Prop.
1998/99:130
Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.
Stockholm den 3 juni 1999
Lena Hjelm-Wallén
Laila Freivalds
(Justitiedepartementet)
Redovisningslagstiftningens struktur
I propositionen föreslås att bestämmelserna om vem som är bok-
föringsskyldig och om räkenskapsår, löpande bokföring och arkivering
samlas i en ny bokföringslag.
Årsredovisningslagens tillämpningsområde utsträcks så att lagen
kommer att omfatta samtliga företag som är skyldiga att avsluta den
löpande bokföringen med en årsredovisning. Bestämmelserna om
finansiella företags offentliga redovisning skall dock liksom hittills
finnas i de särskilda årsredovisningslagama för kreditinstitut och värde-
pappersbolag respektive för försäkringsföretag.
Kompletterande normgivning
Det föreslås att Finansinspektionen liksom i dag skall kunna meddela
bindande föreskrifter för de finansiella företagens bokföring och
offentliga redovisning. Finansinspektionen skall också kunna utfärda
allmänna råd för finansiella företag, i den mån sådana är påkallade av
dessa företags särart.
Utvecklingen av god redovisningssed skall i övrigt ske genom annan
kompletterande normgivning. Staten skall genom Bokföringsnämnden
bära huvudansvaret för denna. Huvudansvaret skall emellertid till väsent-
lig del kunna utövas genom en kontroll av att annan kompletterande
1 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130, Del 1
Rättelse: S. 1 rad 8 Står: Göran Persson Rättat till: Lena Hjelm-Wallén
normgivning fungerar. Bokföringsnämnden skall i första hand anförtro
utvecklandet av god redovisningssed avseende den offentliga redovis-
ningen till Redovisningsrådet. Endast om Redovisningsrådet inte agerar
eller om den normutveckling som sker från allmänna synpunkter framstår
som otillfredsställande skall Bokföringsnämnden behöva ingripa.
Bokföringsnämnden skall ensam ha ansvaret för utvecklandet av god
redovisningssed i frågor om löpande bokföring och arkivering.
En ny bokföringslag
Den nya bokföringslagen skall enligt förslaget reglera kretsen av
bokföringsskyldiga, räkenskapsår, löpande bokföring, avslutande av den
löpande bokföringen och arkivering av räkenskapsinformation.
Lagen syftar till att tillgodose behovet av skydd för det bokförings-
skyldiga företagets borgenärer och det allmänna samt företagets ägare,
medlemmar och anställda. Den skall vara utformad som en ramlag och
kunna tillämpas oberoende av vilken teknik som används vid bok-
föringen.
Kretsen av bokföringsskyldiga
Enligt förslaget skall kretsen bokföringsskyldiga utvidgas till i princip
alla juridiska personer oavsett om de bedriver näringsverksamhet eller
inte. Undantag görs för sådana ideella föreningar, samfällighetsförening-
ar, registrerade trossamfund och stiftelser som har endast begränsade
tillgångar. Fysiska personer och dödsbon skall vara bokföringsskyldiga
endast om de bedriver näringsverksamhet. Jordbrukare som tidigare har
varit skyldiga att upprätta räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen
(1979:141) skall enligt förslaget vara bokföringsskyldiga enligt den nya
bokföringslagen.
Räkenskapsår
Enskilda näringsidkare, dödsbon och sådana handelsbolag vars inkomst
skall beskattas hos fysiska personer eller dödsbon skall enligt förslaget
liksom i dag ha ett räkenskapsår som motsvarar kalenderår. Övriga bok-
föringsskyldiga skall kunna ha s.k. brutet räkenskapsår.
Verksamhet som omfattas av bokföringsskyldigheten
Enligt förslaget skall en juridisk persons bokföringsskyldighet omfatta all
verksamhet som bedrivs av den juridiska personen. Fysiska personer och
dödsbon skall vara bokföringsskyldiga endast för den näringsverksamhet
som de bedriver.
Prop. 1998/99:130
Gemensam och separat bokföring
Bokföringsskyldiga som bedriver verksamhet tillsammans föreslås få
organisera bokföringen gemensamt om det är förenligt med god
redovisningssed. En bokföringsskyldig som bedriver flera verksamheter
skall som huvudregel ha en enda bokföring for samtliga verksamheter.
Ett mindre utrymme lämnas for avsteg från huvudregeln.
Juridiska personer anknutna till Svenska kyrkan ges särskilda
möjligheter att upprätta gemensam bokföring.
Information och informationsbärare
Uttrycket räkenskapsinformation föreslås som beteckning för vissa i
bokföringen förekommande sammanställningar av information. Räken-
skapsinformation skall bevaras i vanlig läsbar form, i format som kan
läsas med förstoringshjälpmedel eller i annan form som kan läsas,
avlyssnas eller på annat sätt uppfattas med tekniskt hjälpmedel.
Löpande bokföring
När den bokföringsskyldige har tagit emot en uppgift om en affärs-
händelse, skall denna enligt förslaget användas som verifikation.
Verifikationen skall förvaras i det skick den hade när den bokförings-
skyldige fick den.
Det föreslås att kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast
nästföljande arbetsdag och andra affärshändelser så snart det kan ske.
Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed,
skall dock avsteg kunna göras från dessa huvudregler.
Det föreslås vidare att bokföringsskyldiga vars nettoomsättning inte
överstiger tjugo prisbasbelopp och som inte är skyldiga att upprätta
årsbokslut eller årsredovisning skall kunna dröja med att bokföra vissa
affärshändelser tills betalning sker (den s.k. kontantmetoden). Också
andra bokföringsskyldiga skall kunna tillämpa kontantmetoden, om det
förekommer endast ett mindre antal fakturor och andra handlingar och
om fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda
belopp.
Arkivering av räkenskapsinformation
Kravet på att varannan länk i bokföringskedjan skall vara i vanlig läsbar
form (den s.k. varannanlänksprincipen) skall enligt förslaget upphävas.
Vaije länk i bokföringen skall således kunna föreligga i maskinläsbar
form.
Dokument, mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskaps-
information som den bokföringsskyldige har tagit emot från någon annan
skall enligt förslaget bevaras i det skick materialet hade när det kom den
bokföringsskyldige tillhanda. Informationsbärare som den bokförings-
skyldige själv har upprättat skall bevaras i det skick de fick när räken-
skapsinformationen sammanställdes.
Prop. 1998/99:130
Arkiveringstiden skall även fortsättningsvis vara tio år. Förslaget
lämnar dock vissa möjligheter till förtida förstörande av räkenskaps-
information.
Som huvudregel skall all bokföring bevaras inom landet. Om
bokföringen är datoriserad, skall emellertid maskinutrustningen efter sär-
skilt myndighetstillstånd fa placeras utomlands. En förutsättning för detta
skall dock vara att den bokföringsskyldige har terminalåtkomst till
bokföringssystemet och kan ta fram räkenskapsinformationen i vanlig
läsbar form i Sverige.
Avslutande av den löpande bokföringen
Det föreslås att den löpande bokföringen som huvudregel skall avslutas
med en årsredovisning eller ett årsbokslut. Bl.a. enskilda näringsidkare
och handelsbolag med enbart fysiska personer som delägare skall dock
inte behöva avsluta den löpande bokföringen om omsättningen under-
stiger tjugo prisbasbelopp.
Förkortad resultaträkning
Det föreslås att den nuvarande regeln om att företag far upprätta s.k. för-
kortad resultaträkning endast om Patent- och registreringsverket har
lämnat tillstånd till det skall tas bort. I stället skall företag som använder
sig av förkortad resultaträkning normalt redovisa uppgift om netto-
omsättningen.
Koncernredovisning
Enligt förslaget skall mindre koncerner undantas från kravet på upp-
rättande av koncernredovisning. Ett moderföretag skall vara skyldigt att
upprätta en koncernredovisning endast om antalet anställda är fler än tio
eller nettovärdet av koncernföretagens tillgångar överstiger 24 miljoner
kronor. Ett moderföretag som inte upprättar en koncernredovisning skall
i sin årsredovisning lämna upplysningar om intemvinster på transak-
tioner inom koncernen.
Finansiella företag skall vara skyldiga att upprätta koncernredovisning
under samma förutsättningar som i dag.
Bokföringsbrott
Den som är bokföringsskyldig skall kunna dömas för bokföringsbrott
under samma förutsättningar som i dag. Vissa tidigare inte bokförings-
skyldiga grupper undantas dock från bestämmelserna om bokförings-
brott. Även sådana brister i en årsredovisning som medför att rörelsens
resultat och ställning inte kan bedömas i huvudsak skall kunna leda till
ansvar för bokföringsbrott.
Prop. 1998/99:130
Vissa redovisningsfrågor för finansiella företag
Understödsföreningar skall enligt förslaget upprätta års- och koncern-
redovisningar enligt lagen om årsredovisning i försäkringsföretag.
Dispens från lagen skall kunna ges dels för understödsföreningar som
meddelar försäkringar för dödsfall där försäkringsersättningen under-
stiger ett prisbasbelopp eller utgår som naturaförmån, dels för föreningar
med bestämmelser om uttaxering eller nedsättning av förmåner i sina
stadgar och där premieinkomsten inte överstiger 500 000 euro.
Samtliga finansiella holdingföretag som skall upprätta koncernredovis-
ning enligt de särskilda lagarna för kreditinstitut och värdepappersbolag
respektive för försäkringsföretag skall vara skyldiga att upprätta
årsredovisning samt upprätta minst en delårsrapport oavsett företagets
storlek.
Kreditinstitut och värdepappersbolag föreslås bli skyldiga att upprätta
en finansieringsanalys i årsredovisningen och koncernredovisningen
oavsett företagets respektive koncernens storlek.
En ny lag om revision
Det föreslås en ny lag om revision, tillämplig på alla företag som är
skyldiga att avsluta bokföringen med en årsredovisning och som inte
omfattas av regler om revision i annan lag. Den nya lagen har, med några
undantag, utformats med bestämmelserna om revision i aktiebolagslagen
som förebild.
Övrigt
I propositionen behandlas också bl.a. frågan om det i årsredovis-
ningslagen bör införas en s.k. avstegsregel, dvs. en regel om att företagen
skall göra avsteg från lagens regler om det fordras för att att åstadkomma
en rättvisande bild av företagets resultat och ställning. Något förslag
lämnas dock inte. Propositionen behandlar också frågan om redovisning
av intellektuellt kapital samt personalekonomisk redovisning men inte
heller i dessa delar föreslås några lagändringar.
Ikraftträdande
Enligt förslaget skall de nya bestämmelserna träda i kraft den 1 januari
2000. De grupper som i dag inte behöver tillämpa bokföringslagens
regler men som till följd av förslaget blir bokföringsskyldiga - bl.a.
enskilda jordbrukare och icke näringsdrivande ideella föreningar - skall
inte vara skyldiga att tillämpa de nya reglerna förrän ff.o.rn. år 2001.
Detsamma föreslås gälla för registrerade trossamfund enligt lagen
(1998:1593) om trossamfund samt för understödsföreningar.
5
Prop. 1998/99:130
Prop. 1998/99:130
1 Förslag till riksdagsbeslut...............................................................12
2 Lagtext.............................................................................................14
2.1 Förslag till bokföringslag..................................................14
2.2 Förslag till revisionslag.....................................................28
2.3 Förslag till lag om ändring i föräldrabalken.....................36
2.4 Förslag till lag om ändring i brottsbalken.........................38
2.5 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen
(1928:370).........................................................................39
2.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig
inkomstskatt......................................................................45
2.7 Förslag till lag om ändring i lagen (1955:257) om
inventering av varulager för inkomsttaxeringen...............47
2.8 Förslag till lag om ändring i lagen (1967:531) om
tryggande av pensionsutfästelse m.m...............................49
2.9 Förslag till lag om ändring i lagen (1972:262) om
understödsföreningar........................................................51
2.10 Förslag till lag om ändring i lagen (1975:417) om
sambruksföreningar..........................................................54
2.11 Förslag till lag om ändring i aktiebolagslagen
(1975:1385).......................................................................55
2.12 Förslag till lag om ändring i lagen (1980:1102) om
handelsbolag och enkla bolag...........................................57
2.13 Förslag till lag om ändring i försäkringsrörelselagen
(1982:713).........................................................................60
2.14 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:151) om
punktskatter och prisregieringsavgifter............................61
2.15 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:409) om skatt
på gödselmedel.................................................................64
2.16 Förslag till lag om ändring i sparbankslagen
(1987:619).........................................................................65
2.17 Förslag till lag om ändring i lagen (1987:667) om
ekonomiska föreningar.....................................................66
2.18 Förslag till lag om ändring i konkurslagen (1987:672).... 70
2.19 Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324) .. 72
2.20 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om
självdeklaration och kontrolluppgifter..............................73
2.21 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om
ersättningsfonder...............................................................76
2.22 Förslag till lag om ändring i bostadsrättslagen
(1991:614).........................................................................77
2.23 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:160) om
utländska filialer m.m.......................................................78
2.24 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1300) om
krigsmateriel.....................................................................79
2.25 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1538) om
periodiseringsfonder.........................................................80
2.26 Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen
(1994:200).........................................................................81
2.27 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:466) om
särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet...........83
2.28 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:566) om lokal
försöksverksamhet med finansiell samordning mellan
socialförsäkring, hälso- och sjukvård och socialtjänst.....84
2.29 Förslag till lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220)... 85
2.30 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1563) om
tobaksskatt........................................................................97
2.31 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1564) om
alkoholskatt.......................................................................98
2.32 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt
på energi............................................................................99
2.33 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1927) om
europeiska ekonomiska intressegrupperingar.................100
2.34 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:2004) om
kapitaltäckning och stora exponeringar for kreditinstitut
och värdepappersbolag...................................................101
2.35 Förslag till lag om ändring i årsredovisningslagen
(1995:1554)..................................................................... 102
2.36 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1559) om
årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag... 142
2.37 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1560) om
årsredovisning i försäkringsföretag................................152
2.38 Förslag till lag om ändring i lagen (1999:000) om
ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag...........................................................160
2.39 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1570) om
medlemsbanker...............................................................163
2.40 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1623) om
skattereduktion för riskkapitalinvesteringar...................164
2.41 Förslag till lag om ändring i lagen (1997:239) om
arbetslöshetskassor.........................................................165
2.42 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen
(1997:483).......................................................................166
2.43 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:514) om sär-
skild skattekontroll av torg- och marknadshandel m.m.. 168
3 Ärendet och dess beredning..........................................................169
4 Begreppet redovisning...................................................................172
5 Redovisningslagstiftningens struktur............................................173
5.1 Nuvarande lagstiftning....................................................173
5.2 Den nya lagstiftningens struktur.....................................175
6 Kompletterande normgivning.......................................................178
6.1 Nuvarande ordning.........................................................178
6.2 Lagstiftningen om bokföring och annan redovisning
utformas som ramlagar...................................................180
Prop. 1998/99:130
6.3 De kompletterande normernas rättsliga form.................181
6.4 Bör utvecklandet av god redovisningssed ske i statlig
eller privat regi?..............................................................186
6.5 Förhållandet mellan statlig och privat normutveckling.. 188
6.6 Vilket statligt organ skall svara för utvecklandet av god
redovisningssed?.............................................................190
6.7 Domstolsprövning av företagens offentliga redovis-
ning .................................................................................192
7 En ny bokföringslag......................................................................196
7.1 Nuvarande lagstiftning och annan normgivning.............196
7.2 Allmänna utgångspunkter för en ny bokföringslag........196
7.2.1 Syftet med reglerna om löpande bokföring
och arkivering...............................................196
7.2.2 Vilka krav skall ställas på löpande bokföring
och arkivering?.............................................198
7.2.3 En anpassning till modem teknik.................200
7.2.4 En ny ramlag.................................................201
8 Kretsen av bokföringsskyldiga......................................................203
8.1 Allmänna utgångspunkter...............................................203
8.2 Fysiska personer och dödsbon........................................204
8.3 Jordbrukare.....................................................................207
8.4 Juridiska personer...........................................................210
8.4.1 Huvudregeln; aktiebolag, ekonomiska
föreningar m.m.............................................210
8.4.2 Ideella föreningar och samfällighets-
föreningar......................................................211
8.4.3 Registrerade trossamfund.............................215
8.4.4 Stiftelser........................................................217
9 Räkenskapsår.................................................................................220
10 Frågor om bokföringens omfattning.............................................228
10.1 Verksamhet som omfattas av bokföringsskyldigheten... 228
10.2 En skattebaserad bokföring?...........................................229
10.3 Gemensam och separat bokföring..................................230
10.3.1 Gemensam bokföring för flera
bokföringsskyldiga.......................................230
10.3.2 Gemensam bokföring i Svenska kyrkan.......233
10.3.3 Kan bokföringsskyldigheten fullgöras
genom flera separata bokföringar?...............236
11 Information och informationsbärare.............................................242
11.1 Räkenskapsinformation..................................................242
11.2 Informationsbärarna........................................................245
12 Löpande bokföring........................................................................247
12.1 Verifikationer som underlag för bokföringen.................247
12.2 Grundbokföring och huvudbokföring.............................251
12.3 Tidpunkten för bokföring...............................................254
12.3.1 Kontanta in- och utbetalningar.....................254
Prop. 1998/99:130
12.3.2 Andra affärshändelser än kontanta in- och
utbetalningar.................................................256
12.3.3 Kontantmetoden............................................257
12.4 Bokslutstransaktioner.....................................................259
12.5 Sidoordnad bokföring.....................................................260
13 Förvaring av räkenskapsinformation.............................................262
13.1 Informationssäkerhet......................................................262
13.1.1 Varaktig och lätt åtkomlig
räkenskapsinformation.................................262
13.1.2 Förvaring i ordnat skick och på betryggande
och överskådligt sätt.....................................263
13.1.3 V arannanlänksprincipen...............................263
13.2 Arkivering av räkenskapsinformation............................265
13.2.1 Tiden för bevarande av räkenskapsinfor-
mation ...........................................................265
13.2.2 Platsen för förvaring.....................................267
13.2.3 Överföring av räkenskapsinformation från
maskinläsbart medium till annan tillåten
form för bevarande.......................................272
13.2.4 Förtida förstöring av räkenskapsinfor-
mation ...........................................................274
14 Avslutande av den löpande bokföringen.......................................276
14.1 Allmänt om årsbokslut och årsredovisning....................276
14.2 Nuvarande bestämmelser om den offentliga redovis-
ningen..............................................................................276
14.2.1 Skyldighet att upprätta årsredovisning.........276
14.2.2 Innehållet i årsredovisningen........................277
14.2.3 Revision av årsredovisningen.......................278
14.2.4 Offentliggörande av årsredovisningen.........278
14.3 Årsredovisning eller årsbokslut......................................279
14.4 Undantag från skyldigheten att avsluta den löpande
bokföringen.....................................................................283
14.5 Avslutande av den löpande bokföringen i stiftelser.......287
14.6 Avslutande av den löpande bokföringen i registrerade
trossamfund.....................................................................289
14.7 Sammanställning över privata tillgångar och skulder .... 290
14.8 Kravet på bunden årsbok................................................290
15 Årsredovisningsfrågor...................................................................292
15.1 Rättvisande bild..............................................................292
15.1.1 Bakgrund......................................................292
15.1.2 Bör en avstegsregel införas?.........................294
15.1.3 Värdering av omsättningstillgångar.............295
15.2 Redovisning av ekonomiska förpliktelser......................296
15.2.1 Avsättningar..................................................296
15.2.2 Skall oåterkalleliga åtaganden redovisas
inom linjen?..................................................300
15.3 Förkortad resultaträkning................................................302
Prop. 1998/99:130
15.3.1 Förutsättningarna för att resultaträkningen Prop. 1998/99:130
skall få upprättas i förkortad form................302
15.3.2 Kretsen av företag som skall få använda sig
av förkortad resultaträkning.........................309
15.4 Finansieringsanalys.........................................................311
16 Koncemredovisningsffågor...........................................................313
16.1 Skyldighet att upprätta koncernredovisning...................313
16.2 Tilläggsupplysningar i moderbolagens årsredo-
visningar .........................................................................318
16.3 Sambandet mellan årsredovisning och koncernredo-
visning.............................................................................320
16.4 Kapitalandelsfonden.......................................................324
17 Skyldigheten att upprätta delårsrapport.........................................326
18 Straffsanktioner vid försummelser av bokföringsskyldigheten .... 328
18.1 Bakgrund.........................................................................328
18.2 Överväganden.................................................................329
19 Personalekonomisk redovisning....................................................332
19.1 Förslagen i Ds 1991:45...................................................332
19.2 Redovisning av intellektuellt kapital..............................336
20 Vissa redovisningsfrågor för finansiella företag...........................344
20.1 Redovisning i understödsföreningar...............................344
20.2 Upplysningar om arvoden till revisorer i finansiella
företag.............................................................................353
20.3 Delårsrapporter i vissa finansiella holdingföretag..........354
20.4 Finansieringsanalys i kreditinstitut och värdepappers-
bolag................................................................................355
21 Frågor om överklagande................................................................359
21.1 Överklaganden av beslut i bokföringsärenden...............359
21.2 Överklagande av vissa beslut enligt årsredovisnings-
lagen................................................................................359
21.2.1 Instansordning..............................................359
21.2.2 Tiden för överklagande.................................360
22 En ny lag om revision....................................................................364
23 Ikraftträdande................................................................................368
24 Kostnader m.m..............................................................................370
25 Författningskommentar.................................................................372
25.1 Förslaget till bokföringslag.............................................372
25.2 Förslaget till revisionslag................................................413
25.3 Förslaget till lag om ändring i brottsbalken....................428
25.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1967:531) om
tryggande av pensionsutfästelse m.m.............................429
25.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1972:262) om
understödsföreningar......................................................430
25.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1975:417) om
sambruksföreningar........................................................434
25.7 Förslaget till lag om ändring i aktiebolagslagen
(1975:1385).....................................................................434
25.8 Förslaget till lag om ändring i lagen (1980:1102) om
handelsbolag och enkla bolag.........................................435
25.9 Förslaget till lag om ändring i försäkringsrörelselagen
(1982:713).......................................................................437
25.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (1987:667) om
ekonomiska föreningar...................................................438
25.11 Förslaget till lag om ändring i konkurslagen
(1987:672).......................................................................440
25.12 Förslaget till lag om ändring i bostadsrättslagen
(1991:614).......................................................................442
25.13 Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:160) om
utländska filialer m.m.....................................................443
25.14 Förslaget till lag om ändring i stiftelselagen
(1994:1220).....................................................................444
25.15 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1927) om
europeiska ekonomiska intressegrupperingar.................454
25.16 Förslaget till lag om ändring i årsredovisningslagen
(1995:1554).....................................................................454
25.17 Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1559) om
årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag... 496
25.18 Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1560) om
årsredovisning i försäkringsföretag................................505
25.19 Förslaget till lag om ändring i lagen (1999:000) om
ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag...........................................................512
25.20 Övriga förslag till lagändringar......................................515
Rättsdatablad..................................................................................516
Prop. 1998/99:130
11
Prop. 1998/99:130
Regeringen föreslår att riksdagen
antar regeringens förslag till
1. bokföringslag,
2. revisionslag,
3. lag om ändring i föräldrabalken,
4. lag om ändring i brottsbalken,
5. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),
6. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,
7. lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för
inkomsttaxeringen,
8. lag om ändring i lagen (1967:531) om tryggande av pensions-
utfästelse m.m.,
9. lag om ändring i lagen (1972:262) om understödsföreningar,
10. lag om ändring i lagen (1975:417) om sambruksföreningar,
11. lag om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385),
12. lag om ändring i lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla
bolag,
13. lag om ändring i försäkringsrörelselagen (1982:713),
14. lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregle-
ringsavgifter,
15. lag om ändring i lagen (1984:409) om skatt på gödselmedel,
16. lag om ändring i sparbankslagen (1987:619),
17. lag om ändring i lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar,
18. lag om ändring i konkurslagen (1987:672),
19. lag om ändring i taxeringslagen (1990:324),
20. lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och
kontrolluppgifter,
21. lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder,
22. lag om ändring i bostadsrättslagen (1991:614),
23. lag om ändring i lagen (1992:160) om utländska filialer m.m.,
24. lag om ändring i lagen (1992:1300) om krigsmateriel,
25. lag om ändring i lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder,
26. lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200),
27. lag om ändring i lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i
beskattningsförfarandet,
28. lag om ändring i lagen (1994:566) om lokal försöksverksamhet
med finansiell samordning mellan socialförsäkring, hälso- och sjukvård
och socialtjänst,
29. lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220),
30. lag om ändring i lagen (1994:1563) om tobaksskatt,
31. lag om ändring i lagen (1994:1564) om alkoholskatt,
32. lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi,
33. lag om ändring i lagen (1994:1927) om europeiska ekonomiska
intressegrupperingar,
34. lag om ändring i lagen (1994:2004) om kapitaltäckning och stora
exponeringar för kreditinstitut och värdepappersbolag,
12
35. lag om ändring i årsredovisningslagen (1995:1554),
36. lag om ändring i lagen (1995:1559) om årsredovisning i kredit-
institut och värdepappersbolag,
37. lag om ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag,
38. lag om ändring i lagen (1999:000) om ändring i lagen (1995:1560)
om årsredovisning i försäkringsföretag,
39. lag om ändring i lagen (1995:1570) om medlemsbanker,
40. lag om ändring i lagen (1995:1623) om skattereduktion för risk-
kapitalinvesteringar,
41. lag om ändring i lagen (1997:239) om arbetslöshetskassor,
42. lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483),
43. lag om ändring i lagen (1998:514) om särskild skattekontroll av
torg- och marknadshandel m.m.
Prop. 1998/99:130
13
Härigenom föreskrivs följande.
1 kap. Inledande bestämmelser
1 § I denna lag finns bestämmelser om bokföringsskyldighet för vissa
fysiska och juridiska personer. Lagen innehåller bestämmelser om
- kretsen av bokföringsskyldiga (2 kap.),
- räkenskapsår (3 kap.),
- bokföringsskyldighetens innebörd (4 kap.),
- löpande bokföring och verifikationer (5 kap.),
- hur den löpande bokföringen avslutas (6 kap.),
- arkivering av räkenskapsinformation m.m. (7 kap.),
- utvecklandet av god redovisningssed (8 kap.), samt
- överklagande (9 kap.).
2 § I denna lag betyder
1. företag: en fysisk eller juridisk person som är bokföringsskyldig
enligt denna lag,
2. bokslutsföretag: företag som tillhör någon eller några av följande
kategorier
a) aktiebolag,
b) ekonomiska föreningar,
c) handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare,
d) företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i
kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om årsredo-
visning i försäkringsföretag,
e) stiftelser som är bokföringsskyldiga enligt denna lag,
f) företag som är moderföretag i en koncern,
g) företag i vilka den årliga nettoomsättningen normalt uppgår till mer
än ett belopp motsvarande tjugo prisbasbelopp enligt lagen (1962:381)
om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av räken-
skapsåret.
3. verksamhet: näringsverksamhet eller annan verksamhet som
omfattas av bokföringsskyldighet enligt denna lag,
4. moderföretag: företag som utgör moderföretag enligt definitionen i
1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554),
5. koncern: vad som utgör koncern enligt definitionen i 1 kap. 4 §
årsredovisningslagen,
Prop. 1998/99:130
14
6. bokföringspost: varje enskild notering i grundbokföringen eller
huvudbokföringen,
7. affärshändelser: alla förändringar i storleken och sammansättningen
av ett företags förmögenhet som beror på företagets ekonomiska rela-
tioner med omvärlden, såsom in- och utbetalningar, uppkomna fordringar
och skulder samt egna tillskott till och uttag ur verksamheten av pengar,
varor eller annat,
8. verifikation: de uppgifter som dokumenterar en affärshändelse eller
en vidtagen justering i bokföringen,
9. räkenskapsinformation:
a) sådana sammanställningar av uppgifter som avses i
- 4 kap. 3 § (balansräkning),
- 5 kap. 1 § (grundbokföring och huvudbokföring),
- 5 kap. 4 § (sidoordnad bokföring),
- 5 kap. 6 § (verifikation),
- 5 kap. 7 § (handling m.m. som en verifikation hänvisar till),
- 5 kap. 11 § (systemdokumentation och behandlingshistorik),
- 6 kap. 2 § (årsredovisning),
- 6 kap. 4 § (årsbokslut),
- 6 kap. 5 § (noter till balansräkning och resultaträkning), samt
- 6 kap. 11 § (specifikation av balansräkningspost).
b) avtal och andra handlingar av särskild betydelse för att belysa
verksamhetens ekonomiska förhållanden, samt
c) sådana uppgifter i övrigt som är av betydelse för att det skall gå att
följa och förstå de enskilda bokföringspostemas behandling i bok-
föringen.
Trots bestämmelsen i första stycket 2 g skall en bokföringsskyldig
fysisk person inte anses som bokslutsföretag om han eller hon med stöd
av 4 kap. 4 § andra stycket har olika bokföringar och nettoomsättningen
enligt varje enskild bokföring normalt inte uppgår till mer än tjugo
prisbasbelopp.
3 § Vad som sägs i denna lag om juridiska personer tillämpas inte på
dödsbon. I fråga om dödsbon gäller i stället vad som sägs om fysiska
personer.
2 kap. Kretsen av bokföringsskyldiga
1 § En juridisk person är bokföringsskyldig, om inte annat anges i 2-
5§§.
2 § Följande juridiska personer är bokföringsskyldiga i den utsträckning
som anges i andra-fjärde styckena:
1. ideella föreningar,
2. registrerade trossamfund och registrerade organisatoriska delar av
sådana samfund enligt lagen (1998:1593) om trossamfund,
Prop. 1998/99:130
15
3. samfallighetsföreningar enligt 17 § lagen (1973:1150) om förvalt- Prop. 1998/99:130
ning av samfalligheter,
4. jaktvårdsområdesföreningar enligt 1 § lagen (1980:894) om jakt-
vårdsområden,
5. fiskevårdsområdesföreningar enligt 1 § lagen (1981:533) om
fl ske vårdsområden.
Juridiska personer som anges i första stycket är bokföringsskyldiga,
om värdet av tillgångarna, beräknat enligt 4 §, överstiger ett gränsbelopp
som motsvarar trettio prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän
försäkring. Bokföringsskyldigheten inträder
1. från och med tidpunkten för den juridiska personens bildande, om
tillgångarna då överstiger det angivna gränsbeloppet, eller
2. från och med det kalenderår vid vars ingång värdet av tillgångarna
överstiger gränsbeloppet.
Bokföringsskyldigheten enligt andra stycket upphör, om tillgångarnas
värde vid utgången av de tre senaste räkenskapsåren har varit lägre än det
angivna gränsbeloppet.
Om den juridiska personen bedriver näringsverksamhet eller är
moderföretag i en koncern, är den bokföringsskyldig även om förutsätt-
ningarna enligt andra stycket inte är uppfyllda.
3 § Stiftelser är bokföringsskyldiga, om värdet av tillgångarna, beräknat
enligt 4 §, överstiger ett gränsbelopp som motsvarar tio prisbasbelopp
enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Bokföringsskyldigheten
inträder
1. från och med tidpunkten för stiftelsens bildande, om tillgångarna då
överstiger det angivna gränsbeloppet, eller
2. från och med det kalenderår vid vars ingång värdet av tillgångarna
överstiger gränsbeloppet.
Bokföringsskyldigheten enligt första stycket upphör, om tillgångarnas
värde vid utgången av de tre senaste åren har varit lägre än det angivna
gränsbeloppet.
Följande stiftelser är dock bokföringsskyldiga även om förutsättningar-
na enligt första stycket inte är uppfyllda:
1. stiftelser som bedriver näringsverksamhet,
2. stiftelser som är moderstiftelser,
3. insamlingsstiftelser enligt 11 kap. 1 § stiftelselagen (1994:1220),
4. kollektivavtalsstiftelser enligt 11 kap. 3 § samma lag,
5. stiftelser som har bildats av eller tillsammans med staten, en
kommun eller ett landsting,
6. pensionsstiftelser enligt 9 § lagen (1967:531) om tryggande av
pensionsutfästelse m.m.,
7. personalstiftelser enligt 27 § samma lag.
4 § När värdet på tillgångarna enligt 2 § andra stycket och 3 § första
stycket bestäms, skall varje tillgång tas upp till ett värde som motsvarar
vad tillgången kan anses betinga vid en försäljning under normala
förhållanden. Fastigheter och byggnader som är lös egendom tas dock
upp till taxeringsvärdet, om ett sådant värde finns.
16
5 § Följande juridiska personer är inte bokföringsskyldiga enligt denna
lag:
1. staten, kommunerna, landstingen, kommunalförbunden och region-
förbunden,
2. konkursbon, samt
3. stiftelser vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet far användas
endast till förmån för bestämda fysiska personer.
6 § En fysisk person som bedriver näringsverksamhet är bokförings-
skyldig för denna.
Vid tillämpningen av första stycket skall uthyrning av en fastighet som
enligt 5 § kommunalskattelagen (1928:370) räknas som privatbostads-
fastighet inte anses som näringsverksamhet. Ägande eller brukande av en
fastighet som enligt 5 § kommunalskattelagen räknas som näringsfastig-
het skall alltid anses som näringsverksamhet.
7 § I lagen (1992:160) om utländska filialer m.m. finns bestämmelser om
bokföringsskyldighet för näringsverksamhet som bedrivs i Sverige av
utländska företag och utomlands bosatta svenska eller utländska
medborgare.
3 kap. Räkenskapsår
1 § Ett räkenskapsår skall omfatta tolv månader.
Fysiska personer, handelsbolag där en fysisk person skall beskattas för
hela eller en del av bolagets inkomst och sådana samfällighetsförvaltande
juridiska personer som avses i 53 § 2 mom. kommunalskattelagen
(1928:370) skall ha kalenderåret som räkenskapsår.
Andra företag får tillämpa annat räkenskapsår än kalenderår (brutet
räkenskapsår). Brutet räkenskapsår skall omfatta tiden den 1 maj-den 30
april, den 1 juli-den 30 juni eller den 1 september-den 31 augusti.
2 § Om det med hänsyn till det allmännas ekonomiska intresse eller
andra omständigheter finns synnerliga skäl, kan Riksskatteverket medge
att annan period av tolv hela månader än som följer av 1 § får utgöra
räkenskapsår.
Prop. 1998/99:130
17
Prop. 1998/99:130
3 § När bokföringsskyldigheten inträder eller räkenskapsåret läggs om,
får räkenskapsåret omfatta kortare tid än tolv månader eller utsträckas att
omfatta högst arton månader. Räkenskapsåret får också kortas av om
bokföringsskyldigheten upphör.
4 § Om ett företag bedriver flera verksamheter, skall det tillämpa samma
räkenskapsår för dessa.
5 § Företag som ingår i samma koncern skall ha gemensamt räkenskaps-
år.
Om det finns synnerliga skäl, kan Riksskatteverket medge att olika
räkenskapsår får tillämpas.
Om en fysisk person som bedriver jordbruksverksamhet också äger ett
aktiebolag, som också bedriver jordbruksverksamhet, utan att han är
skyldig att upprätta koncernredovisning, får aktiebolaget, trots bestäm-
melsen i första stycket, ha brutet räkenskapsår.
6 § Räkenskapsår får läggas om endast om skattemyndigheten ger
tillstånd till det. Tillstånd behövs dock inte
1. för omläggning från brutet räkenskapsår till kalenderår,
2. för omläggning till gemensamt räkenskapsår i fall som avses i 4 §
och 5 § första stycket.
7 § Om ett företag tillämpar brutet räkenskapsår i strid med 1 § andra
stycket, får skattemyndigheten förelägga företaget att lägga om
räkenskapsåret till kalenderår. Ett sådant föreläggande får förenas med
vite.
8 § I 1 kap. 7 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och
värdepappersbolag och i 1 kap. 6 § lagen (1995:1560) om årsredovisning
i försäkringsföretag finns bestämmelser om räkenskapsår i vissa företag.
4 kap. Bokföringsskyldighetens innebörd
Prop. 1998/99:130
1 § Ett företag skall
1. löpande bokföra alla affärshändelser enligt bestämmelserna i 5 kap.
1-5 §§,
2. se till att det finns verifikationer enligt 5 kap. 6-9 §§ för alla bok-
föringsposter samt systemdokumentation och behandlingshistorik enligt
5 kap. 11 §,
3. bevara all räkenskapsinformation och sådan utrustning och sådana
system som behövs för att presentera räkenskapsinformationen i den
form som anges i 7 kap. 1 § 1 eller 2.
Ett bokslutsföretag skall dessutom
1. upprätta en balansräkning enligt 3 §, och
2. avsluta den löpande bokföringen enligt bestämmelserna i 6 kap.
2 § Bokföringsskyldigheten skall fullgöras på ett sätt som överens-
stämmer med god redovisningssed.
3 § Bokslutsföretag skall utan dröjsmål upprätta en balansräkning, när
bokföringsskyldighet inträder eller när grunden för sådan skyldighet
ändras.
Vid upprättandet av balansräkningen gäller 6 kap. 4 § andra stycket i
tillämpliga delar.
4 § Om ett företag bedriver flera verksamheter, skall det ha en bokföring
som omfattar samtliga verksamheter.
Trots bestämmelsen i första stycket får ett företag som bedriver flera
verksamheter ha en bokföring för varje enskild verksamhet, om det finns
särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed. Företag som
avses i 6 kap. 1 § skall i så fall löpande arkivera uppgifter om ställning
och resultat i de olika verksamheterna på en gemensam plats. Om före-
taget bedriver verksamhet på egen hand, skall arkiveringen ske i
anslutning till bokföringen för en sådan verksamhet.
19
Prop. 1998/99:130
5 § Ett foretag får ha gemensam bokföring med någon annan
bokföringsskyldig endast för gemensamt bedriven verksamhet och endast
om det är förenligt med god redovisningssed.
Trots bestämmelsen i första stycket får församlingar i Svenska kyrkan
som ingår i en kyrklig samfällighet enligt 3 § andra stycket lagen
(1998:1591) om Svenska kyrkan ha en gemensam bokföring som
omfattar församlingarnas och samfallighetens verksamheter. Vidare får
prästlönetillgångar enligt 10 § lagen (1998:1592) om införande av lagen
(1998:1591) om Svenska kyrkan ha gemensam bokföring, om de
förvaltas tillsammans.
5 kap. Löpande bokföring och verifikationer
1 § Affärshändelserna skall bokföras så att de kan presenteras i
registreringsordning (grundbokföring) och i systematisk ordning (huvud-
bokföring). Detta skall ske på ett sådant sätt att det är möjligt att
kontrollera fullständigheten i bokföringspostema och överblicka verk-
samhetens förlopp, ställning och resultat.
2 § Kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast påföljande
arbetsdag. Andra affärshändelser skall bokföras så snart det kan ske.
Affärshändelserna får bokföras senare än som anges i första stycket,
om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed.
Andra företag än bokslutsföretag får dröja med att bokföra
affärshändelserna tills betalning sker, under förutsättning att detta är
förenligt med god redovisningssed. Vid räkenskapsårets utgång skall
dock samtliga då obetalda fordringar och skulder bokföras.
Vad som sägs i tredje stycket gäller också bokslutsföretag, om det
endast förekommer ett mindre antal fakturor eller andra handlingar i
verksamheten och fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till
avsevärda belopp.
3 § I samband med att den löpande bokföringen avslutas skall sådana
poster som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter och
kostnader och den finansiella ställningen på balansdagen bokföras.
Prop. 1998/99:130
4 § Vid bokföringen skall konton över tillgångar, avsättningar och
skulder specificeras i en sidoordnad bokföring i den utsträckning det
behövs för att ge en tillfredsställande kontroll och överblick.
5 § Om en bokföringspost rättas, skall det anges när rättelsen har skett
och vem som har gjort den. Sker rättelsen genom en särskild rättelsepost,
skall det samtidigt säkerställas att det vid en granskning av den rättade
bokföringsposten utan svårighet går att få kännedom om rättelsen.
6 § För varje affärshändelse skall det finnas en verifikation. Om företaget
har tagit emot en uppgift om affärshändelsen i den form som anges i
7 kap. 1 § första stycket, skall denna uppgift, i förekommande fall
kompletterad med uppgifter enligt 7 och 8 § §, användas som verifikation.
Om det behövs med hänsyn till arten av den mottagna verifikationen,
får bokföringen grundas på en särskilt upprättad hänvisningsverifikation.
Flera likartade affärshändelser får dokumenteras genom en gemensam
verifikation. Vid försäljning av varor och tjänster mot kontant betalning
får även inbetalningarna under en dags försäljning dokumenteras genom
en gemensam verifikation, om det skulle vara förenat med svårigheter att
upprätta verifikationer för de olika affärshändelserna. Den gemensamma
verifikationen får då utgöras av uppgifter från en kassaapparat, kassa-
rapport eller annan uppgift som anger summan av mottagna betalningar.
7 § Verifikationen skall innefatta uppgift om när den har sammanställts,
när affärshändelsen har inträffat, vad denna avser, vilket belopp den
gäller och vilken motpart den berör. I förekommande fall skall
verifikationen även innefatta upplysning om handlingar eller andra
uppgifter som har legat till grund för affärshändelsen samt var dessa
finns tillgängliga.
I verifikationen skall det ingå ett verifikationsnummer eller annat iden-
tifieringstecken samt sådana övriga uppgifter som är nödvändiga för att
sambandet mellan verifikationen och den bokförda affärshändelsen utan
svårighet skall kunna fastställas.
8 § Uppgifter enligt 7 § första stycket får utelämnas, om det är förenat
med svårigheter att låta uppgiften ingå i verifikationen och ett
utelämnande är förenligt med god redovisningssed.
9 § Om en verifikation rättas, skall det anges när rättelsen har skett och
vem som har gjort den.
10 § Vad som föreskrivs i 1-9 §§ gäller även andra bokföringsposter än
sådana som avser affärshändelser.
11 § Företaget skall upprätta sådana beskrivningar över bokförings-
systemets organisation och uppbyggnad som behövs för att ge överblick
över systemet (systemdokumentation). Företaget skall också upprätta
sådana beskrivningar över genomförda bearbetningar inom systemet som
gör det möjligt att utan svårighet följa och förstå de enskilda bok-
föringspostemas behandling (behandlingshistorik).
Om företaget har flera separata bokföringar, skall det av system-
dokumentationen för vaije bokföring framgå var uppgifter ur övriga
bokföringar kan erhållas.
6 kap. Hur den löpande bokföringen avslutas
1 § Företag som tillhör någon eller några av följande kategorier skall för
vaije räkenskapsår avsluta bokföringen med en årsredovisning och
offentliggöra den enligt 2 §:
1. aktiebolag,
2. ekonomiska föreningar,
3. handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare,
4. företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i
kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om
årsredovisning i försäkringsföretag,
5. stiftelser som är bokföringsskyldiga enligt denna lag, dock inte
stiftelser som far använda sina tillgångar uteslutande till förmån för
medlemmar av en viss eller vissa släkter och som är bokföringsskyldiga
endast på grund av 2 kap. 3 § första stycket,
6. företag som är moderföretag i en koncern,
7. bokslutsföretag i vilka
a) antalet anställda i verksamheten under de senaste två räkenskapsåren
1 medeltal har uppgått till mer än tio, eller
b) nettovärdet av tillgångarna i verksamheten enligt en balansräkning
för räkenskapsåret uppgår till mer än 24 miljoner kronor.
2 § En årsredovisning skall upprättas och offentliggöras enligt
bestämmelserna i årsredovisningslagen (1995:1554) eller, i förekom-
mande fall, lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och
Prop. 1998/99:130
22
värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om årsredovisning i Prop. 1998/99:130
försäkringsföretag.
3 § Andra bokslutsföretag än sådana som avses i 1 § skall, om de inte
upprättar årsredovisning, för vaije räkenskapsår avsluta den löpande
bokföringen med ett årsbokslut enligt 4 §.
4 § Ett årsbokslut skall bestå av en resultaträkning och en balansräkning.
När årsbokslutet upprättas, skall följande bestämmelser i årsredo-
visningslagen (1995:1554) tillämpas:
1 kap. 3 § om vad som avses med andelar,
1 kap. 4-6 §§ om koncern- och intresseföretagsdefinitioner,
2 kap. 2 § om överskådlighet och god redovisningssed,
2 kap. 4 § om andra grundläggande redovisningsprinciper,
2 kap. 5 § om språk och form,
2 kap. 6 § om valuta,
2 kap. 7 § om undertecknande,
3 kap. 1 och 2 § § om balans- och resultaträkningarnas innehåll,
3 kap. 3 och 4 § § om uppställningsformer,
3 kap. 9 § om avsättningar,
3 kap. 12 § och 13 § första stycket om nettoomsättning och
extraordinära poster,
4 kap. 1 och 2 §§ om vad som är anläggningstillgångar och omsätt-
ningstillgångar,
4 kap. 3 § om anskaffningsvärdet för anläggningstillgångar,
4 kap. 4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,
4 kap. 5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,
4 kap. 9 § om värdering av omsättningstillgångar,
4 kap. 10 § om värdering av pågående arbeten,
4 kap. 11 § om varulagrets anskaffningsvärde,
4 kap. 12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,
4 kap. 13 § om omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta,
och
4 kap. 15 § om periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån.
5 § I årsbokslutet skall företaget lämna de ytterligare upplysningar som
anges i 6-9 §§.
Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med
kravet på överskådlighet i 2 kap. 2 § årsredovisningslagen (1995:1554),
23
får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen eller resultat-
räkningen.
Lämnas upplysningarna i noter, skall hänvisning göras vid de poster i
balansräkningen eller resultaträkningen som upplysningarna hänför sig
till.
6 § Principerna för värdering av tillgångar, avsättningar och skulder skall
anges.
För poster i balansräkningen som avser tillgångar, avsättningar eller
skulder i utländsk valuta skall det anges enligt vilka principer beloppen
har räknats om till svenska kronor.
7 § För vaije post som tas upp som anläggningstillgång i balansräkningen
eller i sådana noter som avses i 3 kap. 4 § fjärde stycket 2 årsredo-
visningslagen (1995:1554) skall uppgift lämnas om
1. tillgångarnas anskaffningsvärde,
2. årets avskrivningar enligt 4 kap. 4 § årsredovisningslagen,
3. årets nedskrivningar, med särskild uppgift om nedskrivningar som
har gjorts med stöd av 4 kap. 5 § andra stycket årsredovisningslagen,
4. ackumulerade avskrivningar enligt 4 kap. 4 § årsredovisningslagen,
5. ackumulerade nedskrivningar, med särskild uppgift om nedskriv-
ningar som har gjorts med stöd av 4 kap. 5 § andra stycket årsredo-
visningslagen.
Grunderna för avskrivning av anläggningstillgångarnas olika poster
skall anges.
8 § För varje skuldpost i balansräkningen eller i sådana noter som avses i
3 kap. 4§ fjärde stycket 2 årsredovisningslagen (1995:1554) skall den
del som förfaller till betalning senare än ett år efter balansdagen anges.
9 § Om företaget har ändrat redovisningsprinciper, skall upplysning
lämnas om detta. Skälen för ändringen skall anges.
10 § Årsbokslutet skall färdigställas så snart det kan ske, dock senast sex
månader eller, i stiftelser, fyra månader efter räkenskapsårets utgång.
11 § För vaije sammandragen post i den balansräkning som skall ingå i
årsredovisningen eller årsbokslutet skall, om inte postens samman-
sättning klart framgår av bokföringen i övrigt, de belopp som ingår i
posten specificeras i en särskild förteckning, som inte behöver
offentliggöras.
Prop. 1998/99:130
24
7 kap. Arkivering av räkenskapsinformation m.m.
Prop. 1998/99:130
1 § Räkenskapsinformation skall bevaras i
1. vanlig läsbar form (dokument),
2. mikroskrift som kan läsas med förstoringshjälpmedel, eller
3. annan form som kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas
endast med tekniskt hjälpmedel (maskinläsbart medium) och som genom
omedelbar utskrift kan tas fram i sådan form som avses i 1 eller 2.
Dokument, mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskaps-
information som företaget har tagit emot från någon annan skall bevaras i
det skick materialet hade när det kom till företaget. Dokument,
mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskapsinformation som
företaget självt har upprättat skall bevaras i det skick materialet fick när
räkenskapsinformationen sammanställdes.
2 § Dokument, mikroskrift och maskinläsbara medier som används för
att bevara räkenskapsinformation skall vara varaktiga och lätt åtkomliga.
De skall bevaras fram till och med det tionde året efter utgången av det
kalenderår då räkenskapsåret avslutades. De skall förvaras i Sverige, i
ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt.
Maskinutrustning och system som behövs för att presentera räken-
skapsinformationen i den form som anges i 1 § första stycket 1 eller 2
skall hållas tillgängliga i Sverige under hela den tid som anges i första
stycket.
3 § Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed,
far ett dokument som innefattar en verifikation, trots bestämmelserna i
2 §, tillfälligt förvaras utomlands.
4 § Om det finns särskilda skäl, far skattemyndigheten tillåta att ett
företag, trots bestämmelserna i 2 §, förvarar maskinläsbara medier
utomlands. I sådana fall får maskinutrustning och system som avses i 2 §
andra stycket hållas tillgängliga i samma land. Tillståndet får förenas
med villkor och begränsas till viss tid. Även om tillstånd ges, skall
företaget genom omedelbar utskrift kunna ta fram räkenskaps-
informationen i Sverige i sådan form som avses i 1 § 1 eller 2.
Tillstånd enligt första stycket ges av Finansinspektionen när det gäller
företag som står under inspektionens tillsyn.
25
Prop. 1998/99:130
5 § Bestämmelserna i 2 § om förvaring i Sverige gäller inte dokument,
mikroskrift, maskinläsbara medier, utrustning och system som avser
verksamhet som företaget bedriver genom en filial utomlands, om
företaget är bokföringsskyldigt i det landet.
6 § Ett företag får förstöra ett maskinläsbart medium som används för att
bevara räkenskapsinformation, om räkenskapsinformationen på ett be-
tryggande sätt överförs till dokument, mikroskrift eller annat maskin-
läsbart medium. Om räkenskapsinformationen består av uppgifter som
företaget har tagit emot från någon annan, får det maskinläsbara mediet
dock förstöras först från och med det fjärde året efter utgången av det
kalenderår då räkenskapsåret avslutades.
7 § Om det finns särskilda skäl, får skattemyndigheten för visst fall tillåta
att dokument, mikroskrift och maskinläsbara medier som används för att
bevara räkenskapsinformation förstörs före utgången av den tid som
anges i 2 §.
Tillstånd enligt första stycket ges av Finansinspektionen när det gäller
företag som står under inspektionens tillsyn.
8 kap. Utvecklandet av god redovisningssed
1 § Bokföringsnämnden ansvarar för utvecklandet av god
redovisningssed. Finansinspektionen ansvarar för utvecklandet av god
redovisningssed i sådana företag som omfattas av lagen (1995:1559) om
årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag och lagen
(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag i den utsträckning
det är påkallat av dessa företags särart.
Av 1 kap. 5 § lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värde-
pappersbolag, 1 kap. 4 § lagen om årsredovisning i försäkringsföretag
och 11 kap. 2 § lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet följer
att regeringen får bemyndiga Finansinspektionen att meddela föreskrifter
om redovisning för finansiella företag.
26
9 kap. Överklagande
Prop. 1998/99:130
1 § En myndighets beslut enligt denna lag får överklagas hos allmän
förvaltningsdomstol.
Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första
gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december
1999. I fråga om juridiska personer som avses i 2 kap. 2 § första stycket
och som inte bedriver näringsverksamhet skall dock lagen tillämpas först
från och med det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december
2000. Detsamma gäller fysiska personer som vid utgången av år 1999
inte var bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen (1976:125) och som
skulle vara bokföringsskyldiga enligt den nya lagen endast därför att de
äger eller brukar en näringsfastighet.
2. Bokföringslagen (1976:125) skall upphöra att gälla vid utgången av
år 1999. Lagen skall dock fortfarande tillämpas för räkenskapsår som har
inletts före nämnda tidpunkt. Lagen skall vidare tillämpas på understöds-
föreningar som med stöd av punkten 3 i övergångsbestämmelserna till
lagen (1999:000) om ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag alltjämt tillämpar 29 och 30 §§ lagen (1972:262) om
understödsföreningar.
Bestämmelsen i 16 § andra stycket bokföringslagen får tillämpas även
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
3. Jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall upphöra att gälla vid
utgången av år 2000. Lagen skall dock fortfarande tillämpas för räken-
skapsår som har inletts före nämnda tidpunkt.
4. Om det i en lag eller i en annan författning hänvisas till någon
föreskrift i bokföringslagen (1976:125) eller jordbruksbokföringslagen
(1979:141) som har ersatts av en föreskrift i denna lag, tillämpas i stället
den nya föreskriften.
27
Härigenom föreskrivs följande.
Prop. 1998/99:130
1 § I denna lag finns bestämmelser om revision för vissa fysiska och
juridiska personer.
I denna lag betyder
1. företag: fysisk eller juridisk person som är bokföringsskyldig enligt
bokföringslagen (1999:000),
2. moderföretag: företag som utgör moderföretag enligt definitionen i
1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554),
3. dotterföretag: vad som utgör dotterföretag enligt definitionen i
1 kap. 4 § årsredovisningslagen,
4. koncern: vad som utgör koncern enligt definitionen i 1 kap. 4 §
årsredovisningslagen,
5. koncernföretag: vad som utgör koncernföretag enligt definitionen i
1 kap. 4 § årsredovisningslagen,
6. företagsledning: den eller de som svarar för företagets organisation
och förvaltningen av företagets angelägenheter samt den eller de som har
hand om den löpande förvaltningen.
2 § Lagen är tillämplig på företag som enligt 6 kap. 1 § bokföringslagen
(1999:000) är skyldiga att avsluta bokföringen med en årsredovisning,
dock inte företag för vilka regler om revision finns i någon annan lag.
3 § Ett företag skall ha minst en revisor.
4 § För en revisor får en eller flera revisorssuppleanter utses. Vad som
sägs i denna lag om revisor skall i tillämpliga delar även gälla suppleant.
5 § Revisorn skall granska företagets årsredovisning och bokföring samt
företagsledningens förvaltning. Granskningen skall vara så ingående och
omfattande som god revisionssed kräver.
Om företaget är moderföretag, skall revisorn även granska koncern-
redovisningen och koncernföretagens inbördes förhållanden.
6 § Revisorn skall efter varje räkenskapsår lämna en revisionsberättelse
till företaget. Bestämmelser om berättelsens innehåll och den tidpunkt då
den skall lämnas till företagsledningen finns i 27-32 §§.
Om företaget är ett moderföretag, skall revisorn även lämna en
koncemrevisionsberättelse enligt bestämmelserna i 33 §. Detta gäller inte
om moderföretaget enligt 7 kap. 2 eller 3 § årsredovisningslagen
(1995:1554) inte behöver upprätta koncernredovisning.
7 § I samband med revisionen skall revisorn till företagsledningen fram-
föra de erinringar och göra de påpekanden som följer av god
revisionssed. Bestämmelser om erinringar finns i 34 §.
8 § Företagsledningen skall ge revisorn tillfälle att genomföra gransk-
ningen i den omfattning revisorn anser vara nödvändig. Den skall lämna
de upplysningar och den hjälp som revisorn begär.
Samma skyldigheter har företagsledningen och revisorn i ett dotter-
företag gentemot en revisor i moderföretaget.
9 § En revisor utses av företaget.
Företaget får bestämma att någon annan skall utse revisor.
I 25 § finns bestämmelser om att länsstyrelsen i vissa fall skall utse
revisor.
10 § Den som är underårig, i konkurs eller har fått näringsförbud eller
har förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken kan inte vara revisor.
11 § En revisor som inte är auktoriserad eller godkänd skall vara bosatt i
en stat inom Europeiska unionen eller Europeiska ekonomiska
samarbetsområdet, om inte regeringen eller den myndighet som
regeringen bestämmer för ett särskilt fall tillåter något annat. Detta gäller
inte om även en auktoriserad eller godkänd revisor deltar i revisionen.
12 § En revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och
ekonomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfattningen av
företagets verksamhet fordras för att fullgöra uppdraget.
Endast den som är auktoriserad eller godkänd revisor kan vara revisor i
Prop. 1998/99:130
29
1. ett handelsbolag som en eller flera juridiska personer är delägare i,
och
2. ett hypoteksinstitut som är skyldigt att upprätta årsredovisning enligt
lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-
bolag.
13 § Minst en revisor skall vara auktoriserad revisor om
1. nettovärdet av företagets tillgångar enligt balansräkningarna för de
två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1
000 gånger det prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän
försäkring som gällde under den sista månaden av respektive
räkenskapsår, eller
2. antalet anställda hos företaget under de två senaste räkenskapsåren i
medeltal har överstigit 200.
14 § Bestämmelserna i 13 § gäller även för moderföretag i en koncern
om
1. nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt koncern-
balansräkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger det
gränsbelopp som anges i 13 § 1,
2. antalet anställda hos koncernföretagen under de två senaste
räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200, eller
3. moderföretaget inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av
koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkningar för koncernföre-
tagens två senaste räkenskapsår, på moderföretagets balansdag överstiger
det gränsbelopp som anges i 13 § 1.
15 § För ett företag som omfattas av bestämmelserna i 13 eller 14 § får
regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer besluta att
företaget får utse en viss godkänd revisor i stället för en auktoriserad
revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år.
16 § För ett företag som inte omfattas av bestämmelserna i 12 § andra
stycket, 13 eller 14 § får länsstyrelsen, om särskilda omständigheter
kräver det, besluta att minst en revisor skall vara auktoriserad eller
godkänd.
17 § Den får inte vara revisor som
1. är ägare till eller delägare i företaget eller annat företag i samma
koncern,
2. ingår i företagsledningen för företaget eller dess dotterföretag eller
biträder vid företagets bokföring eller medelsförvaltning eller företagets
kontroll däröver,
3. är anställd hos eller på annat sätt har en underordnad eller beroende
ställning till företaget eller någon som avses under 1 eller 2,
Prop. 1998/99:130
30
4. är verksam i samma rörelse som den som yrkesmässigt biträder
företaget vid grundbokföringen eller medelsförvaltningen eller företagets
kontroll däröver,
5. är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller
nedstigande led till en person som avses under 1 eller 2 eller är besvågrad
med en sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene
är gift med den andres syskon, eller
6. står i låneskuld till företaget eller ett annat företag i samma koncern
eller har en förpliktelse som ett sådant företag har ställt säkerhet för.
Den som enligt första stycket inte är behörig att vara revisor i ett
moderföretag får inte vara revisor i dess dotterföretag.
18 § En revisor får vid revisionen inte anlita någon som enligt 17 § inte
är behörig att vara revisor. Om företaget eller dess moderföretag i sin
tjänst har anställda med uppgift att uteslutande eller huvudsakligen sköta
den interna revisionen, får revisorn dock vid revisionen anlita sådana
anställda i den utsträckning det är förenligt med god revisionssed.
19 § Till revisor får även ett registrerat revisionsbolag utses.
Bestämmelser om vem som får vara huvudansvarig för revisionen när
ett revisionsbolag utses att vara revisor och om underrättelseskyldighet
finns i 12 § lagen (1995:528) om revisorer. Följande bestämmelser i detta
kapitel tillämpas på den huvudansvarige:
17 § om jäv, och
18 § om anlitande av biträde.
20 § Till revisor i ett dotterföretag bör minst en av moderföretagets
revisorer utses.
21 § Uppdraget som revisor gäller för bestämd tid eller tills vidare.
Ett uppdrag att tills vidare vara revisor upphör när ny revisor har
utsetts.
Prop. 1998/99:130
31
Prop. 1998/99:130
22 § Ett uppdrag att vara revisor för bestämd tid upphör i förtid, om
revisorn eller den som har utsett revisorn anmäler att uppdraget skall
upphöra.
Ett uppdrag som gäller tills vidare upphör, om revisorn eller den som
har utsett revisorn anmäler att uppdraget skall upphöra utan att ny revisor
utses.
Anmälan skall göras hos företagsledningen. Om revisorn har utsetts av
någon annan än företaget, skall anmälan också göras hos den som har
utsett revisorn.
23 § En revisor vars uppdrag upphör i förtid skall genast anmäla detta till
Patent- och registreringsverket för registrering. Han skall lämna en kopia
av anmälan till företagsledningen.
Revisorn skall i anmälan lämna en redogörelse för vad han har funnit
vid den granskning som han har utfört under den del av löpande
räkenskapsår som uppdraget har omfattat. För anmälan gäller vad som
föreskrivs i 29 §, 30 § första stycket och 31 § om revisionsberättelse.
Patent- och registreringsverket skall sända en kopia av anmälan till
skattemyndigheten.
Första och andra styckena gäller även när ett uppdrag att tills vidare
vara revisor upphör.
24 § Om en revisors uppdrag upphör i förtid eller om bestämmelserna i
10-15 §§ eller i 17 § hindrar honom att vara revisor och det inte finns
någon suppleant, skall företagsledningen vidta åtgärder för att en ny
revisor utses för den återstående mandattiden.
25 § Efter anmälan skall länsstyrelsen utse revisor,
1. när någon revisor inte är utsedd,
2. när auktoriserad revisor eller godkänd revisor inte är utsedd enligt
12 § andra stycket eller 13-16 §§,
3. när revisorn är obehörig enligt 10, 11 eller 17 § och det inte finns
någon behörig revisorssuppleant, eller
4. när beslut av företaget om antalet revisorer eller om revisorns
behörighet har åsidosatts.
Anmälan enligt första stycket kan göras av var och en. Företags-
ledningen är skyldig att göra anmälan, om inte rättelse utan dröjsmål sker
genom den som utser revisor.
26 § Länsstyrelsen skall ge företagsledningen tillfälle att yttra sig innan
den utser en revisor enligt 25 §. Förordnandet skall avse tiden till dess att
annan revisor har blivit utsedd.
Vid förordnande enligt 25 § första stycket 3 skall länsstyrelsen
entlediga den obehöriga revisorn.
32
Prop. 1998/99:130
27 § Revisionsberättelsen skall lämnas till företagsledningen senast fem
och en halv månader efter räkenskapsårets utgång.
Revisorn skall på årsredovisningen teckna en hänvisning till revisions-
berättelsen.
Revisionsberättelsen skall innehålla uppgift om företagets firma,
organisationsnummer eller personnummer och den räkenskapsperiod
som revisionsberättelsen avser.
28 § Revisionsberättelsen skall innehålla ett uttalande om huruvida
årsredovisningen har upprättats i överensstämmelse med tillämplig lag
om årsredovisning.
Om det i årsredovisningen inte har lämnats sådana upplysningar som
skall lämnas enligt tillämplig lag om årsredovisning, skall revisorn ange
detta och, om det kan ske, lämna behövliga upplysningar i sin berättelse.
29 § Om revisorn vid sin granskning har funnit att någon som ingår i
företagsledningen har företagit någon åtgärd eller gjort sig skyldig till
någon försummelse som kan föranleda ersättningsskyldighet, skall det
anmärkas i berättelsen.
30 § I revisionsberättelsen skall revisorn anmärka om han har funnit att
företaget inte har fullgjort sin skyldighet
1. att göra skatteavdrag enligt skattebetalningslagen (1997:483),
2. att anmäla sig för registrering enligt 3 kap. 2 § skattebetalnings-
lagen,
3. att lämna skattedeklaration enligt 10 kap. 9 eller 10 § skattebetal-
ningslagen, eller
4. att i rätt tid betala skatter och avgifter som omfattas av 1 kap. 1 och
2 §§ skattebetalningslagen.
Om revisionsberättelsen innehåller en anmärkning om att företaget inte
har fullgjort en skyldighet som avses i första stycket 1-3, skall revisorn
genast sända en kopia av revisionsberättelsen till skattemyndigheten.
31 § Utöver vad som följer av 28-30 §§ far en revisor i revisions-
berättelsen lämna sådana upplysningar som han anser att tredje man bör
få kännedom om.
32 § Om en tidigare revisor har gjort en anmälan enligt 23 §, skall en
kopia av den fogas till revisionsberättelsen.
33 § I fråga om koncemrevisionsberättelsen gäller 27 § första stycket om
tidpunkten för lämnande av revisionsberättelsen samt 28, 31 och 32 §§
om revisionsberättelsens innehåll.
2 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130, Del 1
Revisorn skall på koncernredovisningen teckna en hänvisning till
koncemrevisionsberättelsen.
Koncemrevisionsberättelsen skall innehålla uppgift om moderföre-
tagets firma, organisationsnummer eller personnummer och den
räkenskapsperiod som revisionsberättelsen avser.
34 § Om revisorn har framfört en erinran till företagsledningen, skall den
antecknas i ett protokoll eller i en annan handling. Handlingen skall
lämnas till företagsledningen och företaget skall förvara den på ett
betryggande sätt.
35 § En revisor får inte till den som saknar rätt att få kännedom om
företagets angelägenheter lämna upplysningar om sådana företagets
angelägenheter som han får kännedom om när han fullgör sitt uppdrag,
om det kan vara till skada för företaget.
36 § Revisorn är skyldig att lämna medrevisor, ny revisor och, om
företaget har försatts i konkurs, konkursförvaltaren de upplysningar som
behövs om företagets angelägenheter.
Revisorn är dessutom skyldig att på begäran lämna upplysningar om
företagets angelägenheter till undersökningsledaren under förunder-
sökning i brottmål.
Revisorn i ett handelsbolag som omfattas av 1 kap. 9 § sekretesslagen
(1980:100) är även skyldig att på begäran lämna upplysningar om
bolagets angelägenheter till de förtroendevalda revisorerna i kommunen
eller landstinget.
37 § En revisor som när han fullgör sitt uppdrag uppsåtligen eller av
oaktsamhet skadar företaget skall ersätta skadan. Detsamma gäller när
skadan tillfogas någon annan genom överträdelse av denna lag eller
tillämplig lag om årsredovisning. En revisor skall även ersätta skada som
uppsåtligen eller av oaktsamhet vållas av hans medhjälpare.
Om ett registrerat revisionsbolag är revisor, är det detta bolag och den
för revisionen huvudansvarige som är ersättningsskyldiga.
Prop. 1998/99:130
34
Prop. 1998/99:130
38 § Om någon är ersättningsskyldig enligt 37 §, kan skadeståndet
jämkas efter vad som är skäligt med hänsyn till handlingens art, skadans
storlek och omständigheterna i övrigt.
39 § Om flera skall ersätta samma skada, svarar de solidariskt för skade-
ståndet i den mån inte skadeståndsskyldigheten har jämkats för någon av
dem enligt 38 §. Vad någon av dem har betalat i skadestånd får han
återkräva av de andra efter vad som är skäligt med hänsyn till om-
ständigheterna.
40 § Talan för företagets räkning enligt 37 § som inte grundas på brott
får inte väckas mot en revisor sedan tre år har förflutit från det att
revisionsberättelsen överlämnades till företagsledningen.
41 § Myndighets beslut i tillståndsärenden enligt 11 eller 15 § får över-
klagas hos regeringen.
Länsstyrelsens beslut enligt denna lag får överklagas hos allmän
förvaltningsdomstol.
Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första
gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december
1999.
2. Om det i en lag eller i en annan författning hänvisas till någon före-
skrift i lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag som
har ersatts av en föreskrift i denna lag, tillämpas i stället den nya
föreskriften.
35
Härigenom föreskrivs att 13 kap. 13 § och 14 kap. 14 § föräldrabalken1
skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
13 kap.
13 §
Föräldrar får inte låta den som är under sexton år driva rörelse.
Om den omyndige har fyllt
sexton år, får föräldrarna endast
med överförmyndarens samtycke
låta honom eller henne driva en
rörelse som medför bokförings-
skyldighet enligt bokföringslagen
(1976:125) eller jordbruksbok-
föringslagen (1979:141). Utan
överförmyndarens samtycke får
föräldrarna inte själva driva en
sådan rörelse for den omyndiges
räkning. Samtycke får lämnas
endast om den omyndiges ekono-
miska och personliga förhållanden
är sådana att det med beaktande av
rörelsens art är lämpligt att
samtycke ges.
Om den omyndige har fyllt
sexton år, får föräldrarna endast
med överförmyndarens samtycke
låta honom eller henne driva en
rörelse som medför bokförings-
skyldighet enligt bokföringslagen
(1999:000). Utan överförmyn-
darens samtycke får föräldrarna
inte själva driva en sådan rörelse
för den omyndiges räkning.
Samtycke får lämnas endast om
den omyndiges ekonomiska och
personliga förhållanden är sådana
att det med beaktande av rörelsens
art är lämpligt att samtycke ges.
14 kap.
En god man eller förvaltare får
endast med överförmyndarens
samtycke låta den enskilde driva
en rörelse som medför bokförings-
skyldighet enligt bokföringslagen
(1976:125) eller jordbruksbok-
föringslagen (1979:141). Utan
överförmyndarens samtycke får
den gode mannen eller förvaltaren
inte driva en sådan rörelse för den
enskildes räkning. Samtycke får
lämnas endast om den enskildes
ekonomiska och personliga för-
hållanden är sådana att det med
beaktande av rörelsens art är
lämpligt att samtycke ges.
14 §
En god man eller förvaltare får
endast med överförmyndarens
samtycke låta den enskilde driva
en rörelse som medför bokförings-
skyldighet enligt bokföringslagen
(1999:000). Utan överförmyn-
darens samtycke får den gode
mannen eller förvaltaren inte driva
en sådan rörelse för den enskildes
räkning. Samtycke får lämnas
endast om den enskildes ekono-
miska och personliga förhållanden
är sådana att det med beaktande av
rörelsens art är lämpligt att
samtycke ges.
Balken omtryckt 1995:974.
36
I fråga om förordnade förmyndare tillämpas 13 kap. 13 §.
Prop. 1998/99:130
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Vad som sägs i 13 kap.
13 § och 14 kap. 14 § i deras äldre lydelse om drivande av rörelse som
medför bokföringsskyldighet enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141)
gäller dock även därefter till och med utgången av år 2000.
37
Härigenom föreskrivs att 11 kap. 5 § brottsbalken skall ha följande
lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
11 kap.
5 §’
Den som uppsåtligen eller av
oaktsamhet åsidosätter bok-
föringsskyldighet enligt bok-
föringslagen (1976:125), stiftelse-
lagen (1994:1220) eller lagen
(1967:531) om tryggande av
pensionsutfästelse m. m. genom att
underlåta att bokföra affärs-
händelser eller bevara räken-
skapsmaterial eller genom att
lämna oriktiga uppgifter i bok-
föringen eller på annat sätt, döms,
om rörelsens förlopp, ekonomiska
resultat eller ställning till följd
härav inte kan i huvudsak bedömas
med ledning av bokföringen, för
bokföringsbrott till fängelse i
högst två år eller, om brottet är
ringa, till böter. Är brottet grovt
skall han dömas till fängelse i
lägst sex månader och högst fyra
år.
Den som uppsåtligen eller av
oaktsamhet åsidosätter bokfö-
ringsskyldighet enligt bokförings-
lagen (1999:000) genom att under-
låta att bokföra affärshändelser
eller bevara räkenskapsinforma-
tion eller genom att lämna oriktiga
uppgifter i bokföringen eller på
annat sätt, döms, om rörelsens
förlopp, ekonomiska resultat eller
ställning till följd härav inte kan i
huvudsak bedömas med ledning av
bokföringen, för bokföringsbrott
till fängelse i högst två år eller, om
brottet är ringa, till böter. Är
brottet grovt döms till fängelse i
lägst sex månader och högst fyra
år.
Första stycket gäller inte om
bokföringsskyldigheten avser en
juridisk person som anges i 2 kap.
2 § bokföringslagen och som inte
bedriver näringsverksamhet.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första
gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december
1999.
2. I fråga om understödsföreningar som med stöd av punkten 3 i
övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i lagen
(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag alltjämt tillämpar 29
och 30 §§ lagen (1972:262) om understödsföreningar gäller 11 kap. 5 §
fortfarande i sin äldre lydelse.
Senaste lydelse 1994:1222.
38
Härigenom föreskrivs att 3 § samt punkten 19 av anvisningarna till
23 § och punkterna 1 och 2 av anvisningarna till 24 § kommunal-
skattelagen (1928:370) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1998/99:130
3§>
Med taxeringsår förstås i denna lag det kalenderår, under vilket
taxeringsbeslut rörande årlig taxering enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen
(1990:324) skall meddelas, och med beskattningsår det kalenderår, som
närmast föregått taxeringsåret, eller, där räkenskapsår inte sammanfaller
med kalenderår (brutet räkenskapsår), det räkenskapsår, som gått ut
närmast före taxeringsåret.
För skattskyldiga som är bok-
föringsskyldiga enligt 1 § bok-
föringslagen (1976:125) räknas
brutet räkenskapsår som beskatt-
ningsår för näringsverksamhet
under förutsättning att föreskrif-
terna i 12 § nämnda lag iakttagits.
Inkomst hos ett handelsbolag ti
bolaget skulle ha taxerats om det ha
För skattskyldiga som är bok-
föringsskyldiga enligt bok-
föringslagen (1999:000) räknas
brutet räkenskapsår som beskatt-
ningsår för näringsverksamhet
under förutsättning att föreskrif-
terna i 3 kap. nämnda lag iakt-
tagits.
upp vid den taxering då handels-
: varit skattskyldigt.
Anvisningar
till 23 §
192. Avdrag medges för påförda egenavgifter enligt lagen (1981:691)
om socialavgifter i den mån avgifterna hänför sig till näringsverksamhet.
Fysisk person får dessutom
avdrag för belopp som har avsatts
för att täcka på beskattningsåret
belöpande egenavgifter avseende
näringsverksamhet här i riket. Den
som enligt bokföringslagen
(1976:125) eller jordbruksbok-
föringslagen (1979:141) är skyldig
att upprätta årsbokslut skall ha satt
av ett mot avdraget svarande
belopp i räkenskaperna för
beskattningsåret. Medgivet avdrag
skall återföras till beskattning
nästföljande beskattningsår.
Fysisk person får dessutom
avdrag för belopp som har avsatts
för att täcka på beskattningsåret
belöpande egenavgifter avseende
näringsverksamhet här i riket. Den
som enligt bokföringslagen
(1999:000) är skyldig att upprätta
årsbokslut eller årsredovisning
skall ha satt av ett mot avdraget
svarande belopp i räkenskaperna
för beskattningsåret. Medgivet
avdrag skall återföras till beskatt-
ning nästföljande beskattningsår.
1 Senaste lydelse 1993:1541.
2 Senaste lydelse 1998:684.
39
Avdrag enligt andra stycket beräknas på ett underlag som motsvarar
den skattskyldiges inkomst av förvärvskällan, beräknad enligt lagen
(1947:576) om statlig inkomstskatt, före avdraget, minskad med
1) sjukpenning eller annan ersättning som avses i punkt 11 av
anvisningarna till 22 §,
2) intäkt som är att hänföra till inkomst av anställning enligt 2 kap. 3-
5, 15 och 16 §§ lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension.
Avdrag enligt andra stycket får uppgå till högst 25 procent av
underlaget, beräknat enligt tredje stycket. I fråga om sådana inkomster
eller skattskyldiga som avses i 2 § lagen (1990:659) om särskild
löneskatt på vissa förvärvsinkomster far dock avdraget uppgå till högst
20 procent.
Vad som har sagts i första-fjärde styckena gäller också för en fysisk
person, som är delägare i ett handelsbolag, under förutsättning att bolaget
har haft inkomst av näringsverksamhet här i riket. Avdrag enligt första
och andra styckena skall därvid göras av delägaren.
Beskattas enligt tredje stycket av anvisningarna till 52 § en med-
hjälpande make för del av inkomst av en verksamhet, som bedrivs av den
andra maken, skall avdrag enligt första och andra styckena göras särskilt
för envar av makarna.
Skattskyldig som har gjort avdrag enligt andra stycket skall vid
självdeklarationen foga uppgifter om avdragets beräkning. Uppgifterna
skall lämnas på blankett enligt fastställt formulär.
Anvisningar
till 24 §
l3. För skattskyldig som har haft ordnad bokföring skall beräkningen
av inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av
bestämmelserna i denna anvisningspunkt. Vid inkomstberäkningen tas
hänsyn till in- och utgående lager av varor, däri inbegripet djur,
råmaterial, hel- och halvfabrikat m.m., till pågående arbeten samt till
fordrings- och skuldposter samt avsättningar. Reserv i lager o.d. far
beaktas endast vid tillämpning av punkt 2 tredje och fjärde styckena.
Värdet av utgående lager, pågående arbeten samt fordrings- och
skuldposter samt avsättningar bestäms med hänsyn till förhållandena vid
beskattningsårets utgång. Som värde av ingående lager, pågående arbeten
samt fordrings- och skuldposter och avsättningar tas upp värdet av
närmast föregående beskattningsårs utgående lager, pågående arbeten
samt fordrings- och skuldposter och avsättningar.
Har det bokförda resultatet påverkats av att bland intäkterna har tagits
upp belopp, som inte skall beskattas som inkomst, eller uteslutits belopp,
som borde ha medräknats, eller bland kostnaderna har tagits upp belopp,
som inte är avdragsgilla vid inkomstberäkningen, skall resultatet justeras
så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningen enligt denna lag. I
de fall resultatet har påverkats av att lager, pågående arbeten eller
fordringspost har tagits upp med för lågt belopp eller skuldpost eller
avsättningar med för högt belopp skall dock på yrkande av den
Prop. 1998/99:130
3 Senaste lydelse 1998:1604.
40
skattskyldige justering av det bokförda resultatet underlåtas i den mån det
är uppenbart att denne - i överensstämmelse med reglerna för inkomst-
beräkning i denna lag - genom större avskrivningar på anläggnings-
tillgångar än som skett skulle ha kunnat redovisa ett lägre resultat än det
som skulle framkomma efter justeringen.
Prop. 1998/99:130
Vid beräkning av inkomst enligt
bokföringsmässiga grunder skall
iakttas, att en inkomst skall anses
ha åtnjutits under det år, då den
enligt god redovisningssed eller
enligt vad som beträffande jord-
bruk är allmänt brukligt bör tas
upp som intäkt i räkenskaperna,
även om inkomsten ännu inte har
uppburits kontant eller eljest
kommit den skattskyldige till-
handa t.ex. i form av levererade
varor, fullgjorda prestationer eller
på annat härmed jämförligt sätt.
Vad som gäller i fråga om
inkomstposterna tillämpas också i
fråga om utgiftsposterna. I fråga
om tiden för inkomst- och
utgiftsposters upptagande enligt
bokföringsmässiga grunder tilläm-
pas i allmänhet det förfarings-
sättet, att fordringar tas upp som
inkomst under det år, då de upp-
kommer, och att räntor hänförs till
inkomsten för det år, på vilket de
belöper, i bägge fallen oberoende
av om de verkligen har influtit
under nämnda år eller inte. Å
andra sidan bör förskottsvis
influtna räntor, som till större eller
mindre del belöper på ett kom-
mande år, till denna del bok-
föringsmässigt hänföras till det
sistnämnda årets inkomst. Avdrag
för ränta på lån ur statens lånefond
för lån med uppskjuten ränta
åtnjuts för det år då räntan har
betalats.
Vid beräkning av inkomst enligt
bokföringsmässiga grunder skall
iakttas, att en inkomst skall anses
ha åtnjutits under det år, då den
enligt god redovisningssed bör tas
upp som intäkt i räkenskaperna,
även om inkomsten ännu inte har
uppburits kontant eller eljest
kommit den skattskyldige till-
handa t.ex. i form av levererade
varor, fullgjorda prestationer eller
på annat härmed jämförligt sätt.
Vad som gäller i fråga om
inkomstposterna tillämpas också i
fråga om utgiftsposterna. I fråga
om tiden för inkomst- och
utgiftsposters upptagande enligt
bokföringsmässiga grunder tilläm-
pas i allmänhet det förfarings-
sättet, att fordringar tas upp som
inkomst under det år, då de
uppkommer, och att räntor hänförs
till inkomsten för det år, på vilket
de belöper, i bägge fallen obe-
roende av om de verkligen har
influtit under nämnda år eller inte.
Å andra sidan bör förskottsvis
influtna räntor, som till större eller
mindre del belöper på ett kom-
mande år, till denna del bok-
föringsmässigt hänföras till det
sistnämnda årets inkomst. Avdrag
för ränta på lån ur statens lånefond
för lån med uppskjuten ränta
åtnjuts för det år då räntan har
betalats.
Vid tillämpning av föregående stycke skall iakttas bl.a. att värdet av
avyttrade varor skall - även om fakturering inte skett - redovisas som
fordran, såvida varorna levererats till den nye ägaren före årets utgång.
Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning, som skall
erläggas under loppet av flera år, får som intäkt för varje år tas upp den
del av köpeskillingen som influtit under samma år.
41
I fråga om avdrag for kostnader för reparation och underhåll av
fastighet gäller även punkt 4 tredje och fjärde styckena av anvisningarna
till 23 §.
Om beskattningsmyndighet, med frångående av den skattskyldiges på
hans räkenskaper grundade inkomstberäkning, som inkomst för ett år
beskattat vinst, som i bokföringen framkommer som vinst först ett senare
år, skall vid inkomstberäkningen för det följande år, då vinsten redovisas
i bokföringen, det sistnämnda årets bokförda resultat justeras på sådant
sätt att den redan beskattade vinsten inte beskattas en gång till.
Motsvarande gäller för det fall, att beskattningsmyndighet ansett att en
förlust, som är i och för sig avdragsgill, inte får beaktas vid inkomst-
beräkningen för det år då den redovisats i räkenskaperna eller beskatt-
ningsmyndighet i annat fall visst år frångått den skattskyldiges bokföring
på sådant sätt att det påverkar följande års inkomstberäkning.
Har intäkter eller utgifter avseende viss egendom vid den närmast
föregående taxeringen till statlig inkomstskatt hänförts till inkomstslaget
kapital och sker beskattning vid den aktuella taxeringen i inkomstslaget
näringsverksamhet skall den skattskyldige ta upp sådana ingående
tillgångs- och skuldposter samt avsättningar som erfordras för att någon
intäkt eller utgift inte skall beskattas två gånger eller lämnas obeskattad
på grund av skiftet av tillämpligt inkomstslag.
3 § 7-11 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har
motsvarande tillämpning vid beräkning av inkomst av närings-
verksamhet. Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust
som är hänförlig till näringsverksamhet tillämpas 24 § 1-5 mom., 27 §
1-3 mom., 28 §, 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § nämnda lag.
24. Tillgångar avsedda för
omsättning eller förbrukning
(lager) får inte tas upp till lägre
värde än det lägsta av anskaff-
ningsvärdet och verkliga värdet.
Begreppen anskaffningsvärde och
verkligt värde har den innebörd
som anges i 13 § andra stycket och
14 § andra stycket bokförings-
lagen (1976:125) eller, i före-
kommande fall 4 kap. 9 § andra-
fjärde styckena årsredovisnings-
lagen (1995:1554), 4 kap. 5 §
lagen (1995:1559) om årsredo-
visning i kreditinstitut och värde-
pappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen
(1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag.
Vid bestämmande av lagrets
tillgångar,
2. Tillgångar avsedda för
omsättning eller förbrukning
(lager) far inte tas upp till lägre
värde än det lägsta av anskaff-
ningsvärdet och verkliga värdet.
Begreppen anskaffningsvärde och
verkligt värde har den innebörd
som anges i 4 kap. 9 § andra-
fjärde styckena årsredovisnings-
lagen (1995:1554) eller, i före-
kommande fall 4 kap. 5 § lagen
(1995:1559)
kreditinstitut
bolag eller
(1995:1560)
försäkringsföretag.
om årsredovisning i
och värdepappers-
4 kap. 4 § lagen
om årsredovisning i
anskaffningsvärde skall de lager-
som ligger kvar i den skattskyldiges lager vid
4 Senaste lydelse 1998:1671.
Prop. 1998/99:130
42
beskattningsårets utgång, anses som de av honom senast anskaffade eller
tillverkade.
Utan hinder av vad som sägs i första stycket får annat varulager än
lager av fastigheter och liknande tillgångar och lager av aktier, obliga-
tioner, lånefordringar och liknande tillgångar tas upp till lägst 97 procent
av det samlade anskaffningsvärdet.
Djur i jordbruk och renskötsel skall alltid anses som lager. Sådant lager
far inte tas upp till lägre belopp än 85 procent av den genomsnittliga
produktionskostnaden för djur av det slag och den ålderssammansättning
som det är fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett
högre belopp än som motsvarar djurens sammanlagda allmänna
saluvärde. Regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer
fastställer för vaije taxeringsår föreskrifter för beräkning av produktions-
kostnaden. Har denna kostnad inte fastställts, t. ex. i fråga om särskilt
dyrbara avelsdjur, får djuret tas upp lägst till 85 procent av det lägsta av
anskaffningsvärdet och allmänna saluvärdet.
Nedskrivning av värdet på rättigheter till leverans av lagertillgångar
enligt ej fullgjorda köpekontrakt (kontraktsnedskrivning) får godkännas
endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag
på balansdagen understiger det kontraherade priset. Beträffande värdet på
rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande bruk
avsedda inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt kan avskrivning
(kontraktsavskrivning) godkännas endast i den mån den skattskyldige
visar, att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen
understiger det kontraherade priset.
Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skattskyldig, som driver bank-
eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse, eller av annan
skattskyldig, för vilken aktien utgör omsättningstillgång, och är det inte
uppenbart att den skattskyldige därigenom erhåller tillgång av verkligt
och särskilt värde för honom med hänsyn till hans näringsverksamhet, får
sådan nedgång i aktiens värde som beror på utdelning till den
skattskyldige av medel, vilka fanns hos det utdelande bolaget vid
förvärvet och inte motsvarar tillskjutet belopp, inte föranleda att aktien
vid inkomstberäkningen för den skattskyldige tas upp till lägre belopp än
som motsvarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har denna, innan
sådan utdelning skett, tagits upp till lägre belopp än den skattskyldiges
anskaffningskostnad, får aktien vid utgången av det beskattningsår, under
vilket utdelningen äger rum, inte tas upp till lägre belopp än aktiens
värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med tillägg av
ett belopp, som motsvarar skillnaden mellan den skattskyldiges
anskaffningskostnad för aktien och nämnda värde, dock högst av det
utdelade beloppet. Sker utdelning utan att det värde för aktien, som ligger
till grund för beräkningen av den skattskyldiges inkomst, påverkas och
medför detta att den skattskyldige efter överlåtelse av aktien eller
upplösning av bolaget redovisar förlust, skall därifrån avräknas det
belopp som motsvarar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke
anses i första hand gälla andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet
belopp. Vad som sägs om aktie i detta stycke gäller även beträffande
andel i ekonomisk förening. Med tillskjutet belopp avses därvid inbetald
Prop. 1998/99:130
43
insats. Bestämmelserna gäller också vid förvärv av aktie eller andel i
utländsk juridisk person. I detta fall saknar det betydelse om den
skattskyldige genom förvärvet erhåller en tillgång av verkligt och särskilt
värde.
I fråga om aktier som utgör lager gäller vidare följande. Har aktier
erhållits genom sådan utdelning som avses i 3 § 7 a mom. lagen
(1947:576) om statlig inkomstskatt skall som anskaffningsvärde för
dessa aktier anses så stor del av anskaffningsvärdet för aktierna i det
utdelande bolaget som svarar mot förändringen i marknadsvärdet på
dessa aktier till följd av utdelningen. Anskaffningsvärdet för aktierna i
det utdelande bolaget skall minskas i motsvarande mån. För sådana
mottagare som inte äger aktier i det utdelande bolaget skall, om vederlag
erlagts för rätten till utdelning, vederlaget anses som anskaffningsvärde. I
annat fall skall de utdelade aktierna anses anskaffade utan kostnad. Har
aktier erhållits genom sådan utskiftning som avses i 3 § 8 mom. tredje
stycket nämnda lag skall som anskaffningsvärde för dessa aktier anses
anskaffningsvärdet för andelama i den förening som skiftat ut aktierna.
Prop. 1998/99:130
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
vid 2001 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas i fråga
om räkenskapsår som har påbörjats före ikraftträdandet. Äldre bestäm-
melser skall tillämpas även därefter av den som är skyldig att föra
räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141).
44
Härigenom föreskrivs att 2 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig
inkomstskatt skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 mom) Bestämmelserna i 3-6, 18-25, 27, 31-34, 41-43, 65 och 66 §§
kommunalskattelagen (1928:370) tillämpas också vid taxeringen till
statlig inkomstskatt i den mån inte annat följer av denna lag.
I den mån bestämmelserna i kommunalskattelagen eller i denna lag
meddelade, med stadganden i kommunalskattelagen likartade bestäm-
melser är tillämpliga vid taxeringen till statlig inkomstskatt, skall även
anvisningarna till kommunalskattelagen i motsvarande delar tillämpas.
För juridiska personer utom dödsbon gäller bestämmelserna i fjärde-
tionde styckena.
Beskattningsåret utgörs av det
räkenskapsår som slutat närmast
före taxeringsåret. I fråga om
verksamhet på vilken bokförings-
lagen (1976:125) inte är tillämplig
skall beskattningsåret avse kalen-
derår. Vid en sådan fusion eller
fission som anges i 4 respektive
5 § lagen (1998:1603) om beskatt-
ningen vid fusioner, fissioner och
verksamhetsöverlåtelser gäller -
om villkoren i 9 och 10 §§ den
lagen är uppfyllda - följande:
Beskattningsåret för det över-
tagande företaget utgörs såvitt
avser den övertagna verksamheten
av tiden från ingången av räken-
skapsåret för det överlåtande före-
taget till utgången av räkenskaps-
året för det övertagande företaget.
All inkomst hänförs till samma förvärvskälla. För kommanditdelägare
medges avdrag för underskott i bolaget i den mån avdraget och avdrag
som medgetts vid tidigare års taxeringar inte överstiger ett belopp som
svarar mot vad delägaren satt in i bolaget eller, om det belopp som
delägaren åtagit sig sätta in är högre, detta senare belopp. För sådana
delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare i bolaget
förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser medges
Beskattningsåret utgörs av det
räkenskapsår som slutat närmast
före taxeringsåret. I fråga om
verksamhet på vilken bokförings-
lagen (1999:000) inte är tillämplig
skall beskattningsåret avse kalen-
derår. Vid en sådan fusion eller
fission som anges i 4 respektive
5 § lagen (1998:1603) om beskatt-
ningen vid fusioner, fissioner och
verksamhetsöverlåtelser gäller -
om villkoren i 9 och 10 §§ den
lagen är uppfyllda - följande:
Beskattningsåret för det över-
tagande företaget utgörs såvitt
avser den övertagna verksamheten
av tiden från ingången av räken-
skapsåret för det överlåtande före-
taget till utgången av räkenskaps-
året för det övertagande företaget.
Senaste lydelse 1998:1606.
45
avdrag med sammanlagt högst ett belopp motsvarande det han ansvarar
för. För överskjutande underskott medges avdrag vid beräkning av
inkomsten från bolaget närmast följande beskattningsår.
Till intäkt av näringsverksamhet räknas - utöver vad som följer av
första och andra styckena - löpande kapitalavkastning, vinst (realisa-
tionsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och sådana
förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. samt lotterivinst som inte är
frikallad från beskattning enligt 19 § kommunalskattelagen.
Ränteutgift och - med den begränsning som anges i 14 mom. - förlust
(realisationsförlust) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och
förpliktelser räknas som omkostnad i näringsverksamhet även när detta
inte följer av första och andra styckena. Avdrag medges inte för utgifter
för inköp av lottsedlar eller för andra liknande insatser i lotteri.
Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust tillämpas -
utöver vad som följer av första stycket - 25 § 1-9 mom. och 26 § 1-8
mom.
Det värde som tillgångar som avses i 6 a mom. tas upp till vid
inkomsttaxeringen skall höjas i den mån den skattskyldige delat ut medel
eller på annat sätt förfogat över uppkommen vinst i en omfattning som
inte lagligen kunnat ske om tillgångarna tagits upp till det skattemässiga
värdet i räkenskaperna.
Upplöses ett företag som anges i 2 § lagen (1998:1603) om beskatt-
ningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser genom en
sådan fusion eller fission som anges i 4 respektive 5 § den lagen och är
villkoren i 9 och 10 §§ den lagen uppfyllda gäller följande: Innehar det
övertagande företaget aktier eller andra andelar i det överlåtande
företaget som utgör lagertillgångar, skall andelarna anses ha avyttrats för
en ersättning som motsvarar det värde som gäller för dem vid
beskattningen.
Prop. 1998/99:130
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
vid 2001 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas för
räkenskapsår som har påböljats före ikraftträdandet.
46
Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1955:257) om inventering av
varulager för inkomsttaxeringen skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 §'
Skattskyldig som är bok-
föringsskyldig enligt bokförings-
lagen (1999:000) skall inventera
varje i lagret ingående post av
tillgångar avsedda för omsättning
eller förbrukning. Vid invente-
ringen skall upprättas en för-
teckning som för vaije post anger
det lägsta av anskaffningsvärdet
och verkliga värdet. Begreppen
anskaffningsvärde och verkligt
värde har den innebörd som anges
i 4 kap. 9 § andra-fjärde styckena
årsredovisningslagen (1995:1554),
4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om
årsredovisning i kreditinstitut och
värdepappersbolag eller 4 kap. 4 §
lagen (1995:1560) om årsredo-
visning i försäkringsföretag. Vid
bestämmande av lagrets anskaff-
ningsvärde skall de lagertillgångar,
som ligger kvar i den skattskyl-
diges lager vid beskattningsårets
utgång, anses som de av honom
senast anskaffade eller tillverkade.
Om den skattskyldige yrkar att
lagret skall värderas i enlighet med
punkt 2 tredje stycket av anvis-
ningarna till 24 § kommunal-
skattelagen (1928:370) skall an-
skaffningsvärdet på vaije post
anges i förteckningen.
Skattskyldig som är bok-
föringsskyldig enligt bokförings-
lagen (1976:125) skall inventera
varje i lagret ingående post av
tillgångar avsedda for omsättning
eller förbrukning. Vid inven-
teringen skall upprättas en för-
teckning som för vaije post anger
det lägsta av anskaffningsvärdet
och verkliga värdet. Begreppen
anskaffningsvärde och verkligt
värde har den innebörd som anges
1 13 § andra stycket och 14 §
andra stycket bokföringslagen
eller, i förekommande fall 4 kap.
9 § andra-fjärde styckena årsredo-
visningslagen (1995:1554), 4 kap.
5 § lagen (1995:1559) om årsredo-
visning i kreditinstitut och värde-
pappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen
(1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag. Vid bestäm-
mande av lagrets anskaffnings-
värde skall de lagertillgångar, som
ligger kvar i den skattskyldiges
lager vid beskattningsårets utgång,
anses som de av honom senast
anskaffade eller tillverkade. Om
den skattskyldige yrkar att lagret
skall värderas i enlighet med punkt
2 tredje stycket av anvisningarna
till 24 § kommunalskattelagen
(1928:370) skall anskaffnings-
värdet på vaije post anges i
förteckningen.
Första stycket gäller inte tillgångar som värderats med tillämpning av
4 kap. 12 § årsredovisningslagen.
Senaste lydelse 1995:1615.
47
Om inventeringen sker före balansdagen skall värdet på lager-
tillgångarna vid inventeringstillfallet kunna korrigeras på ett tillfreds-
ställande sätt med hänsyn till lagerutvecklingen fram till och med
balansdagen.
Prop. 1998/99:130
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och skall tillämpas första
gången vid 2001 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas
för räkenskapsår som har påböljats före ikraftträdandet.
48
Prop. 1998/99:130
Härigenom föreskrivs att 15 och 17 a §§ lagen (1967:531) om
tryggande av pensionsutfästelse m.m. skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
15 §'
Gottgörelse sker ur överskott på
kapitalet. Sådant överskott före-
ligger när pensionsstiftelses till-
gångar, värderade med tillämpning
av 3 kap. 3 § stiftelselagen
(1994:1220), överstiger den skuld
stiftelsen ådragit sig samt upp-
lupen del av den utfasta pension,
som tryggas av stiftelsen, eller, om
stiftelsen tryggar utfästelser enligt
allmän pensionsplan, pensions-
reserven enligt denna.
Gottgörelse sker ur överskott på
kapitalet. Sådant överskott före-
ligger när pensionsstiftelses till-
gångar, värderade med tillämpning
av 3 kap. 6 § stiftelselagen
(1994:1220), överstiger den skuld
stiftelsen ådragit sig samt upp-
lupen del av den utfasta pension,
som tryggas av stiftelsen, eller, om
stiftelsen tryggar utfästelser enligt
allmän pensionsplan, pensions-
reserven enligt denna.
För utgift, som avses i 14 § första stycket a) och som omfattas av
stiftelsens ändamål, äger arbetsgivaren gottgöra sig ur årets avkastning,
även om stiftelsen saknar överskott på kapitalet.
Gottgörelse får avse löpande utgifter eller utgifter som arbetsgivaren
haft under närmast föregående räkenskapsår.
Beräknar arbetsgivare vid taxering till beskattning sin inkomst enligt
bokföringsmässiga grunder, skall gottgörelse avse kostnad i stället för
utgift.
Gottgörelse för avgift till försäkring för allmän tilläggspension far avse
den del av avgiften som kan anses hänföra sig till lön eller annan
ersättning åt person vilken omfattas av stiftelsens ändamål.
En pensionsstiftelse är bok-
föringsskyldig. Bokföringsskyl-
digheten skall fullgöras enligt
bestämmelserna i bokföringslagen
(1976:125). En stiftelse skall
upprätta årsredovisning, som skall
bestå av den resultaträkning och
den balansräkning som har tagits
in i årsbokslutet samt av en
förvaltningsberättelse med uppgift
Bestämmelser om bokföring och
annan redovisning för en pen-
sionsstiftelse finns i bokförings-
lagen (1999:000) och årsredovis-
ningslagen (1995:1554).
1 Senaste lydelse 1994:1223.
2 Senaste lydelse 1994:1223.
49
om hur stiftelsens ändamål har
främjats under räkenskapsåret.
Årsredovisningen skall under-
tecknas av samtliga styrelseleda-
möter.
Prop. 1998/99:130
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
50
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1972:262) om understöds-
föreningar1
dels att 30 § skall upphöra att gälla,
dels att 29, 51, 67 och 74 §§ samt rubriken närmast före 29 § skall ha
följande lydelse,
dels att rubriken närmast före 76 § skall lyda ”Skadestånd m.m.”,
dels att det i lagen skall införas fyra nya paragrafer, 31 a, 53 a, 53 b
och 76 a §§, av följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Räkenskaper och årsredovisning
29
Bestämmelserna i 38 § första
och fjärde-sjätte styckena lagen
(1951:308) om ekonomiska före-
ningar tillämpas också på under-
stödsföreningar. Vad som sägs där
om skyldighet att sända in
handlingar till länsstyrelse gäller
dock ej. Resultaträkning och
balansräkning i årsredovisning
och i årsbokslut enligt bokförings-
lagen (1976:125) skall upprättas
enligt bestämmelserna i sist-
nämnda lag, om annat inte följer
av 30 § denna lag eller av
föreskrift som har meddelats med
stöd av nämnda paragraf.
Föreslagen lydelse
Bokföringsskyldighet och års-
redovisning
§2
Bestämmelser om bokföring och
annan redovisning finns i bok-
föringslagen (1999:000) och lagen
(1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag.
31 a§
Revisorernas revisionsberättelse
skall upprättas med beaktande av
att understödsföreningar skall
tillämpa lagen (1995:1560) om
årsredovisning i
försäkringsföretag.
1 Senaste lydelse av 30 § 1992:1624 (jfr 1992:1639).
2 Senaste lydelse 1980:1108.
51
51 §3
Bestämmelserna i 81 § lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar
tillämpas också på understödsförening med undantag av hänvisningen till
38 § andra, tredje och sjunde styckena samt till 39^13 §§.
Bestämmelserna i 30 § denna Bestämmelserna i lagen
lag om årsredovisning tillämpas (1995:1560) om årsredovisning i
också på slutredovisning. försäkringsföretag tillämpas på
slutredovisning.
Prop. 1998/99:130
53a§
Lagen (1995:1560) om års-
redovisning i försäkringsföretag
skall tillämpas i fråga om
likvidatorernas redovisning och
slutredovisning. Bestämmelserna i
5 kap. 18-25 §§ och 6 kap. 2 §
årsredovisningslagen (1995:1554)
samt 5 kap. 2 § 7 och 8 samt 6
kap. 2 och 3 §§ lagen om års-
redovisning i försäkringsföretag
tillämpas dock inte.
53b§
Vad som föreskrivs i 31 a §
tillämpas även på likvidations-
revisoremas revisionsberättelse.
övriga tillgångar samt böcker,
tillgängliga för granskning av
67 §4
Det åligger understödsförenings styrelse att på tid och sätt som
Finansinspektionen bestämmer
1. hålla föreningens kassa och
räkenskaper och andra handlingar
inspektionen,
2. för varje räkenskapsår till
inspektionen insända avskrift av
dels förvaltningsberättelsen jämte
resultaträkning och balansräk-
ning, dels revisionsberättelsen
med tillhörande handlingar, dels
protokoll fört vid föreningsstämma
över beslut i fråga om dessa
berättelser, dels en redogörelse för
föreningen och dess verksamhet,
3. meddela de upplysningar och uppgifter i övrigt rörande föreningen
som inspektionen begär.
2. för vaije räkenskapsår till
inspektionen insända bestyrkt
kopia av protokoll fört vid före-
ningsstämma över beslut i fråga
om års- och koncernredovisningen
eller revisionsberättelsen samt en
redogörelse för föreningen och
dess verksamhet,
3 Senaste lydelse 1992:1624 (jfr 1992:1639).
4 Senaste lydelse 1992:1624 (jfr 1992:1639).
52
74 §5
Finansinspektionen kan vid vite förelägga styrelsen att fullgöra sina
skyldigheter enligt denna lag eller andra författningar att
1. till Finansinspektionen sända
in behöriga redovisningshand-
lingar, revisionsberättelser eller
andra handlingar enligt 67 § 2
eller försäkringsteknisk utredning
enligt 21 § första stycket,
2. hos inspektionen göra behöriga anmälningar för registrering.
Förelägganden
underlåtenhet att
styrelsens beslut
likvidation.
1. till Finansinspektionen sända
in handlingar enligt 67 § 2 eller
försäkringsteknisk utredning enligt
21 § första stycket,
enligt första stycket 2 far inte meddelas, om
göra anmälan medför att föreningsstämmans eller
förfaller eller föreningen blir skyldig att träda i
Finansinspektionen kan förena annat föreläggande enligt denna lag än
som avses i första stycket med vite.
Har Finansinspektionen förelagt vite skall den mot vilken
föreläggandet riktas genast skriftligen underrättas om detta.
Följs inte ett sådant vitesföreläggande som avses i första stycket kan
Finansinspektionen döma ut vitet.
76 a §
Vad som föreskrivs i 32, 33, 69
och 106-109 §§ lagen (1951:308)
om ekonomiska föreningar om
överträdelse av samma lag gäller
även överträdelser av lagen
(1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.
2. De nya föreskrifterna skall tillämpas första gången för det
räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
3. Äldre föreskrifter gäller för understödsföreningar som tillämpar
punkten 3 i övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i
lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.
5 Senaste lydelse 1991:1624 (jfr 1992:1639).
Prop. 1998/99:130
53
Härigenom föreskrivs att 14 § lagen (1975:417) om sambruks-
föreningar skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Bestämmelserna i 8 och 9 kap.
lagen (1987:667) om ekonomiska
föreningar gäller i tillämpliga delar
i fråga om sambruksföreningar.
Vad som sägs i 9 kap. 9 § andra
stycket 4 om insatsbelopp skall i
stället avse lösenbelopp för med-
lems andel. Sambruksföreningar är
inte skyldiga att upprätta finansi-
eringsanalys, koncernredovisning
eller delårsrapport eller att, i
annat fall än som avses i 8 kap.
6 §, utse auktoriserad revisor.
14 §'
Bestämmelserna i 8 kap. lagen
(1987:667) om ekonomiska för-
eningar gäller i tillämpliga delar i
fråga om sambruksföreningar.
Sambruksföreningar är dock inte
skyldiga att, utom i fall som avses
i 8 kap. 6 § nämnda lag, utse
auktoriserad revisor. Bestämmel-
ser om bokföring och annan redo-
visning finns i bokföringslagen
(1999:000) och årsredovisnings-
lagen (1995:1554).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
Senaste lydelse 1987:671.
54
Härigenom föreskrivs i fråga om aktiebolagslagen (1975:1385)'
dels att 8 kap. 38 § skall upphöra att gälla,
dels att 4 kap. 20 § och 13 kap. 12 § skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Emissionsprospekt skall inne-
hålla balansräkningar avseende
utgången av de tre senaste räken-
skapsår, för vilka årsredovisning
och revisionsberättelse avgivits,
resultaträkningar för dessa tre
räkenskapsår samt ett sammandrag
av de uppgifter som bolaget varit
skyldigt att ta in i förvalt-
ningsberättelserna för de tre räken-
skapsåren. Om handlingarna inte
innehåller finansieringsanalys som
avses i 2 kap. 1 § tredje stycket
årsredovisningslagen (1995:1554),
skall de kompletteras med en
sådan analys. Om bolaget är
skyldigt att upprätta en kapital-
täckningsanalys enligt 2 kap. 1 §
tredje stycket lagen (1995:1559)
om årsredovisning i kreditinstitut
och värdepappersbolag skall
handlingarna också innehålla en
sådan.
4 kap.
20 §2
Emissionsprospekt skall inne-
hålla balansräkningar avseende
utgången av de tre senaste räken-
skapsår, för vilka årsredovisning
och revisionsberättelse avgivits,
resultaträkningar för dessa tre
räkenskapsår samt ett sammandrag
av de uppgifter som bolaget varit
skyldigt att ta in i förvaltnings-
berättelserna för de tre räkenskaps-
åren. Om handlingarna inte inne-
håller finansieringsanalys som
avses i 2 kap. 1 § andra stycket
årsredovisningslagen (1995:1554),
skall de kompletteras med en
sådan analys. Om bolaget är
skyldigt att upprätta en kapital-
täckningsanalys enligt 2 kap. 1 §
andra stycket lagen (1995:1559)
om årsredovisning i kreditinstitut
och värdepappersbolag skall
handlingarna också innehålla en
sådan.
Bestämmelserna i 3 kap. 5 § andra stycket och tredje stycket första
meningen årsredovisningslagen skall tillämpas på emissionsprospekt.
Om bolaget är moderbolag, skall bolaget i emissionsprospektet intaga
koncemresultaträkning och koncembalansräkning för de tre senaste
räkenskapsåren. När redovisningshandlingar och andra uppgifter för
koncern intages i prospektet får häremot svarande uppgifter för bolaget
utelämnas i den mån de kan anses sakna väsentlig betydelse för
bedömningen av bolagets aktier. Dock får bolagets resultaträkning och
balansräkning för det senaste räkenskapsåret enligt första stycket ej
utelämnas.
1 Lagen omtryckt 1993:150.
Senaste lydelse av 8 kap. 38 § 1998:760.
2 Senaste lydelse 1995:1555.
55
13 kap.
Likvidatorema skall för varje
räkenskapsår avge en årsredo-
visning, som läggs fram på ordina-
rie bolagsstämma för godkän-
nande. I fråga om stämman och
redovisningen skall 9 kap. 7 §
andra stycket 1 och 2 denna lag
samt 5 kap. 17—23 §§, 6 kap. 2 §
och bestämmelserna om finansi-
eringsanalys i 2 kap. 1 § tredje
stycket och 6 kap. 3 §
årsredovisningslagen (1995:1554)
inte tillämpas. I förekommande
fall behöver inte heller bestämmel-
Prop. 1998/99:130
12 §3
Likvidatorema skall för varje
räkenskapsår avge en årsredo-
visning, som läggs fram på ordina-
rie bolagsstämma för godkän-
nande. I fråga om stämman och
redovisningen skall 9 kap. 7 §
andra stycket 1 och 2 denna lag
samt 5 kap. 18-25 §§, 6 kap. 2 §
och bestämmelserna om finansi-
eringsanalys i 2 kap. 1 § andra
stycket och 6 kap. 5 § årsredo-
visningslagen (1995:1554) inte
tillämpas. I förekommande fall
behöver inte heller bestämmel-
serna i 5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 3 §
lagen (1995:1559) om årsredo-
visning i kreditinstitut och värde-
pappersbolag tillämpas.
egna kapitalet i en post, varvid
serna i 5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 3 §
lagen (1995:1559) om årsredo-
visning i kreditinstitut och värde-
pappersbolag tillämpas.
I balansräkningen upptages det
aktiekapitalet anges inom linjen, i förekommande fall fördelat på olika
aktieslag.
Tillgång får ej upptagas till högre värde än den beräknas inbringa efter
avdrag för försäljningskostnaderna. Om tillgång kan beräknas inbringa
väsentligt högre belopp än det i balansräkningen upptagna värdet eller
om för skuld och likvidationskostnad kan beräknas åtgå ett belopp som
väsentligt avviker från redovisad avsättning eller skuld, skall det
beräknade beloppet anges inom linjen vid tillgångs-, avsättnings- eller
skuldposten.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. De nya föreskrifterna skall
dock tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast
efter den 31 december 1999. Föreskriften i 8 kap. 38 § skall fortfarande
tillämpas för det räkenskapsår som har inletts före lagens ikraftträdande.
3 Senaste lydelse 1998:760.
56
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1980:1102) om handelsbolag
och enkla bolag
dels att 2 kap. 9, 15, 16, 34 och 42 §§ skall ha följande lydelse,
dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 2 kap. 3 a §, av följande
lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 kap.
Sedan årsbokslutet har
upprättats, har bolagsmännen rätt
att fa ut vad som har tillgodoförts
dem enligt 6 och 8 §§. Om en
bolagsmans behållna insats är
lägre än den skall vara enligt vad
som avtalats mellan bolags-
männen, skall dock så mycket av
vad som tillkommer honom hållas
inne som behövs för att fylla
bristen.
15
Talan för bolagets räkning mot
en bolagsman om skadestånd på
grund av beslut eller åtgärd under
ett räkenskapsår skall väckas, om
talan förs i en bolagsmans namn,
senast ett år från det årsbokslutet
I bokföringslagen (1999:000)
finns bestämmelser om när ett
handelsbolag skall upprätta en
årsredovisning eller ett årsbokslut.
År handelsbolaget enligt 4 kap.
1 § bokföringslagen (1999:000)
inte skyldigt att avsluta den
löpande bokföringen, skall ett
sådant årsbokslut som avses i
6 kap. 4 § nämnda lag ändå upp-
rättas, om någon av bolagsmän-
nen begär det. Årsbokslutet skall
upprättas inom sex månader från
det att begäran framställdes.
Sedan årsredovisningen eller
årsbokslutet har upprättats, har
bolagsmännen rätt att få ut vad
som har tillgodoförts dem enligt 6
och 8 §§. Om en bolagsmans
behållna insats är lägre än den
skall vara enligt vad som avtalats
mellan bolagsmännen, skall dock
så mycket av vad som tillkommer
honom hållas inne som behövs för
att fylla bristen.
§
Talan för bolagets räkning mot
en bolagsman om skadestånd på
grund av beslut eller åtgärd under
ett räkenskapsår skall väckas, om
talan förs i en bolagsmans namn,
senast ett år från det årsredo-
57
blev tillgängligt för sistnämnde
bolagsman eller, om talan förs i
bolagets namn, senast ett år från
det årsbokslutet blev tillgängligt
för samtliga bolagsmän.
Har tiden för talan försuttits, kan
talan ändå väckas, om det inte i
årsbokslutet eller på annat sätt till
bolagsmännen har lämnats i
väsentliga hänseenden riktiga och
fullständiga uppgifter om det
beslut eller den åtgärd som ligger
till grund för talan. Talan som
avses i detta stycke kan dock inte
väckas sedan tre år har förflutit
från utgången av det räkenskapsår
då beslutet fattades eller åtgärden
vidtogs.
Utan hinder av första eller
visningen eller årsbokslutet blev
tillgängligt för sistnämnde bolags-
man eller, om talan förs i bolagets
namn, senast ett år från det
årsredovisningen eller årsbok-
slutet blev tillgängligt för samtliga
bolagsmän.
Har tiden för talan försuttits
eller har årsredovisning eller
årsbokslut inte upprättats, kan
talan ändå väckas, om det inte i
årsredovisningen eller årsbok-
slutet eller på annat sätt till
bolagsmännen har lämnats i
väsentliga hänseenden riktiga och
fullständiga uppgifter om det
beslut eller den åtgärd som ligger
till grund för talan. Talan som
avses i detta stycke kan dock inte
väckas sedan tre år har förflutit
från utgången av det räkenskapsår
då beslutet fattades eller åtgärden
vidtogs.
stycket kan skadeståndstalan som
grundas på brott föras mot en bolagsman.
Prop. 1998/99:130
16
En bolagsman som vill klandra
ett årsbokslut skall väcka talan
senast ett år efter det att
årsbokslutet blev tillgängligt för
honom.
En bolagsman som vill klandra
en årsredovisning eller ett års-
bokslut skall väcka talan senast ett
år efter det att årsredovisningen
eller årsbokslutet blev tillgängligt
för honom.
34 §
Om inte något annat har avtalats mellan bolagsmännen, far tillgångarna
inte skiftas innan alla kända skulder har blivit betalda eller behövliga
medel har avsatts för sådan betalning.
Varje bolagsman har rätt att ur
de behållna tillgångarna fa tillbaka
sin behållna insats enligt det
senaste årsbokslutet eller, om inget
årsbokslut har gjorts, vad han har
betalat in till bolaget som insats.
Om inte behållningen räcker till,
räknas bristen som förlust. Uppstår
ett överskott, utgör detta den
slutliga vinsten.
Varje bolagsman har rätt att ur
de behållna tillgångarna fa tillbaka
sin behållna insats enligt den
senaste årsredovisningen eller det
senaste årsbokslutet. Om varken
årsredovisning eller årsbokslut
har upprättats, har varje
bolagsman rätt att få ut vad han
har betalat in till bolaget som
insats. Om inte behållningen
räcker till, räknas bristen som
58
förlust. Uppstår ett överskott, Prop. 1998/99:130
utgör detta den slutliga vinsten.
42
Bestämmelserna i 14 och 15 §§
gäller även i fråga om skade-
ståndsskyldighet för likvidatorer.
Bestämmelserna i 15 § om års-
bokslut skall i stället gälla
slutredovisningen.
Bestämmelserna i 14 och 15 §§
gäller även i fråga om skade-
ståndsskyldighet för likvidatorer.
Bestämmelserna i 15 § om års-
redovisning och årsbokslut skall i
stället gälla slutredovisningen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
59
Härigenom föreskrivs i fråga om försäkringsrörelselagen (1982:713)’
dels att 8 kap. 9 § skall upphöra att gälla,
dels att 14 kap. 13 § skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
14 kap.
Likvidatorema skall för vaije
räkenskapsår avge en årsredo-
visning, som skall läggas fram på
den ordinarie bolagsstämman för
godkännande. I fråga om stämman
och redovisningen skall 9 kap. 5 §
andra stycket 1 och 2 denna lag
inte tillämpas. Bestämmelserna i 5
kap. 17-23 §§ och 6 kap. 2 §
årsredovisningslagen (1995:1554)
samt 5 kap. 2 § 7-8 och 6 kap. 2
och 3 §§ lagen (1995:1560) om
årsredovisning i försäkringsföretag
behöver inte heller tillämpas.
