om det värdet är högre än det faktiska<br>anskaffningsvärdet hos det ägande företaget.</p>
<p>295</p>
<h3>18.7 Förslaget till lag om ändring i lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt</h3>
<p>2 § 1 mom.</p>
<p>Ändringen i tredje stycket är redaktionell.</p>
<p>I Jjärde stycket har tagits in en bestämmelse om beskattningsåret för<br>det övertagande företaget vid en fusion eller en fission såvitt avser den<br>övertagna verksamheten. Bestämmelsen - som ändrats redaktionellt i<br>förhållande till lagrådsremissen - motiveras i avsnitt 8.1.2. Enligt 9 §<br>första stycket 3 fusionslagen utgör det ett villkor för att undantag från<br>beskattning skall medges enligt den lagen att beskattningsåret för den<br>överlåtna verksamheten inte kommer att överstiga 18 månader.</p>
<p>I åttonde stycket har gjorts ändringar som innebär att hela beloppet och<br>inte som nu endast 90 % av en reavinst eller reaförlust vid avyttring av<br>fastighet som görs av aktiebolag m.fl. juridiska personer skall beaktas.<br>Ändringarna motiveras i avsnitt 5.3.3.4.</p>
<p>Bestämmelsen i tionde stycket - som motiveras i avsnitt 8.2 - är<br>tillämplig när det övertagande företaget vid en fusion eller fission innehar<br>andelar i det överlåtande företaget och dessa utgör lagerandelar. För att<br>någon beskattningskonsekvens inte skall uppkomma skall andelarna<br>anses ha avyttrats för det skattemässiga värdet.</p>
<p>2 § 4 mom.</p>
<p>Bestämmelserna i nuvarande första - sjätte styckena, sjunde stycket<br>första och andra meningarna samt åttonde och elfte styckena har ersatts<br>av bestämmelser i fusionslagen.</p>
<p>Det stycke som finns kvar i momentet motsvarar i sak nuvarande<br>sjunde stycket sista meningen.</p>
<p>Den s.k. förlustregeln i nuvarande nionde stycket har med förändrat<br>innehåll förts över till ett nytt 4 a mom.</p>
<p>Den s.k. koncemregeln i nuvarande tionde stycket har med förändrat<br>innehåll förts en ny lag, lagen om uppskov med beskattningen vid andels-<br>överlåtelser inom koncerner.</p>
<p>Utdelning av en tillgång behandlas enligt underprislagen, om villkoren</p>
<p>1 lagen för att underlåta uttagsbeskattning uppfylls, som avyttring för ett<br>vederlag som motsvarar det skattemässiga värdet av tillgången. För-<br>värvaren skall anses ha anskaffat tillgången till skattemässigt värde.<br>Denna reglering, som gäller oberoende av om mottagaren är skattebefriad<br>från utdelningen eller ej, har ersatt bestämmelsen i nuvarande tolfte<br>stycket.</p>
<p>2 § 4 a mom.</p>
<p>I momentet har förlustregeln i nuvarande 2 § 4 mom. nionde stycket<br>tagits in. Materiella ändringar har gjorts som motiveras i kapitel 9.<br>Bestämmelserna i andra stycket 1 och 2 motiveras i avsnitt 12.1 resp.<br>12.3.</p>
<p>Förlustregeln gäller vid överlåtelse av reavinstegendom inom en<br>intressegemenskap och innebär att avdrag för förlust medges först när<br>296</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>tillgången inte längre existerar eller innehas av ett företag som är i in-<br>tressegemenskap med säljaren. Avdrag för förlusten medges inte heller<br>om tillgången säljs tillbaka till säljaren.</p>
<p>I förhållande till betänkandet har vissa ändringar skett i förlustregeln.<br>För att avdragsrätt skall medges vid en senare extern försäljning av<br>tillgången krävs att förlusten vid överlåtelsen inom intressegemenskapen<br>inte beror på att ersättning understiger marknadsvärdet. Det far inte heller<br>vara fråga om överlåtelse av tillgångar i samband med en sådan fusion<br>eller fission vid vilken undantag från omedelbar beskattning medges.</p>
<p>I tredje och fjärde styckena finns bestämmelser om turordning. Dessa<br>bestämmelser har betydelse för när avdrag för förlusten skall medges.</p>
<p>Av femte stycket framgår att förlustavdrag inte medges när den över-<br>låtna tillgången är en andel och det företag som gett ut andelen genom<br>fusion eller fission helt eller delvis går upp i ett annat företag i samma<br>intressegemenskap som säljaren.</p>
<p>2 § 10 mom.</p>
<p>I första stycket 3 har gjorts en redaktionell ändring.</p>
<p>Nuvarande sista stycket har flyttats till andra stycket.</p>
<p>Bestämmelserna i fjärde-sjätte styckena motiveras i kapitel 13.<br>Momentet har i enlighet med Lagrådets förslag fatt en ändrad styckein-<br>delning.</p>
<p>I femte stycket första meningen finns huvudbestämmelsen om avskatt-<br>ning. Den intäkt som skall tas upp reduceras enligt andra meningen i den<br>utsträckning ägarna till andelar i investmentföretaget under beskattnings-<br>året har avyttrat sina andelar i företaget. En motsvarighet till tredje<br>meningen var i lagrådsremissen var placerad i åttonde stycket. Be-<br>stämmelsen innebär att andelar som ägs av ett investmentföretag skall<br>anses ha avyttrats under året. Avskattningsintäkten reduceras således i<br>den utsträckning andelar i företaget innehas av ett investmentföretag.<br>Förutsättningen är dock att andelarna innehafts vid såväl ingången som<br>utgången av beskattningsåret för det företag som genomgått ett karaktärs-<br>byte. I lagrådsremissen fanns också ett villkor om att innehavet skulle<br>motsvara minst 50 % av röstetalet. Det villkoret har nu slopats.</p>
<p>I sjätte stycket finns en särskild bestämmelse för fall då andelar i ett<br>investmentföretag med mer än hälften av röstetalet vid utgången av<br>beskattningsåret ägs av en fysisk person eller en annan juridisk person än<br>ett investmentföretag. I sådant fall skall efter yrkande ägarens andelar<br>avskattas. Av femte stycket andra meningen följer att avskattnings-<br>intäkten i sådant fall skall sättas ned i motsvarande mån.</p>
<p>Av fjärde stycket framgår att avskattningsreglema inte gäller om ett<br>investmentföretag upplöses genom likvidation. Någon motsvarande regel<br>finns inte för det fall att ett investmentföretag går upp i ett annat företag<br>genom fusion enligt 14 kap. 1 § ABL. I detta fall inträder enligt 11 §<br>fusionslagen det övertagande företaget i investmentföretagets skatte-<br>mässiga situation. Såvida inte även det övertagande företaget är ett in-<br>vestmentföretag, kommer villkoren i tredje stycket inte att uppfyllas efter<br>fusionen. Avskattning kommer därför att ske hos det övertagande före-<br>taget. Detta medför att någon reduktion av avskattningsintäkten enligt<br>297</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>femte stycket inte kommer i fråga, eftersom andelarna i det övertagande<br>företaget inte omsätts i samband med fusionen. Det finns därför an-<br>ledning for aktörerna att överväga om samgåendet i stället bör ske i form<br>av ett uppköp följt av en fusion enligt 14 kap. 22 § ABL.</p>
<p>2 § 13 mom.</p>
<p>1 momentet görs ett undantag från stoppreglema i punkt 14 av anv. till<br>32 § KL i fråga om underprisöverlåtelser.</p>
<p>2 § 16 mom.</p>
<p>Ändringen i momentet föranleds av att bestämmelserna om fusion i 2 §<br>4 mom. nu forts över till fusionslagen. I och med ändringen utvidgas<br>avdragsrätten till att gälla även fissioner.</p>
<p>3 § 1 h mom.</p>
<p>Bestämmelserna i momentet, som är nya i förhållande till betänkandet,<br>reglerar tillskott till i första hand ett svenskt aktiebolag. Av bestämmel-<br>sernas placering i lagen framgår att de gäller tillskott av kapitalbeskattad<br>reavinstegendom som görs av fysiska personer. De gäller även tillskott<br>från ett handelsbolag med fysiska personer som delägare av tillgångar<br>som kapitalbeskattas hos dessa, t.ex. fastigheter. Motiven finns i avsnitt<br>5.10.</p>
<p>Bestämmelserna gäller under förutsättning att överlåtaren eller när-<br>stående direkt eller indirekt äger aktier i det bolag till vilket tillskottet<br>lämnas.</p>
<p>Första stycket behandlar överlåtelser till svenska företag. Har ersätt-<br>ning inte lämnats vid överlåtelsen skall denna enligt första meningen<br>anses ha skett mot en ersättning som motsvarar omkostnadsbeloppet för<br>tillgången. Detta gäller enligt andra meningen även i de fall då ersättning<br>utgått som understiger såväl marknadsvärdet som omkostnadsbeloppet.<br>Bestämmelsen avser fallet att marknadsvärdet är högre än omkost-<br>nadsbeloppet (jfr tredje meningen). Av tredje meningen framgår att<br>ersättning motsvarande marknadsvärdet skall anses ha lämnats om<br>marknadsvärdet understiger omkostnadsbeloppet. I ett sådant fall upp-<br>kommer en förlust för vilken avdrag medges enligt allmänna regler.</p>
<p>I andra stycket finns bestämmelser om med vilket belopp omkostnads-<br>beloppet för överlåtarens och närståendes aktier skall ökas. Bestämmel-<br>serna innebär att det aktuella beloppet fördelas på överlåtarens och när-<br>ståendes aktier. Lagrådet har i sitt yttrande ifrågasatt om detta är<br>avsikten. Lagrådet anser att det ger ett materiellt otillfredsställande resul-<br>tat eftersom det innebär att om en av flera närstående gör ett tillskott<br>påverkar detta även de andra delägarnas omkostnadsbelopp. Regeringen<br>konstaterar att bestämmelsen syftar till detta resultat. Alternativet är att<br>ha en reglering för fall då överlåtaren äger aktier i företaget och en annan<br>för fall då sådant innehav inte föreligger. I den senare situationen finns<br>nämligen knappast någon annan lösning än att fördela ökningen av<br>omkostnadsbeloppet på närståendes aktier. Regeringen anser att den<br>valda lösningen är motiverad.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>298</p>
<p>Enligt tredje stycket gäller en särskild regel vid tillskott till utländsk<br>juridisk person. Avyttring anses i sådant fall ha skett till marknadsvärdet.<br>I fjärde stycket finns särskilda regler for beräkning av ökning av om-<br>kostnadsbeloppet i sådant fall.</p>
<p>Enligt femte stycket andra meningen skall vid beräkning av omkost-<br>nadsbeloppet för en näringsfastighet omkostnadsbeloppet med bortseen-<br>de från vissa justeringar minskas med medgivna värdeminskningsavdrag<br>m.m. Av femte stycket fjärde meningen framgår att återläggning av av-<br>drag för värdehöjande reparation och underhåll inte skall ske.</p>
<p>I sjätte stycket finns for bostadsrätter o.d. bestämmelser motsvarande<br>dem i femte stycket.</p>
<p>Av sjunde stycket framgår att bestämmelserna i momentet gäller även<br>vid tillskott till ekonomisk förening eller handelsbolag.</p>
<p>I åttonde stycket finns en bestämmelse om att anskaffningsvärdet för<br>den tillskjutna egendomen hos förvärvaren utgörs av det belopp för vilket<br>egendomen enligt första och tredje styckena anses avyttrad. Såvitt avser<br>tillskott till utländsk juridisk person avser bestämmelsen fallet att per-<br>sonen beskattas i Sverige för inkomst av ett fast driftställe här.</p>
<p>I nionde stycket finns en definition av närstående.</p>
<p>3 § 7 mom.</p>
<p>Bestämmelserna i nuvarande fjärde och femte styckena - huvudregle-<br>ringen i den s.k. Lex ASEA - har med förändrat innehåll flyttats till 3 §<br>7 a mom.</p>
<p>3 §7 a mom.</p>
<p>I momentet har huvudregleringen i Lex ASEA i nuvarande 3 § 7 mom.<br>fjärde och femte styckena tagits in. Materiella ändringar har gjorts som<br>motiveras i kapitel 11.</p>
<p>Första stycket 4 fanns inte med i lagrådsremissen. Villkoret är ett<br>komplement till villkoret i första stycket 3.</p>
<p>Första stycket 5 första meningen har fatt en ändrad redaktionell ut-<br>formning i förhållande till lagrådsremissen för att det tydligare skall<br>framgå vilka andelsinnehav som uppfyller villkoret i bestämmelsen.</p>
<p>Vid bedömning av om huvudsaklighetsvillkoret uppfylls bör hänsyn<br>främst tas till storleken av intäkterna.</p>
<p>3 § 8 mom.</p>
<p>Ändringarna i fjärde stycket motiveras i avsnitt 8.2.</p>
<p>3 § 12 a mom.</p>
<p>Bestämmelsen i andra stycket motiveras i avsnitt 11.</p>
<p>6 § 1 mom.</p>
<p>Nuvarande sista stycket innehåller ett komplement till den s.k. tioårs-<br>regeln i första stycket. Innebörden är att tioårsregeln görs tillämplig även<br>på sådan vinst vid ett internationellt andelsbyte som beskattas först när<br>mottagna andelar säljs. Enligt 23 § andelsbyteslagen skall uppskovs-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>299<br></p>
<p>belopp tas upp till beskattning när en skattskyldig flyttar ut från Sverige. Prop. 1998/99:15<br>En regel som den i nuvarande sista stycket behövs därför inte.</p>
<p>7 § 8 mom.</p>
<p>Ändringarna i andra stycket är redaktionella.</p>
<p>Ändringen i fjärde stycket motiveras i kapitel 16.</p>
<p>16 § 2 mom.</p>
<p>ÄSKhar i anslutning till bl.a. 5 § första stycket 7 underprislagen anfört att<br>enligt 16 § 2 mom. tredje stycket anses som utländskt bolag alltid<br>utländsk juridisk person som är hemmahörande i någon av de i lagtexten<br>särskilt uppräknade avtalsländerna. Som förutsättning gäller att avtalets<br>regler om begränsning av beskattningsrätten skall tillämpas på personen.<br>Verket har pekat på att enligt det nya dubbelbeskattningsavtalet<br>(1996:1512) mellan de nordiska länderna omfattas handelsbolag av av-<br>talets regler. Detsamma gäller i dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige<br>och USA. Verket anser därför att det kan finnas en risk för att handels-<br>bolag kan komma att omfattas av 16 § 2 mom. tredje stycket SIL och på<br>så vis även av definitionen i underprislagen. Med hänsyn härtill har<br>införts en ändring i tredje stycket. För att en utländsk juridisk person som<br>är hemmahörande i någon av de uppräknade avtalsstatema skall anses<br>som utländskt bolag krävs således också att personen är skattskyldig till<br>inkomstskatt i avtalslandet.</p>
<p>24 § 2 mom.</p>
<p>Till bestämmelsen i första stycket 3, som motiveras i avsnitt 8.2, ansluter<br>bestämmelser i 2 § andelsbyteslagen och 4 § lagen om koncemintema<br>andelsöverlåtelser. Av dessa framgår att vid bedömning av om ett andels-<br>byte respektive en koncemintem andelsöverlåtelse föreligger vid en<br>fusion eller fission skall det övertagande företaget anses som köpande<br>företag.</p>
<p>Av bestämmelsen i sista stycket följer att om villkoren enligt fusions-<br>lagen om undantag från omedelbar beskattning vid fusion eller fission är<br>uppfyllda skall andelar i det överlåtande företaget som innehas av det<br>övertagande företaget inte anses ha avyttrats. Reavinstbeskattning aktua-<br>liseras således inte. Bestämmelsen har ändrats redaktionellt i förhållande<br>till lagrådsremissen.</p>
<p>27 § 2 mom.</p>
<p>I första stycket har gjorts en redaktionell ändring.</p>
<p>Bestämmelsen i andra stycket, som motiveras i kapitel 13, gäller om<br>ett investmentföretag har bytt karaktär och avskattningsregeln har varit<br>tillämplig. Andelar och liknande finansiella instrument som företaget äg-<br>de vid tidpunkten för karaktärsbytet anses förvärvade för marknadsvärdet<br>på intrumentet vid den nämnda tidpunkten.</p>
<p>28 §</p>
<p>De nya bestämmelserna i sista stycket innebär att vid beräkning av<br>ingångsvärdet på andel i handelsbolag skall tillskott som lämnats i form</p>
<p>300</p>
<p>av kapitalbeskattad reavinstegendom tas upp till det värde som följer av<br>3 § 1 h mom.</p>
<h4>Ikraftträdandet</h4>
<p>punkt 1</p>
<p>Ordet ”omständigheter” har en generell innebörd. Det omfattar t.ex.<br>fusion och fission i 2 § 1 mom. fjärde stycket, förändring i 2 § 10 mom.<br>första stycket och utdelning i 3 § 7 a mom. första stycket.</p>
<p>punkt 2</p>
<p>För fusioner som genomförts före utgången av år 1998 gäller äldre be-<br>stämmelser i 2 § 4 mom. t.ex. i fråga om underlager för värdeminsk-<br>ningsavdrag på inventarier.</p>
<p>punkt 3</p>
<p>Förlustregeln i dess äldre lydelse gäller om avyttring skett före utgången<br>av år 1998.</p>
<p>punkt 4</p>
<p>Har en koncemintem andelsöverlåtelse genomförts under tiden den 21<br>januari - den 31 december 1998 skall vinsten tas upp till beskattning<br>enligt vad som anges i lagen om koncemintema andelsöverlåtelser. I<br>fråga om omständigheter som hänför sig till tid före ikraftträdandet gäller<br>bestämmelserna i lagen i den lydelse den erhåll den 30 december 1997.</p>
<p>Av allmänna principer följer att för andelsöverlåtelser som skett under<br>tiden den 1 januari 1997- den 20 januari 1998 gäller - om vederlag läm-<br>nats i form av aktier i det köpande bolaget - övergångsbestämmelserna i<br>punkterna 2 och 3 till den ändring av lagen som föreslås träda i kraft den<br>30 december 1998.</p>
<p>punkt 5</p>
<p>Har en tillgång delats ut före utgången av år 1998 och har utdelningen<br>undantagits från beskattning enligt 7 § 8 mom. tillämpas de upphävda be-<br>stämmelserna i 2 § 4 mom. sista stycket i fråga om anskaffningskostnad<br>m.m.</p>
<p>punkt 6</p>
<p>I 6 § 1 mom. finns den s.k. tioårsregeln. Bestämmelsen i det upphävda<br>tredje stycket innebär att bestämmelserna i momentet blir tillämpliga när<br>ett internationellt andelsbyte enligt IGOL har genomförts. Den<br>bestämmelsen tillämpas även efter upphävandet på andelsbyten som<br>genomförts före utgången av år 1998.</p>
<p>punkt 7</p>
<p>Bestämmelserna om Lex ASEA har flyttats till ett nytt moment, 3 §<br>7 a mom. De korresponderande bestämmelserna i 27 § 2 mom. om an-<br>skaffningsvärdet för de utdelade aktierna har till följd därav ändrats. För</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>301<br></p>
<p>utdelning som lämnats före utgången av år 1998 gäller äldre be- Prop. 1998/99:15<br>stämmelser i 27 § 2 mom.</p>
<p>punkt 8</p>
<p>Har ett aktiebyte enligt den s.k. strukturregeln i 27 § 4 mom. genomförts<br>före utgången av år 1998 gäller de upphävda bestämmelserna om an-<br>skaffningsvärde m.m.</p>
<h3>18.8  Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen<br>(1970:624)</h3>
<p>{§</p>
<p>Ändringen i första stycket är redaktionell.</p>
<h3>18.9  Förslaget till lag om ändring i skatteregisterlagen<br>(1980:343)</h3>
<p>W<br>Ändringarna i andra stycket är redaktionella.</p>
<h3>18.10  Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:692) om<br>ändring i skatteregisterlagen (1980:343)</h3>
<p>7§</p>
<p>I punkter 31 och 32 tas in uppgifter som har samband med andelsbyten<br>och koncemintema andelsöverlåtelser.</p>
<h3>18.11  Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:404) om<br>stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter</h3>
<p>4§</p>
<p>I första stycket har nuvarande punkten 3 upphävts.</p>
<p>7§</p>
<p>I andra stycket har tagits in en ny bestämmelse som innebär att undantag<br>från uttag av stämpelskatt inte gäller vid vissa koncemintema transak-<br>tioner. Stycket har omformulerats i enlighet med Lagrådets förslag.</p>
<p>Ändringen i fjärde stycket innebär att uppgiftsskyldigheten även om-<br>fattar sådana förhållanden som avses i andra stycket.</p>
<p>22 §</p>
<p>Andra stycket är nytt och innebär att stämpelskatt inte skall tas ut vid ny-<br>inteckning som sker i samband med fusion eller fission om inteckningar i<br>den förvärvade verksamheten upphört att gälla till följd av fusionen eller</p>
<p>302<br></p>
<p>fissionen. Undantaget gäller dock endast till den del nyinteckningen Prop. 1998/99:15<br>beloppsmässigt motsvaras av tidigare inteckningar.</p>
<p>32 a §</p>
<p>Bestämmelserna reglerar möjligheten att fa uppskov med uttag av stäm-<br>pelskatt.</p>
<p>Enligt första stycket medges uppskov om egendomen överlåts till ett<br>koncernföretag.</p>
<p>Uppskov skall enligt andra stycket förklaras förfallet om fastigheten<br>överlåts till annan eller koncemforhållandet mellan överlåtaren och för-<br>värvaren upphör. Överlåts egendomen till ett koncernföretag kan ett nytt<br>uppskov medges enligt första stycket. Uppskov skall även förklaras för-<br>fallet om överlåtaren eller förvärvaren upplöses genom likvidation eller<br>konkurs.</p>
<p>Vid fusion och fission skall enligt tredje stycket det övertagande<br>företaget inträda i det överlåtande företagets situation i stämpelskattehän-<br>seende.</p>
<p>32 b och 33 § §</p>
<p>I 32 b § och i 33 § första stycket andra meningen lämnas vissa föreskrif-<br>ter rörande förfarandet.</p>
<p>44 §</p>
<p>1 paragrafen anges att den skattskyldige skall lämna de uppgifter som<br>behövs för att inskrivningsmyndigheten skall få information om att ett<br>uppskov skall förklaras förfallet.</p>
<h3>18.12 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:325) om<br>självdeklaration och kontrolluppgifter</h3>
<h4>2 kap.</h4>
<p>17 och 19 a §§</p>
<p>I paragraferna finns bestämmelser om vilka särskilda uppgifter som skall<br>lämnas i självdeklarationen. I fråga om andelsbyten respektive koncern-<br>överlåtelser gäller det samtliga uppgifter som behövs för att skattemyn-<br>digheten skall kunna ta ställning till om förutsättningar föreligger att<br>medge uppskov. Ett sådant beslut från skattemyndigheten innefattar även<br>ett fastställande av det belopp med vilket uppskov medges. Den särskilda<br>uppgiftsskyldigheten gäller också så länge uppskovet består och varje<br>omständighet som innebär att uppskovsbelopp skall tas upp till be-<br>skattning skall anges. Överförs ett uppskov till annan åligger uppgifts-<br>skyldigheten den personen. Jfr bl.a. 12 § lagen om uppskov med<br>beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner.</p>
<p>I 17 § femte stycket finns en särskild reglering av uppgiftsskyldigheten<br>när andelar som erhållits som vederlag vid ett andelsbyte övergår till<br>annan genom arv m.m. (jfr 22§ lagen om uppskov med beskattningen vid<br>andelsbyten).</p>
<p>303</p>
<h4>3 kap.</h4>
<p>32 c §</p>
<p>I fjärde stycket anges att på kontrolluppgift for reavinst vid andelsbyte<br>skall även eventuell kontant ersättning tas upp. Den uppgiften kan<br>därigenom förtryckas på deklarationsblanketten.</p>
<p>18.13  Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:663) om<br>ersättningsfonder</p>
<p>9§</p>
<p>Bestämmelserna om fusion har ersatts av bestämmelser i fusionslagen.</p>
<p>18.14   Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:702) om<br>inkomstskatteregler med anledning av vissa<br>omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m.</p>
<p>1 och 5 §§</p>
<p>Den kan ifrågasättas om lagen skall upphävas. I avvaktan på ytterligare<br>överväganden i denna fråga har hänvisningarna till 2 § 4 mom. SIL inte<br>omarbetats på annat sätt än att hänvisning sker till de upphävda<br>bestämmelserna i momentet.</p>
<p>18.15   Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:541) om<br>inkomstbeskattning vid ombildning av<br>värdepappersfond</p>
<p><sup>2</sup>J</p>
<p>Ändringen är redaktionell.</p>
<p>18.16  Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:1538) om<br>periodiseringsfonder</p>
<p>7§</p>
<p>Bestämmelser om fusion ersatts av bestämmelser i fusionslagen.</p>
<p>18.17  Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:1539) om<br>avdrag for underskott av näringsverksamhet.</p>
<p>1J</p>
<p>Ändringen beror på att det enligt 25 § underprislagen finns möjlighet att<br>avstå från att utnyttja ett underskott.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>304</p>
<p>3,7 och 12 §§                                                      Prop.l998/99:15</p>
<p>I lagen har bestämmelser om fusion ersatts av bestämmelser i fusions-<br>lagen.</p>
<h3>18.18  Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:1540) om<br>återföring av skatteutjämningsreserv</h3>
<p>11-13 §§</p>
<p>Redaktionella ändringar har gjorts.</p>
<h3>18.19  Förslaget till lag om upphävande av lagen<br>(1994:1854) om inkomstbeskattningen vid<br>gränsöverskridande omstruktureringar inom EG</h3>
<p>Lagen har ersatts av bestämmelser i andelsbyteslagen, i lagen om<br>koncemintema andelsöverlåtelser och i fusionslagen. Lagen tillämpas<br>fortfarande på förfaranden, överlåtelser och förvärv som skett före ut-<br>gången av år 1998. Det innebär bl.a. att 23 och 24 §§ fortfarande reglerar<br>när en reavinst som uppkommit vid ett internationellt andelsbyte skall<br>beskattas.</p>
<p>305</p>
<h2>Förteckning över remissinstanser som yttrat sig över<br>betänkandet Omstrukturering och beskattning (SOU<br>1998:1).</h2>
<p>Riksskatteverket, Hovrätten för Västra Sverige, Kammarrätten i Sunds-<br>vall, Stockholms tingsrätt, Domstolsverket, Bokföringsnämnden, Riks-<br>revisionsverket, Riksbanken, Handelshögskolan i Stockholm, Handels-<br>högskolan vid Göteborgs universitet, Juridiska fakulteten vid Uppsala<br>universitet, Juridiska fakulteten vid Lunds universitet, Byggentrepre-<br>nörerna, Sveriges Akademikers Centralorganisationen, Föreningen Auk-<br>toriserade Revisorer FAR, Företagarnas Riksorganisation, Kooperativa<br>förbundet, Lantbrukarnas Riksförbund, Redovisningsrådet, Svensk<br>Handel, Svenska Arbetsgivareföreningen, Svenska Bankföreningen,<br>Svenska Revisorsamfundet SRS, Sveriges Advokatsamfund, Sveriges<br>Fastighetsägareförbund, Sveriges Industriförbund och Sveriges Redo-<br>visningskonsulters Förbund SRF.</p>
<p>Yttrande och också inkommit från Företagsekonomiska institutionen,<br>Handelshögskolan vid Göteborgs universitet, Stockholms Handels-<br>kammare och O.F. Ahlmark & Co Eftr. A.-B.</p>
<p>Riksskatteverket har till sitt yttrande fogat yttranden som inhämtas från<br>skattemyndigheterna i Stockholms, Södermanlands, Jönköpings, Skåne,<br>Västra Götalands och Värmlands län.</p>
<p>Svenska Arbetsgivareföreningen, Svenska Bankföreningen, Sveriges<br>Industriförbund och Stockholms Handelskammare har åberopat yttrande<br>från Näringslivets skattedelegation. Byggentreprenörerna har förutom ett<br>eget yttrande åberopat detta yttrande.</p>
<p>Aktiefrämjandet, LO och TCO har avstått från att yttra sig.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 1</p>
<p>306</p>
<h2>De remitterade förslagen</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<h3>1.1 Förslag till lag om uppskov med beskattningen vid<br>överlåtelse av tillgångar i näringsverksamhet till<br>underpris</h3>
<p>Härigenom föreskrivs följande.</p>
<p>1 § Överlåts en tillgång som ingår i näringsverksamhet utan ersättning<br>eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är<br>affärsmässigt motiverat, skall uttagsbeskattning enligt punkt 1 a första<br>stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) inte<br>ske om villkoren i 14-27 §§ denna lag uppfylls.</p>
<p>Har inte ersättning utgått med ett belopp som motsvarar minst till-<br>gångens skattemässiga värde, skall, om de nämnda villkoren uppfylls,<br>överlåtelsen behandlas som om tillgången avyttrats mot en ersättning<br>som motsvarar det skattemässiga värdet.</p>
<p>2 § Skall uttagsbeskattning inte ske, gäller andra-sjätte styckena.</p>
<p>Är överlåtaren ett företag, skall överlåtelsen inte medföra beskattning<br>för utdelning för någon som direkt eller indirekt äger andel i överlåtaren.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag, skall kostnad för förbättring av andel i för-<br>värvaren eller för andel i företag som direkt eller indirekt äger andel i<br>förvärvaren anses inte ha nedlagts på grund av överlåtelsen.</p>
<p>Har ersättning inte utgått, gäller bestämmelsen i tredje stycket inte för<br>ett belopp motsvarande det skattemässiga värdet av tillgången. Har er-<br>sättning utgått med ett belopp som understiger det skattemässiga värdet,<br>gäller bestämmelsen i tredje stycket inte för ett belopp motsvarande skill-<br>naden mellan det skattemässiga värdet och ersättningen.</p>
<p>Avser överlåtelsen en näringsfastighet eller motsvarande bostadsrätt<br>eller dylikt, tillämpas inte bestämmelserna i punkt 5 första stycket tredje<br>meningen och andra stycket av anvisningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen (1928:370).</p>
<p>Avser överlåtelsen en fastighet som utgör lagertillgång, tillämpas inte<br>bestämmelsen i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 22 §<br>kommunalskattelagen.</p>
<p>3 § Lagen är inte tillämplig om</p>
<p>1. förutsättningar föreligger för uppskov med beskattningen på grund av<br>överlåtelsen enligt bestämmelserna om fusion eller fission i lagen<br>(1998:XXX) om uppskov med beskattningen vid fusioner, fissioner<br>och verksamhetsöverlåtelser,</p>
<p>2. överlåtelsen innebär att aktier eller andra andelar som utgör om-<br>sättningstillgångar enligt punkt 4 av anvisningarna till 21 §<br>kommunalskattelagen (1928:370) delats eller skiftats ut enligt 3 §<br>7 a mom. eller 3 § 8 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig<br>inkomstskatt eller</p>
<p>307</p>
<p>3. marknadsvärdet av tillgången är lika med eller lägre än tillgångens<br>skattemässiga värde.</p>
<h4>Definitioner</h4>
<p>4 § Begrepp som används i denna lag har, om inte annat anges, samma<br>innebörd som i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt.</p>
<p>5 § Med fysisk person avses även svenskt dödsbo.</p>
<p>6 § Med företag avses</p>
<p>1. svenskt aktiebolag,</p>
<p>2. svensk ekonomisk förening,</p>
<p>3. svensk sparbank,</p>
<p>4. svensk stiftelse,</p>
<p>5. svensk ideell förening,</p>
<p>6. svenskt ömsesidigt skadeförsäkringsföretag eller</p>
<p>7. sådant utländskt bolag som anges i 16 § 2 mom. lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt.</p>
<p>Som företag räknas inte bostadsförening eller bostadsaktiebolag, invest-<br>mentföretag eller utländskt skadeförsäkringsföretag.</p>
<p>7 § Med handelsbolag avses svenskt handelsbolag som har endast<br>fysiska personer samt andra företag än svenska stiftelser och svenska<br>ideella föreningar som delägare.</p>
<p>8 § Med andel avses aktie eller annan andel i sådan juridisk person som<br>anges i 6 § 1, 2 och 7.</p>
<p>9 § En tillgång skall anses ingå i näringsverksamhet om ersättning eller<br>realisationsvinst vid avyttring av tillgången utgör intäkt av näringsverk-<br>samhet.</p>
<p>10 § Med skattemässigt värde avses följande:</p>
<p>1. För lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande<br>tillgångar: det värde som gäller vid beskattningen. I fråga om fastighet<br>som utgör lagertillgång skall hänsyn tas till värdeminskningsavdrag<br>som har gjorts vid beskattningen men inte i räkenskaperna.</p>
<p>2. För tillgångar, på vilka reglerna i 25-31 §§ lagen (1947:576) om stat-<br>lig inkomstskatt är tillämpliga: omkostnadsbeloppet. I fråga om fastig-<br>heter skall omkostnadsbeloppet, beräknat med bortseende från be-<br>stämmelserna i 25 § 4 mom. tredje stycket första meningen och<br>5 mom. första stycket lagen om statlig inkomstskatt, minskas med<br>medgivna värdeminskningsavdrag och sådana andra avdrag som anges<br>i punkt 5 första stycket första och andra meningarna av anvisningarna<br>till 22 § kommunalskattelagen (1928:370). Detta gäller dock inte<br>avdrag som hänför sig till tiden före år 1952.1 fråga om bostadsrätter<br>och dylikt beräknas omkostnadsbeloppet med bortseende från be-</p>
<p>308</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>stämmelsen i 26 § 5 mom. tredje stycket första meningen lagen om<br>statlig inkomstskatt.</p>
<p>3. För inventarier och övriga andra tillgångar än sådana som avses i 1<br>och 2: anskaffningsvärdet minskat med medgivna värdeminsknings-<br>avdrag och liknande avdrag.</p>
<p>11 § Har ett överlåtet inventarium eller en annan tillgång på vilken<br>reglerna om avdrag för värdeminskning i punkterna 12-14 av anvis-<br>ningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) är tillämplig utgjort<br>endast en del av överlåtarens hela bestånd av sådan egendom, skall som<br>skattemässigt värde anses ett skäligt belopp.</p>
<p>12 § Med marknadsvärde avses marknadsvärdet enligt punkt 1 a fjärde<br>stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370).</p>
<p>13 § Med verksamhetsgren avses sådan del av en verksamhet som lämpar<br>sig för att avskiljas till en självständig verksamhet.</p>
<p>Med verksamhetsgren avses även innehav av andelar i ett företag. En<br>förutsättning är att förvärvaren efter förvärvet under samma beskatt-<br>ningsår äger näringsbetingade andelar i företaget.</p>
<h4>Villkor som avses i 1 §</h4>
<p>Överlåtaren och förvärvaren</p>
<p>14 § Både överlåtaren och förvärvaren skall vara en fysisk person, ett<br>företag eller ett handelsbolag.</p>
<p>En svensk stiftelse eller en svensk ideell förening kan endast vara<br>överlåtare. En ideell förening som är skattskyldig för all sin verksamhet<br>kan dock förvärva en tillgång från en annan ideell förening.</p>
<p>Skattskyldighet</p>
<p>15 § Förvärvaren skall omedelbart efter förvärvet vara skattskyldig för<br>inkomst av näringsverksamhet i vilken tillgången ingår. Inkomsten av<br>verksamheten eller del av verksamheten i vilken tillgången ingår får inte<br>vara undantagen från beskattning på grund av ett avtal om undvikande av<br>dubbelbeskattning.</p>
<p>I fråga om fysisk person som förvärvar en fastighet, bostadsrätt eller<br>liknande rätt som anges i 26 § 1 mom. andra stycket lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt avser kravet på skattskyldighet realisationsvinst vid<br>en avyttring av tillgången.</p>
<p>Är förvärvaren ett handelsbolag, gäller det som sägs i första stycket i<br>stället beträffande samtliga delägare i bolaget.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>309</p>
<p>Koncembidragsrätt saknas</p>
<p>16 § Kan inte överlåtaren med avdragsrätt lämna koncernbidrag till för-<br>värvaren under det beskattningsår då överlåtelsen sker, skall överlåtarens<br>hela verksamhet, en verksamhetsgren eller en ideell andel av en verksam-<br>het eller en verksamhetsgren överlåtas.</p>
<p>Bestämmelsen i första stycket gäller inte vid överlåtelse mellan ett<br>handelsbolag och ett foretag som är delägare i handelsbolaget.</p>
<p>Underskott hos förvärvaren</p>
<p>17 § Är förvärvaren en fysisk person, får det under beskattningsåret<br>närmast före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte ha uppkommit<br>underskott i den förvärvskälla som förvärvet avser. Vidare gäller att<br>personen inte far ha rätt till avdrag för underskott av annan förvärvskälla<br>enligt 46 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370).</p>
<p>18 § Är förvärvaren ett företag, far det under beskattningsåret närmast<br>före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte ha uppkommit<br>underskott i förvärvskälla hos förvärvaren eller hos ett företag till vilket<br>förvärvaren kan lämna koncernbidrag med avdragsrätt under det<br>beskattningsår då överlåtelsen sker.</p>
<p>19 § Är förvärvaren ett handelsbolag, tillämpas andra och tredje<br>styckena.</p>
<p>Beträffande varje delägare i handelsbolaget som är fysisk person gäller<br>att det under beskattningsåret närmast före det beskattningsår då över-<br>låtelsen sker inte far ha uppkommit underskott i den förvärvskälla som<br>förvärvet avser. Vidare gäller att delägaren inte far ha rätt till avdrag för<br>underskott av annan förvärvskälla enligt 46 § 1 mom. kommunalskatte-<br>lagen (1928:370).</p>
<p>Beträffande varje delägare i handelsbolaget som är företag gäller att<br>det under beskattningsåret närmast före det beskattningsår då över-<br>låtelsen sker inte far ha uppkommit underskott i förvärvskälla hos<br>delägaren eller hos ett företag till vilket delägaren kan lämna koncern-<br>bidrag med avdragsrätt under det beskattningsår då överlåtelsen sker.</p>
<p>20 § Bestämmelserna i 18 § tillämpas inte om överlåtaren kan med<br>avdragsrätt lämna koncernbidrag till förvärvaren under det beskattningsår<br>då överlåtelsen sker.</p>
<p>Bestämmelserna i 19 § tredje stycket tillämpas inte om överlåtaren<br>under det beskattningsår då överlåtelsen sker kan med avdragsrätt lämna<br>koncernbidrag till varje delägare i det förvärvande handelsbolaget som<br>inte uppfyller villkoret i det lagrummet.</p>
