Prop.
1996/97:52
Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.
Stockholm den 21 november 1996
Göran Persson
Jörgen Andersson
(Inrikesdepartementet)
I propositionen föreslås en ny lag om kommunal redovisning samt
ändringar i kommunallagen (1991:900) och i kommunalförbundslagen
(1985:894).
Förslagen till ändring i kommunallagen och i kommunalförbundslagen
innebär att kommuner, landsting och kommunalförbund varje år skall upp-
rätta sina budgetar så att intäkterna överstiger kostnaderna. Om ett nega-
tivt resultat uppstår skall detta regleras i budgeten senast två år efter det
år det negativa resultatet uppkom. I förvaltningsberättelsen skall anges när
och på vilket sätt regleringen skall göras.
För kommuner, landsting och kommunalförbund föreslås även en kom-
munal redovisningslag. Den bygger på bokföringslagen (1975:125),
årsredovisningslagen (1995:1554) och normalreglementet för kommuner
och landsting. Den innehåller bl.a. regler om redovisning av pensions-
åtaganden. Vidare aviseras att ett oberoende organ bör bildas med uppgift
att främja och utveckla god redovisningssed i kommuner och landsting i
enlighet med redovisningslagen.
Den nya lagen och lagändringarna föreslås träda i kraft den 1 januari
1998. Förslagen om att intäkterna skall överstiga kostnaderna och om
redovisning av pensionsåtaganden får börja tillämpas senare än den 1
januari 1998, dock senast av kommuner och kommunalförbund avseende
räkenskapsåret 1999 och av landsting avseende räkenskapsåret 2000.
Kommunalförbund som sköter landstingskommunal uppgift skall också
tillämpa bestämmelserna senast avseende räkenskapsåret 2000.
1 Riksdagen 1996/97. 1 samt. Nr 52
Prop. 1996/97:52
1 Förslag till riksdagsbeslut ........................ 4
2 Lagtext ..................................... 5
2.1 Förslag till lag om kommunal redovisning........ 5
2.2 Förslag till lag om ändring i kommunallagen
(1991:900) .............................. 18
2.3 Förslag till lag om ändring i kommunalförbundslagen
(1985:894).............................. 20
3 Ärendet och dess beredning ...................... 22
4 Den ekonomiska bakgrunden till förslagen ............ 23
4.1 Kommunal ekonomisk förvaltning.............. 23
4.2 Kommunal räkenskapsföring och redovisning...... 25
4.3 Behovet av skärpt lagstiftning................. 28
5 Kommunal ekonomi i balans ...................... 31
5.1 Ett lagreglerat balanskrav.................... 31
5.1.1 En grundläggande bestämmelse om budget i
balans............................. 31
5.1.2 Vilka som omfattas av balanskravet........ 34
5.1.3 Hanteringen av negativa årsresultat ........ 36
5.2 Låneförbud regleras inte .................... 39
6 En kommunal redovisningslag ..................... 41
6.1 Kommunal redovisning lagregleras ............. 41
6.1.1 Den lagtekniska lösningen...............41
6.1.2 Huvudlinjerna i lagen.................. 43
6.2 Redovisningslagens tillämpningsområde ......... 46
6.3 Redovisningslagens huvudsakliga innehåll ........ 48
6.3.1 Bokföring.......................... 48
6.3.2 Årsredovisning ...................... 50
6.3.3 Förvaltningsberättelse.................. 51
6.3.4 Resultaträkning och balansräkning......... 53
6.3.5 Finansieringsanalys ................... 56
6.3.6 Värdering ......................... 56
6.3.7 Sammanställd redovisning............... 58
6.3.8 Delårsrapport........................ 60
6.4 Redovisningen av kommunala avtalspensioner .....61
6.5 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser ....... 63
6.6 Oberoende redovisningsorgan................. 64
7 Kostnader ................................... 66
8 Författningskommentar .......................... 67
8.1 Lag om kommunal redovisning................ 67
8.2 Lag om ändring i kommunallagen.............. 93 Prop. 1996/97:52
8.3 Lag om ändring i kommunalförbundslagen........ 96
Bilaga 1 Författningsforslag (Ds 1995:57)............... 99
Bilaga 2 Förteckning över remissinstanser (Ds 1995:57) .... 100
Bilaga 3 Lagtext (Ds 1996:30)...................... 101
Bilaga 4 Förteckning över remissinstanser (Ds 1996:30) .... 116
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 21 november
1996 ........................................... 117
Rättsdatablad..................................... 118
Prop. 1996/97:52
Regeringen föreslår att riksdagen
antar regeringens förslag till
1. lag om kommunal redovisning (1996:000),
2. lag om ändring i kommunallagen (1991:900),
3. lag om ändring i kommunalförbundslagen (1985:894).
1 kap. Inledande bestämmelser
Lagens tillämpningsområde
1 § Kommuner och landsting är bokföringsskyldiga enligt 2 kap. denna
lag. De är också skyldiga att upprätta en årsredovisning för varje räken-
skapsår enligt 3-8 kap. och att upprätta delårsrapporter enligt 9 kap.
2 § Bestämmelserna i denna lag om kommuner och landsting gäller
även kommunalförbund.
God redovisningssed
3 § Bokföring och redovisning skall fullgöras på ett sätt som
överensstämmer med god redovisningssed.
Om avvikelse görs från vad som följer av allmänna råd eller rekommen-
dationer från normgivande organ på det kommunala området, skall upp-
lysning om detta och om skälen för avvikelsen lämnas i en not.
Räkenskapsår
4 § Ett räkenskapsår enligt denna lag omfattar ett kalenderår.
2 kap. Bokföring
Allmänna bestämmelser om bokföring
1 § Bokföringsskyldigheten innefattar att
1. kronologiskt och systematiskt löpande bokföra inträffade ekono-
miska händelser och i samband med detta se till att det finns verifika-
tioner till alla bokföringsposter,
2. vid räkenskapsårets utgång avsluta bokföringen med ett årsbokslut,
3. upprätta en beskrivning över det redovisningssystem som tillämpas,
4. arkivera verifikationer, bokföringsböcker och annat räkenskaps-
material.
2 § Bokföringen skall vara ordnad så att
1. det ekonomiska utfallet av verksamheten kan jämföras med den
budget som fullmäktige har fastställt,
2. en tillräcklig kontroll av verksamheten kan upprätthållas,
3. en tillfredsställande finansstatistisk information kan lämnas.
3 § Alla ekonomiska händelser skall bokföras löpande.
Med ekonomiska händelser avses
Prop. 1996/97:52
1. inbetalningar och utbetalningar, Prop. 1996/97:52
2. uppkomna fordringar och skulder,
3. andra åtgärder eller transaktioner som påverkar förmögenhetens stor-
lek eller sammansättning.
Inför ett årsbokslut skall bokföringen också tillföras fordrings-, avsätt-
nings- och skuldposter som behövs för att bestämma de intäkter och kost-
nader som rätteligen hör till räkenskapsåret.
Verifikationer
4 § Varje ekonomisk händelse skall bokföras på grundval av en
handling som härrör från händelsen eller som särskilt upprättas med upp-
gifter om denna (verifikation). Har kommunen eller landstinget tagit emot
en handling om den ekonomiska händelsen, skall denna handling
användas som verifikation. Om det krävs med hänsyn till arten av den
mottagna handlingen, får bokföringen i stället grundas på en särskilt upp-
rättad hänvisningsverifikation.
En verifikation skall på ett varaktigt sätt innehålla uppgifter om när den
upprättades, när den ekonomiska händelsen inträffade, vad den avser,
vilket belopp den gäller, vilken motpart den berör och, i förekommande
fall, vilka handlingar som låg till grund för händelsen och var
originalhandlingen förvaras.
För likartade ekonomiska händelser får en gemensam verifikation
användas.
5 § Verifikationerna skall på ett varaktigt sätt vara försedda med
verifikationsnummer och med övriga uppgifter som fordras för att sam-
bandet mellan verifikation och bokförd post utan svårighet skall kunna
fastställas. Om verifikationen rättas, skall det anges när rättelsen har skett
och vem som har företagit den.
6 § Verifikationer skall både före och efter bokföringen förvaras ord-
nade och på ett betryggande och överskådligt sätt.
Formen för bokföring
1 § Bokföringen skall ske på ett varaktigt sätt i ett ordnat och
betryggande system. Vad som har bokförts far inte utplånas eller göras
oläsligt.
När en felförd post rättas, skall det anges när rättelsen har skett och
vem som har företagit den. Om rättelse sker genom en särskild rättelse-
post, skall verifikation om rättelsen upprättas. Rättelsen skall innehålla en
hänvisning till det fel som avses. Samtidigt skall det genom anteckning
på den tidigare verifikationen eller på annat sätt säkerställas att man vid
granskning av den tidigare verifikationen utan svårighet kan få kännedom
om rättelsen.
Beskrivning över det tillämpade redovisningssystemet Prop. 1996/97:52
8 § Den beskrivning som upprättas över det tillämpade redovis-
ningssystemet skall innehålla uppgift om redovisningens organisation och
uppbyggnad, använda hjälpmedel och deras funktion samt bokföringens
konton och deras användning (kontoplan).
Beskrivningen skall kompletteras med systemdokumentation och
behandlingshistorik för ADB-baserade redovisningssystem i den utsträck-
ning det behövs för att man utan svårighet skall kunna följa och kon-
trollera de enskilda posternas behandling och företagna bearbetningar
inom systemet.
Grundbokföring
9 § De ekonomiska händelserna skall bokföras i kronologisk ordning
(grundbokföring), post för post, efter verifikationsnummer som tilldelats
verifikationerna. Verifikationer som avser likartade ekonomiska händelser,
far bokföras i sammandrag i en post, om det utan svårighet kan klarläggas
vilka ekonomiska händelser som ingår i en sådan post.
Kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast påföljande arbets-
dag. Fordringar och skulder samt övriga ekonomiska händelser skall bok-
föras så snart det kan ske.
Verifikationer för obetalda fordringar och skulder skall ordnas och för-
varas så att betryggande överblick fortlöpande finns över dem. Vid räken-
skapsårets utgång skall samtliga då obetalda fordringar och skulder bok-
föras.
Huvudbokföring
10 § De ekonomiska händelserna skall bokföras i systematisk ordning
(huvudbokföring) så att bokföringen gör det möjligt att överblicka verk-
samhetens ekonomiska utveckling.
Konton som i huvudbokföringen förs i sammandrag skall ytterligare
specificeras i en sidoordnad redovisning, om det behövs för att ge en till-
fredsställande överblick och kontroll.
Huvudbokföringen skall hållas aktuell och stämmas av med hänsyn till
verksamhetens förhållanden och god redovisningssed.
Räkenskapsmaterialets form
11 § Verifikationer och annat räkenskapsmaterial kan utgöras av
1. material i vanlig läsbar form,
2. film eller annat material med registreringar i mikroskrift som kan
läsas med förstoringshjälpmedel,
3. annat material med registreringar som genom omedelbar utskrift kan
tas fram i en form som avses i punkterna 1 och 2.
Material som avses i första stycket 3 får inte användas för samman-
fattningar av huvudbokföringen eller samtidigt för både verifikationer och
grundbokföring. Prop. 1996/97:52
Material som avses i första stycket 2 och 3 far användas endast om det
kan anses säkerställt att registreringarna är varaktiga, att de registrerade
uppgifterna är lätt åtkomliga och att materialet bevaras på betryggande
sätt.
Årsbokslut
12 § För varje räkenskapsår skall den löpande bokföringen avslutas med
ett årsbokslut. Detta består av resultaträkning och balansräkning. Till
dessa kan bilagor upprättas.
Årsbokslutet skall avfattas i vanlig läsbar form. Bilagor som är särskilt
omfattande far dock upprättas i sådan form som avses i 11 § första
stycket 2.
3 kap. Allmänna bestämmelser om årsredovisning
Årsredovisningens syfte
1 § Årsredovisningen skall redogöra för utfallet av verksamheten, verk-
samhetens finansiering och den ekonomiska ställningen vid räkenskaps-
årets slut.
Årsredovisningens delar
2 § Årsredovisningen skall bestå av
1. en förvaltningsberättelse,
2. en resultaträkning,
3. en balansräkning,
4. en finansieringsanalys, och
5. en sammanställd redovisning som omfattar även kommunal verk-
samhet som bedrivs genom annan juridisk person.
Resultaträkningen, balansräkningen och finansieringsanalysen far
kompletteras med upplysningar i noter. I så fall skall hänvisning göras vid
de poster i resultaträkningen eller balansräkningen till vilka upplys-
ningarna hänför sig.
Årsredovisningens form
3 § Årsredovisningen skall avfattas i vanlig läsbar form.
Ansvaret för årsredovisningens upprättande
4 § I en kommun skall årsredovisningen upprättas av kommunstyrelsen
och i ett landsting skall den upprättas av landstingsstyrelsen.
I ett kommunalförbund med fullmäktige skall årsredovisningen upprättas
av styrelsen och i ett kommunalförbund med förbundsdirektion skall den Prop. 1996/97:52
upprättas av förbundsdirektionen.
4 kap. Förvaltningsberättelse
1 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en översikt över utvecklingen
av kommunens eller landstingets verksamhet.
Upplysningar skall även lämnas om
1. sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräkningen eller
resultaträkningen men som är viktiga för bedömningen av kommunens
eller landstingets resultat eller ställning,
2. sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller lands-
tinget som har inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut,
3. kommunens eller landstingets förväntade utveckling,
4. väsentliga personalförhållanden,
5. andra förhållanden som är av betydelse för styrningen och uppfölj-
ningen av den kommunala verksamheten.
2 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en samlad redovisning av
kommunens eller landstingets investeringsverksamhet.
3 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en redovisning av hur utfallet
förhåller sig till den budget som fastställts för den löpande verksamheten.
4 § Om kostnaderna för ett visst räkenskapsår överstiger intäkterna,
skall det i förvaltningsberättelsen för det året anges när och på vilket sätt
man avser att göra den i 8 kap. 5 § kommunallagen (1991:900) före-
skrivna regleringen av det negativa resultatet. Om fullmäktige har beslutat
att en sådan reglering inte skall ske, skall upplysning lämnas om detta.
Upplysning skall också lämnas om hur tidigare räkenskapsårs negativa
resultat har reglerats.
5 kap. Resultaträkning och balansräkning
Resultaträkningen
1 § Resultaträkningen skall redovisa samtliga intäkter och kostnader och
hur det egna kapitalet har förändrats under räkenskapsåret.
Resultaträkningen skall ställas upp i följande form.
Verksamhetens intäkter
Verksamhetens kostnader
Avskrivningar
Verksamhetens nettokostnader
Skatteintäkter
Generella statsbidrag och utjämning
Finansiella intäkter
Finansiella kostnader
Resultat före extraordinära poster
Extraordinära intäkter
Extraordinära kostnader
Årets resultat
Balansräkningen
2 § Balansräkningen skall i sammandrag redovisa kommunens eller
landstingets samtliga tillgångar, avsättningar och skulder samt eget kapital
på dagen för räkenskapsårets utgång (balansdagen). Ställda panter och an-
svarsförbindelser skall tas upp inom linjen.
Balansräkningen skall ställas upp i följande form.
Tillgångar
A. Anläggningstillgångar
I. Immateriella anläggningstillgångar
II. Materiella anläggningstillgångar
1. Mark, byggnader och tekniska anläggningar
2. Maskiner och inventarier
3. Övriga materiella anläggningstillgångar
III. Finansiella anläggningstillgångar
B. Omsättningstillgångar
I. Förråd m.m.
II. Fordringar
III. Kortfristiga placeringar
IV. Kassa och bank
Eget kapital, avsättningar och skulder
A. Eget kapital, därav årets resultat
B. Avsättningar
I. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser
II. Andra avsättningar
C. Skulder
I. Långfristiga skulder
II. Kortfristiga skulder
Panter och ansvarsförbindelser
1. Panter och därmed jämförliga säkerheter
2. Ansvarsförbindelser
a) Pensionsförpliktelser som inte har upptagits bland skulderna eller
avsättningarna
b) Övriga ansvarsförbindelser
Prop. 1996/97:52
10
Postindelningen i resultat- och balansräkningarna Prop. 1996/97:52
3 § Posterna i resultaträkningen och balansräkningen skall tas upp var
för sig i den ordningsföljd som anges för respektive uppställningsform.
Andra poster än de som finns upptagna i uppställningsformerna får tas
upp, om de nya posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas
poster. Posterna får delas in i delposter. Kompletterande poster skall ges
beteckningar som tydligt anger vad som ingår i posten.
Pensionsutbetalningar
4 § En förpliktelse att betala ut pensionsförmåner som intjänats före år
1998 skall inte tas upp som skuld eller avsättning. Utbetalningar av pen-
sionsförmåner som intjänats före år 1998 skall redovisas såsom kostnader
i resultaträkningen.
Extraordinära intäkter och kostnader
5 § Intäkter eller kostnader i annan verksamhet än kommunens eller
landstingets normala verksamhet skall redovisas som extraordinära intäk-
ter och kostnader.
Extraordinära intäkter och kostnader skall specificeras till storlek och
art i en not.
Jämförelsetal
6 § För varje post eller delpost i resultaträkningen och balansräkningen
skall beloppet av motsvarande post för det närmast föregående räken-
skapsåret anges.
Om principerna för värdering, klassificering eller indelning i poster eller
delposter har ändrats, skall posterna för det närmast föregående räken-
skapsåret räknas om eller ändras på det sätt som behövs för att de skall
kunna jämföras med räkenskapsårets poster på ett meningsfullt sätt.
Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed,
behöver omräkning eller ändring enligt andra stycket inte göras. Skälen
för detta skall anges i en not.
6 kap. Värdering
Vad som är anläggningstillgångar och omsättningstillgångar
1 § Med anläggningstillgång förstås tillgång som är avsedd för stadig-
varande bruk eller innehav. Med omsättningstillgång förstås annan till-
gång.
2 § Utgifter för forsknings-och utvecklingsarbeten och liknande arbeten
som är av väsentligt värde för verksamheten under kommande år far tas
upp som immateriell anläggningstillgång.
Anskaffningsvärde för anläggningstillgångar Prop.
3 § Anläggningstillgångar skall tas upp till belopp motsvarande
utgifterna för tillgångens förvärv eller tillverkning (anskaffningsvärdet),
om inte annat följer av 4. 5 eller 7 §.
I anskaffningsvärdet för en förvärvad tillgång skall räknas in, utöver
inköpspriset, utgifter som är direkt hänförliga till förvärvet.
I anskaffningsvärdet för en tillverkad tillgång skall räknas in, utöver
sådana kostnader som direkt kan hänföras till produktionen av tillgången,
en skälig andel av indirekta tillverkningskostnader.
Ränta på kapital som har lånats för att finansiera tillverkningen av en
tillgång får räknas in i anskaffningsvärdet till den del räntan hänför sig till
tillverkningsperioden.
Utgifter för värdehöjande förbättringar av en tillgång far räknas in i an-
skaffningsvärdet, om de har lagts ned under räkenskapsåret eller balan-
serats från tidigare år.
Avskrivning av anläggningstillgångar
4 § Anläggningstillgångar med begränsad ekonomisk livslängd skall
skrivas av systematiskt över denna livslängd.
Den ekonomiska livslängden för en immateriell anläggningstillgång som
avses i 2 § skall anses uppgå till högst fem år.
Nedskrivning av anläggningstillgångar
5 § Har en anläggningstillgång vid räkenskapsårets utgång ett lägre
värde än vad som följer av 3 och 4 §§, skall tillgången skrivas ned till
detta lägre värde, om värdenedgången kan antas vara bestående.
En finansiell anläggningstillgång får skrivas ned till det lägre värde som
tillgången har på balansdagen även om det inte kan antas att värde-
nedgången är bestående.
En nedskrivning enligt första eller andra stycket skall återföras, om det
inte längre finns skäl för den.
Nedskrivningar och återföringar som avses i första - tredje styckena
skall redovisas i resultaträkningen.
Uppskrivning av anläggningstillgångar
6 § Finansiella anläggningstillgångar som har ett tillförlitligt och
bestående värde, som väsentligt överstiger bokfört värde enligt 3 § och
5 § andra stycket far skrivas upp till högst detta värde om det står i över-
ensstämmelse med god redovisningssed. Beloppet far inte tas upp i resul-
taträkningen.
I samband med uppskrivningen skall det i en not lämnas upplysning om
storleken på det uppskrivna beloppet.
1996/97:52
12
Nedskrivning av tillgång som har skrivits upp skall efter uppskrivningen Prop. 1996/97:52
beräknas med utgångspunkt i det uppskrivna värdet.
Värdering av omsättningstillgångar
1 § Omsättningstillgångar skall, om inte annat följer av 8 §, tas upp till
det lägsta av anskaffningsvärdet och det verkliga värdet på balansdagen.
Med anskaffningsvärde förstås utgifterna för tillgångens förvärv eller till-
verkning. Vid bestämmandet av anskaffningsvärdet tillämpas 3 § andra -
fjärde styckena.
Med det verkliga värdet avses försäljningsvärdet efter avdrag för
beräknad försäljningskostnad. Om det finns särskilda skäl, får det verkliga
värdet bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande fall med
avdrag för inkurans, eller något annat värde som är förenligt med god
redovisningssed.
Med återanskaffningsvärde avses det belopp som motsvarar den utgift
för anskaffandet som kommunen eller landstinget skulle ha haft om till-
gången anskaffats på balansdagen.
Redovisning till bestämd mängd och fast värde
8 § Materiella anläggningstillgångar, råvaror och förnödenheter som om-
sätts och vars sammantagna värde är av underordnad betydelse för kom-
munen eller landstinget, får tas upp till en bestämd mängd och ett fast
värde, om deras kvantitet, värde och sammansättning inte varierar väsent-
ligt.
Omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta
9 § Fordringar i utländsk valuta får omräknas enligt balansdagens kurs,
om det står i överensstämmelse med god redovisningssed.
Skulder i utländsk valuta skall omräknas enligt balansdagens kurs, om
denna är högre än kursen vid skuldens uppkomst. Är balansdagens kurs
lägre än kursen vid skuldens uppkomst, far omräkning enligt balansdagens
kurs ske endast om orealiserad kursvinst kan avräknas mot orealiserad
kursförlust och sådan avräkning står i överensstämmelse med god redo-
visningssed.
Periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån
10 § Kapitalrabatter och direkta emissionsutgifter vid upptagande av lån
skall periodiseras, dock längst över tiden till dess skulden förfaller till
betalning. Sådan periodisering behöver dock inte göras om den är utan
väsentlig betydelse.
13
Avsättningar
Prop. 1996/97:52
11 § Avsättning skall, om inte annat följer av 5 kap. 4 §, göras för
samtliga förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller tidigare
räkenskapsår och som på balansdagen är säkra eller sannolika till sin
förekomst men ovissa till belopp eller till den tidpunkt då de skall infrias.
Värderings- och omräkningsprinciper
12 § Principerna för värdering av tillgångar, avsättningar och skulder
skall anges.
För poster i årsredovisningen som avser tillgångar, avsättningar och
skulder i utländsk valuta skall det anges enligt vilka principer beloppen
har räknats om till svenska kronor.
Uppgifter enligt första och andra styckena far lämnas i not.
7 kap. Finansieringsanalys
1 § I finansieringsanalysen skall kommunens eller landstingets finansie-
ring och investeringar under räkenskapsåret redovisas.
8 kap. Sammanställd redovisning
Gemensam förvaltningsberättelse
1 § Sådana upplysningar som avses i 4 kap. 1 § skall omfatta också
sådan kommunal verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer.
Sammanställda resultat- och balansräkningar
2 § Den sammanställda redovisningen skall innehålla en resultaträkning
som utgör en sammanställning av kommunens eller landstingets resultat-
räkning och resultaträkningarna för de övriga juridiska personer i vilka
kommunen eller landstinget har ett betydande inflytande.
Redovisningen skall vidare innehålla en balansräkning som utgör en
sammanställning av kommunens eller landstingets balansräkning och
balansräkningarna för de övriga juridiska personer i vilka kommunen eller
landstinget har ett betydande inflytande.
9 kap. Delårsrapporter
1 § Kommuner och landsting skall minst en gång under räkenskapsåret
upprätta en särskild redovisning (delårsrapport) för verksamheten från
räkenskapsårets början. Minst en rapport skall omfatta en period av minst
hälften och högst två tredjedelar av räkenskapsåret.
14
2 § Delårsrapporten skall innehålla en översiktlig redogörelse för ut- Prop. 1996/97:52
vecklingen av kommunens eller landstingets verksamhet och resultat
sedan föregående räkenskapsårs utgång. Upplysningar skall då lämnas om
1. sådana förhållanden som är viktiga för bedömningen av kommunens
resultat eller ställning, och
2. sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller lands-
tinget som har inträffat under rapportperioden eller efter dennas slut.
3 § Om det inte finns särskilda hinder, skall det i anslutning till
uppgifter enligt 2 § även lämnas motsvarande uppgifter för samma
rapportperiod under det närmast föregående räkenskapsåret.
Begrepp och termer skall så långt det är möjligt stämma överens med
dem som har använts i den senast framlagda årsredovisningen.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
2. Bestämmelserna skall tillämpas, med de undantag som anges under
3. första gången på bokföring, årsredovisning och delårsrapporter
avseende räkenskapsåret 1998.
3. Bestämmelsen i 4 kap. 4 § tillämpas första gången av kommuner och
kommunalförbund avseende räkenskapsåret 1999 och av landsting avseen-
de räkenskapsåret 2000. Kommunalförbund som sköter landstingskommu-
nal uppgift skall dock också tillämpa bestämmelsen första gången
avseende räkenskapsåret 2000.
4. Vad som föreskrivs i
- 5 kap. 1 § såvitt avser pensionsförpliktelser som upptagits bland
posten Verksamhetens kostnader och posten Finansiella kostnader,
- 5 kap. 2 § såvitt avser pensionsförpliktelser som upptagits i posten
Avsättningar, posten Skulder eller bland ansvarsförbindelser under rub-
riken, Pensionsförpliktelser som inte tagits upp bland skulderna eller
avsättningarna och Övriga ansvarsförpliktelser, samt
- 5 kap. 4 § första meningen
far börja tillämpas senare än den 1 januari 1998, dock senast av kom-
muner och kommunalförbund avseende räkenskapsåret 1999 och av lands-
ting avseende räkenskapsåret 2000. Kommunalförbund som sköter lands-
tingskommunal uppgift skall dock också tillämpa bestämmelserna senast
avseende räkenskapsåret 2000.
15
Innehållsförteckning
1 kap. Inledande bestämmelser
1-2 §§ Lagens tillämpningsområde
3 § God redovisningssed
4 § Räkenskapsår
2 kap. Bokföring
1-3 §§ Allmänna bestämmelser om bokföring
4-6 §§ Verifikationer
I § Formen för bokföring
8 § Beskrivning över det tillämpade redovisningssystemet
9 § Grundbokföring
10 § Huvudbokföring
II § Räkenskapsmaterialets form
12 § Årsbokslut
3 kap. Allmänna bestämmelser om årsredovisning
1 § Årsredovisningens syfte
2 § Årsredovisningens delar
3 § Årsredovisningens form
4 § Ansvaret för årsredovisningens upprättande
4 kap. Förvaltningsberättelse
5 kap. Resultaträkning och balansräkning
1 § Resultaträkningen
2 § Balansräkningen
3 § Postindelningen i resultat- och balansräkningarna
4 § Pensionsutbetalningar
5 § Extraordinära intäkter och kostnader
6 § Jämförelsetal
6 kap. Värdering
1-2 §§ Vad som är anläggningstillgångar och omsättningstill-
gångar
3 § Anskaffningsvärde för anläggningstillgångar
4 § Avskrivning av anläggningstillgångar
5 § Nedskrivning av anläggningstillgångar
6 § Uppskrivning av anläggningstillgångar
7 § Värdering av omsättningstillgångar
8 § Redovisning till bestämd mängd och fast värde
9 § Omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta
10 § Periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån
Prop. 1996/97:52
16
|
11 § 12 § |
Avsättningar Värderings- och omräkningsprinciper |
|
7 kap. |
Finansieringsanalys |
|
8 kap. |
Sammanställd redovisning |
|
1 § 2 § |
Gemensam förvaltningsberättelse |
|
9 kap. |
Delårsrapporter |
Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser
Prop. 1996/97:52
17
2 Riksdagen 1996/97. 1 samt. Nr 52
Härigenom föreskrivs i fråga om kommunallagen (1991:900)
dels att 8 kap. 17, 18 och 23 §§ skall upphöra att gälla,
dels att 8 kap. 19-22 §§ skall betecknas 8 kap. 17-20 §§,
dels att 8 kap. 4, 5 ,14 och 16 §§ skall ha följande lydelse.
Prop. 1996/97:52
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
8 kap.
4 §
Kommuner och landsting skall varje år upprätta en budget för nästa
kalenderår (budgetår).
Budgeten skall upprättas så att
intäkterna överstiger kostnaderna.
5 §
Budgeten skall innehålla en plan för verksamheten och ekonomin under
budgetåret.
I planen skall skattesatsen och an-
slagen anges. Av planen skall det
vidare framgå hur utgifterna skall
finansieras och hur den ekonomiska
ställningen beräknas vara vid
budgetårets slut.
1 planen skall skattesatsen och
anslagen anges. Av planen skall det
vidare framgå hur verksamheten
skall finansieras och hur den
ekonomiska ställningen beräknas
vara vid budgetårets slut.
Om kostnaderna för ett visst
räkenskapsår överstiger intäkterna,
skall det negativa resultatet reg-
leras och det redovisade egna kapi-
talet enligt balansräkningen åter-
ställas under de närmast följande
två åren. Beslut om sådan
reglering skall fattas i budgeten
senast det andra året efter det år
då det negativa resultatet uppkom.
Om det finns synnerliga skäl kan
fullmäktige besluta att sådan regle-
ring inte skall göras.
Budgeten skall också innehålla en plan för ekonomin för en period av
tre år. Budgetåret skall därvid alltid vara periodens första år.
18
14 § Prop. 1996/97:52
Styrelsen och övriga nämnder skall fortlöpande föra räkenskaper över de
medel som de förvaltar.
Närmare bestämmelser om kom-
muners och landstings bokföring
finns i lagen (1996:000) om
kommunal redovisning.
16 §
När styrelsen har fått övriga
nämnders redovisningar, skall den
avsluta räkenskaperna med ett
årsbokslut och sammanfatta detta i
en årsredovisning.
När styrelsen har fått övriga
nämnders redovisningar, skall den
upprätta en årsredovisning.
Närmare bestämmelser om års-
redovisningen finns i lagen
(1996:000) om kommunal redovis-
ning.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
2. De nya föreskrifterna i 8 kap. 4 och 5 §§ skall tillämpas första gången
såvitt avser kommuner avseende räkenskapsåret 1999 och såvitt avser
landsting avseende räkenskapsåret 2000.
19
Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalförbundslagen (1985:894)
dels att 3 kap. 10 § skall upphöra att gälla,
dels att 1 kap. 9 §, 2 kap. 18 § och 3 kap. 7 § skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 kap.
9§'
Förbundsordningen skall ange
1. förbundets ändamål och med-
lemmar,
10. vad förbundsmedlemmama i
övrigt anser nödvändigt för att
ordna de ekonomiska förhållandena
mellan förbundet och dess medlem-
mar och förbundets förhållanden i
fråga om ekonomi och förvaltning.
Förbundsordningen skall ange
1. förbundets ändamål och med-
lemmar.
10. vad förbundsmedlemmama i
övrigt anser nödvändigt för att
ordna de ekonomiska förhållandena
mellan förbundet och dess medlem-
mar och förbundets förhållanden i
fråga om ekonomi och förvaltning
och som inte regleras i denna lag
eller i lagen (1996:000) om kom-
munal redovisning.
I förbundsordningen för ett förbund som skall ha hand om en ange-
lägenhet som enligt särskild författning ankommer på kommuner eller
landsting får inte, såvitt angår den angelägenheten, tas in någon bestäm-
melse om begränsning av förbundsmedlems skyldighet att tillhandahålla
medel.
2 kap.
18 §2
Bestämmelserna i 8 kap. 1-4 §§,
5 £ första och andra styckena,
10 §. 12-16 §§, 17 § första stycket
och 18 § kommunallagen
(1991:900) gäller i tillämpliga delar
i fråga om kommunalförbunds eko-
nomiska förvaltning.
Bestämmelserna i 8 kap. 1-5 §§,
10 § samt 12-16 §§ kommunal-
lagen (1991:900) gäller i tillämpli-
ga delar i fråga om kommunalför-
bundets ekonomiska förvaltning.
Närmare bestämmelser om
bokföring och årsredovisning finns
i lagen (1996:000) om kommunal
redovisning.
Senaste lydelse 1991:1695.
20
Senaste lydelse 1991:1695.
I övrigt gäller de begränsningar i rätten att ta upp lån, ingå borgen och Prop. 1996/97:52
andra förbindelser eller avsätta medel till fonder som förbundsmedlem-
mama har tagit in i förbundsordningen.
3 kap.
7 §3
Bestämmelserna i 8 kap. \~4 §§,
5 f första och andra styckena samt
10, 12 och 13 §§ kommunallagen
(1991:900) gäller i tillämpliga delar
i fråga om ekonomisk förvaltning i
kommunalförbund med förbunds-
direktion.
Bestämmelserna i 8 kap. 1—5 §§,
10, 12-/4 §§ samt 16 § kommunal-
lagen (1991:900) gäller i
tillämpliga delar i fråga om kom-
munalförbundets ekonomiska för-
valtning. Närmare bestämmelser
om bokföring och årsredovisning
finns z lagen (1996:000) om
kommunal redovisning.
I övrigt gäller de begränsningar i rätten att ta upp lån, ingå borgen och
andra förbindelser eller avsätta medel till fonder som förbundsmedlem-
mama har tagit in i förbundsordningen.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
2. De nya föreskrifterna i 2 kap. 18 § och 3 kap. 7 § skall, såvitt avser
8 kap. 4 och 5 §§ kommunallagen, tillämpas första gången av kommunal-
förbund avseende räkenskapsåret 1999. Kommunalförbund som sköter
landstingskommunal uppgift skall dock också tillämpa bestämmelserna
senast avseende räkenskapsåret 2000.
21
Senaste lydelse 1991:1695.