13 §2
Likvidatorema skall för varje
räkenskapsår avge en årsredo-
visning, som skall läggas fram på
den ordinarie bolagsstämman för
godkännande. I fråga om stämman
och redovisningen skall 9 kap. 5 §
andra stycket 1 och 2 denna lag
inte tillämpas. Bestämmelserna i
5 kap. 18-25 §§ och 6 kap. 2 §
årsredovisningslagen (1995:1554)
samt 5 kap. 2 § 7 och 8 samt
6 kap. 2 och 3 §§ lagen
(1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag behöver inte
heller tillämpas.
I balansräkningen tas det egna kapitalet upp i en post. I försäkrings-
aktiebolag tas aktiekapitalet upp inom linjen, i förekommande fall
fördelat på olika aktieslag.
Tillgångarna får inte tas upp till ett högre värde än de beräknas
inbringa efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan
beräknas inbringa ett väsentligt högre belopp än det i balansräkningen
upptagna värdet eller om för en skuld och en likvidationskostnad kan
beräknas åtgå ett belopp som väsentligt avviker från den redovisade
avsättningen eller skulden, skall vid tillgångs-, avsättnings- eller
skuldposten det beräknade beloppet anges inom linjen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. De nya föreskrifterna skall
dock tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast
efter den 31 december 1999. Föreskriften i 8 kap. 9 § skall fortfarande
tillämpas för räkenskapsår som har inletts före den 1 januari 2000.
' Lagen omtryckt 1995:1567.
2 Senaste lydelse 1995:1567.
60
Härigenom föreskrivs att 1 kap. 9 §, 2 kap. 5 § samt 3 kap. 5 och 7 §§
lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter skall ha
följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
Beskattningsår enligt denna lag
utgörs av beskattningsåret enligt
kommunalskattelagen (1928:370).
Om den verksamhet som redo-
visningen avser inte medför
skattskyldighet enligt den lagen
utgörs beskattningsåret av kalen-
deråret. Förs i verksamheten
räkenskaper som avslutas med
årsbokslut, far dock räkenskaps-
året utgöra beskattningsår om det
sammanfaller med räkenskapsår
som är tillåtet enligt bokförings-
lagen (1976:125).
9§
Beskattningsår enligt denna lag
utgörs av beskattningsåret enligt
kommunalskattelagen (1928:370).
Om den verksamhet som redo-
visningen avser inte medför skatt-
skyldighet enligt den lagen, utgörs
beskattningsåret av kalenderåret.
Förs i verksamheten räkenskaper
som avslutas med årsbokslut eller
årsredovisning, far dock räken-
skapsåret utgöra beskattningsår
om det sammanfaller med räken-
skapsår som är tillåtet enligt
bokföringslagen (1999:000).
2 kap.
5§
Till varje redovisningsperiod skall hänföras den skatt för vilken
redovisningsskyldighet har inträtt under perioden.
Redovisningsskyldigheten in-
träder när affärshändelser, som
grundar skattskyldighet, enligt god
redovisningssed bokförs eller
borde ha bokförts. Är den
Redovisningsskyldigheten in-
träder när affärshändelser, som
grundar skattskyldighet, enligt god
redovisningssed bokförs eller
borde ha bokförts. Är den
skattskyldige inte bokförings-
skyldig enligt bokföringslagen
(1999:000) inträder redovisnings-
skyldigheten samtidigt med skatt-
skyldigheten. Detsamma gäller om
skattskyldigheten inträder vid
händelser som inte föranleder
någon bokföringsåtgärd.
skattskyldige varken bokförings-
skyldig enligt bokföringslagen
(1976:125) eller skyldig att föra
räkenskaper enligt jordbruks-
bokföringslagen (1979:141) in-
träder redovisningsskyldigheten
samtidigt med skattskyldigheten.
Detsamma gäller om skatt-
skyldigheten inträder vid händel-
ser som inte föranleder någon
bokföringsåtgärd.
Vid försäljning mot kredit kan beskattningsmyndigheten, om
principerna för den skattskyldiges bokföring föranleder det, medge att
61
redovisningsskyldigheten inträder vid beskattningsårets utgång, dock inte
senare än när betalning inflyter eller fordran diskonteras eller överlåts.
Om en skattskyldig försätts i konkurs inträder redovisningsskyldighet
genast för de affärshändelser för vilka skattskyldighet har inträtt före
konkursbeslutet.
Prop. 1998/99:130
får
kan
Beskattningsmyndigheten får
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1976:125)
eller skyldig att föra räkenskaper
enligt jordbruksbokföringslagen
(1979:141) eller som är annan
juridisk person än dödsbo att
lämna uppgift, visa upp handling
eller lämna över en kopia av
handling som rör rättshandling
mellan den som föreläggs och den
med vilken han ingått rätts-
handlingen (kontrolluppgift).
Föreläggande får meddelas, om
kontrolluppgiften har betydelse för
beskattning enligt denna lag.
Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses
i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.
Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta
att det annars inte följs.
3 kap.
5 §'
Beskattningsmyndigheten
förelägga den som är eller
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1900:000)
eller som är annan juridisk person
än dödsbo att lämna uppgift, visa
upp handling eller lämna över en
kopia av handling som rör
rättshandling mellan den som
föreläggs och den med vilken han
ingått rättshandlingen (kontroll-
uppgift). Föreläggande får med-
delas, om kontrolluppgiften har
betydelse för beskattning enligt
denna lag.
7§2
Beskattningsmyndigheten får besluta om skatterevision för att
kontrollera att deklarations- och annan uppgiftsskyldighet fullgjorts
riktigt och fullständigt eller, att förutsättningar finns att fullgöra uppgifts-
skyldighet som kan antas uppkomma.
Beskattningsmyndigheten får besluta om skatterevision också för att
inhämta uppgifter av betydelse för kontroll enligt första stycket av någon
annan än den som revideras.
Skatterevision får göras hos den
som är eller kan antas vara
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1976:125) eller
skyldig att föra räkenskaper enligt
jordbruksbokföringslagen
(1979:141) och hos annan juridisk
person än dödsbo.
Skatterevision får göras hos den
som är eller kan antas vara
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1900:000) och hos
annan juridisk person än dödsbo.
1 Senaste lydelse 1997:492.
2 Senaste lydelse 1994:492.
62
Prop. 1998/99:130
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-
bruksbokföringslagen (1979:141) skall 2 kap. 5 § samt 3 kap. 5 och 7 §§
även därefter tillämpas i sin äldre lydelse.
63
Härigenom föreskrivs att 8 b § lagen (1984:409)’ om skatt på
gödselmedel skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
8b§2
Beskattningsmyndigheten får
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1999:000)
eller som är annan juridisk person
än dödsbo att lämna uppgift, visa
upp handling eller lämna över en
kopia av handling som rör
rättshandling mellan den som
föreläggs och den med vilken han
ingått rättshandlingen (kontroll-
uppgift). Föreläggande får med-
delas, om kontrolluppgiften har
betydelse för kontroll av en
ansökan om återbetalning av skatt
enligt denna lag.
Beskattningsmyndigheten får
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1976:125)
eller skyldig att föra räkenskaper
enligt jordbruksbokföringslagen
(1979:141) eller som är annan
juridisk person än dödsbo att
lämna uppgift, visa upp handling
eller lämna över en kopia av
handling som rör rättshandling
mellan den som föreläggs och den
med vilken han ingått rätts-
handlingen (kontrolluppgift).
Föreläggande får meddelas, om
kontrolluppgiften har betydelse för
kontroll av en ansökan om
återbetalning av skatt enligt denna
lag.
Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses
i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.
Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta
att det annars inte följs.
Bestämmelserna i 3 kap. 15-15 d §§ lagen (1984:151) om punktskatter
och prisregleringsavgifter gäller i fråga om föreläggande enligt första
eller andra stycket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-
bruksbokföringslagen (1979:141) skall 8 b § även därefter tillämpas i sin
äldre lydelse.
1 Lagen omtryckt 1995:616.
2 Senaste lydelse 1998:1676.
64
Härigenom föreskrivs att 6 kap. 11 § sparbankslagen (1987:619)’ skall
ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Likvidatorema skall för vaije
räkenskapsår avge en årsredo-
visning, som skall läggas fram på
den ordinarie sparbanksstämman
för godkännande. I fråga om
likvidatoremas redovisning och
dess behandling på stämman
tillämpas inte 4 kap. 6 § andra
stycket 1 och 2 denna lag. Bestäm-
melserna i 5 kap. 17—23 §§,
6 kap. 2 § årsredovisningslagen
(1995:1554) samt 5 kap. 2 § 3 och
6 kap. 3 § lagen (1995:1559) om
årsredovisning i kreditinstitut och
värdepappersbolag behöver inte
heller tillämpas.
6 kap.
H §2
Likvidatorema skall för varje
räkenskapsår avge en årsredo-
visning, som skall läggas fram på
den ordinarie sparbanksstämman
för godkännande. I fråga om
likvidatoremas redovisning och
dess behandling på stämman
tillämpas inte 4 kap. 6 § andra
stycket 1 och 2 denna lag. Bestäm-
melserna i 5 kap. 18-25 §§ och
6 kap. 2 § årsredovisningslagen
(1995:1554) samt 2 kap. 1 §,
5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 3 § lagen
(1995:1559) om årsredovisning i
kreditinstitut och värdepappers-
bolag behöver inte heller till-
lämpas.
Ingen tillgång får i balansräkningen tas upp till ett högre värde än den
beräknas inbringa efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en
tillgång kan beräknas inbringa ett väsentligt högre belopp än det värde
som har tagits upp i balansräkningen eller om för en skuld eller en
likvidationskostnad kan beräknas åtgå ett belopp som väsentligt avviker
från den redovisade avsättningen eller skulden, skall vid tillgångs-,
avsättnings- eller skuldposten det beräknade beloppet anges inom linjen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
1 Lagen omtryckt 1996:1005.
2 Senaste lydelse 1995:1562.
65
3 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130, Del 1
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1987:667) om ekonomiska
föreningar1
dels att 6 kap. 7 § samt 9 kap. skall upphöra att gälla,
dels att 8 kap. 13 §, 11 kap. 12 §, 13 kap. 1 § och 16 kap. 2 § skall ha
följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
8 kap.
13 §2
Revisorerna skall för vaije räkenskapsår avge en revisionsberättelse till
föreningsstämman. Berättelsen skall överlämnas till föreningens styrelse
senast två veckor före den ordinarie föreningsstämman. Revisorerna skall
inom samma tid till styrelsen återlämna de redovisningshandlingar som
har överlämnats till dem.
Revisionsberättelsen skall inne-
hålla ett uttalande om huruvida
årsredovisningen har upprättats
enligt denna lag eller, i fall som
avses i 9 kap. 15—17 §§, enligt
tillämplig årsredovisningslag.
Innehåller inte årsredovisningen
sådana upplysningar som skall
lämnas enligt 9 kap. eller, i fall
som avses i 9 kap. 15—17 §§, enligt
tillämplig årsredovisningslag, skall
revisorerna ange detta och lämna
behövliga upplysningar i sin
berättelse, om det kan ske.
Har revisorerna vid sin
granskning funnit att någon åtgärd
eller försummelse som kan
föranleda ersättningsskyldighet
ligger en styrelseledamot eller
verkställande direktören till last
eller att en styrelseledamot eller
Revisionsberättelsen skall inne-
hålla ett uttalande om huruvida
årsredovisningen har upprättats i
överensstämmelse med tillämplig
årsredovisningslag. Innehåller inte
årsredovisningen sådana upplys-
ningar som skall lämnas enligt
tillämplig årsredovisningslag, skall
revisorerna ange detta och lämna
behövliga upplysningar i sin berät-
telse, om det kan ske.
Har revisorerna vid sin
granskning funnit att någon åtgärd
eller försummelse som kan
föranleda ersättningsskyldighet
ligger en styrelseledamot eller
verkställande direktören till last
eller att en styrelseledamot eller
1 Senaste lydelse av
9 kap. 3 § 1992:1449
9 kap. 7 § 1997:914
9 kap. 9 § 1989:843
9 kap. 10 § 1992:1449
9 kap.12 § 1992:1449
9 kap. 15 § 1998:768
9 kap. 16 § 1996:1142
9 kap. 17 § 1997:457.
2 Senaste lydelse 1997:914.
66
verkställande direktören på annat
sätt har handlat i strid mot denna
lag eller, i fall som avses i 9 kap.
15-17 §§, mot tillämplig årsredo-
visningslag eller mot stadgarna,
skall det anmärkas i berättelsen.
Revisionsberättelsen skall även
innehålla ett uttalande i frågan om
ansvarsfrihet for styrelseleda-
möterna och verkställande direk-
tören. Revisorerna kan även i
övrigt i berättelsen anteckna de
upplysningar som de önskar
meddela medlemmarna.
I revisionsberättelsen skall också
verkställande direktören på annat
sätt har handlat i strid mot till-
lämplig årsredovisningslag eller
mot stadgarna, skall det anmärkas
i berättelsen. Revisionsberättelsen
skall även innehålla ett uttalande i
frågan om ansvarsfrihet för styrel-
seledamöterna och verkställande
direktören. Revisorerna kan även i
övrigt i berättelsen anteckna de
upplysningar som de önskar med-
dela medlemmarna.
Prop. 1998/99:130
anmärkas om revisorerna funnit att
föreningen inte har fullgjort sin skyldighet
1. att göra skatteavdrag enligt skattebetalningslagen (1997:483),
2. att anmäla sig för registrering enligt 3 kap. 2 § skattebetalnings-
lagen,
3. att lämna skattedeklaration enligt 10 kap. 9 eller 10 § skattebetal-
ningslagen, eller
4. att i rätt tid betala skatter och avgifter som omfattas av 1 kap. 1 och
2 §§ skattebetalningslagen.
Om revisionsberättelsen inne- Om revisionsberättelsen inne-
håller anmärkning om att före-
ningen inte har fullgjort någon
sådan skyldighet som avses i
fjärde stycket \-4, skall reviso-
rerna genast sända in en avskrift
av den till skattemyndigheten.
Revisionsberättelsen skall
håller anmärkning om att före-
ningen inte har fullgjort någon
sådan skyldighet som avses i
fjärde stycket 1-3, skall reviso-
rerna genast sända in en avskrift
av den till skattemyndigheten.
innehålla särskilda uttalanden om
fastställande av balansräkningen och resultaträkningen samt om det
förslag till dispositioner beträffande föreningens vinst eller förlust som
har lagts fram i förvaltningsberättelsen.
I en moderförening skall revisorerna avge en särskild revisions-
berättelse beträffande koncernen. Härvid skall första-tredje och sjätte
styckena tillämpas.
Om anmälan har gjorts enligt 8 § tredje eller femte stycket, skall
revisor till revisionsberättelsen foga avskrift av anmälningen.
11 kap.
12 83
Likvidatorema skall för vaije
räkenskapsår avge en årsredo-
visning, som skall läggas fram på
den ordinarie föreningsstämman
för godkännande. I fråga om
Likvidatorema skall för vaije
räkenskapsår avge en årsredo-
visning, som skall läggas fram på
den ordinarie föreningsstämman
för godkännande. I fråga om
3 Senaste lydelse 1997:457.
67
likvidatoremas redovisning och
dess behandling på förenings-
stämman tillämpas inte 7 kap. 4 §
andra stycket 1 och 2, 9 kap. 9 §
andra stycket 7, 9 § tredje och
jjärde styckena samt 10 och 11 §§.
I förekommande fall skall inte
heller bestämmelserna i 2 kap. 1 §
tredje stycket, 5 kap. 17-23 §§, 6
kap. 3 § årsredovisningslagen
(1995:1554) eller 5 kap. 2 § 3 och
6 kap. 2 och 3 lagen
(1995:1559) om årsredovisning i
kreditinstitut och värdepappers-
likvidatoremas redovisning och
dess behandling på förenings-
stämman tillämpas inte 7 kap. 4 §
andra stycket 1 och 2 denna lag,
2 kap. 1 § andra stycket, 5 kap.
18-25 §§, 6 kap. 5 § årsredovis-
ningslagen (1995:1554) eller 2
kap. 1 §, 5 kap. 2 § 3 och 6 kap 3 £
lagen (1995:1559) om årsredo-
visning i kreditinstitut och värde-
pappersbolag.
Prop. 1998/99:130
bolag tillämpas.
I balansräkningen tas det egna kapitalet upp i en post, varvid
insatskapitalet anges inom linjen och i förekommande fall delas upp på
medlemsinsatskapital och förlagsinsatskapital.
Ingen tillgång får tas upp till ett högre värde än den beräknas inbringa
efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan beräknas
inbringa ett väsentligt högre belopp än det värde som har tagits upp i
balansräkningen eller om för en skuld eller en likvidationskostnad kan
beräknas åtgå ett belopp som väsentligt avviker från den redovisade
skulden eller avsättningen, skall vid tillgångs- eller skuld- eller
avsättningsposten det beräknade beloppet anges inom linjen.
13 kap.
Om en styrelseledamot eller
verkställande direktören uppsåt-
ligen eller av oaktsamhet skadar
föreningen då han fullgör sitt
uppdrag, skall han ersätta skadan.
Detsamma gäller när skadan till-
fogas en föreningsmedlem eller
någon annan genom överträdelse
av denna lag eller, i fall som avses
i 9 kap. 15-17 §§, tillämplig
årsredovisningslag eller genom
överträdelse av stadgarna.
Registreringsmyndigheten kan
vid vite förelägga verkställande
direktören eller styrelseledamot att
fullgöra skyldighet enligt denna lag
1 §4
Om en styrelseledamot eller
verkställande direktören uppsåt-
ligen eller av oaktsamhet skadar
föreningen då han fullgör sitt
uppdrag, skall han ersätta skadan.
Detsamma gäller när skadan till-
fogas en föreningsmedlem eller
någon annan genom överträdelse
av denna lag eller tillämplig
årsredovisningslag eller genom
överträdelse av stadgarna.
16 kap.
2§
Registreringsmyndigheten kan
vid vite förelägga verkställande
direktören eller styrelseledamot att
fullgöra skyldighet enligt denna
4 Senaste lydelse 1997:457.
68
eller andra forfattningar att
1. till myndigheten sända in be-
höriga redovisningshandlingar,
revisionsberättelser eller delårs -
rapporter, samt
2. hos myndigheten göra be-
hörig anmälan för registrering
Ett föreläggande enligt första
stycket 2 får inte meddelas, om
underlåtenheten att göra anmälan
medför att föreningsstämmans
eller styrelsens beslut förfaller
eller föreningen blir skyldig att
träda i likvidation.
Registreringsmyndigheten skall pre
som har förelagts enligt första stycket
lag eller andra författningar att hos
myndigheten göra behörig anmä-
lan för registrering.
Prop. 1998/99:130
Ett föreläggande enligt första
stycket får inte meddelas, om
underlåtenheten att göra anmälan
medför att föreningsstämmans
eller styrelsens beslut förfaller
eller föreningen blir skyldig att
träda i likvidation.
a frågan om utdömande av ett vite
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. De nya föreskrifterna skall
dock tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast
efter den 31 december 1999. Föreskrifterna i 6 kap. 7 § och 9 kap. samt
16 kap. 2 § i sin äldre lydelse skall fortfarande tillämpas för räkenskapsår
som har inletts före den 1 januari 2000.
69
Härigenom föreskrivs att 2 kap. 9 §, 6 kap. 1 § och 7 kap. 19 §
konkurslagen (1987:672) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
2 kap.
9§
En gäldenär, som är eller senare
än ett år före konkursansökningen
har varit bokföringsskyldig enligt
bokföringslagen (1999:000), skall
om inte annat visas anses
insolvent, om
1. gäldenären har uppmanats av
en borgenär att betala klar och
förfallen skuld men underlåtit att
göra detta inom en vecka och
2. borgenären begär gäldenären i
konkurs inom tre veckor därefter
och skulden då ännu inte är betald.
En gäldenär, som är eller senare
än ett år före konkursansökningen
har varit bokföringsskyldig enligt
bokföringslagen (1976:125), skall
om inte annat visas anses
insolvent, om
1. gäldenären har uppmanats av
en borgenär att betala klar och
förfallen skuld men underlåtit att
göra detta inom en vecka och
2. borgenären begär gäldenären i
konkurs inom tre veckor därefter
och skulden då ännu inte är betald.
Borgenärens uppmaning skall innehålla en upplysning om att en
konkursansökan kan följa. Uppmaningen skall delges gäldenären.
Delgivning enligt 12 § delgivningslagen (1970:428) far ske endast om
det finns anledning att anta att gäldenären har avvikit eller på annat sätt
håller sig undan.
Första och andra styckena
gäller inte sådana juridiska
personer som anges i 2 kap. 2 §
bokföringslagen och som inte
driver näringsverksamhet.
6 kap.
1 §'
En gäldenär som är en fysisk
person får inte under konkursen
driva näringsverksamhet som
medför bokföringsskyldighet en-
ligt bolföringslagen (1976:125).
Verksamhet som innebär utövning
av rättighet som avses i 2 kap. 1 §
regeringsformen eller 1 kap. 1 §,
4 kap. 1 §, 6 kap. 1 § eller 13 kap.
1 § tryckfrihetsförordningen eller
En gäldenär som är en fysisk
person far inte under konkursen
driva näringsverksamhet som
medför bokföringsskyldighet en-
ligt bokföringslagen (1999:000).
Verksamhet som innebär utövning
av rättighet som avses i 2 kap. 1 §
regeringsformen eller 1 kap. 1 §,
4 kap. 1 §, 6 kap. 1 § eller 13 kap.
1 § tryckfrihetsförordningen eller
Senaste lydelse 1991:1562.
70
1 kap. 1 §, 3 kap. 1, 2 eller 8 §
eller 10 kap. 1 § yttrandefrihets-
grundlagen omfattas dock inte av
förbudet.
Om näringsförbud efter särskild
lagen (1986:436) om näringsförbud.
1 kap. 1 §, 3 kap. 1, 2 eller 8 §
eller 10 kap. 1 § yttrandefrihets-
grundlagen omfattas dock inte av
förbudet. Inte heller omfattas jord-
bruksverksamhet.
prövning finns det bestämmelser i
Prop. 1998/99:130
7 kap.
19 §
Förvaltaren skall, oavsett vad som gäller i fråga om bokföringsskyldig-
het för gäldenären, löpande bokföra in- och utbetalningar, om inte god
redovisningssed kräver att bokföringen sker på något annat sätt.
Förvaltaren skall bevara räken- Förvaltaren skall bevara räken-
skapsmaterialet under minst tio år
från utgången av det kalenderår då
konkursen avslutades. I övrigt
tillämpas 22 § bokföringslagen
(1976:125).
skapsmaterialet under minst tio år
från utgången av det kalenderår då
konkursen avslutades. I övrigt till-
lämpas 7 kap. bokföringslagen
(1999:000).
Första stycket medför inte någon inskränkning i den bokförings-
skyldighet som kan vara särskilt föreskriven för att möjliggöra kontroll
över viss verksamhet.
Beträffande skyldighet att söija för underlag för deklarations- och
uppgiftsskyldighet och för kontroll därav finns särskilda bestämmelser.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
71
Härigenom föreskrivs att 3 kap. 8 § taxeringslagen (1990:324) skall ha
följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
3 kap.
8§>
Skattemyndigheten får besluta om taxeringsrevision för att kontrollera
att deklarations- och annan uppgiftsskyldighet enligt lagen (1990:325)
om självdeklaration och kontrolluppgifter fullgjorts riktigt och
fullständigt eller att förutsättningar finns att fullgöra uppgiftsskyldighet
som kan antas uppkomma.
Skattemyndigheten får besluta om taxeringsrevision också för att
inhämta uppgifter av betydelse för kontroll enligt första stycket av någon
annan än den som revideras.
Taxeringsrevision får göras hos
den som är eller kan antas vara
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1976:125) eller
skyldig att föra räkenskaper enligt
jordbruksbokföringslagen
(1979:141) och hos annan juridisk
person än dödsbo.
Taxeringsrevision får göras hos
den som är eller kan antas vara
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1999:000) och hos
annan juridisk person än dödsbo.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt
jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall 3 kap. 8 § även därefter
tillämpas i sin äldre lydelse.
Senaste lydelse 1997:494.
72
Härigenom föreskrivs att 2 kap. 16 och 22 §§ samt 3 kap. 50 a § lagen
(1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha följande
lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1998/99:130
2 kap.
16 §’
Fåmansföretag och företag, som enligt 3 § 12 a mom. tredje stycket
lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall behandlas som
fåmansföretag skall i självdeklarationen lämna uppgifter om delägares
eller honom närstående persons namn, personnummer och adress och i
förekommande fall aktie- eller andelsinnehav varvid, om det förekommer
olika röstvärden för innehavet, dessa skall anges; dock behöver uppgifter
inte lämnas för närstående person, som inte uppburit ersättning från,
träffat avtal med eller haft liknande förhållande med företaget.
Delägare i ett handelsbolag skall lämna de uppgifter som behövs för att
beräkna det justerade ingångsvärdet för andelen i bolaget såsom andelens
ursprungliga ingångsvärde, tillskott och uttag.
Skall den skattskyldige enligt 10 kap. 31 § skattebetalningslagen
(1997:483) redovisa mervärdesskatt i sin självdeklaration, skall han
lämna de uppgifter som behövs för att besluta om mervärdesskatten.
Dotterföretag enligt 1 kap. 5 §
aktiebolagslagen (1975:1385), 1
kap. 4 § lagen (1987:667) om
ekonomiska föreningar, 1 kap. 6 §
bankaktiebolagslagen (1987:618),
1 kap. 2 § sparbankslagen
(1987:619), 1 kap. 5 § lagen
(1995:1570) om medlemsbanker, 1
kap. 9 § försäkringsrörelselagen
(1982:713) eller 1 kap. 1 och
1 a §§ lagen (1980:1103) om
årsredovisning m.m. i vissa före-
tag, skall i självdeklarationen läm-
na uppgift om namn och orga-
nisationsnummer för moderföretag
jämte aktie- eller andelsinnehav
med angivande av röstvärde samt,
i förekommande fall, uppgifter om
namn och organisationsnummer
för dettas moderföretag. Ägarupp-
giftema skall avse förhållandena
Dotterföretag enligt 1 kap. 5 §
aktiebolagslagen (1975:1385), 1
kap. 4 § lagen (1987:667) om
ekonomiska föreningar, 1 kap. 2 §
sparbankslagen (1987:619), 1 kap.
5 § lagen (1995:1570) om med-
lemsbanker, 1 kap. 9 § försäk-
ringsrörelselagen (1982:713) eller
1 kap. 4 § årsredovisningslagen
(1995:1554), skall i självdekla-
rationen lämna uppgift om namn
och organisationsnummer för
moderföretag jämte aktie- eller
andelsinnehav med angivande av
röstvärde samt, i förekommande
fall, uppgifter om namn och orga-
nisationsnummer för dettas moder-
företag. Ägaruppgiftema skall
avse förhållandena vid senast
avslutade beskattningsår.
Senaste lydelse 1997:495.
73
vid senast avslutade beskattnings-
år.
Prop. 1998/99:130
22 §2
Om en revisionsberättelse för
den som har inkomst av närings-
verksamhet innehåller upplysning,
uttalande eller anmärkning enligt
10 kap. 28-32 §§ aktiebolagslagen
(1975:1385) eller 28-31 §§ lagen
(1999:000) om revision skall en
kopia av revisionsberättelsen fogas
vid självdeklarationen. Revisions-
berättelsen skall dock inte bifogas
om den endast innehåller uttalande
att årsredovisningen uppgjorts
enligt tillämplig lag om årsredo-
visning, att styrelseledamöter och
den verkställande direktören bör
beviljas ansvarsfrihet eller uttalan-
de som avses i 10 kap. 29 § första
stycket aktiebolagslagen. För
fåmansföretag skall lämnas för-
teckning som avses i 12 kap. 9 §
aktiebolagslagen samt förteckning
över utbetald rörlig ränta till
personer som avses i 2 § 9 mom.
sjätte stycket lagen (1947:576) om
statlig inkomstskatt.
Om en revisionsberättelse för
den som har inkomst av närings-
verksamhet innehåller upplysning,
uttalande eller anmärkning enligt
10 kap. 28-32 §§ aktiebolagslagen
(1975:1385) eller 4 kap. 10 §
lagen (1980:1103) om årsredo-
visning m. m. i vissa företag skall
en kopia av revisionsberättelsen
fogas vid självdeklarationen.
Revisionsberättelsen skall dock
inte bifogas om den endast
innehåller uttalande att årsredo-
visningen uppgjorts enligt aktie-
bolagslagen, att styrelseledamöter
och den verkställande direktören
bör beviljas ansvarsfrihet eller ut-
talande som avses i 10 kap. 29 §
första stycket aktiebolagslagen.
För fåmansföretag skall lämnas
förteckning som avses i 12 kap.
9 § aktiebolagslagen samt för-
teckning över utbetald rörlig ränta
till personer som avses i 2 §
9 mom. sjätte stycket lagen
(1947:576) om statlig inkomst-
skatt.
För inländskt skadeförsäkringsföretag skall lämnas en bestyrkt kopia
av protokoll eller annan handling, som visar hur resultaträkningen och
balansräkningen för beskattningsåret slutligt fastställts samt hur vinsten
för samma år disponerats.
3 kap.
50 a §3
Efter föreläggande av skatte-
myndigheten skall den, som är
eller kan antas vara bok-
föringsskyldig enligt bokförings-
lagen (1976:125) eller skyldig att
föra räkenskaper enligt jordbruks-
bokföringslagen (1979:141) eller
som är annan juridisk person än
Efter föreläggande av skatte-
myndigheten skall den, som är
eller kan antas vara bok-
föringsskyldig enligt bokförings-
lagen (1999:000) eller som är
annan juridisk person än dödsbo,
lämna kontrolluppgift om rätts-
handling mellan den som föreläggs
2 Senaste lydelse 1998:769.
3 Senaste lydelse 1997:495.
74
dödsbo, lämna kontrolluppgift om
rättshandling mellan den som
föreläggs och den med vilken han
ingått rättshandlingen. Om det
finns särskilda skäl far även annan
person än som avses i första
meningen föreläggas att lämna så-
dan uppgift. Föreläggandet får
även avse rättshandling som före-
tagits under innevarande kalen-
derår.
och den med vilken han ingått Prop. 1998/99:130
rättshandlingen. Om det finns
särskilda skäl, får även annan
person än som avses i första
meningen föreläggas att lämna
sådan uppgift. Föreläggandet får
även avse rättshandling som
företagits under innevarande
kalenderår.
En kontrolluppgift enligt första stycket får även avse att visa upp
handling eller lämna över en kopia av handling.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
vid 2001 års taxering. I fråga om den som är skyldig att fora räkenskaper
enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall 3 kap. 50 a § även där-
efter tillämpas i sin äldre lydelse.
75
Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1990:663) om ersättningsfonder
skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 §'
Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunal-
skattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får
avdrag göras enligt denna lag för belopp som har
avsatts till
1. ersättningsfond för inventarier,
2. ersättningsfond för byggnader och markanläggningar,
3. ersättningsfond för mark och
4. ersättningsfond för djurlager i jordbruk och renskötsel.
I fråga om handelsbolag beräknas avdraget för bolaget.
Vad gäller ersättningsfond för
inventarier, ersättningsfond för
byggnader och markanläggningar
samt ersättningsfond för djurlager
i jordbruk och renskötsel skall den
som enligt bokföringslagen
(1976:125) eller jordbruksbok-
föringslagen (1979:141) är skyldig
att upprätta årsbokslut ha satt av
ett mot avdraget svarande belopp i
räkenskaperna för beskattnings-
året.
Vad gäller ersättningsfond för
inventarier, ersättningsfond för
byggnader och markanläggningar
samt ersättningsfond för djurlager
i jordbruk och renskötsel skall den
som enligt bokföringslagen
(1999:000) är skyldig att upprätta
årsredovisning eller årsbokslut ha
satt av ett mot avdraget svarande
belopp i räkenskaperna för
beskattningsåret.
Med inventarier, byggnader, markanläggningar och djurlager i
jordbruk och renskötsel förstås vid tillämpning av denna lag tillgångar
som vid inkomsttaxeringen behandlas enligt de bestämmelser som gäller
för maskiner och andra inventarier, byggnader, markanläggningar
respektive djurlager i jordbruk och renskötsel. Som inventarier anses inte
tillgångar som avses i punkterna 16 och 17 av anvisningarna till 23 §
kommunalskattelagen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att upprätta årsbokslut enligt
jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall dock även därefter 1 §
tillämpas i sin äldre lydelse.
Senaste lydelse 1993:1569.
76
Härigenom föreskrivs att 9 kap. 26 § bostadsrättslagen (1991:614)
skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
9 kap.
26 §
Bestämmelserna i 8 och 9 kap.
lagen (1987:667) om ekonomiska
föreningar gäller i tillämpliga delar
i fråga om bostadsrättsföreningar.
Vad som sägs där om insats skall
för en bostadsrättsförening också
gälla upplåtelseavgift. Bostads-
rättsföreningar är inte skyldiga att
upprätta finansieringsanalys, kon-
cernredovisning eller delårs-
rapport eller att, i annat fall än
som avses i 8 kap. 6 § nämnda lag,
utse auktoriserad revisor.
Bestämmelserna i 8 kap. lagen
(1987:667) om ekonomiska före-
ningar gäller i tillämpliga delar i
fråga om bostadsrättsföreningar.
Bostadsrättsföreningar är dock inte
skyldiga att, utom i fall som avses
i 8 kap. 6 § nämnda lag, utse
auktoriserad revisor. Bestämmel-
ser om bolföring och annan redo-
visning finns i bokföringslagen
(1999:000) och årsredovisnings-
lagen (1995:1554).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
77
Härigenom föreskrivs att 14 § lagen (1992:160) om utländska filialer
m.m. skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
14 §'
För filialens bokföring och revision gäller, utöver vad som föreskrivits
i 11-13 §§, i tillämpliga delar detsamma som för ett svenskt företag av
motsvarande slag.
Skyldighet att upprätta årsredovisning gäller inte om företaget lyder
under lagstiftningen i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbets-
området och
1. har en rättslig form som är jämförbar med aktiebolaget,
2. är ett kreditinstitut eller värdepappersbolag av motsvarande slag som
de företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i
kreditinstitut och värdepappersbolag, eller
3. är ett försäkringsföretag av motsvarande slag som de företag som
omfattas av lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.
Om filialen är skyldig att
avsluta den löpande bokföringen
men till följd av bestämmelsen i
andra stycket inte upprättar någon
årsredovisning, skall den i stället
upprätta ett årsbokslut enligt
bestämmelserna i bokföringslagen
(1999:000).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
Senaste lydelse 1995:1558.
78
Härigenom föreskrivs att 23 § lagen (1992:1300) om krigsmateriel1
skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Om en revisor i sin gransk-
ningsverksamhet har anmärkt på
ett företags efterlevnad av bestäm-
melserna enligt denna lag och
anmärkningen har framförts i en
sådan revisionsberättelse som sägs
i 10 kap. 5 § aktiebolagslagen
(1975:1385) eller 4 kap. 10 §
lagen (1980:1103) om årsredo-
visning m.m. i vissa företag, skall
han genast sända in en kopia av
revisionsberättelsen till Inspek-
tionen för strategiska produkter.
En revisor vid en svensk statlig
myndighet har motsvarande skyl-
dighet.
23 §2
Om en revisor i sin gransknings-
verksamhet har anmärkt på ett
företags efterlevnad av bestäm-
melserna enligt denna lag och
anmärkningen har framförts i en
sådan revisionsberättelse som sägs
i 10 kap. 5 § aktiebolagslagen
(1975:1385) eller 6 § revisions-
lagen (1999:000), skall han genast
sända in en kopia av revisions-
berättelsen till Inspektionen för
strategiska produkter. En revisor
vid en svensk statlig myndighet
har motsvarande skyldighet.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
1 Lagen omtryckt 1997:689.
2 Senaste lydelse 1998:771.
79
Härigenom föreskrivs att 2 § lagen (1993:1538) om periodise-
ringsfonder skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
2§’
Avsättning till periodiseringsfond för ett beskattningsår bildar en
särskild fond.
Juridisk person som enligt
bokföringslagen (1976:125) är
skyldig att upprätta årsbokslut
skall göra avsättningen till perio-
diseringsfond i räkenskaperna.
Vad som sagts nu gäller dock ej
dödsbo.
Juridisk person som enligt
bokföringslagen (1999:000) är
skyldig att upprätta årsbokslut
skall göra avsättningen till perio-
diseringsfond i räkenskaperna.
Vad som sagts nu gäller dock ej
dödsbo.
I fråga om handelsbolag görs avsättning till periodiseringsfond hos
delägarna. Avsättningen görs i bokslutet för det räkenskapsår
(avsättningsåret) som omfattar utgången av handelsbolagets räkenskapsår
(beskattningsåret). Avdrag medges redan vid taxeringen för beskatt-
ningsåret även om taxeringen för avsättningsåret sker vid en senare
taxering.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
vid 2001 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas för
räkenskapsår som har påbörjats före ikraftträdandet.
Senaste lydelse 1994:785.
80
Härigenom föreskrivs att 1 kap. 14 § samt 13 kap. 7 och 17 §§
mervärdesskattelagen (1994:200) skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 kap.
14 §
Med beskattningsår förstås beskattningsår enligt kommunalskattelagen
(1928:370) eller lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.
Om skatt enligt denna lag hänför sig till en verksamhet för vilken
skattskyldighet inte föreligger enligt någon av de nämnda lagarna, förstås
med beskattningsår:
1. kalenderåret, eller
2. räkenskapsåret, om detta är
brutet och överensstämmer med
vad som anges i 12 § bokförings-
lagen (1976:125).
2. räkenskapsåret, om detta är
brutet och överensstämmer med
vad som anges i 3 kap. bok-
föringslagen (1999:000).
Om den skattskyldige varken är
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1976:125) eller
skyldig att fora räkenskaper enligt
jordbruksbokföringslagen
(1979:141), skall den utgående
skatten redovisas för den redo-
visningsperiod under vilken skatt-
skyldigheten har inträtt.
Om den skattskyldige varken är
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1976:125) eller
skyldig att fora räkenskaper enligt
jordbruksbokföringslagen
(1979:141), skall den ingående
skatten redovisas för den redo-
visningsperiod under vilken varan
har levererats till den skattskyldige
eller tjänsten har tillhandahållits
honom.
> kap.
7§
Om den skattskyldige inte är
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1999:000), skall den
utgående skatten redovisas för den
redovisningsperiod under vilken
skattskyldigheten har inträtt.
17 §
Om den skattskyldige inte är
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1999:000), skall den
ingående skatten redovisas för den
redovisningsperiod under vilken
varan har levererats till den
skattskyldige eller tjänsten har
tillhandahållits honom.
81
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.1
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbok-
föringslagen (1979:141) skall dock även därefter 13 kap. 7 och 17 §§
tillämpas i sin äldre lydelse.
Prop. 1998/99:130
82
Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1994:466) om särskilda
tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
3§
I denna lag förstås med
granskningsledare: den som särskilt förordnats att vara gransk-
ningsledare enligt lagen,
handling-, framställning i skrift eller bild samt upptagning som kan
läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas endast med tekniskt
hjälpmedel,
verksamhetslokal: utrymmen
som huvudsakligen används i
verksamhet som medför eller kan
antas medföra bokföringsskyldig-
het enligt bokföringslagen
(1976:125) eller skyldighet att
föra räkenskaper enligt jordbruks-
bokföringslagen (1979:141) eller
som bedrivs av annan juridisk
person än dödsbo. Med verksam-
hetslokal avses också markom-
råden, transportmedel, förvarings-
platser och andra utrymmen som
är eller kan antas vara disponerade
i verksamheten.
verksamhetslokal: utrymmen
som huvudsakligen används i
verksamhet som medför eller kan
antas medföra bokföringsskyldig-
het enligt bokföringslagen
(1999:000) eller som bedrivs av
annan juridisk person än dödsbo.
Med verksamhetslokal avses också
markområden, transportmedel, för-
varingsplatser och andra utrym-
men som är eller kan antas vara
disponerade i verksamheten.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
Vad som sägs i 3 § i dess äldre lydelse om utrymmen som huvudsakligen
används i verksamhet som medför eller kan antas medföra skyldighet att
föra räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141) gäller dock
även därefter till och med utgången av år 2000.
83
2.28 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:566) om
lokal försöksverksamhet med finansiell samordning
mellan socialförsäkring, hälso- och sjukvård och
socialtjänst
Härigenom föreskrivs att 23 § lagen (1994:566) om lokal försöks-
verksamhet med finansiell samordning mellan socialförsäkring, hälso-
och sjukvård och socialtjänst skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Förbundsstyrelsen skall fort-
löpande föra räkenskaper över
beställarförbundets medel. Bok-
föringslagen (1976:125) skall där-
vid gälla i tillämpliga delar.
Styrelsen skall årligen och inom
tre månader från räkenskapsårets
slut sammanfatta och avsluta
räkenskaperna.
23 §
Förbundsstyrelsen skall fort-
löpande föra räkenskaper över
beställarförbundets medel. Bok-
föringslagen (1999:000) skall där-
vid gälla i tillämpliga delar.
Styrelsen skall årligen och inom
tre månader från räkenskapsårets
slut sammanfatta och avsluta
räkenskaperna.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
84
Härigenom föreskrivs i fråga om stiftelselagen (1994:1220)
dels att 3 kap. 2-4 och 7-12 §§ skall upphöra att gälla,
dels att 3 kap 5 och 6 §§ skall betecknas 3 kap. 2 och 3 §§,
dels att 1 kap. 5 och 7 §§, 2 kap. 8 §, 3 kap. 1, nya 2 och 3 §§, 4 kap. 4,
6, 7, 9-12 §§, 6 kap. 5 §, 9 kap. 10 §, 10 kap. 1 §, 11 kap. 2 och 4 §§
skall ha följande lydelse,
dels att rubrikerna närmast före 3 kap. 5 och 6 §§ skall sättas före
3 kap. 2 och 3 §§,
dels att det i lagen skall införas två nya paragrafer, 1 kap. 5 a och
5 b §§, av följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 kap.
Om en stiftelse äger så många
aktier eller andelar i en svensk
eller utländsk juridisk person att
den har mer än hälften av rösterna
för samtliga aktier eller andelar,
är stiftelsen moderstiftelse och den
andra juridiska personen dotter-
företag.
Äger ett dotterföretag eller äger
en moderstiftelse och ett eller flera
dotterföretag tillsammans eller
äger flera dotterföretag tillsam-
mans så många aktier eller
andelar i en juridisk person som
nyss har sagts, är även den
sistnämnda juridiska personen
dotterföretag till moderstiftelsen.
Om en stiftelse i annat fall på
grund av aktie- eller andels-
innehav eller avtal ensam har ett
bestämmande inflytande över en
juridisk person och en betydande
andel i resultatet av dess verk-
samhet, är stiftelsen moderstiftelse
och den juridiska personen
dotterföretag.
Moderstiftelse och dotterföretag
utgör tillsammans en koncern.
§
En stiftelse är moderstiftelse och
en annan juridisk person är
dotterföretag, om stiftelsen
1. innehar mer än hälften av
rösterna för samtliga andelar i
den juridiska personen,
2. äger andelar i den juridiska
personen och på grund av avtal
med andra delägare i denna
förfogar över mer än hälften av
rösterna for samtliga andelar,
3. äger andelar i den juridiska
personen och har rätt att utse eller
avsätta mer än hälften av leda-
möterna i dess styrelse eller
motsvarande ledningsorgan, eller
4. äger andelar i den juridiska
personen och har rätt att ensamt
utöva ett bestämmande inflytande
över denna på grund av avtal med
den juridiska personen eller på
grund av föreskrift i dess bolags-
ordning, bolagsavtal eller därmed
jämförbara stadgar.
Vidare är en juridisk person
dotterföretag till moderstiftelsen,
om ett annat dotterföretag till
moderstiftelsen eller moder-
stiftelsen tillsammans med ett eller
flera andra dotterföretag eller
85
flera andra dotterföretag till-
sammans
1. innehar mer än hälften av
rösterna för samtliga andelar i
den juridiska personen,
2. äger andelar i den juridiska
personen och på grund av avtal
med andra delägare i denna
förfogar över mer än hälften av
rösterna för samtliga andelar,
eller
3. äger andelar i den juridiska
personen och har rätt att utse eller
avsätta mer än hälften av
ledamöterna i dess styrelse eller
motsvarande ledningsorgan.
Om ett dotterföretag äger
andelar i en juridisk person och på
grund av avtal med den juridiska
personen eller på grund av
föreskrift i dess bolagsordning,
bolagsavtal eller därmed jämför-
bara stadgar har rätt att ensamt
utöva ett bestämmande inflytande
över den juridiska personen, är
även denna dotterföretag till
moderstiftelsen.
Moderstiftelse och dotterföretag
utgör tillsammans en koncern.
Med koncernföretag avses i
denna lag företag i samma
koncern.
5a§
I de fall som avses i 5 § första
stycket 1-3 och andra stycket skall
sådana rättigheter som tillkommer
någon som handlar i eget namn
men för en annan fysisk eller
juridisk persons räkning anses
tillkomma den personen.
Vid bestämmandet av antalet
röster i ett dotterföretag beaktas
inte de andelar i dotterföretaget
som innehas av det företaget självt
eller av dess dotterföretag. Det-
samma gäller andelar som innehas
av den som handlar i eget namn
men för dotterföretagets eller dess
Prop. 1998/99:130
86
dotterföretags räkning.
Prop. 1998/99:130
5b§
Vid tillämpningen av 5 och 5 a
§§ avses med andelar aktier och
andra andelar i juridiska
personer.
7§
Bestämmelserna i 5-5 b §§, 6 §
första stycket och 2-10 kap. gäller
inte i fråga om stiftelser vilkas
tillgångar enligt stiftelseför-
ordnandet får användas endast till
förmån för bestämda fysiska
personer.
Bestämmelserna i 5 £ och 6 §
första stycket och 2-10 kap. gäller
inte i fråga om stiftelser vilkas
tillgångar enligt stiftelseförord-
nandet får användas endast till
förmån for bestämda fysiska
personer.
2 kap.
8§
Styrelsen eller förvaltaren svarar
för att stiftelsen fullgör sin
bokföringsskyldighet m.m. enligt
3 kap.
Styrelsen eller förvaltaren svarar
Styrelsen eller förvaltaren svarar
för att stiftelsen fullgör sin bok-
föringsskyldighet m.m. enligt
bokföringslagen (1999:000) eller,
1 förekommande fall, sin skyldighet
att föra räkenskaper enligt 3 kap.
2 § denna lag.
för att stiftelseförordnandet och
övriga handlingar avseende stiftelsen förvaras på ett ordnat och
betryggande sätt.
3 kap.
En stiftelse som utövar
näringsverksamhet eller är moder-
stiftelse är bokförings skyldig.
Om en stiftelse hyr ut en
byggnad eller del av en byggnad,
är den dock bokföringsskyldig på
grund av detta endast om
verksamheten är att anse som
hotell- eller pensionatrörelse eller
omfattar mer än två lägenheter
som regelmässigt hyrs ut.
En stiftelse som har bildats av
eller tillsammans med staten, en
kommun, ett landsting, eller en
kyrklig kommun är alltid bok-
föringsskyldig.
1§
I bokföringslagen (1999:000)
finns bestämmelser om när en
stiftelse är bokföringsskyldig och
om den skall avsluta den löpande
bokföringen med en årsredo-
visning eller med ett årsbokslut.
Om bokföringsskyldigheten upp-
hör, skall detta anmälas till
tillsynsmyndigheten.
87
5§
Stiftelser som inte är bok-
föringsskyldiga enligt denna lag
skall fortlöpande fora räkenskaper
över belopp som har inbetalats till
eller utbetalats av stiftelsen. Det
skall finnas verifikationer för in-
och utbetalningar. En stiftelse som
har sin förmögenhet gemensamt
placerad med en annan stiftelses
förmögenhet, far beträffande den
gemensamt placerade förmögen-
heten ha räkenskaper som är
gemensamma med den andra
stiftelsen.
2§
Stiftelser som inte är
bokföringsskyldiga enligt bok-
föringslagen (1999:000) skall
fortlöpande föra räkenskaper över
belopp som har inbetalats till eller
utbetalats av stiftelsen. Det skall
finnas verifikationer för in- och
utbetalningar. En stiftelse som har
sin förmögenhet gemensamt pla-
cerad med en annan stiftelses för-
mögenhet, får beträffande den
gemensamt placerade förmögen-
heten ha räkenskaper som är
gemensamma med den andra
stiftelsen.
Prop. 1998/99:130
Räkenskaperna skall avslutas med en sammanställning för vaije
räkenskapsår. Av sammanställningen skall framgå tillgångar och skulder
vid räkenskapsårets början och slut samt inkomster och utgifter under
räkenskapsåret. I sammanställningen skall även anges värdet av
stiftelsens tillgångar vid räkenskapsårets slut.
Räkenskapsmaterialet skall bevaras i ordnat skick och på betryggande
sätt inom landet under minst tio år från utgången av det räkenskapsår
som räkenskapsmaterialet avser.
6§
Vid bestämmandet av det värde
av stiftelsens tillgångar som avses
i 2 §, 4 § 3 och 5 § skall vaije
tillgång tas upp till ett värde som
motsvarar vad tillgången kan anses
betinga vid en försäljning under
normala förhållanden. Fastigheter
och byggnader som är lös
egendom tas dock upp till
taxeringsvärdet om ett sådant
värde finns.
3§
Vid bestämmandet av värdet på
stiftelsens tillgångar enligt 2 §
andra stycket skall vaije tillgång
tas upp till ett värde som
motsvarar vad tillgången kan anses
betinga vid en försäljning under
normala förhållanden. Fastigheter
och byggnader som är lös egen-
dom tas dock upp till taxe-
ringsvärdet om ett sådant värde
finns.
4 kap.
4§
Minst en revisor skall vara
auktoriserad eller godkänd revisor,
om stiftelsen är skyldig att
upprätta årsredovisning enligt
denna lag.
Stiftelsen skall ha auktoriserad
revisor om stiftelsens tillgångar
eller, om stiftelsen är moder-
stiftelse, koncernens tillgångar,
Minst en revisor skall vara
auktoriserad eller godkänd revisor,
om stiftelsen enligt bokförings-
lagen (1999:000) är skyldig att
upprätta årsredovisning.
Minst en revisor skall vara
auktoriserad revisor om
1. nettovärdet av stiftelsens till-
gångar enligt balansräkningarna
88
värderade med tillämpning av
3 kap. 6 §, vid utgången av de två
senaste räkenskapsåren haft ett
värde överstigande ett gräns-
belopp som motsvarar 1 000
gånger det basbelopp enligt lagen
(1962:381) om allmän försäkring
som gällde vid utgången av
respektive räkenskapsår. Minst en
revisor skall vara auktoriserad
också om stiftelsen eller koncernen
under vart och ett av de två
senaste räkenskapsåren i medeltal
haft mer än 200 anställda.
Regeringen eller den myndighet
som regeringen bestämmer kan i
fall som avses i andra stycket
besluta att en viss godkänd revisor
far utses i stället för en
auktoriserad revisor. Sådana beslut
meddelas för högst fem år i följd.
för de två senaste räkenskapsåren
överstiger ett gränsbelopp som
motsvarar 1 000 gånger det
prisbasbelopp enligt lagen
(1962:381) om allmän försäkring
som gällde under den sista
månaden av respektive räken-
skapsår, eller
2. antalet anställda i stiftelsen
under de två senaste räken-
skapsåren i medeltal har överstigit
200.
Bestämmelserna i andra stycket
gäller även för moderstiftelse i en
koncern om
1. nettovärdet av koncernföre-
tagens tillgångar enligt koncern-
balansräkningarna för de två
senaste räkenskapsåren överstiger
det gränsbelopp som anges i
andra stycket 1,
2. antalet anställda hos
koncernföretagen under den tid
som anges i 1 i medeltal har
överstigit 200, eller
3. moderstiftelsen inte upprättar
koncernredovisning och netto-
värdet av koncernföretagens till-
gångar, enligt balansräkningar för
koncernföretagens två senaste
räkenskapsår, på moderstiftelsens
balansdag överstiger det gräns-
belopp som anges i andra stycket
1.
Regeringen eller den myndighet
som regeringen bestämmer kan i
fall som avses i andra och tredje
styckena besluta att en viss
godkänd revisor får utses i stället
för en auktoriserad revisor. Sådana
beslut meddelas för högst fem år i
följd.
Prop. 1998/99:130
6§‘
Den får inte vara revisor som
1. är stiftelsens stiftare eller förvaltare,
Senaste lydelse 1998:306.
89
2. ensam eller tillsammans med andra företräder stiftelsen enligt 2 kap.
16 eller 23 § eller företräder förvaltaren eller, om stiftelsen förvaltas av
ett handelsbolag, är bolagsman i bolaget,
3. ensam eller tillsammans med andra har rätt att företräda ett
Prop. 1998/99:130
dotterföretag till stiftelsen eller till förvaltaren eller, om dotterföretaget är
ett handelsbolag, är bolagsman i företaget,
4. biträder vid förandet av stiftelsens räkenskaper eller vid stiftelsens
förmögenhetsförvaltning eller stiftelsens kontroll däröver,
5. är anställd hos eller på annat sätt intar en underordnad eller beroende
ställning till stiftelsen eller till förvaltaren eller till någon annan som
avses i 1 -4,
6. är verksam i samma företag
som den som yrkesmässigt bi-
träder stiftelsen vid grundbok-
föringen eller förandet av räken-
skaper enligt 3 kap. 5 § eller vid
stiftelsens förmögenhetsförvalt-
ning eller stiftelsens kontroll där-
över,
6. är verksam i samma företag
som den som yrkesmässigt bi-
träder stiftelsen vid grundbok-
föringen eller förandet av räken-
skaper enligt 3 kap. 2 § eller vid
stiftelsens förmögenhetsförvalt-
ning eller stiftelsens kontroll
däröver,
7. är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller
nedstigande led till en person som avses i 1-4 eller är besvågrad med en
sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene är gift
med den andres syskon, eller
8. står i låneskuld till stiftelsen eller förvaltaren eller till ett
dotterföretag till stiftelsen eller till förvaltaren eller har förpliktelser för
vilka stiftelsen, förvaltaren eller dotterföretag till stiftelsen eller
förvaltaren har ställt säkerhet.
I ett dotterföretag får inte den vara revisor som enligt första stycket
inte är behörig att vara revisor i moderstiftelsen.
En revisor får vid revisionen inte anlita någon som enligt första och
andra styckena inte är behörig att vara revisor. Har stiftelsen, stiftaren,
förvaltaren eller ett dotterföretag någon anställd i sin tjänst med uppgift
att uteslutande eller huvudsakligen ha hand om intem revision eller
granskning av liknande slag, får revisorn dock anlita en sådan anställd i
den utsträckning som det är förenligt med god revisionssed.
7§
En revisor utses för bestämd tid eller tills vidare.
Ett uppdrag att tills vidare vara revisor upphör när en ny revisor har
utsetts.
Ett uppdrag som revisor för bestämd tid upphör i förtid, om revisorn
anmäler det hos den som har utsett honom eller om han entledigas av
någon som enligt 1 § andra stycket har rätt att göra det.
Upphör ett uppdrag att vara
revisor för bestämd tid i förtid,
skall revisorn genast anmäla detta
till tillsynsmyndigheten, om
uppdraget har gällt en stiftelse som
är skyldig att upprätta årsredo-
Upphör ett uppdrag att vara
revisor för bestämd tid i förtid,
skall revisorn genast anmäla detta
till tillsynsmyndigheten, om
uppdraget har gällt en stiftelse som
enligt bokföringslagen (1999:000)
90
visning enligt denna lag. Revisorn
skall i anmälan lämna en redo-
görelse för iakttagelserna vid den
granskning som han har utfört
under den del av löpande räken-
skapsår som hans uppdrag har
omfattat. För anmälan gäller i
tillämpliga delar vad som före-
skrivs i 11 § tredje och fjärde
styckena om revisionsberättelse.
Kopia av anmälan skall över-
lämnas till stiftelsens styrelse eller
förvaltare.
är skyldig att upprätta årsredo-
visning. Revisorn skall i anmälan
lämna en redogörelse för iakt-
tagelserna vid den granskning som
han har utfört under den del av
löpande räkenskapsår som hans
uppdrag har omfattat. För anmälan
gäller i tillämpliga delar vad som
föreskrivs i 11 § tredje och fjärde
styckena om revisionsberättelse.
Kopia av anmälan skall över-
lämnas till stiftelsens styrelse eller
förvaltare.
Prop. 1998/99:130
Bestämmelsen i ljärde stycket tillämpas inte om uppdraget har gällt en
sådan stiftelse som avses i 9 kap. 10 § första stycket.
9§
Revisorerna skall i den
omfattning som följer av god
revisionssed granska stiftelsens
räkenskaper och årsredovisning,
årsbokslut eller sammanställning
enligt 3 kap. 2 § andra stycket
samt styrelsens eller förvaltarens
förvaltning.
Revisorerna skall i den
omfattning som följer av god
revisionssed granska stiftelsens
räkenskaper och årsredovisning,
årsbokslut eller sammanställning
enligt 3 kap. 5 § andra stycket
samt styrelsens eller förvaltarens
förvaltning.
Om stiftelsen är en moderstiftelse som skall upprätta koncern-
redovisning, skall revisorerna även granska koncernredovisningen och
koncernföretagens inbördes förhållanden i övrigt.
Innehåller stiftelseförordnandet föreskrifter om revision skall dessa
iakttas, om de inte strider mot första eller andra stycket eller mot någon
annan bestämmelse i denna lag.
10 §
Styrelsen eller förvaltaren skall ge revisorerna tillfälle att verkställa
granskningen i den omfattning som dessa finner behövligt samt lämna de
upplysningar och den hjälp som revisorerna begär. Samma skyldighet har
företagsledningen och revisorerna i ett dotterföretag gentemot en revisor
i moderstiftelsen.
I 8 kap. 2 och 16 §§ årsredo-
visningslagen (1995:1554) finns
bestämmelser om vid vilken tid-
punkt årsredovisningen och, i
förekommande fall, koncernredo-
visningen senast skall lämnas till
revisorn.
Om stiftelsen inte är skyldig att
upprätta årsredovisning enligt
bokföringslagen (1999:000), skall
årsbokslutet eller den samman-
91
ställning över räkenskaperna som
anges 3 kap. 2 § andra stycket
lämnas till revisorn inom fyra
månader efter räkenskapsårets
utgång.
Prop. 1998/99:130
H §
Revisorerna skall avge en revisionsberättelse för vaije räkenskapsår.
I fråga om stiftelser som är
skyldiga att upprätta årsredo-
visning enligt denna lag skall
revisionsberättelsen innehålla ett
uttalande om huruvida årsredo-
visningen har gjorts upp enligt
denna lag. Innehåller inte årsredo-
visningen sådana upplysningar
som skall lämnas enligt 3 kap. 7
tredje stycket eller 8 §, skall detta
anges och behövliga upplysningar
lämnas i revisionsberättelsen, om
det kan ske.
I fråga om stiftelser som enligt
bokföringslagen (1999:000) är
skyldiga att upprätta årsredo-
visning skall revisionsberättelsen
innehålla ett uttalande om huru-
vida årsredovisningen har gjorts
upp enligt årsredovisningslagen
(1995:1554). Innehåller inte
årsredovisningen sådana upplys-
ningar som skall lämnas enligt
årsredovisningslagen, skall detta
anges och behövliga upplysningar
lämnas i revisionsberättelsen, om
det kan ske.
I revisionsberättelsen skall det också anmärkas om revisorerna vid sin
granskning har funnit att
1. stiftelsens tillgångar har använts i strid med stiftelsens ändamål eller
att dess förmögenhet är placerad i strid med stiftelseförordnandet eller
med 2 kap. 4 eller 6 §,
2. någon annan åtgärd eller
försummelse innebär att före-
skrifterna i stiftelseförordnandet
eller bestämmelserna i denna lag
inte har följts, eller
2. någon annan åtgärd eller
försummelse innebär att före-
skrifterna i stiftelseförordnandet
eller bestämmelserna i denna lag
eller årsredovisningslagen inte har
följts, eller
3. vad som enligt 1 eller 2 ligger en styrelseledamot eller förvaltaren
till last eller annan åtgärd eller försummelse kan föranleda
ersättningsskyldighet enligt 5 kap. 1 § första meningen eller entledigande
enligt 9 kap. 6 §.
Om stiftelsen
har utövat
Om stiftelsen har utövat
näringsverksamhet under räken-
skapsåret, skall revisionsberä-
ttelsen upprättas med iakttagande
av även 4 kap. 10 § fjärde stycket
lagen (1980:1103) om årsredo-
visning m.m. i vissa foretag.
I en moderstiftelse skall
revisionsberättelse för koncernen,
stycket 2 och 3 tillämpas.
näringsverksamhet under räken-
skapsåret, skall även 30 § första
stycket revisionslagen (1999:000)
iakttas när revisionsberättelsen
upprättas.
revisorerna avge en särskild
Härvid skall andra stycket och tredje
92
12
Prop. 1998/99:130
Sedan revisorerna i en stiftelse
som är skyldig att upprätta
årsredovisning enligt denna lag
har slutfört granskningen, skall de
skriva en hänvisning till revisions-
berättelsen på årsredovisningen
och, i en moderstiftelse, på
koncernredovisningen. Finner
revisorerna att balansräkningen
eller resultaträkningen är oriktig,
skall de därvid anteckna även
detta. I en moderstiftelse gäller
detsamma i fråga om koncern-
balansräkningen och koncern-
resultaträkningen.
Sedan revisorerna i en stiftelse
som enligt bokföringslagen
(1999:000) är skyldig att upprätta
årsredovisning har slutfört gransk-
ningen, skall de skriva en hänvis-
ning till revisionsberättelsen på
årsredovisningen och, i en moder-
stiftelse, på koncernredovisningen.
Finner revisorerna att balans-
räkningen eller resultaträkningen
är oriktig, skall de anteckna även
detta. I en moderstiftelse gäller
detsamma i fråga om koncern-
balansräkningen och koncern-
resultaträkningen.
6 kap.
5§
Styrelsen eller förvaltaren får besluta om att förbruka stiftelsens
tillgångar för det ändamål vartill de är bestämda eller för ett ändamål som
så nära som möjligt motsvarar detta, om
1. stiftelsen bildades för mer än 50
2. stiftelsen inte har kunnat främj
åren,
3. värdet av tillgångarna,
värderade med tillämpning av
3 kap. 6 §, vid utgången av de tre
senaste räkenskapsåren har under-
stigit det då gällande basbeloppet
enligt lagen (1962:381) om allmän
försäkring, samt
4. stiftelsen saknar skulder.
år sedan,
i sitt ändamål under de senaste fem
3. värdet av tillgångarna, vär-
derade med tillämpning av 3 kap.
3 §, vid utgången av de tre senaste
räkenskapsåren har understigit det
då gällande prisbasbeloppet enligt
lagen (1962:381) om allmän för-
säkring, samt
Bestämmelserna i 4 § tillämpas på beslut enligt första stycket.
9 kap.
10 S
Bestämmelserna i 3 § första
stycket, 4 § samt 5 § första stycket
2 och 3 gäller inte i fråga om
1. stiftelser som bildats av eller
tillsammans med staten, en kom-
mun, ett landsting eller en kyrklig
kommun,
Bestämmelserna i 3 § första
stycket, 4 § samt 5 § första stycket
2 och 3 gäller inte i fråga om
1. stiftelser som bildats av eller
tillsammans med staten, en
kommun eller ett landsting,
2. stiftelser som förvaltas av en statlig myndighet, eller
3. stiftelser som enligt stiftarens förordnande skall vara undantagna
från tillsyn enligt denna lag och som varken under innevarande eller de
93
tre närmast föregående räkenskapsåren har utövat näringsverksamhet
eller varit moderstiftelse.
I fråga om stiftelser som avses i första stycket gäller dock
bestämmelserna i 3 § första stycket, 4 § första stycket 1 och 2 samt 5 §
första stycket 2 och 3 om det kan antas att
1. stiftelsen saknar namn,
2. stiftelsen inte har upprättat års- eller koncernredovisning eller inte
har avlämnat års- eller koncernredovisning, årsbokslut eller samman-
ställning över räkenskaperna till revisorn,
3. stiftelsen inte håller års- eller koncernredovisning eller revisions-
eller koncemrevisionsberättelse tillgänglig för var och en,
4. stiftelsen saknar behörig revisor, eller om
5. fråga uppkommer om sådant beslut som avses i 4 kap. 5 §.
10 kap.
1§
En stiftelse skall vara registrerad om
1. den är skyldig att upprätta 1. den enligt bokföringslagen
årsredovisning enligt denna lag, (1999:000) är skyldig att upprätta
eller årsredovisning, eller
2. det följer av de av stiftaren i stiftelseförordnandet meddelade
föreskrifterna att den skall vara registrerad.
Registreringsmyndighet för en stiftelse är den länsstyrelse som med
tillämpning av bestämmelserna i 9 kap. 1 § första stycket skall vara till-
synsmyndighet för stiftelsen.
Ett stiftelseregister skall föras hos registreringsmyndigheten för
registreringar enligt denna lag.
Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får
meddela föreskrifter om avgifter för registrering i stiftelseregistret.
Prop. 1998/99:130
11 kap.
2§
För en insamlingsstiftelse gäller
följande bestämmelser i
1 kap. (inledande bestäm-
melser): 4-5 b §§ samt 6 § första
stycket första meningen,
För en insamlingsstiftelse gäller
följande bestämmelser i
1 kap. (inledande bestäm-
melser): 4 och 5 §§ samt 6 § första
stycket första meningen,
2 kap. (förvaltning): samtliga bestämmelser,
3 kap. (bokföring och årsredo- 3 kap. (bokföring och årsredo-
visning m. m.): 4 § 1 och 2, 7 § visning m.m.): 1 §,
första och tredje styckena och 8-
H§§,
4 kap. (revision): 1-4 §§, 6 §, 7 § första-fjärde styckena, 8-14 §§,
15 § första och andra styckena samt 16 §,
5 kap. (skadestånd): 1-3 §§, 4 § första-tredje styckena samt 5 §,
6 kap. (ändring m. m. av föreskrifter i ett stiftelseförordnande):
samtliga bestämmelser,
7 kap. (likvidation och upplösning): samtliga bestämmelser,
8 kap. (stiftelses firma): samtliga bestämmelser,
94
9 kap. (tillsyn m. m.): 1-9 §§ och 11 §, samt
10 kap. (registrering): samtliga bestämmelser.
En insamlingsstiftelses namn skall innehålla ordet insamlingsstiftelse.
En insamlingsstiftelse är bok-
föringsskyldig.
En insamlingsstiftelse är upplöst om den har saknat tillgångar under en
Prop. 1998/99:130
sammanhängande tid av två år.
Bestämmelserna i 1 kap. 5 § och
6 § första stycket, 2-10 kap. samt
andra och tredje styckena i denna
paragraf gäller inte i fråga om
insamlingsstiftelser vilkas till-
gångar enligt stiftelseförordnandet
far användas endast till förmån för
bestämda fysiska personer.
Bestämmelserna i 1 kap. 5—
5 b §§, 6 § första stycket, 2-10
kap. samt andra stycket i denna
paragraf gäller inte i fråga om
insamlingsstiftelser vilkas till-
gångar enligt stiftelseförordnandet
får användas endast till förmån för
bestämda fysiska personer.
4§
För en kollektivavtalsstiftelse
För en kollektivavtalsstiftelse
gäller följande bestämmelser i
1 kap. (inledande bestäm-
melser): 4-5 b §§ och 6 § första
stycket första meningen,
gäller följande bestämmelser i
1 kap. (inledande bestäm-
melser): 4 och 5 §§ och 6 § första
stycket första meningen,
2 kap. (förvaltning): samtliga bestämmelser,
3 kap. (bokföring och årsredo-
visning m.m.): 4 § 1 och 2, 7 §
första och tredje styckena, 8-10 §§
och 12 §,
4 kap. (revision): 1-4 §§, 6 §, 7 § första-tredje styckena och 8-16 §§,
5 kap. (skadestånd): 1-3 §§, 4 § första stycket 1-4, andra och tredje
3 kap. (bokföring och årsredo-
visning m.m.): 1 §,
styckena och 5 §,
6 kap. (ändring m.m. av föreskrifter i ett stiftelseförordnande):
samtliga bestämmelser,
7 kap. (likvidation och upplösning): samtliga bestämmelser,
8 kap. (stiftelses firma): samtliga bestämmelser,
9 kap. (tillsyn m.m.): 1 och 2 §§, 3 § andra stycket, 5 § första stycket 1,
6 § första och andra styckena, 7 och 8 §§, 10 § andra stycket och 11 §,
samt
10 kap. (registrering): samtliga bestämmelser.
Utan hinder av bestämmelserna i 6 kap. får stiftarna och stiftelsen
genom skriftlig överenskommelse ändra eller upphäva stiftelse-
förordnandet. Vad som anges i 2-10 kap. om föreskrifter i ett stiftelse-
förordnande skall i fråga om en kollektivavtalsstiftelse gälla även
föreskrifter för stiftelsen som har meddelats genom en sådan överens-
kommelse.
En kollektivavtalsstiftelses namn
avtalsstiftelse.
En kollektivavtalsstiftelse är
bokföringsskyldig. Vid tillämpning
av 3 kap. 12 § och 4 kap. 15 §
skall innehålla ordet kollektiv-
Vid tillämpning av 4 kap. 15 §
skall en kollektivavtalsstiftelse
behandlas som en sådan stiftelse
95
skall en kollektivavtalsstiftelse som avses i 9 kap. 10 § första Prop. 1998/99:130
behandlas som en sådan stiftelse stycket.
som avses i 9 kap. 10 § första
stycket.
En kollektivavtalsstiftelse är upplöst om den har saknat tillgångar
under en sammanhängande tid av två år.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
96
Prop. 1998/99:130
Härigenom föreskrivs att 31
skall ha följande lydelse.
a § lagen (1994:1563) om tobaksskatt
Nuvarande lydelse
31
Beskattningsmyndigheten får
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1976:125)
eller skyldig att föra räkenskaper
enligt jordbruksbokföringslagen
(1979:141) eller som är annan
juridisk person än dödsbo att
lämna uppgift, visa upp handling
eller lämna över en kopia av
handling som rör rättshandling
mellan den som föreläggs och den
med vilken han ingått rättshand-
lingen (kontrolluppgift). Före-
läggande far meddelas, om
kontrolluppgiften har betydelse för
kontroll av en ansökan om
Föreslagen lydelse
a§’
Beskattningsmyndigheten får
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1999:000)
eller som är annan juridisk person
än dödsbo att lämna uppgift, visa
upp handling eller lämna över en
kopia av handling som rör
rättshandling mellan den som
föreläggs och den med vilken han
ingått rättshandlingen (kontroll-
uppgift). Föreläggande far med-
delas, om kontrolluppgiften har
betydelse för kontroll av en
ansökan om återbetalning av skatt
enligt 29 eller 30 §.
återbetalning av skatt enligt 29
eller 30 §.
Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses
i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.
Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta
att det annars inte följs.
Bestämmelserna i 3 kap. 15-15 d §§ lagen (1984:151) om punktskatter
och prisregleringsavgifter gäller i fråga om föreläggande enligt första
eller andra stycket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-
bruksbokföringslagen (1979:141) skall 31 a § även därefter tillämpas i
sin äldre lydelse.
1 Senaste lydelse 1998:1678.
97
4 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130, Del 1
Härigenom föreskrivs att 31 a § lagen (1994:1563) om alkoholskatt
skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Prop. 1998/99:130
31a§
får
Beskattningsmyndigheten
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1976:125)
eller skyldig att föra räkenskaper
enligt jordbruksbokföringslagen
(1979:141) eller som är annan
juridisk person än dödsbo att
lämna uppgift, visa upp handling
eller lämna över en kopia av
handling som rör rättshandling
mellan den som föreläggs och den
med vilken han ingått
rättshandlingen (kontrolluppgift).
Föreläggande får meddelas, om
kontrolluppgiften har betydelse för
kontroll av en ansökan om
återbetalning av skatt enligt 28-30
§•
Beskattningsmyndigheten får
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1999:000)
eller som är annan juridisk person
än dödsbo att lämna uppgift, visa
upp handling eller lämna över en
kopia av handling som rör
rättshandling mellan den som
föreläggs och den med vilken han
ingått rättshandlingen (kontroll-
uppgift). Föreläggande får
meddelas, om kontrolluppgiften
har betydelse for kontroll av en
ansökan om återbetalning av skatt
enligt 28-30 §.
Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses
i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.
Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta
att det annars inte följs.
Bestämmelserna i 3 kap. 15-15 d §§ lagen (1984:151) om punktskatter
och prisregleringsavgifter gäller i fråga om föreläggande enligt första
eller andra stycket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-
bruksbokföringslagen (1979:141) skall 31 a § även därefter tillämpas i
sin äldre lydelse.
Senaste lydelse 1998:1679.
98
Härigenom föreskrivs att 9 kap. 13 § lagen (1994:1776) om skatt på
energi skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Beskattningsmyndigheten får
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1976:125)
eller skyldig att föra räkenskaper
enligt jordbruksbokföringslagen
(1979:141) eller som är annan
juridisk person än dödsbo att
lämna uppgift, visa upp handling
eller lämna över en kopia av
handling som rör rättshandling
mellan den som föreläggs och den
med vilken han ingått rättshand-
lingen (kontrolluppgift). Före-
läggande får meddelas, om
kontrolluppgiften har betydelse för
kontroll av en ansökan om
återbetalning av, nedsättning av
eller kompensation för skatt enligt
2-6, 8 a, 9 eller 9 b-11 §.
9 kap.
13 §‘
Beskattningsmyndigheten får
förelägga den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1999:000)
eller som är annan juridisk person
än dödsbo att lämna uppgift, visa
upp handling eller lämna över en
kopia av handling som rör
rättshandling mellan den som
föreläggs och den med vilken han
ingått rättshandlingen (kontroll-
uppgift). Föreläggande får med-
delas, om kontrolluppgiften har
betydelse för kontroll av en an-
sökan om återbetalning av, ned-
sättning av eller kompensation för
skatt enligt 2-6, 8 a, 9 eller 9 b-
11 §•
Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses
i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.
Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta
att det annars inte följs.
Bestämmelserna i 3 kap. 15-15 d §§ lagen (1994:151) om punktskatter
och prisregleringsavgifter gäller i fråga om föreläggande enligt första
eller andra stycket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-
bruksbokföringslagen (1979:141) skall 9 kap. 13 § även därefter
tillämpas i sin äldre lydelse.
Senaste lydelse 1998:1680.
99
Härigenom föreskrivs att 5 § lag (1994:1927) om europeiska
ekonomiska intressegrupperingar skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
En intressegruppering är
bokföringsskyldig enligt vad som
föreskrivs i 1 § bokföringslagen
(1976:125). En bokföringsskyldig
intressegruppering som inte har
sitt säte i Sverige skall för
näringsverksamhet som bedrivs
här ha en egen bokföring som är
skild från grupperingens bokföring
i övrigt.
Av lagen (1980:1103) om
årsredovisning m.m. i vissa före-
tag följer att en intressegruppering
kan vara skyldig att upprätta
årsredovisning m.m.
5§
En intressegruppering är
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1999:000). En bok-
föringsskyldig intressegruppering
som inte har sitt säte i Sverige
skall för näringsverksamhet som
bedrivs här ha en egen bokföring
som är skild från grupperingens
bokföring i övrigt.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
100
Härigenom föreskrivs att 6 kap. 7 och 8 §§ lagen (1994:2004) om
kapitaltäckning och stora exponeringar för kreditinstitut och värde-
pappersbolag skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
6 kap.
Ett företag som det finns
ägarintresse i enligt 1 § första
stycket 2 skall konsolideras med
tillämpning av klyvningsmetoden
enligt 7 kap. 29 § årsredo-
visningslagen (1995:1554).
När det finns ägarintresse i ett
anknutet företag enligt 1 § andra
stycket och i de fall som avses i
2 § far Finansinspektionen medge
antingen att konsolidering sker på
det sätt som anges i 7 § eller med
tillämpning av kapitalandels-
metoden enligt 7 kap. 24-28 §§
årsredovisningslagen (1995:1554).
§
Ett företag som det finns
ägarintresse i enligt 1 § första
stycket 2 skall konsolideras med
tillämpning av klyvningsmetoden
enligt 7 kap. 30 § årsredo-
visningslagen (1995:1554).
§2
När det finns ägarintresse i ett
anknutet företag enligt 1 § andra
stycket och i de fall som avses i
2 § får Finansinspektionen medge
antingen att konsolidering sker på
det sätt som anges i 7 § eller med
tillämpning av kapitalandels-
metoden enligt 7 kap. 25-29 §§
årsredovisningslagen (1995:1554).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
1 Senaste lydelse 1995:1598.
2 Senaste lydelse 1995:1598.
101
Härigenom föreskrivs i fråga om årsredovisningslagen (1995:1554)
dels att 4 kap. 16 och 17 § § samt bilaga 1 skall upphöra att gälla,
dels att nuvarande 5 kap. 15-24 §§ skall betecknas 5 kap. 16-26 §§, att
nuvarande 6 kap. 3 § skall betecknas 6 kap. 5 § samt att bilagorna 2-4
skall betecknas bilagorna 1-3,
dels att 1 kap. 1-6 §§, 2 kap. 1, 3, 4 och 7 §§, 3 kap., 4 kap. 1, 2, 6, 7,
9, 11, 12 och 14 §§, 5 kap. 1, 6-9 och 11-13, nya 16-18, nya 20 och nya
23-26 §§, 6 kap. 1, 2 och nya 5 §§, 7 kap. , 8 kap. 1-4 och 13-16 §§,
9 kap. 1-3 §§, 10 kap. samt nya bilaga 1 till lagen skall ha följande
lydelse,
dels att rubrikerna närmast före 5 kap. 15, 17, 18 och 20-24 §§ skall
sättas närmast före 5 kap. 16, 18, 19 och 22-26 §§ och att rubriken
närmast före 6 kap. 3 § skall sättas närmast före 6 kap. 5 §,
dels att det i lagen skall införas fyra nya paragrafer, 1 kap. 7 §, 5 kap.
15 §, 6 kap. 3 och 4 §§ samt närmast före 5 kap. 15 § en ny rubrik av
följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
1 §
Denna lag är, om inte annat
föreskrivs, tillämplig på
1. aktiebolag,
2. handelsbolag i vilka samtliga
obegränsat ansvariga delägare är
aktiebolag,
3. handelsbolag i vilka samtliga
obegränsat ansvariga delägare är
aktiebolag eller sådana handels-
bolag som avses i 2,
4. handelsbolag som ingår i en
koncern där moderbolaget är ett
aktiebolag eller ett sådant han-
delsbolag som avses i 2 eller 3,
5. handelsbolag som tidigare
har omfattats av 2-4.
Vid tillämpningen av första
stycket 2 och 3 skall med aktie-
bolag jämställas
1. utländska företag som avses i
avsnitt 1 i bilaga 1, och
2. utländska företag som inte
lyder under lagstiftningen i någon
stat inom Europeiska ekonomiska
Denna lag innehåller bestäm-
melser om upprättande och offen-
liggörande av årsredovisning,
koncernredovisning och delårs-
rapport.
Lagen är, om inte annat före-
skrivs i 2 §, tillämplig på sådana
företag som avses i 6 kap. 1 §
bokföringslagen (1999:000).
102
samarbetsområdet men som har en
rättslig form som är jämförbar
med aktiebolaget eller med de
företag som avses i avsnitt 1 i
bilaga 1.
Vid tillämpningen av första
stycket 3-5 skall med sådana
handelsbolag som avses i första
stycket 2 jämställas utländska
företag som avses i avsnitt 2 i
bilaga 1 under förutsättning att
samtliga obegränsat ansvariga
delägare är aktiebolag eller
sådana utländska företag som
avses i andra stycket.
Lagen är inte tillämplig på bolag
som avses i 1 kap. 1 § första
stycket lagen (1995:1559) om
årsredovisning i kreditinstitut och
värdepappersbolag eller 1 kap. 1 §
första stycket lagen (1995:1560)
om årsredovisning i försäkrings-
företag, om inte annat är särskilt
föreskrivet i dessa lagar.
Bolag som enligt 1 kap. 1 §
andra stycket lagen om årsredo-
visning i kreditinstitut och värde-
pappersbolag eller 1 kap. 1 § andra
stycket lagen om årsredovisning i
försäkringsföretag är skyldiga att
upprätta koncernredovisning enligt
de lagarna är inte skyldiga att
upprätta koncernredovisning enligt
denna lag.
Prop. 1998/99:130
§
Lagen är inte tillämplig på
företag som avses i 1 kap. 1 §
första stycket lagen (1995:1559)
om årsredovisning i kreditinstitut
och värdepappersbolag eller 1 kap.
1 § första stycket lagen
(1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag, om inte annat
är särskilt föreskrivet i dessa lagar.
Företag som enligt 1 kap. 1 §
andra stycket lagen om års-
redovisning i kreditinstitut och
värdepappersbolag eller 1 kap. 1 §
andra stycket lagen om årsredo-
visning i försäkringsföretag är
skyldiga att upprätta koncern-
redovisning enligt de lagarna är
inte skyldiga att upprätta koncern-
redovisning enligt denna lag.
3§
Med bolag avses aktiebolag och Med företag avses i denna lag
handelsbolag. fysiska eller juridiska personer
som direkt eller indirekt omfattas
av en årsredovisning, en kon-
cernredovisning eller en delårs-
rapport.
Med andelar avses aktier och andra andelar i juridiska personer.
4§
Ett bolag är moderbolag och en Ett företag är moderföretag och
annan juridisk person är dotter- en juridisk person är dotterföretag,
103
företag, om bolaget om företaget
1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar i den
juridiska personen,
2. äger andelar i den juridiska personen och på grund av avtal med
andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för
samtliga andelar,
3. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att utse eller
avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande
ledningsorgan, eller
4. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att ensamt utöva
ett bestämmande inflytande över denna på grund av avtal med den
juridiska personen eller på grund av föreskrift i dess bolagsordning,
bolagsavtal eller därmed jämförbara stadgar.
Vidare är en juridisk person
dotterföretag till moderbolaget,
om ett annat dotterföretag till
moderbolaget eller moderbolaget
tillsammans med ett eller flera
andra dotterföretag eller flera
andra dotterföretag tillsammans
1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar i den
juridiska personen,
2. äger andelar i den juridiska personen och på grund av avtal med
andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för
samtliga andelar, eller
3. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att utse eller
avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande
ledningsorgan.
Om ett dotterföretag äger
andelar i en juridisk person och på
grund av avtal med den juridiska
personen eller på grund av
föreskrift i dess bolagsordning,
bolagsavtal eller därmed jämför-
bara stadgar har rätt att ensamt
utöva ett bestämmande inflytande
över den juridiska personen, är
även denna dotterföretag till
moderbolaget.
Moderbolag och dotterföretag
utgör tillsammans en koncern.
Med koncernföretag avses i denna lag företag i samma koncern.
Prop. 1998/99:130
Vidare är en juridisk person
dotterföretag till moderföretaget,
om ett annat dotterföretag till
moderföretaget eller moderföre-
taget tillsammans med ett eller
flera andra dotterföretag eller flera
andra dotterföretag tillsammans
Om ett dotterföretag äger
andelar i en juridisk person och på
grund av avtal med den juridiska
personen eller på grund av
föreskrift i dess bolagsordning,
bolagsavtal eller därmed jämför-
bara stadgar har rätt att ensamt
utöva ett bestämmande inflytande
över den juridiska personen, är
även denna dotterföretag till
moderföretaget.
Moderföretag och dotterföretag
utgör tillsammans en koncern.
en
är
ett
Om ett bolag äger andelar i
juridisk person som inte
dotterföretag och utövar
betydande inflytande över den
juridiska personens driftsmässiga
5§
Om ett företag äger andelar i
juridisk person som inte
dotterföretag och utövar
betydande inflytande över den
juridiska personens driftsmässiga
en
är
ett
104
och finansiella styrning samt
ägandet utgör ett led i en varaktig
förbindelse mellan bolaget och
den juridiska personen, är den
juridiska personen intresseföretag
till bolaget.
Innehar ett bolag minst tjugo
procent av rösterna för samtliga
andelar i en annan juridisk person,
skall det anses ha sådant
inflytande över och sådan för-
bindelse med denna som avses i
första stycket, om inte annat
framgår av omständigheterna.
Detsamma gäller om bolagets
dotterföretag eller bolaget till-
sammans med ett eller flera
dotterföretag eller flera dotter-
företag tillsammans innehar minst
tjugo procent av rösterna för
samtliga andelar i den juridiska
personen.
och finansiella styrning samt Prop. 1998/99:130
ägandet utgör ett led i en varaktig
förbindelse mellan företaget och
den juridiska personen, är den
juridiska personen intresseföretag
till företaget.
Innehar ett företag minst tjugo
procent av rösterna för samtliga
andelar i en juridisk person, skall
det anses ha sådant inflytande över
och sådan förbindelse med denna
som avses i första stycket, om inte
annat framgår av omständig-
heterna. Detsamma gäller om före-
tagets dotterföretag eller företaget
tillsammans med ett eller flera
dotterföretag eller flera dotter-
företag tillsammans innehar minst
tjugo procent av rösterna för
samtliga andelar i den juridiska
personen.
6§
I de fall som avses i 4 § första stycket 1-3 och andra stycket samt 5 §
skall sådana rättigheter som tillkommer någon som handlar i eget namn
men för en annan fysisk eller juridisk persons räkning anses tillkomma
den personen.
Vid bestämmandet av antalet
röster i ett dotterföretag eller
intresseföretag beaktas inte de
andelar i dotterföretaget eller
intresseföretaget som innehas av
företaget självt eller av dess
dotterföretag. Detsamma gäller
andelar som innehas av den som
handlar i eget namn men för
dotterföretagets eller intresse-
företagets eller dess dotterföretags
räkning.
Vid bestämmandet av antalet
röster i ett dotterföretag eller
intresseföretag beaktas inte de
andelar i dotterföretaget eller
intresseföretaget som innehas av
det företaget självt eller av dess
dotterföretag. Detsamma gäller
andelar som innehas av den som
handlar i eget namn men för
dotterföretagets eller intresse-
företagets eller dess dotterföretags
räkning.
7§
Om ett företag har blivit
moderföretag, skall ledningen för
företaget meddela detta till
dotterföretagets ledning. Dotter-
företagets ledning skall lämna
ledningen för moderföretaget de
upplysningar som behövs för att
105
en koncernredovisning skall kunna Prop. 1998/99:130
upprättas.
2 kap.
Utöver årsbokslut enligt 11 §
bokföringslagen (1976:125) skall
bolag för varje räkenskapsår
upprätta årsredovisning enligt
denna lag.
Årsredovisningen skall bestå av
1. balansräkning,
2. resultaträkning,
3. noter, och
4. förvaltningsberättelse.
Om bolaget är ett sådant bolag
som avses i 10 kap. 12 §
aktiebolagslagen (1975: 1385)
eller 4 kap. 3 § första stycket lagen
(1980:1103) om årsredovisning
m.m. i vissa företag, skall det i
årsredovisningen även ingå en
finansieringsanalys.
Balansräkningen, resultaträk-
ningen och noterna skall upprättas
som en helhet och ge en
rättvisande bild av bolagets
ställning och resultat. Om det
behövs för att en rättvisande bild
skall ges, skall det lämnas
tilläggsupplysningar.
En årsredovisning skall bestå av
1. en balansräkning,
2. en resultaträkning,
3. noter, och
4. en förvaltningsberättelse.
I följande fall skall det i
årsredovisningen även ingå en
finansieringsanalys:
1. företaget bedriver närings-
verksamhet och nettovärdet av
tillgångarna i företaget enligt
balansräkningarna för de två
senaste räkenskapsåren överstiger
ett gränsbelopp som motsvarar
1 000 gånger det prisbasbelopp
enligt lagen (1962:381) om allmän
försäkring som gällde under den
sista månaden av respektive
räkenskapsår,
2. antalet anställda hos före-
taget har under de två senaste
räkenskapsåren i medeltal över-
stigit 200, eller
3. företagets aktier eller skulde-
brev är noterade vid en börs eller
auktoriserad marknadsplats.
§
Balansräkningen, resultaträk-
ningen och noterna skall upprättas
som en helhet och ge en
rättvisande bild av företagets
ställning och resultat. Om det
behövs för att en rättvisande bild
skall ges, skall det lämnas
tilläggsupplysningar.
Senaste lydelse 1998:761.
106
Om avvikelse görs från vad som följer av allmänna råd eller Prop. 1998/99:130
rekommendationer från normgivande organ, skall upplysning om detta
och om skälen för avvikelsen lämnas i en not.
4§
Vid upprättandet av balansräkningen, resultaträkningen och noterna
skall följande iakttas:
1. Bolaget skall förutsättas 1. Företaget skall förutsättas
fortsätta sin verksamhet. fortsätta sin verksamhet.
2. Samma principer för värdering, klassificering och indelning av de
olika posterna och, i förekommande fall, delposterna skall konsekvent
tillämpas från ett räkenskapsår till ett annat.
3. Värderingen av de olika posterna och, i förekommande fall, delpos-
terna skall göras med iakttagande av rimlig försiktighet. Detta innebär
särskilt att
a) endast under räkenskapsåret konstaterade intäkter far tas med i
resultaträkningen,
b) hänsyn skall tas till alla förutsebara och möjliga förluster och
ekonomiska förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller
tidigare räkenskapsår, även om dessa förluster eller förpliktelser blir
kända först efter räkenskapsårets utgång men före upprättandet av
årsredovisningen, och att
c) hänsyn skall tas till värdenedgångar oavsett om resultatet för räken-
skapsåret är en vinst eller en förlust.
4. Intäkter och kostnader som är hänförliga till räkenskapsåret skall tas
med oavsett tidpunkten för betalningen.
5. De olika beståndsdelar som balansräkningens poster och, i förekom-
mande fall, delposter består av skall värderas var för sig.
6. Tillgångar och avsättningar eller skulder får inte kvittas mot var-
andra. Inte heller får intäkter och kostnader kvittas mot varandra.
7. Den ingående balansen för ett räkenskapsår skall stämma överens
med den utgående balansen för det närmast föregående räkenskapsåret.
Om det finns särskilda skäl och
det är förenligt med 2 och 3 §§, får
avvikelse göras från vad som
föreskrivs i första stycket. I så fall
skall upplysning om skälen för
avvikelsen och en bedömning av
dess effekt på bolagets ställning
och resultat lämnas i en not.
I aktiebolag skall årsredovis-
ningen skrivas under av samtliga
styrelseledamöter och av verk-
ställande direktören. Har en
avvikande mening om årsredo-
visningen antecknats till styrelsens
protokoll, skall yttrandet fogas till
Om det finns särskilda skäl och
det är förenligt med 2 och 3 §§, får
avvikelse göras från vad som
föreskrivs i första stycket. I så fall
skall upplysning om skälen för
avvikelsen och en bedömning av
dess effekt på företagets ställning
och resultat lämnas i en not.
7§
I aktiebolag, ekonomiska
föreningar och andra foretag, som
företräds av en styrelse, skall
årsredovisningen skrivas under av
samtliga styrelseledamöter. Om en
verkställande direktör är utsedd,
skall även denne skriva under
107
redovisningen.
I handelsbolag skall årsredo-
visningen skrivas under av samt-
liga obegränsat ansvariga delägare.
Har en sådan delägare anmält av-
vikande mening om årsredo-
visningen, skall yttrandet fogas till
redovisningen.
Årsredovisningen skall innehålla
tecknades.
årsredovisningen.
I handelsbolag skall årsredo-
visningen skrivas under av samt-
liga obegränsat ansvariga delägare.
I stiftelser med anknuten för-
valtning skall årsredovisningen
skrivas under av förvaltaren eller,
om ett handelsbolag är stiftelsens
förvaltare, av samtliga bolagsmän
som företräder bolaget.
I övriga företag skall årsredo-
visningen skrivas under av den
redovisningsskyldige eller dennes
ställföreträdare.
Om någon av dem som
undertecknar årsredovisningen
har anmält en avvikande mening,
skall yttrandet fogas till redo-
visningen. I fall som avses i första
stycket gäller detta dock endast om
den avvikande meningen har
antecknats till styrelsens protokoll.
uppgift om den dag då den under-
Prop. 1998/99:130
3 kap. Balansräkning och resultaträkning
Balansräkningens innehåll
1 § Balansräkningen skall i sammandrag redovisa företagets samtliga
tillgångar, avsättningar och skulder samt eget kapital på balansdagen.
Ställda panter och ansvarsförbindelser skall tas upp inom linjen.
Resultaträkningens innehåll
2 § Resultaträkningen skall i sammandrag redovisa företagets samtliga
intäkter och kostnader under räkenskapsåret.
Uppställningsformer
3 § Balansräkningen skall upprättas enligt den uppställningsform som
anges i bilaga 1 till denna lag. Resultaträkningen skall upprättas enligt
någon av de uppställningsformer som anges i bilagorna 2 och 3.
Byte av uppställningsform för resultaträkningen far ske endast om det
finns särskilda skäl och är förenligt med 2 kap. 2 och 3 §§. Vid sådant
byte skall upplysning om skälen för bytet lämnas i en not.
108
4 § Posterna i balansräkningen och resultaträkningen skall tas upp var för
sig i den ordningsföljd som anges för respektive uppställningsform.
I fråga om poster som föregås av arabiska siffror skall de avvikelser
göras som är betingade av verksamhetens särskilda inriktning.
Andra poster än de som finns upptagna i uppställningsformerna far tas
upp, om de nya posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas
poster. Posterna får delas in i delposter. Om delar av en post har
tillkommit på ett sådant sätt eller är av sådan storlek att det är av
betydelse med hänsyn till kravet i 2 kap. 3 § på en rättvisande bild att de
redovisas särskilt, skall de tas upp i delposter. Kompletterande poster
skall ges beteckningar som tydligt anger vad som ingår i posten.
Poster som föregås av arabiska siffror far slås samman,
1. om de är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 2 kap. 3 § på
rättvisande bild, eller
2. om sammanslagningen främjar överskådligheten och posterna och, i
förekommande fall, delposterna anges i not.
Jämförelsetal
5 § För varje post eller delpost i balansräkningen, resultaträkningen och
sådana noter som avses i 4 § fjärde stycket 2 skall beloppet av
motsvarande post för det närmast föregående räkenskapsåret anges.
Om företaget har ändrat principerna för värdering, klassificering eller
indelning i poster eller delposter, skall posterna för det närmast
föregående räkenskapsåret räknas om eller ändras på det sätt som behövs
för att de skall kunna jämföras med räkenskapsårets poster på ett
meningsfullt sätt.
Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med 2 kap. 2 och 3 §§,
får avvikelse från vad som föreskrivs i andra stycket göras. I så fall skall
upplysning om skälen för avvikelsen anges i en not.
Särskilda poster i en ekonomisk förenings balansräkning och
resultaträkning
6 § Fordran på insats i en ekonomisk förening får inte tas upp som
tillgång. Redovisningen av fullgjorda insatser får göras så att i
balansräkningen anges hela insatskapitalet samt hur mycket därav som
inte har fullgjorts, varefter skillnaden - de betalda insatserna - utförs
som en särskild post under eget kapital.
Första stycket gäller även vid redovisningen av fullgjorda upp-
låtelseavgifter i en bostadsrättsförening.
7 § I resultaträkningen för en ekonomisk förening skall sådan över-
skottsutdelning som avses i 10 kap. 1 § andra stycket 1 lagen (1987:667)
om ekonomiska föreningar tas upp som en särskild kostnadspost.
Prop. 1998/99:130
109
Större periodiseringsposter
8 § Större belopp som ingår i posterna Förutbetalda kostnader och upp-
lupna intäkter och Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter skall
specificeras i balansräkningen eller i en not.
Första stycket gäller inte i fråga om företag, i vilka
1. antalet anställda under de senaste två räkenskapsåren i medeltal
uppgått till högst tio, och
2. tillgångarnas nettovärde enligt fastställd balansräkning för det
senaste räkenskapsåret uppgår till högst 24 miljoner kronor.
Avsättningar
9 § Som avsättningar skall sådana förpliktelser redovisas som är
hänförliga till räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår och som på
balansdagen är säkra eller sannolika till sin förekomst men ovissa till
belopp eller till den tidpunkt då de skall infrias.
Avskrivningar och nedskrivningar får inte redovisas som avsättningar.
10 § Större avsättningar som i balansräkningen har tagits upp under
posten Övriga avsättningar skall specificeras i balansräkningen eller i en
not.
Första stycket gäller inte företag som avses i 8 § andra stycket.
Resultaträkning i förkortad form
11 § Om det är motiverat av konkurrensskäl, får posterna 1-6 i bilaga 2
respektive posterna 1-3 och 6 i bilaga 3 slås samman till en post
benämnd bruttovinst eller bruttoförlust. Detta gäller dock inte om
företaget är ett sådant företag som avses i 2 kap. 1 § andra stycket.
Ett företag som slår samman poster enligt första stycket skall i
resultaträkningen, i anslutning till posten bruttovinst eller bruttoförlust,
lämna uppgift om nettoomsättningen. Företaget skall i en not upplysa om
skälen för sammanslagningen. Uppgift om nettoomsättningen får dock
utelämnas om det är motiverat och Patent- och registreringsverket
medger det.
Nettoomsä ttn ingen
12 § Nettoomsättningen skall omfatta intäkter från försålda varor och
utförda tjänster som ingår i företagets normala verksamhet. Avdrag skall
göras för lämnade rabatter, mervärdesskatt och annan skatt som är direkt
knuten till omsättningen.
Extraordinära intäkter och kostnader
13 § Intäkter och kostnader i annan verksamhet än företagets normala
verksamhet skall redovisas som extraordinära intäkter och kostnader.
Prop. 1998/99:130
110
Extraordinära intäkter och kostnader skall specificeras till storlek och
art i en not.
Andra stycket gäller inte företag som avses i 8 § andra stycket.
Prop. 1998/99:130
4 kap.
Med anläggningstillgång förstås
tillgång som är avsedd att stadig-
varande brukas eller innehas i
rörelsen. Med omsättningstillgång
förstås annan tillgång.
1§
Med anläggningstillgång förstås
tillgång som är avsedd att stadig-
varande brukas eller innehas i
verksamheten. Med omsättnings-
tillgång förstås annan tillgång.
Om företaget drivs av en fysisk
person eller ett dödsbo, får djur i
jordbruk eller renskötsel anses
som omsättningstillgång oavsett
avsikten med innehavet.
2§
Utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och liknande arbeten
som är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år far tas upp
som immateriell anläggningstillgång. Detsamma gäller utgifter för
koncessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter och liknande
rättigheter och tillgångar samt ersättning som vid förvärv av rörelse
överstiger det behållna värdet av de tillgångar som förvärvats och de
skulder som övertagits (goodwill).
Utgifter för bolagsbildning,
ökning av aktiekapitalet eller bola-
gets förvaltning får inte tas upp
som tillgång.
Ett aktiebolags materiella eller
finansiella anläggningstillgångar
som har ett tillförlitligt och
bestående värde som väsentligt
överstiger bokfört värde enligt 3 §,
4 § första stycket, 5 § första-tredje
styckena och 12 § får skrivas upp
till högst detta värde, om uppskriv-
ningsbeloppet används för ökning
av aktiekapitalet genom fond-
emission eller nyemission eller för
avsättning till en uppskrivnings-
fond.
Utgifter för företagsbildning,
ökning av aktiekapitalet eller mot-
svarande eller för företagets för-
valtning får inte tas upp som
tillgång.
§
Ett aktiebolags eller en ekono-
misk förenings materiella eller
finansiella anläggningstillgångar
som har ett tillförlitligt och be-
stående värde som väsentligt över-
stiger bokfört värde enligt 3 §, 4 §
första stycket, 5 § första-tredje
styckena och 12 § far skrivas upp
till högst detta värde. Upp-
skrivning får dock ske endast om
uppskrivningsbeloppet används för
avsättning till en upp skrivnings-
fond eller, i aktiebolag, för ökning
av aktiekapitalet genom fond-
emission eller nyemission.
111
I samband med uppskrivningar skall det i en not lämnas upplysning om
hur uppskrivningsbeloppet har behandlats skattemässigt.
Avskrivningar och nedskrivningar av den tillgång som har skrivits upp
skall efter uppskrivningen beräknas med utgångspunkt i det uppskrivna
värdet.
Prop. 1998/99:130
7§
Uppskrivningsfonden får tas i Ett aktiebolag får ta uppskriv-
anspråk för ningsfonden i anspråk för
1. ökning av aktiekapitalet genom fondemission eller nyemission,
2. täckning av förlust enligt fastställd balansräkning när förlusten inte
kan täckas av fritt eget kapital.
Ett beslut att ta uppskrivningsfonden i anspråk för att täcka en förlust
enligt första stycket 2 får fattas endast efter revisorernas hörande. Innan
tre år har förflutit från beslutet far vinstutdelning beslutas endast om
rätten ger tillstånd till det eller om aktiekapitalet har ökats med minst ett
belopp som motsvarar den förlust som har blivit täckt med upp-
skrivningsbelopp. I fråga om rättens tillstånd gäller 6 kap. 6 § tredje-
femte styckena aktiebolagslagen (1975:1385).
9§
Omsättningstillgångar skall, om inte annat följer av 10 eller 12 §, tas
upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och det verkliga värdet på
balansdagen.
Med anskaffningsvärde förstås, om inte annat följer av 11 §, utgifterna
för tillgångens förvärv eller tillverkning. Vid bestämmandet av anskaff-
ningsvärdet tillämpas 3 § andra-fjärde styckena.
Med det verkliga värdet avses försäljningsvärdet efter avdrag för
beräknad försäljningskostnad. Om det finns särskilda skäl, får det
verkliga värdet bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande
fall med avdrag för inkurans, eller
med 2 kap. 2 och 3 §§.
Med återanskaffningsvärde
avses det belopp som motsvarar
den utgift för anskaffandet som
bolaget skulle ha haft, om till-
gången anskaffats på balansdagen.
något annat värde som är förenligt
Med återanskaffningsvärde av-
ses det belopp som motsvarar den
utgift för anskaffandet som före-
taget skulle ha haft, om tillgången
anskaffats på balansdagen.
Om företaget drivs av en fysisk
person eller ett dödsbo, får djur i
jordbruk eller renskötsel värderas
till det värde som fastställs av
Riksskatteverket.
H §
Anskaffningsvärdet för varulager av likartade tillgångar far beräknas
enligt först-in-forst-ut-principen, enligt vägda genomsnittspriser eller
enligt någon annan liknande princip. Sist-in-först-ut-principen får inte
tillämpas.
112
Om det värde som framkommer vid en sådan beräkning väsentligt
avviker från varulagrets verkliga värde på balansdagen, skall skillnads-
beloppet anges i en not med fördelning på de i balansräkningen upptagna
posterna. Det verkliga värdet skall därvid beräknas enligt 9 § tredje
Prop. 1998/99:130
stycket första meningen.
Bestämmelsen i andra stycket
gäller inte bolag som avses i 3
kap. 6 § andra stycket.
Materiella anläggningstillgång-
ar, råvaror och förnödenheter som
omsätts och vilkas sammantagna
värde är av underordnad betydelse
för bolaget, får tas upp till en
bestämd mängd och ett fast värde,
om deras kvantitet, värde och
sammansättning inte varierar
väsentligt.
Bestämmelsen i andra stycket
gäller inte företag som avses i 3
kap. 8 § andra stycket.
12 §
Materiella anläggningstillgång-
ar, råvaror och förnödenheter som
omsätts och vilkas sammantagna
värde är av underordnad betydelse
för företaget, får tas upp till en
bestämd mängd och ett fast värde,
om deras kvantitet, värde och
sammansättning inte varierar
väsentligt.
14 §
Tillgångsposten Egna aktier får inte tas upp till något värde.
Vid värdering av ett moder-
bolags andelar i ett dotterföretag
skall andelar som dotterföretaget
äger i moderbolaget inte anses ha
något värde.
Vid värdering av ett moder-
företags andelar i ett dotterföretag
skall andelar som dotterföretaget
äger i moderföretaget inte anses ha
något värde.
5 kap.
Utöver vad som följer av övriga
bestämmelser i denna lag skall
årsredovisningen innehålla de
upplysningar som anges i 2-24 §§.
Upplysningarna skall lämnas i
noter. Om det inte står i strid med
§
Utöver vad som följer av övriga
bestämmelser i denna lag skall
årsredovisningen innehålla de
upplysningar som anges i 2-26 §§.
Upplysningarna skall lämnas i
noter. Om det inte står i strid med
kravet på överskådlighet i 2 kap.
2 §, får upplysningarna i stället
lämnas i balansräkningen eller
resultaträkningen.
Lämnas upplysningarna i noter, skall hänvisning göras vid de poster i
balansräkningen eller resultaträkningen till vilka de hänför sig.
Om bolagets rörelsegrenar eller
geografiska marknader avviker
betydligt från varandra, skall
uppgift lämnas om netto-
kravet på överskådlighet i 2 kap.
2 §, får upplysningarna i stället
lämnas i balansräkningen eller
resultaträkningen.
6§
Om företagets verksamhets-
grenar eller geografiska mark-
nader avviker betydligt från
varandra, skall uppgift lämnas om
113
omsättningens fördelning på
rörelsegrenarna och marknaderna.
Bedömningen av om bolagets
rörelsegrenar och marknader
avviker betydligt från varandra
skall göras med hänsyn till hur
bolaget normalt organiserar för-
säljningen av varor och tjänster.
Första stycket gäller inte bolag
som tillämpar 3 kap. 7 §. Bestäm-
melsen om nettoomsättningens
fördelning på geografiska mark-
nader gäller inte heller bolag som
avses i 3 kap. 6 § andra stycket.
Moderbolag och dotterföretag
skall ange hur stor del av
räkenskapsårets inköp och försälj-
ningar som avser andra koncern-
företag.
För varje dotterföretag och
intresseföretag, i vilket bolaget
självt äger eller i fall som anges i
1 kap. 6 § innehar andelar, skall
det lämnas uppgift om;
1. namn, organisationsnummer,
säte och eget kapital,
2. resultatet för det senaste
räkenskapsår för vilket årsbokslut
har upprättats,
3. bolagets kapitalandel i före-
taget, beräknad med tillämpning
av 1 kap. 6 §, och
4. antalet andelar och dessas
värde enligt balansräkningen.
nettoomsättningens fördelning på
verksamhetsgrenarna och mark-
naderna. Bedömningen av om
företagets verksamhetsgrenar och
marknader avviker betydligt från
varandra skall göras med hänsyn
till hur företaget normalt orga-
niserar försäljningen av varor och
tjänster.
Första stycket gäller inte företag
som tillämpar 3 kap. 11 §.
Bestämmelsen om nettoomsätt-
ningens fördelning på geografiska
marknader gäller inte heller före-
tag som avses i 3 kap. 8 § andra
stycket.
§
Moderföretag och dotterföretag
skall ange hur stor del av räken-
skapsårets inköp och försäljningar
som avser andra koncernföretag.
Moderföretag som med stöd av
bestämmelserna i 7 kap. 3 § inte
upprättar någon koncernredovis-
ning, skall lämna upplysningar om
internvinster på transaktioner
inom koncernen.
§2
Om företaget äger eller i fall
som anges i 1 kap. 6 § innehar
andelar i ett dotterföretag eller ett
intresseföretag, skall det lämna
uppgift om;
1. det andra företagets namn,
organisationsnummer, säte och
eget kapital,
2. det andra företagets resultat
för det senaste räkenskapsår för
vilket årsredovisning eller årsbok-
slut har upprättats,
3. företagets kapitalandel i det
andra företaget, beräknad med
tillämpning av 1 kap. 6 §, och
4. antalet andelar som företaget
äger och dessas värde enligt före-
Prop. 1998/99:130
2 Senaste lydelse 1998:1554.
114
Första stycket gäller också i
fråga om andra företag vari
bolaget självt eller på det sätt som
anges i 1 kap. 6 § innehar en
kapitalandel på minst 20 procent.
Ett bolag som är obegränsat
ansvarig delägare i ett annat
foretag skall ange detta företags
namn, organisationsnummer, säte
och rättsliga form.
Om bolagets rösträttsandel i
sådana företag som avses i första
och andra styckena avviker från
kapitalandelen, skall även röst-
rättsandelen anges.
tagets balansräkning.
Första stycket gäller också om
företaget äger eller i fall som
anges i 1 kap. 6 § innehar en
kapitalandel på minst tjugo
procent i ett annat företag.
Ett företag som är obegränsat
ansvarig delägare i ett annat
företag skall ange detta företags
namn, organisationsnummer, säte
och rättsliga form.
Om det redovisningsskyldiga
företagets rösträttsandel i sådana
företag som avses i första och
andra styckena avviker från
kapitalandelen, skall även röst-
rättsandelen anges.
Prop. 1998/99:130
9§3
En uppgift enligt 8 § får utelämnas, om den är av ringa betydelse med
hänsyn till kravet på rättvisande bild i
Under förutsättning att tillstånd
ges av regeringen eller den myn-
dighet som regeringen bestämmer,
far uppgift enligt 8 § också
utelämnas, om den har sådan
karaktär att den kan vålla allvarlig
skada för något av de i 8 § angivna
2 kap. 3 §.
Under förutsättning att tillstånd
ges av Patent- och registrerings-
verket, får uppgift enligt 8 § också
utelämnas, om den har sådan
karaktär att den kan vålla allvarlig
skada för något av de i 8 § angivna
företagen.
företagen.
Om en uppgift har utelämnats enligt första eller andra stycket, skall
upplysning lämnas om detta.
Uppgift om eget kapital och resultat får också utelämnas, om
1. bolaget äger andelar som 1. företaget äger andelar som
motsvarar mindre än hälften av det motsvarar mindre än hälften av det
andra företagets eget kapital och
detta företag inte offentliggör sin
balansräkning, eller
2. dotterföretaget eller intresse-
företaget omfattas av en av bolaget
upprättad koncernredovisning eller
av en sådan koncernredovisning
som avses i 7 kap. 2 § första
stycket.
andra företagets eget kapital och
det företaget inte offentliggör sin
balansräkning, eller
2. dotterföretaget eller intresse-
företaget omfattas av en av
företaget upprättad koncernredo-
visning eller av en sådan koncern-
redovisning som avses i 7 kap. 2 §
första stycket.
3 Senaste lydelse 1998:1548.
115
11 §
För varje skuldpost i balansräkningen eller i sådana noter som avses i
3 kap. 4 § fjärde stycket 2 skall, om säkerhet har ställts, omfattningen av
säkerheterna anges med uppgift om deras art och form.
Prop. 1998/99:130
Om bolaget har ställt säkerhet
eller ingått ansvarsförbindelse till
förmån för koncernföretag, skall
särskild upplysning lämnas om
detta.
Om ett bolag har lämnat lån till
en styrelseledamot, verkställande
direktör eller en motsvarande
befattningshavare i bolaget eller i
ett annat koncernföretag, skall
upplysning lämnas om detta.
Detsamma gäller om bolaget har
ställt pant eller annan säkerhet
eller har ingått ansvarsförbindelse
till förmån för en sådan befatt-
ningshavare. Med styrelse-
ledamöter jämställs suppleanter
för dessa och med verkställande
direktör jämställs vice verk-
ställande direktör.
Uppgift skall lämnas om stor-
leken av lämnade lån, huvud-
sakliga lånevillkor, räntesatser,
under räkenskapsåret återbetalda
belopp, arten av ställda säkerheter
och ingångna ansvarsförbindelser
samt beloppet av de lån för vilka
säkerhet ställts. Uppgift skall även
lämnas om vilken anknytning till
bolaget den har som bolaget har
lämnat lån till, ställt säkerhet för
eller ingått ansvarsförbindelse till
förmån för.
Andra stycket tillämpas också,
om bolaget har lämnat lån till eller
ställt säkerhet till förmån för
någon annan med stöd av tillstånd
enligt 12 kap. 8 § aktiebolagslagen
(1975:1385).
Om bolaget har utelöpande lån
som är konvertibla eller förenade
Om företaget har ställt säkerhet
eller ingått ansvarsförbindelse till
förmån för koncernföretag, skall
särskild upplysning lämnas om
detta.
12 §
Om ett företag har lämnat lån
till en styrelseledamot, en verk-
ställande direktör eller en mot-
svarande befattningshavare i
företaget eller i ett annat koncern-
företag, skall upplysning lämnas
om detta. Detsamma gäller om
företaget har ställt pant eller annan
säkerhet eller har ingått ansvars-
förbindelse till förmån för en
sådan befattningshavare. Med
styrelseledamöter jämställs supple-
anter för dessa och med verk-
ställande direktör jämställs vice
verkställande direktör.
Uppgift skall lämnas om stor-
leken av lämnade lån, huvud-
sakliga lånevillkor, räntesatser,
under räkenskapsåret återbetalda
belopp, arten av ställda säkerheter
och ingångna ansvarsförbindelser
samt beloppet av de lån för vilka
säkerhet ställts. Uppgift skall även
lämnas om vilken anknytning till
företaget den har som företaget
har lämnat lån till, ställt säkerhet
för eller ingått ansvarsförbindelse
till förmån för.
Andra stycket tillämpas också,
om ett aktiebolag har lämnat lån
till eller ställt säkerhet till förmån
för någon annan med stöd av
tillstånd enligt 12 kap. 8 §
aktiebolagslagen (1975:1385).
13 §
Om företaget har utelöpande lån
som är konvertibla eller förenade
116
med optionsrätt till nyteckning,
skall för vaije lån eller liknande
rättighet anges utestående låne-
belopp samt tid och villkor för
utbyte eller för nyteckning. För
vaije lån mot vinstandelsbevis
skall utestående lånebelopp och
räntebestämmelserna anges.
med optionsrätt till nyteckning, Prop. 1998/99:130
skall för vaije lån eller liknande
rättighet anges utestående låne-
belopp samt tid och villkor för
utbyte eller för nyteckning. För
vaije lån mot vinstandelsbevis
skall utestående lånebelopp och
räntebestämmelserna anges.
Ekonomisk förenings eget
kapital
15 §
En ekonomisk förenings eget
kapital skall delas upp i bundet
eget kapital och fritt eget kapital
eller ansamlad förlust. Under
bundet eget kapital skall tas upp
inbetalda eller genom insats-
emission tillgodoförda insatser,
uppskrivningsfond och reservfond.
Medlemsinsatser och förlags-
insatser skall redovisas var för
sig. Under fritt eget kapital eller
ansamlad förlust skall tas upp fria
fonder, var för sig, balanserad
vinst eller förlust samt nettovinst
eller förlust för räkenskapsåret.
Balanserad förlust och förlust för
räkenskapsåret tas därvid upp som
avdragsposter.
Förändringar i eget kapital
jämfört med föregående års
balansräkning skall specificeras.
Vad som sägs i första stycket om
insats gäller också upplåtelse-
avgift i en bostadsrättsförening.
15§ 16 §
Uppgift skall lämnas om skillnaden mellan å ena sidan den inkomst-
skatt som har redovisats i resultaträkningen under räkenskapsåret och
tidigare räkenskapsår samt å andra sidan den inkomstskatt som belöper
sig på verksamheten för dessa år. Uppgift behöver dock inte lämnas om
skillnaden är obetydlig.
Första stycket gäller inte bolag Första stycket gäller inte företag
som avses i 3 kap. 6 § andra som avses i 3 kap. 8 § andra
stycket. stycket.
117
Prop. 1998/99:130
M$ 17 §
Uppgift skall lämnas om hur den för räkenskapsåret redovisade
inkomstskatten fördelar sig på ordinärt och extraordinärt resultat.
