Motion till riksdagen
1989/90:K220

av Bo Lundgren och Anders Björck (båda m)
Utredning om beskattningsmaktens gränser

Sammanfattning

Grundlagen skall ange fundamenten för vårt statsskick och i denna skall bl.a.
principerna för beskattningsmakten klart anges.

Med anledning av bland annat den retroaktiva omläggningen av bolagsskatten
för 1989, finansministerns ”nyårspaket” nyårsafton 1988 och den tidigare
genomförda engångsskatten på pensionssparande och annat försäkringssparande
har flera principiellt viktiga frågeställningar aktualiserats. Det
gäller egendomsskyddets omfattning, beskattningens gränser, retroaktivitetsförbudets
omfattning, föreskrifters utformning med mera. Det är synnerligen
angeläget att dessa frågeställningar belyses noggrant och att det konstitutionella
skyddet blir klarare och mera effektivt.

Vi anser mot den bakgrunden att en utredning skall tillsättas med uppgift
att belysa ovan nämnda frågeställningar och att lämna konkreta förslag om
ändringar i grundlagen. Ett skärpt förbud mot retroaktiv skattelagstiftning
är därvid ett nödvändigt inslag.

Inledning

Regeringen föreslog under hösten 1989 att bolagsbeskattningen skulle ändras
med verkan redan beskattningsår som avslutats från och med den 31 december
1989. Förslaget innebar att bolagsskattesatsen sänktes och att rätten
till lagernedskrivning samt avsättning till resultatutjämningsfond med mera
begränsades. Dessutom förändrades reglerna för avsättning till allmän investeringsfond.
Förslagen, som godtogs av riksdagsmajoriteten den 15 december,
hade klar retroaktiv verkan.

Regeringen hade avstått från att remittera förslaget till lagrådet men skatteutskottet
beslutade om remiss. I yttrandet från lagrådet sägs bland annat
följande:

Även enligt lagrådets mening får ikraftträdande den 31 december anses tillgodose
grundlagstadgandet ifråga. Detta är emellertid ingalunda ensamt avgörande
för lagrådets prövning med hänsyn till vad som sägs i 8 kap. 18 §
regeringsformen, till exempel om beaktande av rättssäkerhetens krav.

Lagrådet vill ifråga om särskilt begränsningen av utrymmet för lagernedskrivning
framhålla, att det är föga tillfredssställande med ändringar i lagstiftningen
vid en så sen tidpunkt. Det går inte att bortse från att det i en

skilda fall kan ha vidtagits åtgärder under räkenskapsåret, som har utgått Mot. 1989/90
från tidigare rättsläge och som det inte finns praktisk möjlighet att justera. K220

Beträffande slopandet av avdragsrätten för avsättningar till allmän investeringsfond
framförs liknande synpunkter. Efter en enligt vår mening rent politisk
sammanvägning ansåg man dock att fördelarna med propositionens förslag
uppvägde de av lagrådet självt anförda nackdelarna. Man skrev emellertid
följande i sitt yttrande:

Lagrådet vill emellertid understryka vikten i allmänhet av att inte pressa bestämmelserna
i 2 kap 10 § regeringsformen alltför hårt. Lagrådet skulle
också finna det tillfredsställande om man i ärendets fortsatta behandling
övervägde möjligheterna till undantag för vissa fall där den föreslagna ordningen
skulle kunna leda till resultat som ter sig stötande.

Lagrådets slutsatser var således att enskilda skattskyldiga skulle kunna lida
rättsförluster och att den föreslagna ordningen skulle kunna leda till resultat
som ter sig stötande. Det borde mot denna bakgrund självfallet ha avstyrkt
regeringens förslag. Yttrandet visar klart att reglerna mot retroaktiv lagstiftning
bör skärpas.

Finansministern presenterade på nyårsafton 1988 två förslag om skärpt beskattning
som var avsedda att gälla från den 1 januari 1989. Det ena förslaget
- om begränsad avdragsrätt för realisationsförluster - bordlädes i riksdagen
den 19 januari. Det andra lämnades till riksdagen ännu senare. Genom
att meddelande om de kommande förslagen förelädes riksdagen den 31 december
1988 kunde de antas av riksdagen trots att beslutet fick retroaktiv
verkan. Möjligheterna att genomföra en retroaktiv skattelagstiftning till
nackdel för de skattskyldiga bör enligt vår mening inskränkas.