Den nu gällande kommunallagen (1991:900) trädde i kraft den 1 januari
1992. I förarbetena uttalade regeringen att om det skulle visa sig att den
ökade friheten som kommunerna gavs på det ekonomiska området skulle
leda till oönskade konsekvenser skulle statsmakterna på nytt överväga
behovet av en stramare lagreglering (prop. 1990/91:117 s. 21).
I 1995 års kompletteringsproposition (prop. 1994/95:150, bil. 7 s.
77-78) förklarade regeringen att den hade för avsikt att skyndsamt göra
en översyn av kommunallagens bestämmelser om ekonomisk förvaltning.
Bakgrunden härtill var att lagen varit i kraft i drygt tre år och att en
uppföljning av hur lagens bestämmelser hade tillämpats borde ske. En rad
kommunalekonomiska frågeställningar med anknytning till kommunal-
lagen hade kommit att aktualiseras under senare år, bl.a. de allmänt ökade
svårigheterna att åstadkomma balans mellan inkomster och utgifter.
Regeringen bemyndigade därför i maj 1995 chefen för Finansdeparte-
mentet att tillsätta en arbetsgrupp med uppgift att göra en översyn av
kommunallagens ekonomikapitel.
Arbetsgruppen avlämnade i september 1995 rapporten Kommunal eko-
nomi i balans (Ds 1995:57). I rapporten föreslog arbetsgruppen att det, ut-
över ett i kommunallagen stadgat krav på budgetbalans, även skall införas
en särskild kommunal bokföringslag men att det fortsatta arbetet med en
sådan lag skulle fa ske inom regeringskansliet. Arbetsgruppen föreslog
också att frågan om att inrätta ett oberoende organ för redovisningsfrågor
skulle tas upp i den fortsatta beredningen. Arbetsgruppens lagförslag fram-
går av bilaga 1. Rapporten remissbehandlades. En förteckning över
remissinstanserna framgår av bilaga 2. Remissyttrandena finns tillgängliga
i Inrikesdepartementet (dnr In96/1435/KL).
Arbetsgruppens förslag bearbetades vidare inom Finansdepartementet
och resultatet redovisades i april 1996 i promemorian Kommunal redo-
visning (Ds 1996:30). Promemorians lagförslag framgår av bilaga 3.
Promemorian remissbehandlades. En förteckning över remissinstanserna
finns i bilaga 4. Remissyttrandena finns tillgängliga i Inrikesdepartementet
(dnr In96/1446/KL).
I mars 1996 träffade regeringen en överenskommelse med Svenska
Kommunförbundet och Landstingsförbundet om den kommunala ekono-
min för åren 1997 och 1998 i syfte att ge kommuner och landsting stabila
förutsättningar att bedriva sin verksamhet under de närmaste åren (prop.
1995/96:150 s. 186). Frågan om ett lagstadgat balanskrav togs upp i över-
enskommelsen och regeringen åtog sig att införa ett sådant krav först år
1999 för kommunerna och år 2000 för landstingen.
Regeringen har både i 1996 års vårproposition (prop. 1995/96:150 s.
186) och i årets budgetproposition (prop. 1996/97:1 volym 9) aviserat de
förslag som regeringen nu lägger om att införa ett lagreglerat balanskrav,
en kommunal redovisningslag och att det bör inrättas ett oberoende organ
med uppgift att utveckla god ekonomisk redovisningssed inom kommun-
sektorn.
Prop. 1996/97:52
22
God ekonomisk hushållning
Med den nya kommunallagen (1991:900) togs en tidigare bestämmelse
om förmögenhetsskydd bort. Bestämmelsen, som första gången togs in i
1953 års kommunallag, byggde på tanken att en generation inte har rätt
att förbruka vad föregående generationer ”ihopbragt till sina efterkom-
mandes gagn” och fokuserade också en kommuns eller ett landstings hand-
lande på den kommunala förmögenheten. En kommuns fasta och lösa
egendom borde förvaltas så att kommunens förmögenhet inte minskades.
Att fokusera en kommuns eller ett landstings handlande på den kommu-
nala förmögenheten anses numera höra till ett föråldrat synsätt.
I dag finns i kommunallagen inte heller något krav på att budgeten skall
vara balanserad varje år. I stället finns i 8 kap. 1 § en bestämmelse om
att kommuner och landsting skall ha en god ekonomisk hushållning i sin
verksamhet. I förarbetena sägs att detta är en ändamålsregel som inte har
några rättsverkningar i den meningen att den skall ligga till grund för en
domstolsprövning av om kommunala beslut är förenliga med god ekono-
misk hushållning (prop. 1990/91:117 s. 110).
I förarbetena till regeln om god ekonomisk hushållning ges ingen uttöm-
mande beskrivning av vad som är god ekonomisk hushållning. 1 stället
ges där en rad exempel som vägledning vid tolkningen (a. prop. s. 110 f.,
210 f.). Ett i detta sammanhang särskilt viktigt uttalande är att det hör till
god ekonomisk hushållning att sett över någon tid av inte alltför lång var-
aktighet ha balans mellan inkomster och utgifter. Genom att den tidigare
förmögenhetskyddsbestämmelsen upphört att gälla är det inte längre för-
bjudet att använda medel ur kapitalfond till driftändamål eller att ta upp
lån för sådant ändamål. Möjligheten att ta upp lån för driftändamål är
dock alltjämt begränsad på grund av att detta inte kan anses vara god eko-
nomisk hushållning. Att undergräva sin ekonomi genom en konsekvent
underbalansering av budgeten kan inte anses förenligt med god ekonomisk
hushållning.
Bestämmelsen i 8 kap. 1 § kommunallagen är enligt förarbetena avsedd
att ge kommunerna och landstingen en möjlighet att använda sina ekono-
miska resurser på ett friare sätt än vad som följde av den tidigare för-
mögenhetsskyddsbestämmelsen (a. prop. s. 109). Enligt förarbetena gäller
dock fortfarande att en kommun eller ett landsting med i princip obe-
gränsad livslängd inte bör förbruka sin förmögenhet för täckande av
löpande behov och att en god ekonomisk hushållning bör vara att de
löpande intäkterna täcker de löpande kostnaderna (a. prop. s. 111).
Medelsförvaltningen - god avkastning och betryggande säkerhet
Till kravet på god ekonomisk hushållning är kopplat ett krav i 8 kap. 2 §
kommunallagen på att medelsförvaltningen skall ske på ett sådant sätt att
god avkastning och betryggande säkerhet kan tillgodoses. I förarbetena
23
framhålls att kommunernas och landstingens medel inte far riskeras Prop. 1996/97:52
genom placeringar som är tveksamma eller svårbedömda från rättslig syn-
punkt eller som fordrar sådana specialkunskaper som kommunerna och
landstingen kanske kan ha svårt att leva upp till (prop. 1990/91:117 s.
110). I 3 § samma kapitel förutsätts dessutom att fullmäktige meddelar
närmare föreskrifter om medelsförvaltningen.
Den kommunala budgeten
I 8 kap. 4 och 5 §§ kommunallagen ges bestämmelser om innehållet i
kommunernas och landstingens budgetar. Kommunerna och landstingen
skall varje år upprätta en budget för nästa kalenderår. Budgeten skall
innehålla en plan för ekonomin under budgetåret. I planen skall redovisas
vilka medel som skall anslås och hur stor skattesatsen skall vara.
Budgeten är ett viktigt instrument när det gäller att styra den ekono-
miska utvecklingen. Enligt förarbetena får slopandet av kravet på att bud-
geten skall vara balanserad inte innebära att kommunerna och landstingen
undergräver sin ekonomi genom en konsekvent underbalansering av bud-
getarna. Ett sådant handlande är inte förenligt med god ekonomisk hus-
hållning (a. prop. s. 116). Sett över någon tid av inte allt för lång var-
aktighet måste kommunerna och landstingen ha balans mellan inkomster
och utgifter. Därför föreskrivs i kommunallagen att planer inte bara skall
upprättas på kort sikt (innevarande budgetår) utan även på lång sikt (rul-
lande treårsplaner).
Som en nyhet i förhållande till tidigare kommunallagar gäller nu att det
inte längre krävs att budgeten skall vara balanserad varje år. Det innebär
att det krav som tidigare fanns på att överskott och underskott enligt det
senaste avslutade budgetårets räkenskaper skulle regleras i nästkommande
års budget inte gäller. Av budgeten skall dock alltid framgå hur samtliga
utgifter skall finansieras.
En annan nyhet är att det av budgeten skall framgå hur den ekonomiska
ställningen beräknas vara vid budgetårets slut. I och med att balanserings-
kravet har slopats har det ansetts extra betydelsefullt att en kommun eller
ett landsting gör klart för sig hur den planerade verksamheten kommer att
påverka fördelningen mellan löpande verksamhet och investeringar samt
valet av finansieringsform, t.ex. skatter, avgifter eller lån. Genom bestäm-
melsen om att budgeten skall utvisa hur den ekonomiska ställningen be-
räknas vara vid budgetårets slut ställs enligt förarbetena indirekt ett krav
på kommuner och landsting att upprätta en balansbudget (a. prop. s. 212).
Kommunalförbunden
Genom hänvisningar i 2 kap. 18 § och 3 kap. 7 § kommunalförbunds-
lagen (1985:894) till kommunallagen skall vissa av kommunallagens be-
stämmelser om ekonomisk förvaltning gälla i tillämpliga delar i fråga om
kommunalförbund med fullmäktige respektive med direktion.
24
Bestämmelser om räkenskapsföring
I 8 kap. kommunallagen finns bestämmelser om räkenskapsföring och
redovisning. Redovisningsfrågorna har getts ett något större utrymme i nu-
varande kommunallag jämfört med tidigare. Bestämmelserna är dock rela-
tivt översiktliga och bygger i allt väsentligt på traditionen att utvecklingen
av den kommunala redovisningen till stor del överlämnats till kommun-
sektorn själv. Kommunallagens bestämmelser ger dock en viss vägledning
om hur extemredovisningen bör utformas. Kommunallagens regler skall
också kompletteras genom fullmäktiges närmare föreskrifter om redovis-
ningen (8 kap. 23 §). Inom kommunsektorn har praxisutvecklingen när det
gäller god redovisningssed också utformats inom ramen för den referens-
grupp för redovisningsfrågor som Svenska Kommunförbundet och Lands-
tingsförbundet gemensamt har bildat.
Nämndernas skyldighet att föra räkenskaper - den interna
redovisningen
I 8 kap. 14-16 §§ kommunallagen regleras nämndernas skyldighet att föra
räkenskaper över de medel som de förvaltar. Här avses alltså den interna
redovisningen på nämndnivå. Vidare regleras styrelsens sammanhållande
funktion när det gäller att vid ett budgetårs slut sammanfatta alla nämn-
ders räkenskaper med ett årsbokslut och en årsredovisning.
Årsredovisningens innehåll och funktion
I 8 kap. 17 § kommunallagen sägs att det i årsredovisningen skall lämnas
upplysning om utfallet av verksamheten, verksamhetens finansiering och
den ekonomiska ställningen vid årets slut. Upplysning skall också lämnas
om borgensförbindelser och övriga ansvarsförbindelser. Vidare sägs att
årsredovisningen också skall omfatta sådan verksamhet som bedrivs i
form av aktiebolag, stiftelse, ekonomisk förening, ideell förening eller
handelsbolag. Innebörden av denna bestämmelse är att någon form av
konsoliderad årsredovisning skall tas fram, dvs. att årsredovisningen skall
inkludera all kommunal verksamhet oberoende av associationsform.
I förarbetena till kommunallagen sägs att frågan om hur en sådan redo-
visning tekniskt skall utformas bör kommunerna och landstingen själva
få bestämma (prop. 1990/91:117 s. 123 och 215).
God redovisningssed
I 8 kap. 18 § kommunallagen sägs att årsredovisningen skall upprättas
med iakttagande av god redovisningssed. När det gäller denna bestämmel-
se sägs i förarbetena att även om kommunerna och landstingen bör ha stor
frihet att själva bestämma utformningen av redovisningen, så måste denna
utföras i enlighet med god redovisningssed (a. prop. s. 122). Det sägs
Prop. 1996/97:52
25
vidare att den normbildning som sker inom den privata sektorn också har Prop. 1996/97:52
stor betydelse för utformningen av den redovisningssed som skall gälla
för kommuner och landsting. Detta innebär att uttalanden och rekommen-
dationer som görs av bl.a. Bokföringsnämnden som regel också äger
giltighet i kommuner och landsting. Detta kan givetvis endast gälla
rekommendationer som ärtillämpbara inom kommunsektorn. I förarbetena
hänvisas också till den av kommunförbunden gemensamt tillsatta Refe-
rensgruppen för redovisningsfrågor (Referensgruppen) vars uppgift är att
främja en god redovisningssed i kommuner och landsting. Tanken torde
vara att denna grupp i första hand bör ägna sig särskilt åt redovisnings-
frågor som har anknytning till de speciella omständigheter och övriga för-
utsättningar som råder inom kommunsektorn - den s.k. kommunala sär-
arten.
Årsredovisningens överlämnande till fullmäktige och revisorerna
I 8 kap. 19 och 20 §§ kommunallagen föreskrivs att årsredovisningen
senast den 1 juni året efter det år som redovisningen avser skall överläm-
nas till fullmäktige och revisorerna samt att det är fullmäktige som slut-
ligen godkänner årsredovisningen. Vidare framgår av bestämmelserna att
det finns ett klart samband mellan årsredovisning, revision och ansvars-
frihet. En årsredovisning bör nämligen inte godkännas av fullmäktige
innan revisionsberättelsen behandlats och beslut i ansvarsfrihetsfrågan
fattats.
I 8 kap. 21 och 22 §§ kommunallagen finns också föreskrifter om att
redovisningen skall offentliggöras för allmänheten och att det finns en
möjlighet för fullmäktige att vid ett sammanträde med fullmäktige an-
ordna en s.k. allmänhetens frågestund om årsredovisningen.
Redovisningsreglementet - det s.k. normalförslaget
I 8 kap. 23 § kommunallagen sägs att fullmäktige skall meddela närmare
föreskrifter om redovisningen.
I förarbetena sägs att regeringen övervägde att föreslå mer precisa regler
för redovisningen än vad som slutligen skedde. Regeringen stannade dock
för att i lagen endast ange ramarna för redovisningen. Kommunerna och
landstingen skulle själva fa utforma reglerna i detalj. Det ansågs vara en
uppgift för den beslutande församlingen, dvs. fullmäktige, att anta sådana
regler. I förarbetena pekade regeringen på att det av Svenska Kommunför-
bundet och Landstingsförbundet år 1986 framtagna normalreglementet för
redovisning borde kunna tjäna som en god förebild för hur sådana före-
skrifter skulle kunna utformas (prop. 1990/91:117 s. 121 och 122).
För att nå målet om en enklare och mer enhetlig kommunal redovisning,
för att skapa en större förståelse mellan sektorerna och för att tillvarata
den erfarenhet som fanns inom den privata sektorn rekommenderades
således kommunerna och landstingen av sina förbund att anta en redovis-
ningsmodell med en modem och vedertagen begreppsapparat (Kf/Lf 86). 26
I denna rekommendation ingick också ett normalreglemente vars innehåll
i stora drag sammanföll med bokföringslagen och som också var resultatet Prop. 1996/97:52
av en medveten anpassning till förhållandena inom den privata sektom.
Det utvecklingsarbete som bedrivs inom den privata sektom skulle kom-
ma kommunsektorn till del genom anpassningen av den kommunala redo-
visningen. Rekommendationen av ny redovisningsmodell innebar en viktig
bekräftelse på att kommunal redovisning bygger på samma teoretiska ut-
gångspunkter som de som gäller för privat redovisning. Att rekommendera
kommunerna och landstingen dessa nyheter var också ett sätt att bemöta
den starka kritik som under lång tid hade riktats mot de dittillsvarande
principerna för kommunal redovisning. Från flera håll hade hävdats att
dessa principer var onödigt komplicerade vilket försvårade analyser och
förståelsen för kommunal ekonomi i allmänhet och för redovisning i syn-
nerhet. Man efterlyste också en större enhetlighet i redovisningen för att
underlätta jämförelser mellan kommuner eller landsting. Den föreslagna
redovisningsmodellen var i sin grundstruktur densamma som den som
näringslivet använde. Smärre anpassningar mot bakgrund av den kommu-
nala särarten hade dock gjorts. I fråga om uppbyggnad och innehåll gavs
redovisningsreglementet stora likheter med bokföringslagen. En stor majo-
ritet av kommunerna och landstingen har anpassat sin redovisning till den
föreslagna modellen och antagit normalreglementet.
Referensgruppen för redovisningsfrågor
1 samband med att de båda kommunförbunden rekommenderade kom-
muner och landsting att anta en ny redovisningmodell och ett normal-
reglemente för redovisning bildades år 1986 den tidigare nämnda Refe-
rensgruppen för samråd och samverkan i redovisningsfrågor inom kom-
munsektorn. Referensgruppen består av representanter från de båda kom-
munförbunden samt av ekonomer från kommuner och landsting, revisorer
och forskare. Referensgruppens status är endast att utgöra en referens-
grupp till de båda kommunförbunden och samtliga ledamöter utses av
dessa. Huvuduppgiften är att utveckla god redovisningssed i kommuner
och landsting. Detta sker genom att gruppen gör tolkningar och uttalanden
i principiellt viktiga frågor. Referensgruppens roll motsvarar den som
Bokföringsnämnden har för den privata sektorn. Uttalandena avgränsas till
extemredovisningsfrågor och sådana områden som kan påverkas av den
kommunala särarten. Genom dessa uttalanden konkretiseras kommunal-
lagens bestämmelser. Uttalandena sker i form av anvisningar, förslag och
diskussionsunderlag. Anvisningarna är att betrakta som den tyngsta nivån
av uttalanden och kan ses som en justering eller komplettering av redovis-
ningsreglementet med dess kommentarer.
Kommunal redovisningspraxis
Efter lanseringen av den nya redovisningsmodellen och normalreglementet
år 1986 har en snabb utveckling av redovisningspraxis skett. Modellen
och normalreglementet tillämpas i dag av i stort sett alla kommuner och
landsting. Det sker en kontinuerlig utveckling av redovisningspraxis med
27
modellen och reglementet som grund. Referensgruppen har spelat en vik- Prop. 1996/97:52
tig roll i praxisutvecklingen.
Undersökningar och studier som utförts och som avser förhållandena
åren 1991 och 1995 visar att i stort sett alla kommuner har antagit ett
reglemente för redovisningen. De visar också att 25 procent av kommu-
nerna har gjort ändringar som väsentligt avviker ifrån det rekommende-
rade normalreglementet. För landstingen gäller att samtliga har antagit
reglementen för sin redovisning. Några av dessa har gjort smärre föränd-
ringar i förhållande till normalreglementet. En undersökningen visar att
80 procent av kommunerna och landstingen använder en resultaträkning
helt i enlighet med normalreglementet. Det förekommer dock vissa av-
vikelser. Balansräkningen är i de flesta landsting och kommuner utformad
i enlighet med normalreglementet. Det förekommer dock mer specifice-
rade varianter. Drygt 30 procent har en högre grad av specifikation jäm-
fört med normalreglementet. Det bör poängteras att flera av avvikelserna
medfört en högre kvalitet i redovisningen och utgör således i och för sig
en positiv utveckling av praxis.
En undersökning omfattar också i vilken grad Referensgruppens uttalan-
den tillämpas i kommuner och landsting. Referensgruppen har t.ex. re-
kommenderat att pensionsskuldens förändring skall redovisas över resul-
taträkningen. Detta har också kommit att bli praxis genom att 88 procent
av kommunerna och landstingen hanterat pensionskostnaderna enligt re-
kommendationen.
Någon form av ”koncernredovisning” upprättas av 92 procent av lands-
tingen och av samtliga i undersökningen ingående kommuner. De flesta
låter också denna ingå i årsredovisningen. I Referensgruppens anvisning
anges att uppställningsformen för balansräkning, resultaträkning och finan-
sieringsanalys skall motsvara den som gäller för kommunen respektive
landstinget enligt redovisningsreglementet. Detta följs av de flesta kom-
muner och landsting. De som avviker, främst stora kommuner, tillämpar
oftast en mer företagsinriktad uppställningsform. Enligt anvisning skall
”koncernredovisningen” upprättas enligt den s.k. förvärvsmetoden med
proportionell konsolidering. Följsamheten är här mycket stor, 96 procent
av kommunerna och 92 procent av landstingen.
Kommunalekonomiska problem
I förarbetena till kommunallagen uttrycktes att statsmakterna skulle över-
väga behovet av en stramare lagreglering om den ökade friheten inom det
ekonomiska området som kommunerna gavs genom den nya kommunal-
lagen skulle leda till oönskade konsekvenser (prop. 1990/91:117 s. 21).
Regeringen konstaterade i 1995 års kompletteringsproposition att kom-
munerna och landstingen under de senaste åren har haft svårigheter att an-
passa sin verksamhet till sina ekonomiska ramar. Exempel fanns då på att
man i sådana situationer underbalanserat sin budget och lånefinansierat
den löpande verksamheten. Det pekades på att en fortsatt sådan utveckling 28
skulle undergräva den kommunala självstyrelsen (prop. 1994/95:150 bil.
7 s. 77-78). Ett antal kommunalekonomiska frågeställningar har dessutom Prop. 1996/97:52
aktualiserats under senare år. Det är frågor som rör kommunernas pen-
sions- och borgensåtaganden, upplåning, utförsäljning av kommunal egen-
dom samt de allmänt ökade svårigheterna att åstadkomma balans mellan
inkomster och utgifter. Som tidigare nämnts aktualiserades i detta skedde
en översyn av ekonomikapitlet i kommunallagen.
Regeringen har därefter både i 1996 års vårproposition (prop.
1995/95:150 s. 186) och i årets budgetproposition (prop. 1996/97:1 volym
9) gett uttryck för sin oro över hanteringen och utvecklingen av den kom-
munala ekonomin och därför betonat behovet av skärpt lagstiftning med
den inriktning som regeringen nu föreslår.
I vårpropositionen aviserade regeringen att den avsåg att lämna förslag
till hanteringen av de problem som kommuner och landsting hamnar i när
de inte kan svara för sina åtaganden i form av förfallna skulder eller in-
gångna borgensförpliktelser.
Regeringen har även tillsatt en utredning om översyn av den kom-
munala medelsförvaltningen (dir. 1996:47).
Kommittén om den kommunala självstyrelsens grundlagsskydd har lagt
fram betänkandet Den kommunala självstyrelsen och grundlagen (SOU
1996:129). 1 den föreslås bl.a. att kommuner och landsting skall ges ett
eget kapitel i regeringsformen. Kommittén förordar även att grundlags-
enligheten av det inomkommunala inkomstutjämningssystemet klarläggs
i regeringsformen. Betänkandet remissbehandlas för närvarande.
Ett lagstadgat balanskrav
Mot den tecknade bakgrunden och det faktum att kommunallagen inte
haft en tillräcklig styreffekt bedömer regeringen det som angeläget att in-
föra ett lagstadgat krav på att den kommunala budgeten skall vara i
balans. Regeringen vill skapa ett instrument som dels förhindrar en fort-
löpande urgröpning av kommunernas och landstingens ekonomi, dels ska-
par grundförutsättningar för en långsiktig stabil finansiell utveckling av
den kommunala sektorn. Detta är inte minst viktigt om den kommunala
sektorn skall kunna hantera sina framtida utbetalningar av pensioner utan
att av den anledningen tvingas dra ner på sin verksamhet.
En kommunal redovisningslag
Ekonomisk redovisning är en grundläggande och viktig samhällelig
institution. Redovisningen består av modeller, regler och principer. Dessa
är generella och bör gälla lika för alla samhällssektorer dvs. även för
kommunerna och landstingen. Hänsyn måste dock tas till den kommunala
särarten.
Nuvarande system är ett frivilligt system. Ett antal mycket konkreta skäl
talar för att förhållandena bör stramas upp och tydliggöras.
För det första representerar kommunerna och landstingen en väsentlig
andel av samhällsekonomin. Beslut om resursfördelning och finansiering 29
påverkar i hög grad samhällsekonomin. Av det skälet är det viktigt att
ekonomiska beslut grundar sig på ett stabilt och relevant beslutsunderlag. Prop. 1996/97:52
En redovisningslag skulle kunna ge ökade förutsättningar för att ta fram
ett sådant underlag.
Vidare är den finansiella situationen i dag sådan att ett stort antal kom-
muner och landsting redovisar årliga negativa resultat. Man kan därför be-
fara att ett striktare krav på ekonomisk balans kommer att leda till att
dagens principer och regler för redovisning i allt högre grad kan komma
att ifrågasättas. Risken finns att ambitionen att låta redovisningen utgöra
ett relevant beslutsunderlag byggt på objektiva principer kan gå förlorad
om inte redovisningen ges tillräcklig stadga genom lagstiftning.
En redovisningslag skulle skapa en högre grad av tydlighet jämfört med
nuläget. Nuvarande bestämmelser i kommunallagen är i några fall otyd-
liga. Detta gäller främst 8 kap. 23 § där det föreskrivs att fullmäktige
skall meddela närmare föreskrifter om redovisningen. I bestämmelsens
förarbeten sägs att frågan om hur redovisningsarbetet i detalj skall utföras
måste avgöras av kommunerna och landstingen själva. Vidare sägs att det
normalförslag som de båda kommunförbunden utarbetat utgör en god
förebild för hur föreskrifterna kan utformas. Bestämmelsen och för-
arbetena tolkas på en del håll så att vilka redovisningsregler och principer
som skall användas är beslut som den enskilda kommunen eller det
enskilda landstinget på egen hand kan besluta om. Regeringen befarar att
en sådan tolkning skulle kunna fa fler anhängare när kommunallagen
skärps vad gäller balanskravet.
Ett ytterligare skäl är att en ökad tydlighet beträffande redovisnings-
frågorna skulle öka kommunernas och landstingens trovärdighet gentemot
bl.a. kreditmarknaden såväl nationellt som internationellt. Otydligheten
inom redovisningsområdet har bl.a. påtalats av kreditvärderare.
Slutligen vill regeringen framhålla att en lagstiftning skulle skapa förut-
sättningar för en ytterligare samordning av redovisningsformerna och
redovisningspraxis. Detta bör leda till att jämförbarheten och analysförut-
sättningama blir ännu bättre. Det är väsentligt att poängtera att det då
handlar om finansiell information eftersom en redovisningslag endast
syftar till att reglera extemredovisningen. Behovet av jämförelser och
relevant analysunderlag är mycket stort och mycket talar för att behovet
ökar.
I formell mening är den lagreglering som regeringen nu föreslår en stor
förändring jämfört med nuläget. En redovisningslag som i väsentliga delar
bygger på det nuvarande och av de flesta redan tillämpade normalregle-
mentet och på lagstiftning som gäller för privat sektor torde emellertid i
praktiken för de flesta kommuner och landsting inte innebära några större
förändringar. Normalreglementet uppvisar dessutom stora likheter med
bokföringslagen (1975:125) som gäller för företagen. En kommunal redo-
visningslag skulle mot denna bakgrund till största delen motsvara det som
redan i dag är en etablerad ordning för majoriteten av kommunerna och
landstingen. I några avseenden innebär dock förslaget vissa skärpningar.
För kommuner och landsting som i dag avviker från det nuvarande
normalreglementet kommer förändringarna att bli mer märkbara. För kom-
munalförbund innebär förslaget skärpningar i flera avseenden. Regeringen 30
återkommer till dessa i detalj i det följande.
5.1.1 En grundläggande bestämmelse om budget i balans
Regeringens förslag: Kommuner och landsting skall varje år upp-
rätta sina budgetar så att intäkterna överstiger kostnaderna.
Förslaget genomförs genom ett tillägg till 8 kap. 4 § kommunal-
lagen.
Arbetsgruppens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Arbetsgruppen föreslog dock en något annorlunda lagteknisk utformning.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: En majoritet av de remissinstanser som kommen-
terat arbetsgruppens respektive promemorians förslag om balanskrav till-
styrker det. Några, däribland Kalmar, Uddevalla och Årjängs kommuner,
hävdar att förslaget innebär ett förtydligande av vad som gäller redan i
dag, att det är ett bra stöd för de lokala politikerna och att det ökar trovär-
digheten mot externa kontakter. Många, däribland Karlstads och Fal-
köpings kommuner, betonar att det föreslagna balanskravet är att bedöma
som ett minimikrav som inte får bli uttryck för vad som är god ekono-
misk hushållning. Det betonas också från flera håll, bl.a. SCB. att resultat
3 i resultaträkningen, dvs. skillnaden mellan intäkter och kostnader, måste
definieras lika för alla om resultaten skall kunna jämföras kommuner
emellan. Några instanser tar upp frågan om kravet skall omfatta både av-
giftsfinansierad och skattefinansierad verksamhet. Vissa, däribland Lands-
krona kommun, hävdar att avgiftsfinansierad verksamhet skall undantas.
Några remissinstanser som avstyrker förslaget, däribland Stockholms
kommun, anger att förslaget leder till ett ökat finansiellt sparande, ett
systematiskt överuttag av skatt samt omöjliggör arbete med resultat-
enheter. De menar vidare att det finns en risk för ett ökat antal bolagise-
ringar.
Skälen för regeringens förslag
Ny bestämmelse om budget i balans
Slopandet av det tidigare kravet på balanserad budget har inte inneburit
att lagstiftaren har övergett tanken på att kommunernas och landstingens
ekonomi skall vara i balans. Även tankarna bakom det tidigare nämnda
förmögenhetsskyddet lever i viss mån kvar. I förarbetena till 1991 års
kommunallag sägs uttryckligen att det sett över någon tid av inte alltför
lång varaktighet måste vara balans mellan kommunernas och landstingens
inkomster och utgifter samt att en konsekvent underbalansering av bud-
getarna inte kan anses förenlig med god ekonomisk hushållning (prop.
1990/91:117 s. 211). Vidare sägs att det genom bestämmelsen om att det
1996/97:52
31
av budgeten skall framgå hur den ekonomiska ställningen beräknas vara Prop. 1996/97:52
vid budgetårets slut indirekt ställs ett krav på kommuner och landsting att
upprätta en balansbudget.
Enligt regeringens mening är det inte lämpligt att återgå vare sig till det
balanskrav som gällde före införandet av den nuvarande kommunallagen
eller att knyta an ett balanskrav till det förmögenhetsskydd som gällde
tidigare och som beskrivits i det föregående (avsnitt 4). Kravet på budget-
balans gick formellt att uppfylla genom användning av s.k. budgetregle-
ringsposter av olika slag. Dessa poster var inte intäkter och kostnader i
vanlig bemärkelse utan användes för att tekniskt balansera budgeten.
Någon balans i reell mening behövde alltså inte föreligga. Detta ser rege-
ringen som en allvarlig brist. För övrigt innehåller den budget- och redo-
visningsmodell som i dag används i kommuner och landsting inte några
budgetregleringsposter. Förmögenhetsredovisningen är i dag av underord-
nad betydelse för att styra kommunernas och landstingens ekonomi. Av
större betydelse är resultaträkningen.
Regeringen föreslår därför att det i kommunallagens ekonomikapitel in-
förs en uttrycklig regel om att budgeten varje år skall upprättas så att in-
täkterna överstiger kostnaderna. I praktiken innebär detta ett förtydligande
av vad som redan gäller. Dessutom utgår balanskravet från den budget-
och redovisningsmodell som i dag tillämpas av kommunerna och lands-
tingen.
Den närmare innebörden av kravet på budgetbalans
Balanskravet skall ses som ett instrument för att förhindra en fortlöpande
urgröpning av kommunernas eller landstingens ekonomi. Det skall ge
grundförutsättningar för en långsiktig stabil finansiell utveckling. Den
bakomliggande tanken är att skapa garantier för att varje generation bär
kostnaderna för den service som generationen själv beslutat om och själv
konsumerar. Det skall också skapa förtroende hos t.ex. kreditgivare och
leverantörer för kommunernas och landstingens förmåga att fullgöra sina
ekonomiska åtaganden.
Det övergripande syftet med att ställa krav på budgetbalans är att de
löpande intäkterna skall täcka de löpande kostnaderna. Detta innebär i
normala fall att det s.k. resultat 3 i resultaträkningen, dvs. skillnaden
mellan samtliga intäkter och kostnader eller med andra ord förändringen
av eget kapital, måste vara positivt. Enligt regeringens mening är det
lämpligt att ställa kravet på att resultat 3 skall vara positivt som ett minsta
godtagbart balanskrav. Ett sådant krav är enkelt och förståeligt. Kriterierna
för vad som är att betrakta som ekonomisk balans måste vara enkla.
Måttet resultat 3 är vedertaget och det ansluter helt till uppbyggnaden av
den nuvarande budget- och redovisningsmodellen. Vidare är måttet att be-
trakta som ett axiom för vad som kan sägas vara den lägsta godtagbara
resultatnivån över tiden. Ett balanskrav som innebär att resultat 3 skall
vara positivt innebär också att den löpande verksamheten inte till någon
del behöver finansieras med lån.
I förarbetena till kommunallagen angavs att kommuner och landsting i
32
vissa fall bör kunna få använda medel från försäljning av en anläggnings-
tillgång för löpande behov utan att det kan anses strida mot god ekono-
misk hushållning, exempelvis då ett vikande befolkningsunderlag eller en
förändrad verksamhetsinriktning gör behovet av anläggningstillgången
avsevärt mindre. Ett exempel som nämndes var den avveckling av special-
sjukhus och vårdhem för psykiskt utvecklingsstörda som genomfördes till
förmån för andra boendeformer (prop. 1990/91:117 s. 211). Samma syn
bör enligt regeringens mening även gälla framdeles. Huvudprincipen skall
således vara att en realisationsvinst inte skall inräknas i balanskravet.
Den kan dock medräknas om den står i överensstämmelse med god
ekonomisk hushållning t.ex. om den är ett led i en omstrukturering. Det
kan vara fallet när en verksamhet inte längre skall bedrivas t.ex. på grund
av befolkningsstrukturella förändringar. Undantag kan dock göras för de
fall en försäljning medför lägre framtida kostnader. Vad gäller realisa-
tionsförlust skall huvudprincipen vara att denna medräknas i balanskravet.
Undantag kan göras i de fall en försäljning och användandet står i
överensstämmelse med god ekonomisk hushållning, t.ex. när en försälj-
ning medför framtida lägre kostnader.
Regeringen återkommer i avsnitt 5.2. till frågan om det finns ett behov
av ett förbud mot att låna för driftändamål.