Första stycket gäller inte bolag
som avses i 3 kap. 6 § andra
stycket.
17 §
Uppgift skall lämnas om medel-
antalet under räkenskapsåret an-
ställda personer med uppgift om
fördelningen mellan kvinnor och
män. Om bolaget har anställda i
flera länder, skall medelantalet an-
ställda och fördelningen mellan
kvinnor och män i vaije land
anges.
Första stycket gäller inte företag
som avses i 3 kap. 8 § andra
stycket.
18 §
Uppgift skall lämnas om medel-
antalet under räkenskapsåret an-
ställda personer med uppgift om
fördelningen mellan kvinnor och
män. Om företaget har anställda i
flera länder, skall medelantalet
anställda och fördelningen mellan
kvinnor och män i varje land
anges.
B>$ 20§
Det sammanlagda beloppet av räkenskapsårets löner och andra ersätt-
ningar skall anges för var och en av följande grupper:
1. styrelseledamöter, verkställande direktören och motsvarande befatt-
ningshavare, och
2. anställda som inte omfattas av 1.
Tantiem och därmed jämställd ersättning till styrelseledamöter,
verkställande direktören och motsvarande befattningshavare skall anges
särskilt.
Har bolaget anställda i flera
länder, skall uppgifter som anges i
första och andra styckena lämnas
särskilt för vaije land.
27$
Vad som enligt 79 och 20 §§
gäller för styrelseledamöter och
verkställande direktören gäller
även tidigare styrelseledamöter
och tidigare verkställande direktör.
22$
Vid tillämpning av 19-21 §§
jämställs med styrelseledamöter
suppleanter för dessa och med
verkställande direktören vice verk-
ställande direktör.
Har företaget anställda i flera
länder, skall uppgifter som anges i
första och andra styckena lämnas
särskilt för vaije land.
23$
Vad som enligt 20 och 22 §§
gäller för styrelseledamöter och
verkställande direktören gäller
även tidigare styrelseledamöter
och tidigare verkställande direktör.
24$
Vid tillämpning av 20, 22 och
23 §§ jämställs med styrelse-
ledamöter suppleanter för dessa
och med verkställande direktören
vice verkställande direktör.
23$
Om bolaget har träffat avtal om
25$
Om företaget har träffat avtal
118
avgångsvederlag eller liknande
förmåner till styrelseledamöter,
verkställande direktören eller
andra personer i bolagets ledning,
skall uppgift lämnas om avtalen
och om de väsentligaste villkoren i
avtalen.
24
Ett bolag som är dotterbolag
skall lämna uppgift om namn,
organisationsnummer och säte för
de moderföretag som upprättar
koncernredovisning för den största
och minsta koncern som bolaget
ingår i som dotterbolag. Uppgift
skall också lämnas om var det går
att få tillgång till utländska moder-
företags koncernredovisningar.
om avgångsvederlag eller liknande
förmåner till styrelseledamöter,
verkställande direktören eller
andra personer i företagets
ledning, skall uppgift lämnas om
avtalen och om de väsentligaste
villkoren i avtalen.
26 £
Ett företag som är dotterföretag
skall lämna uppgift om namn,
organisationsnummer eller, i före-
kommande fall, personnummer
samt säte för de moderföretag som
upprättar koncernredovisning för
den största och minsta koncern
som företaget ingår i som
dotterföretag. Uppgift skall också
lämnas om var det går att fa
tillgång till utländska moder-
företags koncernredovisningar.
Prop. 1998/99:130
6 kap.
Förvaltningsberättelsen skall
innehålla en rättvisande översikt
över utvecklingen av bolagets
verksamhet, ställning och resultat.
Upplysningar skall även lämnas
om
1. sådana förhållanden som inte
skall redovisas i balansräkningen,
resultaträkningen eller noterna,
men som är viktiga för bedöm-
ningen av bolagets ställning och
resultat,
2. sådana händelser av väsentlig
betydelse för bolaget som har
inträffat under räkenskapsåret eller
efter dess slut,
3. bolagets förväntade framtida
utveckling,
4. bolagets verksamhet inom
forskning och utveckling, och
5. bolagets filialer i utlandet.
Utöver sådan information om
1 §4
Förvaltningsberättelsen skall
innehålla en rättvisande översikt
över utvecklingen av företagets
verksamhet, ställning och resultat.
Upplysningar skall även lämnas
om
1. sådana förhållanden som inte
skall redovisas i balansräkningen,
resultaträkningen eller noterna,
men som är viktiga för bedöm-
ningen av företagets ställning och
resultat,
2. sådana händelser av väsentlig
betydelse for företaget som har
inträffat under räkenskapsåret eller
efter dess slut,
3. företagets förväntade fram-
tida utveckling,
4. företagets verksamhet inom
forskning och utveckling, och
5. företagets filialer i utlandet.
Utöver sådan information om
4 Senaste lydelse 1998:869.
119
verksamhetens miljöpåverkan som
skall lämnas enligt första och
andra styckena skall bolag som
bedriver verksamhet som är
tillstånds- eller anmälningspliktig
enligt 9 kap. 6 § miljöbalken
(1998:808) lämna upplysningar i
övrigt om verksamhetens påverkan
på den yttre miljön.
Andra stycket 3 och 5 gäller inte
bolag som avses i 3 kap. 6 § andra
stycket.
I aktiebolag skall i förvaltnings-
berättelsen lämnas förslag till
dispositioner beträffande bolagets
vinst eller förlust. I aktiebolag som
är moderbolag skall dessutom
uppgift lämnas om belopp som
enligt årsredovisningarna för
företag inom koncernen skall föras
över från fritt eget kapital i
koncernen till bundet eget kapital.
verksamhetens miljöpåverkan som
skall lämnas enligt första och
andra styckena skall foretag som
bedriver verksamhet som är
tillstånds- eller anmälningspliktig
enligt 9 kap. 6 § miljöbalken
(1998:808) lämna upplysningar i
övrigt om verksamhetens påverkan
på den yttre miljön.
Andra stycket 3 och 5 gäller inte
företag som avses i 3 kap. 8 §
andra stycket.
2§
I aktiebolag och ekonomiska
föreningar skall i förvaltnings-
berättelsen även lämnas förslag till
dispositioner beträffande bolagets
eller föreningens vinst eller
förlust. Om bolaget eller före-
ningen är moderföretag, skall det
dessutom lämnas uppgift om
belopp som enligt årsredovis-
ningarna för företag inom
koncernen skall föras över från
fritt eget kapital i koncernen till
bundet eget kapital.
3§
Ekonomiska föreningar skall i
förvaltningsberättelsen även
lämna upplysningar om
1. väsentliga förändringar i
medlemsantalet,
2. summorna av insatsbelopp
som skall återbetalas under nästa
räkenskapsår enligt bestämmel-
serna i 4 kap. 1 och 3 §§ lagen
(1987:667) om ekonomiska före-
ningar,
3. den rätt till utdelning som
gjorda förlagsinsatser medför, och
4. summan av de förlagsinsatser
som har sagts upp och skall
inlösas under de nästföljande två
räkenskapsåren.
Vad som sägs i första stycket 2
gäller också lösenbelopp för med-
lems andel i en sambruksförening
Prop. 1998/99:130
120
3§
I finansieringsanalysen skall
redovisas bolagets finansiering
och kapitalinvesteringar under
räkenskapsåret.
enligt lagen (1975:417) om
sambruksföreningar.
4§
Stiftelser skall i förvaltnings-
berättelsen även lämna uppgift om
hur stiftelsens ändamål har främ-
jats under räkenskapsåret.
5§
I finansieringsanalysen skall
redovisas företagets finansiering
och kapitalinvesteringar under
räkenskapsåret.
Prop. 1998/99:130
7 kap. Koncernredovisning
Skyldighet att upprätta koncernredovisning
1 § Ett moderföretag skall för varje räkenskapsår upprätta koncern-
redovisning enligt denna lag, om inte annat följer av 2 eller 3 §.
2 § Ett moderföretag som är dotterföretag behöver inte upprätta
koncernredovisning, om
1. företaget och dess samtliga dotterföretag omfattas av en
koncernredovisning som upprättas av ett överordnat moderföretag,
2. det överordnade moderföretaget lyder under lagstiftningen i en stat
inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, och
3. det överordnade moderföretagets koncernredovisning har upprättats
och reviderats enligt den lagstiftning som i den staten har tillkommit i
enlighet med Europeiska gemenskapernas direktiv av den 13 juni 1983
om sammanställd redovisning (83/349/EEG).
Första stycket gäller även om något dotterföretag av skäl som anges i
5 § andra eller tredje stycket inte omfattas av den upprättade koncern-
redovisningen.
Ett moderföretag som med stöd av första stycket inte självt har
upprättat någon koncernredovisning skall ge in det överordnade moder-
företagets koncernredovisning och koncemrevisionsberättelse till regist-
reringsmyndigheten enligt bestämmelserna i 8 kap. 3 §. Registre-
ringsmyndigheten skall på det sätt som anges i 8 kap. 4 § kungöra att
handlingarna har getts in. Om handlingarna inte är avfattade på svenska,
far registreringsmyndigheten förelägga moderföretaget att ge in en
bestyrkt översättning till svenska. Sådant föreläggande skall utfärdas om
någon begär det. Om moderföretaget, i fall det hade upprättat en
koncernredovisning, enligt 8 kap. 3 och 16 §§ inte skulle ha varit skyldigt
att ge in denna och koncemrevisionsberättelsen till registrerings-
121
myndigheten, skall vad som i nämnda paragrafer sägs om att Prop. 1998/99:130
handlingarna skall hållas tillgängliga i stället tillämpas på det
överordnade moderföretagets koncernredovisning och koncern-
revisionsberättelse.
Första stycket gäller inte,
1. om delägare som har en kapitalandel i moderföretaget på minst tio
procent senast sex månader före räkenskapsårets utgång hos
moderföretagets styrelse eller motsvarande ledningsorgan har krävt att
koncernredovisning skall upprättas, eller
2. om andelarna i moderföretaget eller skuldebrev som moderföretaget
har utfärdat är inregistrerade på en börs inom Europeiska ekonomiska
samarbetsområdet.
Den som enligt första stycket inte upprättar någon koncernredovisning
skall upplysa om detta i en not till årsredovisningen samt lämna uppgift
om namn, organisationsnummer eller, i förekommande fall, person-
nummer samt säte för det överordnade moderföretag som upprättar den i
stycket nämnda koncernredovisningen.
3 § Ett moderföretag behöver inte upprätta koncernredovisning, om
1. antalet anställda hos koncernföretagen under de två senaste
räkenskapsåren i medeltal har uppgått till högst tio, och
2. nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkning-
arna för koncernföretagens senaste räkenskapsår, på moderföretagets
balansdag uppgår till högst 24 miljoner kronor.
Första stycket gäller inte om andelar i moderföretaget eller något av
dotterföretagen eller skuldebrev som moderföretaget eller något av
dotterföretagen har utfärdat är inregistrerade vid en börs inom Euro-
peiska ekonomiska samarbetsområdet.
Koncernredovisningens delar
4 § Koncernredovisningen skall bestå av
1. en koncembalansräkning,
2. en koncemresultaträkning,
3. noter, och
4. en förvaltningsberättelse.
I följande fall skall det i koncernredovisningen även ingå en
finansieringsanalys:
1. något av koncernföretagen bedriver näringsverksamhet och
nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt koncern-
balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gräns-
belopp som motsvarar 1 000 gånger det prisbasbelopp enligt lagen
(1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av
respektive räkenskapsår, eller
2. antalet anställda hos koncernföretagen har under de två senaste
räkenskapsåren i medeltal överstigit 200, eller
3. moderföretagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller
auktoriserad marknadsplats.
122
Dotterföretag som skall omfattas av koncernredovisningen
5 § Koncernredovisningen skall omfatta samtliga dotterföretag, om inte
annat följer av andra eller tredje stycket.
Ett dotterföretag behöver inte omfattas av koncernredovisningen, om
företaget är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på rättvisande
bild. Om flera dotterföretag tillsammans har mer än sådan ringa
betydelse, skall de dock omfattas av koncernredovisningen.
Ett dotterföretag behöver inte heller omfattas av koncernredo-
visningen, om
1. betydande och varaktiga hinder i väsentlig grad begränsar
moderföretagets möjligheter att utöva sitt inflytande över dotterföretaget,
2. nödvändig information for att upprätta koncernredovisningen inte
kan fas utan oskälig kostnad eller inom rimlig tid, eller
3. andelarna i dotterföretaget innehas tillfälligt och uteslutande i avsikt
att säljas vidare.
Ett företag som tillämpar andra eller tredje stycket skall i en not
upplysa om skälen för detta.
Överskådlighet, god redovisningssed och rättvisande bild
6 § Koncernredovisningen skall upprättas på ett överskådligt sätt och i
enlighet med god redovisningssed.
Koncembalansräkningen, koncemresultaträkningen och noterna skall
upprättas som en helhet och ge en rättvisande bild av ställningen och
resultatet för de företag, betraktade som en enhet, som omfattas av
koncernredovisningen. Bestämmelserna i 2 kap. 3 § första stycket andra
meningen och andra stycket tillämpas också på koncernredovisningen.
Andra grundläggnde redovisningsprinciper m.m.
7 § För koncernredovisningen tillämpas följande bestämmelser i 2 kap.:
4 § om andra grundläggande redovisningsprinciper,
5 § om språk och form,
6 § om valuta, och
7 § om undertecknande.
Koncembalansräkningen och koncemresultaträkningen
8 § Koncembalansräkningen och koncemresultaträkningen skall var för
sig utgöra en sammanställning av balansräkningarna respektive
resultaträkningarna för moderföretaget och de dotterföretag som omfattas
av koncernredovisningen. Sammanställningen skall göras med
tillämpning av 9-13 §§ och 18-24 §§. Vid redovisningen av andelar i
andra företag än dotterföretag skall 25-30 §§ beaktas. I övrigt tillämpas
3 kap.
Prop. 1998/99:130
123
Vad som i ett aktiebolag har avsatts till kapitalandelsfonden enligt 28 §
andra stycket skall redovisas som en särskild post under Andra fonder i
koncembalansräkningen. Sådant belopp skall anses som bundet eget
kapital.
När 3 kap. 8 § andra stycket tillämpas skall vad som där sägs om
antalet anställda och tillgångarnas nettovärde avse koncernen som helhet.
Bestämmelsen i 3 kap. 11 § gäller inte om koncernen är en sådan
koncern som avses i 4 § andra stycket.
Minoritetsandelar
9 § Den del av eget kapital och årets resultat i ett dotterföretag som
belöper sig på andelar ägda av någon annan än de koncernföretag som
omfattas av koncernredovisningen skall redovisas som särskilda poster i
koncembalansräkningen och koncemresultaträkningen.
Balansdag
10 § Koncernredovisningen skall hänföra sig till moderföretagets balans-
dag.
Om ett dotterföretags balansdag ligger mer än tre månader före
moderföretagets balansdag, skall dotterföretaget omfattas av koncern-
redovisningen på grundval av en balansräkning som hänför sig till
moderföretagets balansdag och en resultaträkning som avser moder-
företagets räkenskapsår.
Om ett dotterföretags balansdag ligger högst tre månader före
moderföretagets balansdag, skall upplysning lämnas om sådana händelser
som är viktiga för att bedöma dotterföretagets ställning och resultat och
som har inträffat mellan dotterföretagets och moderföretagets
balansdagar.
Värderingsregler
11 § Bestämmelserna i 4 kap. tillämpas även på koncernredovisningen.
12 § Moderföretaget skall tillämpa samma principer för värderingen av
tillgångar, avsättningar och skulder i koncernredovisningen som i
årsredovisningen. Andra värderingsprinciper far användas i koncern-
redovisningen, om det finns särskilda skäl. I sådant fall skall upplysning
om detta lämnas i not med angivande av skälen för avvikelsen.
Har något av de koncernföretag som omfattas av koncern-
redovisningen tillämpat andra principer för värderingen av tillgångar,
avsättningar och skulder än dem som tillämpas i koncembalans-
räkningen, skall dessa tillgångar, avsättningar och skulder räknas om
enligt sistnämnda principer.
Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med 6 §, får avvikelse
göras från vad som föreskrivs i andra stycket. Sådan avvikelse får även
göras, om en omräkning med hänsyn till kravet på rättvisande bild är av
Prop. 1998/99:130
124
ringa betydelse. I dessa fall skall upplysning om skälen för avvikelsen Prop. 1998/99:130
anges i en not.
Elimineringar mellan koncernföretag
13 § Fordringar och skulder mellan koncernföretag, liksom intemvinster,
skall elimineras i koncembalansräkningen.
Intäkter och kostnader, som hänför sig till transaktioner mellan
koncernföretag, liksom förändring av intemvinst under räkenskapsåret,
skall elimineras i koncemresultaträkningen.
Vad som sägs i första och andra styckena om eliminering av fordringar
och skulder, intäkter och kostnader samt intemvinster gäller inte om
beloppen är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på rättvisande
bild.
Med intemvinst avses antingen en vinst vid överlåtelse av en tillgång
inom koncernen eller den på moderföretaget belöpande andelen av en
sådan vinst, i den utsträckning tillgången inte därefter har överlåtits till
en köpare utanför koncernen eller har förbrukats eller dess värde har satts
ned hos det foretag inom koncernen som har förvärvat tillgången.
Upplysning om det intemvinstbegrepp som har tillämpats skall lämnas i
en not.
Allmänna tilläggsupplysningar
14 § Bestämmelserna om tilläggsupplysningar i 5 kap. 2-7 och 10-25 §§
tillämpas även på koncernredovisningen. Tilläggsupplysningarna skall
lämnas på det sätt som anges i 5 kap. 1 § första stycket andra och tredje
meningarna och andra stycket.
Förändringar i koncernens sammansättning
15 § Om sammansättningen av de företag som omfattas av koncernredo-
visningen har ändrats väsentligt under räkenskapsåret, skall sådana
upplysningar lämnas som gör det möjligt att jämföra de på varandra
följande koncernredovisningarna.
Uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag
16 § För vaije dotterföretag och intresseföretag skall dess namn,
organisationsnummer och säte anges. Vidare skall anges den
kapitalandel, beräknad med tillämpning av 1 kap. 6 §, som koncern-
företag innehar i företaget.
Bestämmelserna i första stycket skall tillämpas även i fråga om andra
företag i vilka ett koncernföretag självt eller på det sätt som anges i
1 kap. 6 § innehar en kapitalandel på minst 20 procent. Uppgifter om
125
dessa foretag behöver dock inte lämnas om uppgifterna med hänsyn till
kravet på rättvisande bild är av ringa betydelse.
I koncernredovisningen skall grunden för att ett företag har klassi-
ficerats som dotterföretag anges. Denna uppgift får utelämnas, om
moderföretaget innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar
och kapitalandelen i dotterföretaget är lika stor som rösträttsandelen.
17 § Patent- och registreringsverket får medge att uppgifter inte behöver
lämnas enligt 16 § första och andra styckena, om uppgifterna är av sådant
slag att de kan vålla allvarlig skada för moderföretaget eller för något av
de angivna företagen.
18 § Sammanställning avseende moderföretag och dotterföretag skall
göras enligt någon av de metoder som anges i 19-22 §§, 23 eller 24 §.
Förvärvsmetoden
19 § I koncembalansräkningen skall det bokförda värdet av moder-
företagets andelar i ett dotterföretag elimineras genom att avräknas mot
den andel av dotterföretagets eget kapital som belöpte på andelama vid
förvärvet.
20 § Vid förvärv av andelar i ett företag som är eller genom förvärvet blir
dotterföretag skall moderföretaget upprätta en förvärvsanalys för att
fastställa andelarnas anskaffningsvärde för koncernen samt anskaffnings-
värdet för koncernen av dotterföretagets tillgångar, avsättningar och skul-
der.
21 § Om anskaffningsvärdet för koncernen av dotterföretagets tillgångar,
avsättningar eller skulder enligt förvärvsanalysen avviker från deras
bokförda värden i dotterföretagets balansräkning, skall värdena i
koncembalansräkningen justeras med hänsyn till detta. Summan av dessa
justeringar skall avräknas från det skillnadsbelopp som uppkommit vid
avräkningen enligt 19 §.
22 § Om det efter en avräkning enligt 21 § föreligger ett positivt skill-
nadsbelopp, skall detta redovisas som goodwill i koncembalans-
räkningen. Bestämmelserna i 4 kap. 4 och 5 §§ gäller även för sådan
goodwill.
Om det efter en avräkning enligt 21 § föreligger ett negativt skill-
nadsbelopp som motsvarar en vid förvärvstidpunkten förväntad
ogynnsam resultatutveckling eller förväntade utgifter i dotterföretaget,
skall detta skillnadsbelopp redovisas som en avsättning i koncem-
balansräkningen. En sådan avsättning får upplösas och intäktsföras i takt
med att förväntningarna infrias.
Prop. 1998/99:130
126
Poolningsmetoden
23 § Det bokförda värdet av moderföretagets andelar i ett dotterföretag
får elimineras i koncembalansräkningen genom avräkning mot den andel
av dotterföretagets eget kapital som belöpte på moderföretagets andelar i
dotterföretaget vid förvärvet utan att 20-22 §§ tillämpas, om
1. moderföretagets andelar i dotterföretaget representerar mer än
90 procent av det nominella värdet av samtliga andelar i dotterföretaget,
2. andelama har förvärvats genom att moderföretaget har emitterat
andelar vilka har lämnats som vederlag för andelarna i dotterföretaget,
3. den kontanta betalningen för de förvärvade andelama inte överstiger
tio procent av de emitterade andelamas nominella värde, och
4. det i övrigt är förenligt med kravet på god redovisningssed och
kravet i 6 § på rättvisande bild.
Det skillnadsbelopp som uppkommer vid tillämpning av första stycket
skall läggas till eller dras ifrån eget kapital i koncembalansräkningen.
Upplysning om att första stycket har tillämpats skall lämnas i en not.
Där skall också lämnas upplysning om de förändringar i eget kapital som
åtgärden har medfört och om namn, organisationsnummer och säte för de
berörda dotterföretagen.
Kapitalandelsmetoden
24 § Om verksamheten i ett dotterföretag skiljer sig så mycket från övrig
verksamhet i koncernen att en tillämpning av vad som föreskrivs i 19-
23 §§ skulle vara oförenlig med kravet i 6 § på rättvisande bild, skall
andelama i dotterföretaget i stället redovisas i koncembalansräkningen
och koncemresultaträkningen enligt 26-29 §§. Vad som sägs om
intresseföretag skall därvid avse dotterföretag.
Ett företag som tillämpar första stycket skall i en not upplysa om
skälen för detta.
Om dotterföretagets årsredovisning eller, i förekommande fall,
koncernredovisning inte offentliggörs enligt bestämmelserna i 8 kap.
eller annan författning, skall handlingen ges in till registrerings-
myndigheten tillsammans med moderföretagets koncernredovisning.
Kapitalandelsmetoden
25 § Andelar i intresseföretag skall redovisas i koncembalansräkningen
och koncemresultaträkningen med tillämpning av bestämmelserna i 26-
29 §§, om inte annat följer av tredje stycket eller 30 §.
Vid tillämpning av första stycket skall bestämmelserna i 12 § om
värdering och 13 § om intemvinsteliminering tillämpas, om det inte finns
särskilda hinder mot detta. Med intemvinst skall därvid avses den andel i
Prop. 1998/99:130
127
vinst som belöper på moderföretaget vid överlåtelse mellan intresse-
företag och koncernföretag.
Ett intresseföretag behöver inte redovisas enligt första stycket, om
1. företaget har ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på
rättvisande bild, eller
2. förhållandena motsvarar dem som anges i 5 § tredje stycket.
Den som tillämpar tredje stycket skall i en not upplysa om skälen för
detta.
26 § Första gången andelama i ett intresseföretag redovisas i kon-
cembalansräkningen skall moderföretaget först göra en beräkning av
deras värde enligt 4 kap. 3 § första och andra styckena, 5 § första-tredje
styckena och 6 § första stycket.
Skillnaden mellan det värde som följer av första stycket och den andel
av intresseföretagets eget kapital som belöper på andelama skall anges
särskilt i balansräkningen eller i en not. Skillnadsbeloppet skall beräknas
med utgångspunkt i förhållandena vid förvärvstidpunkten. Om det finns
särskilda skäl, far skillnadsbeloppet beräknas med utgångspunkt i
förhållandena vid den tidpunkt då kapitalandelsmetoden tillämpas första
gången.
Om det vid en beräkning enligt andra stycket finns ett positivt
skillnadsbelopp, skall det belopp som har räknats fram enligt första
stycket minskas med avskrivningar eller nedskrivningar enligt 4 kap. 4
och 5 §§, beräknade på grundval av det angivna skillnadsbeloppet. Den
del av skillnadsbeloppet som inte kan hänföras till något särskilt slag av
tillgång, avsättning eller skuld skall därvid anses som goodwill.
Det belopp som har räknats fram enligt första stycket skall vidare
justeras med tillägg eller avdrag för den andel av intresseföretagets vinst
eller förlust för räkenskapsåret som belöper på andelama. Vidare skall
avdrag göras för mottagen utdelning från intresseföretaget. Hänsyn skall
också tas till andra förändringar i intresseföretagets eget kapital.
Andelama skall i koncembalansräkningen tas upp till det värde som
motsvarar återstående belopp.
27 § När ett intresseföretag är moderföretag i en koncern, avses med
företagets eget kapital i 26 § andra stycket vad som i en av intresse-
företaget upprättad koncernredovisning redovisas som sådan post.
28 § I efterföljande koncembalansräkningar skall de andelar som avses i
25 § tas upp till det värde som de är upptagna till i närmast föregående
koncembalansräkning. Detta värde skall justeras med tillämpning av
26 §.
Om andelama vid en tillämpning av 26 § första, tredje och fjärde
styckena tas upp till ett högre värde än i närmast föregående koncem-
balansräkning, skall skillnadsbeloppet sättas av till en kapitalandelsfond.
29 § Vid redovisning enligt 26-28 §§ skall den andel av intresse-
företagets vinst eller förlust som belöper på andelarna redovisas som
Prop. 1998/99:130
128
intäkt eller kostnad i koncemresultaträkningen. Mottagen utdelning från
intresseföretaget får inte redovisas som intäkt.
Klyvningsmetoden
30 § Ett företag som omfattas av en koncernredovisning och som
tillsammans med ett eller flera företag, som inte omfattas av koncern-
redovisningen, leder ett annat företag som inte är dotterföretag, får
redovisa sin ägarandel i det sistnämnda företaget enligt andra stycket.
I koncembalansräkningen får tas upp en så stor andel av det under-
ordnade företagets tillgångar, avsättningar och skulder som belöper på
ägarandelen. I koncemresultaträkningen får tas upp en så stor andel av
det underordnade företagets intäkter och kostnader som belöper på
ägarandelen. Vid redovisning enligt detta stycke skall 10-13, 15 och 19-
22 §§ tillämpas. Ett företag som tilllämpar denna paragraf skall i en not
upplysa om skälen för detta. Uppgift enligt 5 kap. 18 § skall anges
särskilt för vaije företag för vilket ägarandelar redovisas med tillämpning
av denna paragraf.
31 § Förvaltningsberättelse och finansieringsanalys för koncernen skall
upprättas med tillämpning av 6 kap. 1 och 3-5 §§.
Prop. 1998/99:130
8 kap.
1§
Med registreringsmyndigheten Med registreringsmyndigheten
avses i denna lag Patent- och avses i denna lag Patent- och
registreringsverket. registreringsverket, om inte annat
följer av andra stycket.
I fråga om stiftelser skall vid
tillämpningen av denna lag till-
synsmyndigheten enligt 9 kap. 1 §
stiftelselagen (1994:1220) anses
som registreringsmyndighet.
2
I ett aktiebolag skall årsredovis-
ningen för det förflutna räken-
skapsåret lämnas till revisorerna
och lekmannarevisorema senast
sex veckor före den ordinarie
bolagsstämma där årsredovis-
ningen skall behandlas. I ett
I ett aktiebolag skall årsredovis-
ningen för det förflutna räken-
skapsåret lämnas till revisorerna
och lekmannarevisorema senast
sex veckor före den ordinarie
bolagsstämma där årsredovis-
ningen skall behandlas. I en
5 Senaste lydelse 1998:761.
129
5 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130, Del 1
handelsbolag skall årsredovis-
ningen lämnas till revisorerna
senast fyra månader efter räken-
skapsårets utgång.
Sedan resultaträkningen och ba-
lansräkningen har blivit fast-
ställda, skall aktiebolag ge in
bestyrkta kopior av årsredovis-
ningen och revisionsberättelsen
för det förflutna räkenskapsåret
till registreringsmyndigheten.
Handlingarna skall ha kommit in
till registreringsmyndigheten inom
en månad från fastställelse-
beslutet.
På kopian av årsredovisningen
skall en styrelseledamot eller
verkställande direktören teckna
bevis om att resultaträkning och
balansräkning har fastställts med
uppgift om fastställelsedagen.
Beviset skall även innehålla
uppgift om bolagsstämmans beslut
beträffande bolagets vinst eller
förlust.
ekonomisk förening skall årsredo-
visningen lämnas till revisorerna
senast en månad före ordinarie
föreningsstämma. Övriga företag
skall lämna årsredovisningen till
revisorerna senast fyra månader
efter räkenskapsårets utgång.
3§
Den skyldighet att offentliggöra
årsredovisningen som följer av
6 kap. 2 § bokföringslagen
(1999:000) skall fullgöras på föl-
jande sätt. På samma sätt skall
även revisionsberättelsen offent-
liggöras.
1. Aktiebolag
Bestyrkta kopior av handlingarna
skall ha kommit in till registre-
ringsmyndigheten inom en månad
efter det att bolagsstämman fast-
ställde balansräkningen och resul-
taträkningen.
På kopian av årsredovisningen
skall en styrelseledamot eller den
verkställande direktören teckna
bevis om att balansräkningen och
resultaträkningen har fastställts.
Uppgift skall också lämnas om
fastställelsedagen. Beviset skall
även innehålla uppgift om bolags-
stämmans beslut beträffande
bolagets vinst eller förlust.
2. Ekonomiska föreningar
Kopior av handlingarna skall hål-
las tillgängliga för alla som är
intresserade senast från en månad
efter det att föreningsstämman
fastställde balansräkningen och
resultaträkningen. Efter särskilt
föreläggande av registrerings-
myndigheten skall bestyrkta ko-
pior av handlingarna ges in dit.
Sådant föreläggande skall utfär-
das när någon begär det. Före-
ningar av det slag som avses i
2 kap. 1 § andra stycket eller, i
fråga om moderföreningar, 7 kap.
4 § andra stycket är skyldiga att
Prop. 1998/99:130
130
Åven handelsbolag skall ge in
bestyrkta kopior av årsredovis-
ningen och revisionsberättelsen
till registreringsmyndigheten.
Handlingarna skall ha kommit in
till registreringsmyndigheten inom
sex månader från räkenskapsårets
utgång.
ge in handlingarna till registre- Prop. 1998/99:130
ringsmyndigheten även om något
föreläggande inte har utfärdats.
Handlingarna skall i dessa fall ha
kommit in till myndigheten inom
en månad från fastställelse-
beslutet.
På kopian av årsredovisningen
skall en styrelseledamot eller den
verkställande direktören teckna
bevis om att balansräkningen och
resultaträkningen har fastställts.
Uppgift skall också lämnas om
fastställelsedagen. Beviset skall
även innehålla föreningsstämmans
beslut beträffande föreningens
vinst eller förlust.
3. Handelsbolag i vilka en eller
flera juridiska personer är
delägare.
Kopior av handlingarna skall ha
kommit in till registrerings-
myndigheten inom sex månader
efter räkenskapsårets utgång.
Kopior av handlingarna skall ha
kommit in till registrerings-
myndigheten inom sex månader
efter räkenskapsårets utgång.
Beträffande kollektivavtalsstif-
telser samt stiftelser som avses i
9 kap. 10 § första stycket
stiftelselagen (1994:1220) gäller i
stället att bestyrkta kopior skall
hållas tillgängliga för alla som är
intresserade senast från sex
månader efter räkenskapsårets
utgång.
5. Övriga företag
Kopior av handlingarna skall
hållas tillgängliga för alla som är
intresserade senast från sex
månader efter räkenskapsårets
utgång. Efter särskilt före-
läggande av registreringsmyndig-
heten skall bestyrkta kopior av
handlingarna ges in dit. Sådant
föreläggande skall utfärdas när
någon begär det. Företag som
131
avses i 2 kap. 1 § andra stycket
eller, i fråga om moderföretag,
7 kap. 4 § andra stycket är
skyldiga att ge in handlingarna till
registreringsmyndigheten även om
något föreläggande inte har
meddelats. Handlingarna skall i
dessa fall ha kommit in till
myndigheten inom sex månader
från räkenskapsårets utgång.
Prop. 1998/99:130
När årsredovisning och revi-
sionsberättelse har getts in till
registreringsmyndigheten enligt
3 §, skall myndigheten kungöra
detta i en tidning som myndigheten
ger ut.
4§
När årsredovisning och revi-
sionsberättelse för aktiebolag eller
handelsbolag har getts in till regi-
streringsmyndigheten, skall myn-
digheten kungöra detta. Kun-
görandet skall ske i en tidning som
myndigheten ger ut.
Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får
meddela närmare föreskrifter om sådant kungörande.
13 §
Var och en som enligt denna lag
eller annan författning är skyldig
att ensam eller gemensamt med
någon annan till registrerings-
myndigheten ge in redovisnings-
handling eller revisionsberättelse,
kan av registreringsmyndigheten
föreläggas vid vite att fullgöra
denna skyldighet.
Var och en som i egenskap av
ställföreträdare för handelsbolag
eller verkställande direktör eller
styrelseledamot i aktiebolag enligt
denna lag eller annan författning är
skyldig att ensam eller gemensamt
med någon annan till registrerings-
myndigheten ge in redovisnings-
handling eller revisionsberättelse,
kan av registreringsmyndigheten
föreläggas vid vite att fullgöra
denna skyldighet.
Fråga om utdömande av vite prövas av registreringsmyndigheten.
I fråga om stiftelser tillämpas
9 kap. 5 § stiftelselagen
(1994:1220) i stället för första och
andra styckena.
Om ett bolag publicerar sin
årsredovisning i dess helhet, skall
publiceringen avse årsredovis-
ningen i den form och med den
ordalydelse som har legat till
grund för revisionsberättelsen.
Revisionsberättelsen skall därvid
14 §
Om ett företag publicerar sin
årsredovisning i dess helhet, skall
publiceringen avse årsredovis-
ningen i den form och med den
ordalydelse som har legat till
grund för revisionsberättelsen.
Revisionsberättelsen skall därvid
132
åtfölja årsredovisningen. Om
någon revisionsberättelse inte har
lämnats, skall årsredovisningen i
stället innehålla uppgift om detta
förhållande och om skälen för det.
åtfölja årsredovisningen. Om
någon revisionsberättelse inte har
lämnats, skall årsredovisningen i
stället innehålla uppgift om detta
förhållande och om skälen för det.
Prop. 1998/99:130
Om ett bolag publicerar sin
årsredovisning i ofullständigt
skick, skall det av publikationen
framgå att den inte är fullständig.
Det skall också anges om den
fullständiga årsredovisningen har
getts in till registreringsmyndig-
heten.
En årsredovisning får, när den
publiceras i ofullständigt skick,
inte åtföljas av revisionsberättel-
sen. Publikationen skall i stället
innehålla revisorns uttalande om
att den fullständiga årsredovis-
ningen har upprättats enligt lag,
liksom uppgift om anmärkningar
enligt 10 kap. 28, 30 och 31 §§
aktiebolagslagen (1975: 1385) och
4 kap. 10 § andra-fjärde styckena
lagen (1980:1103) om årsredo-
visning m.m. i vissa företag. Om
revisionsberättelse inte har
lämnats, skall detta förhållande
liksom skälen för det anges.
Trots bestämmelserna i andra
stycket får en ofullständig års-
redovisning publiceras till-
sammans med revisions-
berättelsen, om ofullständigheten
består i att upplysningar enligt
5 kap. 17 eller 19 § har lämnats
utan uppgift om fördelningen
mellan kvinnor och män eller utan
15 §6
Om ett företag publicerar sin
årsredovisning i ofullständigt
skick, skall det av publikationen
framgå att den inte är fullständig.
Det skall också anges om den
fullständiga årsredovisningen har
getts in till registreringsmyndig-
heten.
En årsredovisning får, när den
publiceras i ofullständigt skick,
inte åtföljas av revisionsberät-
telsen. Publikationen skall i stället
innehålla revisorns uttalande om
att den fullständiga årsredo-
visningen har upprättats enligt lag,
liksom uppgift om anmärkningar
enligt
1. 10 kap. 28, 30 och 31 §§
aktiebolagslagen (1975: 1385),
2. 8 kap. 13 § andra-fjärde
styckena lagen (1987:667) om
ekonomiska föreningar,
3.28-30 §§ revisionslagen
(1999:000), och
4. 4 kap. 11 § andra och tredje
styckena stiftelselagen
(1994:1220).
Om någon revisionsberättelse
inte har lämnats, skall detta
förhållande liksom skälen för det
anges.
Trots bestämmelserna i andra
stycket får en ofullständig årsredo-
visning publiceras tillsammans
med revisionsberättelsen, om
ofullständigheten består i att upp-
lysningar enligt 5 kap. 18 eller
20 § har lämnats utan uppgift om
fördelningen mellan kvinnor och
män eller utan uppgift om för-
6 Senaste lydelse 1998:1549.
133
uppgift om fördelningen mellan delningen mellan olika länder,
olika länder.
Prop. 1998/99:130
Detta kapitel tillämpas också på
koncernredovisning och koncern-
revisionsberättelse.
Trots bestämmelserna i 15 §
andra stycket far en ofullständig
koncernredovisning, förutom i fall
som avses i 15 § tredje stycket,
publiceras tillsammans med kon-
cemrevisionsberättelsen, om ofull-
ständigheten består i att uppgifter
som anges i 7 kap. 15 § och som är
av ringa betydelse med hänsyn till
kravet på rättvisande bild har
utelämnats.
16 §7
Detta kapitel tillämpas också på
koncernredovisning och koncern-
revisionsberättelse med följande
avvikelser:
1. Trots bestämmelserna i 3 § 2
och 5 är moderföretag alltid
skyldiga att ge in koncern-
redovisningen och koncemrevi-
sionsberättelsen till registre-
ringsmyndigheten.
2. Trots bestämmelserna i 15 §
andra stycket får en ofullständig
koncernredovisning, förutom i fall
som avses i 15 § fjärde stycket,
publiceras tillsammans med kon-
cemrevisionsberättelsen, om ofull-
ständigheten består i att uppgifter
som anges i 7 kap. 16 § och som är
av ringa betydelse med hänsyn till
kravet på rättvisande bild har
utelämnats.
9 kap.
Ett bolag skall minst en gång
under ett räkenskapsår som
omfattar mer än tio månader lämna
en särskild redovisning (delårs-
rapport), om bolaget är skyldigt att
ha auktoriserad revisor enligt
10 kap. 12 eller 13 § aktie-
bolagslagen (1975:1385) eller
4 kap. 3 § första eller andra
stycket lagen (1980:1103) om
årsredovisning m.m. i vissa
företag.
1 §8
Följande företag skall minst en
gång under ett räkenskapsår som
omfattar mer än tio månader lämna
en särskild redovisning (delårs-
rapport):
1. företag som avses i 2 kap. 1 §
andra stycket eller 7 kap. 4 §
andra stycket, och
2. företag som enligt 1 kap. 1 §
andra stycket lagen (1995:1559)
om årsredovisning i kreditinstitut
och värdepappersbolag eller
1 kap. 1 § andra stycket lagen
(1995:1560) om årsredovisning i
försäkringsföretag är skyldiga att
upprätta koncernredovisning en-
ligt de lagarna.
7 Senaste lydelse 1998:1548.
8 Senaste lydelse 1998:1549.
134
Delårsrapporten skall avse
bolagets verksamhet från räken-
skapsårets böljan. Minst en
rapport skall omfatta en period av
minst hälften och högst två
tredjedelar av räkenskapsåret.
I ett aktiebolag skall delårs-
rapporten lämnas av styrelsen
eller, om styrelsen bestämmer det,
av verkställande direktören.
Delårsrapporten skall avse
företagets verksamhet från räken-
skapsårets början. Minst en
rapport skall omfatta en period av
minst hälften och högst två
tredjedelar av räkenskapsåret.
Prop. 1998/99:130
Delårsrapporten skall avfattas på svenska i vanlig läsbar form.
En delårsrapport skall hos bo-
laget hållas tillgänglig för var och
en som vill ta del av den och
genast sändas till aktieägare eller
bolagsman som begär det. En
bestyrkt kopia av en sådan delårs-
rapport som avses i 1 § andra
stycket andra meningen skall
senast två månader efter rapport-
periodens utgång sändas in till
registreringsmyndigheten.
Om delårsrapport inte ges in till
tillämpas 8 kap. 13 §.
!§
En delårsrapport skall hållas
tillgänglig hos företaget för var
och en som vill ta del av den. En
kopia skall genast sändas till en
sådan aktieägare, bolagsman eller
medlem som begär det och uppger
sin postadress. En delårsrapport
som avses i 1 § andra stycket
andra meningen skall senast två
månader efter rapportperiodens
utgång offentliggöras i enlighet
med bestämmelserna i 8 kap. 3 §.
registreringsmyndigheten i rätt tid,
3§9
I en delårsrapport skall det översiktligt redogöras för verksamheten
och resultatutvecklingen samt för investeringar och förändringar i
likviditet och finansiering sedan föregående räkenskapsårs utgång.
Vidare skall det lämnas beloppsuppgifter om nettoomsättningen och
resultatet före bokslutsdispositioner och skatt under rapportperioden. Om
det finns särskilda skäl, far en ungefärlig beloppsuppgift om resultatet
lämnas. Bestämmelserna i 6 kap. 1
fråga om delårsrapport.
Om en koncern är av sådan
storlek som anges i 10 kap. 13 §
aktiebolagslagen (1975:1385)
eller 4 kap. 3 § andra stycket
lagen (1980:1103) om årsredo-
visning m.m. i vissa företag, skall
moderbolaget i delårsrapporten,
utöver uppgifter om moderbolaget,
lämna uppgifter för koncernen
motsvarande vad som sägs i första
andra stycket 1 och 2 gäller också i
Om en koncern är av det slag
som anges i 7 kap. 4 § andra
stycket, skall moderföretaget i del-
årsrapporten, utöver uppgifter om
moderföretaget, lämna uppgifter
för koncernen motsvarande vad
som sägs i första stycket. Upp-
gifter om nettoomsättning och
resultat skall avse beloppen efter
avdrag för interna poster inom
9 Senaste lydelse 1998:1549.
135
stycket. Uppgifter om netto-
omsättning och resultat skall avse
beloppen efter avdrag för interna
poster inom koncernen och vara
beräknade med hänsyn tagen till
intemvinsteliminering.
Sådana uppgifter om koncernen
som anges i andra stycket behöver
inte lämnas, om
1. bolaget i enlighet med 7 kap.
2 § inte har upprättat någon
koncernredovisning för närmast
föregående räkenskapsår,
2. det moderföretag vars kon-
cernredovisning har getts in till
registreringsmyndigheten enligt
7 kap. 2 § har upprättat en delårs-
rapport som omfattar samma
rapportperiod som bolagets delårs-
rapport,
3. moderföretagets delårsrapport
innehåller likvärdiga uppgifter
som omfattar även koncernen, och
4. bolaget i sin egen delårs-
rapport lämnar uppgift om moder-
företagets namn, organisa-
tionsnummer och säte.
Om uppgifter utelämnas enligt
tredje stycket, gäller vad som sägs
i 2 § också den delårsrapport som
avses i tredje stycket 2. Är den
delårsrapporten inte avfattad på
svenska, far registreringsmyndig-
heten, om rapporten skall sändas
in till registreringsmyndigheten,
förelägga bolaget att sända in
också en bestyrkt översättning till
svenska. Ett sådant föreläggande
skall utfärdas om någon begär det.
koncernen och vara beräknade
med hänsyn tagen till intem-
vinsteliminering.
Sådana uppgifter om koncernen
som anges i andra stycket behöver
inte lämnas, om
1. företaget i enlighet med
7 kap. 2 § inte har upprättat någon
koncernredovisning för närmast
föregående räkenskapsår,
2. det moderföretag vars kon-
cernredovisning har getts in till
registreringsmyndigheten enligt
7 kap. 2 § har upprättat en delårs-
rapport som omfattar samma
rapportperiod som företagets
delårsrapport,
3. moderföretagets delårsrapport
innehåller likvärdiga uppgifter
som omfattar även koncernen, och
4. företaget i sin egen delårs-
rapport lämnar uppgift om moder-
företagets namn, organisations-
nummer eller, i förekommande
fall, personnummer samt säte.
Om uppgifter utelämnas enligt
tredje stycket, gäller vad som sägs
i 2 § också den delårsrapport som
avses i tredje stycket 2. Är den
delårsrapporten inte avfattad på
svenska, får registreringsmyndig-
heten, om rapporten skall sändas
in till registreringsmyndigheten,
förelägga företaget att sända in
också en bestyrkt översättning till
svenska. Ett sådant föreläggande
skall utfördas om någon begär det.
10 kap. Överklagande
1 § Beslut av registreringsmyndigheten enligt denna lag får överklagas
hos allmän förvaltningsdomstol. I fråga om beslut som avses i 8 kap. 6, 9
och 13 §§ gäller att överklagande skall ske inom två månader från dagen
för beslutet.
Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.
136
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Bilaga 2 Bilaga 1
Uppställningsform för balansräkningen (kontoform)
TILLGÅNGAR
A. Tecknat men ej inbetalt kapital
B. Anläggningstillgångar
1. Balanserade utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och
liknande arbeten
2. Koncessioner, patent, licenser, varumärken samt liknande rättigheter
3. Hyresrätter och liknande rättigheter
4. Goodwill
5. Förskott avseende immateriella anläggningstillgångar
1. Byggnader och mark
2. Maskiner och andra tekniska anläggningar
3. Inventarier, verktyg och installationer
4. Pågående nyanläggningar och förskott avseende materiella anlägg-
ningstillgångar
1. Andelar i koncernföretag
2. Fordringar hos koncernföretag
3. Andelar i intresseföretag
4. Fordringar hos intresseföretag
5. Andra långfristiga värdepappersinnehav
137
6. Lån till delägare eller till personer som vid tillämpning av 12 kap. 7 §
första och sjunde styckena aktiebolagslagen (1975:1385) är att anse som
närstående
7. Andra långfristiga fordringar
C. Omsättningstillgångar
1. Råvaror och förnödenheter
2. Varor under tillverkning
3. Färdiga varor och handelsvaror
4. Pågående arbete för annans räkning
5. Förskott till leverantörer
1. Kundfordringar
2. Fordringar hos koncernföretag
3. Fordringar hos intresseföretag
4. Övriga fordringar
5. Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter
1. Andelar i koncernföretag
2. Egna aktier
3. Övriga kortfristiga placeringar
IV. Kassa och bank
EGET KAPITAL, AVSÄTTNINGAR OCH SKULDER
A. Eget kapital, med uppgift om vad som utgör fritt eget kapital och
bundet eget kapital
Prop. 1998/99:130
138
Aktiebolag:
Prop. 1998/99:130
I. Aktiekapital
II. Överkursfond
III. Uppskrivningsfond
1. Reservfond
2. Övrigt
V. Balanserad vinst eller förlust
VI. Årets resultat
I. Eget kapital vid räkenskapsårets
böljan
II. Insättningar eller uttag under
året
III. Årets resultat
IV. Eget kapital vid räkenskaps-
årets slut
Ekonomiska föreningar:
I. Inbetalda insatser och
emissionsinsatser
1. Medlemsinsatser
2. Förlagsinsatser
II. Uppskrivningsfond
1. Reservfond
2. Övrigt
IV. Balanserad vinst eller förlust
V. Årets resultat
I. Eget kapital vid räkenskapsårets
början
II. Insättningar eller uttag under
året
III. Årets resultat
IV. Eget kapital vid räkenskaps-
årets slut
139
B. Obeskattade reserver
Prop. 1998/99:130
C. Avsättningar
1. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser
2. Avsättningar för skatter
3. Övriga avsättningar
D. Skulder
1. Obligationslån
2. Skulder till kreditinstitut
3. Förskott från kunder (får även redovisas som avdragspost under
Varulager m.m.)
4. Leverantörsskulder
5. Växelskulder
6. Skulder till koncernföretag
7. Skulder till intresseföretag
8. Skatteskulder
9. Övriga skulder
10. Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter
Poster inom linjen
1. Panter och därmed jämförliga säkerheter som har ställts för egna
skulder och för förpliktelser som redovisas såsom avsättningar, vaije slag
för sig
2. Övriga ställda panter och därmed jämförliga säkerheter, vaije slag för
sig
3. Ansvarsförbindelser
a. Pensionsförpliktelser som inte har upptagits bland skulderna eller
avsättningarna och som inte heller har täckning i pensionsstiftelses
förmögenhet
140
b. Övriga ansvarsförbindelser
Prop. 1998/99:130
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första
gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december
1999.
2. Föreskriften i 4 kap. 5 § tredje stycket gäller inte nedskrivning som
har gjorts innan ett företag, för vilket årsredovisningslagen (1995:1554)
inte har gällt tidigare, första gången tillämpar lagen.
3. Belopp som har satts av till uppskrivningsfond med stöd av 9 kap.
4 § första stycket lagen om ekonomiska föreningar (1987:667) får
användas även för nödvändiga nedskrivningar av anläggningstillgångar.
Om detta görs, skall upplysning om detta lämnas i en not.
4. Lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag skall
upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Lagen skall dock fortfarande
tillämpas för räkenskapsår som har inletts före nämnda tidpunkt.
141
Härigenom föreskrivs att 1 kap. 2, 4 och 7 §§, 2 kap. 1 och 2 §§, 3 kap.
2 §, 4 kap. 1 §, 5 kap. 1 och 2 §§, 6 kap. 1 och 2 §§, 7 kap. 1-4 §§, 8 kap.
1 och 2 §§, 9 kap. 1-3 §§ samt rubriken närmast före 6 kap. 2 § i lagen
(1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag
skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
När det i denna lag hänvisas till
en bestämmelse i årsredovisnings-
lagen (1995:1554) skall bestäm-
melsen tillämpas utan hinder av att
den anges gälla för bolag eller
aktiebolag, om inte annat särskilt
föreskrivs. Bestämmelser i årsre-
dovisningslagen som gäller
moderbolag och dotterbolag skall
tilllämpas på moderföretag och
dotterföretag.
1 kap.
2§
När det i denna lag hänvisas till
en bestämmelse i årsredovisnings-
lagen (1995:1554) skall bestäm-
melsen tillämpas utan hinder av att
den anges gälla för aktiebolag, om
inte annat särskilt föreskrivs.
Bestämmelser i årsredovisnings-
slagen som gäller ekonomiska
föreningar skall tillämpas på
medlemsbanker och kreditmark-
nadsföreningar, om inte annat
särskilt föreskrivs.
Om bestämmelsen i årsredovisningslagen hänvisar till en annan
bestämmelse i årsredovisningslagen eller till årsredovisningslagen i dess
helhet, skall även hänvisningen tillämpas, om inte annat följer av
bestämmelserna i denna lag eller i föreskrifter som meddelats med stöd
av denna lag.
4§
Följande bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall
tillämpas:
3 § andra stycket om definition 3 § andra stycket om definition
av andelar, av andelar,
4 och 5 §§ om koncern- och 4 och 5 §§ om koncern- och
intresseföretagsdefinitioner, samt intresseföretagsdefinitioner,
6 § om hänsynstagande till vissa 6 § om hänsynstagande till vissa
rättigheter hos mellanman m.m. rättigheter hos mellanman m.m.,
samt
7 § om skyldighet för moder-
företag och dotterföretag att lämna
varandra upplysningar.
7§
För banker och hypoteksinstitut För banker och hypoteksinstitut
är kalenderår räkenskapsår om inte är kalenderår räkenskapsår om inte
142
annat följer av 12 § tredje stycket annat följer av 3 kap. 3 § bok- Prop. 1998/99:130
bokföringslagen (1976:125). föringslagen (1999:000).
2 kap.
Utöver årsbokslut enligt 11 §
bokföringslagen (1976:125) skall
kreditinstitut och värdepappers-
bolag för varje räkenskapsår upp-
rätta årsredovisning enligt denna
lag.
I kreditinstitut eller värde-
§‘
I banker, kreditmarknads-
pappersbolag som enligt 10 kap.
12 § aktiebolagslagen
(1975:1385), 4 kap. 3 § första
stycket lagen (1980:1103) om
årsredovisning i vissa foretag
m.m. eller 8 kap. 5 § första stycket
lagen (1987:667) om ekonomiska
föreningar är skyldiga att ha
auktoriserad revisor, skall även en
finansieringsanalys ingå i års-
redovisningen.
I kreditinstitut och värdepappersbolag som omfattas av lagen
(1994:2004) om kapitaltäckning och stora exponeringar för kreditinstitut
och värdepappersbolag, skall även en kapitaltäckningsanalys ingå i
årsredovisningen.
Följande bestämmelser om
årsredovisningens innehåll i 2 kap.
årsredovisningslagen (1995:1554)
skall tillämpas:
1 § andra stycket om årsredo-
visningens delar,
2 § om överskådlighet och god
redovisningssed,
3 § om rättvisande bild,
4 § om andra grundläggande
redovisningsprinciper,
5 § om språk och form,
6 § om valuta, samt
7 § första och tredje stycket om
årsredovisningens undertecknande.
företag, hypoteksinstitut och
värdepappersbolag skall en
finansieringsanalys ingå i års-
redovisningen. Detsamma skall
gälla för övriga aktiebolag som
omfattas av denna lag i fall som
avses i 2 kap. 1 § andra stycket
årsredovisningslagen
(1995:1554).
2§
Följande bestämmelser om
årsredovisningens innehåll i 2 kap.
årsredovisningslagen (1995:1554)
skall tillämpas:
1 § första stycket om årsredo-
visningens delar,
2 § om överskådlighet och god
redovisningssed,
3 § om rättvisande bild,
4 § om andra grundläggande
redovisningsprinciper,
5 § om språk och form,
6 § om valuta, samt
7 § första, femte och sjätte
styckena om årsredovisningens
undertecknande.
Senaste lydelse 1998:1508.
143
3 kap.
2§
Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande
bestämmelser om balansräkningen och resultaträkningen i 3 kap. årsredo-
visningslagen (1995:1554) tillämpas:
Prop. 1998/99:130
1 § om balansräkningens innehall,
2 § om resultaträkningens innehåll,
4 § första, tredje och fjärde styckena
slagning av poster m.m.,
5 § om jämförelsetal,
6 § första stycket om speci-
ficering av större periodiserings-
poster, samt
9 § första och andra styckena
om extraordinära intäkter och
kostnader.
om uppställning och samman-
8 § första stycket om speci-
ficering av större periodiserings-
poster,
9 § om avsättningar,
10 § första stycket om
specificering av vissa större
avsättningar, samt
13 § första och andra styckena
om extraordinära intäkter och
kostnader.
4 kap.
1 §
Med beaktande av vad som föreskrivs i 2 § skall följande
bestämmelser om värderingen i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:1554)
tillämpas:
1 och 2 §§ om vad som är 1 § första stycket och 2 § om
anläggningstillgångar och om- vad som är anläggningstillgångar
sättningstillgångar, och omsättningstillgångar,
3 § om anskaffningsvärde för anläggningstillgångar,
4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,
5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,
6-8 §§ om uppskrivning av anläggningstillgångar,
9 § om värdering av om- 9 § första-fjärde styckena om
sättningstillgångar, värdering av omsättningstillgång-
ar,
10 § om värdering av pågående arbeten,
11 § första och andra styckena om varulagrets anskaffningsvärde,
12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,
14 § om egna aktier,
15 § om periodisering av vissa
belopp vid upptagande av lån,
16 § om avsättningar, samt
17 § första stycket om speci-
ficering av vissa större avsätt-
ningar.
14 § om egna aktier, samt
15 § om periodisering av vissa
belopp vid upptagande av lån.
144
5 kap.
1 §
Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall
årsredovisningen innehålla de upplysningar som anges i 3-6 §§ nedan.
Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet
på överskådlighet, får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen
eller resultaträkningen. Vidare skall, med beaktande av vad som före-
skrivs i 2 §, följande bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap.
årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:
1 § andra stycket om hänvisningar till noter,
2 § om värderings- och omräkningsprinciper,
3 § om anläggningstillgångar,
4 § om uppgifter om taxeringsvärden,
5 § om uppskrivningsfond,
8 och 9 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,
12 § om lån till ledande befattningshavare,
13 § om konvertibla lån,
14 § andra och tredje styckena om förändringar i eget kapital m.m.,
75 § första stycket och 16 §
första stycket om upplysningar om
skatt,
17 § om medelantalet anställda
under räkenskapsåret,
18 och 19 §§ om löner, andra
ersättningar och sociala kostnader,
20 § om pensioner och liknande
förmåner,
21 § om tidigare styrelse och
verkställande direktör,
22 § om suppleanter och vice
verkställande direktör,
23 § om avtal om avgångs-
vederlag, samt
24 § om uppgift om moder-
företag.
Prop. 1998/99:130
16 § första stycket och 17 §
första stycket om upplysningar om
skatt,
18 § om medelantalet anställda
under räkenskapsåret,
19-21 §§ om löner, andra
ersättningar och sociala kostnader,
22 § om pensioner och liknande
förmåner,
23 § om tidigare styrelse och
verkställande direktör,
24 § om suppleanter och vice
verkställande direktör,
25 § om avtal om avgångs-
vederlag, samt
26 § om uppgift om moder-
företag.
2§
De i 1 § angivna bestämmelserna i 5 kap. årsredovisningslagen
(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:
1. Fråga om tillstånd enligt 9 § andra stycket att utelämna uppgifter om
dotterföretag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.
2. Vid tillämpningen av 12 § andra stycket första meningen om lån till
ledande befattningshavare får upplysning om huvudsakliga lånevillkor,
räntesatser samt under räkenskapsåret återbetalda belopp utelämnas.
3. Uppgifter som skall lämnas
enligt 19 § första stycket 2 om lö-
ner och ersättningar till anställda,
skall även omfatta löner och
ersättningar till delegater i bank.
3. Uppgifter som skall lämnas
enligt 20 § första stycket 2 om lö-
ner och ersättningar till anställda,
skall även omfatta löner och
ersättningar till delegater i bank.
145
6 kap.
1 §2
Prop. 1998/99:130
Följande bestämmelser i 6 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall
tillämpas:
1 § första-tredje styckena om förvaltningsberättelsens innehåll,
2 § om förslag till dispositioner av
vinst eller förlust m.m., samt
3 § om finansieringsanalys.
Särskilda upplysningar i med-
lemsbanker och kreditmarknads-
föreningar
En medlemsbank och en
kreditmarknadsförening skall i
förvaltningsberättelsen även ange
1. väsentliga förändringar i
medlemsantalet och summorna av
insatsbelopp som skall återbetalas
under nästa räkenskapsår enligt
4 kap. 1 och 3 §§ lagen
(1995:1570) om medlemsbanker
eller 4 kap. 1 och 3 §§ lagen
(1987:667) om ekonomiska
föreningar,
2. den rätt till utdelning som
gjorda förlagsinsatser medför,
samt
3. summan av de förlagsinsatser
som har sagts upp och skall lösas
in under de två närmast följande
räkenskapsåren.
2 § om förslag till dispositioner av
vinst eller förlust m.m.,
3 § första stycket om vissa upp-
lysningar om ekonomiska före-
ningar, samt
5 § om finansieringsanalys.
Särskilda upplysningar i med-
lemsbanker
§3
En medlemsbank skall i
förvaltningsberättelsen även ange
summorna av insatsbelopp som
skall återbetalas under nästa räken-
skapsår enligt 4 kap. 1 och 3 §§
lagen (1995:1570) om medlems-
banker.
7 kap.
1 §4
Kreditinstitut och värdepappersbolag som är moderföretag och sådana
finansiella holdingforetag som avses i 1 kap. 1 § andra stycket skall för
vaije räkenskapsår upprätta koncernredovisning enligt denna lag, om inte
annat följer av 5 §.
För moderföretag som enligt I banker, kreditmarknadsföre-
10 kap. 13 § aktiebolagslagen tag, hypoteksinstitut, värde-
2 Senaste lydelse 1998:10.
3 Senaste lydelse 1997:454.
4 Senaste lydelse 1998:1508.
146
(1975:1385), 4 kap. 3 § andra
stycket lagen (1980:1103) om
årsredovisning m.m. i vissa
företag eller 8 kap. 5 § tredje
stycket lagen (1987:667) om
ekonomiska föreningar är skyldiga
att ha auktoriserad revisor, skall
även en finansieringsanalys ingå i
koncernredovisningen.
För finansiella holdingföretag
som avses i 1 kap. 1 § andra
stycket och omfattas av lagen
(1994:2004) om kapitaltäckning
och stora exponeringar för kredit-
institut och värdepappersbolag,
skall även en kapitaltäcknings-
analys enligt 6 kap. 3 § ingå i
koncernredovisningen.
pappersbolag och finansiella
holdingföretag skall en finansie-
ringsanalys ingå i koncernredo-
visningen. Detsamma skall gälla
för övriga aktiebolag som omfattas
av denna lag i fall som avses i
7 kap. 4 § andra stycket årsredo-
visningslagen (1995:1554).
För finansiella holdingföretag
som omfattas av lagen
(1994:2004) om kapitaltäckning
och stora exponeringar for kredit-
institut och värdepappersbolag,
skall en kapitaltäckningsanalys
enligt 6 kap. 3 § ingå i koncern-
redovisningen.
Prop. 1998/99:130
Med beaktande av vad som
2§
föreskrivs i 3 § skall följande
bestämmelser om koncernredovisning i 7 kap. årsredovisningslagen
(1995:1554) tillämpas:
3 § första stycket om koncern-
redovisningens delar,
4 § om dotterföretag som skall
omfattas av koncernredovisningen,
5 § om överskådlighet, god
redovisningssed och rättvisande
bild,
7 § första stycket första
meningen om allmänna krav på
koncembalansräkningen och kon-
cemresultaträkningen,
8 § om minoritetsandelar,
9 § om balansdag,
11 § om enhetliga principer för
koncernredovisningen och års-
redovisningen,
12 § om elimineringar mellan
koncernföretag,
14 § om förändringar i
koncernens sammansättning,
15 och 16 §§ om uppgifter om
dotterföretag och vissa andra före-
tag,
17-23 §§ om hur dotterföretag
skall räknas in i koncemredo-
4 § första stycket om koncern-
redovisningens delar,
5 § om dotterföretag som skall
omfattas av koncernredovisningen,
6 § om överskådlighet, god
redovisningssed och rättvisande
bild,
8 § första stycket första
meningen om allmänna krav på
koncembalansräkningen och kon-
cemresultaträkningen,
9 § om minoritetsandelar,
10 § om balansdag,
72 § om enhetliga principer för
koncernredovisningen och års-
redovisningen,
13 § om elimineringar mellan
koncernföretag,
75 § om förändringar i
koncernens sammansättning,
16 och 77 §§ om uppgifter om
dotterföretag och vissa andra
företag,
18-24 §§ om hur dotterföretag
skall räknas in i koncernredo-
visningen, samt
visningen, samt
147
24-29 §§ om hur andelar i
intresseföretag och vissa andra
foretag skall räknas in i koncern-
redovisningen.
25-30 §§ om hur andelar i
intresseföretag och vissa andra
företag skall räknas in i koncern-
redovisningen.
Prop. 1998/99:130
3§
De i 2 § angivna bestämmelserna i 7 kap. årsredovisningslagen
(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:
1. Tillämpas 4 § tredje stycket 3
om utelämnande av vissa dotter-
företag for andelar som innehas
som ett led i en finansiell
stödaktion för en rekonstruktion
eller räddning av ett dotterföretag
som är ett kreditinstitut eller
värdepappersbolag, skall moder-
företaget
- i en not upplysa om arten av
och villkoren for den finansiella
stödaktionen, samt
- till sin koncernredovisning
foga dotterföretagets årsredovis-
ning.
2. Fråga om tillstånd enligt 16 §
att utelämna uppgifter om
dotterföretag och vissa andra
företag prövas av Finans-
inspektionen.
3. Vad som sägs i 23 § första
stycket om tillämpningen av
kapitalandelsmetoden gäller inte
dotterföretag vars verksamhet har
direkt samband med ett kredit-
instituts eller värdepappersbolags
verksamhet eller avser tjänster
knutna till sådan verksamhet.
1. Tillämpas 5 § tredje stycket 3
om utelämnande av vissa dotter-
företag för andelar som innehas
som ett led i en finansiell
stödaktion för en rekonstruktion
eller räddning av ett dotterföretag
som är ett kreditinstitut eller
värdepappersbolag, skall moder-
företaget
- i en not upplysa om arten av
och villkoren för den finansiella
stödaktionen, samt
- till sin koncernredovisning
foga dotterföretagets årsredovis-
ning.
2. Fråga om tillstånd enligt 17 §
att utelämna uppgifter om
dotterföretag och vissa andra
företag prövas av Finans-
inspektionen.
3. Vad som sägs i 24 § första
stycket om tillämpningen av
kapitalandelsmetoden gäller inte
dotterföretag vars verksamhet har
direkt samband med ett kredit-
instituts eller värdepappersbolags
verksamhet eller avser tjänster
knutna till sådan verksamhet.
4§
För koncernredovisningen gäller i tillämpliga delar
1. de allmänna bestämmelserna om årsredovisningen i 2 kap. 2 §, med
undantag för hänvisningarna till 2 kap. 1-3 §§ årsredovisningslagen
(1995:1554),
2. bestämmelserna om balansräkning och resultaträkning i 3 kap., med
det tillägget att vad som avsatts till kapitalandelsfonden skall tas upp som
bundet kapital under Andra fonder (post 12) i koncembalansräkningen,
3. bestämmelserna om värderingsregler i 4 kap.,
4. bestämmelserna om tilläggs- 4. bestämmelserna om tilläggs-
upplysningar i 5 kap., med undan- upplysningar i 5 kap., med undan-
tag för 2 § 1 och hänvisningarna tag för 2 § 1 och hänvisningarna
148
till 5 kap. 8, 9 och 24 §§ årsredo-
visningslagen, samt
5. bestämmelserna om för-
valtningsberättelse och finansie-
ringsanalys i 6 kap. 1 §, med
undantag för hänvisningen till
6 kap. 2 årsredovisningslagen.
till 5 kap. 8, 9 och 26 §§ årsredo-
visningslagen, samt
5. bestämmelserna om förvalt-
ningsberättelse och finansierings-
analys i 6 kap. 1 §, med undantag
för hänvisningen till 6 kap. 2 och
3 §§ årsredovisningslagen.
Prop. 1998/99:130
8 kap
1 §5
Finansinspektionen är registreringsmyndighet för banker och
hypoteksinstitut.
Patent- och registreringsverket
är registreringsmyndighet för
övriga företag som omfattas av
denna lag. För dessa skall 8 kap.
årsredovisningslagen (1995:1554)
tillämpas i stället för 2-8 §§
nedan.
Vid tillämpningen av 8 kap. 6 §
årsredovisningslagen om för-
seningsavgifter skall kreditmark-
nadsföretag och värdepappers-
bolag alltid anses som publika
företag.
Patent- och registreringsverket
är registreringsmyndighet för
övriga företag som omfattas av
denna lag. För dessa skall 8 kap.
årsredovisningslagen (1995:1554)
tillämpas, i stället för 2-8 §§
nedan, med följande avvikelser.
1. Vid tillämpningen av 8 kap. 3
och 4 §§ årsredovisningslagen om
offentliggörande skall kredit-
marknadsföreningar omfattas av
bestämmelserna för aktiebolag.
2. Vid tillämpningen av 8 kap.
6 § årsredovisningslagen om
förseningsavgifter skall kredit-
marknadsföretag och värde-
pappersbolag alltid anses som
publika företag.
2§6
Följande bestämmelser i 8 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall
tillämpas:
14 och 15 §§ om publicering av årsredovisningen, samt
16 § andra stycket om uteläm- 16 § 2 om utelämnande av upp-
nande av uppgift i koncern- gift i koncernredovisningen,
redovisningen.
9 kap.
Banker, kreditmarknadsföretag,
hypoteksinstitut och värdepappers-
bolag skall minst en gång under ett
räkenskapsår som omfattar mer än
1§7
Banker, kreditmarknadsföretag,
hypoteksinstitut och värdepappers-
bolag skall minst en gång under ett
räkenskapsår som omfattar mer än
5 Senaste lydelse 1997:454.
6 Senaste lydelse 1998:1550.
7 Senaste lydelse 1998:1508.
149
tio månader avge en särskild
redovisning (delårsrapport) enligt
denna lag. Detsamma skall gälla
övriga aktiebolag som omfattas av
denna lag, om bolaget är skyldigt
att ha auktoriserad revisor enligt
10 kap. 12 eller 13 §
aktiebolagslagen (1975:1385).
tio månader avge en särskild Prop. 1998/99:130
redovisning (delårsrapport) enligt
denna lag. Detsamma skall gälla
för övriga aktiebolag som omfattas
av denna lag i fall som avses i
2 kap. 1 § andra stycket eller
7 kap. 4 § andra stycket årsredo-
visningslagen (1995:1554).
Med beaktande av vad som
bestämmelser om delårsrapport
(1995:1554) tillämpas:
1 § andra, tredje och fjärde
styckena om den period rapporten
skall avse m.m.,
2 § första stycket om tillhanda-
hållande av delårsrapport, samt
2 §8
föreskrivs i 3 § skall följande
i 9 kap. årsredovisningslagen
1 § andra och tredje styckena
om den period rapporten skall avse
m.m.,
2 § första stycket om tillhanda-
hållande av delårsrapport m.m.,
samt
3 och 4 §§ om delårsrapportens innehåll.
3 §’
De i 2 § angivna bestämmelserna i 9 kap. årsredovisningslagen
(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:
1. Utöver vad som följer av 2 §
första stycket om tillhandahållande
av delårsrapport skall delårs-
rapporten
- i banker,
föreningar och
genast lämnas
huvudmän och medlemmar som
begär det, samt
- i banker och hypoteksinstitut
sändas in till Finansinspektionen
så snart det kan ske.
kreditmarknads-
hypoteksinstitut
även till de
1. Utöver vad som följer av 2 §
första stycket om tillhandahållande
av delårsrapport m.m. skall
delårsrapporten
- i sparbanker genast lämnas
även till de huvudmän som begär
det, samt
- i banker och hypoteksinstitut
ges in till Finansinspektionen
enligt 8 kap. 5 § denna lag så snart
det kan ske och allra senast inom
två månader efter rapport-
periodens utgång.
2. Uppgifter för koncern enligt 3 § andra stycket skall lämnas av ett
moderföretag som är bank, kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut eller
värdepappersbolag, även om koncernen inte är av sådan storlek som
anges i det stycket.
3. Utelämnande av uppgifter om koncernen enligt 3 § tredje stycket får
ske endast om förutsättningarna enligt 7 kap. 5 § första stycket 1 och 2
denna lag föreligger.
8 Senaste lydelse 1998:1550.
9 Senaste lydelse 1998:1550.
150
4.1 del årsrapporten skall, utöver vad som anges i 3 §, uppgifter lämnas
om utvecklingen av inlåningen och utlåningen sedan föregående räken-
skapsårs utgång.
Prop. 1998/99:130
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
151
Härigenom föreskrivs att 1 kap. 1-3 och 6 §§, 2 kap. 1 och 2 §§, 3 kap.
2 §, 4 kap. 1 §, 5 kap. 1 och 2 §§, 7 kap. 2 och 3 §§ samt 8 kap. 2 § lagen
(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag skall ha följande
lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Denna lag är tillämplig på
försäkringsföretag. Med för-
säkringsföretag avses sådana
försäkringsaktiebolag och ömse-
sidiga försäkringsbolag som
omfattas av försäkringsrörelse-
lagen (1982:713).
1 kap.
1 §'
Denna lag är tillämplig på
försäkringsföretag. Med försäk-
ringsföretag avses försäkrings-
aktiebolag och ömsesidiga försäk-
ringsbolag som omfattas av för-
säkringsrörelselagen (1982:713)
samt understödsföreningar som
omfattas av lagen (1972:262) om
understödsföreningar. Vid till-
lämpningen av denna lag skall en
understödsförening anses som ett
livförsäkringsföretag.
Bestämmelserna om koncernredovisning i 7 kap. skall tillämpas på
finansiella holdingföretag som uteslutande eller huvudsakligen förvaltar
andelar i dotterföretag som är försäkringsföretag eller utländska företag
av motsvarande slag. Med finansiellt holdingföretag avses ett aktiebolag,
ett handelsbolag eller en ekonomisk förening vars verksamhet
uteslutande eller så gott som uteslutande består i att i vinstsyfte förvärva
och förvalta andelar i dotterföretag.
Från denna lag får medges
undantag för sådana försäkrings-
företag som får undantas från
försäkringsrörelselagen enligt 1
kap. 10 § samma lag. Frågor om
sådana undantag prövas av
Finansinspektionen. Ärenden som
är av principiell betydelse eller av
synnerlig vikt prövas dock
regeringen.
Från denna lag får medges
undantag för sådana försäkrings-
företag som får undantas från
försäkringsrörelselagen enligt 1
kap. 10 § samma lag. Undantag
får även medges för understöds-
föreningar som meddelar kapital-
försäkring för dödsfall, om försäk-
ringsförmånerna uppgår till be-
lopp som inte överstiger ett pris-
basbelopp enligt lagen (1962:381)
om allmän försäkring som gällde
under den sista månaden av
respektive räkenskapsår eller
utgår som naturaförmån. Det-
av
Senaste lydelse 1999:228.
152
samma gäller för understöds- Prop. 1998/99:130
föreningar som meddelar annan
livförsäkring, om stadgarna med-
ger uttaxering eller nedsättning av
förmåner och premieinkomstens
storlek normalt inte överstiger 500
000 euro. Frågor om sådana
undantag prövas av Finans-
inspektionen. Ärenden som är av
principiell betydelse eller av
synnerlig vikt prövas dock av
regeringen.
För sådana företag som medgivits undantag från denna lag skall i
stället sådana föreskrifter som meddelats med stöd av 4 § andra stycket
gälla.
När det i denna lag hänvisas till
en bestämmelse i årsredovis-
ningslagen (1995:1554) skall
bestämmelsen tillämpas utan
hinder av att den anges gälla för
bolag eller aktiebolag, om inte
annat särskilt föreskrivs.
Bestämmelser i årsredovis-
ningslagen som gäller moderbolag
och dotterbolag skall tilllämpas på
moderföretag och dotterföretag.
2§
När det i denna lag hänvisas till
en bestämmelse i årsredovis-
ningslagen (1995:1554) skall
bestämmelsen tillämpas utan
hinder av att den anges gälla för
aktiebolag, om inte annat särskilt
föreskrivs.
Bestämmelser i årsredovis-
ningslagen som gäller ekonomiska
föreningar skall tillämpas på
understödsföreningar, om inte
annat särskilt föreskrivs.
Om bestämmelsen i årsredovisningslagen hänvisar till en annan
bestämmelse i årsredovisningslagen eller till årsredovisningslagen i dess
helhet, skall även hänvisningen tillämpas, om inte annat följer av
bestämmelserna i denna lag eller föreskrifter som meddelats med stöd av
denna lag.
3§
Följande bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall
tillämpas:
3 § andra stycket om definition
av andelar,
4 och 5 §§ om koncern- och
intresseföretagsdefinitioner, samt
6 § om hänsynstagande till vissa
rättigheter hos mellanman m.m.
3 § andra stycket om definition
av andelar,
4 och 5 §§ om koncern- och
intresseföretagsdefinitioner,
6 § om hänsynstagande till vissa
rättigheter hos mellanman m.m.,
samt
7 £ om skyldighet för moder-
företag och dotterföretag att lämna
varandra upplysningar.
153
För försäkringsföretag är
kalenderår räkenskapsår om inte
annat följer av 12 § tredje stycket
bokföringslagen (1976:125).
Utöver årsbokslut enligt 11 §
bokföringslagen (1976:125) skall
försäkringsföretag för varje räken-
skapsår upprätta årsredovisning
enligt denna lag.
Om rörelsen omfattar flera
försäkringsgrenar, skall även en
resultatanalys ingå i årsredo-
visningen.
Följande bestämmelser om
årsredovisningens innehåll i 2 kap.
årsredovisningslagen (1995:1554)
skall tillämpas:
1 § andra stycket om årsredo-
visningens delar,
2 § om överskådlighet och god
redovisningssed,
3 § om rättvisande bild,
4 § om andra grundläggande
redovisningsprinciper,
5 § om språk och form,
6 § om valuta, samt
7 § första och tredje stycket om
årsredovisningens undertecknande.
6§
För försäkringsföretag är kalen-
derår räkenskapsår om inte annat
följer av 3 kap. 3 § bok-
föringslagen (1999:000).
kap.
1 §
Prop. 1998/99:130
Om rörelsen i ett försäkrings-
aktiebolag eller ett ömsesidigt
försäkringsbolag omfattar flera
försäkringsgrenar eller om rörel-
sen i en understödsförening
omfattar flera verksamhetsgrenar,
skall även en resultatanalys ingå i
årsredo vi sningen.
2§
Följande bestämmelser om
årsredovisningens innehåll i 2 kap.
årsredovisningslagen (1995:1554)
skall tillämpas:
1 § första stycket om årsredo-
visningens delar,
2 § om överskådlighet och god
redovisningssed,
3 § om rättvisande bild,
4 § om andra grundläggande
redovisningsprinciper,
5 § om språk och form,
6 § om valuta, samt
7 § första, femte och sjätte
styckena om årsredovisningens
undertecknande.
3 kap.
2§
Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestäm-
melser om balansräkningen och resultaträkningen i 3 kap. årsredo-
visningslagen (1995:1554) tillämpas:
1 § om balansräkningens innehåll,
2 § om resultaträkningens innehåll,
4 § första, tredje och fjärde styckena om uppställning och samman-
slagning av poster m.m.,
154
5 § om jämförelsetal,
6 § första stycket om speci-
ficering av större periodiserings-
poster, samt
9 § första och andra styckena
om extraordinära intäkter och
kostnader.
Prop. 1998/99:130
8 § första stycket om speci-
ficering av större periodiserings-
poster,
9 § om avsättningar,
10 § första stycket om speci-
ficering av vissa större avsät-
tningar, samt
13 § första och andra styckena
om extraordinära intäkter och
kostnader.
4 kap.
1 §
Med beaktande av vad som föreskrivs i 2 § skall följande
bestämmelser om värderingen i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:1554)
tillämpas:
2 § om immateriella anläggningstillgångar,
3 § om anskaffningsvärde för anläggningstillgångar,
4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,
5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,
6-8 §§ om uppskrivning av anläggningstillgångar,
9 § om värdering av omsätt- 9 § första-fjärde styckena om
ningstillgångar, värdering av omsättningstill-
gångar,
10 § om värdering av pågående arbeten,
11 § första och andra styckena om varulagrets anskaffningsvärde,
12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,
13 § om omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta,
14 § om egna aktier, 14 § om egna aktier, samt
15 § om periodisering av vissa 15 § om periodisering av vissa
belopp vid upptagande av lån, belopp vid upptagande av lån.
16 § om avsättningar, samt
17 § första stycket om
specificering av vissa större
avsättningar.
5 kap.
1 §
Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall
årsredovisningen innehålla de upplysningar som anges i 3-6 §§ nedan.
Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet
på överskådlighet, får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen
eller resultaträkningen. Vidare skall, med beaktande av vad som
föreskrivs i 2 §, följande bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap.
årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:
1 § andra stycket om hänvisningar till noter,
2 § om värderings- och omräkningsprinciper,
3 § om anläggningstillgångar,
155
4 § om uppgifter om taxeringsvärden,
5 § om uppskrivningsfond,
7 § om inköp och försäljning mellan koncernföretag,
8 och 9 § § om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,
10 § andra stycket om kort- och långfristiga balansposter,
11 § om ställda säkerheter,
12 § om lån till ledande befattningshavare,
13 § om konvertibla lån,
14 § andra och tredje styckena om förändringar i eget kapital m.m.,
Prop. 1998/99:130
15 § första stycket och 16 §
första stycket om upplysningar om
skatt,
17 § om medelantalet anställda
under räkenskapsåret,
18 och 19 §§ om löner, andra
ersättningar och sociala kostnader,
20 § om pensioner och liknande
förmåner,
21 § om tidigare styrelse och
verkställande direktör,
22 § om suppleanter och vice
verkställande direktör,
23 § om avtal om avgångs-
vederlag, samt
24 § om uppgift om moder-
företag.
16 § första stycket och 17 §
första stycket om upplysningar om
skatt,
18 § om medelantalet anställda
under räkenskapsåret,
19-21 §§ om löner, andra
ersättningar och sociala kostnader,
22 § om pensioner och liknande
förmåner,
23 § om tidigare styrelse och
verkställande direktör,
24 § om suppleanter och vice
verkställande direktör,
25 § om avtal om avgångs-
vederlag, samt
26 § om uppgift om moder-
företag.
2§
De i 1 § angivna bestämmelserna i 5 kap. årsredovisningslagen
(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:
1. a) 3 § första stycket skall tillämpas på dels immateriella tillgångar
(B), dels byggnader och mark (C.I), dels placeringar i koncernföretag och
intresseföretag (C.II).
b) 3 § andra och tredje styckena skall tillämpas på dels immateriella
tillgångar (B), dels placeringstillgångar (C), dels sådana materiella
tillgångar och varulager (G.I) och övriga tillgångar (G.IV) som stadig-
varande skall brukas eller innehas.
2. 4 § skall tillämpas på byggnader och mark (C.I).
3. 7 § skall i stället för inköp och försäljning gälla mottagen och
avgiven återförsäkring.
4. Fråga om tillstånd enligt 9 § andra stycket att utelämna uppgifter om
dotterföretag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.
5. 10 § andra stycket om kort- och långfristiga balansposter skall
tillämpas endast beträffande de skulder som förfaller till betalning senare
än fem år efter balansdagen.
6. 12 § tredje stycket om lån till ledande befattningshavare skall
tillämpas om företaget lämnat lån till eller ställt säkerhet till förmån för
någon annan med stöd av tillstånd enligt 12 kap. 13 § försäkrings-
rörelselagen (1982:713).
156
7. Utöver upplysningar enligt
17 § skall även uppgift lämnas om
medelantalet anställda uppdelat på
kontorstjänstemän, fälttjänstemän
och övriga anställda i Sverige.
Dessutom skall medelantalet
fritidsombud och specialombud i
Sverige anges var för sig.
8. Uppgift enligt 19 § första
stycket 2 om löner och ersätt-
ningar till anställda skall delas upp
på kontorstjänstemän, falttjänste-
män och övriga anställda i
Sverige. Dessutom skall ersätt-
ningsbeloppen för fritidsombud
och specialombud i Sverige anges
för vaije grupp.
7. Utöver upplysningar enligt
18 § skall även uppgift lämnas om
medelantalet anställda uppdelat på
kontorstjänstemän, fälttjänstemän
och övriga anställda i Sverige.
Dessutom skall medelantalet
fritidsombud och specialombud i
Sverige anges var för sig.
8. Uppgift enligt 20 § första
stycket 2 om löner och ersätt-
ningar till anställda skall delas upp
på kontorstjänstemän, fälttjänste-
män och övriga anställda i
Sverige. Dessutom skall ersätt-
ningsbeloppen för fritidsombud
och specialombud i Sverige anges
för vaije grupp.
Prop. 1998/99:130
7 kap.
2§
Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande
bestämmelser om koncernredovisning i 7 kap. årsredovisningslagen
(1995:1554) tillämpas:
2 § om när koncernredovisning inte behöver upprättas,
3 § första stycket om koncern-
redovisningens delar,
4 § om dotterföretag som skall
omfattas av koncernredovisningen,
5 § om överskådlighet, god
redovisningssed och rättvisande
bild,
7 § första stycket första
meningen om allmänna krav på
koncembalansräkningen och
koncemresultaträkningen,
8 § om minoritetsandelar,
9 § om balansdag,
77 § om enhetliga principer för
koncernredovisningen och års-
redovisningen,
72 § om elimineringar mellan
koncernföretag,
14 § om förändringar i koncer-
nens sammansättning,
75 och 16 §§ om uppgifter om
dotterföretag och vissa andra
företag,
17-23 §§ om hur dotterföretag
skall räknas in i koncemredo-
4 § första stycket om koncern-
redovisningens delar,
5 § om dotterföretag som skall
omfattas av koncernredovisningen,
6 § om överskådlighet, god
redovisningssed och rättvisande
bild,
8 § första stycket första
meningen om allmänna krav på
koncembalansräkningen och
koncemresultaträkningen,
9 § om minoritetsandelar,
70 § om balansdag,
72 § om enhetliga principer för
koncernredovisningen och års-
redovisningen,
13 § om elimineringar mellan
koncernföretag,
75 § om forändringar i kon-
cernens sammansättning,
16 och 77 §§ om uppgifter om
dotterföretag och vissa andra
företag,
18-24 §§ om hur dotterföretag
skall räknas in i koncemredo-
157
visningen, samt
24-29 §§ om hur andelar i
intresseföretag och vissa andra
företag skall räknas in i koncern-
redovisningen.
visningen, samt
25-30 §§ om hur andelar i
intresseföretag och vissa andra
företag skall räknas in i koncern-
redovisningen.
Prop. 1998/99:130
3§
De i 2 § angivna bestämmelserna i 7 kap. årsredovisningslagen
(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:
1. a) I stället för vad som sägs i 2 § första stycket 3 skall gälla att
moderföretagets koncernredovisning har upprättats och reviderats enligt
den lagstiftning som i den staten har tillkommit i enlighet med
Europeiska gemenskapernas direktiv av den 19 december 1991
(91/674/EEG).
b) I stället för den hänvisning som i 2 § tredje stycket görs till
bestämmelser om ingivande och kungörande gäller en hänvisning till 8
kap. 5 och 6 §§ denna lag.
2. I stället för den i 9 §
föreskrivna tiden gäller en tid om
sex månader.
3. Vad som anges i 11 § första
och tredje styckena om att andra
värderingsprinciper får användas
än i moderföretagets års-
redovisning och att koncern-
företagens tillgångar, avsättningar
och skulder inte behöver räknas
om, gäller även tillgångar vars
värdering påverkar eller bestäm-
mer försäkringstagarnas rättigheter
och avsättningar som värderas
med regler specifika för
försäkringsrörelse. I sådant fall
skall upplysning härom lämnas i
en not.
4. Fråga om tillstånd enligt 16 §
att utelämna uppgifter om dotter-
företag och vissa andra företag
prövas av Finansinspektionen.
2. I stället för den i 10 §
föreskrivna tiden gäller en tid om
sex månader.
3. Vad som anges i 12 § första
och tredje styckena om att andra
värderingsprinciper får användas
än i moderföretagets års-
redovisning och att koncern-
företagens tillgångar, avsättningar
och skulder inte behöver räknas
om, gäller även tillgångar vars
värdering påverkar eller bestäm-
mer försäkringstagarnas rättigheter
och avsättningar som värderas
med regler specifika för
försäkringsrörelse. I sådant fall
skall upplysning härom lämnas i
en not.
4. Fråga om tillstånd enligt 17 §
att utelämna uppgifter om dotter-
företag och vissa andra företag
prövas av Finansinspektionen.
8 kap.
2§2
Följande bestämmelser i 8 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall
tillämpas
14 och 15 §§ om publicering av årsredovisningen, samt
16 § andra stycket om ute- 16 § 2 om utelämnande av
lämnande av uppgift i koncern- uppgift i koncernredovisningen.
2 Senaste lydelse 1998:1551.
158
redovisningen.
Prop. 1998/99:130
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.
2. De nya föreskrifterna skall tillämpas första gången för det
räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
3. Understödsföreningar far tillämpa äldre föreskrifter i 29 och 30 §§
lagen (1972:262) om understödsföreningar för det första räkenskapsår
som inleds närmast efter den 31 december 1999. En sådan tillämpning
skall anmälas till Finansinspektionen före den 1 januari 2000.
4. Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer far för
den första årsredovisning som en understödsförening upprättar enligt
lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag föreskriva att 3
kap. 5 § andra stycket årsredovisningslagen (1995:1554) och 6 kap. 2 §
lagen om årsredovisning i försäkringsföretag inte skall tillämpas samt
meddela närmare föreskrifter om vilka jämförande upplysningar som i
stället skall lämnas.
5. Föreskrifterna i 4 kap. 5 § tredje stycket årsredovisningslagen skall
inte tillämpas på nedskrivning som en understödsförening har gjort före
ikraftträdandet av denna lag.
159
Härigenom föreskrivs att 5 kap. 4 §, 6 kap. 3 §, 7 kap. 4 § och 8 kap.
4 § lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag i stället för
dess lydelse enligt lagen (1999:000) om ändring i nämnda lag skall ha
följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Lydelse enligt prop. 1998/99:87, Föreslagen lydelse
bet. 1998/99:FiU28, rskr.
1998/99:227
5 kap.
4§
Utöver vad som följer av 1 § skall följande uppgifter lämnas om eget
kapital och avsättningar:
1. I livförsäkringsföretag som inte får dela ut vinst skall som bundet
eget kapital tas upp Aktiekapital, Garantikapital, Överkursfond, Konsoli-
deringsfond, Fond för orealiserade vinster och vinst eller förlust för
räkenskapsåret. Förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som avdrags-
post.
2. I skadeförsäkringsföretag och livförsäkringsföretag som far dela ut
vinst skall eget kapital delas upp i bundet eget kapital och fritt eget
kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital skall tas upp
Aktiekapital, Garantikapital, Överkursfond, Uppskrivningsfond, Reserv-
fond och Fond för orealiserade vinster. Under fritt eget kapital eller
ansamlad förlust skall tas upp fria fonder, var för sig, balanserad vinst
eller förlust samt vinst eller förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust
och förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som avdragsposter.
3. Om avsättningen för kvar-
dröjande risker i posten Ej
intjänade premier och kvar-
dröjande risker (DD.l) uppgår till
väsentligt belopp, skall beloppet
anges.
4. Om garanterad återbäring i
posten livförsäkringsavsättning
(DD.2) uppgår till väsentligt be-
lopp, skall beloppet anges.
5. Om avvecklingsresultat upp-
3. I understödsföreningar skall
som eget kapital tas upp Fond för
orealiserade vinster, Övriga fon-
der och vinst eller förlust för
räkenskapsåret. Förlust för räken-
skapsåret tas därvid upp som
avdragspost.
4. Om avsättningen för kvar-
dröjande risker i posten Ej
intjänade premier och kvar-
dröjande risker (DD.l) uppgår till
väsentligt belopp, skall beloppet
anges.
5. Om garanterad återbäring i
posten Livförsäkringsavsättning
(DD.2) uppgår till väsentligt be-
lopp, skall beloppet anges.
6. Om avvecklingsresultat upp-
160
går till väsentligt belopp skall det
anges i en not med fördelning på
kategori av skada och belopp. Med
avvecklingsresultat avses skillna-
den mellan å ena sidan avsätt-
ningen för oreglerade skador från
föregående år vid räkenskapsårets
ingång, efter avdrag för under
räkenskapsåret gjorda utbetal-
ningar av ersättningar för skador
från föregående år, och å andra
sidan avsättningen för oreglerade
skador från föregående år vid
räkenskapsårets slut.
6. Villkorad återbäring (EE.l)
skall delas upp på avsättningar för
vilka försäkringstagaren direkt
respektive indirekt bär risk.
7. Skadeförsäkringsföretag och
livförsäkringsföretag som far dela
ut vinst skall lämna närmare upp-
lysningar om det belopp av fritt
eget kapital som inte kan anses ut-
delningsbart med hänsyn till
bestämmelserna i 1 kap. 1 a §
första stycket och 12 kap. 2 §
tredje stycket försäkringsrörelse-
lagen (1982:713) och om de
förhållanden som motiverar
bedömningen.
8. Livförsäkringsföretag skall
lämna upplysning om belopp som
inte far användas för vinst-
utdelning eller förlusttäckning
enligt bolagsordningen.
I resultatanalysen skall, fördelat
på försäkringsgrenar, upplys-
ningar lämnas om försäkrings-
tekniska avsättningar (DD och
EE), återförsäkrares andel av
försäkringstekniska avsättningar
(E), intäkter, kostnader och
rörelseresultat.
går till väsentligt belopp skall det
anges i en not med fördelning på
kategori av skada och belopp. Med
avvecklingsresultat avses skill-
naden mellan å ena sidan avsätt-
ningen för oreglerade skador från
föregående år vid räkenskapsårets
ingång, efter avdrag för under
räkenskapsåret gjorda utbetal-
ningar av ersättningar för skador
från föregående år, och å andra
sidan avsättningen för oreglerade
skador från föregående år vid
räkenskapsårets slut.
7. Villkorad återbäring (EE.l)
skall delas upp på avsättningar för
vilka försäkringstagaren direkt
respektive indirekt bär risk.
8. Skadeförsäkringsföretag och
livförsäkringsföretag som far dela
ut vinst skall lämna närmare upp-
lysningar om det belopp av fritt
eget kapital som inte kan anses ut-
delningsbart med hänsyn till
bestämmelserna i 1 kap. 1 a §
första stycket och 12 kap. 2 §
tredje stycket försäkringsrörelse-
lagen (1982:713) och om de
förhållanden som motiverar
bedömningen.
9. Livförsäkringsaktiebolag och
ömsesidiga livförsäkringsbolag
skall lämna upplysning om belopp
som inte far användas för
vinstutdelning eller förlusttäckning
enligt bolagsordningen.
6 kap.
3§
Försäkringsaktiebolag och
ömsesidiga försäkringsbolag skall
i resultatanalysen, fördelat på
försäkringsgrenar, lämna upplys-
ningar om försäkringstekniska
avsättningar (DD och EE),
återförsäkrares andel av försäk-
ringstekniska avsättningar (E),
intäkter, kostnader och rörelse-
resultat. Understödsföreningar
161
6 Riksdagen 1998/99. 1 samt. Nr 130, Del 1
skall lämna upplysningar om Prop. 1998/99:130
intäkter och kostnader fördelade
på verksamhetsgrenar.
1 kap.
4§
För koncernredovisningen gäller i tillämpliga delar
1. de allmänna bestämmelserna om årsredovisningen i 2 kap. 2 §, med
undantag för hänvisningarna till 2 kap. 1-3 §§ årsredovisningslagen
(1995:1554),
2. bestämmelserna om balansräkning och resultaträkning i 3 kap., med
det tillägget att vad som avsatts till kapitalandelsfonden skall tas upp i
koncembalansräkningen som bundet eget kapital under Andra fonder
(AA.V),
3. bestämmelserna om värderingsregler i 4 kap.,
4. bestämmelserna om tilläggs-
upplysningar i 5 kap., med undan-
tag för 2 § 4 och hänvisningarna
till 5 kap. 8, 9 och 24 §§ års-
redovisningslagen, samt
5. bestämmelserna om upplysningarna i förvaltningsberättelsen i 6 kap.
1 och 2 §§, med undantag för hänvisningen till 6 kap.
årsredovisningslagen.
4. bestämmelserna om tilläggs-
upplysningar i 5 kap., med undan-
tag för 2 § 4 och hänvisningarna
till 5 kap. 8, 9 och 26 §§ års-
redovisningslagen, samt
8 kap.
Årsredovisningen för det
förflutna räkenskapsåret skall
lämnas till revisorerna och
lekmannarevisorema senast en
månad före ordinarie bolags-
4§
Årsredovisningen för det
förflutna räkenskapsåret skall
lämnas till revisorerna och lek-
mannarevisorema senast en månad
före ordinarie stämma.
stämma.
162
Härigenom föreskrivs att 9 kap. 13 § lagen (1995:1570) om
medlemsbanker skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
för varje
en års-
9 kap.
13 §
Likvidatorema skall för varje
räkenskapsår lämna en års-
redovisning, som skall läggas fram
på den ordinarie förenings-
stämman för godkännande. I fråga
om likvidatoremas redovisning
och dess behandling på stämman
tillämpas inte 7 kap. 5 § andra
stycket 1 och 2 denna lag.
Bestämmelserna i 5 kap. 18-25 §§
och 6 kap. 2 § årsredovisnings-
lagen (1995:1554) samt 2 kap. 1 §,
5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 2 och 3 §§
lagen (1995:1559) om årsredo-
visning i kreditinstitut och värde-
pappersbolag behöver inte heller
tillämpas.
kapitalet upp i en post, varvid
Likvidatorema skall
räkenskapsår lämna
redovisning, som skall läggas fram
på den ordinarie förenings-
stämman för godkännande. I fråga
om likvidatoremas redovisning
och dess behandling på stämman
tillämpas inte 7 kap. 5 § andra
stycket 1 och 2 denna lag.
Bestämmelserna i 5 kap. 17-23 §§
och 6 kap. 2 § årsredovisnings-
lagen (1995:1554) samt 5 kap. 2 §
3 och 6 kap. 2 och 3 §§ lagen
(1995:1559) om årsredovisning i
kreditinstitut och värdepappers-
bolag behöver inte heller
tillämpas.
I balansräkningen tas det egna
insatskapitalet anges inom linjen och i förekommande fall delas upp på
medlemsinsatskapital och förlagsinsatskapital.
Ingen tillgång får tas upp till ett högre värde än den beräknas inbringa
efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan beräknas
inbringa ett väsentligt högre belopp än det värde som har tagits upp i
balansräkningen eller om det för en skuld eller en likvidationskostnad
kan beräknas gå åt ett belopp som väsentligt avviker från den redovisade
avsättningen eller skulden, skall vid tillgångs-, avsättnings- eller
skuldposten det beräknade beloppet anges inom linjen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
163
Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1995:1623) om skattereduktion för
riskkapitalinvesteringar skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Med företag i samma koncern
förstås juridisk person som ingår i
samma koncern enligt 1 kap. 5 §
aktiebolagslagen (1975:1385), 1
kap. 4 § lagen (1987:667) om
ekonomiska föreningar, 1 kap. 1 §
lagen (1980:1103) om årsredo-
visning m.m. i vissa företag eller,
för det fall den sist nämnda lagen
inte längre skall tillämpas,
1 kap. 4 § årsredovisningslagen
(1995:1554). Vidare anses ett
utländskt bolag ingå i samma
koncern som ett svenskt företag
om bolaget, för det fall att bolaget
hade varit ett svenskt aktiebolag,
skulle ha varit ett moderföretag till
det svenska företaget.
6§
Med företag i samma koncern
förstås juridisk person som ingår i
samma koncern enligt 1 kap. 4 §
årsredovisn ingslagen
(1995:1554). Vidare anses ett
utländskt bolag ingå i samma
koncern som ett svenskt företag
om bolaget, för det fall att bolaget
hade varit ett svenskt aktiebolag,
skulle ha varit ett moderföretag till
det svenska företaget.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
164
Härigenom föreskrivs att 67 och 71 §§ lagen (1997:239) om
arbetslöshetskassor skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Styrelsen skall avge årsredo-
visning för vaije verksamhetsår.
Årsredovisningen skall bestå av
resultaträkning, balansräkning
och förvaltningsberättelse.
Resultaträkningen och balans-
räkningen skall upprättas i
enlighet med bestämmelserna i
bokföringslagen (1976:125). För-
valtningsberättelsen skall upp-
rättas med iakttagande av god
redovisningssed.
Regeringen eller efter rege-
ingens bemyndigande Arbets-
marknadsstyrelsen far utfärda
närmare föreskrifter om arbetslös-
hetskassans bokföring, årsbokslut
och årsredovisning. Om det finns
särskilda skäl, far föreskrifterna
avvika från vad som följer av
bokföringslagen (1976:125).
Föreslagen lydelse
'§
Styrelsen skall avse årsredo-
visning för vaije räkenskapsår.
Bestämmelser om bokföring och
annan redovisning finns i övrigt,
förutom i 68-71 §§ denna lag, i
bokföringslagen (1999:000) och
årsredovisningslagen
(1995:1554).
§
Regeringen eller efter regering-
ens bemyndigande Arbetsmark-
nadsstyrelsen får utfärda närmare
föreskrifter om arbetslöshets-
kassans bokföring och årsredo-
visning. Om det finns särskilda
skäl, får föreskrifterna avvika från
vad som följer av bokföringslagen
(1999:000) och årsredovisnings-
lagen (1995:1554).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.
165
Härigenom föreskrivs att 14 kap. 4 och 7 §§ skattebetalningslagen
(1997:483) skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
14 kap.
Skattemyndigheten far förelägga
den som är eller kan antas vara
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1976:125) eller skyl-
dig att föra räkenskaper enligt
jordbruksbokföringslagen
(1979:141) eller som är annan
juridisk person än dödsbo att
lämna uppgift, visa upp handling
eller lämna över en kopia av
handling som rör rättshandling
mellan den som föreläggs och den
med vilken han har ingått
rättshandlingen (kontrolluppgift).
Föreläggande far meddelas, om
kontrolluppgiften har betydelse för
beskattning enligt denna lag.
Om det finns särskilda skäl, far även någon annan person än som avses
i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.
4§
Skattemyndigheten far förelägga
den som är eller kan antas vara
bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1999:000) eller som
är annan juridisk person än dödsbo
att lämna uppgift, visa upp
handling eller lämna över en kopia
av handling som rör rättshandling
mellan den som föreläggs och den
med vilken han har ingått
rättshandlingen (kontrolluppgift).
Föreläggande får meddelas, om
kontrolluppgiften har betydelse för
beskattning enligt denna lag.
7§
Skattemyndigheten får besluta om skatterevision för att kontrollera att
deklarations- och annan uppgiftsskyldighet fullgjorts riktigt och
fullständigt eller, att förutsättningar finns att fullgöra uppgiftsskyldighet
som kan antas uppkomma.
Skattemyndigheten far besluta om skatterevision också för att inhämta
uppgifter av betydelse för kontroll enligt första stycket av någon annan
än den som revideras.
Skatterevision far göras hos
1. den som är eller kan antas
vara bokföringsskyldig enligt bok-
föringslagen (1976:125) eller skyl-
dig att föra räkenskaper enligt
jordbruksbokföringslagen
(1979:141),
1. den som är eller kan antas
vara bokföringsskyldig enligt
bokföringslagen (1999:000),
2. någon annan juridisk person än dödsbo,
3. den som har anmält sig för registrering enligt 3 kap. 1 §,
4. den som ansökt om eller fatt en F-skattsedel enligt 4 kap., och
166
5. sådan representant för en utländsk företagare som avses i 23
kap. 4 §.
I övrigt gäller för skatterevision bestämmelserna om taxeringsrevision
i 3 kap. 9-14 c §§ taxeringslagen (1990:324).
Prop. 1998/99:130
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-
bruksbokföringslagen (1979:141) skall 14 kap. 4 och 7 §§ även därefter
tillämpas i sin äldre lydelse.
167
Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1998:514) om särskild skatte-
kontroll av torg- och marknadshandel m.m. skall ha följande lydelse.
Prop. 1998/99:130
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
3§
Skattemyndigheten får besluta om revision hos den som har eller kan
antas ha upplåtit plats för torg- och marknadshandel för att kontrollera att
denne fullgjort sina skyldigheter enligt 2 §.
Revision enligt första stycket får
göras hos den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1976:125)
eller skyldig att föra räkenskaper
enligt jordbruksbokföringslagen
(1979:141) och hos annan juridisk
person än dödsbo.
I övrigt gäller bestämmelserna i
(1990:324) i tillämpliga delar.
Revision enligt första stycket får
göras hos den som är eller kan
antas vara bokföringsskyldig
enligt bokföringslagen (1999:000)
och hos annan juridisk person än
dödsbo.
3 kap. 9-14 c §§ taxeringslagen
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången
för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I
fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-
bruksbokföringslagen (1979:141) skall 3 § även därefter tillämpas i sin
äldre lydelse.
168
Regeringen bemyndigade i augusti 1991 chefen för Justitiedepartementet
att tillkalla en kommitté med uppgift att göra en översyn av redovisnings-
lagstiftningen (dir. 1991:71). Den kommitté som därefter tillsattes antog
namnet Redovisningskommittén.
Kommitténs huvuduppgift var att överväga vilka lagändringar och
andra åtgärder som är påkallade för att anpassa lagstiftningen till utveck-
lingen på redovisningsområdet. Arbetet skulle avse såväl frågor om före-
tagens löpande bokföring som frågor om upprättande av årsbokslut, års-
redovisning och koncernredovisning. I kommitténs uppdrag ingick vidare
att behandla en rad övergripande frågor på redovisningsområdet, såsom
lagstiftningens struktur, kompletterande normgivning och sambandet
mellan redovisning och beskattning. Kommitténs uppdrag utvidgades
sedermera genom flera tilläggsdirektiv.
Kommittén har avgett delbetänkandena Års- och koncernredovisning
enligt EG-direktiv (SOU 1994:17) och Sambandet Redovisning -
Beskattning (SOU 1995:43) samt slutbetänkandet Översyn av redovis-
ningslagstiftningen (SOU 1996:157). Det första betänkandet har lett till
lagstiftning (se prop. 1995/96:10, bet. 1995/96:LU4, rskr. 1995/96:91).
Delbetänkandet Sambandet Redovisning - Beskattning (SOU 1995:43)
bereds fortfarande inom Regeringskansliet.
Sammanfattningen och lagförslagen i slutbetänkandet finns i bilagorna
1 och 2. Förslagen har remissbehandlats. En förteckning över remiss-
instanserna finns i bilaga 3. En sammanställning av remissvaren finns
tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr Ju 96/4095).
I slutbetänkandet behandlas bl.a. frågan om miljöredovisning. I den
delen har lagstiftning redan kommit till stånd (se prop. 1996/97:167, bet.
1997/98:JoU8, rskr. 1997/98:56). Vi kommer nu att ta upp de övriga
frågor som behandlas i slutbetänkandet. Vissa skatterättsliga frågor tas
dock inte upp utan kommer att beredas vidare inom Finansdepartementet.
Under beredningen av slutbetänkandet har det inom Justitiedeparte-
mentet utarbetats en promemoria med ett utkast till en lagrådsremiss.
Promemorian innehåller ett förslag till en ny bokföringslag, se bilaga 4..
Promemorian (i fortsättningen ”promemorian 1”) har varit föremål för
remissbehandling. Remissinstanserna finns förtecknade i bilaga 5.
Remissvaren har sammanställts och finns tillgängliga i lagstift-
ningsärendet (dnr Ju 96/4095). Under beredningen har även upprättats
kompletterande förslag till ändringar i stiftelselagen. Förslagen över-
ensstämmer i huvudsak med de förslag som framläggs i denna
proposition. De har diskuterats vid ett möte den 23 mars 1999 med
företrädare för Kammarkollegiet, Länsstyrelsen i Stockholms län, Före-
ningen Auktoriserade Revisorer FAR, Svenska Revisorsamfundet SRS
och Föreningen Stiftelser i Samverkan. Anteckningar från mötet finns
tillgängliga i lagstiftningsärendet.
Inom Justitiedepartementet har även upprättats promemorian Förkortad
resultaträkning enligt 3 kap. 7 § årsredovisningslagen (1995:1554).
Förslagen i promemorian finns i bilaga 6. Promemorian (i fortsättningen
”promemorian 2”) har remissbehandlats. En förteckning över remiss-
Prop. 1998/99:130
169
instanserna finns i bilaga 7. En sammanställning av remissvaren finns
tillgänglig i ärendet (dnr Ju98/1785). Vi avser att i det följande ta upp
även de frågor som behandlas i den promemorian.
Vissa frågor med redovisningsanknytning har behandlats i en prome-
moria från Finansdepartementet (i fortsättningen ”promemorian 3”),
Ändrade regler för revisorer i sparbanker och medlemsbanker, m.m. (Ds
1999:8). I promemorian behandlas bl.a. en fråga om finansieringsanalys
för kreditinstitut och värdepappersbolag. Promemorians förslag i denna
del finns i bilaga 8. En förteckning av remissinstanserna som yttrat sig
över promemorian finns i bilaga 9. En sammanställning av remissvaren
finns tillgängliga i ärendet (dnr Fi99/744). I förevarande proposition
behandlas även denna fråga.
Vissa ändringar av redovisningsreglerna för försäkringsbolag har
nyligen föreslagits i proposition 1998/99:87, Ändrade försäkringsrörelse-
regler (bet. 1998/88:FiU28). Ändringarna, som träder i kraft den 1
januari 2000, har beaktats i denna proposition.
Lagrådet
Regeringen beslutade den 15 april 1999 att inhämta Lagrådets yttrande
över de lagförslag som finns i bilaga 10.
Lagrådets yttrande finns i bilaga 11.
Regeringen kommer att behandla Lagrådets synpunkter i avsnitten 5.2,
6.3, 14.5 och 20.1 samt i författningskommentaren till de berörda para-
graferna. Det kan dock redan här sägas att regeringen i propositionen i
allt väsentligt har följt Lagrådets förslag. I förhållande till lagråds-
remissen har också gjorts vissa andra ändringar av väsentligen redak-
tionell natur.
De under avsnitt 2.3, 2.5-2.8, 2.10, 2.14 2.16, 2.19-2.21, 2.24-2.28,
2.30-2.34 och 2.39-2.43 angivna lagförslagen har inte granskats av
Lagrådet. Det rör sig i dessa fall om konsekvensändringar, föranledda av
de lagförslag som har granskats av Lagrådet, och i några fall mindre
justeringar av redaktionell art. Med hänsyn till ändringarnas enkla
beskaffenhet har det inte ansetts nödvändigt att höra Lagrådet i dessa
delar.
Regeringen beslutade vidare den 22 april 1999 att inhämta Lagrådets
yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 12.
I förhållande till förslagen i lagrådsremissen den 22 april 1999 har
vissa justeringar gjorts i bestämmelserna om finansieringsanalys i 2 kap.
1 § och 7 kap. 1 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut
och värdepappersbolag. Lagrådet har inte yttrat sig över dessa bestäm-
melser, bl.a. med hänsyn till den samordning som krävdes av förslagen i
de båda lagrådsremissema. Justeringarna innebär att vissa aktiebolag som
fortfarande omfattas av viss övergångslagstiftning skall upprätta
finansieringsanalys under samma förutsättningar som gäller för
aktiebolag i allmänhet. För övriga kreditinstitut och värdepappersbolag
följs däremot lagrådsremissens förslag att finansieringsanalys skall upp-
rättas oavsett företagets storlek. Detsamma föreslås i fråga om finansiella
Prop. 1998/99:130
170
holdingföretag som skall upprätta koncernredovisning enligt samma lag.
Motsvarande ordning gäller för övrigt redan i dag i fråga om delårs-
rapporter. Justeringen kan alltså väsentligen utformas enligt förebild från
gällande regler. Den samordning som behövs i övrigt innebär att hän-
visningar till bl.a. aktiebolagslagen ersätts av hänvisningar till årsredo-
visningslagen. Även bestämmelserna om delårsrapporter i 9 kap. 1 §
ÅRKL har justerats på samma sätt i förhållande till lagrådsremissen.
Ändringarna är av enkel beskaffenhet och Lagrådets hörande i dessa
delar har därför inte ansetts erforderligt.
Prop. 1998/99:130
171
Begreppet redovisning ges ibland en mycket vid innebörd. Ibland far
begreppet även innefatta s.k. intern redovisning. Med intem redovisning
avses åtgärder som företas inom ett företag för att underlätta företags-
ledningens planering och kontroll. Den interna redovisningen är inte
lagreglerad. I detta lagstiftningsärende kommer endast den externa
redovisningen att behandlas. Den externa redovisningen omfattar den
löpande bokföringen, årsbokslutet, års- och koncernredovisningarna samt
delårsrapportema.
Genom den löpande bokföringen insamlas och sammanställs löpande
information om ett företags affärshändelser. Denna information ligger
sedan till grund för årsbokslutet och års- och koncernredovisningarna.
Årsbokslutet sammanfattar de affärshändelser som har ägt rum under
året. Års- och koncernredovisningarna har liknande karaktär men syftar
framför allt till att ge information till företagets intressenter.
Delårsrapporter kan beskrivas som bokslut för en del av ett räkenskapsår.
I det följande används begreppet ”redovisning” för att beteckna olika
slag av extern redovisning.
Redovisningen har bl.a. till syfte att utgöra grundval för framtida
ekonomiska beslut, för företaget självt eller för dess utomstående intres-
senter. Den kan också utgöra underlag för kontroll och uppföljning av
företagets verksamhet och medelsförvaltning. I ett aktiebolag eller en
ekonomisk förening är årsredovisningen och dess granskning viktig för
aktieägarnas respektive medlemmarnas beslut om ansvarsfrihet för
styrelsen och den verkställande direktören. Bokföring och annan
redovisning kan också vara av stor vikt vid utredandet av misstankar om
ekonomiska oegentligheter, t.ex. skatte- och borgenärssbrott. Enligt
svensk rätt har redovisningen också en direkt betydelse för borgenärernas
skydd. I den associationsrättsliga lagstiftningen är nämligen möjligheten
till vinstutdelning kopplad till vilket fritt eget kapital som har redovisats i
årsredovisningen (se bl.a. 12 kap. aktiebolagslagen [1975:1385]).
Slutligen har redovisningen stor betydelse för beskattningen av närings-
verksamhet. Vid taxeringen sker nämligen bedömningen av intäkter och
kostnader på grundval av innehållet i redovisningen, i den mån särskilda
skatteregler inte föreskriver något annat.
Vad som nu har sagts gäller redovisningen inom den privata sektorn av
samhället. Redovisning fyller en viktig funktion också inom stat och
kommun, såväl som underlag for beslut som för efterföljande kontroll
och uppföljning. I detta lagstiftningsärende behandlas emellertid inte
redovisning inom offentlig verksamhet.
172
I dag är lagreglerna om redovisning spridda på flera olika lagar. Upp-
delningen beror dels på att olika delar av redovisningen (icke offentlig
respektive offentlig redovisning) behandlas i olika lagar, dels på att olika
verksamhetsformers redovisning regleras på skilda ställen i
lagstiftningen.
Regler om bokföring och årsbokslut
De centrala lagreglerna avseende företagens icke-offentliga redovisning
finns i bokföringslagen (1976:125). Lagen innehåller bestämmelser om
löpande bokföring, upprättande av årsbokslut och arkivering av räken-
skapsmaterial. Den skall tillämpas av i stort sett alla bokföringsskyldiga,
oavsett verksamhetens form och art. Huruvida en stiftelse är bokförings-
skyldig regleras visserligen inte i bokföringslagen utan i stiftelselagen
(1994:1220) eller lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse
m.m. (tryggandelagen). Om stiftelsen är bokföringsskyldig, är den
emellertid skyldig att följa bestämmelserna i bokföringslagen.
Bokföringslagens regler om årsbokslut är dock varken uttömmande
eller generella. För det första finns det både i lagen (1980:1103) om års-
redovisning m.m. i vissa företag (1980 års årsredovisningslag) och i
lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar (föreningslagen) vissa
särregler om årsbokslut. För det andra har tillämpningsområdet för bok-
föringslagens bestämmelser om årsbokslut nyligen minskat. Numera
gäller att de företag som omfattas av årsredovisningslagen (1995:1554),
lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-
bolag (ÅRKL) eller lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkrings-
företag (ÅRFL) i stället skall tillämpa vissa av den lagens regler vid
årsbokslutets upprättande.