I samband med beslutet om tillfällig förmögenhetsskatt för livförsäkringsbolag,
den s k engångsskatten, aktualiserades grundlagens skydd för enskild
egendom. Frågan gäller här om en majoritet i riksdagen kan avhända medborgarna
deras egendom genom att kalla det för skatt, eller om det finns
några konstitutionella gränser för beskattningsmakten.

Ibland uppfattas önskemålet om ett förstärkt grundlagsskydd för enskild
äganderätt som ett försök att inskränka folksuveräniteten, att överföra makt
från riksdagen till domstolarna. Så är inte fallet. Det är riksdagen som fattar
beslut om ändring av grundlag. Enda kravet är att folket får möjlighet att
yttra sig i val innan ändringen sker. Grundlagsskyddet innebär således ett
säkerställande av att riksdagen är fullt representativ för väljarnas uppfattning.

Vidare måste grundlagen kunna tolkas antingen av de ordinära domstolarna
eller av en särskild författningsdomstol, eljest torde grundlagen inte
utgöra en fullvärdig del av vårt rättssystem. En grundlag som är öppen för
en vid tolkning av den för tillfället rådande riksdagsmajoriteten erbjuder ett
dåligt skydd mot samma majoritets snabbt påkomna lagförslag. Genom att
fastslå de grundläggande principerna för vårt samhällsskick i en grundlag
som kan tolkas av domstol, överlåter den beslutande församlingen inte politisk
makt till domstolarna, men däremot får riksdagen finna sig i en professionell
juridisk tolkning av beslutade lagreglers grundlagsenlighet. Önskar
den rådande majoriteten sedan ändra grundlagen måste den först ge folket

1* Riksdagen 1989/90. 3 sami. Nr K219-220

möj lighet att säga sin mening genom val till riksdagen och ibland även genom Mot. 1989/90

folkomröstning. K220

Det är otillfredsställande att det inte klart framgår av grundlagen vilket
skydd den enskilda äganderätten åtnjuter och vilka befogenheter staten har
att frånhända medborgarna deras egendom. Grundlagen har en betydande
”gråzon” som kan utnyttjas för snabbt påkomna politiska nykonstruktioner
som görs i syfte att förfoga över enskild egendom. Vi finner det därför angeläget
att särskilt beskattningsmaktens gränser diskuteras och att dessa därefter
grundlagsfästs.

Vår utgångspunkt är att rättssäkerheten för de enskilda individerna måste
tryggas. Den samhälleliga utvecklingen skapar nya problem. Målkonflikten
mellan den offentliga sektorns anspråk på allt större beslutsutrymme till
följd av sina stora åtaganden och den enskildes rättmätiga krav på förutsebarhet
och säkerhet i sina rättsliga dispositioner kan inte lösas genom en
smärre principdiskussion från ärende till ärende.

De grundläggande principer och värderingar som skall känneteckna lösningen
av denna genuina konflikt måste återfinnas i grundlagen och dess förarbeten.
Dessa lämnar i dag föga vägledning för debatten och lagstiftaren.

Vår slutsats är att konflikten mellan å ena sidan en mycket stor offentlig
sektor och därmed också världens högsta skattetryck och å andra sidan skyddet
för äganderätten och rättssäkerhet som grundstenar i ett demokratiskt
samhälle måste diskuteras och bearbetas i former som sannolikt bör leda till
en revidering av grundlagen. Detta är nödvändigt även med en politik som
leder till successivt minskat skattetryck.

Nuvarande gränser för beskattningen

Enligt 2 kap 10 § regeringsformen får skatt inte tas ut i vidare mån än som
följer av föreskrift som gäller när den omständighet inträffade som utlöste
skattskyldigheten. Detta lagrum ger uttryck både för legalitetsprincipen och
för förbudet mot retroaktiv beskattning. Satsen ”ingen skatt utan lag” följer
av detta stadgande. Beskattningsmakten kan således endast utövas i den
mån detta följer av lag och endast under de förutsättningar som anges i lagen.
Utan sådant stöd kan varken skattemyndigheterna eller domstolarna
ålägga någon svensk medborgare att betala skatt - en princip som också följer
1 kap 1 § tredje stycket regeringsformen som säger att ”den offentliga
makten utövas under lagarna”.