Ett balanskrav bör relateras till resultaträkningen. Genom en sådan ord-
ning skapas enkla och ändamålsenliga restriktioner. Att relatera kravet till
balansräkningen skulle innebära problem genom att olika ingångsvärden
med avseende på kommunernas och landstingens soliditet måste beaktas.
En annan fördel med att koppla balanskravet till resultaträkningen är att
förändringar av tillgångsmassan och effekterna av sättet att finansiera
kommunernas och landstingens tillgångar alltid på sikt påverkar resultat-
räkningen i form av avskrivningar och räntenetton.
Prop. 1996/97:52
Balanskravets förhållande till kravet på god ekonomisk hushållning
För att motsvara kravet i 8 kap. 1 § kommunallagen på god ekonomisk
hushållning räcker det i de flesta fall inte med att intäkterna är så stora att
de i stort sett bara täcker kostnaderna. Det är inte tillräckligt att kommu-
nerna och landstingen redovisar ett nollresultat som resultat 3. För att
kravet på god ekonomisk hushållning skall uppfyllas bör resultatet i nor-
malfallet ligga på en nivå som realt sett åtminstone konsoliderar ekono-
min. Ett önskvärt resultatkrav är då att reinvesteringar på lång sikt kan
göras utan finansiering med nya lån. God ekonomisk hushållning kan inte
bara definieras utifrån ett ekonomiskt perspektiv. Andra viktiga faktorer
som måste beaktas är kommunens eller landstingets framtida investerings-
planer, befolkningsutveckling, riskexponering etc.
Frågan om avsteg från balanskravet behandlas i avsnitt 5.1.3.
3 Riksdagen 1996/97. 1 saml. Nr 52
5.1.2 Vilka som omfattas av balanskravet
Prop. 1996/97:52
Regeringens förslag: Kommuner och landsting omfattas av balans-
kravet. Det följer av den föreslagna regleringen i 8 kap. 4 § kom-
munallagen.
Kommunalförbunden omfattas också av kommunallagens balans-
krav. Förslaget genomförs för kommunalförbund genom tillägg till
de hänvisningar till kommunallagen som finns i 2 kap. 18 § samt
3 kap. 7 § kommunalförbundslagen.
De kommunala företagen skall inte nu omfattas av balanskravet.
Arbetsgruppens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Ett stort antal remissinstanser kommenterar frågan
om balanskravets avgränsning. En majoritet av remissinstanserna har inte
haft något att erinra mot arbetsgruppens förslag och förslaget i promemo-
rian. Flera, däribland Bodens och Lilla Edets kommuner samt Stockholms
läns landsting, anser att det är viktigt att alla ekonomiska förehavanden
mellan kommunen och företagen redovisas i resultaträkningen.
Många, däribland Svenska Kommunförbundet, Kommuninvest i Sverige
AB,Göteborgs och Växjö kommuner, anser att den kommunala koncernen
nu eller på sikt bör omfattas av balanskravet för att ge en rättvisande bild
av kommunens totala ekonomi. De framför ett antal skäl för detta. Ett
skäl är att en betydande del av den kommunala verksamheten bedrivs i
företagsform. Kommunerna och landstingen har i stor omfattning gått i
borgen för företagens förpliktelser. Ett annat skäl är att de kommunala
företagen utgör en integrerad del av den kommunala organisationen och
måste ses som en ekonomisk beslutsenhet tillsammans med kommunen
eller landstinget. I kommunallagen föreskrivs också att kommunernas och
landstingens årsredovisningar skall omfatta även sådan kommunal
verksamhet som bedrivs i företagsform. Några remissinstanser, däribland
Stockholms kommun anser att ett balanskrav relaterat endast till kom-
munen eller landstinget skulle kunna locka till en ökad överflyttning av
kommunala verksamheter från nämnderna till kommunala företag. Andra
remissinstanser som tillstyrker förslaget att företagen inte skall omfattas
av balanskravet menar att en sådan ordning skulle kunna leda till att
balanskravet uppfylls trots att det råder obalans i en kommuns eller ett
landstings ekonomi bara resultaten i företagen samtidigt är sådana att de
uppväger denna obalans. Omvänt kan det råda obalans i de kommunala
företagens ekonomi som ställer krav på att kommunen eller landstinget
skapar överskott för att täcka förluster för att uppfylla balanskravet.
Några, däribland Landskrona kommun, menar att avgiftsfinansierad
verksamhet inte bör omfattas av balanskravet.
34
Skälen for regeringens förslag
Kommuner, landsting och kommunalförbund
Kommunallagens nuvarande regler om ekonomisk förvaltning har i stor
utsträckning genom hänvisningar i 2 kap. 18 § och 3 kap. 7 § kommunal-
förbundslagen gjorts tillämpliga på de båda formerna av kommunalför-
bund, dvs. kommunalförbund med fullmäktige respektive med direktion.
Regeringen anser att det i detta avseende bör ställas samma krav på
kommunalförbunden som på kommunerna och landstingen själva. Inom
kommunalförbundens ram sköts samma typ av verksamhet som inom
kommunerna och landstingen. Förbunden kan till skillnad mot de kommu-
nala företagen också sköta rena myndighetsuppgifter. Vi föreslår därför
att balanskravet skall omfatta, förutom kommuner och landsting, även
kommunalförbund.
De kommunala företagen berörs inte nu
Frågan om de kommunala företagen skall omfattas av ett balanskrav eller
inte är enligt regeringens mening inte given. Frågan är komplicerad, vilket
understryks av remissinstansernas synpunkter. När det gäller de kom-
munala aktiebolagen finns regler i bl.a. aktiebolagslagen (1975:1385) som
reglerar ett företags hantering av sin ekonomi, krav på kontrollbalansräk-
ningar, likvidationsplikt m.m.
Regeringen gör den bedömningen att balanskravet i nuläget inte bör om-
fatta de kommunala företagen. Det finns dock skäl att närmare utreda
förutsättningarna för och konsekvenserna av en ordning där även de kom-
munala företagen omfattas av ett krav på ekonomisk balans. Det faktum
att kommunerna och landstingen har möjlighet att välja att driva en
verksamhet i förvaltnings- eller bolagsform kan medföra att jämförelser
kommuner emellan blir missvisande. Den kommun eller det landsting som
har valt att driva en stor del av sin verksamhet i bolagsform har inte
samma bas för balanskravet som den som driver en större del i förvalt-
ningsform. Regeringen har därför för avsikt att tillkalla en särskild ut-
redare som skall fa i uppdrag att utreda förutsättningarna för och kon-
sekvenserna av att låta balanskravet omfatta den kommunala ”koncernen”
i dess helhet.
Även om de kommunala företagen inte omfattas av balanskravet spelar
den sammanställda redovisning som regeringen föreslår i lagen om kom-
munal redovisning självklart en viktig roll i den finansiella analysen av
”koncernen”. Regeringen vill särskilt betona den möjlighet som den sam-
manställda redovisningen ger till en samlad bedömning av kommunens
eller landstingets totala ekonomiska engagemang. Vidare vill regeringen
återigen framhålla att kravet i kommunallagen på god ekonomisk hus-
hållning sträcker sig längre än det föreslagna balanskravet. Däri ligger
även ett krav på att kommunerna och landstingen ser till att det råder en
sund ekonomi också i företagen.
Regeringen vill också betona vikten av att de medel som kommunerna
och landstingen lämnar till sina företag som förlusttäckning alltid skall
Prop. 1996/97:52
35
redovisas som en kostnad i kommunens eller landstingets resultaträkning. Prop. 1996/97:52
Eftersom bidragen redovisas i resultaträkningen innebär detta att balans-
kravet indirekt kan sägas omfatta även de kommunala företagen.
Det görs ingen åtskillnad mellan skatte- och avgiftsfinansierad verk-
samhet
Ett par remissinstanser har ansett att balanskravet endast bör omfatta
skattefinansierad verksamhet. Huvudargumentet för detta är att verksam-
heter som bedrivs under företagsmässiga former och sluten redovisning
också bör leva under samma betingelser som bolag. Regeringen ser dock
ingen anledning till att undanta avgiftsfinansierad verksamhet från balans-
kravet. Många gånger kan kommunerna också välja mellan att skatte- eller
avgiftsfinansiera sin verksamhet. För att få en så jämförbar bas som möj-
ligt för balanskravet föreslår regeringen att all kommunal verksamhet som
drivs i förvaltningsform och oberoende av finansieringskälla bör omfattas
av balanskravet.
5.1.3 Hanteringen av negativa årsresultat
Regeringens förslag: Ett negativt årsresultat skall regleras och det
redovisade egna kapitalet enligt balansräkningen återställas senast
under det andra året efter det år då det negativa resultatet uppkom.
Om det finns synnerliga skäl för det kan fullmäktige besluta att
sådan reglering inte skall göras.
Förslaget genomförs genom tillägg till 8 kap. 5 § kommunallagen.
Arbetsgruppens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Arbetsgruppen föreslår dock ingen lagreglering av möjligheten att frångå
balanskravet.
Promemorians forslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
I promemorian föreslås dock, om det kan anses vara förenligt med god
ekonomisk hushållning att fullmäktige kan besluta att en reglering av ett
negativt resultat inte behöver ske. Vidare föreslås en begränsning i rätten
att föra talan mot ett beslut av fullmäktige att inte reglera ett negativt
resultat.
Remissinstanserna: En majoritet av de remissinstanser som särskilt
kommenterat arbetsgruppens förslag och förslaget i promemorian har till-
styrkt förslagen eller lämnat dem utan erinran. Några, däribland Svenska
Kommunförbundet, anser dock att två år kan vara en väl kort tidsperiod
att återställa den ekonomiska ställningen, infria större ansvarsförbindelser
m.m. Några, däribland Norrköpings, Linköpings, Sundsvalls och Borlänge
kommuner, anser att balanskravet i stället skall kopplas till kommunal-
lagens föreskrifter om rullande treårsplaner.
36
En majoritet av remissinstanserna har inte haft något att erinra mot att
undantagen från balanskravet inte detaljregleras utan att fullmäktige får
rätt att besluta att en reglering av ett negativt resultat inte behöver ske när
det kan anses vara förenligt med god ekonomisk hushållning. Flera instan-
ser, däribland Svenska Kommunförbundet, Karlstads, Kristinehamns,
Degerfors och Munkefors kommuner, menar att det kan finnas ytterligare
acceptabla undantag än de som arbetsgruppen uttryckligen nämner i sitt
förslag. Några kommuner, däribland Karlstads och Årjängs kommuner,
har angett att undantagen från balanskravet bör lagregleras bl.a. för att
stärka enhetligheten i tillämpningen av undantagen. Kammarrätten i Göte-
borg anser att förutsättningarna för att göra avsteg från balanskravet bör
anges på ett mer preciserat sätt än vad som anges i promemorians förslag.
Flera, däribland Norrköpings och Linköpings kommuner, anser att det är
nödvändigt att kunna göra avsteg från balanskravet. Några har angett att
frågan bör lagregleras eftersom den är av stor principiell och praktisk
betydelse i och med att fullmäktige i varje kommun kan besluta om att
balanskravet kan frångås utifrån sin tolkning av begreppet god ekonomisk
hushållning och utan möjlighet till prövning eller till sanktioner. Flera
remissinstanser, däribland Mjölby och Vadstena kommuner, anger att
nämnderna i dag i många kommuner får föra över överskott till komman-
de år och att detta bör vara möjligt även framöver för att täcka underskott.
De flesta remissinstanserna har inte haft något att erinra mot förslaget
eller tillstyrkt förslaget i promemorian om begränsning av talerätten. Kam-
marrätterna i Stockholm och Göteborg ifrågasätter om det finns skäl för
den föreslagna begränsningen av talerätten och anger att det med den
föreslagna utformningen inte ens går att pröva om beslutet har tillkommit
i laga ordning.
Prop. 1996/97:52
Skälen för regerings förslag
Underskott skall regleras inom två år
Regeringen har stannat för att föreslå att det som huvudprincip skall
fordras att balanskravet skall vara uppfyllt varje enskilt budgetår. En
annan ordning skulle kunna skapa utrymme för olika taktiska åtgärder,
varigenom problem med underskott i ekonomin skjuts framåt i tiden. Det
innebär ett krav på kommunerna och landstingen att varje år upprätta sina
budgetar så att intäkterna överstiger kostnaderna. Att budgeten upprättas
i enlighet med föreskrifterna i den föreslagna redovisningslagen är ingen
garanti för att det verkliga utfallet vid budgetårets slut inte ser annorlunda
ut. Det kan under ett visst år inträffa sådana omständigheter som kommu-
nerna och landstingen inte råder över och som gör det svårt att hålla bud-
geten.
I dag gäller att kommunerna och landstingen får underbal ans era sina
budgetar under enskilda år men att någon konsekvent underbalansering
inte bör ske. Sett över någon tid av inte alltför lång varaktighet, skall det
vara balans mellan kommunernas och landstingens intäkter och kostnader.
Om kostnaderna enligt bokslutet för ett budgetår är större än intäkterna, 37
bör därför — på motsvarande sätt som gällde när det tidigare kravet på
budgetbalans fanns - underskottet regleras under de närmaste följande två Prop. 1996/97:52
åren. Med reglering av underskott avses att en negativ förändring av det
egna kapitalet återställs. Regeringen anser inte att det finns några avgöran-
de skäl för att. som några remissinstanser vill, föreslå en längre tid än två
år. Tvåårskravet ryms dessutom väl inom kravet på de rullande treårs-
planema i 8 kap. 5 § kommunallagen.
Enligt regeringens mening skulle det vara önskvärt att göra regleringen
redan i budgeten för året närmast efter det år under vilket underskottet
uppkommit. Det finns dock flera praktiska skäl mot att införa ett sådant
krav. Ett slutgiltigt besked om resultatet från ett budgetår kan inte fås
innan det året är slut och budgeten för nästa år skall normalt fastställas
senast under november månad. Årsredovisningen för ett budgetår behöver
inte heller vara klar att överlämnas till fullmäktige och revisorerna förrän
senast den 1 juni året efter budgetåret. I kommunerna och landstingen
görs visserligen en kontinuerlig uppföljning av ekonomin och i ökad ut-
sträckning även en fortlöpande redovisning under budgetåret i form av
delårsrapporter. Även om det kan förutsättas att metoderna för uppfölj-
ningen av ekonomin kommer att utvecklas ytterligare, finns det ändå
uppgifter rörande ekonomin som kommunerna och landstingen får del av
så sent att det inte är möjligt för dem att redan i budgeten för nästa år
göra den reglering av eventuella underskott som föreslås.
Det krävs synnerliga skäl för att inte reglera ett negativt resultat
Ett negativt resultat som uppkommer ett visst budgetår skall regleras. Det
kan dock i vissa mycket speciella fall finnas skäl att acceptera avsteg från
kravet på reglering. Regeringen delar remissinstansernas uppfattning att
detta bör framgå direkt av lagen om det skall finnas sådana begränsade
möjligheter att frångå balanskravet och vilka begränsningar som i så fall
bör gälla. Det föreslås därför att balanskravet skall kunna frångås enbart
om det finns synnerliga skäl. Detta handlar då om fall där ett frångående
är mycket väl motiverat och där det grundläggande kravet i 8 kap. 1 § om
att de åtgärder som kommunen rent allmänt vidtar måste vara förenliga
med god ekonomisk hushållning beaktats. Innebörden av god ekonomisk
hushållning diskuterades utförligt i förarbetena till 8 kap. 1 § kommunal-
lagen (prop. 1990/91:117 s. 110 f. och 210 ff., bet. 1990/91 :KU38). Vi
anser att den syn som gavs i förarbetena på vad som är god ekonomisk
hushållning skall äga giltighet även i detta sammanhang. Frågan om vad
som kan anses vara god ekonomisk hushållning har också behandlats i
avsnitt 4.1. Kommunalförbunden är genom hänvisningar i 2 kap. 18 § och
i 3 kap. 7 § kommunalförbundslagen också bundna av kravet på god
ekonomisk hushållning.
Ett exempel på när synnerliga skäl kan anses föreligga är att en kom-
mun eller ett landsting medvetet och tydligt har gjort avsättningar och
byggt upp ett avsevärt eget kapital för att möta tillfälliga framtida intäkts-
minskningar eller kostnadsökningar. Ett annat är när en avyttring av till-
gångar har skett och en förlust därvid har uppstått. Det kan då finnas skäl
att inte reglera förlusten under förutsättning att avyttringen samtidigt inne-
bär att kommunen eller landstinget därigenom har skapat förutsättningar Prop. 1996/97:52
för minskade framtida kostnader.
Flera remissinstanser har framfört önskemål om att det också bör vara
tillåtet att låta nämnderna spara hela eller delar av ett års positiva resultat
till kommande år med negativt utfall. Så sker redan i dag i mycket stor
utsträckning. Undantag från att upprätta budgeten så att intäkterna över-
stiger kostnaderna varje år måste således i fortsättningen bedömas efter
den föreslagna huvudprinciperna dvs. undantag får göras bara om synner-
liga skäl föreligger.
I detta sammanhang måste också den bestämmelse som föreslås i 4 kap.
4 § redovisningslagen iakttas. Bestämmelsen behandlas i avsnitt 6.3.3. I
den föreslås att det i förvaltningsberättelsen skall anges när och på vilket
sätt kommunen eller landstinget avser att göra en reglering av det negativa
resultatet. För det fall en kommun eller ett landsting anser att det finns
synnerliga skäl för att inte reglera ett negativt resultat skall alltså enligt
förslaget dessa skäl redovisas i förvaltningsberättelsen.
Som bestämmelsen utformats är det i första hand kommunerna och
landstingen själva som skall bedöma vad som inbegrips i synnerliga skäl.
Regeringen avser att följa tillämpningen och vid behov på nytt överväga
behovet av en stramare reglering.
Laglighetsprövning av synnerliga skäl
I likhet med bestämmelsen i 8 kap. 1 § kommunallagen om god
ekonomisk hushållning, är avsikten med bestämmelsen om synnerliga skäl
att den inte är lämpad att ligga till grund för en domstolsprövning. I de
båda fallen är det frågan om lokala politiska bedömningar av vad som är
en lämplig hantering av den lokala ekonomin. Frågan om vad som är syn-
nerliga skäl är inte primärt en fråga som bör avgöras i domstol inom
ramen för ett laglighetsprövningsmål. Den bör avgöras inom ramen för
det politiska systemet. Härigenom blir det i första hand aktuellt att even-
tuellt utkräva ett politiskt ansvar för det fall att obalanser inte hanteras på
ett sätt som lagen föreskriver. Förarbetena till 8 kap. 1 § kommunallagen
präglas också av ett sådant synsätt (se prop. 1990/91:117 s. 110 och 211).
Regeringen delar dock den remisskritik som framförts mot den lagtek-
niska utformning av promemorians förslag och som innebar att det inte
ens skulle vara möjligt att överklaga ett beslut av fullmäktige i syfte att
fa lagligheten av hur beslutsfattandet gått till prövat. Regeringen ser inga
skäl för att på sätt som föreslås i promemorian inskränka talerätten och
därigenom ta bort möjligheten att få lagligheten av den formella hante-
ringen av fullmäktiges beslut att inte reglera ett negativt beslut prövad.
Regeringens bedömning: Det behövs ingen lagreglering om förbud
mot att ta upp lån för driftändamål. Ett sådant förbud följer indirekt
av balanskravets konstruktion.
39
Arbetsgruppens bedömning: Överensstämmer med regeringens.
Promemorians bedömning: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna har inte haft
något att erinra mot förslaget att inte lagreglera ett förbud mot att ta upp
lån för driftändamål. Finansinspektionen pekar på att ett låneförbud skulle
kunna leda till minskade lånemöjligheter för de kommunala bostadsföre-
tagen om kommunerna riskerar att inte kunna infria sina borgensåtagan-
den. Andra, däribland Svenska Bankföreningen, anser att det är viktigt att
inte binda upp kommunerna för oförutsedda händelser.
Några instanser, däribland Gnosjö och Linköpings kommuner, har
ansett att förbudet bör lagregleras mot bakgrunden av dess betydelse som
signal till långivare. Ett lagstadgat låneförbud behövs för tydlighetens
skull. Regeringen skulle kunna koppla en låneram till eventuella dispenser
från balanskravet. Kommuninvest i Sverige AB har angett att ett balans-
krav för hela den kommunala koncernen bör kombineras med ett uttryck-
ligt förbud mot lån för driftändamål.
Skälen för regeringens bedömning: En följd av den tidigare gällande
principen om förmögenhetsskyddet var att upplåning inte fick ske för
driftändamål. En kommun eller ett landsting ansågs dock ha rätt att ta upp
tillfälliga lån för att skaffa rörelsemedel och att i en besvärlig ekonomisk
situation täcka driftkostnader med lån.
Genom slopandet av förmögenhetsskyddsbestämmelsen upphörde också
förbudet att låna till driften. Möjligheten att ta upp lån för driftändamål
angavs i förarbetena till den nuvarande kommunallagen dock fortfarande
vara begränsad genom det i lagen uppställda kravet på god ekonomisk
hushållning.
En följd av det balanskrav som regeringen nu föreslår är att den löpande
verksamheten inte till någon del skall behöva finansieras med lån. Vid
sådant förhållande behövs enligt regeringens mening inte någon lagregel
som förbjuder upptagande av lån för annat än investeringsverksamhet.
Någon sådan bestämmelse föreslås därför inte.
Prop. 1996/97:52
40
6.1.1 Den lagtekniska lösningen
Prop. 1996/97:52
Regeringens förslag: En lag om kommunal redovisning införs.
Lagen skall innehålla bestämmelser om bokföring, årsredovisning
och delårsrapporter.
Bokföring och redovisning skall fullgöras på ett sätt som överens-
stämmer med god redovisningssed.
Arbetsgruppens förslag: Arbetsgruppen föreslog en särskild kommunal
bokföringslag. Gruppen utarbetade dock inte något lagförslag utan före-
slog att det fortsatta arbete med att bereda ett förslag till en sådan lag
skulle ske inom regeringskansliet med utgångspunkt i det av förbunden
rekommenderade normalreglementet för redovisning.
Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna tillstyrker
förslaget om en kommunal redovisningslag. Många menar att en sådan lag
ökar jämförbarheten i och respekten för kommunal redovisning, ökar
enhetligheten och kvaliteten samt skapar bättre underlag för analyser.
Finansinspektionen anser att tillgången till en god redovisningsinformation
är viktig för kapitalmarknaden.
Några av dem som tillstyrker förslaget, däribland Bokföringsnämnden,
Redovisningskommittén och Göteborgs kommun, förordar att redovisnings-
lagen endast skall innehålla stadganden som motiveras av den kommunala
särarten och i övrigt innehålla hänvisningar till årsredovisningslagen
(1995:1554) och bokföringslagen (1976:125). Andra menar att lagen
måste anpassas till innehållet i årsredovisningslagen och ha bokförings-
lagen som förebild. Några remissinstanser, däribland Riksrevisionsverket
(RRV), Riksskatteverket (RSV).Finansinspektionen och Bokföringsnämn-
den, anser att en slutlig beredning av en kommunal redovisningslag bör
anstå till Redovisningskommitténs slutbetänkande föreligger.
Ett fåtal instanser avstyrker förslaget, däribland Stockholms och Fal-
köpings kommuner. Malmö och Motala kommuner anser att redovisnings-
reglementet i stället borde upphöjas till lag. Några menar att lagreglering
inte behövs utan att redovisningsreglementet är tillräckligt.
Förslaget om att god redovisningssed skall tillämpas tillstyrks eller läm-
nas utan erinran av instanserna. RSV anger i sitt yttrande att den före-
slagna paragrafen om god redovisningssed borde kompletteras med ett
nytt stycke som motsvarar 2 kap. 3 § andra stycket årsredovisningslagen
och som gäller nothänvisning vid avvikelse från allmänna råd eller rekom-
mendationer.
Remissinstansernas inställning till hanteringen av de kommunala avtals-
pensionerna redovisas under avsnitt 6.4.
41
Skälen for regeringens förslag
Den kommunala särarten
Syftet med kommunal verksamhet skiljer sig i väsentliga avseenden från
syftet med privat företagande. Den särart som finns beträffande verksam-
hetens syfte och finansiering måste beaktas och hanteras på ett för sektorn
relevant sätt.
Ramen för den kommunala och landstingskommunala verksamhetens
omfattning och inriktning anges i kommunallagen samt i olika special-
lagar. Verksamheten skall vara av allmänt intresse och får inte vara av
sådan karaktär att den skall handhas enbart av staten eller någon annan.
De kommunala befogenheterna styrs bl.a. av likställighets-, lokaliserings-
och självkostnadsprincipema. Detta innebär t.ex. att kommuner och lands-
ting inte utan lagstöd far bedriva näringsverksamhet i vinstsyfte.
För kommuner och landsting är intäktssidan av en speciell karaktär. In-
täkterna hämtas inte från en marknad, varför de åtminstone i det kortsik-
tiga perspektivet är relativt oberoende av förändringar på kostnadssidan.
Skatteintäkter och generella statsbidrag förändras inte som en omedelbar
följd av verksamhetsförändringar.
Kommuner och landsting bedriver allmännyttig verksamhet. Verksam-
heten finansieras till största delen kollektivt via kommunalskatt samt via
statliga bidrag. Detta innebär att de produktionsmedel i form av anlägg-
ningstillgångar man förfogar över också är av en speciell karaktär. Flera
av tillgångarna är av allmännyttig karaktär, vilket innebär att de ofta inte
är realiserbara. Samtliga åtaganden säkras genom beskattningsrätten i
kommunen eller landstinget. Detta markeras genom pantförskrivnings-
förbudet i 8 kap. 13 § kommunallagen.
En enskild kommun eller ett enskilt landsting kan inte utan vidare upp-
höra att existera. Grunderna för dess existens finns intagen i grundlagen.
Styrelseskicket bygger på den representativa demokratins principer, vilket
bl. a. innefattar ett politiskt ansvarstagande av dem som valts att styra
verksamheten. Verksamheten karaktäriseras också av en öppenhet som
bl.a. tar sig uttryck i offentlighetsprincipen.
Målformulering, prioritering och resursfördelning via en budget och
beslut om denna är centralt för styrningen av kommuner och landsting
eftersom det handlar om en politisk styrning och oftast avsaknad av mark-
nadsåterkoppling.
Sammanfattningsvis kan sägas att den kommunala extemredovisningens
syfte bör vara att ge fullmäktige, kommuninvånarna och andra intressenter
relevant information om verksamhetens finansiella resultat och ekono-
miska ställning. Denna information måste utformas så att den underlättar
styrning och uppföljning av den kommunala verksamheten.
Valet av lagteknisk lösning
De specifika förutsättningar som gäller för kommunal verksamhet gör att
den redovisningslagstiftning som gäller för näringslivet inte är direkt över-
förbar på kommunal verksamhet. Även om det grundläggande synsättet
Prop. 1996/97:52
42
på redovisning bör vara detsamma i båda sektorerna kan den kommunala Prop. 1996/97:52
särarten motivera särskilda krav på den kommunala redovisningen. Vidare
kan de normer som har utvecklats i den privata sektorn beträffande före-
tagens redovisning ibland vara irrelevanta i kommuner och landsting.
Regeringen föreslår därför att det tillskapas en särskild lag om kommunal
redovisning.
Förutsättningarna för att upprätthålla en samordnad och enhetlig kom-
munal redovisningsstandard bör enligt regeringens bedömning öka om
redovisningsreglerna ges lagform. Det är dock viktigt att en kommunal
redovisningslag dels utformas mot bakgrund av redovisningens över-
gripande syften, dels ligger i linje med det övergripande målet för den
kommunala verksamheten.
Det förhållandet att den nya lagen enligt regeringens mening inte bör
innehålla några hänvisningar till årsredovisningslagen hindrar inte att den
lagen bör beaktas vid den nya lagens utformning. Tvärtom talar starka
skäl för en samordning mellan sektorerna. Årsredovisningslagen bör
beaktas genom att relevanta bestämmelser om årsredovisning tas in i den
kommunala redovisningslagen. Man kan dock konstatera att flera av be-
stämmelserna i årsredovisningslagen saknar relevans inom kommun-
sektorn. Det gäller bl.a. vissa bestämmelser om koncernredovisning och
tilläggsupplysningar. Sådana bestämmelser bör givetvis inte överföras till
den nya lagen.
Bokföringslagen är för närvarande föremål för en översyn av Redovis-
ningskommittén (dir. 1991:71). Översynen kan leda till förändringar i det
nuvarande regelsystemet rörande bl.a. löpande bokföring. Flera remiss-
instanser har menat att man bör avvakta Redovisningskommitténs be-
tänkande innan förslag läggs om en redovisningslag. I den mån Redovis-
ningskommitténs förslag kommer att leda till förändringar i bokförings-
lagen kan dessa troligen inte träda i kraft förrän den 1 januari 1999. Det
är viktigt att en kommunal redovisningslag kan träda i kraft den 1 januari
1998, framför allt med hänsyn till den starka koppling som lagen har till
det föreslagna balanskravet i kommunallagen. En ny modell för redovis-
ningen av de kommunala avtalspensionerna bör inte försenas. Införandet
av en kommunal redovisningslag bör därför inte anstå. Eventuella föränd-
ringar i den nu föreslagna lagen med anledning av Redovisningskommit-
téns förslag far enligt regeringens mening övervägas i senare samman-
hang.
6.1.2 Huvudlinjerna i lagen
Normalreglementet och den lagstiftning som styr det privata
företagandet bör tjäna som förebilder
En kommunal redovisningslag bör enligt regeringens mening bygga dels
på årsredovisningslagen, dels på det i avsnitt 4 tidigare nämnda normal-
reglementet och den praxis som har utvecklats under de senaste åren. Att
en ny lag baseras på bl.a. normalreglementet innebär i praktiken att även
bokföringslagen kommer att utgöra grund för lagen eftersom reglementet 43
i sin tur bygger på bokföringslagen. De avvikelser som finns mellan nor-
malreglementet och bokföringslagen är ett uttryck för den kommunala sär- Prop. 1996/97:52
arten. Särarten har också kommit till uttryck i den redovisningspraxis som
växt fram i tillämpningen av normalreglementet och bör givetvis åter-
speglas i den nya lagen.
Ingen onödig detaljreglering
Förutsättningarna för att upprätthålla en samordnad och enhetlig kom-
munal redovisningsstandard bör som regeringen tidigare nämnt öka om
redovisningsreglerna ges lagform. Redovisningslagen bör dock endast reg-
lera områden där det finns ett behov av lagregler och där det är möjligt
att ställa generella krav. Det gäller i första hand frågor om löpande bok-
föring och sådana årsredovisningsfrågor som kan anses falla inom ramen
för kommunstyrelsens respektive landstingsstyrelsens ansvar enligt 6 kap.
1-2 §§ kommunallagen.
Redovisningslagen bör inte heller ge någon uttömmande reglering av
alla de redovisningsprinciper som bör ligga till grund för kommunernas
och landstingens bokföring och redovisning. Det är enligt regeringens
mening omöjligt att i lag reglera alla frågor som kan uppkomma om bok-
föringens och redovisningens utformning. Det är knappast heller önskvärt,
eftersom en långtgående detaljreglering skulle hämma den utveckling
inom redovisningsområdet som är både nödvändig och positiv. Lagen bör
därför utformas så att den ger utrymme för normbildning. Det kan ske
genom att man i lagen tar in ett krav på iakttagande av god redovisnings-
sed.
Vad är god redovisningssed?
Begreppet och tekniken att hänvisa till god redovisningssed förekommer
på flera ställen i den redovisningslagstiftning som gäller för företag, bl.a.
i bokföringslagen (1976:125) och årsredovisningslagen (1995:1554). 12 §
bokföringslagen anges att bokföringsskyldigheten skall fullgöras på sätt
som stämmer överens med god redovisningssed. Bokföringslagen har
karaktären av en ramlag, vars bestämmelser fylls ut genom kompletteran-
de föreskrifter i andra lagar och, på vissa områden, av myndighetsföre-
skrifter. Lagens regler är också avsedda att kompletteras av sådan redovis-
ningspraxis som innefattas i begreppet god redovisning. God redovisnings-
sed beskrivs i förarbeten till bokföringslagen bl.a. som en faktiskt före-
kommande praxis hos en kvalitativt representativ krets av bokförings-
skyldiga (prop. 1975:104 s. 148). Föredragande statsråd hänvisade, vad
gäller bedömningen av vad som var god redovisningssed, till en särskild
nämnd för redovisningsfrågor. Därvid avsågs den sedermera inrättade
Bokföringsnämnden. Under senare år torde begreppet god redovisningssed
ha kommit att knytas allt närmare till de uttalanden som har utfärdats av
Bokföringsnämnden och andra normgivande organ, t.ex. det år 1989 inrät-
tade Redovisningsrådet.
Bestämmelsen i 2 kap. 2 § årsredovisningslagen anknyter till bok- 44
föringslagens bestämmelse om god redovisningssed genom att där intagits
ett krav på att årsredovisningen skall upprättas i enlighet med god redo- Prop. 1996/97:52
visningssed. Även i den nya lagens förarbeten hänvisas till en faktiskt
förekommande praxis hos en kvalitativt representativ krets av bokförings-
skyldiga. Där anges vidare att särskild betydelse måste tillmätas allmänna
råd och rekommendationer av auktoritativa organ såsom Bokföringsnämn-
den, Redovisningsrådet och, såvitt gäller finansiella företag, Finansinspek-
tionen (prop. 1995/96:10, del 2 s. 11 f och s. 181). Det uttalas vidare att
syftet med den nya lagen inte var att ge begreppet god redovisningssed
någon annan innebörd än det hittills haft.
I 8 kap. 18 § kommunallagen sägs att årsredovisningen skall upprättas
med iakttagande av god redovisningssed. I förarbetena sägs att föreskrifter
och rekommendationer beträffande god redovisningssed som har lämnats
och kommer att lämnas av t.ex. Bokföringsnämnden och Redovisnings-
rådet har stor betydelse för den redovisningssed som skall gälla för kom-
muner och landsting (prop. 1990/91:117 s. 122). Vidare sägs att avvikel-
serna mellan sektorerna inte är av den beskaffenhet att uttrycket god redo-
visningssed inte bör kunna användas även i kommunala sammanhang
(prop. 1990/91:117 s. 122).