<p>Som villkor för att bestämmelserna i första och andra styckena skall<br>vara tillämpliga gäller att sådan begränsning av rätt till avdrag för<br>underskott, som anges i 8 § lagen (1993:1539) om avdrag för underskott<br>av näringsverksamhet, inte skulle gälla om förvärvaren respektive varje</p>
<p>310</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>delägare erhåller koncernbidrag från överlåtaren under det beskattningsår<br>då överlåtelsen sker. Sådan begränsning får inte heller gälla om under<br>samma beskattningsår ett foretag, till vilket förvärvaren eller någon del-<br>ägare kan lämna koncernbidrag med avdragsrätt, indirekt via förvärvaren<br>respektive delägaren erhåller koncernbidrag från överlåtaren.</p>
<p>21 § Avstår en fysisk person eller ett företag från att utnyttja underskott<br>som avses i 17-19 §§, skall vid tillämpning av dessa paragrafer bortses<br>från underskottet.</p>
<p>Villkor avseende kvalificerade andelar m.m.</p>
<p>22 § Är överlåtaren en fysisk person, skall förvärvaren vara en fysisk<br>person eller ett företag.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag, skall samtliga andelar i företaget vara kvali-<br>ficerade enligt 3 § 12 a mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.</p>
<p>23 § Är överlåtaren ett företag och är någon andel i företaget kvalifice-<br>rad, skall förvärvaren vara en fysisk person, ett företag eller ett handels-<br>bolag med enbart företag som delägare.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag, skall minst samma andel av andelarna i det<br>förvärvande företaget vara kvalificerade som andelen kvalificerade an-<br>delar i det överlåtande företaget.</p>
<p>Är förvärvaren ett handelsbolag, skall minst samma andel av andelarna<br>i vart och ett av de delägande företagen vara kvalificerade som andelen<br>kvalificerade andelar i det överlåtande företaget.</p>
<p>24 § Är överlåtaren ett handelsbolag med fysisk person som delägare,<br>skall förvärvaren vara en fysisk person eller ett företag.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag, skall samtliga andelar i företaget vara kvali-<br>ficerade.</p>
<p>25 § Är överlåtaren ett handelsbolag med enbart företag som delägare<br>och är i fråga om ett eller flera av företagen samtliga andelar eller en del<br>av andelarna i företaget kvalificerade, skall förvärvaren vara en fysisk<br>person eller ett företag.</p>
<p>Är förvärvaren ett företag skall minst samma andel av andelarna i det<br>förvärvande företaget vara kvalificerade som den största andelen kvalifi-<br>cerade andelar i ett delägande företag i det överlåtande handelsbolaget.</p>
<p>26 § En andel i ett överlåtande eller förvärvande företag, som - direkt<br>eller indirekt - innehas av ett annat företag, skall anses kvalificerad till<br>den del som svarar mot förhållandet mellan kvalificerade andelar i det<br>andra företaget och övriga andelar i det andra företaget.</p>
<p>27 § Villkor i 22-25 §§ om att en andel i ett förvärvande företag skall<br>vara kvalificerad skall anses uppfyllt även om andelen först efter förvär-<br>vet men under samma år i samma innehavares hand blir kvalificerad.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>311</p>
<p>Lämnas utdelning på andelen efter förvärvet men under samma år i<br>samma innehavares hand, skall andelen vara kvalificerad vid tidpunkten<br>för utdelningen. Som utdelning anses även vinst som uppkommer vid<br>nedsättning av aktiekapitalet i ett aktiebolag genom inlösen av aktier.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas på överlåtel-<br>ser som görs den dagen eller senare.</p>
<p>312</p>
<h3>1.2 Förslag till lag om uppskov med beskattningen vid<br>andelsbyten</h3>
<p>Härigenom föreskrivs följande.</p>
<p>1 § Avyttras en aktie eller annan andel i ett företag (det överlåtna företa-<br>get) till ett annat företag mot ersättning i form av andelar i det köpande<br>företaget (de mottagna andelarna) och eventuellt ersättning i pengar som<br>far motsvara högst tio procent av de mottagna andelarnas nominella<br>värde (andelsbyte), medges efter yrkande uppskov med beskattningen<br>enligt denna lag vid tillämpning av kommunalskattelagen (1928:370) och<br>lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.</p>
<p>Saknas nominellt värde på de mottagna andelama, beräknas den högsta<br>tillåtna ersättningen i pengar i stället på den del av det inbetalade an-<br>delskapitalet som belöper sig på andelama.</p>
<p>2 § Lagen är inte tillämplig om förutsättningar föreligger för uppskov<br>med beskattningen enligt</p>
<p>1. bestämmelserna om verksamhetsöverlåtelser i lagen (1998:XXX) om<br>uppskov med beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhets-<br>överlåtelser eller</p>
<p>2. lagen (1998:XXX) om uppskov med beskattningen vid andelsöver-<br>låtelser inom koncerner.</p>
<h4>Villkor för uppskov</h4>
<p>3 § Som villkor för uppskov gäller följande:</p>
<p>1. Är säljaren en fysisk person, skall han ha sitt egentliga bo och hemvist<br>i Sverige eller stadigvarande vistas här.</p>
<p>2. Det köpande företaget skall vara en juridisk person av något av föl-<br>jande slag:</p>
<p>a. ett svenskt aktiebolag,</p>
<p>b. ett sådant utländskt bolag som anges i 16 § 2 mom. lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt eller</p>
<p>c. - till den del punkt b inte är tillämplig - ett utländskt företag som är<br>hemmahörande i en stat som är medlem i Europeiska gemenskapen<br>och som uppfyller villkoren i artikel 3 leden a och c i det av Europei-<br>ska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 antagna direktivet om en<br>gemensam ordning för beskattning avseende fusioner, fissioner, över-<br>föringar av tillgångar och andelsbyten, som berör bolag från olika<br>medlemsstater, i direktivets lydelse den 1 januari 1995 (90/434/EEG).</p>
<p>3. Avser avyttringen en sådan kvalificerad andel som anges i 3 §<br>12 a mom. lagen om statlig inkomstskatt och äger säljaren omedelbart<br>efter avyttringen - ensam eller tillsammans med sådana närstående<br>som anges i punkt 14 trettonde stycket av anvisningarna till 32 §<br>kommunalskattelagen (1928:370) - direkt eller indirekt andelar i det<br>köpande företaget med minst en fjärdedel av röstetalet för samtliga<br>andelar i företaget, gäller följande. Det köpande företagets verksamhet</p>
<p>313</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>skall till huvudsaklig del bestå av rörelse eller direkt eller indirekt<br>innehav av andelar i dotterföretag som till huvudsaklig del bedriver<br>rörelse. Med rörelse avses annan verksamhet än innehav av kontanta<br>medel eller förvaltning av värdepapper. Med dotterföretag avses ett<br>företag i vilket det köpande företaget direkt eller indirekt äger andelar<br>med mer än hälften av röstetalet för samtliga andelar i företaget.</p>
<p>4. Det överlåtna företaget skall vara en sådan juridisk person som anges i<br>punkt 2 eller en svensk ekonomisk förening.</p>
<p>5. Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande<br>företaget inneha andelar i det överlåtna företaget med ett sammanlagt<br>röstetal som överstiger hälften av röstetalet för samtliga andelar i det<br>överlåtna företaget. Har särskilda skäl medfört att det köpande före-<br>taget avyttrat andelar i det överlåtna företaget efter andelsbytet, är det<br>dock tillräckligt att ett sådant innehav har förelegat vid någon tidpunkt<br>efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.</p>
<p>6. En skattepliktig realisationsvinst skall ha uppkommit. Har den avytt-<br>rade andelen utgjort lagertillgång hos säljaren, krävs i stället att ersätt-<br>ningen överstiger det värde på andelen som gäller vid beskattningen.</p>
<p>7. Om ersättning i pengar har utgått, skall den skattepliktiga realisations-<br>vinsten överstiga denna del av ersättningen. Har den avyttrade andelen<br>utgjort lagertillgång hos säljaren, krävs i stället att skillnaden mellan<br>hela ersättningen och det skattemässiga värdet av andelen överstiger<br>ersättningen i pengar.</p>
<p>4 § Vid en sådan fusion eller fission som anges i 2 respektive 3 § lagen<br>(1998: XXX) om uppskov med beskattningen vid fusioner, fissioner och<br>verksamhetsöverlåtelser skall vid tillämpning av 3 § denna lag det över-<br>tagande företaget anses köpa sådana andelar i det överlåtande företaget<br>som inte redan ägs av det övertagande företaget.</p>
<p>Villkoret i 3 § 5 gäller inte vid fusion eller fission.</p>
<p>5 § Ett utländskt företag skall anses vara hemmahörande i en stat som är<br>medlem i Europeiska gemenskapen om det enligt lagstiftningen i någon<br>sådan stat är hemmahörande i staten i skattehänseende och inte på grund<br>av ett avtal om undvikande av dubbelbeskattning skall anses ha hemvist i<br>en stat som inte är medlem i gemenskapen.</p>
<h4>Innebörden av uppskov</h4>
<p>Andelen har inte utgjort lagertillgång</p>
<p>6 § Har den avyttrade andelen inte utgjort lagertillgång i näringsverk-<br>samhet, skall ersättning i pengar tas upp till beskattning hos säljaren det<br>beskattningsår då andelsbytet sker.</p>
<p>Har den avyttrade andelen utgjort sådan kvalificerad andel i fåmans-<br>företag som anges i 3 § 12 a mom. lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt, beräknas de belopp som skulle ha tagits upp som intäkt av kapital<br>och av tjänst om hela ersättningen hade tagits upp till beskattning</p>
<p>314</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>(kapitalbeloppet respektive tjänstebeloppet). Så stor del av ersättning i<br>pengar skall tas upp som intäkt av kapital som ryms inom kapitalbe-<br>loppet. Överskjutande del av sådan ersättning tas upp som intäkt av<br>tjänst.</p>
<p>7 § Återstående del av hela den skattepliktiga realisationsvinsten eller, i<br>fråga om kvalificerad andel i famansföretag, återstående delar av kapital-<br>beloppet och tjänstebeloppet fördelas på de mottagna andelarna.</p>
<p>Det eller de belopp som enligt första stycket belöper sig på en mot-<br>tagen andel — uppskovsbelopp — skall tas upp till beskattning senast det<br>beskattningsår då äganderätten till andelen genom avyttring eller på annat<br>sätt övergår till annan, om inte annat följer av bestämmelserna i denna<br>lag.</p>
<p>Andelen har utgjort lagertillgång</p>
<p>8 § Har den avyttrade andelen utgjort lagertillgång i näringsverksamhet,<br>skall ersättning i pengar tas upp till beskattning hos säljaren det beskatt-<br>ningsår då andelsbytet sker. Dessutom skall ett belopp motsvarande det<br>värde på den avyttrade andelen som gäller vid beskattningen tas upp till<br>beskattning.</p>
<p>9 § Återstående del av ersättningen, minskad med ett belopp mot-<br>svarande det värde på de avyttrade andelarna som gäller vid beskatt-<br>ningen, fördelas på de mottagna andelarna. Det belopp som belöper sig<br>på en andel - uppskovsbelopp - skall tas upp till beskattning enligt vad<br>som anges i 7 § andra stycket.</p>
<h4>Övriga bestämmelser</h4>
<p>Uttagsbeskattning</p>
<p>10 § Skall uttagsbeskattning avseende en mottagen andel ske enligt punkt<br>1 a eller 1 b av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370),<br>skall uppskovsbelopp tas upp till beskattning även i andra fall än som<br>avses i 7 § andra stycket respektive 9 § andra meningen.</p>
<p>Turordning vid avyttring av andelar i det köpande företaget</p>
<p>11 § Äger säljaren vid tidpunkten för andelsbytet andelar av samma slag<br>och sort som den mottagna andelen (gamla andelar) eller förvärvar han<br>efter andelsbytet sådana andelar (nya andelar), skall senare avyttringar<br>anses ske i följande ordning:</p>
<p>1. gamla andelar,</p>
<p>2. mottagna andelar,</p>
<p>3. nya andelar.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>315</p>
<p>Genomsnittsmetoden</p>
<p>12 § Vid tillämpning av genomsnittsmetoden i 27 § 2 mom. första<br>stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall mottagna andelar<br>anses inte vara av samma slag och sort som andra andelar i det köpande<br>företaget som innehas av säljaren.</p>
<p>Uppdelning av uppskovsbelopp m.m.</p>
<p>13 § Har anskaffningsvärdet för en mottagen andel fördelats på flera an-<br>delar på grund av fondemission, split eller liknande förfarande, skall var<br>och en av dessa andelar anses som mottagen andel. Uppskovsbelopp av-<br>seende den ursprungligen mottagna andelen skall fördelas på andelarna.</p>
<p>Sammanläggs mottagna andelar, skall den nya andelen anses som mot-<br>tagen andel. Uppskovsbelopp avseende de ursprungligen mottagna an-<br>delarna övergår på den nya andelen.</p>
<p>Lättnadsbelopp och gränsbelopp</p>
<p>14 § Skall lättnadsbelopp enligt 3 § 1 b mom. eller gränsbelopp enligt<br>3 § 12 b mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt beräknas för de<br>mottagna andelarna, far vid beräkning av respektive belopp ett belopp<br>som svarar mot uppskovsbelopp inte räknas in i anskaffningskostnaden<br>för de mottagna andelarna.</p>
<p>Efterföljande andelsbyte</p>
<p>15 § På yrkande av den skattskyldige skall uppskovsbelopp inte tas upp<br>till beskattning om en mottagen andel avyttras genom ett andelsbyte<br>såvida villkoren i 3 § 1-5 uppfylls vid detta andelsbyte. I stället övergår<br>uppskovsbelopp på de nya mottagna andelarna.</p>
<p>Efterföljande koncernintern överlåtelse m.m.</p>
<p>16 § Är säljaren en juridisk person och överlåter denna en mottagen<br>andel genom en sådan överlåtelse för vilken uppskov medges med be-<br>skattningen av en realisationsvinst enligt 1 § lagen (1998:XXX) om<br>uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner eller<br>avdragsrätten för en realisationsförlust skjuts upp enligt 2 § 4 a mom.<br>lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, skall uppskovsbelopp tas upp<br>till beskattning först när vinsten på grund av den nämnda överlåtelsen<br>skall tas upp till beskattning respektive när avdrag skall medges för för-<br>lusten.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>316</p>
<p>Vid tillämpning av första stycket skall vinst som avses i stycket anses<br>ha tagits upp till beskattning vid utdelning som avses i 8 eller 9 § lagen<br>om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner.</p>
<p>Efterföljande underprisöverlåtelse</p>
<p>17 § Är säljaren en juridisk person och överlåter denna en mottagen<br>andel utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknads-<br>värdet utan att detta är affärsmässigt motiverat, skall uppskovsbelopp<br>inte tas upp till beskattning. I stället inträder köparen vid den nämnda<br>överlåtelsen i säljarens skattemässiga situation såvitt avser uppskovs-<br>belopp.</p>
<p>Som villkor för att bestämmelserna i första stycket skall vara tillämp-<br>liga gäller att uttagsbeskattning inte skall ske på grund av bestämmel-<br>serna i 1 § lagen (1998:XXX) om uppskov med beskattningen vid över-<br>låtelse av tillgångar i näringsverksamhet till underpris.</p>
<p>Efterföljande arv m.m.</p>
<p>18 § Övergår en mottagen andel till en ny ägare genom arv, testamente,<br>gåva, bodelning eller annat fång som inte är jämförligt med köp eller<br>byte, inträder förvärvaren i överlåtarens skattemässiga situation såvitt av-<br>ser uppskovbelopp.</p>
<p>Villkoret i 3 § 1</p>
<p>19 § Uppfyller en fysisk person inte längre villkoret i 3 § 1, skall upp-<br>skovsbelopp tas upp till beskattning.</p>
<p>Villkoret i 3 § 3</p>
<p>20 § Förelåg vid avyttringen en sådan situation som anges i 3 § 3 första<br>meningen och uppfylls inte längre villkoret i andra meningen samma lag-<br>rum, skall uppskovbelopp tas upp till beskattning. Detta gäller i fråga om<br>förändringar i det köpande företagets verksamhet till och med det tjugon-<br>de kalenderåret efter det år då andelsbytet skedde.</p>
<p>Som villkor för att bestämmelserna i första stycket skall vara tillämp-<br>liga gäller att säljaren, ensam eller tillsammans med närstående, även vid<br>tidpunkten för förändringen av verksamheten direkt eller indirekt äger<br>andelar i det köpande företaget med minst en fjärdedel av röstetalet för<br>samtliga andelar i företaget.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>317</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas på avyttringar<br>som görs den dagen eller senare.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>318</p>
<h3>1.3 Förslag till lag om uppskov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncerner</h3>
<p>Härigenom föreskrivs följande.</p>
<p>1 § Avyttrar en juridisk person icke yrkesmässigt en andel (koncern-<br>överlåten andel) i ett företag (det koncemöverlåtna företaget) med reali-<br>sationsvinst till en annan juridisk person som ingår i samma koncern som<br>säljaren, medges efter yrkande uppskov med beskattningen av realisa-<br>tionsvinsten enligt denna lag vid tillämpning av lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt.</p>
<p>2 § Med realisationsvinst avses även belopp varmed säljarens inkomst<br>vid avyttring som avses i 1 § skall höjas på grund av bestämmelsen i 43 §<br>1 mom. kommunalskattelagen (1928:370).</p>
<p>Uppskov medges inte för belopp för vilket uttagsbeskattning sker.</p>
<p>3 § Med andel avses aktie eller annan andel i ett svenskt aktiebolag, en<br>svensk ekonomisk förening, ett svenskt handelsbolag eller en utländsk<br>juridisk person.</p>
<p>Villkor för uppskov</p>
<p>4 § Som villkor för uppskov gäller följande:</p>
<p>1.   Moderföretaget i koncernen skall vara ett svenskt aktiebolag, en<br>svensk ekonomisk förening, en svensk sparbank eller ett svenskt<br>ömsesidigt skadeförsäkringsföretag.</p>
<p>2.   Säljaren far inte ingå i en annan koncern än den i vilken köparen<br>ingår.</p>
<p>3.   Säljaren skall tillsammans med andra företag i koncernen äga an-<br>delar i det koncemöverlåtna företag som andelen avser med minst<br>en fjärdedel av röstetalet för samtliga andelar i företaget. Alterna-<br>tivt skall det göras sannolikt att innehavet av andelen betingas av<br>verksamhet som bedrivs av säljaren eller av ett annat företag i<br>koncernen.</p>
<p>4.   Bestämmelserna i 12 eller 25 § lagen (1998:XXX) om uppskov<br>med beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlå-<br>telser far inte vara tillämpliga.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>319</p>
<p>Den huvudsakliga innebörden av uppskov</p>
<p>5 § Vid avyttring som avses i 1 § skall vinsten tas upp som intäkt först<br>när en omständighet inträffar som medför att den koncemöverlåtna<br>andelen utslocknar eller inte längre innehas av ett företag som tillhör<br>samma koncern som säljaren, om inte annat följer av denna lag.</p>
<p>Säljaren upplöses genom likvidation m.m.</p>
<p>6 § Upplöses säljaren genom likvidation eller sådan fusion eller fission<br>som anges i 2 respektive 3 § lagen (1998:XXX) om uppskov med be-<br>skattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser, skall<br>vinsten i stället tas upp som intäkt när detta inträffar. Motsvarande gäller<br>om säljaren genom ett avtal om undvikande av dubbelbeskattning er-<br>håller hemvist i ett annat land.</p>
<p>Det som sägs i första stycket första meningen gäller inte om säljaren<br>genom sådan fusion som anges i första stycket går upp i ett företag som<br>tillhör samma koncern som säljaren. I detta fall skall det som anges i<br>denna lag beträffande det säljande företaget i stället gälla det övertagande<br>företaget.</p>
<p>Den koncemöverlåtna andelen avyttras genom ett andelsbyte</p>
<p>7 § Avyttrar köparen genom ett sådant andelsbyte som anges i 1 § lagen<br>(1998: XXX) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten den kon-<br>cemöverlåtna andelen till någon som inte ingår i koncernen och erhålls<br>uppskov med beskattningen, skall vinst som avses i 1 § inte tas upp till<br>beskattning. I stället anses var och en av de mottagna andelama som<br>koncemöverlåten andel, varvid vinsten fördelas på dessa andelar.</p>
<p>Den koncemöverlåtna andelen delas ut m.m.</p>
<p>8 § Vinsten skall inte tas upp som intäkt om köparen delar ut den kon-<br>cemöverlåtna andelen till en mottagare som inte tillhör koncernen och<br>utdelningen enligt 3§ 7 a mom. första stycket lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt är undantagen från skatteplikt hos någon mottagare.<br>Vad nu sagts gäller inte vid utdelning till en utländsk juridisk person som<br>står under i huvudsak samma ledning som köparen.</p>
<p>En förutsättning för att bestämmelserna i första stycket skall vara<br>tillämpliga är att köparen inte medgetts avdrag för förlust vid utdelning<br>av andelen.</p>
<p>9 § Är köparen ett dotterföretag till ett svenskt aktiebolag och delar<br>moderföretaget ut sina andelar i köparen gäller följande, om utdelningen<br>enligt 3 § 7 a mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt är undantagen från skatteplikt hos någon mottagare.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>320</p>
<p>På yrkande av säljaren skall vinsten tas upp som intäkt först när en<br>omständighet inträffar som medför att andelen inte längre innehas av<br>köparen eller av ett företag som tillhör samma koncern som köparen.<br>Intäkten skall i detta fall tas upp hos köparen. Yrkandet skall godkännas<br>av köparen.</p>
<p>En förutsättning för att ett yrkande som avses i andra stycket skall<br>medges är att det under beskattningsåret närmast före det beskattningsår<br>då andelarna delas ut inte har uppkommit underskott i förvärvskälla hos<br>köparen.</p>
<p>Det koncemöverlåtna företaget går upp i ett koncernföretag genom<br>fusion</p>
<p>10 § Vinsten skall inte tas upp som intäkt om det koncemöverlåtna före-<br>taget går upp i köparen genom sådan fusion som anges i 2 § lagen<br>(1998:XXX) om uppskov med beskattningen vid fusioner, fissioner och<br>verksamhetsöverlåtelser.</p>
<p>Går det koncemöverlåtna företaget upp i ett annat företag än köparen<br>genom sådan fusion som anges i första stycket och ingår det övertagande<br>företaget i samma koncern som säljaren, skall vinsten inte heller tas upp<br>som intäkt. I detta fall anses var och en av de andelar i det övertagande<br>företaget som innehas av säljaren eller av ett företag som ingår i samma<br>koncern som säljaren som koncemöverlåten andel, varvid summan av<br>vinsterna på de faktiskt koncemöverlåtna andelama fördelas på de<br>nämnda andelarna i det övertagande företaget.</p>
<p>Turordning</p>
<p>11 § Äger köparen vid tidpunkten för överlåtelse som avses i 1 § andelar<br>av samma slag och sort som den koncemöverlåtna andelen (gamla ande-<br>lar) eller förvärvar han därefter sådana andelar (nya andelar), skall senare<br>avyttringar som köparen gör anses ske i följande ordning:</p>
<p>1.    gamla andelar,</p>
<p>2.    koncemöverlåtna andelar,</p>
<p>3.    nya andelar.</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket har motsvarande tillämpning i fråga om<br>andra företag som tillhör samma koncern som säljaren och som i ett se-<br>nare led förvärvar en koncemöverlåten andel.</p>
<p>Motsvarande turordning tillämpas om köparen vid tidpunkten för an-<br>delsbyte som avses i 7 § äger andelar av samma slag och sort som de<br>mottagna andelama (gamla andelar) eller därefter förvärvar sådana an-<br>delar (nya andelar).</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>321</p>
<p>11 Riksdagen 1998/99. 1 samt. Nr 15</p>
<p>Uppdelning av uppskovsbelopp m.m.</p>
<p>12 § Har anskaffningsvärdet for en koncemöverlåten andel fördelats på<br>flera andelar på grund av fondemission, split eller liknande förfarande,<br>skall var och en av dessa andelar anses som koncemöverlåten andel.<br>Realisationsvinsten avseende den faktiskt koncemöverlåtna andelen<br>fördelas på dessa andelar.</p>
<p>13 § Sammanläggs koncemöverlåtna andelar, skall den nya andelen an-<br>ses som koncemöverlåten andel. Realisationsvinsterna avseende de fak-<br>tiskt koncemöverlåtna andelama skall hänföras till den nya andelen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas på avyttringar<br>som görs den dagen eller senare.</p>
<p>322</p>
<h3>1.4 Förslag till lag om uppskov med beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser</h3>
<p>Härigenom föreskrivs följande.</p>
<p>1 § Uppgår ett företag i ett annat företag genom fusion eller fission eller<br>avyttrar ett företag tillgångar till ett annat företag genom en verksamhets-<br>överlåtelse, skall uppskov medges med beskattningen enligt denna lag.</p>
<p>Lagen gäller vid tillämpning av kommunalskattelagen (1928:370),<br>lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, lagen (1990:663) om ersätt-<br>ningsfonder, lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder och lagen<br>(1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet.</p>
<p>Bestämmelser om uppskov med beskattningen hos ägare till aktier eller<br>andra andelar i det överlåtande företaget vid en fusion eller fission finns i<br>lagen (1998:XXX) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten och i<br>3 § 8 mom. fjärde stycket lagen om statlig inkomstskatt.</p>
<h4>Definitioner</h4>
<p>2 § Med fusion avses en ombildning som uppfyller samtliga följande<br>villkor:</p>
<p>1. Ett eller flera företags samtliga tillgångar samt skulder och andra för-<br>pliktelser skall övertas av ett annat företag.</p>
<p>2. Det överlåtande företaget eller de överlåtande företagen skall upplösas<br>utan likvidation.</p>
<p>3. Äger inte det övertagande företaget samtliga andelar i det överlåtande<br>företaget eller de överlåtande företagen, skall fusionsvederlaget beta-<br>las till andra andelsägare i det överlåtande företaget eller de över-<br>låtande företagen än det övertagande företaget.</p>
<p>3 § Med fission avses en ombildning som uppfyller samtliga följande<br>villkor:</p>
<p>1. Ett företags samtliga tillgångar samt skulder och andra förpliktelser<br>skall övertas av två eller flera andra företag.</p>
<p>2. Det överlåtande företaget skall upplösas utan likvidation.</p>
<p>3. Äger inte de övertagande företagen samtliga andelar i det överlåtande<br>företaget, skall fissionsvederlaget betalas till andra andelsägare i det<br>överlåtande företaget än de övertagande företagen.</p>
<p>4 § Med verksamhetsöverlåtelse avses en ombildning som uppfyller<br>samtliga följande villkor:</p>
<p>1. Ett företags samtliga tillgångar i dess verksamhet eller i en verk-<br>samhetsgren skall avyttras till ett annat företag.</p>
<p>2. Ersättning skall lämnas i form av andelar i det köpande företaget. Har<br>det säljande företaget skulder eller andra förpliktelser som hänför sig<br>till de överlåtna tillgångarna, får ersättningen lämnas också i form av<br>att det köpande företaget övertar ansvaret för förpliktelserna.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>323</p>
<p>3. Ersättningen skall överstiga summan av de skattemässiga värdena för<br>de överlåtna tillgångarna enligt 10 § lagen (1998:XXX) om uppskov<br>med beskattningen vid överlåtelse av tillgångar i näringsverksamhet<br>till underpris.</p>
<p>Med verksamhetsgren avses sådan del av en verksamhet som lämpar sig<br>för att avskiljas till en självständig verksamhet.</p>
<p>5 § Med företag avses</p>
<p>1. svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening eller svensk sparbank,</p>
<p>2. ett sådant utländskt bolag som anges i 16 § 2 mom. lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt eller</p>
<p>3. - till den del punkt 2 inte är tillämplig - ett utländskt företag som är<br>hemmahörande i en stat som är medlem i Europeiska gemenskapen<br>och som uppfyller villkoren i artikel 3 leden a och c i det av Euro-<br>peiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 antagna direktivet om en<br>gemensam ordning för beskattning avseende fusioner, fissioner, över-<br>föringar av tillgångar och andelsbyten, som berör bolag från olika<br>medlemsstater, i direktivets lydelse den 1 januari 1995 (90/434/EEG).</p>
<p>Som företag räknas inte utländskt skadeförsäkringsföretag och, i fråga<br>om verksamhetsöverlåtelser, inte heller bostadsförening, bostadsaktie-<br>bolag eller investmentföretag.</p>
<p>6 § Ett företag skall anses vara hemmahörande i en viss stat som är med-<br>lem i Europeiska gemenskapen om det enligt lagstiftningen i denna stat<br>är hemmahörande i staten i skattehänseende och inte anses ha hemvist i<br>en annan stat på grund av ett avtal om undvikande av dubbelbeskattning.<br>Anses företaget enligt ett sådant avtal ha hemvist i en annan medlemsstat,<br>skall det anses vara hemmahörande i denna andra medlemsstat.</p>
<p>7 § En fusion eller fission skall anses genomförd när det överlåtande<br>företaget eller de överlåtande företagen har upplösts.</p>
<p>8 § Vad som sägs i fråga om det överlåtande företaget gäller vid fusion,<br>om det finns flera överlåtande företag, vart och ett av dessa. Vad som<br>sägs i fråga om det övertagande företaget gäller vid fission de över-<br>tagande företagen.</p>
<h4>Fusion och fission</h4>
<p>Villkor for uppskov</p>
<p>9 § Som villkor för uppskov gäller följande:</p>
<p>1. Det överlåtande företaget skall omedelbart före fusionen eller fissio-<br>nen ha varit skattskyldigt för inkomst av åtminstone en del av verk-<br>samheten. Inkomsten får inte helt eller delvis ha varit undantagen från<br>beskattning på grund av ett avtal om undvikande av dubbelbeskatt-<br>ning.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>324</p>
<p>2. Det övertagande företaget skall omedelbart efter fusionen eller fissio-<br>nen vara skattskyldigt för inkomst av sådan verksamhet som det över-<br>låtande företaget beskattats för. Inkomsten får inte helt eller delvis<br>vara undantagen från beskattning på grund av ett avtal om undvikande<br>av dubbelbeskattning.</p>
<p>3. Beskattningsåret för den överlåtna verksamheten får inte genom fusio-<br>nen eller fissionen komma att överstiga arton månader.</p>
<p>10 § Är det överlåtande företaget i skatterättsligt hänseende ett bostads-<br>aktiebolag eller en bostadsförening, medges uppskov endast om det över-<br>tagande företaget är en bostadrättsförening som i skatterättsligt hänseen-<br>de utgör en bostadsförening.</p>
<p>Är det överlåtande företaget ett investmentföretag, medges uppskov<br>endast om även det övertagande företaget är ett sådant företag.</p>
<p>11 § Föreligger särskilda skäl, skall skattemyndigheten medge undantag<br>från villkoret i 9 § första stycket 3. Skattemyndighetens beslut får över-<br>klagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.</p>
<p>Innebörden av uppskov</p>
<p>12 § Det överlåtande företaget skall i fråga om sådan verksamhet som av-<br>ses i 9 § första stycket 1 inte ta upp någon intäkt eller göra något avdrag<br>på grund av fusionen eller fissionen eller för det beskattningsår som<br>avslutas genom denna.</p>
<p>13 § Det övertagande företaget inträder i fråga om sådan verksamhet som<br>avses i 9 § första stycket 2 i det överlåtande företagets skattemässiga<br>situation vid tidpunkten för fusionen eller fissionen, om inte annat<br>framgår av 14-21 §§.</p>
<p>Räkenskapsenlig avskrivning</p>
<p>14 § Tas inventarier eller andra tillgångar, på vilka reglerna om avdrag<br>för värdeminskning i punkterna 12-14 av anvisningarna till 23 § kommu-<br>nalskattelagen (1928:370) är tillämpliga, upp till ett högre värde i det<br>övertagande företagets räkenskaper än som följer av 13 §, får företaget<br>tillämpa räkenskapsenlig avskrivning endast om skillnaden tas upp som<br>intäkt. Intäkten skall tas upp det beskattningsår då fusionen eller fissio-<br>nen genomförs eller fördelas med lika belopp på det beskattningsåret och<br>de två följande beskattningsåren.</p>
<p>Underskott</p>
<p>15 § Har underskott i förvärvskälla uppkommit hos det överlåtande<br>företaget beskattningsåret närmast före det beskattningsår som avslutas</p>
<p>325</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>genom att fusionen eller fissionen genomfors, tillämpas 7 § lagen<br>(1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet. Med kost-<br>nad avses i detta fall vid fusion fusionsvederlaget och utgifter som det<br>övertagande företaget haft för förvärv av andelar i det överlåtande<br>företaget. Vid fission avses med kostnad summan av fissionsvederlagen<br>och av utgifter som anges i andra meningen som de övertagande<br>företagen haft. Med ny ägare avses det övertagande företaget.</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket gäller inte vid fusion enligt 12 kap. 1<br>och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 7 kap. 1 och 2 §§<br>sparbankslagen (1987:619) eller 10 kap. 1 och 2 §§ lagen (1995:1570)<br>om medlemsbanker.</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket gäller inte heller om det övertagande<br>företaget före fusionen eller fissionen hade sådant bestämmande infly-<br>tande över det överlåtande företaget som anges i 4 § tredje stycket lagen<br>(1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet.</p>
<p>16 § Det övertagande företaget har rätt till avdrag för gammalt underskott<br>först det sjätte beskattningsåret efter det beskattningsår då fusionen eller<br>fissionen äger rum.</p>
<p>Bestämmelsen i första stycket gäller inte vid fusion enligt 12 kap.<br>1 och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar mellan sådana<br>föreningar som är att anse som kooperativa enligt 2 § 8 mom. lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt.</p>
<p>Med gammalt underskott avses underskott av näringsverksamhet hos</p>
<p>1. det överlåtande företaget, som kvarstår från beskattningsåret närmast<br>före det beskattningsår som avslutas genom att fusionen eller fissionen<br>genomförs, eller</p>
<p>2. det övertagande företaget, som kvarstår från beskattningsåret närmast<br>före det beskattningsår för den sedan tidigare bedrivna verksamheten<br>då fusionen eller fissionen genomförs.</p>
<p>17 § Bestämmelserna i 16 § gäller inte om koncernbidrag har kunnat med<br>verkan vid beskattningen lämnas mellan det överlåtande och det över-<br>tagande företaget under beskattningsåret närmast före, i fråga om</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<table border="1">
<tr><td>
<p>det överlåtande företaget:</p></td><td>
<p>det beskattningsår som avslutas genom att<br>fusionen eller fissionen genomförs och</p></td></tr>
<tr><td>
<p>det övertagande företaget:</p></td><td>
<p>det beskattningsår för den sedan tidigare<br>bedrivna verksamheten då fusionen eller<br>fissionen genomförs.</p></td></tr>
</table>
<p>18 § Förelåg i fall som anges i 17 § begränsning avseende koncernbidrag<br>enligt 8 § lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverk-<br>samhet, har dock det övertagande företaget rätt till avdrag för gammalt<br>underskott först när begränsningen skulle ha upphört om fusionen eller<br>fissionen inte ägt rum.</p>
<p>326</p>
<p>Kvarstående realisationsförlust på aktier m.m.</p>
<p>19 § Är det övertagande företaget vid utgången av det beskattningsår då<br>fusionen eller fissionen genomförs ett famansföretag enligt punkt 14 av<br>anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) eller var det<br>överlåtande företaget vid ingången av beskattningsåret närmast före det<br>beskattningsår som avslutas genom att fusionen eller fissionen<br>genomförs ett sådant företag, gäller 13 § denna lag i fråga om rätt till av-<br>drag för underskott enligt 2 § 14 mom. lagen (1947:576) om statlig<br>inkomstskatt endast om det övertagande företaget ägde mer än nio<br>tiondelar av andelarna i det överlåtande företaget vid den sistnämnda<br>tidpunkten.</p>
<p>Särskilda regler för fission</p>