Det kan vidare ifrågasättas huruvida inte stadgandet i 2 kap 10 § regeringsformen
också måste leda till att domstolar och myndigheter bör iaktta särskild
försiktighet vid tolkningen av skattelag. Då skatt är ett ingrepp i enskildas
ekonomiska förhållanden, och då sådant ingrepp endast kan ske med
stöd av lag, finns goda skäl för att inte ge skattelag någon mer omfattande
innebörd än vad som klart kan utläsas av lagen och dess förarbeten. Skattelag
bör därför enligt vår mening vid tveksamhet tolkas till den skattskyldiges
fördel så att skatt inte uttas då det inte klart framgår av en i förväg meddelad
föreskrift. Nuvarande lydelse av regeringsformen är dock oklar på denna
punkt.

Vidare kan man av 8 kap i regeringsformen utläsa att det är riksdagen al

lena som har rätt att meddela föreskrifter om skatt (8:3, 8:5 RF). De befogenheter
riksdagen har att delegera normgivning till regeringen omfattar
inte beskattningsrätten, med undantag för tullföreskrifter (8:9 RF). Regeringen
har endast möjlighet att meddela så kallade verkställighetsföreskrifter
enligt 8:13 RF, och denna rätt kan av regeringen även delegeras till riksskatteverket.
Det står emellertid klart att det inte får uppkomma något nytt
åliggande för enskild genom verkställighetsföreskriften.

Sammanfattningsvis kan således sägas att den enskilde är tvungen att underkasta
sig en inskränkning av sin ekonomiska ställning i form av beskattning
om riksdagen - och denna allena - har föreskrivit att skatt skall uttas.

Gränser för riksdagens befogenheter

Riksdagen har således en exklusiv möjlighet att besluta om föreskrifter om
skatt. Riksdagens befogenhet begränsas av det ovannämnda retroaktivitetsförbudet
i 2:10 RF. Riksdagen kan dock besluta om retroaktiv skatt, såvida
den finner att det föreligger särskilda skäl samt att regeringen eller riksdagsutskott
hade lämnat förslag till riksdagen om skatten vid tidpunkten då omständigheten
inträffade. Med förslag jämställs meddelande i skrivelse från
regeringen till riksdagen om att sådant förslag är att vänta. Vidare finns en
extraordinär möjlighet att utta skatt om riksdagen finner det påkallat av särskilda
skäl i samband med krig, krigsfara eller svår ekonomisk kris.

Engångsskatten på pensionssparandet och andra senare fall har aktualiserat
skyddet mot retroaktiv skatt i 2 kap 10 § andra stycket regeringsformen.
Engångsskatten avsåg att beskatta värdetillväxten på pensionsförsäkringarna.
Genom att konstruera skatten som en förmögenhetsskatt ansåg regeringen
och riksdagens majoritet att skatten var förenlig med grundlagen.
Hade skatten emellertid konstruerats som en inkomstskatt hade den varit
uppenbart grundlagsstridig. Vi har alltså till följd av riksdagens beslut om
engångsskatten ett skydd mot formell retroaktivitet, men inte emot reell retroaktivitet.

Engångsskatten aktualiserade bl a följande frågor:

1 Kan enskilda åläggas vilka förpliktelser som helst under rubriken skatt?
Behövs ett klarläggande av vad som menas med begreppet skatt och hur
föreskrifter om skatt skall vara utformade?

2 Har vi något egentligt skydd mot retroaktivt verkande skattelagstiftning
eller kan förbudet i 2:10 RF kringgås?

3 Kan riksdagen överlåta på privaträttsligt subjekt att fördela en skatt?

Vi belyser nedan några av frågeställningarna. Många med oss anser att
grundlagens konstruktion och anda även ger begränsningar utöver de uttryckligen
formulerade. Lagrådet avstyrkte förslaget om engångsskatt på en
sådan grund. Det ingår nämligen i lagrådets uppgifter att även beakta rättssäkerheten
och rättsordningen i övrigt (8 kap 18 § regeringsformen). Regeringen
och riksdagens majoritet lät sig dock inte påverkas av lagrådet.