Redovisningslagen bör som tidigare antytts bygga på att bokföring och
redovisning liksom i dag skall fullgöras på ett sätt som överensstämmer
med god redovisningssed. God redovisningssed bör således även i fortsätt-
ningen vara ett centralt begrepp i den kommunala redovisningen. I lagen
bör inte läggas fast vad som är god redovisningssed. I stället bör det
oberoende normgivande organ som regeringen har för avsikt att inrätta i
sin uttolkning av lagen lägga fast den närmare innebörden av denna sed.
Liksom tidigare bör god redovisningssed inte tillmätas betydelse i de
fall en fråga har blivit uttryckligen reglerad i lagen; i sådana fall skall
givetvis lagen gälla. Det är med andra ord aldrig god redovisningssed att
avvika från uttryckliga lagregler.
De grundläggande redovisningsprinciperna
Tidigare har angetts att den kommunala redovisningslagen bör bygga dels
på årsredovisningslagen, dels på det tidigare utarbetade normalregle-
mentet. Normalreglementet bygger i sin tur på bokföringslagen. Vid till-
lämpningen av normalreglementet har även en redovisningspraxis växt
fram. Därutöver finns även ett antal principer som styr den kommunala
redovisningen. Dessa bör enligt regeringens mening beaktas även i fort-
sättningen. Något behov av att lagfästa principerna torde dock inte finnas,
eftersom de kan antas bli en del av god redovisningssed.
Balansräkningen i kommunal redovisning har en förhållandevis under-
ordnad betydelse jämfört med resultaträkningen. Värdering av tillgångar
och skulder sker utifrån kravet på att få en rättvisande resultatmätning.
Med rättvisande avses bl.a. att mätningen är konsekvent över tiden och att
jämförbarhet råder mellan enskilda år. Ett skäl härför är kommunernas
och landstingens status som en del av den offentliga sektorn. Deras
existens är garanterad i regeringsformen. I redovisningssammanhang
betraktas därför verksamheten som om den skall fortsätta i all oändlighet
(fortlevnadsprincipen). Detta leder bl.a. till att incitamenten att redovisa Prop. 1996/97:52
aktuella förmögenhetsvärden är små. Till detta kommer komplikationen
att värdera kommunala tillgångar. Dessa är ofta av s.k. allmännyttig
karaktär och saknar ofta också marknadsvärden. Detta och balans-
räkningens roll bör leda till en restriktiv hållning vid värderingen av
balansräkningens poster (försiktighetsprincipen). Man skall också alltid
sträva efter en så öppen redovisning som möjligt (principen om öppenhet).
Denna princip gäller i hög grad kommuner och landsting eftersom den
utgör en av grundförutsättningarna för det demokratiska systemet. Det är
därför en självklarhet att redovisningen även i detta avseende ansluter till
det grundläggande syftet med kommunal verksamhet.
Inga sanktioner
Det föreslås inga sanktioner för de fall att de föreslagna reglerna inte
följs. Regeringen har för avsikt följa tillämpningen och vid behov över-
väga ytterligare skärpta krav eller en annan utformning av reglerna.
Regeringens förslag: Redovisningslagen skall gälla för kommuner,
landsting och kommunalförbund och enbart omfatta den externa
redovisningen. Förslaget finns intaget i 1 kap. 1 och 2 §§ redovis-
ningslagen.
De kommunala företagen skall tills vidare inte omfattas av lagen.
Arbetsgruppens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens
med undantag för kommunalförbunden.
Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna tillstyrker för-
slaget till lagen och dess struktur. Riksgäldskontoret, som stöder förslaget,
anger att det är en uppstramning som i huvudsak ansluter sig till vad som
gäller för det privata. Stockholms kommun, som avstyrker förslaget, anger
att förslaget inte hanterar den kommunala särarten på ett tillfredsställande
sätt. Flera instanser, däribland RRV, RSV och Komrev AB, har redovisat
synpunkter i fråga om detaljer i lagens utformning. Dessa synpunkter redo-
visas i samband med behandlingen av de olika avsnitten av förslaget.
Skälen för regeringens förslag
Kommuner, landsting och kommunalförbund
Kommunallagens nuvarande regler om ekonomisk förvaltning har i stor
utsträckning gjorts tillämpliga på kommunalförbund genom hänvisningar
i kommunalförbundslagen. När det gäller kommunalförbunden innebär den
föreslagna redovisningslagen en skärpning i vissa avseenden av de regler
46
som i dag styr den ekonomiska redovisningen. Prop.
Det blir obligatoriskt för både kommunalförbund med fullmäktige och
kommunalförbund med direktion att presentera en årsredovisning. En
sådan skyldighet åvilar i dag endast kommunalförbund med fullmäktige.
Det anses dock enligt gällande rätt vara tillåtet att förbundsmedlemmama
i ett kommunalförbund med direktion lämnar föreskrifter i förbundsord-
ningen om att årsredovisning skall presenteras. Ett kommunalförbund med
direktion är i dag enligt kommunalförbundslagen endast skyldigt att fort-
löpande föra räkenskaper och att inom skälig tid årligen sammanfatta och
avsluta räkenskaperna (3 kap. 10 § kommunalförbundslagen). Enligt rege-
ringens mening finns det inte skäl att behålla skillnaden mellan de olika
formerna av kommunalförbund när det gäller kravet på upprättande av
årsredovisning. Det finns inte heller skäl att göra skillnad mellan kommu-
nalförbund, kommuner och landsting.
Vidare blir båda formerna av kommunalförbund skyldiga att presentera
rullande treårsplaner och en sammanställd redovisning. I den samman-
ställda redovisningen skall kommunalförbunden redovisa sina eventuella
företag. Någon sådan skyldighet finns inte i dag. Inte heller i detta av-
seende finns det enligt regeringens mening skäl att särbehandla kommu-
nalförbunden.
De kommunala företagen
De kommunala företagen bör inte nu omfattas av redovisningslagen. Före-
tagen omfattas bl.a. av bokföringslagen och årsredovisningslagen. Redo-
visningen i företagen skall även fortsättningsvis styras av samma regler
som gäller för de privata företagen. En annan sak är att de kommunala
företagen enligt redovisningslagen skall redovisas i den kommunala års-
redovisningen i den del som innehåller den s.k. sammanställda redovis-
ningen. Motivet för detta är att företagen i detta sammanhang kommer in
i redovisningen av den samlade kommunala verksamheten. I den samman-
ställda redovisningen ges en möjlighet att skapa en samlad bild av kom-
munens eller landstingets totala ekonomiska engagemang. Den samman-
ställda redovisningen spelar en viktig roll i den finansiella analysen. Här
hänvisas vidare till avsnitt 6.3.7.
Extern redovisning
En kommunal redovisningslag bör enligt regeringens mening endast
omfatta den externa redovisningen, dvs. den som inom den privata sektorn
regleras av bl.a. bokföringslagen och årsredovisningslagen. En lag-
reglering av endast den externa redovisningen överensstämmer därmed
med lagregleringen för den privata sektorn. Den föreslagna skärpningen
av kommunallagens bestämmelser genom ett krav på ekonomisk balans
tar också sikte på det finansiella resultatet som kommer fram ur extern-
redovisningen. Lagen tar således endast sikte på den samlade kommunala
redovisningen. Detta innebär att det fortfarande är en kommunintem ange-
lägenhet att dels lägga fast rutinerna för nämndernas redovisning, dels se
1996/97:52
47
till att de enskilda nämndernas ekonomiska resultat inte äventyrar kommu-
nens eller landstingets totala resultat. Det bör dock anmärkas att rutinerna
för nämndernas redovisning kan påverkas av att det i annan lag ges sär-
skilda bestämmelser om kommunernas avgiftsfinansierade verksamhet.
En fokusering i redovisningslagen på den externa redovisningen innebär
inte någon ändrad syn på behovet av ändamålsenliga styr- och uppfölj-
ningssystem som anpassats till den kommunala verksamheten och till den
politiska styrningen av denna. Den externa redovisningen är en del av
kommunernas övergripande ekonomiska planerings- och uppföljnings-
system. I förarbetena till kommunallagen uttalades bl.a. att ett sådant
system skall innefatta verksamhetsplan, årsbudget, treårsplan och en års-
redovisning (prop. 1990/91:117 s. 20-21). Av dessa dokument bör det
också framgå hur angivna mål för verksamheten uppnås. Det som avses
är både de av staten angivna målen och riktlinjerna och de mål som full-
mäktige och nämnderna har ställt upp för den egna verksamheten. I för-
arbetena sägs vidare att utvecklingen mot ökad målstyrning i den kommu-
nala verksamheten gör att redovisningens roll som uppföljningsinstrument
far större betydelse.
Prop. 1996/97:52
6.3.1 Bokföring
Regeringens förslag: Bokföringen skall ske på ett ordnat sätt så att
det ekonomiska utfallet av verksamheten kan jämföras med den
budget som fullmäktige fastställt.
Bestämmelserna om bokföring finns intagna i 2 kap. redovisnings-
lagen.
Promemorians förslag: Överensstämmer i sina huvuddrag med
regeringens.
Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna har inte haft
något att erinra mot förslaget. Några instanser, däribland Malmö, Deger-
fors, Lilla Edets och Vadstena kommuner, har haft erinringar mot att ford-
ringar och skulder samt övriga ekonomiska händelser skall bokföras så
snart kan ske och angett att det kan innebära ökad administration. Några
har uppgett att fakturor vanligen går direkt till resultatenheterna utan att
först passera den centrala administrationen. RRV anger bl.a. i sitt yttrande
att resultaträkningen och balansräkningen i ett årsbokslut skall komplet-
teras med bilagor i stället för att räkningarna far kompletteras.
48
Skälen for regeringens förslag
Bokföringen är grunden för bl.a. årsredovisningen...
Bokföringen och dess rutiner utgör en fundamental förutsättning för års-
redovisningen och är också väsentlig för den interna ekonomiska kon-
trollen. En grundläggande tanke bakom bokföringsreglema är att bok-
föringen skall vara ett hjälpmedel och en grund för att löpande kunna
följa det ekonomiska läget och de transaktioner som företas.
Budgeten är det viktigaste instrumentet som fullmäktige har för att styra
och följa upp den kommunala ekonomin. I redovisningslagen bör det
därför enligt regeringens mening uttryckligen anges att bokföringen skall
vara ordnad så att det ekonomiska utfallet av verksamheten kan jämföras
med den budget som fullmäktige har fastställt. Bokföringen och årsredo-
visningen bör därför samordnas med budgeten så att denna kan stämmas
av mot verkligt utfall. En sådan bestämmelse har ingen direkt mot-
svarighet i bokföringslagen och bör ses som ett uttryck för den kommu-
nala särarten.
...och för den interna kontrollen
Det är också av största vikt att det finns en tillräcklig intern kontroll av
verksamheten. Det är viktigt att betona styrelsens och övriga nämnders
ansvar för den interna kontrollen. En av flera förutsättningar för att en
god intemkontroll skall kunna upprätthållas på ett tillfredsställande sätt är
att det dels finns rutiner för att ta fram den finansstatistiska information
som behövs, dels att denna information håller tillräckligt god kvalitet.
Statistik kan till vissa delar inte hämtas direkt från kommunernas och
landstingens redovisningssystem utan måste bearbetas och sammanställas.
Det är enligt regeringens bedömning viktigt att sådana bearbetningar och
sammanställningar så långt som möjligt kan göras inom ramen för de
redovisningssystem och rutiner som kommuner och landsting använder.
De system och de redovisningsrutiner som används kan därför behöva an-
passas.
Några remissinstanser har ansett att förslaget om att fordringar och
skulder samt övriga ekonomiska händelser skall bokföras så snart kan ske,
leder till ökade administrativa kostnader. Det bör enligt regeringens
mening ställas samma krav på kommuner och landsting som på närings-
idkare enligt bokföringslagen. En anpassning till bokföringslagens högre
krav kan också motiveras med att ändamålsenliga rutiner för faktura-
hantering krävs mot bakgrund av kommunernas och landstingens redovis-
ningsskyldighet avseende mervärdesskatt. En närmare motivering återfinns
i författningskommentaren.
Frågan om en eventuell komplettering med bilagor till resultat- och
balansräkning i ett årsbokslut behandlas i författningskommentaren.
Prop. 1996/97:52
4 Riksdagen 1996/97. 1 saml. Nr 52
6.3.2 Årsredovisning
Prop.
1996/97:52
Regeringens förslag: I redovisningslagen infors bestämmelser om
årsredovisning. Årsredovisningens syfte är att lämna information om
utfallet av verksamheten, verksamhetens finansiering och den eko-
nomiska ställningen vid årets slut.
I årsredovisningen skall ingå
- en förvaltningsberättelse,
- en resultaträkning,
- en balansräkning,
- en finansieringsanalys, samt
- en sammanställd redovisning som inkluderar både sådan verk-
samhet som bedrivs i förvaltningsform och sådan kommunal verk-
samhet som bedrivs genom andra juridiska personer.
Förslaget finns intaget i 3 kap. redovisningslagen.
Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna har inte något att
erinra mot förslaget. Några instanser, däribland RRV, anger att samma
systematik borde användas i den kommunala redovisningslagen som i
årsredovisningslagen och att balansräkningen och resultaträkningen därför
borde byta plats i årsredovisningen. Vidare anger RRV att samtliga
styrelseledamöter borde underteckna årsredovisningen samt att dag för
undertecknandet anges. Svenska Kommunförbundet anger att föreslagen
regel om undertecknande av årsredovisningen borde utgå.
Skälen för regeringens förslag
Årsredovisningens syfte
I redovisningslagen föreslås bestämmelser som klargör att årsredovis-
ningens syfte är att lämna information och utgöra underlag för analys om
utfallet av verksamheten, verksamhetens finansiering och den ekonomiska
ställningen vid årets slut. En sådan bestämmelse finns för övrigt redan i
dag i 8 kap. 17 § första stycket kommunallagen. I sak innebär således den
nya regleringen inget nytt.
Årsredovisningens olika delar
I lagen bör också preciseras vilka delar som alltid måste ingå i en årsredo-
visning. Bestämmelserna föreslås i den delen ansluta till vad som i dag
är praxis i kommuner och landsting. I årsredovisningen föreslås sålunda
ingå en förvaltningsberättelse, en resultaträkning, en balansräkning och en
finansieringsanalys. I förvaltningsberättelsen bör ingå bl.a. drifts- och
investeringsredovisningar. Vidare föreslås årsredovisningen innehålla en
sammanställd redovisning som omfattar kommunal verksamhet som be-
50
drivs genom annan juridisk person. Även detta är praxis i dag och an- Prop. 1996/97:52
sluter till 8 kap. 17 § andra stycket kommunallagen. Referensgruppen har
i ett uttalande lämnat viss vägledning om hur en sådan redovisning skall
utformas.
Balansräkningen har i en kommunal redovisning en mer underordnad
roll som resultatutredningsbalans än vad som är fallet med en balans-
räkning i ett företags redovisning. Kommunallagens krav på ekonomisk
balans är bl.a. därför också knutet till resultaträkningen. Reglerna om
resultaträkning bör därför placeras före reglerna om balansräkning.
Styrelsens ansvar att upprätta årsredovisning
Styrelsen föreslås även fortsättningsvis ha ansvaret för att årsredovisning
upprättas. Detta ligger också helt i linje med 6 kap. 4 § kommunallagen
där det sägs att det åligger styrelsen att särskilt ha hand om den ekono-
miska förvaltningen. Skyldigheten att upprätta årsredovisning är i dag in-
tagen i 8 kap. 16 § kommunallagen. I fortsättningen bör denna skyldighet
regleras i redovisningslagen. Detsamma kommer att gälla upprättandet av
årsredovisning i kommunalförbund. Där ligger ansvaret på styrelsen (kom-
munalförbund med fullmäktige) respektive på förbundsdirektionen (kom-
munalförbund med förbundsdirektion).
Vid styrelsens sammanträde skall enligt 6 kap. 30 § kommunallagen
protokoll föras. Av protokollet skall enligt 5 kap. 58 och 59 §§ bl.a. fram-
gå vilka ärenden som handlagts, vilka beslut som fattas samt vilka leda-
möter som deltagit i besluten och vilka reservationer som har anmälts mot
besluten. Enligt 6 kap. 32 § kommunallagen skall fullmäktige utfärda
reglemente med närmare föreskrifter om nämndernas verksamhet och
arbetsformer. I reglemente för styrelsen finns regelmässigt regler om
behörigheten att underteckna de handlingar som styrelsen fattat beslut om.
Enligt regeringens bedömning finns det mot bakgrunden av de regler som
ges i kommunallagen inte anledning att som det föreslås i promemorian
i redovisningslagen inta särskilda regler om undertecknande av årsredovis-
ningen.
Enligt 8 kap. 19 § kommunallagen skall årsredovisningen lämnas till
fullmäktige och revisorerna snarast möjligt och senast den 1 juni året efter
det år som redovisningen avser. Med hänsyn till reglerna i kommunal-
lagen finns det inte heller enligt regeringens mening anledning att i redo-
visningslagen inta regler om datum för undertecknandet.
6.3.3 Förvaltningsberättelse
Regeringens forslag: Årsredovisningen skall innehålla en
förvaltningsberättelse.
Förvaltningsberättelsen skall innehålla en översikt om utvecklingen
av kommunens eller landstingets verksamhet.
Bestämmelserna om förvaltningsberättelser finns intagna i 4 kap.
redovisningslagen.
51
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Prop.
Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna har inte haft
något att erinra mot förslaget. RR V har angett att förvaltningsberättelsen
borde innehålla krav på uppgifter om löner och förmåner samt krav på
redovisning av de mål som ställts upp för kommunens och landstingets
olika verksamheter och hur målen uppfyllts. RSV har angett att upplys-
ningarna i förvaltningsberättelsen om väsentliga personalförhållanden
borde ändras till det i årsredovisningslagen använda uttrycket medeltalet
anställda under räkenskapsåret.
Skälen för regeringens förslag
Översikt och analys
Förvaltningsberättelsen är styrelsens översikt över och analys av utveck-
lingen av kommunens eller landstingets verksamhet. Den bör därför vara
framåtsyftande och ange förutsättningar och strategier för framtiden. Den
bör också innehålla upplysning om sådan kommunal verksamhet som
bedrivs genom andra juridiska personer.
Nämndernas rapportering och formerna för denna far bestämmas i den
enskilda kommunen eller landstinget och föreslås därför inte regleras i
lag.
Den närmare utformningen och omfattningen av styrelsens förvaltnings-
berättelse bör enligt regeringens mening överlämnas till praxisutveck-
lingen och prövas inom ramen för vad som är god redovisningssed.
Bestämmelserna i lagen föreslås dock ge ramen för dess innehåll och ut-
formning. Det verkliga utfallet jämfört med den av fullmäktige fastställda
årsbudgeten föreslås framgå av förvaltningsberättelsen.
Den av RSV framförda synpunkten om förändring av uttrycket väsent-
liga personalförhållanden till medeltalet anställda behandlas i författnings-
kommentaren.
För kommuner, landsting och kommunalförbund gäller offentlighets-
principen för handlingar som upprättas hos myndigheten. Principen gäller
således även uppgifter om löner och andra förmåner till förvaltningschefer
m. fl. ledande personer inom kommunen. Det finns därför inte anledning
att redovisa dessa särskilt i förvaltningsberättelsen.
Kopplingen mellan balanskravet och regleringen av negativa resultat
När balanskravet och kravet på reglering av negativa resultat i 8 kap. 5 §
kommunallagen träder i kraft bör årsredovisningen även innehålla en redo-
görelse för när och hur fullmäktige tänkt sig att hantera en sådan regle-
ring. Upplysning bör också lämnas om hur ett tidigare negativt resultat
har reglerats. Det är enligt regeringens mening viktigt att kommunerna
och landstingen vidtar åtgärder för att komma till rätta med eventuella
negativa resultat och att detta sker så tidigt som möjligt. Därför behövs
en bestämmelse om att det redan i årsredovisningen för det år då det
negativa resultatet uppkommit skall anges när och på vilket sätt regle-
1996/97:52
52
ringen avses ske. Detta är enligt regeringens uppfattning nödvändigt efter- Prop. 1996/97:52
som regleringen kan göras under två år, dvs. året närmast efter det år då
det negativa resultatet uppkom och året därefter. Kravet på redovisning
bör avse även de fall då fullmäktige beslutar att i enlighet med 8 kap. 5 §,
utnyttja möjligheten att inte reglera ett negativt resultat på det sätt som
lagen föreskriver. Detta ligger i linje med principen om öppenhet i redo-
visningen.
6.3.4 Resultaträkning och balansräkning
Regeringens förslag: Årsredovisningen skall innehålla en resultat-
räkning och en balansräkning.
Resultaträkningen skall redovisa samtliga intäkter och kostnader
samt hur det egna kapitalet förändrats under räkenskapsåret.
Balansräkningen skall i sammandrag redovisa samtliga tillgångar,
avsättningar och skulder samt eget kapital på dagen för räkenskaps-
årets utgång (balansdagen).
Bestämmelserna om resultat- och balansräkningarna finns intagna
i 5 kap. redovisningslagen.
Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Remissinstanser: Majoriteten av remissinstanserna har inte något att
erinra mot förslaget. Karlstads kommun förordar att placeringen av av-
skrivningar kvarstår vid den som nu gäller, dvs. efter posten resultat efter
skatteintäkter och finansnetto. Några instanser, däribland RRV, anser att
resultat- och balansräkningen borde byta plats. Några instanser, däribland
Helsingborgs kommun, anser att posten pensionsutbetalningar enligt äldre
ordning bör utgå och redovisas i verksamhetens kostnader.
Skälen för regeringens förslag
Resultaträkning
Årsredovisningslagen har, såsom tidigare sagts, tjänat som en förebild för
den kommunala redovisningslag som regeringen nu föreslår. Normalregle-
mentet och den praxis om finns inom den kommunala sektorn och som
är uttryck för den kommunala särarten är emellertid också viktiga före-
bilder för den föreslagna redovisningslagen. Redovisningslagens regler om
utformningen av resultaträkningen bör enligt regeringens mening utformas
med utgångspunkt i normalreglementets krav och nuvarande kommunala
praxis. Det innebär att de scheman för resultaträkning som anges i års-
redovisningslagen inte är lämpliga i kommuners och landstings redovis-
ning. I den kommunala redovisningen har beaktats den kommunala sär-
arten och det primära syftet med kommunal verksamhet som är att bedriva
allmännyttig verksamhet. Det har inte framkommit några skäl för att i för-
hållande till detta reglemente förändra utformningen av resultaträkningen.
53
I årsredovisningslagens resultaträkning återfinns också poster som inte
finns i den kommunala redovisningen.
Posten avskrivningar bör enligt regeringens uppfattning dock ingå i
verksamhetens nettokostnader. Avskrivningarna utgör kostnader hänförliga
till anläggningstillgångar som används i verksamheten och som ägs av
kommunen eller landstinget. Alternativet till ägande är förhyrning. Det är
enligt regeringens mening rimligt att båda dessa alternativ behandlas så
neutralt som möjligt i redovisningen.
Skatteintäkter och generella statliga bidrag är viktiga finansieringskällor
för kommunal verksamhet. Detta förhållande bör återspeglas i resultaträk-
ningen. I posten skatteintäkter föreslås endast intäkter beräknade utifrån
det egna skatteunderlaget redovisas. Intäkter och kostnader från det stat-
liga utjämningssystemet samt det generella statsbidraget bör redovisas i
posten generella statsbidrag och utjämning.
I redovisningslagen bör också bestämmas hur de kommunala avtalspen-
sionerna skall redovisas. Redovisningen av de kommunala avtalspen-
sionerna behandlas samlat i avsnitt 6.4 och i författningskommentaren.
Balansräkning
Årsredovisningslagen har, såsom tidigare angetts, tjänat som en förebild
för den föreslagna lagstiftningen. I schemat för balansräkningen i årsredo-
visningslagen återfinns poster som inte finns i den kommunala redovis-
ningen. Det är dock inte bara årsredovisningslagen som har utgjort en
förebild. Normalreglementet och den praxis om finns inom den kommu-
nala sektorn och som är uttryck för den kommunala särarten är också
förebilder för den föreslagna redovisningslagen.
Balansräkningens schema bör enligt regeringens mening delvis utformas
med utgångspunkt i årsredovisningslagens motsvarande schema. Motivet
är behovet av samordning av redovisningsformerna mellan sektorerna. I
förhållande till nuvarande praxis innebär detta att posten anläggningstill-
gångar bör indelas i immateriella, materiella samt finansiella anläggnings-
tillgångar. Det finns dock inte anledning att föreskriva en lika ingående
underindelning av tillgångar som har föreskrivits i årsredovisningslagen.
Specifikationen av materiella anläggningstillgångar bör i den kommunala
redovisningslagen i stället ansluta till nuvarande praxis i kommuner och
landsting.
Eget kapital bör specificeras i posten därav årets resultat. Motivet är att
betona principen om kongruens som i detta sammanhang tar sikte på en
överensstämmelse mellan resultaträkning och balansräkning. Huvudregeln
är att poster inte ensidigt far bokas upp i balansräkningen utan alla för-
ändringsposter skall enligt förslaget redovisas över resultaträkningen.
Undantag gäller för vad som anges i övergångsbestämmelserna om redo-
visningen av pensionsåtagandena och för uppskrivning. Skälet till att
denna princip betonas är bl.a. att de kommunala företagen inte omfattas
av kommunallagens bestämmelser om ekonomisk balans. De medel som
kommunerna och landstingen lämnar till sina företag som bidrag för
förlusttäckning bör enligt regeringens mening alltid redovisas som en
Prop. 1996/97:52
54
kostnad i kommunens eller landstingets resultaträkning vilket också sker
enligt dagens redovisningspraxis. På motsvarande sätt bör avkastning från
de kommunala bolagen alltid tas upp som en intäkt. Redovisas bidragen
och avkastningen i resultaträkningen innebär detta att balanskravet
indirekt kan sägas omfatta även de kommunala företagen.
I balansräkningen föreslås begreppet avsättningar införas. Begreppet an-
vänds i årsredovisningslagen och utgörs av förpliktelser som på balans-
dagen är säkra eller sannolika till sin förekomst men ovissa till belopp
eller tidpunkt då de skall infrias. Störst praktisk betydelse bedöms detta
fa i fråga om redovisning av pensionsförpliktelser. De kommunala avtals-
pensionerna föreslås beaktas på så sätt att pensionsförmåner intjänade
fr.o.m. det år bestämmelsen träder i kraft, dvs. år 1998, redovisas som av-
sättningar, medan tidigare intjänade förmåner redovisas som ansvarsför-
bindelse. Beträffande ikraftträdandet av bestämmelsen rörande redovisning
av pensioner hänvisas till avsnitt 6.5. En ytterligare precisering av inne-
börden av begreppet avsättningar far ske inom ramen för vad som är god
redovisningssed. Avsättningar bör dock enligt regeringens mening an-
vändas med mycket stor restriktivitet.
Skulder föreslås liksom hittills redovisas klassificerade enligt löptid
vilket också är praxis i kommuner och landsting. Någon förändring i detta
avseende har inte bedömts vara relevant.
Ansvarsförbindelser bör tas upp inom linjen. Bland ansvarsförbindelser
märks, förutom sådana pensionsåtaganden som inte redovisas som avsätt-
ningar, även vissa andra åtaganden, t.ex. borgensåtaganden. Referens-
gruppen har i sin normgivning behandlat frågan om redovisning av
borgensåtaganden och bl.a. gett förslag till specifikation av ansvarsför-
bindelser m.m. Uttalandet bör kunna tjäna som en god utgångspunkt för
redovisningen.
Det är enligt regeringens mening lämpligt att under en övergångsperiod
redovisa nyckeltal med respektive utan den ansvarsförbindelse som avser
tidigare intjänade pensionsförmåner. Detta gäller nyckeltal som bygger på
uppgifter från balansräkningens skuldsida, t.ex. soliditet. Det leder till att
en relevant tidsserie erhålls som visar den årliga förändringen, vilket
också är det som kommunen eller landstinget i första hand bör uppmärk-
samma.
Prop. 1996/97:52
Jämförelsetal och tilläggsupplysningar
För varje post eller delpost i resultaträkningen och balansräkningen skall
beloppet av motsvarande post för det närmast föregående räkenskapsåret
anges. En jämförelse över tiden är intressant. De aktuella redovisningssiff-
roma bör därför alltid jämföras med föregående års siffror. Ibland kan
även längre tidsserier vara lämpliga.
Det är enligt regeringens mening inte påkallat att i den kommunala
redovisningslagen ställa samma krav på tilläggsupplysningar som ställs i
årsredovisningslagen. De krav på tilläggsupplysningar som finns i årsredo-
visningslagen har enligt regeringens bedömning inte samma relevans i
kommuner och landsting med hänsyn till den offentlighetsprincip som
gäller för kommuners och landstings verksamhet. Frågor rörande behov Prop. 1996/97:52
och utformning av tilläggsupplysningar bör därför hanteras inom ramen
för god redovisningssed.
6.3.5 Finansieringsanalys
Regeringens förslag: I finansieringsanalysen skall kommunens eller
landstingets finansiering och investeringar under räkenskapsåret
redovisas.
Förslaget finns intaget i 7 kap. 1 § redovisningslagen.
Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna har inte haft
något att erinra mot förslaget. RRV har angett att mer detaljerade före-
skrifter borde ges till ledning för de bokföringsskyldiga.
Skälen för regeringens förslag: I normalreglementet angavs tidigare
hur finansieringsanalysen skulle sammanställas. Referensgruppen har där-
efter uttalat att utformningen av finansieringsanalysen inte behöver regle-
ras i detalj. Regeringen ser inte att det finns skäl att ställa samma krav på
uppställningen som för resultat- och balansräkningarna. Kravet på jämför-
barhet kommuner emellan gör sig inte lika starkt gällande här. En ständig
utveckling pågår inom området för finansieringsanalys. En reglering av
vad som skall redovisas i analysen bör inte heller ske med hänsyn till
detta. Frågan om den närmare utformningen av finansieringsanalysen
bör prövas inom ramen för god redovisningssed.
Frågan berörs ytterligare i författningskommentaren.
6.3.6 Värdering
Regeringens förslag: Vissa bestämmelser om värdering, som till
stor del överensstämmer med årsredovisningslagen, föreslås även för
kommuner, landsting och kommunalförbund.
Förslaget finns intaget i 6 kap. redovisningslagen.
Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förutom vad avser det i promemorian föreslagna uppskrivningsförbudet.
Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna har inte haft
något att erinra mot förslaget. RR V avstyrker förslaget om uppskrivnings-
förbud och anger att möjligheten till uppskrivning inte helt borde avvisas.
Landskrona kommun förordar att möjligheter ges till uppskrivning av an-
läggningstillgångar under specifika förhållanden. Vadstena kommun till-
styrker förslaget om uppskrivningsförbud. Göteborgs- och Bohus läns
landsting förordar att nedskrivning inte far ske annat än för rättelser och
56
händelser som ändrade värderingsprinciper. Göteborgs universitet har Prop. 1996/97:52
angett att fordringar och skulder i utländsk valuta bör behandlas på
samma sätt.
Skälen for regeringens förslag
Principerna för värdering bör enligt regeringens mening i huvudsak över-
ensstämma med de principer som gäller inom den privata sektorn. Den
nya lagens värderingsregler kan därför i väsentliga delar hämtas från års-
redovisningslagen. De kommer därmed också att nära ansluta sig till
nuvarande praxis i kommuner och landsting.
Uppskrivning
Enligt 4 kap. 6 § årsredovisningslagen kan ett aktiebolags materiella eller
finansiella anläggningstillgångar skrivas upp om tillgångarna har ett till-
förlitligt och bestående värde som väsentligt överstiger bokfört värde.
Med materiella tillgångar avses fastigheter, tekniska anläggningar, inven-
tarier m.m. Finansiella tillgångar kan vara t.ex. aktier och andelar i kon-
cern- och intresseföretag, fordringar på sådana företag samt andra långsik-
tiga innehav av värdepapper. En särskild förutsättning för att uppskrivning
skall far ske är att uppskrivningsbeloppet används för ökning av aktie-
kapitalet eller för avsättning till en bunden fond, den s.k. uppskrivnings-
fonden. I förarbetena till lagen angav regeringen att möjligheterna till upp-
skrivning bör vara begränsade och att uppskrivningsreglema bör användas
med stor försiktighet (prop. 1995/96:10 del 2, s. 59).
Enligt regeringens mening finns det starka skäl för att man även i kom-
muners och landstings balansräkningar skall kunna ta viss hänsyn till före-
kommande övervärden hos tillgångarna. Det förhållandet att årsredovis-
ningslagen medger uppskrivning under förutsättning att uppskrivnings-
fonden avsätts till bundet eget kapital kan visserligen synas tala för att
någon motsvarande möjlighet inte bör ges kommuner och landsting som
ju saknar bundet eget kapital. De särskilda förutsättningarna för uppskriv-
ning som årsredovisningslagen innehåller syftar emellertid inte minst till
att förhindra att uppskrivning används för att åstadkomma vinstutdelning
där detta annars inte hade varit möjligt. Detta motiv gör sig inte gällande
i kommuner och landsting. Uppskrivning bör därför kunna tillåtas i kom-
munal redovisning trots att alla de förutsättningar som anges i årsredovis-
ningslagen inte kan uppfyllas.
Möjligheterna till uppskrivning bör dock, i likhet med vad som gäller
för uppskrivning enligt årsredovisningslagens regler, vara begränsade.
Likaså anser regeringen att uppskrivningsreglema bör användas med stor
försiktighet.
En stor del av de kommunala anläggningstillgångarna är inte av en
sådan karaktär att det enkelt går att fastställa deras värde bl.a. därför att
en fungerande marknad saknas. Detta gäller främst de materiella anlägg-
ningstillgångarna, såsom t.ex. gator, skol- och sjukhusbyggnader. Upp- 57
skrivning bör därför enligt regeringens mening endast komma i fråga för
finansiella tillgångar. Prop. 1996/97:52
Enligt bestämmelserna i årsredovisningslagen får uppskrivning ske
enbart om tillgången har ett bestående värde som väsentligt överstiger
bokfört värde. I förarbetena till bestämmelsen anges att det liksom hittills
far överlämnas till god redovisningssed att närmare ange innebörden i
dessa båda krav (prop. 1995/96:10 del 2, s. 60). Motsvarande bör även
gälla för den föreslagna lösningen i redovisningslagen.