En grupp av näringsidkare, nämligen jordbrukare, är över huvud taget
inte skyldiga att följa bokföringslagens regler. De omfattas i stället av
jordbruksbokföringslagen (1979:141). Enligt den lagen skall de föra
räkenskaper som underlag för taxeringen, dvs. de har ålagts ett slags
begränsad bokföringsskyldighet.
Det bör slutligen påpekas att bokföringslagens regler om t.ex. löpande
bokföring inte är uttömmande. Lagen har i stället fatt karaktär av ramlag.
Den innehåller i huvudsak endast de grundläggande normerna for
redovisningen. Dessa normer måste sedan fyllas ut genom komp-
letterande normgivning. I lagen kommer detta till uttryck genom en hän-
visning till god redovisningssed (se 2 §). God redovisningssed har i
förarbetena till lagen beskrivits som en faktiskt förekommande praxis hos
en kvalitativt representativ krets av bokföringsskyldiga. Särskild
betydelse måste därvid tillmätas allmänna råd och rekommendationer av
auktoritativa organ såsom Bokföringsnämnden, Redovisningsrådet och i
förekommande fall Finansinspektionen. Lagens hänvisning till god
Prop. 1998/99:130
173
redovisningssed innebär att företagen är skyldiga att anpassa sig till den Prop. 1998/99:130
praxis som utvecklas för att fylla ut och tolka lagens regler.
Den offentliga redovisningen
Reglerna om företagens offentliga redovisning (årsredovisning, koncern-
redovisning och delårsrapporter) är spridda på flera lagar. Vilken lag som
skall tillämpas beror främst på vilken form verksamheten drivs i.
Aktiebolag och vissa handelsbolag omfattas av 1995 års årsredovis-
ningslag. Andra handelsbolag än de som omfattas av 1995 års årsredo-
visningslag omfattas av 1980 års årsredovisningslag men kan välja att i
stället upprätta sin offentliga redovisning enligt 1995 års
årsredovisningslag. I den mån enskild näringsidkare eller ideella
föreningar är skyldiga att upprätta en offentlig redovisning, skall detta
göras enligt 1980 års årsredovisningslag. Ekonomiska föreningar skall
följa de regler om redovisning som finns i föreningslagen men kan,
liksom handelsbolag, välja att upprätta den offentliga redovisningen
enligt 1995 års årsredovisningslag. Under vilka förutsättningar stiftelser
skall upprätta en offentlig redovisning och vad denna i så fall skall
innehålla regleras i 3 kap. stiftelselagen och i tryggandelagen. Banker,
andra kreditinstitut och värdepappersbolag skall upprätta sin offentliga
redovisning enligt ÅRKL, medan försäkringsaktiebolag och ömsesidiga
försäkringsbolag skall upprätta sin enligt ÅRFL.
Även de lagar som reglerar den offentliga redovisningen har karaktär
av ramlagar. Det har förutsatts att det vid sidan av lagreglerna skall ut-
vecklas kompletterande normer. I lagarna uttrycks detta genom
hänvisningar till god redovisningssed (om innebörden i det begreppet, se
ovan). De företag som omfattas av ÅRKL eller ÅRFL måste därutöver
iaktta särskilda av Finansinspektionen utfärdade föreskrifter.
Tidigare har redovisningsbestämmelsema, trots uppsplittringen på
olika lagar, varit förhållandevis enhetliga, i vart fall på så sätt att alla
företag har tillämpat likartade värderings- och klassificeringsregler. Med
tillkomsten av årsredovisningslagen, ÅRKL och ÅRFL har denna enhet-
lighet minskat. Dessa lagar, vilka trädde i kraft den 1 januari 1996,
innebär en anpassning till EG:s regelverk på redovisningsområdet (de
fjärde och sjunde bolagsrättsliga direktiven respektive två särskilda redo-
visningsdirektiv för finansiella företag). Lagarna avviker i flera hänseen-
den från vad som tidigare har gällt i Sverige. Särskilt påtagliga är dessa
skillnader i fråga om resultat- och balansräkningarnas uppställning. Men
även en del värderings- och klassificeringsregler är annorlunda och kra-
ven på tilläggsupplysningar om företagens förhållanden är mera omfat-
tande. Som en följd av de särskilda redovisningsdirektiven för finansiella
foretag finns det också betydande skillnader mellan de tre nya lagarna.
ÅRKL och ÅRFL innehåller bl.a. delvis annorlunda värderingsregler och
kräver dessutom flera tilläggsupplysningar av företagen.
1980 års årsredovisningslag, föreningslagen och stiftelselagen har inte
ändrats på motsvarande sätt. Skälet till det är att de foretag som är
skyldiga att följa dessa lagar inte omfattas av EG:s redovisningsdirektiv.
174
Vid införlivandet av direktiven fanns det inte underlag för att bedöma om Prop. 1998/99:130
EG-reglema trots detta borde gälla fullt ut för dessa företag. Som nyss
har nämnts har handelsbolag och ekonomiska föreningar sedermera fått
möjlighet att frivilligt gå över till årsredovisningslagens regelverk.
Fortfarande finns det emellertid många företag som tillämpar det äldre
regelverk som kommer till uttryck i de tre nämnda lagarna.
Det som nu har sagts innebär sammanfattningsvis att det i dag finns
flera parallella regelverk avseende företagens offentliga redovisning. Ett
regelverk har sin utgångspunkt i bokföringslagens regler om årsbokslut
och kompletteras med särskilda regler i 1980 års årsredovisningslag,
föreningslagen eller stiftelselagen. Ett annat regelverk finns i 1995 års
årsredovisningslag. I dessa regelverk föreskrivs sinsemellan olika
uppställningsformer för resultaträkningen och balansräkningen. Även
värderings- och klassificeringsreglema skiljer sig åt i vissa avseenden.
Kraven på tilläggsupplysningar är olika. Vid sidan av dessa båda regel-
verk finns det ytterligare två regelverk, ett för företag som omfattas av
ÅRKL och ett för företag som omfattas av ÅRFL. Båda kännetecknas av
särskilda värderings- och klassificeringsregler och särskilda krav på
tilläggsupplysningar.
Regeringens förslag: Bestämmelserna om kretsen av bokförings-
skyldiga, löpande bokföring och arkivering samlas i en ny bokföringslag.
Årsredovisningslagens tillämpningsområde utsträcks så att den kom-
mer att omfatta samtliga företag som är skyldiga att avsluta den löpande
bokföringen med en årsredovisning. Bestämmelserna om finansiella
företags offentliga redovisning skall dock liksom hittills finnas i ÅRKL
och ÅRFL.
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har tillstyrkt eller inte
haft något att invända mot kommitténs förslag att bestämmelserna om
kretsen av bokföringsskyldiga, bokföring och arkivering tas in i en
särskild ny bokföringslag. Riksskatteverket och Svenska Revisor-
samfundet SRS har dock menat att bokföringslagen och årsredovisnings-
lagen bör slås samman till en generell redovisningslag.
De flesta remissinstanserna har tillstyrkt eller inte haft något att in-
vända mot kommitténs förslag att årsredovisningslagen utsträcks till att
omfatta samtliga företag som är skyldiga att avsluta den löpande
bokföringen. Föreningen Stiftelser i Samverkan har ansett att de grund-
läggande bestämmelserna om stiftelsers redovisning bör meddelas i
stiftelselagen.
175
Skälen för regeringens förslag:
Reglerna om bokföring samlas i en gemensam lag
Reglerna om bokföring bör enligt vår mening så långt möjligt vara
desamma oavsett i vilken form en viss verksamhet drivs. Sålunda bör
bokföringen av en näringsverksamhet ske enligt samma regler, oavsett
om verksamheten drivs av ett aktiebolag, en stiftelse eller en fysisk
person. Detta ger bäst förutsättningar för att jämföra olika företag med
varandra. Det ger också bäst förutsättningar för en enhetlig utveckling av
praxis. En annan fördel med gemensamma bokföringsregler är att ett byte
av verksamhetsform inte leder till att andra regler blir tillämpliga på
verksamheten.
Intresset av gemensamma bokföringsregler talar också för att reglerna
samlas i en gemensam lag. Det ger bättre förutsättningar för att löpande
bibehålla enhetligheten i regelverket. Det underlättar en gemensam
utveckling av god redovisningssed. Det garanterar också att de som
reglerna riktar sig till lätt kan skaffa sig en överblick över regelverket.
Enligt vår mening bör därför reglerna om företagens bokföring tas in i en
gemensam bokföringslag.
Vårt förslag innebär att frågor om stiftelsers bokföring skall regleras i
bokföringslagen i stället for, som hittills, i stiftelselagen och tryggande-
lagen. En remissinstans har avstyrkt en sådan förändring under
hänvisning till att det skulle leda till en uppsplittring av stiftelselagens
sammanhållna och lättöverskådliga regelsystem. Vi kan for vår del inte
se några särskilda olägenheter med att flytta bestämmelserna om stiftel-
sers bokföring till bokföringslagen. Det bör framhållas att stiftelselagens
regler om bokföring redan i dag är ofullständiga, så att ledning till stor
del måste sökas i 1976 års bokföringslag.
Bokföringslag - årsredovisningslag
Kommittén har i sitt arbete övervägt att sammanföra bestämmelserna om
löpande bokföring och arkivering av räkenskapsmaterial med bestämmel-
serna om upprättande och offentliggörande av årsredovisning, dvs. en
sammanslagning av bokföringslagen och årsredovisningslagen. Några av
remissinstanserna har förordat en sådan ordning. Vi kan hålla med om att
den skulle ha vissa fördelar. De olika moment som ett företags redovis-
ning består av (löpande bokföring, avslutande av den löpande bok-
föringen, offentliggörande, förvaring och arkivering) skulle då kunna
presenteras på ett naturligt sätt, steg för steg.
Mot en sammanslagning av lagarna om bokföring och årsredovisning
talar emellertid att årsredovisningslagen redan i dag är omfångsrik och att
bestämmelserna om löpande bokföring och arkivering skulle utgöra en
ganska liten del av lagens totala antal bestämmelser. En sådan
omfångsrik lag skulle bli svåröverskådlig, inte minst för de företag som
enligt vårt förslag inte behöver avsluta den löpande bokföringen över-
Prop. 1998/99:130
176
huvudtaget eller i vart fall endast behöver upprätta en balansräkning och
en resultaträkning.
Den nuvarande uppdelningen av redovisningslagstiftningen på å ena
sidan en bokföringslag och å andra sidan en eller flera lagar om den
offentliga redovisningen bör alltså behållas.
Tillämpningsområdet för årsredovisningslagen
Reglerna om redovisning bör, som vi redan tidigare har uttalat, så långt
möjligt vara desamma oavsett i vilken form en viss verksamhet drivs.
Genom att samla redovisningsregler för olika verksamhetsformer i en
enda lag åstadkommer man bättre förutsättningar för en bestående
enhetlighet i regelverket och en gemensam utveckling av god redovis-
ningssed. Normalt leder det också till att regelverket blir mera
överskådligt. Den nuvarande uppsplittringen av reglerna om företagens
offentliga redovisning är mot den bakgrunden inte tillfredsställande. Vi
föreslår därför att tillämpningsområdet för årsredovisningslagen utsträcks
till att omfatta samtliga företag som är skyldiga att avsluta den löpande
bokföringen med en årsredovisning. Bestämmelserna om offentlig
redovisning i föreningslagen, 1980 års årsredovisningslag och stiftelse-
lagen bör alltså utmönstras. De enstaka särregler som kan motiveras med
en viss verksamhetsforms särart bör tas in i årsredovisningslagen.
Såsom kommer att framgå av det följande har vi dock när det gäller
stiftelser funnit att det för närvarande är motiverat med ett flertal
särregler. Ett skäl till det är att det i en stiftelse ofta inte finns några
intressenter som kritiskt kan granska skötseln av stiftelsen. Ett annat skäl
är att reglerna om stiftelser är förhållandevis nya och inte bör ändras på
något mera genomgripande sätt innan de har hunnit utvärderas. Lagrådet
har ansett att förenklingen av lagstiftningen i denna del skulle kunna
drivas längre och att bestämmelserna bör ses över i samband med en
kommande utvärdering av lagstiftningen. Vi delar uppfattningen att en
utvärdering av stiftelselagen på sikt är motiverad och avser att inom de
närmaste åren ta initiativ till en sådan. I samband med det far behovet av
särregler för stiftelsers redovisning övervägas på nytt.
De finansiella företagens offentliga redovisning regleras sedan år 1996
av ÅRKL och ÅRFL. I samband med lagarnas tillkomst diskuterades om
också reglerna för de finansiella företagens offentliga redovisning borde
finnas i årsredovisningslagen. Regeringen ansåg då att vissa skäl talade
för en gemensam lag men att en gemensam lag utan en översyn av
mängden specialregler skulle bli svåröverskådlig för det stora flertalet
företag. Vi gör samma bedömning i dag. Reglerna för finansiella företags
offentliga redovisning bör alltså även fortsättningsvis finnas i ÅRKL
respektive ÅRFL.
Prop. 1998/99:130
177
De lagregler om bokföring och redovisning som finns i dag - främst
bokföringslagen, årsredovisningslagen och de särskilda årsredovisnings-
lagama för de finansiella företagen, ÅRKL och ÅRFL - har ramlags-
karaktär. Inom de ramar som lagreglerna anger sker en kompletterande
normgivning. Detta kommer i bokföringslagen och årsredovisningslagen
till uttryck genom bestämmelser om att den bokföringsskyldige har att
iaktta god redovisningssed (se 2 § bokföringslagen och 2 kap. 2 §
årsredovisningslagen). I propositionen till bokföringslagen beskrev
föredragande statsrådet god redovisningssed som ”en faktiskt förekom-
mande praxis hos en kvalitativt representativ krets av
bokföringsskyldiga” och tilläde bl.a.: ”Stor betydelse för innebörden av
begreppet har givetvis de uttalanden i redovisningsfrågor som görs av
den praktiskt och teoretiskt verksamma expertisen på redovisnings-
området” (se prop. 1975:104 s. 148). I dag torde god redovisningssed
kunna beskrivas som de normer som grundas på - utöver lag och
föreskrifter - redovisningspraxis och rekommendationer och uttalanden
från vissa myndigheter och organisationer, framför allt Bokförings-
nämnden, Finansinspektionen och Redovisningsrådet (jfr prop.
1995/96:10 del 2 s. 11 och 181).
Bokföringsnämnden
Bokföringsnämnden är en statlig myndighet. Enligt sin instruktion har
nämnden till uppgift att främja utvecklandet av god redovisningssed i
företagens bokföring och offentliga redovisning. Nämndens huvud-
uppgift är att närmare konkretisera innebörden av begreppet god
redovisningssed och att utöva inflytande över hur frågan om god
redovisningssed skall bedömas i olika situationer.
Nämnden saknar normgivningsmakt i regeringsformens mening. Dess
rekommendationer och uttalanden i redovisningsfrågor har status av
allmänna råd. De kan emellertid indirekt få rättslig betydelse när ett
enskilt fall som innefattar en bedömning av god redovisningssed prövas
av domstol eller förvaltningsmyndighet. Även om nämndens uttalanden
och rekommendationer därvid inte är formellt bindande har de i praktiken
ofta avgörande betydelse vid bedömningen av vad som utgör god
redovisningssed (jfr prop. 1975:104 s. 205).
Finansinspektionen
Finansinspektionen är en statlig myndighet med uppgift att utöva tillsyn
över bl.a. finansiella marknader, kreditinstitut och det enskilda för-
säkringsväsendet. Finansinspektionen har genom olika författningar be-
myndigats att utfärda föreskrifter på redovisningsområdet. Enligt 1 kap. §
ÅRKL och 1 kap. 4 § ÅRFL får inspektionen bemyndigas att lämna
Prop. 1998/99:130
178
föreskrifter om kreditinstituts, värdepappersbolags och försäkrings- Prop. 1998/99:130
företags löpande bokföring, årsbokslut och årsredovisning. Regeringen
har utnyttjat denna rätt att delegera föreskriftsrätt till Finansinspektionen.
Inspektionen har en liknande föreskriftsrätt i fråga om börser,
auktoriserade marknadsplatser och clearingorganisationer samt i fråga
om understödsföreningar. Föreskriftsrätten utgör normgivning i
regeringsformens bemärkelse. Därutöver utfärdar inspektionen allmänna
råd som inte är bindande men som far betydelse vid bedömningen av vad
som utgör god redovisningssed för de finansiella företagen.
Redovisningsrådet
År 1989 bildades efter en överenskommelse mellan staten genom
Bokföringsnämnden, Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR och
Sveriges Industriförbund en stiftelse med ändamål att främja
utvecklandet av god redovisningssed i publika företag. Stiftelsen har
sedermera ersatts av en ideell förening. Stockholms Fondbörs är medlem
i denna förening med däremot inte Bokföringsnämnden. I den ideella
föreningen är också näringslivsorganisationer, såsom Svenska Bank-
föreningen och Sydsvenska Handelskammaren medlemmar.
Till föreningen, tidigare stiftelsen, är knutet ett råd, Redovisningsrådet,
som har till uppgift att utfärda rekommendationer och sprida information
om redovisningsfrågor. Rådets ambition är att så långt som möjligt
anpassa rekommendationerna till internationell praxis, i första hand
rekommendationer från International Accounting Standards Committee
(IASC).
Tillskapandet av Redovisningsrådet var inte avsett att innebära någon
inskränkning i Bokföringsnämndens auktoritet som normutvecklare på
redovisningsområdet. Avsikten var emellertid att nämnden i stort sett
skulle kunna upphöra med att utfärda rekommendationer avseende frågor
som tar sikte på de publika företagen. I stället skulle nämnden fa bättre
möjligheter att ge information och vägledning i bokföringsfrågor som rör
icke-publika företag.
Ekonomistymingsverket
Ekonomistymingsverket är central förvaltningsmyndighet för statlig
revision och redovisning. Verket har utarbetat detaljerade föreskrifter om
myndigheternas löpande bokföring och årsredovisningar. Inom verket
sker arbetet i dessa frågor i ett särskilt redovisningsråd som har till
uppgift att främja utvecklingen av god redovisningssed i myndigheternas
redovisning.
Verket meddelar inte några föreskrifter om företagens redovisning.
179
Regeringens bedömning: Lagarna om bokföring och redovisning bör i
väsentliga delar utformas som ramlagar.
Kommitténs bedömning: Överensstämmer med regeringens bedöm-
ning.
Remissinstanserna: Det stora flertalet remissinstanser har instämt i
bedömningen eller har inte haft några invändningar mot den. Riksåkla-
garen har dock menat att redovisningslagstiftningen inte bör göras
mindre detaljerad än i dag.
Skälen för regeringens bedömning: Det finns starka samhälls-
ekonomiska motiv för att företagens externa redovisningsinformation
avlämnas i standardiserade former. Standardisering bidrar till att den
information som kapitalplacerare, kreditgivare och andra externa
intressenter erhåller via redovisningen lättare kan användas som underlag
för olika typer av ekonomiska beslut.
Standardiseringen måste ske i organiserade former, dvs. genom något
slag av normgivning. Att denna i vart fall till viss del måste ske genom
lagstiftning torde vara självklart. Åtminstone de yttersta ramarna för
redovisningens fullgörande måste anges, däribland de mest grund-
läggande principerna om redovisningens utformning och innehåll. Frågan
är emellertid i vilken omfattning också de mera detaljerade reglerna
måste komma till uttryck i lag. Normgivningen kan också ske på annat
sätt. Ett tänkbart alternativ är att de kompletterande normerna ges formen
av bindande föreskrifter som utfärdas av någon myndighet. Ett annat
alternativ är att man låter de kompletterande normerna utvecklas genom
praxis eller genom vägledande uttalanden från redovisningsexpertis.
Enligt vår mening kan det inte komma i fråga att ta in alla redovis-
ningsnormer i lag. Till att börja med kan konstateras att de frågeställ-
ningar som uppkommer på redovisningsområdet är mycket olikartade
och att lagregler som reglerar dem alla måste bli synnerligen omfattande.
Till detta kommer behovet av anpassning till omvärldens förändringar.
Näringslivet omstruktureras och intemationaliseras. Nya avtalstyper
utvecklas. Informationstekniken förändras. Utvecklingen på redovis-
ningsområdet präglas också i hög grad av internationalisering, bl.a.
genom det arbete som bedrivs inom International Accounting Standards
Committee. Dessa utvecklingstendenser gör att det befintliga regel-
beståndet ständigt måste kunna omprövas, anpassas till omvärldens
förhållanden och kompletteras med normer på tidigare oreglerade om-
råden. Enligt vår mening är sådana anpassningar knappast möjliga inom
ramen för den förhållandevis långsamma lagstiftningsprocessen.
Vad som nu sagts talar för att lagreglerna på redovisningsområdet så
långt möjligt begränsas till mera allmänna principer för rapportering och
dokumentation av räkenskapsmaterial. Lagstiftningen bör alltså utformas
som en ramlagstiftning.
180
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Liksom hittills skall en statlig myndighet kunna
meddela bindande föreskrifter avseende de finansiella företagens
bokföring och offentliga redovisning.
I övrigt skall god redovisningssed främst utvecklas på grundval av
uttalanden från normgivande organ.
Kommitténs förslag: Överensstämmer delvis med regeringens
förslag. Kommittén har dock ansett att bindande föreskrifter om
redovisning bör få förekomma endast såsom verkställighetsföreskrifter
enligt 8 kap. 13 § regeringsformen.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har tillstyrkt kommit-
téns förslag eller har inte haft några invändningar mot det.
Finansinspektionen har dock starkt ifrågasatt om förslaget är förenligt
med de krav som ställs på stabilitet och genomlysning i finansiella
företag. Inspektionen har därför, i likhet med Riksåklagaren, förordat en
mera långtgående föreskriftsrätt för Finansinspektionen.
Bakgrund:
Normgivning enligt regeringsformen
I 8 kap. regeringsformen finns bestämmelser om hur lagar och andra
föreskrifter som härrör från den offentliga makten meddelas. I det
följande används begreppet ”föreskrift” som en samlande benämning på
de rättsregler vars tillkomst 8 kap. regeringsformen reglerar.
I 8 kap. 2 § regeringsformen regleras vad som brukar kallas privat-
rättsliga normer, dvs. föreskrifter om enskildas personliga ställning samt
om deras personliga och ekonomiska forhållanden inbördes. Med
enskilda avses såväl fysiska som juridiska personer. Till föreskrifter om
enskildas personliga ställning hänförs regler om enskildas rättskapacitet
och rättsliga handlingsförmåga och även regler om bildande och
upplösning av juridiska personer. Såvitt gäller juridiska personer avses
med föreskrifter om den personliga ställningen bl.a. de grundläggande
föreskrifterna om aktiebolag och föreningar av skilda slag och om andra
slag av juridiska personer.
Föreskrifter som faller in under 8 kap. 2 § regeringsformen skall
meddelas genom lag. Något utrymme för riksdagen att delegera
normgivningsmakten finns, såvitt nu är av intresse, inte.
I 8 kap. 3 § regeringsformen behandlas betungande offentligrättsliga
föreskrifter, dvs. föreskrifter som gäller förhållandet mellan enskilda och
det allmänna och avser ingrepp i enskildas personliga eller ekonomiska
förhållanden. Också detta slag av föreskrifter skall meddelas genom lag.
Såsom framgår av 8 kap. 7 § regeringsformen kan emellertid riksdagen
på detta område i viss omfattning delegera normgivningskompetensen till
regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer. Det gäller bl.a. i
fråga om föreskrifter om kreditgivning och näringsverksamhet.
181
Möjligheten att delegera normgivningsmakten skiljer sig alltså åt
mellan det privaträttsliga respektive det offentligrättsliga området.
Gränsen mellan de båda områdena är ofta vansklig att dra. Ett sätt att
bestämma gränsen är att se till det syfte och ändamål som en viss
rättsregel har. En sådan metod är dock inte alltid genomförbar i ett
samhälle där det privaträttsliga regelsystemet ibland genomsyras av olika
samhälleliga hänsyn. Enligt ett annat synsätt bör en regel som kan
åberopas och göras gällande i tvister mellan enskilda vara att anse som
privaträttslig, medan en regel som kan åberopas endast av eller mot en
representant för det allmänna anses som offentligrättslig.
Oavsett om en regel är av det ena eller andra slaget har regeringen
enligt 8 kap. 13 § regeringsformen möjlighet att utan riksdagens bemyn-
digande meddela s.k. verkställighetsföreskrifter. Regeringen kan också
bemyndiga en förvaltningsmyndighet att meddela sådana föreskrifter.
Med verkställighetsföreskrifter avses i första hand föreskrifter av rent
administrativ karaktär. I viss utsträckning kan visserligen verkställighets-
föreskrifter användas för att fylla ut de bestämmelser som finns i en lag.
Det förutsätter emellertid att den lagbestämmelse som skall kompletteras
är så detaljerad att regleringen inte tillförs något väsentligt nytt genom
verkställighetsföreskriften (se prop. 1973:90 s. 211). Vilken grad av
precision hos lagbestämmelsen som krävs är oklart. Det torde i vart fall
vara nödvändigt att lagen anger en princip som är vägledande vid
utformningen av verkställighetsföreskriften.
Sådan normgivningsmakt som behandlas i 8 kap. regeringsformen kan
inte delegeras till enskilda. Detta hindrar dock inte att ett normgivande
offentligt organ i lag eller annan bindande föreskrift hänvisar till s.k.
standarder, dvs. regler som har utarbetats av ett internationellt eller
svenskt standardiseringsorgan. En hänvisning till en sådan standard torde
dock inte kunna omfatta framtida ändringar av denna.
Nuvarande förhållanden
Bokföringsnämnden bidrar i dag till utvecklandet av god redovisningssed
genom att utfärda allmänna råd (rekommendationer och uttalanden) som
inte är formellt bindande för företagen. Betydelsen av denna verksamhet
ligger i att nämndens avgöranden normalt anses slå fast vad som är god
redovisningssed. Nämndens verksamhet utgör dock inte normgivning i
regeringsformens mening.
Finansinspektionens verksamhet på detta område är delvis av annan
karaktär än Bokföringsnämndens. För det första är den inriktad på
finansiella företag. För det andra använder sig inspektionen därvid delvis
av bindande föreskrifter. Med stöd av 1 kap. 5 § ÅRKL, 1 kap. 4 § ÅRFL
och 11 kap. 2 § lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet har
regeringen bemyndigat Finansinspektionen att utfärda föreskrifter på
vissa områden. Inspektionen har utnyttjat bemyndigandena i ganska stor
utsträckning. Föreskrifterna omfattar regler om uppställningsformer för
resultat- och balansräkningarna, om värdering, om tilläggsupplysningar
m.m. Dessa föreskrifter faller in under regeringsformens bestämmelser om
Prop. 1998/99:130
182
normgivning. Finansinspektionen har också utfärdat allmänna råd om
redovisning i finansiella företag. I den delen är det inte fråga om norm-
givning i regeringsformens mening.
Redovisningsrådets rekommendationer har givetvis inte karaktär av i
vanlig mening bindande föreskrifter och utgör därför inte heller
normgivning i regeringsformens mening. I inregistreringskontraktet för
Stockholms fondbörs ingår emellertid en bestämmelse om att de vid
börsen inregistrerade företagen skall lämna upplysningar om de avviker
från redovisningsrådets rekommendationer.
Skälen för regeringens förslag:
Behovet av bindande föreskrifter om redovisning för finansiella företag
De finansiella företagen - främst banker, andra kreditinstitut och
försäkringsbolag - spelar en nyckelroll i varje ekonomiskt system. Kriser
i deras verksamhet kan fa allvarliga återverkningar på samhället i stort.
Det är därför särskilt angeläget att deras förhållanden genomlyses noga
och att normerna är tydliga och bindande. Behovet av god redovisning
går hand i hand med samhällets behov av tillsyn över de finansiella
företagen. Också för själva tillsynsverksamheten är det av stor betydelse
att företagens redovisningar bygger på enhetliga och för företagen
bindande regler.
Vad som nu har sagts talar för att det på de finansiella företagens om-
råde inte är tillräckligt att låta den kompletterande normgivningen ske
genom allmänna råd. Ytterligare ett skäl för detta är att det på de
finansiella företagens område finns en omfattande och i långa stycken
detaljerad EG-reglering. Denna måste införlivas i svensk rätt genom
bindande föreskrifter.
Av skäl som vi har angett i avsnitt 6.2 ovan är det å andra sidan knap-
past lämpligt att ta in alla de finansiella företagens redovisningsnormer i
lag. Bland annat skulle det då bli nödvändigt med en mycket omfattande
lagreglering. Det behov som ibland kan uppkomma att snabbt åstad-
komma en anpassning av regelverket till utvecklingen på redovisnings-
området kan inte heller tillgodoses inom ramen för den förhållandevis
långsamma lagstiftningsprocessen. En sådan tröghet skulle inte sällan
vara menlig för företagen på området.
Mot den bakgrunden finns det enligt regeringens mening ett påtagligt
behov av att på detta område kunna meddela i regeringsformens mening
bindande föreskrifter om redovisning.
Det konstitutionella utrymmet för bemyndiganden på redovisnings-
området
Frågan om reglerna om redovisning är att anse som privaträttsliga eller
offentligrättsliga är svårbedömbar och föremål för skilda meningar. Klart
är att reglema har mycket påtagliga offentligrättsliga inslag och att de
Prop. 1998/99:130
183
bl.a. bärs upp av allmänna intressen såsom skyddet för betalnings- och
kreditväsendet.
Särskilt tydligt är de allmänna intressena bakom reglema om finan-
siella företags bokföring och redovisning. I likhet med många andra
offentligrättsliga föreskrifter kan visserligen dessa regler ibland åberopas
i civilrättsliga tvister. Reglernas huvudsakliga betydelse ligger emellertid
på ett annat plan. Reglema är sålunda starkt kopplade till de lagstadgade
kraven på finansiell stabilitet och genomlysning av finansiella företag.
Här dominerar således det offentligrättsliga inslaget i reglema. Det
förhållandet att Finansinspektionen sedan lång tid har haft norm-
givningsrätt på detta område kan ses som ett tecken på att reglema
traditionellt har uppfattats som väsentligen offentligrättsliga.
Enligt vår mening finns det därför redan i dag utrymme för norm-
givningsbemyndiganden avseende finansiella företags bokföring och
redovisning.
Det kan tilläggas att Lagrådet utförligt har diskuterat frågan om
normgivning på detta område. Lagrådet pekar bl.a. på att bemyndiganden
av det aktuella slaget har getts av riksdagen vid upprepade tillfallen och
att detta klart talar mot tanken att de skulle vara oförenliga med
grundlagen. Lagrådet hänvisar också till ett tidigare principuttalande av
Lagrådet där det markerades att kravet på en grundlagstillämpning i strikt
överensstämmelse med lagtexten gör sig gällande med olika styrka. En
strikt tillämpning var befogad t.ex. i fråga om de absoluta fri- och
rättigheterna (se prop. 1977/78:75 s. 144 f.). Lagrådet har i förevarande
ärende sagt sig inte ha någon erinran mot det sätt på vilket frågan nu
hanteras. Lagrådet har dock förordat en allmän översyn av 8 kap.
regeringsformen.
I lagrådsremissen uttalade vi vår avsikt att tillsätta en utredning med
uppdrag att lägga fram förslag till mera begränsade ändringar i 8 kap.
regeringsformen. Syftet med dessa skulle vara att tydliggöra att det är
möjligt att bemyndiga regeringen eller myndighet under regeringen att
meddela föreskrifter om redovisning för finansiella företag. Lagrådet har
å sin sida uttalat att det knappast är önskvärt att 8 kap. regeringsformen
belastas med ytterligare kasuistiska bestämmelser. Enligt vår mening
finns det fortfarande argument för ett utredningsarbete inriktat på
begränsade ändringar. Mot bakgrund av Lagrådets uttalande anser vi
emellertid att behovet och lämpligheten av mera begränsade ändringar i
8 kap. regeringsformen bör övervägas ytterligare innan något utrednings-
arbete påbörjas.
Annan normbildning
När det gäller företag utanför det finansiella området är behovet av att
kunna meddela bindande föreskrifter om redovisning inte lika starkt.
Enligt vår mening talar övervägande skäl för att den kompletterande
normgivningen på detta område främst bör ske på grundval av allmänna
råd och andra uttalanden från normgivande organ. Innan vi utvecklar
Prop. 1998/99:130
184
argumenten för och emot detta, vill vi något närmare beröra vad vi avser
med ”god redovisningssed”.
Det sägs ibland att innebörden i begreppet god redovisningsed är oklar.
Ibland hävdas det att god redovisningssed enbart kan utgöras av den
praxis som faktiskt förekommer. Andra hävdar att god redovisningssed
bestäms genom de uttalanden som görs av normgivande organ såsom
Bokföringsnämnden och Redovisningsrådet. Enligt vår mening bör inte
något av dessa synsätt godtas fullt ut. Det är å ena sidan inte lämpligt att
godta endast de synsätt och standarder som kommer till uttryck i redan
förekommande praxis som god redovisningssed. Å andra sidan är det
från grundlagssynpunkt inte möjligt att låta varje uttalande från ett
normgivande organ konstituera god redovisningssed; en sådan ordning
skulle i själva verket innebära att det normgivande organet gavs en egen
föreskriftsrätt.
Vad som utgör god redovisningssed måste enligt vår mening så långt
möjligt bestämmas genom en traditionell tolkning av föreskrifter i lag
och andra författningar på området, en tolkning som främst bör grundas
på föreskrifternas ordalydelse lästa i ljuset av deras syften och de
allmänna principer som reglema ger uttryck för. När en traditionell
lagtolkning inte räcker för att besvara en viss fråga, måste en utfyllande
tolkning göras.
En sådan utfyllande tolkning bör lämpligen ha en förankring i faktiskt
förekommande bokföring eller redovisning och alltså i någon mån ge
uttryck för en redovisningssed hos bokföringsskyldiga. Som vi har angett
ovan är det visserligen enligt vår mening inte lämpligt att tillmäta enbart
faktiskt förekommande praxis betydelse. Den kompletterande normering-
en måste från tid till annan utvecklas och en låsning till den praxis som
råder vore olycklig. Det kan också vara svårt att avgöra hur praxis ser ut.
Även bokförings- eller redovisningsmetoder som ännu inte har fatt
genomslag i praxis men som utgör en vidareutveckling av redovisnings-
principer som anges i lag eller som godtas i praxis bör alltså tillmätas stor
betydelse.
För att en på detta sätt definierad redovisningssed skall kunna an-
vändas för att fylla ut lagens regler bör den dock uppfylla vissa allmänna
kvalitetskrav. Huruvida den gör det, bör bedömas mot bakgrund av de
ändamål som bär upp lagstiftningen. Härvid bör inte bara bokförings-
och redovisningsaspekter vägas in utan också exempelvis civilrättsliga
och skattemässiga aspekter bör beaktas. Också den internationella ut-
vecklingen på redovisningsområdet - normeringen inom EG och Inter-
national Accounting Standards Committee kan här nämnas som de för
närvarande viktigaste exemplet - måste tillmätas betydelse.
I några fall kan det utifrån sådana allmänna överväganden vara ganska
okomplicerat att slå fast hur lagens regler skall tolkas och fyllas ut, dvs.
vad som utgör god redovisningssed. I många andra fall behövs det klar-
görande uttalanden. Det behövs därför ett eller flera ”normgivande
organ” som kan identifiera de normer som bör användas när lagens regler
fylls ut. Ett sådant normgivande organ bör visserligen inte ges norm-
givningsmakt i regeringsformens mening. Vad som utgör god redovis-
ningssed bör alltså i sista hand bestämmas av domstol genom en själv-
Prop. 1998/99:130
185
ständig prövning. Enligt vår mening är det emellertid naturligt att de
uttalanden som ett kvalificerat normgivande organ gör tillmäts mycket
stor betydelse när man tar ställning till vad som utgör god redovisnings-
sed.
Valet mellan bindande föreskrifter och normbildning genom annan
kompletterande normgivning
En kompletterande normgivning, grundad på bindande föreskrifter, har
den fördelen att regelverket blir tydligare än ett normsystem som har
utvecklats på annat sätt. Det råder inte någon oklarhet om vad som gäller.
Det kan också antas att bindande föreskrifter far större genomslag i
tillämpningen än ett system som huvudsakligen kommer till uttryck i
allmänna råd och liknande uttalanden. Bindande föreskrifter är också det
enda alternativet till lagregler vid införlivandet av EG-regler om
redovisning.
En normutveckling, grundad främst på uttalanden från normgivande
organ, ger å andra sidan, generellt sett, större flexibilitet. Normsystemet
kan snabbare anpassas till förändringar i omvärlden. Det blir lättare att
utveckla riktlinjer för särpräglade redovisningssituationer. En norm-
utveckling av detta slag ger också bäst förutsättningar att ta tillvara den
kunskap i redovisningsfrågor som finns inom näringslivet.
Enligt vår mening talar därför övervägande skäl for att den
kompletterande normeringen vad gäller icke-finansiella företags
bokföring och redovisning bör grundas framför allt på normgivande
organs uttalanden.
Det hindrar inte att det i enskilda frågor kan vara motiverat med
bindande föreskrifter på detaljnivå. Vi har redan nämnt att EG-regler om
redovisning alltid måste införlivas genom bindande regler. En del av
dessa ligger på detaljnivå. På vissa områden kan det också vara sakligt
motiverat att regleringen på detaljnivå ges formen av bindande
föreskrifter. Det gäller t.ex. vissa frågor om löpande bokföring (se
avsnitt 7). Vad gäller icke-finansiella företag föreslår vi dock inte något
bemyndigande motsvarande det som Finansinspektionen har på de
finansiella företagens område. De bokförings- och redovisningsnormer
som skall ha i regeringsformens mening bindande natur bör i stället alltid
tas in i lagen.
Regeringens bedömning: Staten bör bära huvudansvaret för den komp-
letterande normgivningen. Detta huvudansvar bör emellertid till väsentlig
del kunna utövas genom en kontroll av att annan kompletterande
normgivning fungerar.
Prop. 1998/99:130
186
Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt förslaget
eller har lämnat det utan erinran. Stats åklagaren för speciella mål har
dock avstyrkt förslaget att den faktiska normgivningen normalt skall
handhas av privata organ. Finansinspektionen har avstyrkt förslaget,
såvitt gäller normgivning för finansiella företag. Svenska Revisorsam-
fundet SRS har förordat att normgivningen samlas hos en särskild
stiftelse. Redovisningsrådet har ställt sig tveksam till förslaget med hän-
visning till att ett privat organ med stark förankring i näringslivet och
revisorskåren har större möjligheter än ett statligt att åstadkomma accep-
tans för normer om offentlig redovisning.
Skälen för regeringens bedömning: Vi har i föregående avsnitt be-
skrivit hur normeringen på redovisningsområdet kan utvecklas genom,
framför allt, normgivande organs verksamhet. De normgivande organen
bör visserligen inte ensamma bestämma vad som utgör god redovis-
ningssed. Normalt bör det emellertid föreligga alldeles särskilda om-
ständigheter för att man skall gå ifrån den bestämning av god redovis-
ningssed som har gjorts av ett av samhället utpekat normgivande organ.
Med detta synsätt blir det givetvis av största betydelse vilket eller vilka
organ som anförtros uppgiften att uttala sig i fråga om god redovisnings-
sed. Det är viktigt att verksamheten organiseras så att den förmår balan-
sera mellan olika statliga och enskilda intressen. Det är därför nödvändigt
att verksamheten handhas av organ som kan agera självständigt i kontro-
versiella redovisningsfrågor där motstridiga intressen ofta gör sig
gällande. Det är också viktigt att verksamheten organiseras på ett så
effektivt sätt att den kan tillgodose behoven av klargörande uttalanden i
skilda redovisningsfrågor. Därför måste det organ som bär huvudansvaret
för verksamheten ha inte endast en rätt att utförda uttalanden utan också
en skyldighet att ingripa med de uttalanden som behövs.
Detta medför enligt vår uppfattning att det inte kan komma i fråga att
överlåta huvudansvaret för verksamheten på privata organ. I stället bör
staten ta detta ansvar. I lagen bör detta komma till uttryck genom att en
utpekad statlig myndighet anges som ansvarig för utvecklandet av god
redovisningssed.
Att staten bär huvudansvaret för utvecklandet av god redovisningssed
bör enligt vår mening förstås så att staten tillhandahåller en yttersta
garanti för att verksamheten i praktiken fungerar och att de normgivande
organens uttalanden ligger i linje med lagar eller andra föreskrifter. Detta
bör emellertid inte utgöra något hinder mot att privata organ deltar i det
praktiska arbetet med att utarbeta vägledande uttalanden. På flera om-
råden bör det inte vara nödvändigt att det statliga organet självt utfårdar
uttalanden om innebörden i god redovisningssed. Sådana uttalanden bör i
stället kunna komma till stånd genom privata organ. Till detta
återkommer vi i avsnitt 6.5.
Med det statliga huvudansvaret för utvecklandet av god redovisnings-
sed bör dock följa en skyldighet att ägna vissa frågor en särskild upp-
märksamhet. Så är det t.ex. givet att staten måste ta ett aktivt ansvar för
att klargörande uttalanden kommer till stånd i de frågor som de privata
Prop. 1998/99:130
187
organen inte har tillräckligt intresse för eller av resursbrist inte kan ägna
sig åt. Särskilt tydligt är detta i fråga om löpande bokföring och arkive-
ring samt i frågor som rör de mindre och medelstora företagen. Det nära
samband som i Sverige råder mellan företagens redovisning och beskatt-
ning gör det också naturligt att staten ägnar sådana redovisningsfrågor
som har betydelse för beskattningen särskild uppmärksamhet. Som vi har
varit inne på i avsnitt 6.3 gör sig också särskilda hänsyn gällande i fråga
om finansiella företag. Det är - mot bakgrund av dessa företags särskilda
betydelse för det finansiella systemet - naturligt att staten tar en mera
aktiv del i utvecklandet av god redovisningssed för dessa företag.
Regeringens bedömning: Det statliga organet på redovisningsområdet
bör kunna överlämna till ett privat organ, i första hand Redovisnings-
rådet, att utarbeta uttalanden avseende den offentliga redovisningen. Det
statliga organet bör emellertid ingripa om det privata organet inte agerar
eller om den normutveckling som sker genom Redovisningsrådet från
allmänna synpunkter framstår som otillfredsställande. Vidare finns det
anledning för det statliga organet att särskilt bevaka redovisningsfrågor
som aktualiseras i mindre och medelstora företag.
Det statliga organet bör ensamt ha ansvaret för frågor om löpande bok-
föring och arkivering.
Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens
förslag. Kommittén har dock förordat att det statliga organet skall ingripa
enbart när Redovisningsrådet överhuvudtaget inte agerar eller när dess
normer står i strid med lag.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt kommitténs
förslag eller inte haft några invändningar mot det. Bland andra Statsåkla-
garen för speciella mål och Riksskatteverket har dock menat att kommit-
téns förslag ger den statliga normgivaren en alltför underordnad roll.
Landsorganisationen har framfört en liknande uppfattning. Juridiska
fakultetsnämnden vid Uppsala universitet har å andra sidan hävdat att
den kompletterande normgivningen bör koncentreras till Redovisnings-
rådet. Bland andra Handelshögskolan i Stockholm och Föreningen
Auktoriserade Revisorer FAR har uttryckt liknande uppfattningar.
Skälen för regeringens bedömning: Regeringen har i föregående
avsnitt uttalat att staten bör ha huvudansvaret för utvecklandet av god
redovisningssed. Såsom där har sagts innebär emellertid detta inte att
verksamhet som avser utfärdande av rekommendationer och liknande
uttalanden alltid behöver ligga på ett statligt organ. I själva verket synes
det ha klara fördelar att överlåta en del av denna verksamhet på privata
organ. En sådan fördel är att en privat normgivare sannolikt har lättare att
ta tillvara den omfattande redovisningskompetens som finns inom den
privata sektorn. En annan fördel är att en privat normgivare kan antas
befinna sig ett steg närmare den företagsvärld som redovisningen skall
Prop. 1998/99:130
188
spegla. Detta kan bidra till en större flexibilitet och en större lyhördhet
för de behov som finns i näringslivet. Frågan har också en resursaspekt;
genom att lägga verksamheten på ett privat organ avlastas staten kost-
nader som rätteligen bör bäras av de redovisningsskyldiga.
Det finns visserligen också argument för att lägga det totala ansvaret
på ett statligt organ. Ett sådant argument är att en uppdelning av ansvaret
kan leda till en viss oklarhet om respektive organs ansvar. Ett annat
argument är att ett statligt organ kan antas stå starkare gentemot olika
särintressen. Enligt vår mening kan dock sådana argument inte tillmätas
avgörande vikt så länge det står klart att det statliga organet har ”rätt till
sista ordet”. Om oklarhet uppkommer eller om det privata organets
uttalanden får en från allmänna utgångspunkter otillfredsställande
innehåll, bör nämligen enligt vår mening det statliga organet kunna gripa
in.
Vi anser alltså att en viss arbetsfördelning bör kunna göras mellan det
eller de privata organen på området och det statliga. Den arbetsfördel-
ningen bör kunna ske enligt förebild av den nuvarande uppdelningen
mellan å ena sidan Bokföringsnämnden och Finansinspektionen och å
andra sidan Redovisningsrådet.
Det är sålunda enligt vår uppfattning lämpligt att Redovisningsrådet
fortsätter att utarbeta uttalanden avseende företagens års- och koncern-
redovisningar. Sådana uttalanden kommer naturligen främst att ta sikte
på frågor om värdering, periodisering och klassificering liksom därtill
anknytande tilläggsupplysningar.
På andra områden, såsom i frågor om löpande bokföring och arkive-
ring, kan det inte antas att den verksamhet som Redovisningsrådet bedri-
ver kommer att vara tillfyllest. Motsvarande gäller värderingsfrågor etc.
som är specifika för mindre och medelstora företag. Sannolikt kommer
utfärdandet av rekommendationer på dessa områden i allt väsentligt att
bli ett arbete för det statliga organ som anförtros huvudansvaret för
redovisningsfrågor.
Den nu angivna arbetsfördelningen torde emellertid inte kunna upp-
rätthållas strikt. För det första bör det statliga organet kunna ingripa om
Redovisningsrådet inte skulle tillhandahålla behövliga uttalanden eller
om de rekommendationer som rådet utfärdar från allmänna utgångs-
punkter skulle leda till otillfredsställande resultat. För det andra är det
naturligt att ett statligt organ löpande tillhandahåller allmänna råd och -
som vi har behandlat i avsnitt 6.3 - föreskrifter för redovisningen i de
finansiella företagen. För det tredje torde ett statligt organ ha en särskild
uppgift att fylla i fråga om mindre och medelstora företag. Det sista sam-
manhänger med att Redovisningsrådets rekommendationer hittills har
varit - och även fortsättningsvis torde vara - inriktade på publika företag.
I den mån samma redovisningsfrågor aktualiseras i mindre och medel-
stora företag eller i särskilda verksamhetsformer som stiftelser och före-
ningar uppkommer frågan om rådets rekommendationer skall tillämpas
även av dessa. Det kan då bli nödvändigt för det statliga organ som har
huvudansvaret för redovisningsfrågor att göra ett särskilt uttalande om i
vilken utsträckning Redovisningsrådets rekommendation utgör god
redovisningssed även för mindre och medelstora företag.
Prop. 1998/99:130
189
En särskild fråga är hur uttalanden om god redovisningssed från andra
privata organ än Redovisningsrådet skall bedömas. Sådana uttalanden
förekommer inte minst inom särskilda branscher. Liksom hittills bör de
också kunna ligga till grund för bedömningen av vad som utgör god
redovisningssed. Här torde det dock finnas ett praktiskt behov av att det
statliga organet i efterhand gör ett klargörande uttalanden om vilken vikt
som enligt dess mening bör fastas vid det privata organets uttalande.
Det kan inte uteslutas att det kommer att uppstå olika meningar på den
statliga respektive privata sidan om behovet av uttalanden och om inne-
hållet i dessa. I och med att det övergripande ansvaret för utvecklandet av
god redovisningssed läggs på staten måste, som vi nyss har antytt, det
statliga organet ha möjlighet att reagera mot att Redovisningsrådet under-
låter att utfärda behövliga uttalanden. Det måste kunna ske genom att det
statliga organet själv utfärdar uttalanden. Det statliga organet måste på
liknande sätt kunna reagera mot uttalanden som från ett allmänt sam-
hällsperspektiv framstår som otillfredsställande. En ordning som bygger
på att det finns både statliga och privata organ på detta område förutsätter
emellertid att de olika aktörerna har en ömsesidig respekt för varandras
kompetens. Systemet skulle inte fungera om något av organen gång efter
annan tog avstånd från uttalanden som någon annan har utfärdat. För
statens vidkommande bör rekommendationer som Redovisningsrådet har
utarbetat normalt kunna godtas så länge de inte står i strid med lag eller
andra bindande föreskrifter. Att — som kommittén har förordat - helt
begränsa det statliga organets verksamhet till en laglighetsprövning är
visserligen inte förenligt med vår grundsyn att huvudansvaret för
utvecklandet av god redovisningssed skall ligga på staten. Det statliga
organet bör således kunna inskrida även när det privata organets uttalan-
den står i överensstämmelse med lag men från ett allmänt samhälls-
perspektiv framstår som olämpliga.
I linje med vad vi nu har sagt anser vi det inte heller lämpligt att - som
en remissinstans har föreslagit - uppställa ett krav på att Redovisnings-
rådets rekommendationer alltid skall underställas det statliga organet.
Redovisningsrådets uttalanden bör alltså, så länge det statliga organet
inte har uttalat något annat, ha samma valör som ett uttalande som det
statliga organet själv har gjort.
Regeringens förslag: Ansvaret för utvecklandet av god redovisningssed
skall på det statliga området samlas hos Bokföringsnämnden. Finans-
inspektionen skall dock fortfarande kunna utfårda allmänna råd för
finansiella företag, i den mån sådana allmänna råd är påkallade av dessa
företags särart.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har anslutit sig till kom-
mitténs förslag eller har inte haft några invändningar mot det. Kammar-
190
rätten i Stockholm och Finansinspektionen har dock hävdat att Finans-
inspektionen även i fortsättningen bör ha det övergripande ansvaret för
finansiella företags normgivning. Statskontoret har efterlyst en tydligare
arbetsfördelning mellan Bokföringsnämnden och Finansinspektionen.
Skälen för regeringens förslag: Enligt vår mening är det väsentligt att
åstadkomma en enhetlig reglering på redovisningsområdet med ett såvitt
möjligt gemensamt regelsystem för olika företag. Ansvaret för utveck-
landet av god redovisningssed - utöver sådan normgivning som sker
genom lag eller andra bindande föreskrifter - bör därför på den statliga
sidan så långt möjligt samlas i ett enda organ. När det gäller utfärdandet
av uttalanden i redovisningsfrågor av mera allmän natur, är det därför
principiellt sett mindre lämpligt att Finansinspektionen utfärdar dessa för
de finansiella företagens redovisning, medan Bokföringsnämnden
utfärdar motsvarande uttalanden för företag i allmänhet. Syftet med de
finansiella företagens redovisningar är i huvudsak detsamma som det
som gäller beträffande årsredovisningar för företag i allmänhet. Det
förhållandet att Finansinspektionen har till uppgift att verka för stabilitet
och sundhet i det finansiella systemet medför inte nödvändigtvis att de
finansiella företagens redovisning måste upprättas enligt regler som mera
generellt avviker från vad som gäller för vanliga företag.
Ytterligare ett skäl för att det statliga ansvaret för utvecklandet av god
redovisningssed bör samlas i ett enda organ är att traditionella industri-
företag och tjänsteföretag utanför den finansiella sektom i en ökande om-
fattning bedriver finansiell verksamhet Det förekommer också koncerner
som består av både industriföretag och finansiella företag.
Mot den bakgrunden är det enligt vår mening svårt att motivera en
generell uppdelning av ansvaret för normutvecklingen mellan Finans-
inspektionen och Bokföringsnämnden. En sådan uppdelning skulle
riskera att leda till att två statliga myndigheter utfärdade motstridande
uttalanden i snarlika redovisningsfrågor utan att det skulle gå att ge det
ena uttalandet ett givet företräde framför det andra. Inte minst effek-
tivitetsskäl talar för en samordning av inspektionens och nämndens
resurser på redovisningsområdet. En sådan samordning ökar möjlig-
heterna att åstadkomma redovisningsnormer som är enhetliga för
samtliga företag.
Denna samordning bör genomföras så att en enda myndighet ges det
övergripande ansvaret för den kompletterande normutvecklingen på
redovisningsområdet.
I valet mellan Bokföringsnämnden och Finansinspektionen faster vi
stor vikt vid det förhållandet att inspektionen är tillsynsmyndighet för de
finansiella företagen. Denna funktion kan naturligen leda till att inspek-
tionens verksamhet för utvecklandet av god redovisningssed inriktas på
sådana företag. Till detta kommer att det i huvudsak är av mindre intresse
för Finansinspektionen att hantera frågor som rör t.ex. företagens löpande
bokföring och arkivering av räkenskapshandlingar samt bokslutsfrågor
som är specifika för små och medelstora icke-finansiella företag . Enligt
vår mening är det därför lämpligast att Bokföringsnämnden ges
huvudansvaret för redovisningsfrågorna. Det är givetvis lämpligt att
Bokföringsnämnden samråder med Finansinspektionen i frågor av
Prop. 1998/99:130
191
betydelse för de finansiella företagen och att inspektionen löpande
uppmärksammar nämnden på de behov av kompletterande uttalanden
som den uppmärksammar i sin verksamhet.
Även om vi således förordar att huvudansvaret för utvecklandet av god
redovisningssed på den statliga sidan bör ligga hos Bokföringsnämnden
är det enligt vår mening lämpligt att Finansinspektionen fortsätter att
sköta vissa uppgifter av detta slag på de finansiella företagens område.
För det första är det mest ändamålsenligt att inspektionen även i fram-
tiden har ansvaret för sådana föreskrifter som utfärdas med stöd av
ÅRKL och ÅRFL (se avsnitt 6.3). Sådana föreskrifter torde dock inte
behövas i frågor som förekommer även i icke-finansiella företag, om det
inte är motiverat av de finansiella företagens särart. För det andra bör
inspektionen lämpligen svara för sådana allmänna råd som är motiverade
av de finansiella företagens särart. Det ger de bästa möjligheterna att
tillvarata den särskilda sakkunskap som inspektionen har i fråga om
dessa företag Vidare bör inspektionen kunna förena av inspektionen
utfärdade bindande föreskrifter med motiv som ger vägledning för
föreskrifternas tillämpning.
Enligt vår uppfattning bör Ekonomistymingsverket liksom hittills
enbart befatta sig med sådan normutveckling som avser redovisning i
offentlig verksamhet. Verket bör alltså inte ges någon roll för normut-
vecklingen på företagsområdet.
Regeringens bedömning: Det bör inte införas något särskilt system för
prövning av redovisningsfrågor.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att Bokföringsnämn-
den ges till uppgift att granska enskilda företags bokföring och redo-
visning och, om nämnden anser att bokföringen eller redovisningen är
oriktig eller olämplig, meddela föreläggande om rättelse. Ett sådant före-
läggande skall, enligt kommittén, kunna förenas med vite. Kommittén
har också föreslagit att föreläggandet skall kunna överklagas till allmän
domstol. Kommittén har slutligen föreslagit en särskild ordning för
prövning i Högsta domstolen av frågor som avser bokföring och redovis-
ning och som är av prejudikatintresse.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har avstyrkt kommitténs
förslag eller har uttryckt tveksamhet till det. Till dem hör Kammarrätten
i Stockholm, Riksåklagaren, Riksrevisionsverket, Föreningen Auktorise-
rade Revisorer FAR, Svenska Revisorsamfundet SRS, Redovisningsrådet
och Sveriges Industriförbund. Bland dem som har tillstyrkt förslaget eller
inte har haft några invändningar mot det kan nämnas Hovrätten över
Skåne och Blekinge, Bokföringsnämnden, Riksskatteverket och Sveriges
Redovisningskonsulters Förbund SRF. Patent- och registreringsverket
har ifrågasatt förslaget om prejudikatprövning i Högsta domstolen men
har i övrigt inte haft några invändningar mot kommitténs förslag.
192
Bakgrund:
Prop. 1998/99:130
Extern granskning av bokföring och redovisning
Ett företags bokföring och redovisning kan i dag komma att granskas
inom ramen for en taxeringsrevision eller en förundersökning i brottmål.
Ibland leder denna granskning fram till en domstolsprövning. Försum-
melser av bokföringsskyldigheten kan under vissa förutsättningar utgöra
bokföringsbrott och alltså, efter domstolsprövning, föranleda straffrätts-
ligt ansvar (se avsnitt 18). Frågor om vad som utgör korrekt redovisning
prövas också ibland av domstol i en skattetvist eller en associations-
rättslig tvist. Det är dock förhållandevis ovanligt att en domstol prövar
vad som utgör god redovisningssed.
Viss granskning och kontroll sker genom myndighets försorg. Patent-
och registreringsverket gör en stickprovsvis granskning, väsentligen av
formell natur, av om de årsredovisningar som har kommit in till verket
uppfyller årsredovisningslagens krav. Verkets möjligheter att ingripa mot
felaktiga redovisningsmetoder är dock mycket begränsade. Finansinspek-
tionen gör inom ramen för sin tillsynsverksamhet mera ingående gransk-
ningar av de finansiella företagens redovisningar och inspektionen har
också vissa möjligheter att ingripa mot de försummelser som därvid upp-
märksammas. Någon samlad myndighetstillsyn över svenska företags
redovisning förekommer däremot inte.
Stockholms Fondbörs gör en viss granskning av redovisningarna i de
företag som är inregistrerade vid börsen. Fondbörsen ger också i
samarbete med Bokföringsnämnden årligen ut en genomgång av
tendenserna i börsbolagens årsredovisningar.
Kommitténs argument för ett nytt sanktionssystem
Redovisningskommittén har pekat på svårigheterna att inom dagens
system få klarlagt vad som utgör god redovisningssed. Inte minst det
förhållandet att redovisningsfrågor så sällan prövas av domstol bidrar till
detta.
Kommittén har också ifrågasatt om de nuvarande möjligheterna att
kontrollera företagens extemredovisning och att ingripa mot icke önsk-
värda, eller rent av lagstridiga, redovisningsmetoder är tillräckliga. Det
är, enligt kommittén, i och för sig sannolikt att Stockholms Fondbörs be-
vakning av extemredovisningen i de företag som är registrerade eller
noterade vid börsen kommer att bidra till en höjning av dessa bolags
redovisningsstandard. Det är emellertid endast en mycket liten del av de
svenska företagen som omfattas av detta övervakningssystem och något
motsvarande system, bortsett från Finansinspektionens tillsyn på det fi-
nansiella området, finns inte för övriga företag. Fondbörsens övervak-
ning avser dessutom endast bolagens offentliga redovisning - års-
redovisning, koncernredovisning och delårsrapport - och inte frågor som
gäller t.ex. löpande bokföring.
Genom ett mera heltäckande system, med förankring i domstols-
väsendet, för kontroll av företagens redovisning skulle man, enligt kom-
193
7 Riksdagen 1998/99. 1 samt. Nr 130, Del 1
mittén, bl.a. kunna åstadkomma att principiellt viktiga redovisningsfrågor
blir föremål för prövning
Skälen för regeringens bedömning: En ordning av det slag som kom-
mittén har föreslagit skulle ha vissa fördelar. Möjligheterna att få frågor
om innebörden i god redovisningssed klarlagda genom domstolsavgöran-
den skulle förbättras. Också förutsättningarna att komma till rätta med
dem som inte följer redovisningsreglerna på ett korrekt sätt skulle bli
bättre.
Mot detta måste emellertid vägas att ett system av detta slag skulle
kräva särskilda resurser, såväl till Bokföringsnämnden som till domstols-
väsendet. Enligt vår mening är det tveksamt om det föreslagna systemet
har sådana stora fördelar att det motiverar att sådana resurser tillskjuts.
Redan nuvarande ordning ger sålunda utrymme för att få frågor om
innebörden i god redovisningssed prövade i domstol. Förvisso skulle
detta utrymme vidgas om kommitténs förslag genomfördes. Det är
emellertid knappast troligt att man ens då skulle kunna få domstolsavgö-
randen annat än beträffande ett mindre antal redovisningsfrågor. Någon
heltäckande bild av vad som utgör god redovisningssed skulle inte er-
hållas. Från detta perspektiv torde därför värdet av att införa en särskild
ordning för domstolsprövning alltså vara begränsat.
När det gäller behovet av att få till stånd en granskning av företagens
bokföring och offentliga redovisning sker på ett korrekt sätt kan följande
sägas. Samtliga aktiebolag och ekonomiska föreningar samt även andra
medelstora och större företag är föremål för revision. Revisionen om-
fattar såväl den löpande bokföringen som den offentliga redovisningen.
Revisorns skyldighet att uttala sig om resultatet av granskningen i en
revisionsberättelse, som senare offentliggörs, torde vanligtvis motverka
felaktigheter på ett nog så effektivt sätt. De nyligen införda reglema om
att revisorn vid misstanke om brott i bolaget (t.ex. bokföringsbrott) måste
agera på visst sätt, i sista hand genom anmälan till åklagare torde också
ha effekt i detta avseende. Redan reglema om revision ger alltså vissa
garantier för att det gällande regelverket följs. Revisorernas granskning
kompletteras av den formella granskning som sker genom Patent- och
registreringsverkets försorg. På de områden där det från tredjemans-
synpunkt är särskilt viktigt att redovisningen håller en hög standard,
nämligen i de publika företagen, sker en särskild övervakning genom
fondbörsens försorg. Försumliga företag kan drabbas av börsrättsliga
sanktioner. De från samhällssynpunkt särskilt viktiga finansiella
företagen står dessutom under Finansinspektionens tillsyn och kan, om
redovisningen försummas, bli föremål för disciplinära åtgärder från
inspektionens sida. För samtliga slag av företag gäller att rent lagstridiga
bokföringsåtgärder kan leda till att den ansvarige döms för bok-
föringsbrott.
Sammantaget finns det därför enligt regeringens mening redan i dag
tillräckliga möjligheter att upptäcka och sanktionera försummelser i
företagens bokföring och redovisning.
Regeringen är mot den bakgrunden inte beredd att nu förorda införan-
det av ett system av det slag som kommittén har föreslagit. Skulle det
framdeles visa sig att ansvarsfördelningen på redovisningsområdet inte
Prop. 1998/99:130
194
fungerar och att den ordning som har förordats i avsnitten 6.4 och 6.5
inte ger tillfredsställande klarhet om vad som utgör god redovisningssed,
får man emellertid på nytt överväga införandet av en särskild ordning för
prövning av vad som utgör god redovisningssed.
Prop. 1998/99:130
195
Bokföringslagen (1976:125) innehåller bestämmelser om företagens
bokföring. Lagen ställer krav på att det skall hållas en löpande bokföring
och att det vaije år skall upprättas ett årsbokslut. Den ställer också krav
på att verifikationer skall sparas och att dessa jämte annat
räkenskapsmaterial skall bli föremål för arkivering.
Lagen skall tillämpas av i stort sett alla näringsidkare oavsett
verksamhetens form eller art. Den gäller dock inte vissa särskilda
näringsidkare, främst sådana som är bokföringsskyldiga enligt
jordbruksbokföringslagen (1979:141). Till detta kommer att lagens
bestämmelser om årsbokslut inte gäller för samtliga företag (se avsnitt
5.1). Den offentliga redovisningen - årsredovisningar, koncernredovis-
ningar och delårsrapporter - regleras helt av andra lagar. Fortfarande
framstår dock bokföringslagen som en av de mest centrala
författningarna på redovisningsområdet.
Som tidigare har nämnts (se avsnitt 6.1) innehåller lagen en
bestämmelse om att den boföringsskyldige skall iaktta god redovis-
ningssed. I lagen förutsätts alltså att det vid sidan av lagreglerna finns
andra, för den bokföringsskyldige bindande, normer för hur bokförings-
skyldigheten skall fullgöras.
7.2.1 Syftet med reglerna om löpande bokföring och arkivering
Regeringens bedömning: Bestämmelserna om löpande bokföring och
arkivering bör utformas så att de kan tillgodose behovet av skydd för det
bokföringsskyldiga företagets borgenärer och det allmänna samt
företagets ägare, medlemmar och anställda.
Prop. 1998/99:130
Bedömningen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Ingen har invänt mot promemorians bedömning.
Några remissinstanser har dock framhållit att bokföringen för vissa
grupper av näringsidkare huvudsakligen har betydelse för beskattningen.
Bakgrund: När man överväger behovet och utformningen av lagregler
om bokföring är det naturligt att man frågar sig vilka intressen som
reglema skall tillgodose. Bokföringslagen ger inte något uttryckligt
besked om det. Vid bokföringslagens tillkomst uttalades emellertid att
lagstiftningen måste inriktas både på den bokföringsskyldiges egna
behov och på de behov av information som kan finnas hos anställda, hos
andra nära intressenter och hos företagets omvärld (se prop. 1975:104
s. 23). Det ansågs vara ett framträdande allmänt intresse att den
information som kan erhållas har hög tillförlitlighet.
Skälen för regeringens bedömning: I all ekonomisk verksamhet finns
det ett behov av någon form av dokumentation som återspeglar
196
verksamhetens förlopp. Det räcker dock inte med att löpande spara på de
dokument som förekommer i verksamheten. Handlingar som verifierar
inträffade affärshändelser måste också struktureras, noteras och arkiveras
för att det skall vara möjligt att överblicka verksamhetens förlopp,
resultat och ställning och i efterhand finna uppgifter om enskilda
affärshändelser.
Det kan synas som att det i första hand är verksamhetsutövaren
(företagaren) själv som har nytta av detta. Först genom att ta del av
sammanställningar av den löpande bokföringen kan han skaffa sig en bild
av om verksamheten uppfyller de krav som han har uppställt. Olika slag
av bokföringsåtgärder är nödvändiga för att han skall kunna följa och
påverka företagets framtida utveckling.
Det finns emellertid inte anledning att lagstifta om bokförings-
skyldighet i syfte att tillgodose företagarens egna intressen. Hur dessa
skall tillgodoses torde företagaren själv vara den bäste att bedöma.
Behovet av lagstiftning måste i stället bedömas från utomstående
intressenters perspektiv. Det är då lätt att konstatera att en fungerande
och enhetlig bokföring kan vara av betydande värde för vissa grupper
som själva inte tar aktiv del i bokföringen. Det gäller särskilt företagets
borgenärer, delägare, medlemmar och anställda samt det allmänna
(främst skattemyndigheterna). Även om företagets intressentgrupper inte
har direkt och generell tillgång till bokföringen har de regelmässigt ett
allmänt intresse av att dokumentation rörande företagets ekonomiska
verksamhet löpande sparas och struktureras så att det i efterhand går att
kontrollera vad som har inträffat i verksamheten. För att sådana
kontroller skall kunna utföras på ett meningsfullt sätt är det närmast en
förutsättning att det finns adekvata och enhetliga regler om löpande
bokföring och att dessa, i vart fall i sina väsentliga delar, är lagfästa.
Genom en lagreglering av den löpande bokföringen ökar också
möjligheterna att reparera följderna av en felaktig användning av
verksamhetens tillgångar. Det blir också lättare att utkräva civilrättsligt
eller strafffättsligt ansvar, t.ex. genom bestämmelserna om återvinning i
konkurs, reglema om skadestånd för bolagsfunktionärer och den straff-
rättsliga regleringen om borgenärsbrott. Behovet av en effektiv
skattekontroll kan också tillgodoses bättre.
Sammantaget är det alltså regeringens uppfattning att bestämmelser
om löpande bokföring och arkivering skall utformas i syfte att skydda
framförallt borgenärer, företagets delägare, medlemmar och anställda
samt det allmänna.
Det kan tilläggas att flera av de nu nämnda kategorierna också av andra
skäl kan ha ett intresse av att det finns fungerande bokföringsregler.
Företagets borgenärer är ofta intresserade av sådan information som
lämnas i balansräkningen, resultaträkningen och övriga delar av den
offentliga redovisningen. De berörs härigenom indirekt av reglema om
löpande bokföring. Den löpande bokföringen är nämligen länken mellan
affärshändelserna och den offentliga redovisningen och säkerställer att en
riktig och fullständig information kan lämnas i den redovisningen.
Bokföringen har en liknande betydelse för andra grupper, t.ex.
finansanalytiker och andra av finansmarknadens aktörer. Dessa kan
Prop. 1998/99:130
197
genom tillgången på relevant och tillförlitlig information fatta sådana
beslut om investeringar som möjliggör en effektiv fördelning av kapital i
samhällsekonomin. När man tar ställning till hur reglema om den
löpande bokföringen bör utformas, bör också denna bokföringens
indirekta betydelse beaktas.
7.2.2 Vilka krav skall ställas på löpande bokföring och
arkivering?
Regeringens bedömning: Lagreglerna om löpande bokföring och
arkivering bör liksom hittills vara inriktade på att åstadkomma samband,
fullständighet, åtkomst och bevarande.
Prop. 1998/99:130
Bedömningen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt eller inte haft
några invändningar mot promemorians bedömning.
Bakgrund: De grundläggande krav som bokföringslagen uppställer på
såväl manuell som datorbaserad redovisning kan sammanfattas med be-
greppen samband, fullständighet, åtkomst och bevarande.
Med kravet på samband avses att bokföringen skall säkerställa
kopplingarna mellan olika länkar i bokföringssystemet. Kravet på
samband kommer särskilt till uttryck i bestämmelserna om verifikationer,
grundbokföring, huvudbokföring och årsbokslut. Verifikationer är det
särskilda räkenskapsmaterial som härrör från affärshändelsen eller som
särskilt har upprättats i anledning av denna (se 5 § bokföringslagen).
Med grundbokföring avses en uppställning av affärshändelserna i
kronologisk ordning (se 8 § första stycket). Huvudbokföring innebär att
affärshändelserna bokförs systematiskt, dvs. bokföringspostema
registreras och ordnas beroende på transaktionens art (se 9 §). Den
löpande bokföringen avslutas sedan vid räkenskapsårets utgång med ett
årsbokslut (se 11 §). Man brukar tala om att bokföringen skall innefatta
en verifieringskedja. Verifieringskedjan utgörs av hänvisningar och
identifieringstecken som gör att man kan följa bokföringspostema från
verifikationen av affärshändelsen via grundbokföringen till huvudboken
och årsbokslutet eller omvänt. Härigenom kan resultat och ställning
stämmas av mot enskilda affärshändelser.
Behovet av tydliga verifieringskedjor gör sig framför allt gällande vid
datorbaserad bokföring. Det sammanhänger med den varierande
utformningen av olika förekommande datorbaserade bokföringssystem
och den ökade komplexitet i bokföringen som den tekniska utvecklingen
har medfört. För att det skall vara möjligt att följa enskilda posters
behandling och företagna bearbetningar i datorbaserade system
innehåller bokföringslagen bestämmelser om att bokföringen skall
innefatta beskrivningar över bokföringssystemet (systemdokumentation
och behandlingshistorik, se 7 § bokföringslagen).
Kravet på att räkenskapsmaterialet skall vara fullständigt innebär att
alla affärshändelser skall bokföras, att det skall finnas en verifikation för
vaije affärshändelse och att verifikationerna skall innehålla samtliga
198
obligatoriska bokföringsuppgifter (se 2 § andra stycket 1, 4 § samt 5 §
första och andra styckena bokföringslagen).
Kravet på åtkomst kommer till uttryck i bl.a. arkiveringsföreskriftema.
Dessa innebär bl.a. att allt räkenskapsmaterial skall arkiveras inom landet
i ordnat skick och på betryggande sätt. Om material i vanlig läsbar form
mikrofilmas eller kopieras till annat material, skall kopiorna ordnas så att
bokförda uppgifter lätt kan återfinnas (se 22 § bokföringslagen).
Kravet på bevarande innebär att allt räkenskapsmaterial skall bevaras
säkert och att registrerade bokföringsuppgifter skall vara beständiga.
Bokföringen skall sålunda ske på varaktigt sätt i ett betryggande system
och bokförda uppgifter far inte utplånas eller göras oläsliga (se 6 § första
stycket bokföringslagen). Vidare skall verifikationerna förvaras på
betryggande sätt och de skall på varaktigt sätt vara försedda med vissa i
lagen angivna uppgifter (se 5 § andra och fjärde styckena). Maskinläsbart
räkenskapsmaterial och material i mikroformat far användas endast om
det är säkerställt att registreringarna är varaktiga och att materialet
bevaras på betryggande sätt (se 10 § tredje stycket). Slutligen finns det
anledning att peka på de tidigare nämnda arkiveringsreglema, som kräver
att allt räkenskapsmaterial bevaras i ordnat skick och på betryggande sätt
i minst tio år (se 22 § första stycket bokföringslagen).
Skälen för regeringens bedömning: Vi har ovan redogjort för vår
uppfattning att bestämmelserna om löpande bokföring bör utformas så att
de först och främst kan tillgodose de skyddsintressen som företagets
borgenärer, ägare, medlemmar eller anställda samt det allmänna kan ha.
För att detta skall vara möjligt är det nödvändigt att skapa regler vilka ger
den löpande bokföringen en viss gemensam struktur. Den löpande
bokföringen bör sålunda ha en sådan förutbestämd uppbyggnad att en
utomstående granskare kan förstå dess innebörd utan förkunskaper om
den specifika verksamheten. Det bör vidare ställas krav på att
bokföringen finns åtkomlig under en viss tid efter de affärshändelser som
den skall spegla. Det bör slutligen krävas att bokföringen sker i sådana
former och på ett sådant medium att dess informationsvärde förblir
oförändrat under hela bevarandetiden.
De nuvarande bestämmelserna om löpande bokföring i bokförings-
lagen bygger bl.a. på kriterierna samband, fullständighet, åtkomst och
bevarande. Vi anser att lagen även i fortsättningen måste vara utformad
så att dessa grundläggande krav kan tillgodoses. Lagen bör därför ställa
krav på bokföringssystem som utvisar samtliga bokföringstransaktioner
och innefattar en fullständig verifieringskedja från affärshändelse till
årsbokslut/årsredovisning.
Enligt vår mening bör alltså de allmänna kraven på redovisningen även
fortsättningsvis sammanfattas i begreppen samband, fullständighet,
åtkomst och bevarande. Häri ligger också att redovisningen måste
utformas så att den alltid kan tillhandahålla tillförlitlig information om
företagets förhållanden.
Prop. 1998/99:130
199
7.2.3
En anpassning till modern teknik
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Den bokföringsskyldige skall ges möjlighet att
fullgöra bokföringsskyldigheten med modem teknik.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: De stora flertalet remissinstanser har tillstyrkt
förslaget eller har inte haft några invändningar mot förslaget. Ekobrotts-
myndigheten har dock ansett att det i alltför stor utsträckning tillgodoser
företagens önskemål om förenklingar och att detta har fått gå ut över det
allmännas och andras intresse av kontroll.
Bakgrund: Enligt uttalanden i förarbetena till bokföringslagen skulle
bokforingsarbetet även efter bokföringslagens tillkomst bygga på att
grundläggande uppgifter fördes in i böcker och annat räkenskapsmaterial.
Vidare borde de traditionella huvudinslagen i bokforingsarbetet -
verifikationshantering, kronologisk bokföring, systematisk bokföring,
upprättande av årsbokslut och arkivering - alltjämt läggas till grund för
bokföringsskyldigheten (se prop. 1975:104 s. 148). Både av lagen och av
förarbetena framgår visserligen att också maskinläsbart material i viss
utsträckning kan komma till användning i bokföringen. Väsentligen
bygger emellertid bokföringslagen på en äldre teknik.
Skälen för regeringens förslag: Under de decennier som har gått
sedan bokföringslagen trädde i kraft har utvecklingen inom informations-
teknologin i grunden förändrat förutsättningarna för bokforingsarbetet.
Gamla rutiner har ibland ersatts med elektroniska operationer där
informationen har ffikopplats från traditionella medier. Numera
förekommer det endast i undantagsfall manuell bokföring på papper.
Utvecklingen har gått mot bokföringssystem där transaktioner överförs
och bearbetas elektroniskt.
Den reglering som avsågs i förarbetena till bokföringslagen, byggd på
böcker och andra (fysiska) informationsbärare, har mot den bakgrunden
kommit att framstå som alltmera föråldrad och kan lätt leda tanken fel.
Den datorbaserade redovisningen som i verkligheten har kommit att bli
det normala beskrivs i lagen närmast som ett särfall. Den bristande
samstämmigheten mellan lagens regler om hur bokföringen skall ske och
faktiskt förekommande bokföringsteknik har medverkat till att det är
oklart vad som utgör god redovisningssed på IT-området.
En del av bokföringslagens formella krav kan vidare hindra en
bokföringsskyldig att ta tillvara de möjligheter som den tekniska
utvecklingen har skapat. Det gäller bl.a. den s.k. varannanlänksprincipen
(se avsnitt 13.1.3).
Vi anser därför att regelverket rörande löpande bokföring måste
moderniseras och anpassas till modem teknik.
Denna modernisering måste emellertid ske på ett sådant sätt att lagen
fortfarande kan tillgodose de skyddsintressen som borgenärerna, det
allmänna och företagets ägare eller medlemmar har. En rationell bok-
föringshantering med modem teknik måste alltså förenas med sådana
grundläggande bokföringsprinciper som t.ex. samband, åtkomst och
bevarande. Till de avvägningar som vi har gjort i dessa avseenden åter-
200
kommer vi i följande avsnitt (se främst avsnitten 12 och 13). Vi vill
emellertid redan här betona att det med vårt förslag kommer att ställas
samma grundläggande krav på den löpande bokföringen och arkiveringen
oavsett vilken teknik som används vid bokföringen.
7.2.4 En ny ramlag
Regeringens förslag: Den nuvarande bokföringslagen ersätts med en ny
bokföringslag.
Den nya bokföringslagen skall i väsentliga delar utformas som en
ramlag. Den skall ställa samma krav på bokföringen oberoende av vilken
teknik som används när bokföringsskyldigheten fullgörs.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens
förslag. Kommitténs förslag till ny bokföringslag har dock i vissa
avseenden en mera utpräglad ramlagskaraktär än regeringens förslag.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har tillstyrkt förslaget
eller har inte haft några invändningar mot det. Riksåklagaren har
emellertid uttalat att förslaget inte i tillräcklig omfattning beaktar
samhällets behov av kontrollmöjligheter. Statsåklagaren för speciella
mål har hävdat att de föreslagna reglema inte torde kunna ligga till grund
för utdömande av ansvar för bokföringsbrott.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några
invändningar mot förslaget. Ekobrottsmyndigheten har dock riktat stark
kritik mot förslaget.
Skälen för regeringens förslag: De ändringar i dagens regelverk som
bl.a. den tekniska utvecklingen föranleder blir så omfattande att den nu-
varande bokföringslagen lämpligen bör ersättas med en ny bokföringslag.
Enligt vår mening måste en utgångspunkt vid utformningen av den nya
lagen vara att samma krav skall ställas på bokföringens kvalitet vare sig
bokföringen sker manuellt eller är datorbaserad. Lagen bör därför inte ut-
formas så att den ger intryck av att det är en manuell bokföring som be-
skrivs. Lika lite bör den inriktas på en högt utvecklad datorbaserad
bokföring.
Vi anser vidare att det är nödvändigt att utforma också den nya lagen
som en ramlag. En detaljreglering skulle kräva ett stort antal
bestämmelser för att reglera olika i praktiken förekommande alternativ,
t.ex. särskilda regler för manuell bokföring respektive datorbaserad
bokföring. Det skulle göra lagen svåröverskådlig. Reglema skulle snabbt
bli föråldrade och utvecklingen på området skulle hämmas. Lagreglerna
om företagens löpande bokföring och räkenskapsmaterialets arkivering
bör i stället utformas med en tydligare betoning av de ändamål som
bokföringen skall tillgodose och de kvalitativa krav som den bör
uppfylla. Lagen bör framför allt innehålla vissa övergripande principer,
såsom att den bokföringsskyldige skall kunna presentera bokförings-
uppgiftema på visst sätt och att alla handlingar, oavsett om de utgörs av
201
traditionella pappersdokument eller maskinläsbart medium, måste vara
varaktiga och lätt åtkomliga under hela arkiveringstiden. Dessa regler bör
sedan fyllas ut med de kompletterande normer som successivt kan
utvecklas inom ramen för god redovisningssed.
De fördelar som kan uppnås genom generella och övergripande
bestämmelser måste emellertid vägas mot de kontrollbehov som
bokföringens intressenter, däribland det allmänna, har. Det är - såsom
har uttalats från åklagarhåll - nödvändigt att säkerställa att utredning av
ekonomisk brottslighet kan ske på ett effektivt sätt. För ekobrotts-
bekämpningen är det av central betydelse att företagens bokföring är
upprättad enligt allmänt accepterade regler. En författningsreglering ger
tydligare signaler om de krav som samhället i detta hänseende ställer på
företagen och det blir också lättare att bedöma om kraven är uppfyllda.
Det är också angeläget att normsystemet utformas så att adekvata
sanktioner kan användas mot dem som försummar bokförings-
skyldigheten. Den som inte iakttar bokföringsskyldigheten kan i dag i
viss utsträckning dömas för bokföringsbrott enligt 11 kap. 5 §
brottsbalken. Det finns olika uppfattningar om huruvida bokföringsbrott
kan föreligga också vid överträdelser av normer som inte är reglerade i
författning utan enbart kommer till uttryck i god redovisningssed (se
SOU 1996:30 s. 129 och Petter Asp, Bokföringsbrott och legalitet,
Svensk Juristtidning 1/99). Enligt vår mening talar övervägande skäl för
att också överträdelser av icke författningsreglerad men på annat sätt
dokumenterad god redovisningssed kan leda till ansvar för bokförings-
brott, under förutsättning att överträdelsen i det enskilda fallet får till
följd att rörelsens förlopp, resultat och ställning inte kan i huvudsak
bedömas (jfr även Lagrådets uttalande, bilaga 11). Enbart behovet av att
vidmakthålla straffrättsliga sanktioner gör det därför inte absolut
nödvändigt att ta in alla redovisningsnormer i lag eller annan författning.
Icke desto mindre utgör bokföringsreglemas samband med bestäm-
melserna om bokföringsbrott ett starkt argument för att precisera reglema
i författning. Det gäller särskilt som det från rättssäkerhetssynpunkt är
angeläget att straffsanktionerade regler har en hög grad av klarhet och
tydlighet, något som man vanligen bäst åstadkommer om reglema
preciseras i lag eller annan författning.
Vi anser därför att det i åtskilliga avseenden bör ställas mer precisa
krav på bokföringens utformning än vad kommittén har föreslagit.
Sammanfattningsvis är det vår uppfattning att en ny bokföringslag bör
ha karaktären av ramlag. Lagen bör framför allt innehålla den generella
normeringen på bokföringsområdet. Den generella normeringen måste
emellertid i vissa centrala avseenden kompletteras med lagbestämmelser
av mera detaljerad karaktär. Vi återkommer till detta i följande avsnitt.
Prop. 1998/99:130
202
Prop. 1998/99:130
Regeringens bedömning: Alla bokföringsskyldiga bör, så långt det är
möjligt, omfattas av gemensamma bokföringsregler. Intresset av
enhetlighet får dock inte förhindra sådana särbestämmelser som är
nödvändiga med hänsyn till ett företags juridiska form, omfattningen på
den bedrivna verksamheten eller andra förhållanden. Reglema bör inte
heller vara så generella att de träffar andra kategorier än dem för vilka
det finns ett allmänt intresse av att bokföring sker.
Bedömningen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har genomgående varit
positiva till promemorians bedömning.
Bakgrund m.m.: Enligt 1 § bokföringslagen är näringsidkare bok-
föringsskyldiga. Begreppet näringsidkare skall enligt förarbetena till
lagen (se prop. 1975:104 s. 203 f.) fattas i vidsträckt mening. Det
omfattar sålunda vaije fysisk eller juridisk person som yrkesmässigt
driver verksamhet av ekonomisk art. Viss näringsverksamhet är dock
undantagen från bokföringsskyldighet. Bokföringslagen gäller sålunda
inte för enskilda jordbrukare (som i stället har att tillämpa jordbruks-
bokföringslagen). Den gäller inte heller för enskilda personer, dödsbon
eller ideella föreningar som bedriver näring i form av uthyrningsverk-
samhet av viss mindre omfattning.
Vissa juridiska personer är bokföringsskyldiga oavsett om de bedriver
näringsverksamhet eller ej. Detta gäller samtliga aktiebolag, handels-
bolag och ekonomiska föreningar samt europeiska ekonomiska intresse-
grupperingar som har sitt säte i Sverige.
I vilka fall stiftelser är bokföringsskyldiga regleras i stiftelselagen
(1994:1220) och lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse
m.m. (tryggandelagen). Reglema innebär att stiftelser med tillgångar
överskridande visst gränsvärde samt vissa särskilda slag av stiftelser är
bokföringsskyldiga.
Skälen för regeringens bedömning: Den nuvarande lagstiftningen
brister på flera punkter i överskådlighet. Det beror inte minst på att
regelverket är spritt på olika lagar. Men det sammanhänger också med att
kriterierna för när bokföringsskyldighet inträder ger upphov till en del
gränsdragningssvårigheter. Ett exempel på det sista är innebörden i
begreppet ”näringsverksamhet”.
En utgångspunkt vid utformningen av bokföringsreglema bör enligt
vår mening vara att bestämmelserna skall vara enhetliga och generella.
Enhetliga och generella regler leder till ökad överskådlighet och under-
lättar tillämpningen. Gränsdragningar som leder till tveksamhet om
huruvida bokföringsskyldighet verkligen föreligger bör så långt möjligt
undvikas. Det finns därför, såsom kommittén har framhållit, mycket som
talar för att samma regelsystem bör gälla för alla slag av verksamhet,
203
oavsett vilken omfattning eller inriktning verksamheten i det enskilda
fallet har eller vilken juridisk form den bedrivs i.
Fördelarna med en enhetlig lagstiftning måste emellertid vägas mot
andra omständigheter. Det är inte rimligt att företagen åläggs en mera
omfattande bokföringsskyldighet än som är motiverat utifrån de intressen
som bokföringen skall tillgodose. Hänsyn måste tas till att behovet av en
fullt utvecklad redovisning ofta är mindre ju mindre företaget är. De
mindre företagen bör inte tvingas att följa regler som framstår som
besvärliga och byråkratiska och som medför omotiverade kostnader för
dem. Å andra sidan är det uppenbart att de enklare regler som kan vara
tillräckliga för ett litet företag oftast inte är betryggande såvitt gäller
särskilt stora företag eller företag som har ett särskilt samhällsintresse,
t.ex. vissa finansiella företag. Även de särdrag som olika associa-
tionsformer uppvisar och andra förhållanden kan motivera olika slag av
särregler.
Olika intressen måste alltså vägas mot varandra. Såsom framgår av det
följande har vi vid denna avvägning stannat för att förorda mindre
ingripande ändringar i nuvarande regler än kommittén har föreslagit.
Våra förslag innebär dock, liksom kommitténs, en utvidgning av
kretsen av bokföringsskyldiga. För att detta i enskilda fall inte skall få
olämpliga konsekvenser finns det anledning att överväga gränserna för
det straffbara området när det gäller bokföringsbrott. De övervägandena
kommer dock att göras i annat sammanhang. Vi återkommer till det i
avsnitt 18.
Regeringens förslag: Fysiska personer och dödsbon skall vara
bokföringsskyldiga endast om de bedriver näringsverksamhet. Uthyrning
av fastighet som enligt 5 § kommunalskattelagen (1928:370) räknas som
privatbostadsfastighet skall dock aldrig anses utgöra näringsverksamhet.
Ägande eller brukande av en fastighet som enligt 5 § kommunal-
skattelagen (1928:370) är taxerad som näringsfastighet skall alltid anses
som näringsverksamhet.
Prop. 1998/99:130
Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1:
Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har tillstyrkt
kommitténs förslag eller har inte haft något att invända. Kammarrätten i
Stockholm har dock kritiserat förslaget i den del det avser bokföring av
uthyrningsverksamhet. Sveriges Fastighetsägareförbund har förordat att
nuvarande regler om bokföring av uthyrningsverksamhet bibehålls.
204
Bakgrund m.m.:
Bokföringsskyldighet
Som tidigare har nämnts är huvudregeln att bokföringsskyldighet inträder
när en fysisk person yrkesmässigt bedriver verksamhet av ekonomisk art.
Fysiska personer och dödsbon som hyr ut en byggnad eller en del av en
byggnad är dock bokföringsskyldiga på grund av detta endast om verk-
samheten är att anse som hotell- eller pensionatsrörelse eller omfattar
mer än två lägenheter som regelmässigt hyrs ut och inte utgör del av egen
bostad. Till följd av bestämmelsen faller bl.a. uthyrning av enstaka en-
och tvåfamilj sfastigheter och affärslokaler utanför bokföringsreglemas
tillämpningsområde. Om mer än två lägenheter hyrs ut, saknar ändamålet
med uthyrningen betydelse for frågan om bokföringsskyldighet. Vid
sådan uthyrning föreligger därför alltid bokföringsskyldighet, oavsett om
uthyrningen sker för stadigvarande bostadsändamål eller för närings-
eller fritidsändamål (se 1 § andra stycket bokföringslagen).
Som skäl för att undanta uthyrningsverksamhet av mindre omfattning
från bokföringsskyldigheten hänvisades i förarbetena till bokföringslagen
bl.a. till det förhållandet att inkomst av annan fastighet taxerades enligt
den s.k. kontantprincipen. Det innebär att intäkter och kostnader tas upp
det år de betalas i stället för det år de intjänats eller uppstått (det senare
brukar benämnas redovisning enligt bokföringsmässiga grunder). En
bokföringsskyldighet med krav på redovisning enligt bokföringsmässiga
grunder kombinerad med ett skattesystem baserat på kontantprincipen
ansågs kunna medföra betydande praktiska svårigheter både för den
bokföringsskyldige vid upprättandet av deklarationen och för taxerings-
myndigheten vid granskningen av denna. Det föreslogs därför att endast
sådan uthyrningsverksamhet som var att hänföra till hotell- eller
pensionatsrörelse skulle omfattas av bokföringsskyldigheten (se SOU
1973:57 s. 79 f.).
Gränsdragningen mellan bokföringspliktig och icke bokföringspliktig
uthyrningsverksamhet skiljer sig härigenom från den gränsdragning som
nu gäller inom skatterätten i fråga om vad som utgör näringsfastighet
respektive privatbostadsfastighet. Som privatbostadsfastighet avses enligt
5 § kommunalskattelagen (1928:370) i huvudsak småhus som utgör
privatbostad samt tomtmark som är avsedd att bebyggas med privat-
bostad. Med privatbostad avses normalt småhus som till övervägan de del
används eller är avsedda att användas för permanent boende eller som
fritidsbostad åt ägaren eller åt någon som är att anse som närstående till
denne.
Fastigheter som inte räknas som privatbostadsfastigheter utgör
näringsfastigheter. Det innebär bl.a. att samtliga fastigheter som ägs av
juridiska personer samt en- och tvåfamilj sfastigheter, som inte till någon
del används eller är avsedda att användas av ägaren eller dennes
närstående, utgör näringsfastigheter.
Prop. 1998/99:130
205
Skälen för regeringens förslag:
Fysiska personer och dödsbon bör vara bokföringsskyldiga endast om de
bedriver näringsverksamhet
Som vi har uttalat ovan bör bokföringsskyldigheten inte göras mer
omfattande än som är motiverat med hänsyn till de intressen som
bokföringen skall tillgodose.
Mot den bakgrunden är det naturligt att bokföringsskyldigheten inte
bör omfatta fysiska personer och dödsbon annat än om de bedriver
näringsverksamhet. Bedriver de å andra sidan näringsverksamhet, talar
framför allt olika slag av borgenärsskyddsaspekter för att lagstiftaren bör
ställa krav på bokföring.
Bland borgenärerna intar staten, såsom skatteborgenär, en särställning.
För staten är det av särskild vikt att det finns en bokföring som kan ligga
till grund för beskattningen av näringsverksamheten. Det kan rentav
hävdas att bokföringens främsta funktion i många små och enskilt
bedrivna näringsverksamheter är att tjäna som underlag för taxeringen,
medan det allmänna borgenärsintresset av bokföring i sådana verksam-
heter är mindre påtagligt. Enligt vår mening gör sig emellertid det
allmänna borgenärsintresset gällande i stort sett i all näringsverksamhet,
också den som är av mindre omfattning, och är i sig ett tillräckligt motiv
för att låta bokföringsskyldigheten omfatta alla näringsidkare.
Vi anser därför att det saknas anledning att frångå nuvarande regler om
när fysiska personer och dödsbon skall vara bokföringsskyldiga. Som vi
strax återkommer till föreslår vi emellertid en mindre förändring vad
gäller bokföringsskyldigheten vid uthyrning av fastighet.
Uthyrningsverksamhet
Bokföringslagens avgränsning av bokföringsskyldighet för uthyrnings-
verksamhet sammanfaller inte med den avgränsning som görs i
skattelagstiftningen beträffande vad som är inkomst av näringsfastighet
och vad som är inkomst av privatbostadsfastighet. Detta är enligt vår
mening inte ändamålsenligt, särskilt som beräkningen av inkomst av
näringsfastighet numera sker enligt bokföringsmässiga grunder. Det talar
för att bokföringsskyldigheten bör anpassas till vad som gäller i fråga om
taxering.
Sveriges Fastighetsägareförbund har ansett att en sådan anpassning
skulle föra för långt. Vi vill för vår del påpeka att anpassningen enbart
berör en mindre krets av fastighetsägare och att den inte heller för dessa
torde medföra något egentligt merarbete; den skattemässiga inkomst-
beräkningen måste ändå ske enligt bokföringsmässiga grunder och
fastighetsägaren måste redan i dag föra något slag av räkenskaper. Det
förhållande att - såsom Kammarrätten i Stockholm har påpekat -
anpassningen skulle innebära att begreppet ”näringsverksamhet” i
bokföringssammanhang får en något annorlunda innebörd än det hittills
har haft utgör enligt vår uppfattning inte skäl att avstå från en reform.
Prop. 1998/99:130
206
Vi föreslår därför att verksamhet som består i uthyrning av fastighet
som enligt 5 § kommunalskattelagen är att anse som näringsfastighet
alltid skall medföra bokföringsskyldighet. Verksamhet som består i
uthyrning av privatbostadsfastighet bör däremot inte - om verksamheten
inte är av sådan omfattning att den föranleder omklassificering av
fastigheten till näringsfastighet - föranleda bokföringsskyldighet.
Regeringens förslag: Jordbruksbokföringslagen (1979:141) upphävs.
Bokföringsskyldigheten för den som äger eller brukar en jordbruks-
fastighet skall i stället regleras i den nya bokföringslagen.
Särskilda bestämmelser som underlättar värdering av djur i enskilt
bedriven jordbruksverksamhet tas in i årsredovisningslagen.
Prop. 1998/99:130
Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1:
Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har i allmänhet inte haft något
att invända mot kommitténs förslag. Lantbrukarnas Riksförbund har
dock ifrågasatt om jordbrukare bör omfattas av en straffsanktionerad
bokföringsplikt. Förbundet har ansett att enskilda näringsidkare enbart
bör vara skyldiga att föra räkenskaper för beskattningsändamål (se vidare
avsnitt 10.2). LRF Konsult har uttalat att, om inte begärda förenklingar i
bokföringsreglema genomförs, jordbruksbokföringslagen bör fortsätta
gälla för jordbrukare.
Bakgrund: Som tidigare har nämnts gäller inte bokföringslagen för
den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen,
dvs. för enskilda personer och dödsbon som äger eller brukar en jord-
bruksfastighet. Om ett jordbruk däremot drivs av t.ex. ett aktiebolag eller
ett handelsbolag, omfattas verksamheten av reglema i bokföringslagen.
Reglema i jordbruksbokföringslagen är uppbyggda i huvudsak enligt
samma mönster som bokföringslagens regler. Syftet med jordbruks-
bokföringslagens regler är emellertid mera begränsat, nämligen att skapa
underlag för taxeringen av jordbruksverksamheten. I 1 § sägs sålunda att
enskild person och dödsbo som driver eller brukar jordbruksfastighet är
skyldig att som underlag för taxeringen föra räkenskaper för inkomsten
från fastigheten enligt bestämmelserna i lagen. Skyldigheten att föra
räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen är inte straffsanktionerad.
Ansvar för bokföringsbrott kan alltså inte ådömas.
Inkomst av jord- och skogsbruk hänförs till inkomstslaget närings-
verksamhet. Sådan inkomst skall enligt 24 § kommunalskattelagen
beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Fram till år 1972 fanns
emellertid en möjlighet att redovisa inkomst av jordbruksfastighet enligt
kontantmetoden.
I det utredningsbetänkande som låg till grund för bokföringslagen före-
slogs att bokföringsskyldigheten skulle omfatta även jordbrukarna. Som
skäl för detta åberopades att hänsynen till beskattningen för med sig krav
på att alla rörelseidkare skall föra räkenskaper eftersom vaije
207
rörelseidkare, även jordbrukare, skall taxeras efter bokföringsmässiga
grunder (se SOU 1973:57 s. 77 f). Remissinstanserna hade ingen invänd-
ning mot utredningens förslag. Däremot framfördes önskemål om
förenklade regler för mindre jordbruk och andra mindre rörelser. Dessa
önskemål tillgodosågs genom att enskilda näringsidkare med begränsad
verksamhet undantogs från kravet på att upprätta årsbokslut. Trots detta
undantogs jordbrukarna från bokföringslagens tillämpningsområde. Som
skäl åberopades bl.a. det förhållandet att den då nyligen beslutade
skattereformen ännu inte hade trätt i kraft fullt ut och att bokförings-
plikten för jordbrukare därmed inte kunde anses ligga på den nivå som
gällde för näringsidkare i allmänhet (se prop. 1975:104 s. 138 f., bet. LU
1975/76:15 s. 22 och prop. 1978/79:44 s. 98 f.).
Jordbruksbokföringslagen föregicks av en särskild utredning (se Ds B
1977:8). Utredningen ifrågasatte i och för sig behovet av en särskild
bokföringslag för jordbrukare med hänsyn bl.a. till att riksdagen hade
undantagit mindre näringsidkare från skyldigheten att upprätta
årsbokslut. Emellertid pekade utredningen på vissa speciella förhållanden
inom jordbruket, t.ex. de regler som i beskattningshänseende gäller i
fråga om djur i jordbruk. Det avgörande skälet för en särskild
bokföringslag för jordbrukare var dock, enligt utredningen, att
räkenskaperna uteslutande var avsedda som underlag för taxeringen och
att jordbrukarnas bokföringsskyldighet inte skulle medföra de civil-
rättsliga verkningar som följde av bokföringslagen (se prop. 1978/79:44
s. 103). Samma synsätt återkom i senare led av förarbetena till lagen (se
prop. 1978/79:44 s. 31).
Skälen för regeringens förslag:
Jordbrukares bokföringsskyldighet
Som vi tidigare har framhållit finns det mycket som talar för ett enhetligt
regelsystem som gäller för all näringsverksamhet, oavsett verksamhetens
art och omfattning. För ett sådant system talar bl.a. att man undgår prob-
lemet med att fastställa vilken art en viss verksamhet har, något som i det
enskilda fallet kan vara förenat med svårigheter. Så kan t.ex. djur-
uppfödning i det ena fallet vara en del av eller en binäring till traditionellt
jordbruk och i det andra fallet mera ha industriell karaktär. Enligt vår
mening gör sig dessutom de intressen som ligger bakom bokförings-
reglema normalt gällande med samma styrka oavsett vilken art verksam-
heten har.
Jordbruksverksamhet kan inte längre på något avgörande sätt anses
skilja sig från andra former av näringsverksamhet. Visserligen torde
jordbruksföretag ofta präglas av att de har en förhållandevis begränsad
omfattning. Detta gäller emellertid för många slag av verksamheter och
utgör knappast något skäl för att ha särskilda bokföringsregler för
gruppen enskilda jordbrukare. Enligt vår uppfattning bör därför enskilda
jordbrukare omfattas av samma bokföringsskyldighet som andra enskilda
näringsidkare. En remissinstans har ansett att jordbrukares bok-
Prop. 1998/99:130
208
foringsskyldighet i vart fall inte bör vara straffsanktionerad. Såsom vi
återkommer till i avsnitt 18 anser vi inte att det finns skäl att göra något
sådant undantag. Vi avser dock att i ett senare sammanhang se över
frågan om gränserna för det straffbara området när det gäller
bokföringsbrott. En sådan översyn bör givetvis kunna få betydelse även i
fråga om jordbrukare.
Jordbruksbokföringslagen bör alltså upphävas och den nya bokförings-
lagen utformas så att dess regler omfattar även enskilda jordbrukare.
Särregler för jordbrukare?
Såväl jordbruk som skogsbruk uppvisar flera särdrag som det kan finnas
behov av att ta hänsyn till vid redovisningen. Som regel kan emellertid
sådana särdrag beaktas inom ramen för befintliga regler. Exempelvis får,
enligt 3 kap. 4 § tredje stycket årsredovisningslagen, i årsredovisningen
tas upp andra poster än de som finns upptagna i lagens uppställ-
ningsformer, om posternas innehåll inte täcks av uppställningsformerna.
I ett avseende är det dock enligt vår uppfattning lämpligt med en viss
särreglering för enskilda jordbrukare. Detta gäller redovisningen av djur i
jordbruksverksamheten. En tillämpning av allmänna redovisnings-
principer leder till att djur ibland är att klassificera som anläggnings-
tillgångar och i andra fall som omsättningstillgångar (jfr 4 kap. 1 §
årsredovisningslagen). I praktiken kan den gränsdragningen vara svår att
göra. I jordbruksbokföringslagen finns därför en bestämmelse om att djur
som ingår i en enskilt bedriven jordbruksverksamhet alltid skall
klassificeras som omsättningstillgångar. En liknande klassificeringsregel
bör införas i årsredovisningslagen. Bestämmelsen bör emellertid inte
vara tvingande. En sådan ordning medför att jordbrukaren får möjlighet
att klassificera djuren på det sätt som framstår som mest ändamålsenligt
från ett företagsekonomiskt perspektiv. I jordbruksbokföringslagen finns
också en till skattereglerna knuten regel om att djur i enskilt bedriven
jordbruksverksamhet inte får tas upp till ett lägre värde än som
överensstämmer med de vid taxeringen gällande lägsta värdena. Enligt
regeringens nyligen lagda förslag till ny inkomstskattelag skall värdet i
skattesammanhang sättas till 85 procent av produktionskostnaden.
Motsvarande värderingsprincip bör av förenklingsskäl vara möjlig att
använda i redovisningssammanhang.
En remissinstans har framfört önskemål om att den nyss angivna
klassificeringsregeln bör få tillämpas även av aktiebolag som bedriver
jordbruk. Att låta även aktiebolag redovisa djur som omsättnings-
tillgångar, oavsett avsikten med innehavet, skulle emellertid strida mot
EG:s redovisningsdirektiv.
Prop. 1998/99:130
209
Juridiska personer Prop. 1998/99:130
Huvudregeln; aktiebolag, ekonomiska föreningar m.m.
8.4.1
Regeringens förslag: Juridiska personer skall som huvudregel vara
bokföringsskyldiga även om de inte bedriver näringsverksamhet.
Huvudregeln skall omfatta bl.a. alla handelsbolag, aktiebolag och
ekonomiska föreningar.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga juridiska
personer utom dödsbon skall vara bokföringsskyldiga även om de inte
bedriver näringsverksamhet.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft några
invändningar mot kommitténs förslag. Flera remissinstanser har
emellertid menat att små ideella föreningar inte bör omfattas av en
ovillkorlig bokföringsskyldighet.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Ingen av de remissinstanser som har yttrat sig
över promemorians förslag har haft några invändningar i denna del.
Bakgrund: Enligt 1 § bokföringslagen är samtliga aktiebolag, handels-
bolag, ekonomiska föreningar och sådana europeiska ekonomiska
intressegrupperingar som har sitt säte i Sverige bokföringsskyldiga
oavsett om de bedriver näringsverksamhet eller inte. Flertalet övriga
juridiska personer är bokföringsskyldiga endast om de bedriver
näringsverksamhet. Särskilda regler gäller dock bl.a. för stiftelser.
Skälen för regeringens förslag: Näringsdrivande juridiska personer
bör givetvis, likaväl som näringsdrivande fysiska personer, alltid vara
bokföringsskyldiga.
Det finns mycket som talar för att vissa slag av juridiska personer
alltid bör vara bokföringsskyldiga, dvs. även om de inte bedriver någon
näringsverksamhet.
De särskilda borgenärsskyddsaspekter som gör sig gällande i fråga om
sådana associationer som drivs utan personligt ansvar för delägarna eller
medlemmarna talar starkt för att dessa associationer bör vara bokförings-
pliktiga också om de undantagsvis inte bedriver näringsverksamhet. För
aktiebolag och ekonomiska föreningar och liknande associationer finns
det särskilda regler till skydd för borgenärerna. Dessa regler bygger på
att det i associationen skall finnas ett visst bundet eget kapital. För att
sådana regler skall kunna tillämpas måste associationens ställning och
resultat löpande kunna beräknas, något som i sin tur förutsätter att det
finns en bokföring. Både aktiebolag och ekonomiska föreningar
kännetecknas dessutom av att delägarna eller medlemmarna har ställt ett
kapital till associationens förfogande, samtidigt som de ofta saknar en
direkt och löpande insyn i associationens verksamhet. Bokföringen kan
här bidra till att skydda delägarnas och medlemmarnas intressen.
Aktiebolag och ekonomiska föreningar bör mot den här bakgrunden utan
undantag vara bokföringspliktiga. Detsamma bör gälla särskilda asso-
ciationsformer, inriktade på finansiell verksamhet, t.ex. sparbanker och
ömsesidiga försäkringsföretag.
210
Att en sådan generell bokföringsskyldighet bör föreligga också i fråga
om handelsbolag är naturligt redan med hänsyn till att handelsbolag som
sådana skall vara inriktade på näringsverksamhet.
Enligt vår mening finns det anledning att ha bokföringsskyldighet som
huvudregel också beträffande andra slag av associationer. En sådan
huvudregel är naturlig med hänsyn till det skydd som bokföringen kan ge
borgenärerna. Vi vill också - i likhet med Riksåklagaren - framhålla
bokföringens betydelse för motverkande av och upptäckt av brott.
Frånsett de nyss nämnda associationerna anser vi emellertid att det skulle
vara att gå för långt att ålägga juridiska personer bokföringsskyldighet
oavsett deras art och omfattning. I juridiska personer med okomplicerad
ekonomisk struktur och begränsade tillgångar torde nämligen de intres-
sen som normalt bär upp bokföringsplikten - såsom borgenärsintresset
och hänsynen till delägare eller medlemmar - inte göra sig gällande med
någon nämnvärd styrka. Ett skäl att likväl ålägga alla juridiska personer
bokföringsskyldighet är att man därigenom undgår en del av de
gränsdragningsproblem som annars uppstår. Det skulle t.ex. inte vara
nödvändigt att i det enskilda fallet ta ställning till om en viss verksamhet
är att anse som näringsverksamhet eller ej. Det skulle inte heller vara
nödvändigt att använda sig av sådana storlekskriterier som annars behövs
för att skilja de minsta juridiska personerna från de större,
bokföringspliktiga. Enligt vår mening väger argument av detta slag ändå
inte så tungt att de ger anledning att ålägga juridiska personer en
bokföringsskyldighet som i det enskilda fallet kan uppfattas som onödigt
besvärlig eller kostsam.
Som vi återkommer till i följande avsnitt bör det därför göras vissa
undantag från den föreslagna huvudregeln om bokföringsskyldighet för
juridiska personer, undantag som medför att ideella föreningar, regist-
rerade trossamfund, samfalligheter och stiftelser med begränsade till-
gångar undantas från bokföringsskyldighet.
8.4.2 Ideella föreningar och samfällighetsföreningar
Regeringens förslag: Ideella föreningar och samfällighetsföreningar,
som inte bedriver näringsverksamhet eller är moderföretag, skall vara
bokföringsskyldiga först från och med ingången av det kalenderår då
marknadsvärdet av tillgångarna översteg ett gränsbelopp motsvarande
trettio prisbasbelopp. Bokföringsskyldigheten skall - utom när det gäller
arkivering - upphöra att gälla om tillgångarna vid utgången av de senaste
tre räkenskapsåren har understigit det angivna gränsbeloppet.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommitténs förslag innebär att samtliga ideella
föreningar och samfällighetsföreningar skall vara bokföringsskyldiga.
Remissinstanserna: Flertalet av de remissinstanser som särskilt har
berört frågan har menat att små ideella föreningar inte bör omfattas av
någon bokföringsskyldighet. Bokföringsnämnden har uttalat att en utökad
bokföringsskyldighet för denna grupp inte kan motiveras av ett allmänt
borgenärs- eller kontrollintresse. Bl.a. Kammarrätten i Stockholm,
211
Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR och Svenska Revisorsamfundet
SRS har framfört liknande uppfattningar. Sveriges Frikyrkosamråd m.fl.
har ifrågasatt bokföringsskyldighet för de allra minsta föreningarna och
har pekat på risken för att det blir svårare att rekrytera människor till
bokföringsuppdrag m.m. i föreningarna. Organisationerna har dock tillagt
att föreningar som får statsbidrag alltid bör omfattas av bokförings-
skyldighet.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag, med den skillnaden att det tillgångsvärde vid vilket en ovillkorlig
bokföringsskyldighet skall inträda föreslogs vara tio prisbasbelopp.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser, däribland Bokförings-
nämnden, Riksidrottsförbundet och IOGT-NTO, har tillstyrkt eller inte
haft några invändningar mot promemorians förslag. Föreningen
Auktoriserade Revisorer FAR har däremot ställt sig tveksam till
förslaget. Konstnärliga och Litterära Yrkesutövares Samarbetsnämnd har
ansett att gränsvärdet bör sättas högre än tio prisbasbelopp. Ekonomi-
stymingsverket har framhållit att marknadsvärdet av den juridiska
personens tillgångar kan vara ett svårhanterligt instrument för att avgöra
om bokföringsskyldighet föreligger.
Bakgrund m.m.: Svensk lag saknar bestämmelser om hur en ideell
förening uppkommer. För att det skall föreligga en ideell förening fordras
enligt rättspraxis att ett antal fysiska eller juridiska personer har träffat
avtal om att samverka för en gemensam målsättning. Den överens-
kommelse som har träffats att samverka för ett gemensamt ändamål skall
formaliseras i stadgar (jfr NJA 1973 s. 341). Stadgarna skall innehålla
föreningens namn och ändamål samt bestämmelser om hur beslut i
föreningens angelägenheter åstadkommes (se NJA 1987 s. 394).
Bestämmelserna i bokföringslagen innebär att en ideell förening är
bokföringsskyldig endast om den utövar näringsverksamhet. Det anses
att bokföringsskyldigheten i så fall omfattar endast själva näringsverk-
samheten och inte annan verksamhet som föreningen bedriver (se prop.
1975:104 s. 204 och Bokföringsnämndens cirkulär C 4/6).
Att bokföringslagen fick detta innehåll berodde bl.a. på bristen på
grundläggande civilrättslig lagreglering för ideella föreningar. Borge-
närsintresset och intresset från det allmännas sida av en bokförings-
skyldighet ansågs inte heller vara särskilt starka. Föredragande statsrådet
ansåg att det i och för sig kunde ifrågasättas om inte de större förening-
arna alltid borde vara bokföringsskyldiga. Bl.a. med hänvisning till att
dessa föreningar ofta bedrev rörelse och således var bokföringsskyldiga
på den grunden fann han dock att övervägande skäl talade mot en
generell bokföringsplikt (se prop. 1975:104 s. 141 f.).
En organisationsform som inte uttryckligen nämns i bokföringslagen är
samfällighetsföreningar. Samfalligheter kan vara av tre slag; marksam-
fälligheter, anläggningssamfälligheter och s.k. rättighetssamfälligheter.
Samfällighetsföreningar som förvaltar marksamfdlligheter eller anlägg-
ningssamfälligheter bildas enligt lagen (1973:1150) om förvaltning av
samfälligheter genom att de fastighetsägare som ingår i samfällig-
hetsföreningen vid sammanträde antar stadgar och utser en styrelse. De
viktigaste slagen av rättighetssamfälligheter torde vara jaktvårdsområden
Prop. 1998/99:130
212
(se lagen [1980:894] om jaktvårdsområden) och fiskevårdsområden (se
lagen [1981:533] om fiskevårdsområden). Jaktvårdsområdesföreningar
och fiskevårdsområdesföreningar bildas genom beslut av länsstyrelsen,
som också fastställer stadgar för föreningen.
Eftersom samfällighetsföreningar inte regleras särskilt i bokförings-
lagen, är de bokföringsskyldiga endast om de driver näringsverksamhet.
Enligt uttalanden från Bokföringsnämnden är samfällighetsföreningar
som förvaltar marksamfdlligheter normalt att anse som näringsidkare och
därmed också bokföringsskyldiga. Föreningar som förvaltar villasam-
fälligheter och liknande anläggningssamfölligheter är - åtminstone så
länge verksamheten är inriktad på de egna medlemmarna - som regel inte
bokföringsskyldiga. Vägföreningar och samfällighetsföreningar som för-
valtar vägsamfalligheter blir att anse som näringsidkare endast om för-
eningen driver ekonomisk verksamhet, t.ex. grusning eller snöskottning
av andra vägar än de samfällda (se Bokföringsnämndens cirkulär C 3/3).
Föreningar som förvaltar de viktigaste slagen av rättighetssamfälligheter,
dvs. jaktvårdsområdesföreningar och fiskevårdsområdesföreningar, dri-
ver som regel inte någon näringsverksamhet och är därmed inte heller
bokföringsskyldiga. I den mån en fiskevårdsområdesförening driver
ekonomisk verksamhet, t.ex. försäljning av fiskekort, kan emellertid
föreningens verksamhet bli att betrakta som näringsverksamhet. Före-
ningen blir då bokföringsskyldig. I så fall skall, enligt Bokförings-
nämnden, bokföringen omfatta all den verksamhet som föreningen be-
driver.
Skälen for regeringens förslag: Som vi tidigare har uttalat bör, som
huvudregel, alla juridiska personer vara bokföringsskyldiga. För detta
talar såväl borgenärsintresset, delägarnas eller medlemmarnas intressen
som samhällets behov av att i efterhand kunna spåra och upptäcka brott.
Dessa intressen utgör skäl för att bokföringsskyldigheten för ideella
föreningar och samfällighetsföreningar inte bör vara begränsad till de fall
då föreningen bedriver näringsverksamhet.
I fråga om de föreningar som bedriver verksamhet i någon större
omfattning eller har mera betydande tillgångar torde en utvidgning av
bokföringsskyldigheten inte heller innebära någon större praktisk för-
ändring. Dessa föreningar torde redan i dag regelmässigt föra räken-
skaper på ett sätt som motsvarar bokföringslagens krav.
Annorlunda förhåller det sig sannolikt med det stora flertalet mindre
föreningar med endast begränsade tillgångar. Som bl.a. Bokförings-
nämnden har framfört väger borgenärsintresset här inte särskilt tungt.
Inte heller skattemyndigheterna torde ha något mera påtagligt intresse av
att mindre föreningar är bokföringsskyldiga. Inte heller medlemmarnas
intresse av bokföring torde vara så stort att det motiverar en generell
bokföringsskyldighet. Det gäller åtminstone i föreningar med liten
omsättning och begränsade tillgångar. Medlemmarna har normalt goda
möjligheter att själva påverka beslut och granska den löpande förvalt-
ningen. I de fall de anser sig ha behov av bokföring kan de själva besluta
om formerna för denna genom stadgebestämmelser eller liknande.