Det kan inte vara på det sättet att vad som än kallas skatt kan uttas av
medborgarna därför att riksdagen har använt den beteckningen. Visar det
sig att vår rättsordning inte skyddar medborgarnas egendom mot konstruktioner
som engångsskatten måste vi införa ett sådant skydd i grundlagen.

Mot. 1989/90
K220

5

Vi har i Sverige av tradition haft ett starkt skydd för äganderätten. Detta Mot. 1989/90

skydd går tillbaka på kungaeden i våra medeltida landslagar (se t ex 3 § Ko- K220

nungabalken i Magnus Erikssons landslag). Även en minoritet måste kunna
åberopa denna av hävd innehavda rätt. Skyddet för äganderätten utgör en
av vår demokratis grundpelare. Den måste nu grundlagsfästas. De medgivna
förfogandena över enskild egendom måste preciseras bättre i grundlagen.

Detta förutsätter klarhet i lagtexten och att domstolarna får större möjligheter
att pröva om en föreskrift står i strid med skyddet för äganderätten.

Det bör därför av regeringformen framgå att envar har rätt till sin egendom
och att förfogandena över denna endast kan ske under de förutsättningar
som anges i grundlagen. Härvid erfordras en uppräkning av de olika
inskränkningar som skall vara tillåtna. Grundlagen känner i dag till några
olika typer av åligganden för enskilda, men det finns också en ”gråzon” som
kan utnyttjas för politiska nykonstruktioner i syfte att förfoga över enskild
egendom, utan att en principiell grundlagsändringsdebatt behöver föras.

En av de inskränkningar i äganderätten som skall finnas är statens beskattningsrätt.
Nedan skall vi endast uppehålla oss kring denna inskränkning och
var gränserna för denna bör gå. Det kan påpekas att Europakonventionen
om de mänskliga rättigheterna som antagits av Sverige innehåller ett skydd
för äganderätten (artikel 1 i första tilläggsprotokollet). Ett motsvarande
skydd kan slås fast redan i 1 kap 2 § regeringsformen.

Med stöd av vad som anförts ovan föreslår vi att det införs ett skydd för
äganderätten i grundlagen, samt att de tillåtna ingreppen i äganderätten,
däribland beskattningsmakten, klart anges.

Begreppet skatt och andra ingrepp i den privata sfären

Begreppet skatt avser att beteckna ett rättsinstitut som skiljer sig från vad
som i grundlagen kallas tvångsavgift, brottspåföljd och expropriation. Skatt
skiljer sig också från institutet sanktionsavgift, som dock inte finns reglerat
i grundlagen. För att staten skall kunna dra in egendom i form av brottspåföljder
och sanktionsavgifter erfordras att den enskilde företagit något som
lagstiftaren avsett att hindra med hotet om sanktioner. Tvångsavgifter uppvisar
den likheten med skatt, att de tas ut tvångsmässigt för att finansiera viss
verksamhet, men skiljer sig från skatt genom att en direkt motprestation erhålls.
Vad som menas med skatt kan således till viss del bestämmas negativt,
men någon fullständig definition av begreppet skatt finns icke. I och med
att riksdagen endast får besluta om föreskrifter om skatt innebär detta att
riksdagen inte kan besluta om att konfiskera viss utpekad persons egendom.

Med begreppet föreskrifter avses rättsregler, vilket i sin tur innebär att det är
fråga om generella direktiv för myndigheter och enskilda. Föreskrifter skall
således avse situationer av ett visst slag eller vissa typer av handlingssätt eller
rikta sig till eller på annat sätt beröra en i allmänna termer bestämd krets av
personer. Riktar sig en egendomsindragning mot viss eller vissa personer är
det fråga om expropriation och då skall personen kompenseras (2:18 RF).