En uppskrivning bör dessutom endast kunna ske om det står i överens-
stämmelse med god redovisningssed i övrigt. Det bör överlämnas till
praxis att närmare ange vad som är god redovisningssed i detta fall. Det
är enligt regeringens naturligt att varje uppskrivning föregås av en obe-
roende värdering.
En uppskrivning bör givetvis inte få påverka resultaträkningen. Upp-
skrivningsbeloppet skall alltså inte resultatföres utan i stället föras direkt
till posten eget kapital i balansräkningen.
Om en uppskrivning har skett skall det i en not lämnas upplysning om
storleken på det uppskrivna beloppet.
I 4 kap. 13 § årsredovisningslagen anges bl.a. att fordringar och skulder
i utländsk valuta får omräknas enligt växelkursen på balansdagen. För
fordringar i utländsk valuta föreslås i redovisningslagen att dessa får om-
räknas enligt balansdagens kurs, om detta står i överensstämmelse med
god redovisningssed. Vad gäller skulder i utländsk valuta föreligger
enligt regeringens mening större behov till alternativa lösningar för om-
räkningen, vilket behandlas närmare i författningskommentaren.
6.3.7 Sammanställd redovisning
Regeringens förslag: I årsredovisningen skall i en sammanställd
redovisning lämnas upplysningar om kommunal verksamhet som
bedrivs genom andra juridiska personer.
En bestämmelse om detta finns intagen i 8 kap. redovisningslagen.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: En majoritet av instanserna har inte något att erinra
mot förslaget. Ett antal kommuner förordar att den sammanställda redovis-
ningen benämns koncernredovisning eller kommunal koncernredovisning.
Landstingsförbundet och Blekinge läns landsting anser att utrymme måste
ges till en bedömning i varje enskilt fall om bolag som ägs till mindre än
20 procent skall tas med i den sammanställda redovisningen.
Skälen för regeringens förslag
Verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer
Såsom tidigare nämnts föreslår regeringen att det i årsredovisningen skall
lämnas upplysningar om sådan kommunal verksamhet som bedrivs genom
58
andra juridiska personer. Upplysningarna bör ingå i kommunens eller Prop. 1996/97:52
landstingets förvaltningsberättelse, oberoende av graden av kommunens
eller landstingets inflytande, och bör vara av samma karaktär som övriga
upplysningar i denna. Bestämmelsen finns nu i 8 kap. 17 § kommunal-
lagen. I konstitutionsutskottets betänkande över förslaget till ny kommu-
nallag anfördes att en kommuns eller ett landstings andel i t.ex. en ideell
förening kan vara liten eller t.o.m. mycket liten (bet. 1990/91: KU38 s.
77). Utskottet ansåg därför att det ligger i sakens natur att årsredovis-
ningen i vad den avser sådana fall kan inskränkas med hänsyn till om-
ständigheterna. Regeringen finner inte något skäl till annat ställnings-
tagande.
Begreppet koncern avser moderföretag och dotterföretag inom associa-
tionsrätten. Det bör enligt regeringens mening inte användas inom den nu
föreslagna lagstiftningen.
Sammanställda resultat- och balansräkningar
Någon uttrycklig bestämmelse om sammanställda resultat- och balansräk-
ningar har inte tidigare funnits i kommunallagen eller normalreglementet.
En sådan bestämmelse föreslås nu. Den bör anknyta till vad som är praxis
i kommuner och landsting och till Referensgruppens uttalande om kon-
cernredovisning. Det förhållandet att en stor del av den kommunala verk-
samheten bedrivs i bl.a. aktiebolagsform motiverar enligt regeringen att
bestämmelser om sammanställda resultat- och balansräkningar nu införs
i lag. Ytterligare ett motiv är att kommunallagens krav på ekonomisk
balans endast kommer att gälla för den verksamhet som bedrivs i förvalt-
ningsform. Ett lagstadgat krav på en redovisning för den totala kommu-
nala verksamheten tjänar därför som en kompensation för den föreslagna
avgränsningen av kravet på ekonomisk balans.
Enligt regeringens mening bör endast juridiska personer i vilka kom-
munen eller landstinget har ett betydande inflytande tas med i den sam-
manställda redovisningen. 1 praktiken kommer detta att innebära att endast
juridiska personer i vilka inflytandet motsvarar minst ca tjugo procent av
rösterna kommer att redovisas. Den nu föreslagna regeln bör dock inte ut-
göra någon absolut gräns. I vissa fall kan det finnas skäl att redovisa före-
tag under denna procentandel. I denna del hänvisas vidare till författnings-
kommentaren till 8 kap. 2 § till den föreslagna lagen om kommunal redo-
visning.
En finansieringsanalys ingår ofta i den sammanställda redovisning som
förekommer i dag. Det är enligt regeringens mening ofta önskvärt att en
sådan analys ingår som ett komplement till resultat- och balansräkningar-
na i den sammanställda redovisningen. Någon reglering föreslås dock inte.
Det bör i stället överlämnas till praxis att inom ramen för god redovis-
ningssed utforma riktlinjer för när den sammanställda redovisningen skall
innehålla en finansieringsanalys och hur denna i så fall var vara utformad.
I den sammanställda redovisningen är inte kravet på ekonomisk balans
styrande på samma sätt som för verksamhet som bedrivs inom kom-
munen. Varje enhet får därför i den sammanställda redovisningen redovisa
59
pensionsåtagandena på det sätt som redovisningen sker inom respektive Prop. 1996/97:52
enhet. Det betyder att kommunen bör redovisa pensionsåtaganden enligt
det nu föreliggande förslaget medan de kommunala bolagens pensions-
åtaganden kan fortsätta att redovisas på samma sätt som tidigare.
6.3.8 Delårsrapport
Regeringens förslag: Bestämmelser om delårsrapport införs i 9
kap. redovisningslagen.
Arbetsgruppens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna har inte något att
erinra mot förslaget, däribland Landstingsförbundet. RR V förordar att del-
årsrapporten även skall omfatta en finansieringsanalys och att delårsrap-
porten skall undertecknas på samma sätt som årsredovisningen. Norr-
köpings och Linköpings kommuner anger att delårsrapporten även bör om-
fatta de kommunala företagen men att kravet inte bör gälla en samman-
ställd redovisning för dessa. Svenska Kommunförbundet avvisar förslaget
om ett lagreglerat formkrav på delårsrapport. Flera kommuner, däribland
Falköpings, Bodens och Katrineholms kommuner avstyrker förslaget om
delårsrapport och anger att krav på ekonomisk uppföljning bör ställas utan
precisering av formerna.
Skälen för regeringens förslag
Någon bestämmelse om delårsrapporter har inte tidigare funnits vare sig
i kommunallagen, i normalreglementet eller i kommunalförbundslagen.
Referensgruppen har dock gjort ett uttalande om att åtminstone en delårs-
rapport bör upprättas under redovisningsåret. Vidare angavs i uttalandet
att delårsrapporten bör omfatta kommunen respektive landstinget och de
kommunala företagen och att uppställningen också bör överensstämma
med normalreglementets utformning av resultaträkning, finansierings-
analys och balansräkning. Graden av specifikation angavs dock kunna
vara lägre än i årsredovisningen.
Ett krav i kommunallagen på ekonomisk balans samt ett krav på att
återställa ett negativt resultat inom en tvåårsperiod innebär att det ställs
stora krav på den löpande ekonomiska uppföljningen. Därutöver ställer
givetvis kommunernas och landstingens finansiella villkor i övrigt allt
större krav på uppföljning. 1 årsredovisningslagen finns bestämmelser om
att större företag skall upprätta delårsrapporter. Det finns enligt rege-
ringens mening inga skäl som talar för att kraven i detta avseende bör
vara lägre på kommuner, landsting och kommunalförbund än på företag.
En bestämmelse om delårsrapport bör därför tas in i lagen. Regeringen ser
dock inga skäl att detaljreglera utformningen av delårsrapporten. Det bör
60
överlämnas till praxis att inom ramen för god redovisningssed ange den Prop. 1996/97:52
närmare utformningen av delårsrapporten.
Regeringens förslag: Kommunala avtalspensioner skall redovisas
enligt en blandad modell.
Arbetsgruppens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna, däribland
Landstingsförbundet, tillstyrker en redovisning av de kommunala avtals-
pensionerna enligt den s.k. blandade modellen. Svenska Kommunförbundet
stöder förslaget om att pensionsförpliktelser enligt den blandade modellen
skall redovisas på ett tydligt sätt, men förordar att det måste vara möjligt
för de kommuner som så önskar att utöver dessa kostnader och skulder
även kan redovisa de poster som inte ingår i den blandade modellen. Flera
kommuner, däribland Norrköpings, Linköpings, Umeå, Växjö och
Falköpings kommuner, anger att förslaget avviker från god redovisnings-
sed. Flera instanser, däribland Föreningen Sveriges Kommunalekonomer,
Göteborgs universitet, Norrköpings, Linköpings, Umeå, Bodens och Piteå
kommuner, förordar att redovisningen även fortsättningsvis skall ske enligt
god redovisningssed och att avstämning mot kommunallagens balanskrav
görs sidoordnat. En del remissinstanser anger att förslaget innebär ett
pedagogiskt problem och att miniminivån kan uppfattas som den riktiga
normen och att det finns en risk att kommunerna kan sänka sin ambitions-
nivå samt att extra medel bör kunna fa avsättas till pensionsskulder. Flera
instanser som avstyrker förslaget förordar att redovisningen skall ske
enligt den fonderade modellen. Stockholms kommun avstyrker förslaget
och anger att pensionsskulden kan förändras kraftigt av andra orsaker än
sådant som går att hänföra till den verksamhet som bedrivits under året
och att det vore felaktigt att låta sådana förändringar skapa ryckighet i den
kommunala verksamheten. Statens Löne- och Pensionsverk (SPV) anger
att det är tillfredsställande att redovisningen lagregleras. Riksgäldskontoret
anger att förslaget innebär en övergångslösning och förordar att en
snabbare övergång med krav på större fonderingar övervägs, t.ex. en viss
procentsats av äldre pensionsåtaganden.
Skälen för regeringens förslag
Dagens system
Hanteringen av kommunernas och landstingens avtalspensioner är ett kon-
kret område där redovisningen avviker från vad som gäller för privat
sektor. Skälet för detta är att kommunernas och landstingens pensions-
system historiskt varit ett fördelningssystem. Pensionsåtagandena anses i
61
ett sådant system vara garanterade genom kommunernas och landstingens Prop. 1996/97:52
beskattningsrätt. Kommunerna och landstingen redovisar emellertid i dag
sina pensionsåtaganden genom att kostnadsföra skuldens årliga förändring
på resultaträkningen samt pensionsskulden i sin helhet på balansräkningen.
Detta förfaringssätt har hittills ansetts godtagbart. Problemet med detta
synsätt är enligt regeringens mening att det innebär att en fondering i
efterhand sker även för pensionsförmåner som tillkommit under en period
när avtalspensionerna hanterades enligt den s.k. fördelningsmodellen.
I redovisningslagen föreslås en i förhållande till nuläget avvikande han-
tering av pensionsåtagandena.
Den blandade modellen
Regeringen har i den ekonomiska vårpropositionen uttalat att i kravet på
ekonomisk balans i kommuner och landsting ligger att avtalspensionerna
bör beaktas enligt den s.k. blandade modellen (prop. 1995/96:150 s. 187
f.). Vad som här sägs om pensioner gäller endast redovisningen av dessa.
Avtalspensionernas utformning, dvs. pensionssystemet, är en fråga för
parterna på arbetsmarknaden.
Förslaget innebär att samtliga nyintjänade pensionsförmåner beaktas på
ett sätt som motsvarar vad som i dag är god redovisningssed. Avvikelsen
föreslås således avse de äldre pensionsförmånerna. Den föreslagna hante-
ringen leder till att den blandade modellen efter ca 40 år vad gäller
balansräkningen och ca 15 år för resultaträkningen kommer att samman-
falla med den s.k. fonderade modellen. Av detta skäl kan den blandade
modellen betraktas som en övergångslösning. En redovisning enligt denna
modell innebär att en redovisningsmässig avsättning sker av de ny-
intjänade pensionsförmånerna från den tidpunkt lagregeln träder i kraft.
Den blandade modellen tar sin utgångspunkt i det faktum att de pen-
sionsåtaganden som upparbetats hittills har uppkommit i ett s.k. fördel-
ningssystem och därför även fortsättningsvis skall hanteras enligt ett
sådant system. I fördelningssystemet tillförs dock inga nya pensions-
förmåner utan dessa hanteras efter en viss tidpunkt enligt det s.k. fonde-
rade systemet. I den blandade modellen kommer utbetalningar för gamla
pensionsförmåner, upparbetade i fördelningssystemet att redovisas bland
verksamhetens kostnader specificerade i en not. Därutöver kostnadsförs
nyintjänade pensionsförmåner. I balansräkningen beaktas endast pensions-
åtagandena för de nyintjänade förmånerna medan äldre förmåner redovisas
som en ansvarsförbindelse, inom linjen.
Redovisningen av pensionerna enligt den blandade modellen avviker
från vad som i dag är praxis i kommuner och landsting. Det är emellertid
enligt regeringens mening rimligt att redovisningssättet avseende pen-
sionerna i kommuner och landsting korresponderar mot hur pensionerna
skall beaktas i förhållande till kravet på ekonomisk balans i kommunal-
lagen. Av detta skäl föreslår regeringen att kommunernas och landstingens
redovisning av pensionerna ändras jämfört med nuvarande redovisnings-
sätt.
Starkt vägande skäl för de föreslagna ändringarna av pensionsförmåner-
nas redovisning är att så långt som möjligt kunna använda kommunernas Prop. 1996/97:52
och landstingens resultaträkning för avstämning mot kommunallagens
bestämmelse om ekonomisk balans. Om kommunerna och landstingen
skulle fortsätta att redovisa pensionerna enligt hittillsvarande redovisnings-
sätt kommer resultatet enligt resultaträkningen att väsentligt avvika från
det som skall ligga till grund för bedömningen av om kravet på ekono-
misk balans är uppfyllt. En sådan situation kan innebära att osäkerhet
skapas om det ekonomiska resultatet och hur detta bör tolkas.
Får man spara mer?
Några remissinstanser har uttryckt önskemål om att systemet skall vara så
flexibelt att det medger en högre ambition i pensionssystemet än vad som
blir följden av förslaget. Regeringen anser inte att det finns någon mot-
sättning mellan det förslag som nu läggs fram och ett sådant önskemål.
En redovisning av pensionerna enligt biandmodellen hindrar inte kom-
muner och landsting som vill täcka även hela eller delar av de äldre
åtagandena från att göra detta. Detta skall i sådana fall ske genom att re-
sultatet anpassas till en motsvarande högre nivå. Denna högre ambitions-
nivå återspeglas i balansräkningen genom att posten eget kapital ökar i
motsvarande grad. Någon särskild specifikation av detta krävs inte i redo-
visningslagen.
I avsnitt 6.5. beskrivs ikraftträdandet och den praktiska hanteringen i
resultat- och balansräkningen.
Regeringens förslag: Redovisningslagen föreslås träda i kraft den
1 januari 1998. Redovisning av pensionerna enligt det nya systemet
får börja tillämpas senare än den 1 januari 1998. dock senast av
kommuner och kommunalförbund avseende räkenskapsåret 1999
och av landsting avseende räkenskapsåret 2000. Kommunalförbund
som sköter landstingskommunala angelägenheter far dock också
börja tillämpa bestämmelserna senast avseende räkenskapsåret 2000.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att erinra
mot promemorians förslag. SCB har angett att jämförbarheten försämras
om man tillåter att en redovisning av avtalspensionerna far genomföras
under olika tidsperioder för kommuner och landsting.
Skälen för regeringens förslag
De föreslagna bestämmelserna i kommunallagen om budgetbalans ges en
tidsmässig koppling till bestämmelsen i redovisningslagen om redovis-
63
ningen i förvaltningsberättelsen av hur regleringen av negativa resultat Prop. 1996/97:52
skall ske. Bestämmelserna i redovisningslagen om den framtida redo-
visningen av de kommunala avtalspensionerna föreslås träda i kraft den
1 januari 1998. De är således inte tidsmässigt kopplade till balanskravet.
Genom en övergångsbestämmelse bör dock kommunerna, landstingen och
kommunalförbunden ges en möjlighet att göra denna tidsmässiga koppling
genom att börja redovisa pensionerna enligt det nya systemet vid en
senare tidpunkt än den då lagen träder i kraft, dock senast då balanskravet
formellt träder i kraft.
Regeringen har bl.a. mot bakgrund av vad som framkommit vid remiss-
behandlingen av rapporten Kommunal ekonomi i balans (Ds 1996:30)
funnit att det för många kommuner och landsting skulle innebära stora
svårigheter att utan neddragningar i verksamheten uppfylla balanskravet
redan den 1 januari 1998. Däremot har det inte framkommit något som
motiverar att redovisningslagen i övriga delar inte träder i kraft den 1
januari 1998.
Regeringen har i den ekonomiska vårpropositionen gjort bedömningen
att kommuner och landsting behöver en rimlig tid för att anpassa sig till
balanskravet. Balanskravet bör därför gälla fr.o.m. räkenskapsåret 1999 för
kommunerna och kommunalförbunden och fr.o.m. räkenskapsåret 2000 för
landstingen. Kommunalförbund som sköter landstingskommunal uppgift
skall dock anpassa sig till systemet samtidigt som landstingen, dvs. fr.o.m.
räkenskapsåret 2000 (jfr. prop. 1995/96:150 s. 172).
Regeringens bedömning: Ett oberoende organ för kommunala
redovisningsfrågor bör tillskapas. Organet bör ha till uppgift att
främja och utveckla god redovisningssed i kommuner och landsting
i enlighet med redovisningslagen. Dess form, uppgifter och sam-
mansättning kommer att bli föremål för överläggningar mellan rege-
ringen och Svenska Kommunförbundet och Landstingsförbundet.
Arbetsgruppens förslag: Arbetsgruppen föreslog att det i det fortsatta
beredningsarbetet också skulle tas upp frågan om inrättandet av ett
oberoende organ som skall överta den roll som förbundens Referensgrupp
har på redovisningsområdet.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens bedömning.
Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna tillstyrker för-
slaget eller har inte något att erinra mot förslaget. Svenska Kommunför-
bundet stöder förslaget under förutsättning att kommunsektorn ges ett
majoritetsinflytande. Landstingsförbundet, som stöder förslaget, anger att
majoriteten i organet bör representera kommunsektorn genom Svenska
Kommunförbundet och Landstingförbundet. Andra remissinstanser såsom
Komrev AB och Föreningen Sveriges Kommunalekonomer anger att för-
utom förbunden bör även Komrev AB och Föreningen Sveriges Kommu-
64
nalekonomer ha inflytande på organisation och bemanning. Några remiss- Prop. 1996/97:52
instanser som avstyrker förslaget, däribland RSV, Finansinspektionen,
Bolrföringsnämnden och Redovisningskommittén, anger att all normgivning
borde ske hos ett enda organ. Några kommuner, däribland Stockholms
kommun och Kopparbergs läns landsting, avstyrker förslaget och anger
det inte finns behov av att ersätta den nuvarande referensgruppen med ett
annat organ.
Skälen för regeringens bedömning: Både i arbetsgruppens förslag och
i promemorian föreslås att ett oberoende organ bildas för den kommunala
redovisningen och ges till huvuduppgift att främja och utveckla god redo-
visningssed i kommuner och landsting i enlighet med lagen om kommunal
redovisning. Regeringen delar denna bedömning.
I promemorian föreslås att organet skall
- göra uttolkningar av begreppet god redovisningssed och i anslutning
därtill göra uttalanden i form av anvisningar och rekommendationer,
- sprida information om givna uttalanden,
- vara remissinstans,
- delta i nationellt standardiseringsarbete inom redovisningsområdet,
- följa utvecklingsarbete inom redovisningsområdet i Sverige och
internationellt och därvid efter behov och lämplighet medverka i
eller stödja sådant arbete,
- ta initiativ till utveckling av begreppet god redovisningssed i kom-
muner och landsting, och
- ansvara för uppföljning av den egna verksamhetens genomslag i
kommuners och landstings externa redovisning.
I den remitterade promemorian redovisades alternativa verksamhets-
former för ett oberoende organ. De verksamhetsformer som bedömdes
vara möjliga att använda angavs vara aktiebolag, ideell förening, myndig-
het eller stiftelse. I promemorian bedömdes dock ideell förening respek-
tive myndighet ha störst förutsättningar att passa för den tilltänkta verk-
samheten. 1 promemorian föreslogs att organet, oavsett verksamhetsform,
såsom expertorgan skall ledas av en professionell styrelse med lägst fem,
högst sju ledamöter inklusive ordföranden.
Vilken form och vilka uppgifter det nya organet bör ha liksom organets
sammansättning och eventuell referensgrupp knuten till organet kommer
att bli föremål för överläggningar mellan regeringen och Svenska Kom-
munförbundet och Landstingsförbundet.
5 Riksdagen 1996/97. 1 saml. Nr 52
Prop. 1996/97:52
De föreslagna bestämmelserna om bokföring och årsredovisning anknyter
i mycket stor utsträckning till dagens praxis i kommuner, landsting och
kommunalförbund. Det är dock ofrånkomligt att vissa initiala kostnader
uppstår i samband med införandet av lagstadgade regler på redovisnings-
området. Utbildning måste ske, redovisningssystemen behöver utvecklas
och vissa rutiner måste arbetas om. Det kan också få till följd att vissa
arbetsmoment måste tidigareläggas på året vilket kan få en engångseffekt
i kostnadshänseende. Samtidigt som tillfälliga kostnader kommer att
uppstå i vissa fall, kommer samordningen att medföra flera positiva
effekter, t.ex. att jämförelser mellan enskilda kommuner och landsting
underlättas. Totalt sett bedömer regeringen att kostnadskonsekvensema för
kommuner, landsting och kommunalförbund blir marginella.
De kostnader som uppstår för ett nytt oberoende organ är dels kostnader
i samband med att organet bildas, dels kostnader för driften av organets
verksamhet. Frågan om kostnadernas storlek och fördelning är en av de
frågor som kommer att bli föremål för överläggningar mellan regeringen
och Svenska Kommunförbundet och Landstingsförbundet.
66
1 kap. Inledande bestämmelser
Lagens tillämpningsområde
1 § Kommuner och landsting är bokföringsskyldiga enligt 2 kap. denna
lag. De är också skyldiga att upprätta en årsredovisning för varje räken-
skapsår enligt 3-8 kap. och att upprätta delårsrapporter enligt 9 kap.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.1 och 6.2.
Av paragrafen framgår att lagen behandlar kommuners och landstings
skyldighet att upprätthålla bokföring samt upprätta årsredovisning och del-
årsrapporter. Lagen reglerar den externa redovisningen och inte den inter-
na redovisningen på nämndnivå. Hur redovisningen på nämndnivå skall
hanteras förblir en kommunintem fråga.
Med kommuner och landsting avses här detsamma som i kommunal-
lagen. Församlingar och skilda slag av kyrkliga samfalligheter omfattas
således inte av lagen.
Begreppen kommuner och landsting omfattar inte heller olika slag av
kommunala samverkansorgan. Såsom framgår av 2 § är dock även kom-
munalförbund skyldiga att följa lagens regler.
2 § Bestämmelserna i denna lag om kommuner och landsting gäller
även kommunalförbund.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.2 och i författningskommentaren till
lagen om ändring i kommunalförbundslagen.
Av paragrafen följer att också kommunalförbund är bokföringsskyldiga
och skyldiga att upprätta årsredovisning och delårsrapporter enligt lagens
bestämmelser. Ett kommunalförbund är enligt kommunalförbundslagen
(1985:894) en sammanslutning av kommuner eller landsting tillkommen
för att ha hand om en eller flera kommunala angelägenheter. Kommunal-
förbundet kan vara organiserat med fullmäktige, styrelse och andra nämn-
der (kommunalförbund med fullmäktige) eller vara organiserat enbart med
en förbundsdirektion (kommunalförbund med förbundsdirektion). Båda
dessa slag av kommunalförbund omfattas av reglerna i förevarande lag.
God redovisningssed
3 § Bokföring och redovisning skall fullgöras på ett sätt som överens-
stämmer med god redovisningssed.
Om avvikelser görs från vad som följer av allmänna råd eller rekom-
mendationer från normgivande organ på det kommunala området, skall
upplysning om detta och om skälen för avvikelsen lämnas i en not.
Prop. 1996/97:52
67
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.1.2. Prop. 1996/97:52
Lagen är inte avsedd att ge en uttömmande reglering av alla de redovis-
ningsprinciper och regler som bör ligga till grund för den kommunala
bokföringen och årsredovisningen. Det förutsätts således att normbild-
ningen även fortsättningsvis kommer att ske genom praxis och genom ut-
talanden av redovisningsexpertis.
I förarbetena till bokföringslagen (1976:125) anförde departements-
chefen att den nämnd för redovisningsfrågor som enligt hans mening
borde inrättas - den sedermera inrättade Bokföringsnämnden - skulle
komma att utöva stort inflytande på hur frågor om god redovisningssed
skall bedömas i olika situationer (se prop. 1975:104 s. 148 f.). Under
senare år torde begreppet god redovisningssed ha kommit att knytas allt
närmare till de rekommendationer och andra uttalanden som har utfärdats
av Bokföringsnämnden och andra normbildande organ på redovisnings-
området. t.ex. Redovisningsrådet. I förarbetena till årsredovisningslagen
beskrivs god redovisningssed som en allmän rättslig standard grundad
framfor allt på - utöver lag - förekommande praxis och rekommenda-
tioner (se prop. 1995/96:10 del 2 s. 11). Bokföringslagen syftar inte till
att ge begreppet god redovisningssed någon annan innebörd än den som
begreppet haft hittills.
Det krav som ställs i första stycket på att kommunal bokföring och
redovisning skall ske i överensstämmelse med god redovisningssed inne-
bär att kommuner, landsting och kommunalförbund har att iaktta - utöver
lagens bestämmelser - förekommande allmänt accepterade normer för
kommunal bokföring och redovisning.
Såsom tidigare har berörts har regeringen gjort den bedömningen att det
bör tillskapas ett normbildande organ med samma roll på det kommunala
området som Bokföringsnämnden och Redovisningsrådet har i fråga om
företagens redovisning. De uttalanden som ett sådant organ gör bör kunna
få ett mycket stort inflytande över vad som anses som god redovisnings-
sed på det kommunala området. I avvaktan på mer heltäckande uttalanden
från detta organ bör uttalanden från annan expertis på redovisnings-
området, t.ex. Svenska Kommunförbundets och Landstingsförbundets
Referensgrupp för redovisningsfrågor, tillmätas stor betydelse.
Det ligger ofta nära till hands att man vid bedömningen av vad som är
god redovisningssed drar paralleller med de krav som ställs på företagens
redovisning. Exempelvis kan god redovisningssed innebära att också kom-
muner och landsting normalt tillämpar de grundläggande redovisningsprin-
ciperna fortlevnadsprincipen, principen om konsekvens och försiktighets-
principen. Vidare skall intäkter och kostnader som är hänförliga till räken-
skapsåret tas med oavsett tidpunkten för betalning (periodisering). Till-
gångar får inte kvittas mot skulder eller avsättningar och intäkter får inte
kvittas mot kostnader (kvittningsförbudet). Ingående balans skall stämma
överens med utgående balans för det närmast föregående räkenskapsåret
(kontinuitetsprincipen). Bland dessa redovisningsprinciper torde försiktig-
hetsprincipen och fortlevnadsprincipen ha särskild betydelse på det kom-
munala området. Därutöver bör principen om öppenhet nämnas, eftersom
den är en av grundförutsättningarna för det demokratiska systemet. 68
Det ligger också nära till hands att i kravet på god redovisningssed tolka
in en skyldighet för kommuner och landsting att komplettera redovis- Prop. 1996/97:52
ningen med tilläggsinformation om det behövs för att ge en korrekt och
allsidig bild av kommunens eller landstingets verksamhet, resultat och
ställning (jfr kravet på ”rättvisande bild” i 2 kap. 3 § årsredovisnings-
lagen).
Det är aldrig god redovisningssed att frångå uttryckliga lagregler. För
det fall en avvikelse görs från vad som följer av uttalanden från det norm-
givande organet skall upplysning lämnas i en not. Vidare skall skälen till
avvikelsen även lämnas (se andra stycket).
Räkenskapsår
4 § Ett räkenskapsår enligt denna lag omfattar ett kalenderår.
Eftersom kommuners och landstings budget enligt 8 kap. 4 § kom-
munallagen skall omfatta ett kalenderår är det naturligt att också det
räkenskapsår som kommunernas årsbokslut och årsredovisningar omfattar
är ett kalenderår.
2 kap. Bokföring
Allmänna bestämmelser om bokföring
1 § Bokföringsskyldigheten innefattar att
1. kronologiskt och systematiskt löpande bokföra inträffade ekonomiska
händelser och i samband med detta se till att det finns verifikationer till
alla bokföringsposter,
2. vid räkenskapsårets utgång avsluta bokföringen med ett årsbokslut,
3. upprätta en beskrivning över det redovisningssystem som tillämpas,
4. arkivera verifikationer, bokföringsböcker och annat räkenskapsmate-
rial.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.
Paragrafen överensstämmer i princip med 2 § bokföringslagen samt 2 §
Svenska Kommunförbundets och Landstingsförbundets normalreglemente.
Jämfört med normalreglementet har kraven på att upprätthålla en till-
räcklig kontroll i redovisningslagen lagts in i 2 §. Motivet för detta är att
i denna del åstadkomma en så stor samstämmighet med bokföringslagens
regler som möjligt.
Paragrafen är dock kompletterad, jämfört med bokföringslagen, genom
punkten 3, dvs. bokföringsskyldigheten innefattar krav på att upprätta be-
skrivning över det redovisningssystem som tillämpas. Punkten 1 specifice-
ras i 9 och 10 §§, punkten 2 i 12 §, punkten 3 i 8 § och punkten 4 i 11 §.
I arkivlagen (1990:782) ges bestämmelser om myndigheters arkiv.
Lagen gäller även för kommuner och landsting. I lagen anges bl.a. att
fullmäktige får meddela föreskrifter om arkivvården inom kommunen.
Vad som anges i arkivlagen och i de föreskrifter som fullmäktige med-
delar om arkivvården gäller även för hanteringen av bokföringsmaterial.
69
2 £ Bokföringen skall vara ordnad så att Prop.
1. det ekonomiska utfallet av verksamheten kan jämföras med den bud-
get som fullmäktige har fastställt,
2. en tillräcklig kontroll av verksamheten kan upprätthållas,
3. en tillfredsställande finansstatistisk information kan lämnas.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.1.
Paragrafen har ingen direkt motsvarighet i bokföringslagen men sam-
manfaller med 3 § normalreglementet, dock med tillägg enligt punkten 2.
Punkt 1 skall ses mot bakgrund av budgetens centrala roll för styrning
och resursfördelning i kommuner och landsting. Redovisningen utgör ett
viktigt instrument för analys, utvärdering och ansvarsutkrävande. Redovis-
ningen bör därför samordnas med budgeten på ett sådant sätt att budgeten
kan stämmas av mot verkligt utfall.
Punkt 2 innebär att styrelsens och övriga nämnders kontroll skall vara
ändamålsenlig för styrning och uppföljning av kommunens och lands-
tingets ekonomi. Den skall också innehålla kontroller som på ett effektivt
och rationellt sätt garanterar att redovisningen ger upplysning om verk-
samhetens finansiella resultat och ekonomiska ställning.
Punkt 3 innebär att redovisningen skall vara ordnad på ett sådant sätt
att tillförlitlig finansstatistisk information kan tas fram.
3 § Alla ekonomiska händelser skall bokföras löpande.
Med ekonomiska händelser avses
1. inbetalningar och utbetalningar,
2. uppkomna fordringar och skulder,
3. andra åtgärder eller transaktioner som påverkar förmögenhetens
storlek eller sammansättning.
Inför ett årsbokslut skall bokföringen också tillföras fordrings-, avsätt-
nings- och skuldposter som behövs för att bestämma de intäkter och kost-
nader som rätteligen hör till räkenskapsåret.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.1.
Paragrafen motsvarar 4 § bokföringslagen respektive 4 § normalregle-
mentet.
Verifikationer
4 § Varje ekonomisk händelse skall bokföras på grundval av en
handling som härrör från händelsen eller som särskilt upprättas med
uppgifter om denna (verifikation). Har kommunen eller landstinget tagit
emot en handling om den ekonomiska händelsen skall denna handling
användas som verifikation. Om det krävs med hänsyn till arten av den
mottagna handlingen får bokföringen i stället grundas på en särskilt
upprättad hänvisningsverifikation.
En verifikation skall på ett varaktigt sätt innehålla uppgifter om när den
upprättades, när den ekonomiska händelsen inträffade, vad den avser,
1996/97:52
70
vilket belopp den gäller, vilken motpart den berör och, i förekommande Prop. 1996/97:52
fall, vilka handlingar som låg till grund för händelsen och var original-
handlingen förvaras.
För likartade ekonomiska händelser får en gemensam verifikation an-
vändas.
Paragrafen motsvarar delvis 5 § bokföringslagen respektive 7 § normal-
reglementet.
5 Verifikationerna skall på ett varaktigt sätt vara försedda med verifi-
kationsnummer och med övriga uppgifter som fordras för att sambandet
mellan verifikation och bokförd post utan svårighet skall kunna fast-
ställas. Om verifikationen rättas, skall det anges när rättelsen har skett
och vem som har företagit den.
Bestämmelserna återspeglar delar av 5 § fjärde stycket bokföringslagen
respektive 7 § normalreglementet.
6 § Verifikationer skall både före och efter bokföring förvaras ordnade
och på ett betryggande och överskådligt sätt.
Bestämmelsen återspeglar 5 § fjärde stycket andra meningen bokförings-
lagen respektive 7 § normalreglementet.
Formen för bokföring
7 § Bokföringen skall ske på ett varaktigt sätt i ett ordnat och betryg-
gande system. Vad som har bokförts får inte utplånas eller göras oläsligt.
När en felförd post rättas, skall det anges när rättelsen har skett och
vem som har företagit den. Om rättelse sker genom en särskild rättelse-
post, skall verifikation om rättelsen upprättas. Rättelsen skall innehålla
en hänvisning till det fel som avses. Samtidigt skall det genom anteckning
på den tidigare verifikationen eller på annat sätt säkerställas att man vid
granskning av den tidigare verifikationen utan svårighet kan få kännedom
om rättelsen.
