Prop. 1984/85:175

Regeringens proposition

1984/85:175

om nya bosättningsregler i skattelagstiftningen samt nya regler vid beskattning av lön vid utlandstjänstgöring;

beslutad den 14 mars 1985.

Regeringen föreslår riksdagen all anla de förslag som har upplagits i bifogade utdrag av regeringsprotokoll ovannämnda dag.

På regeringens vägnar OLOF PALME

KJELL-OLOF FELDT

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås dels atl bosällningsreglerna i skatlelagsiiftning-en uividgas i vissa avseenden, dels au den s. k. ettårsregeln ersätts med en sexmånadersregel.

Del skalterällsliga bosällningsbegreppel uividgas lill all i princip omfalla alla fysiska personer som lidigare har hafl sitl egenlliga bo och hemvist i Sverige och som under beskaltningsårel har väsenllig anknylning lill Sverige. Med väsentlig anknylning avses i slorl sett delsamma som i dagens ireårsregel, men begreppel har förtydligats i vissa hänseenden. Vidare föriängs den lid, under vilken den som flyttar från Sverige till ullandel skall visa alt han inte har väsenllig anknytning till Sverige, från ire lill fem år. Denna bevispresumlion begränsas inle som i ireårsregeln lill enbari svenska medborgare ulan omfattar även annan som varil bosatt i Sverige i minsl 10 är.

Den föreslagna sexmånadersregeln innebär i princip all en person som uppbär inkomsl vid ullandstjänstgöring skall undanlas frän beskatlning i Sverige för denna inkomsl om Ijänslgöringen pågåll minsl sex månader och avsell anställning hos arbelsgivare som bedriver näringsverksamhel från fasl driftställe i del land där arbetet utförs. Den som inte är anställd hos sådan arbelsgivare skall ändå befrias från skall i Sverige på inkomst från ullandsijänslgöring om vistelsen och anställningen varat minsl ell år i ell och samma land.

Belräffande anslällda ombord på ulländska fartyg föreslås atl de skall undanlas från skatl i Sverige om fartyget går i oceanfart och anställningen 1 Riksdagen 1984/85. I saml. Nr 175

Prop. 1984/85:175 2

och vistelsen utomlands varat minsl sex månader. Vidare är en förulsällning atl den anslälldes arbetsgivare är en fysisk person bosatt i Sverige eller en här hemmahörande juridisk person. I avvaktan på en översyn av sjömansskaltelagsiiflningen i sin helhet föreslås regeln i denna del dock bli begränsad lill taxeringsåren 1986-1988.

Förslaget innebär vidare, i motsats till gällande regler, atl även anställda i stat och kommun kan komma alt undanlas från skau i Sverige om slalen resp. kommunen bedriver näringsverksamhel från fasl drifisiälle i utlandet

I lagtexien slås också fast hur lång tid den skallskyldige kan vislas i Sverige ulan all skatlebefrielsen i Sverige går förlorad.

Den nya lagsliflningen föreslås iräda i krafl den 1 juli 1985 och i princip lillämpas försia gången vid 1987 års laxering såvill avser bosätlningsreg-lerna och i övrigl vid 1986 års taxering.

Lagförslagen i denna proposition har granskats av lagrådel. Propositionen innehåller därför tre huvuddelar: lagrådsremissen (s. 9), lagrådels yllrande (s. Ill) och föredragandens ställningstaganden till lagrådels synpunkter (s. 120).

De som vill ta del av samtliga skäl för lagförslagen måste därför läsa alla tre delarna.

Prop. 1984/85:175

1 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs att 54 §, punkt 1 av anvisningarna lill 53 § och punkl 3 av anvisningarna till 54 § kommunalskalielagen (1928:370) skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

54 §' Från skallskyldighel frikallas:

a) medlem av konungahuset för av slalen anvisal anslag:

b) i utlandet bosall person:

för sådan inkomsl. för vilken avgifl enligt lagen om bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter skall erläggas eller belräffande vilken befrielse från sådan avgift skall åtnjutas jämlikt särskilt sladgande i samma lag;

c) ägare av sådan faslighel som avses i 3 kap. 2 § fastighelslaxeringsla-
gen (1979:1152):

för inkomsl av fasligheten i den mån ägarens inkomsl härrör från sådan användning som gör alt byggnad enligi 2 kap. 2 § fasiighelstaxeringslagen skall indelas som specialbyggnad, dock ej kommunikationsbyggnad, distri-bulionsbyggnad eller reningsanläggning;

d) ägare av sådan faslighel som avses i 3 kap. 3 § fasiighelstaxeringsla
gen:

för inkomst av fastigheten i den mån ägarens inkomsl härrör från sådan egendom och sådan användning som avses i nämnda lagrum;

e) i rikel bosall delägare i dödsbo efler person, som vid sitl frånfälle icke
varil här i rikel bosall:

för av dödsboet åinjulen, till honom utdelad inkomst, för vilken dödsboet är skyldigl all belala inkomsiskali;

O här i rikel bosalt fysisk person, O här i riket bosall fysisk person,

som under vislelse ulomlands ål- som under vislelse ulomlands åtnjutit avlöning eller annan därmed njutit avlöning eller annan därmed jämförlig förmån på grund av an- jämförlig förmån på grund av annan slällning där annat än hos svenska anställning där än anställning om-staten, svensk kommun eller om- bord på svenskl farlyg eller bord på svenskl farlyg eller svenskt danskt eller norskl luftfar-svenskl, danskl eller norskl luflfar- lyg:

tyg:

för inkomsl av ansiällningen un- för inkomsl av anställningen /

der förulsällning all anställningen den omfattning som anges i punkl 3 och vistelsen i utlandet varat minsl av anvisningarna, etl år eller enligt anställningsavtal eller på annan grund kan antagas komma atl vara minsl ell år.

Av 70 § framgår att personer som där avses är frikallade från skallskyldighel för vissa inkomsler.

(Se vidare anvisningarna.) ' Senaste lydelse 1984:1060.

Svensk medborgare, som icke sladigvarande vislas i Sverige, skall likvcU kunna anses bosall här om han alltjäml har väsenllig anknylning lill Sverige. Vid bedömande av frågan otn han har väsentlig anknylning till Sverige skall beaktas sädana omsländigheler som all han icke tagit varakligl bo och hemvist på viss utländsk ort, att han vislas ulomlands för sludier eller hälsans vårdande, all han har bo e//er familj i Sverige, all han driver rörelse eller innehar faslighet här i rikel och därmed jämförliga förhållanden. Iniill dess lie år förflutit från avresan från Sverige skall han allljämi anses bosall här, om han icke visar att han under beskattningsåret icke hafl väsentlig anknytning lill Sverige. Efler nämnda tids ulgång skall han däremol icke anses bosall i Sverige, om del icke visas alt sädana omsländigheter förelegat under beskaltningsårel atl han alltjäml bör anses bosatt här. Hänsyn skall därvid icke lagas tUl kortvariga eller tillfälliga uppehåll i Sverige för affärer, semestrar eller dylikl.

Ullänning, som stadigvarande bor i Sverige eller under längre tid vistas här ulan andra avbrott än renl lillfälliga, skall anses ha sill egenlliga bo och hemvisi i Sverige.

En person som inle sladigvarande vislas i Sverige men som tidigare har hafl sill egenlliga bo och hemvisi i Sverige skall anses bosalt här om han har väsenllig anknylning lill Sverige. Därvid skall beaklas sådana omsländigheler som all han är svensk medborgare, den lid-lymd under vilken han lidigare har haj] sitt egenlliga bo och hemvist i Sverige, all han inle har varakligl bo och hemvisi på viss utländsk orl, all han vislas ulomlands för sludier eller av hälsoskäl, atl han har en boslad i Sverige inrällad för åretruntbruk, all han har familj i Sverige, all han bedriver näringsverksamhel i Sverige eller genom innehav av tillgångar som direkt eller indirekl ger honom ell väsenlligl inflyiande i sådan näringsverksamhel är ekonomiskl engagerad i Sverige eller all han innehar faslighel här i rikel och därmed jämförliga förhållanden.

En person som är svensk medborgare eller som under sammanlagl minsl lio år hafl sUl egenlliga bo och hemvist i Sverige eller stadigvarande vistals här och som ulreser från Sverige skall anses bosatt här intill dess fem år har förflutit från dagen för avresan från Sverige, såvida han inie visar all han under beskallningsåret inte har hafl sådan väsenllig anknylning lill Sverige som avses i andra styckel.

Prop. 1984/85:175

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

vare som bedriver näringsverksamhet från fast driftställe i det land där arbelel utförs saml inkomsten belastar driftstället såsom omkostnad: eller

b) ansiällningen och vislelsen ulomlands varat minst ett år i samma land och avsell anslällning hos annan än svenska slalen, svensk kommun, svensk landslingskommun eller svensk församling.

Vad nu sagls gäller dock inle vid anslällning ombord på ulländskl farlyg. I fråga om sådan anslällning gäller vid 1986-1988 års taxeringar all skattefrihet föreligger om anställningen och vistelsen utomlands varat minst sex månader och avsett anställning hos arbetsgivare, som är en inländsk juridisk person eller en här i riket bosatt fysisk person, och anställningen utövats ombord på utländskt farlyg som huvudsakligen går i sådan oceanfart som avses i 1 kap. II § andra slyckel e lagen (1965:719) om säkerheten på fortyg.

I tid för vistelse som avses i första och andra styckena får inräknas korlare avbrott för semester, ijäns-leuppdrag eller liknande, som inte är förlagda till början eller slutet av anställningen ulomlands. Uppehåll i Sverige för här avsedda ändamål får inte slräcka sig längre än som moisvarar högst sex dagar för varje hel månad som anställningen utomlands varar eller under ett och samma anställningsår till mer än 72 dagar.

Har den skaltskyldige påbörjal anställningen och kunde del därvid på goda grunder antas all inkonisien av ansiällningen skulle komma all undanlas från skall i Sverige enligi 54 § försia slyckel f men inlräffar under anstäUningsliden ändrade förhållanden som medför all villkoren för atl undanta inkomsten från skall i Sverige inle

Prop. 1984/85:175

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

föreligger, skall inkoinslen likväl undantas från beskatlning i Sverige om de ändrade förhållandena beror på omsländigheler över vilka den skallskyldige inle kunnal råda och en beskattning skulle te sig uppenbart oskälig.

Denna lag träder i kraft den I juli 1985 och lillämpas såvill avser punkl I av anvisningarna lill 53 § försia gången vid 1987 års laxering och i övrigl försia gängen vid 1986 års taxering. I fråga om den som avresl från Sverige före den I juli 1982 och därefter inle här har eller har haft sill egentliga bo och hemvist eller stadigvarande vistats här gäller äldre beslämmelser i punkl I av anvisningarna lill 53 §. Dock gäller de nya beslämmelserna i punkl 1 andra slycket av nämnda anvisningar, om sådana omsländigheler som enligt beslämmelserna kan medföra all en person skall anses bosall här, föreligger efler ikraftträdandet Vidare gäller äldre beslämmelser i 54 § och punkt 3 av anvisningarna lill 54 S fortfarande i fråga om anslällning utomlands som har påbörjats före ikraftträdandet Om den skattskyldige begär del skall dock en ny anställning anses ha påbörjats vid lagens ikraftträdande.

Prop. 1984/85:175 7

2 Förslag lill

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrivs all 7 § 11 mom. lagen (1947:576) om slallig inkomsiskali' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

7§

I I mom." Här i rikel bosall 11 mom. Här i rikel bosall

fysisk person, som under vislelse fysisk person, som under vislelse

ulomlands ålnjulit avlöning eller ulomlands ålnjulil avlöning eller

annan därmed jämförlig förmån på annan därmed jämförlig förmån på

grund av anslällning där annal än grund av annan anslällning där än

hos svenska slalen, svensk kom- anslällning ombord på svenskl far-

ww« e/ZT ombord på svenskl fartyg lyg eller svenskl, danskl eller

eller svenskl, danskl eller norskl norskl luftfartyg, frikallas från

luftfartyg, frikallas från skaUskyl- skallskyldighel för inkomsl som

dighet för inkomst som avses i 54 § avses i 54 § första slyckel f kom-

första slycket f kommunalskallela- munalskattelagen (1928:370).
gen (1928:370).

I utlandet bosatt fysisk person och utländskt bolag frikallas från skattskyldighet för inkomst som avses i 54 § försia slycket b kommunalskalielagen.

Denna lag Iräder i kraft den 1 juli 1985 och lillämpas försia gången vid 1986 års taxering. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om anslällning utomlands som påbörjais före ikraftträdandet Om den skaltskyldige begär del skall dock en ny anslällning anses ha påbörjats vid lagens ikraftirädande.

Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:770. ■ Senasle lydelse 1984:1061,

Prop. 1984/85:175 8

3 Förslag till

Lag om ändring i taxeringslagen (1956:623)

Härigenom föreskrivs atl i taxeringslagen (1956:623)' skall införas en ny paragraf, 65 a *j, av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

65 a §

Taxeringsnämnden skall inle uppta en inkomsl till beskatlning hos en skatlskyldig, om han gör sannolikl alt förulsällningarna för atl han skall frikallas från skattskyldighet för den inkomsten på grund av beslämmelserna i 54 § första styckel f kommunalskattelagen (1928:370) kommer atl föreligga efler det alt nämndens arbele skall vara avslutat.

Denna lag iräder i kraft den I juli 1985.

' Lagen omtryckt 1971:399.

Senasle lydelse av lagens rubrik 1974:773,

Prop. 1984/85:175

Uidrag
FINANSDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid regeringssammanlräde 1985-01-31

Närvarande: statsrådet I. Carlsson, ordförande, och statsråden Lundkvist, Feldt, Sigurdsen, Guslafsson, Leijon, Hjelm-Wallén, Peierson, Andersson, Boslröm, Bodsiröm, Göransson, Gradin, Dahl, R. Carlsson, Holmberg, Hellström, Thunborg, Wickbom

Föredragande: statsrådet Feldl

Lagrådsremiss med förslag till nya bosättningsregler i skattelagstiftningen samt nya regler vid beskattning av lön vid utlandstjänstgöring

1 Inledning

En person anses bosall i Sverige om han har sill egentliga bo och hemvisi här. Även den som stadigvarande vistas i Sverige behandlas i skallehänseende som bosall här. Enligi den s.k. ireårsregeln kan en svensk medborgare som flyttar från Sverige alltjämt anses bosalt i Sverige om han efler flyttningen fortfarande har väsenllig anknylning lill Sverige. Vid en sådan bedömning las hänsyn lill en rad omsländigheler såsom t. ex. hans anknylning till Sverige jämförd med hans anknylning lill den orl i ullandel lill vilken han flyttat. För de tre första åren från utflyttningen gäller omvänd bevisbörda, dvs. den skallskyldige skall visa alt han inte har väsentlig anknytning lill Sverige. Därefier är del skattemyndigheternas sak atl visa alt den utflyttade fortfarande har väsentlig anknytning lill Sverige.

Kommissionen mot ekonomisk brottslighet har i promemorian (Ds Ju 1983:13) BeskaUning vid flyllning lill ullandel, m.m. föreslagil atl del skalterällsliga bosällningsbegreppel utvidgas saml atl tiden för den omvända bevisbördan föriängs från tre lill fem år. En sammanfattning av promemorian saml kommissionens förslag lill författningsändringar bör fogas lill protokollet i delta ärende som bilaga I.

Promemorian har remissbehandlals. En förleckning över remissinslanserna och en sammanslällning av remissytlrandena bör fogas lill protokollet som bilaga 2.

En fysisk person som är bosatt i Sverige är i princip skallskyldig här för all inkomsl, oavsett varifrån den härrör. Enligt den s. k. ettårsregeln görs

Prop. 1984/85:175 10

undantag från denna huvudregel för inkomst som uppbärs av en person på grund av anslällning utomlands. Den grundläggande förutsättningen är atl anställningen och vislelsen i utlandei varat minsl ell år eller enligi ansiäll-ningsavtal eller på annan grund kan antas komma atl vara minsl ell är.

Liknande regler finns också i Danmark, Finland och Norge. Danmark ändrade emellertid år 1982 sin ellårsregel lill en sexmånadersregel. Sverige, Finland och Norge har därefter i en informell arbeisgrupp undersökt möjlighelerna all i likhel med Danmark ändra ettårsregeln lill en sexmånadersregel. Resultatet av detta arbete har legal lill grund för en inom finansdepartemenlel ularbelad depariemenispromemoria (Ds Fi 1984:6) Beskattning av lön vid ullandstjänstgöring. En sammanfattning av promemorian samt dess förfallningsförslag bör fogas lill protokollet i detta ärende som bilaga 3.