Expropriation innebär således bara en rätt för staten att överta viss typ av
egendom (t ex viss fastighet), men det får inte vara ett sätt att skaffa staten
inkomster. Kravet på kompensation slår fast att det allmänna inte skall göra
vinst på möjligheten att ta annans egendom i anspråk.

För vilka ändamål får staten utta skatt? Enligt äldre uppfattning fick be- Mot. 1989/90

skattning endast användas för ”att täcka nödvändiga samhällsbehov”. Det K220

låg därför i sakens natur att skatt icke fick uttas för andra ändamål. Vid 1900talets
början ansåg man att ”statsverkets behov” innebar försvar, polis, domstolar,
statsförvaltning etc. Under statsverkets behov inordnades senare statens
uppgifter i ”välfärdsstaten”. Detta begrepp åsyftar såväl strävandena att
motverka nöd som att åstadkomma större ekonomisk jämlikhet. Dagens beskattning
är således resultatet av en successiv utveckling från beskattning för
genuint kollektiva tjänster till beskattning med syfte att åstadkomma ett socialt
skyddsnät och egendomsutjämning. Det sistnämnda ansågs i tidig 1900talsdoktrin
oförenligt med 1809 års regeringsform. Under 1900-talets gång
har det emellertid blivit mer accepterat att ”statsverkets behov” bestäms av
riksdagen, varför beskattningen starkt kunnat ökas. Det har emellertid aldrig
utretts var gränsen för statens beskattningsmakt kan anses ligga. Många
har dock ansett att staten bland annat är bunden av den tidigare regeringsformens
praxis.

Frågan om hur hög skatten får vara i vårt rättssystem har inte besvarats,
men det har ansetts att varken inkomstskatten eller förmögenhetsskatten får
minska förmögenhetssubstansen. Även förmögenhetsskatten har ansetts
vara en skatt på förmögenhetens avkastning, men med förmögenheten som
skattebas i stället för avkastningen. Detta förhållande bekräftas också av att
förmögenhetsbeskattningen tidigare tillgick på det viset att en sextiondedel
av förmögenheten lades till inkomsten och taxerades tillsammans med denna
vid den statliga beskattningen. Vidare tar man hänsyn till förmögenhetsskatten
vid tillämpningen av den så kallade begränsningsregeln. Man brukar därför
hävda att beskattningen åtminstone inte får överstiga avkastningen. Som
avkastning avses då inte endast kontant avkastning utan även värdet av ägarens
eget nyttjande av egendomen.

Engångsskatten skilde sig här på ett par viktiga punkter från ordinär förmögenhetsskatt.
För det första tog den inte hänsyn till skattebärarens skulder,
det vill säga den utgick på bruttotillgången (det ackumulerade sparbeloppet).
För det andra utgick den utan hänsyn till personens övriga skatter.

För att det skall vara fråga om skatt och inte någon annan form av förfogande
över enskild egendom får indragningen således inte överstiga tillgångens
avkastning. Det innebär inte att en hundraprocentig beskattning av en
persons inkomster skulle vara grundlagsenlig. Beskattningen skall bland annat
vara likformig.

Vidare skall den enskildes personliga, ekonomiska och kulturella välfärd
vara grundläggande mål för den offentliga verksamheten. Det är emellertid
viktigt att slå fast vad som är den yttersta gränsen för vad som kan anses vara
skatt i grundlagens mening. Detta kan få betydelse i speciella fall.

Retroaktiviteten

Vi har ovan skiljt på formell och reell retroaktivitet. Med det förstnämnda
begreppet avses t ex det fallet att riksdagen beslutar att beskatta de senaste
tio årens inkomst med en i efterhand bestämd högre skatteskala. Likaså är
en lag om höjning av en realisationsbeskattning för hela det gångna årets

försäljningar, som införs i september, att hänföra till formell retroaktivitet. Mot. 1989/90

Grundlagen skyddar mot denna form av retroaktivitet. Det är däremot inte K220

förbjudet att låta en lag som innebär förmånligare beskattning gälla retroaktivt.