En generell bokföringsskyldighet för juridiska personer skulle visser-
ligen medföra en viss förenkling vid tillämpningen av bokföringsbestäm-
Prop. 1998/99:130
213
melserna. Såsom kommittén har påpekat skulle det exempelvis inte
längre vara nödvändigt att ta ställning till om den juridiska personen
bedriver näringsverksamhet.
Enligt vår mening bör det emellertid inte fästas avgörande vikt vid
detta. Det nu nämnda gränsdragningsproblemet kommer att finnas kvar
för fysiska personer och dödsbon som föreslås vara bokföringsskyldiga
endast om de bedriver näringsverksamhet. Den förenkling av bestämmel-
serna som en generell bokföringsskyldighet i vissa avseenden skulle
medföra måste också vägas mot det förhållandet att en sådan ordning
avsevärt skulle öka antalet bokföringsskyldiga ideella föreningar och
samfällighetsföreningar. Värdet av kontroll- och insynsmöjligheten i de
allra minsta ideella föreningarna och samfällighetföreningama torde i de
flesta fall inte uppväga den ökade administrativa bördan och de kostnader
som kan följa med bokföringsplikten.
Det finns också, som några remissinstanser har påpekat, en risk för att
en ökad reglering med åtföljande straffansvar motverkar människors vilja
att åta sig uppdrag i det ideella föreningslivet.
Vid en samlad bedömning anser vi därför att ideella föreningar och
samfällighetsföreningar bör vara bokföringsskyldiga endast om de
bedriver näringsverksamhet eller om tillgångarnas värde uppgår till ett
visst värde.
Ett par remissinstanser har pekat på det särskilda behov av bokföring
som kan finnas i organisationer som tar emot statsbidrag. Enligt vår
mening finns det emellertid inte anledning att ålägga heller denna grupp
av organisationer en generell bokföringsskyldighet; en sådan regel skulle
sannolikt träffa många organisationer där det inte är motiverat med
bokföringsskyldighet. Om staten som bidragsgivare vill ha insyn i
användningen av lämnade bidrag, kan detta åstadkommas genom sär-
skilda överenskommelser eller föreskrifter om redovisning gentemot
staten.
Vad gäller valet av det gränsvärde som skall utlösa bokförings-
skyldighet för en icke-näringsdrivande förening har vi övervägt det
gränsvärde som - enligt vårt förslag i avsnitt 8.4.4 - bör gälla i stiftelser,
nämligen tillgångar med ett marknadsvärde om tio prisbasbelopp. Det har
bl.a. den fördelen att man uppnår en mera enhetlig reglering. Vi har dock
- bl.a. mot bakgrund av de synpunkter som Konstnärliga och Litterära
Yrkesutövares Samarbetsnämnd har framfört - kommit fram till att ett
sådant gränsvärde, om än ändamålsenligt för stiftelser, är onödigt lågt för
föreningar. I en förening kan medlemmarna löpande hålla kontroll över
föreningens förhållanden och ta initiativ till stadgeföreskrifter om
bokföring. Behovet av en lagstadgad bokföringsskyldighet framträder
alltså inte med samma styrka. Vi föreslår därför i stället en regel om att
bokföringsskyldigheten för en förening, som inte bedriver närings-
verksamhet, utlöses först om tillgångarnas värde överstiger trettio
prisbasbelopp, dvs. f.n. cirka en miljon kronor.
En remissinstans har uttalat att en bestämmelse som anknyter
bokföringsskyldigheten till tillgångarnas marknadsvärde kan vara svår att
tillämpa. Vi vill inte heller bestrida att så ibland kan vara fallet, t.ex. då
en förening innehar mer svårvärderade tillgångar. För att åstadkomma en
Prop. 1998/99:130
214
avgränsning mellan å ena sidan föreningar, där bokföring är motiverad,
och å andra sidan föreningar, som inte bör åläggas bokföringsskyldighet
är det emellertid nödvändigt att använda något slag av gränsvärde. Vi har
övervägt andra slag av gränsvärden, såsom omsättningens storlek, men
har funnit att de troligen skulle leda till ännu större avgränsningsproblem.
Den ordning vi har valt torde alltså vara den bästa. Bestämmelserna bör
dock givetvis utvärderas när de har varit i kraft några år.
Vi anser att det är angeläget att de som arbetar i ideella föreningar
tillförsäkras god information om innebörden i bokföringsskyldigheten.
Särskilda informationsinsatser, inriktade framför allt på ideella före-
ningar, kommer därför att vidtas.
8.4.3 Registrerade trossamfund
Regeringens förslag: Registrerade trossamfund och registrerade organi-
satoriska delar av trossamfund skall vara bokföringsskyldiga enligt
samma principer som skall gälla för ideella föreningar och sam-
fällighetsföreningar.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga juridiska
personer utom dödsbon skall vara bokföringsskyldiga även om de inte
bedriver näringsverksamhet. Kommittén har dock inte särskilt uttalat sig
om trossamfund.
Remissinstanserna: Svenska kyrkans församlings- och pastorats-
förbund har ansett att Svenska kyrkan bör omfattas av samma regelverk
som andra i samhället. Förbundet har dock också uttalat att det kan finnas
anledning att beakta den särart som kyrkan representerar. Samarbets-
nämnden för statsbidrag till trossamfund SST och Sveriges Frikyrko-
samråd FSR har menat att det inte är motiverat med några särregler för
de fria trossamfunden. Däremot kan det finnas skäl att viss ideell
verksamhet - t.ex. sådan som bedrivs i mycket små församlingar och
ungdomsföreningar - skall undantas från bokföringsskyldighet.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Promemorians förslag har inte mött några
invändningar. Svenska kyrkans församlings- och pastoratsförbund och
Svenska Kyrkans Centralstyrelse har tillstyrkt förslaget.
Bakgrund: Bland svenska trossamfund har Svenska kyrkan hittills
intagit en särställning. Den är knuten till staten, har en offentligrättslig
ställning och regleras i lag, framför allt kyrkolagen (1992:300). I den
kyrkliga organisationen har församlingen en grundläggande betydelse.
Församlingen är en kyrklig kommun (se 4 kap. 3 § kyrkolagen). För
vården av gemensamma ekonomiska angelägenheter kan flera för-
samlingar tillsammans bilda en kyrklig samföllighet. Också dessa utgör
kyrkliga kommuner (se 4 kap. 9 § kyrkolagen). De församlingar som
regeringen bestämmer ingår i ett stift (se 4 kap. 8 § kyrkolagen).
Församlingarna inom ett stift bildar tillsammans en s.k. stiftssamföllighet
(se 23 kap. 1 § kyrkolagen). Även denna är en kyrklig kommun. Kyrko-
215
lagen reglerar i detalj hur ledningen för de kyrkliga kommunerna skall
utövas. Kyrkans högsta beslutande organ är kyrkomötet (se 2 kap. 3 §
kyrkolagen). Kyrkomötets verkställande organ är Svenska kyrkans
centralstyrelse (se 29 kap. 6 § kyrkolagen). I 19 kap. kyrkolagen finns
bestämmelser om förande av räkenskaper och om upprättande av
årsbokslut och årsredovisning. Reglema överensstämmer nära med vad
som tidigare har gällt för de borgerliga kommunerna.
Övriga trossamfund torde i dag som regel vara att anse som ideella
föreningar och för dem gäller därmed samma regler om bokföring och
redovisning som för övriga ideella föreningar.
Under år 1995 fattade riksdagen ett principbeslut om ändrade rela-
tioner mellan staten och Svenska kyrkan (se prop. 1995/96:80, bet.
1995/96:KU12, rskr. 1995/96:84). Därefter har regeringen genom
propositionen 1997/98:49 föreslagit vissa grundlagsändringar för att
möjliggöra genomförandet av principbeslutet. I en senare proposition
(prop. 1997/98:116) har regeringen lagt fram förslag till lagar om
registrerade trossamfund och om Svenska kyrkan. Lagarna har under år
1998 beslutats av riksdagen (lag [1998:1591 om Svenska kyrkan, lag
[ 1998:1592] om införande av lagen [ 1998:1592] om Svenska kyrkan
och lag [1998:1593] om trossamfund). Det innebär att Svenska kyrkan
ff.o.m. den 1 januari 2000 kommer att ha en helt ny relation till staten.
Församlingar, stift och samfälligheter kommer därmed att förlora sin
kommunala karaktär och blir i juridiskt hänseende att anse som
privaträttsliga rättssubjekt. I lagen om Svenska kyrkan preciseras
grunderna för kyrkans organisation och verksamhet samt lämnas vissa
bestämmelser om den kyrkliga egendomen. Enligt 3 § i lagen skall
Svenska kyrkan vara ett registrerat trossamfund (se nedan). Försam-
lingar, kyrkliga samfälligheter och stift skall vara registrerade organisa-
toriska delar av Svenska kyrkan. Såväl Svenska kyrkan som de
organisatoriska delarna inom kyrkan skall vara egna juridiska personer.
Genom lagen om trossamfund införs det fr.o.m. den 1 januari 2000 en
ny associationsform, registrerat trossamfund. Dagens fria trossamfund
kan genom att låta registrera sig som trossamfund förvärva den nya
rättsliga formen, som i väsentliga delar påminner om den ideella
föreningen. Inom ett registrerat trossamfund kan det finnas organi-
satoriska delar, motsvarande trossamfundets församlingar. Såväl ett
registrerat trossamfund som dess registrerade organisatoriska delar skall
utgöra egna juridiska personer.
Skälen för regeringens förslag: Ett registrerat trossamfund kommer
framför allt att kännetecknas av att det bedriver religiös verksamhet. Det
kan visserligen antas att verksamheten också kommer att rymma ange-
lägenheter med ekonomisk betydelse. Verksamheten kommer emellertid
inte att vara ekonomiskt inriktad på det sätt som gäller för exempelvis
aktiebolag och ekonomiska föreningar. Den nya associationsformen
kommer i stället att stå de ideella föreningarna nära. Enligt vår mening är
det därför naturligt att bestämmelserna om registrerade trossamfunds
bokföringsskyldighet utformas på samma sätt som motsvarande bestäm-
melser för ideella föreningar. Bokföringsskyldighet bör alltså föreligga
enligt lag när det registrerade trossamfundet har tillgångar på mer än
Prop. 1998/99:130
216
trettio prisbasbelopp eller när det bedriver något slag av närings-
verksamhet. Som regel torde bestämmelser med den utformningen
tillgodose de behov av bokföring som kan föreligga i fråga om de
registrerade trossamfunden. Registrerade trossamfund med mera be-
tydande tillgångar eller med mera komplexa eller omfattande ekono-
miska förhållanden kommer regelmässigt att bli bokföringsskyldiga.
Detsamma gäller registrerade trossamfund i vilka det ingår något slag av
näringsverksamhet.
I registrerade trossamfund med begränsade förmögenhetstillgångar
torde det däremot som regel inte - lika lite som i fråga om ideella före-
ningar med begränsad förmögenhet - finnas något allmänt intresse av att
samfundet har en bokföring. Givetvis kan det tänkas att medlemmarna
ändå önskar att sådan bokföring sker. De kan i så fall ta in bestämmelser
om detta i trossamfundets stadgar. Något skäl att i lag ålägga också de
minsta registrerade trossamfunden bokföringsskyldighet finns det
däremot inte.
Det kan möjligen hävdas att det med hänsyn till den lagreglerade redo-
visningstradition som finns inom Svenska kyrkan kunde vara naturligt att
ålägga Svenska kyrkan och dess olika delar en generell bokförings-
skyldighet även i framtiden. Frågan torde ha praktisk betydelse enbart
beträffande de minsta församlingarna inom kyrkan, eftersom såväl
Svenska kyrkan som sådan som stiften och de större församlingarna har
så stora förmögenhetstillgångar att de - enligt den prisbasbeloppsregel
som vi har förordat - redan på den grunden kommer att vara bokförings-
skyldiga. Enligt vår mening finns det inte anledning att i detta hänseende
behandla Svenska kyrkans församlingar på annat sätt än församlingar i
andra trossamfund. Det bör därför inte föreskrivas någon allmän
bokföringsskyldighet för Svenska kyrkans organisatoriska enheter.
Ingenting hindrar emellertid Svenska kyrkan från att besluta om att det i
normalstadgar e.d. för kyrkans församlingar tas in bestämmelser om
bokföringsskyldighet.
I några hänseenden kan det emellertid - med hänsyn till de särskilda
förhållandena inom Svenska kyrkan - finnas anledning att ha särregler
för Svenska kyrkan. Vi återkommer till detta i avsnitt 10.3.2.
8.4.4 Stiftelser
Regeringens förslag: Stiftelser skall vara bokföringsskyldiga i huvudsak
i samma utsträckning som tidigare. Det innebär att bokföringsskyldighet
skall föreligga för
- stiftelser som har tillgångar med ett marknadsvärde som överstiger tio
prisbasbelopp,
- stiftelser som utövar näringsverksamhet,
- moderstiftelser,
- stiftelser som helt eller delvis har bildats av staten, en kommun eller ett
landsting,
- insamlingsstiftelser,
- kollektivavtalsstiftelser,
Prop. 1998/99:130
217
- pensionsstiftelser,
- personalstiftelser.
Stiftelser vars tillgångar får användas endast till förmån for bestämda
fysiska personer skall, liksom hittills, inte vara bokföringsskyldiga.
Stiftelser som inte är bokföringsskyldiga skall föra räkenskaper i
samma utsträckning som i dag.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga stiftelser
skall vara bokföringsskyldiga.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några
invändningar mot kommitténs förslag. Bl. a. Kammarrätten i Stockholm,
Statskontoret, Kammarkollegiet och Länsstyrelsen i Stockholms län har
dock avstyrkt eller uttryckt tveksamhet till förslaget.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens
förslag. Enligt promemorians förslag skall dock även stiftelser vars
tillgångar får användas endast till förmån för bestämda fysiska personer
vara bokföringsskyldiga om värdet på tillgångarna överstiger tio
prisbasbelopp.
Remissinstanserna: Promemorians förslag har i huvudsak inte mött
några invändningar. Föreningen Stiftelser i Samverkan har emellertid
ställt sig tveksam till promemorians förslag om bokföringsskyldighet för
stiftelser vilkas tillgångar får användas endast till förmån för bestämda
fysiska personer.
Bakgrund m.m.: I samband med införandet av stiftelselagen den 1
januari 1996 utökades bokföringsskyldigheten för stiftelser. Bl.a. blev
stiftelser som utövar näringsverksamhet bokföringsskyldiga för all sin
verksamhet. Även moderstiftelser är numera alltid bokföringsskyldiga
(se 3 kap. 1 § första stycket stiftelselagen). Samma krav ställs på stiftel-
ser som har bildats av staten, en kommun, ett landsting eller en kyrklig
kommun (se 3 kap. 1 § tredje stycket stiftelselagen). Även kollektiv-
avtalsstiftelser och insamlingsstiftelser är bokföringsskyldiga (se 11 kap.
2 § tredje stycket och 4 § fjärde stycket stiftelselagen). I övrigt är
stiftelser bokföringsskyldiga om de har tillgångar med ett sammanlagt
marknadsvärde överstigande tio prisbasbelopp (se 3 kap. 2 § första
stycket). För stiftelser som är bokföringsskyldiga endast av den
anledningen att tillgångarnas värde överstiger eller har överstigit tio
prisbasbelopp kan dock tillsynsmyndigheten medge undantag från bok-
föringsskyldigheten (se 3 kap. 2 § andra stycket och 3 §). Stiftelser och
insamlingsstiftelser vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får
användas endast till förmån för bestämda fysiska personer är helt
undantagna från bokföringsskyldighet (jfr 1 kap. 7 § och 11 kap. 2 §
femte stycket) även om de undantagsvis skulle bedriva närings-
verksamhet. Detsamma gäller de stiftelseliknande rättssubjekt som
domkyrkorna och prästiönetillgångama utgör (se 4 § lagen (1994:1221)
om införande av stiftelselagen (1994:1220).
Stiftelser som är bokföringsskyldiga skall fullgöra denna skyldighet
enligt bokföringslagens bestämmelser. Enligt 3 kap. 4 § 1 stiftelselagen
omfattar bokföringsskyldigheten all verksamhet som stiftelsen bedriver.
218
Stiftelser som inte är bokföringspliktiga skall fora räkenskaper över
inbetalningar och utbetalningar. Räkenskaperna skall avslutas med en
sammanställning av vilken skall framgå tillgångar och skulder vid
räkenskapsårets böljan och slut samt inkomster och utgifter under året
(se 3 kap. 5 § stiftelselagen). Sådana stiftelser och insamlingsstiftelser
vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får användas endast till förmån
för bestämda fysiska personer är undantagna från skyldigheten att föra
räkenskaper.
Stiftelselagens avgränsning av vilka stiftelser som är bok-
föringsskyldiga sammanhänger med de bestämmelser om tillsyn som
lagen innehåller (se 9 kap.). För vissa stiftelser, bl.a. stiftelser med
tillgångar vars värde uppgår till minst tio prisbasbelopp, sker tillsynen
bl.a. genom en viss återkommande kontroll. Vid lagens tillkomst
konstaterades att denna kontroll borde grundas bl.a. på en skriftlig
redovisning och att skyldigheten att lämna en sådan redovisning borde
vara samordnad med skyldigheten att följa bokföringslagen och att
upprätta årsredovisning (se prop. 1993/94:9 s. 74 f. och 88).
Även pensions- och personalstiftelser är bokföringsskyldiga (se 17 a
och 30 §§ tryggandelagen).
Skälen för regeringens förslag: En generell bokföringsskyldighet för
juridiska personer av det slag som kommittén har föreslagit skulle
innebära en betydande utvidgning av antalet bokföringsskyldiga
stiftelser. Mot en sådan utvidgning kan anföras i huvudsak samma skäl
som mot en generell bokföringsskyldighet för små ideella föreningar och
samfällighetsföreningar. Nyttan av en generell bokföringsskyldighet
torde inte kunna uppväga det administrativa merarbetet. I sammanhanget
bör särskilt framhållas att behovet av lagregler om bokföring i stiftelser
ganska nyligen har övervägts i samband med stiftelselagens tillkomst.
Det har inte framkommit något som ger anledning att redan nu, ett fåtal
år efter lagens ikraftträdande, göra några mera betydande ändringar i
reglema om när en stiftelse skall vara bokföringsskyldig.
Vi anser alltså att mindre stiftelser inte heller i fortsättningen bör om-
fattas av bokföringsskyldighet. Gränsen för bokföringsskyldigheten bör
liksom hittills gå vid ett förmögenhetsvärde motsvarande tio pris-
basbelopp.
Stiftelser vars tillgångar får användas endast till förmån för bestämda
fysiska personer (se 1 kap. 7 § stiftelselagen) är i dag generellt undan-
tagna från all bokföringsskyldighet. Vi har övervägt om detta undantag
borde utmönstras. Det skulle innebära att dessa stiftelser blev bokförings-
skyldiga om de bedrev näringsverksamhet eller annars så snart till-
gångarnas värde översteg tio prisbasbelopp. Ett skäl för det är att man då
skulle erhålla ett mera enhetligt regelsystem. Stiftelser av detta slag är
emellertid av mycket speciell natur. Stiftelselagen gäller i mycket
begränsad utsträckning för dessa stiftelser. Ofta innebär det bakom-
liggande stiftelseförordnandet att en förmögenhets löpande avkastning
skall uppbäras av en viss person så länge han lever varefter förmögen-
heten skall tillkomma någon annan med äganderätt. Såsom en remiss-
instans har påpekat torde det inte finnas något behov av att låta reglema
Prop. 1998/99:130
219
om bokföring omfatta sådana stiftelser. Dessa stiftelser bör alltså även i
fortsättningen undantas från bokföringsskyldighet.
I några avseenden föreslår vi mindre ändringar i bestämmelserna om
stiftelsers bokföringsskyldighet.
Det första förslaget gäller stiftelser som hyr ut byggnader.
Näringsverksamhet i form av uthyrning är i dag - enligt 3 kap. 1 § andra
stycket stiftelselagen - undantagen från bokföringsskyldighet enligt
kriterier motsvarande dem som gäller för fysiska personer och dödsbon
(jfr avsnitt 8.2). Enligt vår mening är det lämpligt att det i detta avseende
gäller samma regler för stiftelser som för andra juridiska personer (utom
dödsbon). Vi föreslår därför att en stiftelses näringsverksamhet i form av
uthyrning i fortsättningen skall föranleda bokföring på samma vis som
annan näringsverksamhet.
Det andra förslaget avser upphörandet av bokföringsskyldighet i
sådana fall då bokföringsskyldigheten enbart grundar sig på att stiftelsens
tillgångar överstiger tio prisbasbelopp. Om värdet av tillgångarna i ett
sådant fall kommer att understiga tio prisbasbelopp leder det inte
automatiskt till att bokföringsskyldigheten upphör. Enligt 3 kap. 2 §
tredje stycket stiftelselagen kan emellertid tillsynsmyndigheten undanta
en stiftelse från bokföringsskyldighet om tillgångarnas värde de tre
senaste åren har understigit det tidigare nämnda gränsvärdet. Vi föreslår
en enklare ordning, nämligen att en stiftelses bokföringsskyldighet skall
upphöra utan vidare om tillgångarnas värde de tre senaste åren har
understigit tio prisbasbelopp.
Slutligen föreslår vi att bestämmelsen i 3 kap. 3 § stiftelselagen ut-
mönstras. Den bestämmelsen innebär att en stiftelse genom tillsyns-
myndighetens tillstånd kan undantas från bokföringsskyldighet. En sådan
bestämmelse är knappast förenlig med den ordning som vi i övrigt
förordar. Den torde dessutom redan i dag sakna större praktisk betydelse.
De nu föreslagna ändringarna innebär en viss utvidgning av stiftelser-
nas bokföringsskyldighet. För den enskilda stiftelsen kommer ändring-
arna i de flesta fall att ha begränsad betydelse, eftersom stiftelsen redan
nu normalt är skyldig att föra räkenskaper (se 3 kap. 5 § stiftelselagen).
Givetvis kan det också i de minsta stiftelserna finnas ett behov av
skriftlig dokumentation över den ekonomiska förvaltningen. De
nuvarande bestämmelserna om att det i sådana stiftelser som inte är
bokföringsskyldiga skall föras räkenskaper bör därför finnas kvar.
Prop. 1998/99:130
220
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Fysiska personer och dödsbon som är bok-
föringsskyldiga, sådana handelsbolag vars inkomst skall beskattas hos
fysiska personer eller dödsbo samt sådan samfällighetsförvaltande
juridisk person som avses i 52 § 2 mom. kommunalskattelagen skall även
i framtiden ha kalenderår som räkenskapsår.
Andra foretag skall liksom hittills få ha brutna räkenskapsår.
Om ett företag tillämpar brutet räkenskapsår utan att ha rätt till det, far
skattemyndigheten förelägga företaget att lägga om räkenskapsåret till
kalenderår. Ett sådant föreläggande får förenas med vite.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga
företagsformer skall få tillämpa de brutna år som accepteras enligt
gällande rätt. Samma räkenskapsår skall enligt kommitténs förslag
tillämpas för all näringsverksamhet som den skattskyldige bedriver.
Såvitt avser möjligheten för skattemyndigheten att förelägga ett företag
att lägga om räkenskapsåret till kalenderår överensstämmer regeringens
förslag med kommitténs förslag.
Remissinstanserna: Remissutfallet är blandat. Flertalet av de
myndigheter som har yttrat sig har avstyrkt förslaget. Riksskatteverket
har bl.a. uttalat att skattekontrollen skulle försvåras avsevärt. Stats-
åklagarmyndigheten för speciella mål har anfört att personer som ägnar
sig åt ekonomisk brottslighet ofta sätter i system att utnyttja regler som
försvårar kontrollen och att brutet räkenskapsår är klassiskt i detta
sammanhang. Statistiska centralbyrån har hävdat att förslaget skulle
medföra betydande försämringar för det statistiska informationsunder-
laget. De övriga myndigheter som har avstyrkt förslaget har gjort detta
med hänsyn till de problem som uppkommer för skatteförvaltningen.
Samtliga näringslivsorganisationer som har yttrat sig och några
myndigheter (bl.a. Bokföringsnämnden och Patent- och registrerings-
verket) har tillstyrkt förslaget. Vissa har ansett att det bör finnas en
dispensmöjlighet beträffande kravet på samma räkenskapsår för all
verksamhet.
Ingen remissinstans har yttrat sig över förslaget att skattemyndigheten
skall få rätt att förelägga ett företag att lägga om räkenskapsår till
kalenderår.
Bakgrund: Enligt 12 § bokföringslagen skall räkenskapsåret omfatta
tolv månader. I samband med att bokföringsskyldighet inträder eller
räkenskapsåret läggs om får både kortare och längre tid än tolv månader
tillämpas, dock längst arton månader. Även när bokföringsskyldigheten
upphör, får räkenskapsåret kortas av.
För enskilda näringsidkare, dödsbon och sådana handelsbolag vars
inkomst skall beskattas hos fysisk person skall kalenderår utgöra räken-
skapsår. Detsamma gäller sådan samfällighetsförvaltande juridisk person
som avses i 53 § 2 mom. kommunalskattelagen samt sådana enskilda
jord- och skogsbrukare som omfattas av jordbruksbokföringslagen. För
handelsbolagens del innebär kopplingen till beskattningen att regeln blir
221
tillämplig även på ett handelsbolag som inte har några fysiska personer
eller dödsbon som delägare men väl ett annat handelsbolag med sådana
delägare. I undantagsfall kan Riksskatteverket medge att annan period av
tolv månader än kalenderår skall utgöra räkenskapsår. För sådant tillstånd
krävs att det med hänsyn till det allmännas ekonomiska intresse eller
andra omständigheter finns synnerliga skäl.
För övriga bokföringsskyldiga gäller enligt bokföringslagen att brutet
räkenskapsår får tillämpas. Brutet räkenskapsår skall omfatta tiden den 1
maj-den 30 april, den 1 juli-den 30 juni, eller den 1 september-den 31
augusti. Riksskatteverket kan under samma förutsättningar som har
angetts i föregående stycke medge att annan tolvmånadersperiod får
tillämpas som brutet räkenskapsår.
För företag som ingår i en koncern föreskrivs i 12 § sjätte stycket
bokföringslagen att samma räkenskapsår som huvudregel skall tillämpas.
Någon motsvarande begränsning finns inte i jordbruksbokföringslagen. I
en jordbrukskoncem bestående av en enskild jordbrukare som moder-
företag och ett aktiebolag som dotterbolag kan således dotterbolaget
tillämpa brutet räkenskapsår trots att moderföretaget har kalenderår som
räkenskapsår.
Kravet på att enskild näringsidkare och handelsbolag med fysiska
personer bland delägarna skall ha kalenderår som räkenskapsår infördes i
samband med 1990 års skattereform (se SOU 1989:34 s. 320 och prop.
1989/90:110 s 589 f.). Som motiv anfördes kontrollskäl från skatte-
synpunkt. I motiven diskuterades den ökade arbetsbelastning under viss
tid av året som kravet kunde medföra. Det föredragande statsrådet
erinrade med anledning därav om möjligheten att få anstånd med att av-
lämna självdeklaration. Möjligheten till anstånd har sedan dess förbätt-
rats ytterligare. Numera kan bokföringsbyråer m.fl. få tillstånd att lämna
klienters deklarationer enligt tidsplan under tiden den 1 april-den 15 juni
under taxeringsåret.
Skälet för regeringens förslag: Rent företagsekonomiskt kan det ofta
vara motiverat att välja en annan period än kalenderår som räkenskapsår.
Det kan exempelvis vara lämpligt att låta räkenskapsåret sluta när den
ekonomiska aktiviteten i verksamheten är låg eller att låta räkenskapsåret
omfatta en obruten säsong. Ibland verkar också bokföringsbyråer och
revisionsbyråer för att klienten skall välja ett brutet räkenskapsår.
Därigenom kan arbetsbelastningen för byrån spridas jämnare över året än
om samtliga klienter skulle ha kalenderår som räkenskapsår. Eftersom
det ofta är skattemässigt fördelaktigt att ha brutet räkenskapsår, kan det
inte heller uteslutas att skattemässiga överväganden får påverka valet av
räkenskapsår.
För att i viss mån tillmötesgå kraven på flexibilitet har flertalet juri-
diska personer - däribland samtliga aktiebolag och ekonomiska förening-
ar samt handelsbolag utan fysiska personer eller dödsbon som delägare -
fått rätt att tillämpa något av de brutna räkenskapsår som särskilt anges i
bokföringslagen. Kommittén ansåg att lagstiftaren därigenom har beaktat
sådana förhållanden som säsongsvariationer och arbetsbelastning på
bokföringsbyråer. De nuvarande uppräknade brutna räkenskapsåren till-
Prop. 1998/99:130
222
godoser behovet av flexibilitet och det saknas därför skäl att utöka antalet
tillåtna brutna räkenskapsår. Regeringen delar denna bedömning.
När det gäller enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst
helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer ansåg kommittén att
samma skäl som för övriga företag (säsongsvariationer och arbets-
anhopning på bokföringsbyråer) kan anföras för att tillåta att även dessa
skall få tillämpa brutet räkenskapsår. Vidare anfördes att förslaget att
upphäva jordbruksbokföringslagen i viss mån ökar behovet av en
möjlighet att tillämpa brutna räkenskapsår. Inom jordbruksnäringen
förekommer det koncernbildningar med en enskild jordbrukare som
moderföretag och ett eller flera aktiebolag som dotterföretag. Eftersom
bokföringslagen kräver att samtliga företag i en koncern skall tillämpa
samma räkenskapsår så kommer förbudet för enskilda näringsidkare att
tillämpa brutet räkenskapsår att medföra att dotterbolagen i en sådan
koncern tvingas använda kalenderår som räkenskapsår.
Mot detta skall ställas intresset av en effektiv och ändamålsenlig
kontroll vid beskattningen. Kommitténs bedömning var att de skäl som
anfördes när rätten till brutet räkenskapsår slopades i samband med 1990
års skattereform fortfarande har bärkraft. Skälen har dessutom enligt
kommittén ytterligare förstärkts genom införandet av lagen (1993:1536)
om räntefördelning vid beskattningen och lagen (1993:1537) om
expansionsmedel. Även tillämpningen av andra skatteregler förenklas om
räkenskapsåret utgörs av kalenderår. Vidare är skattemyndigheternas
rutiner för taxerings- och revisionsarbetet i stor utsträckning uppbyggda
med utgångspunkt i att beskattningsåren för näringsidkaren personligen
och för näringsverksamheten sammanfaller.
När kommittén sammanvägde dessa argument fann man att rätten till
brutet räkenskapsår borde återinföras. Det främsta argumentet för detta
var att det skulle öka möjligheterna för redovisnings- och revisions-
byråerna att fördela sitt arbete under året och slippa koncentrationen till
det första halvåret. En sådan ökad spridning skulle förbättra möjlig-
heterna för en enskild näringsidkare eller ett handelsbolag att erhålla
kvalificerad hjälp med bokforingsarbetet, vilket i sin tur skulle befrämja
kvaliteten i såväl själva bokföringen som rapporteringen till skatte-
myndigheter och andra berörda intressenter. Visserligen skulle skatte-
kontrollen försvåras, men enligt kommitténs bedömning var det ändå inte
osannolikt att skattemyndigheternas arbete skulle underlättas, eftersom
det skulle bli lättare att anlita redovisnings- och skatteexperter om dessa
experters arbete inte försvåras och fördyras av starka säsongsvariationer.
Vi delar inte kommitténs uppfattning i denna del. Som både kommittén
och den efterföljande remissbehandlingen har visat finns det starka skäl
både för och emot en rätt för enskilda näringsidkare och handelsbolag
vars inkomst helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer att ha
brutet räkenskapsår. Enligt vår bedömning har dock kommittén starkt
underskattat de problem som skulle uppkomma hos skatteförvaltningen.
Såväl de materiella skattereglerna som skatteförvaltningens kontroll-
system är konstruerade utifrån att enskilda näringsidkare inte får ha
brutet räkenskapsår. Nedan skall ett antal sådana problem behandlas.
Prop. 1998/99:130
223
ADB-systemen har konstruerats för kalenderår
Sedan 1993 har skatteförvaltningens ADB-system både vad gäller
grundhantering och kontrollsystem utformats mot bakgrund av att
enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst helt eller delvis
beskattas hos fysiska personer har kalenderår som räkenskapsår. ADB-
teknik används för att genomlysa deklarationsuppgifterna för att på så
sätt upptäcka de deklarationer som kan antas innehålla väsentliga fel.
Dessa deklarationer djupgranskas sedan manuellt. Övriga deklarationer
kan anses i huvudsak godkända efter genomlysningen. Om brutna
räkenskapsår återigen skulle tillåtas, skulle ett antal problem uppkomma
vid den maskinella kontrollen.
Kontrolluppgifter lämnas per kalenderår
Ett speciellt problem som berör den maskinella kontrollen gäller han-
teringen av kontrolluppgifter. För näringsidkare lämnas olika typer av
kontrolluppgifter såsom sjukpenning, pensionsförsäkringspremier,
näringsbidrag, slakt- och livdjursförsäljningar samt inkomst- och utgifts-
räntor. Kontrolluppgifterna avser kalenderår och är en väsentlig del av
det kontrollsystem som har byggts upp inom förvaltningen. Vid brutna år
skulle avstämningar mellan kontrolluppgifter och deklarerade intäkter
eller kostnader ge felaktiga signaler. Detta skulle i sin tur medföra att
deklarationerna måste hanteras manuellt. Problemet skulle naturligtvis gå
att åtgärda genom att föreskriva att kontrolluppgifterna skall avse det
brutna år som näringsidkaren tillämpar. Detta är emellertid en orimlig
lösning, eftersom det skulle kräva att den som lämnar kontrolluppgifter
dels vet om vilket räkenskapsår som näringsidkaren tillämpar, dels
bygger upp rutiner för att kunna lämna kontrolluppgifter för utbetal-
ningar under de olika brutna år som kan förekomma. Ett annat sätt skulle
vara att föreskriva att beloppen på samtliga kontrolluppgifter som lämnas
avseende näringsidkare skall delas upp på utbetalningar under tiden
januari-april, maj-juni, juli-augusti och september-december för att på
så sätt fånga in transaktioner under de tillåtna brutna åren. Även en sådan
lösning är orimligt betungande för uppgiftslämnama. Såvitt avser
kontrolluppgifter för inkomst- och utgiftsräntor kan det dessutom anföras
att uppgiftslämnaren inte vet om räntan tillhör näringsverksamheten eller
privatsfären. Dessa kontrolluppgifter skulle därför bli i det närmaste
meningslösa beträffande fysisk person som bedriver näringsverksamhet.
Försäljning av näringsfastighet skulle kunna beskattas under två
taxeringsår
När en fysisk person säljer en näringsfastigheter, beskattas reavinsten i
inkomstslaget kapital samtidigt som gjorda värdeminskningsavdrag m.m.
återförs till beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet. Eftersom
kapitalinkomster beskattas på kalenderårsbasis skulle en återgång till
brutna år för enskilda näringsidkare kunna medföra att reavinsten
beskattas vid en taxering samtidigt som värdeminskningsavdragen
Prop. 1998/99:130
224
återläggs vid en annan taxering. Detta är ett materiellt otillfredsställande
resultat.
Fastighetsskatt skulle inte kunna förtryckas
Taxeringsvärden fastställs för kalenderår. Om olika taxeringsvärden
gäller för ett beskattningsår (som blir fallet beträffande brutna år) så skall
underlaget för fastighetsskatten proportioneras. Uppgifter om fastighets-
skatt skall vidare förtryckas på deklarationsblanketten. Om de förtryckta
uppgifterna är felaktiga, skall den skattskyldige fylla i de korrekta
siffrorna. En fysisk person kan både ha fastigheter som ingår i närings-
verksamheten och fastigheter som inte gör det. När taxeringsvärdena
ändras vid kalenderårsskiftena skall underlaget för de fastigheter som
ingår i näringsverksamheten proportioneras om näringsidkaren tillämpar
brutet år. Eftersom skattemyndigheternas maskinella system inte kan
särskilja fastigheter i respektive utanför näringsverksamheten, blir det
omöjligt att förtrycka uppgifterna för en enskild näringsidkare som har
brutet räkenskapsår. Detta leder i sin tur till att ett stort antal uppgifter
måste registreras och granskas manuellt.
Släpande F-skatt
En enskild näringsidkare betalar preliminär skatt i form av F-skatt eller
särskild A-skatt. Skatten skall betalas i lika delar under månaderna
februari-januari det uppbördsår då bokslutsdagen infaller. För
skattskyldiga med kalenderår som räkenskapsår sammanfaller således
räkenskapsåret i stort sett med uppbördsåret. Den preliminära skatten för
år 1 är alltså i sin helhet inbetald i februari år 2. För skattskyldiga med
brutet räkenskapsår betalas den preliminära skatten med större
eftersläpning. Företag med räkenskapsår som böijar den 1 maj år 1 och
slutar den 30 april år 2 betalar inte någon preliminär skatt för år 1 under
detta år. I stället betalas skatten för hela räkenskapsåret under år 2.
Härigenom far dessa företag en skattekredit på åtta månader. Längden på
skattekrediten varierar beroende på när under året som räkenskapsåret
börjar. Skattskyldiga med räkenskapsår som börjar den 1 maj får den
längsta skattekrediten. De företag vilkas räkenskapsår börjar den 1 juli
far en kredittid på sex månader och de med räkenskapsår med böljan den
1 september far fyra månaders kredit. Vid brutna räkenskapsår varierar
således skattekrediten mellan åtta och fyra månader. Om rätten till brutna
räkenskapsår återinförs för enskilda näringsidkare, medför det alltså en
statsfinansiell kostnad i form av senarelagda preliminär- och slutskatte-
betalningar.
Dubbla taxeringar
Om enskilda näringsidkare återigen får tillämpa brutet räkenskapsår,
skulle detta medföra att antalet dubbla taxeringar ökar. I samband med
omläggning av räkenskapsår skulle näringsidkaren kunna beskattas för
Prop. 1998/99:130
225
8 Riksdagen 1998/99. 1 samt. Nr 130, Del 1
två räkenskapsår vid samma taxering. Detta är administrativt betungande Prop. 1998/99:130
för skatteförvaltningen.
Kontantberäkningar försvåras
Kontantberäkningar används av skatteförvaltningen som ett medel för att
kontrollera att den skattskyldige inte undanhåller intäkter från
beskattning. Dessa beräkningar blir avsevärt svårare att genomföra om
brutna räkenskapsår återigen tillåts. Till viss del kan detta åtgärdas
genom att deklarationen kompletteras med uppgift om insättningar och
uttag mellan bokslutsdagen och den 31 december. Detta förutsätter dock
en utökad och betungande uppgiftsskyldighet för den skattskyldige.
Andra nackdelar
Förutom de skatterättsliga skäl som talar mot en återinförd rätt till brutet
räkenskapsår för enskilda näringsidkare och handelsbolag, vars inkomst
helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer, skulle en sådan
reform riskera att försvåra bekämpningen av ekobrott. Statsåklagar-
myndigheten för speciella mål har anfört att personer som ägnar sig åt
ekonomisk brottslighet ofta sätter i system att utnyttja regler som
försvårar kontrollen och att brutet räkenskapsår är klassiskt i detta sam-
manhang. Vidare har Statistiska centralbyrån hävdat att förslaget skulle
medföra betydande försämringar för det statistiska informations-
underlaget.
Vår samlade bedömning
Vid en sammanvägning av argumenten för och emot en återinförd rätt till
brutet räkenskapsår anser vi att argumenten mot en sådan rätt har
betydligt större tyngd än argumenten för. Det främsta argumentet för
rätten att tillämpa brutet räkenskapsår gäller bokföringsbyråemas
arbetssituation. Vi vill i detta sammanhang återigen erinra om de
generösa möjligheter till anstånd med avlämnande av deklarationen som
gäller. Numera kan bokföringsbyråer m.fl. fa tillstånd att lämna klienters
deklarationer enligt tidsplan under tiden den 1 april-den 15 juni under
taxeringsåret.
Enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst helt eller delvis
skall beskattas hos fysiska personer bör därför även i fortsättningen
endast tillåtas att ha kalenderår som räkenskapsår.
Detta förslag i kombination med förslaget att upphäva jordbruks-
bokföringslagen skulle kunna leda till besvärande effekter för vissa
lantbruksföretag. Det förekommer nämligen koncernbildningar med en
lantbrukare som moderföretag och hans aktiebolag där verksamheten
bedrivs som dotterföretag. Enligt hittillsvarande regler har produk-
tionsbolaget kunnat ha brutet räkenskapsår trots att lantbrukaren har haft
kalenderår som räkenskapsår. Jordbruksbokföringslagen har nämligen
inte - till skillnad från bokföringslagen - innehållit någon bestämmelse
226
om att samma räkenskapsår skall tillämpas av alla företag i en koncern. I
och med att jordbruksbokföringslagen upphävs skulle samtliga produk-
tionsbolag tvingas ha kalenderår som räkenskapsår. Enligt vår mening
finns det dock starka skäl till att den hittillsvarande ordningen bör tillåtas
även i framtiden. Om en jordbrukare äger ett produktionsbolag, bör alltså
bolaget kunna ha brutet räkenskapsår trots att jordbrukaren måste ha
kalenderår som räkenskapsår. Om jordbrukaren är skyldig att upprätta
koncernredovisning (se 7 kap. 3 § ÅRL), bör dock bolagets räkenskapsår
alltid vara kalenderår. Upprättandet av koncernredovisningen skulle
avsevärt försvåras om moder- och dotterföretag hade olika räkenskapsår.
Felaktig användning av brutet räkenskapsår
Enligt vårt förslag skall ett handelsbolag som har fysiska personer som
delägare även fortsättningsvis ha kalenderår som räkenskapsår. Om en
fysisk person inträder som bolagsman i ett handelsbolag som har brutet
räkenskapsår, måste handelsbolaget därför lägga om räkenskapsåret till
kalenderår.Detta gäller redan idag. För att säkerställa att byte av
räkenskapsår verkligen sker i dessa och liknande fall ansåg kommittén att
det behövs en regel som säger att skattemyndigheten vid vite kan
förelägga ett företag som felaktigt tillämpar brutet räkenskapsår att lägga
om räkenskapsåret till kalenderår. Vi delar denna bedömning.
Prop. 1998/99:130
227
10
10.1
Frågor om bokföringens omfattning ProP 1998/99:130
Regeringens förslag: En enskild näringsidkares bokföring skall avse
enbart hans eller hennes näringsverksamhet. Åtskillnad måste därför
göras mellan näringsidkarens privata ekonomi och näringsverksamhetens
ekonomi. De närmare förutsättningarna för hur åtskillnaden skall
upprätthållas far utvecklas inom ramen för god redovisningssed.
Bokföringsskyldigheten för andra juridiska personer än dödsbon skall
avse all verksamhet som bedrivs inom den juridiska personen.
Kommitténs bedömning: Kommittén har inte föreslagit några
lagregler i denna del men har förutsatt att en juridisk persons bokföring
skall omfatta all verksamhet som den juridiska personen bedriver och att
fysiska personers bokföring skall omfatta enbart den näringsverksamhet
som de bedriver. Kommittén har även uttalat att enskilda näringsidkare
måste göra en åtskillnad mellan privat ekonomi och näringsverksamhet
och har gjort vissa principiella uttalanden om vilka principer som skall
tillämpas när denna åtskillnad görs.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har inte närmare
berört frågan. Svenska Revisorsamfundet SRS, Lantbrukarnas Riks-
förbund och Skogsägarnas Riksförbund har dock ansett att kommitténs
förslag inte helt kan förenas med de förhållanden som råder i praktiken.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att invända
mot förslaget.
Skälen för regeringens förslag:
Fysiska personer och dödsbon
Som vi tidigare har uttalat anser vi att fysiska personer och dödsbon bör
vara bokföringsskyldiga endast när de bedriver näringsverksamhet. En-
ligt vår mening är det naturligt att en enskild näringsidkares bokföring
omfattar endast sådant som hör till näringsverksamheten och att således
förhållanden som hör till privat verksamhet lämnas utanför. Det tyngst
vägande skälet för att en sådan åtskillnad upprätthålls är att inkomster
som härrör från en enskilt bedriven näringsverksamhet i regel beskattas
separat från andra inkomster som näringsidkaren uppbär.
Principen om att näringsverksamhet och privat ekonomi inte far
sammanblandas får anses vara av så grundläggande betydelse att den bör
återspeglas i lagen. Lagen bör alltså ange att bokföringen skall avse
näringsverksamheten.
Om en sådan regel uppställs, är det naturligtvis viktigt att det går att
avgränsa vilka tillgångar och skulder respektive intäkter och kostnader
som hör till det ena respektive det andra området. Att göra sådana av-
gränsningar kan ibland vara komplicerat. Det är uppenbart att det därvid
228
kan uppstå särskilda och ibland svårlösta redovisningsproblem, t.ex. som Prop. 1998/99:130
en följd av att tillgångar används både i rörelsen och privat. Det framstår
inte som ändamålsenligt att söka reglera dessa avgränsningsproblem i
lagen. En uttömmande reglering i lag skulle bli alltför omfattande och
detaljerad. Såsom vi tidigare har föreslagit bör den nya bokföringslagen i
huvudsak utformas som en ramlag, kompletterad av god redovisningssed
som framkommer framför allt genom uttalanden från normgivande
organ. Frågan om hur gränsen mellan privatekonomi och närings-
verksamhet närmare skall dras i samband med bokföring bör bestämmas
med hänsyn till vad som anses vara god redovisningssed (jfr Bokförings-
nämndens rekommendation BFN R 11).
Andra juridiska personer än dödsbon
Beträffande vissa juridiska personer, såsom aktiebolag eller ekonomiska
föreningar, har det hittills ansetts självklart att bokföringen bör avse all
verksamhet. Detta är särskilt naturligt i de fall då bokföringen är inriktad
på att ta fram den juridiska personens resultat och fria egna kapital,
uppgifter som sedan skall läggas till grund för beslut om utdelning m.m.
Men även i juridiska personer där sådana förhållanden inte alltid
föreligger - t.ex. ideella föreningar - talar övervägande skäl för att
bokföringsskyldigheten bör omfatta all verksamhet. Detta ger den bästa
överblicken över den juridiska personens resultat och ställning. En sådan
ordning innebär också att den bokföringsskyldige undviker de ibland
svåra gränsdragningsproblem som i dag kan uppstå när det gäller att
avgränsa den bokföringsskyldiga delen av verksamheten.
Regeringens förslag: En enskild näringsidkares bokföring skall omfatta
samtliga affärshändelser i näringsverksamheten.
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Sveriges Fastighetsägares Förbund har ansett att
redovisningen för enskilda näringsidkare bör utformas med skatte-
reglerna som förebild. Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas
Riksförbund har framfört en liknande uppfattning.
Hemställan från Lantbrukarnas Riksförbund m.fl.: Lantbrukarnas
Riksförbund, Sveriges Fastighetsägareförbund och Företagarnas Riks-
organisation har begärt att enskilda näringsidkare befrias från skyl-
digheten att bokföra affärshändelser som saknar betydelse för beskatt-
ningen av näringsverksamheten.
Remissinstanserna: De remissinstanser som har yttrat sig i sak över
hemställan, däribland Riksåklagaren, Ekobrottsmyndigheten, Bokförings-
nämnden, Riksskatteverket, Svenska Revisorsamfundet SRS och Sveriges
Redovisningskonsulters Förbund SRF, har avstyrkt eller ställt sig tvek-
samma till organisationernas förslag.
229
Skälen för regeringens förslag: Som vi tidigare har uttalat bör alla
bokföringsskyldiga så långt möjligt omfattas av gemensamma bok-
föringsbestämmelser. Att ett bolag, en ekonomisk förening eller någon
annan juridisk person som är bokföringsskyldig bör bokföra samtliga
ekonomiska transaktioner, oavsett hur transaktionen behandlas skatte-
mässigt, är enligt vår mening en självklarhet. Vi anser inte att det finns
tillräckliga skäl att tillämpa en annan princip beträffande enskilda
näringsidkare. Det bör alltså inte vara möjligt för en enskild närings-
idkare att underlåta att bokföra affärshändelser av den anledning att de
saknar betydelse för beskattningen.
Vi kan i och för sig dela den uppfattning som kommer till uttryck i
hemställan att det ofta är en mycket begränsad krets som har intresse av
en enskild näringsidkares bokföring. Ibland inskränker sig denna krets
till näringsidkaren själv och skatteförvaltningen. Även i mindre verk-
samheter utan extern finansiering och med endast löpande leverantörs-
krediter finns det emellertid oftast ett borgenärsintresse. Från borgenärs-
skyddssynpunkt är det därför angeläget att samtliga affärshändelser
kommer till uttryck i bokföringen. Såsom flera remissinstanser har
påpekat är det också tveksamt om en ordning där bokföringen begränsas
till poster med skattemässig betydelse skulle innebära någon särskild
förenkling för näringsidkaren. De affärshändelser som näringsidkaren
skulle slippa att bokföra torde vara ganska få. För näringsidkaren skulle
den föreslagna ordningen dessutom innebära bl.a. att han i samband med
varje affärshändelse måste ta ställning till dess betydelse från skatte-
synpunkt. Möjligheterna att bedriva taxeringskontroll och att i samband
med taxeringen göra rättelser till den skattskyldiges fördel skulle minska
i och med att redovisningen inte längre skulle ge någon helhetsbild av
näringsverksamheten. Också förutsättningarna för att utreda förekomsten
av ekonomisk brottslighet skulle försämras.
10.3.1 Gemensam bokföring för flera bokföringsskyldiga
Regeringens förslag: Bedriver flera bokföringsskyldiga gemensam
verksamhet, skall de fa organisera verksamhetens bokföring gemensamt,
om det är förenligt med god redovisningssed.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att enskilda närings-
idkare som bedriver en näringsverksamhet gemensamt skall kunna ha en
gemensam bokföring för denna. Kommittén har vidare föreslagit att den
nuvarande bestämmelsen om gemensam bokföring i stiftelser utmönstras.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft några invänd-
ningar mot kommitténs förslag. Bokföringsnämnden, Riksskatteverket
och Svenska Revisorsamfundet SRS har dock efterlyst ett klarläggande av
vad som avses med gemensam verksamhet.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens för-
slag.
Prop. 1998/99:130
230
Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt promemorians
förslag eller har lämnat det utan erinran. Föreningen Auktoriserade
Revisorer FAR har framhållit att gemensam bokföring är något som
främst bör stå till buds för enskilda näringsidkare.
Bakgrund m.m.: Bokföringslagen innehåller inga regler om att flera
bokföringsskyldiga kan ha en gemensam bokföring. Likväl anses det
finnas ett visst utrymme för gemensam bokföring, särskilt när flera
enskilda näringsidkare gemensamt bedriver näringsverksamhet. De
närmare förutsättningarna för gemensam bokföring är emellertid inte helt
klara.
Frågan får framför allt betydelse när en verksamhet bedrivs av flera
tillsammans som enkelt bolag. Det finns emellertid också anledning att
fråga sig om det förekommer andra slag av gemensamt bedriven verk-
samhet där gemensam bokföring bör kunna tillåtas, t.ex. vid gemensam
medelsplacering. Det sista torde framför allt ha betydelse för stiftelser.
Två ytterligare frågor är hur den gemensamma bokföringen skall
fullgöras och vem eller vilka av verksamhetsutövama som skall bära
ansvaret för att bokföringen sköts.
Prop. 1998/99:130
Enkelt bolag
Ett enkelt bolag uppkommer genom att två eller flera träffar en över-
enskommelse om att samverka för ett gemensamt ändamål (se 1 kap. 3 §
lagen [1980:1102] om handelsbolag och enkla bolag). Verksamheten
kan, men behöver inte, avse näringsverksamhet. Om bolaget bedriver
näringsverksamhet och låter registrera sig i handelsregistret, övergår det
till att bli ett handelsbolag. Ett handelsbolag är - till skillnad från ett
enkelt bolag - en juridisk person.
Eftersom ett enkelt bolag inte är en juridisk person, är bolaget inte
bokföringsskyldigt. Bedriver bolaget bokföringsskyldig verksamhet,
åvilar bokföringsskyldigheten i stället de enskilda delägarna. Frågan om
bolagsmännen därvid kan ha en gemensam redovisning berördes under
förarbetena till jordbruksbokföringslagen. Föredragande statsrådet mena-
de därvid att det inte skulle möta något hinder att ha en gemensam
redovisning, när verksamheten drevs av flera tillsammans (se prop.
1978/79:44 s. 34 och 146). Vidare synes lagutskottet under förarbetena
till 1980 års årsredovisningslag ha utgått från att företag som samverkar i
ett entreprenadkonsortium har möjlighet att ha en gemensam bokföring
för verksamheten (se bet. LU 1980/81:4 s.149 f.).
Även Bokföringsnämndens cirkulär Vi och nämndens uttalande BFN U
88:17 ger uttryck för att man i verksamhet som bedrivs av ett enkelt
bolag och den snarlika verksamhetsformen partrederi kan ha en
gemensam bokföring.
Annan gemensamt bedriven verksamhet
När flera personer äger egendom gemensamt och utnyttjar denna i
näringsverksamhet torde det normalt föreligga ett bolagsförhållande.
231
Men det kan förekomma situationer där så inte är fallet, t.ex. då en
jordbruksfastighet, tillhörande ett dödsbo, skiftas på delägarna utan att
man träffar någon särskild överenskommelse om fastighetens fortsatta
drift. Såsom tidigare har nämnts gjordes det under förarbetena till jord-
bruksbokföringslagen uttalanden som tyder på att det har ansetts att
delägarna i fastigheten i dylika fall far ha en gemensam bokföring.
Stiftelser
Att stiftelser kan ha en gemensam löpande bokföring framgår av bestäm-
melserna i 3 kap. 4 § 2 stiftelselagen. Den gemensamma bokföringen
förutsätter inte att stiftelserna bedriver någon näringsverksamhet till-
sammans. Förutsättningen för gemensam bokföring är i stället att
stiftelserna har gemensamt placerad förmögenhet (beträffande gemensam
placering, se 2 kap. 5 § stiftelselagen). Bokföringsnämnden har i sitt
uttalande BFN U 95:3 bl.a. tagit upp frågan om hur denna bestämmelse
skall tillämpas. Nämnden uttalar att varje stiftelse skall ta upp sin del i
den sammanlagda förmögenheten i balansräkningen. I stiftelsens resultat-
räkning skall andelen i avkastningen från den gemensamt placerade för-
mögenheten tas upp. Tillgångar i och intäkter från den gemensamt
placerade förmögenheten skall fördelas på respektive balanspost och
intäktsslag.
Hur gemensam bokföring går till
Eftersom bokföringslagen inte innehåller några regler om gemensam
bokföring, ger den inte heller något besked om hur gemensam bokföring
skall gå till och vem som ansvarar för den. Viss ledning kan hämtas från
Bokföringsnämndens uttalande BFN U 88:17 där nämnden i fråga om
bokföring i partrederi har uttalat att varje partredare ansvarar för att den
bokföring som avser hans näringsverksamhet sker enligt bokförings-
lagen.
Skälen för regeringens förslag: Enligt vår mening bör utgångs-
punkten vara att var och en som är bokföringsskyldig skall upprätta en
egen bokföring för verksamhet som han driver själv eller tillsammans
med annan. En sådan huvudregel ger de bästa möjligheterna att
tillgodose de ordnings- och kontrollintressen som bär upp bokförings-
reglema.
Det förekommer emellertid fall då det från den bokföringsskyldiges
synpunkt är ändamålsenligt om bokföringsskyldigheten far fullgöras
gemensamt med någon annan och där detta inte heller går ut över de
intressen som bokföringsreglema skall tillgodose. Så är framför allt fallet
när två eller flera enskilda näringsidkare bedriver verksamhet till-
sammans i enkelt bolag. Även i andra fall av gemensam verksamhet,
särskilt sådan som är förenad med samäganderätt till egendom - t.ex. när
två personer äger en jordbruksfastighet tillsammans utan att något
bolagsavtal har träffats - bör det finnas ett utrymme för gemensam
löpande bokföring och ett gemensamt bokslut. Såsom Föreningen
Prop. 1998/99:130
232
Auktoriserade Revisorer FAR har påtalat är gemensam bokföring något
som främst bör komma i fråga för enskilda näringsidkare. Att flera
juridiska personer har en gemensam bokföring kan vara förenat med
olägenheter och det bör därför förekomma endast undantagsvis. Det kan
dock förekomma gemensamt bedriven verksamhet i vilken det är
naturligt att i viss utsträckning acceptera att verksamhetsutövama har en
gemensam löpande bokföring. Så kan vara fallet när två eller flera
stiftelser har sina medel gemensamt placerade. Också vid samverkan
mellan flera juridiska personer i ett enkelt bolag kan det någon enstaka
gång vara acceptabelt att bokföringsskyldigheten fullgörs genom en
gemensam bokföring. Det kan å andra sidan också förekomma fall då
gemensam bokföring överhuvud taget inte bör vara tillåten, inte ens för
gemensamt bedriven verksamhet. Ett grundläggande krav bör vara att
bokföringen ordnas på ett sådant sätt att vaije näringsidkares ställning
kan bedömas utan svårighet. Om en gemensam bokföring inte kan ordnas
så att den ger underlag för en sådan bedömning, måste bokföringen
läggas upp på annat sätt.
Det är inte möjligt att i lagen avgränsa i vilka fall gemensam bokföring
bör tillåtas eller definiera hur den gemensamma bokföringen i olika fall
skall utformas. Lagregleringen bör därför begränsas till en bestämmelse
om att en bokföringsskyldig far ha gemensam bokföring med annan
endast i fråga om gemensamt bedriven verksamhet och endast i den
utsträckning det är förenligt med god redovisningssed. Det bör sedan
ankomma på domstolar och normgivande organ att närmare precisera när
gemensam bokföring bör fa förekomma och utforma normer för den
gemensamma bokföringens utformning.
En väsentlig fråga i sammanhanget är vem som bär ansvaret för att
bokföringsskyldigheten fullföljs när flera bokföringsskyldiga har
överenskommit om att ha en gemensam bokföring. Enligt vår mening bör
möjligheten att upprätta en gemensam bokföring inte föranleda någon
inskränkning i det ansvar för bokföringen som åvilar vaije part som
deltar i den gemensamma verksamheten. Var och en bör alltså vara
ansvarig för att bokföring sker.
En särskild fråga är hur bokföring av gemensamt bedriven verksamhet
skall samordnas med bokföring av annan verksamhet som någon av
verksamhetsutövama bedriver på egen hand. Till detta återkommer vi i
avsnitt 10.3.3.
10.3.2 Gemensam bokföring i Svenska kyrkan
Regeringens förslag: Församlingar i Svenska kyrkan som ingår i en
kyrklig samfällighet skall fa ha gemensam bokföring med övriga
församlingar som ingår i samfälligheten.
Prästlönetillgångar som förvaltas tillsammans skall få ha gemensam
bokföring.
Prop. 1998/99:130
Kommittén: Det har inte varit aktuellt för kommittén att särskilt
behandla frågor om bokföring inom Svenska kyrkan.
233
Remissinstanserna: Svenska kyrkans församlings- och pastorats-
förbund har anfört bl.a. att den särart som kyrkan representerar kan
motivera särskilda krav på redovisningen.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens för-
slag.
Remissinstanserna: Promemorians förslag har inte mött några
invändningar. Svenska kyrkans församlings- och pastoratsförbund och
Svenska Kyrkans Centralstyrelse har tillstyrkt förslaget.
Bakgrund m.m.:
Svenska kyrkans lokala och regionala organisatoriska enheter
Som vi tidigare har redogjort för ingår i Svenska kyrkan olika slag av
kyrkliga kommuner; församlingar och kyrkliga samfälligheter. 119 kap.
11 - 14 §§ kyrkolagen finns bestämmelser om räkenskaper, årsbokslut
och årsredovisning. Av särskilt intresse i detta sammanhang är
bestämmelserna i 19 kap. 21 § kyrkolagen genom vilken skyldigheten att
föra räkenskaper överförs från församlingens kyrkoråd och övriga
nämnder till samfällighetens kyrkoråd och övriga nämnder.
Kyrkolagen upphör att gälla vid ingången av år 2000. Som har
redovisats i avsnitt 8.4.3 kommer Svenska kyrkan och de delar som ingår
i denna därefter att utgöra privaträttsliga rättssubjekt. Svenska kyrkan
kommer att utgöra ett registrerat trossamfund, medan församlingarna,
samfällighetema och stiften kommer att utgöra registrerade organisa-
toriska delar av Svenska kyrkan.
Prästlönetillgångar
Prästlönetillgångar är en gemensam benämning på prästlönefastigheter
och prästlönefonder. Prästlönefastigheter är enligt 41 kap. 1 § första
stycket 1 kyrkolagen fast egendom eller tomträtt vars avkastning är
avsedd för avlöning åt kyrkoherde eller komminister i visst eller vissa
pastorat. Med prästlönefond avses enligt 41 kap. 23 § första stycket
kyrkolagen ersättning för prästlönefastighet på grund av försäljning,
expropriation, upplåtelse av naturtillgång eller liknande som enligt
41 kap. 21 § kyrkolagen skall fonderas. Egendomen har ofta varit i
kyrkans besittning under mycket lång tid och har vanligen tillförts kyrkan
genom gåvor och donationer från enskilda.
Egendomen samförvaltas i dag på stiftsnivå. Varken stiften eller
kyrkan som sådan anses emellertid vara ägare till egendomen. Ägare är i
stället de stiftelseliknande rättssubjekt som prästlönetillgångama anses
utgöra (se prop. 1997/98:116 s. 98). Vaije ”prästlönetillgång” har en
ideell andel i den samförvaltade egendomen. Det går ofta inte att särskilja
vilka tillgångar i den gemensamt förvaltade egendomen som tillhör en
viss prästlönetillgång. På stiftsnivå upprättas en redovisning som visar
resultat och ställning för den egendom som de i stiftet ingående
Prop. 1998/99:130
234
prästlönetillgångama utgör. Av redovisningen framgår hur de ideella Prop. 1998/99:130
andelarna fördelar sig på de olika prästlönetillgångama.
Enligt lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan och lagen (1998:1592)
om införande av lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan skall prästlöne-
tillgångama även i framtiden utgöra särskilda rättssubjekt med egen rätts-
kapacitet. Förvaltningen skall omhänderhas av Svenska kyrkan. Svenska
kyrkans centralstyrelse har förutsatt att prästlönetillgångama skall kunna
bokföras stiftsvis hos förvaltarna (se prop 1997/98:116 s. 103).
Skälen för regeringens förslag: Som vi tidigare har uttalat bör det i
framtiden gälla samma bokföringsregler för Svenska kyrkan som för
andra registrerade trossamfund. Vi anser emellertid att det med hänsyn
till Svenska kyrkans särskilda organisation och övriga förhållanden inte
går att undvika vissa särregler för kyrkans del.
Till den Svenska kyrkans särskilda karaktär hör att kyrkan omfattar ett
mycket stort antal församlingar. Församlingarna samverkar ofta i
samfälligheter. Församlingarnas verksamhet har i en del fall förlagts till
samfallighetema och i dessa och andra fall har det överlämnats till sam-
fallighetema att omhänderha församlingarnas räkenskaper. I sådana fall
kan det synas lämpligt att de i samfällighetema ingående församlingarna
- som i och för sig kommer att utgöra egna juridiska personer - får ha en
gemensam bokföring. De ändamål som bär upp bokföringsreglema far
normalt anses tillgodosedda också med en sådan gemensam bokföring.
En bokföring ordnad på detta sätt ryms inte inom de regler vi i övrigt
föreslår beträffande gemensam bokföring. Visserligen har vi i föregående
avsnitt föreslagit att flera bokföringsskyldiga som bedriver gemensam
verksamhet skall fa organisera verksamhetens bokföring gemensamt om
det är förenligt med god redovisningssed. I allmänhet torde det emellertid
inte stå i överensstämmelse med god redovisningssed att flera juridiska
personer har en gemensam bokföring som även innefattar upprättande av
årsbokslut och årsredovisning. Till detta kommer att det kan finnas ett
praktiskt behov av gemensam bokföring mellan församlingarna även i
fall då någon del av verksamheten inte är gemensam. Den allmänna re-
geln om gemensam bokföring tillgodoser alltså inte de behov som finns
inom Svenska kyrkan. Vi föreslår därför en särskild regel om att försam-
lingar som ingår i kyrkliga samfälligheter far ha en gemensam bokföring.
Närmast av historiska skäl kommer prästlönetillgångama i framtiden
att vara uppdelade på ett stort antal juridiska personer samtidigt som
förvaltningen torde komma att vara knuten till ett antal stift. En särskild
bokföring för vaije prästlönetillgång framstår inte som ändamålsenlig.
Även beträffande prästlönetillgångama föreslår vi därför att det skall
finnas ett utrymme för gemensam bokföring. Prästlönetillgångar som
förvaltas tillsammans, t.ex. stiftsvis, bör ges rätt att ha en gemensam
bokföring.
235
10.3.3
Kan bokföringsskyldigheten fullgöras genom flera Prop. 1998/99:130
separata bokföringar?
Regeringens förslag: Om en fysisk eller juridisk person bedriver flera
verksamheter, skall det finnas en enda bokföring för samtliga verk-
samheter som omfattas av bokföringsskyldighet.
Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed,
skall dock den bokföringsskyldige få ha en bokföring för varje enskild
verksamhet. Om företaget är ett sådant företag som skall upprätta
årsredovisning, skall det i anslutning till en av företaget självständigt förd
bokföring löpande arkiveras uppgifter om ställning och resultat i de olika
verksamheterna.
Kommitténs bedömning: Kommittén har ansett att det inte är för-
enligt med god redovisningssed att en enskild näringsidkare, som
bedriver flera verksamheter vilka är till arten olika och saknar egentligt
inre sammanhang, har en gemensam löpande bokföring för dessa verk-
samheter.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft något att
invända mot kommitténs bedömning. Svenska Revisorsamfundet SRS har
ansett att företaget ofta använder resurser gemensamt vilket innebär att
det inte är möjligt att särredovisa tillgångar eller kostnader på olika
verksamhetsgrenar. Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF har
invänt mot kommitténs uppfattning och har hävdat att enskilda
näringsidkares redovisning bör ske enligt samma principer som i
aktiebolag.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens
förslag. Enligt promemorians förslag skall dock alla företag, som har
separat bokföring för skilda verksamheter, tillföra den bokföring som
omfattar företagets huvudsakliga verksamhet upplysningar om hur bok-
föringsskyldigheten för annan verksamhet fullföljs jämte uppgifter om
ställning och resultat i de andra verksamheterna.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte berört prome-
morians förslag. Bokföringsnämnden och Riksskatteverket har tillstyrkt
förslaget. Bokföringsnämnden har emellertid ansett att kravet på att
företag som har flera bokföringar skall lämna tilläggsinformation endast
skall omfatta sådana företag som skall upprätta årsredovisning. LRF
Konsult har menat att enskilda näringsidkare som har flera bokföringar
inte skall behöva lämna annan tilläggsinformation än att det finns flera
bokföringar. Sveriges Fastighetsägareförbund har förklarat sig dela
kommitténs uppfattning (se ovan).
Bakgrund m.m.: Bokföringslagen innehåller inte någon bestämmelse
som reglerar hur bokföringen skall organiseras när en fysisk person
bedriver flera verksamheter. Vid lagens tillkomst utgick dock lagstiftaren
från att en enskild näringsidkare skall upprätta en bokföring för vaije
särskild rörelse och att en uppdelning i flera bokföringar bör ske i de fall
skatterätten godtar att flera förvärvskällor föreligger (se prop. 1975:104
s. 152 och 241). Av 21 § andra stycket bokföringslagen framgår också att
när en enskild näringsidkare som driver mer än en rörelse upprättar ett
236
bokslut, skall uppgift om balansomslutning, årsresultat, och eget kapital i
vaije annan rörelse uppges i bilaga till årsbokslutet.
När det gäller bokföring av olika verksamheter som bedrivs inom
ramen för en och samma juridiska person, anses det att samtliga
verksamheter skall redovisas i en och samma bokföring. Den löpande
bokföringen skall därvid ske så att huvudbokföringen ger en samlad bild
över verksamhetens gång, ställning och resultat (jfr Bokföringsnämndens
uttalande U 90:4). Principen om en enda bokföring gäller dock inte
undantagslöst. Det synes nämligen finnas visst utrymme för separata
bokföringar när en bokföringsskyldig driver såväl en egen verksamhet
som en verksamhet tillsammans med någon annan samt bokföringen för
den senare verksamheten fullgörs genom en gemensam bokföring
(beträffande gemensam bokföring, se avsnitt 10.3.1). Om en stiftelse har
sin förmögenhet gemensamt placerad med en annan stiftelses
förmögenhet och därvid upprättar en gemensam löpande bokföring för
den gemensamt placerade förmögenheten, gäller - enligt Bokförings-
nämndens uttalande om redovisning i avkastningsstiftelser BFN U 95:3 -
att stiftelsen skall ha en separat bokföring för de affärshändelser som inte
avser den gemensamma förmögenheten. Under förarbetena till 1980 års
årsredovisningslag synes lagutskottet ha utgått från att en juridisk person
som deltar i ett entreprenadkonsortium får ha en gemensam löpande
bokföring för den verksamheten och samtidigt bokföra övrig verksamhet
i en ”egen” bokföring (se bet. LU 1980/81:4 s. 13 och 149 £). En juridisk
person måste dock alltid upprätta ett årsbokslut och en årsredovisning
som avser den juridiska personens samlade verksamhet. En annan sak är
att det inom ramen för en årsredovisning kan vara nödvändigt med viss
särredovisning av olika rörelsegrenar. I årsredovisningslagen och
1980 års årsredovisningslag finns sålunda krav på att uppgift skall
lämnas om omsättningens fördelning på olika rörelsegrenar (se 5 kap. 6 §
årsredovisningslagen och 2 kap. 7 § 1980 års årsredovisningslag).
Endast undantagsvis kan det bli aktuellt att avsluta en separat del av en
juridisk persons verksamhet i ett särskilt bokslut. Ett sådant särskilt bok-
slut kan vara nödvändigt om flera juridiska personer bedriver verksamhet
tillsammans i ett enkelt bolag och vinstuttagen är beroende av att ett
gemensamt bokslut upprättats (se 2 kap. 9 § och 4 kap. 2 § lagen
[1980:1102] om handelsbolag och enkla bolag). Även i dessa mycket
speciella fall skall dock den juridiska personens eget årsbokslut eller
egen årsredovisning omfatta hela den bedrivna verksamheten, inklusive
andelen i det enkla bolaget.
Skälen för regeringens förslag:
Juridiska personer; huvudregeln
Det har hittills ansetts naturligt att juridiska personer som bedriver flera
verksamheter har en enda bokföring för dessa. Det sammanhänger med
att bokföringen i juridiska personer som regel är särskilt inriktad på att ta
fram den juridiska personens samlade resultat och egna kapital. Vi anser
att denna ordning bör bestå även i framtiden. Liksom tidigare bör alltså
Prop. 1998/99:130
237
huvudregeln vara att en juridisk person skall fullgöra sin bok- Prop. 1998/99:130
föringsskyldighet genom en enda bokföring för samtliga verksamheter.
Enskilda näringsidkare; huvudregeln
Vi har tidigare varit inne på att bokföringsskyldigheten inte bör vara så
omfattande att kostnaderna och det administrativa arbete som den
innebär för den bokföringsskyldige överstiger den nytta bokföringen kan
antas medföra för företagets intressenter. Det finns anledning att vara
särskilt försiktig när det gäller regler för mindre företag.
Ett generellt krav på att enskilda näringsidkare som bedriver flera
åtskilda verksamheter skall ha separata bokföringar för dessa kan uppen-
barligen ofta vara betungande. Såsom Svenska Revisorsamfundet SRS har
påpekat leder det också ofta till problem, eftersom det ofta inte går att
med säkerhet avgöra hur stor del av tillgången eller kostnaden för en
gemensamt nyttjad resurs som skall hänföras till den ena eller andra
verksamheten. Till detta kommer att - såsom har redovisats ovan -
nuvarande lag inte fordrar att juridiska personer på motsvarande sätt skall
upprätta separata redovisningar för skilda verksamheter; för juridiska
personer finns endast ett krav på att det i årsredovisningen skall lämnas
tilläggsupplysningar om omsättningssumman för varje separat rörelse-
gren (se t.ex. 5 kap. 6 § årsredovisningslagen). Frågan är då om det finns
anledning att ställa upp mer långtgående krav på bokföringens innehåll i
enskilt bedriven näringsverksamhet. Är det överhuvudtaget från kontroll-
synpunkt en fördel att dela upp bokföringen på olika verksamheter?
Från allmän borgenärsskyddssynpunkt synes en uppdelning av bok-
föringen på olika verksamheter inte vara mera motiverad såvitt gäller
enskilda näringsidkare än i fråga om juridiska personer. Borgenärskollek-
tivet har normalt inte något intresse av att det inom ramen för löpande
bokföring och annan icke offentlig redovisning görs en detaljerad
uppdelning av kostnader, intäkter, tillgångar och skulder mellan en en-
skild näringsidkares olika verksamheter. En efterföljande granskning av
näringsidkarens förhållanden torde rentav försvåras genom en sådan upp-
delning och medföra extrakostnader för granskande myndigheter. Be-
hovet av särskild rörelsegrensrapportering i den offentliga redovisningen
kan tillgodoses genom årsredovisningslagens regler.
Intresset av att ha separata bokföringar för skilda verksamheter måste
visserligen också bedömas från beskattningssynpunkt. I den delen kan
emellertid konstateras att enligt 18 § andra stycket kommunalskattelagen
(1928:370) all inkomst av näringsverksamhet som bedrivs av en fysisk
person hänförs till en och samma förvärvskälla och att skatteuttaget där-
för grundar sig på verksamheternas samlade resultat. Beskattningsregler-
na utgör därför i normala fall inte anledning att ha separata bokföringar
för åtskilda verksamheter. Visserligen hänförs självständigt bedriven
näringsverksamhet i utlandet alltid till en särskild förvärvskälla. Det
innebär bl.a. att förluster som uppstår i den utländska verksamheten inte
kan kvittas mot vinster genererade i inhemsk verksamhet. Det kan alltså
vara nödvändigt med separata bokföringar eller, i vart fall, en särskild
238
organisation av bokföringen, om näringsidkaren bedriver utländsk verk-
samhet vid sidan av den inhemska verksamheten. Detta utgör emellertid
inte skäl för att uppställa något generellt krav på separata bokföringar för
skilda verksamheter.
Vi förordar därför att även enskilda näringsidkare som huvudregel
skall upprätta en enda bokföring för de verksamheter som de bedriver.
Undantagsregeln; separat bokföring för skilda verksamheter
Ibland kan det enligt vår mening finnas anledning att tillåta avsteg från
den nu angivna regeln om en enda bokföring. Detta gäller t.ex. den
situationen då en näringsidkare vid sidan av en egen verksamhet bedriver
annan verksamhet tillsammans med annan och bokföringsskyldigheten
avseende den senare verksamheten fullgörs genom en gemensam
bokföring.
Här gör sig motstridande intressen gällande. Å ena sidan kan det vara
praktiskt och rimligt att flera näringsidkare som bedriver viss verksamhet
tillsammans utan förmedling av juridisk person har möjlighet att fullgöra
bokföringsskyldigheten för denna verksamhet genom en gemensam
bokföring. Ett krav på att affärshändelserna parallellt skall bokföras i
respektive näringsidkares egen bokföring skulle leda till att vinsterna
med den gemensamma bokföringen gick förlorade. Å andra sidan talar
kontroll- och ordningsskäl för att det fortlöpande bör finnas tillgång till
en bokföring som omfattar envar av näringsidkamas samlade verksam-
het. Det finns annars en viss risk att t.ex. konkursutredningar och
skatterevisioner fördyras eller försvåras genom att utredaren har svårare
att i efterhand skapa sig en bild över verksamhetens samlade förlopp,
ställning och resultat avseende en viss fysisk eller juridisk person.
Behovet av en bokföring som omfattar de samlade verksamheterna gör
sig särskilt gällande när det är fråga om juridiska personer. Det gäller i
synnerhet aktiebolag, ekonomiska föreningar och liknande associationer,
där särskilda vinstutdelningsregler m.m. gör det nödvändigt att mäta
resultatet och det egna kapitalet.
Vid en avvägning mellan dessa intressen har vi gjort följande
bedömning. Det är rimligt att enskilda näringsidkare som deltar i en
verksamhet som omfattas av en gemensam bokföring har en separat
bokföring för den verksamhet som de bedriver på egen hand. Det är
också rimligt att stiftelser som har en gemensam bokföring för
gemensamt placerade medel har en separat bokföring för medel som inte
ingår i den gemensamma placeringen. Vidare bör föreningar som
samverkar i bokföringspliktig verksamhet och har en gemensam
bokföring för denna ha en separat bokföring för verksamhet som
respektive förening bedriver självständigt.
Vi har - som vi tidigare har antytt - funnit det mera tveksamt om
separata bokföringar bör tillåtas inom ramen för aktiebolag, ekonomiska
föreningar och liknande associationer. I fråga om sådana företagsformer
torde behovet vara begränsat till dels det fallet då ett företag bedriver
verksamhet i filialform och dels det fallet då två eller flera företag
Prop. 1998/99:130
239
bedriver en verksamhet tillsammans (och därvid fullgör sin
bokföringsskyldighet genom en gemensam bokföring) och en annan
verksamhet på egen hand.
Behovet av en separat bokföring är i det senare fallet knutet till
företagets intresse av att kunna använda sig av en gemensam bokföring.
Det kan möjligen hävdas att de deltagande företagen utan större besvär
skulle kunna fullgöra bokföringsskyldigheten för den gemensamma
verksamheten inom ramen för den egna bokföringen; den tekniska
utvecklingen torde numera ge möjligheter till detta. Vi har mot den
bakgrunden övervägt ett förbud mot gemensam bokföring i verksamhet
där aktiebolag, ekonomiska föreningar och liknande associationer deltar
och, som en följd därav, också ett undantagslöst krav på att sådana
associationer skall ha en enda bokföring för den samlade verksamheten.
Vi har emellertid bedömt att en sådan ordning skulle kunna innebära
alltför stora olägenheter och kostnader för företagen och bl.a. medföra
problem vid hanteringen av verifikationer.
Enligt vår mening bör det därför även i dessa fall finnas ett utrymme
för gemensam bokföring vid gemensamt bedriven verksamhet och - i
samband därmed - separat bokföring för övrig verksamhet som en
juridisk person bedriver.
Det går knappast att i lagen klart avgränsa samtliga situationer då det
kan vara befogat med separata bokföringar. I lagen bör föreskrivas att
separata bokföringar får förekomma endast när det finns särskilda skäl
och är förenligt med god redovisningssed. Genom hänvisningen till god
redovisningssed lämnas det till domstolspraxis och normgivande organ
att utveckla närmare riktlinjer för när separata bokföringar bör få
förekomma.
För att användandet av separata bokföringar inte skall förhindra
bokföringsintressentema från att skaffa sig en överblick över den
bokföringsskyldiges samlade verksamheter bör det uppställas ett krav på
att bokföringen tillförs särskild information om att det förekommer flera
bokföringar. Vi har övervägt en bestämmelse om att den bokföring som
omfattar företagets huvudsakliga verksamhet alltid skall tillföras
upplysningar om hur bokföringsskyldigheten för annan verksamhet
fullgörs samt upplysningar om ställning och resultat i de andra
verksamheterna. Detta skulle ge de bästa förutsättningarna för en
utomstående bedömare att när som helst skaffa sig en samlad överblick
över verksamheterna. Enligt vår mening talar också övervägande skäl för
att alla företag som har flera bokföringar lämnar upplysning om detta i
den systemdokumentation som ingår i respektive bokföring. Ett generellt
krav på att alla företag med flera bokföringar löpande skall foga
upplysningar om resultat och ställning i de olika verksamheterna till en
av bokföringarna skulle däremot enligt vår mening vara alltför
långtgående. I likhet med Bokföringsnämnden föreslår vi att upplysnings-
skyldigheten begränsas till sådana företag som är skyldiga att upprätta
årsredovisning, dvs. främst aktiebolag, ekonomiska föreningar,
finansiella företag, stiftelser och vissa andra större företag. Dessa företag
bör vara skyldiga att löpande arkivera uppgifter om ställning och resultat
Prop. 1998/99:130
240
i de olika verksamheterna tillsammans med en av företaget självt Prop. 1998/99:130
upprättad bokföring.
241
Prop. 1998/99:130
Regeringens forslag: Begreppet räkenskapsinformation skall
användas som gemensam beteckning för vissa vid bokföringen
förekommande sammanställningar av information.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att begreppet
räkenskapsmaterial utmönstras ur lagen och ersätts med ett handlings-
begrepp som i huvudsak knyter an till handlingsbegreppet i tryckfrihets-
förordningen.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har inte haft några
invändningar mot kommitténs forslag. Göteborgs tingsrätt, Riksåkla-
garen, Bokföringsnämnden och Finansbolagens förening har riktat kritik
mot förslaget bl. a. med hänvisning till att det skulle innebära att olika
handlingsbegrepp infördes inom näraliggande rättsområden. Stats-
åklagaren för speciella mål har avstyrkt forslaget och har kritiserat det
därför att det innebär ökad fokusering på bokföringsprodukter i stället för
på bokföringsprocessen.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte särskilt kommenterat
promemorians förslag.
Gällande rätt: I bokföringslagen förekommer begreppet räkenskaps-
material. Lagen innehåller dock inte någon definition av begreppet. I
förarbetena sägs att allt material som enligt bokföringslagens föreskrifter
skall ingå i en komplett bokföring räknas som räkenskapsmaterial och att
materialet skall vara så fullständigt, specificerat och samordnat att det ger
tillfredsställande underlag för kontroll och revision (se prop. 1975:104
s. 194).
God redovisningssed inom området kommer närmast till uttryck i
Bokföringsnämndens rekommendation R 3, ”Räkenskapsmaterial och
dess arkivering”. I rekommendationen sägs att en handling utgör
räkenskapsmaterial ”om dess innehåll är av betydelse för att man skall
kunna förstå bokföringssystemets uppläggning eller kunna följa en
affärshändelse och förstå dess innebörd”. Till räkenskapsmaterial hänförs
därmed inte bara verifikationerna, grundbokföringen och huvudbok-
föringen utan även t.ex. instruktioner om redovisningsprinciper, attest-
regler, kontokuranter och inventeringslistor.
Enligt 10 § första stycket bokföringslagen kan räkenskapsmaterial
utgöras av material i vanlig läsbar form. Det kan också utgöras av film
eller annat material med registreringar i mikroskrift som kan läsas med
förstoringshjälpmedel. Slutligen far det utgöras av hålkort, hålremsa,
magnetband eller annat material med registreringar som endast på
maskinell väg kan tas fram i vanlig läsbar form eller i form av mikro-
material.
242
Bakgrund m.m.: Pappersbaserade handlingar kan sägas bestå av tre
delar med varsin urskiljbar funktion vilka tillsammans utgör en helhet:
-bäraren (papperet)
-texten (uppgifterna)
-utställarangivelsen (t.ex. en underskrift)
Sambandet mellan bärare, text och utställarangivelse framstår som så
självklara att endast bäraren (papperet) nämns, t.ex. en faktura. Papperet
avgränsar och strukturerar på ett varaktigt sätt en sammanställning av
vissa uppgifter. De pappersbaserade handlingarnas utseende är alltid
detsamma när de framställs (den lagrade formen) och när de läses (den
läsbara formen). De kännetecknas också av att de vanligen utgör unika
fysiska exemplar.
Maskinläsbara (elektroniska) handlingar saknar en del av de
egenskaper som utmärker pappersbaserade handlingar. Bäraren, upp-
gifterna och utställarangivelsen - när det finns en sådan - är inte knutna
till varandra i samma låsta och varaktiga form som i en pappershandling.
Elektroniska handlingar är inte heller identiska i lagrad och läsbar form.
Beskrivningar av elektroniska handlingar tar därför i stället ofta själva in-
formationen till utgångspunkt såsom den avses att presenteras för
läsaren. Elektroniska handlingar utgör inte heller unika fysiska exemplar.
Det går i själva verket inte att på ett naturligt sätt finna ett fysiskt föremål
som kan sägas utgöra själva dokumentet; det enda som finns är ett
originalinnehåll. I ett ADB-baserat redovisningssystem söker systemet på
kommando upp vissa grunduppgifter och sammanställer dessa till t.ex. en
resultaträkning eller ett kontoutdrag från huvudbokföringen. Den fram-
tagna handlingen är unik endast såvitt avser innehållet men inte som sak.
Visserligen torde de grunduppgifter (den lagrade formen) som kan
sammanställas till en viss handling (den läsbara formen) kunna definieras
oavsett vilken bärare till uppgifterna som används. I redovisnings-
lagstiftningen saknas emellertid särskilda begrepp för i bokförings-
sammanhang förekommande grunduppgifter respektive sammanställ-
ningar av grunduppgifter. Begreppet räkenskapsmaterial används i stället
för att beteckna den lagrade formen (t ex. pappersarket eller disketten).
Skälen för regeringens förslag:
Hänsyn måste tas till utvecklingen på IT-området
Det är enligt vår mening nödvändigt att vid utformningen av den nya
lagen ta hänsyn till de särskilda förutsättningar som gäller i en modem
IT-miljö. Gällande reglering bygger i stor utsträckning på synen att
räkenskapshandlingar är identiska i lagrad och läsbar form. I en modem
IT-miljö framstår detta synsätt som föråldrat, eftersom så inte är fallet
med elektroniska handlingar. Tvärtom är det ett utmärkande drag för
elektroniska handlingar att informationen är frikopplad från det fysiska
underlaget. Samma grunduppgifter kan ofta användas för att presentera
olika räkenskapsmaterial.
Prop. 1998/99:130
243
En inriktning på bokföringens produkter
Vid en sådan anpassning av bokföringsreglema till IT-utvecklingen är
det nödvändigt att ta ställning till vad reglema skall inriktas på;
bokföringens produkter eller bokföringens processer. I det första fallet
sätts bokföringsinformationen som sådan (dess art, kvalitet m.m.) i
centrum för regleringen, medan regleringen i det andra fallet snarare
kommer att avse hur olika slag av bokföringsprodukter skall tas fram.
Enligt regeringens mening är det naturligt att lagstiftningen inriktas på
bokföringens produkter och deras tillhandahållande. Det primära syftet
med bokföringen är ju att tillhandahålla information. En sådan inriktning
på produkter i stället för processer är särskilt given i en modem IT-miljö.
Processerna utgör där endast medel för att sammanställa information ur
de elektroniskt lagrade uppgifterna. Det är ytterst tillgången till räken-
skapsmaterialet i oförvanskat skick som måste säkras.
Riksåklagaren har mot det nu angivna synsättet invänt att bevisvärdet
av en maskinellt framtagen slutprodukt inte är särskilt stort; ur bevis- och
kontrollsynpunkt är det i stället viktigt att kunna följa hur en viss produkt
har tillkommit. Vi vill med anledning därav understryka att en fokusering
på den slutliga bokföringsprodukten inte far medföra att möjligheterna
till kontroll av bokföringsprocessen försvinner. Liksom hittills bör lagen
därför uppställa ett krav på att det i bokföringen ingår sådan system-
dokumentation och behandlingshistorik som gör att det alltid är möjligt
att granska verifieringskedjan och sambandet mellan å ena sidan
affärshändelserna och å andra sidan de balans- och resultaträkningar i
vilka räkenskapsårets affärshändelser slutligen sammanfattas.
Begreppet räkenskapsinformation
Om bokföringsreglema inriktas på bokföringsproduktema, blir det
särskilt viktigt att man kan avgränsa dessa och finna en ändamålsenlig
begreppsapparat för dem.
Enligt vår uppfattning bör begreppet räkenskapsinformation i fort-
sättningen användas för att beteckna vissa sammanställningar av
grunduppgifter som har tillförts bokföringen. Om begreppet definieras på
det sättet, fokuseras regelsystemet på det som är det centrala i
bokföringen, nämligen information och sammanställningar av
information. Om man i stället använder ett begrepp som fokuserar på
bärarna av informationen, dvs. de media på vilka informationen lagras,
finns det en risk för att reglema så småningom blir föråldrade genom den
tekniska utvecklingen.
Det kan anföras skäl för att - såsom kommittén har föreslagit - de
sammanställningar av information som lagen skall fokusera på i stället
borde benämnas räkenskapshandlingar. Begreppet handling leder
emellertid lätt tanken till t.ex. legaldefinitionen av handling i 2 kap.
tryckfrihetsförordningen. Begreppet räkenskapshandling såsom det
skulle behöva definieras i bokföringslagen skulle dock inte helt och hållet
överensstämma med vare sig tryckfrihetsförordningens handlingsbegrepp
eller de handlingsbegrepp som förekommer på andra näraliggande
Prop. 1998/99:130
244
rättsområden. På det straffrättsliga området torde sålunda begreppet
handling vara att uppfatta som något som kommer till uttryck i bestämd
form i skrift eller på ett därmed likvärdigt sätt, t.ex. i tryck. Det finns
därför anledning att avstå från att i detta sammanhang införa ett särskilt
handlingsbegrepp. I vilken utsträckning uppgifter, sammanställningar
och annat material i datarättslig eller straffrättslig mening utgör hand-
lingar får avgöras inom ramen for lagstiftningen på dessa områden.
En definition av begreppet räkenskapsinformation
Enligt vår uppfattning bör alltså begreppet räkenskapsinformation
introduceras i lagen. Begreppets innebörd bör klargöras i lagtexten. I
lagen bör sålunda tas in en uppräkning av de olika slag av
sammanställningar av uppgifter som skall anses som räkenskaps-
information och därmed omfattas av de särskilda regler som bör gälla för
exempelvis bevarande och arkivering av sådant material. Hit hör bl.a.
verifikationer, grundbokföring, huvudbokföring, systemdokumentation,
behandlingshistorik samt årsbokslut och årsredovisningar. Det är dock
inte möjligt att fullt ut avgränsa vilka uppgifter och sammanställningar av
uppgifter som skall utgöra räkenskapsinformation. Vi föreslår därför att
också uppgifter och sammanställningar av uppgifter som i det enskilda
fallet är av betydelse för att det skall gå att följa och förstå de enskilda
bokföringspostemas behandling i bokföringen skall anses som
räkenskapsinformation. Detsamma bör gälla avtal och andra handlingar
av särskild betydelse för att belysa verksamhetens ekonomiska
förhållanden. Det sistnämnda slaget av material utgör enligt 1976 års
bokföringslag inte räkenskapsmaterial men omfattas av samma krav på
arkivering som gäller för räkenskapsmaterial (se 22 § första stycket andra
meningen bokföringslagen).
Regeringens förslag: Räkenskapsinformation skall bevaras i vanlig
läsbar form, i mikroformat som kan läsas med förstoringshjälpmedel
eller i annan form som kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas
med tekniskt hjälpmedel.
Om räkenskapsinformationen bevaras i sådan form som endast kan
uppfattas med tekniskt hjälpmedel, skall informationen genom omedelbar
utskrift kunna tas fram i vanlig läsbar form eller i mikroskrift.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft några invänd-
ningar mot förslaget.
Skälen för regeringens förslag: Vårt förslag innebär att begreppet
räkenskapsinformation används för att beteckna den information som
samlas, struktureras och bevaras inom ramen för bokföringen. Enligt vår
mening bör lagen också - på samma sätt som nuvarande lag gör - ställa
245
krav på att denna information lagras på visst sätt. De lagringsmedia som
enligt vår mening kan komma i fråga är i princip desamma som i
nuvarande bokföringslag. Det är självklart att räkenskapsinformationen
även i fortsättningen bör få komma till uttryck i olika slag av pappers-
baserade och omedelbart läsbara dokument. Liksom tidigare bör det
också vara möjligt att lagra informationen i mikroskrift som kan läsas
med förstoringshjälpmedel. Slutligen bör informationen kunna lagras i
annan maskinläsbar form, under förutsättning att det är möjligt att
omedelbart ta fram utskrifter i vanlig läsbar form eller i mikroskrift.
En särskild fråga är vilka krav som i detta sammanhang skall ställas på
elektroniskt lagrad räkenskapsinformation som används i bokföringen.
Såsom kommittén har konstaterat skulle det vara av värde om
elektroniskt lagrad information alltid uppfyllde kriterierna för ett
elektroniskt dokument, dvs. upptagningen borde vara sådan att dess
innehåll och utställare alltid kan verifieras genom ett visst tekniskt
förfarande. Enligt vår mening är det emellertid för närvarande inte
realistiskt att uppställa ett sådant krav.
Vi återkommer längre fram till de krav som bör ställas i fråga om
förvaring och arkivering (se avsnitt 13). Redan nu skall sägas att objekten
för lagens regler om förvaring och arkivering måste vara informations-
bärarna och den utrustning som fordras för att ta fram informationen i
vanlig läsbar form.
Prop. 1998/99:130
246
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: För varje affärshändelse skall det finnas en
verifikation. För likartade affärshändelser får dock en gemensam veri-
fikation användas.
Om den bokföringsskyldige har tagit emot en uppgift om affärs-
händelsen, skall denna användas som verifikation. Verifikationen skall
bevaras i det skick den hade när den kom den bokföringsskyldige
tillhanda.
En verifikation skall kunna utgöras av en hänvisningsverifikation.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att det för vaije
affärshändelse skall finnas en verifikation som tillgodoser behovet av
bevis för affärshändelsen. Kommittén har ansett att behovet av
gemensamma verifikationer och hänvisningsverifikationer kan tillgodo-
ses inom ramen för den allmänna regeln och har därför inte lämnat några
förslag rörande sådana verifikationer.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några
invändningar mot kommitténs förslag. Bl.a. Bokföringsnämnden och
Finansinspektionen har tillstyrkt förslagen. Några remissinstanser har
emellertid invänt mot kommitténs ställningstagande att den nya lagen
inte bör innehålla ett uttryckligt krav på att mottagen handling skall
användas som verifikation. Riksåklagaren och Rikspolisstyrelsen har
avstyrkt det förslaget med hänvisning till att det skulle försvåra
utredningar om ekonomisk brottslighet. Riksskatteverket har avstyrkt
förslaget med motiveringen att mottagna fakturor har en central betydelse
i mervärdesskattehänseende. Kammarrätten i Stockholm har förordat att
nuvarande reglering behålls såvitt avser pappersbaserade handlingar.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser som yttrat sig över
promemorian har inte särskilt berört förslaget i denna del.
Skattemyndigheten i Stockholms län har tillstyrkt förslaget. Sveriges
Industriförbund har menat att kommitténs förslag bör genomföras.
Gällande rätt: Enligt 5 § första stycket bokföringslagen skall bok-
föringen för vaije affärshändelse grundas på en särskild verifikation. Ett
av syftena med detta är att det skall vara möjligt att identifiera affärshän-
delsen och kontrollera att den blir grund- och huvudbokförd samt
slutligen också ingår i den officiella årsredovisningen när sådan skall
upprättas. Andra syften är att säkerställa att det finns bevis för att en viss
affärshändelse har inträffat och tillförlitlig dokumentation om
affärshändelsens innebörd.
Lagen föreskriver att handling som härrör från affärshändelsen eller
handling som särskilt upprättas med uppgifter om affärshändelsen skall
användas som verifikation. Har den bokföringsskyldige tagit emot
handling om affärshändelsen, skall denna användas som verifikation.
247
Syftet med bestämmelsen om att särskilt upprättad handling far användas
som verifikation är att säkerställa att det finns en verifikation även i de
fall då den bokföringsskyldige inte kan få en sådan utifrån.
Kravet på att mottagen handling skall användas som verifikation gör
ingen skillnad mellan handlingar i vanlig läsbar form och maskinläsbara
handlingar. Med maskinläsbar (elektronisk) handling avses att
registreringarna lagras på sådant sätt att det krävs dator med program för
att omvandla dem till vanlig läsbar form. Bestämmelsen i 5 § innebär
därför att, om den bokföringsskyldige har tagit emot en maskinläsbar
handling, denna skall användas som verifikation i sin maskinläsbara
form. Av 10 § andra stycket (varannanlänksprincipen) och 22 § andra
stycket bokföringslagen framgår dock att den bokföringsskyldige alltid
äger rätt, och i vissa fall är skyldig, att använda en utskrift av den
maskinläsbara handlingen som verifikation. Den bokföringsskyldige kan
vidare av tekniska skäl behöva anpassa den mottagna maskinläsbara
handlingen till sitt informationssystem. En sådan åtgärd anses vara
tillåten under förutsättning att den genomförs så att handlingens innehåll
inte förändras (se Bokföringsnämndens uttalande U 94:2, EDI och annan
elektronisk överföring av uppgifter om affärshändelser).
Under vissa förutsättningar far bokföringen även grundas på en särskilt
upprättad hänvisningsverifikation. Detta far ske om handlingen är av
sådan art att den inte bör förvaras bland det övriga räkenskapsmaterialet
(se 5 § första stycket bokföringslagen). I sådant fall skall hänvisnings-
verifikationen innehålla uppgift om var orginalverifikationen förvaras.
Bestämmelsen avser situationer då en mottagen handling utgörs av ett
skuldebrev eller en annan handling som är av sådant slag att den
bokföringsskyldige inte vill låta den ingå bland verifikationerna utan i
stället önskar förvara den på mera betryggande sätt.
För likartade affärshändelser får en gemensam verifikation användas,
om den innehåller eller hänvisar till uppgifter om affärshändelsen.
Gemensam verifikation får även användas för inbetalningarna under en
dag vid kontant försäljning av varor och tjänster, om försäljningen sker
under sådana förhållanden att enskild verifikation med uppgifter om
affärshändelsen inte kan upprättas utan svårighet (se 5 § tredje stycket).
Skälen för regeringens förslag:
Allmänt om behovet av verifikationer
De syften som bär upp bokföringslagens regler om verifikationer gör sig
fortfarande gällande. Det finns alltså fortfarande behov av att
sammanställa och bevara uppgifter som kan identifiera och dokumentera
affärshändelserna i verksamheten. Också i den nya lagen bör det därför
uppställas ett krav på att det för vaije affärshändelse skall finnas en
verifikation.
Prop. 1998/99:130
248
Vad skall användas som verifikation?
Som vi flera gånger tidigare har varit inne på tar bokföringslagen sin
utgångspunkt i ett pappersbaserat förfarande. IT-utvecklingen har emel-
lertid medfört att affärshändelser i allt större utsträckning tillkännages
och dokumenteras elektroniskt. Vedertagna administrativa åtgärder har i
vissa fall kunnat rationaliseras bort. De traditionella möjligheterna till
kontroll av att bokföringen inte har manipulerats har som en följd därav
försvagats. Ibland kan verifikationer som framställs av den bokförings-
skyldige själv i vissa fall kan ha lika gott informations- och bevisvärde
som de uppgifter som har kommit utifrån. Så kan t.ex. vara fallet om den
bokföringsskyldige i samband med affärshändelsen har erhållit endast
enstaka elektroniskt överförda uppgifter vilka i sig själva inte innehåller
tillräcklig information för att kunna utgöra en tillfredsställande
verifikation. Den nödvändiga kompletteringen av de erhållna uppgifterna
kan bli så omfattande att det huvudsakliga innehållet i verifikationen
följer av uppgifter som den bokföringsskyldige själv har tillfört. Det kan
synas som att det i ett sådant fall saknas egentlig anledning att använda
de utifrån erhållna uppgifterna som verifikation.
Icke desto mindre torde mottagna uppgifter, vare sig det handlar om
pappersbaserade fakturor eller elektroniskt överförda uppgifter, fort-
farande i de flesta fall ha ett högre bevisvärde än uppgifter som den
bokföringsskyldige själv tillför bokföringen. Detta är visserligen av-
hängigt av förhållandena i det enskilda fallet. Det kunde därför övervägas
att - som kommittén har förordat - överlämna till den
bokföringsskyldige att själv välja vad som skall utgöra verifikation uti-
från en bedömning av vad som utgör det bästa beviset for affärshändel-
sen. Bestämmelser som helt överlämnar till den bokföringsskyldige att
avgöra vilken handling som skall användas till verifikation kan emel-
lertid - som har framhållits från åklagarhåll - leda till missbruk. Stats-
åklagaren för speciella mål har i sitt remissvar uttalat att det, om kom-
mitténs förslag genomförs, torde bli mycket svårt, eller rentav omöjligt,
att lagfora den som själv tillverkar helt grundlösa verifikationer, eftersom
förfarandet i sig då blivit accepterat. Kommittén har visserligen inte
avsett någon saklig ändring i förhållande till gällande rätt. Enligt vår
uppfattning går det ändå inte att bortse från den kritik som har framförts
mot kommitténs förslag. Att i efterhand visa att då inte längre existerande
information skulle ha haft ett bättre bevisvärde än den egenframställda
verifikationen är mycket svårt. De kontroll- och bevisintressen som bär
upp bokforingslagstiftningen tillgodoses därför bäst med den ordning
som gäller i dag.
Vi anser därför att den bokföringsskyldige även fortsättningsvis bör
vara skyldig att använda en mottagen uppgift som verifikation när det
förekommer en sådan.
Det kan tilläggas att det även för företagen själva ofta torde vara mest
naturligt att använda en utifrån mottagen uppgift som verifikation. Det
sammanhänger med reglema i mervärdesskattelagen (1994:200). Den
som är skattskyldig enligt den lagen är skyldig att i samband med
omsättning av varor och tjänster mot ersättning utfärda en faktura eller
Prop. 1998/99:130
249
jämförlig handling (se 11 kap. 2 § mervärdesskattelagen). Handlingen
(vilken även får utgöras av upptagning som kan läsas, avlyssnas eller på
annat sätt uppfattas endast med tekniskt hjälpmedel) skall innehålla
uppgifter om bl.a. ersättningsbeloppet samt utställarens och mottagarens
namn (se 11 kap. 5 §). Uppgifterna skall tjäna som underlag för
redovisning av säljarens och köparens mervärdesskatt. Köparen måste för
att kunna få avdrag för ingående mervärdesskatt styrka sin avdragsrätt
med en motsvarande handling. Rutiner som innebär att den bokförings-
skyldige själv upprättar verifikationer över inköp av mervärdesskatte-
pliktiga varor och tjänster kan alltså i de flesta fall inte förenas med
mervärdesskattelagens bestämmelser.
Om det inte förekommer några mottagna uppgifter (handlingar) i
samband med affärshändelsen, måste självfallet verifikationen tillskapas
på annat sätt. I en sådan situation är det nödvändigt att överlämna till den
bokföringsskyldige att själv sammanställa verifikationen. Det ligger i
sakens natur att denne därvid bör tillse att verifikationen, såvitt möjligt,
kan tjäna som bevis om affärshändelsen. Detta fordrar inte någon särskild
lagreglering.
En särskild fråga är hur man skall förfara när de uppgifter som den
bokföringsskyldige har mottagit utifrån är så ofullständiga att de inte har
något självständigt innehåll eller bevisvärde. Enligt vår uppfattning bör
verifikationen även i detta fall utgöras av den utifrån mottagna uppgiften
men det bör åligga den bokföringsskyldige att komplettera uppgiften på
ett sådant sätt att den kan förstås. Hur en sådan komplettering skall ske
kan knappast regleras närmare. Vi föreslår därför inte någon lagreglering.
Det är emellertid klart att kompletteringen bör ske så att den slutliga
verifikationen kan tjäna som bevis om affärshändelsen.
Hänvisningsverifikation
Som tidigare har nämnts har kommittén föreslagit att lagen, vad gäller
valet av handling som skall användas som verifikation, inte skall
uppställa någon annan begränsning än att handlingen skall tillgodose
behovet av bevis för affärshändelsen. Förslaget innebär att behovet av
bevis för affärshändelsen kan anses vara tillgodosett även i det fall den
bokföringsskyldige väljer att använda en hänvisningsverifikation.
Som vi nyss har redogjort för föreslår vi en annan lösning vad gäller
valet av verifikation. Det förslaget ger i sig inte utrymme för
användandet av hänvisningsverifikationer. Enligt vår mening finns det
emellertid inte anledning att i denna fråga göra någon ändring i gällande
rätt. Möjligheten att upprätta hänvisningsverifikation bör alltså finnas
kvar och komma till uttryck i en särskild bestämmelse.
Gemensam verifikation
Enligt vår mening bör det även i fortsättningen finnas ett visst utrymme
för användandet av gemensamma verifikationer. Särskilt naturligt är
detta i fråga om visst slag av kontanthandel, där det bör vara tillåtet att
Prop. 1998/99:130
250
som gemensam verifikation använda sådana uppgifter som sammanställs Prop. 1998/99:130
med hjälp av ett kassaregister. Möjligheten att använda sig av gemensam
verifikation bör komma till uttryck i lagtexten.
Regeringens förslag: Bokförda affärshändelser skall kunna presenteras i
den ordning de har tillförts bokföringen (grundbokföring) och i
systematisk ordning (huvudbokföring) så att det är möjligt att kontrollera
fullständigheten i bokförda poster samt överblicka verksamhetens
förlopp, ställning och resultat.
Kommitténs förslag: Överensstämmer i väsentliga delar med
regeringens förslag.
Remissinstanserna: De flesta av de remissinstanser som särskilt har
berört frågorna har tillstyrkt kommitténs förslag. Riksåklagaren har dock
kritiserat förslaget och ansett att det alltför mycket fokuserar på
bokföringsproduktema i stället för på bokföringsprocessen. Riksidrotts-
förbundet har å sin sida avstyrkt förslaget, eftersom det skulle innebära
ökade kostnader för förbundets medlemmar. Programbyrån AB har
ansett att begreppet kronologisk ordning är svårtolkat.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Promemorians förslag har inte mött några
invändningar.
Bakgrund: Enligt 8 § första stycket bokföringslagen skall affärs-
händelserna bokföras i kronologisk ordning post för post efter verifika-
tionsnummer eller andra identifieringstecken som åsatts verifikationerna
(grundbokföring). Grundbokföringen gör det möjligt att finna
bokföringspostema i den ordning de har tillförts bokföringssystemet och
därigenom kontrollera fullständigheten i den upprättade bokföringen.
Grundbokföringen gör det också möjligt att i efterhand kontrollera
enskilda affärshändelser. Bestämmelsen är slutligen avsedd att
säkerställa den s.k. verifieringskedjan (se avsnitt 7.2.2).
Enligt 9 § första stycket bokföringslagen skall affärshändelserna
bokföras också i systematisk ordning (huvudbokföring). Huvudbok-
föringen är avsedd att göra det möjligt att överblicka verksamhetens
gång, ställning och resultat. Den fungerar som en förbindelselänk mellan
grundbokföringen och årsbokslutet (se prop. 1975:104 s. 165).
Även om grundbokföringen och huvudbokföringen regleras separat är
det inget som hindrar att den bokföringsskyldige kombinerar de båda
bokföringarna genom att låta samma grundnoteringar utgöra både grund-
och huvudbokföring. I datorbaserad bokföring är det ofta bara en fråga
om på vilket sätt systemet sammanställer grundnoteringama.
251
Skälen för regeringens förslag:
Bokföring i kronologisk ordning
Det nuvarande kravet på bokföring ”i kronologisk ordning” är otydligt.
Det ligger nära till hands att förstå begreppet kronologisk ordning såsom
syftande på den tidsföljd i vilken affärshändelserna har inträffat. En i
denna mening kronologisk ordning är emellertid i praktiken svår att
åstadkomma, eftersom kontanta affärshändelser normalt skall bokföras
dagligen medan fordringar och skulder normalt skall bokföras forst efter
fakturering. I andra sammanhang kan begreppet förstås som den ordning
i vilken företagets bokforingsåtgärder har vidtagits. Med kronologisk
bokföring kan också avses t.ex. en bokföring som struktureras efter det
datum då verifikationen sammanställs eller det datum då verifikationen
registreras i bokföringssystemet.
Det är inte heller alldeles klart om användandet av s.k. hierarkiska
bokföringssystem är förenligt med kravet på bokföring i kronologisk
ordning. Kännetecknande for sådana system är att vissa likartade
affärshändelser bokförs i separata journaler där vaije journal motsvaras
av en - för de relativt likartade affärshändelserna - detaljerad grundbok
for en begränsad period. Grundboken används därefter som underlag vid
huvudbokföringen. Det är därför endast journalens sammanlagda summa
som blir föremål for huvudbokföring. I sådana bokföringssystem kan det
vara meningslöst att tala om faktiskt kronologisk grundbokföring,
eftersom det inte existerar någon sådan. Kravet på att affärshändelserna
skall bokföras post för post i kronologisk ordning tillgodoses i stället
genom flera separata grundbokföringar. Inom ramen for vaije separat
grundbokföring kan likartade transaktionstyper (t.ex. försäljning eller
betalning av leverantörsskulder) utläsas i viss kronologisk ordning.
System av detta slag får ur bokföringssynpunkt anses tillfredställande
men illustrerar väl att krav på ”kronologisk” bokföring ibland inte kan
upprätthållas.
Mot denna bakgrund bör den nya lagen inte innehålla något krav på
”bokföring i kronologisk ordning”. För att det skall vara möjligt att
kontrollera fullständigheten i bokförda poster bör det emellertid
fortfarande ställas ett krav på en kronologisk strukturering av
affärshändelserna. Kravet bör dock utformas på annat sätt.
När det nya kravet utformas, måste utvecklingen på teknikområdet
beaktas. Nuvarande bestämmelser ger intryck av att bokföring i grundbok
respektive huvudbok sker genom två separata bokforingsåtgärder. När
räkenskapsinformation presenteras med datorteknik, kan det emellertid
ofta vara så att grunduppgifterna har tillförts systemet genom en och
samma åtgärd. Någon färdig grund- eller huvudbok i traditionell mening
finns inte. I stället finns det tekniska förutsättningar för att systemet från
de registrerade grunduppgifterna skall kunna söka fram och
sammanställa en grund- eller huvudbok for en viss period. Intresset är i
sådana system främst knutet till vilka möjligheter som finns att ta fram
och presentera sammanställningar av information i läsbar form. Enligt
vår mening bör därför dagens regler, som återspeglar en faktisk men
Prop. 1998/99:130
252
föråldrad bokforingsprocess, ersättas av regler som fokuserar på Prop. 1998/99:130
möjligheterna att presentera bokföringsinformationen på visst sätt.
Reglema bör vara teknikneutrala och sålunda kunna användas vare sig
den bokföringsskyldige tillämpar manuella eller datorbaserade rutiner.
Vi föreslår därför att det i den nya lagen tas in ett krav på att
affärshändelserna skall kunna presenteras i den ordning de har tillförts
bokföringen.
Vi anser inte att det är nödvändigt att i lagen lämna några föreskrifter
om vilken process som skall tillämpas när bokföringsskyldigheten
fullgörs. Det ligger i sakens natur att grunduppgifterna alltid måste
tillföras bokföringssystemet med någon tillförlitlig teknik så att det går
att ta del av dem fram till arkiveringstidens slut; detta följer emellertid av
regeln om att uppgifterna måste kunna presenteras. Det kan visserligen -
såsom har gjorts från åklagarhåll - hävdas att det vid en efterföljande
kontroll av bokföringen ofta också är av stort intresse hur posterna har
kommit till. En sådan kontroll förutsätter emellertid inte föreskrifter om
hur processen skall gå till, enbart föreskrifter om att processen skall
beskrivas. Med vårt förslag kommer processen att beskrivas i den
systemdokumentation och den behandlingshistorik som alltid skall ingå i
bokföringssystemet (se 5 kap. 11 § förslaget till bokföringslag).
Bokföring i systematisk ordning
Det är naturligt att affärshändelserna också blir föremål för en sortering
utifrån affärshändelsernas art. Detta är nödvändigt för att man skall
kunna överblicka verksamhetens förlopp och skapar också nödvändiga
länkar till årsbokslutet eller årsredovisningen.
Den nuvarande bokföringslagen ger närmast bilden av att det måste
finnas en huvudbokföring som är åtskild från grundbokföringen. Detta
överensstämmer emellertid, som vi redan har nämnt, i de flesta fall inte
med det sätt på vilket affärshändelser i praktiken bokförs. Efter det att
verifikationerna har registrerats, är presentationen av grundboken eller
huvudboken endast en fråga om hur de bokförda posterna sorteras.
Det kan mot den bakgrunden möjligen hävdas att det inte finns
anledning att lagstifta om en särskild huvudbokföring; bokföringen sker
regelmässigt ändå med sådan teknik att bokföringsuppgiftema kommer
att kunna tas fram både i den ordning registrering har skett och i
systematisk ordning. Enligt vår mening är det emellertid naturligt att det i
lagen klargörs att affärshändelserna måste bli föremål för en systematisk
sortering. I det teknikoberoende regelverk som vi förordar bör emellertid
kravet på huvudbokföring utformas som ett krav på att bokföringen skall
ske så att affärshändelserna kan presenteras i systematisk ordning.
Huvudregeln bör därför vara att affärshändelserna skall bokföras så att
de kan presenteras i den ordning de har tillförts bokföringssystemet
(grundbokföring) och i systematisk ordning (huvudbokföring).
253
12.3.1 Kontanta in- och utbetalningar
Regeringens förslag: Kontanta in- och utbetalningar skall som
huvudregel bokföras senast påföljande arbetsdag. Om det finns särskilda
skäl och det är förenligt med god redovisningssed, skall dock avsteg
kunna göras från denna regel.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att lagen inte skall
innehålla några särregler om den tidpunkt då kontanta in- och
utbetalningar skall bokföras. I stället har kommittén föreslagit att god
redovisningssed skall vara vägledande i detta avseende.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några
invändningar mot kommitténs ställningstagande. Bl.a. Riksåklagaren,
Rikspolisstyrelsen, Riksrevisionsverket och Bokföringsnämnden har
avstyrkt kommitténs förslag eller har betonat att det inte kan vara aktuellt
med någon uppluckring av nuvarande krav på bokföringstidpunkt. Även
Svenska Revisorsamfundet SRS har uttalat att det nuvarande kravet som
huvudregel bör bestå men har ansett att vissa undantag från huvudregeln
bör kunna göras, särskilt för de allra minsta näringsidkarna.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens
förslag. I promemorian föreslås dock att kontanta in- och utbetalningar
skall bokföras senast nästföljande vardag.
Remissinstanserna: Bl.a. Bokföringsnämnden och Riksskatteverket
har avstyrkt eller ifrågasatt promemorians förslag om att kontanta in- och
utbetalningar skall bokföras senast nästföljande ”vardag”. Remissinstan-
serna har menat att bestämmelsen, såsom i dag, bör knytas till
nästföljande ”arbetsdag”. Bokföringsnämnden har förordat att kravet på
att kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast påföljande vardag
i vart fall endast bör gälla grundbokföringen. Nämnden har vidare
avstyrkt förslaget att bokföringen skall kunna få ske senare om det finns
särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed.
Gällande rätt: Enligt 8 § andra stycket bokföringslagen skall kontanta
in- och utbetalningar bokföras senast arbetsdagen efter den dag då kon-
tanttransaktionen inträffade (kassabokföring). Begreppet arbetsdag utgår
från förhållandena i det enskilda fallet och avser den nästföljande dag då
det bedrivs arbete i verksamheten. Bokföring anses ha skett när den bok-
föringsskyldige antecknar summan av en dags kontanttransaktioner i en
kassajoumal. Det vanligaste förfarandet torde vara att en kassakontroll-
remsa från en kassaapparat utgör samlingsverifikation till noteringen i
kassajoumalen.