Paragrafen motsvarar 6 § bokföringslagen respektive 8 § normalregle-
mentet.
Beskrivning över det tillämpade redovisningssystemet
8 § Den beskrivning som upprättas över det tillämpade redovisnings-
systemet skall innehålla uppgift om redovisningens organisation och upp-
byggnad, använda hjälpmedel och deras funktion samt bokföringens kon-
ton och deras användning (kontoplan). 71
Beskrivningen skall kompletteras med systemdokumentation och behand-
lingshistorik för ADB-baserade redovisningssystem i den utsträckning det Prop. 1996/97:52
behövs för att man utan svårighet skall kunna följa och kontrollera de en-
skilda posternas behandling och företagna bearbetningar inom systemet.
Paragrafen motsvarar 7 § bokföringslagen respektive 24 § normalregle-
mentet. Bestämmelsen är en precisering av 1 § punkt 3 i detta kapitel och
innefattar ett uttryckligt krav på en beskrivning av tillämpat redovisnings-
system. Kravet motiveras av bl.a. kommunernas och landstingens om-
fångsrika redovisning och därmed redovisningssystemens omfattning och
komplexitet.
All beskrivning och dokumentation som avses i paragrafen utgör räken-
skapsmaterial.
Grundbokföring
9 § De ekonomiska händelserna skall bokföras i kronologisk ordning
(grundbokföring), post för post, efter verifikationsnummer som tilldelats
verifikationerna. Verifikationer som avser likartade ekonomiska händelser
får bokföras i sammandrag i en post, om det utan svårighet kan klar-
läggas vilka ekonomiska händelser som ingår i en sådan post.
Kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast påföljande arbets-
dag. Fordringar och skulder samt övriga ekonomiska händelser skall bok-
föras så snart det kan ske.
Verifikationer för obetalda fordringar och skulder skall ordnas och för-
varas så att betryggande överblick fortlöpande finns över dem. Vid räken-
skapsårets utgång skall samtliga då obetalda fordringar och skulder bok-
föras.
Bestämmelsen motsvarar 8 § bokföringslagen respektive 5 § normal-
reglementet.
Kravet på att fordringar och skulder samt övriga ekonomiska händelser
skall bokföras så snart det kan ske har behandlats i avsnitt 6.3.1. Där sägs
bl.a. att samma krav bör ställas på kommuner och landsting som ställs på
näringsidkare enligt bokföringslagen. Den nya bestämmelser torde komma
att innebära konsekvenser i form av förändrade rutiner i flera kommuner
och landsting.
Bokföringslagen anger att bokföring skall ske så snart en faktura eller
annan handling som tillkännager anspråk på vederlag har utfärdats eller
mottagits eller sådan handling bort föreligga enligt god affärssed. I kom-
mentarerna till normalreglementet sägs att ”motsvarande krav bör kunna
ställas på utgående fakturor vilka upprättats i kommunen/landstinget och
i ett långsiktigt perspektiv även på inkommande fakturor”. Den föreslagna
bestämmelsen innebär således en skärpning av nuvarande praxis.
Det bör enligt regeringens mening ställas samma krav på kommuner och
landsting som på näringsidkare enligt bokföringslagen. En anpassning till
bokföringslagens högre krav kan också motiveras med att ändamålsenliga
rutiner för fakturahantering krävs mot bakgrund av kommunernas och
landstingens redovisningsskyldighet avseende mervärdesskatt. Att faktu-
72
roma skall bokföras så snart kan ske innebär inte något krav på precise- Prop. 1996/97:52
rad tidsgräns såsom föreslagits beträffande kontanta in- och utbetalningar.
Omständigheterna i det enskilda fallet får avgöra hur snart en bokföring
kan ske. I vart fall bör fakturorna åtminstone ankomstregistreras samma
dag de inkommer.
Bokföringsnämnden har uttalat sig i denna fråga (BFN. R6). Om starka
skäl framkommer som talar för att krav motsvarande de som gäller för
företag inte är helt relevanta för kommuner och landsting bör utvecklingen
prövas inom ramen för god redovisningssed. Denna har att beakta de
eventuella specifika omständigheterna inom den kommunala sektom.
Huvudbokföring
10 § De ekonomiska händelserna skall bokföras i systematisk ordning
(huvudbokföring) så att bokföringen gör det möjligt att överblicka verk-
samhetens ekonomiska utveckling.
Konton som i huvudbokföringen förs i sammandrag skall ytterligare
specificeras i en sidoordnad redovisning, om det behövs för att ge en till-
fredsställande överblick och kontroll.
Huvudbokföringen skall hållas aktuell och stämmas av med hänsyn till
verksamhetens förhållanden och god redovisningssed.
Paragrafen motsvarar 9 § bokföringslagen respektive 6 § normalregle-
mentet.
Räkenskapsmaterialets form
11 § Verifikationer och annat räkenskapsmaterial kan utgöras av
1. material i vanlig läsbar form,
2. film eller annat material med registreringar i mikroskrift som kan
läsas med förstoringshjälpmedel,
3. annat material med registreringar som genom omedelbar utskrift
kan tas fram i en form som avses i punkterna 1 och 2.
Material som avses i första stycket 3 får inte användas för sammanfatt-
ningar av huvudbokföringen eller samtidigt för både verifikationer och
grundbokföring.
Material som avses i första stycket 2 och 3 får användas endast om det
kan anses säkerställt att registreringarna är varaktiga, att de registrerade
uppgifterna är lätt åtkomliga och att materialet bevaras på betryggande
sätt.
Paragrafen motsvarar 10 § bokföringslagen respektive 9 § normalregle-
mentet.
73
Årsbokslut
Prop. 1996/97:52
12 § För varje räkenskapsår skall den löpande bokföringen avslutas med
ett årsbokslut. Detta består av resultaträkning och balansräkning. Till
dessa kan bilagor upprättas.
Årsbokslutet skall avfattas i vanlig läsbar form. Bilagor som är av sär-
skilt omfattande får dock upprättas i sådan form som avses i 11 § första
stycket 2.
Bestämmelsen är en precisering av 1 § punkt 2 i detta kapitel. Den mot-
svarar 11 § bokföringslagen som dock är mera utförlig. Bestämmelsen har
ingen direkt motsvarighet i normalreglementet. I 2 § normalreglementet
punkt 2 sägs dock att vid räkenskapsårets utgång skall detta avslutas med
ett bokslut som skall sammanfattas i en årsredovisning.
Årsbokslutet utgör ett avslut av årets bokföring. I årsbokslutet samman-
fattas årets bokföring i en resultaträkning och em balansräkning. I årsbok-
slutet ingår bl.a. specifikationer till huvudbokens konton. Årsbokslutet
skall behandlas som räkenskapsmaterial.
Enligt 11 § bokföringslagen kan till balansräkningen och resultaträk-
ningen upprättas bilagor. Det finns inte skäl att ålägga kommuner och
landsting strängare krav vad gäller bilagor än vad som gäller för den pri-
vata sektorn. En anpassning till bokföringslagen bör dock ske på så sätt
att det även i redovisningslagen anges att det till balans- och resultaträk-
ningen kan upprättas bilagor.
3 kap. Allmänna bestämmelser om årsredovisning
Årsredovisningens syfte
1 § Årsredovisningen skall redogöra för utfallet av verksamheten, verk-
samhetens finansiering och den ekonomiska ställningen vid räkenskaps-
årets slut.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.2 och i författningskommentaren
till förslaget till lag om ändring i kommunallagen (8 kap. 17 §).
Paragrafen anger det övergripande syftet med kommunernas och lands-
tingens årsredovisningar. En likalydande bestämmelse har hittills funnits
1 8 kap. 17 § första stycket första meningen kommunallagen.
Årsredovisningens delar
2 § Årsredovisningen skall bestå av
1. en förvaltningsberättelse,
2. en resultaträkning,
3. en balansräkning,
4. en finansieringsanalys, och
5. en sammanställd redovisning som omfattar även kommunal verk-
samhet som bedrivs genom annan juridisk person.
Resultaträkningen, balansräkningen och finansieringsanalysen får komp-
letteras med upplysningar i noter. I så fall skall hänvisning göras vid de
74
poster i resultaträkningen eller balansräkningen till vilka upplysningarna. Prop. 1996/97:52
hänför sig.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.2 och i författningskommentaren
till förslaget till lag om ändring i kommunallagen (8 kap. 17 §).
Paragrafens första stycke anger de olika delar som skall ingå i årsredo-
visningen.
Bland dessa delar nämns förvaltningsberättelsen först, eftersom den be-
skrivning av verksamheten och förvaltningen som skall finnas i denna
måste anses utgöra basen i redovisningen. Vad som skall redovisas i för-
valtningsberättelsen anges i 4 kap.
Den siffermässiga redovisningen av resultat och ställning skall göras i
en resultaträkning respektive en balansräkning. Dessa regleras närmare
i 5 kap.
I ett särskilt avsnitt av årsredovisningen skall finansiering och investe-
ringar under räkenskapsåret redovisas (finansieringsanalys). Detta regleras
i 7 kap.
Om kommunal verksamhet bedrivs genom någon annan juridisk person,
skall det i årsredovisningen även lämnas vissa uppgifter som tar sikte på
den samlade kommunala verksamheten. Denna s.k. sammanställda redo-
visning - ofta något oriktigt beskriven som en ”koncernredovisning” -
regleras i 8 kap. I dag finns kravet på ”koncernredovisning” intaget i 8
kap. 17 § kommunallagen.
Ibland kan det finnas behov av att komplettera siffermaterialet i resultat-
och balansräkningarna samt finansieringsanalysen med annan information.
Ofta kan den informationen lämnas i själva resultat- eller balansräkningen.
Av andra stycket följer att tilläggsinformation i erforderlig utsträckning
skall lämnas i form av noter. Detta kan vara ett lämpligt förfaringssätt om
man vill undvika att resultat- eller balansräkningarna blir svåröverskåd-
liga.
Årsredovisningens form
3 § Årsredovisningen skall avfattas i vanlig läsbar form.
Att årsredovisningen skall vara avfattad i ”vanlig läsbar form” innebär
att den skall upprättas på papper - och alltså inte på t.ex. mikrofilm eller
elektroniskt medium - och med hjälp av bokstäver, siffror och andra van-
liga tecken (jfr 2 kap. 5 § årsredovisningslagen).
Ansvaret för årsredovisningens upprättande
4 § I en kommun skall årsredovisningen upprättas av kommunstyrelsen
och i ett landsting skall den upprättas av landstingsstyrelsen.
I ett kommunalförbund med fullmäktige skall årsredovisningen upprättas
av styrelsen och i ett kommunalförbund med förbundsdirektion skall den
upprättas av förbundsdirektionen.
75
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.2. Prop.
Av 8 kap. 16 § kommunallagen följer redan i dag att det är kommun-
styrelsen respektive landstingsstyrelsen som har ansvaret för att det upp-
rättas en årsredovisning. En bestämmelse om detta införs nu i stället i
förevarande paragraf. Räkenskaperna skall avslutas med ett årsbokslut och
sammanfattas i en årsredovisning när styrelsen väl har fatt övriga nämn-
ders redovisning. I styrelsens reglemente finns regelmässigt regler om be-
hörigheten att underteckna handlingar.
I 2 kap. 18 § kommunalförbundslagen anges att 8 kap. 16 § kommunal-
lagen i tillämpliga delar gäller för kommunalförbund med fullmäktige. I
sak innebär den nu föreslagna bestämmelsen ingen ytterligare reglering för
dessa kommunalförbund. När det däremot gäller kommunalförbund med
direktion gäller inte 8 kap. 16 § (se 3 kap. 7 § kommunalförbundslagen).
I stället anges i 3 kap. 10 § bara att förbundsdirektionen fortlöpande skall
föra räkenskaper och inom skälig tid årligen sammanfatta och avsluta
räkenskaperna. 1 praktiken har frågorna om upprättande av årsredovisning
eller motsvarande reglerats i förbundsordningen. Den nu föreslagna be-
stämmelsen innebär således en skärpning genom att kraven på dessa kom-
munalförbund får en fastare lagreglering.
4 kap. Förvaltningsberättelse
1 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en översikt över utvecklingen
av kommunens eller landstingets verksamhet.
Upplysningar skall även lämnas om
1. sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräkningen
eller resultaträkningen men som är viktiga för bedömningen av kommu-
nens eller landstingets resultat eller ställning,
2. sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller lands-
tinget som har inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut,
3. kommunens eller landstingets förväntade utveckling,
4. väsentliga personalförhållanden,
5. andra förhållanden som är av betydelse för styrningen och uppfölj-
ningen av den kommunala verksamheten.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.3.
2 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en samlad redovisning av
kommunens eller landstingets investeringsverksamhet.
Paragrafen kan sägas motsvara bestämmelsen om investeringsredovis-
ning i 13 § normalreglementet.
Bakgrunden till bestämmelsen är budgetens centrala roll för styrning
och uppföljning av ekonomin i kommuner och landsting. Förvaltnings-
berättelsen skall innehålla en redogörelse för investeringsprojekt och möj-
liggöra en avstämning mellan den av fullmäktige fastställda årsbudgeten
och det verkliga utfallet. Den praktiska utformningen av redogörelsen bör
1996/97:52
76
bestämmas av den enskilda kommunen eller av det enskilda landstinget Prop. 1996/97:52
med utgångspunkt i de lokala krav på och former som finns för styrning
och rapportering.
3 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en redovisning av hur
utfallet förhåller sig till den budget som fastställts för den löpande
verksamheten.
Paragrafen kan sägas motsvara bestämmelsen om driftsredovisning i
12 § normalreglementet.
Bakgrunden till bestämmelsen är budgetens centrala roll för styrning
och uppföljning av ekonomin i kommuner och landsting. Förvaltnings-
berättelsen skall innehålla en redogörelse där fullmäktiges beslutade an-
slag jämförs med verkligt utfall.
Hur detaljerad förvaltningsberättelsen skall göras och vilka begrepp som
skall användas vid en sådan avstämning som anges i bestämmelsen bör
bestämmas av den enskilda kommunen eller av det enskilda landstinget.
Det skall emellertid vara möjligt att avstämma utfallet med den av full-
mäktige fastställda budgeten.
Likaså bör det vara möjligt att följa upp de mål som fastställts för verk-
samheten. Detta kan gälla mål som fullmäktige såväl som riksdagen ställt
upp. Det ligger också i den enskilde medborgarens intresse att kunna fa
reda på till vad och hur skattebetalarens medel använts.
Hur övriga nämnders återrapportering skall utformas är också en fråga
för respektive kommun och landsting och regleras inte i denna lag.
4 § Om kostnaderna för ett visst räkenskapsår överstiger intäkterna,
skall det i förvaltningsberättelsen för det året anges när och på vilket sätt
man avser att göra den i 8 kap. 5 § kommunallagen (1991:900) föreskriv-
na regleringen av det negativa resultatet. Om fullmäktige har beslutat att
en sådan reglering inte skall ske, skall upplysning lämnas om detta.
Upplysning skall också lämnas om hur tidigare räkenskapsårs negativa
resultat har reglerats.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.3.
I paragrafen finns en koppling till bestämmelsen i 8 kap. 5 § kommu-
nallagen där grundbestämmelsen om hur obalanser i ekonomin skall han-
teras kommer att finnas. I bestämmelsen anges att i det i förvaltnings-
berättelsen måste lämnas en redogörelse för den i kommunallagen beskriv-
na regleringen. Upplysningarnas omfattning och precision måste bedömas
inom ramen för vad som är god redovisningssed.
Genom att i första stycket kräva en redogörelse redan i förvaltnings-
berättelsen för det år då obalansen uppkommit markeras vikten av att reg-
leringen kommer till stånd så tidigt som möjligt. Syftet med andra stycket
är att skapa garantier för att tidigare regleringar också följs upp åtmin-
stone så länge som de inte är helt genomförda.
77
5 kap. Resultaträkning och balansräkning
Resultaträkningen
1 § Resultaträkningen skall redovisa samtliga intäkter och kostnader
och hur det egna kapitalet har förändrats under räkenskapsåret.
Resultaträkningen skall ställas upp i följande form.
Verksamhetens intäkter
Verksamhetens kostnader
Avskrivningar
Verksamhetens nettokostnader
Skatteintäkter
Generella statsbidrag och utjämning
Finansiella intäkter
Finansiella kostnader
Resultat före extraordinära poster
Extraordinära intäkter
Extraordinära kostnader
Arets resultat
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.4 och avsnitt 6.5.
Det har inte framkommit några tunga skäl för att utforma resultaträk-
ningen på annat sätt än enligt normalreglementet. Resultaträkningens
utformning ansluter därför väl till 14 § normalreglementet. Resultaträk-
ningen har utformats med utgångspunkt i att syftet med kommunernas och
landstingens verksamhet är att bedriva allmännyttig verksamhet till gagn
för dess invånare. En annan väsentlig utgångspunkt för utformningen av
resultaträkningen har varit informationsbehovet samt kravet på överskåd-
lighet. Summeringsnivåema utgör underlag för information i form av t.ex.
nyckeltal.
Skatteintäkter och generella statsbidrag utgör viktiga finansieringskällor
för att kunna bedriva verksamheten. Detta förhållande bör återspeglas i
resultaträkningen. Det sker bäst genom att nettokostnaderna för verksam-
heten framgår initialt i resultaträkningen. Nettokostnaderna framkommer
genom att verksamhetens egna intäkter, t.ex. avgifter, räknas av mot verk-
samhetens kostnader. Därefter tas hänsyn till anspråken på finansiering
genom kommunalskatt, generella statsbidrag och bidrag respektive avgifter
i utjämningssystemet samt finansiella intäkter och kostnader. I posten
skatteintäkter ingår endast intäkter beräknade utifrån det egna skatteunder-
laget. Bidrag och avgifter i utjämningssystemet redovisas i posten gene-
rella statsbidrag och utjämning.
Jämfört med normalreglementet har dock en förändring gjorts vad gäller
avskrivningarnas placering. Enligt normalreglementet skall avskrivningar-
na redovisas efter nivån resultat efter skatteintäkter och finansnetto.
Motivet var att resultaträkningen skulle vara flödesinriktad för att få en
enkel och pedagogisk samordning med finansieringsanalysen. Finansie-
ringsanalysens första post skulle utgöras av resultatnivån, resultat efter
skatteintäkter och finansnetto. Detta motiv är nu inte lika framträdande
eftersom någon bestämd uppställningsform för finansieringsanalysen inte
anges i Referensgruppens uttalande om finansieringsanalys. Avskriv-
Prop. 1996/97:52
78
ningama ingår nu i posten verksamhetens nettokostnader. Benämningen Prop. 1996/97:52
på resulatnivå 2 har också förändrats.
De kommunala avtalspensionerna skall redovisas genom att nyintjänade
pensionsförmåner fr.o.m. räkenskapsåret 1998 skall ingå i verksamhetens
kostnader. Utbetalningar av förmåner intjänade före år 1998 redovisas
också bland verksamhetens kostnader. Räntan på pensionslöften intjänade
fr.o.m. år 1998 skall redovisas i posten finansiella kostnader i resultaträk-
ningen. Samtliga dessa komponenter avseende pensionsåtagandet skall
även specificeras i en not.
Vidare finns övergångsbestämmelser för hanteringen av pensions-
åtaganden.
Balansräkningen
2 § Balansräkningen skall i sammandrag redovisa kommunens eller
landstingets samtliga tillgångar, avsättningar och skulder samt eget
kapital på dagen för räkenskapsårets utgång (balansdagen). Ställda
panter och ansvarsförbindelser skall tas upp inom linjen.
Balansräkningen skall ställas upp i följande form.
Tillgångar
A. Anläggningstillgångar
I. Immateriella anläggningstillgångar
II. Materiella anläggningstillgångar
1. Mark, byggnader och tekniska anläggningar
2. Maskiner och inventarier
3. Övriga materiella anläggningstillgångar
III. Finansiella anläggningstillgångar
B. Omsättningstillgångar
I. Förråd m.m.
II. Fordringar
III. Kortfristiga placeringar
IV. Kassa och bank
Eget kapital, avsättningar och skulder
A. Eget kapital, därav årets resultat
B. Avsättningar
I. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser
II. Andra avsättningar
C. Skulder
I. Långfristiga skulder
II. Kortfristiga skulder
Panter och ansvarsförbindelser
1. Panter och därmed jämförliga säkerheter
79
2. Ansvarsförbindelser Prop. 1996/97:52
a) Pensionsförpliktelser som inte har upptagits bland skulderna eller
avsättningarna
b) Övriga ansvarsförbindelser
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.4.
Balansräkningens schema har utformats med utgångspunkt i årsredovis-
ningslagen. Det gäller främst likviditetsordningen och posterna som före-
gås av romerska siffror.
Tillgångarna delas upp i två huvudgrupper - anläggningstillgångar och
omsättningstillgångar. Detta innebär ingen förändring av gällande praxis.
Anläggningstillgångarna underindelas i immateriella, materiella samt
finansiella anläggningstillgångar. Materiella anläggningstillgångar skall
delas in i ytterligare poster. Specifikationen av materiella anläggningstill-
gångar ansluter till nuvarande praxis i kommuner och landsting. Posten
mark, byggnader och tekniska anläggningar motsvaras av posten fastig-
heter enligt normalreglementet. Posten maskiner och inventarier motsvaras
av posten inventarier enligt normalreglementet. Finansiella anläggnings-
tillgångar är t.ex. aktier, andelar och långfristiga fordringar.
I anslutning till posten eget kapital skall årets resultat specificeras. Bak-
grunden är att poster inte ensidigt får bokas upp i balansräkningen utan
förändringsposten skall redovisas över resultaträkningen. Undantag görs
bl.a. för uppskrivningar. Förändringen av eget kapital kan därigenom av-
läses genom att jämföra ingående och utgående balans i balansräkningen
med resultaträkningens rad, årets resultat.
Begreppet avsättningar används i årsredovisningslagen och är även rele-
vant i kommuner och landsting. Begreppet preciseras i 6 kap. 11 §. Kom-
munala avtalspensioner skall beaktas genom att pensionsförmåner in-
tjänade fr.o.m. år 1998 redovisas som avsättningar. Tidigare intjänade
pensionsförmåner redovisas som ansvarsförbindelse. I de fall kommuner
och landsting har en pensionsskuld uppbokad som avser tiden före år
1998 skall skulden fr.o.m. räkenskapsåret 1998 redovisas som ansvarsför-
bindelse. Minskningen av pensionsskulden skall föras direkt mot posten
eget kapital och inte via resultaträkningen.
För skulder görs en specifikation i lång- och kortfristiga skulder enligt
tidigare praxis. Som ansvarsförbindelser redovisas förutom pensionsför-
måner enligt äldre ordning även borgensförpliktelser och övriga förpliktel-
ser.
Postindelningen i resultat- och balansräkningarna
3 § Posterna i resultaträkningen och balansräkningen skall tas upp var
för sig i den ordningsföljd som anges för respektive uppställningsform.
Andra poster än de som finns upptagna i uppställningsformerna får tas
upp, om de nya posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas
poster. Posterna får delas in i delposter. Kompletterande poster skall ges
beteckningar som tydligt anger vad som ingår i posten.
80
För att en tillfredsställande jämförbarhet mellan olika kommuners eller Prop. 1996/97:52
landstings redovisningar skall kunna uppnås är det nödvändigt att alla
redovisningar så långt möjligt upprättas efter samma mönster. Huvud-
regeln bör därför vara att de i lagen angivna uppställningsformerna följs
i fråga om såväl indelningen av tillgångar, skulder, intäkter och kostnader
som ordningsföljden mellan posterna. Detta framgår av första stycket. En
motsvarande bestämmelse finns i 3 kap. 4 § första stycket årsredovis-
ningslagen. Av bestämmelsen följer bland annat att olika poster inte far
slås samman eller tas upp i avvikande ordningsföljd. Posterna bör be-
nämnas på det sätt som anges i uppställningformema.
Av andra stycket följer dock att vissa avvikelser från lagens scheman
far göras. Nya poster far läggas till, dock endast om deras innehåll inte
täcks av de poster som finns i lagens uppställningsformer. Posterna får
delas in i delposter förutsatt att uppställningsformen i övrigt följs. Detta
ger möjlighet att specificera innehållet i posterna. En sådan specifikation
kan ibland bidra till att ge en bättre bild av kommunens förhållanden, t.ex.
i fråga om kommunens fastighetsinnehav. Posterna bör dock inte delas
upp i delposter i en sådan omfattning att det går ut över överskådligheten.
I så fall bör specifikationen hellre ske genom notupplysningar.
Pensionsutbetalningar
4 § En förpliktelse att betala ut pensionsförmåner som intjänats före år
1998 skall inte tas upp som skuld eller avsättning. Utbetalningar av pen-
sionsförmåner som intjänats före år 1998 skall redovisas såsom kostnader
i resultaträkningen.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.4 och 6.5.
Pensionsförmåner intjänade före år 1998 skall redovisas som ansvars-
förbindelse. Utbetalningar avseende pensionsförmåner intjänade före år
1998 skall redovisas över resultaträkningen i posten verksamhetens kost-
nader och specificeras tillsammans med övriga komponenter avseende
pensionsåtaganden i en not.
Extraordinära intäkter och kostnader
5 § Intäkter eller kostnader i annan verksamhet än kommunens eller
landstingets normala verksamhet skall redovisas som extraordinära
intäkter och kostnader.
Extraordinära intäkter och kostnader skall specificeras till storlek och
art i en not.
Paragrafen motsvarar 3 kap. 9 § första och andra styckena årsredovis-
ningslagen.
Av första stycket framgår att sådana intäkter och kostnader som hänför
sig till annat än kommunens eller landstingets normala verksamhet är att
anse som extraordinära. Den närmare avgränsningen av vilka intäkter och g 1
kostnader som hänför sig till den normala verksamheten bör göras inom
6 Riksdagen 1996/97. 1 saml. Nr 52
ramen för god redovisningssed och med hänsyn till utvecklingen av kom- Prop. 1996/97:52
munal redovisningspraxis. Paragrafen är emellertid inte avsedd att lägga
hinder i vägen för en praxis i enlighet med uttalande av Referensgruppen
om redovisning av extraordinära poster. 1 uttalandet anges tre kriterier
som samtidigt skall vara uppfyllda för att en post skall klassificeras som
extraordinär: 1) Händelsen eller transaktionen som ger upphov till resul-
tatposten saknar klart samband med kommunens eller landstingets ordi-
narie verksamhet, 2) Händelsen eller transaktionen är av sådan typ att den
inte kan förväntas inträffa ofta eller regelbundet, 3) Resultatposten uppgår
till ett väsentligt belopp.
Bestämmelsen i andra stycket innebär att det för varje särskild intäkt
eller kostnad av extraordinär karaktär skall anges hur stor den är och vad
den hänför sig till.
Jämförelsetal
6 § För varje post eller delpost i resultaträkningen och balansräkningen
skall beloppet av motsvarande post för det närmast föregående räken-
skapsåret anges.
Om principerna för värdering, klassificering eller indelning i poster
eller delposter har ändrats, skall posterna för det närmast föregående
räkenskapsåret räknas om eller ändras på det sätt som behövs för att de
skall kunna jämföras med räkenskapsårets poster på ett meningsfullt sätt.
Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed,
behöver omräkning eller ändring enligt andra stycket inte göras. Skälen
för detta skall anges i en not.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.4. Paragrafen har utformats med
3 kap. 5 § årsredovisningslagen som förebild.
Enligt första stycket skall jämförelsetal för närmast föregående år anges
för varje post i resultaträkningen och balansräkningen.
Om kommunen eller landstinget har ändrat principerna för värdering,
klassificering eller indelning av poster och delposter, måste jämförelse-
talen för närmast föregående år justeras (se andra stycket). Det innebär
bl.a. att föregående års siffror skall räknas om med tillämpning av de
redovisningsprinciper som gäller för det nya räkenskapsåret.
Undantagsvis är förhållandena sådana att det inte rimligen kan krävas
att föregående års siffror justeras. Det kan t.ex. vara så att värdet av den
information som en omräkning skulle ge inte står i proportion till kostna-
derna för en omräkning. Omräkningar och andra justeringar av jämförelse-
tal far därför underlåtas inte bara när sådana är praktiskt omöjliga att göra
utan även när det föreligger andra särskilda skäl (se tredje stycket).
6 kap. Värdering
Vad som är anläggningstillgångar och omsättningstillgångar
1 § Med anläggningstillgång förstås tillgång som är avsedd för stadig-
82
varande bruk eller innehav. Med omsättningstillgång förstås annan till- Prop. 1996/97:52
gång.
Paragrafen, som anger den för värderingsreglerna grundläggande indel-
ningen i anläggningstillgångar och omsättningstillgångar, motsvarar 4 kap.
1 § årsredovisningslagen och 18 § normalreglementet.
2 £ Utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och liknande arbeten
som är av väsentligt värde för verksamheten under kommande år får tas
upp som immateriell anläggningstillgång.
Paragrafen, som delvis motsvarar 4 kap. 2 § årsredovisningslagen, ger
möjlighet att aktivera vissa av kommunens eller landstingets forsknings-
och utvecklingskostnader genom att ta upp dem som '"immateriella an-
läggningstillgångar”. Detta torde i kommuner och landsting bli aktuellt
endast i undantagsfall. Som exempel på situationer när utvecklingskost-
nader bör kunna aktiveras kan nämnas utvecklandet av datasystem och
andra egna produkter som kan försäljas eller på annat sätt leda till intäkter
för kommunen eller landstinget. För att kostnaderna skall fa aktiveras
måste de dock alltid vara av väsentligt värde för kommande års verksam-
het, dvs. de måste vara av väsentlig betydelse för den verksamhet som
kommunen eller landstinget har att bedriva under en följd av år.
För immateriella anläggningstillgångar gäller en särskild avskrivnings-
regel. se 4 § andra stycket i detta kapitel.
Anskaffningsvärde för anläggningstillgångar
3 § Anläggningstillgångar skall tas upp till belopp motsvarande utgifter-
na för tillgångens förvärv eller tillverkning (anskaffningsvärdet), om inte
annat följer av 4, 5 eller 7 j>.
I anskaffningsvärdet för en förvärvad tillgång skall räknas in, utöver in-
köpspriset, utgifter som är direkt hänförliga till förvärvet.
I anskaffningsvärdet för en tillverkad tillgång skall räknas in, utöver
sådana kostnader som direkt kan hänföras till produktionen av tillgången,
en skälig andel av indirekta tillverkningskostnader.
Ränta på kapital som har lånats för att finansiera tillverkningen av en
tillgång får räknas in i anskaffningsvärdet till den del räntan hänför sig
till tillverkningsperioden.
Utgifter för värdehöj ande förbättringar av en tillgång får räknas in i
anskaffningsvärdet, om de har lagts ned under räkenskapsåret eller balan-
serats från tidigare år.
Paragrafen motsvarar i huvudsak 4 kap. 3 § årsredovisningslagen (jfr
prop. 1995/96:10 del 2 s. 198 och 199). Bestämmelserna överensstämmer
nära med hittills rådande kommunal praxis såsom den kommer till uttryck
i 18 § andra stycket normalreglementet och uttalande av Referensgruppen.
83
Avskrivning av anläggningstillgångar
4 § Anläggningstillgångar med begränsad ekonomisk livslängd skall
skrivas av systematiskt över denna livslängd.
Den ekonomiska livslängden för en immateriell anläggningstillgång som
avses i 2 § skall anses uppgå till högst fem år.
Paragrafen motsvarar delvis 4 kap. 4 § årsredovisningslagen (jfr prop.
1995/96:10 del 2 s. 200).
Första stycket överensstämmer i sak med den bestämmelse om avskriv-
ning som finns i 20 § andra stycket normalreglementet (jfr även uttalande
av Referensgruppen).
Andra stycket behandlar avskrivning av aktiverade forsknings- och ut-
vecklingskostnader. Med hänsyn till den särskilda osäkerhet som värde-
ringen av sådana tillgångar är behäftad med. har bestämmelsen utformats
så att tillgången alltid skall vara helt avskriven efter högst fem år. Års-
redovisningslagen tillåter en längre avskrivningstid, om det går att fast-
ställa en längre ekonomisk livslängd med rimlig grad av säkerhet. Mot
bakgrund av det särskilda krav på försiktighet som bör ställas på kommu-
nal redovisning har förevarande paragraf utformats så att den inte ger
något motsvarande utrymme för längre avskrivningstid.
Nedskrivning av anläggningstillgångar
5 Har en anläggningstillgång vid räkenskapsårets utgång ett lägre
värde än vad som följer av 3 och 4 §§, skall tillgången skrivas ned till
detta lägre värde, om värdenedgången kan antas vara bestående.
En finansiell anläggningstillgång får skrivas ned till det lägre värde
som tillgången har på balansdagen även om det inte kan antas att värde-
nedgången är bestående.
En nedskrivning enligt första eller andra stycket skall återföras, om det
inte längre finns skäl för den.
Nedskrivningar och återföringar som avses i första - tredje styckena
skall redovisas i resultaträkningen.
Paragrafen behandlar nedskrivning av anläggningstillgångar. Den mot-
svarar 4 kap. 5 § årsredovisningslagen (jfr prop. 1995/96:10 del 2 s. 200
och 201) och avviker härigenom delvis från bestämmelsen om nedskriv-
ning i 20 § femte stycket normalreglementet.
Av första stycket följer att nedskrivning skall ske när tillgångens verk-
liga värde på balansdagen är lägre än vad som följer av 3 och 4 §§, dvs.
lägre än anskaffningsvärdet minskat med gjorda nedskrivningar. Nedskriv-
ning skall dock göras enbart om värdenedgången är bestående. Bedöm-
ningen av när en värdenedgång är bestående torde få göras med hänsyn
till bl.a. tillgångens art och funktion samt värdenedgångens storlek. För-
siktighetsprincipen talar för att nedskrivningsbestämmelsen inte ges en
alltför restriktiv tillämpning.