Med reellt retroaktivt verkande inkomstskatt avses exempelvis alla de inkomstskatter
som i realiteten påverkar redan företagna rättshandlingar retroaktivt.
De skattskyldiga företar sina dispositioner efter de regler som gäller
vid ett visst givet tillfälle, och förutsätter då att riksdagen inte ändrar förutsättningarna
för de företagna dispositionerna i efterhand, utan att det ges
möjligheter till omdisponeringar. Självfallet kan inte en viss skattepolitik
gälla för all framtid, men det ligger i rättssäkerhetens och därmed också i
den samhällsekonomiska effektivitetens intresse att riksdagen inte stimulerar
investeringar på ett visst område och sedan omedelbart ändrar sig när
man ser att reglerna blev gynnsammare för de skattskyldiga än man tänkt
sig. Det har därför varit vanligt att riksdagen beslutar om övergångsregler
vid en höjning av skatten och endast låter en skärpning gälla för kommande
investeringar. Exempel på det sistnämnda är höjningen av den statliga förmögenhetsskatten,
i samband med engångsskatten. I propositionen anförde
departementschefen följande:

”De föreslagna bestämmelserna om förmögenhetsbeskattning av K-försäkringar
medför en betydande ändring i beskattningssituationen. Det är
därför enligt min mening rimligt att de försäkringar undantas från beskattning
som tecknats vid en tidpunkt då försäkringstagaren inte har haft kännedom
om de föreslagna förändringarna.” (prop 1986/87:61, s 36)

En liknande motivering återfinns i regeringens proposition om beskattning
vid avyttring av andelar i avkastningsfonder:

”För sådana fondandelar som förvärvats senast den 15 oktober 1986 anser
jag det dock rimligt att äldre bestämmelser får gälla under en övergångstid.

Härigenom ges de andelsägare som så önskar möjligheter att avveckla sina
innehav under samma förutsättningar som gällde när de gjorde placeringen.”
(prop 1986/87:40, s 13)

I förarbetena till stadgandet i 2 kap 10 § andra stycket regeringsformen
sägs bl a följande:

Huvudskälet mot retroaktiv lagstiftning på skatte- och avgiftsområdet är att
en sådan lagstiftning bryter mot grundsatsen att man i förväg skall kunna bedöma
de rättsliga konsekvenserna av sitt handlande. Som kommittén framhåller
innebär retroaktivitet på detta område att en skattskyldig som handlar
med utgångspunkt i gällande rätt riskerar att hans handling kommer att bedömas
efter regler som har tillkommit i efterhand, när han inte kan göra
gjort ogjort, (prop 1978/79:195, s 55) (vår kursivering)

Vidare anfördes:

Det är alltså tydligt att starka skäl talar för någon form av förbud mot skattelagstiftning
som har retroaktiva effekter. Frågan är emellertid om det är möjligt
att på ett tillfredsställande sätt i lagtext ange vad som skall förstås med
retroaktiv lagstiftning på förevarande område. Kommittén har föreslagit en
regel enligt vilken det avgörande är om den omständighet som utlöser skattskyldigheten
inträffar före eller efter lagens ikraftträdande. Enligt min mening
får denna avgränsningsmetod godtas. Den torde som har framhållits vid

remissbehandlingen ge skydd i det stora flertalet fall. Det är för övrigt klart Mot. 1989/90

att en sådan regel bör påverka statsmakternas ställningstaganden också utan- K220

för det egentliga tillämpningsområdet, (prop 1978/79:195, s 55-56) (vår kursivering)

Enligt de nu citerade avsnitten från förarbetena till regeringsformens skydd
mot retroaktiv skatt torde framgå att man på grund av lagtekniska svårigheter
stannade för den nuvarande formuleringen av lagtexten. Vidare framgår
av uttalandena att man tog för givet att retroaktivitetsskyddet skulle ges en
extensiv tolkning och respekteras även utanför ordalydelsen. Många ansåg
säkert att retroaktivitetsförbudets motiv skulle komma att ge ett skydd också
för den reella retroaktiviteten.

Engångsskatten på pensionssparandet antogs emellertid utan hänsyn till
ovannämnda motiv. Lagrådet uttalade bland annat följande:

Man kan möjligen säga att det remitterade förslaget står i mindre god överensstämmelse
med grunderna för retroaktivitetsförbudet, men det kan inte
anses åsidosätta detta, (prop 1986/87:61, s 79).