Begreppet kontanta in- och utbetalningar omfattar inte endast betalning
med sedlar och mynt utan också betalningar med användande av checkar,
postväxlar och andra betalningsanvisningar som omedelbart kan omsättas
i pengar (se bl. a. Bokföringsnämndens uttalande BFN U 89:11). In- och
utbetalningar som sker över bank- eller postgiro omfattas däremot inte
utan skall bokföras enligt de regler som gäller för övriga affärs-
transaktioner (se prop. 1975:104 s. 164).
Prop. 1998/99:130
254
Den uttryckliga tidsbestämmelsen avser endast den kronologiska bok-
föringen (grundbokföringen). För den systematiska bokföringen (huvud-
bokföringen) gäller enligt 9 § tredje stycket att den skall ”hållas aktuell”.
Skälen för regeringens förslag: De nya handelsmönster som
successivt utvecklas kan medföra nya definitioner av när en viss
affärshändelse har inträffat. En sådan utveckling kan på sikt leda till att
andra redovisningsrutiner än de nuvarande bör komma till användning.
Detta talar för att man bör undvika en detaljreglering av särskilt angivna
transaktioner i lagen. Den bokföringsskyldiges möjligheter att fastställa
när en affärshändelse vilken har reglerats genom kontant betalning har
inträffat, torde emellertid inte förändras i framtiden. När det gäller
tidpunkten för bokföring av kontanttransaktioner är därför skälen mot en
detaljreglering mindre starka.
Inte minst i kontantintensiva branscher finns det ett starkt behov av att
kunna kontrollera vad som har förts in i bokföringen. Kontrollen skulle
avsevärt försvåras om den bokföringsskyldige gavs rätt att dröja en
obestämd tid med att föra in in- och utbetalningar i bokföringen. Det är
dessutom, såsom flera remissinstanser har understrukit, ett grund-
läggande ordningskrav att kontanta affärer bokförs utan dröjsmål. Några
särskilda praktiska svårigheter torde inte heller den nuvarande ordningen
- dvs. grundbokföring senast arbetsdagen efter betalningen - vara
förenad med. Enligt regeringens uppfattning bör därför ett motsvarande
krav kvarstå i lagen, i vart fall som huvudregel. Lagregeln bör, såsom
flera remissinstanser har påtalat, även i fortsättningen knyta an till
begreppet ”påföljande arbetsdag”.
Kan det då finnas skäl att frångå det absoluta kravet på att kontanta in-
och utbetalningar skall bokföras senast nästföljande arbetsdag? Såsom
ovan har angetts är kravet på grundbokföring i dag uppfyllt om en
näringsidkare för in summan av en dags kontantförsäljning i en
kassajoumal. Underlaget kan utgöras av en gemensam verifikation (t.ex.
en kassakontrollremsa från en kassaapparat). Det kan hävdas att den
information som i ett sådant fall kan hämtas från de enskilda gemen-
samma verifikationerna inte har något påtagligt sämre bevisvärde än
grundnoteringama i kassajoumalen. Enligt vår uppfattning kan så vara
fallet i vissa mycket små verksamheter där det inte framstår som
motiverat att bokföra affärshändelserna omedelbart med hänsyn till att
antalet transaktioner är så få att rörelsens utveckling kan följas genom
verifikationsunderlagen. Förutsatt att verifikationerna uppfyller de krav
som enligt vårt förslag skall ställas på verifikationer och förvaras i ordnat
skick och på betryggande och överskådligt sätt kan det i dessa fall inte
antas vara förenat med några egentliga nackdelar från kontrollsynpunkt
om bokföringen far anstå någon kortare tid. En annan situation då det
torde kunna motiveras att avvakta något med att fullgöra bokförings-
skyldigheten är om affärshändelserna grundbokförs (kassabokförs)
nästföljande arbetsdag och huvudbokförs vid ett något senare tillfälle.
Den nya lagen bör därför utformas så att avsteg från huvudregeln kan ske
om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed.
Härigenom lämnas det till praxis och normgivande organ att närmare
definiera de situationer då en fördröjd bokföring kan accepteras.
Prop. 1998/99:130
255
12.3.2 Andra affärshändelser än kontanta in-och utbetalningar Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Andra affärshändelser än kontanta in- och
utbetalningar skall bokföras så snart det kan ske. Om det finns
särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed, skall avsteg
dock kunna göras från huvudregeln.
Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens
förslag.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har lämnat förslaget utan
erinran.
Gällande rätt m.m.: I 8 § andra stycket bokföringslagen regleras
tidpunkten för grundbokföring. Av bestämmelsen framgår bl.a. att andra
affärshändelser än kontanta in- och utbetalningar skall bokföras så snart
kan ske. I fråga om uppkomna fordringar och skulder gäller att de skall
bokföras sedan faktura eller annan handling, som tillkännager anspråk på
vederlag, har utfärdats eller mottagits eller sådan handling hade bort
föreligga enligt god affärssed. Vad gäller tidpunkten för huvudbokföring
sägs endast att huvudbokföringen skall ”hållas aktuell” (se 9 § tredje
stycket bokföringslagen).
Enligt förarbetena till bokföringslagen borde bokföringstidpunkten
tidigast kunna inträffa vid tiden för uppkomsten av en fordran eller en
skuld, avgjord med ledning av civilrättens regler. Av praktiska skäl
ansågs det emellertid nödvändigt att tillåta en viss fördröjning. Ford-
ringar och skulder borde därför som huvudregel bokföras så snart det kan
ske efter det att faktura eller annan handling som tillkännager anspråk på
vederlag har utfärdats eller mottagits (se prop. 1975:104 s. 168 f). En
sådan regel kan emellertid inte vara utan undantag, eftersom en säljare
härigenom skulle fa alltför stora möjligheter att själv bestämma när
bokföringsskyldigheten inträder genom att dröja med faktureringen. På
grund härav ansågs det att skyldigheten att bokföra i vart fall borde
inträda när fakturering bort ske enligt god affärssed. Vilken denna
tidpunkt var fick enligt uttalanden i lagens förarbeten bestämmas med
ledning av praxis för den aktuella typen av affär.
Inom ramen för god redovisningssed har utvecklats olika riktlinjer för
när bokföring senast skall ske. I Bokföringsnämndens uttalande U 89:5
”När grundbokföring senast skall ske” anges att möjligheten att dröja
med bokföringen främst har tillkommit för att möjliggöra ett rationellt
utnyttjande av redovisningsbyråers tjänster. Andra uttalanden, som BFN
U 94:2 ”EDI och annan elektronisk överföring av uppgifter om
affärshändelser”, inriktas mer på tolkning av när sådana omständigheter
föreligger att bokföring över huvud taget kan ske. Kännetecknande för
det förstnämnda uttalandet är att bokföringstidpunkten i vissa fall kan
skjutas fram trots att alla förutsättningar för att kunna bokföra vissa
affärshändelser föreligger. Det senare uttalandet tar upp frågan om när
tillräcklig information finns för att kunna bokföra vissa affärshändelser.
256
Skälen for regeringens förslag: Såsom vi flera gånger har varit inne Prop. 1998/99:130
på har den tekniska utvecklingen medfört utvecklandet av nya handels-
mönster. Sålunda kan partema ingå avtal om rutiner för t.ex. leverans och
betalning så att åtgärder som bokföring och betalning knyts till varuflödet
i stället för till utväxling av handlingar. Att som i den nuvarande
bokföringslagen koppla bokföringsskyldigheten till den tidpunkt då en
faktura borde ha förelegat ter sig främmande inom ramen för rutiner där
faktura inte alltid upprättas.
Nya handelsmönster kan därmed ge upphov till en ny syn på när
affärshändelser skall bokföras. Detta återspeglas i flera redovisnings-
rekommendationer, t.ex. Bokföringsnämndens uttalanden U 89:11 ”För-
säljning mot kontokort” och U 94:2 ”EDI och annan elektronisk
överföring av uppgifter om affärshändelser”. Med hänsyn till den
utveckling som sker framförallt inom IT-området och det behov som
ibland kan finnas av att avvika från gängse bedömning av när en viss
affärshändelse senast skall bokföras bör en detaljreglering i lagen
undvikas. I stället bör ett grundläggande och allmänt krav ställas vilket
medger en utveckling av god redovisningssed.
I lagen bör därför tas in ett krav på att affärshändelserna skall bokföras
så snart det kan ske. Det innebär att bokföringen skall ske så snart det
finns tillräckliga uppgifter för att upprätta en riktig bokföring (jfr BFN U
94:2). På samma sätt som vi har föreslagit i fråga om grundbokföring av
kontanta in- och utbetalningar bör lagen emellertid även beträffande
andra affärshändelser ge ett visst utrymme att dröja med bokföringen
trots att alla uppgifter för att kunna fullgöra bokföringsskyldigheten finns
tillgängliga. Det kan t.ex. vara befogat att något senarelägga tidpunkten
för bokföring för att kunna utnyttja bokföringsbyråers tjänster rationellt
(jfr BFN U 89:5).
12.3.3 Kontantmetoden
Regeringens förslag: Företag vars nettoomsättning normalt inte
överstiger tjugo prisbasbelopp och som inte är skyldiga att upprätta
årsbokslut eller årsredovisning skall kunna dröja med att bokföra
fordringar och skulder som kommer till uttryck i upprättade eller
mottagna fakturor till dess att betalning sker, under förutsättning att det
står i överensstämmelse med god redovisningssed (kontantmetoden).
Också andra företag skall kunna dröja med att bokföra fordringar och
skulder till dess att betalning sker, om det förekommer endast ett mindre
antal fakturor och andra handlingar och fordringarna och skulderna enligt
dessa inte uppgår till avsevärda belopp.
Senast i samband med räkenskapsårets utgång skall samtliga obetalda
fordringar och skulder bokföras.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit en generell regel för
företag vars fordringar och skulder är begränsade till antalet och inte
uppgår till avsevärda belopp. Sådana företag skall, enligt kommitténs
förslag, kunna dröja med bokföring av affärshändelserna till dess
257
9 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130, Del 1
betalning sker, under förutsättning att det är förenligt med god redo-
visningssed.
Remissinstanserna: De remissinstanser som har yttrat sig över
kommitténs betänkande har inte berört frågan.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens
förslag. I promemorian uppställdes dock, såvitt gäller företag som inte är
skyldiga att avsluta den löpande bokföringen med ett årsbokslut eller en
årsredovisning, inte något krav på bokföring i samband med räken-
skapsårets utgång.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några
invändningar mot promemorians förslag. Företagarnas Riksorgansiation
har dock ansett att gränsen för när kontantmetoden skall kunna användas
bör sättas högre.
Bakgrund: Utgångspunkten i bokföringslagen är att affärshändelser
skall bokföras så snart det kan ske. S.k. kontantredovisning skall alltså
inte ske utan bokföringen skall enligt lagens förarbeten ske enligt
bokföringsmässiga grunder (se prop. 1975:104 s. 149). Detta gäller
emellertid inte undantagslöst. Om endast ett mindre antal fakturor o.d.
förekommer i rörelsen och fordringarna eller skulderna enligt dessa
verifikationer ej uppgår till avsevärda belopp, får nämligen bokföringen
av dessa fordringar och skulder dröja tills betalning sker, under
förutsättning att detta är förenligt med god redovisningssed (se 8 § tredje
stycket bokföringslagen). Vid räkenskapsårets utgång skall dock samtliga
då obetalda fordringar och skulder bokföras. Bestämmelsen, som brukar
kallas för kontantmetoden eller pärmmetoden, har berörts bl.a. i
Bokföringsnämndens rekommendation R 6 Bokföring av fakturor.
Nämnden har där uttalat att kontantmetoden far tillämpas av närings-
idkare vars årliga bruttomsättningssumma exklusive mervärdesskatt
understiger 20 prisbasbelopp. Även annan näringsidkare får enligt
nämnden använda kontantmetoden under förutsättning att det endast
förekommer ett fåtal fakturor i rörelsen och dessa sammanlagt inte
uppgår till större belopp.
Skälen för regeringens förslag: Enligt vår mening bör det även
framdeles finnas ett visst utrymme för det förenklade slag av bokföring
som kontantmetoden utgör. Metoden bör för det första kunna tillämpas
av företag med mindre omsättning. Dessa företag bör lämpligen
avgränsas på liknande sätt som i den ovannämnda rekommendationen
från Bokföringsnämnden, dvs. metoden bör kunna användas av företag
vars omsättning normalt understiger 20 prisbasbelopp. Om ett sådant
företag inte är skyldigt att upprätta årsbokslut eller årsredovisning, bör
det normalt ha möjlighet att tillämpa kontantmetoden även om antalet
fakturor i verksamheten inte är helt begränsat. Metoden bör dessutom -
liksom i nuvarande lagstiftning - få användas av andra företag men i
deras fall endast under förutsättning att antalet fakturor eller andra
handlingar i verksamheten är litet och fordringarna och skulderna enligt
dessa inte uppgår till avsevärda belopp.
En remissinstans har förordat att gränsvärdet för när kontantmetoden
skall få tillämpas sätts högre. Enligt vår mening är det rimligt att
näringsidkare som har en inte obetydlig omfattning på verksamheten
Prop. 1998/99:130
258
tillämpar bokföringsprinciper som gör det möjligt att med någorlunda
precision följa verksamhetens ekonomiska förlopp, ställning och resultat.
Vi anser dock inte att det är självklart att gränsvärdet skall bestämmas till
20 prisbasbelopp. Det finns skäl som talar både för den nuvarande nivån
och för en viss höjning av beloppsgränsen. Den fortsatta beredningen av
Förenklingsutredningens betänkande (SOU 1999:28) kommer att ge ett
bättre underlag för ett ställningstagande. I det sammanhanget kommer ett
antal frågor av såväl civilrättslig som skatterättslig natur att analyseras.
Frågan om vilken beloppsgräns som skall gälla för rätten att tillämpa
kontantmetoden avgörs bäst i det lagstiftningsärendet. Vi avstår därför
från att nu ta slutlig ställning i frågan. I avvaktan på ett slutligt
ställningstagande till Förenklingsutredningens förslag bör de nuvarande
reglema fortsätta att gälla.
Det kan finnas anledning att fastställa närmare förutsättningarna för
när kontantmetoden skall kunna komma till användning samt dra upp
vissa riktlinjer för vad den bokföringsskyldige skall iaktta när metoden
används. Sådana förutsättningar och riktlinjer kan emellertid utformas
inom ramen för god redovisningssed. Någon reglering i lag är därför inte
nödvändig.
Regeringens förslag: Sådana tillgångar, avsättningar och skulder som är
nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter, kostnader och
finansiella ställning skall bokföras i samband med att den löpande
bokföringen avslutas.
Kommitténs förslag och förslaget i promemorian 1: Överens-
stämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Finansinspektionen har uttalat att skyldigheten att
bokföras bokslutstransaktioner även bör omfatta bokslutstransaktioner
som inte har påverkan på räkenskapsårets intäkter och kostnader.
Bakgrund: Som tidigare har nämnts är grundtanken i bokföringslagen
att bokföring skall ske enligt s.k. bokföringsmässiga grunder (i stället för
kontantredovisning). Detta återspeglas också i lagens 4 § tredje
meningen, där det föreskrivs att bokföringen inför bokslut skall tillföras
de fordrings- och skuldposter som behövs för att bestämma de intäkter
och kostnader som rätteligen hör till räkenskapsåret. Det kan t.ex. vara så
att en utgift som har bokförts under år 1 avser verksamhet under både år
1 och år 2; den bör i så fall delvis utgöra en kostnad för år 2. Genom s.k.
bokslutstransaktioner fördelas kostnaden mellan räkenskapsåren (perio-
disering).
Eftersom bokslutstransaktioner skall göras inför bokslut, är företag
som inte är skyldiga att upprätta årsbokslut inte heller skyldiga att
bokföra bokslutstransaktioner.
Skälen för regeringens förslag: Bokslutstransaktioner är nödvändiga
för att bokslutet på ett rättvisande sätt skall återge företagets resultat för
räkenskapsåret och dess ställning vid räkenskapsårets utgång (balans-
Prop. 1998/99:130
259
dagen). Också den nya lagen bör därför innehålla regler om att sådana
poster, som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter och
kostnader, skall bokföras i samband med räkenskapsårets utgång.
Såsom Finansinspektionen har påtalat förekommer det bokförings-
poster som inte påverkar vare sig intäkterna eller kostnaderna men som
ändå är av betydelse for bilden av verksamhetens finansiella ställning.
Det kan t.ex. vara fråga om uppskrivningar av tillgångars värde eller
omföringar inom eget kapital. Också poster som är av betydelse för att
bestämma verksamhetens finansiella ställning bör därför bokföras i
samband med att den löpande bokföringen avslutas.
Regeringens förslag: Konton över tillgångar, avsättningar och skulder
skall specificeras i en sidoordnad bokföring i den utsträckning det behövs
för att ge tillfredsställande kontroll och överblick.
Regeringens bedömning: Det bör inte införas något krav på en
sidoordnad bokföring av sådan poster som i balansräkningen skall
redovisas inom linjen.
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Kommittén har dock föreslagit att också sådana poster som skall tas upp
inom linjen skall bokföras i en särskild sidoordnad bokföring.
Remissinstanserna: Riksskatteverket har tillstyrkt kommitténs förslag.
Bokföringsnämnden har, utan att motsätta sig förslaget, ifrågasatt
behovet av att lagstifta om sidoordnad bokföring av poster inom linjen.
Svenska Revisorsamfundet SRS och Sveriges Redovisningskonsulters
Förbund SRF har avstyrkt förslaget, såvitt gäller sidoordnad bokföring
av poster inom linjen.
Bakgrund: Enligt 9 § andra stycket bokföringslagen skall konton över
tillgångar och skulder, vilka i huvudbokföringen förs i sammandrag,
ytterligare specificeras i en sidoordnad redovisning i den mån det behövs
för att ge tillfredsställande överblick och kontroll. Sådana poster som
skall redovisas inom linjen i balansräkningen omfattas dock inte av
kravet på sidoordnad redovisning.
Skälen för regeringens förslag: Kraven på överblick över och
kontroll av bokföringen bör inte sättas lägre än i dag. Om ett företag inte
specificerar tillgångar, avsättningar och skulder utan använder sig av
sammansatta konton, bör det därför även fortsättningsvis vara skyldigt att
ha en sidoordnad bokföring där de ingående posterna specificeras.
Liksom hittills bör detta dock inte gälla om en tillfredsställande överblick
och kontroll ändå kan erhållas.
En särskild fråga är om också sammansatta poster inom linjen bör spe-
cificeras i en sidoordnad bokföring. Såsom flera remissinstanser har
framfört kan det ifrågasättas om det är motiverat att införa ett krav på en
sidoordnad bokföring av inom linjen-poster, eftersom det i majoriteten av
de svenska företagen inte förekommer sådana poster i någon omfattning.
Till detta kommer att inom EU förbereds en ändring i det fjärde
Prop. 1998/99:130
260
bolagsrättsliga direktivet avseende värdering av finansiella instrument.
En sådan ändring torde bl.a. leda till att åtskilliga poster som i dag endast
tas upp inom linjen i stället skall redovisas i själva balansräkningen.
Behovet av bestämmelser om sidoordnad bokföring är mera tydligt för
finansiella företag. I sådana företag är poster som lämpligen tas upp i
sidoordnad bokföring, frekvent förekommande. Ifråga om dessa företag
finns emellertid utrymme för att meddela bestämmelser om en
sidoordnad bokföring av inom linj en-poster genom föreskrifter av
regeringen eller av Finansinspektionen. Ett lagkrav på sidoordnad
bokföring avseende inom linj en-poster bör därför inte uppställas förrän
lagstiftaren har tagit ställning till hur en eventuell framtida direktiv-
ändring bör införas i svensk rätt. Från kontrollsynpunkt torde detta inte
heller innebära några egentliga nackdelar. I vårt förslag finns nämligen
också bestämmelser som syftar till att tillse att all nödvändig information
om uppkomna åtaganden arkiveras i ordnat skick på ett betryggande och
överskådligt sätt.
Prop. 1998/99:130
261
13.1.1 Varaktig och lätt åtkomlig räkenskapsinformation
Regeringens förslag: Nuvarande bestämmelser om att bokförings-
information skall vara varaktig och lätt åtkomlig samlas i en generell
bestämmelse av innebörd att all räkenskapsinformation skall bevaras i
varaktig form och lätt åtkomligt. Den bokföringsskyldige skall ha
sådan utrustning och sådana system, som behövs för att presentera
räkenskapsinformationen i läsbar form, tillgängliga i Sverige.
Prop. 1998/99:130
Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1:
Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller
inte haft några invändningar mot det.
Gällande rätt: Kraven på att räkenskapshandlingars varaktighet och
lättåtkomlighet kommer i bokföringslagen till uttryck på ett flertal
ställen. Som exempel kan nämnas 5 § andra och fjärde styckena där det
föreskrivs att verifikationerna på ett varaktigt sätt skall förses med vissa
uppgifter och 6 § första stycket där det sägs att bokföringen skall ske på
ett varaktigt sätt. Vidare framgår av 10 § tredje stycket att handlingar i
mikroformat och maskinläsbara handlingar far användas som räken-
skapsmaterial endast under förutsättning att registreringarna är varaktiga
och registrerade uppgifter lätt åtkomliga.
Skälen för regeringens förslag: Bokföring innebär att man samlar
och sparar information bl.a. i syfte att det skall vara möjligt att i
efterhand kontrollera inträffade affärshändelser. För att detta syfte skall
kunna tillgodoses på ett ändamålsenligt sätt måste bokföringen givetvis
ske så att informationen senare kan tas fram utan större besvär. Ett
grundläggande krav är därför att all räkenskapsinformation under hela
arkiveringstiden bevaras i varaktig och lätt åtkomlig form. Att som i den
nuvarande bokföringslagen ställa sådana krav huvudsakligen när det
gäller utförandet av olika moment i bokföringen är enligt vår mening inte
tillräckligt. I den nya lagen bör det i stället tas in en generell bestämmelse
om varaktighet och åtkomst som omfattar alla delar av bokföringen
(verifikationer, grund- eller huvudbokföring etc.). Bestämmelsen bör
alltså omfatta all räkenskapsinformation och vara tillämplig oavsett i
vilken form uppgifterna lagras. Den är också naturligt att det uppställs ett
krav på att företaget håller utrustning och system, som behövs för att
presentera räkenskapsinformation i läsbar form, tillgängliga i Sverige.
262
13.1.2
Förvaring i ordnat skick och på betryggande och Prop. 1998/99:130
överskådligt sätt
Regeringens förslag: Den nya lagen skall innehålla en generell
bestämmelse om att de medier på vilka räkenskapsinformationen
bevaras skall förvaras i ordnat skick och på betryggande och
överskådligt sätt.
Förslaget i kommitténs betänkande och i promemorian 1: Överens-
stämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller
lämnat det utan erinran.
Gällande rätt: I 5 § fjärde stycket bokföringslagen föreskrivs att
verifikationerna skall förvaras ordnade på betryggande och överskådligt
sätt. Enligt 8 § tredje stycket skall verifikationerna för obetalda
fordringar och skulder ordnas och förvaras för sig så att betryggande
överblick finns över dem. I 6 § första stycket sägs att bokföringen skall
ske i ett ordnat och betryggande system av böcker, kort, lösblad och
andra hjälpmedel. Slutligen sägs det i 10 § tredje stycket att exempelvis
mikrofilm och maskinläsbara handlingar får användas som räkenskaps-
material endast om det kan anses säkerställt att de bevaras på betryggan-
de sätt.
Skälen för regeringens förslag: Den ökande IT-användningen inom
handel och administration har medfört att nya aspekter rörande
informationssäkerhet måste beaktas. Ett grundläggande krav - förutom
varaktighet och lätt åtkomst - måste vara att räkenskapsinformationen
finns tillgänglig under hela arkiveringstiden och att den bevaras i ordnat
skick och på ett betryggande sätt. Enligt vår mening är det lämpligast
med en generell bestämmelse som slår fast att de media på vilka
räkenskapsinformationen bevaras skall förvaras i ordnat skick och på
betryggande och överskådligt sätt.
13.1.3 Varannanlänksprincipen
Regeringens förslag: Bestämmelsen om att varannan länk i bok-
föringskedjan måste finnas i vanlig läsbar form eller mikroskrift tas
bort.
Förslaget i kommitténs betänkande och i promemorian 1:
Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft några
invändningar mot forslaget. Av de remissinstanser som särskilt har berört
frågan har bl.a. Bokföringsnämnden och Riksskatteverket tillstyrkt
förslaget. Riksåklagaren har avstyrkt förslaget med hänvisning till att det
skulle medföra en generell sänkning av räkenskapernas bevisvärde.
Riksrevisionsverket har godtagit förslaget men har tillagt att det innebär
nya risker i bokföringen.
263
Bakgrund: Enligt 10 § andra stycket bokföringslagen får verifika-
tioner och grundbokföring inte samtidigt utgöras av maskinläsbar
handling. Bestämmelsen benämns vanligen varannanlänksprincipen.
Varannanlänksprincipen motiverades i förarbetena till bokföringslagen
av kravet på enkel och säker åtkomst till räkenskapsmaterialet (se SOU
1973:57 s. 232 och prop. 1975:104 s. 190 f.). Från säkerhetssynpunkt
ansågs pappersbaserade handlingar vara att föredra framför maskin-
läsbara sådana. Bestämmelsen skulle därför säkerställa läsbar åtkomst till
bokföringsuppgiftema i minst ett steg i verifieringskedjan.
Skälen för regeringens förslag: De senare årens utveckling på IT-
området har lett till att det inte längre går att generellt påstå att en
pappersbaserad handling från säkerhetssynpunkt är att föredra framför
exempelvis en elektroniskt lagrad handling.
Inte heller har pappersbaserade dokument som har tagits fram till följd
av varannanlänksprincipen något givet företräde från bevissynpunkt.
Tvärtom kan varannanlänksprincipen i dag innebära negativa konse-
kvenser från bevis- och säkerhetssynpunkt i och med att den bokförings-
skyldige i vissa fall kan bli skyldig att ersätta maskinläsbart material
med material i vanlig läsbar form eller mikroskrift även om en sådan
åtgärd innebär att räkenskapsmaterialets bevisvärde reduceras. Så blir
fallet om de uppgifter som den bokföringsskyldige mottar - uppgifter
som enligt vårt förslag skall utgöra verifikationsunderlag - har lämnats i
form av en elektronisk handling. För den bokföringsskyldige som har en
datorbaserad bokföring blir det då nödvändigt att överföra den
elektroniskt lagrade orginalverifikationen till en verifikation i läsbar form
eller tillse att grundbokföringen finns i läsbar form.
En annan sak som talar för att varannanlänksprincipen bör tas bort ur
lagen är att datorbaserade kontrollåtgärder (ADB-revision) i flera fall kan
ske mer effektivt om det finns en obruten elektroniskt lagrad veri-
fieringskedja.
Såsom vi har uttalat i föregående avsnitt anser vi att de dokument eller
media på vilket räkenskapsinformationen finns lagrade generellt bör
förvaras i varaktig form och lätt åtkomligt. Så länge dessa kriterier är
uppfyllda bör det inte finnas något hinder mot att räkenskapsinformation
lagras på maskinläsbart medium. I kravet på lättåtkomlighet ligger att
uppgifterna måste kunna läsas med kort varsel. För tydlighet skull bör
det därför i den nya lagen klargöras att räkenskapsinformation får
bevaras på maskinläsbart medium enbart om informationen genom
omedelbar utskrift kan tas fram i läsbar form. Om detta inte är möjligt,
bör uppgifterna föras över till ett direkt läsbart material, t.ex. genom en
utskrift på papper.
Vi föreslår alltså att varannanlänksprincipen utmönstras. Varje länk i
bokföringen bör således kunna föreligga i maskinläsbar form.
Prop. 1998/99:130
264
13.2.1 Tiden för bevarande av räkenskapsinformation
Regeringens förslag: Dokument, mikroskrift och maskinläsbara
medier som används för att lagra räkenskapsinformation skall bevaras
fram till det tionde året efter utgången av det kalenderår då
räkenskapsåret avslutades. Detsamma skall gälla för sådan utrustning
och sådana system som behövs för att presentera räkenskaps-
informationen i läsbar form.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att arkiveringstiden
förkortas till sex år.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt kommitténs
förslag eller har lämnat det utan erinran. Bl. a. Riksåklagaren, Göteborgs
tingsrätt, Rikspolisstyrelsen, Riksskatteverket och Finansbolagens före-
ning har avstyrkt förslaget och hävdat att arkiveringstiden bör bibehållas
vid tio år. Bl.a. Sveriges frikyrkosamråd har hävdat att den föreslagna
arkiveringstiden får orimliga konsekvenser för små ideella
organisationer. Sveriges Ackordscentral har förordat att arkiveringstiden,
i vart fall efter konkurs, bestäms till fem år.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens för-
slag.
Remissinstanserna: Bl.a. Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR
och Sveriges Advokatsamfund har avstyrkt promemorians förslag om att
tiden för bevarande skall vara tio år. Stiftelsen Ackordcentralen har
uttalat att det vid arkivering av en gäldenärs räkensapsinformation efter
konkurs bör gälla en kortare arkiveringstid. Bland de remissinstanser
som har tillstyrkt förslaget finns Riksrevisionsverket och Riksskatte-
verket.
Bakgrund: I 22 § bokföringslagen föreskrivs att allt räkenskaps-
material skall bevaras under minst tio år. Den utredning som föregick
bokföringslagen föreslog en sexårig arkiveringstid och hänvisade därvid
till de svårigheter som kunde uppstå när svällande mängder räkenskaps-
material skulle arkiveras. I propositionen uttalades emellertid att arkive-
ringstiden borde vara tio år. Av betydelse var härvid att preskrip-
tionstiden för grovt skattebedrägeri var tio år och att eftertaxering kunde
ske även efter utgången av den femårstid som normalt gällde för
eftertaxering om den skattskyldige blir åtalad för skattebrott (se prop.
1975:104 s. 194 f.)
Skälen för regeringens förslag: Syftet med bestämmelserna om
bevarande av räkenskapsinformation är att säkerställa framtida åtkomst
av informationen när tidigare affärshändelser i verksamheten behöver
kontrolleras eller på annat vis följas upp. De tekniska och praktiska prob-
lem som i de enskilda fallen kan tala för att räkenskapsinformationen
bevaras enbart under en kortare tid måste därför vägas mot behovet av att
ha tillgång till erforderlig räkenskapsinformation i samband med olika
slag av kontroll, exempelvis taxeringsrevision eller utredning om miss-
tänkt brott.
265
Flera omständigheter talar härvid för att tiden för bevarande av räken-
skapsinformation liksom i dag bör vara tio år. En sådan omständighet är
att vanliga fordringar preskriberas först efter tio år. Av särskild betydelse
är det förhållandet att ekonomisk brottslighet ofta tar lång tid att utreda
och att t.ex. grova skattebedrägerier preskriberas först efter tio år. Av
betydelse är också att, om en skattskyldig blir åtalad för skattebrott,
eftertaxering kan ske också efter utgången av den femårstid som normalt
gäller för eftertaxering. Vid utredning av skatte- och förmögenhetsbrott
kan det också visa sig vara av vikt att ha räkenskapsinformation
tillgänglig även för tiden innan det att brottet inträffade. Det torde
visserligen vara endast mera sällan som äldre bokföringsmaterial
efterfrågas; kortare arkiveringstider skulle likväl få allvarliga verkningar
i fråga om möjligheterna att beivra mera allvarlig ekonomisk brottslighet.
Långa arkiveringstider leder i och för sig till merkostnader för de
bokföringsskyldiga. Särskilt brukar det hävdas att de svällande arkiv-
mängderna utgör ett problem. Problemet torde dock numera vara mindre
än tidigare, eftersom den tekniska utvecklingen har lett till att stora
mängder data i dag kan arkiveras säkert och utrymmessnålt. Även vårt
förslag om slopande av varannanlänksprincipen medför ett minskat
behov av fysisk lagringskapacitet. Visserligen har den nya tekniken
föranlett ett annat slag av arkiveringsproblem. Om bokföringen är
datorbaserad, måste nämligen den bokföringsskyldige bevara också
sådana program och sådan teknisk utrustning som krävs för att det skall
vara möjligt att under hela arkiveringstiden bearbeta och skriva ut de
bokföringsuppgifter som har arkiverats i maskinläsbar form. Detta kan
medföra kostnader. Dessa bör dock kunna begränsas genom att man i
samband med t.ex. maskin- eller programbyte anpassar registreringarna
till någon annan lagringsform eller överför dem till något annat
maskinläsbart medium.
Vi anser därför att de skäl som talar för en tioårig arkiveringstid väger
tyngre än de skäl som kan anföras for en förkortad arkiveringstid. Den
nuvarande regeln om hur länge räkenskapsinformationen skall bevaras
bör alltså behållas.
Bestämmelsen om tioårig arkiveringsskyldighet bör gälla även för
bokföringsskyldiga ideella organisationer. En remissinstans har menat att
arkiveringsskyldigheten kan medföra särskilda problem for dessa. Vårt
förslag innebär att det i huvudsak endast är föreningar och samfund med
något större tillgångar som kommer att vara bokföringsskyldiga (se
avsnitt 8.4.2 och 8.4.3). Det är enligt vår mening rimligt att man i
organisationer som hanterar förmögenhetsmassor av någon betydelse
sparar bokföringen under tio år. Av skäl som vi nyss har angett torde
detta som regel inte heller innebära några större problem.
En remissinstans har tagit upp frågan om arkiveringen av en
konkursgäldenärs räkensapsinformation efter det att konkursen har
avslutats. Regeringen har gett Konkurstillsynsutredningen (dir. 1998:77)
i uppdrag att ta ställning till frågan om kostnader för förvaring av
gäldenärens räkenskapsmaterial. Utredningsuppdraget aktualiserar också
frågan om arkiveringstiden längd. Uppdraget skall redovisas senast den
Prop. 1998/99:130
266
30 september 1999. I avvaktan på utredningens ställningstagande är vi
inte beredda att föreslå någon särskild regel om arkivering efter konkurs.
13.2.2 Platsen för förvaring
Regeringens förslag: Det material på vilket räkenskapsinformation
bevaras skall som huvudregel förvaras inom Sverige. Om bokföringen är
datorbaserad, skall också maskinutrustning och system som huvudregel
finnas i Sverige.
Efter särskilt myndighetstillstånd skall dock maskinläsbara media som
används för att bevara räkenskapsinformation samt maskinutrustning och
system få placeras utomlands under förutsättning att den bokförings-
skyldige har terminalåtkomst till sitt bokföringssystem och kan ta fram
räkenskapsinformationen i vanlig läsbar form i Sverige.
Verifikationer i vanlig läsbar form skall tillfälligt fa förvaras
utomlands, om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redo-
visningssed.
Bestämmelserna om förvaring i Sverige skall inte gälla bokföring som
avser verksamhet som företaget bedriver genom en filial utomlands, om
företaget är bokföringsskyldigt där.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag. Enligt kommitténs förslag skall dock arkivering genom
maskinutrustning som är placerad utomlands inte vara beroende av myn-
dighets tillstånd.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har tillstyrkt eller inte
haft några invändningar mot kommitténs förslag. Riksåklagaren, Riks-
polisstyrelsen, Riksrevisionsverket och Riksskatteverket har dock avstyrkt
förslaget om arkivering genom maskinutrustning som är placerad
utomlands. Riksåklagaren har även avstyrkt förslaget om tillfällig för-
varing av verifikationer utomlands
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några
invändningar mot promemorians förslag. Ekobrottsmyndigheten har
avstyrkt förslaget på den grund att bokföring utomlands över huvud taget
inte bör tillåtas. Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR har å andra
sidan hävdat att bokföring på en i utlandet placerad dator inte bör vara
beroende av dispens. Sveriges Industriförbund, som har godtagit
kommitténs förslag, har betonat att dispensprövningen bör utgå från
säkerhet och kontrollaspekter.
Bakgrund m.m.: I 22 § bokföringslagen regleras att allt
räkenskapsmaterial skall bevaras i ordnat skick och på betryggande sätt
inom landet under minst tio år. Kravet på bevarande inom landet har
tillkommit för att möjliggöra revision och skattekontroll av företagens
räkenskaper (se prop 1975:104 s. 193).
Sedan bokföringslagen tillkom har företagen kommit att bli allt mer
internationellt verksamma. Bl. a. har det utländska ägandet av svenska
267
företag ökat samtidigt som svenska företag i ökande grad har etablerat
filialer utomlands. Det har ibland framförts önskemål om att räken-
skapsmaterialet skall kunna arkiveras med användande av datautrustning
som är placerad utomlands. Det har därvid hävdats att detta skulle
möjliggöra en effektivare administrativ hantering för företagen. Bok-
föringsnämnden har emellertid i rekommendationen R 3 ”Räkenskaps-
material och dess arkivering” uttalat att det inte är förenligt med
bokföringslagen att lagra bokföringsnoteringar enbart på datamedium
som är placerat utomlands. Nämnden har också i uttalandet U 89:8
”Bokföring utomlands” diskuterat vilken betydelse kravet på arkivering
inom landet far när bokföringen sker med hjälp av ADB. Enligt nämnden
måste det, om det skall finnas en reell möjlighet till kontroll av att ADB-
systemet verkligen arbetar på det sätt som anges i systemdokumen-
tationen, krävas att den dator och det program som används för
bokföringen finns tillgängliga inom landet.
Fråga har också uppkommit om tillfällig förvaring utomlands av
verifikation. I BFN U 89:8 ”Bokföring utomlands” uttalade Bokförings-
nämnden på fråga om näringsidkare som är bokföringsskyldig i Sverige
far fullgöra bokföringsskyldigheten utomlands att räkenskapsmaterial
inte vid någon tidpunkt får föras ut ur Sverige, exempelvis för att
bokföras. I ett senare uttalande (BFN U 93:3 ”Utförsel av verifikationer
ur landet”) har nämnden särskilt behandlat frågan om det kan anses
tillåtet att tillfälligtvis föra en orginalverifikation ut ur Sverige och
ersätta den med kopia (t.ex. för att möjliggöra återbetalning av utländsk
mervärdesskatt). Nämnden har därvid, under hänvisning till 5 § första
stycket bokföringslagen, funnit att det kan vara förenligt med god
redovisningssed att föra en orginalverifikation ut ur Sverige under
förutsättning att handlingen ersätts med fullgod hänvisningsverifikation
och företagets rutiner är utformade så att originalet snarast kan återföras
till det övriga räkenskapsmaterialet.
I fråga om räkenskapsmaterial som avser rörelse som ett svenskt
företag bedriver utomlands (filial) har Bokföringsnämnden uttalat att
arkivering inte behöver ske i Sverige om rörelsen är bokföringsskyldig i
det land där den bedrivs. Enligt nämndens uppfattning skall dock
rapporter och dylikt avseende filialen som behövs för företagets gemen-
samma redovisning arkiveras i Sverige (se BFN R3, Räkenskapsmaterial
och dess arkivering).
Skälen för regeringens förslag:
Huvudregel - förvaring inom Sverige
Syftet med bestämmelserna om bevarande av räkenskapsinformation är
att det i efterhand skall gå att få fram information om tidigare inträffade
affärshändelser. Bestämmelserna tillgodoser, utöver näringsidkarens
egna behov, främst borgenärernas och det allmännas intresse. Informa-
tionen skall kunna tas fram exempelvis vid framtida konkursförfaranden,
vid skatterevisioner eller i förundersökningar i brottmål.
Prop. 1998/99:130
268
För att tillgodose dessa syften är det mest ändamålsenligt att de medier
på vilket räkenskapsinformationen bevaras — vare sig det är pappers-
dokument, mikroskrift eller maskinläsbara medier - forvaras inom
Sverige. Det är uppenbart att möjligheterna att tillgodose de kontroll- och
bevisintressen som bär upp bokföringsreglema allvarligt skulle försvagas
om materialet utan begränsningar fick föras utomlands. Enligt vår
mening måste därför huvudregeln även i framtiden vara att media på
vilket räkenskapsinformationen lagras skall forvaras inom Sverige.
Förvaring genom maskinutrustning som är placerad utanför Sverige
Om den maskinutrustning med vars hjälp räkenskapsinformationen kan
tas fram forvaras utomlands, försämrar det ofta möjligheterna att ta del
av informationen eller granska dess riktighet. Modem datateknik gör det
visserligen förhållandevis enkelt att i Sverige ta del av information som
är lagrad med hjälp av maskinutrustning i utlandet. Som några remiss-
instanser har påpekat torde dock tillgängligheten av sådan information
ändå vara sämre än om informationen lagras med hjälp av utrustning som
finns i Sverige. Risken for att det inträffar tekniska fel vid överföringen
är större. Möjligheterna for en svensk konkursförvaltare, skatterevisor
eller förundersökningsledare att ta del av uppgifterna och granska
systemets uppbyggnad är mindre. Även om det finns direktåtkomst till
uppgifterna via en i Sverige stående terminal kan man inte vara säker på
att företagsledningen kommer att ge polis och åklagare tillgång till
denna. För åklagaren återstår då att genom beslut om husrannsakan
skaffa sig tillgång till den i utlandet befintliga utrustningen. Såsom
Riksåklagaren har påtalat kan det emellertid vara förenat med en inte
oväsentlig tidsutdräkt att få till stånd en husrannsakan utomlands. Också
ett intrång, företaget mot företagsledningens vilja, som rent fysiskt sker
från en terminal i Sverige kan förutsätta att en myndighet i det land där
maskinutrustningen är belägen går med på åtgärden. Möjligheterna för
polis och åklagare att genom snabba, överraskande åtgärder skaffa sig
tillgång till bokföringsmaterial, innan en brottslig företagsledning har
hunnit skaffa undan eller förstöra det, skulle alltså minska. Ekobrotts-
myndigheten har även hävdat att, om maskinutrustningen får forvaras
utomlands, företagsledningen skulle kunna göra ett stort antal
invändningar mot ett misstänkt brott vilka polis och åklagare skulle få
svårt att vederlägga, t.ex. att det har inträffat ett datorhaveri och att bok-
föringen av den anledningen inte finns tillgänglig. Visserligen kan det
ändå i ett enskilt fall vara möjligt att styrka att företagsledningen har
gjort sig skyldig till bokföringsbrott. Genom undanhållandet av infor-
mationen blir det emellertid omöjligt att utreda och styrka andra brott än
bokföringsbrott, t.ex. grova formögenhetsbrott.
Vi kan alltså konstatera att det finns tungt vägande skäl för den
nuvarande ordningen där den maskinutrustning med vilken räkenskaps-
informationen bevaras måste finnas inom landet.
Samtidigt talar den fortgående tekniska utvecklingen liksom den
internationella integrationen med ökad styrka för att det bör finnas ett
Prop. 1998/99:130
269
visst utrymme för att bevara räkenskapsinformation med hjälp av
maskinell utrustning som är placerad utomlands, i vart fall om den
lagrade räkenskapsinformationen samtidigt finns tillgänglig via terminal i
Sverige. För en del företag - t.ex. dotterföretag i utländska koncerner
eller filialer till utländska företag — kan det finnas påtagliga och fullt
legitima skäl att sköta bokföringen och arkiveringen med hjälp av
utrustning som är placerad utomlands. Vid ett möte som
Justitiedepartementet anordnat med Sveriges Industriförbund och
Ekobrottsmyndigheten har från näringslivshåll upplysts att internationellt
verksamma koncerner numera i allt större utsträckning samordnar
administrationen för koncernens olika företag till gemensamma enheter
med gemensam placering i något av de länder där koncernen är verksam.
En sådan enhet kan ha till uppgift att sköta koncernföretagens faktura-
hantering, bokföring m.m. Samordningen anses ge upphov till betydande
rationaliseringsvinster. Enligt uppgift har de svenska bestämmelserna vid
flera tillfällen tvingat fram kostsamma särlösningar i koncerner där något
av företagen är svenskt. Från näringslivshåll har också framhållits att de
svenska bestämmelserna är internationellt kända för att vara särskilt
restriktiva. Det har hävdats att bestämmelserna bidragit till att inter-
nationellt verksamma koncerner har valt att inte etablera företag i Sverige
och i stället har valt att sälja sina produkter direkt från ett utländskt
företag. - I sammanhanget kan inte heller bortses från att, såsom kom-
mittén har påpekat, motsvarande regler i andra nordiska länder är mindre
restriktiva.
Trots de nackdelar som ur kontrollsynpunkt kan anföras mot förslaget
talar därför enligt vår uppfattning övervägande skäl för att det nuvarande
förbudet mot att bevara räkenskapsinformationen med hjälp av utom-
lands placerad maskinutrustning bör mjukas upp. Viss arkivering av detta
slag bör vara tillåten under förutsättning att det finns möjlighet att inom
Sverige ta fram omedelbar utskrift av den lagrade informationen.
Eftersom det finns en viss risk för missbruk, vill vi inte gå så långt som
kommittén och generellt tillåta att räkenskapsinformation bevaras på
detta sätt. Däremot bör det införas en möjlighet för företag att, när det
föreligger särskilda skäl, fa dispens för att sköta förvaringen av räken-
skapsinformationen på detta sätt. Genom ett dispensförfarande blir det
möjligt att pröva tyngden i de skäl som företaget åberopar. Kriterierna för
när dispens skall ges bör tills vidare vara restriktiva. Dispens bör kunna
ges framför allt i sådana fall då företaget har sådan anknytning till
utlandet att detta slag av förvaring framstår som naturlig, främst i
utlandsägda företag och filialer. En grundläggande förutsättning bör
alltid vara att något missbruk inte kan befaras. Dispensfrågan bör prövas
av skattemyndigheten eller, i fråga om företag som står under Finansin-
spektionens tillsyn, av inspektionen.
Vi föreslår alltså att det skall fordras särskild dispens för att kravet på
bevarande av räkenskapsinformation skall få fullgöras med hjälp av
maskinutrustning som är placerad utomlands. Dispens bör kunna komma
i fråga endast när det finns särskilda skäl.
Prop. 1998/99:130
270
Tillfällig förvaring av verifikationer utomlands
Mot bakgrund av den ökade internationaliseringen finns det enligt vår
mening också anledning att överväga ett ytterligare avsteg från huvud-
regeln om förvaring inom Sverige.
Som vi tidigare har redogjort för har Bokföringsnämnden gett uttryck
för att det under vissa särskilda situationer kan anses acceptabelt att
orginalverifikationer, dvs. originalhandling som innefattar uppgifter om
affärshändelser, tillfälligtvis förs ut ur landet. En sådan situation uppstår
när en handling samtidigt fyller flera funktioner för företaget t.ex. både
som bevis om en affärshändelse och som bevis för en fordran; den
bokföringsskyldige måste tillfälligtvis föra handlingen ut ur landet för att
dess andra funktion skall kunna nyttjas. Enligt vår mening bör lagen ge
utrymme för detta.
En annan situation då det kan vara motiverat att föra verifikationer ut
ur landet är i samband med bokföring. Det kan t.ex. av organisatoriska
skäl vara naturligt att bokföring sker utanför Sverige. Så kan vara fallet
när den bokföringsskyldige är en filial till ett utländskt företag. Lagen
bör alltså ge utrymme för att föra verifikationer ut ur landet även i dylika
fall. Även i dessa fall bör dock verifikationerna få förvaras utomlands
endast helt tillfälligt. Så snart bokföring har skett eller handlingen på
annat sätt har tjänat sitt syfte utomlands, bör verifikationerna återföras till
Sverige för att bevaras här under den resterande arkiveringstiden. Detta
överensstämmer i allt väsentligt med dansk och finsk rätt.
För att förhindra missbruk är det enligt vår mening nödvändigt att
förena de nu nämnda undantagen med vissa restriktioner. Detta bör
komma till uttryck i lagen på det sättet att handlingarna far föras
utomlands endast om det finns särskilda skäl och är förenligt med god
redovisningssed. Av lagen bör också framgå att handlingarna far förvaras
utomlands endast tillfälligtvis. Utformas bestämmelsen på detta sätt torde
risken för missbruk vara mycket begränsad.
Förvaring av bokföring som tillhör en verksamhet som bedrivs
utomlands
När det gäller bokföring som avser en verksamhet som ett svenskt
företag bedriver utomlands är det enligt regeringens mening inte lämpligt
att ställa ett ovillkorligt krav på förvaring i Sverige. I det land där filialen
är belägen kan det nämligen finnas krav på att filialens bokföring skall
förvaras där. Skyldigheten att förvara bokföring i Sverige bör därför inte
gälla verksamhet som företaget bedriver genom filial i ett annat land, om
företaget är bokföringsskyldigt för verksamheten i det landet.
Prop. 1998/99:130
271
13.2.3 Överföring av räkenskapsinformation från maskinläsbart
medium till annan tillåten form för bevarande
Regeringens förslag: Maskinläsbart medium som används för förvaring
av räkenskapsinformation skall få förstöras, om räkenskapsinformationen
på ett betryggande sätt i stället överförs till annan tillåten form för
bevarande. Har företaget tagit emot räkenskapsinformation från någon
annan, skall detta dock gälla först från och med det fjärde året efter
utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att räkenskaps-
handlingar i form av upptagning för automatisk databehandling skall få
förstöras efter tre år, förutsatt att de ersätts med handlingar i vanlig läsbar
form eller mikroskrift som kan läsas med förstoringshjälpmedel.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte närmare berört
förslaget. Riksåklagaren har tillstyrkt avskaffandet av den ovillkorliga
rätten för bokföringsskyldiga att före arkiveringstidens utgång förstöra
räkenskapsmaterial i maskinläsbar form under förutsättning att de
registrerade uppgifterna överförs till vanlig läsbar form. Bl. a. Riks-
skatteverket har avstyrkt förslaget med motivering att samma regler bör
gälla för arkivering av maskinläsbart material som för övrigt räken-
skapsmaterial. Bokföringsnämnden har avstyrkt förslaget, eftersom det
medför arkiveringsproblem för sådana företag som anlitar bokförings-
byrå.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några
invändningar mot promemorians förslag. Ekobrottsmyndigheten och
Riksskatteverket har dock varit kritiska till förslaget. Riksskatteverket har
bl.a. ansett att det inte finns anledning att göra skillnad på räken-
skapsinformation som har mottagits från annan och räkenskaps-
information som sammanställts av företaget självt.
Gällande rätt: Enligt 22 § andra stycket bokföringslagen upphör
skyldigheten att bevara maskinläsbart material som räkenskapsmaterial
om de registrerade uppgifterna på ett betryggande sätt förs över till
vanlig läsbar form eller mikroskrift.
Under förarbetena till bokföringslagen ansågs det att det i vissa fall
kunde innebära problem att bevara maskinläsbart räkenskapsmaterial.
Bl.a. framhöll man att arkivering av sådant räkenskapsmaterial kunde bli
kostnadskrävande. Lagstiftaren kom därför fram till att detta slag av
räkenskapsmaterial borde få förstöras om det samtidigt överfördes till
annan läsbar form. En förutsättning för detta borde emellertid vara att
överföringen gjordes på ett så betryggande sätt att förvanskning av
uppgifterna förhindrades (se prop. 1975:104 s. 197).
Att bokföringslagen inte uppställer något krav på bevarande av
maskinläsbart räkenskapsmaterial efter det att informationen har förts
över till papper eller mikromaterial torde också sammanhänga med att
frågan om datorbaserat materials användbarhet i bokföringen i för-
arbetena till bokföringslagen behandlades i huvudsak som en fråga om
272
vilka risker som finns för att maskinläsbara handlingar förstörs eller inte
längre kan tas fram i läsbar form. Traditionella pappersbaserade hand-
lingar och handlingar i mikroskrift sågs därvid som överlägsna maskin-
läsbara handlingar.
Skälen för regeringens förslag: Den nuvarande ovillkorliga rätten att
förstöra räkenskapshandlingar i maskinläsbar form under förutsättning att
registrerade uppgifter förs över till handlingar i läsbar form, dvs. papper
eller mikromaterial kan innebära en viss risk för att räkenskapsinforma-
tionens kvalitet försämras. När en uppgift som lagras i maskinläsbar form
skrivs ut, kan en del av dess bevisvärde gå förlorat.
Mot den bakgrunden finns det anledning att uppställa vissa slag av
restriktioner vad gäller förstörandet av sådant maskinläsbart medium som
används för lagring av räkenskapsinformation.
Räkenskapsinformation som har tillkommit eller sammanställts på
grundval av utifrån mottagna uppgifter
Vad först gäller räkenskapsinformation som har tillkommit eller
sammanställts på grundval av utifrån mottagna uppgifter (hit hör framför
allt verifikationer som består av uppgifter som har mottagits på
elektronisk väg) bör huvudregeln vara att räkenskapsinformationen skall
sparas i sitt ursprungliga skick.
Ett krav på att räkenskapsinformation som har lagrats på maskinläsbart
medium skall bevaras i samma skick under hela den tioåriga arki-
veringstid kan emellertid innebära höga kostnader för den bokförings-
skyldige. Denne tvingas ju att under hela arkiveringstiden ha tillgång till
sådan utrustning och sådana system som behövs för att omedelbart kunna
presentera räkenskapsinformationen i läsbar form. Uppenbarligen måste
det allmänna intresset av att räkenskapsinformationens bevisvärde upp-
rätthålls vägas mot dylika praktiska problem för de bokföringsskyldiga.
Intresset av att bevisvärdet upprätthålls torde vara störst under de första
åren efter affärshändelsen. Vi anser därför att den bokföringsskyldige när
det har gått tre år från utgången av det kalenderår då räkenskapsåret
avslutades fritt bör kunna välja på vilket sätt räkenskapsinformationen
därefter skall lagras. Den bokföringsskyldige bör således ha rätt att
förstöra den maskinläsbara formen av räkenskapsinformationen under
förutsättning att det i stället överförs till annan form.
Räkenskapsinformation som den bokföringsskyldige själv har
sammanställt
Vi anser att räkenskapsinformation i maskinläsbar form som den
bokföringsskyldige själv har sammanställt (framför allt registreringar
gjorda i syfte att kunna presentera en grund- och huvudbokföring) även
fortsättningsvis bör fa förstöras omedelbart efter bokföringen under
förutsättning att den samtidigt överförs till annan tillåten lagringsform
och överföringen kan ske på betryggande sätt. För detta talar bl.a. de
svårigheter som annars skulle uppstå för företag som anlitar
bokföringsbyrå. Om det fordrades att maskinläsbara uppgifter alltid
Prop. 1998/99:130
273
skulle arkiveras i sin ursprungliga form, skulle den bokföringsskyldige
hamna i ett beroendeförhållande till bokföringsbyrån, eftersom han
vanligtvis saknar egna möjligheter att bevara den räkenskapsinformation
som bokföringsbyrån har upprättat åt honom.
De skäl som talar för att maskinläsbara handlingar även i fortsätt-
ningen bör fa ersättas av pappersbaserade dokument måste visserligen
ställas mot skatteförvaltningens intresse av att med rimliga arbetsinsatser
kunna utföra taxeringskontroll. I dag använder sig skattemyndigheterna i
sin revisionsverksamhet ofta av företagens ADB-material och kan däri-
genom på maskinell väg göra granskningar som annars - om materialet i
stället hade varit i vanlig läsbar form - hade krävt omfattande manuella
insatser. Skattemyndigheternas arbete skulle därför kunna försvåras om
stora mängder maskinläsbara räkenskapshandlingar ersattes av hand-
lingar i vanlig läsbar form.
Det bör emellertid understrykas att de nuvarande bestämmelserna ger
företagen en ovillkorlig rätt att föra över alla maskinläsbara handlingar
till handlingar i vanlig läsbar form eller mikroskrift. Vårt förslag innebär
därför inte någon försämring av skatteförvaltningens möjligheter till
taxeringskontroll. Det finns inte heller anledning att anta att förslaget
leder till minskad lagring på maskinläsbart medium. Tvärtom torde våra
förslag om ett avskaffande av varannanlänksprincipen (se avsnitt 13.1.3)
och om ett bevarande av den tioåriga arkiveringsskyldigheten (se avsnitt
13.2.1) medföra att räkenskapsinformation i större utsträckning än i dag
kommer att bevaras på maskinläsbara media.
13.2.4 Förtida förstöring av räkenskapsinformation
Regeringens förslag: Räkenskapsinformation skall efter särskilt tillstånd
få förstöras före arkiveringstidens utgång, om det finns särskilda skäl.
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några
invändningar mot förslaget. Riksskatteverket har dock ansett att
bestämmelsen inte fyller något syfte. Riksåklagaren har ansett att ett
tillstånd att förstöra räkenskapsmaterial alltid måste förenas med en
skyldighet att bevara materialet på mikrofilm eller papperskopior.
Bakgrund: Enligt 22 § tredje stycket bokföringslagen får skatte-
myndigheten, om det finns särskilda skäl, för visst fall tillåta att
räkenskapsmaterial i vanlig läsbar form förstörs före utgången av den
tioåriga arkiveringstiden. Materialet måste emellertid i så fall under
betryggande former mikrofilmas eller kopieras på likvärdigt sätt och
kopiorna skall bevaras under återstoden av arkiveringstiden.
Skälen för regeringens förslag: Det material som enligt vårt förslag
måste arkiveras kan komma att få stor omfattning. Normalt måste detta
accepteras. Det kan likväl förekomma situationer då intresset av att
materialet bevaras inte står i proportion till de kostnader som en fortsatt
arkivering innebär. Så kan exempelvis vara fallet när en verksamhet har
gått i konkurs och såväl konkursen som eventuella brottsutredningar med
Prop. 1998/99:130
274
anknytning till verksamheten har avslutats. Med hänsyn härtill bör det Prop. 1998/99:130
liksom hittills finnas en möjlighet att - utöver i de fall som vi har
behandlat i föregående avsnitt - förstöra det material på vilka uppgifterna
har lagrats före den i lagen angivna arkiveringstidens utgång. Den
möjligheten bör emellertid enbart stå öppen när det finns särskilda skäl
som gör det motiverat att avbryta arkiveringen. Möjligheten bör
dessutom vara beroende av ett särskilt dispensbeslut från en myndighet.
Genom ett sådant dispensförfarande kan man förhindra att möjligheten
kommer till användning för att försvåra skatte- eller brottsutredningar.
Den motsvarande bestämmelsen i gällande rätt fordrar att man i
samband med en sådan förstöring av räkenskapsmaterial tar fram och
bevarar kopior på materialet. I likhet med Riksåklagaren anser vi att det
finns mycket som talar för att ett sådant krav uppställs även i framtiden.
Enligt vår mening är det emellertid inte nödvändigt att reglera detta i
lagen. Om det finns skäl att förstöra materialet men samtidigt är
motiverat att bevara uppgifterna på något annat sätt, kan tillstånds-
myndigheten villkora dispensen med att uppgifterna skall sparas på annat
lämpligt sätt, t.ex. i mikroformat eller på maskinläsbart medium. Vi vill
inte heller utesluta att det kan förekomma fall då det över huvud taget
inte är motiverat att spara uppgifterna. En ordning där frågan om
uppgifterna skall bevaras i annan form prövas inom ramen för
tillståndsärendet är mera flexibel än ett i lag intaget krav på att
uppgifterna alltid skall bevaras i kopior
275
I en bokföringsskyldig verksamhet avslutas den löpande bokföringen
normalt med att det upprättas ett årsbokslut. Ett sådant bokslut omfattar
en balansräkning och en resultaträkning, eventuellt kompletterade med
noter och bilagor. I vissa fall måste också en årsredovisning upprättas. I
förhållande till årsbokslutet innehåller årsredovisningen i regel även
sådan information som inte har omedelbar anknytning till företagets
balansräkning och resultaträkning. En del sådan information redovisas i
den förvaltningsberättelse som normalt ingår i årsredovisningen. Enligt
årsredovisningslagen skall företaget i förvaltningsberättelsen bl.a. lämna
information om sådana förhållanden som inte skall redovisas i
balansräkningen eller resultaträkningen men som är viktiga för bedöm-
ningen av bolagets resultat och ställning (se 6 kap. 1 § årsredovisnings-
lagen). Större företag, särskilt de vars aktier är noterade vid en börs,
lämnar ofta mer långtgående information än vad som krävs enligt lag. En
annan viktig skillnad mellan årsbokslut och årsredovisning är att den
sistnämnda alltid är offentlig. Den ekonomiska information som lämnas i
årsredovisningen görs alltså tillgänglig för intressenter utanför företaget.
Också årsbokslutet kan visserligen komma att användas i syfte att lämna
information till externa intressenter. Ett sådant utlämnande av årsbok-
slutet grundas emellertid endast på företagets egen vilja att offentliggöra
informationen.
Eftersom den offentliga redovisningen upprättas i syfte att informera
intressenterna om företagets ekonomiska utveckling, är det naturligt att
det är deras intressen som styr redovisningens utformning och innehåll.
De intressenter som oftast nämns i dessa sammanhang är ägare,
investerare, borgenärer, anställda och kunder. Borgenärerna kan i sin tur
delas in i olika grupper, t.ex. det allmänna, leverantörer och banker.
För att intressenterna skall kunna förlita sig på den ekonomiska
information som lämnas i årsredovisningen måste det finnas vissa
garantier för att informationen är riktig. Detta tillgodoses genom att de
flesta bokföringsskyldiga juridiska personer skall utse minst en revisor
som bl.a. har att granska redovisningen.
14.2.1 Skyldighet att upprätta årsredovisning
Samtliga aktiebolag, vissa handelsbolag och samtliga ekonomiska
föreningar är enligt årsredovisningslagen eller lagen (1987:667) om
ekonomiska föreningar (föreningslagen) skyldiga att upprätta en
årsredovisning. Detsamma gäller - enligt ÅRKL och ÅRFL - för bl.a.
banker och försäkringsbolag.
Prop. 1998/99:130
276
Enligt lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag (1980
års årsredovisningslag) är de foretag som omfattas av lagen skyldiga att
upprätta årsredovisning om antalet anställda i företaget eller, om
företaget är moderföretag i en koncern, antalet anställda i koncernen
under räkenskapsåret i medeltal har varit minst tio eller om tillgångarnas
nettovärde i rörelsen överstiger 1 000 prisbasbelopp. Lagen gäller bl.a.
för enskilda näringsidkare, ideella föreningar och sådana handelsbolag
som faller utanför tillämpningsområdet för årsredovisningslagen.
I stiftelselagen föreskrivs att samtliga bokföringsskyldiga stiftelser -
med några undantag - skall upprätta en årsredovisning. Det innebär att
bl.a. näringsdrivande stiftelser, moderstiftelser, kollektivavtalsstiftelser
och insamlingsstiftelser, oavsett storlek, alltid skall upprätta en årsredo-
visning. Att även pensions- och personalstiftelser utan undantag skall
upprätta en årsredovisning framgår av tryggandelagen. Vidare skall -
med några mindre undantag - övriga stiftelser som har tillgångar med ett
marknadsvärde överstigande tio prisbasbelopp upprätta årsredovisning.
Prop. 1998/99:130
14.2.2 Innehållet i årsredovisningen
En årsredovisning skall alltid innehålla en balansräkning, en resultat-
räkning och noter (tilläggsupplysningar). När det gäller innehållet i dessa
handlingar kan en skiljelinje dras mellan bokföringslagen, 1980 års
årsredovisningslag och föreningslagen å ena sidan samt årsredovis-
ningslagen å den andra sidan. Bestämmelserna i respektive lagstiftnings-
system skiljer sig åt i väsentliga delar. Som exempel kan nämnas att
uppställningsformerna för resultaträkningen och balansräkningen är helt
olika och att kraven på tilläggsupplysningar är mera omfattande i
årsredovisningslagen än i övrig redovisningslagstiftning. Att de två
systemen på ett så markant sätt skiljer sig från varandra hänger samman
med att årsredovisningslagen bygger på EG:s redovisningsregler, medan
de andra lagarna har sitt ursprung i äldre, helt svensk lagstiftning.
Även inom ramen för årsredovisningslagen finns det vissa skillnader
mellan olika bolag vad gäller den föreskrivna informationens innehåll.
Omfattningen på informationslämnandet har framför allt knutits till
storleken på företaget, sådan den framträder i tillgångarnas värde och
antal anställda. För företag i vilka tillgångarnas nettovärde enligt balans-
räkningen under de senaste två räkenskapsåren har överstigit minst 1 000
prisbasbelopp eller där antalet anställda under de senaste två
räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200 gäller sålunda särskilda
regler, t.ex. krav på upprättande av finansieringsanalys. Denna gräns-
dragning är väl etablerad i svensk redovisningslagstiftning. Årsredovis-
ningslagen innehåller även en definition av ”små” bolag, nämligen
sådana som har högst tio anställda och en balansomslutning på högst 24
miljoner kronor (cirka 700 prisbasbelopp). Denna kategori av bolag är
undantagna från vissa av lagens krav på tilläggsupplysningar.
Samtliga aktiebolag, ekonomiska föreningar och sådana handelsbolag
som omfattas av årsredovisningslagen måste i sina årsredovisningar
infoga en förvaltningsberättelse. Detsamma gäller enligt stiftelselagen
277
och tryggandelagen för stiftelser. För övriga företag gäller däremot enligt
1980 års årsredovisningslag att årsredovisningen måste innehålla en
förvaltningsberättelse endast om företaget eller, om företaget är
moderföretag i en koncern, koncernen överskrider något av de tidigare
två angivna gränsvärdena, 1 000 prisbasbelopp i nettoomsättning och 200
anställda.
Som vi nyss har varit inne på skall större företag som regel upprätta en
finansieringsanalys. Detta gäller dock inte bostadsrättsföreningar, sam-
bruksföreningar samt pensions- och personalstiftelser, oavsett hur stora
de är.
14.2.3 Revision av årsredovisningen
Bokföringsskyldiga som enligt lag skall upprätta en årsredovisning skall i
regel utse minst en revisor som på ett oberoende sätt skall granska
verksamhetens räkenskaper och dess förvaltning. Revisorerna utses i de
flesta fall av företagets ägare. Den som utses till revisor skall ha den
insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden som
med hänsyn till arten och omfattningen av den granskade verksamheten
fordras för att fullgöra uppdraget (se t.ex. 10 kap. 11 § andra stycket
aktiebolagslagen). I vissa fall skall minst en revisor vara auktoriserad
eller godkänd enligt bestämmelserna i 4 § lagen (1995:528) om revisorer.
Detta gäller vid val av revisor i aktiebolag (se 10 kap. 11 § första stycket
aktiebolagslagen). Liknande bestämmelser gäller för stiftelser som är
skyldiga att upprätta årsredovisning (se 4 kap. 4 § stiftelselagen).
Efter utgången av vaije räkenskapsår lämnar revisorn en rapport
(revisionsberättelse) över sin granskning. I revisionsberättelsen uttalar
han sig bl.a. om huruvida den bokföringsskyldige har upprättat årsredo-
visningen enligt gällande lag.
Regler om revision kommer att beröras närmare i avsnitt 22.
14.2.4 Offentliggörande av årsredovisningen
Årsredovisningen och revisionsberättelsen skall utan undantag offent-
liggöras. Offentliggörandet sker antingen genom att handlingarna ges in
till föreskriven myndighet eller genom att de hålls tillgängliga hos
företaget.
Aktiebolag och sådana handelsbolag som omfattas av årsredovisnings-
lagen skall undantagslöst ge in årsredovisningen och revisionsberättelsen
till Patent- och registreringsverket. Ifråga om aktiebolag skall hand-
lingarna ha kommit in till myndigheten inom en månad efter det att
resultaträkningen och balansräkningen har blivit fastställda på bolags-
stämma. För de handelsbolag som omfattas av lagen är motsvarande
tidsfrist sex månader från räkenskapsårets utgång (se 8 kap. 3 §
årsredovisningslagen).
Ekonomiska föreningar skall låta offentliggöra sina årsredovisningar
inom en månad från det att balans- och resultaträkningarna fastställdes på
föreningsstämma. De företag som omfattas av 1980 års årsredovis-
Prop. 1998/99:130
278
ningslag skall göra sina årsredovisningar offentliga inom samma tidsfrist
som gäller för handelsbolag som omfattas av årsredovisningslagen, dvs.
sex månader efter räkenskapsårets utgång. För både ekonomiska
föreningar och de företag som omfattas av 1980 års årsredovisningslag är
huvudregeln att offentliggörandet skall ske genom att handlingarna hålls
tillgängliga hos företaget och att de först efter särskilt föreläggande av
Patent- och registreringsverket behöver sändas in dit. Sådant förläggande
utfärdas när någon begär det. Företag som är skyldiga att ha auktoriserad
revisor skall dock utan särskilt föreläggande sända in handlingarna till
Patent- och registreringsverket inom de tider som nyss har angetts.
Stiftelser skall sända in årsredovisningen och revisionsberättelsen till
tillsynsmyndigheten inom sex månader efter räkenskapsårets utgång (se
3 kap. 11 § stiftelselagen samt 17 b och 30 §§ tryggandelagen). Med
tillsynsmyndighet avses som regel länsstyrelsen i det län där stiftelsens
styrelse har sitt säte eller, om säte inte är bestämt, där förvaltningen
huvudsakligen utövas (se 9 kap. 1 § stiftelselagen samt, beträffande
pensions- och personalstiftelser, 31 § tryggandelagen). För vissa stiftelser
är det tillräckligt att årsredovisningen hålls tillgänglig (se 3 kap. 12 §
stiftelselagen). Det gäller stiftelser som omfattas av stiftelselagen och
som har bildats av något offentligt organ eller står under förvaltning av
en statlig myndighet eller som enligt stiftarens förordnande skall vara
undantagen tillsyn och som inte utövar näringsverksamhet eller är
moderstiftelse.
Regeringens förslag: Den löpande bokföringen skall avslutas med en
årsredovisning eller ett årsbokslut.
En årsredovisning skall upprättas enligt årsredovisningslagen eller, i
finansiella företag, enligt de särskilda lagarna för kreditinstitut och
värdepappersbolag respektive försäkringsföretag.
Följande företag skall alltid upprätta en årsredovisning:
1. aktiebolag, ekonomiska föreningar och sådana handelsbolag i vilka
en eller flera juridiska personer är delägare,
2. sådana företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovis-
ning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om
årsredovisning i försäkringsföretag,
3. andra företag som är moderföretag i en koncern,
4. andra företag i vilka antalet anställda under de senaste två räken-
skapsåren i medeltal har varit fler än tio eller tillgångarnas nettovärde
enligt balansräkning för det senaste räkenskapsåret har uppgått till mer än
24 miljoner kronor.
Årsbokslutet skall bestå av en balansräkning och en resultaträkning till
vilka skall fogas vissa tilläggsupplysningar.
Prop. 1998/99:130
Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1:
Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
279
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanserna har tillstyrkt förslagen
eller har lämnat dem utan erinran. Riksrevisionsverket har dock ansett att
den löpande bokföringen alltid bör avslutas med ett årsbokslut och att
vissa bokföringsskyldiga därutöver bör upprätta en årsredovisning.
Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF har yrkat att förslaget i
den del som avser krav på tilläggsupplysningar inte genomförs.
Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas Riksförbund har uttalat att
förbunden saknar förståelse för att vissa enskilda näringsidkare skall bli
skyldiga att upprätta årsredovisning endast av den anledningen att
tillgångarna i verksamheten överstiger ett visst gränsbelopp.
Skälen för regeringens förslag: Vi har tidigare, som en allmän
utgångpunkt, uttalat att bokföringsreglema så långt möjligt bör vara
generella. I linje med detta bör också reglema för den löpande
bokföringens avslutande utformas på liknande sätt för olika slag av
företag. Huvudregeln bör vara att den löpande bokföringen avslutas med
en resultaträkning som visar företagets ekonomiska resultat för räken-
skapsåret och en balansräkning som visar dess ställning vid räkenskaps-
årets utgång. Det är naturligt att resultaträkningen och balansräkningen
alltid upprättas enligt de principer som anges i årsredovisningslagen.
Flera skäl talar för att balansräkningen och resultaträkningen alltid bör
byggas ut till en årsredovisning enligt årsredovisningslagens eller, i fråga
om finansiella företag, ÅRKL:s och ÅRFL:s regler. Årsredovisningen
ger en mera strukturerad bild av företagets resultat och ställning än den
löpande bokföringen kan göra. Årsredovisningen tillgodoser härigenom
och genom sin offentlighet externa intressenters behov av information på
ett helt annat sätt än den löpande bokföringen eller andra
sammanställningar av redovisningsinformation. Det gäller särskilt som
årsredovisningen - till skillnad från andra slag av räkenskapsinformation
- är föremål för en systematisk revision.
Mot det sagda måste vägas att ett företags intressenter i många fall
torde kunna skaffa sig tillräcklig information på annat sätt än genom att
ta del av årsredovisningen. Upprättandet av en årsredovisning är också
förenat med kostnader för företaget. Mot den bakgrunden anser vi att ett
krav på upprättande av årsredovisning bör uppställas enbart för vissa slag
av företag.
Vissa juridiska personer bör alltid upprätta årsredovisning
Vissa slag av juridiska personer bör, oavsett storlek, alltid vara skyldiga
att upprätta en årsredovisning.
Beträffande aktiebolag och vissa finansiella företag är detta nödvändigt
redan på grund av EG:s redovisningsdirektiv. Enligt vår mening är det
också naturligt att verksamhet som bedrivs med begränsat personligt
ansvar för delägarna - såsom är fallet i fråga om aktiebolag och
ekonomiska föreningar - blir föremål för en sådan offentlig genom-
lysning som en årsredovisning kan ge. Det är tydligt att samma behov
finns i fråga om företag som bedriver finansiell verksamhet och därför
står under Finansinspektionens tillsyn.
Prop. 1998/99:130
280
Enligt EG:s redovisningsdirektiv måste också handelsbolag med en
särskild ägarstruktur - i huvudsak sådana handelsbolag där samtliga
obegränsat ansvariga delägare är aktiebolag - upprätta årsredovisning (se
1 kap. 1 § årsredovisningslagen jämte bilaga 1 till lagen). Vi anser att det
finns skäl att låta samma regel gälla för samtliga handelsbolag i vilka en
eller flera juridiska personer ingår som delägare. I flertalet sådana
situationer föreligger i praktiken en begränsning i det personliga ansvar
som i övrigt kännetecknar handelsbolagsformen och det är därför befogat
att ställa särskilda krav på att företagets förhållanden redovisas öppet.
Från lagteknisk synpunkt framstår det också som avsevärt enklare att låta
skyldigheten att upprätta årsredovisning gälla alla handelsbolag med en
eller flera juridiska personer som bolagsmän.
Moderföretag i koncerner bör alltid upprätta årsredovisning
När det gäller kretsen av företag som bör omfattas av det föreslagna
undantaget från skyldigheten att upprätta en årsredovisning finns det
också anledning att beakta de speciella förhållanden som utmärker
koncernen som organisationsform. Genom koncemintema transaktioner
av olika slag kan koncernföretagens resultat i viss utsträckning fördelas
mellan de enskilda koncernföretagen (se prop. 1979/80:143 s. 67). För att
underlätta bedömningen av sådana koncemintema förhållanden är det
enligt vår mening nödvändigt att i vart fall moderföretaget upprättar en
offentlig redovisning som redogör för koncerns uppbyggnad och
mellanhavanden. En sådan redovisning kan vara en förutsättning för att
man på ett korrekt sätt skall kunna bedöma ett annat koncernföretags
redovisning.
Större företag bör alltid upprätta årsredovisning
Ju större företagets tillgångsmassa är och ju större antal anställda det har,
desto starkare är skälen för att företagets förhållanden skall redovisas i en
offentlig årsredovisning. Företag som i fråga om tillgångsvärde och antal
anställda överskrider vissa i lagen givna värden bör därför alltid vara
skyldiga att upprätta en årsredovisning. Gränsvärdena bör dock sättas
förhållandevis högt så att det stora flertalet näringsidkare som bedriver
verksamhet under personligt ansvar - i den mån de inte över huvud taget
bör undantas från kravet på avslutande av den löpande bokföringen (se
avsnitt 14.5) - inte behöver upprätta årsredovisning. De gränsvärden som
enligt vår mening bör gälla för årsredovisningsskyldighetens inträde bör
ansluta till de gränsvärden som har etablerats i samband med införandet
av årsredovisningslagen, nämligen mer än tio anställda och en
balansomslutning på mer än 24 miljoner kronor.
Några remissinstanser har velat att skyldigheten att upprätta
årsredovisning bestäms efter andra kriterier. De har påtalat att den
föreslagna ordningen innebär att en enskild näringsidkare med ett större
fastighetsinnehav kan bli skyldig att upprätta en årsredovisning och utse
en revisor utan att antalet affärshändelser eller verksamhetens
Prop. 1998/99:130
281
lånesituation prövas. Vi vill för vår del framhålla att vårt förslag för de
flesta näringsidkare inte innebär någon principiell skillnad i förhållande
till de regler som gäller i dag. Ett system där skyldigheten att upprätta
årsredovisning i stället knyts till antalet affärstransaktioner, belånings-
grad eller liknande förefaller knappast mera lämpligt, eftersom inte heller
sådana mått alltid speglar företagets ekonomiska och sociala betydelse.
Uppenbarligen skulle det också leda till svåra avgränsningsproblem.
En annan sak är att det gränsvärde som är bestämmande för när års-
redovisningsskyldigheten skall inträda p.g.a. tillgångarnas värde bör
sänkas från 1 000 prisbasbelopp (36,4 miljoner kronor år 1999) till 24
miljoner kronor. Detta innebär i och för sig en viss skärpning i förhållan-
de till gällande rätt. Ett företag med mer än 24 miljoner kronor i
tillgångar får emellertid anses vara så viktigt för sina intressenter att en
årsredovisning alltid bör upprättas och revideras. En anpassning till de
gränsvärden som årsredovisningslagen använder sig av för att beskriva
vad som är att anse som ett litet företag torde enligt vår mening dessutom
främja överskådligheten i regelverket och öka jämförbarheten mellan
olika företagsformer.
Bör årsredovisningen kompletteras av en särskild bokslutshandling?
En särskild fråga är om - såsom en remissinstans har menat - företag
som upprättar en årsredovisning därutöver bör vara skyldigt att upprätta
en särskild bokslutshandling som är omedelbart avstämbar mot bok-
föringens konton. Enligt vår mening finns det inte tillräckliga skäl för
detta. Det är emellertid angeläget att posterna i bokslutet, även om detta
upprättas direkt som en årsredovisning, alltid kan härledas till
bokföringens konton. Vi föreslår därför en särskild bestämmelse om att
företaget för vaije sammandragen post i årsredovisningens balansräkning
skall upprätta en specifikation med angivande av de belopp som ingår i
posten, om inte postens sammansättning klart framgår av bokföringen i
övrigt.
Årsbokslut
Andra företag än de som vi nu har nämnt bör ha möjlighet att avsluta den
löpande bokföringen med en balansräkning och en resultaträkning, upp-
rättade i huvudsak enligt årsredovisningslagens regler, i stället för med
en årsredovisning.
En särskild fråga är i vilken utsträckning balansräkningen och resultat-
räkningen bör kompletteras med tilläggsupplysningar. En remissinstans
har anfört att, om en förenkling i denna riktning skall vara verksam, det
inte bör ställas några krav alls på att företaget skall lämna tilläggs-
upplysningar. Vi delar i och för sig uppfattningen att antalet tilläggsupp-
lysningar bör vara så begränsat som möjligt. Vissa grundläggande
uppgifter om exempelvis principerna for värdering av tillgångar, avsätt-
ningar och skulder samt om ändringar i dessa principer måste dock läm-
nas. I annat fall skulle redovisningen förlora en stor del av sitt informa-
Prop. 1998/99:130
282
tionsvärde. För att kvaliteten på informationen skall hållas på en godtag-
bar nivå bör balansräkningen och resultaträkningen dessutom innehålla
tilläggsupplysningar om avskrivningar och nedskrivningar på anlägg-
ningstillgångarna samt om vilka skulder som är långfristiga respektive
kortfristiga.
Enligt vår mening är det en fördel om de nu aktuella balans- och
resultaträkningarna med därtill fogade tilläggsupplysningar ges en
gemensam beteckning. Materialet är i huvudsak identiskt med de
årsbokslut som i dag måste upprättas. Vi föreslår därför att handlingen
ges beteckningen årsbokslut.
Regeringens förslag: Företag som inte är skyldiga att upprätta
årsredovisning skall inte heller behöva avsluta den löpande bokföringen
med ett årsbokslut, om företagets omsättning normalt inte överstiger 20
prisbasbelopp.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att företag som inte är
skyldiga att upprätta årsredovisning inte heller skall behöva upprätta
något årsbokslut, om verksamheten omsätter mindre än 20 prisbasbelopp
och värdet av tillgångarna understiger samma belopp. När det gäller
enskilda näringsidkare har kommittén föreslagit att möjligheten att
underlåta att upprätta årsredovisning eller årsbokslut skall stå öppen även
om värdet av tillgångarna överstiger det angivna beloppet.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft några
invändningar mot kommitténs förslag. Riksrevisionsverket har dock
ansett att samtliga bokföringsskyldiga bör avsluta den löpande
bokföringen med en resultaträkning och en balansräkning. Riksåklagaren
och Riksskatteverket har hävdat att undantaget från skyldigheten att
avsluta den löpande bokföringen bör omfatta endast enskilda
näringsidkare.
Svenska Revisorsamfundet SRS har ansett att endast omsättnings-
summan bör ligga till grund för avgränsningen av de företag som inte
behöver upprätta bokslut. Företagarnas Riksorganisation och Sveriges
Köpmannaförbund har föreslagit att det gränsvärde som skall vara
bestämmande för om den löpande bokföringen måste avslutas eller ej
skall sättas till 30 prisbasbelopp.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Riksskatteverket har vidhållit att handelsbolag
alltid bör vara skyldiga att avsluta den löpande bokföringen. Bok-
föringsnämnden har förordat att regleringen av när ett handelsbolag eller
en ideell förening är skyldig att avsluta den löpande bokföringen knyts
till - utöver omsättningens storlek - värdet av bolagets eller föreningens
tillgångar.
Bakgrund: Enligt 1 § fjärde stycket bokföringslagen undantas
enskilda näringsidkare i vars verksamhet den årliga bruttoomsätt-
283
ningssumman normalt understiger tjugo prisbasbelopp från skyldigheten
att upprätta årsbokslut. Om en enskild näringsidkare driver flera verk-
samheter är denne enligt Bokföringsnämndens tolkning av bestämmelsen
skyldig att upprätta årsbokslut om den samlade verksamheten omsätter
minst tjugo prisbasbelopp (Bokföringsnämndens uttalande U 90:3, När
enskild näringsidkare skall upprätta årsbokslut).
Det förslag till bokföringslag som lades fram i prop. 1975:104 innehöll
inte några bestämmelser om undantag från eller lättnader i kravet på
bokföringsskyldighet för mindre näringsidkare. Vid utskottsbehandlingen
framfördes emellertid ett antal yrkanden som i första hand gick ut på att
små enskilda näringsidkare med ingen eller högst två anställda skulle
undantas från bokföringsskyldighet. Som motivering för de olika
motionsyrkandena framhölls bl.a. att den föreslagna generella
bokföringsplikten skulle komma att bli alltför betungande för de mindre
företagen (se LU 1975/76:15 s. 19). Lagutskottet ansåg det inte möjligt
att göra några generella undantag från den föreslagna kretsen av
bokföringsskyldiga. Utskottet hänvisade bl.a. till svårigheterna att
åstadkomma en lämplig gränsdragning mellan bokföringsskyldiga
respektive icke bokföringsskyldiga näringsidkare. Dessa svårigheter
kunde leda till att även företag beträffande vilka ett krav på
bokföringsskyldighet kunde te sig motiverat kom att undantas från denna
skyldighet. I stället föreslog utskottet att mindre företagare skulle
undantas från kravet på att upprätta årsbokslut. Som motivering anfördes
bl.a. att bestämmelserna om årsbokslut i alltför stor utsträckning hade
utformats med de stora och medelstora företagen i blickfånget och att de
mindre näringsidkarna kunde få svårt att följa dessa bestämmelser.
Utskottets förslag, som sedermera antogs av riksdagen, innebar att en
enskild näringsidkare med högst två årsanställda och en årlig
bruttoomsättningssumma understigande 200 000 kronor undantogs från
skyldigheten att upprätta årsbokslut.
I samband med införandet av jordbruksbokföringslagen ändrades
undantagsregeln (se SFS 1979:142 och 1979:1065) så att antalet
anställda helt kom att sakna betydelse samtidigt som beloppsgränsen
ändrades till tjugo prisbasbelopp. Skälet till att beloppsgränsen ändrades
var att man ville undvika att en omsättningsökning som enbart åter-
speglade penningvärdets fall utlöste en mer omfattande redovisnings-
skyldighet (se prop. 1978/79:44 s. 37).
Skälen för regeringens förslag:
Allmänt
Som vi tidigare har uttalat bör huvudregeln vara att den löpande
bokföringen avslutas med en årsredovisning. Vidare bör mindre och
medelstora företag av vissa slag få avsluta den löpande bokföringen med
ett årsbokslut i stället för en årsredovisning under förutsättning att antalet
anställda inte överstiger tio personer och tillgångarnas nettovärde inte
överstiger 24 miljoner kronor. I det här avsnittet tar vi upp frågan om det
Prop. 1998/99:130
284
finns anledning att låta de minsta företagen helt slippa att avsluta den
löpande bokföringen. Det bör understrykas att de företag som vi talar om
i det följande inte innefattar sådana som enligt vårt förslag alltid bör
upprätta en årsredovisning, framför allt aktiebolag, ekonomiska
föreningar, finansiella företag och moderföretag i koncerner.
Enskilda näringsidkare
Ett ovillkorligt krav på att den löpande bokföringen alltid skall avslutas i
någon form av bokslut skulle vara onödigt betungande for de allra minsta
bokföringsskyldiga. Ibland är skattemyndigheten den enda utomstående
som har något påtagligt intresse av närmare information om företagets
ekonomiska förhållanden. Skattemyndigheten får den informationen som
den behöver genom de uppgifter som lämnas i deklarationen. I den mån
det finns andra intressenter, t.ex. kreditgivare, har de ofta möjlighet att
genom direkta kontakter med företaget ta del av den redovisnings-
information som de anser vara nödvändig. I samband med utredning av
ekonomisk brottslighet har årsbokslutet som regel mindre betydelse; i
sådana sammanhang är det i stället den löpande bokföringen som är av
störst vikt. Enligt vår mening bör därför - på samma sätt som i dag -
enskilda näringsidkare med begränsad omsättning undantas från
skyldigheten att avsluta den löpande bokföringen.
Handelsbolag
Det kan synas mindre naturligt att undanta juridiska personer från kravet
på ett avslutande av den löpande bokföringen. I dag gäller sålunda att
samtliga handelsbolag är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen
med ett årsbokslut. Bl.a. Riksskatteverket har förordat att så blir fallet
även i fortsättningen och har bl.a. hänvisat till att handelsbolag ofta
används för olika slag av skatteplanering. Vi kan instämma i att
lättnadsregler av detta slag inte är befogade i bolagskonstruktioner där
någon av bolagsmännen är en juridisk person. Sådana handelsbolag skall
emellertid, enligt vad vi tidigare föreslagit, alltid vara skyldiga att
upprätta en årsredovisning. I fråga om andra handelsbolag - handels-
bolag där samtliga bolagsmän är fysiska personer - finns däremot inte
anledning att ställa motsvarande krav. I sådana bolag bär samtliga
bolagsmän själva ett direkt personligt ansvar för bolagets skulder och här
bör kraven därför inte vara strängare än beträffande fysiska personer som
bedriver näringsverksamhet under enskild firma.
Vi anser därför att små handelsbolag med enbart fysiska personer som
bolagsmän inte bör vara skyldiga att upprätta årsbokslut. En sådan
ordning bör emellertid kompletteras med en bestämmelse i lagen
(1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag om att var och en av
bolagsmännen har rätt att påkalla att ett årsbokslut upprättas. Det främsta
skälet för det är att fördelningen av vinstmedel mellan bolagsmännen kan
vara beroende av att det finns ett årsbokslut. Enligt 2 kap. 9 § lagen om
handelsbolag och enkla bolag har bolagsmännen nämligen rätt att ta ut
Prop. 1998/99:130
285
ränta på insats, förvaltningsarvode och överskott först sedan årsbokslut Prop. 1998/99:130
har upprättats.
Ideella föreningar och samföllighetsföreningar
Enligt vår uppfattning bör även vissa andra slag av juridiska personer - i
den utsträckning de inte är skyldiga att upprätta årsredovisning -
undantas från kravet på avslutande av bokföring.
Beträffande ideella föreningar framstår sålunda ett absolut krav på att
den löpande bokföringen skall avslutas med ett bokslut som omotiverat
strängt. Det kan antas att ett krav på löpande bokföring är tillräckligt för
att medlemmarna i exempelvis en mindre båtklubb eller idrottsförening
skall ha möjlighet att erhålla den insyn i föreningens verksamhet som de
är berättigade till. I vilken utsträckning det därutöver skall krävas ett
bokslut bör överlämnas till medlemmarna själva att avgöra. Detsamma
kan sägas i fråga om samfällighetsföreningar.
Gränsvärden
För att avgränsa de minsta företagen som inte skall behöva avsluta den
löpande bokföringen från övriga företag är det nödvändigt att uppställa
något eller några gränsvärden.
Det nuvarande undantaget i bokföringslagen från kravet på avslutande
av den löpande bokföringen - vilket uteslutande gäller enskilda
näringsidkare - är beroende enbart av bruttoomsättningssumman. Enligt
vår uppfattning bör omsättningen även fortsättningsvis vara
bestämmande för om de enskilda näringsidkarna skall vara skyldiga att
avsluta den löpande bokföringen. När det gäller andra verksamhets-
former kan det anföras skäl för att välja ett annat eller kompletterande
gränsvärde. I ett handelsbolag, en ideell förening eller ett registrerat
trossamfund som har tillgångar av någon betydelse kan det från
bolagsmännens eller medlemmarnas utgångspunkt vara motiverat med ett
bokslut även om omsättningen är liten. Enligt vår mening torde
fördelarna med ett ytterligare gränsvärde emellertid inte uppväga den
ökade komplexiteten. Vad gäller handelsbolag har vi nyss förordat att
bolagsmännen skall ha en lagstadgad rätt att påkalla att årsbokslut
upprättas. I föreningen eller samfundet kan medlemmarnas eget behov av
att årsbokslut kommer till stånd vanligen tillgodoses genom stadge-
föreskrifter o.d. Även i fråga om andra företag än enskilda näringsidkare
bör därför skyldigheten att avsluta den löpande bokföringen göras
beroende av enbart storleken på företagets omsättning.
När det gäller gränsvärdets storlek har kommittén föreslagit att det
nuvarande gränsvärdet, tjugo prisbasbelopp (728 000 kr i 1999 års
penningvärde), behålls oförändrat. Det stora flertalet remissinstanser har
instämt i detta eller inte haft några invändningar. En remissinstans har -
bl.a. under hänvisning till de deklarationsbestämmelser som gäller för
mervärdesskatt - ansett att gränsvärdet bör höjas till 30 prisbasbelopp för
enskilda näringsidkare. Vi är f.n. inte beredda att föreslå någon sådan
286
höjning utan ansluter oss till kommitténs förslag. Det kan emellertid
finnas anledning att återkomma till denna fråga i samband med den
fortsatta beredningen av förenklingsutredningens betänkande (SOU
1999:28).
Regeringens förslag: Bokföringsskyldiga stiftelser skall upprätta
årsredovisning enligt bestämmelserna i årsredovisningslagen.
Stiftelser som far använda sina tillgångar uteslutande till förmån för
medlemmar av en viss eller vissa släkter och som är bokföringsskyldiga
endast på grund av att tillgångarna överstiger tio prisbasbelopp skall -
om de inte upprättar en årsredovisning - avsluta den löpande bokföringen
med ett årsbokslut.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att stiftelser skall vara
skyldiga att avsluta den löpande bokföringen i samma utsträckning och
på samma sätt som företag i allmänhet.
Remissinstanserna: Bl. a. Kammarrätten i Stockholm, Statskontoret,
Kammarkollegiet och Länsstyrelsen i Stockholms län har avstyrkt eller
uttryckt tveksamhet inför kommitténs förslag. Länsstyrelsen i Stockholms
län har bl.a. påtalat att kommitténs förslag helt förändrar tillämpningen
av stiftelselagen.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer delvis med prome-
morians förslag. Enligt promemorians förslag skall även sådana stiftelser
vars tillgångar får användas endast till förmån för bestämda fysiska
personer i vissa fall vara skyldiga att avsluta den löpande bokföringen.
Remissinstanserna: Föreningen Stiftelser i Samverkan har uttalat att
sådana stiftelser vars tillgångar får användas endast till förmån för be-
stämda fysiska personer bör vara undantagna från bokföringsskyldighet
och därmed också undantagna från skyldighet att upprätta en årsredo-
visning eller ett årsbokslut. I övrigt har förslagen inte mött några
invändningar.
Bakgrund: Såsom tidigare har redovisats (se avsnitt 14.2.1) måste i
dag samtliga bokföringsskyldiga stiftelser - näringsdrivande stiftelser,
moderstiftelser, insamlingsstiftelser, kollektivavtalsstiftelser, pensions-
stiftelser, personalstiftelser samt övriga stiftelser med tillgångar vars
värde överstiger tio prisbasbelopp - upprätta en årsredovisning. Det finns
några mindre undantag, främst stiftelser som får använda sina tillgångar
endast till förmån för viss eller vissa släkter och som är bokförings-
skyldiga enbart på grund av tillgångarnas storlek.
Skälen för förslaget: Om stiftelserna infogas i det generella regelverk
som här föreslås om när bokföringen skall avslutas och en årsredovisning
upprättas, skulle antalet årsredovisningspliktiga stiftelser minska
drastiskt. Även om en sådan förändring skulle innebära en i och för sig
önskvärd förenkling måste i sammanhanget beaktas de särskilda hänsyn
som ligger bakom de nuvarande reglema i stiftelselagen om när
årsredovisning skall upprättas. Lagstiftaren har ansett att stiftelser bör stå
Prop. 1998/99:130
287
under tillsyn. Reglema om bokföring och årsredovisning skall inte bara
tillgodose borgenärers, anställdas m.fl. intresse utan de utgör också en
del av systemet för tillsynen över stiftelser. Dessutom utgör dessa regler
grunden för stiftelselagens krav på kvalificerad revision och registrering.
Det kan i och för sig hävdas att den nu aktuella översynen av
redovisningslagstiftningen med dess strävan att skapa mera överskådliga
redovisningsregler ger anledning att ompröva också redovisningens roll
vid tillsynen över stiftelser. Det framstår emellertid för närvarande, ett
fåtal år efter stiftelselagens ikraftträdande, som alltför tidigt att utvärdera
redovisningsreglernas betydelse för stiftelselagens regelsystem och till-
synens upprätthållande. Till detta kommer att det kan antas att ett stort
antal stiftelser nyligen har genomfört administrativa anpassningar för att
uppfylla stiftelselagens krav.
Mot den nu angivna bakgrunden är det enligt vår mening inte lämpligt
att nu ändra reglema om när en stiftelse skall upprätta årsredovisning.
I ett avseende föreslår vi dock en ändring. Vissa stiftelser har hittills
behövt avsluta den löpande bokföringen endast med ett årsbokslut. Det
gäller stiftelser till förmån för viss eller vissa släkter (se 3 kap. 7 § andra
stycket stiftelselagen) under förutsättning att de har varit bok-
föringsskyldiga endast p.g.a. att tillgångarnas värde har överstigit tio
prisbasbelopp. Enligt vår mening bör emellertid dessa slag av stiftelser
vara skyldiga att avsluta den löpande bokföringen med en årsredovisning
enligt samma kriterier som gäller för företag i allmänhet. De bör sålunda
vara skyldiga att upprätta en årsredovisning om antalet anställda
överstiger tio eller balansomslutningen överstiger 24 miljoner. Om en
stiftelse till förmån för viss eller vissa släkter inte upprättar någon
årsredovisning därför att den inte överskrider något av dessa
gränsvärden, bör den i stället vara skyldig att - som hittills - avsluta den
löpande bokföringen med ett årsbokslut.
Såsom tidigare har framgått föreslår vi att årsredovisningslagens
tillämpningsområde utsträcks så att lagen i princip kommer att omfatta
alla årsredovisningsskyldiga företag. Också när en stiftelse upprättar en
årsredovisning bör det alltså ske enligt årsredovisningslagens regler. Det
medför i och för sig att stiftelserna kommer att omfattas av ett mer
omfattande regelverk än vad som är fallet i dag. Så är t.ex. årsredo-
visningslagens bestämmelser om vilka tilläggsupplysningar som skall
lämnas och om förvaltningsberättelsens innehåll mera omfattande än
nuvarande bestämmelser för stiftelser. Flertalet tillkommande
bestämmelser är emellertid sådana att de inte annat än undantagsvis torde
få praktisk betydelse i stiftelser.
En ändring av lagstiftningens struktur på det sätt som nu diskuteras
låter sig inte göras utan att vissa särbestämmelser för stiftelser bör föras
över från stiftelselagen till bl.a. årsredovisningslagen. Det gäller t.ex.
särbestämmelser om upprättande och offentliggörande av en stiftelses
årsredovisning. Såsom vi tidigare har varit inne på kan det dock i sam-
band med en kommande utvärdering av stiftelselagen bli aktuellt att
ompröva olika slag av särbestämmelser för stiftelser.
Prop. 1998/99:130
288
14.6
Regeringens förslag: Bokföringsskyldiga registrerade trossamfund skall
avsluta den löpande bokföringen i samma utsträckning och på samma sätt
som övriga företag.
Regeringens bedömning: Det bör inte införas några särskilda bestäm-
melser om hur balansräkningar och resultaträkningar skall vara utforma-
de i registrerade trossamfunds redovisning.
Kommitténs förslag: Kommittén har inte haft anledning att behandla
frågorna särskilt.
Remissinstanserna: Svenska kyrkans församlings- och pastorats-
förbund har påpekat att bl.a. bestämmelserna i förslaget till årsredo-
visningslag om koncernredovisning, tilläggsupplysningar och scheman
för resultaträkningens och balansräkningens uppställningsformer i många
delar saknar motsvarighet i kyrkans nuvarande årsredovisning. Svenska
Kyrkans Centralstyrelse har gett uttryck för en liknande uppfattning.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Ingen av remissinstanserna har invänt mot
promemorians förslag. Svenska kyrkans församlings- och pastorats-
förbund och Svenska Kyrkans Centralstyrelse har tillstyrkt förslaget.
Skälen för regeringens förslag: Svenska kyrkan och övriga
trossamfund har en i förhållande till många andra bokföringsskyldiga
särpräglad verksamhet. Särdragen är dock inte sådana att det finns
anledning att ställa andra krav vad gäller avslutande av den löpande
bokföringen på trossamfunden än på t.ex. ideella föreningar. Vad vi
föreslagit om årsbokslut och årsredovisning bör därför gälla även
registrerade trossamfund.
Ett par remissinstanser har varit inne på att det bör utformas särskilda
uppställningsformer för samfundens balans- och resultaträkningar. Vi an-
ser inte att detta är nödvändigt. Redan nu gällande bestämmelser ger
nämligen ett ganska gott utrymme för att anpassa de grunduppställningar
som finns i årsredovisningslagen till den verksamhet som bedrivs. Enligt
3 kap. 4 § årsredovisningslagen far det beträffande poster i resultat-
räkningen och balansräkningen som föregås av arabiska siffror göras
sådana avvikelser som är betingade av verksamhetens särskilda
inriktning. Andra poster än de som anges i lagens scheman får tas upp
under förutsättning att de nya posternas innehåll inte täcks av de
ursprungliga posterna.
10 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130, Del 1
Regeringens förslag: Bestämmelsen om att enskilda näringsidkare och
vaije delägare som är obegränsat ansvarig för rörelsens förbindelser till
årsbokslutet skall foga en sammanställning över sina privata tillgångar
och skulder tas bort.
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Förslaget har inte mött några invändningar.
Bakgrund: I 21 § bokföringslagen föreskrivs att enskilda närings-
idkare samt varje delägare som är obegränsat ansvarig för rörelsens
förbindelser till årsbokslutet skall foga en sammanställning över sina
privata tillgångar och skulder. Bestämmelsen har tillkommit som ett
skydd för borgenärskollektivet. Genom att rörelsen redovisas separat,
trots att den inte drivs av ett särskilt rättssubjekt, ger kapitalbehållningen
inte en helhetsbild av näringsidkarens betalningsförmåga. Härtill kommer
att den bokföringsskyldige genom egna tillskott och uttag inom vida
ramar själv kan bestämma storleken av rörelsekapitalet.
Enligt lagtexten kan sammanställningen bestå av förmögenhetsbilagan
till den skattskyldiges deklaration. Det innebär att sammanställningen
inte behöver föras in i årsboken (se prop. 1975:104 s. 180). I stället kan
förmögenhetsbilagan fogas till årsbokslutet som en bilaga.
Sammanställningen far utelämnas i årsredovisningen (se 2 kap. 5 § 1
1980 års årsredovisningslag). Detta undantag är motiverat av att ett
offentliggörande skulle innebära ett långtgående intrång i näringsid-
karens privata förhållanden. Det skulle i praktiken innebära att
förmögenhetsbilagan till näringsidkarens allmänna självdeklaration blev
en offentlig handling (se prop. 1979/80:143 s. 153).
Skälen för regeringens förslag: I dag behöver sammanställningen
över privata tillgångar och skulder inte offentliggöras. Den behöver inte
heller tas in i näringsidkarens årsbok. Mot den bakgrunden saknar
bestämmelsen i 21 § bokföringslagen om sammanställning av privata
tillgångar och skulder större praktisk betydelse. Den bör därför upphävas.
Regeringens förslag: Bokföringslagens krav på att årsbokslutet skall
tas in i bunden bok överförs inte till den nya lagen.
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft några invänd-
ningar mot förslaget.
Bakgrund: Enligt 11 § andra stycket bokföringslagen skall årsbok-
slutet tas in i bunden bok (årsbok). Årsboken skall enligt förarbetena till
bokföringslagen söija för kontinuitet och möjlighet till jämförelser
mellan olika år (se prop. 1975:104 s. 172). Ett annat syfte torde vara
möjligheten till kontroll av att uppgifterna i årsbokslutet inte ändras i
290
efterhand (jfr Bokföringsnämndens uttalande U 93:4, Utformning och
användning av årsbok).
Skälen för regeringens förslag: Även med det delvis annorlunda
system för avslutande av den löpande bokföringen som vi har föreslagit
kan man givetvis tänka sig att kravet på bunden årsbok behålls och att
företagen åläggs att i denna ta in sina årsredovisningar respektive
årsbokslut.
För de foretag som skall offentliggöra sin årsredovisningen genom att
ge in den till någon viss myndighet (t.ex. Patent- och registreringsverket)
torde emellertid kravet på bunden årsbok sakna betydelse. De syften som
årsboken skall tillgodose uppfylls i sådana fall genom offentliggörandet.
Inte heller i övriga företag har årsboken någon egentlig funktion att
fylla. De syften som den skall tillgodose kan på ett tillfredsställande sätt
tillgodoses genom de arkiveringsregler som vi tidigare har föreslagit. Till
detta kommer att kontrollaspekten i väsentlig mån tillgodoses genom
skattelagstiftningens krav på att företagen inger standardiserade räken-
skapsutdrag (SRU) som underlag för taxeringen och genom den
arkivering som skatteförvaltningen svarar för.
Kravet på bunden årsbok bör därför upphävas.
Prop. 1998/99:130
291
15.1.1 Bakgrund
Bestämmelserna i EG:s fjärde bolagsrättsliga direktiv
Enligt artikel 2.3 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet skall årsbokslutet,
dvs. balansräkningen, resultaträkningen och noterna, ge en rättvisande
bild av bolagets tillgångar, skulder, ekonomiska ställning och resultat.
När tillämpningen av övriga bestämmelser i direktivet inte räcker till för
att ge en rättvisande bild, skall ytterligare upplysningar lämnas (se artikel
2.4). Om tillämpningen av en föreskrift i direktivet undantagsvis är
oförenlig med skyldigheten att ge en rättvisande bild, skall enligt artikel
2.5 avsteg göras från den föreskriften så att en rättvisande bild kan ges
(fortsättningsvis benämns bestämmelsen avstegsregelri). Varje sådant
avsteg skall enligt artikeln anmärkas i en not med upplysning om skälen
för avsteget och om den inverkan som detta kan ha på bolagets tillgångar,
skulder, ekonomiska ställning och resultat. Medlemsstaterna får dock
bestämma när avsteg kan ske och får föreskriva de undantags-
bestämmelser som behövs.
I artikel 16.3-16.5 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet finns bestäm-
melser som motsvarar de nämnda bestämmelserna i det fjärde direktivet.
Tolkningen av artikel 2.5
Innebörden i artikel 2.3-5 har diskuterats inom EG:s kontaktkommitté
för redovisningsfrågor. Enligt kommittén skall principen om rättvisande
bild tillämpas i förhållande till ett enskilt företag och inte i förhållande
till alla företag eller en viss kategori av företag. Kommittén har vidare
uttalat att avsteg från tillämpningen av en särskild bestämmelse i direk-
tivet kan göras endast om det inte är tillräckligt att genom tilläggs-
upplysningar uppnå en rättvisande bild (se The Accounting Harmoni-
zation in the European Communities s. 2).
Frågan om innebörden i den aktuella artikeln har också behandlats av
kommissionen i ett tolkningsmeddelande (XV77009/97). Där anges att
principen om rättvisande bild måste tillämpas av bolagen själva. Det sägs
också att avsteg från en bestämmelse i direktivet får göras endast om det
inte går att uppnå en rättvisande bild genom att lämna ytterligare
upplysningar. Enligt uttalandet uppkommer sådana situationer endast
undantagsvis.
I tolkningsmeddelandet understryks också att medlemsstaterna inte
med stöd av artikel 2.5 får införa allmänna redovisningsregler som strider
mot direktivets bestämmelser eller införa valmöjligheter som tillåter
redovisningshandlingar som är oförenliga med direktivet.
Prop. 1998/99:130
292
Artikelns införande i svensk rätt
Artiklarna 2.3 och 2.4 i det fjärde direktivet har införlivats med svensk
rätt. Enligt 2 kap. 3 § första stycket årsredovisningslagen skall balans-
räkningen, resultaträkningen och noterna ge en rättvisande bild av
bolagets ställning och resultat. Vidare måste företaget lämna sådana
tilläggsupplysningar som behövs för att en rättvisande bild skall uppnås.
Däremot har det inte införts någon avstegsregel av det slag som finns i
artikel 2.5. Motiven för det har utvecklats på följande sätt i förarbetena
till lagen:
”Det är helt klart att direktivet genom artikel 2.5 ger medlemsstaterna
rätt att föreskriva att det i vissa fall skall göras avsteg från direktivets
föreskrifter. Huruvida det även föreligger en skyldighet för medlems-
staterna att ge sådana föreskrifter är däremot inte alldeles säkert. Ett par
medlemsstater - Tyskland och Portugal - torde inte ha ansett att någon
sådan skyldighet föreligger, eftersom man i dessa länder inte har tagit in
någon sådan bestämmelse i sin lagstiftning. Direktivet talar visserligen
om att avsteg ”skall” göras. Samtidigt medger direktivet emellertid att
medlemsstaterna ”får” bestämma när avsteg skall göras. Det har hävdats
att den sistnämnda bestämmelsen ger medlemsstaterna rätt att begränsa
det område där avsteg från lag får göras.” (se prop. 1995/96:10 del II s.
10)
Mot denna bakgrund konstaterade regeringen att artikel 2.5 torde få
tolkas så att den ger medlemsstaterna en möjlighet att införa en avstegs-
regel, generellt eller på begränsade områden (se prop. 1995/96:10 del II
s. 13). Därefter diskuterades huruvida Sverige borde utnyttja denna
möjlighet. I det sammanhanget framfördes bl.a. följande:
”Det finns skäl som talar för kommitténs förslag. Ett sådant är att
flertalet EU-stater har införlivat den aktuella artikeln med sin
redovisningslagstiftning. Ett svenskt införlivande ligger väl i linje med
en önskvärd harmonisering av svensk och utländsk redovisning.
Det måste också beaktas att den nya lagstiftningen till följd av direktiv-
anpassningen kommer att bli mera omfattande och detaljerad än den
lagstiftning som finns i dag. Flera frågor som hittills har överlämnats åt
redovisningspraxis måste lagregleras. När normsystemet flyttas över till
lagstiftningen, får det med nödvändighet en mindre flexibel struktur. För
att detta mte skall leda till mindre rättvisande redovisningar kan det
finnas ett behov av en ”ventil”, en möjlighet att i särpräglade fall avvika
från lagen.
En bestämmelse av detta slag ger emellertid också upphov till ett antal
frågor. Det finns sålunda anledning att fråga sig vilka materiella effekter
en sådan bestämmelse skulle få, vilka risker för missbruk som finns och
hur sådana missbruk skulle kunna förebyggas. De konsekvenser som en
bestämmelse av detta slag skulle kunna få i fråga om exempelvis
kapitaltäckning, rätt till utdelning och beskattning kan aktualisera viss
föfidlagstiftning.
Regeringen har mot denna bakgrund stannat för att för närvarande inte
lägga fram något förslag om rätt eller skyldighet att med hänvisning till
kravet på rättvisande bild göra avsteg från uttryckliga föreskrifter i
lagen.” (se prop. 1995/96:10 Del II s. 13)
Frågan om en avstegsregel borde införas överlämnades i stället till
Redovisningskommittén att utreda.
Prop. 1998/99:130
293
15.1.2 Bör en avstegsregel införas?
Prop. 1998/99:130
Regeringens bedömning: Någon generell avstegsregel bör inte införas.
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser, däribland Bokförings-
nämnden, Sveriges Industriförbund och Stockholms Fondbörs, har
tillstyrkt förslaget eller inte haft några invändningar mot det. Bland andra
Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala Universitet och Sydsvenska
Handelskammarens Redovisningskommitté har menat att Sverige är
skyldigt att införa en avstegsregel.
Skälen för regeringens bedömning: Regeringen och riksdagen gjorde
vid tillkomsten av årsredovisningslagen bedömningen att Sverige inte har
någon skyldighet, men väl en möjlighet, att införa något slag av avstegs-
regel. Vi finner inte någon anledning att frångå detta ställningstagande.
En bestämmelse som innebär en skyldighet för företagen att avvika
från lagens bestämmelser framstår som alltför ingripande och skulle
innebära avsevärda tillämpningssvårigheter. Särskilt i små och
medelstora företag skulle en sådan bestämmelse medföra en större
redovisningsinsats än vad som kan motiveras av informationens värde.
Till detta kommer de tilllämpningsproblem som en avstegsregel kan
medföra i beskattnings- och vinstudelningssammanhang. Hur skall
vinster som uppkommer vid tillämpning av en avstegsregel beskattas och
vad skall gälla i fråga om utdelning av vinster som framkommit genom
tillämpning av en sådan regel? Från rättssäkerhetssynpunkt framstår det i
stället som rimligt att ett företag kan lita på att en årsredovisning som är
upprättad enligt lagens bestämmelser inte kommer att ifrågasättas i olika
sammanhang. Företagsledningen skall inte heller behöva riskera att ådra
sig skadeståndsskyldighet eller ansvar för bokföringsbrott eller att
utsättas för ingripande från det allmännas sida i form av t.ex. höjd
taxering. Till detta kommer att en avstegsregel skulle medföra merarbete
för myndigheterna och därigenom vara mer resurskrävande. Inte minst
torde detta gälla i samband med fastställande av beskattningsunderlag
och utredning av ekonomisk brottslighet.
Vi anser därför att det inte bör införas någon bestämmelse som ålägger
företagen att i särpräglade situationer avvika från lagens bestämmelser.
En bestämmelse som ger företagen en möjlighet att avvika från lagens
bestämmelser inger inte samma betänkligheter från rättssäkerhets-
synpunkt. En generell möjlighet att i undantagsfall avvika från bestäm-
melser i årsredovisningslagen skulle innebära att företagen på ett smidigt
sätt kunde hantera sådana redovisningsfrågor där en strikt tillämpning av
lagens regler ger ett otillfredställande eller missvisande resultat.
Samtidigt bör det påpekas att en avstegsregel inte kan användas som
ett instrument för att förändra en allmän redovisningspraxis i en i och för
sig önskvärd riktning som står i strid med direktivets bestämmelser.
Avstegsregeln syftar endast till att åstadkomma en rättvisande bild i ett
enskilt företag med särpräglade förhållanden.
Mot ett införande av en generell avstegsregel kan anföras att den kan
ge utrymme för manipulationer av redovisningen. Detta innebär i sin tur
294
en risk för att förtroendet för företagens redovisningsinformation
minskar. En annan effekt är att jämförbarheten mellan olika företags
redovisningar kan försämras. I stor utsträckning kvarstår också de till-
lämpnings- och myndighetsproblem som har tagits upp ovan.
Mot denna bakgrund är vi inte beredda att nu förorda vare sig en
skyldighet eller en möjlighet att i vissa särpräglade situationer avvika
från årsredovisningslagamas bestämmelser.
15.1.3 Värdering av omsättningstillgångar
Regeringens bedömning: Det bör inte införas någon avstegsregel som
ger möjlighet att värdera omsättningstillgångar till belopp som överstiger
anskaffningvärdet.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att det införs en av-
stegsregel som ger möjlighet att värdera omsättningstillgångar till ett
belopp som överstiger anskaffningsvärdet. En förutsättning för sådan
värdering skall, enligt kommittén, vara att det finns särskilda skäl och att
det står i överensstämmelse med kravet på god redovisningssed och rätt-
visande bild.
Remissinstanserna: Bland andra Riksskatteverket, Svenska
Revisorsamfund SRS, Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF,
Sveriges Industriförbund och Företagarnas Riksorganisation har till-
styrkt kommitténs förslag. Finansinspektionen, Bokföringsnämnden och
Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR har uttalat att förslaget bör
genomföras endast om det är förenligt med redovisningsdirektiven.
Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet har påtalat att det är
osäkert om förslaget står i överensstämmelse med redovisningsdirek-
tiven.
Skälen för regeringens bedömning: Kommitténs förslag får anses
syfta till att i svensk rätt etablera en ny värderingsprincip, nämligen
värdering av omsättningstillgångar till verkligt värde. Denna värderings-
princip är inte förenlig med direktiven, sådana dessa i dag är utformade.
Frågan är då om en medlemsstat likväl äger lämna utrymme för en sådan
värderingsprincip med hänvisning till avstegsregeln i det fjärde
direktivet.
Kommissionen har i det tidigare nämnda tolkningsmeddelandet (se
avsnitt 15.1.1) uttalat att artikel 2.5 inte ger medlemsstaterna möjlighet
att införa ytterligare valmöjligheter som tillåter redovisningshandlingar
som inte är förenliga med direktivet. Avstegsregeln är i stället avsedd att
tillämpas i särpräglade undantagsfall. Vi saknar anledning att ifrågasätta
kommissionens tolkning.
Mot den bakgrunden får det anses som mycket osäkert om direktivet
ger utrymme för en bestämmelse av det slag som kommittén har
föreslagit. Det av kommittén uppställda kravet på att det skall finnas
särskilda skäl för att omsättningstillgångar skall få värderas över
anskaffningsvärdet torde inte vara tillräckligt för att ge bestämmelsen
den inriktning på enstaka särpräglade situationer som direktivets
295
avstegsregel är avsedd för. Till detta kommer att direktivets avstegsregel
skall tillämpas först när möjligheterna att lämna tilläggsupplysningar är
uttömda; inte heller denna förutsättning torde vara uppfylld.