Promemorian har remissbehandlals. En förleckning över remissinslanserna och en sammanslällning av remissytlrandena bör fogas lill protokollet i ärendet som bdaga 4.

2 Allmän motivering

2.1 Ändrat bosättningsbegrepp

2.1.1 Allmänna överväganden

En persons skalterällsliga bosättning i Sverige är avgörande för om han skall beskattas här för all sin inkomst och förmögenhet oavsett varifrån den härrör (oinskränkt skatlskyldig). Från skatteflyktssynpunkt är del därför väsentligt atl del skatterältsliga bosällningsbegreppel inte är för snävl utformat Samlidigt är del viktigt alt begreppet inte får en så vid utformning så all den som definilivi avvecklat sina förbindelser med Sverige träffas av en bosätlningsregel som under lång lid gör att han fortfarande anses bosatt i Sverige och därmed oinskränkt skatlskyldig här. En avvägning mellan dessa motstående inlressen är emellertid svår att göra. Effekten av en vid regel begränsas dock oftast i förhållande till stater med vilka dubbelbeskattningsavtal ingåtts. Farhågorna för atl en utvidgning av vårl interna bosättningsbegrepp skulle få negaliva effekler bör därför inte överdrivas. Kommissionen mol ekonomisk brottslighet har pekal på vissa situationer där det svenska bosällningsbegreppel är alltför snävt och därför kan leda till all en skaltskyldig undgår skatl såväl i Sverige som ulomlands. Jag anser det angeläget att detta nu rättas till genom att bosällningsbegreppel får en annan ulformning.

Vidare är det omvittnat alt den ökade internationaliseringen av svenska förelag gör alt bl. a. ulsänd arbetskraft från Sverige i högre grad än lidigare kan hålla sin definitiva bosättning svävande. Detla tillsammans med sådana fall där syftei uppenbariigen är atl undgå skatl genom alt hålla

Prop. 1984/85:175 II

bosäliningsfrågan svävande gör au liden för den omvända bevisbördan i fråga om definiliv ulflyllning bör förlängas,

I övrigl har jag med utgångspunkt från att medborgarskapet i internationella sammanhang numera har relativt liten betydelse funnii del naluriigl all minska betydelsen av medborgarskap vid avgörandet av om en person skall anses oinskränkt skallskyldig i Sverige eller ej. Av samma skäl har jag funnii del lämpligl alt låla den omvända bevisbördan vid ulflyllning inle bara omfalla svenska medborgare ulan också andra som varil bosatta en längre tid i Sverige.

2.1.2 Utvidgad grund för bosättning i Sverige

Mitt förslag: En ny grund för bosättning i Sverige införs. En person som tidigare varit bosall i Sverige skall anses bosall här om han har väsentlig anknytning lill Sverige. Ultryckel "väsenllig anknylning" har hämtats från ireårsregeln. Den är dock uiformad som en presumlionsregel för bosättning i Sverige vid flyllning lill utlandet Enligt den föreslagna regeln anses en person emellerlid bosall här om han har väsenllig anknytning till Sverige. Regeln innehåller också en uppräkning av omständigheter som skall beaktas vid bedömningen av om väsenllig anknylning till Sverige föreligger. Denna är också hämtad från Ireårsregeln men har utökats med några omständigheler. Dessa är svenskt medborgarskap, lidrymden under vilken bosällning i Sverige förelegal, boslad i Sverige för årelrunlbruk och akiivt ekonomiskl engagemang i Sverige.

Kommissionens förslag: Oavselt medborgarskap bör en fysisk person kunna beskattas i Sverige om han har slarkare anknytning lill Sverige än lill någol annat land. Regeln skall inte heller vara begränsad lill fall då någon flyttar från Sverige utan gälla generellt. Vid bedömningen om slarkare anknylning föreligger till Sverige än lill någol annat land skall slörre vikl fästas vid vissa omständigheter än vad som i dag sker vid tillämpningen av begreppel väsenllig anknytning. Dessa omsländigheter är fasl egendom inrättad för åretruntbruk, större fordringar som kan antas ge borgenären inflytande i ell svenskt förelag och bindningar av personlig och ekonomisk arl som kan föreligga när egendom överiåls på närstående.

Remissinstanserna: Kriliken mol regelns utformning har främsl gälll all ett relaiivi begrepp införts, dvs. jämförelse måsle göras med den skallskyldiges anknytning lill andra länder. En sådan regel medför ökade uiredningssvårigheler jämfört med i dag. Vidare kan del renl fakliskl innebära en inskränkning jämfört med gällande regler. En anknylning lill Sverige kan vara väsentlig men ändå vara slarkare lill någol annal land. Några remissinslanser har också påpekal all beslämmelsen i vissa fall kan bli för vid.

Prop. 1984/85:175 12

Den kan t.ex. komma alt omfalla en person som aldrig varil bosatt i Sverige men som engagerar sig ekonomiskt i så hög grad i Sverige atl hans ekonomiska förbindelser med Sverige blir slarkare än med något annat land. Flertalel av de lyngre remissinslanserna har också ansett alt ell relativt begrepp inte lämpar sig som en intern materiell regel för all bestämma hemvist. Ell sådani begrepp hör bällre hemma i dubbelbeskalt-ningsavtalen för atl lösa konflikter dä två länders interna bosällningsregler leder till all en person anses som bosatt i båda länderna. Värdet av en vid bosätlningsregel av detla slag ifrågasätts också då ju dubbelbeskalinings-avtalen ändå innebär att Sverige fär ge upp beskallningsrätlen om den skallskyldige enligi avlalel anses bosall i den andra staten. Belräffande förslagel all göra regeln oberoende av medborgarskap har flera remissinstanser biträtt förslagel, men framhållit all anlalel fall som kommer under bedömning blir fler. vilkel kan leda lill en ökad arbetsbelastning hos skattemyndigheterna genom alt fler utredningar måste göras.

Några remissinstanser har påpekat alt om fasl egendom skall beaklas i större omfattning än hittills vid avgörandet av bosättningen blir konsekvenserna av atl behålla en fritidsbostad i Sverige när man flyttar till elt land med vilkel Sverige inte har dubbelbeskattningsavtal all personen i fråga kan belraklas som oinskränkt skatlskyldig i båda länderna så länge fasiighetsinnehavel beslår.

Skälen för mitt förslag: En brisl i den nuvarande ireårsregeln, som påtalats av kommissionen, är atl den inle gäller personer som efler en ulflytining från Sverige ökar sin anknylning lill Sverige ulan atl de för den skull har sill egentliga bo och hemvisi i Sverige. Som exempel kan nämnas en person som anmäler ulflyllning från Sverige och blir av skaltemyndighelerna betraktad som utflyttad men sedan återvänder lill Sverige inom tre år från utflyttningen ulan atl anmäla atl han bosatt sig här. I ett sådani fall kan det vara svårt atl utreda om personen har bo och hemvist i Sverige eller om han sladigvarande vislas här. Samtidigt kan andra anknylningsmomenl med Sverige vara väsentliga men dessa kan inle beaklas därför atl det inle är fråga om en utflyttningssiluation. Ett annat exempel är atl en person efler en ulflytining som godtagits av skattemyndigheterna skaffar sig en rörelse i Sverige eller i.o.m. ålerköper en tidigare bedriven rörelse. Inte heller i detta fall torde det vara möjligt atl tillämpa ireårsregeln i dess nuvarande utformning. Delta är enligt min mening otillfredsställande. Detla gäller i särskilt hög grad i de fall då flyttningen till utlandet skett bara för att få till Slånd en skaitemässig vinst på en transaktion av engångskaraktär och avsikten hela liden varit atl i prakliken behålla banden med Sverige. Dessa skäl talar alliså för atl regeln bör få elt vidare tillämpningsområde. Jag delar emellertid remissinstansernas synpunkler att ett relativt begrepp av del slag som kommissionen föreslår inle lämpar sig som en materiell bosätlningsregel. Vad som här åsyflas kan emellerlid uppnås genom all

Prop. 1984/85:175 13

även fortsällningsvis använda ultryckel "väsenllig anknylning" men i övrigl formulera om beslämmelsen så all den blir lillämplig även i andra fall än då en person flyttar från Sverige.

Beträffande förslaget att låla beslämmelsen omfalla alla personer oavselt medborgarskap anserjag all goda skäl lalar för della. En invandrare som inle förvärval svenskt medborgarskap och som efler flera års vistelse i Sverige flyttar utomlands bör rimligtvis kunna anses som bosall här om han har väsentlig anknylning till Sverige. Däremol är jag inle beredd alt låla regeln omfatta personer som aldrig har varil bosalta i Sverige. Delta skulle ge den en alltför vid avfailning och därmed kunna komma all Iräffa personer vilka enligt min mening inte bör omfattas av regeln. Syflel nu liksom vid regelns lillkomsl är ju all förhindra s. k. skenbosäitning i utlandet av personer som tidigare varil bosalla och verksamma i Sverige. Jag föreslår alltså all tidigare bosättning i Sverige skall vara en förutsättning för all väsenllig anknytning till Sverige skall medföra atl personen anses bosall här. Vidare föreslår jag all i den uppräkning av omständigheler som skall beaktas vid bedömningen av om väsentlig anknytning föreligger las in den tidrymd under vilken personen i fråga har varil bosall i Sverige. Denna bör rimligtvis påverka en bedömning av om väsentlig anknylning föreligger eller ej. Jag föreslår också atl svenskl medborgarskap las med i denna uppräkning. Den som efter utflyttning från Sverige väljer all inle längre vara svensk medborgare får därigenom anses ha gell lillkänna en avsikl att bryta banden med Sverige eller i vart fall minska anknylningen vilket också bör beaklas vid bedömningen av den skallemässiga bosättningen. Emellertid vill jag framhålla all det liksom hittills är fråga om all göra en samlad bedömning i det enskilda fallel varför alla omständigheler av betydelse för bosättningen måste beaklas.

Kommissionen framför vidare den åsikten all vid bedömningen i bosäliningsfrågan förhållandevis slörre vikt bör fäslas vid vissa faslighetsinnehav. Härvid avses främsl frilidsfastigheier som är inrättade för åretruntbruk. Vad kommissionen resonemangsvis framför kommer inte direkl lill utlryck i dess lagförslag.

Jag anser alt ett enkell frilidshus inle bör lillmälas avgörande beiydelse vid den samlade bedömning som skall göras för all avgöra om väsenllig anknylning lill Sverige föreligger. Enligi min mening bör dock hus som är klassificerade som fritidshus men som är belägna i aiirakliva områden och inrällade för årelrunlbruk få en ökad betydelse vid bedömningen. Della bör komma lill ullryck i laglexlen genom all i uppräkningen föra in "bostad i Sverige inrättad för årelrunlbruk".

Kommissionen lar upp frågan om betydelsen av ekonomiska engagemang i Sverige vid bedömningen av om väsentlig anknylning lill Sverige föreligger och konsialerar all del enligt ireårsregeln är möjligl alt beakta engagemang som innebär all del är fråga om all leda ell svenskl förelag medan rena kapilalplaceringar inle lopde tillmätas någon större betydelse.

Prop. 1984/85:175 14

Mellan en kapitalplacering och elt klart ägarinflytande finns enligt kommissionen ell gränsland där det är befogal all lala om elt akiivt ekonomiskl engagemang, Della exemplifieras genom all kommissionen pekar på fall då större fordringar kan ge ell vissl inflytande eller i vart fall möjlighel all påverka beslulen inom ell förelag.

Jag vill klart deklarera alt rena kapitalplaceringar i Sverige inle bör påverka bedömningen av om väsenllig anknylning föreligger lill Sverige. Däremol anserjag alt tillgångar som ger ell verkligl inflytande i en rörelse som bedrivs i Sverige bör beaktas oavselt om det sker genom innehav av aktier, via en juridisk person eller pä annal säll. Formuleringen av ireårsregeln ger pä denna punkl inle alltid stöd för en sådan lolkning varför jag föreslår alt en ny omständighet förs in i uppräkningen, nämligen ullrycket "aktivt ekonomiskt engagerad i Sverige".

Kommissionen tar också upp frågan om bulvanägda bosläder och annan egendom som överiåls på närstående. Den anser all de bindningar av personlig och ekonomisk art som kan föreligga när egendom överiåls på närstående i högre grad än som sker i dag bör beaklas vid bedömningen av bosäliningsfrågan. Jag har förståelse för de ulrednings- och bevisproblem som kan vara förknippade härmed. All lagsliflningsvägen komma lill rätta härmed är knappasl möjligl. Jag får i likhel med kommissionen nöja mig med all konslalera all dagens regler i och för sig torde gälla också i fall där rena bulvanförhällanden kan konstaleras men all dessa sällan kommer lill myndighelernas kännedom.

2.1.3 Presumiion Jör bosättning i Sverige

Mitt förslag: En person som flyliar från Sverige och som är svensk medborgare eller under sammanlagl minsl lio år har hafl silt egentliga bo och hemvisi i Sverige eller sladigvarande vislals här skall anses bosatt i Sverige intill dess fem år förflutit från del han flyttade från Sverige, såvida han inle kan visa all han under beskaltningsårel inte har väsenllig anknylning lill Sverige.

Kommissionens förslag: Förslagel innebär i princip atl den nuvarande be-vispresumlionen i ireårsregeln, som endasl omfaliar svenska medborgare, föriängs från tre till fem år. En skärpning föreslås dock så lill vida all en bedömning av den utflyttades anknytning till Sverige görs för varje beskattningsår för sig. Blir resultatet all anknytningen lill Sverige är slarkare än med något annal land skall han anses bosatt här.

Remissinstanserna: Från flertalel remissinslanser framhålls alt en förlängning av tiden för bevispresumlion är av ringa värde. Problemel med dagens Ireårsregel är framför allt alt konlrollera lämnade uppgifter. En föriängning

Prop. 1984/85:175 15

av tiden ökar inte kontrollmöjligheterna. Inie heller i övrigl anser remissinslanserna att skäl lämnals för en förlängning lill fem år.

Skälen för mitt förslag: En person som inle är svensk medborgare men som har varit bosatt i Sverige en längre tid bör vid flyttning från Sverige vara underkastad samma bevispresumlion som svenska medborgare. Bosättning under längre tid är enligt min uppfattning ell minsl lika slarkt skäl för väsentlig anknytning som medborgarskap. Hur lång tids bosättning i Sverige som skall krävas kan naturligtvis diskuieras. Enligt min mening är en sammanlagd tid av tio år i vart fall en tillräckligt lång lidrymd för atl man också av andra än svenska medborgare skall kunna kräva alt de visar atl de inle längre har väsentlig anknytning till Sverige.

Vad gäller presumtionstidens längd kan generellt sägas alt ju längre en person som flyttat från Sverige vistas ulomlands desio svagare blir banden med Sverige. I lakl härmed bör de krav som slälls på den skallskyldige alt visa all han inte har väsenllig anknylning lill Sverige också minska. Med den internationalisering som har skett av näringslivet och den ökade rörlig-hel detta medfört för personer verksamma i internationellt förgrenade koncerner är del emellertid i dag möjligl all hålla en definitiv bosättning svävande under lång tid. De flesta av dessa personer agerar naturligtvis i försia hand uiifrån andra ulgångspunkler än all undandra sig skall, men del går inle all borise från atl de situationer då möjligheter lill skalteundan-dragande på grund av den ökade rörligheten kan yppas är fler i dag än då ireårsregeln lillkom. Jag ser detta som etl skäl i sig för all förlänga tiden för bevispresumtionen från ire lill fem år.

Den ulformning som regeln har i mill förslag innebär all den som flyttal från Sverige varje beskattningsår i princip har bevisbördan för att han inle har väsenllig anknytning till Sverige. För den som saknar eller har ringa anknylning lill Sverige lorde del bli akiuelll all prestera sådana bevis försl om skattemyndigheterna ifrågasäller om personen i fråga har väsenllig anknylning till Sverige.

2.2 Sexmånadersregeln

2.2./ Allmänna överväganden

Etl vikligt skäl för införandet av den nuvarande eiiårsregeln var atl man ville förhindra all den skatlskyldige blev beskallad för samma inkomsl både i Sverige och i del land där arbelel ulfördes. Detla skäl för skaliebe-frielse i Sverige har numera praktiskt tagel spelat ut sin roll. Genom utbyggnaden av nälel av dubbelbeskallningsavlal och införandel av in-lerna regler om avräkning av utländsk skatl kan dubbelbeskattning i regel hell undvikas.

Del finns emellertid andra skäl som moliverar en regel av detla slag. För ell land som Sverige med ell inlernalionelli sell högl skalleuliag på arbets-

Prop. 1984/85:175 16

inkomsler ulgör lällnader i beskattningen inle bara en förmån som kommer den anställde lill godo utan de medför också en minskning av lönekostnaderna för svenska förelag verksamma i ullandel, vilkel i sin lur stärker förelagens inlernaiionella konkurrensförmåga.