Departementschefen berörde inte detta spörsmål närmare, utan konstaterade
endast att lagrådet inte funnit att förslaget kan anses innefatta något
åsidosättande av förbudet mot retroaktiv skattelagstiftning i 2 kap 10 § regeringsformen,
samt att lagrådet inte gjorde någon annan bedömning än som
legat till grund för utformningen av det remitterade förslaget.

Enligt vår mening har regeringen inte fäst avseende vid regeringsformens
förarbeten i denna del och inte heller vid lagrådets uttalande. Det förtjänar
att ånyo framhållas att det ingår i lagrådets uppgifter att undersöka hur ett
remitterat förslag förhåller sig till grundlagen och till rättsordningen i övrigt
samt hur förslaget förhåller sig till rättssäkerhetens krav (se prop
1978/79:195, s 48 och de uttryckliga föreskrifterna i 8 kap 18 § regeringsformen).
Den av lagrådet på denna punkt gjorda tolkningen har inte kommenterats
av regeringen. Vid införandet av en ökad beskattning för medborgarna
i andra fall synes regeringen, som ovan visats, emellertid ha tagit hänsyn
till reella retroaktiva effekter. Åsidosättandet av regeringsformens avsedda
retroaktivitetsskydd vid införandet av engångsskatten på pensionssparandet
är emellertid allvarligt.

Det är nu viktigt att grundlagstexten omformuleras så att den även innefattar
en större del av den reella retroaktiviteten. Frågan om hur den nuvarande
möjligheten att undvika formell retroaktivitet genom särskilt meddelande
bör också utredas. Enligt vår mening bör möjligheten inskränkas.

Lagföreskrifters kvalitet

Engångsskatten konstruerades som en skatt som ”belastade” försäkringsinstitutionerna,
vilka sedan har haft att övervältra skatten på dem man avsåg
att beskatta, pensionsspararna. Att skattebäraren är en annan person än
skattesubjektet är i och för sig inte ovanligt. Mervärdeskatten är konstruerad
på ett sätt som från början förutsätter s k övervältring - 19 procent av
bruttopriset är mervärdeskatt. I detta fall är det dock helt klart hur övervältring
skall ske. Man kan inte säga att det överlämnats åt näringsidkarna att
fördela skatten på skattebärarna. 9

När det gällde engångsskatten på pensionerna överlämnades det däremot Mot. 1989/90

till de privata rättssubjekt som förvaltar pensionsmedlen att fördela skatten. K220

Regeringen visste inte hur den skulle komma att drabba pensionsspararna,
lagrådet visste det inte, skatteutskottet visste det inte och ej heller riksdagen.

När riksdagen föreskriver att skatt skall utgå bör den enligt vår mening av
rättssäkerhetsskäl utforma föreskriften så att medborgarna vet hur de drabbas.
Likaväl som det är förbjudet för riksdagen att delegera normgivningsmakt
till regeringen måste det anses grundlagsstridigt att delegera sådan till
privata rättssubjekt.

Enligt vår mening är det konstitutionellt tveksamt om en sådan föreskrift
kan vara giltig. I vart fall är det inte förenligt med rättssäkerheten att riksdagen
överlämnar den av folket erhållna makten att beskatta till försäkringsinstitutioner.
Föreskrifter måste klart ange vem lagen avser och under vilka
förutsättningar skatt skall utgå. Det är inte godtagbart att man bara genom
att låta ett annat rättssubjekt vara skattesubjekt frånhänder sig detta ansvar.

Vi anser det därför angeläget att det i grundlagen införs bestämmelser även
i detta avseende.

Hemställan

Med hänvisning till det anförda hemställs

att riksdagen hos regeringen begär att en utredning tillsätts med
uppgift att framlägga förslag till ändringar i grundlagen beträffande
beskattningsmakten och förbudet mot retroaktiv lagstiftning i enlighet
med vad som anförts i motionen.

Stockholm den 15 januari 1990

Bo Lundgren (m) Anders Björck (m)

10

I