Hänsyn bör också tas till det arbete avseende direktivets värderings-
regler som pågår inom kommissionen. Kommissionen förbereder en
direktivändring som skall möjliggöra att finansiella instrument värderas
över anskaffningsvärdet. En sådan ändring skulle ganska väl överens-
stämma med det förslag som kommittén har lagt fram. Medlemsstaterna
har vid diskussioner i EG:s kontaktkommitté för redovisningsfrågor ställt
sig bakom kommissionens arbete och ett direktivförslag förväntas inom
en snar framtid. Kommissionens arbete är emellertid inriktat på införan-
det av en ny värderingsprincip i direktivet och grundas inte på att avsteg
skall göras endast under vissa förhållanden.
Mot denna bakgrund framstår det som lämpligast att invänta den
förväntade direktivändringen. En avstegsregel av det slag som kommittén
har föreslagit skulle, sedan en sådan direktivändring införlivats med
svensk rätt, bli överflödig. Samtidigt kommer direktivändringen under
alla förhållanden att göra det nödvändigt med vissa anpassningar av
svensk lagstiftning.
15.2.1 Avsättningar
Regeringens bedömning: Möjligheten att i balansräkningen göra
avsättningar för framtida utgifter bör inte ändras. Avsättningar för
framtida utgifter bör därför få ske endast om utgiften har samband med
ett åtagande mot tredje man.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att frågan om vad som
skall redovisas som avsättning skall avgöras inom ramen för god
redovisningssed.
Remissinstanserna: Bokföringsnämnden, Svenska arbetsgivareföre-
ningen, Sveriges Industriförbund och Byggentreprenörerna har tillstyrkt
kommitténs forslag. Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR och Redo-
visningsrådet har ansett att lagstiftningen bör utformas så att redovis-
ningen kan anpassas till International Accounting Standards (IAS). Bl.a.
Finansinspektionen, Riksskatteverket och Sydsvenska Handelskamma-
rens Redovisningskommitté har invänt mot kommitténs forslag i den del
det innebär att avsättningar kan göras för utgifter som saknar samband
med åtagande mot tredje man.
296
Bakgrund:
Prop. 1998/99:130
Det fjärde bolagsrättsliga direktivet
Av artikel 31.1 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet framgår bl.a. att det
vid värderingen per balansdagen skall tas hänsyn till alla förutsebara
risker eller möjliga förluster som har uppkommit under det gångna eller
tidigare räkenskapsår.
Härav följer en skyldighet att i balansräkningen redovisa företagets
förpliktelser. Detta sker huvudsakligen genom att man på balans-
räkningens passivsida tar upp olika skulder och avsättningar. Med skuld
avses sådana förpliktelser beträffande vilka det föreligger säkerhet såväl
med avseende på belopp som tidpunkt då utgiften uppkommer. I artikel
20.1 och 20.2 definieras begreppet avsättningar så här.
”1. Avsättningar skall ha till syfte att täcka förluster eller skulder som
till sin karaktär är klart bestämda och som på balansdagen är antingen
sannolika eller säkra beträffande sin förekomst, men som är obestämda i
fråga om belopp eller tidpunkten då de uppkommer.
2. Medlemsstaterna får även tillåta att avsättningar görs i avsikt att
täcka sådana kostnader som hör till det aktuella räkenskapsåret eller till
ett tidigare räkenskapsår och som till sin karaktär är klart bestämda samt
på balansdagen är antingen sannolika eller säkra beträffande sin före-
komst, men som är obestämda i fråga om belopp eller tidpunkten då de
uppkommer.”
Enligt ett uttalande i EG:s kontaktkommitté för redovisningsfrågor
behandlar punkten 1 förpliktelser mot tredje man, vilket inte är fallet med
punkten 2. Kontaktkommittén har som exempel på sådana kostnader som
avses i punkten 2 nämnt stora och återkommande underhållskostnader
samt stora reparationskostnader (se The Accounting Harmonization in
the European Communities s. 17). I ett tolkningsmeddelande från
kommissionen sägs beträffande artikel 20 bl.a. följande:
”Avsättningar enligt artikel 20.1 skall täcka sannolika förluster (som
uppstår till följd av ännu ej avslutade transaktioner) och sannolika
skulder. Grundsynen bakom dessa avsättningar är att det finns ett
samband med tredje man (t.ex. ett leverans- eller servicekontrakt, ett
rättsligt förfarande osv.). /...../ Avsättningar enligt artikel 20.2 skall
emellertid inte täcka avsättningar för förluster och skulder utan endast
avsättningar för kostnader. Det är fråga om utgifter som hör till det
aktuella räkenskapsåret eller till ett tidigare räkenskapsår och som till sin
karaktär är klart bestämda samt på balansdagen är antingen sannolika
eller säkra beträffande sin förekomst, men som är obestämda i fråga om
belopp eller tidpunkten då de uppkommer. Även om det inte finns någon
skyldighet gentemot tredje man, innebär möjligheten att göra en
avsättning i detta fall att bolagen kan beräkna räkenskapsperiodens
resultat med större noggrannhet. Detta är avsett att exempelvis täcka
större och återkommande underhållskostnader för flera år och utgifter för
större reparationer.”
297
Årsredovisningslagen Prop. 1998/99:130
Av 2 kap. 4 § första stycket 3 årsredovisningslagen följer bl.a. att ett
bolag vid värderingen per balansdagen skall ta hänsyn till alla förutsebara
och möjliga förluster och ekonomiska förpliktelser som är hänförliga till
räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår (se prop. 1995/96:10 del II s.
184). Det balansräkningsschema som föreskrivs i lagen fordrar att
förpliktelser redovisas som skulder eller avsättningar på balans-
räkningens passivsida. Därutöver skall s.k. ansvarsförbindelser redovisas
inom linjen. Någon definition av begreppet skuld finns inte i lagen. Vad
gäller begreppet avsättning sägs i 4 kap. 16 § första stycket att avsättning
skall göras för förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller
tidigare räkenskapsår och som på balansdagen är säkra eller sannolika till
sin förekomst men ovissa till belopp eller till den tidpunkt då de skall
infrias. Bestämmelsen, som motsvarar artikel 20.1 i direktivet, torde
kunna tillämpas för att göra avsättningar för t.ex. pensioner, skatter,
tvistiga skulder eller riskfyllda kontrakt (se prop. 1995/96:10 del II s.
84 f. och 212).
I förarbetena till årsredovisningslagen behandlades även frågan
huruvida Sverige borde införa sådana regler om avsättningar som anges i
artikel 20.2, dvs. om avsättningar för vissa kostnader. Lagstiftaren valde
dock att inte göra det (se prop. 1995/96:10 del II s. 84 f.). I stället fick
Redovisningskommittén i uppdrag att se över frågan.
Frågan är alltså om ett företag bör ges möjlighet att såsom avsättning
ta upp vissa framtida kostnader av det slag som avses i artikel 20.2 i
direktivet, dvs. kostnader som inte sammanhänger med skyldigheter mot
tredje man.
När man tar ställning till denna fråga finns det skäl att beakta
årsredovisningslagens periodiseringsprinciper. Av 2 kap. 4 § första
stycket 4 får anses följa att företagets inkomster och utgifter skall
fördelas mellan olika räkenskapsår, så att den del som avser ett visst
räkenskapsår redovisas som intäkt eller kostnad för det året (se prop.
1995/96:10 del II s. 184). Ett tänkbart sätt att periodisera en utgift som
uppkommer om några år men som anses hänförlig till åren dessförinnan
skulle kunna vara att ”skuldföra” den aktuella delen av utgiften för
respektive år såsom avsättning; kostnaden belastar då dessa år och inte
det år då företaget faktiskt måste betala utgiften. Ett annat tänkbart sätt
att periodisera en återkommande utgift är att ”aktivera” utgiften när den
betalas, dvs. utgiften tas upp som en tillgång och denna skrivs sedan av
under de följande åren. Frågor av detta slag har diskuterats i ett flertal
uttalanden och rekommendationer från normgivande organ. Bokförings-
nämnden har i uttalandet Periodisering av utgifter för nedläggning och
försäljning av verksamhet (BFN U 90:8) uttalat sig om utgifter för en
påbörjad nedläggning av en verkstadsrörelse. Nämnden har ansett att
vissa framtida utgifter skall skuldföras. Skälet torde vara att verksam-
heten i framtiden inte kommer att generera några nya intäkter och att de
framtida utgifterna därför bör ”matchas” mot tidigare uppkomna intäkter.
Redovisningsrådets Akutgrupp har berört frågor av detta slag i uttalandet
Redovisning av utgifter för att anpassa dataprogram till år 2000. Akut-
298
gruppen har bedömt att utgifterna skall redovisas som en löpande rörelse- Prop. 1998/99:130
kostnad när kostnaden uppkommer. Utgifter för anpassning av dator-
program kan dock aktiveras och skrivas av över sin ekonomiska livs-
längd om de förväntas ge upphov till framtida betalningsöverskott eller
andra ekonomiska fördelar. Enligt Akutgruppen är det inte möjligt att i
detta fall göra en avsättning för framtida utgifter, eftersom någon hän-
delse som ger upphov till ett åtagande för företaget ännu inte har
inträffat.
International Accounting Standards Committee (IASC)
IASC skiljer i rekommendationen IAS 37 (Provisions, Contingent
Liabilities and Contingent Assets) bl.a. på avsättningar (provisions) och
eventualförpliktelser (contingent liabilities). Med begreppet avsättning
avses en skuld för vilken det råder osäkerhet beträffande tidpunkten för
betalning eller med vilket belopp betalning skall ske.
För att ett åtagande över huvudtaget skall anses föreligga skall det vara
riktat mot en utomstående part. Det är emellertid inte nödvändigt att den
utomstående parten går att identifiera. Enligt IASC kan denna utgöras av
allmänheten. I rekommendationen anges särskilt att avsättning inte skall
göras för framtida utgifter i form av reparations- och underhållskostna-
der. I stället hänvisas till en annan rekommendation - IAS 16, Property,
Plant and Equipment - som ger vägledning för hur avskrivningsplanen
kan anpassas för att reparations- och underhållskostnader skall kunna
fördelas jämnare över flera år. Avsättning skall inte heller ske för fram-
tida förluster i rörelsen (jfr Rolf Rundfelt, Tendenser i börsbolagens
årsredovisningar 1998, s. 215). En förväntad framtida förlust anses i
stället utgöra en indikation på att det föreligger ett nedskrivningsbehov i
vissa av företagets tillgångar. Nedskrivning skall då beaktas inom ramen
för IAS 36, Impairment of Assets.
Skälen för regeringens bedömning: Nuvarande lagstiftning måste
förstås så att det inte är möjligt att göra avsättningar för framtida utgifter
som saknar samband med åtagande mot tredje man.
Det kan hävdas att en sådan möjlighet i vissa fall skulle vara av värde
och att man därför bör ge utrymme för avsättningar som avses i artikel
20.2 i direktivet. Framför allt skulle det göra det möjligt att på ett bättre
sätt fördela vissa slag av utgifter på flera år än utgiftsåret. Praktiskt mest
betydelsefullt är detta för sådana företag i vilka reparationer och
underhåll görs endast med ett visst antal års mellanrum. Så måste t.ex. ett
rederi med vissa års intervall låta reparera och underhålla sina fartyg i
syfte att fartygens standard och sjövärdighet skall motsvara vad som
krävs för en viss klassning.
Enligt vår mening väger detta fördelningsargument inte så tungt. En
viss fördelning av detta slag av kostnader kan uppnås redan i dag. I den
mån en utgift har haft en värdehöj ande effekt kan utgiften nämligen
aktiveras som en anläggningstillgång och kostnaden sedan fördelas över
de år då tillgången förbrukas. Genom en sådan redovisning kan utgiften
fordelas på de år kostnaderna rätteligen uppkommer.
299
En remissinstans har framfört ett annat argument för att infora en
möjlighet att göra avsättningar av det aktuella slaget, nämligen att man i
så fall i balansräkningen kan beakta vissa framtida belastningar på
företaget t.ex. i samband med befarade förluster och beslutade omstruk-
tureringar i företag.
Värdet av detta skulle dock, enligt vår mening, vara begränsat. Ett visst
slag av befarade förluster får redan i dag redovisas som avsättningar. Det
gäller sådana befarade förluster som har uppkommit genom ett åtagande
mot en utomstående part, dvs. den befarade förlusten kan härledas till en
särskild händelse som bidrar till förlusten och som leder till att ett
åtagande mot en utomstående part uppkommer. När det gäller andra typer
av befarade förluster torde dessa i allt väsentligt kunna hanteras inom
ramen för bestämmelserna om värdering av tillgångar. Sålunda bör
befarade förluster på omsättningstillgångar till följd av bestämmelserna
om värdering i 4 kap. 9 § årsredovisningslagen belasta resultatet redan
innan de har uppstått. När det gäller förluster på anläggningstillgångar
finns det i årsredovisningslagen en uttrycklig bestämmelse om att
avskrivningar och nedskrivningar inte får redovisas som avsättningar (se
4 kap. 16 § andra stycket). Förluster som uppkommer på anlägg-
ningstillgångar skall i stället kostnadsföras som nedskrivningar enligt
bestämmelserna i 4 kap. 5 § årsredovisningslagen. Sammanfattningsvis
bör alltså framtida belastningar på företaget för omstruktureringar i
tillräcklig omfattning kunna hanteras inom ramen för de i dag gällande
bestämmelserna om avsättningar och värdering av tillgångar.
I sammanhanget bör också beaktas att det förhärskande synsättet i
praxis sedan länge synes ha varit att framtida utgifter som inte har
karaktären av förpliktelse mot utomstående inte får tas upp på
balansräkningens passivsida. Flera remissinstanser har sålunda uttalat att
det är tveksamt om det i dag är förenligt med god redovisningssed att
göra avsättningar för förpliktelser som företaget inte har mot en
utomstående part. Även den utveckling som har skett inom ramen for den
internationella normgivningen talar for att möjligheten att göra
avsättningar inte bör utvidgas till att omfatta förpliktelser som företaget
s.a.s. enbart har mot sig själv.
Vi föreslår därför inte någon materiell ändring i reglema om avsätt-
ningar. Däremot förordar vi att bestämmelserna om avsättningar flyttas
från 4 kap. 16 § årsredovisningslagen till 3 kap. samma lag.
Bestämmelsen i 4 kap. 16 § syftar nämligen närmast till att avgränsa
vilka slags förpliktelser som skall redovisas under rubriken avsättningar
i balansräkningen. Det framstår därför som mer ändamålsenligt att
bestämmelsen utformas som en klassificeringsregel som reglerar under
vilka förutsättningar en förpliktelse skall tas upp som en avsättning.
15.2.2 Skall oåterkalleliga åtaganden redovisas inom linjen?
Regeringens bedömning: Nuvarande bestämmelser om vilka poster som
skall redovisas inom linjen i balansräkningen ändras inte.
Prop. 1998/99:130
300
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit en lagbestämmelse om
att oåterkallerliga åtaganden som innebär ett risktagande skall tas upp
inom linjen i balansräkningen.
Remissinstanserna: Bl.a. Finansinspektionen, Riksrevisionsverket,
Riksskatteverket och Finansbolagens förening har tillstyrkt förslaget.
Svenska Revisorsamfundet SRS och Sydsvenska Handelskammarens
Redovisningskommitté har ansett att frågan inte bör regleras i lag.
Bakgrund: I förarbetena till årsredovisningslagen framhölls att en
utgångspunkt borde vara att alla åtaganden som innebär en belastning i
någon form på bolagets tillgångar skall framgå av balansräkningen eller i
vart fall redovisas inom linjen som ställd pant eller ansvarsförbindelse
(se prop. 1995/96:10 del II s. 87 och 212). Om det framstår som möjligt,
men inte säkert eller sannolikt, att en viss förpliktelse kommer att
resultera i en framtida förmögenhetsöverföring till följd av en på
balansdagen föreliggande förpliktelse, skall detta förhållande alltså
redovisas inom linjen (se prop. 1995/96:10 del II s. 212).
Förutom anvarsförbindelser förekommer det olika slag av åtaganden
som inte omfattas av årsredovisningslagens bestämmelser om redovis-
ning av poster inom linjen. Även om ett åtagande inte är av sådan karak-
tär att det bör redovisas inom linjen kan det vara lämpligt att det
omnämns i not eller i förvaltningsberättelsen. Av 6 kap. 1 § årsredovis-
ningslagen framgår att förvaltningsberättelsen skall innehålla upplys-
ningar om sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräk-
ningen, resultaträkningen eller noterna, men som är viktig för bedöm-
ningen av bolagets ställning och resultat. Om årsredovisningen i övrigt
inte ger tillräcklig information om ställning och resultat, kan det alltså
vara nödvändigt att lämna upplysningar om speciella omständigheter som
berör bolaget. Det kan röra sig om t.ex. leasing av anläggningstillgångar,
statliga och andra offentliga stöd eller förekomsten av fordringar och
skulder i utländsk valuta (se prop. 1995/96:10 del II s. 231 och Bok-
föringsnämndens uttalande U 96:6, Förvaltningsberättelsens innehåll).
I ÅRKL och ÅRFL finns regler för redovisningen av poster inom
linjen som avviker något från de krav som ställs på företag i allmänhet.
Finansiella företag måste nämligen redovisa åtaganden som särskild post
inom linjen. En viss begränsning i uppgiftsskyldigheten följer av att en-
dast oåterkalleliga åtaganden som innebär ett risktagande behöver anges.
Kravet på redovisning av åtaganden som särskild post har sin grund i
artikel 25 i EG:s bankredovisningsdirektiv (86/635/EEG). Något mot-
svarande krav finns inte intaget i EG:s försäkringsredovisningsdirektiv
(91/674/EEG). När den svenske lagstiftaren ändå införde detta krav för
försäkringsföretagen motiverades det med att det med värdet av att ha
gemensamma regler för redovisning av poster inom linjen för i vart fall
företag verksamma inom den finansiella sektorn (se prop. 1995/96:10 del
4 s. 101). Någon närmare precisering av vilka åtaganden som omfattas av
upplysningsskyldigheten görs inte i lagtexten utan en sådan har i stället
skett i form av kompletterande normgivning av Finansinspektionen (se
FFFS 1998:27 och FFFS 1998:28). Med åtaganden avses där till stor del
olika typer av finansiella instrument, såsom olika ränte-, aktie- och
valutakursrelaterade instrument.
Prop. 1998/99:130
301
Skälen for regeringens bedömning: Det finns enligt vår mening goda
skäl som talar för en lösning i den riktning som kommittén har föreslagit.
Det förekommer allt oftare att företag i allmänhet har sådana mellan-
havanden av finansiell natur som enligt de särskilda årsredovisnings-
lagama för finansiella företag skall redovisas inom linjen som åtaganden.
I detta sammanhang måste emellertid beaktas den debatt som under
senare tid har förts om redovisning av finansiella instrument. De
åtaganden som här är aktuella torde rymmas inom begreppet ”finansiellt
instrument”. Som vi redan har varit inne på (se avsnitt 15.1.3) har
Europeiska kommissionen kommit långt i sitt arbete med ett förslag till
ändring av det fjärde bolagsrättsliga direktivet. Arbetet syftar bl.a. till att
företagen i större utsträckning skall redovisa finansiella instrument i
balansräkningen. Enligt vår mening är detta ett tungt vägande skäl för att
Sverige bör avvakta med att införa bestämmelser om redovisning av
åtaganden inom linjen. Frågan bör i stället övervägas i samband med
införlivandet av den förväntade direktivändringen. På det sättet kan man
åstadkomma en mer långsiktig ordning för redovisning av åtaganden av
det aktuella slaget, dvs. oåterkalleliga åtaganden som innebär ett
risktagande.
Enligt vår uppfattning torde det inte heller vara förenat med några
egentliga nackdelar att invänta en direktivändring innan slutlig ställning
tas i frågan. Att det ändå föreligger en skyldighet att lämna viss infor-
mation om olika typer av åtaganden framgår av 2 kap. 3 § och 6 kap. 1 §
årsredovisningslagen. Om företaget har sådana åtaganden som inte skall
redovisas i balansräkningen eller i noterna, skall uppgifter ändå lämnas
om det behövs för att årsredovisningen skall ge en rättvisande bild av
företagets ställning och resultat. Det finns alltså inget som hindrar en
utveckling av god redovisningssed när det gäller vilka upplysningar som
bör lämnas när ett företag innehar olika typer av finansiella instrument.
En sådan utveckling är enligt vår mening både naturlig och önskvärd.
15.3.1 Förutsättningarna för att resultaträkningen skall få
upprättas i förkortad form
Regeringens förslag: Liksom hittills skall vissa företag kunna upprätta
resultaträkningen i förkortad form, om det är motiverat av konkurrens-
skäl. Det nuvarande kravet på att förkortad resultaträkning far användas
endast om Patent- och registreringsverket har lämnat tillstånd till det tas
bort. I stället införs ett krav på att bolag som upprättar resultaträkningen i
förkortad form skall lämna särskild uppgift om nettoomsättningen i
anslutning till posten bruttovinst eller bruttoforlust. Patent- och
registreringsverket skall kunna ge dispens från kravet på särredovisning
av nettoomsättningen, om det är motiverat av konkurrensskäl.
Prop. 1998/99:130
302
Förslagen i promemorian 2: Överensstämmer delvis med regeringens
förslag. Enligt promemorian skall det dock inte vara någon förutsättning
för sammanslagning att det föreligger konkurrensskäl.
Remissinstanserna: Flera remissinstanser, såsom Riksskatteverket,
Konkurrensverket och NUTEK, har tillstyrkt promemorians förslag eller
har inte haft några invändningar mot det. Flertalet remissinstanser har
dock, från olika utgångspunkter, varit negativa till förslaget. Bl.a. Bok-
föringsnämnden, Statistiska Centralbyrån, Föreningen Auktoriserade
Revisorer FAR, Svenska Revisorsamfundet SRS, BAS-gruppen och
Svenska Kreditmannaföreningen har avstyrkt lagändringar. Av dessa
remissinstanser har flera förordat att nuvarande dispensregler i stället
tillämpas mera generöst. Andra remissinstanser, däribland Sveriges
Industriförbund, har menat att de föreslagna ändringarna inte går
tillräckligt långt och har särskilt vänt sig mot kravet på särredovisning av
nettoomsättningen.
Industriförbundet m.fl. har ansett att man bör kunna behålla kravet på
att det skall föreligga konkurrensskäl för att resultaträkningen skall få
upprättas i förkortad form.
Bl.a. Ekonomihögskolan vid Lunds universitet har ansett att dispens-
prövningen, om den behålls, bör anförtros Konkurrensverket.
Bakgrund m.m.: Enligt årsredovisningslagen skall det i en årsredo-
visning ingå bl.a. en resultaträkning. Resultaträkningen skall i samman-
drag redovisa bolagets samtliga intäkter och kostnader under räkenskaps-
året (se 3 kap. 2 §). Den skall upprättas i någon av två i lagen angivna
uppställningsformer, den ena med en kostnadsslagsindelning och den
andra med en funktionsindelning (se 3 kap. 3 § samt bilagorna 3 och 4
till lagen). Båda uppställningsformerna är förhållandevis detaljerade
(med 22 respektive 19 poster).
I en resultaträkning med kostnadsslagsindelning måste bolaget ta upp
bl.a. följande poster:
1) nettoomsättning,
2) förändring av varulager,
3) aktiverat arbete för egen räkning,
4) övriga rörelseintäkter,
5) råvaror och förnödenheter,
6) övriga externa kostnader, och
7) personalkostnader.
I en resultaträkning med funktionsindelning ser motsvarande poster i
stället ut så här:
1) nettoomsättning,
2) kostnad för sålda varor,
3) bruttoresultat,
4) försäljningskostnader,
5) administrationskostnader,
6) övriga rörelseintäkter,
7) övriga rörelsekostnader.
Normalt måste lagens uppställningsscheman följas. Vissa möjligheter
finns att göra avvikelser som är betingade av rörelsens särskilda
inriktning. Det är vidare tillåtet att lägga till ytterligare poster, om de nya
Prop. 1998/99:130
303
posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas poster. Utrymmet
för att slå samman poster är däremot begränsat. Poster får slås samman
om de är av ringa betydelse. Det är också tillåtet att göra samman-
slagningar som främjar överskådligheten under förutsättning att posterna
i stället anges i not (se 3 kap. 4 § årsredovisningslagen).
Sammantagna kan uppgifterna i resultaträkningen vara känsliga från
konkurrenssynpunkt, eftersom de kan avslöja exempelvis bolagets
prissättningspolitik och vinstmarginaler. Är det t.ex. känt att ett bolag
producerar enbart en viss vara i en viss mängd, går det att utifrån
uppgifterna om nettoomsättning och kostnad för försålda varor dra
slutsatser om bolagets vinstmarginal. Detta kan i ett enskilt fall utnyttjas
av en ekonomiskt starkare konkurrent för ”utprisning” av bolaget.
I 3 kap. 7 § årsredovisningslagen finns därför bestämmelser om
”förkortad resultaträkning”. Bestämmelserna ger viss möjlighet att slå
samman posterna 1-6 i den kostnadsslagsindelade resultaträkningen
respektive posterna 1-3 och 6 i den funktionsindelade resultaträkningen.
Den sammanslagna posten skall benämnas bruttovinst eller bruttoförlust.
Utrymmet för att tillämpa denna bestämmelse är dock ganska begrän-
sat. För det första far bestämmelsen över huvud taget inte tillämpas av
bolag, i vilka nettovärdet av tillgångarna enligt fastställda balans-
räkningar för de två senaste räkenskapsåren har överstigit 1 000
prisbasbelopp (36,4 miljoner kronor 1999), bolag som under de senaste
två räkenskapsåren har haft i medeltal mer än 200 anställda och bolag
vars aktier eller skuldebrev är noterade vid börs eller auktoriserad
marknadsplats. För det andra måste sammanslagningen vara motiverad
av konkurrensskäl. Slutligen krävs det att Patent- och registreringsverket
eller, efter överklagande, regeringen har gett tillstånd till samman-
slagningen.
Av 7 kap. 7 § årsredovisningslagen följer att det finns ett visst
utrymme för att tillämpa bestämmelserna i 3 kap. 7 § också när koncem-
resultaträkningen upprättas. Förutsättningarna för sammanslagning är i
huvudsak desamma som vid sammanslagning av poster i årsredovis-
ningen. Reglema anknyter dock inte bara till moderbolagets utan också
till koncernens förhållanden. Det innebär att tillstånd att slå samman
poster inte heller kan ges om nettovärdet av tillgångarna enligt fastställda
balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren i koncernen har
överstigit 1 000 prisbasbelopp eller om medelantalet anställda under
samma period i koncernen har överstigit 200.
De nu angivna bestämmelserna tillkom i samband med att de svenska
redovisningsreglerna anpassades till EG:s fjärde och sjunde bolagsrätts-
liga direktiv.
Enligt artiklarna 22-26 i det fjärde direktivet är medlemsstaterna
skyldiga att föreskriva att en eller flera av fyra i direktivet angivna
uppställningsformer skall användas vid upprättandet av resultat-
räkningen. Sverige har valt att använda sig av två av direktivets uppställ-
ningsformer, de som anges i artikel 23 (kostnadsslagsindelning) respek-
tive artikel 25 (funktionsindelning).
Enligt artikel 27 får medlemsstaterna tillåta att bolag slår samman
vissa poster till en post Bruttoresultat. Detta gäller dock endast för bolag
Prop. 1998/99:130
304
som inte överskrider vissa i direktivet angivna gränsvärden. Vi åter-
kommer till dessa gränsvärden i avsnitt 15.3.2. Eftersom det inte finns
någon skyldighet för den nationelle lagstiftaren att utnyttja sig av
artikeln, står det varje medlemsstat fritt att uppställa olika begränsande
villkor för att sammanslagning skall få ske.
I motiven till de svenska bestämmelserna sades bl.a. följande.
”En redovisning helt i enlighet med det uppställningsschema som
anges i artikel 25 (rapportform med funktionsindelning) innebär /...../att
bolagen tvingas redovisa förhållandet mellan nettoomsättningen och
bruttoresultatet, definierat som skillnaden mellan nettoomsättningen och
kostnaden för försålda varor. Även en redovisning enligt det uppställ-
ningsschema som anges i artikel 23 (rapportform med kostnadsslags-
indelning) ger upplysning om förhållandet mellan nettoomsättningen och
bruttoresultatet. Dessa uppgifter kan vara känsliga från konkurrens-
synpunkt, eftersom de i viktiga delar avslöjar bolagets prissättnings-
politik och vinstmarginaler. Särskilt för nystartade företag eller företag
med endast en eller ett fatal produkter skulle en öppen redovisning därför
kunna fa allvarliga följder. Enligt regeringens mening talar därför
övervägande skäl för att lagstiftningen bör ge ett begränsat utrymme för
att uppgifter av detta slag utelämnas. Uppgifterna bör dock inte få
utelämnas annat än om det är befogat av konkurrensskäl. /...../ Ett krav på
tillståndsprövning har från kostnads- och effektivitetssynpunkt vissa
nackdelar. De uppgifter som har lämnats om hur den motsvarande danska
regeln tillämpas inger emellertid farhågor för att möjligheten att upprätta
förkortad resultaträkning kan komma att missbrukas. Ett system för
tillståndsprövning ger också bättre garantier för en enhetlig tillämpning
av bestämmelsen. Regeringen föreslår därför att rätten att slå samman
uppgifter om bl.a. nettoomsättning - liksom den nuvarande möjligheten
att utelämna uppgift om bruttoomsättningen - skall vara beroende av
tillstånd från regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer.”
Patent- och registreringsverket har prövat frågan om dispens i 88 fall. I
flertalet fall har ansökan lämnats utan bifall. I 13 fall har verkets beslut
överklagats till regeringen. I 3 fall har regeringen ändrat Patent- och
registreringsverkets beslut och gett tillstånd till sammanslagning. I några
beslut har regeringen, efter att ha gått igenom lagens förarbeten, uttalat
att ”.....tillstånd att slå samman vissa poster bör ges endast när det dels
föreligger en särskilt utsatt konkurrenssituation dels finns påtagligt stöd i
utredningen för att offentliggörandet av de aktuella posterna på grund av
denna konkurrenssituation kan skada bolaget ekonomiskt. Det måste an-
ses ankomma på bolaget att visa att dessa förutsättningar är för handen.”
Skälen för regeringens förslag:
Nuvarande bestämmelser bör ses över
Enligt vår mening bör bestämmelserna om resultaträkningens
uppställning vara utformade så att för bolagets intressenter väsentlig
information tas fram. Bestämmelserna bör samtidigt inte vara mer
betungande för företagen än vad som är absolut nödvändigt. De bör så
långt möjligt inte leda till att företagen försätts i konkurrenssituationer
som riskerar att skada dem. Bestämmelserna bör inte heller utsätta
svenska företag för konkurrensnackdelar gentemot utländska konkur-
renter. Slutligen bör bestämmelserna vara lätt att tillämpa, såväl för före-
tagen som för tillämpande myndigheter.
Prop. 1998/99:130
305
Trots att bestämmelserna om förkortad resultaträkning ännu inte har
varit i kraft någon längre tid måste det enligt vår uppfattning konstateras
att bestämmelserna inte i alla hänseenden motsvarar de nyss angivna
kraven. Beaktansvärd kritik har också riktats mot bestämmelserna från
bl.a. Småföretagsdelegationen (se SOU 1998:94), Sveriges Industri-
förbund och Konkurrensverket. Särskilt synes det nuvarande dispens-
kravet ha gett upphov till nackdelar for företagen. Enligt vår mening
finns det därför anledning att omedelbart se över bestämmelserna.
Nuvarande dispenskrav bör tas bort
Det ligger ett stort värde i att företagens redovisningar upprättas utifrån
enhetliga och likformiga principer. Normalt är det endast därigenom som
en tillfredsställande jämförbarhet kan garanteras. För ett sunt affärsliv är
det av stor betydelse att redovisningarna innehåller fullödig information.
Särskilt bör understrykas att minskad information i årsredovisningarna
går ut över de intressenter som inte är i den förhandlingspositionen att de
på egen hand kan tvinga fram information om företaget. Möjligheterna
att bedöma det redovisande företagets kreditvärdighet och liknande
förhållanden försämras. Utvecklingen har också under de senaste
decennierna gått mot allt mer ingående specifikationer i redovisningarna.
Detta har delvis kommit till uttryck i lagstiftningen men i ännu högre
grad i god redovisningssed, sådan denna kommer till uttryck i
rekommendationer från normgivande organ. Företagen bedöms ofta efter
s.k. nyckeltal, vilka grundar sig på sammanställningar och jämförelser
mellan olika redovisningsposter. Bland dessa nyckeltal finns resultatmått
(t.ex. nettoresultat i procent av omsättningen), effektivitetsmått (omsätt-
ning per anställd) och tillväxtmått (omsättningsförändring).
Slås posterna i resultaträkningen samman på det sätt som sägs i 3 kap.
7 § årsredovisningslagen, kan det alltså leda till sämre inblick i företaget
och försämrade möjligheter att använda sig av vedertagna nyckeltal.
Mot detta måste man emellertid väga de nackdelar som följer med krav
på omfattande informationsgivning. Den främsta nackdelen är att det kan
vara känsligt för företagen att behöva lämna ut vissa slag av uppgifter,
särskilt sådana uppgifter som andra kan utnyttja för att räkna fram
företagets vinstmarginaler, kostnadsstrukturer m.m. Det kan störa en
bestående affärsrelation eller utgöra ett hinder under en pågående
prisförhandling. Den olägenhet som detta innebär för företaget väger i
och för sig från allmän synpunkt inte särskilt tungt, eftersom den fria
konkurrensen inte sätts ur spel. Mera allvarligt är att konkurrerande
företag kan utnyttja kunskapen om företagets vinstmarginaler m.m. för
att vidta särskilda konkurrensåtgärder, såsom ”utprisning” m.m. Detta
var - såsom tidigare har framgått - det huvudsakliga skälet till att be-
stämmelserna om förkortad resultaträkning infördes.
Till en del kan dessa nackdelar motverkas inom ramen för de nu-
varande reglema. Vi kan emellertid konstatera att dispensförfarandet är
betungande för företagen, eftersom det tvingar dem att ta fram och
presentera en omfattande information om sin konkurrenssituation.
Prop. 1998/99:130
306
Dispensprövningen är också ett trubbigt instrument för att bedöma i vilka
fall en förkortad resultaträkning är befogad. Det beror på att den
tillämpande myndigheten ofta kan ha svårt att göra en allsidig prövning
av de skäl som företaget har uppgett. Den prövningen förutsätter en
överblick av bolagets förhållanden som är svår att få fram i
dispensärendet. Flera remissinstanser, däribland Bokföringsnämnden, har
som alternativ till lagändring förordat en mera generös dispensgivning.
Enligt vår uppfattning skulle detta inte undanröja de problem med
dispensförfarandet som vi nyss har angett.
Vi förordar i stället att reglema ges en annan utformning och att
dispenskravet i sin nuvarande form tas bort.
Enligt vår mening bör det dock inte inforas någon generell rätt att slå
samman de aktuella posterna i resultaträkningen. Såsom flera remiss-
instanser har påtalat skulle det leda till en försämrad redovisning. I
promemorian har föreslagits att det inte längre skall krävas konkurrens-
skäl för att poster skall få slås samman. I likhet med bl.a. Sveriges
Industriförbund anser vi dock att ett krav på konkurrensskäl fortfarande
fyller ett syfte. Prövningen av om det finns konkurrensskäl bör emellertid
kunna göras inom företaget och av dess revisorer.
En nackdel med att ta bort dispenskravet är att det inte längre finns
någon myndighetskontroll av hur företagen tillämpar bestämmelserna.
Enligt vår mening bör dock revisorskontrollen av årsredovisningen i
erforderlig grad motverka att förkortad resultaträkning kommer till
användning i större utsträckning än som är önskvärt. En annan nackdel är
att risken för att bestämmelserna inte kommer att tillämpas på enhetligt
sätt. Vi utgår emellertid från att revisorskåren på sikt kommer att ut-
veckla gemensamma riktlinjer i dessa frågor.
Statistiska centralbyrån har ansett att den föreslagna ordningen kan få
till följd att den officiella företagsstatistiken på sikt försämras. Vi noterar
för vår del att Statistiska centralbyrån i dag framför allt baserar företags-
statistiken på enkäter till större företag och på de standardiserade
räkenskapsutdrag som företag lämnar i samband med deklaration.
Utformningen av resultaträkningen i årsredovisningen har alltså inte
någon central betydelse för företagsstatistiken. Det finns alltså inte
anledning att med hänsyn till statistiska behov avstå från en från andra
utgångspunkter önskvärd lagändring.
Uppgift om nettoomsättningens storlek bör normalt alltid lämnas
Även om företagsrevisionen torde innebära en viss garanti för att kravet
på konkurrensskäl fortfarande som regel kommer att upprätthållas kan ett
borttagande av dispenskravet ändå leda till att resultaträkningsposter i
framtiden slås samman i större utsträckning än vad som är motiverat. När
det gäller kostnadsposter, anser vi att denna nackdel måste accepteras.
Däremot skulle det - såsom bl.a. Bokföringsnämnden har varit inne på —
vara mycket olyckligt om uppgifter om nettoomsättning kom att
redovisas i mindre utsträckning än vad som är fallet i dag. Information
om nettoomsättning är från intressentperspektiv särskilt viktig och har i
Prop. 1998/99:130
307
synnerhet betydelse för uppställandet av olika nyckeltal. Samtidigt är
sådan information - så länge den inte presenteras tillsammans med kost-
nadsposter - inte lika konkurrenskänslig som kostnadsposterna. Enligt
vår mening bör därför de företag som slår samman poster i resultat-
räkningen alltid särredovisa nettoomsättningen. För att sådan särredo-
visning skall få underlåtas bör det krävas dispensbeslut från en
myndighet. Dispens bör ges endast om det finns påvisade konkurrens-
skäl. Nackdelarna med en dylik dispensregel torde vara avsevärt mindre
än de nackdelar som den nuvarande dispensregeln är förenad med,
särskilt som den torde behöva åberopas endast rent undantagsvis. - Det
kan nämnas att den nu föreslagna ordningen nära överensstämmer med
vad som gällde enligt de regler som föregick årsredovisningslagen (se 11
kap. 6 § aktiebolagslagen i dess lydelse före den 1 januari 1996).
Industriförbundet och några andra remissinstanser har invänt mot
kravet på angivande av nettoomsättning. De har menat att förslaget
innebär att Sverige väljer en nationell lösning i stället för den som anges i
direktivet. Invändningen är så till vida riktig som att den lösning som vi
förordar inte har någon direkt motsvarighet i direktivet. Vi vill emellertid
framhålla att direktivets regler om förkortad resultaträkning inte syftar
till att åstadkomma en gemensam europeisk reglering utan endast en
lägsta godtagbara standard. Flertalet EU-länder har också valt antingen
att inte utnyttja direktivets regler fullt ut eller att inte utnyttja dem alls.
De förenklingsmöjligheter som direktivet ger bör Sverige givetvis ta till
vara, om det leder till sakligt sett lämpliga lösningar. Att utmönstra
kravet på redovisning av uppgift om nettoomsättningen skulle emellertid
leda till en från redovisningssynpunkt mindre lämplig lösning.
Bl.a. Ekonomihögskolan vid Lunds universitet har förordat att frågan
om dispens från kravet på särredovisning av nettoomsättningen skall prö-
vas av Konkurrensverket i stället för Patent- och registreringsverket. En-
ligt vår uppfattning finns det inte skäl att flytta detta ärendeslag från
Patent- och registreringsverket. Ärendena har ett nära samband med ver-
kets hantering av företagens redovisningar. Liknande ärenden har under
en längre tid handlagts av verket utan att detta har gett upphov till några
särskilda nackdelar.
Andra frågor
Ett par remissinstanser har förespråkat att det i lagen också tas in ett krav
på särredovisning av posten Övriga rörelseintäkter. Härmed avses
intäkter från sekundära aktiviteter inom företagets ordinarie verksamhet.
Enligt vår mening är behovet av särredovisning av denna post inte så
stort att det motiverar en sådan lagreglering.
Bl.a. Bokföringsnämnden och Föreningen Auktoriserade Revisorer
FAR har menat att den föreslagna ordningen kan innebära en olycklig
styrning bort från den funktionsindelade resultaträkningen. Bland
posterna i denna resultaträkning finns den ibland känsliga uppgiften om
kostnad för sålda varor. Den posten behöver med vårt förslag inte anges
särskilt utan man kan låta den ingå i den sammanslagna posten
Prop. 1998/99:130
308
Bruttovinst. Med ledning av uppgiften om företagets nettoomsättning
jämte de övriga poster som enligt det ijärde direktivet alltid måste
specificeras går det emellertid att dra vissa slutsatser om kostnaderna.
Enligt vår mening måste det nu angivna förhållandet accepteras, särskilt
som de foretag som använder sig av den funktionsindelade
resultaträkningen oftast är något större foretag, vilka är mindre känsliga
för konkurrenternas åtgärder. Det torde därför vara ganska sällan som
företaget över huvud taget har anledning att dölja sina kostnadsposter.
Om så ändå skulle vara fallet, kommer det med vårt förslag alltid att
finnas ett visst utrymme att fa dispens från kravet på upplysning om
nettoomsättning.
15.3.2 Kretsen av företag som skall få använda sig av förkortad
resultaträkning
Regeringens bedömning: Liksom hittills bör förkortad resultaträkning
inte fa användas av foretag i vilka nettovärdet av tillgångarna enligt
balansräkningar för de senaste två räkenskapsåren har överstigit 1 000
prisbasbelopp eller som under de senaste två räkenskapsåren har haft i
medeltal mer än 200 anställda eller vars aktier eller skuldebrev är
noterade på börs eller auktoriserad marknadsplats.
Prop. 1998/99:130
Förslaget i promemorian 2: I promemorian föreslås att förkortad
resultaträkning skall få förekomma i alla bolag utom sådana som har en
balansomslutning på mer än 50 miljoner kronor eller en nettoomsättning
på mer än 100 miljoner kronor eller vars aktier eller skuldebrev är
noterade vid börs eller auktoriserad marknadsplats.
Remissinstanserna: Bland de remissinstanser som har uttalat sig i
denna del har några förordat att man väljer några av de gränsvärden som
redan finns i årsredovisningslagen. Bokföringsnämnden och Patent- och
registreringsverket har förordat de gränsvärden som anges i 3 kap. 6 §
årsredovisningslagen. Andra, däribland Sveriges Industriförbund, har
ansett att man bör använda de gränsvärden som finns i artikel 27 i det
fjärde bolagsrättsliga direktivet. Statistiska Centralbyrån har förordat ett
gränsvärde som anknyter enbart till nettoomsättningens storlek.
Bakgrund: Som tidigare har nämnts är det endast mindre och medel-
stora bolag som har rätt att använda sig av reglema om förkortad resultat-
räkning. Bolag som under de senaste två räkenskapsåren har haft i
medeltal mer än 200 anställda eller en balansomslutning på mer än 1 000
prisbasbelopp eller vars aktier eller skuldebrev är noterade vid börs eller
auktoriserad marknadsplats får inte använda sig av reglema.
Denna begränsning går delvis tillbaka på EG-direktivet. Artikel 27 i
direktivet tillåter sammanslagning av de aktuella posterna endast i fråga
om bolag som överskrider högst ett av följande gränsvärden;
1) 10 miljoner euro i balansomslutning,
2) 20 miljoner euro i nettoomsättning, och
3) i medeltal 250 anställda.
309
Sverige har valt andra och lägre gränsvärden. Bakgrunden är att direk-
tivets gränsvärdena är så högt satta att endast någon procent av de
svenska företagen skulle falla utanför. I motiven till årsredovisningslagen
uttalades - med hänsyn till den betydelse som uppgifter om nettoom-
sättning och kostnaden för försålda varor har för utomståendes möj-
ligheter att skaffa sig en rättvisande bild av företagets resultat - att det
inte borde komma i fråga att ge alla de företag som avsågs i direktivet
möjlighet att slå samman posterna.
Skälen för regeringens bedömning: Vi har ovan framhållit att
reglema om sammanslagning av poster i resultaträkning bör utformas så
att bolagets intressenter garanteras tillfredsställande information om
bolaget. Vad som utgör ”tillfredsställande information” kan givetvis bero
på företagets omfattning. Ju större företaget är, desto större är vanligen
dess betydelse för omvärlden och därmed också behovet av specificerade
uppgifter. Det kan därmed vara mera tveksamt att släppa kravet på en
fullständig resultaträkning när det gäller något större företag.
När man avgränsar de företag som bör få tillämpa reglema om
förkortad resultaträkning, måste hänsyn också tas till de krav som ställs
på jämförbara företag i andra länder. Det gränsvärde som anknyter till
balansomslutningen är i Sverige 36,4 miljoner kronor. Detta är i och för
sig högre än vad en del andra EU-stater tillåter. Artikel 27 i det fjärde
direktivet tillåter emellertid att gränsen sätts ungefär dubbelt så högt (tio
miljoner euro, motsvarande knappt 90 miljoner kronor) och flera länder
har också valt att närma sig den gränsen. Ett annat förhållande som
skiljer de svenska reglema från andra länders motsvarande regler är att
den svenska gränsdragningen baseras på två faktorer, tillgångarnas
nettovärde och antalet anställda, och att av dessa får inte något
överskridas. Det stora flertalet andra medlemsstater använder sig av tre
gränsvärden men tillåter samtidigt att ett av dessa överskrids.
Frågan är då om man, såsom Sveriges Industriförbund har förespråkat,
bör välja gränsvärden som till storlek och struktur motsvarar direktivets
gränsvärden.
Enligt vår uppfattning bör den frågan besvaras med nej. Som kons-
taterades i förarbetena till årsredovisningslagen skulle ett generellt ut-
nyttjande av artikel 27, upp till de gränser som anges i artikeln, innebära
ett steg tillbaka i förhållande till nuvarande redovisningspraxis. Bland de
företag som omfattas av artikel 27 finns också en del förhållandevis stora
företag, vars intressenter regelmässigt torde ha behov av mer långtgående
information i dessa delar än enbart bruttoresultat och nettoomsättning.
Det hindrar inte att det kan vara motiverat att, för att närma de svenska
reglema till en del andra europeiska länders, höja nuvarande gränsvärden
något. I promemorian har föreslagits att företag vars balansomslutning
inte överstiger 50 miljoner och vars nettoomsättning inte överstiger 100
miljoner kronor skall kunna tillämpa reglema om förkortad resultat-
räkning. En sådan gränsdragning skulle, vid en jämförelse med andra
europeiska länder, ligga ganska ”mitt i skalan”.
Enligt vår mening talar emellertid övervägande skäl för att nu inte göra
någon ändring i gällande gränsdragningsregler. Möjligheten att upprätta
resultaträkning i förkortad form bör alltså liksom hittills inte stå öppen
Prop. 1998/99:130
310
för företag som under de senaste två räkenskapsåren har haft i medeltal
mer än 200 anställda eller vars balansomslutning enligt balansräkningar
för de senaste två räkenskapsåren har överskridit 1 000 prisbasbelopp.
Det kan visserligen, såsom bl.a. Statistiska centralbyrån och Svenska
Market Management har varit inne på, anföras goda argument för att
välja andra gränsvärden, t.ex. storleken på nettoomsättningen. Vi anser
emellertid att man bör inhämta ytterligare erfarenhet om reglernas
funktion och de större företagens behov av att använda sig av förkortad
resultaträkning innan någon ändring görs i gränsvärdena. Till detta
kommer att nya gränsvärden, utöver dem som redan förekommer i redo-
visningslagstiftningen, skulle göra det svenska regelverket på detta
område mera svåröverskådligt. Enligt vår uppfattning bör man i stället -
såsom flera remissinstanser också har förordat och även Lagrådet har
varit inne på - göra en samlad översyn av förekommande gränsvärden i
bokförings- och årsredovisningslagama. Den bör göras i samband med
en framtida utvärdering av den nya lagstiftningen.
Regeringens förslag: Företag som bedriver näringsverksamhet och
under de senaste två räkenskapsåren har haft en balansomslutning på
minst 1 000 prisbasbelopp skall foga en finansieringsanalys till årsredo-
visningen. Detsamma skall gälla andra företag som under de senaste två
räkenskapsåren haft i medeltal minst 200 anställda samt företag vars
aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller auktoriserad mark-
nadsplats.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har inte särskilt berört frågan utan
endast föreslagit att alla bokföringsskyldiga skall omfattas av
gemensamma redovisningsregler.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte berört frågan.
Bakgrund m.m.: Av årsredovisningslagen framgår att större aktie-
bolag och handelsbolag till årsredovisningen skall foga en finansierings-
analys (se 2 kap. 1 § årsredovisningslagen). Det gäller bolag som enligt
fastställda balansräkningar för de senaste två räkenskapsåren har haft en
balansomslutning på minst 1 000 prisbasbelopp. Det gäller vidare bolag
som under de senaste två räkenskapsåren har haft i medeltal minst 200
anställda. Det gäller också börsnoterade bolag. Om bolaget är moder-
bolag i en koncern, är det balansomslutningen respektive antalet anställda
i koncernen som avgör om bolaget skall upprätta en finansieringsanalys;
gränsvärdena är i övrigt desamma.
Motsvarande bestämmelser gäller för ekonomiska föreningar och
sådana företag som omfattas av 1980 års årsredovisningslag (se 9 kap.
9 § fjärde stycket föreningslagen 2 kap. 8 § fjärde stycket 1980 års års-
redovisningslag). Av 9 kap. 26 § bostadsrättslagen (1991:614) följer
dock att bostadsrättsföreningar aldrig behöver finansieringsanalys.
Detsamma gäller enligt 14 § lagen (1975:417) om sambruksföreningar.
311
Bestämmelserna i 1980 års årsredovisningslag gäller i detta hänseende
även för sådana stiftelser som skall tillämpa den lagen.
De flesta företag som omfattas av ÅRKL är skyldiga att upprätta en
finansieringsanalys under samma förutsättningar som aktiebolag i all-
mänhet. Medlemsbanker och sparbanker omfattas däremot inte av be-
stämmelserna om finansieringsanalys (se 2 kap. 1 § ÅRKL).
I finansieringsanalysen skall företagets finansiering och kapital-
investeringar under räkenskapsåret anges (se bl.a. 6 kap. 3 § årsredo-
visningslagen). Några närmare riktlinjer om finansieringsanalysens inne-
håll har lagstiftaren inte lämnat. Riktlinjer for utformningen finns i stället
i Redovisningsrådets rekommendation RR 7, Redovisning av kassa-
flöden.
Skälen för regeringens förslag: Vi anser inte att det finns skäl att
sätta kraven på upprättande av finansieringsanalys lägre än i dag. Bl.a.
aktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar bör vara skyldiga
att upprätta finansieringsanalys enligt i huvudsak samma kriterier som
gäller i dag.
En annan fråga är om kravet på finansieringsanalys bör utvidgas till att
gälla även sådana verksamhetsformer där en sådan skyldighet hittills inte
har funnits. Som vi tidigare har uttalat bör man som regel inte ha skilda
redovisningsregler beroende på vilken juridisk form en viss verksamhet
bedrivs i. I vissa juridiska personer, som skulle bli skyldiga att upprätta
finansieringsanalys därför att de har en hög balansomslutning, framstår
emellertid ett krav på finansieringsanalys som alltför långtgående. Det
gäller framför allt ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra
juridiska personer som normalt inte bedriver näringsverksamhet. Värdet
av kontroll- och insynsmöjligheten i dessa juridiska personer torde i de
flesta fall inte uppväga det ökade administrativa arbetet. En enligt vår
mening lämplig avgränsning är att behålla det gränsvärde som gäller i
dag men tillämpa det endast i fråga om näringsidkare.
Även med en sådan begränsning till näringsidkare innebär vårt förslag
en utökad skyldighet att upprätta finansieringsanalys. Det gäller främst
bostadsrättsföreningar och sambruksföreningar. Mot bakgrund av att
skyldigheten endast inträder om tillgångarnas värde överstiger 1 000
prisbasbelopp (36,4 miljoner kronor 1999) eller antalet anställda är fler
än 200 torde förändringen i praktiken ha mycket begränsad betydelse.
I Ds 1999:8, Ändrade regler för revisorer i sparbanker och
medlemsbanker m.m., föreslås att samtliga kreditinstitut och värde-
pappersbolag skall lämna en finansieringsanalys oavsett företagets
storlek. Det finns alltså anledning att återkomma till frågorna om finan-
sieringsanalys för banker m.fl. i den fortsatta beredningen av den
promemorian.
Prop. 1998/99:130
312
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Ett moderföretag skall vara skyldigt att upprätta en
koncernredovisning endast om antalet anställda i koncernen under de två
senaste räkenskapsåren i medeltal har varit flera än tio eller nettovärdet
av koncernföretagens tillgångar enligt balansräkningarna överstiger 24
miljoner kronor.
En koncernredovisning skall dock alltid upprättas om andelar i
moderföretaget eller något av dotterföretagen eller skuldebrev som
moderföretaget eller något av dotterföretagen har utfärdat är inregist-
rerade vid en börs inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet.
Finansiella företag skall vara skyldiga att upprätta koncernredovisning
under samma förutsättningar som i dag.
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna, däribland Uppsala
Universitet, Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF och Finans-
bolagens Förening, har tillstyrkt eller har inte haft något att invända mot
förslaget. Bl.a. Bokföringsnämnden, Riksskatteverket, Föreningen Aukto-
riserade Revisorer FAR och Svenska Revisorsamfundet SRS har avstyrkt
förslaget. Patent- och registreringsverket har ansett att de föreslagna
gränsvärdena är alltför höga. Sydsvenska Handelskammarens Redo-
visningskommitté har menat att gränsvärdena bör sättas högre och
utformas i enlighet med den modell som finns i det sjunde bolagsrättsliga
direktivet.
Bakgrund m.m.:
Koncernredovisningens syfte och intressenter
Att svenska bolag är skyldiga att upprätta koncernredovisning samman-
hänger bl.a. med att lagstiftaren har velat skapa en spärr mot alltför stora
vinstutdelningar. I förarbetena till aktiebolagslagen anförde föredragande
statsråd bl.a. följande:
”För egen del vill jag understryka att ändamålet med en
koncernredovisning i första hand är att klarlägga koncernens årsresultat.
Det är sålunda nödvändigt att utreda vad som är den realiserade vinsten i
koncernen som helhet. Endast sådan vinst är disponibel för utdelning.
För att kunna fatta riktiga beslut om koncernens bundna och fria egna
kapital är det enligt min mening av utomordentlig betydelse att man har
ett så fullständigt material som möjligt till sitt förfogande. Koncernredo-
visningen har emellertid betydelse inte endast som underlag för bedöm-
ning av vinstutdelningen. För bl.a. de anställda och för borgenärer måste
det vara ett vitalt intresse att få en så långt möjligt rättvisande bild av
transaktioner inom en koncern och vaije koncernföretags förhållande till
koncernen som helhet.” (se prop. 1975:103 s. 282).
Detta utvecklades ytterligare i förarbetena till 1980 års årsredovis-
ningslag. I det sammanhanget anfördes att i de fall en verksamhet
313
organiseras som en koncern, skulle det, om koncemregler saknades, ges
möjligheter att manipulera med koncernföretagens ekonomiska ställning
och rörelseresultat. Därigenom skulle bokföringslagens mål, att främja en
fullständig, korrekt och överskådlig ekonomisk redovisning, motverkas
(se prop. 1979/80:143 s. 67).
Koncernredovisningen skall innehålla samma slag av information som
skall lämnas i en årsredovisning. Den skall sålunda bestå av en balans-
räkning, en resultaträkning, noter och en förvaltningsberättelse samt, i
vissa fall, en finansieringsanalys. Företag som skall tillämpa de särskilda
lagarna för kreditinstitut och värdepappersbolag respektive för försäk-
ringsföretag (ÅRKL och ÅRFL) kan därutöver vara skyldiga att foga
andra särskilda analyser till koncernredovisningen. När koncernredovis-
ningen upprättas måste hänsyn tas till förekomsten av s.k. interna
transaktioner inom koncernen. Med interna transaktioner avses t.ex. att
ett koncernföretag säljer en vara till ett annat koncernföretag. Den vinst
som därvid uppkommer i det säljande företaget är i förhållande till
koncernen inte realiserad och skall därför inte beaktas i koncernredo-
visningen. Först när varan sålts utanför koncernen beaktas den
förändrade finansiella ställningen i koncernredovisningen.
Att koncernen skall betraktas som en ekonomisk enhet framgår av
bestämmelserna om vinstutdelning i 12 kap. 2 § aktiebolagslagen.
Vinstutdelning till aktieägarna far inte överstiga det fria kapital som är
tillgängligt enligt fastställd balansräkning och, i fråga om moderbolag
som skall upprätta koncernredovisning, i fastställd koncembalans-
räkning. Vinstutdelning far inte heller ske med så stort belopp att
utdelningen med hänsyn till bolagets eller koncernens konsoliderings-
behov, likviditet eller ställning i övrigt står i strid mot god affärssed.
Liknande bestämmelser finns i 10 kap. 2 och 3 §§ föreningslagen.
Skyldighet att upprätta koncernredovisning
Enligt 7 kap. 1 § årsredovisningslagen är samtliga moderbolag, oavsett
storlek, skyldiga att upprätta koncernredovisning. Av 2 § framgår dock
att ett moderbolag som självt är dotterbolag under vissa förutsättningar
inte behöver upprätta någon koncernredovisning.
En ekonomisk förening som är moderförening skall enligt 9 kap. 10 §
första stycket lagen om ekonomiska föreningar upprätta en koncern-
redovisning. Denna regel har några undantag. Sålunda behöver bostads-
rättsföreningar och sambruksföreningar aldrig upprätta koncern-
redovisning (se 9 kap. 26 § bostadsrättslagen [ 1991:614] och 14 § lagen
[1975:417] om sambruksföreningar). Också andra ekonomiska före-
ningar far, om de tillämpar årsredovisningslagen och uppfyller kraven i
7 kap. 2 § den lagen, låta bli att upprätta koncernredovisning (se 11 c §
bokföringslagen och 9 kap. 15 § föreningslagen).
För företag som omfattas av 1980 års årsredovisningslag gäller att
koncemredovisningsskyldighet inträder om koncernen har minst tio
anställda (se 3 kap. 1 §). Detsamma gäller enligt 3 kap. 7 § första stycket
stiftelselagen för i stort sett samtliga stiftelser. Pensionsstiftelser och
Prop. 1998/99:130
314
personalstiftelser (jfr 17 a § och 30 § lagen [ 1967:531 ] om tryggande av
pensionsutfästelser m.m.) samt stiftelser vilkas tillgångar enligt
stiftelseförordnandet får användas endast till formån för bestämda fysiska
personer (jfr 1 kap. 7 § och 11 kap. 11 § stiftelselagen) behöver dock
aldrig upprätta någon koncernredovisning.
Finansiella företag skall upprätta en koncernredovisning under samma
förutsättningar som gäller for foretag som omfattas av årsredovisnings-
lagen (se 7 kap. 1 och 5 §§ ÅRKL samt 7 kap. 1 och 2 §§ ÅRFL).
EG:s sjunde bolagsrättsliga direktiv m.m.
Enligt artikel 6.1 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet far medlems-
staterna medge undantag från skyldigheten att upprätta koncern-
redovisning. Ett sådant undantag får dock inte avse koncerner där de
ingående företagen tillsammans överskrider mer än ett av de tre
gränsvärden som anges i artikel 27 i det fjärde bolagsdirektivet. Dessa
gränsvärden är:
-balansomslutning 10 000 000 ecu,
- nettoomsättning 20 000 000 ecu,
- medelantalet under räkenskapsåret anställda 250.
Det nu angivna undantaget får inte tillämpas om något av de foretag
som skulle ingå i koncernredovisningen är ett bolag vars värdepapper
noteras officiellt på en fondbörs i någon medlemsstat (se artikel 6.4).
Av en undersökning utförd 1993 av Féderation des Experts
Comptables Européens (FEE) framgår att samtliga dåvarande medlems-
stater i någon utsträckning hade infört undantagsregeln i nationell lag.
Undantagsregeln har i dessa länder införts efter den princip som anges i
direktivet, dvs. skyldigheten att upprätta koncernredovisning uppkommer
när mer än ett av tre gränsvärden har överskridits.
Undantaget i artikel 6 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet gäller inte
for finansiella företag (se artikel 43 i bankredovisningsdirektivet och
artikel 66 i försäkringsredovisningsdirektivet).
Skälen för regeringens förslag:
Utgångspunkter
Enligt vår mening har de skäl som ligger bakom de nuvarande
bestämmelserna om koncernredovisning fortfarande bärkraft. Det finns
därför fortfarande anledning att som huvudregel kräva att ett
moderföretag i en koncern upprättar en koncernredovisning.
Nyttan av en koncernredovisning måste dock vägas mot kostnaden för
företaget för att ta fram den. Eftersom det sjunde bolagsrättsliga
direktivet ger möjlighet att undanta mindre och medelstora företag från
skyldigheten att upprätta koncernredovisning och andra medlemsstater
har utnyttjat denna möjlighet, finns det anledning att överväga liknande
undantag i svensk rätt.
Prop. 1998/99:130
315
Undantag för mindre koncerner
Det är angeläget att mindre företag inte omfattas av regler som är onödigt
betungande och byråkratiska. Den nuvarande skyldigheten att upprätta
koncernredovisning innebär inte obetydliga kostnader for företagen. I
synnerhet för mindre företag kan dessa kostnader blir betungande. I
andra västeuropeiska länder har man därför begränsat de mindre
företagens skyldighet att upprätta koncernredovisning. Redan detta talar
med styrka för att det slaget av begränsningar bör göras även i Sverige.
Mot intresset av förenkling och anpassning till rättsläget i omvärlden
måste vägas den nytta som koncernredovisningen kan ha för företagets
intressenter. Denna nytta ligger främst i den genomlysning av hela
koncernen som redovisningen ger. Men i sammanhanget måste också
beaktas att koncernredovisningen kan ha betydelse för vad som får delas
ut till företagets ägare.
Vad först gäller koncernredovisningens betydelse i informations-
hänseende kan det konstateras att, om ett företag ingår i en koncern,
företagets egen årsredovisning många gånger har ett något begränsat
informationsvärde. Den ställning och det resultat som redovisas där beror
ofta på förhållanden som är hänförliga till andra koncernföretag.
Exempelvis påverkas resultatet av koncemintema transaktioner, trots att
dessa, från koncernens synpunkt, ännu inte är realiserade. Det enskilda
företagets resultat kan också ha påverkats av medvetna omdispositioner
mellan koncernföretagen. Koncernredovisningen ökar därmed också
möjligheten av att avslöja ekonomiska manipulationer inom koncernen.
För koncernföretagens intressenter finns det därför ofta ett påtagligt
intresse av att kunna ta del av en koncernredovisning. Detta intresse är i
allmänhet mindre ju mindre koncernen är. Informationsbehovet kan
också som regel tillgodose på annat sätt, nämligen genom tilläggs-
upplysningar i årsredovisningen.
Vad sedan gäller koncernredovisningens betydelse för företagets
utdelningskapacitet kan det konstateras att Sverige är ett av de fa länder
där koncernredovisningen har denna betydelse. Aktiebolagskommittén
har lämnat förslag till nya regler om vinstutdelning i aktiebolag (se
betänkandet Vinstutdelning i aktiebolag [SOU 1997:168]). Enligt det
förslaget skall utrymmet för vinstutdelning inte längre vara beroende av
vad som i koncernredovisningen redovisas som fritt eget kapital. Även
om regering och riksdag ännu inte har tagit ställning till det förslaget
visar det - liksom rättsläget i andra länder - att upprättandet av en
koncernredovisning inte är någon nödvändig förutsättning för
ändamålsenliga regler om vinstutdelning. Enligt vår mening är det
visserligen fortfarande naturligt att ett moderföretags vinstutdelnings-
kapacitet bestäms med beaktande av bl.a. koncernens konsoliderings-
behov. Detta fordrar emellertid inte en särskild koncernredovisning.
Alternativt kan information om koncernens förhållanden tas fram genom
en särskild intern beräkning av koncernens fria egna kapital, upprättad
vid de tillfällen då vinstutdelning aktualiseras.
Vi anser därför att övervägande skäl talar för att moderföretag i mindre
koncerner bör undantas från skyldigheten att upprätta koncemredovis-
Prop. 1998/99:130
316
ning. Detta bör gälla samtliga företagsformer. Moderföretag som
utnyttjar lättnadsregeln bör dock åläggas att i sina årsredovisningar
lämna viss annan information om koncernen. Vi återkommer till det i
avsnitt 16.2.
Finansiella företag
För företag som omfattas av ÅRKL eller ÅRFL talar intresset av en god
genomlysning för att inte införa någon undantagsregel för mindre
koncerner. I sådana företag torde också förhållandena vara sådana att de
gränsvärden som nyss föreslagits i praktiken får en mindre betydelse.
Bank- och försäkringsredovisningsdirektiven torde under alla
förhållanden förhindra en motsvarande undantagsregel för de företag som
omfattas av dessa direktiv. Nuvarande bestämmelser om skyldighet att
upprätta koncernredovisning i finansiella företag bör alltså inte ändras.
Gränsvärden
Hur skall då gränsen dras mellan de företag som måste upprätta
koncernredovisning och övriga företag, dvs. vilket eller vilka gräns-
värden skall väljas? En remissinstans har förordat att man använder sig
av de gränsvärden som anges i artikel 27 i det fjärde bolagsrättsliga
direktivet. Där används tre gränsvärden avseende omsättning, balans-
omslutning respektive antal anställda; om mer än ett av dessa tre
gränsvärden överskrids inträder en skyldighet att upprätta koncern-
redovisning. Mot bakgrund av den betydelse som koncernredovisningen
sedan länge har i Sverige anser vi att gränsvärdena i direktivet är alltför
höga. Vi anser vidare att det är en fördel att redovisningslagstiftningen
innehåller så få gränsvärden som möjligt. Det bör därför inte införas
något nytt gränsvärde.
Lättnadsregeln bör i stället knytas till någon av de gränsvärdesregler
som redan finns i årsredovisningslagen.
Den ena av dessa gäller skyldigheten att upprätta finansieringsanalys
och delårsrapport (se bl.a. 2 kap. 1 § årsredovisningslagen). Vi anser
dock att även dessa gränsvärden - 200 anställda och en balansomslutning
om 1 000 prisbasbelopp - ligger alltför högt för att kunna utnyttjas i detta
sammanhang.
Den andra gränsvärdesregeln gäller skyldigheten att lämna vissa
tilläggsupplysningar (se bl.a. 3 kap. 6 § årsredovisningslagen). Gräns-
värdena ligger här på tio anställda och 24 miljoner i balansomslutning.
Enligt vår mening bör denna gränsvärdesregel tillämpas också i nu
aktuellt avseende.
I samband med den utvärdering av årsredovisningslagen som bör göras
inom några få år bör det göras en allmän prövning av behovet av
lättnadsregler för mindre och medelstora företag. Därvid kan det finnas
skäl att på nytt ta ställning till vilka företag som bör omfattas av
lättnadsreglema, däribland om det är motiverat med ett ytterligare
utvidgat undantag från koncemredovisningsskyldigheten. Som vi tidigare
Prop. 1998/99:130
317
har angett anser vi det också önskvärt med en samlad översyn av de olika Prop. 1998/99:130
gränsvärden som förekommer i redovisningslagstiftningen.
Företag som är registrerade på börs inom Europeiska ekonomiska
samarbetsområdet
Enligt artikel 6.4 i det sjunde direktivet gäller inte undantaget från
skyldighet att upprätta koncernredovisning om moderföretaget eller
något av dess dotterföretag är officiellt noterat på en fondbörs i en
medlemsstat. Denna begränsning i lättnadsregelns räckvidd bör komma
till direkt uttryck i lagtexten.
Bostadsrättsföreningar m.m.
I ett avseende innebär vårt förslag en viss utvidgning av skyldigheten att
upprätta koncernredovisning. Utvidgningen av årsredovisningslagens
tillämpningsområde för nämligen med sig att lagen kommer att omfatta
vissa verksamhetsformer som i dag är helt eller delvis undantagna från
skyldigheten att upprätta koncernredovisning (t.ex. bostadsrätts-
föreningar, sambruksföreningar och pensionsstiftelser). Behovet av
koncernredovisningar kan inte generellt sett anses vara mindre i dessa
slag av verksamhetsformer än i andra och vi ser därför inte anledning att
undanta dem från skyldigheten att upprätta koncernredovisning. På grund
av lättnadsregeln för mindre koncerner kan det emellertid antas att denna
utvidgning av koncemredovisningsskyldigheten i praktiken har mycket
begränsad betydelse.
Regeringens förslag: Ett moderföretag som till följd av undantags-
bestämmelserna för små koncerner inte upprättar någon koncernredo-
visning skall i sin årsredovisning lämna upplysning om intemvinster på
transaktioner inom koncernen.
Kommitténs förslag: Kommittén har inte behandlat frågan.
Remissinstanserna: Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF
har föreslagit att skyldigheten att upprätta koncernredovisning ersätts
med en bestämmelse om att det i årsredovisningen skall lämnas vissa
tilläggsupplysningar om eget kapital.
Sydsvenska Handelskammarens Redovisningskommitté har menat att
koncernredovisning i små koncerner skulle kunna ersättas med en
”koncemredogörelse” i de fall moderföretaget skall lämna utdelning.
Gällande rätt: Årsredovisningslagen ställer ett allmänt krav på att alla
moderbolag, oavsett om de upprättar koncernredovisning eller inte, skall
lämna vissa uppgifter om dotterföretag och intresseföretag.
318
Av 5 kap. 7 § årsredovisningslagen framgår att moderbolag och dotter-
företag skall ange hur stor del av räkenskapsårets inköp och försäljningar
som avser andra koncernföretag. Vidare framgår av 5 kap. 24 § att ett
bolag som är dotterbolag skall lämna uppgift om namn, organisations-
nummer för de moderbolag som upprättar koncernredovisning för den
största och minsta koncern som bolaget ingår i som dotterbolag. Upp-
giftsskyldigheten behandlas närmare i Bokföringsnämndens uttalande
BFN U 96:4.
Enligt bestämmelserna i 5 kap. 8 § skall ett moderbolag för vaije
dotterföretag, i vilket bolaget självt äger andelar, lämna uppgift om bl.a.
- namn, organisationsnummer, säte och eget kapital,
- resultatet för det senaste räkenskapsår för vilket årsbokslut
har upprättats,
- bolagets kapitalandel i företaget, och
- antalet andelar och dessas värde enligt balansräkningen.
Uppgifitsskyldigheten i 5 kap. 8 § behandlas närmare i BFN U 99:1,
Tilläggsupplysningar om andelsinnehav.
I 5 kap. 9 § finns slutligen bestämmelser om att uppgifter enligt 5 kap.
8 § under vissa förhållanden kan utelämnas.
Skälen för regeringens förslag: Som vi har varit inne på tidigare bör
skyldigheten att upprätta koncernredovisning i små koncerner ersättas
med ett krav på att annan information skall lämnas i moderföretagets
årsredovisning. Detta kan antingen göras genom en utvecklad
redovisning i moderföretagets resultat- och balansräkningar eller genom
upplysningar i noter eller förvaltningsberättelse.
Ett krav på utökad redovisning direkt i moderföretagets resultat- och
balansräkningar enligt de metoder som brukar tillämpas i en koncern-
redovisning framstår som alltför långtgående och svårt att förena med
EG-direktiven. En sådan ordning skulle kunna omintetgöra de efter-
strävade förenklingarna för små koncerner.
En mindre ingripande ordning är att ersätta koncernredovisningen med
tilläggsupplysningar i noterna till moderföretagets årsredovisning. Enligt
Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF kan behovet av att
bedöma moderföretagets utdelningskapacitet tillgodoses genom en
utvidgad tilläggsupplysning om eget kapital. En annan remissinstans har
påtalat att en särskild ”koncemredogörelse” kan vara ett alternativ till
koncernredovisning när storleken på moderbolagets vinstutdelning skall
bestämmas. Gemensamt för förslagen är att de syftar till att ge
information om koncernens egna kapital efter justering för intemvinster
och liknande poster.
Enligt vår mening är ett upplysningskrav i denna riktning motiverat.
Det bör vara utformat så att informationen belyser de områden inom
vilka det finns störst risk för missbruk, nämligen koncemintema inköp
och försäljningar och resultatet av dessa. Tilläggsupplysningar avseende
koncemintema transaktioner kan visserligen inte helt ersätta den
information som framkommer i en fullständig koncernredovisning.
Upplysningarna tillgodoser emellertid delvis ett av koncernredovisningen
huvudsakliga syften, nämligen att klarlägga koncernens årsresultat och
att förhindra utdelning av kapital som bör vara bundet i företaget.
Prop. 1998/99:130
319
Intresset av informationen är inte lika stort i koncernbildningar, där
moderföretaget utgörs av ett företag utan bundet eget kapital (t.ex. ett
handelsbolag eller en ideell förening). Även i detta slag av koncerner bör
dock årsredovisningen kompletteras med uppgifter om koncemintema
transaktioner, eftersom sådana uppgifter främjar en genomlysning av de
ekonomiska förhållandena i koncernen.
Vi föreslår därför en generell regel om att moderföretag skall lämna
upplysningar om intemvinster på transaktioner med och mellan dotter-
företag. Upplysningsskyldigheten bör dock begränsas till sådana moder-
företag som inte själva är dotterföretag. För övriga moderföretag kommer
upplysningsskyldigheten - till följd av bestämmelserna i nuvarande 7
kap. 2 § - att tillgodoses genom att det överordnade moderföretaget
upprättar en koncernredovisning som omfattar den underordnade
koncernen.
Regeringens bedömning: Bestämmelsen om att ett moderföretag som
huvudregel skall tillämpa samma värderingsprinciper i koncernredovis-
ningen och i årsredovisningen bör inte ändras.
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att kravet på att det
skall finnas särskilda skäl för att olika värderingsprinciper skall fa
tillämpas i koncernredovisningen och årsredovisningen slopas.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser som har yttrat sig i
frågan har tillstyrkt förslaget. Flera av de remissinstanser som har
tillstyrkt förslaget har emellertid uttryckt uppfattningen att det vore mer
önskvärt med en ffikoppling mellan redovisning och beskattning.
Bakgrund m.m.:
Årsredovisningslagen
Enligt 7 kap. 11 § årsredovisningslagen skall ett moderbolag som
huvudregel tillämpa samma principer för värderingen av tillgångar,
avsättningar och skulder i koncernredovisningen som i årsredovisningen.
Andra värderingsprinciper far dock användas, om det finns särskilda skäl
för det. I förarbetena till årsredovisningslagen sägs att bestämmelsen kan
antas få särskild betydelse i de fall då skattemässiga skäl har påverkat
årsredovisningen i moderbolaget. Sådana skattemässiga justeringar kan
elimineras i koncernredovisningen, eftersom koncernen inte utgör ett
eget skattesubjekt och särskilda skattemässiga dispositioner i koncern-
redovisningen därför inte fyller något syfte (se prop 1995/96:10 del II s.
243).
Vad som anses vara god redovisningssed på detta område framkommer
närmast genom Redovisningsrådets rekommendation RR 1:96 Koncern-
redovisning. Rekommendationen motsvaras i allt väsentligt av vad som
Prop. 1998/99:130
320
uttalas i International Accounting Standards Committee's (IASC:s)
rekommendationer IAS 22 Business Combinations och IAS 27
Consolidated Financial Statements and Accounting for Investments i
Subsidiaries. I punkten 8 i rekommendationen uttalas att koncernredovis-
ningen skall upprättas enligt enhetliga redovisningsprinciper och att
utgångspunkten är att de koncemmässiga redovisningsprinciperna skall
överensstämma med dem som moderbolaget tillämpar i sin årsredo-
visning. Det konstateras sedan att de redovisningar för dotterbolagen som
utgör underlag för koncernredovisningen i vissa fall kan behöva justeras i
enlighet med de koncemmässiga redovisningsprinciperna. Om detta i
undantagsfall inte låter sig göras, skall det lämnas upplysning om detta.
I punkten 9 i rekommendationen görs bl.a. följande uttalande: ”De
redovisningsprinciper som tillämpas i årsredovisningen för moderbolaget
kan i vissa fall vara påverkade exempelvis av skattemässiga
överväganden. Enligt ÅRL (7 kap. 11 §) får andra redovisningsprinciper
användas i koncernredovisningen om det finns särskilda skäl. Härigenom
möjliggörs en redovisning som bättre tillgodoser informationsmot-
tagamas, främst kapitalmarknadens, behov.”
EG-rätten och utvecklingen inom EU
Enligt artikel 29.1 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet skall vid
upprättandet av en sammanställd redovisning (koncernredovisning)
tillgångar och skulder värderas enligt enhetliga principer och i
överensstämmelse med artiklarna 31^42 och 60 i det fjärde direktivet.
Moderbolaget skall därvid tillämpa samma värderingsbestämmelser som
i sitt eget årsbokslut. Medlemsstaterna far dock enligt artikel 29.2 a tillåta
eller fordra att andra värderingsprinciper tillämpas i koncernredovis-
ningen, om dessa principer står i överensstämmelse med de tidigare
nämnda artiklarna i det fjärde direktivet.
Av en undersökning utförd år 1997 av Fédération des Experts
Comptables Européens (FEE) framgår att samtliga medlemsstater utom
Grekland och Portugal i större eller mindre utsträckning tillåter att andra
värderingsprinciper används i koncernredovisningen än i moderbolagets
årsredovisning. Några av medlemsstaterna, såsom Storbritanien och
Irland, uppställer inte några särskilda förutsättningar för detta. I några
andra medlemsstater, såsom Spanien och Belgien, far skilda värderings-
principer användas endast undantagsvis (se FEE: Comparative Study on
Conceptual Accounting Frameworks in Europé - May 1997 s. 23 f).
En sammanhängande fråga är i vilken utsträckning det i medlems-
staterna finns ett samband mellan redovisning och beskattning. Finns det
inte något sådant samband, torde incitamenten för att tillämpa olika
redovisningsprinciper i årsredovisningen och koncernredovisningen vara
mindre. När det gäller denna fråga framgår av den tidigare nämnda
undersökningen att det i samtliga medlemsstater finns någon länk mellan
redovisning och beskattning; skattebasen härleds alltid från redovis-
ningen. I Danmark, Nederländerna, Irland och Storbritannien anses
emellertid länken mellan redovisning och beskattning ha en liten eller
Prop. 1998/99:130
321
11 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130, Del 1
ingen påverkan på den finansiella redovisningen. De nu nämnda länderna
tillåter emellertid trots det att olika värderingsprinciper tillämpas i
årsredovisningen och koncernredovisningen. I övriga medlemsstater med
undantag för Spanien finns det en sådan nära koppling mellan
redovisning och beskattning att gjorda skatteöverväganden påverkar den
finansiella redovisningen (se FEE: Comparative Study on Conceptual
Accounting Frameworks in Europé - May 1997 s. 32 f).
Det har under senare år konstaterats att de fjärde och sjunde direktiven
inte fullt ut motsvarar de krav som ställs på redovisningen i
internationella sammanhang. Detta har ansetts vara särskilt påtagligt för
företag som introduceras på den amerikanska marknaden. Ett företag som
söker notering på New York-börsen måste upprätta sin redovisning enligt
US GAAP (US Generally Accepted Accounting Principles). Ett företag
som är hemmahörande inom EU måste till följd av detta upprätta två
uppsättningar av redovisningshandlingar, en enligt EG-direktivens regler
och en som motsvarar kraven i US GAAP. Ett sådant förfarande kan
upplevas som både kostsamt och konkurrensbegränsande (se Meddelande
från kommissionen; Harmonisering av redovisningsystemet: En ny
strategi i förhållande till det internationella harmoniseringssystemet
KOM [95] 508).
Mellan kommissionen och medlemsstaterna pågår diskussioner om hur
man skall kunna lösa dessa problem. Kommissionen har sagt sig stå
bakom det harmoniseringsarbete på redovisningsområdet som bedrivs av
IASC (se KOM [95] 508). Den s.k. kontaktkommittén för redovisnings-
frågor har därför i ett första steg undersökt om de rekommendationer som
IASC har antagit, de s.k. IAS, är förenliga med direktiven. Det har också
inletts ett arbete som syftar till ytterligare harmonisering av direktiven
och IAS. Detta arbete har inriktats på koncernredovisningen.
I bl.a. Tyskland och Frankrike tillåts vissa större företag att upprätta
koncernredovisningen enligt internationella redovisningsprinciper. En
förutsättning för att företagen därvid skall få avvika från nationell
lagstiftning är dock att redovisningshandlingarna upprättas på ett sätt
som är förenligt med direktiven.
Den nu angivna utvecklingen torde fa till följd att behovet av att
upprätta årsredovisning och koncernredovisning efter skilda principer
kan komma att öka inom EU.
Skälen for regeringens bedömning:
Utgångspunkt
Koncernredovisningen skall bl.a. ge en samlad bild av de företag som
ingår i koncernen. För att den skall kunna ge en rättvisande bild av
koncernens ekonomiska resultat och ställning fordras i allmänhet att
samtliga koncernföretag har upprättat sina årsredovisningar enligt samma
principer. Utgångspunkten bör därför vara att samma värderingsprinciper
tillämpas i årsredovisningen som i koncernredovisningen.
En sådan regel kan emellertid inte alltid upprätthållas. Utländska
dotterföretag kan vara skyldiga att tillämpa redovisningsprinciper som är
Prop. 1998/99:130
322
annorlunda än de som används i koncernen. Skattemässiga justeringar
kan ha påverkat koncernföretagens årsredovisningar. I sammanhanget
kan också nämnas årsredovisningslagens krav på att intresseföretag skall
redovisas med tillämpning av den s.k. kapitalandelsmetoden i koncern-
redovisningen vilket inte är tillåtet i årsredovisningen. Det finns alltså i
dag en del situationer där upprättandet av koncernredovisningen leder till
att det uppstår skillnader mellan de enskilda årsredovisningarna och
koncernredovisningen.
Vilka skäl finns for ett minskat samband mellan moderföretagets
årsredovisning och koncernredovisning?
Att koncernredovisningen i redovisningspraxis har kommit att bli mer
självständig i förhållande till moderföretagets årsredovisning beror
främst på den nuvarande kopplingen mellan redovisning och beskattning.
Företagen vill å ena sidan ge en så öppen och rättvisande bild av
koncernens ställning och resultat som möjligt. Å andra sidan finns
ambitionen att utforma årsredovisningen så att skattekostnaden
minimeras. De två önskemålen är ibland oförenliga, eftersom en viss
värderingsprincip i regel måste tillämpas i redovisningen för att den
eftersträvade skatteeffekten skall uppnås.
En annan omständighet som bidrar till att koncemredovisningspraxis i
viss utsträckning kan komma att utvecklas fritt från årsredovisnings-
praxis är det pågående internationella harmoniseringsarbetet och dess
inriktning på koncernredovisningen. De skillnader som till följd därav
kan uppstå mellan årsredovisning och koncernredovisning torde dock
vara ganska begränsade och snarast vara betingade av att det nationella
genomförandet av direktiven i det enskilda landet är mer begränsat än
vad direktiven ger utrymme for.
Frikoppling redovisning - beskattning
Ett sätt att förbättra förutsättningarna för en likformig redovisning vore
att frikoppla redovisningen från beskattningen. En lösning i den
riktningen har föreslagits av Redovisningskommittén i betänkandet
Sambandet redovisning - beskattning (SOU 1995:43). Flera av de
remissinstanser som har yttrat sig över förslaget i SOU 1996:157 om
frikoppling mellan årsredovisning och koncernredovisning har i första
hand förespråkat att de forslag som kommittén lade fram i det förra
betänkandet genomförs.
Vi kan för vår del konstatera att ett slopande av sambandet mellan
redovisning och beskattning skulle kunna leda till vissa tillämpnings-
problem, framförallt för de mindre företagen. Företagens redovisning
skulle inte längre kunna utgöra direkt underlag för beskattningen. Det är
därför inte sannolikt att det nu föreliggande förslaget om ett slopat
samband mellan redovisning och beskattning kommer att leda till
lagstiftning. Vi avser emellertid att återkomma i denna frågan i ett annat
sammanhang.
Prop. 1998/99:130
323
Finns det behov av större utrymme för att tillämpa skilda
redovisningsprinciper i årsredovisningen och koncernredovisningen?
Redan i dag ger lagen ett visst utrymme för att använda andra
värderingsprinciper i koncernredovisningen än i årsredovisningen. Skilda
värderingsprinciper får sålunda användas om det finns särskilda skäl. I
förarbetena anges att denna bestämmelse torde få störst betydelse i de fall
då skattemässiga skäl har påverkat årsredovisningen i moderbolaget (se
prop. 1995/96:10 del II s. 243 och SOU 1994:17 del I s. 314). Enligt
förarbetena till lagen finns alltså ett visst utrymme för att olika värde-
ringsprinciper skall få tillämpas i koncernredovisningen än i årsredovis-
ningen. Frågan är därför om årsredovisningslagens bestämmelser i någon
egentlig omfattning begränsar en utveckling av god redovisningssed.
Enligt vår mening är så inte fallet. De situationer där det finns legitima
skäl att välja olika principer kan omhändertas inom ramen för nu
gällande regler. Att helt släppa kravet på att samma värderingsprinciper
skall användas skulle kunna få negativa effekter. Sannolikt skulle
möjligheterna att göra en helhetsanalys av koncernen och däri ingående
företag minska. Som tidigare har framgått avspeglas ett liknande synsätt i
Redovisningsrådets rekommendation RR:1. Enligt rekommendationens
punkt 8 skall nämligen - som utgångspunkt - de koncemmässiga
redovisningsprinciperna överensstämma med de redovisningsprinciper
som moderbolaget tillämpar i sin årsredovisning. Vid en samlad
bedömning anser vi därför att kravet på att det skall finnas särskilda skäl
för att skilda värderingsprinciper skall få komma till användning bör
kvarstå i lagen.
Regeringens bedömning: Frågan om hur kapitalandelsfonden skall
kunna tas i anspråk bör anstå till dess att Aktiebolagskommitténs
betänkande om vinstutdelning (SOU 1997:168) har behandlats.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att särskilda
bestämmelser om kapitalandelsfondens användning tas in i
årsredovisningslagen.
Remissinstanserna: Bl.a. Bokföringsnämnden, Föreningen Auktori-
serade Revisorer FAR, Redovisningsrådet, Sveriges Industriförbund,
Stockholms Fondbörs, Sydsvenska Handelskammarens Redovisnings-
kommitté och Kooperativa Förbundet har avstyrkt eller kritiserat
förslaget. Det har ifrågasatts om det finns något behov av att separat
redovisa den del av det bundna egna kapitalet som är hänförlig till
orealiserade vinster på andelar i intresseföretag.
Finansinspektionen och Skattemyndigheten i Stockholms län har
tillstyrkt förslaget.
Gällande rätt: I 7 kap. årsredovisningslagen finns bestämmelser om
hur andelar i intresseföretag och vissa andra företag skall räknas in i
koncernredovisningen. Enligt 7 kap. 24 § skall som huvudregel andelar i
324
intresseföretag redovisas i koncernredovisningen med tillämpning av
kapitalandelsmetoden.
Kapitalandelsmetoden innebär en partiell konsolidering. Kapitalvärdet
av andelen i intresseföretaget tas upp i en post i koncembalansräkningen,
medan andelen i intresseföretagets resultat tas upp i en post i koncem-
resultaträkningen. Det redovisade värdet av andelen i intresseföretaget
ökas respektive minskas i samma mån som intresseföretagets eget kapital
ändras.
Om en tillämpning av kapitalandelsmetoden resulterar i att värdet av
andelama tas upp till ett högre belopp än i föregående års koncern-
balansräkning, skall skillnadsbeloppet sättas av till en kapitalandelsfond
(se 7 kap. 27 § andra stycket). Denna fond utgör i aktiebolag en bundet
kapital och skall redovisas som en särskild post i koncembalansräk-
ningen (se 7 kap. 7 § andra stycket).
Skälen för regeringens bedömning: Aktiebolagskommittén har i
december år 1997 avgett ett betänkande om vinstutdelning i aktiebolag
(SOU 1997:168). Kommittén föreslår att den uttryckliga kopplingen
mellan vinstudelningsutrymmet i moderbolaget och koncernredovis-
ningen avskaffas. Enligt förslaget skall vinstutdelningen i stället
bestämmas på ett och samma sätt för alla moderbolag, nämligen med
utgångspunkt i moderbolagets egen balansräkning. Utöver det föreslås att
alla moderbolag även framgent skall vara skyldig att inom ramen för den
s.k. försiktighetsregeln beakta den samlade ekonomiska ställningen i
koncernen. Försiktighetsregeln skall enligt kommittén utformas så att
vinstutdelning och annan värdeöverföring får ske endast i den mån det
med hänsyn till bolagets och, om bolaget är moderbolag, koncernens
konsolideringsbehov, likviditet och bolagets ställning i övrigt framstår
som försvarligt.
Om Aktiebolagskommitténs förslag leder till lagstiftning, torde det inte
längre finnas skäl att i koncernredovisningen skilja mellan fritt och
bundet eget kapital. Regeringen anser därför att beredningen av
Redovisningskommitténs förslag i denna del bör anstå till dess att
Aktiebolagskommitténs betänkandet om vinstutdelning har behandlats.
Mot den bakgrunden är det också naturligt att bestämmelserna om
kapitalandelsfond i 7 kap. 7 § andra stycket årsredovisningslagen tills
vidare inte heller görs tillämpliga på andra företag än som omfattas av
bestämmelserna i dag, dvs. aktiebolag
Prop. 1998/99:130
325
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Företag som bedriver näringsverksamhet och
under de senaste två räkenskapsåren har haft en balansomslutning på
minst 1 000 prisbasbelopp skall vaije år upprätta minst en delårsrapport.
Detsamma skall gälla andra foretag som under de senaste två
räkenskapsåren har haft i medeltal minst 200 anställda samt företag vars
aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller auktoriserad
marknadsplats.
Kommitténs förslag: Kommittén har inte särskilt tagit upp frågan utan
endast föreslagit att alla bokföringsskyldiga skall omfattas av
gemensamma redovisningsregler.
Remissinstanserna: Komrev Aktiebolag har ifrågasatt om stiftelser
skall omfattas av skyldigheten att upprätta delårsrapport. Övriga
remissinstanser har inte berört frågan.
Gällande rätt: Av årsredovisningslagen framgår att vissa aktiebolag
och handelsbolag skall upprätta minst en delårsrapport vaije år. Detta
gäller för bolag som enligt balansräkningarna for de senaste två
räkenskapsåren har haft en balansomslutning enligt fastställda
balansräkningar på minst 1 000 prisbasbelopp. Det gäller vidare för bolag
som under de senaste två räkenskapsåren har haft i medeltal minst 200
anställda. Det gäller också för bolag vars aktier eller skuldebrev är
noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats. Om bolaget är
moderbolag i en koncern, är det balansomslutningen respektive antalet
anställda i koncernen som avgör om bolaget skall upprätta delårs-
rapporter; gränsvärdena är i övrigt desamma.
Samma krav ställs i föreningslagen på ekonomiska föreningar och i
1980 års årsredovisningslag på övriga bokföringsskyldiga juridiska och
fysiska personer. Bostadsrättsföreningar är dock undantagna från
skyldigheten att upprätta delårsrapporter.
Stiftelser är inte skyldiga att upprätta delårsrapporter.
En delårsrapport skall innehålla en översiktlig redogörelse för
verksamheten och resultatutvecklingen och för investeringar och
förändringar i likviditet och finansiering sedan föregående räkenskapsårs
utgång. Där skall också finnas uppgifter om nettoomsättningen och
resultatet före bokslutsdispositioner och skatt (se bl.a. 9 kap. 3 §
årsredovisningslagen).
Skälen för regeringens förslag: Vi anser inte att det finns skäl att
sätta kraven på upprättande av delårsrapport lägre än i dag. Bl.a.
aktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar bör vara skyldiga
att upprätta delårsrapporter enligt i huvudsak samma kriterier som gäller
idag.
En annan fråga är om kravet på delårsrapporter bör utvidgas till att
gälla även sådana verksamhetsformer där en sådan skyldighet hittills inte
har funnits. Som vi tidigare har uttalat bör man som regel inte ha skilda
redovisningsregler beroende på vilken juridisk form en viss verksamhet
bedrivs i. I vissa juridiska personer, som med en tillämpning av
326
nuvarande regler för t.ex. aktiebolag skulle bli skyldiga att upprätta
delårsrapporter därför att de har en hög balansomslutning, framstår
emellertid ett krav på upprättande av delårsrapporter som alltför
långtgående. Det gäller framför allt ideella föreningar, registrerade
trossamfund och andra juridiska personer som normalt inte bedriver
näringsverksamhet. Värdet av delårsrapporter torde i dessa juridiska
personer inte uppväga det ökade administrativa arbetet som upprättandet
av delårsrapporten medför. En enligt vår mening lämplig avgränsning är
att behålla det gränsvärde som gäller i dag men tillämpa det endast i
fråga om näringsidkare.
Även med en sådan begränsning till näringsidkare innebär vårt förslag
en utökad skyldighet att upprätta delårsrapporter. Det gäller främst
stiftelser som bedriver näringsverksamhet och bostadsrättsföreningar.
Mot bakgrund av att skyldigheten endast inträder om tillgångarnas värde
överstiger 1 000 prisbasbelopp (36,4 miljoner kronor 1999) eller antalet
anställda är fler än 200 torde förändringen i praktiken ha mycket
begränsad betydelse.
Angående frågan om skyldigheten att lämna delårsrapporter för vissa
finansiella holdingföretag, se avsnitt 20.3.
Prop. 1998/99:130
327
1976 års bokföringslag innehåller inte några sanktionsbestämmelser.
Sådana finns i stället i brottsbalken och skattebrottslagen (1971:69).
Bokföringsbrott
Den som uppsåtligen eller av oaktsamhet åsidosätter bokförings-
skyldighet enligt bokföringslagen, stiftelselagen eller tryggandelagen
genom att underlåta att bokföra affärshändelser eller bevara
räkenskapsmaterial eller genom att lämna oriktiga uppgifter i
bokföringen eller på annat sätt, döms enligt 11 kap. 5 § brottsbalken för
bokföringsbrott. Orden ”på annat sätt” innebär att i princip samtliga
bestämmelser i bokföringslagen - liksom samtliga bestämmelser om
löpande bokföring och årsbokslut i stiftelselagen och tryggandelagen - är
straffsanktionerade. Straffbarheten har dock begränsats till de fall där
rörelsens förlopp, ekonomiska resultat eller ställning inte kan i huvudsak
bedömas med ledning av bokföringen. Sådana fel eller ofullkomligheter i
bokföringen som närmast har karaktär av ordningsförseelser liksom
tekniska brister föranleder alltså inte straffansvar. Finns det en mängd
smärre fel, kan det dock medföra att bokföringens värde är så förringat
att ansvar för bokföringsbrott skall ådömas.
Påföljden för bokföringsbrott är fängelse i högst två år eller, om brottet
är ringa, böter. Om brottet är grovt, är påföljden fängelse i lägst sex
månader och högst fyra år.
Bestämmelserna om bokföringsbrott omfattar inte den offentliga redo-
visningen, dvs. årsredovisning, koncernredovisning och delårsrapporter.
Borgenärsbrottsutredningen har i betänkandet Borgenärsbrotten (SOU
1996:30) föreslagit vissa ändringar i borgenärsbrottets konstruktion.
Försvårande av skattekontroll
I 10 § skattebrottslagen finns bestämmelser om försvårande av skatte-
kontroll. Det brottet föreligger om någon uppsåtligen eller av grov
oaktsamhet åsidosätter bokföringsskyldighet eller sådan skyldighet att
föra och bevara räkenskaper som föreskrivs för vissa uppgiftsskyldiga
och därigenom ger upphov till fara för att myndighets kontrollverksam-
het vid beräkning av skatt eller avgift allvarligt försvåras. Påföljden är
böter eller fängelse i högst två år eller, om brottet är grovt, fängelse i
lägst sex månader och högst fyra år. I ringa fall skall ansvar inte ådömas.
328
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Den som är bokföringsskyldig men försummar
bokföringsskyldigheten skall, under samma förutsättningar som i dag,
kunna dömas för bokföringsbrott. Även brister i en årsredovisning som
medför att rörelsens resultat och ställning inte kan i huvudsak bedömas
skall kunna föranleda ansvar för bokföringsbrott.
Bestämmelserna om bokföringsbrott skall tills vidare inte tillämpas på
ideella föreningar, samfällighetsföreningar och registrerade trossamfund
som inte bedriver näringsverksamhet.
Regeringens bedömning: Det bör övervägas ytterligare om de
föreslagna bokföringsbestämmelsema motiverar att bestämmelserna om
bokföringsbrott utformas på något annat sätt än idag
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Kommittén har dock inte uttalat sig i frågan om ansvarsfrihet i ringa fall.
Remissinstanserna: Några remissinstanser, däribland Sveriges
advokatsamfund och Lantbrukarnas Riksförbund, har ifrågasatt om
ansvar för bokföringsbrott skall kunna komma i fråga vid försummelser
av skyldigheten att upprätta förvaltningsberättelse.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens.
Promemorian innehåller dock inte något förslag om att bestämmelserna
om bokföringsbrott inte skall tillämpas på ideella föreningar m.fl.
Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte berört frågan.
Ekobrottsmyndigheten har förordat att en utvidgning av kretsen av
bokföringsskyldiga kompletteras med en avkriminalisering av vissa ringa
fall av överträdelser av bokföringsskyldigheten.
Skälen för regeringens förslag:
Bör bestämmelserna om bokföringsbrott ändras?
Enligt vår mening är det nödvändigt att bokföringslagens regler även i
framtiden kompletteras med det slag av sanktionsregel som i dag finns i
11 kap. 5 § brottsbalken.
Frågan om den framtida utformningen av 11 kap. 5 § brottsbalken
bereds f.n. inom Justitiedepartementet på grundval av Borgenärsbrottsut-
redningens betänkande. Innan den beredningen har hunnit avslutas är vi
inte beredda att föreslå några mera ingripande förändringar i paragrafen.
Den utvidgning av kretsen av bokföringsskyldiga som vi föreslår ger
emellertid anledning att överväga ytterligare ändringar i bestämmelsen
om bokföringsbrott. Utvidgningen kan medföra att ansvar för bokförings-
brott aktualiseras i flera situationer än hittills. Det kan inte uteslutas att
det bland dessa kommer att finnas sådana där straffvärdet av försum-
melsen i det enskilda fallet är ganska begränsat. Bl.a. mot denna
bakgrund finns det anledning att ytterligare analysera utformningen av
bestämmelserna om bokföringsbrott. Det bör därvid övervägas om de
föreslagna nya bokföringsbestämmelsema motiverar att bestämmelserna
om bokföringsbrott i något hänseende utformas på något annat sätt än
329
idag. Dessa överväganden bör lämpligen ske i samband med den fortsatta
beredningen av Borgenärsbrottsutredningens förslag.
I avvaktan på att dessa överväganden sker bör ideella föreningar,
samfällighetsföreningar och registrerade trossamfund som inte bedriver
näringsverksamhet - dvs. de slag av juridiska personer som hittills inte
har varit bokföringsskyldiga - undantas från bestämmelserna om bok-
föringsbrott.
Vi har övervägt ett liknande undantag för de enskilda jordbrukarna.
Enligt vår mening finns det emellertid inte skäl för detta, särskilt inte
som bestämmelserna om bokföring och bokföringsbrott sedan länge
gäller fullt ut för andra näringsidkare som verkar under snarlika
förhållanden. När det gäller fysiska personer som är bokföringsskyldiga
enbart därför att de äger eller innehar en näringsfastighet torde
visserligen straffvärdet av en försummad bokföring vara begränsat.
Eftersom ansvar för bokföringsbrott förutsätter att rörelsens förlopp,
resultat och ställning inte kan ens i huvudsak bedömas, torde emellertid
frågan om ansvar för bokföringsbrott endast undantagsvis komma att
aktualiseras för denna grupp av bokföringsskyldiga.
Bör årsredovisningen omfattas av bestämmelserna om bokföringsbrott?
Vi har tidigare föreslagit att årsredovisningen integreras i bokföringen.
En följd av detta blir att också årsredovisningen i princip kommer att
omfattas av bestämmelserna om bokföringsbrott och försvårande av
skattekontroll i 11 kap. 5 § brottsbalken respektive 10 § skattebrotts-
lagen. I praktiken innebär detta, såvitt gäller balansräkning, resultat-
räkning och noter, knappast någon förändring i förhållande till i dag,
eftersom dessa delar av årsredovisningen i det närmaste är identiska med
det årsbokslut som redan i dag omfattas av straffbestämmelserna. En
integrering av årsredovisningen i begreppet ”bokföring” medför emeller-
tid att också förvaltningsberättelsen och finansieringsanalysen - och,
såvitt gäller finansiella företag, kapitaltäckningsanalys och resultatanalys
- kommer att ingå i det straffsanktionerade området.
Under remissbehandlingen har några remissinstanser ifrågasatt om det
är lämpligt att låta förvaltningsberättelsen ingå i det straffsanktionerade
området. Det måste också konstateras att den upplysningsskyldighet som
skall fullgöras i förvaltningsberättelsen lämnar utrymme för subjektiva
värderingar, något som i det praktiska rättslivet kan göra det svårt att dra
en skarp gräns mellan sådant som utgör bokföringsbrott och sådant som
inte är det. Det gäller t.ex. kravet på att företaget skall ange förhållanden
som är viktiga för bedömningen av företagets resultat och ställning. Mot
detta kan emellertid anföras att även informationen i förvaltnings-
berättelsen är av stor betydelse för att utomstående intressenter skall
kunna bilda sig en korrekt uppfattning om företagets resultat och
ställning och att gränsdragningar av det nyss angivna slaget ändå aldrig
kan undvikas.
Vi anser därför att övervägande skäl talar för att även skyldigheten att
upprätta årsredovisning, däribland skyldigheten att upprätta en förvalt-
Prop. 1998/99:130
330
ningsberättelse, bör omfattas av bestämmelserna om bokföringsbrott. För
att straffansvar skall komma i fråga bör dock - i likhet med vad som i
dag gäller i fråga om bokföringsbrott som avser årsbokslut - krävas att
bristerna är av den omfattning att rörelsens förlopp, ekonomiska resultat
och ställning inte kan bedömas i huvudsak.
Prop. 1998/99:130
331
Prop. 1998/99:130
Regeringens bedömning: Det bör inte införas några nya bestämmelser
om personalekonomisk redovisning i redovisningslagama.
Kommitténs bedömning: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser som särskilt har yttrat
sig i frågan har inte haft några invändningar mot kommitténs bedömning.
Bakgrund:
Vad är personalekonomisk redovisning?
I traditionell företagsekonomi har för såväl privat som offentligt driven
verksamhet främst ingått att ta ställning till investeringar, drift och
underhåll av anläggningar, maskiner och processer. Vanligtvis har det
inte gjorts några motsvarande ställningstaganden i fråga om den resurs
som de anställda utgör.
Under senare år har emellertid intresset ökat för att också anlägga ett
redovisningsmässigt perspektiv på de mänskliga tillgångarna. Från
samhällets sida har de stigande kostnaderna för förtidspensioneringar,
långtidssjukskrivningar och arbetsskador uppmärksammats. Även inom
företag samt statliga och kommunala förvaltningar har medvetenheten
om de kostnader som hög sjukfrånvaro och personalomsättning för med
sig vuxit. Det finns också en ökande insikt om betydelsen av att bättre ta
till vara och utveckla de enskilda människomas resurser i arbetet.
Mot denna bakgrund har det blivit allt vanligare att den traditionella
ekonomiska redovisningen kompletteras med en redovisning av hur
personalresurserna tas tillvara. Den personalekonomiska redovisningen
brukar vanligtvis vara uppdelad på fem kostnadsposter. Förutom direkt
lön redovisas kostnader för sjukfrånvaro och övrig frånvaro, personal-
omsättning, kompetensutveckling och personalsociala åtgärder. Även
andra kostnadsposter kan förekomma. Också rent statistiska uppgifter är
vanliga i personalekonomiska redovisningar. Dessa uppgifter kan gälla
produktionsresultatet uttryckt i antal eller volym som underlag för att
bedöma verksamhetens produktivitet och effektivitet.
I första hand kan den personalekonomiska redovisningen användas
som ett internt styrinstrument. Redovisningen kan tjäna som underlag för
företagsledningens beslut om satsningar för att förbättra arbetsmiljön och
om var sådana investeringar är mest ändamålsenliga. Kostnader för t.ex.
sjukfrånvaro och personalomsättning kan ställas mot aktiva insatser för
personalen i form av t.ex. investeringar i arbetsmiljön, utveckling av
arbetsorganisation och kompetenshöjande åtgärder. Styrelsen och den
verkställande ledningen blir därvid redovisningens viktigaste målgrupp
och informationen blir en viktig beståndsdel i arbetet med verksamhetens
interna kontroll av arbetsmiljön. Informationen medverkar också till att
332
lyfta fram den betydelse en god arbetsmiljöhar for att verksamhetens
mål.
Den personalekonomiska redovisningen kan också ge information till
t.ex. aktieägare, borgenärer, leverantörer och andra externa intressenter
samt till vissa myndigheter. I vissa företag, särskilt i kunskapsföretag och
i företag i tjänstesektorn kan sålunda en utförlig personalekonomisk
redovisning bidra till att ge en bild av företagets resultat och ställning.
Gällande rätt
I dag saknas det lagregler som uttryckligen tar sikte på personal-
ekonomisk redovisning. I vissa fall kan dock skilda regler i
årsredovisningslagen ändå få till följd att en årsredovisning måste
innehålla viss personalrelaterad information.
Enligt en av årsredovisningslagens uppställningsformer för resultat-
räkningen måste sålunda personalkostnader redovisas som en särskild
post. I den andra uppställningsformen skall personalkostnaderna i stället
fördelas på tillverkning, försäljning och administration. Oavsett vilken
uppställningsform som används skall beloppen för löner och ersättningar
samt sociala kostnader anges särskilt (se 5 kap. 18 §).
Härutöver föreskrivs det i 2 kap. 3 § första stycket att ett företag är
skyldigt att lämna sådana tilläggsupplysningar som erfordras för att
redovisningen skall ge en rättvisande bild av företagets ställning och
resultat. Till följd av den bestämmelsen kan det vara nödvändigt att
specificera personalkostnader som har särskild betydelse för bolagets
resultat och ställning.
Enligt 6 kap. 1 § andra stycket 1 och 2 skall förvaltningsberättelsen
innehålla upplysning dels om sådana förhållanden som inte skall
redovisas i balansräkningen, resultaträkningen eller i noterna men som är
viktiga för bedömningen av företagets ställning och resultat, dels om
sådana händelser av väsentlig betydelse för företaget som har inträffat
under räkenskapsåret eller efter dess slut. Vissa större företag skall även
lämna upplysningar om bolagets förväntade framtida utveckling (se
6 kap. 1 § andra stycket 3).
Generella bestämmelser om arbetsmiljöns beskaffenhet och om
arbetsgivares skyldigheter att systematiskt planera, leda och kontrollera
arbetsmiljöarbetet i sin verksamhet finns i arbetsmiljölagen (1977:1160).
Alla arbetsgivare, både privata och offentliga, är skyldiga att bedriva
intern kontroll av arbetsmiljö. De närmare bestämmelserna om sådan
intern kontroll finns i föreskrifter som Arbetarskyddsstyrelsen har
meddelat (AFS 1996:6).
Tidigare lagförslag
Regeringen uttalade i prop. 1990/91:140, Arbetsmiljö och rehabilitering,
sitt stöd för att företag och förvaltningar åläggs laglig skyldighet att
upprätta personalekonomisk redovisning (se prop. s. 127). Därefter
tillkallades en arbetsgrupp med uppdrag att utarbeta förslag till lagregle-
Prop. 1998/99:130
333
ring av personalekonomisk redovisning. Arbetsgruppen överlämnade
sedermera en rapport med förslag till lagstiftning (Ds 1991:45).
Arbetsgruppen konstaterade att personalekonomisk redovisning an-
vänds som styrinstrument på flera håll inom såväl det privata näringslivet
som den offentliga sektorn. För att regler om redovisning inte skall
motverka sitt syfte eller låsa pågående utveckling borde, enligt arbets-
gruppen, en lagstiftning vara generell och fri från specificerade krav.
De framlagda förslagen innebär, såvitt gäller näringslivet, i huvudsak
följande. Den som är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen och under
räkenskapsåret i medeltal har sysselsatt minst 100 anställda skall lämna
uppgift om personalkostnaderna (personalekonomisk redovsning).
Uppgiften skall lämnas i resultaträkningen eller i not till denna eller i
särskild bilaga till resultaträkningen. Sådana näringsidkare som är
skyldiga att upprätta förvaltningsberättelse skall dessutom i denna lämna
upplysning dels om sådana for bedömningen av företagets verksamhets-
resultat och ställning viktiga personalförhållanden för vilka redovisning
inte skall lämnas i resultaträkningen, dels om händelser inom personal-
området av väsentlig betydelse för företaget som inträffat under räken-
skapsåret eller efter dettas slut.
De föreslagna lagändringarna innehöll inte något krav på att
personalkostnaderna skall specificeras. Avsikten var emellertid att
kostnaderna skall fördelas på mindre kostnadsposter efter vad som är
lämpligt med hänsyn till verksamhetens art, inriktning m.m. Arbets-
gruppen förutsatte att bl.a. Bokföringsnämnden skall utfärda närmare
riktlinjer avseende den personalekonomiska redovisningen.
En utgångspunkt för förslagen var att personalen och dess kompetens
borde ses som en tillgång som behöver underhållas och utvecklas. Perso-
nalens utbildningsnivå, yrkesskicklighet och närvaro liksom arbetsmiljö-
förhållandena har betydelse för produktivitet och verksamhetsresultat i en
organisation. Huvudsyftet med en lagreglering av den personal-
ekonomiska redovisningen var att främja en utveckling i riktning mot att
personalekonomiska aspekter far ökad tyngd i styrningen av en verksam-
het. Det var följaktligen de interna behoven av information som stod i
fokus för förslagen.
Vid sidan av det nu angivna huvudsyftet borde dock enligt arbets-
gruppens förslag den personalekonomiska redovisningen kunna
tillgodose också vissa externa intressenters informationsbehov. Som
exempel nämnde arbetsgruppen aktieägare och borgenärer. För dessa
intressenter skulle den personalekonomiska redovisningen kunna ge
underlag för bedömningar av ett företags ställning och vinstkapacitet och
dess möjligheter att i övrigt uppfylla sina uppgifter och åligganden.
Remissinstanserna delade i stort det synsätt på personal och personal-
ekonomi som kom till uttryck i arbetsgruppens rapport och ansåg att
personalekonomisk redovisning i någon form var ett bra medel att rikta
större uppmärksamhet på frågor som rör personalen. Flera ansåg också
att en lagreglering skulle vara positiv. En lagstiftning skulle, sades det,
tydliggöra behovet av en ny syn på de anställdas betydelse för företagens
överlevnadsförmåga och möjligheter till utveckling. En remissinstans
pekade på att en lagstiftning kunde utgöra stöd för en nödvändig satsning
Prop. 1998/99:130
334
på kompetensutveckling och för att få faktaunderlag för ett aktivt
arbetsmiljöarbete. Den personalekonomiska redovisningen var ett
utmärkt redskap både för arbetsgivare och arbetstagarorganisationer i den
interna kontrollen. Ytterligare skäl som fördes fram var att det ofta
saknades insikt om vilka ekonomiska fördelar som satsningar på
förebyggande åtgärder, såsom rehabilitering och utbildning, innebär.
Denna brist ansågs kunna leda till att investeringar i arbetsmiljön och
andra personal åtgärder inte betraktas som lönsamma.
Flertalet remissinstanser, däribland Bokföringsnämnden, Föreningen
Auktoriserade Revisorer FAR, Sveriges Industriförbund och Riksskatte-
verket, avstyrkte dock eller var tveksamma till en lagreglering på
området. Det framhölls att en lagreglering av redovisningen kan leda till
en olycklig låsning av redovisningsformer och en ej avsedd
formalisering. Flera remissinstanser var också tveksamma till lagregler
som ställer krav på den interna informationshanteringen och på
informationsunderlag för interna investeringsbeslut och stymingsfrågor i
en verksamhet. Det hävdades att företagen ändå torde framställa den
information som behövs som underlag för interna beslut och för att före-
tagets mål skall uppnås. I det sammanhanget framhölls särskilt att den
föreslagna lagstiftningen genom sin inriktning på företagens interna
behov var främmande för de syften som i övrigt påverkar redovis-
ningslagstiftningen.
Rapporten överlämnades sedermera till Redovisningskommittén.
Skälen för regeringens bedömning: För att en verksamhet skall
kunna uppfylla verksamhetsmålen är det viktigt att företagets ledning har
tillgång till sådan information som gör det möjligt att ta till vara
tillgängliga resurser. Det är därför nödvändigt att ledningen har
kännedom om de faktiska kostnader som belöper på personalen i
samband med t.ex. frånvaro och nyrekrytering så att dessa kostnader kan
ställas mot alternativa kostnader för t.ex. investeringar i arbetsmiljö och
kompetenshöj ande åtgärder. För att åstadkomma detta behöver frågor
som rör personalkostnader åskådliggöras på ett tydligt sätt i det interna
budget- och redovisningsarbetet. Detta kan i sin tur leda till beslut om
satsningar på förbättringar i arbetsmiljön och utveckling av arbetsorgani-
sationen.
En personalekonomisk redovisning av det slag som arbetsgruppens
förslag syftar till att åstadkomma är i första hand tänkt att användas som
ett internt styrmedel. Den interna redovisningen är i dag inte lagreglerad.
Som vi tidigare har påtalat anser vi inte att det ligger i redovisnings-
lagstiftningens syfte att tillgodose företagets eget behov av intem
kontroll. Hur detta skall tillgodoses bör företagets ledning bäst kunna
bedöma. För utvecklandet av arbetsmiljön kan företaget därvid fa ledning
av den information som ändå måste tas fram till följd av arbetsmiljö-
lagstiftningens krav. Syftet med reglema om upprättande och
offentliggörande av årsredovisningar är i första hand något annat än att
åstadkomma intem kontroll, nämligen att bolagets intressenter av skilda
slag skall kunna få upplysningar som är av betydelse för bedömningen av
företagets ekonomiska förhållanden och utvecklingsmöjligheter (jfr bet.
1995/96:LU4 s. 16).
Prop. 1998/99:130
335
Det kan visserligen hävdas att den information som avses att ingå i den
personalekonomiska redovisningen även har ett intresse för verksam-
hetens externa intressenter, t.ex. aktieägare och borgenärer, och att det
därför trots allt kan finnas anledning att i lagen ställa krav på att
informationen redovisas i årsredovisningen. Enligt vår uppfattning torde
emellertid numera en sådan markering i lagen inte få någon större
betydelse. Det sammanhänger med att personalekonomiska förhållanden
av större betydelse för bedömningen av företaget måste redovisas redan
enligt nuvarande lagregler. Årsredovisningslagen ställer - som vi tidigare
har redogjort för - redan krav på att personalkostnaderna skall anges
samt att det i förvaltningsberättelsen skall lämnas uppgift om bl.a. viktiga
förhållanden för bedömningen av företagets ställning och resultat samt
uppgift om sådana händelser av väsentlig betydelse för företaget som har
inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut. Lagens krav på att
redovisningen skall ge en rättvisande bild av företagets resultat och
ställning medför också att personalrelaterade upplysningar som behövs
för att förmedla en sådan bild måste tillfogas redovisningen.
Vi har därför kommit till slutsatsen att det inte bör införas lagregler om
personalekonomisk redovisning.