<p>20 § Vid tillämpning av 13 § på fissioner skall periodiseringsfonder en-<br>ligt lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder, ersättningsfonder enligt<br>lagen (1990:663) om ersättningsfonder samt rätt till avdrag för under-<br>skott enligt lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverk-<br>samhet och till avdrag för underskott enligt 2 § 14 mom. lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt fördelas på de övertagande företagen<br>i förhållande till det nettovärde som överförs till varje företag. Med<br>nettovärde avses skillnaden mellan de skattemässiga värdena på till-<br>gångarna enligt 10 § lagen (1998:XXX) om uppskov med beskattningen<br>vid överlåtelse av tillgångar i näringsverksamhet till underpris och de<br>värden på förpliktelserna som gäller vid beskattningen.</p>
<p>21 § En reservering för framtida utgifter skall övertas av det företag som<br>övertar den verksamhet som reserveringen hänför sig till.</p>
<p>Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EG-land</p>
<p>22 § Har genom fusion eller fission tillgångar och förpliktelser överförts<br>från ett företag som är hemmahörande i Sverige till ett företag som är<br>hemmahörande i en annan stat som är medlem i Europeiska gemen-<br>skapen, gäller andra stycket till den del de överförda tillgångarna och för-<br>pliktelserna är knutna till en plats i en medlemsstat, som enligt avtal om<br>undvikande av dubbelbeskattning mellan Sverige och den staten utgör ett<br>fast driftställe eller, om sådant avtal inte finns, skulle ha utgjort ett fast<br>driftställe om bestämmelserna i punkt 3 av anvisningarna till 53 §<br>kommunalskattelagen (1928:370) varit tillämpliga i den staten.</p>
<p>Vid tillämpning av punkt 4 av anvisningarna till 20 § kommunal-<br>skattelagen och lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt skall<br>anses som om den skatt i den stat där det fasta driftstället är beläget, som<br>skulle ha utgått förutan lagstiftning där enligt det i 5 § 3 nämnda direk-<br>tivet, faktiskt hade utgått.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>327</p>
<h4>Verksamhetsöverlåtelse</h4>
<p>Villkor för uppskov</p>
<p>23 § Som villkor för uppskov gäller följande:</p>
<p>1. Det säljande företaget skall omedelbart före överlåtelsen ha varit skatt-<br>skyldigt för inkomst av åtminstone en del av den överlåtna verk-<br>samheten eller verksamhetsgrenen. Inkomsten får inte helt eller delvis<br>ha varit undantagen från beskattning på grund av ett avtal om<br>undvikande av dubbelbeskattning.</p>
<p>2. Det köpande företaget skall omedelbart efter överlåtelsen vara skatt-<br>skyldigt för inkomst av sådan verksamhet som det säljande företaget<br>beskattats för. Inkomsten far inte helt eller delvis vara undantagen från<br>beskattning på grund av ett avtal om undvikande av dubbel-<br>beskattning.</p>
<p>Uppskov medges endast om det säljande och köpande företaget yrkar<br>det.</p>
<p>Innebörden av uppskov</p>
<p>Det säljande företaget</p>
<p>24 § Vid en verksamhetsöverlåtelse skall ersättningen inte tas upp som<br>intäkt hos det säljande företaget. I stället skall, för andra tillgångar än<br>sådana på vilka reglerna i 25-31 §§ lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt är tillämpliga, som intäkt tas upp de skattemässiga värdena enligt<br>10 § lagen (1998:XXX) om uppskov med beskattningen vid överlåtelse<br>av tillgångar i näringsverksamhet till underpris.</p>
<p>Har överlåten egendom i form av inventarier och andra tillgångar på<br>vilka reglerna om avdrag för värdeminskning i punkterna 12-14 av an-<br>visningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) är tillämpliga<br>utgjort endast en del av det sälj andes företagets hela bestånd av sådan<br>egendom, skall ett skäligt belopp tas upp som intäkt.</p>
<p>25 § Realisationsvinst eller realisationsförlust som uppkommer hos det<br>säljande företaget vid överlåtelsen skall inte tas upp som intäkt respektive<br>skall inte dras av.</p>
<p>26 § Värdeminskningsavdrag och andra avdrag som avses i punkt 4<br>andra stycket och punkt 5 första och andra styckena av anvisningarna till<br>22 § kommunalskattelagen (1928:370) avseende överlåten fastighet eller<br>bostadsrätt eller dylikt skall inte återföras till beskattning hos det säljande<br>företaget.</p>
<p>27 § De andelar som det säljande företaget far i ersättning skall anses an-<br>skaffade för nettovärdet enligt 20 § andra meningen av den överlåtna<br>verksamheten eller verksamhetsgrenen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>328</p>
<p>Det köpande företaget</p>
<p>28 § Det köpande företaget skall anses ha anskaffat sådana förvärvade<br>tillgångar som anges i 24 § första stycket för ett belopp motsvarande den<br>intäkt som enligt den nämnda paragrafen skall tas upp hos det säljande<br>företaget.</p>
<p>I fråga om övriga förvärvade tillgångar inträder det köpande företaget i<br>det säljande företagets skattemässiga situation.</p>
<p>Fonder och reserveringar m.m.</p>
<p>29 § Periodiseringsfonder enligt lagen (1993:1538) om periodiserings-<br>fonder och ersättningsfonder enligt lagen (1990:663) om ersättnings-<br>fonder hos det säljande företaget skall övertas av det köpande företaget<br>om företagen yrkar det.</p>
<p>Omfattar inte verksamhetsöverlåtelsen samtliga tillgångar hos det säl-<br>jande företaget, får högst en så stor andel av periodiseringsfonder och er-<br>sättningsfonder övertas som motsvarar förhållandet mellan de skatte-<br>mässiga värdena på de överlåtna tillgångarna och motsvarande värden på<br>samtliga tillgångar i det säljande företaget vid tidpunkten för verksam-<br>hetsöverlåtelsen. Med skattemässigt värde avses värde enligt 10 § lagen<br>(1998:XXX) om uppskov med beskattningen vid överlåtelse av tillgångar<br>i näringsverksamhet till underpris.</p>
<p>30 § Reserveringar för framtida utgifter skall övertas till den del de hän-<br>för sig till det som överlåts.</p>
<p>31 § Det köpande företaget far inte överta rätt till avdrag för underskott i<br>förvärvskälla och till avdrag för underskott enligt 2 § 14 mom. lagen<br>(1947:476) om statlig inkomstskatt.</p>
<p>Räkenskapsenlig avskrivning</p>
<p>32 § Det som sägs i 14 § beträffande det övertagande företagets rätt att<br>efter fusionen eller fissionen tillämpa räkenskapsenlig avskrivning gäller<br>även det köpande företagets rätt att tillämpa sådan avskrivning efter verk-<br>samhetsöverlåtelsen. Hänvisningen till 13 § gäller i stället 28 § första<br>stycket.</p>
<p>Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EG-land</p>
<p>33 § Det som sägs i 22 § beträffande situationen att tillgångar och för-<br>pliktelser genom fusion eller fission överförts från ett företag som är<br>hemmahörande i Sverige till ett företag som är hemmahörande i en annan<br>stat som är medlem i Europeiska gemenskapen gäller även när tillgångar<br>och förpliktelser överförts genom en verksamhetsöverlåtelse.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>329</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999. I fråga om fusioner och<br>fissioner tillämpas lagen på förfaranden som genomfors den dagen eller<br>senare. I fråga om verksamhetsöverlåtelser tillämpas lagen på överlåtel-<br>ser den dagen eller senare.</p>
<p>330</p>
<h3>1.5 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen<br>(1928:370)</h3>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)</p>
<p>dels att punkt 2 av anvisningarna till 23 § skall upphävas,</p>
<p>dels att punkt 1 av anvisningarna till 22 §, punkterna 13 och 33 av an-<br>visningarna till 23 §, punkt 1 av anvisningarna till 24 § samt punkt 14 av<br>anvisningarna till 32 skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att det i anvisningarna till 22 § skall införas nya punkter, 1 a och<br>1 b, av följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>Anvisningar<br>till 22 §</p>
<p>l.<sup>1</sup> Till intäkt av näringsverksamhet hänförs samtliga intäkter i pengar<br>eller varor, som har influtit i verksamheten. Detta innebär, att intäkten<br>skall vara av sådan beskaffenhet, att den normalt är att räkna med och<br>ingår som ett led i verksamheten. Hit räknas inflytande betalning för va-<br>ror, som den skattskyldige handlar med eller tillverkar. Det sagda gäller<br>även då näringsidkaren vid överlåtelse av verksamheten låter befintliga<br>varor ingå i överlåtelsen. Denna överlåtelse utgör då så att säga den sista<br>affärshändelsen i verksamheten.</p>
<p>Till intäkt av näringsverksamhet hänförs också vad som inflyter vid<br>avyttring av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventa-<br>rier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av vär-<br>deminskningsavdrag. Även ersättning som i fall som avses i 2 § andra<br>och tredje styckena lagen (1990:663) om ersättningsfonder uppbärs av en</p>
<p>fysisk person eller ett dödsbo utgör<br>skattskyldige begär det.</p>
<p>Till intäkt av näringsverksamhet<br>hänförs vidare vinst vid icke<br>yrkesmässig avyttring (realisa-<br>tionsvinst) av andel i sådan eko-<br>nomisk förening som avses i 2 §<br>8 mom. lagen (1947:576) om stat-<br>lig inkomstskatt såvida innehavet<br>av andelen betingats av sådan<br>verksamhet. Detsamma gäller<br>vinst vid icke yrkesmässig avytt-<br>ring av en medlems fordran på en<br>sådan ekonomisk förening, om<br>medlemskapet betingas av med-<br>lemmens näringsverksamhet. I<br>fråga om handelsbolag hänförs till<br>intäkt av näringsverksamhet också<br>realisationsvinst vid avyttring av<br>andra tillgångar som avses i 27 §</p>
<p>itäkt av näringsverksamhet om den</p>
<p>Till intäkt av näringsverksamhet<br>hänförs vidare vinst vid icke<br>yrkesmässig avyttring (realisa-<br>tionsvinst) av andel i sådan eko-<br>nomisk förening som avses i 2 §<br>8 mom. lagen (1947:576) om stat-<br>lig inkomstskatt såvida innehavet<br>av andelen betingats av sådan<br>verksamhet. I fråga om handels-<br>bolag hänförs till intäkt av<br>näringsverksamhet också realisa-<br>tionsvinst vid avyttring av andra<br>tillgångar som avses i 27 §<br>1 mom., av tillgångar som avses i<br>28 §, 29 § 1 mom., 30 § 1 mom.<br>och 31 § samt av förpliktelser som<br>avses i 3 § 1 mom. nämnda lag.<br>Avyttrar ett handelsbolag icke</p>
<p>Senaste lydelse 1997:851.</p>
<p>331</p>
<p>1 mom., av tillgångar som avses i<br>28 §, 29 § 1 mom., 30 1 mom. och<br>31 § samt av förpliktelser som<br>avses i 3 § 1 mom. nämnda lag.</p>
<p>Har en tillgång tagits ut ur en<br>förvärvskälla sker beskattning som<br>om tillgången i stället hade avytt-<br>rats för ett vederlag motsvarande<br>marknadsvärdet (uttagsbeskatt-<br>ning). Vad nu sagts gäller dock<br>endast om vederlag eller vinst vid<br>en avyttring skulle ha tagits upp<br>som intäkt av näringsverksamhet<br>och särskilda skäl mot uttagsbe-<br>skattning inte föreligger. Uttag av<br>bränsle från fastighet som är taxe-<br>rad som lantbruksenhet for upp-<br>värmning av den skattskyldiges<br>privatbostad på denna beskattas<br>ej. Uttag av andra aktier än såda-<br>na som utgör omsättningstill-<br>gångar enligt punkt 4 av anvis-<br>ningarna till 21 § beskattas inte<br>heller om aktierna delats eller<br>skiftats ut enligt 3 § 7 mom. fjärde<br>stycket eller 3 § 8 mom. tredje<br>stycket lagen om statlig inkomst-<br>skatt.</p>
<p>Uttagsbeskattning sker också<br>vid uttag i mer än ringa omfatt-<br>ning av tjänst. Värdet av bilför-<br>mån beräknas enligt bestämmel-<br>serna i punkterna 2 och 4 av an-<br>visningarna till 42 §.</p>
<p>Uttagsbeskattning skall även ske<br>- under förutsättning att särskilda<br>skäl mot det inte föreligger —</p>
<p>1. om verksamheten i en förvärvs-<br>källa har upphört,</p>
<p>2. om en näringsidkare upphört att<br>vara skattskyldig för inkomst av<br>en förvärvskälla,</p>
<p>3. om inkomst av en förvärvskälla<br>skall undantas från beskattning<br>på grund av ett avtal om und-<br>vikande av dubbelbeskattning<br>eller</p>
<p>4. i fråga om tillgång som har<br>forts över från en del av en för-</p>
<p>yrkesmässigt en aktie eller annan<br>andel i ett svenskt aktiebolag, en<br>svensk ekonomisk förening, ett<br>svenskt handelsbolag eller en ut-<br>ländsk juridisk person med<br>realisationsvinst till ett företag<br>som ingår i samma koncern som<br>säljaren, tillämpas bestämmel-<br>serna i lagen (1998:XXX) om<br>uppskov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncer-<br>ner.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>332</p>
<p>värvskälla till en annan del, om<br>inkomst av den senare delen<br>men inte av den förra är un-<br>dantagen från beskattning i<br>Sverige på grund av avtal om<br>undvikande av dubbelbeskatt-<br>ning.</p>
<p>I fall som avses i sjätte stycket 2<br>och 3 skall uttagsbeskattning dock<br>inte ske till den del tillgångarna i<br>förvärvskällan knutits till ett fast<br>driftställe i Sverige. Undantas en-<br>dast en del av inkomsten från en<br>förvärvskälla från beskattning på<br>grund av avtal om undvikande av<br>dubbelbeskattning, gäller sjätte<br>stycket 3 tillgångar som är hän-<br>förliga till motsvarande del av för-<br>värvskällan.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>1 a. Uttag av en tillgång skall<br>behandlas som om tillgången av-<br>yttrats mot en ersättning som mot-<br>svarar marknadsvärdet (uttagsbe-<br>skattning).</p>
<p>Med uttag avses att den skatt-<br>skyldige tillgodogör sig en tillgång<br>från en förvärvskälla privat eller<br>genom att fora över den till en<br>annan förvärvskälla.</p>
<p>Uttag föreligger även om den<br>skattskyldige överlåter en tillgång<br>till annan utan ersättning eller mot<br>ersättning som understiger mark-<br>nadsvärdet utan att detta är<br>affärsmässigt motiverat. Mot-<br>svarande gäller vid överlåtelse<br>från ett handelsbolag som den<br>skattskyldige är delägare i till den<br>skattskyldige eller annan.</p>
<p>Med marknadsvärde avses det<br>pris som det kan antas att den<br>skattskyldige eller - om överlåta-<br>ren är ett handelsbolag - detta kan<br>antas erhålla om tillgången bjuds<br>ut på marknaden under villkor<br>som med hänsyn till överlåtarens<br>affärsmässiga situation framstår<br>som naturliga.</p>
<p>Uttagsbeskattning skall inte ske</p>
<p>333</p>
<p>1. vid uttag av bränsle från fastig-<br>het som är taxerad som lant-<br>bruksenhet for uppvärmning av<br>den skattskyldiges privatbostad<br>på denna eller</p>
<p>2. vid uttag av andra aktier eller<br>andelar än sådana som utgör<br>omsättningstillgångar enligt<br>punkt 4 av anvisningarna till<br>21 § om aktierna eller ande-<br>larna delats eller skiftats ut en-<br>ligt 3 § 7 a mom. eller 3 §<br>8 mom. tredje stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt och marknadsvärdet över-<br>stiger omkostnadsbeloppet.</p>
<p>I lagen (1998:XXX) om uppskov<br>med beskattningen vid överlåtelse<br>av tillgångar i näringsverksamhet<br>till underpris finns bestämmelser<br>om att uttagsbeskattning inte skall<br>ske vid överlåtelse av en tillgång i<br>vissa fall.</p>
<p>Vad som sägs i första - fjärde<br>styckena har motsvarande tillämp-<br>ning vid uttag av tjänst, om värdet<br>av tjänsten är mer än ringa. Har<br>uttag av tjänst samband med uttag<br>av tillgång, skall uttagsbeskattning<br>av tjänsten underlåtas om uttags-<br>beskattning av tillgången inte skall<br>ske på grund av bestämmelserna i<br>lagen om uppskov med beskatt-<br>ningen vid överlåtelse av till-<br>gångar i näringsverksamhet till<br>underpris.</p>
<p>Uttag i form av användande av<br>bil skall värderas enligt be-<br>stämmelserna i punkterna 2 och 4<br>av anvisningarna till 42 §.</p>
<p>Sker uttagsbeskattning, skall<br>tillgången eller tjänsten anses ha<br>anskaffats för en ersättning mot-<br>svarande marknadsvärdet.</p>
<p>1 b. Uttagsbeskattning skall<br>även ske</p>
<p>1. om verksamheten i en förvärvs-<br>källa har upphört,</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>334</p>
<p>2. till den del skattskyldighet för<br>inkomst av en förvärvskälla har<br>upphört,</p>
<p>3. till den del inkomst av en för-<br>värvskälla skall undantas från<br>beskattning på grund av ett<br>avtal om undvikande av dubbel-<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>beskattning eller</p>
<p>4. - i fråga om en tillgång som<br>har förts över från en del av en<br>förvärvskälla till en annan del -<br>om inkomst av den senare delen</p>
<p>men inte av den förra är undan-<br>tagen från beskattning i Sverige<br>på grund av ett avtal om und-<br>vikande av dubbelbeskattning.</p>
<p>till 23 §</p>
<p>13.<sup>2</sup> Skattskyldig har rätt till avdrag för värdeminskning av sina inven-<br>tarier enligt reglerna i denna anvisningspunkt om räkenskapsenlig av-<br>skrivning. Som förutsättning för detta gäller</p>
<p>a) att den skattskyldige har haft ordnad bokföring som avslutas med<br>årsbokslut;</p>
<p>b) att avdraget motsvarar avskrivningen i räkenskaperna;</p>
<p>c) att tillfredsställande utredning föreligger om inventariernas skatte-<br>mässiga restvärde;</p>
<p>d) att inventarierna och avskrivna belopp redovisas på ett sådant sätt i<br>den skattskyldiges räkenskaper och i företedd utredning att trygghet<br>föreligger att vinster vid avyttring av tillgångarna inte undgår beskatt-<br>ning; samt</p>
<p>e) att - om den skattskyldige inte upprättat årsbokslut för det närmast<br>föregående räkenskapsåret - det bokförda värdet av inventarierna före<br>avskrivning bestämts med utgångspunkt i inventariernas skattemässiga<br>restvärde vid beskattningsårets ingång.</p>
<p>Som anskaffningsvärde för in-<br>ventarier skall anses, då inventa-<br>rierna har förvärvats genom köp,<br>byte eller därmed jämförligt fång,<br>den verkliga utgiften för deras an-<br>skaffande och, då inventarierna har<br>förvärvats på annat sätt, deras<br>marknadsvärde vid tiden för för-</p>
<p>Som anskaffningsvärde för in-<br>ventarier skall anses, då inventa-<br>rierna har förvärvats genom köp,<br>byte eller därmed jämförligt fång,<br>den verkliga utgiften för deras an-<br>skaffande, och, då inventarierna<br>har förvärvats på annat sätt, deras<br>marknadsvärde vid tiden för</p>
<p>värvet. Har inventarierna ingått i<br>en näringsverksamhet, som den<br>skattskyldige har förvärvat på<br>annat sätt än genom köp eller byte<br>eller därmed jämförligt fång, skall,<br>om inte särskilda omständigheter</p>
<p>förvärvet. Har inventarierna ingått<br>i en näringsverksamhet, som den<br>skattskyldige har förvärvat genom<br>bodelning med anledning av<br>makes död eller genom arv eller<br>testamente, skall, om inte särskilda</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1992:1343.</p>
<p>335</p>
<p>föranleder annat, som anskaff-<br>ningsvärde for inventarierna anses<br>det för den tidigare ägaren<br>gällande skattemässiga restvärdet.<br>Har den skattskyldige eller någon,<br>som står honom nära, vidtagit åt-<br>gärd för att den skattskyldige skall<br>kunna tillgodoräkna sig ett högre<br>anskaffningsvärde än som synes<br>rimligt och kan det antas att detta<br>har skett för att bereda obehörig<br>förmån i beskattningsavseende åt<br>någon av dem, skall anskaffnings-<br>värdet i skälig mån jämkas.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>omständigheter föranleder annat,<br>som anskaffningsvärde för inven-<br>tarierna anses det för den tidigare<br>ägaren gällande skattemässiga<br>restvärdet. Har den skattskyldige<br>eller någon, som står honom nära,<br>vidtagit åtgärd för att den skatt-<br>skyldige skall kunna tillgodoräkna<br>sig ett högre anskaffningsvärde än<br>som synes rimligt och kan det<br>antas att detta har skett för att<br>bereda obehörig förmån i beskatt-<br>ningsavseende åt någon av dem,<br>skall anskaffningsvärdet i skälig<br>mån jämkas.</p>
<p>Har skattskyldig medgivits avdrag för kontraktsavskrivning avseende<br>inventarier, som har anskaffats under beskattningsåret, skall som an-<br>skaffningsvärde anses den verkliga utgiften minskad med det tidigare<br>medgivna avdraget.</p>
<p>Avdrag för avskrivning far för visst beskattningsår göras med högst 30<br>procent för år räknat av summan av bokfört värde på inventarierna enligt<br>balansräkningen för närmast föregående räkenskapsår och anskaffnings-<br>värdet på sådana under beskattningsåret anskaffade inventarier, vilka vid<br>beskattningsårets utgång fortfarande tillhörde näringsverksamheten. Vad<br>nu sagts gäller oavsett när under beskattningsåret inventarierna har an-<br>skaffats.</p>
<p>Har inventarier, som har anskaffats före beskattningsårets ingång, av-<br>yttrats under beskattningsåret eller har den skattskyldige rätt till försäk-<br>ringsersättning för inventarier, som har gått förlorade under beskatt-<br>ningsåret, medges ett särskilt avdrag med belopp motsvarande den i an-<br>ledning av avyttringen eller försäkringsfallet uppkomna intäkten. Av-<br>draget får dock inte överstiga underlaget för beräkning av avdrag enligt<br>ljärde stycket. Har den skattskyldige fatt avdrag som nu sagts skall<br>nämnda underlag fastställas till motsvarande lägre belopp.</p>
<p>Har ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög utgift för inventarier<br>berott på att de skall utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en<br>konjunktur, som väntas bli endast tillfällig, eller av annan liknande om-<br>ständighet, medges för det beskattningsår, varunder inventarierna har<br>anskaffats, avdrag för sådant överpris eller sådan merutgift. Om avdrag<br>som nu sagts har medgivits, skall avdrag enligt bestämmelserna i ljärde<br>stycket beräknas på därefter återstående del av anskaffningsvärdet.</p>
<p>Oavsett vad ovan föreskrivs får avdrag för avskrivning medges med<br>belopp som erfordras för att det bokförda värdet inte skall överstiga an-<br>skaffningsvärdet av samtliga inventarier, vilka vid beskattningsårets ut-<br>gång tillhörde näringsverksamheten, sedan från detta värde har avräknats<br>en beräknad årlig avskrivning av 20 procent. Visar den skattskyldige att<br>inventariernas verkliga värde understiger även ett sålunda beräknat<br>värde, medges avdrag för den ytterligare avskrivning som motiveras av<br>detta.</p>
<p>336</p>
<p>Då inventarier, som har anskaffats under beskattningsåret, avyttras,<br>förloras eller utrangeras under samma år, medges avdrag för anskaff-<br>ningsvärdet. Med avyttring likställs att inventarier tas ut ur näringsverk-<br>samheten för att tillföras annan förvärvskälla eller for att användas för<br>annat ändamål. Av bestämmelserna i 22 § med anvisningar framgår att<br>belopp, som erhålls vid avyttring av inventarier, i sin helhet skall tas upp<br>som intäkt av näringsverksamhet.</p>
<p>Har skattskyldig gjort avskrivning med större belopp i räkenskaperna<br>än han far dra av vid taxeringen, föranleder inte detta att det värde, på<br>vilket räkenskapsenlig avskrivning beräknas, påverkas. Det överskju-<br>tande beloppet får i stället dras av genom årlig avskrivning efter 20<br>procent för helt år, räknat från och med beskattningsåret efter det under<br>vilket avskrivningen i fråga verkställdes.</p>
<p>Den omständigheten att vid tillämpning av bestämmelserna ovan av-<br>drag vid beskattningen skall överensstämma med avskrivning enligt<br>räkenskaperna utgör inte hinder for skattskyldig att efter övergång till<br>räkenskapsenlig avskrivning utöver avdrag enligt räkenskaperna tillgo-<br>dogöra sig avdrag for sådana avskrivningar, som har gjorts i räkenska-<br>perna före övergången men inte har föranlett avdrag vid beskattningen.<br>Avdrag for sådant belopp görs genom årlig avskrivning efter 20 procent<br>for helt år.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Har skattskyldig före övergång till räkenskapsenlig avskrivning till-<br>godoräknats större värdeminskningsavdrag vid taxeringen än enligt<br>räkenskaperna, skall, for åstadkommande av överensstämmelse mellan<br>inventariernas bokförda värde och deras skattemässiga restvärde, det be-<br>lopp, varmed inventariernas skattemässiga restvärde understiger det bok-<br>förda värdet, tas upp som skattepliktig intäkt under det första beskatt-<br>ningsår, för vilket räkenskapsenlig avskrivning gäller, eller, om den<br>skattskyldige begär det, med en tredjedel for nämnda beskattningsår och<br>vart och ett av de två närmast följande åren.</p>
<p>Skall på grund av bestämmelsen<br>i punkt 1 a nionde stycket av anvis-<br>ningarna till 22 § en tillgång anses<br>ha anskaffats för ett högre belopp<br>än det som tagits upp i bok-<br>föringen, får avdrag göras för<br>skillnadsbeloppet genom årlig av-<br>skrivning efter 20 procent för år<br>räknat.</p>
<p>33? Avdrag medges for förlust<br>vid icke yrkesmässig avyttring<br>(realisationsförlust) av tillgång<br>eller förpliktelse i fråga om vilken,<br>om realisationsvinst i stället hade</p>
<p>33. Avdrag medges for förlust<br>vid icke yrkesmässig avyttring<br>(realisationsförlust) av tillgång<br>eller förpliktelse i fråga om vilken,<br>om realisationsvinst i stället hade</p>
<p>uppkommit, vinsten skulle ha ut-<br>gjort intäkt av näringsverksamhet.<br>Vid inkomstberäkningen i ett han-</p>
<p>uppkommit, vinsten skulle ha ut-<br>gjort intäkt av näringsverksamhet.<br>Vid inkomstberäkningen i ett han-</p>
<p><sup>3</sup> Senaste lydelse 1994:1855.</p>
<p>337</p>
<p>delsbolag begränsas avdraget för<br>realisationsförlust pä sätt anges i<br>3 § 2 mom. tredje stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>såvida inte innehavet av tillgången<br>eller förpliktelsen betingas av<br>näringsverksamhet som bedrivs av<br>den skattskyldige eller annan som<br>med hänsyn till äganderättsför-<br>hållanden eller organisatoriska för-<br>hållanden kan anses stå den<br>skattskyldige nära.</p>
<p>delsbolag begränsas avdraget för<br>realisationsförlust på sätt anges i</p>
<p>3 § 2 mom. tredje stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>såvida inte innehavet av tillgången<br>eller förpliktelsen betingas av<br>näringsverksamhet som bedrivs av<br>den skattskyldige eller annan som<br>med hänsyn till äganderättsför-<br>hållanden eller organisatoriska för-<br>hållanden kan anses stå den skatt-<br>skyldige nära. Avyttrar ett han-<br>delsbolag icke yrkesmässigt en till-<br>gång som avses i 27-31 §§ lagen<br>om statlig inkomstskatt med rea-<br>lisationsförlust, tillämpas 2 §</p>
<p>4 a mom. den nämnda lagen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>till 24</p>
<p>l.<sup>4</sup> För skattskyldig som har haft ordnad bokföring skall beräkningen<br>av inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av be-<br>stämmelserna i denna anvisningspunkt. Vid inkomstberäkningen tas hän-<br>syn till in- och utgående lager av varor, däri inbegripet djur, råmaterial,<br>hel- och halvfabrikat m.m., till pågående arbeten samt till fordrings- och<br>skuldposter samt avsättningar. Reserv i lager o.d. far beaktas endast vid<br>tillämpning av punkt 2 tredje och fjärde styckena. Värdet av utgående<br>lager, pågående arbeten samt fordrings- och skuldposter samt avsätt-<br>ningar bestäms med hänsyn till förhållandena vid beskattningsårets ut-<br>gång. Som värde av ingående lager, pågående arbeten samt fordrings-<br>och skuldposter och avsättningar tas upp värdet av närmast föregående<br>beskattningsårs utgående lager, pågående arbeten samt fordrings- och<br>skuldposter och avsättningar.</p>
<p>Har det bokförda resultatet påverkats av att bland intäkterna har tagits<br>upp belopp, som inte skall beskattas som inkomst, eller uteslutits belopp,<br>som borde ha medräknats, eller bland kostnaderna har tagits upp belopp,<br>som inte är avdragsgilla vid inkomstberäkningen, skall resultatet justeras<br>så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningen enligt denna lag. I<br>de fall resultatet har påverkats av att lager, pågående arbeten eller ford-<br>ringspost har tagits upp med för lågt belopp eller skuldpost eller avsätt-<br>ningar med för högt belopp skall dock på yrkande av den skattskyldige<br>justering av det bokförda resultatet underlåtas i den mån det är uppenbart<br>att denne - i överensstämmelse med reglerna för inkomstberäkning i<br>denna lag - genom större avskrivningar på anläggningstillgångar än som<br>skett skulle ha kunnat redovisa ett lägre resultat än det som skulle fram-<br>komma efter justeringen.</p>
<p>Vid beräkning av inkomst enligt bokföringsmässiga grunder skall<br>iakttas, att en inkomst skall anses ha åtnjutits under det år, då den enligt</p>
<p><sup>4</sup> Senaste lydelse 1995:1613.</p>
<p>338</p>
<p>god redovisningssed eller enligt vad som beträffande jordbruk är allmänt<br>brukligt bör tas upp som intäkt i räkenskaperna, även om inkomsten ännu<br>inte har uppburits kontant eller eljest kommit den skattskyldige tillhanda<br>t.ex. i form av levererade varor, fullgjorda prestationer eller på annat<br>härmed jämförligt sätt. Vad som gäller i fråga om inkomstposterna<br>tillämpas också i fråga om utgiftsposterna.</p>
<p>I fråga om tiden for inkomst- och utgiftsposters upptagande enligt bok-<br>föringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet det förfaringssättet, att<br>fordringar tas upp som inkomst under det år, då de uppkommer, och att<br>räntor hänförs till inkomsten för det år, på vilket de belöper, i bägge<br>fallen oberoende av om de verkligen har influtit under nämnda år eller<br>inte. Å andra sidan bör förskottsvis influtna räntor, som till större eller<br>mindre del belöper på ett kommande år, till denna del bokforingsmässigt<br>hänföras till det sistnämnda årets inkomst. Avdrag for ränta på lån ur<br>statens lånefond for lån med uppskjuten ränta åtnjuts for det år då räntan<br>har betalats.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Vid tillämpning av föregående stycke skall iakttas bl.a. att värdet av<br>avyttrade varor skall - även om fakturering inte skett - redovisas som<br>fordran, såvida varorna levererats till den nye ägaren före årets utgång.</p>
<p>Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning, som skall er-<br>läggas under loppet av flera år, far som intäkt for varje år tas upp den del<br>av köpeskillingen som influtit under samma år.</p>
<p>I fråga om avdrag för kostnader for reparation och underhåll av fastig-<br>het gäller även punkt 4 tredje och fjärde styckena av anvisningarna till<br>23 §.</p>
<p>Om beskattningsmyndighet, med frångående av den skattskyldiges på<br>hans räkenskaper grundade inkomstberäkning, som inkomst for ett år<br>beskattat vinst, som i bokföringen framkommer som vinst först ett senare<br>år, skall vid inkomstberäkningen for det följande år, då vinsten redovisas<br>i bokföringen, det sistnämnda årets bokförda resultat justeras på sådant<br>sätt att den redan beskattade vinsten inte beskattas en gång till.</p>
<p>Motsvarande gäller for det fall, att beskattningsmyndighet ansett att en<br>förlust, som är i och for sig avdragsgill, inte far beaktas vid inkomstbe-<br>räkningen för det år då den redovisats i räkenskaperna eller beskattnings-<br>myndighet i annat fall visst år frångått den skattskyldiges bokföring på<br>sådant sätt att det påverkar följande års inkomstberäkning.</p>
<p>Har intäkter eller utgifter avseende viss egendom vid den närmast före-<br>gående taxeringen till statlig inkomstskatt hänförts till inkomstslaget<br>kapital och sker beskattning vid den aktuella taxeringen i inkomstslaget<br>näringsverksamhet skall den skattskyldige ta upp sådana ingående till-<br>gångs- och skuldposter samt avsättningar som erfordras for att någon<br>intäkt eller utgift inte skall beskattas två gånger eller lämnas obeskattad<br>på grund av skiftet av tillämpligt inkomstslag.</p>
<p>3 § 7-11 mom. lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt har mot-<br>svarande tillämpning vid beräk-<br>ning av inkomst av näringsverk-<br>samhet. Vid beräkning av realisa-<br>tionsvinst eller realisationsförlust</p>
<p>3 § 7-11 mom. lagen (1947:576)<br>om statlig inkomstskatt har mot-<br>svarande tillämpning vid beräk-<br>ning av inkomst av näringsverk-<br>samhet. Vid beräkning av realisa-<br>tionsvinst eller realisationsförlust</p>
<p>339</p>
<p>som är hänförlig till näringsverk-<br>samhet tillämpas 24 § 1-5 mom.,<br>27 § 1-4 mom., 28 §, 29 §<br>1 mom., 30 § 1 mom. och 31 §<br>nämnda lag.</p>
<p>som är hänförlig till näringsverk-<br>samhet tillämpas 24 § 1-5 mom.,<br>27 § 1-3 mom., 28 §, 29 §<br>1 mom., 30 § 1 mom. och 31 §<br>nämnda lag.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>till 32 §</p>
<p>14.<sup>5</sup> Anskaffar ett fåmansföretag från annan än delägare eller delägare<br>närstående person egendom, som uteslutande eller så gott som uteslu-<br>tande är avsedd för privat bruk för företagsledare i företaget eller före-<br>tagsledare närstående person, skall ett belopp motsvarande anskaffnings-<br>kostnaden för egendomen tas upp som intäkt av tjänst hos företagsleda-<br>ren. Vad nu sagts gäller inte anskaffning av bil som föranleder beskatt-<br>ning av bilförmån.</p>
<p>Avyttrar delägare i fåmansföretag eller delägare närstående person<br>egendom till företaget skall, om priset är högre än egendomens mark-<br>nadsvärde, det överskjutande beloppet beskattas hos överlåtaren som in-<br>täkt av tjänst. Av 24 § 6 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt<br>framgår att återstående del av vederlaget skall beaktas vid beräkning av<br>realisationsvinst.</p>
<p>Avser avyttringen sådan egendom som anges i 31 § nämnda lag skall,<br>oavsett hur priset förhåller sig till marknadsvärdet, hela vederlaget, utan<br>avdrag för något omkostnadsbelopp, beskattas hos överlåtaren som in-<br>täkt av tjänst, såvida inte egendomen är eller kan väntas bli till nytta för</p>
<p>företaget.</p>
<p>Förvärvar delägare i fåmans-<br>företag eller delägare närstående<br>person egendom från företaget till<br>lägre pris än egendomens mark-<br>nadsvärde, skall ett belopp mot-<br>svarande skillnaden beskattas hos<br>förvärvaren som intäkt av tjänst.<br>Vad nu sagts gäller också när del-<br>ägare i fåmansägt handelsbolag<br>eller delägare närstående person<br>förvärvar egendom från handels-<br>bolaget, om egendomen omfattar<br>sådant hus eller avser sådan lägen-<br>het som i och med förvärvet blir<br>eller kan antas komma att bli<br>privatbostad enligt 5 § andra eller<br>§ärde stycket eller tomtmark som<br>avses bli bebyggd med sådan<br>bostad. Första meningen tillämpas<br>inte när det är företagsledaren som<br>förvärvar egendomen och denne<br>har beskattats enligt första stycket</p>
<p>Förvärvar delägare i fåmans-<br>företag eller delägare närstående<br>person egendom från företaget till<br>lägre pris än egendomens mark-<br>nadsvärde, skall ett belopp mot-<br>svarande skillnaden beskattas hos<br>förvärvaren som intäkt av tjänst.<br>Vad nu sagts gäller också när del-<br>ägare i fåmansägt handelsbolag<br>eller delägare närstående person<br>förvärvar egendom från handels-<br>bolaget, om egendomen omfattar<br>sådant hus eller avser sådan lägen-<br>het som i och med förvärvet blir<br>eller kan antas komma att bli<br>privatbostad enligt 5 § andra eller<br>gärde stycket eller tomtmark som<br>avses bli bebyggd med sådan<br>bostad. Första meningen tillämpas<br>inte när det är företagsledaren som<br>förvärvar egendomen och denne<br>har beskattats enligt första stycket</p>
<p><sup>5</sup> Senaste lydelse 1997:447.</p>
<p>340</p>
<p>vid företagets förvärv av egen- vid företagets förvärv av egen-<br>domen.                           domen. Första meningen tillämpas</p>
<p>inte heller om uttagsbeskattning<br>inte skall ske hos företaget på<br>grund av bestämmelserna i lagen<br>(1998:XXXX) om uppskov med be-<br>skattningen vid överlåtelse av till-<br>gångar i näringsverksamhet till<br>underpris.</p>