Ell annal likartal skäl för en generös eltårsregel, vilket framförls från näringslivels sida, är alt del i dag ofla är myckel svårt att locka anställda lill Ijänslgöring utomlands. Detta har iroligen flera orsaker, men av beiydelse är säkerligen all del under det senasle decenniel blivii alll vanligare all båda makarna förvärvsarbetar. En utlandstjänstgöring för ena maken innebär därmed numera större förändringar än lidigare för familjen som helhel. Utlandstjänslgöringen medför kanske atl endasl den ena maken får förvärvsinkomster, kostnaderna för barns skolgång ökar etc. Del kan därför ofla med fog hävdas alt en kompensation för det inkomstbortfall och de merkoslnader som kan bli följden av ena makens ullandsijänslgöring är motiverad. Risken är annars stor atl företagen inle kan rekrytera tillräckligt kvalificerad personal lill ullandsijänslgöring, vilket i sin tur på sikl försämrar förelagens möjligheter atl hävda sig i internationell konkurrens.

Ytterligare etl viktigt skäl för en sådan generell regel som den nuvarande ettårsregeln utgör är atl en sådan är lällare all lillämpa för skaltemyndighelerna än dubbelbeskallningsavlalen. En enkel och klar regel är också en fördel för den skallskyldige som på förhand bör kunna vela vilka förulsällningar som måste vara uppfyllda för all han skall undantas från beskattning i Sverige.

De nu redovisade skälen talar för en regel som ger skaltenedsällning i vissa siluationer vid arbele utomlands trots all delta inle är moliveral av all den skallskyldige riskerar all bli dubbelbeskattad. Andra inlressen måste dock beaktas i sammanhanget. Även om en regel av förevarande slag skall ge skalleförmåner, bör den så långi möjligt ulformas så all inkomsten inle undanlas från beskattning i Sverige i de fall då beskatlning inle kan ske i del land där arbelel uiförs.

2.2.2 Utlandsvistelsens längd

Mitt förslag: Enligi huvudregeln skall en inkomsl från en ullandsan-slällning undanlas från beskatlning i Sverige om anställningen och vistelsen i utlandet varat minsl sex månader.

En "säkerhelsveniil" föreslås för atl i vissa undanlagsfall kunna medge skattebefrielse när en utlandsvistelse som planerats på sådani säu all skallefrihei skulle inlräda i Sverige inle kan genomföras som planerats.

Förslaget i promemorian: Överensstämmer med mill med undanlag för förslagel om en "säkerhelsveniil".

Prop. 1984/85:175 17

Remissinstanserna: En klar majoriiel slöder förslagel all sänka tiden från nuvarande etl år till sex månader. De flesta remissinslanserna stödjer också förslaget all utlandsvisielsens längd görs absolui i den meningen all vislelsen i ullandel fakliskl skall ha varat viss lid för att skattefrihet skall medges. Samiidigi framhålls emellerlid all någon möjlighel all göra undantag från en sådan absolut regel bör finnas för del fall det skulle te sig orimligl alt inle undanla inkomsten från skatl i Sverige.

Skälen för mitt förslag: En korlare kvalifikationstid än sex månader anser jag inte lämpligt med hänsyn bl.a. till de kontrollproblem della skulle kunna medföra. Dessulom iror jag all de evenluella ekonomiska påfresl-ningar en ullandsijänslgöring under sä korl lid kan innebära bör kunna bäras av den anslälldes förelag ulan men för företagels konkurrensförmåga. En period korlare än ell år men längre än sex månader har ingen naturlig anknylning lill del syslem som dubbelbeskallningsavlalen och de interna lagreglerna ulgör. Därför förordar jag all kvalifikalionsliden förkortas till sex månader,

I promemorian föreslås all del skall vara ell absolui krav au utlandsvistelsen faktiskt uppgår till sex månader för att inkomsten skall undantas från skall i Sverige. Som skäl härför anges bl.a, fördelar för de tillämpande myndighelerna och en ökad likformighet i beskallningen. De flesla remissinstanserna har emellerlid efierlysi en möjlighel alt göra undanlag från en sådan absolut regel. De har påpekal atl oväntade händelser kan inlräffa som tvingar en skatlskyldig all återvända från en utlandsvistelse som han vid lilllrädel av anställningen med fog hade räknal med skulle pågå så länge alt inkomsten skulle undantas från skatt i Sverige. Det kan bero på personliga händelser, såsom egen eller familjemedlemmars sjukdom, eller på yllre händelser som krig, jordbävning etc. Remissinslanserna har anselt atl vid händelser som ligger utanför den skatiskyldiges kontroll den skallskyldiges inkomsl skall undanlas från beskailning i Sverige.

Jag delar dessa remissinslansers uppfatlning all en skallskyldig som i förtid Ivingas avbryta en utlandsvistelse som varit avsedd att pågå så länge alt inkomsten skulle ha undantagits från skall i Sverige, kan råka i en myckel besvärlig ekonomisk situalion om beskattning sker. Detla gäller särskilt när utlandsvistelsen måsle avbrytas slrax före den lidpunkt då sådan skatlebefrielse skulle ha iniräit Några få dagars skillnad i ullands-vistelsens längd kan då medföra slora skillnader i det ekonomiska utbytet av utlandstjänslgöringen. Del är enligt min mening emellertid inte självklart, all slalen skall gå in och garanlera all den skaltskyldige kompenseras för elt sådant förtida avbrott. Del bör enligt min mening i försia hand ankomma på arbetsgivaren och den anslällde atl i förväg aviala om vad som ekonomiskl skall hända i en sådan siiuaiion. Del kan lotait sett inle bli fråga om särskilt slora koslnader för en arbelsgivare eftersom del slora flertalel anslällda fullföljer sin ullandsijänslgöring. Del är därför rimligl alt 2 Rik.idagen 1984/85. I saml. Nr 175

Prop. 1984/85:175 18

arbetsgivaren släller upp med en viss garanli för all lindra de ekonomiska konsekvenserna för en skatlskyldig som ivingas avbryia en ullandsan-ställning. Huvudansvarel för all lindra ovälkomna ekonomiska konsekvenser av etl förlida avbrott bör alltså enligt min mening arbetsgivaren och den anställde gemensaml kunna komma överens om. Emellertid är inle en anställd alllid i en sådan siiuaiion all han har möjlighel alt få sådana garanlier från sin arbelsgivare. Del är därför rimligl att undanlag kan göras från kravel på vistelse en viss minsta lid i utlandet Regeln bör dock vara restriktivt uiformad så all den endasl blir tillämplig i etl fåtal fall där del skulle framslå som uppenbarl oskäligl alt beskatia inkomsten i Sverige.

Jag föreslår således atl en möjlighel införs atl medge skattebefrielse i Sverige på inkomsten från ullandsanställningen, även om villkoren härför inte är uppfyllda, i de fall detta beror på omsländigheler som den skaltskyldige inte själv kunnal råda över och del skulle le sig uppenbarl oskäligl om inkomsten inte undantogs från skall i Sverige.

2.2.3 Anlalet hembesöksdagar

Mitt förslag: Kortare uppehåll i vistelsen utomlands för semester, ijänsteuppdrag e.d. är tillåtet Beträffande sådana besök i Sverige regleras della i lagiexten. Antalet dagar som tillåts är beroende av utlandsvistelsens längd. För varje hel månad som utlandsvistelsen varar tillåls sex dagars vistelse i Sverige. Dagarna får läggas ihop och kan las ut när som helsl under ijänslgöringen, ulom i början eller slulet. Vidare föreskrivs alt besöken i Sverige aldrig får översliga 72 dagar per år. Blir uppehållen i Sverige för långa anses vislelsen ulomlands avbruten.

Förslaget i promemorian: Vislelse i annal land än anställningslandel för semester, tjänstgöring e. d. får ske under sammanlagt högst 36 dagar under de första sex månaderna med bibehållen skatlebefrielse. Efter sexmåna-dersperiodens utgång tillåts ytterligare i genomsnitt sex dagar för varje hel månad som tjänstgöringen pågår i ullandet. Vistelser i annal land än anslällningslandel får inle förläggas lill början eller slutet av perioden.

Remissinstanserna: Förslaget har i slorl sell accepterats av remissinstanserna. Riksskatteverket och ytteriigare någon remissinslans tycker dock all den gällande ordningen i ettårsregeln är mer flexibel och därför är atl föredra.

Skäl för mitt förslag: Den nuvarande ordningen med etl flexibelt antal dagar för hembesök inom vissa angivna ramar som dragits upp genom uttalanden av riksskalteverket fär anses ha fungeral ganska bra. En uppen-

Prop. 1984/85:175 19

bar nackdel har ändock varii den osäkerhet som råll för en skallskyldig som ivingals balansera på gränsen för vad som kan lillålas i fråga om vislelse i Sverige. Också skaltemyndighelerna har i sädana siiualioner ivingals lill besvärliga överväganden i enskilda fall vilket medfört risk för en olikformig lillämpning. Ell i lagtexi besläml anial dagar är ur denna synpunkl däiför all föredra. En sådan ordning är dock inle heller hell problemfri. Som exempel kan nämnas all ett överskridande av anlalel dagar ulan egen förskyllan kan få ekonomiska konsekvenser som den skattskyldige inte räknat med.

Fördelarna med all ell besläml anial dagar för hembesök läggs fasl i lagtexien överväger dock enligt min mening klart nackdelarna.

Mill förslag avviker någol från förslagel i promemorian. Della av ivå skäl. Del ena är all för vislelser som överstiger sex månader finns ingen lidpunkl angiven när del skall bedömas om villkoren för skaltefrihet föreligger. Della medför för utlandsvistelser som varar flera år atl frågan om villkoren under t. ex. del första årel är uppfyllda kan hällas svävande ända lills utlandsvistelsen avslulas. Först då kan avgöras om hembesöken överstiger elt genomsnitt av sex dagar för varje hel månad som ullandsvislelsen varat Av bl.a. adminislraliva skäl är en sådan ordning olämplig. Jag föreslår därför att en bedömning görs efler varje hell års vistelse utomlands. Anlalel dagar i Sverige får då inle översliga 72 dagar. Den andra avvikelsen avser alt förlydliga vad som händer om villkoren inle är uppfyllda. I laglexlen förs därför in all vislelsen i sä fall skall anses avbrulen. Detta innebär all om den ullandsanslällde uppfyller villkoren fram lill avbroltel skall han medges skallebefrielse för denna tid. Fortsätter vistelsen utomlands börjar en ny kvalifikationstid atl löpa, Della innebär renl fakliskl all vislelserna i Sverige under elt år i undanlagsfall kan översliga 72 dagar men dessa vistelser hänför sig då till olika utlandsvistelser som var för sig måsle uppfylla villkoren för all skallefrihei skall medges för resp. utlandsvisielse.

Med hänsyn lill hembesökens syfte anserjag i likhel med promemorieförslagel atl en ullandstjänstgöring inle bör få påbörjas eller avslutas med vislelse i Sverige.

2.2.4 Vissa viUkor för sexmånadersregelns lillämpning m. m.

Mitt förslag: Vissa villkor föreslås för atl sexmånadersregeln skall bli lillämplig. Villkoren innebär, all det måste vara fråga om anslällning hos en arbelsgivare som driver rörelse från fasl drifisiälle i del land där arbelel uiförs och atl den anställdes inkomst belastar driftstället såsom omkostnad. Med fast driftställe förstås normall l.ex, etl svenskl eller utländskt förelags filial i annal land eller elt helt frislående företag i annal land.

Prop. 1984/85:175 20

1 de fall ingen rörelse bedrivs i del andra landet eller rörelse bedrivs ulan fast drifisiälle, skall inkomslen ändå undanlas från skatl i Sverige om anställningen och vislelsen uppgår till minsl eli år i ell och samma land.

Förslaget i promemorian: Anställningen och vislelsen skall ha varat minsl sex månader i ell och samma land under della lands beskaiiningsår eller minsl ell år i samma land oavsell hur del infaller i förhållande lill beskattningsåret

Remissinstanserna: Flertalel remissinstanser har påpekal all den konstruktion som föreslås i promemorian inle utesluter den risk för skallefrihei såväl i Sverige som i arbetslandei vilkel angivils vara syflel med förslagel. Vidare påpekas, all de föreskrivna villkoren kan leda lill rekryieringspro-blem under vissa delar av årel saml lill en för de skallskyldiga olika behandling vid beskallningen som för dessa kan framslå som svårförståelig. Från arbetsgivarhåll har framhållils behovet av atl kunna flytta arbetskraft från etl land till etl annal ulan negativa skallekonsekvenser för den enskilde.

Skälen för mitt förslag: Ettårsregeln är så utformad all den kan leda lill fullständig skattebefrielse för inkomst från ullandstjänstgöring. Ell typfall är när den skatlskyldige från början avsett atl slanna ulomlands mer än ell år men vislelsen avbrulils på grund av någon händelse som vid ijänslgö-ringens början inte kunde förutses. Del kan då hända all den skallskyldige inle hunnil bli skattskyldig i arbeislandet innan vislelsen avbröis. Ettårsregeln ger trots detla skattebefrielse i Sverige om del från början kunnat antas alt vistelsen skulle komma all vara minsl elt år utomlands. Elt annal typfall är all den skaltskyldige vislas i flera länder under en ettårsperiod utomlands men så kort tid i varje land atl han inle blir skallskyldig där enligi dessa länders inlerna lagsliflning eller trots au han blir skattskyldig där ändå inte blir beskattad där därför att ett dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och landel i fråga ger Sverige den uiesluiande beskatlnings-rälten; en beskattningsrätt som Sverige emellerlid inle kan ulnytlja på grund av ettårsregeln.

Grundlanken i förslaget i promemorian är att så långt möjligt undvika regler som skapar en situalion där den skallskyldige undgår skalt både i Sverige och i den slal där arbelet uiförs. Del är särskilt vikligt atl Sverige, när vi har beskatlningsrätlen lill en inkomsl enligi elt dubbelbeskattningsavtal, inte har en intern regel som hindrar oss atl ulnytlja denna rätt. Etl land som Sverige ingår avial med får anses förulsälla all, om landel i fråga avstår från en beskatlningsrält lill Sveriges förmån, Sverige också utnyttjar denna rätt.

Prop. 1984/85:175 21

Förslagel i promemorian är dock inle konslrueral på ell sådani säu alt del nämnda syftei uppnås i alla siiualioner. Vidare kan konslruklionen ha negativa effekler på bl.a. rekryteringen av arbetskraft vissa tider på årel samt på möjlighelen alt snabbi kunna förflylla arbetskraft från etl land lill elt annat. Enligi huvudregeln i mitl förslag är del ingel krav au arbelel pågår i elt och samma land eller under bestämd del av året. 1 slällei krävs alt den arbelsgivare hos vilkel arbelslagaren är anslälld skall driva rörelse från etl fasl drifisiälle i del land där arbelel uiförs. Med fasl drifisiälle avses såväl en filial som en självsländig juridisk person. Vidare krävs all den anställdes inkomsl belaslar det fasta driflslället såsom omkostnad. Della innebär alt del skall vara fråga om en direkiansiällning och alltså inle en anslällning på konsullbasis eller genom all arbelskrafl inhyrts från elt annat företag som gör en vinsl på själva ulhyrningen. Förslagel är väl koordineral med OECD:s modellavial från år 1977 som används vid förhandlingar om bilalerala dubbelbeskallningsavlal. Om dessa villkor är uppfyllda har Sverige nämligen ingen exklusiv beskattningsrätt enligt avtal som ingåtts enligt denna modell utan inkomsten skall primärt beskallas i del land där arbelel uiförs fr. o. m. den försia arbelsdagen. Sverige kan alliså avslå från all beskalla en sådan inkomsl utan all risk uppkommer för all inkomslen inle heller kan beskattas i del andra landet. Mill förslag har inle heller några negaliva effekler på rekryteringen av arbelskrafl eller på möjlighelerna all förflylla arbelskrafl från ell land till ell annal. Här krävs givetvis alt rörelse drivs från fasl drifisiälle också i del nya arbetslandei och all den anslälldes inkomsl belastar det fasla drifislällei där såsom omkoslnad.

De nu redovisade villkoren för skallefrihei i Sverige efler sex månaders arbete ulomlands är så ulformade all de läcker de allra flesla fall där del är rimligl all medge skattefrihet Emellertid finns det fall då någon rörelse inte bedrivs i del andra landel men del ändå är önskvärl all medge skallebefrielse. Jag länker i försia hand på arbele hos ideellt verkande organisationer och hos institutioner som bedriver t. ex. undervisning och forskning. Vidare kan del finnas situationer där anslällningsförhållandei är sådani alt etl fasl driftställe inte uppkommer för den anställdes arbetsgivare, t ex. för från Sverige utsända konsulter.