Regeringens bedömning: Det bör inte göras någon lagändring som ökar
utrymmet för att ta upp ”mjuka tillgångar” som tillgångar i balans-
räkningen.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs bedömning: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att erinra
mot kommitténs bedömning. Riksrevisionsverket har emellertid ansett att
kommittén inte i tillräcklig omfattning utrett frågan om redovisning av
humankapital.
Bakgrund:
Begreppet intellektuellt kapital
Med redovisning av intellektuellt kapital (ibland benämnt humankapital)
avses att olika former av immateriella tillgångar med anknytning till
personalens kompetens tas upp som tillgångar i balansräkningen. Man
brukar i detta sammanhang tala om ”mjuka tillgångar” till skillnad från
traditionella slag av anläggningstillgångar såsom maskiner och
fastigheter vilka beskrivs som ”hårda tillgångar”. Exempel på mjuka
tillgångar är sådant mervärde i företaget som beror på utbildning och
kompetensutveckling, informationslösningar, såsom kommunikations-,
ekonomi- och produktionsplaneringssystem, samt forskning och
utveckling.
336
Praxis har länge varit restriktiv ifråga om att redovisa dessa slag av
värden i företagens års- och koncernredovisningar. Värdena tas endast i
begränsad utsträckning upp som tillgångar. Vanligen gäller det endast
sådant som har samband med forskning och utveckling inom företaget.
När värdena tas in i balansräkningen, görs det vanligen så att utgifterna
för viss verksamhet, t.ex. forskning, ”aktiveras”, dvs. utgifterna tas upp
som en tillgång. Tillgången skrivs sedan av under en begränsad period.
Förfarandet ger möjlighet att sprida kostnaden för en immateriell inves-
tering över flera år. Det förekommer även att s.k. organisationskostnader
aktiveras som tillgångar. Som exempel på organisationskostnader kan
nämnas teknisk hjälp, provdrift och marknadsundersökningar.
Hos många företag finns det ett ökande intresse för att ta upp dessa
slag av värden som tillgångar. Anledningen till detta torde vara att
”mjuka tillgångar” i dag står för en betydande del av företagens
förädlingsvärde. Detta gäller i särskilt hög grad de s.k. kunskaps- och
tjänsteföretagen. I sådana företag baseras verksamheten främst på
affärsidéer och personalens kompetens, medan materiella tillgångar,
såsom maskiner, byggnader och inventarier, är av underordnad vikt. Men
kunskap och kompetensutveckling har fatt en ökad betydelse i alla slag
av företag och även bland traditionella industriföretag finns därför ett
ökat intresse av att få ta upp ”mjuka tillgångar” i redovisningen.
Det har mot den här bakgrunden ifrågasatts om inte dagens lagstiftning
och redovisningspraxis är alltför restriktiv ifråga om redovisning av
”mjuka tillgångar”. Det har hävdats att en redovisning som inte tar
hänsyn till ”mjuka tillgångar” inte ger en rättvisande bild av ett företags
samlade produktionsapparat. Det har också hävdats att ett företag som
investerar i ”mjuka tillgångar” missgynnas i förhållande till sådana som
satsar på ”hårda tillgångar”. Frågan har flera gånger berörts av riksdagen,
senast i lagutskottets betänkande 1997/98:LU11.
Gällande rätt
Av 4 kap. 2 § årsredovisningslagen framgår att utgifter för forsknings-
och utvecklingsarbeten och liknande arbeten får tas upp som immateriell
anläggningstillgång. Detsamma gäller koncessioner, panter, licenser,
varumärken, hyresrätter och liknande rättigheter och tillgångar samt
förvärvad goodwill. Vad som avses med forsknings- och utvecklings-
arbeten anges inte närmare. Som exempel på ”liknande arbeten” nämns
dock i förarbetena teknisk hjälp, provdrift och marknadsundersökningar
(se prop. 1995/96:10 del 2 s. 197). Beträffande samtliga slag av utgifter
gäller som ett grundläggande villkor för att de skall få tas upp som
tillgång att de är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år.
Det innebär att utgifterna kan tas upp som tillgång endast om det kan
förutses att de kommer att generera intäkter eller kostnadsbesparingar för
företaget under kommande år.
Bestämmelsen gör det möjligt att undvika direkt kostnadsföring av
utgifterna. I stället för att ta upp utgifterna som kostnad i resultat-
räkningen, redovisar företaget dem som en tillgång i balansräkningen.
Prop. 1998/99:130
337
Kostnaden fördelas sedan genom återkommande avskrivningar på flera
år. Avskrivningstiden skall normalt vara högst fem år (se 4 kap. 4 § andra
stycket).
I 17 § andra stycket 1976 års bokföringslag finns en i huvudsak
motsvarande bestämmelse.
God redovisningssed
God redovisningssed på detta område torde främst komma till uttryck i
Bokföringsnämndens rekommendationen R 1, Redovisning av forsk-
nings- och utvecklingskostnader. Nämnden har där definierat vad som
utgör forskning och vad som är hänförligt till utvecklingsarbete. Enligt
nämnden avses med forskning att systematiskt och metodiskt söka efter
ny kunskap och nya idéer med eller utan någon bestämd tillämpning i
sikte. Med utvecklingsarbete avses att systematiskt och metodiskt
utnyttja forskningsresultat och vetenskaplig kunskap och nya idéer for att
åstadkomma nya produkter, nya processer, nya system eller väsentliga
förbättringar i redan existerande sådana. Huvudregeln är att forsknings-
och utvecklingsutgifter skall kostnadsföras direkt. Om vissa särskilt an-
givna förutsättningar är uppfyllda, anses dock lagens väsentlighetskrav
vara uppfyllt och utgifterna far då tas upp som tillgång. För att utgifter
som har lagts ned på ett forsknings- och utvecklingsprojekt skall fa tas
upp som tillgång fordras bl.a. att forsknings- och utvecklingsarbetet och
de utgifter som har lagts ned på detta är klart avgränsade. Det fordras
också att den produkt eller den process som arbetet förväntas leda fram
till är avsedd för försäljning eller för direkt användning i den egna
verksamheten. Det skall vidare vara sannolikt att en på förhand
kalkylerad intäkt eller kostnadsbesparing kommer att uppstå till följd av
att den tänkta produkten eller processen marknadsförs. Om den skall
användas internt, skall dess användbarhet för verksamheten kunna visas.
Slutligen skall det finnas resurser för att arbetet skall kunna slutföras.
Utgifter som aktiveras enligt de i rekommendationen uppställda
villkoren får inte överstiga vad som kan förväntas bli täckt av de
merintäkter eller kostnadsbesparingar som forsknings- och utvecklings-
arbetet beräknas ge upphov till.
EG:s fjärde bolagsrättsliga direktiv
I artiklarna 9, 34 och 37 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet finns regler
om hur olika immateriella tillgångar skall redovisas.
Av uppställningsschemat i artikel 9 framgår bl.a. att såsom tillgångs-
post skall tas upp
1. kostnader för bolagsbildning såsom de definieras i nationell
lagstiftning,
2. forsknings- och utvecklingskostnader,
3. koncessioner, patent, licenser, varumärken samt liknande rättigheter
och tillgångar om de har förvärvats mot vederlag och inte skall redovisas
som goodwill,
Prop. 1998/99:130
338
4. koncessioner, patent, licenser, varumärken samt liknande rättigheter
och tillgångar som har utvecklats av företaget själv.
I fråga om punkterna 1, 2 och 4 gäller dock detta endast i den
utsträckning nationell lagstiftning tillåter det. Vaije medlemsstat
bestämmer alltså själv om dessa slag av utgifter skall få aktiveras.
I artiklarna 34 och 37 finns regler om avskrivning av aktiverade
utgifter för bolagsbildning och forsknings- och utvecklingskostnader.
Andra slag av immateriella tillgångar omfattas inte uttryckligen av
reglema om avskrivning i artiklarna 34 och 37.
International Accounting Standards
International Accounting Standards Committee (IASC) har under år 1998
fastställt en rekommendation om immateriella tillgångar (IAS 38,
Intangible Assets). I rekommendationen - som omfattar alla förekom-
mande slag av immateriella tillgångar - definieras en immateriell tillgång
som en identifierbar icke-monetär tillgång utan fysisk substans som
innehas för produktion eller för förmedling av varor eller tjänster, för
uthyrning till andra eller i administrativt syfte. Med tillgång avses en
resurs som kontrolleras av företaget som en följd av inträffade händelser
och som förväntas ge upphov till framtida ekonomiska fördelar.
I kravet på att tillgången skall vara identifierbar ligger att den normalt
skall kunna särskiljas från ett allmänt goodwillvärde. I kravet på att
företaget skall ha kontroll över den immateriella tillgången ligger att
företaget skall kunna se till att framtida ekonomiska fördelar kommer
företaget tillgodo och förhindra att någon annan får tillgång till de
fördelar som innehavet av den immateriella tillgången ger.
En immateriell tillgång, oavsett om den har förvärvats genom köp eller
har tagits fram av företaget självt, får inte tas upp i balansräkningen annat
än om två särskilda villkor är uppfyllda. För det första skall det vara
sannolikt att tillgången kommer att ge upphov till framtida ekonomiska
fördelar för företaget. För det andra skall kostnaden för tillgången kunna
mätas på ett tillförlitligt sätt.
Om de angivna förutsättningarna är för handen, är företaget skyldigt att
ta upp utgifterna som tillgång.
Enligt IASC följer det av de kriterier som uppställs i rekommenda-
tionen att alla utgifter för forskning skall redovisas som kostnad; de får
således inte aktiveras. I forskningsfasen antas de framtida ekonomiska
fördelama vara alltför osäkra för att det skall vara motiverat att ta upp
utgifterna som tillgång. Inte heller utgifter i samband med etablering av
ett företag, utgifter för utbildning, utgifter för reklam och PR samt
utgifter i samband med omlokalisering och omorganisation av ett företag
får tas upp som tillgång. Kopplingen till framtida inbetalningar anses
vara för svag. Samma synsätt gäller för bl.a. goodwill och varumärken
som har upparbetats internt (se Rolf Rundfelt, Tendenser i börsbolagens
årsredovisningar 1998 s. 221 f.). Rekommendationen utesluter dock inte
att vissa internt upparbetade immateriella tillgångar tas upp i balans-
räkningen.
Prop. 1998/99:130
339
En immateriell tillgång skall skrivas av över sin ekonomiska livslängd.
Normalt anses denna inte överstiga 20 år.
Skälen för regeringens bedömning:
Allmänt
Vi kan konstatera att flera förhållanden talar för att de ”mjuka till-
gångarna” bör ges ett större utrymme i års- och koncernredovisningarna.
För det första har investeringarna i ”mjuka” tillgångar under de senaste
åren ökat dramatiskt. För det andra kan det i många företag vara svårt att
mäta resultatet och ställning på ett rättvist sätt om inte också de mjuka
tillgångarna beaktas. För det tredje förmår traditionell redovisning inte
alltid förmedla en fullständig bild av ett sådant företags framtidsmöjlig-
heter och tillgodoser därför inte fullt ut intressenternas informations-
behov. Till detta kommer att ett begränsat utrymme för att aktivera
utgifter för kompetensutveckling o.d. kan leda till försämrad soliditet för
företaget. För en näringsidkare innebär detta sämre möjligheter att erhålla
krediter och för en företagare som bedriver verksamheten i ett aktiebolag,
i värsta fall, att bolaget blir likvidationspliktigt (se 13 kap. 2 § aktie-
bolagslagen).
Det finns emellertid enligt vår mening flera skäl som talar för att man
även i fortsättningen bör iaktta viss försiktighet vad gäller redovisning av
”mjuka tillgångar” i balansräkningen. Balansräkningens primära syfte är
att tjäna som underlag för en bedömning av vad som utgör företagets eget
kapital och, såvitt gäller aktiebolag, vad som utgör fritt resp, bundet eget
kapital. Balansräkningen spelar därmed en viktig roll för kapitalskyddet i
aktiebolag. För att något skall redovisas som tillgång bör det därför
krävas att det verkligen representerar ett värde for företaget och att detta
värde låter sig kontrolleras eller mätas på ett någorlunda objektivt sätt.
Dessa förutsättningar brister ofta när det gäller ”mjuka tillgångar”.
I fråga om ”mjuka tillgångar” i form av t.ex. personalens kompetens
torde det sålunda som regel vara mycket svårt att objektivt fastställa om
en viss utgift för kompetenshöjning kommer att generera något av värde
för företaget. Visserligen har det under senare år börjat bedrivas forsk-
ning på detta område och vissa företag har tagit fram modeller som syftar
till möjliggöra en mätning av det intellektuella kapitalet. Fortfarande
torde dock osäkerheten på detta område vara stor. Det stora inslaget av
subjektivitet riskerar att leda till att samma förhållande värderas på skilda
sätt i olika foretag. Svårigheten att konstatera ett bestående värde for
företaget understryks av det förhållandet att personalen kan komma att
lämna företaget med kort varsel. Liknande svårigheter kan visserligen
ibland förekomma i fråga om t.ex. materiella tillgångar. När det gäller
fysiska tillgångar, torde det emellertid ofta föreligga en större möjlighet
att utifrån allmänna marknadsvärden och etablerade värderingsmodeller
åsätta tillgångarna ett säkert värde.
Eftersom det är så förhållandevis svårt att objektivt fastställa och
kontrollera om den ”mjuka tillgången” har ett bestående värde, skulle ett
vidgat utrymme för ”mjuka tillgångar” i balansräkningen kunna leda till
Prop. 1998/99:130
340
att företag med dålig ekonomi sökte dölja detta bakom ”uppblåsta”
tillgångar. Riskerna för företagets borgenärer skulle därmed öka avsevärt.
Vidare skulle möjligheterna till jämförelse mellan olika foretag
försämras.
Det kan vidare konstateras att internationell utveckling på redo-
visningsområdet, såsom den kommer till uttryck i IASC:s arbete, ger
uttryck for en viss restriktivitet när det gäller redovisning av immateriella
tillgångar.
Sammantaget talar detta enligt vår mening mot att nu generellt utvidga
möjligheterna att ta upp utgifter för utveckling o.d. som tillgångar i
balansräkningen. Vi vill samtidigt understryka att företagen redan i dag
är oförhindrade att lämna kompletterande information vid sidan av
balansräkningen, antingen i noterna eller i förvaltningsberättelsen. Detta
ger möjlighet att tillgodose det ömsesidiga behov som företagen och
deras intressenter kan ha av att information om företagens ”intellektuella
kapital” offentliggörs.
Tillgodoser den nuvarande lagstiftningen behovet av att kunna redovisa
intellektuellt kapital i redovisningen?
Vi vill alltså inte förorda någon generell utvidgning av vad som far tas
upp som immateriella tillgångar. Det hindrar inte att det kan finnas
anledning att överväga om den närmare avgränsningen av nuvarande
regler om vad som far aktiveras som tillgång är ändamålsenligt
utformade och om de uppfyller de krav på tydlighet som bör ställas.
Det kan då till att börja med konstateras att årsredovisningslagen
tillåter aktivering av utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och
därmed liknande arbeten. Lagen ger också utrymme för att som tillgång
ta upp utgifter för koncessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter
och liknande rättigheter samt förvärvad goodwill. De immateriella till-
gångsslag som nu har räknats upp torde inrymma merparten av det som
brukar betraktas som ”mjuka tillgångar”, däribland även utgifter för
sådan utbildning och kompetensutveckling som syftar till att komma
verksamheten tillgodo. Enligt vår mening finns det därför inte något
behov av att i lagen utvidga kretsen av utgiftsposter som kan aktiveras
som immateriella tillgångar.
Det hade i och för sig varit värdefullt om man i lagen närmare hade
kunnat avgränsa de utgifter som kan aktiveras som immateriella till-
gångar - utgifter för forskning, utveckling eller verksamhetens förbätt-
rande i annat hänseende - från sådana utgifter som enbart avser för-
valtandet av verksamheten och därför inte kan aktiveras. En uttömmande
avgränsning skulle emellertid bli mycket omfattande. Enligt vår mening
bör frågan därför inte lagregleras utan överlämnas till god redovisnings-
sed och domstolspraxis. Detta ger de bästa möjligheterna att utveckla
riktlinjer för de skilda situationer som förekommer och att successivt
anpassa praxis till utvecklingen på redovisningsområdet. Vi föreslår
därför inte någon förändring i detta avseende.
Lagens krav på att den immateriella tillgången måste representera ett
väsentligt värde för företaget innebär i och för sig en betydelsefull
Prop. 1998/99:130
341
inskränkning i möjligheterna att ta upp den i balansräkningen. Det
hävdas ibland att detta ställer omotiverat höga krav på investeringar i
forskning och utveckling förhållande till vad som gäller för s.k. ”hårda
investeringar”, vilka får redovisas oavsett deras faktiska värde för
företaget. Vi vill emellertid understryka att skillnaden i praktiken är liten.
Av 4 kap. 5 § årsredovisningslagen framgår nämligen att en materiell
anläggningstillgång måste skrivas ner om värdet har gått ner och
värdenedgången kan antas vara bestående. Vid denna bedömning utgår
man normalt från tillgångens värde för företaget i fråga, t.ex. genom att
göra en bedömning av storleken på framtida inbetalningsöverskott.
Också vid värderingen av en materiell tillgång är således tillgångens
verkliga värde av avgörande betydelse. En materiell tillgång kan lika lite
som en immateriell tillgång tas upp till ett värde i balansräkningen om
det inte kan förutses att den genererar intäkter eller kostnadsbesparingar
för företaget under kommande år.
Vi är inte heller beredda att förorda någon uppmjukning av kravet på
att tillgången skall representera ett väsentligt värde för företaget. En
sådan förändring skulle kunna få negativa följder. Informationsvärdet av
de immateriella tillgångsposterna skulle minska. Det kan rentav antas att
posterna skulle förlora mycket av sin betydelse för redovisningens
avnämare.
Enligt vår mening bör det alltså även i fortsättningen vara ett villkor
för aktivering att den immateriella tillgången representerar ett väsentligt
värde för företaget. I detta ligger att man med viss grad av säkerhet kan
fastställas att t.ex. forsknings- eller utvecklingsarbetet kommer att ge
upphov till framtida merintäkter eller kostnadsbesparingar (jfr prop.
1995/96:10 del 2 s. 197). De övriga förutsättningarna för att kriteriet
”väsentligt värde” skall vara uppfyllt bör liksom hittills formuleras av
domstolar och normgivande organ.
Vi anser sammanfattningsvis att de ramar som lagstiftningen i dag
tillhandahåller när det gäller aktivering av immateriella tillgångar är
ändamålsenligt utformade. De ger utrymme för en successiv anpassning
till den internationella utvecklingen på redovisningsområdet. En sådan
anpassning är enligt vår mening både naturlig och önskvärd.
Särskilda bestämmelser för kunskaps- och tjänsteföretag?
Lagutskottet har i betänkande 1997/98:LU 11 förutsatt att regeringen vid
beredningen av Redovisningskommitténs förslag beaktar de synpunkter
som förts fram vid den offentliga utfrågning som utskottet hållit och
överväger om några åtgärder som är direkt inriktade på kunskaps- och
tjänsteföretagens särskilda behov bör komma till stånd. Vi har därför
övervägt om det är lämpligt med regler som särskilt beaktar dessa före-
tags situation.
Enligt vår mening är det emellertid inte önskvärt att införa särskilda
redovisningsregler för en särskild kategori av företag. Samma regler bör
tillämpas oavsett verksamhetsinriktning eller storlek på företaget. Redo-
visningsregler som är uppbyggda på det sättet främjar en jämförbarhet
Prop. 1998/99:130
342
mellan olika företag och gör att läsaren av redovisningen kan förlita sig Prop. 1998/99:130
på att det har gjorts likartade bedömningar i företag som tillämpar
årsredovisningslagen. Regler som medger olika slag av redovisning
beroende på vilket företag som har gjort en investering kan också leda till
en snedvriden konkurrens. Till det kommer svårigheterna att införa en
lämplig gränsdragning mellan kunskaps- och tjänsteföretag respektive
övriga företag.
343
20
20.1
Regeringens förslag: Understödsföreningar skall upprätta års- och
koncernredovisning enligt lagen om årsredovisning i försäkringsföretag
(ÅRFL).
Undantag från ÅRFL får medges; dels för understödsföreningar som
meddelar försäkringar för dödsfall om försäkringsersättningen under-
stiger ett prisbasbelopp eller utgår som naturaförmån, dels för föreningar
som meddelar andra livförsäkringar om föreningen har bestämmelser om
uttaxering eller nedsättning av förmåner i stadgarna och om premie-
inkomsten inte överstiger 500 000 euro.
Reglema i lagen om understödsföreningar anpassas till följd av att
ÅRFL skall tillämpas.
Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer väsentligen med
regeringens förslag. I promemorian föreslås dock att vissa dispens-
grunder i försäkringsrörelselagen skall tillämpas på föreningarna.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller
lämnat detta utan erinran.
Bakgrund:
Allmänt
Understödföreningar är föreningar för inbördes bistånd med uppgift att
lämna sjukhjälp, begravningshjälp, pension eller liknande understöd åt
sina medlemmar eller deras anhöriga. Föreningarna bedriver försäkrings-
verksamhet men är i princip uppbyggda som andra ekonomiska
föreningar. En understödsförening kan meddela pensionsförsäkring,
kapitalförsäkring eller sjukförsäkring. Allt efter verksamhetens art
indelas understödsföreningar i pensionskassor, sjukkassor, begravnings-
kassor samt sjuk- och begravningskassor. Verksamheten regleras i lagen
(1972:262) om understödsföreningar (LUF) som i stora delar fortfarande
hänvisar till 1951 års lag om ekonomiska föreningar (1951:308). En
understödsförening skall vara registrerad hos Finansinspektionen och står
under dess tillsyn.
Redovisning i understödsföreningar
Understödsföreningar omfattas i likhet med andra ekonomiska föreningar
av 1976 års bokföringslag. De skall därför ha en löpande bokföring och
arkivera räkenskapsmaterial i enlighet med den lagen. För årsbokslutet
och årsredovisningen gäller däremot vissa från bokföringslagen
avvikande bestämmelser i 29 och 30 §§ LUF.
344
Enligt 29 § första stycket första meningen LUF skall bestämmelserna i
38 § första och fjärde-sjätte styckena 1951 års lag om ekonomiska
föreningar tillämpas även på understödsföreningar. Det betyder att
styrelsen för vaije räkenskapsår skall avge en årsredovisning. Denna
skall bestå av en balansräkning, en resultaträkning och en förvaltnings-
berättelse (38 § första stycket).
Årsredovisningen skall skrivas under av samtliga styrelseledamöter.
Har beträffande årsredovisningen avvikande mening tecknats till
protokollet skall yttrandet bifogas handlingarna (38 § fjärde stycket).
Minst en månad före ordinarie föreningsstämma skall årsredovisnings-
handlingama för det förflutna räkenskapsåret avlämnas till revisorerna
(38 § femte stycket). Senast en månad efter att resultat- och
balansräkningarna blivit fastställda skall avskrift av årsredovisningen och
revisionsberättelsen hållas tillgängliga hos föreningen för alla som är
intresserade samt efter särskilt föreläggande av länsstyrelsen sändas in
dit. Sådant föreläggande utfärdas när någon begär det. Vissa större
föreningar är dock skyldiga att sända in handlingarna även utan särskilt
föreläggande (38 § sjätte stycket). Enligt 29 § första stycket andra
meningen LUF undantas dock understödsföreningar från skyldigheten att
sända in handlingarna till länsstyrelsen. I stället gäller enligt 67 § 2 att
understödsföreningar för vaije räkenskapsår till Finansinspektionen skall
sända in förvaltningsberättelsen jämte resultat- och balansräkning,
revisionsberättelsen med tillhörande handlingar, protokoll fört vid
föreningsstämma över beslut i fråga om dessa delar samt en redogörelse
för föreningen och dess verksamhet.
Av 29 § första stycket tredje meningen följer att resultaträkning och
balansräkning i årsredovisningen och i årsbokslut enligt bokföringslagen
skall upprättas enligt bestämmelserna i bokföringslagen, om inte annat
följer av 30 § LUF eller föreskrifter som meddelats med stöd av denna
lag.
Enligt 30 § skall räkenskapsårsavslutning ske för kalenderåret (första
stycket). Har föreningen flera verksamhetsgrenar skall intäkter och
kostnader redovisas särskilt för vaije verksamhetsgren (andra stycket).
I LUF finns inga bestämmelser om skyldighet för understödsföreningar
att upprätta koncernredovisning.
Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen
far utfärda närmare föreskrifter om en understödsförenings löpande
bokföring, årsbokslut och årsredovisning (30 § tredje stycket LUF). Om
det föreligger särskilda skäl, far det utfärdas föreskrifter som avviker från
bokföringslagen.
Finansinspektionens föreskrifter om understödsförenings räkenskaper
och årsredovisning (BFFS 1988:28, F 5) behandlas i den äldre Under-
stödsföreningsutredningens betänkande, Försäkringsföreningar, SOU
1990:101, s. 228-230.
Prop. 1998/99:130
345
Understödsföreningar och EG:s försäkringsdirektiv
Genom lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag
(ÅRFL) har EG-harmoniserade års- och koncemredovisningsregler
införts för försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag. De
nya redovisningsreglerna skiljer sig i flera avseenden från de i äldre rätt
(se prop. 1995/96:10 del 4, s. 14-19, 21-25, 29, 38^43 , 63-75, 88-90,
102-110 och 122-127). ÅRFL är i dag inte tillämplig på understöds-
föreningar.
Understödsföreningar berörs av flera EG-direktiv. Av störst betydelse
för understödsföreningar är första skadeförsäkringsdirektivet
(73/239/EEG), första livförsäkringsdirektivet (79/267/EEG), tredje
skadeförsäkringsdirektivet (92/49/EEG), tredje livförsäkringsdirektivet
(92/96/EEG) och försäkringsredovisningsdirektivet (91/674/EEG).
I det första skadeförsäkringsdirektivet anges vilka försäkringsgivare
som omfattas av EG:s skadeförsäkringsdirektiv, bl.a. med en hänvisning
till de försäkringsklasser som anges i bilagan till direktivet. En utredning
på området, Försäkringsföreningsutredningen, har i sitt betänkande
Försäkringsföreningar - ett reformerat regelsystem (SOU 1998:82)
analyserat vilka slag av understödsföreningar som omfattas av direktivet
(se s. 93-101). Enligt utredningen omfattas endast sådana försäkrings-
givare som meddelar s.k. kort sjuk- och olycksfallsförsäkring utan
anknytning till livförsäkring (artikel 1 och 2). Undantagna från direktivet
är bl.a. sådana ömsesidiga institut som uppfyller vissa villkor (artikel 3).
De villkor som skall vara uppfyllda är att bolagsordningen innehåller
bestämmelser som medger uttag av extra bidrag eller minskning av
förmåner. Verksamheten far med visst undantag för underordnad
försäkring inte heller omfatta ansvarsförsäkring eller kredit- och
borgensförsäkring. Den årliga premieinkomsten från de verksam-
hetsgrenar som omfattas av direktivet far inte överstiga en miljon ecu.
Slutligen skall minst hälften av premieinkomsten avseende verksamhets-
grenarna komma från medlemmarna i det ömsesidiga institutet.
I det första livförsäkringsdirektivet anges vilka försäkringsgivare som
omfattas av EG:s livförsäkringsdirektiv. Direktivet tillämpas, förutom på
direkt livförsäkring, bl.a. på livräntor samt sjuk- och olycksfalls-
försäkring som utgör tillägg till livförsäkring i livförsäkringsbolag
(artikel 1). Direktivet inskränks ytterligare i vissa fall. Det gäller
försäkringsgivare som har till uppgift att tillhandahålla förmåner för
anställda eller näringsidkare inom ett företag, en företagsgrupp, en
bransch eller en branschorganisation, om förmånerna utgår i händelse av
döds- eller livfall eller nedläggning eller neddragning av verksamhets-
källan och om förmånen utgår oavsett om åtagandena motsvaras av
premiereserven (artikel 3). Undantagna från första livförsäkringsdirek-
tivet är också sådana försäkringsgivare som tillhandahåller försäkrings-
förmåner endast vid dödsfall och där storleken av förmånerna inte
överstiger den genomsnittliga begravningskostnaden för en avliden eller
där förmånerna utgå i natura. Undantagna är också ömsesidiga institut
vars stadgar medger uttag av extra bidrag eller minskning av förmåner
eller uttag från andra personer som förbundit sig till detta och vars årliga
Prop. 1998/99:130
346
verksamhet för de verksamheter som hänför sig till direktivet inte
överstiger 500.000 ecu (numera euro) under tre på varandra följande år
(artikel 4).
De försäkringsgivare som är undantagna från första skadeförsäkrings-
direktivet och första livförsäkringsdirektivet är som huvudregel också
undantagna från försäkringsredovisningsdirektivet (artikel 2). Försäk-
ringsredovisningsdirektivet gäller dock för företag som driver
återförsäkringsrörel se.
Beaktande av understödsföreningar i senare års lagstiftningsärenden
m.m.
I samband med tillkomsten av ÅRFL diskuterades om inte den lagen
borde göras tillämplig även på understödsföreningar. Frågan ansågs dock
kräva ytterligare beredning. Det hänvisades i sammanhanget till den
utredning (jfr SOU 1998:82) som regeringen då avsåg att tillsätta med
uppgift att göra en allmän översyn av verksamhets- och tillsynsreglema
för understödsföreningar (se prop. 1995/96:10 del 1 s. 183).
Under år 1996 infördes de regler som ger ekonomiska föreningar i
allmänhet en möjlighet att tillämpa års- och koncemredovisningsreglema
i årsredovisningslagen (1995:1554) i stället för motsvarande bestämmel-
ser i lagen om ekonomiska föreningar. I samband med initierandet av
detta lagstiftningsärende remitterades under våren 1996 en promemoria
som innehöll liknande förslag för understödsföreningarnas del. I
promemorian föreslogs att understödsföreningar skulle ges en möjlighet
att frivilligt tillämpa ÅRFL i årsbokslut och årsredovisning (Finans-
departementets promemoria 1996-05-24 med utkast till lagrådsremiss om
finansieringsverksamhet i ekonomisk förening samt vissa ändringar i
redovisningslagstiftningen på det finansiella området). Vidare lämnades
förslag till vissa särregler för redovisningen och en anpassning av de
associationsrättsliga reglema i lagen om understödsföreningar med
anledning av att ÅRFL kunde tillämpas. Däremot lämnades inget förslag
beträffande koncernredovisningen. Det ansågs i stället att dessa frågor
borde övervägas närmare inom ramen för den aviserade utredningen om
understödsföreningar (s. 66 f.). Förslagen i promemorian resulterade
emellertid inte i någon lagstiftning i denna del. Skälen för en tidigare
frivillig tillämpning av den nya redovisningslagstiftningen på
understödsföreningar ansågs inte lika starka som för allmänna
ekonomiska föreningar (se prop. 1996/97:32 s. 48 f.).
Så som tidigare nämnts har Försäkringsföreningsutredningen nu
avlämnat betänkandet Försäkringsföreningar - ett reformerat regelsystem
(SOU 1998:82). Enligt utredningen måste under alla förhållanden sådana
föreningar som omfattas av EG:s försäkringsredovisningsdirektiv följa
de svenska regler som anpassats till direktivet. För andra föreningar
anses det viktigt att de olika föreningarnas redovisning kan jämföras i så
stor utsträckning som möjligt. Samtliga understödsföreningar bör därför
enligt utredningen som huvudregel åläggas att följa reglema i ÅRFL. De
föreningar som bör kunna få dispens från de krav som EG:s allmänna
försäkringsdirektiv ställer upp bör dock enligt utredningen även kunna
Prop. 1998/99:130
347
undantas från reglema om redovisning i ÅRFL. På samma sätt som för
försäkringsbolagen föreslås att regeringen eller Finansinspektionen far
meddela redovisningsföreskrifter beträffande dessa föreningar.
Försäkringsföreningsutredningens förslag innebär också att understöds-
föreningar skall upprätta en koncernredovisning under samma förutsätt-
ningar som försäkringsbolag (s. 155).
Frågan om den fortsatta beredningen av försäkringsförenings-
utredningens förslag, bl.a. samordningen med nya försäkrings-
rörelseregler för försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag
(prop. 1998/99:87, bet. 1998/99:FiU28 och rskr. 1998/99:227) övervägs
för närvarande inom Finansdepartementet och betänkandet har ännu inte
remitterats.
Vissa justeringar görs i ÅRFL med anledning av de nya rörelsereglema
för försäkringsbolagen i försäkringsrörelselagen (1982:712), FRL. För-
slagen innebär bl.a. att ordningen med redovisning av återbäringsmedel
utgår. Sådana livförsäkringsbolag som inte får dela ut vinst skall inrätta
en konsolideringsfond för medel som får användas för förlusttäckning.
Livförsäkringsbolag som får dela ut vinst skall redovisa fritt och bundet
eget kapital enligt samma regler som skadeförsäkringsbolag (se prop.
1998/99:87 s. 279 f.).
Undantag från ÅRFL för försäkringsbolag
Undantag från ÅRFL får medges för sådana försäkringsbolag som får
undantas från försäkringsrörelselagen enligt 1 kap. 10 § samma lag.
Sådana undantag meddelas genom beslut i enskilt fall och ankommer i
första hand på Finansinspektionen (se 1 kap. 1 § ÅRFL). De undan-
tagsfall som föreskrivs i försäkringsrörelselagen är av olika slag.
Undantag kan bl.a. medges för ömsesidiga försäkringsbolag som driver
skadeförsäkringsrörelse som inte omfattar kredit- och borgensförsäkring,
om premieinkomsten inte överstiger 1 miljon euro och minst hälften av
premieinkomsten härrör för delägarna. Detsamma gäller för lokala
försäkringsbolag som meddelar försäkringar i form av assistans om
verksamheten inte överstiger vissa beloppsgränser. Vidare kan undantag
medges för företag som fullt ut återförsäkrar sina försäkringsavtal hos ett
annat bolag (se 1 kap. 10 § FRL).
Skälen för regeringens förslag:
Tillämplig årsredovisningslag för understödsföreningar
De förslag som lämnats i det föregående innebär att ekonomiska
föreningar i allmänhet skall tillämpa årsredovisningslagen i års- och
koncernredovisningen. En ordning där understödsföreningar, till skillnad
från alla andra föreningar, fortsätter att tillämpa 1976 års bokföringslag
bör undvikas. Försäkringsföreningsutredningens förslag till ändrade
verksamhets- och tillsynsregler för understödsföreningar har inte sådant
Prop. 1998/99:130
348
samband med redovisningsreglerna att ändringarna av sakliga skäl är
nödvändiga att genomföra samtidigt.
ÅRFL är särskilt anpassad för försäkringsverksamhet. En tillämpning
av ÅRFL på understödsföreningar förbättrar jämförbarheten såväl mellan
olika understödsföreningar som mellan sådana föreningar och
försäkringsbolagen. Samtliga understödsföreningar bör därför oavsett
storlek vara skyldiga att upprätta årsredovisning enligt ÅRFL. Detta är
också den ordning som gäller för de ömsesidiga försäkringsbolagen. En
annan sak är att det finns utrymme för att beakta verksamhetens
omfattning inom ramen för ÅRFL:s dispensförfarande och de redovis-
ningsföreskrifter som kan meddelas med stöd av lagen.
I och med att understödsföreningar skall upprätta en årsredovisning
enligt ÅRFL bör de även omfattas av bestämmelserna om koncern-
redovisning i 7 kap. samma lag. En sådan ordning har också föreslagits
av Försäkringsföreningsutredningen. Understödsföreningar bör även om-
fattas av ÅRFL:s bestämmelser om offentliggörande av års- och koncern-
redovisningen.
Understödsföreningar bör således ingå bland de företag som omfattas
av ÅRFL. Detta innebär att nuvarande bestämmelser i 29 och 30 §§ LUF
om understödsföreningars årsbokslut och årsredovisning skall utmönstras
(angående det särskilda normgivningsbemyndigandet, se nedan). Vidare
måste bestämmelserna i 67 § LUF om insändande av årsredovisning och
revisionsberättelse justeras eftersom dessa frågor regleras i ÅRFL.
Någon mera genomgripande bearbetning av bestämmelserna i 67 § för att
anpassa reglema till 19 kap. 3 § bör inte göras nu, utan först i samband
med utformningen av nya rörelse- och tillsynsregler för understöds-
föreningarna.
De konsekvenser som en övergång till en ny redovisningslagstiftning
kan fa för understödsföreningar bör beaktas genom övergångsregler till
den nya lagstiftningen. För små understödsföreningar finns också
möjlighet att underlätta övergången inom ramen för dispensförfarandet i
1 kap. 1 § ÅRFL.
Undantag från ÅRFL för understödsföreningar
Det finns inte anledning att i detta sammanhang ta ställning till vilka
understödsföreningar som omfattas av EG:s försäkringsdirektiv. Som
tidigare angetts bör av jämförbarhetsskäl utgångspunkten i stället vara att
ÅRFL gäller för såväl stora som små försäkringsföretag. Eventuella
lättnader för mindre företag bör i stället prövas inom ramen för ÅRFL:s
dispensordning. Det kan anmärkas att lättnader också kan följa av
enskilda lagbestämmelser som anknyter till väsentlighetskriterier. Vidare
kan lättnader medges genom att vissa understödsföreningar helt eller
delvis undantas från Finansinspektionens redovisningsföreskrifter. Frå-
gan är därför närmast om det finns anledning att justera det utrymme för
undantag som i dag gäller enligt ÅRFL med anledning av att lagen skall
omfatta understödsföreningar.
Prop. 1998/99:130
349
Såsom nämnts ansluter möjligheterna att föreskriva undantag från
ÅRFL till de undantag som kan medges från försäkringsrörelselagen
enligt 1 kap. 10 § FRL. Bestämmelserna justerades med hänsyn till EG:s
regler i samband med införlivandet av första och andra generationen av
EG:s försäkringsdirektiv. Det konstaterades då att bl.a. institut som mot-
svarade de svenska begravningskassoma samt ömsesidiga försäkrings-
bolag vilkas årliga premieinkomst inte överstiger 500 000 euro kunde
undantas från FRL med stöd av artikel 3. Någon undantagsbestämmelse
för begravningskassor var dock inte aktuell i detta sammanhang eftersom
begravningskassoma inte bedrev försäkringsrörelse enligt FRL. Vidare
ansågs en undantagsbestämmelse med hänsyn till verksamhetens storlek
sakna praktisk betydelse för de ömsesidiga försäkringsbolagen (se prop.
1992/93:257 s. 186).
Genom att ÅRFL skall tillämpas på understödsföreningar blir en
undantagsbestämmelse för begravningskassor och mindre livförsäkrings-
företag av betydelse. En undantagsbestämmelse med stöd i artikel 3 i
första livförsäkringsdirektivet har också föreslagits av Försäkrings-
föreningsutredningen. En sådan bestämmelse bör alltså tas in i ÅRFL.
Av praktiska skäl bör en lätt bestämbar gräns föreskrivas för storleken av
begravningskassomas ersättningsbelopp och storleken av premiein-
komsten vara avgörande för det undantag som kan medges för föreningar
som har föreskrifter om medlemsansvar i stadgarna.
Däremot bör det inte införas någon särskild undantagsregel för försäk-
ringar med anknytning till arbetsmarknaden, vilket har föreslagits av
Försäkringsföreningsutredningen. Detta överensstämmer med bedöm-
ningen som ligger till grund för nya försäkringsrörelseregler; att det som
regel inte bör införas några särregler för kollektivavtalsgrundad eller
annan kollektiv försäkring (se prop. 1998/99:87 s. 319-324). Det finns
inte heller någon sådan undantagsmöjlighet för försäkringsbolagen.
Lagrådet har ifrågasatt lagrådsremissens förslag till undantagsregel för
understödföreningar såvitt avsåg hänvisningen till undantagsfallen för
försäkringsbolagen i 1 kap. 10 § FRL.
Vi delar Lagrådet bedömning att förutsättningarna hellre bör framgå
direkt av 1 kap. 1 § ÅRFL. Mera detaljerade undantagsregler anpassade
för understödsföreningar i nu diskuterade fall kräver emellertid en
ytterligare kartläggning av vilka försäkringar som understödsföreningar
meddelar. Ett mera definitivt ställningstagande kan också avvakta med
hänsyn till den ettåriga övergångsfrist som föreslagits för föreningarna
och att de särskilda undantagsregler som föreslagits i vart fall torde
beakta huvuddelen av de fall där en dispensrätt är angelägen. Vi kommer
under alla förhållanden att ta initiativ till en närmare kartläggning av
behovet av ytterligare sådana undantagsregler som i dag föreskrivs för
försäkringsbolagen och återkomma med förslag i de delar som
försäkringsrörelselagens undantagsfall är relevanta för understöds-
föreningar. I avvaktan på denna översyn bör det inte tas in en sådan
hänvisning till undantagsreglerna i 1 kap. 10 § FRL som föreslagits i
lagrådsremissen.
Prop. 1998/99:130
350
Särregler för understödsföreningarnas årsredovisning
I promemorian 1 har föreslagits att understödsföreningar skall tillämpa
vissa särregler i förhållande till vad som gäller for försäkringsbolagen.
För det första angavs att understödsföreningar vid tillämpningen av
ÅRFL skall betraktas som livförsäkringsföretag. En sådan bestämmelse
klargör att alla understödsföreningar skall, även om de skulle bedriva en
verksamhet som hänförs till skadeförsäkring i EG:s mening, tills vidare
följa redovisningsreglerna för livförsäkringsbolag. En sådan bestämmelse
bör alltså tas in i ÅRFL.
I den tidigare remitterade promemorian (Finansdepartementets prome-
moria 1996-05-24 med utkast till lagrådsremiss om finansieringsverk-
samhet i ekonomisk förening samt vissa ändringar i redovisningslag-
stiftningen på det finansiella området) föreslogs att en understöds-
förening som tillämpade ÅRFL skall i en not lämna upplysningar om
försäkringsfonder bestämda enligt 23 § LUF. Det konstaterades att
begreppet "försäkringsfonder" används i LUF för att beteckna vad som
utgör försäkringstekniska avsättningar enligt ÅRFL och att värderingen
av skuldposten var mera utförligt reglerad i ÅRFL än i LUF. För att
beakta den eventuella skillnad som tillämpningen av de olika reglema
kunde ge föreslogs i promemorian att ÅRFL:s regler om värderingen av
försäkringstekniska avsättningar tillämpas i balansräkningen men att
upplysningar om försäkringsfonder beräknade enligt 23 § LUF anges i en
not.
Enligt vårt förslag kommer dock samtliga understödsföreningar att
tillämpa ÅRFL:s regler om försäkringstekniska avsättningar i balans-
räkningen. En tilläggsupplysning om storleken av försäkringsfonder
bestämda enligt 23 § LUF far därmed mindre betydelse. Eventuella
övergångsproblem som kan uppkomma i detta avseende för de allra
minsta understödsföreningarna bör beaktas inom ramen för ÅRFL:s
dispensförfarande.
I nyss nämnda promemoria föreslogs också att understödsföreningar
som tillämpade ÅRFL i balansräkningen skall redovisa överskottsmedel
under rubriken återbäringsmedel, men på ett delvis annat sätt än
livförsäkringsbolagen. Motsvarande förslag har återupprepats i prome-
morian 1.
Som tidigare nämnts skall livförsäkringsbolagens redovisning av åter-
bäringsmedel upphöra (se prop. 1998/99:87). Även understödsföreningar
bör därför redovisa årets resultat och sådana överskottsfonder som skall
förekomma enligt lag eller föreningens stadgar som eget kapital. En
särskild bestämmelse om detta bör tas in i 5 kap. 4 § ÅRFL.
Finansinspektionen har föreslagit att understödsföreningar, i likhet
med livförsäkringsbolag som inte far dela ut vinst (jfr prop. 1998/99:87),
skall redovisa posten konsolideringsfond vid sidan av fonden för
orealiserade vinster och årets resultat.
Konsolideringsfonden bygger på nya överskottsregler för livförsäk-
ringsbolag i 12 kap. 9 § FRL. Det kan därför inte utan vidare anses
lämpligt att understödsföreningar skall redovisa fonder under mot-
svarande benämning. Föreningarna bör i stället redovisa sådana över-
Prop. 1998/99:130
351
skottsfonder som skall förekomma enligt stadgarna inom ramen för
balansposten övriga fonder (AA.IV.3). Det finns emellertid anledning att
återkomma till dessa frågor i översynen av verksamhetsreglema för
understödsföreningar (jfr prop. 1998/99:87 s. 121).
Understödsföreningar skall i dag redovisa intäkter och kostnader på
verksamhetsgrenar. Försäkringsbolagen skall lämna en redovisning av
försäkringstekniska avsättningar, återförsäkrares andel av försäkrings-
tekniska avsättningar, intäkter, kostnader och rörelseresultat på
försäkringsgrenar. I de remitterade promemoriorna föreslås att denna
ordning behålls. Förslaget har motiverats med att en indelning i verk-
samhetsgrenar kan ha betydelse för tillämpningen av vissa rörelseregler i
LUF. Denna lösning har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av
remissinstanserna. En bestämmelse för understödsföreningar om att deras
resultatanalys skall redovisa intäkter och kostnader på verksamhetsgrenar
bör tas in i ÅRFL.
Till följd av tidigare ställningstaganden blir det inte aktuellt för
understödsföreningar att redovisa återbäringsmedel uppdelat på verksam-
hetsgrenar. Frågan om upplysningar om överskottsfonder uppdelat på
olika verksamhetsgrenar bör i första hand bedömas i praxis och vid
behov kunna regleras genom föreskrifter från regeringen eller
Finansinspektionen (jfr prop. 1998/99:87 s. 284 f.).
I det föregående har föreslagits vissa nya bestämmelser i årsredo-
visningslagen när den lagen görs tillämplig på ekonomiska föreningar i
allmänhet. Ändringarna avser bl.a. nya upplysningsregler som hämtats
från lagen om ekonomiska föreningar (1987:667). Dessa bestämmelser
passar dock mindre väl för understödsföreningar som alltjämt tillämpar
1951 års föreningslag som associationsrättslig grund. Reglema bör därför
inte nu göras tillämpliga på understödsföreningar. Det kan emellertid
finnas anledning att återkomma till frågan i samband med översynen av
rörelse- och tillsynsreglema för understödsföreningarna.
Normgivningsbemyndigandet
I LUF finns ett bemyndigande för regeringen eller Finansinspektionen att
meddela föreskrifter för understödsföreningars redovisning. Om det finns
särskilda skäl far det även meddelas sådana föreskrifter som avviker från
bokföringslagen. Sådana föreskrifter har också utfärdats (se BFFS
1988:28, F 5 om understödsförenings räkenskaper och årsredovisning).
Föreskrifterna innebär bl.a. att förfallna obetalda avgifter och ersättningar
för försäkringsfall inte behöver bokföras löpande under året, att
balansräkningen och resultaträkningen skall upprättas enligt särskilda
uppställningsformer som avviker från uppställningsformerna i BFL, att
föreningen skall redovisa en resultaträkning för varje verksamhetsgren
och att föreningen kan välja mellan att upprätta en balansräkning för
föreningen eller varje verksamhetsgren.
Ett liknande bemyndigande att meddela från lag avvikande föreskrifter
upphävdes i samband med införandet av ÅRFL. Enligt regeringen kunde
det sättas i fråga om ordningen var lämplig. Behovet av avvikande
Prop. 1998/99:130
352
föreskrifter bedömdes som begränsat, eftersom de nya reglema innehåller
mera utförliga bestämmelser och i högre grad anpassats till de finansiella
företagens särart (se prop. 1995/96:10 del 1 s. 193 f.).
Ett undantag från skyldigheten att löpande bokföra fordringar eller
skulder är mindre relevant i dag. Även understödsföreningar bör alltså
kunna löpande bokföra premiefordringar och skulder enligt allmänna
regler i bokföringslagen samt redovisa verksamheten samlat i en för
föreningen gemensam resultat- och balansräkning. En uppdelning av
föreningens resultat på olika verksamheter bör i förekommande fall ske
inom ramen för resultatanalysen.
Något bemyndigande att meddela från lag avvikande föreskrifter för
understödsföreningars redovisning bör alltså inte behållas.
Övergångsfrågor
De nya redovisningsreglerna för understödsföreningar bör träda i kraft
samtidigt med ändringarna i redovisningsreglerna för övriga företag, dvs.
den 1 januari 2000. Understödsföreningar bör medges en rimlig tid för en
övergång till ÅRFL. De understödsföreningar som vill bör därför kunna
tillämpa äldre redovisningsbestämmelser under det första räkenskapsåret
efter ikraftträdandet.
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Sådana tilläggsupplysningar om arvoden till
revisorer som i dag skall lämnas av aktiebolag som omfattas av
årsredovisningslagen skall lämnas även av de företag som omfattas av
ÅRKL och ÅRFL.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har godtagit promemorians
förslag. Sveriges Försäkringsförbund har dock rent allmänt ifrågasatt
nyttan med tilläggsupplysningen.
Bakgrund: Riksdagen har nyligen beslutat att aktiebolag skall vara
skyldiga att lämna upplysningar om revisionsarvoden (SFS 1998:761,
prop. 1997/98:99, bet. 1997/98:LU26, rskr. 1997/98:257). Bestämmel-
serna har intagits i årsredovisningslagen och innebär att aktiebolag skall
lämna upplysning om den sammanlagda på räkenskapsåret belöpande
ersättningen till var och en av bolagets revisorer och de revisionsföretag
där revisorerna verkar. Särskild uppgift skall lämnas om hur stor del av
ersättningen som avser andra uppdrag än revisionsuppdraget. Bestäm-
melserna gäller för räkenskapsår som påbörjas från och med den 1
januari 1999. I lagstiftningsärendet behandlades aldrig i vad mån
bestämmelserna borde gälla för finansiella företag.
353
12 Riksdagen 1998/99. 1 saml. Nr 130. Del 1
Skälen för regeringens förslag: De företag som omfattas av de
särskilda redovisningslagama för finansiella företag bör omfattas av
samma redovisningsregler som de allmänna företagen, om det inte finns
särskilda skäl för avvikelser med hänsyn till de finansiella företagens
särart. De skäl som åberopats för tilläggsupplysningar om arvoden till
revisorer i aktiebolag gör sig inte mindre gällande i banker, försäk-
ringsbolag och andra finansiella företag än i aktiebolag i allmänhet. De
bestämmelser om tilläggsupplysningar om ersättningar till revisorer m.m.
som nyligen har införts i årsredovisningslagen bör därför gälla även för
företag som omfattas av ÅRKL eller ÅRFL. Bestämmelserna bör gälla
för räkenskapsår som påbörjas den 1 januari 2000.
Regeringens förslag: Samtliga finansiella holdingföretag som skall
upprätta koncernredovisning enligt ÅRKL eller ÅRFL skall avge minst
en delårsrapport oavsett om en sådan skyldighet föreskrivs för företag i
allmänhet.
Prop. 1998/99:130
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt eller inte haft
några erinringar mot förslaget.
Bakgrund: Redovisningslagstiftningen innebär att vissa aktiebolag,
ekonomiska föreningar eller handelsbolag skall upprätta en koncern-
redovisning enligt ÅRKL eller ÅRFL även om företaget i övrigt skall
tillämpa årsredovisningslagen i årsredovisningen. Detta gäller under
förutsättning att företaget klassificeras som ett finansiellt holdingföretag,
dvs. verksamheten består uteslutande eller så gott som uteslutande i att i
vinstsyfte förvärva och förvalta andelar i dotterföretag, och företaget
innehar uteslutande eller huvudsakligen dotterföretag som är kredit-
institut eller värdepappersbolag respektive försäkringsföretag (se 1 kap. 1
§ andra stycket ÅRKL respektive 1 kap. 1 § andra stycket ÅRFL). I båda
fallen beaktas även innehav i utländska företag av motsvarande slag.
Bestämmelserna om skyldigheten för finansiella holdingföretag att
upprätta koncernredovisning enligt ÅRKL eller ÅRFL har sin bakgrund i
EG:s redovisningsdirektiv. En tillämpning av ÅRKL eller i före-
kommande fall ÅRFL ansågs också i dessa fall ge en bättre bild av
koncernens verksamhet (se prop. 1995/96:10 del 3 s. 121 och del 4 s.
151).
För de ekonomiska föreningar och handelsbolag som träffas av
nämnda bestämmelser föreskrivs strängare krav på delårsrapporter och
årsredovisning än för andra föreningar respektive handelsbolag. Till
skillnad från andra ekonomiska föreningar och handelsbolag skall sådana
finansiella företag upprätta delårsrapporter oavsett företagets storlek.
Vidare skall sådana handelsbolag till skillnad från vanliga handelsbolag
alltid upprätta årsredovisning (se 9 kap. 16 § lagen om ekonomiska
föreningar (1987:667) [LEF] och 1 kap. 3 § 1980 års årsredovisningslag).
354
Skälen för regeringens förslag: För sådana ekonomiska föreningar
och handelsbolag som skall upprätta koncernredovisning enligt ÅRKL
eller ÅRFL bör det även fortsättningsvis finnas bestämmelser som inne-
bär att delårsrapporter och årsredovisning skall upprättas oavsett före-
tagets storlek. Som tidigare har föreslagits skall moderföretag enligt nya
bokföringslagen alltid upprätta årsredovisning vilket innebär att det inte
behövs några särskilda bestämmelser om att årsredovisning skall upp-
rättas oavsett storlek i handelsbolag som är finansiella holdingföretag.
För ett aktiebolag som träffas av skyldigheten att upprätta en
koncernredovisning enligt ÅRKL eller ÅRFL gäller i dag samma
bestämmelserna om delårsrapporter som för aktiebolag i allmänhet.
Skyldigheten att avge delårsrapport är alltså villkorad av företagets
storlek. Även om berörda holdingföretag oftast torde vara av sådan
storlek som innebär att minst en delårsrapport måste upprättas för vaije
räkenskapsår bör lagstiftningen göras enhetlig mellan berörda aktiebolag,
ekonomiska föreningar och handelsbolag. Även för ett aktiebolag som är
ett finansiellt holdingsföretag och som skall upprätta koncernredovisning
enligt ÅRKL eller ÅRFL bör bestämmelser finnas om skyldighet att avge
delårsrapport oavsett företagets storlek.
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Kreditinstitut och värdepappersbolag skall
upprätta en finansieringsanalys i årsredovisningen och koncern-
redovisningen oavsett företagets storlek. För aktiebolag som driver
verksamhet enligt vissa övergångsregler skall dock gälla samma
förutsättningar som för aktiebolag i allmänhet.
Förslaget i promemorian 3: Överensstämmer väsentligen med
regeringens förslag.
Remissinstanserna: Det stora flertalet remissinstanser tillstyrker
förslaget eller lämnar det utan erinran. Finansinspektionen anser att en
finansieringsanalys har störst värde i icke-finansiella företag och att
nuvarande gränser för skyldigheten att upprätta finansieringsanalys, av
kostnadsskäl, bör behållas. Konkurrensverket ifrågasätter om de i prome-
morian anförda motiven är tillräckliga för att utvidga den krets som skall
lämna finansieringsanalys samt om ordningen kan innebära ett etab-
leringshinder for mindre företag och att mindre företags finansiering och
kapitalinvesteringar i onödan avslöjas för konkurrenter. Svenska Fond-
handlareföreningen framhåller att värdepappersbolagens balansräkningar
starkt påverkas av den exponering i egna värdepappersportföljer som
förekommer. Enligt föreningen är det därför tveksamt om finansierings-
analys skall behöva upprättas oavsett företagets storlek.
Bakgrund: Vissa kreditinstitut och värdepappersbolag är i dag
skyldiga att ha en finansieringsanalys i årsredovisningen och koncern-
redovisningen. Finansieringsanalysen skall redovisa företagets finansie-
355
ring och kapitalinvesteringar under räkenskapsåret (6 kap. 3 § års-
redovisningslagen jämförd med 6 kap. 1 § ÅRKL). Lagen innehåller inga
bestämmelser om hur finansieringsanalysen närmare skall utfomas. Med
förebild i internationella rekommendationer har utvecklingen i praxis
under senare år gått mot en finansieringsanalys vari sammanställs upp-
gifter om företagets in- och utbetalningar under en period uppdelade på
löpande verksamhet, investeringsverksamhet och finansieringsverk-
samhet (jfr Redovisningsrådets rekommendation RR 7 Redovisning av
kassaflöden).
Kravet på finansieringsanalys i årsredovisningen gäller kreditinstitut
och värdepappersbolag som uppfyller de förutsättningar som anges i
10 kap. 12 § aktiebolagslagen, 8 kap. 5 § första stycket lagen om
ekonomiska föreningar eller 4 kap. 3 § första stycket lagen (1980:1103)
om årsredovisning i vissa företag och som av det skälet måste ha en
auktoriserad revisor (2 kap. 1 § ÅRKL). Det bör här påpekas att bank-
aktiebolag på grund av bestämmelsen i 9 kap. 15 § bankrörelselagen
visserligen alltid skall ha minst en auktoriserad revisor. Det förhållandet
saknar emellertid betydelse för frågan om skyldigheten för ett
bankaktiebolag att ha en finansieringsanalys i årsredovisningen.
Som framgår av föregående stycke omfattas bankaktiebolag, hypoteks-
institut, kreditmarknadsföretag och värdepappersbolag av skyldigheten
att upprätta finansieringsanalys såvida de förutsättningar föreligger som
anges i respektive lagrum och som anknyter till bl.a. värdet av ett
företags tillgångar och antalet anställda i företaget. Skyldigheten att upp-
rätta finansieringsanalys föreligger sålunda om tillgångarnas nettovärde
enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren över-
stiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt
lagen om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av
respektive räkenskapsår eller om antalet anställda under de två senaste
räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200 eller, för aktiebolagens del,
om bolagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller en
auktoriserad marknadsplats.
Något motsvarande krav på finansieringsanalys gäller däremot inte för
sparbanker och medlemsbanker, eftersom dessa inte har att tillämpa de
bestämmelser om auktoriserad revisor som det hänvisas till i 2 kap. 1 §
ÅRKL.
Kravet på finansieringsanalys i koncernredovisningen är på mot-
svarande sätt kopplat till frågan om de förutsättningar för moderfö-
retagets vidkommande föreligger som anges i 10 kap. 13 § aktie-
bolagslagen, 8 kap. 5 § tredje stycket lagen om ekonomiska föreningar
eller 4 kap. 3 § andra stycket lagen om årsredovisning m.m. i vissa
företag (7 kap. 1 § ÅRKL). Skyldigheten gäller således om nettovärdet
av koncernföretagens tillgångar enligt fastställda koncembalansräkningar
för de två senaste räkenskapsåren överstiger ovannämnda gränsbelopp
eller om antalet anställda vid koncernföretagen under de två senaste
räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200 eller, för aktiebolagens del,
om viss annan förutsättning föreligger.
Redan i samband med införandet av bankredovisningsdirektivet
(86/635/EEG) anfördes att skyldigheten att upprätta en finansierings-
Prop. 1998/99:130
356
analys lämpligen borde gälla för alla företag som omfattas av lagen om
årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag. Regeringen sak-
nade dock tillfredsställande beredningsunderlag för att då gå längre än
vad äldre regler föreskrev (se prop. 1995/96:10 del 3 s. 95).
I samband med införandet av en möjlighet att bedriva finansie-
ringsverksamhet i föreningsform behandlades frågan på nytt. Regeringen
konstaterade då bl.a. att en finansieringsanalys bör kunna utformas för att
anpassas till särdragen i finansiell verksamhet och ge värdefull
information om de finansiella företagens verksamhet. Det ansågs
emellertid att ett slutligt ställningstagande i frågan om finansierings-
analys borde upprättas oavsett företagets storlek borde anstå ytterligare
(se prop. 1996/97:114 s. 60). Kreditmarknadsföreningar ålades därför att
upprätta finansieringsanalys under samma förutsättningar som kredit-
marknadsbolagen.
Nya regler om emissionsprospekt har nyligen införts för bank-
aktiebolag. Enligt dessa regler skall ett emissionsprospekt innehålla en
finansieringsanalys för de tre senaste räkenskapsåren (4 kap. 20 §
aktiebolagslagen, jfr prop. 1997/98:166 s. 91). Enligt bestämmelsen skall
emissionsprospektet innehålla en finansieringsanalys oavsett företagets
storlek. Bestämmelsen far också betydelse för kreditmarknadsbolag och
värdepappersbolag som omfattas av aktiebolagslagen.
Skälen för regeringens förslag: För finansiella företag gör sig
särskilda krav på god genomlysning gällande. Frågan om värdet av en
finansieringsanalys i finansiella företag har, som Finansinspektionen
påpekat, tidigare ifrågasatts. Det kan emellertid konstateras att Redo-
visningsrådet har utfärdat en rekommendation beträffande utformningen
av finansieringsanalyser (RR 7 Redovisning av kassaflöden, antagen i
oktober 1998). Rekommendationen tar sikte på såväl företag i allmänhet
som finansiella företag. I rekommendationen ges ett exempel på en
uppställningsform för en finansieringsanalys i finansiella företag
(banker). Finansieringsanalysen torde således kunna utgöra ett
användbart underlag för att bedöma företagets finansiella ställning och
framtida kassaflöden oavsett verksamhetens art. Detta gäller följaktligen
även finansiella företag. Som tidigare nämnts har det också nyligen
införts regler som innebär att bankaktiebolag skall ha en finan-
sieringsanalys i emissionsprospektet liksom i årsredovisningen. Ett krav
på finansieringsanalys kan inte anses mindre värdefullt för andra banker
än bankaktiebolag. Som regeringen tidigare konstaterat kan informa-
tionen inom ramen för de allmänna bestämmelser om finansieringsanalys
som finns i lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-
bolag anpassas med hänsyn till särdragen i finansiell verksamhet (jfr
prop. 1996/97:114 s. 60). Därmed kan bl.a. hänsyn tas till att det i
värdepappersbolag förekommer egna värdepappersportföljer som kan
förändras kraftigt från tid till annan. Såväl banker som andra kredit-
institut och värdepappersbolag bör sålunda upprätta en finansierings-
analys.
Frågan blir då närmast om mindre kredinstitut och värdepappersbolag
skall undantas från kravet på finansieringsanalys. Mot bakgrund av den
nyss gjorda bedömningen kan det konstateras att en lämpligt utformad
Prop. 1998/99:130
357
finansieringsanalys tillsammans med andra redovisningshandlingar kan
ge värdefull information även i mindre kreditinstitut och värde-
pappersbolag. En enhetlig reglering i fråga om finansieringsanalys är
också konsekvent med lagen om årsredovisning i kreditinstitut och
värdepappersbolag i övrigt, där gemensamma bestämmelser gäller för
kreditinstitut och värdepappersbolag oavsett storlek. Därtill kommer att
de nuvarande storleksgränsema är mindre ändamålsenliga i detta
sammanhang, eftersom nettovärdet av tillgångarna i ett nystartat finan-
siellt foretag relativt snart kommer att uppgå till 1 000 basbelopp och då
en gräns på 200 anställda inte är meningsfull i sammanhanget. Det kan
därför vara lämpligt att ett nystartat finansiellt företag redan när
verksamheten påbörjas utformar sin redovisning med hänsyn till att
finansieringsanalys skall finnas. Av sådana skäl har också reglema om
delårsrapporter i 9 kap. 1 § lagen om årsredovisning i kreditinstitut och
värdepappersbolag, som tidigare anknutit till motsvarande storleks-
gränser, ändrats (SFS 1997:454, prop. 1996/97:114 s. 64 och 65).
Som tidigare redovisats är bestämmelserna om finansieringsanalys
allmänt hållna. För att uppfylla lagens krav behöver analysen i realiteten
inte innehålla annan information än vad som ändå behöver tas fram för
att upprätta företagets års- och koncernredovisning. Den särskilda
information som sammanställs i en finansieringsanalys torde ofta också
vara information som kan rekonstrueras genom särskilda beräkningar och
justeringar av företagets offentliga redovisning. Som tidigare nämnts gör
sig också särskilda krav på genomlysning gällande på det finansiella
området. Finansiella företag omfattas t.ex. inte av bestämmelsen i 3 kap.
7 § årsredovisningslagen om resultaträkning i förkortad form som
motiveras av sådana aspekter som Konkurrensverket fört fram. Vad vissa
remissinstanser anfört om kostnadsaspekter eller risk för etable-
ringshinder som skäl mot en ordning med finansieringsanalys för berörda
företag ger alltså inte heller anledning till annan bedömning. Även i
kostnadsfrågan måste beaktas att ett nystartat finansiellt företag i
praktiken efter något år oftast kommer att uppnå storleksgränser som
innefattar krav på finansieringsanalys. De särskilda förutsättningar som
lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag i dag
uppställer för skyldigheten att upprätta en finansieringsanalys i års-
respektive koncernredovisningen bör därför tas bort för banker,
kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut, värdepappersbolag och sådana
finansiella holdingföretag som skall upprätta koncernredovisning enligt
denna lag. När det gäller sådana finansbolag och kreditaktiebolag som
fortfarande kan bedriva verksamhet med stöd av viss övergångsreglering
saknas dock skäl för att ha andra bestämmelser än för aktiebolag i
allmänhet. Detta överensstämmer med den bedömning som tidigare
gjorts i fråga om delårsrapporter i sådana aktiebolag (jfr prop.
1996/97:114 s. 65).
Sammanfattningsvis bör således bestämmelserna om att en finansi-
eringsanalys skall ingå i årsredovisningen och koncernredovisningen nu
utvidgas så att de omfattar samtliga banker, kreditmarknadsföretag,
hypoteksinstitut, värdepappersbolag och finansiella holdingföretag
oavsett storlek.
Prop. 1998/99:130
358
Regeringens förslag: Överklaganden av myndigheters beslut enligt
bokföringslagen skall prövas av allmän förvaltningsdomstol.
Prop. 1998/99:130
Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Remissinstansem har inte haft något att invända
mot förslaget.
Bakgrund: Enligt 23 § bokföringslagen får skattemyndighetens beslut
i ärenden som rör omläggning av räkenskapsår överklagas till Riksskatte-
verket. Verkets beslut får inte överklagas. Andra myndighetsbeslut enligt
bokföringslagen, t.ex. skattemyndighetens eller Finansinspektionens be-
slut om förstöring av räkenskapsmaterial, överklagas till regeringen.
Skälen för regeringens förslag: Förvaltningsbeslut överklagas i vissa
fall till förvaltningsdomstol och i andra fall hos regeringen. Under senare
år har överprövningen av förvaltningsbeslut i allt flera målgrupper
förlagts till förvaltningsdomstol i stället för regeringen. Strävandena har
inriktats på att från regeringen lyfta bort sådana ärenden som inte kräver
ställningstaganden från regeringen som politiskt organ. Enligt riktlinjer
som riksdagen har fastställt bör det i allmänhet ankomma på regeringen
att pröva överklaganden i frågor där försvars-, ordnings-, säkerhets,
allmänekonomiska och andra statsnyttosynpunkter är särskilt fram-
trädande, medan förvaltningsdomstolarna huvudsakligen bör befatta sig
med sådana mål av rättslig natur vilka rör förhållandet mellan enskilda
inbördes eller mellan enskilda och det allmänna och vilkas avgörande
kan vara av väsentlig betydelse för den enskilde (se prop. 1983/84:120).
Det är mot den bakgrunden naturligt att myndigheters beslut i olika
bokföringsfrågor - frågor om förläggning av räkenskapsår, om tillstånd
till att ha bokföringsutrustning utomlands och om tillstånd att förstöra
material som används för förvaring av räkenskapsinformation - i
fortsättningen överklagas till förvaltningsdomstol i stället för till
Riksskatteverket eller regeringen. Vi föreslår därför att beslut som
skattemyndigheten eller Finansinspektionen fattar enligt bokföringslagen
i fortsättningen får överklagas till länsrätten. För att ett mål skall tas upp
av kammarrätten bör det krävas att domstolen meddelar prövnings-
tillstånd.
21.2.1 Instansordning
Regeringens förslag: Överklaganden av Patent- och registreringsverkets
beslut enligt årsredovisningslagen skall prövas av allmän förvaltnings-
domstol.
359
Förslaget i promemorian 2: Överensstämmer med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Förslaget har inte mött några invändningar.
Bakgrund: Som tidigare har nämnts kan Patent- och registrerings-
verkets beslut i fråga om dispens enligt 3 kap. 7 § årsredovisningslagen
överklagas. Överklagandet prövas av regeringen. På motsvarande sätt
kan enligt 10 kap. 1 § årsredovisningslagen verkets beslut i vissa andra
frågor som regleras i årsredovisningslagen överklagas hos regeringen.
Det gäller beslut om tillstånd att utelämna vissa upplysningar om dotter-
företag och vissa andra företag (se 5 kap. 9 § andra stycket och 7 kap. 16
§). Motsvarande ärendetyper fanns också i den lagstiftning som föregick
årsredovisningslagen (se 11 kap. aktiebolagslagen, 1975:1385, i dess
lydelse före den 1 januari 1996) och överklagande skulle även då ske hos
regeringen.
I årsredovisningslagen regleras också andra slag av överklagbara
beslut, såsom beslut om förseningsavgifter och viten (se vidare avsnitt
21.2.2). Dessa beslut överklagas hos allmän förvaltningsdomstol.
Skälen för regeringens förslag: Vi har i föregående avsnitt redogjort
för hur överprövningen av förvaltningsbeslut under senare år för allt flera
ärendegrupper har förlagts till förvaltningsdomstol i stället för hos
regeringen. Såsom där har framgått bör sådana mål av rättslig natur vilka
rör forhållandet mellan enskilda inbördes eller mellan enskilda och det
allmänna och vilkas avgörande kan vara av väsentlig betydelse för den
enskilde handhas av domstol (se prop. 1983/84:120).
Bestämmelserna om överklagande av beslut enligt 3 kap. 7 §, 5 kap.
9 § och 7 kap. 16 § årsredovisningslagen har sitt ursprung i 1975 års
aktiebolagslag och således i ett regelverk från tiden före de riktlinjer som
numera gäller för när ett överklagande bör prövas av allmän
förvaltningsdomstol respektive regeringen. En tillämpning av de nya
riktlinjerna leder naturligen till att de aktuella besluten - liksom beslut
om förseningsavgifter och viten - i fortsättningen bör överklagas till
länsrätt i stället för hos regeringen. På samma sätt som när det gäller de
ärenden som vi har behandlat i avsnitt 21.1 bör det krävas prövnings-
tillstånd för att länsrättens beslut skall kunna prövas i kammarrätten.
21.2.2 Tiden för överklagande
Regeringens förslag: Patent- och registreringsverkets beslut om
förseningsavgift och beslut att vägra efterge förseningsavgift far
överklagas inom två månader från dagen för beslutet. Detsamma skall
gälla för överklagande av verkets beslut om vite enligt årsredovis-
ningslagen.
Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Patent- och registreringsverket har tillstyrkt
förslaget. Övriga remissinstanser har inte haft något att erinra mot det.
Prop. 1998/99:130
360
Bakgrund: Om ett aktiebolag inte ger in årsredovisning och revisions- Prop. 1998/99:130
berättelse till Patent- och registreringsverket i föreskriven tid, skall det
betala en eller flera förseningsavgifter till staten. Förseningsavgifter skall
också betalas, om bolaget är ett moderbolag och inte ger in koncern-
redovisning och koncemrevisionsberättelse i föreskriven tid. Bestäm-
melser om detta finns i 8 kap. årsredovisningslagen.
Patent- och registreringsverket skall besluta om en första försenings-
avgift, om bolaget inte har gett in handlingarna till verket inom sju
månader från räkenskapsårets utgång. En ny avgift skall debiteras, om
handlingarna inte har kommit in till verket ännu två månader efter det att
bolaget tillsändes underrättelse om den första förseningsavgiften. En
tredje avgift skall debiteras, om bolaget inte har gett in handlingarna
inom två månader från det att bolaget underrättades om den andra
förseningsavgiften. Vad gäller privata aktiebolag skall den första och den
andra förseningsavgiften uppgå till 5 000 kr, medan den tredje för-
seningsavgiften skall uppgå till 10 000 kr. Är bolaget ett publikt aktie-
bolag, skall förseningsavgifterna vara dubbelt så höga (se 8 kap. 6 §).
Patent- och registreringsverket skall efterge avgiften, om underlåten-
heten att ge in handlingen framstår som ursäktlig med hänsyn till omstän-
digheter som bolaget inte har kunnat råda över. Avgiften skall också
efterges om det framstår som uppenbart oskäligt att ta ut den (se 8 kap.
9§).
I fråga om båda slagen av beslut - beslut om förseningsavgift och
beslut att vägra eftergift - gäller att Patent- och registreringsverket genast
skall underrätta bolaget om beslutet (se 5 § förordningen [1995:1633] om
vissa årsredovisningsfrågor). Besluten kan överklagas till allmän
förvaltningsdomstol. Av 23 § andra stycket förvaltningslagen (1986:223)
följer att överklagande måste ske inom tre veckor från det att klaganden
”fick del av beslutet”. Därmed avses inte nödvändigtvis att klaganden har
delgetts beslutet enligt delgivningslagen (1970:428); dock måste han som
regel ha fatt del av beslutet skriftligen.
I årsredovisningslagen finns också regler som ger Patent- och regist-
reringsverket möjlighet att meddela vitesföreläggande om att redo-
visningshandlingar m.m. skall ges in till verket. Verket beslutar också om
utdömande av förelagt vite (se 8 kap. 13 §). Också dessa slag av beslut
kan överklagas till allmän förvaltningsdomstol inom tre veckor från det
att beslutet erhölls.
Skälen för regeringens förslag: I dåvarande 11 kap. aktiebolagslagen
infördes den 1 januari 1995 nya regler om förseningsavgifter för
aktiebolag, som försummade att i tid ge in årsredovisning m.m. till
Patent- och registreringsverket. Enligt den ursprungliga lydelsen gällde
samma regler för överklagande av beslut om förseningsavgift som för
överklagande av ett flertal andra beslut av verket, t.ex. beslut att vägra
registrering samt att förelägga och döma ut vite. Enligt reglema var
Patent- och registreringsverket skyldigt att, efter det att beslut fattats,
skicka en underrättelse om detta till bolaget. Bolaget kunde överklaga
beslutet hos kammarrätten inom två månader från beslutets dag. Något
krav på delgivning fanns således inte.
361
När reglema om förseningsavgifter den 1 januari 1996 överfördes till
1995 års årsredovisningslag kom överklagandebestämmelsema i den
lagen endast att innehålla en regel om att Patent- och registreringsverkets
beslut far överklagas hos allmän förvaltningsdomstol. På grund av av-
saknaden av särreglering gäller alltså i fråga om beslut om försenings-
avgift förvaltningslagens bestämmelser om överklagande av beslut. Det
innebär att ett sådant beslut får överklagas inom tre veckor från den dag
klaganden fick del av beslutet. Att förvaltningslagens regler om över-
klagande av beslut blev tillämpliga på de beslut som här är aktuella
motiverades inte särskilt i förarbetena.
Patent- och registreringsverket har under hand framfört önskemål om
återinförande av en ordning som tidigare gällde vid överklagande av
beslut om förseningsavgift.
Inom förvaltningsprocessen gäller som huvudregel att beslut mot
enskild kan överklagas inom tre veckor från det att klaganden fick del av
beslutet. Att tiden för överklagande beräknas på detta sätt garanterar att
den som beslutet rör alltid har kännedom om beslutet innan tiden för
överklagande går ut.
Patent- och registreringsverket fattar f.n. cirka 20 000 beslut om för-
seningsavgift per år. Att använda sig av delgivning i alla dessa fall, vilket
i praktiken är nödvändigt för att besluten skall vinna laga kraft, är
kostnadskrävande och medför betydande besvär. En återgång till den
ordning som gällde enligt aktiebolagslagen, som innebar att ett beslut om
förseningsavgift vann laga kraft efter två månader från beslutets dag,
skulle underlätta Patent- och registreringsverkets arbete avsevärt. Mot
bakgrund av att det aktuella förfarandet tillämpats tidigare och såvitt känt
inte har föranlett några invändningar från rättssäkerhetssynpunkt, kan
starka skäl anföras för en återgång till denna ordning.
Vid bedömningen av om 10 kap. 2 § årsredovisningslagen bör ändras
på det sätt som föreslagits bör även följande beaktas. Ett bolag som
debiteras en förseningsavgift är normalt inte oförberett på detta. Patent-
och registreringsverket underrättar senast en månad innan ett beslut om
förseningsavgift kan bli aktuellt bolaget om skyldigheten att ge in
redovisningshandlingar till verket (jfr 4 § förordningen om vissa
årsredovisningsfrågor). Till detta kommer att verket omedelbart efter
beslutet skickar ut en underrättelse till bolaget (se 5 § förordningen om
vissa årsredovisningsfrågor). Det finns inte anledning anta annat än att
denna underrättelse - som alltid skickas till den adress som bolaget har
anmält till aktiebolagsregistret - normalt når fram till bolaget. Det finns
därför knappast heller anledning anta att en återgång till den ordning som
gällde enligt aktiebolagslagen skulle innebära några risker från
rättssäkerhetssynpunkt.
Vi anser således att en återgång bör ske till en ordning som innebär att
ett beslut om förseningsavgift får överklagas inom två månader från
beslutets dag.
Vad som nu har sagts beträffande beslut om förseningsavgift har
relevans också för beslut att vägra efterge förseningsavgift. Det gäller
möjligen inte i samma grad för beslut om vitesförelägganden och beslut
att döma ut vite, eftersom dessa beslut är av ännu mer ingripande
Prop. 1998/99:130
362
karaktär (jfr också 2 § fjärde stycket lagen [1985:206] om viten). Det kan
dock noteras att Patent- och registreringsverkets beslut om vitesföre-
läggande enligt aktiebolagslagen och verkets beslut att döma ut sådana
viten får överklagas inom två månader från beslutets dag (se 18 kap. 7 §
tredje stycket och 19 kap. 2 § aktiebolagslagen). Det ligger ett värde i att
ha enhetliga överklaganderegler för likartade ärendetyper som handläggs
av en och samma myndighet. Mot den bakgrunden bör även för beslut
om vitesföreläggande och beslut om utdömande av vite enligt årsredo-
visningslagen gälla att de får överklagas inom två månader från beslutets
dag.
Prop. 1998/99:130
363
TI
Prop. 1998/99:130
Regeringens förslag: Bestämmelserna om revision i 1980 års årsredo-
visningslag flyttas till en ny lag om revision.
Den nya lagens bestämmelser skall tillämpas på alla företag som är
skyldiga att avsluta bokföringen med en årsredovisning och som inte
omfattas av regler om revision i annan lag. Bestämmelserna i den nya
lagen anpassas - med några undantag - till bestämmelserna om revision i
aktiebolagslagen.
Det införs inte något generellt krav på att en kvalificerad revisor skall
delta i revisionen. I större företag skall det dock, liksom i dag, finnas en
auktoriserad revisor. I handelsbolag med en eller flera juridiska personer
som bolagsmän skall revisionen ske genom auktoriserade eller godkända
revisorer.
Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag. Kommittén tog dock inte upp frågan om vilken kompetens en
revisor i ett handelsbolag skall ha.
Remissinstanserna: Inte någon remissinstans har haft invändningar
mot en särskild lag om revision. Svenska Revisorsamfundet SRS har
förutsatt att en samordning skall ske i förhållande till aktiebolagslagens
bestämmelser. Samfundet har vidare ansett att en godkänd eller
auktoriserad revisor alltid skall delta vid revisionen. Dessutom bör, enligt
samfundet, godkända revisorer ha samma behörighet som auktoriserade
revisorer att revidera företag.
Bakgrund: Bestämmelserna om revision i 4 kap. 1980 års årsredo-
visningslag motsvarar i stora delar bestämmelserna om revision i 10 kap.
aktiebolagslagen.
Enligt 1980 års årsredovisningslag skall alla företag som är skyldiga
att upprätta årsredovisning utse revisor. Skyldigheten att upprätta års-
redovisning gäller den som enligt bokföringslagen skall upprätta års-
bokslut och har visst antal anställda eller vars tillgångars nettovärde
överstiger visst belopp. Härutöver är även vissa handelsbolag och
kreditinstitut skyldiga att utse revisor (se 2 kap. 1 § och 4 kap. 1 §
1980 års årsredovisningslag).
En skillnad i förhållande till aktiebolagslagen är att det inte finns
någon generell bestämmelse om att revisorerna skall vara auktoriserade
eller godkända. Gällande rätt ställer krav på revisorer med särskild
kompetens endast för företag som är av viss storlek eller har ett visst
antal anställda. Då skall en auktoriserad revisor delta i revisionen (se 4
kap. 3 § 1980 års årsredovisningslag). Härtill kommer att vissa handels-
bolag och hypoteksinstitut endast får ha godkända eller auktoriserade
revisorer som revisorer (se 4 kap. 1 a §).
För övriga företag som omfattas av revisionsplikten enligt 1980 års
årsredovisningslag är det tillräckligt om den som utses till revisor upp-
fyller lagens allmänna krav. Bland dessa krav märks att revisorn måste ha
den insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden
som behövs med hänsyn till företagets verksamhet (se 4 kap. 2 §). Läns-
364
styrelsen kan dock besluta att minst en revisor skall vara godkänd eller
auktoriserad (se 4 kap. 3 §).
Utöver vad som nu har sagts finns bl.a. följande skillnader mellan
aktiebolagslagen och 1980 års årsredovisningslag. Revisorns mandattid i
ett aktiebolag skall alltid vara fyra år (se 10 kap. 20 § aktiebolagslagen),
medan revisorsuppdraget i andra företag antingen kan vara bestämt till
viss tid eller löpa tills vidare (se 4 kap. 1 § 1980 års årsredovisningslag).
En revisor i ett aktiebolag är skyldig att vid misstanke om vissa slag av
brott i bolaget agera på visst sätt och, i sista hand, göra anmälan till
åklagare (se 10 kap. 38-40 §§ aktiebolagslagen). Någon sådan skyldighet
finns inte i för revisorer i andra företag. En talan om skadestånd mot
revisorn i ett aktiebolag måste väckas inom fem år från utgången av det
räkenskapsår som revisionsberättelsen avser (se 15 kap. 13 § aktiebolags-
lagen). Enligt 1980 års årsredovisningslag skall en sådan talan väckas
inom tre år från det att revisionsberättelsen överlämnades till
företagsledningen (se 4 kap. 16 §).
Skälen för regeringens förslag: I vårt förslag far lagstiftningen om
års- och koncernredovisning en ny struktur (se avsnitt 5). Bestämmel-
serna om redovisning i 1980 års årsredovisningslag upphävs och de
företag som i dag omfattas av 1980 års årsredovisningslag kommer i
stället att omfattas av årsredovisningslagen.
Återstoden av bestämmelserna i 1980 års årsredovisningslag avser
frågor om revision. Dessa bestämmelser bör flyttas till en ny revisions-
lag.
Vilka företag skall omfattas av revisionsplikt?
Bestämmelserna om revision fyller en viktig funktion i det regelverk som
är grunden för företagen. Revision ger vissa garantier för att företagets
externa redovisning - den löpande bokföringen såväl som bokslutet -
avspeglar företagets förhållanden på ett korrekt sätt. En generell revi-
sionsplikt för samtliga bokföringsskyldiga skulle emellertid bli betung-
ande för de minsta foretagen. Revisionsplikten bör därför begränsas till
att gälla de företag där de yttre intressenternas intresse av att företaget
blir föremål för revision är mera påtagligt. Så far typiskt sett anses vara
fallet i fråga om de företag som - enligt vad vi redovisat i avsnitt 14 -
skall vara skyldiga att upprätta årsredovisning. Att dessa företag blir
föremål för revision är också naturligt med hänsyn till att årsredo-
visningen är offentlig; det är därför särskilt viktigt att den har granskats
av någon utomstående.
Det är mot den bakgrunden lämpligt att knyta revisionsplikten till den
föreslagna bokföringslagens regler om vilka företag som skall upprätta
årsredovisning (se 6 kap. 1 §).
Prop. 1998/99:130
365
Vem skall vara behörig att utföra revision i foretag som omfattas av
revisionslagen ?
En annan fråga är vilka formella kompetenskrav som skall ställas på revi-
sorn. Enligt 1980 års årsredovisningslag måste en kvalificerad revisor
utses om nettovärdet av företagets tillgångar överstiger 1 000
prisbasbelopp eller om företaget har minst 200 anställda. I dessa fall skall
en auktoriserad revisor utses. Utöver detta krav gäller att vissa
handelsbolag och hypoteksinstitut endast får ha godkända eller
auktoriserade revisorer som revisorer. Detta är en följd av
bestämmelserna i det åttonde bolagsrättsliga direktivet, det s.k.
revisorsdirektivet (se prop. 1997/98:99 s. 168 f.). De handelsbolag det är
fråga om är sådana bolag i vilka samtliga obegränsat ansvariga
bolagsmän är aktiebolag eller motsvarande utländska juridiska personer.
Detsamma gäller om de obegränsat ansvariga bolagsmännen är
handelsbolag som själva uppfyller de nu nämnda förutsättningarna (se 1
kap. 1 § årsredovisningslagen).
I övrigt ställer inte lagen några särskilda krav på revisorns formella
kompetens. Länsstyrelsen har dock möjlighet att besluta att en godkänd
eller auktoriserad revisor skall delta i revisionen (se 4 kap. 3 §).
Svenska Revisorsamfundet SRS har förordat att det alltid skall delta en
godkänd eller auktoriserad revisor i revisionen.
Värdet av en sådan regel måste givetvis vägas mot de ökade
kostnaderna som den skulle medföra. Att revision genom en auktoriserad
eller godkänd revisor normalt har högre kvalitet än annan revision torde
stå helt klart. Vi har emellertid inte stöd för att hävda att det mera allmänt
förekommer brister i den granskning som utförs av andra än
kvalificerade revisorer. Om det i ett enskilt fall uppenbaras sådana
brister, har länsstyrelsen möjlighet att besluta att minst en revisor skall
vara godkänd eller auktoriserad revisor.
Mot denna bakgrund lämnar vi inte några förslag om att det alltid skall
delta en auktoriserad eller godkänd revisor i revisionen. Vi avser emeller-
tid att följa utvecklingen av förhållandena i de associationsformer för
vilka det inte finns något krav på att en kvalificerad revisor skall delta i
revisionen. Som exempel kan nämnas att regeringen mot bakgrund av de
senaste årens finansiella problem för många bostadsrättsföreningar har
gett Bostadsrättsutredningen tilläggsdirektiv att se över behovet av
kvalificerad revision i bostadsrättsföreningar (dir. 1997:116).
Liksom hittills bör lagen dock ställa krav på medverkan av kvalificerad
revisor när det gäller de allra största företagen och de företag som
omfattas av EG:s revisionsbestämmelser.
Vi föreslår inte någon ändring när det gäller avgränsningen av de
företag som på grund av sin storlek skall ha kvalificerad revisor. Kravet
på kvalificerad revision bör alltså gälla företag där nettovärdet av
företagets tillgångar under två år överstiger 1 000 prisbasbelopp och
företag som under två år haft i medeltal 200 anställda.
I dag gäller att det i de nu nämnda företagen alltid måste finnas en
auktoriserad revisor. Svenska Revisorsamfundet SRS har ansett att
godkända och auktoriserade revisorer bör likställas i den nya lagen och
Prop. 1998/99:130
366
således ha samma behörighet att revidera företag oberoende av företagets Prop. 1998/99:130
storlek.
Revisionsbolagsutredningen hade i uppdrag att se över bl.a. behörig-
hetsbegränsningar för godkända revisorer. Utredningen har nyligen
lämnat förslag i bl.a. denna fråga i betänkandet Oberoende, ägande och
tillsyn i revisionsverksamhet (SOU 1999:43). Något förslag i den nu
aktuella frågan lämnas därför inte.
De företag som omfattas av EG:s revisionsbestämmelser utgörs, såvitt
nu är av intresse, av handelsbolag där någon eller några av delägarna är
direkt eller indirekt, ett aktiebolag eller motsvarande utländsk juridisk
person. För denna grupp av företag måste det givetvis även framdeles
gälla att enbart kvalificerade revisorer far delta i revisionen. Vi föreslår
dock att detsamma får gälla en något större grupp av företag, nämligen
alla handelsbolag där en eller flera bolagsmän är juridiska personer. Det
främsta skälet är att man därigenom undgår en lagtekniskt komplicerad
avgränsning. Nackdelarna med en sådan utvidgning torde också vara
begränsade.
Andra avvikelser i förhållande till aktiebolagslagens bestämmelser om
revision
En allmän strävan i lagstiftningsarbete bör vara att bestämmelser som rör
likartade rättsområden utformas på samma sätt. En naturlig utgångspunkt
är därför att bestämmelserna i revisionslagen skall följa den utformning
som bestämmelserna om revision av aktiebolag har sedan den 1 januari
1999 (prop. 1997/98:99, bet. 1997/98:LU26, SFS 1998:760).
Avvikelser från aktiebolagslagens bestämmelser bör som regel komma
i fråga endast om förhållandena i de associationer och andra ägarformer
som omfattas av revisionslagen skiljer sig från förhållandena i
aktiebolag. Ett sådant förhållanden är att det inte alltid i de
företagsformer som skall tillämpa bestämmelserna finns någon
motsvarighet till aktiebolagets bolagsstämma.
Vi har också funnit anledning att avvika från aktiebolagslagens
bestämmelser i vissa andra fall, nämligen i vissa fall då tillräckligt
beredningsunderlag saknas. Sådana avvikelser måste sålunda göras när
det gäller revisorns mandattid, revisors anmälningsskyldighet vid
misstanke om brott och tid för väckande av skadeståndstalan. Vi avser
emellertid att återkomma i dessa frågor i lämpligt sammanhang.
367
Prop. 1998/99:130
De nya reglema bör träda i kraft den 1 januari 2000
Vårt förslag syftar bl.a. till att åstadkomma en ökad enhetlighet inom
svensk redovisning. Vi föreslår att det äldre regelsystemet, bestående av
framfor allt 1976 års bokföringslag, 9 kap. föreningslagen, 1980 års
årsredovisningslag och 3 kap. stiftelselagen, ersätts av en i huvudsak
enhetlig reglering, bestående av en ny bokföringslag och 1995 års
årsredovisningslagar.
Vi bedömer att det ligger ett stort värde i att förslagen i dessa delar
träder i kraft så snart som möjligt. För enskilda företag, redovisnings-
konsulter, revisorer, skattemyndigheter m.fl. berörda intressenter riskerar
den nuvarande splittringen av regelverket att skapa förvirring och
osäkerhet. Med de nya reglema kommer också jämförbarheten mellan
olika verksamheter att förbättras och det blir lättare att upprätta
koncernredovisning i de fall koncernföretagen har olika juridisk form.
De föreslagna bestämmelserna om löpande bokföring och arkivering
av räkenskapshandlingar innebär ökade möjligheter att använda modem
teknik vid bokföringen. Företagen ges ett större mått av frihet att själva
välja ändamålsenliga bokföringsrutiner. Som exempel kan nämnas
upphävandet av varannanlänksprincipen och uppmjukningen av det
generella forbudet mot bokföring och arkivering utomlands. Förslagen
kan alltså leda till angelägna rationaliseringar och effektiviseringar av
bokforingsarbetet, i synnerhet för företag som redan har en högt
utvecklad ADB-baserad bokföring.
Vad som nu har sagts talar för att de nya reglema bör träda i kraft så
snart som möjligt. Vi utgår från att riksdagen kommer att kunna fatta
beslut i anledning av propositionen under hösten 1999. Mot den
bakgrunden föreslår vi att lagreglerna far träda i kraft den 1 januari 2000
och att de skall tillämpas på det första räkenskapsår som inleds efter
utgången av år 1999.
Det är givetvis viktigt att företagen får erforderlig tid för information
och utbildningsinsatser om det nya regelverket. Det kan synas som att ett
ikraftträdande per den 1 januari 2000 inte skulle ge tillräcklig tid för
företagen att förbereda sig på de nya reglema. I allt väsentligt kommer
dock de nya reglema att tillåta företagen att fortsätta tillämpa samma
bokföringsrutiner som tillämpas i dag. Vad gäller bestämmelserna om
årsredovisning har dessa redan varit i kraft i några år och torde vid det
här laget vara väl kända for det stora flertalet företag som skall upprätta
årsredovisning eller årsbokslut. Vi bedömer därför att någon särskild
övergångstid inte är nödvändig.
Fysiska och juridiska personer som tidigare inte har varit
bokföringsskyldiga bör inte vara skyldiga att tillämpa de nya reglema
förrän fr.o.m. 2001
För de grupper som i dag inte behöver tillämpa bokföringslagens regler
men som blir bokföringsskyldiga med vårt forslag - bl.a. enskilda
368
jordbrukare och icke näringsdrivande ideella föreningar - är behovet av
en anpassningstid mera påtagligt. Detsamma gäller de registrerade
trossamfund enligt lagen (1998:1593) om registrerade trossamfund som
kommer att finnas efter utgången av år 1999. I dessa fall har de berörda
personerna ofta mindre erfarenhet av bokföring. Det kan antas att de
regelmässigt behöver tid för att informera sig om de regler som de
fortsättningsvis skall följa. Vi föreslår därför att den nya lagen skall gälla
för dessa nya bokföringsskyldiga först fr.o.m. det räkenskapsår som
inleds efter den 31 december år 2000.
Det kan i och för sig antas att det förekommer verksamheter där en
omedelbar bokföringsskyldighet i och för sig skulle vara önskvärd.
Sådana önskemål kan emellertid tillgodoses genom att verksamhets-
utövaren själv beslutar om att verksamheten skall vara föremål för
bokföring.
Prop. 1998/99:130
369
Prop. 1998/99:130
Våra förslag innebär en genomgripande förändring av redovisnings-
lagstiftningen i Sverige. Förändringarna får stor betydelse för enskilda
företag, revisions- och redovisningsbyråer, branschorganisationer, skatte-
myndigheter m.fl. Det går inte att undvika att en reform av detta slag
under en övergångstid kommer att innebära merkostnader för många av
dessa för bl.a. utbildning och omläggning av rutiner. Framför allt för
enskilda näringsidkare, ideella föreningar och stiftelser innebär förslagen
att det praktiska redovisningsarbetet kommer att påverkas på flera sätt.
Som exempel kan nämnas att kontoplaner och redovisningssystem måste
anpassas till årsredovisningslagens regelverk. Detta medför kostnader för
information, interna utbildningsinsatser och extern specialisthjälp. Det
bör dock framhållas att en stor del av de utbildningsinsatser och andra
åtgärder som aktualiseras redan har företagits som en följd av att
årsredovisningslagen har tillämpas av bl.a. flertalet aktiebolag redan från
och med år 1997. Det kan därför antas att många företag och det stora
flertalet revisorer och redovisningskonsulter samt skatte- och andra
myndigheter redan har den kompetens som är nödvändig för att tillämpa
det nya regelverket. Det är mot den bakgrunden rimligt att anta att den
privata sektom kommer att åsamkas relativt begränsade merkostnader på
sikt om förslagen genomförs.
Dessa temporära kostnadsökningar kommer att balanseras av sådana
mera långsiktiga kostnadsbesparingar som kan uppnås genom den ADB-
baserade bokföring som förslagen ger ökat utrymme för och genom den
lättnad som införs när det gäller skyldigheten att upprätta koncern-
redovisning i små koncerner. Övergången till gemensamma redovis-
ningsregler för samtliga näringsidkare är vidare på sikt ägnad att minska
kostnaderna för redovisningens användare.
För det allmänna kan kostnadskonsekvensema antas bli begränsade.
Förslaget att utvidga årsredovisningslagens tillämpningsområde så att det
omfattar samtliga företag som skall upprätta någon form av bokslut med-
för på sikt en förenkling för myndigheterna. Även en del av de
förändringar som föreslås på bokföringsområdet kan antas komma det
allmänna tillgodo. Som exempel kan nämnas att förslagen att slopa
varannanlänksprincipen och att delvis upphäva den hittills ovillkorliga
rätten att ersätta ADB-baserade räkenskapshandlingar med pappers-
utskrifter underlättar för myndigheterna att utföra taxeringsrevisioner.
Vårt förslag beträffande organisationen av den kompletterande
normgivningen innebär att Bokföringsnämnden måste tilldelas ökade
resurser. Resursförstärkningen har beräknats uppgå till ca 1 miljon
kronor per år i varaktig finansiering och en temporär treårig budget-
förstärkning på totalt 1,5 miljoner kronor. De merkostnader som förslaget
innebär bör finansieras genom en överföring från utgiftsområde 4 Rätts-
väsendet till utgiftsområde 2 Samhällsekonomi och finansförvaltning.
Genom vårt förslag om ändrad instansordning vid överklagande av
vissa myndighetsbeslut enligt bokföringslagen (se avsnitt 21) tillförs
förvaltningsdomstolarna en ny målgrupp vilket marginellt kan antas leda
till ökade kostnader. Överklaganden till Riksskatteverket respektive
370
regeringen i de aktuella ärendena är dock mycket sällsynta. Några ytter- Prop. 1998/99:130
ligare resurser behöver därför inte tillföras domstolarna.
371
1 kap. Inledande bestämmelser
1 kap. 1 §
I denna lag finns bestämmelser om bokföringsskyldighet för vissa
fysiska och juridiska personer. Lagen innehåller bestämmelser om
- kretsen av bokföringsskyldiga (2 kap.),
- räkenskapsår (3 kap.),
- bokföringsskyldighetens innebörd (4 kap.),
- löpande bokföring och verifikationer (5 kap.),
- hur den löpande bokföringen avslutas (6 kap.),
- arkivering av räkenskapsinformation m.m. (7 kap.),
- utvecklandet av god redovisningssed (8 kap.), samt
- överklagande (9 kap.).
(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 1 kap. 1 §
promemorian 1)
Paragrafen innehåller en översikt över lagens bestämmelser.
1 kap. 2 §
I denna lag betyder
1. företag: en fysisk eller juridisk person som är bokföringsskyldig
enligt denna lag,
2. bokslutsföretag: företag som tillhör någon eller några av följande
kategorier
a) aktiebolag,
b) ekonomiska föreningar,
c) handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare,
d) företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i
kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om
årsredovisning i försäkringsföretag,
e) stiftelser som är bokföringsskyldiga enligt denna lag,
f) företag som är moderföretag i en koncern,
g) företag i vilka den årliga nettoomsättningen normalt uppgår till mer
än ett belopp motsvarande tjugo prisbasbelopp enligt lagen (1962:381)
om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av
räkenskapsåret.
3. verksamhet: näringsverksamhet eller annan verksamhet som
omfattas av bokföringsskyldighet enligt denna lag,
4. moderföretag: företag som utgör moderföretag enligt definitionen i
1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554),
5. koncern: vad som utgör koncern enligt definitionen i 1 kap. 4 §
årsredovisningslagen,
6. bokföringspost: vaije enskild notering i grundbokföringen eller
huvudbokföringen,
7. affärshändelser: alla förändringar i storleken och sammansättningen
av ett företags förmögenhet som beror på företagets ekonomiska
372
relationer med omvärlden, såsom in- och utbetalningar, uppkomna for-
dringar och skulder samt egna tillskott till och uttag ur verksamheten av
pengar, varor eller annat,
8. verifikation: de uppgifter som dokumenterar en affärshändelse eller
en vidtagen justering i bokföringen,
9. räkenskapsinformation:
a) sådana sammanställningar av uppgifter som avses i
- 4 kap. 3 § (balansräkning),
- 5 kap. 1 § (grundbokföring och huvudbokföring),
- 5 kap. 4 § (sidoordnad bokföring),
- 5 kap. 6 § (verifikation),
- 5 kap. 7 § (handling m.m. som en verifikation hänvisar till),
- 5 kap. 11 § (systemdokumentation och behandlingshistorik),
- 6 kap. 2 § (årsredovisning),
- 6 kap. 4 § (årsbokslut),
- 6 kap. 5 § (noter till balansräkning och resultaträkning), samt
- 6 kap. 11 § (specifikation av balansräkningspost).
b) avtal och andra handlingar av särskild betydelse för att belysa
verksamhetens ekonomiska förhållanden, samt
c) sådana uppgifter i övrigt som är av betydelse för att det skall gå att
följa och förstå de enskilda bokföringspostemas behandling i bok-
föringen.
Trots bestämmelsen i första stycket 2 g skall en bokföringsskyldig
fysisk person inte anses som bokslutsföretag om han eller hon med stöd
av 4 kap. 4 § andra stycket har olika bokföringar och nettoomsättningen
enligt vaije enskild bokföring normalt inte uppgår till mer än tjugo
prisbasbelopp.
(Jfr 3, 4 och 29 §§ i kommitténs förslag.)
Paragrafen innehåller definitioner på några i lagen använda begrepp.
Av punkten 1 framgår att begreppet företag i lagen används för att
beteckna alla som är bokföringsskyldiga enligt lagen. Begreppet har
därmed en vidare innebörd än det har i dagligt tal och omfattar även
verksamhet som helt saknar karaktär av affärsverksamhet. Det innefattar
sålunda - utöver enskilda näringsidkares näringsverksamhet - all verk-
samhet som bedrivs i handelsbolag, aktiebolag, ekonomiska föreningar
och liknande företagsformer samt även verksamhet i stiftelser, ideella
föreningar och registrerade trossamfund i den mån dessa juridiska
personer är bokföringsskyldiga enligt lagen.
I punkten 2 anges vilka företag som omfattas av begreppet boksluts-
företag. I lagen används begreppet för att avgränsa den grupp av företag
som alltid är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen med ett års-
bokslut eller en årsredovisning.
Av punkten 2 g framgår att alla företag som normalt har en årlig
nettoomsättning på minst 20 prisbasbelopp som huvudregel utgör
bokslutsföretag (i andra stycket finns ett undantag från denna huvud-
regel). Begreppet ”nettoomsättning” är avsett att ha samma innebörd som
1 3 kap. 12 § årsredovisningslagen. Det innebär att nettoomsättningen
omfattar intäkter från försålda varor och utförda tjänster som ingår i
företagets normala verksamhet. Avdrag skall göras för lämnade rabatter,
mervärdesskatt och annan skatt som är direkt knuten till omsättningen.
I punkten 3 definieras begreppet verksamhet. Vad som faller under
begreppet näringsverksamhet utvecklas närmare i kommentaren till
2 kap. 6 §.
Prop. 1998/99:130
373
I punkterna 4 och 5 hänvisas, såvitt gäller begreppen moderföretag och
koncern, till 1 kap. 4 § årsredovisningslagen. Det innebär att vid
prövningen av om ett koncemförhållande föreligger eller om ett foretag
utgör moderföretag skall de kriterier som anges i den paragrafen i
årsredovisningslagen tillämpas. Det är däremot inte nödvändigt att de
berörda företagen omfattas av årsredovisningslagen.
Av punkten 6 framgår vad som avses med begreppet bokföringspost.
Punkten 7 innehåller en definition och en exemplifiering av begreppet
affärshändelse. Eftersom bokföringsskyldigheten kan omfatta också
verksamhet utan affärsmässigt inslag, faller även ekonomiska händelser
utan anknytning till näringsverksamhet in under begreppet.
Enligt den definition av begreppet ”affärshändelser” som har getts i
förarbetena till bokföringslagen (se SOU 1973:57 s. 102 och 103 och
prop. 1975:104 s. 156) och som väsentligen överensstämmer med före-
varande förslag omfattar begreppet även den bokföringsskyldiges till-
skott till och uttag ur verksamheten.
Av punkten 8 framgår att med begreppet verifikation avses uppgifter
som dokumenterar vaije enskild affärshändelse eller annan vidtagen
justering. Med andra vidtagna justeringar avses olika slag av
bokslutstransaktioner samt rättelser av bokföringsposter. Verifikations-
begreppet har behandlats i avsnitt 12.1.
I punkten 9 definieras begreppet räkenskapsinformation. Begreppet har
behandlats i avsnitt 11.1. Såsom där har framgått är begreppet inriktat på
vissa slag av information eller sammanställningar av information. Det
syftar däremot inte på informationsbäraren (pappersdokumentet, mikro-
filmen eller det elektroniska mediet). I stället finns det i 7 kap. 1 § regler
om på vilka media som räkenskapsinformationen far bevaras.
Med räkenskapsinformation förstås för det första vissa särskilt upp-
räknade sammanställningar av uppgifter (punkten 9 a). Den räkenskaps-
information som särskilt anges är årsredovisning (inklusive förvaltnings-
berättelse och, i förekommande fall, finansieringsanalys eller andra sär-
skilda analyser som krävs enligt lag), årsbokslut, öppningsbalansräk-
ning, noter till balansräkning och resultaträkning samt specifikationer av
balansräkningsposter. Vidare anges grundbokföring och huvudbokföring,
verifikationer, uppgifter i sådana handlingar som verifikationer hänvisar
till, sidoordnad bokföring, samt systemdokumentation och behandlings-
historik.
Till räkenskapsinformation räknas även avtal och andra handlingar
som är av särskild betydelse för att belysa verksamhetens förhållanden
(punkten 9 b). Det kan vara fråga om viktigare skriftväxling samt
beslutsprotokoll, tillståndsbevis m.m. som är av betydelse för en
bedömning av företagets förhållanden.
De avslutande orden i definitionen (uppgifter i övrigt som är av
betydelse for att det skall gå att följa och förstå de enskilda bokfiirings-
postemas behandling i bokföringen) syftar framför allt på instruktioner
om redovisningsprinciper, attestregler, instruktioner och program till pro-
grammerbara kassaapparater, värderingsnormer, kontokuranter, lager-
inventeringslistor (jfr Bokföringsnämndens rekommendation R 3, Räken-
Prop. 1998/99:130
374
skapsmaterial och dess arkivering) samt EDI-avtal och prisöverenskom-
melser (punkten 9 c).
Andra stycket har tillkommit efter synpunkter från Lagrådet. I stycket
har intagits en begränsning i definitionen av bokslutsföretag. Begräns-
ningen tar sikte på det fallet då en fysisk person bedriver flera
verksamheter. I sådana fall kan enligt 4 kap. 4 § andra stycket den bok-
föringsskyldige undantagsvis fa ha olika bokföringar för de olika verk-
samheterna. När det gäller fysiska personer kan det i sådana situationer,
såsom Bokföringsnämnden har uttalat, vara befogat att se till netto-
omsättningen i de olika bokföringarna så att skyldighet att upprätta
årsbokslut uppkommer först om nettoomsättningen i någon eller några av
dessa normalt uppgår till minst 20 prisbasbelopp. I lagrådsremissen
uttalades att denna fråga inte borde regleras närmare i lagen utan lösas i
den kompletterande normgivningen. Lagrådet har påpekat att en sådan
ståndpunkt inte synes vara förenlig med den i lagrådsremissen föreslagna
lagtexten. Med anledning därav har ett uttryckligt undantag tagits in i
lagen.
1 kap. 3 §
Vad som sägs i denna lag om juridiska personer tillämpas inte på
dödsbon. I fråga om dödsbon gäller i stället vad som sägs om fysiska
personer.
(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 1 kap. 3 § i
promemorian 1.)
I flera avseenden, särskilt när det gäller kretsen av bokföringsskyldiga,
gör lagen åtskillnad på fysiska personer och juridiska personer. Ett
dödsbo är en juridisk person men har i bokföringshänseende ansetts böra
behandlas på samma sätt som en fysisk person. Denna paragraf
innehåller därför en bestämmelse om att det i fråga om dödsbon gäller
samma regler som för fysiska personer. Det far bl.a. till följd att ett
dödsbo är bokföringsskyldigt enbart om det bedriver näringsverksamhet
(jfr 2 kap. 6 §).
2 kap. Kretsen av bokföringsskyldiga
2 kap. 1 §
En juridisk person är bokföringsskyldig, om inte annat anges i 2-5 §§.
(Jfr 1 § i kommitténs förslag och 2 kap. 1 § i promemorian 1.)
Av paragrafen följer att juridiska personer som huvudregel är
bokföringsskyldiga. Huvudregeln omfattar bl.a. samtliga aktiebolag,
ekonomiska föreningar och handelsbolag. Några juridiska personer är
emellertid - såsom framgår av de följande paragraferna - i viss
utsträckning undantagna från bokföringsskyldighet. Det gäller bl.a.
Prop. 1998/99:130
375
ideella föreningar, registrerade trossamfund och samfälligheter (se 2 §)
samt vissa stiftelser (se 3 §). Andra juridiska personer är helt undantagna
från bokföringsskyldighet. Det gäller offentligrättsliga rättsubjekt,
konkursbon och sådana stiftelser som avses i 1 kap. 7 § stiftelselagen (se
5§).
Såsom framgår av 1 kap. 3 § faller i detta sammanhang dödsbon
utanför begreppet juridisk person.
För bokföringsskyldiga juridiska personer gäller att bokföringen skall
omfatta all verksamhet som den juridiska personen bedriver. Så är fallet
även om, till följd av bestämmelserna i 2 och 3 §§, bokförings-
skyldigheten enbart beror på att den juridiska personen bedriver visst
slag av verksamhet; bokföringsskyldigheten avser då även annan
verksamhet än denna.
2 kap. 2 §
Följande juridiska personer är bokföringsskyldiga i den utsträckning som
anges i andra-fjärde styckena:
1. ideella föreningar,
2. registrerade trossamfund och registrerade organisatoriska delar av
sådana samfund enligt lagen (1998:1593) om trossamfund,
3. samfällighetsföreningar enligt 17 § lagen (1973:1150) om förvalt-
ning av samfälligheter,
4. jaktvårdsområdesföreningar enligt 1 § lagen (1980:894) om jakt-
vårdsområden,
5. fiskevårdsområdesföreningar enligt 1 § lagen (1981:533) om
fiskevårdsområden.
Juridiska personer som anges i första stycket är bokföringsskyldiga,
om värdet av tillgångarna, beräknat enligt 4 §, överstiger ett gränsbelopp
som motsvarar trettio prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän
försäkring. Bokföringsskyldigheten inträder
1. från och med tidpunkten för den juridiska personens bildande, om
tillgångarna då överstiger det angivna gränsbeloppet, eller
2. från och med det kalenderår vid vars ingång värdet av tillgångarna
överstiger gränsbeloppet.
Bokföringsskyldigheten enligt andra stycket upphör, om tillgångarnas
värde vid utgången av de tre senaste räkenskapsåren har varit lägre än det
angivna gränsbeloppet.
Om den juridiska personen bedriver näringsverksamhet eller är
moderföretag i en koncern, är den bokföringsskyldig även om förutsätt-
ningarna enligt andra stycket inte är uppfyllda.
(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 2 kap. 2 § i
promemorian 1.)
Paragrafen reglerar - såsom framgår av första stycket - bokförings-
skyldigheten för ideella föreningar och vissa uppräknade samfallighets-
föreningar. Den frågan har behandlats i avsnitt 8.4.2. Paragrafen reglerar
också i vilken omfattning bokföringsskyldighet föreligger för regist-
rerade trossamfund och registrerade organisatoriska delar av sådana tros-
samfund enligt lagen (1998:1593) om trossamfund, däribland Svenska
kyrkan och de i kyrkan ingående församlingarna, kyrkliga samfällig-
hetema och stiften. Den frågan har behandlats i avsnitt 8.4.3.
Bland de omnämnda samfällighetsföreningama nämns jaktvårds-
områdesföreningar enligt lagen om jaktvårdsområden. Lagrådet har
Prop. 1998/99:130
376
erinrat om att regeringen har lämnat en lagrådsremiss med förslag till en
lag om viltvårdsområden avsedd att ersätta lagen om jaktvårdsområden.
Lagrådet har menat att förevarande paragraf bör anpassas till det nämnda
förslaget. Lagrådsremissen med förslag till lag om viltvårdsområden
kommer emellertid inte att leda till lagstiftning inom den tid som nu är
aktuell. En sådan anpassning som Lagrådet har föreslagit fordras därför
för närvarande inte.
Av andra stycket - som har utformats i enlighet med Lagrådets förslag
- framgår att de uppräknade juridiska personerna är bokföringsskyldiga
om tillgångarnas värde överstiger ett visst gränsbelopp, nämligen trettio
prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. En nystar-
tad juridisk person blir omedelbart bokföringsskyldig, om den redan vid
den tidpunkt då den förvärvar rättskapacitet förfogar över tillgångar med
ett värde överstigande gränsbeloppet. I övriga fall far avstämningen göras
mot gränsbeloppet i samband med kalenderårsskifte. En juridisk person
som tidigare inte har varit bokföringsskyldig blir bokföringsskyldig från
det första kalenderårsskiftet vid vilket gränsbeloppet överskrids.
I 4 § regleras hur tillgångarna skall värderas vid prövningen av om
gränsvärdet har överskridits.
Enligt tredje stycket upphör bokföringsskyldigheten om tillgångarnas
värde vid utgången av de tre senaste räkenskapsåren har understigit
trettio prisbasbelopp. Beräkningen av tillgångsvärdet skall därvid ske på
samma sätt som enligt första stycket. Har alltså tillgångsvärdet, beräknat
enligt 4 §, vid utgången av åren 3, 4 och 5 understigit trettio prisbas-
belopp, behöver den juridiska personen ff.o.rn. år 6 inte längre löpande
bokföra och arkivera inträffade affärshändelser. Arkiveringsskyldigheten
avseende tidigare år kvarstår dock.
Såsom framgår av fjärde stycket omfattas de aktuella juridiska per-
sonerna av en ovillkorlig bokföringsskyldighet om de bedriver närings-
verksamhet eller är moderföretag i en koncern. Beträffande begreppet
näringsverksamhet, se kommentaren till 6 §. Vid prövningen av om ett
företag är att betrakta som moderföretag skall bestämmelserna i 1 kap. 4
§ årsredovisningslagen tillämpas.
Det förhållande att en ideell förening eller annan juridisk person som
avses i denna paragraf till följd av paragrafens bestämmelser inte
omfattas av den lagstadgade bokföringsskyldigheten hindrar givetvis inte
att det i stadgarna tas in bestämmelser om att något slag av bokföring
ändå skall ske. En bokföringsskyldighet som följer av sådana stadge-
föreskrifter omfattas dock inte av lagens bestämmelser eller av straff-
bestämmelsen i 11 kap. 5 § brottsbalken.
2 kap. 3 §
Stiftelser är bokföringsskyldiga, om värdet av tillgångarna, beräknat
enligt 4 §, överstiger ett gränsbelopp som motsvarar tio prisbasbelopp
enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Bokföringsskyldigheten
inträder
1. från och med tidpunkten för stiftelsens bildande, om tillgångarna då
överstiger det angivna gränsbeloppet, eller
Prop. 1998/99:130
377
2. från och med det kalenderår vid vars ingång värdet av tillgångarna
överstiger gränsbeloppet.
Bokföringsskyldigheten enligt första stycket upphör, om tillgångarnas
värde vid utgången av de tre senaste åren har varit lägre än det angivna
gränsbeloppet.
Följande stiftelser är dock bokföringsskyldiga även om förutsättningar-
na enligt första stycket inte är uppfyllda:
1. stiftelser som bedriver näringsverksamhet,
2. stiftelser som är moderstiftelser,
3. insamlingsstiftelser enligt 11 kap. 1 § stiftelselagen (1994:1220),
4. kollektivavtalsstiftelser enligt 11 kap. 3 § samma lag,
5. stiftelser som har bildats av eller tillsammans med staten, en
kommun eller ett landsting,
6. pensionsstiftelser enligt 9 § lagen (1967:531) om tryggande av
pensionsutfästelse m.m.,
7. personalstiftelser enligt 27 § samma lag.
(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 2 kap. 3 § i
promemorian 1.)
Paragrafen reglerar i vilken utsträckning stiftelser är bokföringsskyl-
diga. Detta har behandlats i avsnitt 8.4.4.
Första stycket har utformats på det sätt som Lagrådet har föreslagit.
Huvudregeln, som