<p>Har företagsledare i ett famansföretag eller ett fåmansägt handelsbolag<br>eller företagsledare närstående person uppburit hyra eller annan ersätt-<br>ning från företaget för lokal, som ägs eller disponeras av företagsledaren<br>eller den honom närstående, skall ersättningen, såvida den inte skall be-<br>skattas såsom intäkt av näringsverksamhet, hos mottagaren beskattas som<br>intäkt av tjänst. Mottagaren får dock åtnjuta skäligt avdrag för den kost-<br>nad som han fått vidkännas på grund av att företaget utnyttjat lokalen i<br>fråga.</p>
<p>Har fåmansföretag lämnat företagsledare eller företagsledare när-<br>stående person förmån av räntefritt lån eller lån där räntan understiger<br>marknadsräntan, skall låntagaren beskattas för värdet av förmånen som<br>intäkt av tjänst. Förmånens värde skall beräknas på sätt som anges i<br>punkt 10 tredje-femte styckena.</p>
<p>Har fåmansföretag lämnat lån till företagsledare eller företagsledare<br>närstående person och har lånet skrivits ned i företagets räkenskaper,<br>skall det nedskrivna beloppet beskattas hos låntagaren som intäkt av<br>tjänst. Vad nu sagts gäller dock inte lån som avses i punkt 15.</p>
<p>Som fåmansföretag räknas</p>
<p>a) aktiebolag och ekonomisk förening, vari en fysisk person eller ett<br>fåtal fysiska personer äger så många aktier eller andelar att dessa perso-<br>ner har mer än hälften av rösterna för aktierna eller andelarna i företaget;<br>samt</p>
<p>b) aktiebolag och ekonomisk förening vars verksamhet är uppdelad på<br>verksamhetsgrenar, som är oberoende av varandra, såvida en person ge-<br>nom aktie- eller andelsinnehav, avtal eller på därmed jämförligt sätt har<br>den reella bestämmanderätten över sådan verksamhetsgren och självstän-<br>digt kan förfoga över dess resultat.</p>
<p>Som fåmansföretag räknas dock inte aktiebolag vars aktier är noterade<br>vid en svensk eller utländsk börs. Som fåmansföretag räknas inte heller<br>bostadsföreningar och bostadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. första<br>stycket lagen om statlig inkomstskatt.</p>
<p>Som fåmansägt handelsbolag räknas</p>
<p>a) handelsbolag, vari en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer<br>genom sitt andelsinnehav eller på annat sätt har ett bestämmande in-<br>flytande; samt</p>
<p>b) handelsbolag, vars verksamhet är uppdelad på verksamhetsgrenar<br>som är oberoende av varandra, såvida en person genom andelsinnehav,<br>avtal eller på därmed jämförligt sätt har den reella bestämmanderätten<br>över sådan verksamhetsgren.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>341</p>
<p>Med ägare enligt åttonde och tionde styckena avses den som - direkt<br>eller genom förmedling av juridisk person - äger eller på därmed jämför-<br>ligt sätt innehar aktie eller andel i företaget.</p>
<p>Som företagsledare i famansföretag eller fåmansägt handelsbolag skall<br>anses den eller de personer som till följd av eget eller närstående persons<br>aktie- eller andelsinnehav i företaget eller annan liknande grund har ett<br>väsentligt inflytande i företaget eller - där fråga är om företag som avses<br>i åttonde stycket b eller tionde stycket b - den som har den reella be-<br>stämmanderätten över viss verksamhetsgren och självständigt kan för-<br>foga över dess resultat.</p>
<p>Vid tillämpning av denna anvisningspunkt skall såsom närstående per-<br>son räknas föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling eller av-<br>komlings make, syskon eller syskons make eller avkomling samt dödsbo<br>vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. Med<br>avkomling avses jämväl styvbarn och fosterbarn.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas i fråga om<br>händelser som inträffar den dagen eller senare.</p>
<p>342</p>
<h3>1.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt</h3>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt<sup>6</sup></p>
<p>dels att 2 § 4 mom. skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att 2 § 4 a mom. skall upphöra att gälla.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>2§</p>
<p>4 mom.<sup>1</sup> Bestämmelserna i andra-åttonde styckena nedan gäller i fråga<br>om fusioner enligt</p>
<p>1. 14 kap. 22 § aktiebolagslagen (1975:1385),</p>
<p>2. 12 kap. 1, 3 och 8 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar,</p>
<p>3. 11 kap. 1 och 18 §§ bankaktiebolagslagen (1987:618),</p>
<p>4. 7 kap. 1, 2 och 8 §§ sparbankslagen (1987:619),</p>
<p>5. 10 kap. 1, 2 och 8 §§ lagen (1995:1570) om medlemsbanker,</p>
<p>6. 15 a kap. 1 och 18 §§ försäkringsrörelselagen (1982:713).</p>
<p>Har lager, fordringar och liknande tillgångar hos det övertagande<br>företaget tagits upp till högre värde än det värde som i beskattningsav-<br>seende gäller för det överlåtande företaget, skall det övertagande företa-<br>get ta upp mellanskillnaden som intäkt.</p>
<p>Har byggnad, markanläggning, maskin eller annat inventarium, patent-<br>rätt, hyresrätt eller tillgång av goodwills natur övertagits skall vid<br>beräkning av värdeminskningsavdrag och av vad som återstår oavskrivet<br>av tillgångens anskaffningsvärde anses som om överlåtande och över-<br>tagande företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Har inventarier eller andra tillgångar som får skrivas av enligt reglerna<br>för räkenskapsenlig avskrivning övertagits och har dessa tillgångar i<br>räkenskaperna tagits upp till högre värde än vad som följer av tredje<br>stycket, har det övertagande företaget rätt att även efter fusionen tillämpa<br>räkenskapsenlig avskrivning. Som förutsättning gäller att mellanskillna-<br>den tas upp som intäkt under det beskattningsår då fusionen genomförs<br>eller med en tredjedel för nämnda beskattningsår och vart och ett av de<br>två närmast följande åren.</p>
<p>Har skog övertagits skall beträffande skogens anskaffningsvärde och<br>gällande ingångsvärde anses som om överlåtande och övertagande<br>företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Har betalningsansvaret för framtida utgifter övertagits och har det<br>överlåtande företaget medgetts avdrag för utgifterna skall ett belopp som<br>motsvarar avdraget tas upp som intäkt hos det övertagande företaget. Av-<br>dragsrätten för det övertagande företaget prövas med utgångspunkt i de<br>förhållanden som gäller vid utgången av beskattningsåret.</p>
<p>Fusionen skall inte leda till någon skattepliktig realisationsvinst eller<br>avdragsgill realisationsförlust för något av de deltagande företagen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p><sup>6</sup> Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:770.</p>
<p><sup>7</sup> Senaste lydelse 1996:1227.</p>
<p>343</p>
<p>Avyttras tillgångar som övertagits vid fusionen skall vid bedömandet av<br>frågan om skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisa-<br>tionsförlust uppkommit anses som om överlåtande och övertagande före-<br>tag utgjort en skattskyldig. Vad nu sagts gäller också då ett försäk-<br>ringsföretags hela försäkringsbestånd övertagits av ett annat försäkrings-<br>företag.</p>
<p>Det övertagande företaget har samma rätt till avdrag för underskott<br>som avses i 14 mom. som det överlåtande företaget skulle ha haft om<br>fusionen inte ägt rum. Om moderbolaget var ett famansföretag enligt<br>punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) vid<br>utgången av beskattningsåret eller dotterbolaget var ett sådant företag vid<br>ingången av det närmast föregående beskattningsåret krävs dock att<br>moderbolaget ägde mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolaget vid<br>den sistnämnda tidpunkten. Vid fusion mellan ekonomiska föreningar<br>krävs att båda föreningarna är att anse som kooperativa enligt 8 mom.</p>
<p>Avdragsgill realisationsförlust anses inte uppkomma när en juridisk<br>person icke yrkesmässigt överlåter egendom eller rättighet som avses i<br>25-31 §§ till en annan juridisk person om de båda juridiska personerna är<br>moderföretag och dotterföretag eller står under i huvudsak gemensam<br>ledning. Om det övertagande företaget skall beskattas för inkomst som är<br>hänförlig till egendomen eller rättigheten tillämpas bestämmelserna om<br>värdeminskningsavdrag m.m. i tredje och femte styckena. När egendo-<br>men eller rättigheten senare avyttras beräknas skattepliktig realisations-<br>vinst eller avdragsgill realisationsförlust som om överlåtande och över-<br>tagande företag utgjort en skattskyldig</p>
<p>Skattepliktig realisationsvinst<br>anses inte uppkomma när en ju-<br>ridisk person icke yrkesmässigt<br>överlåter aktie i aktiebolag eller<br>andel i handelsbolag, ekonomisk<br>förening eller utländsk juridisk<br>person till ett företag inom samma<br>koncern. Som förutsättning gäller<br>att moderföretaget i koncernen är<br>ett aktiebolag, en ekonomisk<br>förening, en sparbank eller ett<br>ömsesidigt skadeförsäkringsföre-<br>tag, att det överlåtande företaget<br>inte samtidigt ingår i en annan<br>koncern än den i vilken det<br>övertagande företaget ingår samt<br>att den överlåtna aktien eller<br>andelen innehas som ett led i<br>koncernens verksamhet. Vidare<br>krävs att det övertagande företaget<br>skulle ha beskattats här om det<br>omedelbart efter övertagandet<br>avyttrat aktien eller andelen. När<br>aktien eller andelen senare avyttras</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Uppskov med realisationsvinst<br>medges när en juridisk person icke<br>yrkesmässigt överlåter aktie eller<br>annan andel (koncemöverlåten<br>andel) i aktiebolag, ekonomisk<br>förening, handelsbolag eller ut-<br>ländsk juridisk person (det kon-<br>cemöverlåtna företaget) till ett<br>företag inom samma koncern. Som<br>förutsättning gäller att moder-<br>företaget i koncernen är ett aktie-<br>bolag, en ekonomisk förening, en<br>sparbank eller ett ömsesidigt<br>skadeförsäkringsföretag, att det<br>överlåtande företaget inte sam-<br>tidigt ingår i en annan koncern än<br>den i vilken det övertagande före-<br>taget ingår samt att den överlåtna<br>andelen innehas som ett led i kon-<br>cernens verksamhet. Vinsten skall<br>tas upp som intäkt först när en om-<br>ständighet inträffar som medför att<br>andelen inte längre innehas av ett<br>foretag som tillhör samma koncern<br>344</p>
<p>beräknas skattepliktig reali-<br>sationsvinst eller avdragsgill<br>realisationsförlust som om över-<br>låtande och övertagande företag<br>utgjort en skattskyldig.</p>
<p>som säljaren. Upplöses säljaren Prop. 1998/99:15<br>genom likvidation eller sådan Bilaga 2<br>fusion som avses i 24 § 2 mom.</p>
<p>första stycket 3 SIL eller 12 kap. 1,<br>3 eller 8 § lagen (1987:667) om<br>ekonomiska föreningar, skall vins-<br>ten i stället tas upp som intäkt när<br>detta inträffar. Motsvarande gäller<br>om säljaren genom ett avtal om<br>undvikande av dubbelbeskattning<br>erhåller hemvist i ett annat land.</p>
<p>I samband med sådan fusion som avses i första stycket skall ut-<br>tagsbeskattning enligt punkt 1 av anvisningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen inte ske.</p>
<p>Har en tillgång delats ut till ett företag som är frikallat från skatt-<br>skyldighet för utdelningen enligt 7 § 8 mom. tillämpas bestämmelserna i<br>andra, tredje och femte styckena samt sjunde stycket första och andra<br>meningarna om det utdelande företaget inte uttagsbeskattats enligt punkt<br>1 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen.</p>
<p>1. Denna lag träder i kraft den 30 december 1998 och tillämpas på av-<br>yttringar som skett under tiden den 21 januari - den 31 december 1998.<br>Har den äldre bestämmelsen i 2 § 4 mom. tionde stycket första meningen<br>tillämpats vid en överlåtelse, gäller den äldre bestämmelsen i sista<br>meningen samma stycke för det övertagande företaget även efter<br>ikraftträdandet om inte annat framgår av punkterna 2 och 3.</p>
<p>2. Har andelar avyttrats under tiden den 1 januari 1997 - den 20 januari<br>1998 till ett svenskt aktiebolag mot vederlag av nyemitterade aktier i det<br>köpande företaget och har den äldre bestämmelsen i 2 § 4 mom. tionde<br>stycket första meningen varit tillämplig på avyttringen, gäller följande.<br>Vid avyttring av aktie som erhållits i vederlag skall skattepliktig<br>realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust beräknas med ut-<br>gångspunkt i det säljande företagets anskaffningsvärde för de koncem-<br>överlåtna andelarna. Detta gäller under förutsättning att det köpande<br>bolaget vid tidpunkten för denna avyttring fortfarande äger de koncem-<br>överlåtna andelama. Det köpande bolagets anskaffningsvärde för de<br>koncemöverlåtna andelarna skall justeras till marknadsvärdet vid tid-<br>punkten för förvärvet.</p>
<p>3. Det som sägs i punkt 2 om beräkning av realisationsvinst när det<br>säljande företaget avyttrar aktie som erhållits i vederlag gäller även om<br>det köpande bolaget överlåtit de koncemöverlåtna andelama vidare under<br>förutsättning att denna vidareöverlåtelse skett mot ett vederlag som<br>understiger marknadsvärdet for andelarna vid tidpunkten for vidare-<br>överlåtelsen. I sådant fall skall anskaffningsvärdet for de koncemöver-<br>låtna andelama hos det företag som då innehar dessa andelar justeras till<br>marknadsvärdet vid tidpunkten för det ursprungligen köpande företagets<br>förvärv om detta värde är högre än anskaffningsvärdet for andelarna hos<br>det företag som då innehar dessa.</p>
<p>345</p>
<p>346</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<h3>1.7 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt</h3>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt<sup>8</sup></p>
<p>dels att 27 § 4 mom. skall upphöra att gälla,</p>
<p>dels att 2 § 1, 4, 10 och 13 mom., 3 § 7, 8 och 12 a mom., 6 § 1 mom.,<br>7 § 8 mom., 16 § 2 mom., 24 § 1 och 2 mom., 27 § 2 mom. samt 28 §<br>skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att det i 2 § skall införas ett nytt moment, 4 a, i 3 § två nya<br>moment, 1 h och 7 a mom., och i 24 § ett nytt moment, 1 a mom., av föl-<br>jande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>2§</p>
<p>1 mom.<sup>9</sup> Bestämmelserna i 3-6, 18-25, 27, 31-34, 41-43, 65 och<br>66 §§ kommunalskattelagen (1928:370) tillämpas också vid taxeringen<br>till statlig inkomstskatt i den mån inte annat följer av denna lag.</p>
<p>I den mån bestämmelserna i kommunalskattelagen eller i denna lag<br>meddelade, med stadganden i kommunalskattelagen likartade bestämmel-<br>ser är tillämpliga vid taxeringen till statlig inkomstskatt, skall även anvis-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>ningarna till kommunalskattelagen i</p>
<p>För juridiska personer utom<br>dödsbon gäller bestämmelserna i<br>fjärde-nionde styckena.</p>
<p>Beskattningsåret utgörs av det<br>räkenskapsår som slutat närmast<br>före taxeringsåret. I fråga om<br>verksamhet på vilken bokförings-<br>lagen (1976:125) inte är tillämplig<br>skall beskattningsåret avse kalen-<br>derår.</p>
<p>motsvarande delar tillämpas.</p>
<p>För juridiska personer utom<br>dödsbon gäller bestämmelserna i<br>fjärde-tionde styckena.</p>
<p>Beskattningsåret utgörs av det<br>räkenskapsår som slutat närmast<br>före taxeringsåret. I fråga om<br>verksamhet på vilken bokförings-<br>lagen (1976:125) inte är tillämplig<br>skall beskattningsåret avse kalen-<br>derår. Vid sådan fusion eller<br>fission som anges i 2 respektive<br>3 § lagen (1998: XXX) om uppskov<br>med beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöver-<br>låtelser utgörs beskattningsåret<br>för det övertagande företaget så-<br>vitt avser den övertagna verksam-<br>heten av tiden från ingången av<br>räkenskapsåret för det överlåtande<br>företaget till utgången av räken-<br>skapsåret för det övertagande<br>företaget.</p>
<p><sup>8</sup> Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:770.<br>Senaste lydelse av 27 § 4 mom. 1997:439.</p>
<p><sup>9</sup> Senaste lydelse 1995:1614.</p>
<p>347</p>
<p>All inkomst hänförs till samma förvärvskälla. För kommanditdelägare<br>medges avdrag för underskott i bolaget i den mån avdraget och avdrag<br>som medgetts vid tidigare års taxeringar inte överstiger ett belopp som<br>svarar mot vad delägaren satt in i bolaget eller, om det belopp som del-<br>ägaren åtagit sig sätta in är högre, detta senare belopp. För sådana del-<br>ägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare i bolaget för-<br>behållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser medges avdrag<br>med sammanlagt högst ett belopp motsvarande det han ansvarar för. För<br>överskjutande underskott medges avdrag vid beräkning av inkomsten<br>från bolaget närmast följande beskattningsår.</p>
<p>Till intäkt av näringsverksamhet räknas - utöver vad som följer av<br>första och andra styckena - löpande kapitalavkastning, vinst (realisa-<br>tionsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och sådana för-<br>pliktelser som avses i 3 § 1 mom. samt lotterivinst som inte är ffikallad<br>från beskattning enligt 19 § kommunalskattelagen.</p>
<p>Ränteutgift och - med den begränsning som anges i 14 mom. - förlust<br>(realisationsförlust) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och för-<br>pliktelser räknas som omkostnad i näringsverksamhet även när detta inte<br>följer av första och andra styckena. Avdrag medges inte för utgifter för<br>inköp av lottsedlar eller för andra liknande insatser i lotteri.</p>
<p>Vid beräkning av realisations-<br>vinst eller realisationsförlust</p>
<p>Vid beräkning av realisations-<br>vinst eller realisationsförlust</p>
<p>tillämpas - utöver vad som följer<br>av första stycket - 25 § 1-9 mom.<br>och 26 § 1-8 mom.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>tillämpas - utöver vad som följer<br>av första stycket - 25 § 1-9 och 11<br>mom. samt 26 § 1-8 och 10 mom.<br>Vid tillämpning av 25 § 11 mom.<br>eller 26 § 10 mom. skall dock<br>gälla att 90 procent av en förlust<br>är avdragsgill.</p>
<p>Det värde som tillgångar som avses i 6 a mom. tas upp till vid in-<br>komsttaxeringen skall höjas i den mån den skattskyldige delat ut medel<br>eller på annat sätt förfogat över uppkommen vinst i en omfattning som<br>inte lagligen kunnat ske om tillgångarna tagits upp till det skattemässiga<br>värdet i räkenskaperna.</p>
<p>Upplöses ett företag som anges i<br>5 § lagen (1998:XXX) om uppskov<br>med beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöver-<br>låtelser genom en sådan fusion<br>eller fission som anges i 2 respek-<br>tive 3 § den nämnda lagen och<br>innehar det övertagande företaget<br>aktier eller andra andelar i det</p>
<p>överlåtande företaget som utgör<br>lagertillgångar, skall andelarna<br>anses ha avyttrats for en ersätt-<br>ning som motsvarar det värde som<br>gäller för dem vid beskattningen.</p>
<p>348</p>
<p>4 mom.<sup>10</sup> Bestämmelserna i<br>andra-åttonde styckena nedan<br>gäller i fråga om fusioner enligt</p>
<p>1. 14 kap. 22 § aktiebolagslagen</p>
<p>(1975:1385),</p>
<p>2. 12 kap. 1, 3 och 8 §§ lagen<br>(1987:667) om ekonomiska före-<br>ningar,</p>
<p>3.11 kap. 1 och 18 §§ bankaktie-<br>bolagslagen (1987:618),</p>
<p>4. 7 kap. 1, 2 och 8 §§ sparbanks-<br>lagen (1987:619),</p>
<p>5. 10 kap. 1, 2 och 8 §§ lagen<br>(1995:1570) om medlemsban-<br>ker,</p>
<p>6. 15 a kap. 1 och 18 §§ försäk-<br>ringsrörelselagen (1982:713).</p>
<p>Har lager, fordringar och lik-<br>nande tillgångar hos det över-<br>tagande företaget tagits upp till<br>högre värde än det värde som i<br>beskattningsavseende gäller for<br>det överlåtande företaget, skall det<br>övertagande företaget ta upp<br>mellanskillnaden som intäkt.</p>
<p>Har byggnad, markanläggning,<br>maskin eller annat inventarium,<br>patenträtt, hyresrätt eller tillgång<br>av goodwills natur övertagits skall<br>vid beräkning av värdeminsk-<br>ningsavdrag och av vad som åter-<br>står oavskrivet av tillgångens an-<br>skaffningsvärde anses som om<br>överlåtande och övertagande<br>företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Har inventarier eller andra till-<br>gångar som får skrivas av enligt<br>reglerna för räkenskapsenlig av-<br>skrivning övertagits och har dessa<br>tillgångar i räkenskaperna tagits<br>upp till högre värde än vad som<br>följer av tredje stycket, har det<br>övertagande företaget rätt att även<br>efter fusionen tillämpa räken-<br>skapsenlig avskrivning. Som förut-<br>sättning gäller att mellanskillna-<br>den tas upp som intäkt under det</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p><sup>10</sup> Lydelse enligt lag 2.6 i lagrådremissen.<br></p>
<p>349</p>
<p>beskattningsår då fusionen genom-<br>förs eller med en tredjedel för<br>nämnda beskattningsår och vart<br>och ett av de två närmast följande<br>åren.</p>
<p>Har skog övertagits skall be-<br>träffande skogens anskaffnings-<br>värde och gällande ingångsvärde<br>anses som om överlåtande och<br>övertagande företag utgjort en<br>skattskyldig.</p>
<p>Har betalningsansvaret för<br>framtida utgifter övertagits och<br>har det överlåtande företaget<br>medgetts avdrag för utgifterna<br>skall ett belopp som motsvarar<br>avdraget tas upp som intäkt hos<br>det övertagande företaget. Av-<br>dragsrätten för det övertagande<br>företaget prövas med utgångs-<br>punkt i de förhållanden som gäller<br>vid utgången av beskattningsåret.</p>
<p>Fusionen skall inte leda till<br>någon skattepliktig realisations-<br>vinst eller avdragsgill realisa-<br>tionsförlust för något av de del-<br>tagande företagen. Avyttras till-<br>gångar som övertagits vid fusio-<br>nen skall vid bedömandet av frå-<br>gan om skattepliktig realisations-<br>vinst eller avdragsgill realisa-<br>tionsförlust uppkommit anses som<br>om överlåtande och övertagande<br>företag utgjort en skattskyldig.<br>Vad nu sagts gäller också då ett<br>försäkringsföretags hela försäk-<br>ringsbestånd övertagits av ett<br>annat försäkringsföretag.</p>
<p>Det övertagande företaget har<br>samma rätt till avdrag för under-<br>skott som avses i 14 mom. som det<br>överlåtande företaget skulle ha<br>haft om fusionen inte ägt rum. Om<br>moderbolaget var ett fåmans-<br>företag enligt punkt 14 av anvis-<br>ningarna till 32 § kommunal-<br>skattelagen (1928:370) vid ut-<br>gången av beskattningsåret eller<br>dotterbolaget var ett sådant före-</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>4 mom. Har ett försäkrings-<br>företags hela försäkringsbestånd<br>övertagits av ett annat försäkrings-<br>företag, gäller följande. Det över-<br>låtande företaget skall inte ta upp<br>någon intäkt eller göra något<br>avdrag på grund av överlåtelsen.<br>Det övertagande företaget inträ-<br>der i det överlåtande företagets<br>skattemässiga situation såvitt<br>gäller den övertagna verksam-<br>heten.</p>
<p>350</p>
<p>tag vid ingången av det närmast<br>föregående beskattningsåret krävs<br>dock att moderbolaget ägde mer<br>än nio tiondelar av aktierna i<br>dotterbolaget vid den sistnämnda<br>tidpunkten. Vid fusion mellan<br>ekonomiska föreningar krävs att<br>båda föreningarna är att anse som<br>kooperativa enligt 8 mom.</p>
<p>Avdragsgill realisationsförlust<br>anses inte uppkomma när en juri-<br>disk person icke yrkesmässigt<br>överlåter egendom eller rättighet<br>som avses i 25-31 §§ till en annan<br>juridisk person om de båda juri-<br>diska personerna är moderföretag<br>och dotterföretag eller står under i<br>huvudsak gemensam ledning. Om<br>det övertagande företaget skall<br>beskattas för inkomst som är<br>hänförlig till egendomen eller<br>rättigheten tillämpas bestämmel-<br>serna om värdeminskningsavdrag<br>m.m. i tredje och femte styckena.<br>När egendomen eller rättigheten<br>senare avyttras beräknas skatte-<br>pliktig realisationsvinst eller av-<br>dragsgill realisationsförlust som<br>om överlåtande och övertagande<br>företag utgjort en skattskyldig.</p>
<p>Uppskov med realisationsvinst<br>medges när en juridisk person icke<br>yrkesmässigt överlåter aktie eller<br>annan andel (koncemöverlåten<br>andel) i aktiebolag, ekonomisk<br>förening, handelsbolag eller ut-<br>ländsk juridisk person (det kon-<br>cemöverlåtna företaget) till ett<br>företag inom samma koncern. Som<br>förutsättning gäller att moder-<br>företaget i koncernen är ett aktie-<br>bolag, en ekonomisk förening, en<br>sparbank eller ett ömsesidigt<br>skadeförsäkringsföretag, att det<br>överlåtande företaget inte sam-<br>tidigt ingår i en annan koncern än<br>den i vilken det övertagande före-<br>taget ingår samt att den överlåtna<br>andelen innehas som ett led i kon-</p>
<p>351</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>cernens verksamhet. Vinsten skall<br>tas upp som intäkt först när en om-<br>ständighet inträffar som medför att<br>andelen inte längre innehas av ett<br>företag som tillhör samma koncern<br>som säljaren. Upplöses säljaren<br>genom likvidation eller sådan<br>fusion som avses i 24 § 2 mom.<br>första stycket 3 SIL eller 12 kap. 1,<br>3 eller 8 § lagen (1987:667) om<br>ekonomiska föreningar, skall vins-<br>ten i stället tas upp som intäkt när<br>detta inträffar. Motsvarande gäller<br>om säljaren genom ett avtal om<br>undvikande av dubbelbeskattning<br>erhåller hemvist i ett annat land.</p>
<p>I samband med sådan fusion<br>som avses i första stycket skall ut-<br>tagsbeskattning enligt punkt 1 av<br>anvisningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen inte ske.</p>
<p>Har en tillgång delats ut till ett<br>företag som är frikallat från skatt-<br>skyldighet för utdelningen enligt<br>7 § 8 mom. tillämpas bestämmel-<br>serna i andra, tredje och femte<br>styckena samt sjunde stycket första<br>och andra meningarna om det<br>utdelande företaget inte uttags-<br>beskattats enligt punkt 1 av anvis-<br>ningarna till 22 § kommunal-<br>skattelagen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>4 a mom. Avyttrar en juridisk<br>person icke yrkesmässigt en till-<br>gång som avses i 25-31 §§ med<br>realisationsförlust till en annan<br>juridisk person och är de båda<br>juridiska personerna moderföretag<br>och dotterföretag eller står de<br>under i huvudsak gemensam led-<br>ning, medges avdrag för förlusten<br>först när en omständighet inträffar<br>som medför att tillgången inte<br>längre innehas av ett företag som<br>står i sådant förhållande till säl-<br>jaren som nyss sagts.</p>
<p>Som villkor för att bestämmel-<br>sen i första stycket skall vara<br>tillämplig gäller följande:</p>
<p>352</p>
<p>1. Ersättningen får inte understiga<br>marknadsvärdet av den över-<br>låtna tillgången utan att detta är<br>affärsmässigt motiverat.</p>
<p>2. Bestämmelsen i 12 § lagen<br>(1998: XXX) om uppskov med<br>beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöver-<br>låtelser får inte vara tillämplig.<br>Är det fråga om överlåtelse av</p>
<p>en aktie eller annan andel gäller<br>följande. Äger köparen vid tid-<br>punkten for förvärv som avses i<br>första stycket andelar av samma<br>slag och sort som den överlåtna<br>andelen (gamla andelar) eller för-<br>värvar han därefter sådana ande-<br>lar (nya andelar), skall senare av-<br>yttringar som köparen gör anses<br>ske i följande ordning:</p>
<p>1. gamla andelar,</p>
<p>2. andelar som överlåtits enligt<br>första stycket,</p>
<p>3. nya andelar.</p>
<p>Bestämmelsen i tredje stycket<br>har motsvarande tillämpning i<br>fråga om andra tillgångar som<br>avses i 25-31 §§ och som inte kan<br>särskiljas från varandra.</p>
<p>Är den överlåtna tillgången en<br>andel, medges inte avdrag för<br>forlust som avses i första stycket<br>om det foretag som andelen avser<br>genom sådan fusion eller fission<br>som anges i 2 respektive 3 f lagen<br>om uppskov med beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser helt eller delvis<br>går upp i ett företag som står i<br>sådant förhållande till säljaren<br>som sägs i första stycket.</p>
<p>10 mom." Vid inkomstberäkningen för ett investmentföretag gäller, ut-<br>över vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag,</p>
<p>1. att hänsyn inte tas till vinst eller förlust vid avyttring av aktier och<br>andra värdepapper som avses i 27 § 1 mom.,</p>
<p>2. att som intäkt tas upp 2 procent för år räknat av värdet vid ingången<br>av beskattningsåret av egendom som avses i 27 § 1 mom.,</p>
<p><sup>11</sup> Senaste lydelse 1996:1227.</p>
<p>353</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>12 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<p>3. att avdrag får göras för annan<br>utdelning än som avses i 3 §<br>7 mom. fjärde stycket som före-<br>taget har beslutat för beskatt-<br>ningsåret, dock inte med så stort<br>belopp att det föranleder under-<br>skott.</p>
<p>3. att avdrag får göras för annan<br>utdelning än som avses i 3 §<br>7 a mom. som företaget har be-<br>slutat för beskattningsåret, dock<br>inte med så stort belopp att det<br>föranleder underskott.</p>
<p>Vad som föreskrivs i första<br>stycket för investmentföretag<br>gäller också för värdepappers-<br>fonder. För värdepappersfonder<br>utgör intäkten enligt första<br>stycket 2 dock 1,5 procent.</p>
<p>Med investmentföretag avses ett svenskt aktiebolag eller en svensk<br>ekonomisk förening som uteslutande eller så gott som uteslutande för-<br>valtar värdepapper eller likartad lös egendom och vars uppgift väsent-<br>ligen är att genom ett välfördelat värdepappersinnehav erbjuda aktie-<br>eller andelsägare riskfördelning och vari ett stort antal fysiska personer<br>äger aktier eller andelar.</p>
<p>Ett företag som inte längre<br>uppfyller kraven enligt föregående<br>stycke skall - när det inte är fråga<br>om att företaget upplöses genom<br>likvidation — som intäkt ta upp ett<br>belopp som svarar mot 40 procent<br>av det högsta av värdena av<br>tillgångar som avses i första<br>stycket 1 vid ingången av beskatt-<br>ningsåret eller något av de fem<br>föregående beskattningsåren, dock<br>tidigast vid ingången av år 1991.<br>Som intäkt får i stället tas upp<br>summan av de realisationsvinster<br>och realisationsförluster som<br>företaget haft från och med<br>ingången av år 1991 på tillgångar<br>som avses i första stycket 1.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Inträffar i fråga om ett invest-<br>mentföretag en sådan förändring<br>beträffande företaget eller ägandet<br>till detta att villkoren i tredje<br>stycket inte längre uppfylls, gäller<br>bestämmelserna i femte-nionde<br>styckena.</p>
<p>Som intäkt hos företaget skall<br>tas upp 16 procent av det högsta<br>av marknadsvärdena på aktier och<br>andra värdepapper som avses i<br>27 § 1 mom. som innehas av<br>företaget vid ingången av det be-<br>skattningsår då förändringen in-<br>träffar och de fem föregående be-<br>skattningsåren (avskattningsin-<br>täkt).</p>
<p>Har aktier eller andra andelar i<br>företaget avyttrats under det be-<br>skattningsår för företaget då för-<br>ändringen inträffar, utgörs av-<br>skattningsintäkten i stället av den<br>andel av ett belopp beräknat på<br>sätt anges i femte stycket som mot-<br>svarar förhållandet mellan icke<br>avyttrade andelar och samtliga<br>andelar i företaget.</p>
<p>Äger en fysisk eller juridisk per-<br>son vid utgången av beskatt-<br>ningsåret andelar i företaget med<br>mer än hälften av röstetalet för<br>354</p>
<p>Vad som föreskrivits i första<br>stycket för investmentföretag<br>gäller också för värdepappers-<br>fonder. För värdepappersfonder<br>utgör intäkten enligt första stycket</p>
<p>samtliga andelar, gäller följande.<br>På yrkande av personen skall an-<br>delar i företaget som personen<br>ägde vid ingången av beskatt-<br>ningsåret avskattas. Avskattning<br>medför att andelarna under be-<br>skattningsåret skall anses ha avytt-<br>rats för ett pris motsvarande<br>marknadsvärdet vid ingången av<br>beskattningsåret och köpts tillbaka<br>för samma pris.</p>
<p>Är juridisk person som avses i<br>sjunde stycket ett investmentföre-<br>tag, skall vid tillämpning av sjätte<br>stycket andelar i företaget som<br>personen ägde vid ingången av<br>företagets beskattningsår anses ha<br>avyttrats under beskattningsåret.</p>
<p>Bestämmelserna i fjärde-åttonde<br>styckena gäller inte om företaget<br>upplöses genom likvidation.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>2 dock 1,5 procent.</p>
<p>13 mom. I? Ett famansföretag har inte rätt till avdrag för kostnad för<br>anskaffande av egendom, hyra eller annan ersättning för lokal eller<br>nedskrivning av lånefordran i den mån ett motsvarande belopp skall<br>beskattas som intäkt av tjänst enligt punkt 14 första, andra, tredje, femte<br>eller sjunde stycket av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen<br>(1928:370). I fråga om ersättning för lokal gäller dock vad nu sagts<br>endast i den mån ersättningen överstiger marknadsmässig ersättning.</p>
<p>I fall som avses i punkt 14 fjärde<br>stycket första meningen av anvis-<br>ningarna till 32 § kommunal-<br>skatte-lagen sker uttagsbeskattning<br>av famansföretaget om inte tredje<br>meningen i stycket är tillämplig.<br>Uttagsbeskattning sker även i fall<br>som avses i sjätte stycket i anvis-<br>ningspunkten.</p>
<p>Avdrag för tantiem eller liknande ersättning från famansföretag till<br>företagsledare eller företagsledare närstående person får åtnjutas först<br>under det år då ersättningen har betalats ut eller blivit tillgänglig för<br>lyftning.</p>
<p>I fall som avses i punkt 14 fjärde<br>stycket första meningen av anvis-<br>ningarna till 32 § kommunalskatte-<br>lagen sker uttagsbeskattning av<br>famansföretaget om inte tredje<br>eller fjärde meningen i stycket är<br>tillämplig. Uttagsbeskattning sker<br>även i fall som avses i sjätte<br>stycket i anvisningspunkten.</p>
<p><sup>12</sup> Senaste lydelse 1994:778.</p>
<p>355</p>
<p>3§</p>
<p>1 h mom. En överlåtelse av<br>en tillgång, på vilken reglerna i<br>25-31 §§ är tillämpliga, utan er-<br>sättning till ett svenskt aktiebolag i<br>vilket överlåtaren eller närstående<br>direkt eller indirekt äger aktie<br>skall behandlas som om tillgången<br>avyttrats mot en ersättning som<br>motsvarar omkostnadsbeloppet.<br>Detta gäller även om överlåtelsen<br>skett mot ersättning som under-<br>stiger såväl marknadsvärdet av<br>tillgången som omkostnadsbe-<br>loppet. Understiger marknadsvär-<br>det omkostnadsbeloppet, skall till-<br>gången i fall som avses i första<br>och andra meningarna anses ha<br>avyttrats för en ersättning som<br>motsvarar marknadsvärdet.</p>
<p>Har ersättning inte utgått, skall<br>det sammanlagda omkostnadsbe-<br>loppet för överlåtarens och när-<br>ståendes aktier i bolaget ökas med<br>ett belopp motsvarande omkost-<br>nadsbeloppet för tillgången eller, i<br>fall som avses i första stycket<br>tredje meningen, marknadsvärdet.<br>Har ersättning utgått, skall<br>omkostnadsbeloppet i stället ökas<br>med skillnaden mellan omkost-<br>nadsbeloppet respektive mark-<br>nadsvärdet och ersättningen.</p>
<p>En överlåtelse av en tillgång, på<br>vilken reglerna i 25-31 §§ är<br>tillämpliga, utan ersättning eller<br>mot ersättning som understiger<br>marknadsvärdet av tillgången till<br>en utländsk juridisk person i vilken<br>överlåtaren eller närstående direkt<br>eller indirekt äger andel skall<br>behandlas som om tillgången av-<br>yttrats mot en ersättning som mot-<br>svarar marknadsvärdet.</p>
<p>Har ersättning inte utgått, skall<br>det sammanlagda omkostnadsbe-<br>loppet for överlåtarens och när-<br>ståendes andelar i den juridiska<br>personen ökas med ett belopp mot-<br>356<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>svarande marknadsvärdet. Har Prop. 1998/99:15<br>ersättning utgått, skall omkost- Bilaga 2<br>nadsbeloppet i stället ökas med<br>skillnaden mellan marknadsvärdet<br>och ersättningen.</p>