All hell undanla dessa och andra kategorier som inle uppfyller villkoren i sexmånadersregeln skulle innebära en icke önskvärd försämring jämföri med vad som gäller i dag. Jag föreslår därför en allernäliv regel med andra villkor för alt medge skattefrihet i Sverige också för dessa kalegorier. Villkoren i denna alternativa regel är atl arbelel skall ha pågått under minst elt åri ett och samma land. På grund av vad jag tidigare anförl om Sveriges åiaganden i dubbelbeskallningsavlal ser jag ingen möjlighel all i dessa fall ge skallefrihei redan efler sex månader eller all låla regeln gälla för arbele i flera olika länder. En ettårig vistelse i ett och samma land medför regelmässigt atl del landel kan beskalla arbelsinkomsler som intjänas där.

Prop. 1984/85:175 22

2.2.5 Anslällda i stal och kommun m.fl.

Mitt förslag: Stals- och kommunalanställda skall omfattas av sexmånadersregeln men inle av den alternativa regel som på vissa villkor ger skallefrihei först efler ell års utlandsvisielse. Uilandssiationerad personal vid SAS undanlas från såväl sexmånadersregelns som den alternativa regelns tillämpningsområde.

Förslaget i promemorian: Stats- och kommunalanställda saml anställda vid SAS undanlas hell från den nya regelns Ullämpningsområde.

Remissinstanserna: Inga kommentarer.

Skälen för mitt förslag: Ettårsregeln är inte tillämplig på anslällda hos slal och kommun. Anledningen lill delta är atl en slal enligt inlernationell praxis får beskalla sina egna anslällda oberoende av var arbetet utförs. Denna beskattningsrätl har också fasllagts i OECD:s modell för bilaterala dubbelbeskattningsavtal och regeln återfinns också i alla moderna svenska dubbelbeskattningsavtal. Undantag görs dock i OECD:s modellavial liksom i flertalet svenska dubbelbeskattningsavtal för arbete som utförs i samband med rörelse som bedrivs av en avlalsslutande stat, dess politiska underavdelningar eller lokala myndigheter. I dessa fall tillämpas i stället reglerna om beskattning av enskild tjänsl, dvs. beskatlning får, utom vid vissa korttidsarbeten, ske i det land där arbetet utförs. Del finns därför skäl all överväga om inle också slalsanställda och kommunall anställda, som ulför arbete i samband med rörelse som deras arbelsgivare driver i ullandel, bör behandlas på samma säll som anställda i enskild tjänst och således undantas från beskattning i Sverige enligt sexmånadersregeln. Frågan har aktualiserats på senare år genom alt svenska myndigheters och kommunala organs ijänsler har efterfrågats i ullandet. Tre utredningar, konsullexportulredningen, ulredningen om export av kommunalt kunnande och tjänsteexportutredningen har diskuterat denna fråga i betänkandena (SOU 1980:23) Statligt kunnande lill salu, (SOU 1983:72) Kommunall kunnande - ett stöd för svensk export resp. (SOU 1984:33) Handla med tjänsler.

Samlliga dessa utredningar föreslår, att även anställda i stat och kommun skall kunna komma i åtnjutande av skatteförmåner av här aktuellt slag. Så kan också ske redan nu genom atl en statlig eller kommunal myndighel bedriver utlandsverksamheten i bolagsform. Beskatlning sker dä enligt samma principer som för anställda i privala förelag. Det kan emellertid finnas fall då det inte är lämpligt att driva rörelse i bolagsform. Etl behov finns alliså alt även låta en viss kategori av siais- och kommu-nalansiällda omfattas av sexmånadersregeln.

Prop. 1984/85:175 23

Med den utformning som sexmånadersregeln har i mitl förslag är del nalurligl atl låta även anslällda i slal och kommun i princip omfattas. Skiljelinjen blir då densamma som för anställda i privai ijänsl, nämligen om arbetsgivaren bedriver rörelse från fasl driftställe i arbetslandei och den anslälldes ersällning belastar del fasla driftstället som omkostnad. Som lidigare nämnts har del också förutsatts i OECD:s modellavtal att statliga och kommunala organ kan driva rörelse i utlandei och all de regler som gäller för privat anställda då skall tillämpas. Denna bestämmelse finns också i de flesta dubbelbeskattningsavtal som Sverige ingått Som påpekas i promemorian är della emellerlid inle fallet beträffande vissa äldre avtal. 1 de fall delta leder till alt en anställd undgår skalt både i Sverige och i arbetslandei bör detla kunna rättas till genom all förhandlingar om ändring av dessa avtal las upp med resp. land.

Belräffande den aliernaiiva regeln om skallefrihei efler ett år föreslår jag atl den inle skall gälla för anslällda i slal och kommun. Della korresponderar helt med OECD:s modellavtal och dubbelbeskallningsavlalen. Om statsanställd personal omfattades även av denna regel skulle della medföra all ulsänd personal vid våra beskickningar skulle undantas från skalt i Sverige, något som givetvis inle är önskvärt.

Det nu gällande undanlaget från ettårsregeln för anställda ombord på danskl, norskt eller svenskt luftfartyg tillkom för atl uilandssiationerad personal, anställd vid SAS, inte hell skulle undgå skalt på sin lön vid Ijänslgöring i länder med vilka dubbelbeskattningsavtal ingålls och där beskaltningsrälien uiesluiande lillagts Sverige. Moiivel för denna undanlagsregel kvarslår varför den bör finnas med även i den nya regeln.

2.2.6 Anställda ombord på ulländska fartyg

Mitt förslag: Den som är anställd av svensk arbetsgivare, bosalt här i rikel och ijänslgör ombord på ell ulländskl fartyg som huvudsakligen går i s.k. oceanfart skall omfaUas av sexmånadersregeln. Regeln föreslås bli lidsbegränsad och omfatta taxeringsåren 1986-1988.

Förslaget i promemorian: Anslällda som är bosalla här i rikel och som ijänslgör ombord på fartyg undanlas från sexmånadersregelns lillämpning. Emellertid föreslås all en särskild lösning, som ger skallelindring för sjömän skall ularbeias i samråd med berörda parter. Ulgängspunklen för arbelel var alt anslällda ombord på svenska och utländska farlyg så långt möjligl skulle behandlas lika i skaltehänseende.

Remissinstanserna: Berörda organisationer inom sjöfartsnäringen godiar promemorieförslagel under förutsättning alt en lika förmånlig regel som sexmånadersregeln ularbeias för anslällda ombord på fartyg.

Prop. 1984/85:175 24

Skälen för mitt förslag: Del i promemorian lämnade förslagel om all i samråd med berörda parter utarbeta ell förslag har verksiällis genom au en informell arbetsgrupp biiräii vid uiarbetandel av ell förslag som parterna överlämnat till finansdepartementet. Där föreslås en lösning inom ramen för sjömansskatielagsliftningen. I förslagel begränsas tillämpningen dock huvudsakligen till ulländska fartyg som av sjömansskaltenämnden förklarats gå i s. k. kvalificerad Qärrfart. Härmed avses annan fart än inre fart, fart i Östersjön, genom Kielkanalen och längs Europas kust saml fart på Nordsjön. Vidare uppställs krav på all bemanningen i icke obetydlig omfattning måste utgöras av i Sverige bosatta sjömän eller svenska medborgare. En ytterligare förulsällning är atl etl avial om bemanning och ansläHningsvillkor upprättats mellan redaren och samlliga svenska organisalioner för ombordanslällda för varje enskill farlyg. Förslagel innehåller också regler som begränsar tillämpningsområdet till fartyg med svenskl ägarin-tresse/driflinflytande. Anslällda ombord på fartyg som uppfyller de här skisserade villkoren skall enligi förslagel hell undanlas från skatt i Sverige.

Det är givelvis anmärkningsvärt som påpekas i departemenlspromemo-rian alt skatteförmåner ges till sjömän ombord på utländska fartyg med svenskl ägarintresse men inte lill direktägda farlyg; enda yllre skillnad är all fartyget seglar under utländsk i slället för svensk flagg. Med bortseende från detta är jag emellertid inie överlygad om all de negativa konsekvenserna av en olika behandling av ombordanslällda pä svenska och ulländska fartyg är så allvarliga som befaras i departemenietspromemorian. Här stödjer jag mig närmast på den överensskommelse som Iräffals mellan Sveriges redareförening och de ombordanställdas organisalioner och som går under benämningen inlernationaliseringsavtalet En gemensam uppfattning hos parterna är att svensk sjöfart bör drivas under svensk flagg och med svensk besättning. För att nå della mål måsle emellertid konkurrensförmågan stärkas varför det under vissa förutsällningar är nödvändigl att bedriva sjöfart under annan flagg för att uppränhålla och vidareutveckla den svenska sjöfartsnäringen. 1 iniernalionaliseringsavialel förulsalls också atl ettårsregeln görs om lill sexmånadersregel.

Inlernationaliseringsavtalet manifesterar en vilja hos parterna alt gemensaml försöka lösa vissa problem inom sjöfartsnäringen. De farhågor som finns för au en sexmånadersregel för sjömän kommer all missbrukas genom en ökad utflaggning av svenska farlyg tror jag därför är överdriven. Det faktum all sjömän på vissa ulländska farlyg inte belalar någon skatl alls i flagglandel och under en sexmånadersregel också skulle bli befriade från skatl i Sverige inger nalurliglvis betänkligheter. Jag förutsälter emellertid atl del med den enighel som nu finns mellan parierna är möjligt all vid avtalsförhandlingar väga in den nettolöneökning som en skatlebefrielse av delta slag skulle kunna leda till.

Del finns skäl som lalar mol en lösning inom ramen för sjömansskatie-syslemel. Det särskilda syslem som vi har i Sverige med en definiliv

Prop. 1984/85:175 25

sjömansskatt utanför ramen för den ordinarie inkomstskatten är en samnordisk lösning. Utvecklingen sedan dess tillkomst har emellertid lett lill alt del föreligger skäl atl ifrågasälla om systemet bör bibehållas. Informella överläggningar i denna fråga har förls på ijänslemannaplanei mellan representanter från olika nordiska länder. En slulsals av dessa överläggningar är alt fördelar kan uppnås genom atl inordna sjömännen i landskatiesysle-mel. Jag har därför för avsikl alt föranstalta om en närmare ulredning av de frågor som skulle uppkomma vid ell slopande av sjömansbeskaiiningen. 1 avvaktan härpå bör inga nya kategorier föras in i systemel, varför en sexmånadersregel för sjömän som arbetar ombord på ulländska fartyg i vart fall t v. är all föredra. I samband med nyssnämnda utredning bör en förutsättningslös omprövning ske i fråga om beskallningen av sjömän.på ulländska fartyg. Den nya sexmånadersregeln bör därför bara gälla under den tid som behövs för beredning och genomförande av en allmän ändring av sjömansbeskaiiningen. En period på 2,5 år lillgodoser enligi min mening de här angivna syflena.

Belräffande regelns närmare utformning anserjag att de skäl som talar mol alt låla sexmånadersregeln bli lillämplig på sjömän väger lyngre vid fart som bedrivs nära Sverige. Jag anser därför all regeln bör lillämpas endasl på fartyg som går i s. k. oceanfart Della ultryck återfinns i 1 kap. 11 § lagen (1965: 719) om säkerhelen på fartyg. I princip innebär delta all fart inom Sverige, pä Öslersjön, Nordsjön, längs Europas kusl samt i Medelhavel och Svarta havet undanlas från sexmånadersregelns Ullämpningsområde. Vidare har jag lagil fasla på parternas förslag när del gäller alt begränsa regeln lill utländska fartyg med svenskt ägarinlresse/drifiinfly-lande. Della har sketl genom atl som villkor för sexmånadersregelns lillämpning föreskriva atl arbetsgivaren måste vara anlingen en fysisk person som är bosatt i Sverige eller en inländsk juridisk person.

2.2.7 Begränsning av sexmånadersregeln till vissa länder

Mitt förslag: Ingen begränsning av regelns tillämpningsområde lill vissa länder.

Förslaget i promemorian: Sexmånadersregelns tillämpningsområde begränsas lill länder utanför Norden. Definiliv slällning tas dock inle lill denna fråga med hänsyn till de övriga nordiska ländernas inslällning lill frågan.

Remissinstanserna: Från näringslivets sida har framhållils all del skulle försämra konkurrensförmågan för svenska förelag verksamma i övriga nordiska länder om dessa inte skulle omfattas av sexmånadersregeln, Kammarrällen i Slockholm har också avvisal förslagel med moliveringen all tillräckliga skäl saknas all låla Norden hamna uianför. Bankinspektionen har också avvisal förslagel under åberopande av rättviseskäl.

Prop. 1984/85:175 26

Skälen för mitt förslag: Den skattelindring som sexmånadersregeln avser att ge bygger på atl skallen i arbelsstalen är lägre än i Sverige. Är skallen i arbelssialen högre än i Sverige eller lika hög leder regeln inle till någon skaltelindring i normalfallet Del kan därför ifrågasällas om del verkligen finns behov av en särskild regel av delta slag i förhållandet till andra högskatieländer. Dil räknas de nordiska länderna även om skallen i Sverige generelll sell genomgående lorde vara högre.

I departementspromemorian anges också vissa andra skäl som ifrågasätter om Norden bör omfattas av sexmånadersregeln. Dessa skäl är vissa kontrollproblem, del nya nordiska multilaierala dubbelbeskaliningsavialet som gäller fr. o. m. 1984 saml värdet av en nordisk enighel på områdel.

Som lägel är nu föreligger ingen enighel på delta område. Danmark har visserligen en sexmånadersregel och i Finland pågår arbele i syfte alt införa en sådan. Norge avvaklar uivecklingen i Sverige och Finland.

Enligi min uppfallning är skälen för all sexmånadersregeln inle skulle gälla vid arbele i Norden eller någol annat land inle lillräckligi slarka. Jag föreslår därför ingen begränsning av regelns lillämpning lill vissa länder. Inför de övriga nordiska länderna en särreglering i denna fråga i sin lagstiftning är del ingel som hindrar att frågan tas upp igen.

2.2.5 Administrativa frågor

Mitt förslag: En särskild beslämmelse införs i taxeringslagen (1956: 623) som gör del möjligl för taxeringsnämnden all underiåla atl laxera en skallskyldig för dennes utlandsinkomst om sannolika skäl talar för all förulsällningarna för atl undanta inkomsten från beskattning kommer att föreligga efter det att taxeringsnämnden avslutat sitl arbete.

Förslaget i promemorian: Överensstämmer med mitl.

Remissinstanserna: Riksskalteverket anser alt en lagreglering är onödig. De fåtal fall som kan bli aktuella kan lösas praktiskt i taxeringsnämnderna, t.ex. genom ultagsmarkering. Länsstyrelsen i Göieborgs och Bohus län tror att del i prakliken kan bli svårt för laxeringsiniendenten att i tid anföra besvär.

Skälen för mitt förslag: Vid korta vistelser utomlands är del i många fall klart redan vid laxeringen om sexmånadersregeln är lillämplig eller ej. I de fall då utlandstjänslgöringen påbörjas i slulel av ell år kan del dröja längre innan ell beslut kan fattas, men detla bör i regel kunna ske under taxeringsåret, eftersom taxeringsnämnderna inte avslutar sill arbete förrän den 31 oktober. I de fall vistelsen varar ell år eller längre gäller emellertid all omfattningen av skattebefrielsen inte kan avgöras under laxeringsåret i de fall vislelsen påbörjats under årels två sisla månader. Har ullandstjänsl-

Prop. 1984/85:175 27

göringen pågåll så länge som tio månader och den skatlskyldige påslår all Ijänslgöringen kommer alt fortsätta så länge alt förulsällningarna för all undanta inkomslen från skalt inlräder är del rimligl alt i normalfallet medge den skatlskyldige skatlebefrielse i avvaklan på att förulsällningarna härför inträder. Della bör givetvis följas upp så all laxeringsinlendenlen innan besvärstiden gär ul har möjlighel all överklaga laxeringen. Riksskatteverket anser atl delta går alt klara utan lagreglering. Enligt min uppfattning måste frågan lagregleras om man i normalfallet vill atl den skallskyldige skall medges skallebefrielse innan förutsättningarna för della är helt uppfyllda. Jag föreslår således all en bestämmelse införs i taxeringslagen som tillåter taxeringsnämnden all underiåla all laxera en inkomst i ell sådant fall. Beträffande frågan hur detla skall följas upp av skatiemyndighelerna har jag för avsikl all älerkomma med förfatiningsförslag i elt annal sammanhang. Della behöver emellertid ej behandlas av riksdagen.