Bestämmelsen i första stycket anger inte bara när nedskrivning skall
göras utan avspeglar också när nedskrivning får göras. I ett fall får emel-
Prop. 1996/97:52
84
lertid nedskrivning göras trots att ett av rekvisiten i första stycket inte är Prop.
för handen. Enligt andra stycket får sålunda en finansiell anläggnings-
tillgång skrivas ned till det lägre värde den har på balansdagen även om
detta lägre värde inte kan förutses vara bestående. I 21 § normalregle-
mentet finns en från bokföringslagen hämtad bestämmelse om att ford-
ringar som är osäkra skall tas upp till de belopp varmed de beräknas
inflyta. Den bestämmelsen har inte någon motsvarighet i lagförslaget. I
den situationen kan man i stället tillämpa bestämmelsen i det nu behand-
lade stycket. Den bestämmelsen ger ju möjlighet att värdera långfristiga
finansiella investeringar enligt lägsta värdets princip
Tredje stycket innebär att en nedskrivning skall återföras (reverseras) om
skälen för den inte längre föreligger. Bestämmelsen saknar motsvarighet
i tidigare kommunal praxis. Ett skäl för återföring kan vara att den om-
ständighet som föranledde nedskrivningen har visat sig utebli.
Nedskrivningar och reverseringar av dessa skall redovisas i resultaträk-
ningen. Detta följer av fjärde stycket.
Uppskrivning av anläggningstillgångar
6 § Finansiella anläggningstillgångar som har ett tillförlitligt och be-
stående värde, som väsentligt överstiger bokfört värde enligt 3 § och 5 §
andra stycket får skrivas upp till högst detta värde om det står i överens-
stämmelse med god redovisningssed. Beloppet får inte tas upp i resultat-
räkningen.
I samband med uppskrivningen skall det i en not lämnas upplysning om
storleken på det uppskrivna beloppet.
Nedskrivning av tillgång som har skrivits upp skall efter uppskrivningen
beräknas med utgångspunkt i det uppskrivna värdet.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.6.
Första stycket anger de grundläggande förutsättningarna för att upp-
skrivning skall få ske. Rätten att göra uppskrivningar har begränsats till
finansiella tillgångar. För att en uppskrivning skall fa ske krävs vidare att
dels vissa krav är uppfyllda vad gäller det högre värde som tillgången
anses ha, dels att uppskrivningen överensstämmer med god redovisnings-
sed och dels att uppskrivningsbeloppet används till visst preciserat ända-
mål.
För det första fordras att tillgången har ett tillförlitligt och bestående
värde som väsentligt överstiger bokfört värde. Det bokförda värdet erhålls
genom tillämpning av reglerna om anskaffningsvärde (3 §) justerat med
eventuella nedskrivningar (5 §).
Kravet på att det nya högre värdet skall vara bestående överensstämmer
med 15 § fjärde stycket bokföringslagen. Kravet på att värdet skall vara
tillförlitligt innebär att värdet måste kunna bestämmas på ett objektivt och
säkert sätt. Kravet att värdet väsentligen överstiger det bokförda värdet
överensstämmer med 15 § fjärde stycket bokföringslagen. Tillsammans
torde dessa krav bidra till att motverka växelvisa och oregelbundet åter-
kommande uppskrivningar och nedskrivningar och därav följande ryckig-
1996/97:52
85
het i värderingen. Prop.
För det andra fordras att uppskrivningen får ske om det står i överens-
stämmelse med god redovisningssed. Det torde ofta vara lämpligt att,
innan uppskrivning sker, företa en oberoende värdering av tillgången.
För det tredje fordras att uppskrivningen endast används för att öka det
egna kapitalet. En sådan uppskrivning skall föras direkt mot det egna
kapitalet och far inte redovisas i resultaträkningen.
Vid uppskrivning skall upplysning lämnas i en not om storleken på det
uppskrivna beloppet (andra stycket).
Värdering av omsättningstillgångar
7 Omsättningstillgångar skall, om inte annat följer av 8 §, tas upp till
det lägsta av anskaffningsvärdet och det verkliga värdet på balansdagen.
Med anskaffningsvärde förstås utgifterna för tillgångens förvärv eller
tillverkning. Vid bestämmandet av anskaffningsvärdet tillämpas 3 § andra
-fjärde styckena.
Med det verkliga värdet avses försäljningsvärdet efter avdrag för be-
räknad försäljningskostnad. Om det finns särskilda skäl, får det verkliga
värdet bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande fall med
avdrag för inkurans, eller något annat värde som är förenligt med god
redovisningssed.
Med återanskaffhingsvärde avses det belopp som motsvarar den utgift
för anskaffandet som kommunen eller landstinget skulle ha haft om till-
gången anskaffats på balansdagen.
Paragrafen motsvarar 4 kap. 9 § årsredovisningslagen (se prop.
1995/96:10 del 2 s. 206).
Första stycket ger uttryck för den s.k. lägsta värdets princip, dvs. om-
sättningstillgångar skall tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och
det verkliga värdet. Detta innebär en skillnad i förhållande till normal-
reglementet. Enligt 19 § normalreglementet skall nämligen omsättnings-
tillgångar värderas till anskaffningsvärdet eller det verkliga värdet men
inte nödvändigtvis till det lägsta av dessa.
Med anskaffningsvärdet avses detsamma som vid värdering av anlägg-
ningstillgångar (se andra stycket och dess hänvisning till 3 §).
Det verkliga värdet skall bestämmas med hänsyn till försäljningsvärdet
minskat med försäljningskostnader eller, om det finns särskilda skäl, med
hänsyn till återanskaffningsvärdet eller annat värde som är förenligt med
god redovisningssed (se tredje stycket). I förarbetena till årsredovisnings-
lagen uttalades att försäljningsvärdet liksom hittills torde kunna bestäm-
mas med hänsyn till det pris som rörelsen på balansdagen skulle kunna
uppnå vid en normal försäljning i den löpande verksamheten. Med hänsyn
till de särskilda förutsättningar som gäller för den kommunala verksam-
heten kan en värdering till försäljningsvärdet ibland vara svår att tillämpa
eller ge en oriktig bild. Sådana förhållanden kan utgöra särskilda skäl att
bestämma det verkliga värdet med hänsyn till återanskaffningsvärdet. Det
bör överlämnas till redovisningspraxis att inom ramen för kravet på god
1996/97:52
86
redovisningssed närmare ta ställning till i vilka situationer det finns an- Prop.
ledning att bestämma det verkliga värdet till annat värde än försäljnings-
värdet.
Redovisning till bestämd mängd och fast värde
8 § Materiella anläggningstillgångar, råvaror och förnödenheter som
omsätts och vars sammantagna värde är av underordnad betydelse för
kommunen eller landstinget, får tas upp till en bestämd mängd och ett
fast värde, om deras kvantitet, värde och sammansättning inte varierar
väsentligt.
Paragrafen motsvarar 4 kap. 12 § årsredovisningslagen. Den ger möjlig-
het till en förenklad icke-individualiserad värdering av vissa tillgångar
som kan antas vara av mindre värde.
Omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta
9 § Fordringar i utländsk valuta får omräknas enligt balansdagens
kurs, om det står i överensstämmelse med god redovisningssed.
Skulder i utländsk valuta skall omräknas enligt balansdagens kurs, om
denna är högre än kursen vid skuldens uppkomst. Ar balansdagens kurs
lägre än kursen vid skuldens uppkomst, får omräkning enligt balans-
dagens kurs ske endast om orealiserad kursvinst kan avräknas mot oreali-
serad kursförlust och sådan avräkning står i överensstämmelse med god
redovisningssed.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.6.
Bestämmelserna i första stycket om omräkning av fordringar i utländsk
valuta har inte någon motsvarighet vare sig i normalreglementet eller i
Referensgruppens uttalanden. Även om fordringar i utländsk valuta torde
vara sällsynta i kommunal verksamhet finns det ändå anledning att beröra
dem i lagstiftningen. En motsvarande bestämmelse finns i 4 kap. 13 §
årsredovisningslagen (jfr prop. 1995/96:10 del 2 s. 210).
I avsaknad av särskilda regler hade det varit naturligt att bestämma an-
skaffningsvärdet av en fordran i utländsk valuta till anskaffningskostnaden
omräknad enligt kursen på anskaffningsdagen. Paragrafens bestämmelser
ger möjlighet att i stället räkna om anskaffningsvärdet enligt kursen på
balansdagen. En förutsättning för detta är dock att det står i överensstäm-
melse med god redovisningssed.
I andra stycket behandlas omräkning av skulder i utländsk valuta. Para-
grafen har - med hänsyn till den försiktighet som bör prägla den
kommunala redovisningen - i denna del utformats mera restriktivt än den
motsvarande regeln i årsredovisningslagen. Bestämmelsen tillåter sålunda
omräkning till balansdagens kurs endast i två fall. Omräkning till balans-
dagens kurs far alltid ske då kursen på balansdagen är högre än vid skul-
dens uppkomst, dvs. då omräkningen leder till att skulden beräknas till ett
högre belopp. I det motsatta fallet, dvs. då kursen är lägre och omräk-
1996/97:52
87
ningen således leder till att skulden upptas till ett lägre belopp, får omräk- Prop. 1996/97:52
ning ske endast om den uppkomna kursvinsten kan kvittas mot en tidigare
bokförd kursförlust avseende samma skuld, dock inte till belopp som
överstiger ursprungskursen. Kvittningar av kursvinster och kursförluster
mellan olika skulder får endast ske om det är förenligt med god redovis-
ningssed.
Principerna för omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta
skall anges som en tilläggsupplysning, se 11 §.
Periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån
10 § Kapitalrabatter och direkta emissionsutgifter vid upptagande av lån
skall periodiseras, dock längst över tiden till dess skulden förfaller till
betalning. Sådan periodisering behöver dock inte göras om den är utan
väsentlig betydelse.
Paragrafen motsvarar 4 kap. 15 § årsredovisningslagen.
Med kapitalrabatt avses - liksom i den motsvarande bestämmelsen i
17 § tredje stycket bokföringslagen (jfr prop. 1975:104 s. 227)-den mer-
kostnad som uppkommer för en låntagare när ett lån upptas till en kurs
som understiger den till vilken lånet skall inlösas. Uttrycket direkta
emissionsutgifter avser utgifter för upptagande av lånet, t.ex. provision till
förmedlande bank eller tryckning av skuldebrev.
Periodiseringen får ske genom att ett belopp som motsvarar kapital-
rabatten eller emissionsutgiften tas upp som tillgång. Denna tillgång måste
därefter avskrivas på ett sådant sätt att den är fullständigt avskriven senast
då skulden förfaller till betalning.
Periodisering av kapitalrabatt och direkta emissionsutgifter är som
huvudregel obligatorisk. Någon periodisering behöver dock inte göras, om
den bedöms vara utan betydelse. Så kan exempelvis vara fallet när det rör
sig om småbelopp eller när beloppen är oväsentliga i förhållande till låne-
beloppet.
Avsättningar
11 § Avsättning skall, om inte annat följer av 5 kap. 4 §, göras för samt-
liga förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller tidigare
räkenskapsår och som på balansdagen är säkra eller sannolika till sin
förekomst men ovissa till belopp eller till den tidpunkt då de skall infrias.
Paragrafen, som behandlar begreppet ”avsättningar”, motsvarar 4 kap.
16 § årsredovisningslagen. Med förpliktelser avses ekonomiska förpliktel-
ser i förhållande till tredje man vilkas storlek eller förfallotidpunkt inte är
helt bestämd. Den typ av förpliktelser som här torde ha störst praktisk
betydelse är avsättningar för pensionsförpliktelser. Redovisningen av ut-
betalningar av pensioner som intjänats före år 1998 behandlas dock i 5
kap. 4 §. Men även en del andra förpliktelser kan vara sådana att de bör gg
redovisas här, t.ex. till storleken tvistiga skulder eller riskfyllda åtaganden.
En avsättning bör inte vara större än vad som motsvarar förpliktelsen. Prop. 1996/97:52
Över huvud taget skall möjligheten att göra avsättning inte användas för
att skapa dolda reserver.
Paragrafen behandlar inte frågan om särskilda ”avsättningar” får göras
för framtida utgifter som inte sammanhänger med förpliktelser mot tredje
man. Den frågan bör prövas inom ramen för lagens bestämmelser om god
redovisningssed.
Värderings- och omräkningsprinciper
12 § Principerna för värdering av tillgångar, avsättningar och skulder
skall anges.
För poster i årsredovisningen som avser tillgångar, avsättningar och
skulder i utländsk valuta skall anges enligt vilka principer beloppen har
räknats om till svenska kronor.
Uppgifter enligt första och andra styckena får lämnas i not.
Paragrafen, som motsvarar 5 kap. 2 § årsredovisningslagen, ställer krav
på angivande av de värderings- och omräkningsprinciper som har tilläm-
pats i redovisningen.
7 kap. Finansieringsanalys
1 § I finansieringsanalysen skall kommunens eller landstingets finan-
siering och investeringar under räkenskapsåret redovisas.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.5.
I normalreglementet angavs tidigare hur finansieringsanalysen skulle
sammanställas. Referensgruppen har därefter uttalat att utformningen av
finansieringsanalysen inte behöver regleras i detalj. Det finns inte skäl att
ställa samma krav på uppställningen som för resultat- och balansräk-
ningarna. Kravet på jämförbarhet kommuner emellan gör sig inte lika
starkt gällande här. En ständig utveckling pågår inom området för finan-
sieringsanalys. En reglering av vad som skall redovisas i analysen bör inte
heller ske med hänsyn till detta.
Frågan om den närmare utformningen av finansieringsanalysen bör prö-
vas inom ramen för god redovisningssed. En naturlig utgångspunkt kan
dock vara att det i finansieringsanalysen lämnas en beskrivning av den
likvidmässiga hanteringen som utvisar flödet av betalningarna. I normal-
fallet kan en finansieringsanalys lämpligen innehålla uppgifter om betal-
ningsflödet från den löpande verksamheten, försäljning av anläggningstill-
gångar, ökning och minskning av långfristiga skulder respektive avsätt-
ningar samt investeringar. Den fortsatta utvecklingen kan leda till att be-
dömningen ändras av vilket innehåll en finansieringsanalys kan ha.
89
8 kap. Sammanställd redovisning
Gemensam förvaltningsberättelse
1 § Sådana upplysningar som avses i 4 kap. 1 § skall omfatta också
sådan kommunal verksamhet som bedrivs genom andra juridiska per-
soner.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.7.
De upplysningar som avses gäller sådan kommunal verksamhet som be-
drivs genom andra juridiska personer, t.ex i form av aktiebolag, stiftelse,
ekonomisk förening, ideell förening eller handelsbolag samt verksamhet
som bedrivs inom ramen för ett kommunalförbund. Det bör noteras att
redovisningen i detta fall skall omfatta alla berörda juridiska personer oav-
sett graden av inflytande och således inte den mer begränsade krets som
avses i 8 kap. 2 § denna lag.
Sammanställda resultat- och balansräkningar
2 § Den sammanställda redovisningen skall innehålla en resultaträkning
som utgör en sammanställning av kommunens eller landstingets resultat-
räkning och resultaträkningarna för de övriga juridiska personer i vilka
kommunen eller landstinget har ett betydande inflytande.
Redovisningen skall vidare innehålla en balansräkning som utgör en
sammanställning av kommunens eller landstingets balansräkning och
balansräkningarna för de övriga juridiska personer i vilka kommunen
eller landstinget har ett betydande inflytande.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.7.
Någon motsvarande bestämmelse finns inte i normalreglementet. I 8
kap. 17 § kommunallagen finns i dag en regel om s.k. koncernredovis-
ning.
Bestämmelsen anknyter till vad som är praxis i kommuner och landsting
och till uttalande av Referensgruppen om upprättande av koncernredovis-
ning.
I paragrafen används begreppet betydande inflytande. Samtliga juridiska
personer enligt 1 § detta kapitel omfattas därför inte av denna bestämmel-
se. Motivet är att juridiska personer av endast ringa betydelse skall kunna
undantas från kravet på sammanställd redovisning. Detta synsätt åter-
speglas även i Referensgruppens uttalande. Begreppet betydande inflytan-
de är hämtat från 1 kap. 5 § årsredovisningslagen där ett sådant inflytande
presumeras föreligga om ett företag innehar minst tjugo procent av röster-
na i en annan juridisk person. Denna 20-procentsregel bör kunna tillämpas
även i förevarande fall. Den bör emellertid inte utgöra någon absolut
gräns utan även företag i vilka kommunen eller landstinget ägarandel är
mindre än så kan redovisas i sammanställningen.
1 den sammanställda redovisningen är inte kommunallagens krav om
ekonomisk balans styrande. Pensionsåtaganden för de kommunala bolagen
skall redovisas på samma sätt som görs nu, dvs. enligt de principer och
Prop. 1996/97:52
90
regler som gäller för företagen. Kommuner och landsting skall dock redo- Prop. 1996/97:52
visa pensionsåtaganden enligt det nu föreliggande förslaget.
9 kap. Delårsrapporter
1 § Kommuner och landsting skall minst en gång under räkenskapsåret
upprätta en särskild redovisning (delårsrapport) för verksamheten från
räkenskapsårets början. Minst en rapport skall omfatta en period av minst
hälften och högst två tredjedelar av räkenskapsåret.
Förslaget har behandlats i avsnitten 6.3.8.
Ett krav i kommunallagen på ekonomisk balans samt ett krav på att
återställa ett negativt resultat inom en tvåårsperiod innebär att det ställs
stora krav på den löpande ekonomiska uppföljningen. I årsredovisnings-
lagen finns bestämmelser om att större företag skall upprätta delårsrap-
porter. Krav på delårsrapporter ställs också på statliga myndigheter. Krav
på delårsrapport bör därför även gälla för kommuner, landsting och kom-
munalförbund.
2 § Delårsrapporten skall innehålla en översiktlig redogörelse för ut-
vecklingen av kommunens eller landstingets verksamhet och resultat sedan
föregående räkenskapsårs utgång. Upplysningar skall då lämnas om
1. sådana förhållanden som är viktiga för bedömningen av kommunens
resultat eller ställning, och
2. sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller lands-
tinget som har inträffat under rapportperioden eller efter dennas slut.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.8.
Delårsrapport utgör ett viktigt instrument för styrning och uppföljning.
Delårsrapporten bör ges samma struktur som årsredovisningen. Graden av
specifikation kan emellertid vara lägre och delårsrapporten behöver endast
omfatta kommunen respektive landstinget. Eventuella behov att utveckla
delårsrapportens utformning och innehåll vidare bör prövas inom ramen
för vad som ligger inom god redovisningssed.
3 § Om det inte finns särskilda hinder, skall det i anslutning till upp-
gifter enligt 2 § även lämnas motsvarande uppgifter för samma rapport-
period under det närmast föregående räkenskapsåret.
Begrepp och termer skall så långt det är möjligt stämma överens med
dem som har använts i den senast framlagda årsredovisningen.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.8.
I delårsrapporten bör jämförande uppgifter avseende närmast föregående
år lämnas. Därutöver skall begrepp och termer så långt det är möjligt
stämma överens med dem som har använts i den senast framlagda års-
redovisningen.
91
Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser Prop. 1996/97:52
Ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna har behandlats samlat i av-
snitt 6.5.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
I punkten anges lagens ikraftträdandedag. Härigenom ges kommuner
och landsting möjlighet att vidta de förberedelser som kan behövas för att
tillämpa lagen.
2. Bestämmelserna skall tillämpas, med de undantag som anges under
3. första gången på bokföring, årsredovisning och delårsrapporter av-
seende räkenskapsåret 1998.
1 punkten klargörs att hela räkenskapsåret 1998 kommer att omfattas av
reglerna i lagen.
3. Bestämmelsen i 4 kap. 4 § tillämpas första gången av kommuner och
kommunalförbund avseende räkenskapsåret 1999 och av landsting avseen-
de räkenskapsåret 2000. Kommunalförbund som sköter landstingskom-
munal uppgift skall dock också tillämpa bestämmelsen första gången av-
seende räkenskapsåret 2000.
Föreskriften i punkten innebär att kravet på redovisning av reglering av
negativa årsresultat i förvaltningsberättelsen skall beaktas först fr.o.m. den
tidpunkt då det i kommunallagen stadgade balanskravet träder i kraft.
4. Vad som föreskrivs i
- 5 kap. 1 § såvitt avser pensionsförpliktelser som upptagits bland
posten Verksamhetens kostnader och posten Finansiella kostnader,
- 5 kap. 2 § såvitt avser pensionsförpliktelser som upptagits i posten
Avsättningar, posten Skulder eller bland ansvarsförbindelser under rub-
riken, Pensionsförpliktelser som inte tagits upp bland skulderna eller
avsättningarna och Övriga ansvarsförpliktelser, samt
- 5 kap. 4 § första meningen
får börja tillämpas senare än den 1 januari 1998, dock senast av kom-
muner och kommunalförbund avseende räkenskapsåret 1999 och av lands-
ting avseende räkenskapsåret 2000. Kommunalförbund som sköter lands-
tingskommunal uppgift skall dock också tillämpa bestämmelserna senast
avseende räkenskapsåret 2000.
Genom bestämmelsen i punkten ges möjligheten att skjuta upp tillämp-
ningen av de paragrafer som avser att styra redovisningen av de kommu-
nala avtalspensionerna till den tidpunkten när kravet i kommunallagen på
92
balanserad budget i 8 kap. 4 och 5 §§ börjar gälla. Den som väljer att Prop. 1996/97:52
börja tillämpa reglerna senare än i samband med ikraftträdandet måste
justera balansräkningen för tiden efter den 1 januari 1998 med avseende
på ansvarsförbindelser, avsättningar och det egna kapitalet. Syftet med
justeringen är att redovisningen i balansräkningen skall motsvara vad som
gällt om man i stället börjat tillämpa reglerna redan den 1 januari 1998.
Resultaträkningen berörs inte av denna justering.
8 kap.
4 § Kommuner och landsting skall varje år upprätta en budget för nästa
kalenderår (budgetår).
Budgeten skall upprättas så att intäkterna överstiger kostnaderna.
Förslaget har behandlats i avsnitt 5.1.
Paragrafen tillförs ett nytt andra stycke och där uttrycks det krav som
ställs på kommunerna och landstingen att upprätta sina budgetar i balans
och att genom detta styra ekonomin mot ett positivt årsresultat.
Balanskravet skall tillgodoses varje år och man skall kontinuerligt sträva
efter att det råder en verklig balans i ekonomin - åtminstone i den me-
ningen att intäkterna överstiger kostnaderna. Motivet är att verksamheten
i ett längre tidsperspektiv inte kan vare sig drivas med årliga negativa re-
sultat eller med nollresultat. Ekonomin måste kunna konsolideras för att
bl.a. säkra framtida investeringar. Numera finns inte möjligheten att an-
vända sig av s.k. budgetregleringsposter för att fa budgeten att gå ihop.
5 £ Budgeten skall innehålla en plan för verksamheten och ekonomin
under budgetåret.
I planen skall skattesatsen och anslagen anges. Av planen skall det
vidare framgå hur verksamheten skall finansieras och hur den ekonomiska
ställningen beräknas vara vid budgetårets slut.
Om kostnaderna för ett visst räkenskapsår överstiger intäkterna, skall
det negativa resultatet regleras och det redovisade egna kapitalet enligt
balansräkningen återställas under de närmast följande två åren. Beslut
om sådan reglering skall fattas i budgeten senast det andra året efter det
år då det negativa resultatet uppkom. Om det finns synnerliga skäl kan
fullmäktige besluta att sådan reglering inte skall göras.
Budgeten skall också innehålla en plan för ekonomin för en period av
tre år. Budgetåret skall därvid alltid vara periodens första år.
Förslaget har behandlats i avsnitten 5.1.3.
Ändringen i andra stycket innebär ingen ändring i sak. Genom att före-
skriva att det av planen skall framgå hur verksamheten skall finansieras
klargörs att det som skall behandlas är hur såväl driftkostnader som in-
vesteringar skall finansieras. Genom ändringen klargörs också att det är 93
samma verksamhet som avses i första och andra styckena.
Paragrafen tillförs ett nytt tredje stycke. Att budgeten upprättas i enlig- Prop. 1996/97:52
het med föreskrifterna i 4 § är ingen garanti för att det verkliga utfallet
vid budgetårets slut inte ser annorlunda ut. Huvudregeln i stycket innebär
att negativa årsresultat i sådana fall skall regleras under de närmast två
följande åren. För att det skall råda verklig balans i ekonomin kan det inte
accepteras att uppkomna obalanser skjuts upp på framtiden. Som utgångs-
punkt är innebörden av kravet på reglering att en negativ förändring av
det egna kapitalet skall återställas.
Även om ordalydelsen i tredje stycket ger en möjlighet att vänta med
att reglera hela obalansen först till det andra året efter obalansens upp-
komst bör regleringen påbörjas så snart som möjligt och helst redan året
efter det att obalansen uppkom. Denna syn avspeglas också i bestäm-
melsen i 4 kap. 4 § redovisningslagen där det sägs att det redan i förvalt-
ningsberättelsen för det år då obalansen uppkommit skall anges när och
hur regleringen skall göras. Man skall således snarast möjligt sätta obalan-
sen i fokus och planera för de åtgärder som skall vidtas. De delårsrappor-
ter som enligt redovisningslagen skall tas fram kan vara ett bland flera
lämpliga instrument vid sidan av den övriga löpande uppföljningen för en
sådan fokusering.
I tredje stycket öppnas vissa begränsade möjligheter att frångå kravet
på reglering av ett negativt resultat under de närmast följande två åren.
Det skall föreligga synnerliga skäl för att frångå kravet på en reglering.
Ett exempel på när synnerliga skäl skall anses kunna föreligga är att en
kommun eller ett landsting medvetet och tydligt gjort avsättningar och
byggt upp ett avsevärt eget kapital för att möta tillfälliga framtida intäkts-
minskningar eller kostnadsökningar. Ett annat är när en avyttring av till-
gångar har skett och en förlust därvid har uppstått. Det kan då finnas skäl
att inte reglera förlusten under förutsättning att avyttringen samtidigt
innebär att kommunen eller landstinget därigenom har skapat förutsätt-
ningar för minskade framtida kostnader. Möjligheten att endast delvis
reglera ett negativt resultat eller att reglera detta under en längre tid än
vad som förutsätts i paragrafen ryms också inom stadgandet.
I likhet med bestämmelsen i 8 kap. 1 § om god ekonomisk hushållning
är avsikten med bestämmelsen om synnerliga skäl att den inte är lämpad
att ligga till grund för en domstolsprövning. Bedömningen är primärt en
uppgift för det politiska systemet och avser ytterst vad som är god ekono-
misk hushållning utifrån förutsättningarna i kommunen eller landstinget.
Den formella hanteringen av fullmäktiges beslut kan givetvis bli föremål
för laglighetsprövning i vanlig ordning.
Det tidigare tredje stycket blir, till följd av att det införs ett nytt tredje
stycke, ett nyP. fjärde stycke.
14 § Styrelsen och övriga nämnder skall fortlöpande föra räkenskaper
över de medel som de förvaltar.
Närmare bestämmelser om kommuners och landstings bokföring finns
i lagen (1996:000) om kommunal redovisning.
94
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.
I paragrafen infors ett nytt andra stycke i vilket det görs en hänvisning Prop. 1996/97:52
till reglerna om bokföring i redovisningslagen. Den bokföring som avses
i andra stycket är den externa. Den interna redovisningen på nämndnivå
kommer även fortsättningsvis att regleras i första stycket. Det är fullmäk-
tiges och styrelsens ansvar att lägga fast rutinerna för denna redovisning.
16 § När styrelsen har fått övriga nämnders redovisningar, skall den
upprätta en årsredovisning.
Närmare bestämmelser om årsredovisningen finns i lagen (1996:000)
om kommunal redovisning.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.2.
I första stycket görs en språklig justering i syfte att terminologin i kom-
munallagen och redovisningslagen skall vara densamma.
I paragrafen införs ett nytt andra stycke i vilket det görs en hänvisning
till reglerna om årsredovisning i redovisningslagen.
17,18 och 23 §§
De nuvarande bestämmelserna i 17 och 18 §§ som handlar om årsredo-
visningen och dess syften och bestämmelsen i 23 § om att fullmäktige får
meddela närmare föreskrifter om redovisningen upphävs. Dessa frågor
kommer i fortsättningen att regleras i lagen om kommunal redovisning.
Med anledning av att bestämmelserna i nuvarande 17 och 18 §§ upp-
hävs kommer nuvarande 19-22 §§ att byta numrering till 17-20 §§.
Ikraftträdandebestämmelser
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.5.
Ändringarna i kommunallagen träder i kraft samma dag som lagen om
kommunal redovisning träder i kraft.
2. De nya föreskrifterna i 8 kap. 4 och 5 §§ skall tillämpas första
gången såvitt avser kommuner avseende räkenskapsåret 1999 och såvitt
avser landsting avseende räkenskapsåret 2000.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.5.
I punkten anges att de ändringar i lagen som reglerar kravet på balan-
serad budget skall börja tillämpas forst avseende räkenskapsåret 1999 for
kommuner och avseende räkenskapsåret 2000 för landsting. Genom be-
stämmelsen i denna punkt samordnas kravet på att upprätta budgeten så
att intäkterna överstiger kostnaderna i 8 kap. 4 § och den reglering i 8
kap. 5 § med de bestämmelser i redovisningslagen som styr den framtida 95
redovisningen av kommunala avtalspensioner.
1 kap.
9 § Förbundsordningen skall ange
1. förbundets ändamål och medlemmar,
10. vad förbundsmedlemmama i övrigt anser nödvändigt för att ordna
de ekonomiska förhållandena mellan förbundet och dess medlemmar och
förbundets förhållanden i fråga om ekonomi och förvaltning och som inte
regleras i denna lag eller i lagen (1996:000) om kommunal redovisning.
I förbundsordningen för ett förbund som skall ha hand om en ange-
lägenhet som enligt särskild författning ankommer på kommuner eller
landsting får inte, såvitt angår den angelägenheten, tas in någon bestäm-
melse om begränsning av förbundsmedlems skyldighet att tillhandahålla
medel.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.
Ändringen i punkten 10 avser att klargöra att det inte längre är möjligt
att i förbundsordningen bestämma att årsredovisning skall upprättas och
hur det skall ske och att rullande treårsplaner skall tas fram. Det är i dag
inte ovanligt att det finns sådana bestämmelser i forbundsordningama. 1
och med att redovisningslagen görs tillämplig även på kommunalförbund
kommer ändringarna i 2 kap. 18 § och 3 kap. 7 § kommunalförbunds-
lagen att medföra att det blir obligatoriskt för alla kommunalförbund att
avge årsredovisning och att upprätta rullande treårsplaner.
2 kap.
18 § Bestämmelserna i 8 kap. 1-5 §§, 10 § samt 12-16 §§ kommunal-
lagen (1991:900) gäller i tillämpliga delar i fråga om kommunalför-
bundets ekonomiska förvaltning. Närmare bestämmelser om bokföring och
årsredovisning finns i lagen (1996:000) om kommunal redovisning.
1 övrigt gäller de begränsningar i rätten att ta upp lån, ingå borgen och
andra förbindelser eller avsätta medel till fonder som förbundsmedlem-
mama har tagit in i förbundsordningen.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.
I första stycket tas vissa hänvisningar bort eftersom en ny hänvisning
görs till den nya redovisningslagen. Skyldigheten för kommunalförbunden
att tillämpa redovisningslagen ligger formellt i 1 kap. 2 § i redovisnings-
lagen. Därför hänvisas det bara till den lagen.
Genom att hela 8 kap. 5 § blir tillämplig på kommunalförbund med
fullmäktige tas hänvisningen till 8 kap. 5 § första och andra styckena
kommunallagen bort. På så sätt kommer kommunalförbund med fullmäk-
tige att vara skyldiga att upprätta rullande treårsplaner och att iaktta kravet
på reglering av ekonomiska obalanser.
Hänvisningen till 8 kap. 17 och 18 §§ kommunallagen tas bort, efter-
som dessa paragrafer kommer att upphävas.
Prop. 1996/97:52
96
I första stycket görs också en språklig förändring i syfte att få samma Prop. 1996/97:52
lydelse av denna paragraf och 3 kap. 7 §.
3 kap.
7 £ Bestämmelserna i 8 kap. 1-5 §§. 10, 12-14 §§ samt 16 § kommu-
nallagen (1991:900) gäller i tillämpliga delar i fråga om kommunalför-
bundets ekonomiska förvaltning. Närmare bestämmelser om bokföring och
årsredovisning finns i lagen (1996:000) om kommunal redovisning.
1 övrigt gäller de begränsningar i rätten att ta upp lån, ingå borgen och
andra förbindelser eller avsätta medel till fonder som förbundsmedlem-
mama har tagit in i förbundsordningen.
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.
I första stycket tas vissa hänvisningar bort samtidigt som en ny hänvis-
ning görs till den nya redovisningslagen. Skyldigheten för kommunalför-
bunden att tillämpa redovisningslagen ligger formellt i 1 kap. 2 § redovis-
ningslagen. Därför hänvisas det bara till den lagen.
Effekten av att hela 8 kap. 5 § blir tillämplig på kommunalförbund med
direktion är att hänvisningen till 8 kap. 5 § första och andra styckena
kommunallagen tas bort. Genom detta blir kommunalförbund med direk-
tion skyldiga att upprätta rullande treårsplaner och att iaktta kravet på reg-
lering av ekonomiska obalanser.
Utöver bestämmelserna i 8 kap. 12 och 13 §§ skall även 14 och 15 §§
gälla i tillämpliga delar för kommunalförbund med direktion. Hänvis-
ningen i stycket ändras som en följd av detta.
I stycket görs också en språklig förändring i syfte att lydelserna av
denna paragraf och 2 kap. 18 § i detta avseende skall vara lika.
10 §
Förslaget har behandlats i avsnitt 6.
Den nuvarande bestämmelsen i 10 §. som handlar om förbundsdirek-
tionens skyldighet att fortlöpande föra räkenskaper upphör. Denna skyl-
dighet regleras i fortsättningen i redovisningslagen.
Ikraftträdandebestämmelser
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
I punkten, som behandlats i avsnitt 6.5 anges när ändringarna träder i
kraft.
2. De nya föreskrifterna i 2 kap. 18 § och 3 kap. 7 £ skall, såvitt avser
8 kap. 4 och 5 §§ kommunallagen, tillämpas första gången av kommunal-
förbund avseende räkenskapsåret 1999. Kommunalförbund som sköter
97
7 Riksdagen 1996/97. 1 samt. Nr 52
landstingskommunal uppgift skall dock också tillämpa de nya bestämmel- Prop. 1996/97:52
serna senast avseende räkenskapsåret 2000.