<p>I fråga om näringsfastigheter<br>gäller följande. Omkostnadsbe-<br>loppet, beräknat med bortseende<br>från bestämmelserna i 25 §<br>4 mom. tredje stycket första me-<br>ningen och 5 mom. första stycket<br>lagen om statlig inkomstskatt,<br>skall minskas med medgivna<br>värdeminskningsavdrag och såda-<br>na andra avdrag som anges i<br>punkt 5 första stycket första och<br>andra meningarna av anvisningar-<br>na till 22 § kommunalskattelagen<br>(1928:370). Detta gäller dock inte<br>avdrag som hänför sig till tiden<br>före år 1952. Bestämmelsen i<br>punkt 5 första stycket tredje<br>meningen av de nämnda anvis-<br>ningarna tillämpas inte.</p>
<p>I fråga om bostadsrätter och<br>dylikt beräknas omkostnadsbe-<br>loppet med bortseende från be-<br>stämmelsen i 26 § 5 mom. tredje<br>stycket första meningen. Be-<br>stämmelsen i punkt 5 andra stycket<br>av anvisningarna till 22 § kommu-<br>nalskattelagen tillämpas inte.</p>
<p>Det som anges beträffande<br>svenskt aktiebolag och aktie i<br>sådant bolag gäller även be-<br>träffande svensk ekonomisk före-<br>ning och svenskt handelsbolag<br>respektive andel i ett sådant före-<br>tag.</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket<br>tredje meningen och tredje stycket<br>gäller även vid beräkning av in-<br>komst av näringsverksamhet vid<br>tillämpning av kommunalskatte-<br>lagen (1928:370) och denna lag.</p>
<p>Med närstående avses föräld-<br>rar, far- och morföräldrar, make,<br>avkomling eller avkomlings make<br>samt dödsbo vari den skattskyldige</p>
<p>357</p>
<p>eller någon av nämnda personer<br>är delägare. Med avkomling avses<br>även styvbarn och fosterbarn.</p>
<p>7 mom.<sup>13</sup> Utdelning från aktiebolag eller ekonomisk förening, som ut-<br>går i förhållande till inköp eller försäljningar eller efter därmed jämförlig<br>grund, är skattefri, när utdelningen endast innebär en minskning i<br>levnadskostnader.</p>
<p>Har skattskyldig på grund av sitt innehav av aktier i svenskt aktiebolag<br>eller andelar i svensk ekonomisk förening erhållit företrädesrätt till<br>teckning av sådant av företaget upptaget vinstandelslån som avses i 2 §<br>9 mom. skall, om han utnyttjar företrädesrätten, det värde som genom<br>företrädesrätten kan anses ha tillförts honom inte anses utgöra intäkt av<br>kapital.</p>
<p>Till intäkt av kapital räknas utdelning från bostadsföretag som avses i<br>2 § 7 mom. även om utdelningen inte utgått i förhållande till innehavda<br>andelar eller aktier. Vad nu sagts gäller endast om utdelningen består av<br>annat än bostadsförmån eller annan förmån av fastighet. Endast den del<br>av utdelningen som överstiger avgifter och andra inbetalningar till före-<br>taget än kapitaltillskott enligt 3 mom. femte stycket är skattepliktig.</p>
<p>Utdelning från svenskt aktie-<br>bolag är skattefri om den har upp-<br>burits i förhållande till innehavda<br>aktier och utgår i form av aktier i<br>ett annat svenskt aktiebolag. Som<br>förutsättningar gäller följande.<br>Det utdelande bolaget skall ha<br>aktier inregistrerade vid en svensk<br>börs. När utdelning lämnas skall<br>bolaget - direkt eller indirekt - ha<br>innehaft samtliga aktier i det<br>andra bolaget sedan ingången av<br>närmast joregående beskattnings-<br>år eller sedan det andra bolaget<br>började bedriva verksamhet av<br>något slag. Samtliga aktier i det<br>andra bolaget skall delas ut. Den<br>verksamhet som därefter bedrivs<br>eller skall bedrivas i vartdera<br>bolaget skall vara av betydande<br>omfattning i förhållande till den<br>verksamhet som bedrevs i det ut-<br>delande bolaget. Utgör de ut-<br>delade aktierna lager hos mot-<br>tagaren av utdelningen skall denne<br>som intäkt ta upp värdet av<br>aktierna. Värdet skall bestämmas<br>enligt punkt 2 första och sjunde</p>
<p><sup>13</sup> Senaste lydelse 1996:1227.</p>
<p>358</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>styckena av anvisningarna till 24 §<br>kommunalskattelagen (1928:370).<br>Är det utdelande bolaget ett bank-<br>aktiebolag gäller inte tredje och<br>sjätte meningarna i detta stycke.<br>Sjätte meningen i detta stycke<br>gäller inte heller om det utdelande<br>bolaget är ett kreditmarknads-<br>bolag som utgör moderbolag i en<br>koncern i vilken det ingår ett<br>bankaktiebolag.</p>
<p>Utdelning enligt fjärde stycket<br>är skattefri även för mottagare<br>som inte äger aktierna i det utde-<br>lande bolaget.</p>
<p>Som utdelning anses utbetalning till aktieägare från ett svenskt aktie-<br>bolag vid nedsättning av aktiekapitalet genom minskning av aktiernas<br>nominella belopp eller vid nedsättning av reservfonden eller överkurs-<br>fonden. Även utbetalning från en utländsk juridisk person genom ett<br>motsvarande förfarande anses som utdelning.</p>
<p>7 a mom. Utdelning från ett<br>svenskt aktiebolag i form av aktier<br>eller andra andelar i ett dotter-<br>företag som är ett svenskt aktie-<br>bolag eller ett utländskt bolag un-<br>dantas från skatteplikt om samt-<br>liga följande villkor uppfylls:</p>
<p>1. Utdelningen skall ha lämnats i<br>förhållande till innehavda aktier<br>i moderföretaget.</p>
<p>2. Aktier i moderföretaget skall<br>vara marknadsnoterade enligt<br>27 § 2 mom. tredje stycket.</p>
<p>3. Samtliga moderföretagets an-<br>delar i dotterföretaget skall ha<br>delats ut.</p>
<p>4.  Dotterföretagets verksamhet<br>skall till huvudsaklig del bestå<br>av rörelse eller direkt eller in-<br>direkt innehav av andelar i<br>dotterföretag till moderföretaget<br>som till huvudsaklig del<br>bedriver rörelse. Med rörelse<br>avses annan verksamhet än<br>innehav av kontanta medel eller<br>förvaltning av värdepapper.<br>Utgör de utdelade andelarna</p>
<p>lager hos mottagaren av utdel-<br>ningen, skall denne som intäkt ta<br>359</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>upp ett belopp motsvarande det<br>värde som följer av punkt 2 första<br>och sjunde styckena av anvis-<br>ningarna till 24 § kommunal-<br>skattelagen (1928:370).</p>
<p>Uppfylls villkoren i första<br>stycket, är utdelning skattefri även<br>för mottagare som inte äger aktier<br>i moderföretaget.</p>
<p>8 mom. " Till utdelning räknas vad som i samband med ideell förenings<br>upplösning, medlems avgång ur föreningen e.d. utskiftas till medlem ut-<br>över inbetald insats.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Som utdelning från svensk ekonomisk förening anses - med de be-<br>gränsningar som anges i tredje-femte styckena - också vad som vid före-<br>ningens upplösning utskiftas till medlem.</p>
<p>Som utdelning skall inte anses större belopp än som motsvarar vad<br>medlemmen erhåller i annat än aktier i ett svenskt aktiebolag. Som för-<br>utsättningar gäller följande. Den utskiftande föreningen far inte vara<br>sådant fåmansföretag som avses i 12 a mom. tredje stycket. Föreningen<br>skall äga samtliga aktier i bolaget och samtliga aktier skall skiftas ut.<br>Värdet av den egendom som skiftas ut i annan form än aktier får inte<br>överstiga fem procent av det nominella värdet på aktierna. Utgör de ut-<br>skiftade aktierna lager hos mottagaren skall denne som intäkt ta upp<br>värdet av aktierna. Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och<br>sjunde styckena av anvisningarna till 24 § kommunalskattelagen</p>
<p>(1928:370).</p>
<p>Vid fusion, som avses i 2 §<br>4 mom. första stycket 2, skall som<br>utdelning anses ett belopp som<br>motsvarar vad medlemmen er-<br>håller i annat än andelar i den<br>övertagande föreningen. Som in-<br>betald insats i den övertagande<br>föreningen skall anses inbetald<br>insats i den överlåtande före-<br>ningen.</p>
<p>Vid fusion, som avses i 12 kap.<br>1 och 3 §§ lagen (1987:667) om<br>ekonomiska föreningar samt i<br>10 kap. 1 och 2 §§ lagen<br>(1995:1570) om medlemsbanker,<br>skall som utdelning anses ett<br>belopp som motsvarar vad med-<br>lemmen erhåller i annat än andelar<br>i den övertagande föreningen. Som<br>inbetald insats i den övertagande<br>föreningen skall anses inbetald<br>insats i den överlåtande före-</p>
<p>ningen.</p>
<p>I andra fall än som avses i tredje och fjärde styckena skall som utdel-<br>ning anses vad som utskiftas till medlem utöver inbetald insats.</p>
<p>12 a mom)<sup>5</sup> En aktie i ett fåmansföretag anses kvalificerad, om</p>
<p>1. aktieägaren eller någon denne närstående varit verksam i företaget i<br>betydande omfattning under beskattningsåret eller något av de fem be-<br>skattningsår som närmast föregått beskattningsåret, eller under någon del</p>
<p><sup>14</sup> Senaste lydelse 1995:1626.</p>
<p><sup>15</sup> Senaste lydelse 1997:448.</p>
<p>360</p>
<p>av denna tidsperiod varit verksam i betydande omfattning i ett annat fa-<br>mansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller</p>
<p>2. företaget - direkt eller genom förmedling av juridisk person - under<br>beskattningsåret eller något av de fem beskattningsår som närmast<br>föregått beskattningaåret har ägt aktier i ett annat famansföretag i vilket<br>aktieägaren eller någon denne närstående varit verksam i betydande<br>omfattning under beskattningsåret eller något av de fem beskattningsår<br>som närmast föregått beskattningsåret.</p>
<p>Har en aktie i ett fåmansföretag,<br>som inte skall anses kvalificerad<br>på grund av bestämmelserna i<br>första stycket, under beskattnings-<br>året eller något av de fem be-<br>skattningsår som närmast föregått<br>beskattningsåret erhållits genom<br>utdelning på kvalificerad aktie i ett<br>annat fåmansföretag som på grund<br>av bestämmelserna i 7 a mom. inte<br>har beskattats, skall villkoren i<br>första stycket tillämpas som om<br>det företag som den utdelade ak-<br>tien avser är det företag som delat<br>ut aktien.</p>
<p>Upphör ett företag som avses i första stycket att vara famansföretag,<br>anses en aktie ändå kvalificerad under förutsättning att aktieägaren eller<br>någon denne närstående ägde aktien när företaget upphörde att vara fa-<br>mansföretag eller förvärvat den med stöd av sådan aktie. Aktien anses<br>dock kvalificerad längst under fem beskattningsår efter det år då före-<br>taget upphörde att vara famansföretag.</p>
<p>Vad som förstås med famansföretag, ägare och närstående framgår av<br>punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370).<br>Vid bedömningen av om ett famansföretag föreligger jämställs utländska<br>juridiska personer med svenska aktiebolag och svenska ekonomiska<br>föreningar. Vidare skall vid bedömningen av om ett fatal personer äger<br>aktierna i ett företag sådana ägare anses som en person, som själva eller<br>genom någon närstående är eller under något av de fem beskattningsår<br>som närmast föregått beskattningsåret har varit verksamma i företaget i<br>betydande omfattning.</p>
<p>Avlider ägaren till en kvalificerad aktie, anses aktien kvalificerad även<br>hos den avlidnes dödsbo. Delägare i dödsboet jämställs då med när-<br>stående.</p>
<p>6§</p>
<p>1 mom.'<sup>6</sup> Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger, om ej annat<br>föreskrivs i denna lag eller i särskilda bestämmelser, meddelade på grund<br>av beslut, varom i 21 § sägs:</p>
<p>a) fysisk person:</p>
<p>för tid under vilken han varit bosatt här i riket:</p>
<p><sup>16</sup> Senaste lydelse 1996:163.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>361</p>
<p>för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket; samt</p>
<p>för tid under vilken han ej varit bosatt här i riket:</p>
<p>för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller<br>fast driftställe här i riket;</p>
<p>för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som<br>avses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett<br>hus här i riket övergår till privatbostad eller avyttras;</p>
<p>för inkomst genom utdelning på andelar i svenska ekonomiska före-<br>ningar;</p>
<p>för löpande inkomster som hänför sig till privatbostadsfastighet och<br>privatbostad här i riket;</p>
<p>för vinst vid avyttring av fastighet här i riket eller av egendom som av-<br>ses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus<br>här i riket;</p>
<p>för vinst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska aktie-<br>bolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i<br>2 § 7 mom., dels av konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandels-<br>bevis som utgivits av svenska aktiebolag, dels av sådana av svenska<br>aktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätt till nyteckning eller köp av<br>aktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner och<br>terminer som avser något av nu nämnda finansiella instrument, om över-<br>låtaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som närmast föregått<br>det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i riket<br>eller stadigvarande vistats här;</p>
<p>för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om social-<br>avgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag har med-<br>getts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. första<br>stycket 3 kommunalskattelagen (1928:370) och som har satts ned genom<br>ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för avgifterna och dessa<br>hänför sig till näringsverksamhet;</p>
<p>b) svenska aktiebolag och sådana bolag, som enligt särskild författning<br>äro skyldiga att avstå sin vinst, ekonomiska föreningar, samebyar,<br>samfund, stiftelser, verk, inrättningar och andra inländska juridiska per-<br>soner, dock såvitt gäller sådana juridiska personer som enligt författning<br>eller på därmed jämförligt sätt bildats för att förvalta samfällighet endast<br>om samfälligheten taxerats såsom särskild taxeringsenhet och avser<br>marksamfällighet eller regleringssamfällighet:</p>
<p>för all inkomst, som av dem här i riket eller å utländsk ort förvärvats;</p>
<p>c) utländska bolag:</p>
<p>för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller<br>fast driftställe här i riket;</p>
<p>för inkomst av näringsverksamhet vid avyttring av egendom som avses<br>i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i<br>riket;</p>
<p>för slutlig skatt eller tillkommande skatt, som fallit bort, i den mån av-<br>drag därför av bolaget åtnjutits vid tidigare års taxeringar; samt</p>
<p>för inkomst genom utdelning å andelar i svenska ekonomiska före-<br>ningar;</p>
<p>d) andra utländska juridiska personer än utländska bolag:</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>362</p>
<p>för inkomst som anges under c med avdrag för delägares inkomst som<br>avses i punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunal-<br>skattelagen.</p>
<p>I fråga om vad som avses med fast driftställe gäller vad som sägs i<br>punkt 3 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.</p>
<p>/ fråga om sådan realisations-<br>vinst som avses i 23 § andra<br>stycket lagen (1994:1854) om in-<br>komstbeskattningen vid gränsöver-<br>skridande omstruktureringar inom<br>EG, skall med ordet avyttring i<br>första stycket a näst sista ledet<br>förstås avyttring eller överlåtelse<br>genom arv, testamente, bodelning<br>eller gåva av mottagen andel i det<br>förvärvande bolaget eller, i fall<br>som avses i tredje stycket den<br>nämnda paragrafen, vederlags-<br>andel som avses där.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>7§</p>
<p>8 mom.'<sup>1</sup> Mottagare av utdelning från svenskt aktiebolag och svensk<br>ekonomisk förening är frikallade från skattskyldighet i den omfattning<br>som anges nedan. Med utdelning förstås sådan utdelning som har upp-<br>burits i förhållande till innehavda aktier eller andelar eller som har upp-<br>burits efter annan grund men inte är avdragsgill för det utdelande före-<br>taget enligt 2 § 8 mom. första stycket. Bestämmelserna i tredje stycket<br>nedan gäller inte sådan utdelning på förlagsinsatser, som är avdragsgill</p>
<p>för det utdelande företaget.</p>
<p>Svenskt aktiebolag eller svensk<br>ekonomisk förening som förvaltar<br>värdepapper eller likartad lös<br>egendom och därutöver inte —<br>direkt eller indirekt - bedriver<br>någon eller endast obetydlig verk-<br>samhet (förvaltningsföretag), är<br>frikallat från skattskyldighet för<br>utdelning i den mån sammanlagda<br>beloppet av utdelningen motsvaras<br>av annan utdelning än som avses i<br>3 § 7 mom. fjärde stycket som<br>företaget har beslutat för samma<br>beskattningsår. Som förvaltnings-<br>företag anses inte investmentföre-<br>tag som avses i 2 § 10 mom.</p>
<p>Svenskt aktiebolag eller svensk<br>ekonomisk förening som förvaltar<br>värdepapper eller likartad lös<br>egendom och därutöver inte -<br>direkt eller indirekt - i mer än<br>obetydlig omfattning bedriver<br>annan verksamhet (förvaltnings-<br>företag), är frikallat från skattskyl-<br>dighet för utdelning i den mån<br>sammanlagda beloppet av utdel-<br>ningen motsvaras av annan utdel-<br>ning än som avses i 3 § 7 a mom.<br>som företaget har beslutat för<br>samma beskattningsår. Som för-<br>valtningsföretag anses inte invest-<br>mentföretag som avses i 2 §<br>10 mom.</p>
<p><sup>17</sup> Senaste lydelse 1996:1227.</p>
<p>363</p>
<p>Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening är med undantag<br>av investmentföretag och förvaltningsföretag, frikallat från skattskyldig-<br>het för utdelning på näringsbetingade aktier eller andelar. Detsamma<br>gäller svensk sparbank och svenskt ömsesidigt skadeförsäkringsföretag.<br>Med näringsbetingad aktie eller andel avses aktie eller andel som inte<br>utgör omsättningstillgång i företagets verksamhet under förutsättning att</p>
<p>a) det sammanlagda röstetalet för företagets aktier eller andelar i det<br>utdelande företaget vid beskattningsårets utgång motsvarade en fjärdedel<br>eller mer av röstetalet för samtliga aktier eller andelar i det utdelande<br>företaget, eller</p>
<p>b) det görs sannolikt att innehavet av aktien eller andelen betingas av<br>verksamhet som bedrivs av företaget eller av företag som med hänsyn till<br>äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå<br>det nära.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Skattefrihet enligt tredje stycket<br>föreligger dock inte för utdelning<br>på aktie eller andel i förvaltnings-<br>företag eller investmentföretag,<br>om detta äger mer än enstaka<br>aktier eller andelar på vilka utdel-<br>ning skulle ha varit skattepliktig<br>om aktierna eller andelarna hade<br>ägts direkt av det företag som äger<br>aktien eller andelen i förvaltnings-<br>företaget eller investmentföretaget.</p>
<p>Skattefrihet enligt tredje stycket<br>föreligger dock inte för utdelning<br>på aktie eller andel i förvaltnings-<br>företag eller investmentföretag,<br>om detta - direkt eller indirekt<br>genom ett eller flera andra för-<br>valtnings- eller investmentföretag<br>- äger mer än enstaka aktier eller<br>andelar på vilka utdelning skulle<br>ha varit skattepliktig om aktierna<br>eller andelarna hade ägts direkt av<br>det företag som äger aktien eller<br>andelen i förvaltningsföretaget<br>eller investmentföretaget.</p>
<p>Förvärvar företag aktie eller andel i annat företag och är det inte<br>uppenbart att det företag som gör förvärvet därigenom erhåller tillgång<br>av verkligt och särskilt värde med hänsyn till ägarföretagets verksamhet,<br>föreligger inte skattefrihet enligt detta moment för utdelning på aktien<br>eller andelen av sådana medel som vid förvärvet fanns hos det utdelande</p>
<p>företaget och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats.<br>Utdelning anses i första hand gälla andra medel än sådana som motsvarar<br>tillskjutet belopp eller inbetald insats.</p>
<p>Svenskt företag är frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktie<br>eller andel i utländsk juridisk person under förutsättning att</p>
<p>1. utdelningen skulle ha varit skattefri enligt vad som ovan sägs för det<br>fall det utdelande bolaget hade varit svenskt och</p>
<p>2. att den inkomstbeskattning som den utländska juridiska personen är<br>underkastad är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett<br>enligt denna lag, om inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag.</p>
<p>Utländsk juridisk person hemmahörande i något av de länder med<br>vilka Sverige ingått avtal för undvikande av dubbelbeskattning<br>(avtalsländer) skall anses underkastad inkomstbeskattning jämförlig med<br>den som skulle ha skett enligt denna lag. Denna presumtion gäller dock<br>endast om personens intäkter härrör från verksamhet i Sverige eller av-<br>talsland och verksamheten är underkastad normal inkomstskatt i det eller</p>
<p>364</p>
<p>de länder där den bedrivs. I det fall personens intäkter endast till obetyd-<br>lig del härrör från verksamhet i andra länder eller från särskilt skatte-<br>mässigt gynnad verksamhet skall den ändå anses underkastad jämförlig<br>beskattning.</p>
<p>Svenskt företag är med undantag av investmentföretag och förvalt-<br>ningsföretag, frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktie eller<br>andel i ett bolag i en främmande stat som är medlem i Europeiska ge-<br>menskapen - även om förutsättningarna enligt sjätte stycket inte är för<br>handen - om innehavet av aktier eller andelar i bolaget motsvarar 25<br>procent eller mer av andelskapitalet i detta.</p>
<p>Med bolag i en främmande stat som är medlem i Europeiska gemen-<br>skapen avses utländskt företag som uppfyller villkoren i artikel 2 i det av<br>Europeiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 antagna direktivet om<br>en gemensam ordning för beskattning avseende moder- och dotterbolag i<br>olika medlemsstater i direktivets lydelse den 1 januari 1995<br>(90/435/EEG). En förutsättning är att den inkomstbeskattning bolaget är<br>underkastad är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett<br>enligt denna lag om inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag.</p>
<p>Utdelning från ett svenskt företag som enligt avtal om undvikande av<br>dubbelbeskattning skall anses ha hemvist i en främmande stat skall vid<br>tillämpning av detta moment behandlas som utdelning på aktie eller an-<br>del i utländsk juridisk person hemmahörande i den främmande staten.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>16 §</p>
<p>2 mom.<sup>11</sup> Med utländsk juridisk person avses i denna lag association,<br>som enligt lagstiftningen i den stat där den är hemmahörande kan<br>förvärva rättigheter, ikläda sig skyldigheter och föra talan inför<br>domstolar och andra myndigheter och över vilkens förmögenhetsmassa<br>de enskilda delägarna inte fritt kan förfoga.</p>
<p>Med utländskt bolag avses i denna lag utländsk juridisk person som i<br>den stat där den är hemmahörande är föremål för beskattning som är</p>
<p>likartad den som svenska aktiebolag</p>
<p>Såsom utländskt bolag avses i<br>denna lag också alltid utländsk<br>juridisk person hemmahörande i<br>någon av följande stater, med vilka<br>Sverige har ingått avtal för und-<br>vikande av dubbelbeskattning, om<br>den utländska juridiska personen<br>är en person på vilken avtalets<br>regler om begränsning av beskatt-<br>ningsrätten tillämpas och enligt<br>avtalet har hemvist i denna stat:<br>Amerikas Förenta Stater,<br>Argentina, Bangladesh, Barbados,<br>Belgien, Bolivia, Botswana,<br>Brasilien, Bulgarien, Canada,</p>
<p>är underkastade.</p>
<p>Såsom utländskt bolag avses i<br>denna lag också alltid utländsk<br>juridisk person hemmahörande<br>och skattskyldig till inkomstskatt i<br>någon av följande stater, med vilka<br>Sverige har ingått avtal för und-<br>vikande av dubbelbeskattning, om<br>den utländska juridiska personen<br>är en person på vilken avtalets<br>regler om begränsning av beskatt-<br>ningsrätten tillämpas och enligt<br>avtalet har hemvist i denna stat:<br>Amerikas Förenta Stater, Argen-<br>tina, Bangladesh, Barbados, Bel-<br>gien, Bolivia, Botswana, Brasilien,</p>
<p><sup>18</sup> Senaste lydelse 1995:1505.</p>
<p>365</p>
<p>Danmark, Egypten, Estland,<br>Filippinerna, Finland, Frankrike,<br>Gambia, Grekland, Indien,<br>Indonesien, Irland, Island, Israel,<br>Italien, Jamaica, Japan, Kenya,<br>Folkrepubliken Kina, Republiken<br>Korea, Lettland, Litauen,<br>Luxemburg, Malta, Marocko,<br>Mauritius, Mexiko, Namibia,<br>Nederländerna, Norge, Nya<br>Zeeland, Pakistan, Peru, Polen,<br>Rumänien, Ryssland, Schweiz,<br>Singapore, Slovakiska Republiken,<br>Sri Lanka, Storbritannien och<br>Nordirland, Sydafrika, Tanzania,<br>Tjeckiska Republiken, Trinidad<br>och Tobago, Tunisien, Turkiet,<br>Tyskland, Ukraina, Ungern,<br>Venezuela, Vietnam, Vitryssland,<br>Zambia, Zimbabwe och Österrike<br>samt övriga f.d. delrepubliker i<br>Sovjetunionen.</p>
<p>Bulgarien, Canada, Danmark, Prop.l998/99:15<br>Egypten, Estland, Filippinerna, Bilaga 2<br>Finland, Frankrike, Gambia,</p>
<p>Grekland, Indien, Indonesien, Ir-<br>land, Island, Israel, Italien, Ja-<br>maica, Japan, Kenya, Folkrepubli-<br>ken Kina, Republiken Korea,<br>Lettland, Litauen, Luxemburg,<br>Malta, Marocko, Mauritius,<br>Mexiko, Namibia, Nederländerna,<br>Norge, Nya Zeeland, Pakistan,<br>Peru, Polen, Rumänien, Ryssland,<br>Schweiz, Singapore, Slovakiska<br>Republiken, Sri Lanka,<br>Storbritannien och Nordirland,<br>Sydafrika, Tanzania, Tjeckiska<br>Republiken, Trinidad och Tobago,<br>Tunisien, Turkiet, Tyskland,<br>Ukraina, Ungern, Venezuela,<br>Vietnam, Vitryssland, Zambia,<br>Zimbabwe och Österrike samt öv-<br>riga f.d. delrepubliker i Sovjet-<br>unionen.</p>
<p>Med utländskt bolag likställs, där ej annat uttryckligen stadgas,<br>främmande stat samt utländsk menighet liksom dödsbo efter person, som<br>vid sitt frånfälle inte var bosatt eller stadigvarande vistades här i riket.</p>
<p>24 §</p>
<p>1 mom.'<sup>9</sup> Vid beräkning av realisationsvinst skall såsom intäkt tas upp<br>det vederlag som överenskommits for den avyttrade egendomen med<br>avdrag for försäljningsprovision och liknande kostnader. Avdrag far - i<br>den mån inte annat anges - ske för alla omkostnader för egendomen<br>(omkostnadsbeloppet), således för erlagd köpeskilling jämte inköpspro-<br>vision, stämpelskatt o. d. (ingångsvärdet) och för vad som nedlagts på<br>förbättring av egendomen (förbättringskostnad) m. m. I omkostnadsbe-<br>loppet får inte inräknas utgifter som täckts genom bidrag från stat eller<br>kommun eller genom näringsbidrag.</p>
<p>I fråga om förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. skall - om inte annat<br>anges - som intäkt tas upp vad som erhållits vid ingåendet av förpliktel-<br>sen, medan avdrag får ske för vad som utgivits för upphörandet av för-<br>pliktelsen.</p>
<p>Har den avyttrade egendomen förvärvats av den skattskyldige genom<br>arv, testamente, gåva, bodelning eller annat fång som icke är jämförligt<br>med köp eller byte, anses egendomen förvärvad genom det köp, byte<br>eller därmed jämförliga fång som skett närmast dessförinnan. Har den<br>skattskyldige för- värvat ett finansiellt instrument som avses i 27 § 1<br>mom. eller 29 § 1 mom. genom ett sådant fång, får han som anskaff-</p>
<p>Senaste lydelse 1990:1422.</p>
<p>366</p>
<p>ningsvärde tillgodoräkna sig ett belopp motsvarande det avdrag, som<br>överlåtaren med tillämpning av den i 27 § 2 mom. angivna genomsnitts-<br>metoden eller 27 § 3 mom. skulle ha fatt göra om han avyttrat instru-<br>mentet på överlåtelsedagen. Motsvarande gäller vid förvärv av sådan<br>egendom eller skuld som avses i 30 § och 31 § fjärde stycket. Har den<br>skattskyldige genom arv, testamente eller bodelning med anledning av<br>makes död förvärvat egendom som har utgjort omsättningstillgång hos<br>den avlidne och utgör egendomen enligt bestämmelserna i punkt 5 av<br>anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen (1928:370) inte omsätt-<br>ningstillgång hos den skattskyldige gäller - i stället för vad som stadgas i<br>första meningen - att egendomen skall anses anskaffad till det bokförda<br>värdet.</p>
<p>Vad som sägs om vinstberäkning vid avyttring av fastighet gäller oav-<br>sett om fastigheten är belägen inom eller utom riket och äger tillämpning<br>även på tomträtt, strömfall och rättighet till vattenkraft. Om byggnad<br>finns bestämmelser i 4 § kommunalskattelagen.</p>
<p>Om ersättningen för den avyttrade egendomen växlas till svenska<br>kronor inom 30 dagar från avyttringen tillämpas den vid växlingen<br>använda kursen vid beräkning av värdet på ersättningen.</p>
<p>Har en skattskyldig tillgodogjort<br>sig en tillgång från en förvärvs-<br>källa avseende näringsverksamhet<br>privat, skall tillgången anses an-<br>skaffad för dess marknadsvärde<br>vid tillgodogörandet.</p>
<p>1 a mom. Har en aktie eller<br>annan andel i en juridisk person<br>(andelsföretaget) avyttrats med<br>realisationsförlust av en annan<br>juridisk person (ägarföretaget),<br>gäller andra — sjätte styckena. Vad<br>nu sagts gäller inte vid avyttring<br>av andel i handelsbolag eller<br>dödsbo.</p>
<p>Har ett värde hos andelsföreta-<br>get överförts till ägarföretaget,<br>skall omkostnadsbeloppet for den<br>avyttrade andelen minskas med ett<br>belopp motsvarande den minsk-<br>ning av värdet av andelen som<br>värdeöverföringen kan antas ha<br>medfört. Detta gäller dock endast i<br>fråga om värden som uppkommit<br>hos eller tillförts andelsföretaget<br>före forvärvet av andelen. Om-<br>kostnadsbeloppet skall inte mins-<br>kas till den del värdeöverföringen<br>medfört beskattning för utdelning<br>hos ägarföretaget eller, om detta</p>
<p>367</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>är ett handelsbolag, hos direkt<br>eller indirekt delägare i detta. Om-<br>kostnadsbeloppet skall inte heller<br>minskas om värdeöverföring i<br>form av utdelning av aktier eller<br>andra andelar varit undantagen<br>från beskattning hos mottagarna<br>eller, till den del dessa är handels-<br>bolag, hos direkta eller indirekta<br>delägare enligt bestämmelserna i<br>3 § 7 a eller 8 mom.</p>
<p>En värdeöverföring från andels-<br>företaget skall anses i första hand<br>avse värden som uppkommit hos<br>eller tillförts andelsföretaget efter<br>ägarföretagets förvärv av andelen.</p>
<p>Har ett nettovärde överförts till<br>andelsföretaget från ägarföre-<br>taget, skall omkostnadsbeloppet<br>ökas med ett belopp motsvarande<br>den ökning av värdet av andelen<br>som värdeöverföringen kan antas<br>ha medfört. Detta gäller dock inte<br>till den del värdeöverföringen ut-<br>gör förbättringskostnad enligt<br>1 mom. Omkostnadsbeloppet skall<br>inte ökas till den del värdeök-<br>ningen av andelen överstiger be-<br>loppet av sådan minskning av<br>värdet av andelen som anges i<br>andra stycket. Med nettovärde<br>avses skillnaden mellan värde-<br>överföringar till andelsföretaget<br>från ägarföretaget och över-<br>föringar i den motsatta riktningen<br>av värden som uppkommit hos<br>eller tillförts andelsföretaget efter<br>ägarföretagets förvärv av andelen.</p>
<p>Justering av omkostnadsbe-<br>loppet skall inte ske till den del<br>realisationsvinst uppkommer.</p>
<p>Vid tillämpning av andra och<br>fjärde styckena skall även beaktas<br>värdeöverföring till respektive<br>från ett företag som vid tidpunkten<br>för överföringen ingick i samma<br>grupp som ägarföretaget och vär-<br>deöverföring från respektive till ett<br>företag i vilket andelsföretaget vid<br>368</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>tidpunkten för värdeöverföringen<br>— direkt eller indirekt — ägde an-<br>delar.</p>
<p>Två företag skall anses ingå i<br>samma grupp om företagen är<br>moderföretag och dotterföretag till<br>varandra eller står under i huvud-<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>3. upplöses genom sådan fusion<br>eller fission som anges i 2 respek-<br>tive 3 § lagen 1998.XXX om upp-<br>skov med beskattningen vid fusio-<br>ner, fissioner och verksamhets-<br>överlåtelser eller</p>
<p>sak gemensam ledning.</p>
<p>2 mom:" Med avyttring av egendom avses försäljning, byte eller där-<br>med jämförlig överlåtelse av egendom. Med avyttring jämställs också att<br>tiden för utnyttjande av en option löpt ut utan att optionen har utnyttjats.<br>Avyttring av ett finansiellt instrument anses också föreligga om det<br>företag som givit ut instrumentet</p>
<p>1. upplöses genom konkurs eller, om det är ett svenskt aktiebolag eller<br>en svensk ekonomisk förening, när företaget försätts i konkurs,</p>
<p>2. träder i likvidation,</p>
<p>3. upplöses genom fusion enligt</p>
<p>14  kap. 1 § aktiebolagslagen<br>(1975:1385), 11 kap. 1 § bank-<br>aktiebolagslagen (1987:618),</p>
<p>15 a kap. 1 § försäkringsrörelse-<br>lagen (1982:713), eller, om det är<br>ett utländskt bolag, när bolaget<br>upplöses genom ett motsvarande<br>förfarande eller</p>
<p>4. upplöses genom att avregistreras efter den 4 april 1995 enligt<br>punkt 5 eller 6 av övergångsbestämmelserna till lagen (1994:802) om<br>ändring i aktiebolagslagen.</p>
<p>Med avyttring avses däremot inte utlåning av egendom för blankning.<br>Avyttring anses inte heller föreligga när en andel definitivt förlorar sitt<br>värde i fall som avses i 3 § 8 mom. tredje stycket.</p>
<p>En delägare i ett handelsbolag skall anses ha avyttrat sin andel i bola-<br>get om andelen inlöses eller bolaget upplöses.</p>
<p>Har andelen övergått till någon annan på annat sätt än genom köp, byte<br>eller därmed jämförligt fång och är det justerade ingångsvärdet enligt<br>28 § negativt, skall beskattning ske som om andelen avyttrats.</p>
<p>Inlöses andel i värdepappersfond eller utskiftas fondens behållna till-<br>gångar till fondandelsägare i samband med att fonden upplöses, skall<br>avyttring av andelen anses ha skett mot vederlag motsvarande vad fond-<br>andelsägaren uppbär vid inlösen eller utskiftning. Detsamma gäller om<br>medlem avgår ur en ekonomisk förening.</p>
<p>Utnyttjas ett finansiellt instrument, som avser teckningsrätt, delrätt,<br>företrädesrätt till teckning av vinstandelslån, köpoption, termin, options-<br>rätt, konvertibelt skuldebrev eller konvertibelt vinstandelsbevis, för för-<br>värv av aktier eller annan egendom, anses detta inte som en avyttring av<br>det utnyttjade instrumentet. Anskaffningsvärdet för den förvärvade egen-<br></p>
<p><sup>20</sup> Senaste lydelse 1995:854.</p>
<p>369</p>
<p>domen är summan av anskaffningsvärdet för instrumentet och annat<br>vederlag.</p>
<p>Bestämmelsen i första stycket 3<br>gäller inte finansiellt instrument<br>som innehas av det övertagande<br>företaget eller de övertagande<br>företagen.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>2 mom.<sup>2</sup>' Som anskaffnings-<br>värde anses det genomsnittliga<br>anskaffningsvärdet för samtliga<br>finansiella instrument av samma<br>slag och sort som det avyttrade,<br>beräknat på grundval av faktiska<br>anskaffningsutgifter och med hän-<br>syn till inträffade förändringar<br>beträffande innehavet (genom-<br>snittsmetoden). Har aktier erhållits<br>genom sådan utdelning som avses<br>i 3 § 7 mom. fiärde stycket skall<br>som anskaffningsvärde för dessa<br>aktier anses så stor del av det<br>genomsnittliga anskaffningsvärdet<br>för aktierna i det utdelande bolaget<br>som svarar mot förändringen i<br>marknadsvärdet på dessa aktier till<br>följd av utdelningen. Det genom-<br>snittliga anskaffningsvärdet för<br>aktierna i det utdelande bolaget<br>skall minskas i motsvarande mån.<br>För sådan mottagare som inte äger<br>aktier i det utdelande bolaget skall,<br>om vederlag erlagts för rätten till<br>utdelning, vederlaget anses som<br>anskaffningsvärde. I annat fall<br>skall de utdelade aktierna anses<br>anskaffade utan kostnad. Har ak-<br>tier erhållits genom sådan utskift-<br>ning som avses i 3 § 8 mom. tredje<br>stycket skall som anskaffnings-<br>värde för dessa aktier anses an-<br>skaffningsvärdet för andelarna i<br>den förening som skiftat ut<br>aktierna.</p>
<p>27 §</p>