2.2.9 Ikraftträdande

Ändringarna i bosällningsbegreppel bör om möjligl sättas i kraft så alt de nya och äldre reglerna inle samiidigi kan bli tillämpliga under samma laxeringsår. Samiidigi är del angelägel all lagsliflningen iräder i krafl så snart som möjligt.

Jag föreslår därför all lagstiftningen träder i krafl den 1 juli 1985 men lillämpas försia gången vid 1987 års laxering.

Med hänsyn lill all planering för ullandstjänstgöring ofta sker lång lid i förväg bör såväl anslällda som företag i god lid få kännedom om vilka regler de har alt rälla sig efler. Samlidigt är jag medveten om atl del beträffande anslällda ombord på utländska fartyg är angelägel all lagsliftningen iräder i kraft så snart som möjligt. Del är därför inle lämpligl all vänia med ikraftträdandel till näsla årsskifte. Jag föreslår därför atl lagstiftningen Iräder i krafl redan den I juli 1985 och lillämpas första gången vid 1986 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock fortfarande tillämpas på ullandsijänslgöring som påbörjas före ikraftträdandet

2.3 Upprättade lagförslag

I enlighel med del anförda har inom finansdepartemenlel upprättats förslag till

1. lag om ändring i kommunalskalielagen (1928: 370),

2. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

3. lag om ändring i taxeringslagen (1956: 623).

Förslagen bör fogas lill proiokollei i della ärende som bilaga 5.

Prop. 1984/85:175 28

3 Specialmotivering

3.1 Punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen

(1928:370)

Med "boslad för årelrunlbruk" avses i princip en boslad som är så ulruslad och kommunikationsmässigt så belägen all del uian vidare är möjligl alt bo där årel om. Vilken vikl som skall fäslas vid en sådan boslad kan naturligtvis variera frän fall lill fall. En fjällsluga som nalurligl nog är vinierbonad och kanske försedd med allehanda bekvämligheler bör nalurliglvis inle ha samma tyngd i en sådan sammanvägning som t.ex. en faslighel belägen i en storstadsregion där gränsen mellan permanenlboslä-der och fritidsbebyggelse under årens lopp mer eller mindre suddats ul. Delsamma gäller en sommarbostad som är så ulruslad au den kan bebos året om men belägen på en plats, l.ex. en ö i skärgården, som endast med svårighet eller inte alls kan nås under vissa tider på årel.

Med "aklivi ekonomiskl engagerad" avses lillgångar av annal slag än rena kapitalplaceringar. Även andra tillgångar än aklier skall beaklas. Del avgörande är om innehavet direkl eller indirekl ger innehavaren ell inflytande.

3.2 Punkt 3 första och andra stycket av anvisningarna till 54 § kommunal
skattelagen (1928:370)

Med "arbetsgivare" avses här den hos vilken den anställde formellt är anställd och som svarar för dennes inkomsl. I fall då arbelskrafl hyrs in genom ett speciellt bolag som Ullhandahåller arbetskraft mot ersättning är det alltså uthyraren som är arbetsgivare om del är han som är den som har det reella ansvarel för den anslälldes lön.

När etl företag skall anses driva rörelse från fasl driftställe bör normalt inte vara svårt att konstatera. Anlingen finns en filial till vilken den anslällde är knuten eller också är arbetsgivaren en självsländig juridisk person. Filialen kan vara en förgrening av ell svenskl eller ulländskl förelag. Normall bör det vara lätl för den skatlskyldige alt få ett intyg från sin arbetsgivare eller från en myndighet i landet atl den han är anslälld hos har en fast etablering i landet. I vissa fall, l.ex. när en nyetablering jusl påbörjats eller vid byggnadsverksamhet eller liknande som är av kortvarig nalur kan ibland Iveksamhel uppslå om rörelse bedrivs från fasl driftställe. Utgångspunkten för denna bedömning bör vara lagsliflningen i det land där verksamheten bedrivs. Finns dubbelbeskattningsavtal måsle beslämmelserna om vad som enligt avtalei ulgör fasl driftställe beaktas. Det ankommer på den skatlskyldige atl med hjälp av arbetsgivaren införskaffa nödvändiga uppgifier om detta. En alltför omfatlande bevisning bör här inle krävas. Om del är hell klart alt den skatlskyldige beskallas i del land där

Prop. 1984/85:175 29

arbelel uiförs bör enligt min mening i iveksamma fall omfallande ulredningar, t ex. om fasl driftställe föreligger i den mening som avses i dubbelbeskaliningsavialet i fråga, kunna undvikas.

En ersällning skall normall anses belasta etl rörelsedrivande företags fasla driftställe såsom omkostnad om del arbele som den anslällde ulför kommer företagel lill del. Jag är medvelen om atl della villkor ibland kan vara svårt atl konlrollera och kanske även svårt för den skallskyldige alt slyrka. Villkorets syfte är att förhindra alt del fasla driflslället betalar en persons lön och sedan kompenseras för detta av den verklige uppdragsgivaren. Från taxeringsmyndigheternas sida bör i de fall då del inle finns anledning all misslänka sådana kringgående ålgärder beviskravet inte ställas alltför högl.

Med kommun avses här även landstingskommun och församling.

"Oceanfart" finns definieral i I kap. 11 § lagen (1965:719) om säkerhelen på fartyg. Denna beslämmelse gäller dock inle för ulländska farlyg. Jag iror emellertid inle all del skall bli några slörre problem all använda ultryckel också i della sammanhang. När del blir aktuellt att mönstra på etl ulländskl fartyg lorde del inle vara någol problem för den anslällde all få reda på hur fartygei i fråga kommer all gå. Skulle det eflerål bli ivisl om delta med taxeringsmyndigheterna finns uppgifter om fariygels fart som den anslällde i regel bör kunna få från rederiet

3.3 Punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 54 § kommunalskattelagen (1928:370)

Syftei med all föreskriva att besöken i Sverige skall vara föranledda av ijänsleuppdraget i utlandet är att förhindra alt en person uppehåller också en tjänst i Sverige som kräver atl han besöker Sverige. Avsiklen är inle all tjänsien ulomlands skall kunna kombineras med en annan tjänst i Sverige. Om den ullandsanslällde således vid vistelse i Sverige ägnar sig åt hell andra arbetsuppgifter än sådana som kan anses beröra hans utlandsan-siällning anses uilandsljänslgöringen därmed avbrulen. Skulle han därefter åler fortsätta i samma ijänsl utomlands måste således delta ses som en ny Ijänsl i delta sammanhang varför vardera tjänstgöringsperioden måsle bedömas var för sig. Inget bör emellertid enligt min mening hindra au en anslälld reser hem för atl på sin semester t ex. avsluta eu lidigare arbele.

I förevarande slycke konslateras atl kortare avbrott i vistelsen utomlands räknas in i tiden ulomlands. Vidare sker en reglering med avseende på vislelseliden i Sverige. Vislelser i andra länder än arbeislandei har inle ullryckligen reglerais. Vad gäller skallefrihet enligt huvudregeln innebär della atl del är tillåtet all la semesler och atl göra av ijänslen betingade resor i annal land än vislelselandel ulan alt skaitefrihelen går föriorad. Denna lid räknas då med i vislelseliden utomlands. En förulsällning är dock all anställningen allljämi pågår. I fräga om skallefrihei enligi den

Prop. 1984/85:175 30

aliernaiiva regeln krävs ell års vislelse i ell och samma land. Här kan givelvis inle alliför omfallande vistelser tillålas i andra länder för då skulle kravel på vistelse i samma land läll kunna kringgås. Jag har emellerlid inle ansell del nödvändigl atl delaljreglera vistelser av della slag. Jag har i slället nöjt mig med all föreskriva atl "korlare uppehåll" i utlandsvistelsen, vilkel i delta fall avser vislelse utanför anställningslandel, är tillåtna om de avser semesler, ijänsteuppdrag e.d. Med kortare uppehåll avses enligt min mening normal semesler och också ijänsteresor som inle är alltför omfattande i antal eller längd. Vid den bedömning som här måsle göras i praxis måsle nalurliglvis hänsyn las lill syftei med regeln. I de fall beskailning hell klart har skell i anslällningslandel bör enligi min mening mindre vikl kunna fäslas vid vislelsetid i andra länder än Sverige.

Med "dagar" avses här också del av dag. Del belyder all både ankomsl-och avresedag räknas in i anlalel dagar.

Beträffande anslällda ombord på utländska fartyg gäller att dessa inte kan arbela ombord på fartyg som besöker svenska hamnar under flera dagar än som den anslällde enligi punkt 3 iredje slycket får uppehålla sig i Sverige för all komma i åtnjutande av skallebefrielse.

3.4 Punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 54 § kommunalskattelagen

(1928:370)

En skattskyldig får anses ha goda skäl all anla alt en anslällning kan anias komma alt vara under den tid som framgår av ell anställningskontrakt Detla bör också normall accepteras av skattemyndigheterna om det inle finns andra omsländigheler som tyder på molsatsen.

Till omständigheler som den skattskyldige själv inte kunnal råda över hör både personliga händelser såsom egna och anhörigas sjukdom och yttre händelser såsom krig, strejk och liknande. I vilken omfattning sådana och andra händelser skall anses ulgöra tillräckliga skäl för atl della rekvisil skall anses uppfyllt får avgöras i praxis. En viss välvilja bör här visas från skattemyndigheternas sida men etl absolut krav måsle vara all avbrottet av utlandsvistelsen beror på den inlräffade händelsen. En lindrigare sjukdom som utan vidare kunnal behandlas på ort och slälle bör enligi min mening inle vara lillräckligi skäl för alt ullandsvislelsen skall få avbrytas Ulan au skaitefrihelen upphör.

Vad gäller bedömningen av vad som skall anses som "uppenbart oskäligl" vill jag förorda en restriktiv tillämpning i de fall vistelsen endast varat en kortare lid. Innan hälften av den tid förflulil som erfordras för all skallefrihei i Sverige skall erhållas bör enligi min mening omständigheterna endasl i undanlagsfall kunna vara sådana all del framsiår som uppenbart oskäligl all beskalla inkomslen i Sverige. Del är ju inle fråga om någon dubbelbeskalining eflersom avräkning numera alllid kan ske av uiländsk skalt mot såväl slallig som kommunal inkomsiskali. Som jag ser

Prop. 1984/85:175 32

Bilaga I

Sammanfattning av promemorian (Ds Ju 1983:18) Beskattning vid flyttning till utlandet, m. m.

Sedan länge gäller enligi kommunalskalielagen all svenska medborgare som hävdar all de flyttal från Sverige själva skall visa all en verklig ullandsflyttning har skett. Regeln har till syfte all molverka skalteflykl genom skenbosäitning i utlandet. Den har formen av en presumiion för fortsatt skattskyldighet i Sverige under tre år efter avresan lill ullandet.

Kommissionen har vid sina kontakter med olika myndigheler erfaril all fillämpningen av denna regel gell upphov lill ålskilliga svårigheier. Till slor del ligger problemen på ulredningssidan, eflersom möjlighelerna all nå resulial är sämre i ärenden med ullandsanknyining. Det har emellertid också framhållils atl de maleriella reglerna inle är hell tillfredssiällande i sill nuvarande skick.

Kommissionen lägger i denna promemoria fram förslag om förbällringar på dessa punkler. För att underlätta skattemyndigheiernas kontroll av uiflyltningsfallen föreslås presumlionen för fortsatt skallskyldighel i Sverige förlängd till fem år. En sådan ändring moliveras bl. a. av alt den ökade internalionaliseringen av affärslivet och de förbäiirade kommunikationerna ger både anledning och möjligheter atl under en längre lid uppränhålla en anknylning till flera länder.

Vid sidan av denna processuella reglering av bevissilualionen i uiflyltningsfallen föreslås också vissa materiella ändringar. Dessa ändringar innebär en anpassning av del skatieräilsliga bosällningsbegreppel lill de hemvistregler som OECD rekommenderat sina medlemsländer atl använda i dubbelbeskattningsavtalen. Genom de föreslagna ändringarna, som innebär en viss uividgning av bosällningsbegreppel, uppnås all de inlerna reglerna läcker in den beskailningsräii som vanligen lillerkänns Sverige enligt dubbelbeskattningsavtalen.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar till 53 S

1, Såsom bosall här i rikel räknas den, som här har sill egenlliga bo och hemvisi. Med i Sverige bosall skallskyldig likslälles enligt 68 § den som, utan atl vara bosatt i Sverige, sladigvarande vistas här.

Svensk medborgare, som icke stadigvarande vistas i Sverige, skall likväl kunna anses bosall här om han alltjämt har väsentlig anknylning till Sverige. Vid bedömande av frågan om han har väsenllig anknylning lill Sverige skall beaklas sådana omsländigheler som att han icke tagit varakligl bo och hemvist på viss utländsk ort, alt han vistas utomlands för sludier eller hälsans vårdande, all han har bo eller familj i Sverige, atl han driver rörelse eller innehar faslighel här i rikel och därmed jämförliga förhållanden.

Iniill dess tre år förflulil från avresan från Sverige skall han allljämi anses bosall här, om han icke visar all han under beskaliningsårel icke haft väsenllig anknylning till Sverige. Efler nämnda tids utgång skall han däremol icke anses bosalt i Sverige, om del icke visas all sådana omsländigheler förelegat under beskaliningsårel all han allljämt bör anses bosalt här. Hänsyn skall därvid icke lagas till kortvariga eller lillfälliga uppehåll i Sverige för affärer, semestrar eller dylikl.

Ullänning, som sladigvarande bor i Sverige eller under längre lid vistas här ulan andra avbroll än rent tiltfälliga, skall anses ha sitl egenlliga bo och hemvisi i Sverige.

3 Riksdagen 1984/85. 1 saml. Nr 175

1, Såsom bosall här i rikel räknas den, som här har sill egenlliga bo och hemvist. Med i Sverige bosalt skallskyldig likslälles enligi 68 § den som, utan all vara bosall i Sverige, sladigvarande vislas här.

Aven den som Inle stadigvarande vislas i Sverige skall likväl anses bosalt här om hans personliga och ekonomiska förbindelser med Sverige är starkare än dem han har med något annal land. Därvid skall beaklas hans familjeförhållanden och sociala anknylning, hans yrkesverksamhei och övriga verksamheler. plaisen för hans affärs-verksamhel, den plals varifrån han förvallar sin egendom och därmed jämförliga omsländigheler.

Om en svensk medborgare inle vislas endasl lillfälligl ulomlands skall frågan om han alltjäml är bosatt i Sverige avgöras med särskild hånsyn tagen till avsiklen med utlandsvistelsen. Vidare skall beaklas om han stadigvarande har bosatt sig på en viss utländsk orl och om han i övrigl har avvecklat sin anknytning till Sverige. Iniill dess fem år har förfiulit efter avresan IiU ullandet skall han alltjäml anses ha de slarkasle förbindelserna med Sverige, om han inle visar att han under beskattningsåret har haft Slarkare anknylning till ett annal land. Efler uigången av denna tid skall han däremol inle anses bosatt i Sverige, om det inte visas atl sådana omsländigheler förelegal under beskattningsåret att bestämmelserna i första eller andra stycket är tillämpliga.

Prop. 1984/85:175 34

Bilaga 2

Sammanställning av remissyttranden över promemorian (Ds Ju 1983:18) Beskattning vid flyttning till utlandet m. m.

1 Remissinstanserna

Efter remiss har yllranden avgetts av riksskalieverkei (RSV), kammarrätterna i Stockholm och Göteborg, länsstyrelserna i Stockholms, Malmöhus, Göieborgs och Bohus saml Norrbottens län, länsrätterna i Stockholm och Göteborg, lokala skaltemyndighelerna i Stockholm, Malmö och Göleborg, bankinspeklionen, Landsorganisalionen i Sverige (LO). Svenska arbetsgivareföreningen (SAF), Svenska maskinbefälsförbundel, Svenska sjöfolksförbundel, Sveriges advokalsamfund, Sveriges fartygsbefälsfören-ing. Sveriges hantverks- och induslriorganisalion - Familjeföreiagen (SHIO-Familjeförelagen), Sveriges induslriförbund, Sveriges redareförening, Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund (TOR), Tjänsiemännens centralorganisation (TCO) och riksförsäkringsverket (RFV).

Länsstyrelsen i Malmöhus län har bifogal elt yttrande från lokala skaile-myndigheien i Helsingborgs fögderi.