I punkten, som behandlats i avsnitt 6.5, anges att det balanskrav som
läggs fast i 8 kap. 4 och 5 §§ kommunallagen och som genom en hänvis-
ning i kommunalforbundslagen gjorts tillämpligt på kommunalförbund,
som huvudregel skall börja tillämpas vid samma tidpunkt av kommunal-
förbunden som av kommunerna. Ett undantag gäller för kommunalförbund
som sköter landstingskommunal uppgift. De skall börja tillämpa reglerna
senast avseende räkenskapsåret 2000. Redovisningslagens övriga delar
träder dock i kraft för kommunalförbundens del den 1 januari 1998.
98
Förslag till lag om ändring i kommunallagen (1991:900)
Prop. 1996/97:52
Bilaga 1
Härigenom föreskrivs att 8 kap. 5 och 17 §§ kommunallagen (1991:900)
skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
8 kap.
5 §
Budgeten skall innehålla en plan för verksamheten och ekonomin under
budgetåret.
I planen skall skattesatsen och anslagen anges. Av planen skall det
vidare framgå hur utgifterna skall finansieras och hur den ekonomiska
ställningen beräknas vara vid budgetårets slut.
Budgeten skall också innehålla en plan för ekonomin för en period av
tre år. Budgetåret skall därvid alltid vara periodens första år.
Budgeten skall upprättas så att
intäkterna överstiger kostnaderna.
Om kostnaderna för ett år över-
stiger intäkterna enligt bokslutet
för det året, skall underskottet
täckas med ett motsvarande över-
skott de närmast följande två åren,
dock skall beslut tas senast i bud-
geten för det andra året efter det
år då underskottet uppkommit.
17 §
I årsredovisningen skall upplysning lämnas om utfallet av verksamheten,
verksamhetens finansiering och den ekonomiska ställningen vid årets slut.
Upplysning skall också lämnas om borgensförbindelser och övriga
ansvarsförbindelser.
Om kostnaderna enligt årsbok-
slutet överstiger intäkterna, skall i
årsredovisningen anges när och på
vilket sätt underskottet avses täck-
as med ett motsvarande överskott.
Årsredovisningen skall också omfatta sådan kommunal verksamhet som
bedrivs i form av aktiebolag, stiftelse, ekonomisk förening, ideell förening
eller handelsbolag.
99
Efter remiss har yttrande över betänkandet Kommunal ekonomi i balans
(Ds 1995:57) avgetts av Kammarrätterna i Stockholm och Göteborg,
Statskontoret, Riksrevisionsverket (RRV), Riksskatteverket (RSV), Läns-
styrelsen i Upplands län, Statistiska centralbyrån (SCB), Finansin-
spektionen, Riksgäldskontoret. Göteborgs. Sundsvalls, Umeå, Växjö,
Kalmar, Bodens, Falkenbergs. Falköpings. Karlshamns, Katrineholms,
Kristinehamns, Nyköpings, Skövde, Uddevalla, Gnosjö, Lilla Edets, Got-
lands, Mörbylånga, Robertsfors och Årjängs kommuner, Blekinge läns,
Göteborgs- och Bohus läns samt Kopparbergs läns landsting, Svenska
Kommunförbundet, Landstingsförbundet, Föreningen Sveriges kommunal-
ekonomer, Kommuninvest i Sverige AB, Sveriges riksbank, Stadshypotek
AB, Svenska bankföreningen, Statens Bostadsfinansieringsaktiebolag och
Allmänna pensionsfonden.
Yttrande har inkommit från Laxå, Bromölla, Motala, Öckerö, Vara, Lin-
köpings, Sorsele, Vårgårda, Gnesta, Sala, Älmhult, Sundbybergs, Nybro,
Lerums, Säffle, Smedjebackens. Munkefors, Trollhättans, Tomelilla, Jön-
köpings, Oxelösunds, Värmdö, Färgelanda, Säters, Botkyrka, Dorotea, Älv-
karleby, Övertomeå, Degerfors. Håbo, Upplands Bro, Lekeberga, Täby,
Ängelholms, Söderköpings, Tierps, Piteå, Österåkers, Tranås, Melleruds,
Hagfors, Vellinge, Örkelljunga, Kiruna, Skurups, Stenungsunds, Skellefte-
å, Malungs, Västerås och Kungälvs kommuner, Jämtlands läns, Krono-
bergs läns, Stockholms läns och Örebro läns landsting, Komrev AB,
SKTF, Lärarförbundet och SHSTF, Svenska Kommunalarbetarförbundet,
Kommunalförbundet Göteborgs Regionen samt en anonym social-
demokrat.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 2
100
Vi har följande förslag till lagtext.
1 kap. Inledande bestämmelser
Lagens tillämpningsområde
1 § Kommuner och landsting är bokföringsskyldiga enligt 2 kap. denna
lag. De är också skyldiga att upprätta en årsredovisning för varje
räkenskapsår enligt 3-8 kap. och att upprätta delårsrapporter enligt 9
kap.
2 § Bestämmelserna i denna lag om kommuner och landsting gäller
även kommunalförbund.
God redovisningssed
3 § Bokföring och redovisning skall fullgöras på ett sätt som överens-
stämmer med god redovisningssed.
Räkenskapsår
4 § Ett räkenskapsår enligt denna lag omfattar ett kalenderår.
2 kap. Bokföring
Allmänna bestämmelser om bokföring
1 § Bokföringsskyldigheten innefattar att
1. kronologiskt och systematiskt löpande bokföra inträffade ekono-
miska händelser och i samband med detta se till att det finns verifikatio-
ner till alla bokföringsposter,
2. vid räkenskapsårets utgång avsluta bokföringen med ett årsbokslut,
3. upprätta en beskrivning över det redovisningssystem som tillämpas,
samt
4. arkivera verifikationer, bokföringsböcker och annat räkenskaps-
material.
2 § Bokföringen skall vara ordnad så att
1. det ekonomiska utfallet av verksamheten kan jämföras med den
budget som fullmäktige har fastställt,
2. en tillräcklig kontroll av verksamheten kan upprätthållas, och
3. en tillfredsställande finansstatistisk information kan lämnas.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
101
3 § Alla ekonomiska händelser skall bokföras löpande.
Med ekonomiska händelser avses
1. inbetalningar och utbetalningar.
2. uppkomna fordringar och skulder,
3. andra åtgärder eller transaktioner som påverkar förmögenhetens
storlek eller sammansättning.
Inför ett årsbokslut skall bokföringen också tillföras fordrings-, avsätt-
nings- och skuldposter som behövs för att bestämma de intäkter och
kostnader som rätteligen hör till räkenskapsåret.
Verifikationer
4 § Varje ekonomisk händelse skall bokföras på grundval av en
handling som härrör från händelsen eller som särskilt upprättas med
uppgifter om denna (verifikation). Har kommunen eller landstinget tagit
emot en handling om den ekonomiska händelsen skall denna handling
användas som verifikation. Om det krävs med hänsyn till arten av den
mottagna handlingen far bokföringen i stället grundas på en särskilt
upprättad hänvisningsverifikation.
En verifikation skall på ett varaktigt sätt innehålla uppgifter om när den
upprättades, när den ekonomiska händelsen inträffade, vad den avser,
vilket belopp den gäller, vilken motpart den berör och, i förekommande
fall, vilka handlingar som låg till grund för händelsen och var original-
handlingen förvaras.
För likartade ekonomiska händelser far en gemensam verifikation
användas.
5 § Verifikationerna skall på ett varaktigt sätt vara försedda med
verifikationsnummer och med övriga uppgifter som fordras för att
sambandet mellan verifikation och bokförd post utan svårighet skall kunna
fastställas. Om verifikationen rättas, skall det anges när rättelsen har skett
och vem som har företagit den.
6 § Verifikationer skall både före och efter bokföring förvaras ordnade
och på ett betryggande och överskådligt sätt.
Formen för bokföring
7 § Bokföringen skall ske på ett varaktigt sätt i ett ordnat och be-
tryggande system. Vad som har bokförts får inte utplånas eller göras
oläsligt.
När en felförd post rättas, skall det anges när rättelsen har skett och
vem som har företagit den. Om rättelse sker genom en särskild rättelse-
post, skall verifikation om rättelsen upprättas. Rättelsen skall innehålla en
hänvisning till det fel som avses. Samtidigt skall det genom anteckning
på den tidigare verifikationen eller på annat sätt säkerställas att man vid
granskning av den tidigare verifikationen utan svårighet kan få kännedom
om rättelsen.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
102
Beskrivning över det tillämpade redovisningssystemet
8 § Den beskrivning som upprättas över det tillämpade redovisnings-
systemet skali innehålla uppgift om redovisningens organisation och upp-
byggnad, använda hjälpmedel och deras funktion samt bokföringens
konton och deras användning (kontoplan).
Beskrivningen skall kompletteras med systemdokumentation och
behandlingshistorik för ADB-baserade redovisningssystem i den utsträck-
ning det behövs för att man utan svårighet skall kunna följa och kon-
trollera de enskilda posternas behandling och företagna bearbetningar
inom systemet.
Grundbokföring
9 § De ekonomiska händelserna skall bokföras i kronologisk ordning
(grundbokföring), post för post, efter verifikationsnummer som åsatts
verifikationerna. Verifikationer, som avser likartade ekonomiska händel-
ser, får bokföras i sammandrag i en post, om det utan svårighet kan klar-
läggas vilka ekonomiska händelser som ingår i en sådan post.
Kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast påföljande
arbetsdag. Fordringar och skulder samt övriga ekonomiska händelser skall
bokföras så snart det kan ske.
Verifikationer för obetalda fordringar och skulder skall ordnas och för-
varas så att betryggande överblick fortlöpande finns över dem. Vid räken-
skapsårets utgång skall samtliga då obetalda fordringar och skulder bok-
föras.
Huvudbokföring
10 § De ekonomiska händelserna skall bokföras i systematisk ordning
(huvudbokföring) så att bokföringen gör det möjligt att överblicka verk-
samhetens ekonomiska utveckling.
Konton som i huvudbokföringen förs i sammandrag skall ytterligare
specificeras i en sidoordnad redovisning, om det behövs för att ge en till-
fredsställande överblick och kontroll.
Huvudbokföringen skall hållas aktuell och stämmas av med hänsyn till
verksamhetens förhållanden och god redovisningssed.
Räkenskapsmaterialets form
11 § Verifikationer och annat räkenskapsmaterial kan utgöras av
1. material i vanlig läsbar form,
2. film eller annat material med registreringar i mikroskrift som kan
läsas med förstoringshjälpmedel,
3. annat material med registreringar som genom omedelbar utskrift kan
tas fram i form som avses i punkterna 1 och 2.
Material som avses i första stycket 3 far inte användas för samman-
fattningar av huvudbokföringen eller samtidigt för både verifikationer och
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
103
grundbokföring.
Material som avses i första stycket 2 och 3 får användas endast om det
kan anses säkerställt att registreringarna är varaktiga, att de registrerade
uppgifterna är lätt åtkomliga och att materialet bevaras på betryggande
sätt.
Årsbokslut
12 § Årsbokslutet skall bestå av en resultaträkning och en balansräkning.
Dessa får kompletteras med bilagor.
Årsbokslutet skall avfattas i vanlig läsbar form. Bilagor som är av
särskilt vidlyftig beskaffenhet far dock upprättas i sådan form som avses
i 11 § första stycket 2.
3 kap. Allmänna bestämmelser om årsredovisning
Årsredovisningens syfte
1 § I årsredovisningen skall upplysning lämnas om utfallet av verk-
samheten, verksamhetens finansiering och den ekonomiska ställningen vid
räkenskapsårets slut.
Årsredovisningens delar
2 § Årsredovisningen skall bestå av
1. en förvaltningsberättelse,
2. en resultaträkning,
3. en balansräkning,
4. en finansieringsanalys, och
5. en sammanställd redovisning som omfattar även kommunal verk-
samhet som bedrivs genom annan juridisk person.
Resultaträkningen, balansräkningen och finansieringsanalysen far kom-
pletteras med upplysningar i noter. I så fall skall hänvisning göras vid de
poster i resultaträkningen eller balansräkningen till vilka upplysningarna
hänför sig.
Form
3 § Årsredovisningen skall avfattas i vanlig läsbar form.
Ansvaret för årsredovisningens upprättande
4 § I en kommun skall årsredovisningen upprättas av kommunstyrelsen
och i ett landsting skall den upprättas av landstingsstyrelsen. Den skall
undertecknas av styrelsens ordförande.
I ett kommunalförbund med fullmäktige skall årsredovisningen upprättas
av styrelsen och i ett kommunalförbund med förbundsdirektion skall den
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
104
upprättas av förbundsdirektionen. Den skall undertecknas av styrelsens
respektive av förbundsdirektionens ordförande.
4 kap. Förvaltningsberättelse
1 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en översikt över utvecklingen
av kommunens eller landstingets verksamhet.
Upplysningar skall även lämnas om
1. sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräkningen eller
resultaträkningen men som är viktiga för bedömningen av kommunens
eller landstingets resultat eller ställning,
2. sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller lands-
tinget som har inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut,
3. kommunens eller landstingets förväntade utveckling,
4. väsentliga personalförhållanden,
5. andra förhållanden som är av betydelse för styrningen och uppfölj-
ningen av den kommunala verksamheten.
2 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en samlad redovisning av
kommunens eller landstingets investeringsverksamhet.
3 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en redovisning av hur utfallet
förhåller sig till den fastställda driftsbudgeten för året.
4 § Om kostnaderna för ett visst räkenskapsår överstiger intäkterna,
skall det i förvaltningsberättelsen för det året anges när och på vilket sätt
man avser att göra den i 8 kap. 5 § kommunallagen (1991:900) före-
skrivna regleringen av det negativa resultatet.
Upplysning skall också lämnas om hur tidigare räkenskapsårs negativa
resultat har reglerats.
5 kap. Resultaträkning och balansräkning
Resultaträkningen
1 § Resultaträkningen skall redovisa samtliga intäkter och kostnader och
hur det egna kapitalet har förändrats under räkenskapsåret.
Resultaträkningen skall ställas upp i följande form.
Verksamhetens intäkter
Verksamhetens kostnader
Avskrivningar
Verksamhetens nettokostnader
Skatteintäkter
Generella statsbidrag
Finansiella intäkter
Finansiella kostnader
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
105
8 Riksdagen 1996/97. 1 samt. Nr 52
Resultat före extraordinära poster
Pensionsutbetalningar enligt äldre ordning
Extraordinära intäkter
Extraordinära kostnader
Årets, resultat
Balansräkningen
2 § Balansräkningen skall i sammandrag redovisa kommunens eller
landstingets samtliga tillgångar, avsättningar och skulder samt eget kapital
på dagen för räkenskapsårets utgång (balansdagen). Ställda panter och
ansvarsförbindelser skall tas upp inom linjen.
Balansräkningen skall ställas upp i följande form.
Tillgångar
A. Anläggningstillgångar
I. Immateriella anläggningstillgångar
II. Materiella anläggningstillgångar
1. Mark, byggnader och tekniska anläggningar
2. Maskiner och inventarier
3. Övriga materiella anläggningstillgångar
III. Finansiella anläggningstillgångar
B. Omsättningstillgångar
I. Förråd m.m.
II. Fordringar
III. Kortfristiga placeringar
IV. Kassa och bank
Eget kapital, avsättningar och skulder
A. Eget kapital, därav årets resultat
B. Avsättningar
1. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser
2. Andra avsättningar
C. Skulder
1. Långfristiga skulder
2. Kortfristiga skulder
Panter och ansvarsförbindelser
1. Panter och därmed jämförliga säkerheter
2. Ansvarsförbindelser
a. Pensionsförpliktelser som inte har upptagits bland skulderna eller
avsättningarna
b. Övriga ansvarsförbindelser
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
106
Postindelningen i resultat- och balansräkningarna
3 § Posterna i resultaträkningen och balansräkningen skall tas upp var
för sig i den ordningsföljd som anges för respektive uppställningsform.
Andra poster än de som finns upptagna i uppställningsformerna får tas
upp, om de nya posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas
poster. Posterna får delas in i delposter. Kompletterande poster skall ges
beteckningar som tydligt anger vad som ingår i posten.
Pensionsutbetalningar enligt äldre ordning
4 § Utbetalningar av pensionsförmåner som intjänats före år 1998 skall
redovisas såsom kostnader i resultaträkningen. En förpliktelse att utbetala
pensionsförmåner som intjänats före år 1998 skall inte tas upp som skuld
eller avsättning.
Extraordinära intäkter och kostnader
5 § Intäkter eller kostnader i annan verksamhet än kommunens eller
landstingets normala verksamhet skall redovisas som extraordinära in-
täkter och kostnader.
Extraordinära intäkter och kostnader skall specificeras till storlek och
art i en not.
Jämförelsetal
6 § För varje post eller delpost i resultaträkningen och balansräkningen
skall beloppet av motsvarande post för åtminstone det närmast föregående
räkenskapsåret anges.
Om principerna för värdering, klassificering eller indelning i poster eller
delposter har ändrats, skall posterna för det närmast föregående räken-
skapsåret räknas om eller ändras på det sätt som behövs för att de skall
kunna jämföras med räkenskapsårets poster på ett meningsfullt sätt.
Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed,
behöver omräkning eller ändring enligt andra stycket inte göras. Skälen
för detta skall anges i en not.
6 kap. Värdering
Vad som är anläggningstillgångar och omsättningstillgångar
1 § Med anläggningstillgång förstås tillgång som är avsedd för stadig-
varande bruk eller innehav. Med omsättningstillgång förstås annan till-
gång.
2 § Utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och liknande arbeten
som är av väsentligt värde för verksamheten under kommande år får tas
upp som immateriell anläggningstillgång.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
107
Anskaffningsvärde för anläggningstillgångar
3 § Anläggningstillgångar skall tas upp till belopp motsvarande
utgifterna för tillgångens förvärv eller tillverkning (anskaffningsvärdet),
om inte annat följer av 4, 5 eller 7 §§.
1 anskaffningsvärdet för en förvärvad tillgång skall räknas in, utöver
inköpspriset, utgifter som är direkt hänförliga till förvärvet.
I anskaffningsvärdet för en tillverkad tillgång skall räknas in, utöver
sådana kostnader som direkt kan hänföras till produktionen av tillgången,
en skälig andel av indirekta tillverkningskostnader.
Ränta på kapital som har lånats för att finansiera tillverkningen av en
tillgång far räknas in i anskaffningsvärdet till den del räntan hänför sig till
till verkningsperi oden.
Utgifter för värdehöjande förbättringar av en tillgång får räknas in i an-
skaffningsvärdet. om de har lagts ned under räkenskapsåret eller balanse-
rats från tidigare år.
Avskrivning av anläggningstillgångar
4 § Anläggningstillgång med begränsad ekonomisk livslängd skall
skrivas av systematiskt över denna livslängd.
Den ekonomiska livslängden för en immateriell anläggningstillgång som
avses i 2 § skall anses uppgå till högst fem år.
Nedskrivning av anläggningstillgångar
5 § Har en anläggningstillgång vid räkenskapsårets utgång ett lägre
värde än vad som följer av 3 och 4 §§, skall tillgången skrivas ned till
detta lägre värde, om värdenedgången kan antas vara bestående. En
finansiell anläggningstillgång far skrivas ned till det lägre värde som
tillgången har på balansdagen även om det inte kan antas att värdened-
gången är bestående.
En nedskrivning enligt första eller andra stycket skall återföras, om det
inte längre finns skäl för den.
Nedskrivningar och återföringar som avses i första-tredje styckena skall
redovisas i resultaträkningen.
Värdering av omsättningstillgångar
6 § Omsättningstillgångar skall, om inte annat följer av 7 §, tas upp till
det lägsta av anskaffningsvärdet och det verkliga värdet på balansdagen.
Med anskaffningsvärde förstås utgifterna för tillgångens förvärv eller
tillverkning. Vid bestämmandet av anskaffningsvärdet tillämpas 3 §
andra - fjärde styckena.
Med det verkliga värdet avses försäljningsvärdet efter avdrag för be-
räknad försäljningskostnad. Om det finns särskilda skäl, får det verkliga
värdet bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande fall med
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
108
avdrag för inkurans, eller något annat värde som är förenligt med god
redovisningssed.
Med återanskaffningsvärde avses det belopp som motsvarar den utgift
för anskaffandet som kommunen eller landstinget skulle ha haft om till-
gången anskaffats på balansdagen.
Redovisning till bestämd mängd och fast värde
7 § Materiella anläggningstillgångar, råvaror och förnödenheter som
omsätts och vilkas sammantagna värde är av underordnad betydelse för
kommunen eller landstinget, far tas upp till en bestämd mängd och ett fast
värde, om deras kvantitet, värde och sammansättning inte varierar
väsentligt.
Omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta
8 § Fordringar i utländsk valuta får omräknas enligt balansdagens kurs,
om det står i överensstämmelse med god redovisningssed.
Skulder i utländsk valuta skall omräknas enligt balansdagens kurs, om
denna är högre än kursen vid skuldens uppkomst. Är balansdagens kurs
lägre än kursen vid skuldens uppkomst, far omräkning enligt balansdagens
kurs ske endast om orealiserad kursvinst kan avräknas mot orealiserad
kursförlust och sådan avräkning står i överensstämmelse med god redo-
visningssed.
Periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån
9 § Kapitalrabatter och direkta emissionsutgifter vid upptagande av lån
skall periodiseras, dock längst över tiden till dess skulden förfaller till be-
talning. Sådan periodisering behöver dock inte göras om den är utan
väsentlig betydelse.
Avsättningar
10 § Avsättning skall, om inte annat följer av 5 kap. 4 §, göras för samt-
liga förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller tidigare räken-
skapsår och som på balansdagen är säkra eller sannolika till sin förekomst
men ovissa till belopp eller till den tidpunkt då de skall infrias.
Värderings- och omräkningsprinciper
11 § Principerna för värdering av tillgångar, avsättningar och skulder
skall anges.
För poster i årsredovisningen som avser tillgångar, avsättningar och
skulder i utländsk valuta skall anges enligt vilka principer beloppen har
räknats om till svenska kronor.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
109
Uppgifter enligt första och andra styckena far lämnas i not.
7 kap. Finansieringsanalys
1 § I finansieringsanalysen skall kommunens eller landstingets finansie-
ring och investeringar under räkenskapsåret redovisas.
8 kap. Sammanställd redovisning
Gemensam förvaltningsberättelse
1 § Sådana upplysningar som avses i 4 kap. 1 § skall omfatta också
sådan kommunal verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer.
Sammanställda resultat- och balansräkningar
2 § Den sammanställda redovisningen skall innehålla en resultaträkning
som utgör en sammanställning av kommunens eller landstingets resultat-
räkning och resultaträkningafna för de övriga juridiska personer i vilka
kommunen eller landstinget har ett betydande inflytande.
Redovisningen skall vidare innehålla en balansräkning som utgör en
sammanställning av kommunens eller landstingets balansräkning och
balansräkningarna för de övriga juridiska personer i vilka kommunen eller
landstinget har ett betydande inflytande.
9 kap. Delårsrapporter
1 § Kommuner, landsting och kommunalförbund skall minst en gång
under räkenskapsåret upprätta en särskild redovisning (delårsrapport) av-
seende verksamheten från räkenskapsårets början. Minst en rapport skall
omfatta en period av minst hälften och högst två tredjedelar av räken-
skapsåret.
Delårsrapporten skall undertecknas av ordföranden i kommunstyrelsen
eller landstingsstyrelsen. I ett kommunalförbund med fullmäktige skall
delårsrapporten undertecknas av styrelsens ordförande och i kommunal-
förbund med förbundsdirektion skall den undertecknas av förbunds-
direktionens ordförande.
2 § Delårsrapporten skall innehålla en översiktlig redogörelse för ut-
vecklingen av kommunens eller landstingets verksamhet och resultat
sedan föregående räkenskapsårs utgång. Upplysningar skall därvid lämnas
om
1. sådana förhållanden som är viktiga för bedömningen av kommunens
resultat eller ställning, och
2. sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller lands-
tinget som har inträffat under rapportperioden eller efter dennas slut.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
110
3 § Om det inte finns särskilda hinder, skall det i anslutning till
uppgifter enligt 2 § även lämnas motsvarande uppgifter for samma
rapportperiod under det närmast föregående räkenskapsåret.
Begrepp och termer skall så långt det är möjligt stämma överens med
dem som har använts i den senast framlagda årsredovisningen.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
2. Bestämmelserna tillämpas, med de undantag som anges under 3,
första gången på bokföring, årsredovisning och delårsrapporter avseende
räkenskapsåret 1998.
3. Bestämmelsen i 4 kap. 4 § tillämpas första gången av kommuner och
kommunalförbund räkenskapsåret 1999 och av landsting räkenskapsåret
2000.
4. Vad som föreskrivs i 5 kap. 1 § andra stycket såvitt avser Pensions-
utbetalningar enligt äldre ordning, 5 kap. 2 § andra stycket såvitt avser
Pensionsförpliktelser som inte har upptagits bland skulderna eller avsätt-
ningarna och Övriga ansvarsförbindelser samt 5 kap. 4 § far börja
tillämpas senare än den 1 januari 1998, dock senast av kommuner och
kommunalförbund räkenskapsåret 1999 och av landsting räkenskapsåret
2000.
111
1.2 Förslag till lag om ändring i kommunallagen (1991:900) Prop. 1996/97:52
Härigenom föreskrivs i fråga om kommunallagen (1991:900), Bilaga 3
dels att 8 kap. 17, 18 och 23 §§ skall upphöra att gälla,
dels att 8 kap. 19-22 §§ skall betecknas 8 kap. 17-20 §§,
dels att 8 kap. 4, 5 ,14 och 16 §§ samt 10 kap. 2 § skall ha följande
lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
8 kap.
4 §
Kommuner och landsting skall varje år upprätta en budget för nästa
kalenderår (budgetår).
Budgeten skall upprättas så att
intäkterna överstiger kostnaderna.
Budgeten skall innehålla en plan för verksamheten och ekonomin under
budgetåret.
I planen skall skattesatsen och
anslagen anges. Av planen skall
det vidare framgå hur utgifterna
skall finansieras och hur den eko-
nomiska ställningen beräknas vara
vid budgetårets slut.
I planen skall skattesatsen och
anslagen anges. Av planen skall
det vidare framgå hur verksam-
heten skall finansieras och hur den
ekonomiska ställningen beräknas
vara vid budgetårets slut.
Om kostnaderna för ett visst rä-
kenskapsår överstiger intäkterna
skall det negativa resultatet regle-
ras och det redovisade egna kapi-
talet enligt balansräkningen åter-
ställas under de närmast följande
två åren. Beslut om detta skall fat
tas senast i budgeten för det andra
året efter det år då det negativa
resultatet uppkom. När det kan
anses vara förenligt med god eko
nomisk hushållning får fullmäktige
besluta att sådan reglering inte be-
höver göras.
Budgeten skall också innehålla en plan för ekonomin för en period av
tre år. Budgetåret skall därvid alltid vara periodens första år.
112
|
14 § |
Prop. 1996/97:52 |
|
Styrelsen och övriga nämnder skall fortlöpande föra räkenskaper över |
Bilaga 3 |
16 §
När styrelsen har fått övriga
nämnders redovisningar, skall den
avsluta räkenskaperna med ett
årsbokslut och sammanfatta detta
i en årsredovisning.
Närmare bestämmelser om kom-
muners och landstings bokföring
finns i lagen (1996:000) om kom-
munal redovisning.
När styrelsen har fått övriga
nämnders redovisningar, skall den
upprätta en årsredovisning.
Närmare bestämmelser om års-
redovisningen finns i lagen
(1996:000) om kommunal redo-
visning.
10 kap.
2 §
Följande beslut får överklagas:
1. beslut av fullmäktige,
2. beslut av en nämnd eller ett
partssammansatt organ, om
beslutet inte är av rent förbe-
redande eller rent verkställande
art, samt
3. sådana beslut av revisorem a
som avses i 9 kap. 13 §.
Följande beslut far överklagas:
1. beslut av fullmäktige, dock ej
beslut som avses i 8 kap. 5 §
tredje stycket,
2. beslut av en nämnd eller ett
partssammansatt organ, om be-
slutet inte är av rent förbere-
dande eller rent verkställande
art, samt
3. sådana beslut av revisorerna
som avses i 9 kap. 13 §.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
2. De nya föreskrifterna i 8 kap. 4 och 5 §§ samt 10 kap. 2 § skall
tillämpas första gången såvitt avser kommun räkenskapsåret 1999 och
såvitt avser landsting räkenskapsåret 2000.
113
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalförbundslagen (1985:894)
dels att 3 kap. 10 § skall upphöra att gälla,
dels att 1 kap. 9 §, 2 kap. 18 § och 3 kap. 7 § skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 kap.
9 §'
Förbundsordningen skall ange
1. förbundets ändamål och med-
Förbundsordningen skall ange
1. förbundets ändamål och med-
lemmar,
lemmar,
10. vad förbundsmedlemmama i
övrigt anser nödvändigt för att
ordna de ekonomiska förhållandena
mellan förbundet och dess med-
lemmar och förbundets förhållan-
den i fråga om ekonomi och för-
valtning.
10. vad förbundsmedlemmama
i övrigt anser nödvändigt för att
ordna de ekonomiska förhållandena
mellan förbundet och dess med-
lemmar och förbundets förhållan-
den i fråga om ekonomi och för-
valtning och som inte regleras i
denna lag eller i lagen (1996:000)
om kommunal redovisning.
I förbundsordningen för ett förbund som skall ha hand om en angelä-
genhet som enligt särskild författning ankommer på kommuner eller
landsting far inte, såvitt angår den angelägenheten, tas in någon bestäm-
melse om begränsning av förbundsmedlems skyldighet att tillhandahålla
medel.
2 kap.
18 §2
Bestämmelserna i 8 kap. 1-4 §§,
5 första och andra styckena, 10
§, 12-16 §§, 17 § första stycket
och 18 § kommunallagen
(1991:900) gäller i tillämpliga
delar i fråga om kommunalför-
bunds ekonomiska förvaltning.
Bestämmelserna i 8 kap.
1-5 §§, 10 § samt 12-16 §§ kom-
munallagen (1991:900) gäller i
tillämpliga delar i fråga om kom-
munalförbundets ekonomiska för-
valtning. Om bokföring och års-
redovisningfinns närmare bestäm-
melser i lagen (1996:000) om
kommunal redovisning.
I övrigt gäller de begränsningar i rätten att ta upp lån, ingå borgen och
andra förbindelser eller avsätta medel till fonder som förbundsmed-
1 Senaste lydelse 1991:1695.
114
Senaste lydelse 1991:1695.
lemmarna har tagit in i förbundsordningen.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 3
3 kap.
7 §3
Bestämmelserna i 8 kap. 1-4 §§,
5 första och andra styckena samt
10, 12 och 13 §§ kommunallagen
(1991:900) gäller i tillämpliga
delar i fråga om ekonomisk förvalt-
ning i kommunalförbund med för-
bundsdirektion.
Bestämmelserna i 8 kap. 1-5 §§,
10 , 12-14 §§ samt 16 § kommu-
nallagen (1991:900) gäller i till-
ämpliga delar i fråga om kommu-
nalförbundets ekonomiska förvalt-
ning. Om bokföring och årsredo-
visning finns närmare bestämmel-
ser i lagen (1996:000) om kommu-
nal redovisning.
I övrigt gäller de begränsningar i rätten att ta upp lån, ingå borgen och
andra förbindelser eller avsätta medel till fonder som förbundsmed-
lemmama har tagit in i förbundsordningen.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1998.
2. De nya föreskrifterna i 2 kap. 18 § och 3 kap. 7 § skall, såvitt avser
8 kap. 4 och 5 §§ kommunallagen, tillämpas första gången av kommunal-
förbund räkenskapsåret 1999.
115
Senaste lydelse 1991:1695.
Efter remiss har yttrande över betänkandet Kommunal redovisning (Ds
1996:30) avgetts av Kammarrätterna i Stockholm och Göteborg, Stats-
kontoret, Riksrevisionsverket (RRV), Riksskatteverket (RSV), Kammar-
kollegiet, länsstyrelserna i Västemorrlands, Uppsala, Östergötlands och
Hallands län, Statistiska centralbyrån (SCB), Finansinspektionen, Riks-
gäldskontoret, Statens löne- och pensionsverk (SPV), Bokföringsnämnden,
Redovisningskommittén, Stockholms, Göteborgs, Malmö, Norrköpings,
Linköpings, Sundsvalls, Umeå, Karlstads, Växjö, Uppsala, Kalmar,
Bodens, Borlänge, Falkenbergs, Falköpings, Karlshamns, Katrineholms,
Kristinehamns, Mjölby, Skövde, Degerfors, Gnosjö, Lilla Edets, Smedje-
backens, Gotlands, Mörbylånga, Robertsfors, Årjängs, Arjeplogs, Lysekils,
Skara, Vadstena och Örkelljunga kommuner, Blekinge läns, Göteborgs-
och Bohus läns, Västerbottens läns och Kopparbergs läns landsting,
Svenska Kommunförbundet, Landstingsförbundet, Föreningen Sveriges
kommunalekonomer, Kommuninvest i Sverige AB, Komrev AB, Sveriges
Riksbank, Stadshypotek AB, Svenska Bankföreningen, Statens Bostads-
fmansieringsaktiebolag, Allmänna pensionsfonden och Föreningen aukto-
riserade revisorer (FAR).
Yttrande har också kommit in från Göteborgs universitet, Helsingborgs,
Tierps, Landskrona, Piteå, Jönköpings, Gnesta, Karlskrona och Skellefteå
kommuner, Östergötlands läns landsting samt Kommunförbundet Väster-
botten.
Prop. 1996/97:52
Bilaga 4
116
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 21 november 1996
Närvarande: statsministern Persson, ordförande, och statsråden
Hjelm-Wallén, Peterson, Freivalds, Wallström, Tham, Schori,
Blomberg, Andersson, Winberg, Uusmann, Ulvskog, Sundström, Lindh,
Klingvall, Åhnberg, Pagrotsky, Östros
Föredragande: statsrådet Andersson
Regeringen beslutar proposition 1996/97:52 Den kommunala
redovisningen.
117
Prop. 1996/97:52
|
Författningsrubrik |
Bestämmelser som Celexnummer för inför, ändrar, upp- bakomliggande EG- häver eller upprepar regler ett normgivnings- |
|
Kommunallagen |
8 kap. 23 § |
(1991:900)
118
gotab 52414, Stockholm 1996