<p>2 mom. Som anskaffnings-<br>värde anses det genomsnittliga an-<br>skaffningsvärdet för samtliga<br>finansiella instrument av samma<br>slag och sort som det avyttrade,<br>beräknat på grundval av faktiska<br>anskaffningsutgifter och med hän-<br>syn till inträffade förändringar<br>beträffande innehavet (genom-<br>snittsmetoden). Har aktier eller<br>andra andelar erhållits genom<br>sådan utdelning som avses i 3 §<br>7 a mom., skall som anskaffnings-<br>värde för dessa andelar anses så<br>stor del av det genomsnittliga<br>anskaffningsvärdet för aktierna i<br>det utdelande bolaget som svarar<br>mot förändringen i marknadsvär-<br>det på dessa aktier till följd av ut-<br>delningen. Det genomsnittliga an-<br>skaffningsvärdet för aktierna i det<br>utdelande bolaget skall minskas i<br>motsvarande mån. För sådan<br>mottagare som inte äger aktier i<br>det utdelande bolaget skall, om<br>vederlag erlagts för rätten till ut-<br>delning, vederlaget anses som an-<br>skaffningsvärde. I annat fall skall<br>de utdelade andelarna anses<br>anskaffade utan kostnad. Har<br>andelar erhållits genom sådan<br>utskiftning som avses i 3 § 8 mom.<br>tredje stycket skall som an-<br>skaffningsvärde för dessa andelar<br>anses anskaffningsvärdet för an-<br>delarna i den förening som skiftat<br>ut andelarna.</p>
<p>Z fråga om ett aktiebolag eller</p>
<p><sup>21</sup> Senaste lydelse 1995:577.</p>
<p>370</p>
<p>en ekonomisk förening som tidi-<br>gare varit ett investmentföretag<br>gäller följande. Ett sådant finan-<br>siellt instrument som avses i<br>1 mom. och som anskaffats av<br>företaget innan sådan förändring<br>som anges i 2 § 10 mom. fiärde<br>stycket inträffade skall anses ha<br>anskaffats för ett belopp motsva-<br>rande marknadsvärdet vid tid-<br>punkten för förändringen.</p>
<p>Är finansiella instrument som avses i 1 mom. föremål för notering på<br>inländsk eller utländsk börs eller annan kontinuerlig notering av mark-<br>nadsmässig omsättning, som är allmänt tillgänglig (marknadsnoterade),<br>får utom såvitt avser optioner och terminer anskaffningsvärdet<br>bestämmas till 20 procent av vad den skattskyldige erhåller vid avytt-<br>ringen efter avdrag för kostnad för avyttringen.</p>
<p>Delbevis eller teckningsrättsbevis, som grundas på aktieinnehav i ett<br>bolag, anses anskaffat utan kostnad.</p>
<p>Som anskaffningsvärde för andel i annan värdepappersfond än alle-<br>mansfond som förvärvats före den 1 januari 1995 får fysisk person och<br>dödsbo ta upp andelens marknadsvärde den 31 december 1992. Det-<br>samma gäller i fråga om fondandelsbevis vars innehavare registreras<br>efter utgången av år 1994.</p>
<p>Motsvarande värde för andel i fond som bildats under år 1993 eller<br>1994 är det först noterade marknadsvärdet.</p>
<p>28 §<sup>22</sup></p>
<p>Vid beräkning av realisationsvinst på grund av avyttring av andel i<br>handelsbolag skall ingångsvärdet för andelen ökas med tillskott till<br>bolaget och minskas med uttag från bolaget. Ingångsvärdet skall vidare<br>ökas med de på delägaren belöpande skattepliktiga inkomsterna och<br>minskas med de på delägaren belöpande avdragsgilla underskotten. Blir<br>det justerade ingångsvärdet negativt, skall omkostnadsbeloppet anses<br>vara noll. Vederlaget vid avyttringen skall i detta fall ökas med ett belopp<br>som motsvarar det negativa justerade ingångsvärdet. För andel i<br>handelsbolag som innehas av ett annat handelsbolag skall ingångsvärdet<br>justeras som om ägarbolaget var skattskyldigt i den skattskyldiges ställe.<br>För andel i ägarbolaget justeras ingångsvärdet med hänsyn till summan<br>av inkomster och underskott i bolagen. Blir nettot negativt skall<br>ingångsvärdet minskas endast i den mån på andelen belöpande under-<br>skott är avdragsgillt.</p>
<p>I fråga om andel som förvärvats före utgången av det räkenskapsår för<br>handelsbolaget som avslutats närmast före den 1 mars 1988 beräknas<br>först det justerade ingångsvärdet vid utgången av nämnda räkenskapsår<br>(bokslutsdagen). Denna beräkning görs med utgångspunkt i andelens<br>ingångsvärde och den ökning eller minskning i delägarens kapital-</p>
<p><sup>22</sup> Senaste lydelse 1995:1626.</p>
<p>371</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>behållning i bolaget som har inträffat fram till bokslutsdagen. Blir saldot<br>negativt, anses det justerade ingångsvärdet på bokslutsdagen vara noll.<br>Det justerade ingångsvärdet på bokslutsdagen läggs sedan till grand for<br>justeringar enligt första stycket.</p>
<p>Vid bestämmande av kapitalbehållningen på bokslutsdagen skall lager,<br>pågående arbeten samt fordrings- och skuldposter tas upp till de värden<br>som gäller vid inkomsttaxeringen. Sker den skattemässiga inkomstberäk-<br>ningen inte enligt bokföringsmässiga grunder, bortses från föratbetalda<br>kostnader och intäkter samt upplupna intäkter och kostnader.</p>
<p>Har handelsbolaget före utgången av år 1989 avyttrat egendom på<br>vilken 35 § 2-4 mom. kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse<br>före den 1 juli 1990 är tillämpliga skall, om egendomen anskaffats före<br>den 19 augusti 1988, ingångsvärdet för andelen justeras på grundval av<br>det bokföringsmässiga resultatet av avyttringen även om detta inte följer<br>av andra stycket. Från resultatet skall dras ett belopp som svarar mot den<br>avskrivning eller nedskrivning av egendomen som gjorts i räkenskaperna<br>efter bokslutsdagen. Sker beskattning med anledning av avyttringen<br>senare än vid 1990 års taxering, skall ingångsvärdet dock justeras på<br>grundval av det skattemässiga utfallet av avyttringen.</p>
<p>Om den skattskyldige yrkar det, skall vinstberäkningen grundas enbart<br>på bestämmelserna i första stycket.</p>
<p>Har andel i ett handelsbolag förvärvats på annat sätt än genom köp,<br>byte eller därmed jämförligt fång och har den tidigare ägaren beskattats<br>enligt 24 § 2 mom. fjärde stycket, skall det justerade ingångsvärdet för<br>andelen anses vara noll.</p>
<p>Vid tillämpning av första stycket skall bortses från positiv och negativ<br>räntefördelning enligt lagen (1993:1536) om räntefördelning vid be-<br>skattning. Ett negativt fördelningsbelopp skall dock minska ingångsvär-<br>det i den mån räntefördelningen minskat ett underskott av näringsverk-<br>samheten.</p>
<p>Ingångsvärdet skall ökas med 28 procent av en ökning av expan-<br>sionsmedel enligt lagen (1993:1537) om expansionsmedel och minskas<br>med 28 procent av en minskning. Ingångsvärdet skall ökas med 72<br>procent av en minskning av expansionsmedel som inte tas upp som intäkt<br>enligt 14 § lagen om expansionsmedel. Vid överföring av expan-<br>sionsmedel enligt 11 § nämnda lag skall ingångsvärdet minskas med 72<br>procent av det överförda beloppet.</p>
<p>I fall som avses i 3 § 1 h mom.<br>gäller reglerna i det momentet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas i fråga om<br>händelser som inträffar den dagen eller senare om inte annat framgår av<br>punkterna 2—4.</p>
<p>2. Har den äldre bestämmelsen i 2 § 4 mom. nionde stycket första<br>meningen tillämpats vid en överlåtelse, gäller de äldre bestämmelserna i<br>andra och tredje meningarna samma stycke för det övertagande företaget<br>även efter ikraftträdandet.</p>
<p>372</p>
<p>3. Har den äldre bestämmelsen i 2 § 4 mom. tionde stycket första<br>meningen varit tillämplig på en överlåtelse som skett under tiden den 21<br>januari-den 31 december 1998, skall vinsten tas upp till beskattning i<br>enlighet med vad som anges i 5-13 §§ lagen (1998:XXX) om uppskov<br>med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner. Punkterna 2<br>och 3 av övergångsbestämmelserna till lagen (1998:XXX - lag 2.6) om<br>ändring i lagen om statlig inkomstskatt gäller även efter ikraftträdandet.</p>
<p>4. Den äldre bestämmelsen i 27 § 4 mom. fjärde stycket gäller även<br>efter ikraftträdandet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>373</p>
<h3>1.8 Förslag till lag om ändring i skatteregisterlagen<br>(1980:343)</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 7 och 19 §§ skatteregisterlagen (1980:343)'<br>skall ha följande lydelse.</p>
<p>7§<sup>2</sup></p>
<p>För fysisk och juridisk person far, utöver de uppgifter som anges i 5<br>och 6 §§, det centrala skatteregistret innehålla följande uppgifter.</p>
<p>1. Sådana uppgifter om ägarförhållandena i fåmansföretag, företag som<br>enligt 3 § 12 a mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomst-<br>skatt skall behandlas som famansföretag, fåmansägt handelsbolag och<br>dotterföretag som avses i 2 kap. 16 § lagen (1990:325) om självdeklara-<br>tion och kontrolluppgifter, uppgift om företagsledare i dessa företag samt<br>uppgift om delägare i enkelt bolag och partrederi.</p>
<p>2. Uppgifter angående avslutad revision, verkställt besök eller annat<br>sammanträffande enligt 3 kap. 7 § taxeringslagen (1990:324) eller<br>14 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483). För varje sådan åtgärd far<br>anges tid, art, beskattningsperiod, skatteslag, myndighets beslut om be-<br>loppsmässiga ändringar av skatt eller underlag för skatt med anledning av<br>åtgärden samt uppgift huruvida bokföringsskyldighet har fullgjorts.</p>
<p>3. Uppgift om registrering av skyldighet att betala skatt, uppgift om<br>innehav av skattsedel på preliminär skatt, uppgifter om beslut om åter-<br>kallelse av F-skattsedel med angivande av skälen för beslutet, uppgifter<br>som behövs för att bestämma skatt enligt skattebetalningslagen, lagen<br>(1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, lagen<br>(1990:912) om nedsättning av socialavgifter, mervärdesskattelagen<br>(1994:200) och lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt på<br>ackumulerad inkomst samt uppgifter om redovisning, inbetalning och<br>återbetalning av sådana skatter eller avgifter.</p>
<p>4. Uppgift om maskinellt framställt förslag till beslut om beskattning.</p>
<p>5. Uppgift om ansökan om anstånd med att lämna deklaration, uppgift<br>om beslut om anstånd med att lämna deklaration och med att betala skatt,<br>dock ej skälen för ansökningarna eller besluten, samt uppgift om att laga<br>förfall föreligger för underlåtenhet att fullgöra deklarationsskyldighet.</p>
<p>6. Administrativa och tekniska uppgifter som behövs för beskatt-<br>ningen.</p>
<p>7. Uppgifter som skall lämnas i förenklad självdeklaration, särskild<br>självdeklaration enligt 2 kap. 10 § första stycket punkterna 2-4 och andra<br>stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter samt uppgifter<br>som skall lämnas enligt 2 kap. 25 § lagen om självdeklaration och kon-<br>trolluppgifter.</p>
<p>8. Uppgift om beslut om beskattning, dock ej skälen för beslutet och<br>uppgift om utmätning enligt 18 kap. 9 § skattebetalningslagen.</p>
<p>9. Uppgift om att fordran mot personen registrerats hos kronofogde-<br>myndighet, uppgift om indrivningsresultat, uppgift om att en person<br>ålagts betalningsskyldighet i egenskap av bolagsman eller företrädare för</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p><sup>1</sup> Lagen omtryckt 1983:1343.</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1998:000.</p>
<p>374</p>
<p>en juridisk person, uppgift om beslut om skuldsanering, ackord, likvida-<br>tion eller konkurs samt uppgift om betalningsinställelse.</p>
<p>10. Uppgift om antal anställda och de anställdas personnummer.</p>
<p>11. Uppgift om telefonnummer, särskild adress for skattsedelsförsän-<br>delse samt namn, adress och telefonnummer för ombud.</p>
<p>12. Uppgift från kontrolluppgift som enligt 3 kap. lagen om självdekla-<br>ration och kontrolluppgifter skall lämnas utan föreläggande samt från<br>sådan särskild uppgift som avses i 3 § lagen (1959:551) om beräkning av<br>pensionsgrundande inkomst enligt lagen (1962:381) om allmän försäk-<br>ring.</p>
<p>13. Uppgift om beteckning, köpeskilling, basvärde, delvärde, taxe-<br>ringsvärde, omräknat delvärde, beskattningsnatur, typ av fång och tid-<br>punkt för fanget för fastighet som ägs eller innehas av personen, andelens<br>storlek om fastigheten har flera ägare och övriga uppgifter som behövs<br>för beräkning av statlig fastighetsskatt samt uppgift som behövs för vär-<br>dering av bostad på fastighet.</p>
<p>14. Uppgift om tid och art för planerad eller pågående revision samt<br>beskattningsperiod och skatteslag som denna avser samt uppgift om tid<br>för planerat besök eller annat sammanträffande enligt 3 kap. 7 § taxering-<br>slagen eller 14 kap. 6 § skattebetalningslagen.</p>
<p>15. Uppgift om postgiro- och bankgironummer, om personen är<br>näringsidkare samt, om fullmakt lämnats för bank- eller postgiro att ta<br>emot skatteåterbetalning på ett konto, datum för fullmakten samt kontots<br>nummer och typ.</p>
<p>16. Uppgift om antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöin-<br>komst enligt punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen<br>(1928:370).</p>
<p>17. Uppgift om omsättning i näringsverksamhet.</p>
<p>18. Uppgifter angående resultat av bruttovinstberäkning, annan beräk-<br>ning av relationstal eller liknande, skönsmässig beräkning och belopp<br>som under beskattningsåret stått till förfogande för levnadskostnader.</p>
<p>19. Uppgift från centrala bilregistret om innehav av fordon samt om<br>fordonets registreringsnummer, märke, typ och årsmodell samt tillstånd<br>enligt yrkestrafiklagen (1998:000) och lagen (1998:000) om biluthyrning.</p>
<p>20. Uppgift för beräkning av skattereduktion för fackföreningsavgift,<br>uppgifter enligt 6 § första och andra styckena lagen (1993:672) om<br>skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus, uppgifter<br>enligt 7 § lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinveste-<br>ringar, uppgifter enligt 6 § första och andra styckena lagen (1996:725)<br>om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus för be-<br>stämmande av skattereduktion enligt nämnda lagar samt uppgift om be-<br>slut om sådan skattereduktion, uppgifter för bestämmande av skattere-<br>duktion enligt lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i<br>vissa fall vid 1997-2001 års taxeringar samt uppgift om beslut om sådan<br>skattereduktion.</p>
<p>21. Uppgift om bosättningsland och tidpunkt för byte av bosättnings-<br>land.</p>
<p>22. Uppgifter om antal årsanställda i en koncern i fall som avses i 2<br>kap. 16 § sista stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter,</p>
<p>375</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>totalt respektive i Sverige, koncemomsättning och koncembalansomslut-<br>ning för koncemmoderforetag.</p>
<p>23. Uppgift om beteckning på ersättningsbostad som avses i 11 § lagen<br>(1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad, uppskovsavdragets<br>storlek, belopp som enligt 10 § nämnda lag skall reducera omkostnads-<br>beloppet samt, om ersättningsbostaden utgörs av bostad som avses i 11 §<br>andra meningen nämnda lag, föreningens eller bolagets organisations-<br>nummer och namn.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>24. Uppgift som skall lämnas enligt 10 kap. 17 § första stycket 5 och<br>andra stycket samt 33 § skattebetalningslagen.</p>
<p>25. Uppgifter från aktiebolagsregistret om styrelseledamöter, verk-<br>ställande direktör, firmatecknare och revisor, om att styrelsen inte är<br>fulltalig eller att årsredovisning inte har lämnats i tid, om företagsrekon-<br>struktion och fusion samt uppgifter från handels- och foreningsregistret<br>om firmatecknare, revisor och företagsrekonstruktion.</p>
<p>26. Uppgifter från Alkoholinspektionen om tillstånd enligt alkohol-<br>lagen (1994:1738) och om omsättning enligt restaurangrapport.</p>
<p>27. Uppgifter från länsarbetsnämnder om beslut om arbetsmarknads-<br>politiska åtgärder samt utbetalt belopp och datum för utbetalningen.</p>
<p>28. Uppgifter från Generaltullstyrelsen om debiterad mervärdesskatt<br>vid import, exportvärden, antal import- och exporttillfallen samt de tids-<br>perioder som uppgifterna avser samt uppgifter från tullmyndigheter som<br>behövs för tillämpningen av 3 kap. 30 § andra stycket mervärdes-<br>skattelagen.</p>
<p>29. Uppgifter från Riksförsäkringsverket om försäkring mot kostnader<br>for sjuklön såvitt avser arbetsgivarens organisations- eller person-<br>nummer, beräknad lönesumma, datum då försäkringen börjat gälla och<br>datum för förändring av lönesumma, om sjukpenninggrundande inkomst<br>av annat förvärvsarbete såvitt avser den försäkrades personnummer och<br>datum for inkomstanmälan samt om utsänd person såvitt avser uppgifter<br>från intyg om tillämplig lagstiftning och intyg om utsändning.</p>
<p>30. Uppgift om att en närings-<br>idkare ingår i en sådan mervärdes-<br>skattegrupp som avses i 6 a kap.</p>
<p>1 § mervärdesskattelagen.</p>
<p>30. Uppgift om att en närings-<br>idkare ingår i en sådan mervärdes-<br>skattegrupp som avses i 6 a kap.<br>1 § mervärdesskattelagen,</p>
<p>31. Uppgift om uppskovsbelopp<br>vid andelsbyte enligt lagen<br>(1998:XXX) om uppskov med<br>beskattningen vid andelsbyten<br>samt namn och organisations-<br>nummer på det företag som gett ut<br>de aktier eller andelar som</p>
<p>avyttrats, antal andelar som<br>lämnats som ersättning vid andels-<br>bytet samt namn och organisa-<br>tionsnummer på det foretag som<br>gett ut dessa andelar.</p>
<p>32. Uppgift om uppskovsbelopp<br>vid andelsöverlåtelse inom koncer-</p>
<p>376</p>
<p>ner enligt lagen (1998:XXX) om<br>uppskov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncerner<br>samt namn och organisations-<br>nummer på det företag som gett ut<br>de aktier eller andelar som<br>avyttrats.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Uppgifter som avses i 5 §, med<br>undantag av de i första stycket 5,<br>6 §, 7 § 3, med undantag av upp-<br>gifter om beslut om återkallelse av<br>F-skattsedel, 7 § 23, med undantag<br>av uppgift om uppskovsavdrag<br>enligt lagen (1993:1469) om<br>uppskovsavdrag vid byte av bostad<br>och 7 § 31 och 32, far bevaras<br>även efter utgången av den tid som<br>anges i första stycket. Detsamma<br>gäller uppgifter om</p>
<p>19 §<sup>3</sup></p>
<p>Om inte annat sägs i andra-fjärde styckena skall sådana uppgifter i det<br>centrala skatteregistret som hänför sig till viss beskattningsperiod gallras<br>sju år efter utgången av det kalenderår under vilket perioden gick ut.</p>
<p>Uppgifter som avses i 5 §, med<br>undantag av de i första stycket 5,<br>6 §, 7 § 3, med undantag av upp-<br>ifiter om beslut om återkallelse av<br>F-skattsedel och 7 § 23, med<br>undantag av uppgift om uppskovs-<br>avdrag enligt lagen (1993:1469)<br>om uppskovsavdrag vid byte av<br>bostad, far bevaras även efter ut-<br>gången av den tid som anges i<br>första stycket. Detsamma gäller<br>uppgifter om</p>
<p>1. personnummer för make och person som likställs med make vid be-<br>skattningen,</p>
<p>2. beslut om beskattning, dock inte skälen för beslutet,</p>
<p>3. huruvida taxering grundas på förenklad självdeklaration eller enbart<br>på kontrolluppgift om inkomst av kapital,</p>
<p>4. antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöinkomst enligt<br>punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen (1928:370),</p>
<p>5. ingående och utgående mervärdesskatt samt särskilt investeringsav-<br>drag och redovisningsperiodens längd vid redovisning av mervärdesskatt.</p>
<p>Uppgift om tillstånd enligt yrkestrafiklagen (1998:000) och lagen<br>(1998:000) om biluthyrning samt uppgifter som avses i 7 § 26-29, med<br>undantag av uppgifter som behövs för tillämpningen av 3 kap. 30 § andra<br>stycket mervärdesskattelagen (1994:200), skall gallras två år efter ut-<br>gången av det år då uppgifterna registrerades.</p>
<p>Uppgift om revision far bevaras under högst tio år efter utgången av<br>det år under vilket revisionen avslutades.</p>
<p>Regeringen far meddela föreskrifter om förlängd bevaringstid för upp-<br>gifter som avses i första eller fjärde stycket.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999.</p>
<p><sup>3</sup> Senaste lydelse 1998:000.</p>
<p>377</p>
<h3>1.9 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om<br>självdeklaration och kontrolluppgifter</h3>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1990:325) om självdeklaration<br>och kontrolluppgifter</p>
<p>dels att 2 kap. 17 § samt 3 kap. 32 c § skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att det i 2 kap. skall införas en ny paragraf, 19 a, av följande<br>lydelse.</p>
<p>Prop.l998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>2 kap.</p>
<p>17 §<sup>23</sup></p>
<p>Om den skattskyldige under beskattningsåret har avyttrat fast eller lös<br>egendom eller betalat eller överlåtit lån i utländsk valuta, skall han i<br>självdeklarationen lämna de uppgifter som behövs för att beräkna skatte-<br>pliktig realisationsvinst. Detsamma gäller, om den skattskyldige under<br>beskattningsåret överfört eller upplåtit egendom under sådana förhållan-<br>den att överföringen eller upplåtelsen enligt 25 § 2 mom. lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt skall jämställas med avyttring av fas-<br>tighet. Kan intäktens totala belopp inte fastställas på grund av att den är<br>beroende av viss framtida händelse, skall uppgift lämnas om detta i<br>sj älvdeklarationen.</p>
<p>Den som yrkar uppskovsavdrag enligt lagen (1993:1469) om upp-<br>skovsavdrag vid byte av bostad skall i självdeklarationen lämna uppgift<br>om beteckning på sådan ersättningsbostad som avses i 11 § nämnda lag.<br>Om ersättningsbostaden utgörs av bostad som avses i 11 § andra<br>meningen nämnda lag, skall uppgift lämnas även om föreningens eller<br>bolagets organisationsnummer och namn. Om ersättningsbostad förvär-<br>vas först nästkommande år, skall uppgift i stället lämnas i självdeklara-<br>tionen för det året.</p>
<p>Har äganderätten till en sådan ersättningsbostad som avses i andra<br>stycket under beskattningsåret övergått till annan genom arv, testamente,<br>bodelning eller gåva skall i självdeklarationen lämnas uppgift om</p>
<p>1. storleken på det belopp som enligt 10 § nämnda lag skall dras ifrån<br>omkostnadsbeloppet när ersättningsbostaden avyttras,</p>
<p>2. ersättningsbostadens beteckning samt, om ersättningsbostaden ut-<br>görs av bostad som avses i andra stycket andra meningen, föreningens<br>eller bolagets organisationsnummer och namn samt</p>
<p>3. den nye ägarens namn, adress och person- eller organisations-<br>nummer.</p>
<p>Har den skattskyldige under be-<br>skattningsåret avyttrat andelar<br>genom ett sådant internationellt<br>andelsbyte som avses i 6 § lagen<br>(1994:1854) om inkomstbeskatt-<br>ningen vid gränsöverskridande<br>omstruktureringar inom EG, skall</p>
<p>Den som yrkat uppskov med<br>beskattningen enligt lagen<br>(1998: XXX) om uppskov med be-<br>skattningen vid andelsbyten skall<br>lämna de uppgifter som behövs för<br>att uppskov skall kunna medges<br>och uppskovsbelopp fastställas.</p>
<p><sup>23</sup> Senaste lydelse 1994:1875.</p>
<p>378</p>
<p>han i självdeklarationen lämna de<br>uppgifter som behövs for tillämp-<br>ningen av 23 § sjätte stycket och, i<br>motsvarande hänseende, 24 §<br>jjärde stycket den nämnda lagen.</p>
<p>Den som erhållit sådant uppskov<br>eller som inträtt i dennes ställe<br>skall lämna uppgifter som är av<br>betydelse för om uppskovsbelopp<br>skall tas upp till beskattning.</p>
<p>Har äganderätten till en andel<br>som förvärvats genom sådant<br>andelsbyte som avses i jjärde<br>stycket övergått till annan genom<br>arv, testamente, bodelning eller<br>gåva skall i självdeklarationen<br>lämnas uppgift om</p>
<p>1. det antal andelar som över-<br>låtits,</p>
<p>2. det uppskovsbelopp som be-<br>löper sig på varje andel,</p>
<p>3. den nye ägarens namn, adress<br>och person- eller organisations-<br>nummer.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>19 a §</p>
<p>Den som yrkat uppskov med<br>beskattningen av realisationsvinst<br>enligt lagen (1998:XXX) om upp-<br>skov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncerner<br>skall lämna de uppgifter som be-<br>hövs för att uppskov skall kunna<br>medges och uppskovsbelopp fast-<br>ställas. Den som erhållit sådant<br>uppskov eller som inträtt i dennes<br>ställe skall lämna uppgifter som är<br>av betydelse för om uppskovs-<br>beloppet skall tas upp till be-<br>skattning.</p>
<p>3 kap.</p>
<p>32 § c<sup>24</sup></p>
<p>Kontrolluppgift om avyttring av finansiellt instrument skall, i annat fall<br>än som avses i 22 eller 32 a §, lämnas av värdepappersinstitut i de fall<br>institutet är skyldigt att upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen<br>(1991:981) om värdepappersrörelse.</p>
<p>Även om skyldighet att upprätta avräkningsnota inte finns skall såvitt<br>avser sådana optioner och terminer som är finansiella instrument<br>kontrolluppgift om utfärdande av optioner och slutförande av options-<br>och terminsaffärer, som inte innebär förvärv eller försäljning av<br>egendom, lämnas av det värdepappersinstitut som registrerar optionen</p>
<p><sup>24</sup> Senaste lydelse 1998:234.</p>
<p>379</p>
<p>eller terminen eller som på annat sätt medverkar vid utfärdandet eller<br>slutförandet.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo. Kon-<br>trolluppgiften skall ta upp den ersättning som överenskommits vid av-<br>yttringen, utfärdandet eller slutförandet efter avdrag for försäljnings-<br>provision och liknande kostnader, antalet avyttrade finansiella instrument<br>samt slag och sort. Om tiden for utnyttjande av en option har löpt ut utan<br>att optionen har utnyttjats skall kontrolluppgiften ta upp den ersättning<br>som lämnades vid förvärvet av optionen.</p>
<p>Uppgiftsskyldighet föreligger<br>inte vid byten som avses i 27 §<br>4 mom. lagen (1947:576) om<br>statlig inkomstskatt respektive 6 §<br>lagen (1994:1854) om inkomst-<br>beskattningen vid gränsöver-<br>skridande omstruktureringar inom<br>EG.</p>
<p>Om det vid sådan avyttring som<br>avses i lagen (1998:XXX) om<br>uppskov med beskattningen vid<br>andelsbyten även utgått ersättning<br>i pengar, skall denna anges på<br>kontrolluppgiften.</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000. Vid denna taxering tillämpas även äldre<br>bestämmelser i 2 kap. 17 § fjärde stycket.</p>
<p>380</p>
<h3>1.10 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om<br>ersättningsfonder</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 9 § lagen (1990:663) om ersättningsfonder<br>skall ha följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>9 §<sup>25</sup></p>
<p>Ersättningsfond skall återföras till beskattning om</p>
<p>1. fonden har tagits i anspråk i strid med 4 eller 5 §,</p>
<p>2. hela eller den huvudsakliga delen av förvärvskällan under beskatt-<br>ningsåret har överlåtits eller verksamheten har upphört och fonden inte<br>har övertagits enligt sjätte stycket,</p>
<p>3. företaget har upplösts genom fusion och fonden inte har övertagits<br>enligt sjätte stycket,</p>
<p>4. beslut har fattats om att det företag som innehar fonden skall träda i<br>likvidation,</p>
<p>5. beslut har meddelats om att den skattskyldige skall försättas i kon-<br>kurs,</p>
<p>6. fonden inte har tagits i anspråk senast under det beskattningsår för<br>vilket taxering sker under tredje taxeringsåret efter det då avdrag för av-<br>sättningen har medgetts, eller</p>
<p>7. skattskyldigheten för inkomst av förvärvskällan har upphört eller om<br>sådan inkomst skall undantas från beskattning på grund av ett avtal om<br>undvikande av dubbelbeskattning.</p>
<p>Vad som sägs i första stycket 2 gäller inte om avsättningen grundas på<br>avyttring som avses i 2 § andra stycket 1-3.</p>
<p>Med överlåtelse som avses i första stycket 2 likställs att förvärvskällan<br>helt eller delvis tillfallit en ny ägare genom bodelning eller arv eller<br>genom förordnande i testamente. Skattemyndigheten får dock, om det<br>finns särskilda skäl, medge att fonden i stället för att återföras till be-<br>skattning övertas av den nya ägaren. Därvid skall bestämmelserna i 11 §<br>tredje stycket tillämpas. Har fysisk person fått avdrag för avsättning till<br>ersättningsfond för byggnader och markanläggningar i fall som avses i 2<br>§ andra och tredje styckena skall återföring till beskattning göras till den<br>del fonden motsvarar belopp som tagits upp som intäkt av näringsverk-<br>samhet enligt bestämmelserna i punkt 5 första och tredje-sjätte styckena<br>av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370). Fonden i<br>övrigt skall återföras till beskattning i inkomstslaget kapital. Ersättnings-<br>fond för mark skall återföras till beskattning i inkomstslaget kapital.</p>
<p>Skattemyndigheten kan, om det finns särskilda skäl, medge att fond<br>som skall återföras enligt första stycket 6 far behållas under viss tid, dock<br>längst till och med det beskattningsår för vilket taxering sker under sjätte<br>taxeringsåret efter det då avdrag för avsättningen har medgetts.</p>
<p>Vid sådan fusion som avses i 2 § Har en ekonomisk förening<br>4 mom. första stycket lagen   skiftat ut aktier enligt 3 § 8 mom.</p>
<p><sup>25</sup> Senaste lydelse 1994:1887.</p>
<p>381</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>får ersättningsfond övertas. Har en<br>ekonomisk förening skiftat ut<br>aktier enligt 3 § 8 mom. tredje<br>stycket nämnda lag far ersättnings-<br>fond i föreningen övertas av det<br>aktiebolag vars aktier skiftats ut.<br>Har fonden övertagits skall anses<br>som om det övertagande företaget<br>har gjort avsättningen under det<br>beskattningsår då avsättningen<br>gjorts hos det överlåtande företa-<br>get.</p>
<p>tredje stycket nämnda lag far er-<br>sättningsfond i föreningen övertas<br>av det aktiebolag vars aktier skif-<br>tats ut. Har fonden övertagits skall<br>anses som om det övertagande<br>företaget har gjort avsättningen<br>under det beskattningsår då avsätt-<br>ningen gjorts hos det överlåtande<br>företaget.</p>
<p>I 12, 20 och 29 §'§ lagen<br>(1998:XXX) om uppskov med be-<br>skattningen vid fusioner, fissioner<br>och verksamhetsöverlåtelser finns<br>bestämmelser som innebär att er-<br>sättningsfond kan komma att<br>övertas vid fusion m.m.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000. Vid denna taxering tillämpas även äldre<br>bestämmelser i 9 § femte stycket.</p>
<p>382</p>
<h3>1.11 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1538) om<br>periodiseringsfonder</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 7 § lagen (1993:1538) om periodiseringsfon-<br>der skall ha följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse                  Föreslagen lydelse</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Vid fusion som avses i 2 §<br>4 mom. första stycket lagen<br>(1947:576) om statlig inkomstskatt<br>och vid ombildning enligt 8 kap.<br>sparbankslagen (1987:619) och<br>vid övertagande som avses i 5 eller<br>6 § lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektorn, m.m. samt vid<br>ombildning och tillskott enligt 2 §<br>respektive 3 § första meningen<br>lagen (1994:758) om ombildning<br>av landshypoteksinstitutionen an-<br>ses överlåtande och övertagande<br>företag som ett företag. Har en<br>ekonomisk förening skiftat ut ak-<br>tier enligt 3 § 8 mom. tredje<br>stycket lagen om statlig inkomst-<br>skatt, skall föreningen och det ak-<br>tiebolag vars aktier skiftats ut an-<br>ses som ett företag.</p>
<p>Vid ombildning enligt 8 kap. spar-<br>bankslagen (1987:619) och vid<br>övertagande som avses i 5 eller 6 §<br>lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektom, m.m. samt vid<br>ombildning och tillskott enligt 2 §<br>respektive 3 § första meningen<br>lagen (1994:758) om ombildning<br>av landshypoteksinstitutionen an-<br>ses överlåtande och övertagande<br>företag som ett företag. Har en<br>ekonomisk förening skiftat ut ak-<br>tier enligt 3 § 8 mom. tredje<br>stycket lagen om statlig inkomst-<br>skatt, skall föreningen och det ak-<br>tiebolag vars aktier skiftats ut an-<br>ses som ett företag.</p>
<p>I 12, 20 och 29 §§ lagen<br>(1998:XXX) om uppskov med be-<br>skattningen vid fusioner, fissioner<br>och verksamhetsöverlåtelser finns<br>bestämmelser som innebär att pe-<br>riodiseringsfond kan komma att<br>övertas vidfusion m.m</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000. Vid denna taxering tillämpas även äldre<br>bestämmelser i 7 § första stycket.</p>
<p>Senaste lydelse 1995:1587.</p>
<p>383</p>
<h3>1.12 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1539) om<br>avdrag för underskott av näringsverksamhet</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att 3, 7 och 12 §§ i lagen (1993:1539) om avdrag<br>för underskott av näringsverksamhet skall ha följande lydelse.</p>
<p>Nuvarande lydelse</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Föreslagen lydelse</p>
<p>3 §'</p>
<p>Med företag avses aktiebolag, ekonomisk förening, bankaktiebolag, spar-<br>bank, försäkringsbolag eller utländskt bolag. Med förlustföretag avses ett<br>företag med underskott beskattningsåret närmast före det beskattningsår<br>företaget omfattats av en sådan ägarförändring som anges i 4 eller 5 §.</p>
<p>Med annat rättssubjekt avses fysisk person, dödsbo, stiftelse, ideell<br>förening eller annan utländsk juridisk person än utländskt bolag. Med<br>annat rättssubjekt avses även handelsbolag i vilket subjekt av de slag som<br>anges i föregående mening är delägare. Närstående räknas som en per-<br>son. Med närstående avses föräldrar, far- och morföräldrar, make, av-<br>komling, avkomlings make, syskon, syskons make och avkomling. Med<br>avkomling avses även styvbarn och fosterbarn. Med närstående avses<br>även dödsbon och handelsbolag i vilka någon sådan person som anges i<br>fjärde och femte meningarna är delägare.</p>
<p>Med gammalt underskott avses<br>underskott som kvarstår från be-</p>
<p>Med gammalt underskott avses<br>underskott som kvarstår från be-</p>
<p>skattningsåret närmast före det be-<br>skattningsår då ett förlustföretag<br>omfattats av en sådan ägarföränd-<br>ring som anges i 4 eller 5 § eller<br>utgjort överlåtande eller överta-<br>gande företag i sådan fusion, om-<br>bildning eller övertagande som<br>anges i 12 § första stycket.</p>
<p>skattningsåret närmast före det be-<br>skattningsår då ett förlustföretag<br>omfattats av en sådan ägarföränd-<br>ring som anges i 4 eller 5 § eller<br>utgjort överlåtande eller över-<br>tagande företag i sådan ombild-<br>ning eller sådant övertagande som<br>anges i 12 § första stycket.</p>
<p>7§<sup>2</sup></p>
<p>Har ett förlustföretag omfattats av en sådan ägarförändring som anges i<br>4 § första stycket eller 5 § första stycket medges avdrag endast till den<br>del gammalt underskott inte överstiger 200 procent av den nya ägarens<br>eller de nya ägarnas kostnad för att erhålla det bestämmande inflytandet<br>över förlustföretaget.</p>
<p>Kostnaden minskas med kapitaltillskott som förlustföretaget - eller<br>annat företag som såväl före som efter ägarförändringen ingick i samma<br>koncern som förlustföretaget - erhållit under en period omfattande den<br>del av det beskattningsår då ägarförändringen skedde som föregick ägar-<br>förändringen och de två närmast föregående beskattningsåren. Vad som<br>sagts nu gäller inte kapitaltillskott som erhållits från annat företag som<br>såväl före som efter ägarförändringen ingick i samma koncern som för-<br>lustföretaget.</p>
<p><sup>1</sup> Senaste lydelse 1995:1617.</p>
<p><sup>2</sup> Senaste lydelse 1994:1890.</p>
<p>384</p>
<p>I fall som anges i 4 § första stycket gäller inte första stycket denna<br>paragraf om förlustföretaget redan före ägarförändringen ingick i samma<br>koncern som den nya ägaren.</p>