2 Allmänna synpunkter

Kammarrätten i Slockholm anför:

I yllranden över andra förslag från kommissionen har domslolen ultalal all de i väsenlliga hänseenden inle uppfyller de krav på kartläggning och motiv som normalt brukar ställas. Samma anmärkning måste rikias mol den promemoria som nu är föremål för remiss.

Flera avsnill (4.4.1, 4.4.3, 6.1 och 6.4) präglas sålunda av vaga och svepande formuleringar som förmedlar ett intryck av alt myckel slora belopp årligen undandras från beskatlning i Sverige lill följd av skenbo-sällning i ullandet Några belägg för dessa påslåenden redovisas emellertid inte. Det skulle ha varit en klar fördel om konkrela exempel hade lämnats på siiualioner som avses. Promemorian innehåller också molsiridiga påslåenden (se t ex. s. 21 jfr 53). Moliveringarna är ofla lunna och ger inle en lillräckligi klar uppfattning om vilka beteenden som skall bekämpas lika lite som på vilkel sätl detta skall ske i prakliken. Samtidigt synes en del av moliven sakna läckning i lagtexien och bär därmed prägel av elt försök till lagstiftning genom moliv (jfr s. 7), någol som slrider mol svensk lagslifl-ningstradilion.

Som exempel på den brislande slringensen i förslagen kan i samman-hangel pekas på all del nya andra slyckel i punkl 1 av anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen (1928:370) - KL- visseriigen inle innehåller någon uttrycklig bevisbörderegel.

Prop. 1984/85:175 35

Men lydelsen är ändå sådan atl del lorde komma atl falla på den enskilde alt visa att han har starkare förbindelser med annal land än Sverige. Sä länge han inle lyckas med della blir den svagaste förbindelse med Sverige ändå starkast. En sådan ordning ter sig uppseendeväckande och knappast rimlig. Saken har inte alls berörts i promemorian.

Till vad som har sagts nu kommer all kommissionen inle har gjort något försök all analysera vilka effekler förslagen kan få, om de genomförs, ulöver det omedelbara syftet, nämligen all - förhoppningsvis - molverka skenbosällning ulomlands. Är del t ex. säkert alt del verkligen i ell slörre sammanhang är etl svenskl inlresse all den som flyttar ul ur rikel i en sådan ulslräckning skär av banden med Sverige som lorde bli nödvändigl, om han skall vara säker på atl utflyilningen skall godias utan omsländiga processer o.l.? Är del välbelänkl all konstruera en reglering som skulle medföra alt den svensk som flyliar ut ur rikel i praktiken nödgas avveckla silt innehav av svenska aktier o. 1. samiidigi som ulländska placeringar i aklier på den svenska börsen lorde upplevas som någol posilivi frän samhällsekonomisk synpunkl? Del är förvånande all kommissionen finner sig kunna fullsländigl förbigå frågeställningar av denna art med tystnad.

Av skäl som harangens i del föregående anser kammarrätten atl del inle går atl med utgångspunkt i promemorian avgöra om förslagen däri bärs upp av tillräckliga skäl. Domstolen avstyrker därför atl en reform genomförs på grundval av denna.

Länsrällen i Slockholms lim anför:

Inlernaiionell beskailning är etl rätlsområde som i många olika hänseenden erbjuder belydande svårigheter. Samhällsulvecklingen under de senasle årtiondena har gåu med slor hasiighei mol ökad internationalisering, vidgad utrikeshandel och förbättrade kommunikationer, lolall sell en kraffigi ökad rörelse över nationsgränserna. Lagsliflningen har inle hängl med i uivecklingen. I slällei för en konvenlion lill vilken de anslutna slalernas inlerna rätisregler kunde anknyla har vi elt rättsläge med bristande överensslämmelse mellan vår egen nationella lagstiftning och gällande dubbelbeskattningsavtal. Dessa avtal inbördes föreler en mängd inbördes avvikelser. En följd av den nuvarande ordningen är atl ett stigande antal personer läcks in under de inlerna beskaiiningsreglerna i flera stater med de olägenheler som detta för med sig både för de enskilda och för staterna.

Mol bakgrund av de senaste årtiondenas snabba ulveckling synes behov föreligga av en översyn av lagstifiningen på områdel. En sådan översyn borde bygga på en ordenllig probleminveniering, en klar målformulering och en kartläggning och diskussion av aliernaiiva lösningar.

Som ulgångspunkler för Eko-kommissionens förslag synes endasl ha lagls uppfattningen att den svenska staten drabbas av ett belydande skattebortfall och all delta kan rältas lill eller molverkas genom de föreslagna skärpningarna i lagsliftningen. De nuvarande förhållandena har emellerlid inte närmare beskrivils.

Såvill länsrällen kan förslå lämnar människor Sverige av bl.a. ivå skäl. Många gör del för atl tilliräda en anställning ulomlands för kortare eller längre lid. Dessa fall synes inle utgöra någol slörre problem. Andra lämnar Sverige för all de anser att de skattekrav som ställs på dem vid fortsatt vislelse här i landel är så stora atl de finner del mesl förenligl med sina egna inlressen atl välja en annan uppehållsort.

Prop. 1984/85:175 36

Ulflyllning av det senare skälet lär man inle komma ål genom all "bygga högre slakel". Den som av skalleskäl vill lämna landel lorde anpassa sig lill de regler som slälls upp. Om "slaketen" byggs för höga riskerar man för övrigt all de som flyliar ul också i ökad ulslräckning för med sig sill kapilal. En sådan effekl synes definilivi inte önskvärd.

Del borde inte komma i fråga i en modern västerländsk demokrati all söka förhindra utflyttning av vare sig det ena eller andra skälel. Den som vill bosätta sig nägon annanstans än i Sverige ska rimligen få göra del ulan alt trakasseras av några folkbokföringsmyndigheter.

En hell annan fråga är på vilka grunder beskailning skall ske här i landel. Vad nu sagls ulgör del främsla skälel för alt dra en klar skiljelinje mellan regler för folkbokföring och beskattning.

Ell genomförande av kommissionens förslag lill ändringar i anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen skulle inie medföra några negaliva effekler på arbelssiiuaiionen i skaliedomslolarna men knappasl heller medföra de förbällringar som kommissionen sagl sig eftersträva.

Lokala skallemyndighelen i Slockholms fögderi anför:

Förslagel som sådani kan inle anses ulgöra någon slörre skärpning av nu gällande regler. En radikal åigärd vore all beskalla alla svenska medborgare oavsell bosällning i likhel med amerikanska skatieregler för amerikanska medborgare, Deklaralionsskyldighet skulle då gälla alla svenska medborgare över hela världen. I den mån svensk skall kunde utgå på beskallad utländsk inkomst skulle utländsk skatt avräknas i Sverige. Allernaiivel skulle man kunna lillämpa källslalsprincipen, dvs. all inkomsl som härrör från källa i Sverige och förmögenhet i Sverige beskattas här.

För all nämnda förslag skall få någon effekl erfordras en ändring i de flesla dubbelbeskallningsavlal.

Lokala skallemyndighelen i Malmö Jögderi anför;

Tillämpningen av reglerna i p. I i anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen bereder skaliemyndighelerna belydande svårigheier. 1 försia hand kan problemen hänföras till ulredningssidan. Del saknas för närvarande generella kontrollmöjligheter som ger skattemyndigheterna kännedom om vilka personer som flyttar ul ur landet och som således enligt lagen är presumtiva skattskyldiga. I slorl sell är man hänvisad lill bedömning av dem som själv hör av sig genom all inge självdeklaralion eller genom all på annal säll beskriva sin anknylning lill Sverige. Del är emellerlid inte vanligt all skaltskyldig självmant lämnar självdeklaration för år efter det all ulflyllning skell. Reglerna har också den bristen alt de i vissa fall inte medger beskatlning i Sverige även om så skulle vara möjligl enligi dubbelbeskallningsavlal.

Bankinspeklionen anför:

Förslagel innehåller betydelsefulla ändringar i det skalterällsliga bosätt-ningsbegreppel i syfte atl möjliggöra vidgade skalleanspråk från svensk sida på ulflyitade svenskar. Eu genomgående drag är au bevisbördan i skaltelvisier av ifrågavarande slag i ökad utsträckning läggs på den skaltskyldige.

Prop. 1984/85:175 37

Nuvarande regler pä områdel lillkom efler omsorgsfulla förberedelser. De grundas pä samma av OECD rekommenderade modellregler för dubbelbeskallningsavlal som nu åberopas av kommissionen mot ekonomisk brollsiighel. De präglas av en slrävan alt så långi som ansågs vara försvariigl från rättssäkerhetssynpunkt möjliggöra all svenska inlressen hävdades inom ramen för de principer som rekommenderas av OECD.

Som främsla medel härför infördes den s.k. ireårsregeln. Den innebär en presumiion för atl en ulflyitad svensk under de ire försia åren skall anses ha bibehållil den starkaste anknylningen lill Sverige, en presumiion som givelvis kan molbevisas av den skatlskyldige. Efler Ire år är presumlionen den motsatta. Det ankommer då på skatiemyndighelerna att bevisa all sådan anknylning allljämi föreligger. Presumtionsreglerna bygger på lankegången all anknytningen lill Sverige successivi försvagas. I anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen räknas upp ett antal omständigheter som erfarenhetsmässigt visat sig ha betydelse i bosällningslvisler och som enligi lagsliflarens mening kan peka på bibehållen väsenllig anknylning lill Sverige. Del är all märka alt dubbelbeskallningsavlalen ofla nog kan leda till en gynnsammare ulgång för den skattskyldige än vad anvisningarna anger. Sålunda måsle en bevisning från den skallskyldiges sida om all han har "centrum för levnadsintresscna" i annan stat leda fram till alt han anses bosall i den staten, även om de inlerna svenska reglerna i och för sig skulle ge underiag för all anse honom bosall i Sverige.

Oavsell all sambandel mellan bosällningsreglerna och den ekonomiska brollslighelen uppenbariigen är svagl, inger del belänkligheier all, på grundval av en snabb och med föga grundlighel gjord ulredning, gå in och ändra i gällande, omsorgsfulll uppbyggda, regelsyslem. Förslagel är också genom sina glidande, delvis oklara formuleringar, svårt all överblicka, och del blir, om det skulle genomföras, också svårt all lillämpa. Huvudförslaget är atl förlänga ireårspresumlionen lill all gälla fem år. Även om kommissionen kunnal åberopa en väsliysk förebild, saknas del enligi inspeklionens mening anledning ätt frångå den omsorgsfulla avvägning av sinsemellan motstridiga synpunkler som gjorts i den nuvarande lagsliftningen. Dessa kan sammanfattas så att mol inlressel av au molverka misslänkl skalteflykl får vägas det lika beakiansvärda inlressel av att inte skapa onödiga svårigheier i bona fidefall.

Vad slulligen angår de av kommissionen åberopade ulflyllningarna av kapitalstarka personer lill Storbritannien får inspeklionen ånyo erinra om all vilka bosällningsregler som än inierni införes i Sverige, dessa aldrig kan leda lill etl för svenska beskatlningsintressen gynnsammare resultat än dubbelbeskaltningsavialei mellan Sverige och Slorbrilannien.

Inspeklionen har här endasl kunnat peka på en del uppenbara brisler i kommissionens förslag. Vad som framkommil är enligt inspeklionens mening tillräckligt för au konstatera atl förslagel inte är ägnal att läggas till grund för lagstiftning. Förslaget måsle därför avstyrkas.

LO anför:

LO delar kommissionens bedömning att lagstiftningen inle är tillräckligt effekiiv för all förhindra skalteflykl med internationell karakiär. Det råder ingen tvekan om alt skalieundanhållandel med internationella förgreningar Ulgör en växande andel av del lolala skalieundanhållandel saml alt sken-bosätiningar i ökad ulslräckning ingår som elt viktigt led i skatteflykten.

Prop. 1984/85:175 38

Förutom internalionaliseringen av samhällsutvecklingen lorde den internationella skatleflyklen framför alll lillskrivas brister i den maleriella lagsliftningen och skattekontrollen. LO anser det därför som synnerligen angelägel all yllerligare skärpa bosällningsbegreppel. Men del är enligi LOs beslämda uppfattning långlifrån tillräckligt med enbart ålgärder på lagstiflningsområdet ulan kompletlerande insalser måsle även vidias på kontroll- och ulredningssidan. Del är i detla sammanhang nödvändigl all Sverige genom intensifierade anslrängningar i högre grad kan få lill slånd bindande inlernaiionella avtal om olika former av bislånd i skalleärenden.

Den föreslagna revideringen och skärpningen av bosättningsbegreppet, inklusive bevispresumtionen, anser LO vara en ändamålsenlig anpassning lill internationella skatterätten och OECDs modellavtal för dubbelbeskattning. LO har därför inga principiella invändningar mot förslagens sakliga eller laglekniska ulformning.

Del är enligt LO utomordentligt angelägel all, som ulredningen föreslår, utvidga och förbällra samarbetet mellan skalle- och folkbokföringsmyn-dighelerna särskilt beträffande prövningen och kontrollen i utflyttnings-ärenden. I vilka former och hur della utökade samarbete konkrel skall ulformas bör emellertid ytterligare analyseras.

SAF anför:

Promemorian är enligt SAFs uppfallning bristfällig i säväl materielll som formellt hänseende. Långtgående påslåenden framförs ulan belägg, exempelvis på sid. 26, sista styckel. Formuleringarna av typ "de briiliska skaltemyndighelerna underlåter atl beskalla vissa inkomsler" är anmärkningsvärda (sid. 40, första slyckel); det är knappast kommissionens uppgift alt uttala värdeomdömen om ell annal lands skattelagstiftning.

Sveriges industriförbund och SHIO-Familjeförelagen anför:

Enligt sina direktiv skall kommissionen föreslå lämpliga ålgärder mol dels klart brolisliga förfaranden, dels olika illegala förfaranden.

För alt en ulredning på ell meningsfulli sålt skall kunna fullgöra sill uppdrag och föreslå adekvata ålgärder är det nödvändigt alt den börjar med en analys av del område man skall behandla. En sådan analys måsle innehålla en invenlering och kartläggning av de förhållanden man inte anser acceptabla och därför vill förändra. De åtgärder som härefter föreslås måsle vara anpassade så all de bidrar till den förändring man syftar lill.

Beträffande del av kommissionen framlagda förslagel nödgas man konstatera all de ålgärder som föreslås icke på någol sätl kan antas bidra lill atl lösa några av de problem man redovisat i betänkandet. De försök lill probleminveniering som kommissionen gjort pekar myckel entydigt på alt den internationella skatleflyklen i försia hand är ell renl kontrolltekniskl problem. Delta visar inte minsl den svepande och kvällspressinfluerade beskrivning av internationell skaileflykt som lämnas nedersl på sidan 26 i betänkandet De exempel, som därutöver lämnas i del avsniU 4.4.2 som benämnls "Uppiäcktssvårigheler" och i del därpå följande avsniltel 4.4.3 och den exemplifiering med bl.a. "bulvanägda bostäder" och "personer som lyckats dupera myndigheterna", understryker ytterligare atl del är konlrollsvårighelen och inte otillräcklig materiell lagsliflning som utgör ell problem i kampen mol inlernaiionell skalteflykl.

Prop. 1984/85:175 39

Kommissionen har också om än inle tillräckligt lagil konsekvenserna av delta och på sidan 40 konslaleral all man "är medvelen om all man inle kan komma till rätta med de beskrivna förhållandena enbart genom en ändring av del skatterältsliga bosällningsbegreppel". En konsekvent hållning från kommissionens sida hade inneburil all del i föregående mening cilerade ordet "enbart" ulgåll. Inlet av de skatleflyktsproblem som kommissionen redovisal lorde lösas genom de föreslagna ändringarna i anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen.

Förulom de kontrollproblem som nämnls medför nämligen, som kommissionen också varil medvelen om, samlliga de dubbelbeskattningsavtal enligt vilka OECD-mallen tillämpas lill all vederbörande är undanlagen från skallskyldighel i Sverige om vederbörande har sladigvarande boslad i del andra avlalsslutande landel men saknar sådan i Sverige. Försl om sådan boslad också finns i Sverige blir del aktuellt atl bestämma skattskyldigheten på grundval av centrum för levnadsintressena, 1 de fall stadigvarande boslad finns i annat land men inle i Sverige kommer därför - oavsell de ändringar som föresläs — någon skallskyldighel inle all föreligga i Sverige.

För alt öka antalel fall med skatterätlsligt stadigvarande bostad i Sverige föreslår utredningen all även frilidsfastigheier skall kunna räknas lill denna kaiegori av bosläder. Det är inle svårl alt föreställa sig hur en sådan förändring skulle mölas av ulomlands bosalta personer med fritidsbostad i Sverige. Antalet svårkontrollerade fall av bulvanägda frilidsfastigheier skulle öka men någon ökning av anlalet skattskyldiga skulle knappasl ske.