<p>Regeringen kan efter ansökan medge undantag från första stycket om<br>det finns anledning att anta att ägarförändringen har väsentlig betydelse<br>från samhällsekonomisk synpunkt och att ägarförändringen inte skulle<br>genomföras om undantag inte medgavs.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Första-fjärde styckena gäller i<br>tillämpliga delar även om ett för-<br>lustföretag utgjort överlåtande<br>företag i en sådan fusion som an-<br>ges ill kap. 1 § bankaktiebolags-<br>lagen (1987:618) eller 15 a kap.<br>1 § försäkringsrörelselagen<br>(1982:713). Med kostnad avses i<br>detta fall fusionsvederlag. Med ny<br>ägare avses det övertagande<br>företaget.</p>
<p>12</p>
<p>I fråga om sådan fusion som<br>anges i 2 § 4 mom. första stycket<br>lagen (1947:576) om statlig in-<br>komstskatt, ombildning enligt 8<br>kap. sparbankslagen (1987:619)<br>och vid övertagande som avses i<br>5 § lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektorn, m.m. skall vid<br>tillämpning av denna lag det<br>överlåtande och det övertagande<br>företaget anses som ett och samma<br>företag. Har en ekonomisk före-<br>ning skiftat ut aktier enligt 3 § 8<br>mom. tredje stycket lagen om stat-<br>lig inkomstskatt, skall föreningen<br>och det aktiebolag vars aktier<br>skiftats ut anses som ett och<br>samma företag.</p>
<p>Det övertagande företaget har<br>dock rätt till avdrag för gammalt<br>underskott först vid taxeringen för<br>det sjätte beskattningsåret efter det<br>beskattningsår då fusionen, om-<br>bildningen eller övertagandet<br>skedde.</p>
<p>I 15 § lagen (1998:XXX) om<br>uppskov med beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser finns bestämmel-<br>ser om tillämpning av denna para-<br>graf vid fusion och fission.</p>
<p>§<sup>3</sup></p>
<p>Vid ombildning enligt 8 kap.<br>sparbankslagen (1987:619) och<br>vid övertagande som avses i 5 §<br>lagen (1992:702) om inkomst-<br>skatteregler med anledning av<br>vissa omstruktureringar inom den<br>finansiella sektom, m.m. skall vid<br>tillämpning av denna lag det<br>överlåtande och det övertagande<br>företaget anses som ett och samma<br>företag. Har en ekonomisk före-<br>ning skiftat ut aktier enligt 3 § 8<br>mom. tredje stycket lagen om stat-<br>lig inkomstskatt, skall föreningen<br>och det aktiebolag vars aktier<br>skiftats ut anses som ett och<br>samma företag.</p>
<p>1 13, 15-18 och 20 §§ lagen<br>(1998.XXX) om uppskov med be-<br>skattningen vid fusioner, fissioner<br>och verksamhetsöverlåtelser finns<br>bestämmelser som innebär att rätt<br>till avdrag för underskott kan<br>komma att övertas vid fusion och</p>
<p><sup>3</sup> Senaste lydelse 1995:1588.</p>
<p>385</p>
<p>13 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<p>Om det överlåtande och över-<br>tagande företaget ingick i samma<br>koncern före fusionen, ombild-<br>ningen eller övertagandet gäller<br>inte andra stycket. Förelåg i<br>sådant fall begränsning enligt 8 §<br>avseende koncernbidrag mellan<br>företagen har dock det över-<br>tagande företaget rätt till avdrag<br>för gammalt underskott först vid<br>den taxering då begränsningen<br>skulle ha upphört om fusionen inte<br>ägt rum.</p>
<p>Z fråga om fusion mellan ekono-<br>miska föreningar gäller första<br>stycket endast om båda före-<br>ningarna är att anse som koope-<br>rativa enligt 2 § 8 mom. lagen om<br>statlig inkomstskatt. I fråga om<br>sådana fusioner som anges i 12<br>kap. 1 eller 3 § lagen (1987:667)<br>om ekonomiska föreningar gäller<br>inte bestämmelserna i andra och<br>tredje styckena.</p>
<p>fission.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 2</p>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första gången<br>vid taxeringen år 2000. Vid denna taxering tillämpas även äldre<br>bestämmelser i 7 § femte stycket. Vid taxeringarna år 2000-2006 tilläm-<br>pas även äldre bestämmelser i 12 §.</p>
<p>386</p>
<h3>1.13 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:1854) Prop. 1998/99:15<br>om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande Bilaga 2<br>omstruktureringar inom EG</h3>
<p>Härigenom föreskrivs att lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen<br>vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG skall upphöra att<br>gälla vid utgången av år 1998. Den upphävda lagen tillämpas dock</p>
<p>z fråga om internationella fusioner och fissioner på förfaranden som<br>genomförts före den 1 januari 1999,</p>
<p>z fråga om internationella verksamhetsöverlåtelser på överlåtelser före<br>den 1 januari 1999 och</p>
<p>z fråga om internationella andelsbyten på förvärv före den 1 januari<br>1999.</p>
<p>En internationell fusion eller fission skall anses genomförd när det<br>överlåtande bolaget eller de överlåtande bolagen har upplösts.</p>
<p>387</p>
<h3>Det remitterade förslaget</h3>
<h3>Förslag till lag om ändring i lagen (1984:404) om stämpelskatt<br>vid inskrivningsmyndigheter</h3>
<p>Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1984:404) om stämpelskatt vid<br>inskrivningsmyndigheter</p>
<p>dels att 4, 7, 22 och 33 §§ skall ha följande lydelse,</p>
<p>dels att det i lagen skall införas tre nya paragrafer, 32 a, 32 b och 44,<br>av följande lydelse.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 3</p>
<p>Nuvarande lydelse</p>
<p>Föreslagen lydelse</p>
<p>4§*</p>
<p>Förvärv av fast egendom är skattepliktiga om de sker genom:</p>
<p>1) köp eller byte,</p>
<p>2) tillskott till bolag eller förening, utdelning eller skifte från bolag<br>eller förening,</p>
<p>3) fusion enligt 14 kap. 1 §<br>aktiebolagslagen (1975:1385),</p>
<p>4) expropriation eller annan in-<br>lösen på grund av stadgande om<br>rätt eller skyldighet att lösa fast<br>egendom.</p>
<p>Förvärv av tomträtter är skattepliktiga om de sker genom upplåtelse,<br>överlåtelse mot ersättning eller annat fång som avses i första stycket.</p>
<p>3) expropriation eller annan in-<br>lösen på grund av stadgande om<br>rätt eller skyldighet att lösa fast<br>egendom.</p>
<p>'§</p>
<p>Överlåts ett köp av fast egendom utan något annat tillägg till eller<br>någon annan ändring i köpevillkoren än tiden för tillträdet och betal-<br>ningen, samt sättet för betalningen i den mån ändrade inteckningsför-<br>hållanden påkallar det, skall stämpelskatt betalas endast för det senaste<br>köpet. Skattebefrielse för tidigare köp erhålls dock endast om lagfart för<br>samtliga köp söks inom den tid som är stadgad för det första köpet. Har<br>skatten för tidigare köp redan betalats avräknas beloppet från skatten på<br>det sista köpet. Bestämmelserna om återvinning i 36 § tillämpas om<br></p>
<p>skatten inte kan avräknas helt.</p>
<p>Skattebefrielse enligt första<br>stycket medges inte om</p>
<p>1) den som förvärvat egendomen<br>vid det första köpet är en juridisk<br>person och köpet har skett från en<br>annan juridisk person som ingår i<br>samma koncern, och</p>
<p>2) den som förvärvat egendomen<br>vid det senare köpet är en juridisk<br>person som är moderföretag eller</p>
<p>Senaste lydelse 1994:809.</p>
<p>388</p>
<p>Bestämmelserna i första stycket<br>gäller även vid upplåtelse eller<br>överlåtelse av tomträtt. Vad där<br>sagts om lagfart gäller då in-<br>skrivning.</p>
<p>Begäran om tillämpning av<br>denna paragraf skall framställas<br>när lagfart eller inskrivning söks.<br>Överlåtare och förvärvare skall<br>därvid skriftligen samt på heder<br>och samvete intyga att ersättning<br>för den överlåtna egendomen inte<br>lämnats och inte heller skall läm-<br>nas utöver vad som framgår av den<br>ingivna överlåtelsehandlingen, och<br>att inte heller i övrigt avtal träffats<br>om tillägg till eller arman ändring i<br>villkoren för tidigare förvärv än<br>vad som angetts i överlåtelsehand-<br>lingen.</p>
<p>dotterföretag till den som förvär-<br>vat egendomen vid det första<br>köpet.</p>
<p>Bestämmelserna i första och<br>andra styckena gäller även vid<br>upplåtelse eller överlåtelse av<br>tomträtt. Vad som i första stycket<br>sagts om lagfart gäller då in-<br>skrivning.</p>
<p>Begäran om tillämpning av<br>denna paragraf skall framställas<br>när lagfart eller inskrivning söks.<br>Överlåtare och förvärvare skall<br>därvid skriftligen samt på heder<br>och samvete intyga</p>
<p>1) att ersättning för den över-<br>låtna egendomen inte lämnats och<br>inte heller skall lämnas utöver vad<br>som framgår av den ingivna över-<br>låtelsehandlingen,</p>
<p>2) att inte heller i övrigt avtal<br>träffats om tillägg till eller annan<br>ändring i villkoren för tidigare<br>förvärv än vad som angetts i<br>överlåtelsehandlingen samt</p>
<p>3) att förhållanden som avses i<br>andra stycket inte föreligger.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 3</p>
<p>22 §</p>
<p>Sker nyinteckning och dödning på grund av samtidig ansökan, före-<br>ligger skatteplikt endast för skillnaden mellan det nyintecknade beloppet<br>och beloppet av de inteckningar som dödas. Detta gäller dock bara om<br>inteckningarna beviljas i egendom eller, då fråga är om företagsinteck-<br>ning, i näringsverksamhet som helt eller delvis omfattades av de dödade<br>inteckningar.</p>
<p>Har en näringsverksamhet tidi-<br>gast sex månader före ansökan om<br>företagsinteckning förvärvats ge-<br>nom fusion eller fission som anges<br>i 2 eller 3 § lagen (1998:000)<br>uppskov med beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser, föreligger skatte-<br>plikt endast för ett belopp mot-<br>svarande skillnaden mellan det ny-<br>intecknade beloppet och beloppet<br>av de inteckningar i den för-<br>värvade verksamheten som upp-<br>hörde att gälla till följd av<br>389</p>
<p>14 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<p>fusionen eller fissionen.</p>
<p>32 a §</p>
<p>Har en juridisk person<br>(förvärvaren) förvärvat fast<br>egendom eller tomträtt från en<br>annan juridisk person som in-<br>går i samma koncern som för-<br>värvaren (överlåtaren), skall<br>inskrivningsmyndigheten medge<br>uppskov med betalning av<br>skatten om</p>
<p>1) moderföretaget i koncer-<br>nen är ett svenskt aktiebolag, en<br>svensk ekonomisk förening, en<br>svensk sparbank eller ett<br>svenskt ömsesidigt skadeförsäk-<br>ringsföretag, och</p>
<p>2) överlåtaren inte ingår i en<br>annan koncern än den i vilken<br>förvärvaren ingår.</p>
<p>Överlåter förvärvaren under<br>bestående koncernförhållande<br>egendomen till annan än ett<br>moderföretag eller ett dotter-<br>företag, skall skatten for det<br>första förvärvet efterges.</p>
<p>Inskrivningsmyndigheten<br>skall, om skatten inte eftergivits<br>enligt andra stycket, förklara<br>att uppskovet inte längre gäller<br>om</p>
<p>1) koncernförhållandet mel-<br>lan överlåtaren och förvärvaren<br>upphör eller</p>
<p>2) överlåtaren eller förvär-<br>varen upplöses genom likvida-<br>tion eller konkurs.</p>
<p>Uppgår överlåtaren eller för-<br>värvaren i ett annat företag genom<br>fusion enligt 2 § lagen (1998:000)<br>om uppskov med beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och verksam-<br>hetsöverlåtelser, inträder det över-<br>tagande företaget i det vid<br>fusionen överlåtande företagets<br>rättigheter och skyldigheter såvitt<br>avser stämpelskatten. Motsvaran-<br>de gäller vid fission enligt 3 §<br>390<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 3</p>
<p>samma lag. I detta fall avses med Prop. 1998/99.15<br>övertagande företag det företag Bilaga 3<br>till vilket egendomen övergått.</p>
<p>32 b §</p>
<p>Begäran om tillämpning av<br>reglerna om uppskov i 32 a § skall<br>framställas tidigast när lagfart<br>eller inskrivning söks och senast<br>ett år efter den dag då den skatt<br>som är hänförlig till förvärvet<br>fastställts.</p>
<p>Medges uppskov och är skatten<br>betald, skall återbetalning ske<br>enligt reglerna i 40 §.</p>
<p>Förklaring om att uppskov inte<br>längre gäller skall anses som<br>sådant beslut om skatten som av-<br>ses i 31 §.</p>
<p>Inskrivningsmyndigheten får<br>inte lämna ut en handling som<br>ligger till grund för skattens fast-<br>ställande eller ett pantbrev förrän<br>skatten har betalats.</p>
<p>33 §</p>
<p>Inskrivningsmyndigheten får<br>inte lämna ut en handling som<br>ligger till grund för skattens fast-<br>ställande eller ett pantbrev förrän<br>skatten har betalats. Detta gäller<br>inte om uppskov medgetts enligt<br>bestämmelserna i 32 a § första<br>stycket.</p>
<p>Har en inteckning förts över från skeppsbyggnadsregistret till skepps-<br>registret i samband med att ett skeppsbygge registrerats som skepp, far<br>inte nationalitetshandlingen för skeppet lämnas ut förrän skatten för in-</p>
<table border="1">
<tr><td>
<p>teckningen har betalats.</p></td><td>
<p>44 §</p>
<p>Skattskyldig skall lämna uppgift<br>till inskrivningsmyndigheten om<br>omständighet som anges i 32 a §<br>tredje stycket. Den som uppsåt-<br>ligen eller av oaktsamhet inte läm-<br>nar sådan uppgift döms till böter<br>eller fängelse högst sex månader.</p></td></tr>
</table>
<p>Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas i fråga om<br>förvärv som görs den dagen eller senare.</p>
<p>391</p>
<h2>Lagrådet</h2>
<p>Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1998-06-18</p>
<p>Närvarande: regeringsrådet Stig von Bahr, regeringsrådet Arne<br>Baekkevold, justitierådet Edvard Nilsson.</p>
<p>Enligt en lagrådsremiss den 28 maj 1998 (Finansdepartementet) har rege-<br>ringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över forslag till</p>
<p>1. lag om uppskov med beskattningen vid överlåtelse av tillgångar i<br>näringsverksamhet till underpris,</p>
<p>2. lag om uppskov med beskattningen vid andelsbyten,</p>
<p>3. lag om uppskov med beskattningen vid fusioner, fissioner och<br>verksamhetsöverlåtelser,</p>
<p>4. lag om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom<br>koncerner,</p>
<p>5. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),</p>
<p>6. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,</p>
<p>7. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,</p>
<p>8. lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kon<br>trolluppgifter,</p>
<p>9. lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder,<br>lO.lag om ändring i lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder,</p>
<p>1 l.lag om ändring i lagen (1993:1539) om avdrag for underskott av<br>näringsverksamhet,</p>
<p>12. lag om upphävande av lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen<br>vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG.</p>
<p>Förslagen har infor Lagrådet föredragits av kanslirådet Ingrid Melbi.</p>
<p>Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet:</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<h4>Allmänna synpunkter</h4>
<p>Inledning</p>
<p>En utgångspunkt for det nuvarande systemet för inkomstbeskattning av<br>egendomsöverlåtelser kan sägas vara att egendom överlåts mot fullt<br>vederlag till en person som är fristående i förhållande till överlåtaren och<br>att vederlaget utgår i pengar. Så snart en eller flera av dessa förutsätt-<br>ningar brister uppkommer problem. Osäkerhet kan exempelvis råda om<br>hur en vinst eller förlust skall beskattas om överlåtelsen sker mellan när-<br>stående personer eller om vinsten eller förlusten påverkas av att överlåta-<br>ren helt eller delvis avstått från marknadsmässigt vederlag. En arman<br>situation då det kan vara vanskligt att utforma lämpliga beskattningsreg-<br>ler är när vederlaget för den överlåtna egendomen består av annat än<br>pengar.</p>
<p>392</p>
<p>De problem som uppkommer i samband med transaktioner av nu antytt<br>slag är endast till en del reglerade i gällande skattelagstiftning. Åtskilliga<br>frågor har överlämnats till domstolarnas bedömning. Ett genomforande<br>av de till Lagrådet remitterade forslagen innebär att det reglerade om-<br>rådet utvidgas. I remissen föreslås närmare bestämt att fyra nya lagar<br>införs och att ett stort antal kompletterande bestämmelser tas in i bl.a.<br>kommunalskattelagen (1928:370), KL, och lagen (1947:576) om statlig<br>inkomstskatt, SIL. De nya lagarna tar sikte på beskattningsfrågor vid<br>överlåtelse till underpris (1), andelsbyten (2), andelsöverlåtelser inom<br>koncerner (3) samt fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser (4).<br>Det övergripande syftet med de nya lagarna och övriga lagförslag är att<br>omstruktureringar inom företagssektorn skall kunna göras utan att några<br>omedelbara skattekonsekvenser uppkommer. Någon definitiv skattelätt-<br>nad är dock inte avsedd. Det belopp som undantas från omedelbar be-<br>skattning skall i princip beskattas när de omständigheter som motiverat<br>undantaget inte längre föreligger.</p>
<p>De ämnen som behandlas i lagrådsremissen hör till de svåraste inom<br>skatterätten. Vid en överlåtelse till underpris mellan två företag måste<br>exempelvis ställning tas inte bara till om det överlåtande företaget som<br>inkomst skall ta upp ett högre belopp än det avtalade priset. Därutöver<br>måste prövas vad som skall gälla beträffande det förvärvande företagets<br>anskaffningsvärde för den överlåtna egendomen. Vid en senare försälj-<br>ning av andelar i något av företagen uppkommer vidare frågan om i vad<br>mån den värdeöverföring som ägt rum bör påverka denna försäljnings<br>skattemässiga resultat. Mot denna bakgrund kan Lagrådet ansluta sig till<br>den i remissen uttalade uppfattningen att det föreligger ett behov att in-<br>föra lagregler på områden som tidigare varit oreglerade. Vad gäller lag-<br>förslagens allmänna utformning far Lagrådet anföra följande.</p>
<p>Det kan till en början slås fast att de remitterade förslagen känneteck-<br>nas av mycket hög komplexitet. Även för en erfaren skattejurist torde det<br>vara näst intill omöjligt att med ledning enbart av lagtexten bilda sig en<br>säker uppfattning om vad reglerna innebär. Till en del sammanhänger<br>detta med att de fyra nya lagarna och korresponderande regler i KL och<br>SIL griper in och påverkar varandra på ett svåröverskådligt sätt. Att det<br>nuvarande regelsystemet är behäftat med betydande brister såvitt gäller<br>systematik och terminologi gör inte saken lättare. Det kan därför sättas i<br>fråga om inte en lagstiftningsinsats av den omfattning som nu föreslås<br>hade bort anstå och samordnas med den till hösten aviserade lagråds-<br>remissen om en helt ny inkomstskattelag (jfr SOU 1997:2). Avsikten är<br>nämligen att de nu aktuella lagförslagen skall tas in i den nya inkomst-<br>skattelagen. Dessa har alltså delvis karaktären av ett provisorium.</p>
<p>Provisorier bör allmänt sett undvikas. Detta gäller i synnerhet om -<br>som nu är fallet - provisoriet i sig är av betydande omfattning och avser<br>komplicerade företeelser. Enligt Lagrådet är det vidare tveksamt om de i<br>remissen valda lösningarna till alla delar är förenliga med vad som där<br>uttalats om hur omstruktureringar inom företagssektorn bör behandlas i<br>skattehänseende. Vissa av förslagen framstår således som materiellt sett<br>diskutabla. Även vad gäller innebörden av vissa centrala begrepp -</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>393</p>
<p>exempelvis uppskov och avyttring — hade enligt Lagrådets mening en Prop.l998/99:15<br>mer ingående analys varit önskvärd.                                     Bilaga 4</p>
<p>Det kan med andra ord anföras flera skäl for att de remitterade för-<br>slagen hade bort läggas fram vid en senare tidpunkt. Som framhållits i<br>remissen finns det emellertid vägande argument för att den nu aktuella<br>lagstiftningen genomförs före införandet av den aviserade inkomst-<br>skattelagen. För denna ståndpunkt talar främst att regeringen den 20<br>januari 1998 lämnat en skrivelse till riksdagen (Skr 1997/98:66) med<br>meddelande om kommande förslag om ändringar av reglerna för beskatt-<br>ning av aktievinster i företagssektorn. I skrivelsen föreslog regeringen<br>med stöd av 2 kap. 10 § regeringsformen att de kommande förslagen<br>skulle tillämpas på vissa avyttringar fr.o.m den 21 januari 1998. De i<br>skrivelsen aviserade förslagen har tagits upp i det nu aktuella lagstift-<br>ningsärendet. Det är givetvis angeläget att den skattemässiga regleringen<br>av ifrågavarande avyttringar inte skjuts ytterligare framåt i tiden.<br>Lagrådet kan också ansluta sig till regeringens uppfattning att vissa av de<br>i den förevarande remissen behandlade frågorna har så stor ekonomisk<br>betydelse att de skattskyldigas anspråk på ett mer förutsebart regelverk<br>på området väger tungt.</p>
<p>Vad nu anförts leder sammanfattningsvis till slutsatsen att Lagrådet<br>inte motsätter sig att en lagstiftning nu genomförs som i huvudsak<br>överensstämmer med vad som föreslagits i remissen. En förutsättning är<br>därvid att de synpunkter som lämnas i det följande beaktas i det fortsatta<br>lagstiftningsarbetet.</p>
<p>Lagrådet tar först upp några frågor som är grundläggande för flera av<br>de remitterade förslagen, nämligen innebörden av vissa centrala begrepp<br>samt behandlingen av värdeöverföringar mellan olika rättssubjekt. Där-<br>efter redovisas Lagrådets synpunkter i anslutning till de olika lag-<br>rummen.</p>
<h4>Innebörden av vissa begrepp</h4>
<p>Nuvarande skattelagstiftning har som redan nämnts betydande brister i<br>terminologiskt hänseende. Begrepp som kostnad och intäkt används inte<br>bara i den gängse meningen, dvs. periodiserade utgifter respektive in-<br>komster, utan betecknar ibland själva utgiften eller inkomsten. Vid be-<br>räkning av värdeminskningsavdrag för byggnader används t.ex. uttrycket<br>"utgifter för anskaffande av en byggnad" och "anskaffningsvärde"<br>(punkt 6 av anvisningarna till 23 § KL) medan samma utgifter i reavinst-<br>sammanhang betecknas som "förbättringskostnad" och inräknas i "om-<br>kostnadsbeloppet" (24 § 1 mom. SIL). Som konstaterats i det föregående<br>kan emellertid en genomgripande terminologisk översyn inte komma till<br>stånd i det nu förevarande lagstiftningsärendet. En del brister får därför<br>tills vidare godtas. Några använda begrepp synes dock vara av så grund-<br>läggande betydelse för förståelsen av de remitterade förslagen att före-<br>kommande oklarheter måste undanröjas. Detta gäller främst uttrycken<br>"uppskov" och "avyttring".</p>
<p>394</p>
<p>Termen uppskov betecknar olika företeelser i de remitterade för-<br>slagen. I lagen om uppskov med beskattningen vid överlåtelse av till-<br>gångar i näringsverksamhet till underpris, i det följande kallad under-<br>prislagen, och lagen om uppskov med beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöverlåtelser, i det följande kallad fusionslagen,<br>avses med uppskov i princip det förhållandet att det överlåtande företaget<br>inte behöver ta upp den överlåtna egendomens marknadsvärde som intäkt<br>utan endast ett belopp motsvarande egendomens skattemässiga värde. Så<br>länge något underskott inte uppkommer grundas taxeringen på det mellan<br>parterna avtalade priset även om detta understiger marknadsvärdet. Skill-<br>naden mellan marknadspris och avtalat pris beskattas hos den nye ägaren<br>när denne i sin tur överlåter egendomen. Den ursprunglige ägaren träffas<br>alltså inte av någon ytterligare beskattning.</p>
<p>Vid tillämpningen av lagen om uppskov med beskattningen vid an-<br>delsbyten, i det följande kallad andelsbyteslagen, och lagen om uppskov<br>med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner, i det följande<br>kallad koncemöverlåtelselagen, fastställer skattemyndigheten ett belopp<br>motsvarande den vinst som skulle ha uppkommit om egendomen (aktier<br>eller andra andelar) överlåtits för marknadspris. Överlåtaren skall i prin-<br>cip ta upp detta vinstbelopp som intäkt om och när vissa händelser in-<br>träffar, exempelvis när de tillbytta andelarna säljs (andelsbyteslagen)<br>eller när de överlåtna andelarna säljs externt (koncemöverlåtelselagen).</p>
<p>Enligt Lagrådets uppfattning är det inte minst av pedagogiska skäl<br>viktigt att ett system som innebär undantag från beskattning till mark-<br>nadspris (underprislagen och fusionslagen) begreppsmässigt skiljs från<br>ett system som innebär att en på marknadspris grundad vinst fastställs<br>och beskattas hos överlåtaren, låt vara att tidpunkten för beskattning av<br>vinsten kopplas till vissa framtida händelser. Termen uppskov synes böra<br>reserveras för de sistnämnda fallen. Såvitt Lagrådet kan finna överens-<br>stämmer detta också med den nuvarande terminologin i skattelagstift-<br>ningen (se t.ex. punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL och<br>2 § 4 mom. SIL i vilka lagrum uttrycket uppskov inte förekommer och<br>lagen /1993:1469/ om uppskovsavdrag vid byte av bostad).</p>
<p>Lagrådet förordar mot bakgrund av det anförda att termen uppskov<br>utmönstras ur underprislagen och fusionslagen. Detta leder i sin tur till<br>ett antal ändringar i dessa lagar. Lagrådet återkommer härtill i samband<br>med kommentaren till berörda lagrum.</p>
<p>Avyttring har en specifik innebörd inom skatterätten. Med avyttring av<br>egendom avses enligt 24 § 2 mom. första stycket SIL "försäljning, byte<br>eller därmed jämförlig överlåtelse av egendom."</p>
<p>För att beskattning av reavinst skall kunna komma i fråga krävs att<br>egendomen har avyttrats. Har egendomen överförts på annat sätt än<br>genom avyttring - exempelvis i form av gåva - sker ingen reavinstbe-<br>skattning. Den nye ägaren inträder i detta fall i den tidigare ägarens<br>skattesituation (24 § 1 mom. tredje stycket SIL).</p>
<p>Gränsdragningen mellan å ena sidan avyttringar, dvs. onerösa över-<br>låtelser, och å andra sidan gåvor och andra s.k. benefika överlåtelser<br>vållar normalt inga större problem. Vid s.k. blandade förvärv, dvs. när en<br>överlåtelse innehåller såväl onerösa som benefika moment, är läget<br>395</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>annorlunda. Tvekan kan då råda om transaktionen vid den skattemässiga<br>bedömningen skall klyvas i en rent onerös och en rent benefik del eller<br>om transaktionen skall bedömas som ett enda förvärv med ledning av<br>något slags huvudsaklighetsprincip.</p>
<p>Rättsläget på området synes i viss mån osäkert. Länge torde den all-<br>männa meningen ha varit att blandade förvärv avseende värdepapper och<br>annan lös egendom skall klyvas i en onerös och en benefik del medan<br>förvärv avseende fastigheter skall behandlas enligt en huvudsaklighets-<br>princip. Den rådande osäkerheten hänger bl.a. samman med att vissa<br>former av underprisöverlåtelser blev föremål för reglering i samband<br>med 1990 års skattereform. I 24 § 3 mom. första stycket SIL föreskrivs<br>sålunda att avdrag inte medges för reaförlust till följd av att egendom<br>avyttrats till ett pris under marknadsvärdet om det inte framgår av om-<br>ständigheterna att överlåtaren saknat avsikt att öka mottagarens för-<br>mögenhet. Av ordalydelsen synes den slutsatsen kunna dras att en över-<br>låtelse kan utgöra en avyttring även till den del avtalat pris understiger<br>marknadsvärdet och att reavinsten skall beräknas på grundval av avtalat<br>pris om underpriset motiverats av annan anledning än avsiktlig för-<br>mögenhetsöverföring. Någon begränsning till fastighetsöverlåtelser görs<br>inte.</p>
<p>Vad gäller det nu förevarande lagstiftningsärendet kan anmärkas att<br>underprislagen behandlar tillgångar i näringsverksamhet som överlåts<br>utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet<br>(1 §). Med tanke på att termen överlåtelse täcker såväl onerösa som bene-<br>fika transaktioner har Lagrådet inget att invända mot terminologin.</p>
<p>Andelsbyteslagen tar sikte på att en andel i ett företag avyttras mot er-<br>sättning i form av andelar i det köpande företaget och eventuellt en<br>mindre kontantersättning (1 §). Enligt remissens författningskommentar<br>skall av villkoret att ersättningen utgår i form av andelar i det köpande<br>företaget följa att de mottagna andelarna skall utgöra full ersättning, dvs.<br>de mottagna andelarna skall vara lika mycket värda som den avyttrade<br>andelen. Vid förekomst av ett benefikt inslag skall transaktionen klyvas i<br>en onerös och en benefik del. I den allmänna motiveringen uttalas i denna<br>fråga att det av allmänna principer följer att varje transaktion skall be-<br>handlas för sig vid beskattningen.</p>
<p>Lagrådet kan ansluta sig till uppfattningen att andelsbyteslagen vid<br>blandade förvärv bör omfatta endast överlåtelsens onerösa moment. Mot<br>bakgrund bl.a. av hur termen avyttring används på andra håll inom<br>skattelagstiftningen synes emellertid denna tolkning ingalunda självklar.<br>Lagrådet förordar att lagtexten förtydligas i angivet hänseende.</p>
<p>Av 1 § koncemöverlåtelselagen framgår att ett företag, som avyttrar<br>aktier eller andra andelar till ett företag tillhörande samma koncern, kan<br>medges uppskov med beskattningen av reavinsten. Termen avyttring av-<br>ses enligt den allmänna motiveringen och författningskommentaren här<br>omfatta såväl rent onerösa som blandade överlåtelser. En konsekvens av<br>detta är att en underprisöverlåtelse, som inte uppfyller underprislagens<br>villkor för undantag från omedelbar beskattning, kan träffas av uttagsbe-<br>skattning trots att de i koncemöverlåtelselagen angivna kraven för upp-<br>skov är uppfyllda (se 2 § koncemöverlåtelselagen).</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>396</p>
<p>Enligt Lagrådets uppfattning är det olyckligt och ägnat att ge upphov<br>till misstag vid rättstillämpningen att begreppet avyttring innefattar blan-<br>dade överlåtelser i koncemöverlåtelselagen men inte i andelsbyteslagen.<br>Terminologin bör ses över under det fortsatta lagstiftningsarbetet.</p>
<p>För att en verksamhetsöverlåtelse skall anses föreligga enligt fusions-<br>lagen erfordras bl.a. att ett företags samtliga tillgångar i dess verksamhet<br>eller i en verksamhetsgren avyttras till ett annat företag (8 §). Med avytt-<br>ring avses här enligt remissen endast rent onerösa överlåtelser. Vad Lag-<br>rådet i anslutning till andelsbyteslagen framhållit om behovet av för-<br>tydligande gäller också beträffande fusionslagen.</p>
<h4>Värdeöverföringar</h4>
<p>Den skattemässiga behandlingen av överföringar av värden mellan olika<br>rättssubjekt tillhör skatterättens mest komplicerade områden. Svårigheter<br>kan uppkomma redan vid behandlingen av själva förmögenhetsöver-<br>föringen. Om denna avser annat än pengar kan tvekan exempelvis råda<br>om överlåtaren skall uttagsbeskattas eller reavinstbeskattas och om för-<br>värvaren skall utdelningsbeskattas eller träffas av annan beskattning. Be-<br>räkningen av förvärvarens anskaffningsvärde kan också ge upphov till<br>skilda meningar.</p>
<p>Lagrådet återkommer senare till vissa frågor som rör denna problema-<br>tik (se främst kommentaren till punkt 1 a av anvisningarna till 22 § KL).<br>Vad Lagrådet nu avser att diskutera kan sägas gälla ett än svårare<br>problemkomplex, nämligen hur genomförda värdeöverföringar påverkar<br>det skattemässiga värdet (omkostnadsbeloppet) på aktierna eller andra<br>andelar i det gynnade eller missgynnade företaget. För att i möjligaste<br>mån förenkla framställningen utgår Lagrådet i det följande från att vär-<br>deöverföringen sker inom en aktiebolagsrättslig koncern som består av<br>moderbolaget M och det helägda dotteraktiebolaget D.</p>
<p>Antag att M köpt aktierna i D för 100 och att D då hade en beskattad<br>vinst på 30 som skattefritt delas ut till M. Sedermera säljer M aktierna i<br>D för 60.</p>
<p>M:s omkostnadsbelopp för aktierna i D är enligt 24 § 1 mom. SIL 100.<br>Försäljningen för 60 ger därför upphov till en skenbar reaförlust på 40.<br>Enligt det andra stycket i det nya 24 § 1 a mom. SIL skall emellertid om-<br>kostnadsbeloppet i exemplet minskas med belopp motsvarande värde-<br>överföringen, 30. Reaförlusten reduceras därigenom till 10 vilket motsva-<br>rar M:s verkliga förlust på grund av innehavet. Lagrådet har i denna del<br>inget att erinra mot den i remissen föreslagna lösningen, vilken för övrigt<br>torde innebära en kodifiering av gällande praxis.</p>
<p>I 24 § 1 a mom. femte stycket SIL föreslås att någon justering av om-<br>kostnadsbeloppet inte skall ske till den del reavinst uppkommer. Detta<br>innebär att den av utdelningen föranledda minskningen av omkostnads-<br>beloppet för aktierna i D reduceras till 20 om M säljer aktierna för 80 och<br>att omkostnadsbeloppet över huvud taget inte påverkas om aktierna kan<br>säljas för 100 eller mer. Den valda lösningen är således inte symmetrisk.</p>
<p>397</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>15 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 15</p>
<p>I den allmänna motiveringen anförs att frågan om omkostnads-<br>beloppet bör justeras även i vissa vinstfall bör beredas vidare. Med tanke<br>på att asymmetrier regelmässigt ger utrymme för manipulationer vill<br>Lagrådet understryka angelägenheten av att en sådan utredning genom-<br>förs.</p>
<p>Minskningen av omkostnadsbeloppet på aktierna i D skall enligt 24 §<br>1 a mom. fjärde stycket SIL i sin tur reduceras med belopp motsvarande<br>nettovärdet av överföringar i motsatt riktning, dvs. från M till D. Detta<br>gäller dock inte till den del värdeöverföringen utgör förbättringskostnad<br>enligt 24 § 1 mom. SIL.</p>
<p>Att minskningen av omkostnadsbeloppet bör reduceras med värde-<br>överföringar från M till D framstår enligt Lagrådet som befogat. Tvekan<br>kan dock råda om huruvida reduceringen bör avse bruttovärdet eller, som<br>föreslagits, ett värde som minskats med bl.a. utdelningar av D:s löpande<br>vinster. Lagrådet går dock inte närmare in på denna frågeställning.</p>
<p>Värdeöverföringar som utgör förbättringskostnader skall, som nyss<br>sagts, inte beaktas vid tillämpningen av 24 § 1 a mom. ljärde stycket SIL.<br>Regeln motiveras av att förbättringskostnader ökar omkostnadsbeloppet<br>enligt 24 § 1 mom. SIL och att samma överföring rimligen inte bör be-<br>aktas mer än en gång. Med tanke på att förbättringskostnader generellt<br>påverkar beräkningen av reavinst eller reaförlust medan de överföringar<br>som avses i det nämnda ljärde stycket har ett relativt begränsat tillämp-<br>ingsområde, kan gränsdragningen mellan de två skilda kategorierna av<br>överföringar fa stor betydelse.</p>
<p>Antag att M efter den i exemplet mottagna utdelningen på 30 lämnar<br>ett tillskott i form av koncernbidrag till D. Koncernbidraget ökar värdet<br>på aktierna i D med 50. M säljer därefter aktierna i D för 100. Anses<br>koncernbidraget utgöra en förbättringskostnad kan omkostnadsbeloppet<br>för aktierna i D beräknas till 100 (inköpspris) minskat med 30<br>(utdelningen) plus 50 (koncernbidraget), dvs. till 120. Försäljningen<br>medför alltså 20 i förlust. Räknas koncernbidraget inte som förbättrings-<br>kostnad far bidraget beaktas bara till den del det motsvarar utdelningen<br>(30). Omkostnadsbeloppet blir därmed 100 och försäljningen leder var-<br>ken till vinst eller förlust.</p>
<p>I den allmänna motiveringen anförs, med hänvisning till rättsfallet RÅ<br>1990 ref. 102, att koncernbidrag, till skillnad från ovillkorliga kapital-<br>tillskott, enligt praxis inte utgör förbättringskostnad. I anslutning härtill<br>redovisas ett av Företagsskatteutredningen (Fi 1992:11) fört resonemang<br>som mynnar ut i att det skulle strida mot principen för koncembeskatt-<br>ning att öka omkostnadsbeloppet för aktierna i ett dotterbolag på grund<br>av att koncernbidrag mottagits från moderbolaget. Utredningens slutsats<br>är att det med hänsyn till praxis inte behövs någon lagreglering i frågan.<br>Något förslag till sådan reglering läggs inte heller fram i remissen.</p>