Man måsle därför konslalera all kommissionens förslag inte är ägnal all lösa några problem. 1 slället torde ell genomförande av förslagel komma alt leda lill en massa lolkningsproblem. Här kan bara nämnas de belydande svårigheier som föreligger att ulreda subjektiva moliv, dvs. avsiklen med en ulflytining eller om en persons relationer till vissa släktingar är starkare än lill andra osv. Eflersom, enligt vad som uttalas i specialmotiveringen och av vad som följer av den föreslagna laglexlen och allmänna process-rättsliga grunder, bevisbördan i dessa hänseenden åvilar fiscus är del lätt atl inse atl skaliemyndighelerna slälls inför svåra och i vissa slycken omfallande uiredningsproblem. En konsekvens av della kan bli anlingen all myndighelen ryggar för ulredningssvårigheterna eller också lägga ner onödigt mycken lid på all ulreda och bevisa de omsländigheler som enligt den föreslagna beslämmelsen lalar för skallskyldighel i Sverige.

Om myndighelen väljer att ligga lågl sker inga förändringar i förhållande lill nuvarande lillämpning. Skulle man däremol välja all leva upp lill kommissionens inlenlioner uppslår myckel komplicerade lolkningsproblem för såväl skaliemyndighelerna som för de skallskyldiga. Eflersom del är ell myckel slarkl önskemål i dagens skalledebail all i göriigasle mån förenkla lagstiftningen ulgör därför kommissionens förslag ell reakiionärl inslag i dessa sirävanden.

Prop. 1984/85:175 40

3 Förslaget om att ändra bosättningsbegreppet i punkt 1 andra stycket av anvisningarna tiil kommunalskattelagen (1928:370)

RSV anför:

Kommissionen föreslår i ell nyll andra slycke till punkl I av anvisningarna till 53 § KL en generell regel med innebörd all även den som inle sladigvarande vislas i Sverige likväl skall anses bosall här, om hans personliga och ekonomiska förbindelser med Sverige är slarkare än dem han har med något annat land. RSV förutsätter att man med uttrycket stadigvarande vislelse liksom nu skall förstå vistelse som överstiger sex månader.

Det sägs i promemorian (s. 51) alt den föreslagna avvägningsregeln är en anpassning lill hemvislbestämmelserna i OECDs modellavial. Vidare sägs (s. 38) all del bör vara etl minimikrav all de inlerna reglerna läcker den beskailningsräii som lillerkänns Sverige enligt dubbelbeskallningsavlal, RSV anser nalurliglvis del vara mycket posilivt atl svensk intern lagsliflning anpassas lill inlernaiionella förhållanden, l.ex. på så sätl atl vissa normer och ullryck ges samma innebörd som de har inlernalionelli. Sådana begreppsbeslämningar och slipulaliva definitioner minskar tolknings-kollisioner belräffande dubbelskaliningsavial och underlättar även på andra sätl del inlernaiionella umgänget Vad gäller den inlerna beskattningsrättens förhållande till dubbelbeskallningsavlalen är del enligt RSVs mening emellertid inle en självklarhel all de interna reglerna alltid skall täcka den beskattningsrätt som tillerkänns Sverige enligt ett avtal. En sädan beskattningsrätt kan vara följden av en viss förhandlingssiluation eller förekomslen av en utländsk - kanske för svenska förhållanden främmande - beskattning och behöver därför inie sammanfalla med svensk uppfattning om beskatlningsräliens omfattning.

Frågan om huruvida den svenska inlerna beskaltningsrälien bör utvidgas bör ske uiifrån allmänna överväganden, som nalurliglvis även bör beakla inlernaiionella aspekter.

Vad gäller den föreslagna avvägningsregeln och dess förhållande till OECDs modellavial bör dessulom beaklas, atl regeln i modellavialei inle ulgör en maieriell regel för hemvisi utan är en formell regel avsedd alt tillämpas enbart för atl få ell utslag i den situationen atl den skatlskyldige enligt båda slalernas inlerna lagsliflning anses ha hemvisi i respektive stal. Det är i och för sig inte givet all en sådan konfliktlösningsnorm är lämplig som en materiell intern regel.

Skulle den föreslagna avvägningsregeln i andra stycket införas, kommer denna all omfatta en mycket stor grupp av personer som inle lidigare enbart på grund av anknylning lill Sverige kunnat beskattas här. nämligen alla utländska medborgare. Enligt nuvarande regler kan Sverige inle hävda beskattning på sådana ulländska medborgare som inle varit bosatia eller stadigvarande vistals här. Med den föreslagna regeln skall sålunda beskaitningsmyndighelerna utredningsmässigl beakta flera skattskyldiga och då inte bara de ulländska medborgare som haft sådana belydande lillgångar som kommissionen avsett T.ex. kommer det att uppslå åtskilliga svårbedömbara situationer där anhöriga lill ulländska medborgare i Sverige återvänt till hemlandet. Mol bakgrund av del anförda är RSV iveksam lill utformningen av avvägningsregeln.

Prop. 1984/85:175 41

Kammarrällen i Stockholm anför:

Ulvidgningen av del skatieräilsliga bosällningsbegreppel - så som del har kommit lill ullryck i den föreslagna lydelsen av punkl 1 andra slyckel av anvisningarna till 53 § KL - kan få följder som lorde gå ulöver vad kommissionen har avsell. Den kan sålunda komma au medföra all inkomsler, som aldrig lidigare har fallit och inte heller har länkls skola falla under svensk beskailningsräii, kommer all beskallas här. Andra slyckel i lag-rummel synes sålunda enligt sin lydelse exempelvis kunna omfatta en person, som aldrig har varil bosall här men som av en eller annan anledning ekonomiskl engagerar sig (s. 52 översl) i Sverige. Är engagemanget så omfallande atl del är slarkare än de ekonomiska förbindelser han har med annal land, medför della alt han skall anses skattemässigt bosatt i Sverige. En sådan utvidgning kan inte godias utan alt konsekvenserna har noggrant analyserals. bl.a. med avseende på dubbelbeskallningsproblem som kan uppkomma. Delta har inte skett i promemorian.

Som har angelts i det föregående är ett syfte med ulvidgningen av del skatieräilsliga bosällningsbegreppel alt della skall anpassas lill hemvisl-besiämmelserna i OECD:s modellavial. De interna reglerna skulle därmed enligi promemorian komma all läcka in den beskatlningsrält som vanligen tillerkänls Sverige i dubbelbeskattningsavtalen. Jämförelsen mellan OECD-avialei och de inlerna bosällningsreglerna är emellertid inle relevanl i sammanhanget. Avlalel innehåller nämligen inle någon reglering av var en person skall anses bosall ulan den frågan skall avgöras med lillämpning av den inlerna lagstifiningen i respeklive land. Om någon enligi de inlerna reglerna i de berörda stalerna anses bosatt i båda länderna, får enligt avtalet hemvistet avgöras med ledning av de krilerier som anges i arlikel 4 punkl 2. De angivna beslämmelserna om hur hemvistet bör besiämmas syfiar alliså inle lill all slyra konvenlionsstaternas inlerna regler om bosällning (se Francke m. fl.. Modell för dubbelbeskallningsavlal belräffande inkomst och förmögenhet, s. 59 p. 4), Härtill kommer all det enligi modellavialei är innehavel av sladigvarande boslad som i försia hand skall avgöra hemvistet, medan centrum för levnadsinlressena beaklas i andra hand.

I sammanhanget bör framhållas att ju mer slalernas interna bosättnings-begrepp uividgas desto slörre blir risken för atl konflikt skall uppkomma staterna emellan med den osäkerhel för de enskilda och de olägenheler i övrigl som del innebär.

Under 6.2 i promemorian anges (s. 42) all, eflersom OECD:s modellavial i första hand låter innehavel av en sladigvarande boslad vara avgörande för hemvistfrägan. del finns skäl atl fäsla förhållandevis slörre vikt vid vissa faslighetsinnehav än vad som sker enligt gällande praxis. Kommissionen anser dock inle all innehav av en som fritidsbosiad använd faslighel i Sverige alllid bör medföra skallskyldighel här. De åiergivna uttalandena synes innebära alt huvudregeln avses bli atl redan innehavel av frilidsfas-tighei i rikel medför oinskränki skallskyldighel här. Atl med sladigvarande bostad skulle avses också fritidsbostad lorde dock inte ha varil avsett när OECD:s modellavial ularbeiades (Francke m.fl. s. 61 p. 13). Jämförelsen med modellavialei är därför även i deua avseende irrelevant

Kommissionen anför (s. 44) vidare au sådana bindningar av personlig och ekonomisk art, som kan föreligga när egendomen överiåls till närslående, bör beaklas i högre grad än nu. 1 exlrema fall kan del enligt promemorian röra sig om rena bulvanförhällanden, där en boslad eller

Prop. 1984/85:175 42

annan lillgång formelli överförs på en släkling sorn varken har råd all förvärva eller möjlighel all ulnytlja egendomen. Sådana fall lorde visserligen ibland kunna bemäslras redan enligi gällande regler, men myndigheterna slälls ofla inför avsevärda bevissvärigheter. Deras arbele skulle enligi kommissionen underlättas om man vid rältslillämpningen ulgår från all iransaklioner med närslående moliverar särskild uppmärksamhel. Del återgivna resonemanget har inte lett lill någol förslag frän kommissionen, t, ex. om ändrad bevisbörda. Syfiei med resonemanget är därför dunkelt Men tankarna leds till ell räilssysiem, enligi vilkel den enskilde hela liden har bevisbördan för all han har gjort räll för sig genlemol samhällel. En sådan ordning kan inle godias.

Belräffande förfaiiningsjörslagei kan anföras.

I andra slyckel i punkl 1 av anvisningarna lill 53 § KL i dess nuvarande lydelse sägs alt svensk medborgare som inle sladigvarande vislas i Sverige, likväl skall kunna anses bosalt här under vissa förhållanden. Andra styckel i förslagel har, förulom all del avser även ulländska medborgare och annal än uiflyitningsfall, fåll en skärpt innebörd genom formuleringen "- - - skall likväl anses bosall — - —". Denna skillnad har inle alls kommenierals i promemorian. Della kan inte anses förenligl med god lagsiiftningssed.

I samma slycke lill nyssnämnda anvisningspunkt i förslagel har nuvaran
de lydelse "väsentlig anknylning" ersatts med "förbindelser är star
kare". Detla uttryckssält återkommer också i förslagels iredje slycke där
svensk medborgare förutsätts ha "de starkaste förbindelserna med Sveri
ge" under fem år efler utflyttning. Kan han visa alt han underdenna tid har
hafl "slarkare anknylning" lill annal land skall han inle anses bosall här.
Del framgår inte av promemorian om någon skillnad är avsedd i belydelsen
mellan/ör/i/;(c/e/i(' och anknylning. Kammarrällen kan inle finna någol
moliv för en sådan skillnad och föreslår därför att, i rättstillämpningens
intresse, terminologin förenhetligas.

Kammarrällen i Göleborg tillstyrker förslaget i princip och anför:

Kammarrätten finner det värdefullt atl, som utredningen har föreslagit, anpassa de interna svenska reglerna om skattskyldighet till del modellavial om hemvisi som har ularbelats inom OECD.

Utgångspunkten för förslagel om utvidgning av reglerna om skattskyldighet i Sverige är OECDs modellavtal. I modellavialei rangordnas de anknylningsmomenl som bör konstituera hemvisi och därmed skallskyldighel. Del primära anknylningsmomeniel är därvid lillgång lill stadigvarande bostad. Har en person sålunda en bostad som stadigvarande står lill hans förfogande bara i en slal, så anses han ha hemvisi i den slaten.

All kommissionen vill ha samma reglering för internt svenskt vidkommande som i modellavialei framgår både av den allmänna motiveringen och av specialmoliveringen. Trols det nämns inte ullryckligen i lagiexten det förhållandet att vederbörande har sladigvarande boslad i Sverige som etl avgörande anknylningsmomenl. Enligi kammarräUens mening är del nalurligl all så sker.

På grund av del anförda vill kammarrätten förorda atl anvisningspunkten I lill 53 § kommunalskalielagen ges ungefär följande utformning.

"Såsom bosatt---- vislas här.

Prop. 1984/85:175 43

Den som inte sladigvarande vislas i Sverige skall likväl anses bosall i riket om han här har en boslad som sladigvarande slär till hans förfogande eller om eljesl hans personliga och ekonomiska förbindelser med Sverige

är slarkare än dem han har med någol annat land. Därvid skall

jämföriiga omständigheler.

Om en----- är tillämpliga."

Länsstyrelsen i Stockholms län tillstyrker förslaget och anför:

Länssiyrelsen anser, all del är rikiigl och vikligi all man i högre grad än tidigare beaklar bindningar av personlig och ekonomisk arl och all man som kommissionen framhåller gör sig en helhelsbild av förhållanden av beiydelse för bedömningen av bosällningen, varvid olika faktorer måsle vägas in. Inle minsl när egendom i Sverige i samband med ulflyllning överlålils på närstående är en sådan helhetssyn av slor beiydelse.

Länsstyrelsen i Malmöhus län anför:

Kommissionen föreslår vissa ändringar i Ireårsregeln. Som bakgrund ger den en tolkning av hur gällande räll lillämpas. Det vill dock synas som om kommissionen lagl för stor vikt vid innehållel i förarbelena och för lilen vid den senare rällsulvecklingen. Kommissionens uppfatlning framgår dock inle hell klart eftersom dess intentioner, så som dessa beskrivils i promemorian, inle stämmer överens med den ändring i laglexlen som den föreslår.

Kommissionens lagförslag synes ulgå från den uppfallning som framgår av bevillningsutskotlels ullalande 1966:54. Utskollel anförde bl.a.: "Då såsom huvudkrav för bosättning i Sverige uppställts del villkoret, all vederbörande skall ha sill egenlliga bo och hemvist här, lär därmed kunna förslås att - dä ivekan råder rörande frågan om hans bosällning i Sverige eller i annal land - hans anknylning lill Svenge måsle framslå som del väsenlliga. Är anknylningen lill utlandet slarkare, kan han inte längre anses bosall här". Enligt utskottets mening fick begreppet "väsenllig anknylning" inte lolkas exlensivt.

Trols bevillningsutskotlels ullalande lorde rällspraxis ha gåll i den riktningen all begreppel "väsenllig anknylning" i ireårsregeln inle är detsamma som den väsentligaste anknylningen. Lagregelns ordalydelse ger även slöd för en sådan lolkning. Belysande rällsfall är härvid exempelvis RÅ 1968 ref. 9 och 1974 ref. 97. Del kan alliså konstaleras alt en person kan ha väsenllig anknylning till Sverige irols all han har en väsentligare anknylning lill annal land. Eu sådani konsialerande bör även ligga bakom kommissionens påstående (sid. 53) all ireårsregeln i princip är mer långtgående än hemvistreglerna i OECD:s modellavial. Vid tillämpningen av hemvistreglerna i dubbelbeskallningsavlal lär nämligen den avgörande frågan ofla bli lill vilkel land den väsentligaste anknytningen finns. Slulsalsen av della blir, så som de angivna rältsfallen också visar, all en person kan ha väsenllig anknylning till Sverige och anses bosall här enligi inlem räll samiidigi som vid lillämpning av ell dubbelbeskallningsavlal bosällning anses föreligga i den andra slalen emedan den starkaste anknylningen finnes lill denna siat

Om del således kan konslateras all bosältningsbegreppet i intern räll har en vidare innebörd än enligi gängse bosältningsbegrepp i dubbelbeskall-

Prop. 1984/85:175 44

ningsavial uppkommer frågan om del är önskvärt all förhållandel är sådant. Enligi sina ullalanden i promemorian är kommissionen av den uppfaiiningen. Länssiyrelsen ansluler sig lill den bedömningen.

Länsstyrelsen kan i slorl anslula sig lill de bedömningar som letl fram lill lagförslagels andra slycke. Länsstyrelsen anser dock au förslaget fält en ulformning som kan medföra en alliför vid lillämpning. Enligt den föreslagna lagtexien omfaliar regeln nämligen envar som har någon anknylning lill Sverige under förulsällning att denna inte har slarkare anknylning lill någol annal land. Del kan tänkas all en person som aldrig ens vislals i Sverige kan komma all anses bosall här. Som exempel kan nämnas medlemmar i en flyklingfamilj vilka spliiiras lill olika länder eller en person som ärvt en slörre egendom i Sverige och som inte har någon fasl anknytning till annal land. Exemplen kan synas konslruerade men visar dock på behovet av någon inskränkning.