<p>Lagrådet är för sin del inte övertygat om riktigheten i Företagsskatte-<br>utredningens resonemang. Ett system som innebär att ett (ovillkorligt)<br>kapitaltillskott - men inte ett koncernbidrag som efter skatt innebär en<br>lika stor värdeöverföring - skall anses som förbättringskostnad ter sig<br>svårbegripligt. Den omständigheten att koncernbidrag i viss omfattning<br>skall beaktas vid tillämpningen av 24 § 1 a mom. SIL gör inte tanke-<br>398</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>gången lättare att förstå. Till detta kommer att inget torde hindra att ett<br>koncernbidrag lämnas i form av annan egendom än pengar. Är så fallet -<br>och är koncemöverlåtelselagen inte tillämplig (jfr 1 § den lagen) - om-<br>fattas bidraget/överlåtelsen av underprislagen. Enligt 2 § fjärde stycket<br>underprislagen skall som förbättringskostnad anses ett belopp mot-<br>svarande den överlåtna egendomens skattemässiga värde. Koncernbidrag<br>som utges i sakvärden avses med andra ord i omkostnadshänseende be-<br>handlas annorlunda än koncernbidrag i pengar. Från materiell synpunkt<br>framstår denna skillnad som egenartad.</p>
<p>Vad nu anförts ger vid handen att de i remissen föreslagna lösningarna<br>i flera hänseenden synes diskutabla såvitt avser hur värdeöverföringar<br>bör inverka på omkostnadsbeloppet för andelarna i mottagande företag.<br>Detta gäller även i det enkla fallet då fråga är om överföringar mellan ett<br>moderbolag och dess helägda dotterbolag. Ytterligare komplikationer<br>torde inträda om värdeöverföringen inte sker direkt mellan givande och<br>mottagande företag utan indirekt via företag som tillhör samma företags-<br>grupp. Lagrådet vill i det sammanhanget ifrågasätta om inte den i 24 §<br>1 a mom. sjätte stycket SIL föreslagna regeln rörande indirekta över-<br>föringar enligt sin ordalydelse omfattar en vidare krets av överföringar än<br>vad som sakligt sett är motiverat.</p>
<p>Lagrådets slutsats är att den problematik som sammanhänger med<br>värdeöverföringar måste bli föremål för ytterligare analyser och över-<br>väganden innan lagstiftning i ämnet kan genomföras.</p>
<h4>Förslaget till lag om uppskov med beskattningen vid överlåtelse av<br>tillgångar i näringsverksamhet till underpris</h4>
<p>Som Lagrådet har anfört i det föregående bör termen uppskov utmönstras<br>i denna lag. Denna term förekommer i lagens rubrik, som med viss<br>förkortning i övrigt lämpligen kan lyda "lag om beskattningen vid över-<br>låtelser till underpris".</p>
<p>Lagförslaget inleds med tre paragrafer som saknar avsnittsrubrik.<br>Följande paragrafer har däremot försetts med olika avsnittsrubriker och i<br>några fall också underrubriker. Frånvaron av en avsnittsrubrik till de in-<br>ledande bestämmelserna kan vid ett ytligt betraktande ge det felaktiga<br>intrycket att dessa är av en annan karaktär än övriga bestämmelser och<br>utgör t.ex. en ingress till lagen. Lagrådet förordar att även de inledande<br>paragraferna ges en särskild rubrik, på samma sätt som skulle ha skett om<br>lagen hade innehållit kapitelrubriker. Vad nu sagts gäller även de tre<br>närmast följande lagförslagen.</p>
<p>Avsnittsrubriken till 14-27 §§ hänvisar till villkor som avses i 1 §,<br>medan den paragrafen i sin tur hänvisar till villkor som avses i 14-27 §§.<br>Detta är inte någon tillfredsställande lagstiftningsteknik. Lagrådet för-<br>ordar att nämnda avsnittsrubrik ändras till "Villkor för undantag från<br>uttagsbeskattning".</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>399</p>
<h4>Förslaget till lag om uppskov med beskattningen vid andelsbyten</h4>
<p>4§</p>
<p>Lagrådet förordar att bestämmelserna i 4 § flyttas så att de direkt ansluter<br>till de bestämmelser i lagen som de hör samman med. I enlighet härmed<br>bör första stycket placeras närmast efter 1 § och således bilda 2 §. Andra<br>stycket bör tas in som en sista mening i 3 § 5.</p>
<p>13 §</p>
<p>Har anskaffningsvärdet för en mottagen andel fördelats på flera andelar<br>på grund av fondemission, split eller liknande förfarande, skall enligt<br>första stycket var och en av dessa andelar anses som mottagen andel.<br>Uppskovsbeloppet avseende den ursprungligen mottagna andelen skall<br>fördelas på andelarna. Bestämmelsen har betydelse bl.a. vid fastställandet<br>av turordning vid senare avyttring av andelar (se 11 §).</p>
<p>Uttrycket "liknande förfarande" synes kunna föranleda osäkerhet.<br>Frågan är närmare bestämt om och i så fall hur aktier som utgivits vid en<br>nyemission skall behandlas. Ett problem i sammanhanget är att villkoren<br>för en nyemission kan variera högst avsevärt. Är teckningskursen för de<br>emitterade aktierna mycket låg i förhållande till deras marknadsvärde har<br>en nyemission i stort sett samma ekonomiska innebörd som en fond-<br>emission. Motsvarar teckningskursen däremot ungefärligen aktiernas<br>marknadsvärde utgör möjligheten att utnyttja teckningsrätten ingen större<br>fördel jämfört med ett vanligt förvärv på den öppna marknaden.</p>
<p>Det anförda ger vid handen att aktier som förvärvats vid en nyemission<br>teoretiskt sett kan delas upp i "fondaktier" och "marknadsaktier" . Från<br>materiell synpunkt bör uppskovsbeloppet avseende den tidigare mottagna<br>andelen fördelas på fondaktiema men inte på marknadsaktiema. De sist-<br>nämnda aktierna bör således anses som nya i den mening som avses i<br>11 §. Genom en uppdelning av detta slag undviks att tekniken vid en<br>ökning av ett bolags aktiekapital - t.ex. så att ökningen genomförs som<br>en kombinerad fond- och nyemission i stället för enbart en nyemission -<br>far skattemässig betydelse vid en kommande avyttring av de emitterade<br>aktierna.</p>
<p>Lagrådet är medvetet om att den beskrivna uppdelningen av ny-<br>emitterade aktier kan vålla tillämpningsproblem som knappast står i pro-<br>portion till sakens betydelse. Skäl kan därför åberopas för att aktier som<br>utgivits vid en nyemission i nu diskuterade situationer skall behandlas<br>antingen som fondaktier eller som marknadsaktier. Med en sådan lösning<br>måste ställning tas till om valet skall träffas på grundval av en analys av<br>nyemissionens ekonomiska innebörd eller om andra faktorer bör vara<br>avgörande.</p>
<p>Enligt Lagrådets mening bör frågan i vad mån nyemissioner skall om-<br>fattas av den i första stycket föreslagna regleringen övervägas vidare un-<br>der det fortsatta lagstiftningsarbetet.</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>400</p>
<h4>Förslaget till lag om uppskov med beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom koncerner</h4>
<p>Den föreslagna lagen gäller uppskov med beskattningen vid sådana<br>överlåtelser av andelar i ett företag som en juridisk person gör med rea-<br>vinst till en annan juridisk person inom samma koncem. Dessa<br>avtalsparter betecknas i lagen säljaren respektive köparen. Denna<br>terminologi passar ibland mindre väl, t.ex. när det sägs att säljaren eller<br>köparen ingår i eller tillhör en koncem (4 och 9 §§), att säljaren upplöses<br>(6 §), att säljaren uppgår i ett företag eller att ett företag går upp i<br>köparen (6 och 10 §§), att andelar i köparen delas ut (9 §) samt att han,<br>dvs. den juridiska person som betecknats köparen, förvärvar nya andelar<br>(11 §). Enligt Lagrådets mening bör samma terminologi användas i fore-<br>varande lag som i t.ex. den föreslagna fusionslagen, dvs. det säljande<br>respektive det köpande företaget.</p>
<p>1§</p>
<p>I enlighet med vad Lagrådet nyss anfört bör de juridiska personer mellan<br>vilka andelar i ett företag överlåts med reavinst definieras i denna para-<br>graf som det säljande och det köpande företaget.</p>
<p>I paragrafen definieras den andel som överlåts med reavinst som den<br>koncemöverlåtna andelen och det företag vars andel överlåts som det<br>koncemöverlåtna företaget. Dessa beteckningar kan missuppfattas och<br>bör enligt Lagrådets mening ändras till den överlåtna andelen respektive<br>det överlåtna företaget. Godtas förslaget föranleder det ändringar i lag-<br>texten i övrigt.</p>
<p>Villkoret enligt denna paragraf att överlåtelsen av den andel som avytt-<br>rats med reavinst inte har skett yrkesmässigt framstår som överflödigt vid<br>sidan av den bestämning av begreppet reavinst som finns i 3 § 1 mom.<br>SIL. Detta villkor bör därför enligt Lagrådets mening utgå.</p>
<p>Med hänvisning till det anförda förordar Lagrådet att paragrafen, med<br>ytterligare någon redaktionell justering, ges följande lydelse:</p>
<p>”Avyttrar en juridisk person (det säljande företaget) till en annan juridisk<br>person inom samma koncem {det köpande företaget) en andel {den<br>överlåtna andelen) i ett företag {det överlåtna företaget) med realisa-<br>tionsvinst och är villkoren i denna lag uppfyllda, medges efter yrkande<br>uppskov med beskattningen av realisationsvinsten vid tillämpning av<br>lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.”</p>
<p>5§</p>
<p>I denna paragraf behandlas bl.a. det fallet att den överlåtna andelen<br>"utslocknar". Detta uttryckssätt är enligt Lagrådets mening oegentligt och<br>bör ändras. Lagrådet förordar att paragrafen, med ytterligare några re-<br>daktionellajusteringar, ges följande lydelse:</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>401</p>
<p>”Vinst som avses i 1 § skall tas upp som intäkt först när en omständighet<br>inträffar som medför att det överlåtna företaget inte längre existerar eller<br>att den överlåtna andelen inte längre innehas av ett företag som tillhör<br>samma koncem som det säljande företaget, om inte annat följer av<br>6-10 §§.”</p>
<p>6§</p>
<p>Med beaktande av de ändringar som Lagrådet förordar i detta ärende och<br>med ytterligare några redaktionella justeringar bör denna paragraf ges<br>följande lydelse:</p>
<p>”Inträffar en omständighet som medför att det säljande företaget inte<br>längre existerar, skall vinst som avses i 1 § tas upp som intäkt vid det<br>tillfället.</p>
<p>Första stycket gäller inte, om det säljande företaget genom en sådan<br>fusion som avses i lagen (1998:000) om beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöverlåtelser går upp i ett företag som tillhör<br>samma koncem som det säljande företaget. I stället tillämpas de<br>bestämmelser som avser det säljande företaget på det övertagande<br>företaget.</p>
<p>Erhåller det säljande företaget genom ett avtal om undvikande av<br>dubbelbeskattning hemvist i ett annat land, skall vinst som avses i 1 § tas<br>upp som intäkt vid det tillfallet.”</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>12 §</p>
<p>Vad Lagrådet uttalat i anslutning till 13 § andelsbyteslagen gäller även<br>vid fördelning av reavinst enligt det nu förevarande lagrummet.</p>
<h4>Förslaget till lag om uppskov med beskattningen vid fusioner,<br>fissioner och verksamhetsöverlåtelser</h4>
<p>Som Lagrådet har anfört i det föregående bör termen uppskov utmönstras<br>i denna lag. Som beteckning på den rättsverkan som en tillämpning av<br>lagen medför synes i stället uttrycket ”undantag från omedelbar<br>beskattning” kunna användas.</p>
<p>I enlighet med det sagda bör lagens rubrik ändras till förslagsvis ”lag<br>om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser”.<br>Vidare bör i 9, 10 och 23 §§, liksom i underrubrikerna till 9-11 §§, till 12<br>och 13 §§, till 23 § och till 24 §, ordet uppskov bytas ut mot uttrycket<br>”undantag från omedelbar beskattning”.</p>
<p>2-8 §§</p>
<p>Dessa paragrafer bildar ett särskilt avsnitt med rubriken Definitioner.<br>Avsnittet innehåller fyra paragrafer där begreppen fusion, fission,</p>
<p>402<br></p>
<p>verksamhetsöverlåtelse och foretag definieras, varefter följer tre para-<br>grafer med bestämmelser som ansluter till definitionerna av foretag samt<br>fusion och fission. Eftersom avsnittet inte handlar enbart om definitioner,<br>bör avsnittsrubriken lyda ”Definitioner m.m”.</p>
<p>Avsnittet skulle enligt Lagrådets mening vinna i överskådlighet, om<br>bestämmelserna placeras i en annan ordning än den föreslagna. I enlighet<br>med den ordning som termerna förekommer i 1 § bör avsnittet inledas<br>med definitionen i 5 § av företag, varefter bör följa de anslutande<br>bestämmelserna i 6 § om hemvist for foretag. Definitionerna i 2 och 3 §§<br>av fusion och fission bör placeras efter nämnda paragrafer och följas av<br>de anslutande bestämmelserna i 7 och 8 §§. Definitionen i 4 § av<br>verksamhetsöverlåtelse får med denna uppläggning bilda en avslutande<br>paragraf i detta avsnitt.</p>
<p>4§</p>
<p>Paragrafen innehåller en definition av termen verksamhetsöverlåtelse.<br>Enligt definitionen avses härmed en ombildning som uppfyller vissa<br>villkor som anges i tre punkter. Enligt Lagrådets mening är det endast<br>villkoren i punkt 1 som kan hänföras till en definition i vanlig mening.<br>Villkoren i punkterna 2 och 3 har däremot närmast karaktären av<br>förutsättningar för att medge undantag från omedelbar beskattning. De<br>bör därför flyttas till 23 §, som i övrigt reglerar förutsättningarna för<br>sådant undantag.</p>
<p>9 och 11 §§</p>
<p>Enligt 9 § 3 far beskattningsåret för den överlåtna verksamheten inte<br>genom fusionen eller fissionen komma att överstiga arton månader. Av<br>11 § framgår att skattemyndigheten kan medge dispens från denna<br>bestämmelse.</p>
<p>Med beskattningsår avses enligt huvudregeln i 2 § 1 mom. fjärde<br>stycket SIL det räkenskapsår som slutat närmast före taxeringsåret. I<br>remissen föreslås att nämnda stycke förses med en kompletterande regel<br>som tar sikte på fusioner och fissioner enligt 2 respektive 3 §<br>fusionslagen. Kompletteringen innebär att beskattningsåret för det<br>övertagande företaget såvitt avser den övertagna verksamheten utgörs av<br>tiden från ingången av räkenskapsåret för det överlåtande företaget till<br>utgången av räkenskapsåret för det övertagande företaget.</p>
<p>Innebörden av de nu återgivna reglerna synes vara att det övertagande<br>företaget ett och samma år skall taxeras för dels resultatet av sin egen<br>verksamhet, normalt avseende ett räkenskapsår/beskattningsår som<br>omfattar tolv månader, dels resultatet av det överlåtande företagets<br>verksamhet avseende ett annat beskattningsår som kan överstiga arton<br>månader. Regeln framstår som systemfrämmande och synes kunna ge<br>upphov till problem vid tillämpningen. Ett problem kan uppstå vid<br>beräkning av värdeminskningsavdrag på maskiner och andra för<br>stadigvarande bruk avsedda inventarier. Vid denna beräkning måste<br>åtskillnad göras mellan inventarier som tillhör det övertagande företagets<br>403</p>
<p>Prop.1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>verksamhet och inventarier som tillhör den övertagna verksamheten. Ett<br>räkenskapsår far vidare inte överstiga arton månader (12 § tredje stycket<br>bokföringslagen, 1976:125). Detta torde gälla även om skattemyndig-<br>heten medger att beskattningsåret överstiger denna tidsperiod. Det<br>överlåtande företaget måste därför i dispensfallen upprätta ett mellan-<br>liggande bokslut. I vad mån ett sådant bokslut kan fa skattemässiga<br>konsekvenser synes oklart.</p>
<p>Enligt Lagrådets uppfattning bortfaller vissa problem om<br>dispensregeln i 11 § slopas. Såvitt Lagrådet kan finna bör företag som<br>ämnar genomföra en fusion eller fission utan några egentliga olägenheter<br>kunna planera ombildningen så att behov av längre beskattningsår än<br>arton månader inte uppkommer.</p>
<p>21 och 30 §§</p>
<p>Enligt paragraferna skall reserveringar för framtida utgifter övertas till<br>den del de hänför sig till det som överlåts. Innebörden av bestämmelserna<br>- som enligt ordalydelsen närmast har karaktären av en civilrättslig<br>reglering - är enligt Lagrådets mening inte klar. Reserveringar av före-<br>varande slag skall återföras till beskattning varje år och förutsättningarna<br>för nya reserveringar prövas också varje år. Några särskilda bestämmel-<br>ser som reglerar beskattningen torde inte behövas. Förevarande be-<br>stämmelser kan därför slopas.</p>
<p>23 §</p>
<p>Lagrådet hänvisar till vad som anförts under 4 §.</p>
<p>29 §</p>
<p>I paragrafens första stycke föreskrivs att periodiseringsfonder och<br>ersättningsfonder hos det säljande företaget skall övertas av det köpande<br>företaget om företagen yrkar det. Ett sådant övertagande innebär att det<br>köpande företaget tar över ansvaret för betalningen av den skatteskuld<br>som är kopplad till fondavsättningen. Även i övrigt bör det köpande<br>företaget inträda i det säljande företagets skattemässiga situation rörande<br>fondema. Detta bör klargöras genom en uttrycklig bestämmelse. Det är<br>också önskvärt att det i sammanhanget klargörs huruvida den övertagna<br>skatteskulden är en sådan förpliktelse som avses i 4 § första stycket 2.</p>
<h4>Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)</h4>
<p>Punkt 1 a av anvisningarna till 22 §</p>
<p>Enligt första stycket skall uttag av en tillgång behandlas som om<br>tillgången avyttrats mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet<br>(uttagsbeskattning). I andra stycket anges att med uttag avses att den<br>skattskyldige tillgodogör sig en tillgång från en förvärvskälla privat eller<br>genom att föra över den till en annan förvärvskälla. I övrigt innehåller<br>404</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>förevarande anvisningspunkt, liksom anvisningspunkt 1 b, närmare regler<br>om i vilka fall och på vilket sätt uttagsbeskattning skall äga rum. Enligt<br>punkt 1 b skall uttagsbeskattning ske bl.a. i fråga om en tillgång som har<br>förts över från en del av en förvärvskälla till en annan del, om inkomst av<br>den senare delen men inte av den förra är undantagen från beskattning i<br>Sverige på grund av ett avtal om undvikande av dubbelbeskattning.</p>
<p>Sistnämnda bestämmelse ger anledning att överväga om inte en mot-<br>svarande bestämmelse behövs också i andra fall då överföringar med<br>liknande skattekonsekvenser sker inom en förvärvskälla. Lagrådet tänker<br>i första hand på överföringar inom en ideell förening som har såväl<br>skattepliktiga som skattefria inkomster. Om egendom i ett sådant fall<br>överförs från den skattepliktiga till den skattebefriade delen av verksam-<br>heten synes detta böra medföra uttagsbeskattning.</p>
<p>Lagrådet förordar därför att det tas in en bestämmelse om att uttags-<br>beskattning skall ske i fråga om en tillgång som har förts över från en del<br>av en förvärvskälla till en arman del, om skattskyldighet föreligger för<br>inkomst från den förra delen men inte från den senare delen.</p>
<p>Lagrådet förordar vidare en justering av definitionen av uttag i andra<br>stycket av anvisningspunkten 1 a. Termen ”privat” bör ersättas av<br>uttrycket ”för privat bruk”.</p>
<p>I sista stycket föreskrivs att - i de fall då uttagsbeskattning sker -<br>tillgången eller tjänsten skall anses ha anskaffats för en ersättning<br>motsvarande marknadsvärdet. Regeln syftar till att åstadkomma<br>skattemässig kontinuitet mellan å ena sidan överlåtaren eller till-<br>handahållaren och å andra sidan förvärvaren. I författningskommentaren<br>uttalas att införandet av bestämmelsen inte innefattar något ställnings-<br>tagande till innebörden av gällande rätt på denna punkt.</p>
<p>Lagrådet kan ansluta sig till uppfattningen att skattemässig kontinuitet<br>normalt bör råda mellan överlåtaren och förvärvaren och att den senare<br>därför bör som anskaffningsvärde få räkna inte bara det avtalade<br>vederlaget utan också ett belopp motsvarande vad överlåtaren blivit<br>uttagsbeskattad för. Fråga är dock om denna kontinuitetsprincip<br>undantagslöst är förenlig med skattesystemet i övrigt.</p>
<p>En komplikation i sammanhanget är att inkomst av näringsverksamhet<br>skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder om det inte finns<br>uttryckliga bestämmelser som föreskriver annat (24 § KL). Lager skall<br>exempelvis som regel tas upp till det i bokföringen angivna värdet.<br>Tillämpar företaget räkenskapsenligt avskrivning gäller motsvarande<br>överensstämmelse i fråga om inventarier. Det är inte säkert att ett företag<br>som förvärvar lagertillgångar eller inventarier till underpris i sin<br>bokföring kan redovisa ett högre anskaffningsvärde än det faktiskt<br>avtalade priset. Bestäms det skattemässiga värdet i enlighet med den<br>föreslagna regeln i sista stycket kan detta därför komma att avvika från<br>det bokföringsmässiga värdet. Hur skillnadsbeloppet skall hanteras vid<br>beskattningen synes ovisst åtminstone vad gäller lagertillgångar (jfr<br>förslaget till nytt tolfte stycke i punkt 13 av anvisningarna till 23 § KL).</p>
<p>Det kan vidare sättas i fråga om inte den föreslagna regeln kan leda till<br>att den gällande ordningen för dubbelbeskattning av ett aktiebolags vinst<br>blir möjlig att kringgå. Antag att ett aktiebolag, som ägs av en enda</p>
<p>405</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>fysisk person, A, förvärvat viss egendom för 30 vilken stigit i värde till<br>100. Egendomen överlåts till A för 30 varvid bolaget uttagsbeskattas för<br>70. A kan sälja egendomen för 100 utan skattekonsekvenser. Resultatet<br>synes alltså bli att en vinst i bolagssektom kan överföras till<br>hushållssektom utan annan beskattning än bolagsskatt.</p>
<p>Det kan hävdas att den föreslagna kontinuitetsregeln inte är tillämplig<br>på en värdeöverföring av nyss beskrivet slag utan att A skall<br>utdelningsbeskattas i enlighet med vad som föreskrivs i SIL. Beskattning<br>såsom för utdelning torde dock vara svårare att motivera om egendomen<br>överlåts till ett handelsbolag i vilket A är delägare. Även i detta fall kan<br>A, om kontinuitetsregeln är tillämplig, tillgodogöra sig värdeöverföring-<br>en utan beskattning.</p>
<p>Vad nu anförts visar enligt Lagrådets uppfattning att den kontinuitets-<br>princip som föreslås i sista stycket inte är oproblematisk utan berör<br>grundläggande frågor inom skatterätten. Med tanke på att rättsläget redan</p>
<p>1 dag är oklart är det svårt att uttala sig om vilken effekt en tillämpning<br>av kontinuitetsregeln skulle fa. Lagrådet finner för sin del att det i<br>avsaknad av en heltäckande analys av den föreslagna regelns effekter kan<br>vara klokt att tills vidare avvakta med lagstiftning i saken.</p>
<h4>Förslaget till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig<br>inkomstskatt</h4>
<p>2 § 10 mom.</p>
<p>Enligt fjärde stycket gäller de nya bestämmelserna i de följande femte-<br>nionde styckena i fall då ett investmentföretag på grund av förändringar<br>beträffande företaget eller ägandet till detta upphör att vara ett invest-<br>mentföretag. Enligt det nya nionde stycket gäller dessa bestämmelser<br>dock inte, om företaget upplöses genom likvidation. Enligt Lagrådets<br>mening bör detta undantag - på samma sätt som för närvarande - framgå<br>redan av bestämmelsen i ljärde stycket.</p>
<p>Lagrådet förordar vidare att de nya bestämmelserna i femte och sjätte<br>styckena, vilka har ett direkt samband med varandra, förs samman till ett<br>enda stycke. Även de nya bestämmelserna i sjunde och åttonde styckena<br>bör på grund av deras inbördes samband bilda ett enda stycke.</p>
<p>Som följd av den ändring som Lagrådet har förordat beträffande jjärde<br>stycket bör bestämmelsen i det nya nionde stycket utgå.</p>
<p>3 § 1 h mom.</p>
<p>Momentet reglerar beskattningen vid tillskott av kapitalbeskattad<br>reavinstegendom till ett aktiebolag i vilket överlåtaren eller någon<br>närstående äger aktier. Det framgår inte klart av lagtexten huruvida<br>regleringen är avsedd att gälla generellt eller endast för det fall<br>överlåtaren är en fysisk person. En systematisk granskning (se 2 § SIL<br>och punkt 1 tionde stycket av anvisningarna till 24 § KL) leder dock till -<br>att reglerna tar sikte bara på överlåtelser (tillskott) från fysiska personer<br>(jfr också momentets sista stycke). Fråga uppkommer då hur beskatt-<br>406</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>ningen skall ske om tillskottet görs av t.ex. ett handelsbolag som ägs av<br>fysiska personer. I det fortsatta lagstiftningsarbetet bör övervägas om inte<br>denna situation också bör omfattas av regleringen.</p>
<p>I andra stycket anges att, om ersättning inte utgått, det sammanlagda<br>omkostnadsbeloppet för överlåtarens och närståendes aktier i bolaget<br>skall ökas med ett belopp motsvarande omkostnadsbeloppet för<br>tillgången eller, om tillgångens marknadsvärde understiger omkost-<br>nadsbeloppet, marknadsvärdet. Bestämmelsen ger intryck av att - om en<br>av flera närstående ägare gör ett tillskott - detta skall påverka även de<br>andra delägarnas omkostnadsbelopp. En sådan ordning kan emellertid ge<br>ett materiellt otillfredsställande resultat och torde knappast vara avsedd.<br>Bestämmelsen bör förtydligas för att inte leda till missförstånd.</p>
<h4>Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration<br>och kontrolluppgifter</h4>
<p>2 kap. 17 §</p>
<p>I femte stycket föreskrivs om uppgiftsskyldighet för det fall äganderätten<br>till en andel - som förvärvats genom ett andelsbyte för vilket uppskov<br>meddelats - övergått till annan genom arv, testamente, bodelning eller<br>gåva. Av lagtexten framgår inte om uppgiftsskyldigheten åvilar över-<br>låtaren eller förvärvaren. Vid föredragningen inför Lagrådet har upplysts<br>att det är förvärvaren som skall lämna uppgift. Bestämmelsen bör för-<br>tydligas i detta hänseende varvid punkt 3 kan slopas.</p>
<h4>Övriga lagförslag</h4>
<p>Lagrådet lämnar förslagen utan erinran.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 4</p>
<p>407</p>
<h2>Lagrådet</h2>
<p>Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1998-09-21</p>
<p>Närvarande: regeringsrådet Stig von Bahr, regeringsrådet Arne<br>Baekkevold, justitierådet Edvard Nilsson.</p>
<p>Enligt en lagrådsremiss den 10 september 1998 (Finansdepartementet)<br>har regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till lag<br>om ändring i lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndig-<br>heter.</p>
<p>Förslaget har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet Ingrid Melbi.</p>
<p>Förslaget föranleder följande yttrande av Lagrådet:</p>
<p>7§</p>
<p>Enligt första stycket skall vid transportköp av fast egendom, dvs. överlå-<br>telse i flera led på i princip oförändrade villkor, stämpelskatt betalas en-<br>dast för det senaste köpet. Skattebefrielse för tidigare köp erhålls dock<br>endast om lagfart för samtliga köp söks inom den tid som är stadgad för<br>det första köpet. Med "det första köpet" avses här den första överlåtelsen<br>i överlåtelsekedjan.</p>
<p>Den nya bestämmelse som har föreslagits i andra stycket innebär att<br>skattebefrielse enligt första stycket inte medges, om</p>
<p>1) den som förvärvat egendomen vid det första köpet är en juridisk per-<br>son och köpet har skett från en annan juridisk person som ingår i samma<br>koncem, och</p>
<p>2) den som förvärvat egendomen vid det senare köpet är en juridisk per-<br>son som är moderföretag eller dotterföretag till den som förvärvat egen-<br>domen vid det första köpet. Med "det första köpet" torde här avses den<br>överlåtelse som ligger i tiden närmast före den senare överlåtelsen; den<br>behöver alltså inte utgöra den första överlåtelsen i en överlåtelsekedja.</p>
<p>Att samma uttryck har getts olika betydelser i första och i andra stycket<br>är inte någon tillfredsställande lagstiftningsteknik. Lagrådet förordar att<br>andra stycket formuleras om och ges exempelvis följande lydelse:</p>
<p>"Skattebefrielse enligt första stycket medges inte, om</p>
<p>1) den som överlåtit egendomen är en juridisk person som har köpt<br>egendomen från en annan juridisk person som ingår i samma kon-<br>cern, och</p>
<p>2) den som förvärvat egendomen är en juridisk person som är<br>moderföretag eller dotterföretag till den som överlåtit egendomen till för-<br>värvaren."</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 5</p>
<p>408</p>
<p>32 a §</p>
<p>Enligt första stycket gäller som princip att uppskov medges med betal-<br>ning av stämpelskatten om en juridisk person (förvärvaren) förvärvat fast<br>egendom eller tomträtt från en annan juridisk person som ingår i samma<br>koncem som förvärvaren (överlåtaren). Rätten till uppskov är inte be-<br>gränsad till en enda överlåtelse inom koncernen. Om en fastighet överlåts<br>koncemintemt flera gånger medges således uppskov för varje överlåtelse.</p>
<p>I andra stycket finns bestämmelser om att skatt, som omfattas av ett<br>uppskovsbeslut, kan efterges. Sådan eftergift skall äga rum om förvärva-<br>ren under bestående koncemförhållande överlåter egendomen till annan<br>än ett moderföretag eller ett dotterföretag. Skatten skall alltså efterges om<br>egendomen överlåts externt (till någon utanför koncernen) eller i sidled<br>inom koncernen (till ett systerbolag).</p>
<p>Tredje stycket innehåller regler om att inskrivningsmyndigheten skall<br>förklara att ett beviljat - och inte eftergivet - uppskov inte längre gäller.<br>En förklaring av detta slag skall meddelas om "koncemforhållandet<br>mellan överlåtaren och förvärvaren upphör" eller om "överlåtaren eller<br>förvärvaren upplöses genom likvidation eller konkurs."</p>
<p>Innebörden av nu återgivna bestämmelser framstår som i viss mån<br>oklar. Det sagda kan belysas med följande exempel. En koncem består av<br>moderbolaget A, A:s dotterbolag B och B:s dotterbolag C. C säljer en<br>fastighet till B som i sin tur säljer den till A. Därefter säljer B aktierna i C<br>externt (koncemforhållandet mellan B och C upphör).</p>
<p>Tydligt är att uppskov skall medges avseende de två fastighets-försälj-<br>ningama och att någon eftergift inte kan meddelas med stöd av andra<br>stycket. Det synes emellertid tveksamt i vad mån försäljningen av<br>aktierna i C skall anses innebära att koncemforhållandet mellan "över-<br>låtaren och förvärvaren upphör". Tveksamheten hänger samman bl.a.<br>med att termerna "överlåtaren" och "förvärvaren" kan ges den tolkningen<br>att endast det senaste förvärvet avses. Med förvärvare skulle alltså avses<br>det bolag som innehar egendomen (fastigheten) och med överlåtare den<br>som närmast dessförinnan innehade denna. Försäljningen av aktierna i C<br>skulle med detta synsätt inte föranleda att tidigare medgivet uppskov<br>upphävdes. En alternativ tolkning är att bestämmelsen omfattar även för-<br>värvare och överlåtare i tidigare led. Godtas sistnämnda tolkning synes<br>förutsättningar föreligga för inskrivningsmyndigheten att förklara att<br>uppskovet avseende B:s fastighetsförvärv inte längre skall gälla.</p>
<p>Liknande tolkningsproblem kan uppkomma om A säljer aktierna i B<br>innan B säljer aktierna i C. Att A:s aktieförsäljning medför att uppskovet<br>avseende A:s förvärv av fastigheten skall upphöra att gälla synes visser-<br>ligen klart. Någon bestämd slutsats synes däremot inte kunna dras om<br>vad som skall hända med uppskovet avseende B:s fastighetsförvärv (jfr<br>ovan). Om A:s försäljning av aktierna i B inte påverkar B:s uppskov -<br>vilket förefaller rimligt - uppkommer vidare frågan om en av B senare<br>genomförd försäljning av aktierna i C bör leda till att detta uppskov inte<br>längre skall gälla. Från materiell synpunkt kan en sådan skatteeffekt te<br>sig överraskande.</p>
<p>Ett ytterligare tolkningsproblem gäller regeln i andra stycket att skatten<br>"för det första förvärvet" skall efterges bl.a. om egendomen säljs externt.</p>
<p>409<br></p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 5</p>
<p>I de fall då egendomen överlåtits flera gånger inom en koncem synes det<br>ovisst om eftergiften skall avse skatten för det första koncemintema för-<br>värvet eller om eftergiften skall avse det förvärv som ägt mm närmast<br>före den externa överlåtelsen. Argument synes också kunna anföras för<br>att eftergiften skall omfatta samtliga koncemintema överlåtelser avseen-<br>de den aktuella egendomen. Med anknytning till det tidigare lämnade<br>exemplet är frågan med andra ord i vilken omfattning medgivna uppskov<br>skall efterges om A - medan B och C tillhör koncernen - avyttrar den<br>från B förvärvade fastigheten externt.</p>
<p>I enlighet med vad Lagrådet anfört under 7 § bör uttrycket "det första<br>förvärvet" över huvud taget undvikas, om avsikten är att uttrycket skall<br>ha en annan innebörd än i 7 § första stycket.</p>
<p>Enligt Lagrådets uppfattning är det nödvändigt att nu anförda och när-<br>liggande problem far en lösning under det fortsatta lagstiftningsarbetet.</p>
<p>44 §</p>
<p>Paragrafen innehåller i första meningen en bestämmelse om upp-gifts-<br>skyldighet och i andra meningen en bestämmelse om straffsanktionering<br>av uppgiftsskyldigheten. Den förstnämnda bestämmelsen behöver enligt<br>Lagrådets mening kompletteras så att det framgår när uppgiftsskyldig-<br>heten senast skall fullgöras.</p>
<p>När det sedan gäller straffbestämmelsen kan det ifrågasättas om en<br>sådan bör införas med hänsyn till regleringen i skattebrottslagen<br>(1971:69). Enligt den föreslagna straffbestämmelsen döms den som upp-<br>såtligen eller av oaktsamhet inte lämnar uppgift till böter eller fängelse i<br>högst sex månader. Underlåtenhet att fullgöra den ifrågavarande upp-<br>giftsskyldigheten torde kunna straffas också enligt skattebrottslagen (2, 7<br>och 8 §§'). En skillnad är att gränsen för straffbar oaktsamhet enligt<br>skattebrottslagen går vid grov oaktsamhet medan den enligt den före-<br>slagna straffbestämmelsen går vid oaktsamhet. En annan skillnad är att<br>ringa fall undantas enligt 7 och 8 §§ skattebrottslagen.</p>
<p>Såvitt Lagrådet känner till förekommer det inte i övrigt på skatteom-<br>rådet några bestämmelser som kriminaliserar underlåtenhet att fullgöra<br>uppgiftsskyldighet redan vid oaktsamhet som inte är grov. Förevarande<br>uppgiftsskyldighet är enligt Lagrådets mening knappast av sådant slag att<br>den motiverar en annan ordning än den som gäller enligt skattebrotts-<br>lagen. Lagrådet anser därför att den föreslagna straffbestämmelsen kan<br>utgå.</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Bilaga 5</p>
<p>410</p>
<h2>F inansdepartementet</h2>
<p>Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 8 oktober 1998</p>
<p>Närvarande: statsministern Persson, ordförande, och statsråden Hjelm-<br>Wallén, Freivalds, Äsbrink, Schori, Winberg, Ulvskog, Sundström,<br>Lindh, Sahlin, von Sydow, Klingvall, Pagrotsky, Östros, Messing,<br>Engqvist, Rosengren, Larsson, Wämersson, Lejon</p>
<p>Föredragande: statsrådet Åsbrink</p>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<p>Regeringen beslutar proposition 1998/99:15 Omstrukturering och<br>beskattning.</p>
<p>411</p>
<h2>Rättsdatablad</h2>
<p>Prop. 1998/99:15</p>
<table border="1">
<tr><td>
<p>Författnings rubrik</p></td><td>
<p>Bestämmelser som      Celexnummer för</p>
<p>inför, ändrar, upp-       bakomliggande EG-</p>
<p>häver eller upprepar     regler</p>
<p>ett normgivnings-<br>bemyndigande</p></td></tr>
<tr><td>
<p>Lag om uppskov med<br>beskattningen vid<br>andelsbyten</p></td><td>
<p>390 L 0434</p></td></tr>
</table>
<p>Lag om uppskov med<br>beskattningen vid<br>andelsöverlåtelser inom<br>koncerner</p>
<p>Lag om beskattningen vid<br>fusioner, fissioner och<br>verksamhetsöverlåtelser</p>
<p>Tryck. Eländers Gotab, Stockholm 1998</p>
det överlåtande företaget:	det beskattningsår som avslutas genom att fusionen eller fissionen genomförs och
det övertagande företaget:	det beskattningsår för den sedan tidigare bedrivna verksamheten då fusionen eller fissionen genomförs.