Enligt länsstyrelsens mening kan det vara lämpligt att på samma sätl som vid treårs- (femårs-)regeln knyta an lill en tidigare bosällning här. Efter mönster av vad som numera gäller vid icke yrkesmässig avyliring av aktier m.m. kan en tidsbegränsning göras. Det kan då föreskrivas atl regeln skall tillämpas endasl på den som vid något lillfälle under de tio år som föregåll beskaliningsårel haft sill egenlliga bo och hemvisi här i rikel eller sladigvarande vistals här. En sådan ulformning av lagiexten, som för övrigl synes bättre stämma överens med de intentioner kommissionen anför, innebär enligt länsstyrelsen en lämplig avvägning av svensk räll all hävda beskattning.

Belräffande länsslyrelsens slulomdöme saml vissa förslag till ulformning av punkl I av anvisningarna lill 53 § KL i dess helhel hänvisas lill länsslyrelsens yllrande under avsnill 4.

Länsstyrelsen i Göieborgs och Bohus län anför:

Vad gäller ändringen av bosällningsbegreppel delar länsstyrelsen kom
missionens uppfallning. Det är bra alt de inlerna reglerna för bosättning/
hemvisi anpassas lill OECD:s modellavtal. För bättre anpassning till
nämnda modellavtal borde dock enligt länsslyrelsens mening den nya
texlen i andra slyckel anvisningarna lill 53 § KL kompletteras med begrep
pel "stadigvarande bostad". Enligt kommentarerna, punkt 11, lill modell
avtalet (sid. 61 i den svenska översättningen) "ges företräde åt den stat där
den fysiska personen har en bostad som sladigvarande står lill hans förfo
gande." Det sägs vidare au "della krilerium är ofta tillräckligt för atl lösa
tvisten." Begreppel har således en avgörande betydelse för beskattnings-
frågan. Tillägget kan lämpligen inplaceras efter "om" på iredje raden och
formuleras sålunda "han har en boslad som sladigvarande slår lill hans
förfogande och om.. ".

Länsstyrelsen i Norrboltens län anför;

Den föreslagna ändringen i andra stycket av anvisningarna till 53 § KL innebär en anpassning av del skalleräiisliga bosällningsbegreppel till de hemvisiregler som OECD rekommenderar. Detta begrepp finner länsstyrelsen bältre anpassal lill nutida förhållanden än del i den äldre bestämmel-

Prop. 1984/85:175 45

sen. Länsstyrelsen är posiiiv till förslaget all skallskyldighel ska gälla för fysisk person oavsell medborgarskap. Della mol bakgrund av de erfarenheter vi har i länel främsl vad gäller personer verksamma i enlreprenadfö-reiag.

Länsrätten i Stockholms län anför:

Regeln både i del nuvarande och del föreslagna andra slyckel i anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen all den som inle ens sladigvarande vislas här i landet likväl skall anses bosatt här måsle utgöra en av de slörre hybriderna i svensk lagstiftning. Den som på ell engelskl gods sammanbor med sin familj, med en husiru som yrkesarbeiar i England och med barnen i engelsk skola skall likväl anses bosall i Sverige av någol ekonomiskl eller annal skäl. Vore del inle bällre alt söka finna något annat krilerium för beskattning i Sverige - om della är önskvärl och möjligt - än alt låtsas att vederbörande bor här.

Kommissionens påslående om atl förslagel om uividgning av bosällningsbegreppel ulgör en anpassning lill hemvislbestämmelserna i OECD;s modellavtal är irrelevant och vilseledande.

För det första överiåler modellavialei lill den nalionella rällen i varje siat all avgöra vilka som skall anses ha hemvisi i den enskilda slaten. Modellavialets tolkningsregler iräder i funklion försl om någon anses ha hemvisi i mer än en avlalsslutande slal. För del andra måsle del anses iveksaml om ell fritidshus kan godkännas som stadigvarande boslad enligt modellavialei.

Syftet med förslagen i belänkandel är uppenbarligen atl ulvidga del svenska hemvislbegreppel för atl åsladkomma en siiuaiion av dubbel bosättning och därmed kunna åstadkomma anspråk på oinskränki skallskyldighel i Sverige, för en person som i själva verkel inle bor här, på grundval av krileriel cenirum för levnadsinlressena. Del hade varil ärligare om della sagts renl ut Del hade också varil ärligare och mera förenligt med svensk lagsliflningslradilion om den skärpning, som ligger i all loku-lionen "skall kunna anses bosall" i andra slyckel av punkl I i anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen föreslagits ersall med formuleringen "skall likväl anses bosall", hade kommenierals och motiverats i belänkandet.

Länsrätten i Göteborgs och Bohus län anför:

Länsrällen delar kommissionens förslag all del skalterällsliga bosällningsbegreppel bör anpassas till hemvistreglerna i OECD:s modellavial. Enligt modellavialei anses en fysisk person primärt ha siu hemvist i den stat där han har lillgång till en stadigvarande bostad. Om han har lillgång lill stadigvarande boslad i ivå slaler anses han ha siu hemvisi i den siai med vilken hans personliga och ekonomiska förbindelser är slarkasl (cenirum för levnadsinlressena). Av såväl den allmänna moliveringen som av specialmoliveringen framgår inle annal än all kommissionen syftai lill all ge del inlerna bosällningsbegreppel samma innehåll som hemvislbegreppel i modellavialei. Föreslagen förfaitningslext upptar dock inle fillgången lill stadigvarande boslad som ell i försia hand avgörande anknylningsmomenl. Enligi länsrällens mening saknas dock anledning alt inle hell anpassa de inlerna reglerna lill modellavialei. Om så inle sker innebär den

Prop. 1984/85:175 46

föreslagna lagtexien en utvidgning av bosällningsbegreppel. En sådan uividgning kan av olika skäl anias öka riskerna för konflikler stalerna emellan och dessulom medföra en inle önskvärd osäkerhet för den enskilde.

Lokala skallemyndighelen i Slockholms fögderi har intet atl erinra mol förslagel och anför:

Kommissionens förslag innebär all frågan om en person skall anses bosall utomlands inle snävl begränsas lill elt problem om var han varaktigt tagit "bo och hemvisi på viss utländsk ort". Den skrivbordsspaning som vederbörande myndigheter är hänvisade lill kan sällan skaffa fram hållbara bevis mol påståenden om bosällning ulomlands. Om uppmärksamheten rikias mol "personliga och ekonomiska förbindelser med Sverige" blir del i många fall hell klart all vederbörande ingalunda "övergivii rikel". Huvuddelen av de personliga och ekonomiska förbindelserna med Sverige finns kvar trots all man flyltal ulomlands eller ålminslone skaffat sig en adress ulomlands.

Lokala skaltemyndigheten i Malmö fögderi anför:

För alt få bättre överensslämmelse mellan det svenska skalterällsliga bosällningsbegreppel och hemvisireglerna i OECDs modellavial föreslår kommissionen att p. 1 anvisningarna till 53 § kommunalskalielagen ändras så all fysiska personer som har slarkare anknylning lill Sverige än lill annal land blir obegränsai skallskyldiga i Sverige. Enligt den föreslagna ulformningen av anvisningen förlorar därigenom medborgarskapet betydelse, då skatterättslig bosällning skall besiämmas enligt inlerna svenska regler.

Samtidigt som lagregeln således utvidgas till alt gälla även andra än svenska medborgare inskränkes emellertid tillämpningen genom kravel all de personliga och ekonomiska förbindelserna med Sverige skall vara starkare än dem med annal land. All ha väsenllig anknytning lill Sverige ulesluler inle all ännu slarkare förbindelser kan finnas med annat land. Möjligheterna all ulreda fakiiska omsländigheler som har beiydelse för alt bedöma frågan om en person har väsenllig anknylning lill Sverige är också belydligi lällare än all utreda lill vilkel land de slarkasle förbindelserna finns.

För all ge Sverige bällre möjlighel alt hävda skalleanspråk då sådana tillkommer landet enligt dubbelbeskallningsavlal skulle del enligi myndighelens uppfattning vara tillräckligt alt slopa reglernas nuvarande begränsning lill svenska medborgare. Den som har slarkare förbindelser med Sverige än annal land har sannolikl även väsenllig anknylning lill landel.

Lokala skattemyndigheten i Helsingborgs fögderi anför:

Del är ofla svårt all hävda svensk intern räll med hjälp av ireårsregeln vid utflyilningsfall. Den försia och väsenlligasie hemvistregeln i de moderna dubbelbeskattningsavtalen är bosällningen. Har den utflyttade skaffat stadigvarande bostad (varakligl hem) i den andra slalen och inie samtidigt har bostad här, blir den skatterältsliga hemvisten - trots vår ireårsregel - den andra slalen. Schweiz och i viss mån Spanien är lyckliga

Prop. 1984/85:175 47

undantag. 1 normalfallet dvs. verklig flyllning av hem-bostad lill annan slal med vilken vi har dubbelbeskattningsavtal, är ireårsregeln således ur spel.

Det finns "skentransaktioner" också på della område - skallskyldiga som försöker "glida" mellan olika slaler och betala skall där den är lägsl eller ännu bältre ingenslans. För denna kaiegori måsle vi ha regler som Ireårsregeln för atl kunna binda dem skatterällsligi, om de har "cenirum för levnadsintressena" här.

Förslaget innebär en omskrivning av ireårsregeln så atl den bällre överensslämmer med dubbelbeskaliningsavialens definilion av hemvisireglerna. Vidare avses regeln gälla alla skallskyldiga - oavsell medborgarskap - som har "cenirum för levnadsinlresse" o.d. här.

Lokala skallemyndigheten anser del rikiigl atl ändra innehåll och formulering, så alt regeln bättre överensstämmer med inlernaiionell rättsutveckling.

Bankinspektionen anför;

1 fråga om de omständigheler som skall beaktas vid prövningen av bosällningslvisler har kommissionen hafl ambitionen alt åsladkomma övergripande regler. Därvid har emellertid kommissionen använl allmänna lalesäll som ger föga vägledning för lolkningen, exempelvis familjeförhållanden och social anknylning. Dessa begrepp är hell oklara. Vidare anges avsiklen med utlandsvistelsen som en viklig omsländighel ulan all del sägs hur denna skall faslslällas och bedömas.

Kommissionen synes kräva en fullsländig avveckling av anknylningen till Sverige utan all beakta att även i bona fidefall oftasl viss, om än obelydlig, anknylning lill Sverige så goll som alllid består, Å andra sidan måste etl frågetecken resas inför del grundläggande villkoret för fillämpningen av de stränga reglerna för svenska medborgare i tredje slyckel i anvisningarna, nämligen all "svensk medborgare inie vislas endasl lillfälligl ulomlands", Däresl en svensk medborgare endasl lillfälligl vislas ulomlands och i övrigl i Sverige bör han enligi gällande beslämmelser anses bosall i Sverige. Emellertid lorde foimuleringen inle överenssiämma med kommissionens inlenlioner. De efterföljande reglerna skulle eljesl vara meningslösa.

5/lf avslyrker förslagel och anför:

För den föreslagna ändringen av det skalterällsliga bosältningsbegreppet anförs ell mera sakligl skäl, nämligen all ändringen skulle innebära en anpassning till de regler som OECD rekommenderat sina medlemsländer all använda i dubbelbeskallningsavlal, Hemvisireglerna i OECDs modellavtal är emellerlid avsedda all lösa fall av dubbell hemvist, dvs. då en person är skatterällsligi bosall i båda de avlalsslutande staterna enligt respektive stals inlerna lagstiftning. Modellavialets regler är sålunda varken avsedda eller lämpade som förebild för ett lands inlerna regler om skalierätlsligl hemvisi.

Den av kommissionen föreslagna lydelsen av kommunalskalielagen 53 §, anvisningarna punkl I, skulle för övrigl leda lill betydande lolkningssvårigheter och rällsosäkerhet: faklorer som "familjeförhållanden", "social anknylning" och "avsiklen med utlandsvistelsen" skulle härvidlag innebära särskilda problem.

Prop. 1984/85:175 48

Vidare skulle förslagel atl tillmäta nära nog vatje innehav av faslighel, även frilidsbostad, betydelse vid hemvisibedömningen kunna medföra hell orimliga konsekvenser för den enskilde. Den som behåller sin friiidsfas-tighet här vid utflyttning till ell land, med vilkel Sverige saknar dubbelbeskallningsavlal. skulle exempelvis riskera atl för alllid bli oinskränki skatlskyldig i bägge länderna.

Svenska maskinbefälsJÖrbundet och Sveriges fartygsbefälsförening anför;

Förbundel vill påpeka att vissa sjömäns skattesituation kan komma atl negativt påverkas av de slrängare regler som föreslås i promemorian angående presumiion för fortsatt skattskyldighet i Sverige och den föreslagna utvidgningen av bosältningsbegreppet.

Sjöfart är i hög grad en inlernaiionell näring och del finns ell belydande anial svenska medborgare som är permanent bosatta utomlands och som arbeiar i både svenska och ulländska fartyg. Detla förhållande har beaklals när del gäller sjömansskait genom all svenskar bosalta i utlandet beskattas efter en särskild låg tabell när de arbeiar ombord i svenska fartyg. Svenska medborgare som är bosatta i utlandet eller önskar bosätta sig i ullandet och sedan konlinuerligl eller under kortare lidsperioder arbetar ombord i svenskflaggade farlyg bör icke anses ha en sådan "starkare anknytning lill Sverige" som kan leda lill fortsall skattskyldighet i Sverige. Svenska rederier bedriver i betydande utsträckning s.k, cross-trade-trafik, dvs. trafik med regelbundna anlöp av utländska hamnar och ulan anlöpningav svenska.

Som exempel kan nämnas Rederi AB Transatlantics linjeirafik under svensk flagg mellan Australien och USAs västkust. Ombordanslällda som önskar ijänslgöra i denna trafik kan finna del naturiigl atl bosätta sig i Australien eller i Förenta Stalerna. Enligt förbundets uppfattning bör del då inle anses föreligga en "slarkare anknylning lill Sverige" bara av den anledningen atl arbeisplalsen är etl svenskflaggal farlyg.

Med anledning av ovanslående hemsläller förbundel au de speciella förhållanden som gäller för sjöfolk särskilt beaktas vid den forlsalta behandlingen av promemorian,

Sveriges advokatsamfund anför:

Av de uttalanden som gjordes av departementschefen och framför alll bevillningsulskotlet i samband med införandel av ireårsregeln kan, såsom kommissionen framhållit, konslaleras, alt någon skärpning av det gällande bosällningsbegreppel inle var avsedd, ulan fråga var om en kodifiering av gällande praxis kompletterad med en bevisbörderegel för svenska medborgare. Vidare framgår av bevillningsulskoilels uttalanden atl begreppel "egenlligi bo- och hemvisi" skall förslås sä, alt då tvekan råder rörande frågan om en person är bosatt i Sverige eller annal land hans anknylning lill Sverige skall framslå som del väsenlliga. Skulle anknylningen lill ullandel vara starkare, skall han inle längre anses bosatt här. Det synes med andra ord redan förhålla sig på del viset, all del nu gällande bosällningsbegreppel stämmer väl överens med dubbelbeskaliningsavialens begrepp "cenirum för levnadsinlressena". I och med införandel av ireårsregeln har emellerlid frågan om en person skall anses bosall i Sverige i prakliken kommil alt

Prop. 1984/85:175 49

fokuseras kring om vederbörande har väsenllig anknylning lill Sverige i den mening som anges i 2 st i den ifrågavarande anvisningspunklen. vilkel bl.a. fåll lill följd alt utländska medborgare i samband med utflyttningen frän Sverige även i malerielll hänseende kommil all bedömas annorlunda, irots att detla möjligen inte varit avsikten.

Mol bakgrund härav har samfundel ingen erinran mol kommissionens förslag om atl den skall anses bosall i Sverige, som har starkare personliga och ekonomiska förbindelser med Sverige än han har med någol annal land, 1 och med införandet av en sådan beslämning kommer behovel av alt i bedömningen skilja mellan svenska och ulländska medborgare all bortfalla, eftersom det redan i den maleriella regeln finns ulrymme att ta hänsyn lill att en svensk medborgare renl generelll oflast har kvar en Slarkare anknylning lill Sverige i samband med ulflyllning än en utländsk medborgare. Att medborgarskapet således formellt ges en underordnad betydelse slammer såsom kommissionen framhällil väl överens med beslämmelserna i dubbelbeskallningsavlal och kan dessulom moliveras med del icke ringa anial ulländska medborgare, som är bosalta i Sverige.

På grund av de nackdelar som det inneburil all del nuvarande bosällningsbegreppel beslår av tvä delar, nämligen dels egentligt bo- och hemvist, dels väsenllig anknytning, bör de föreslagna ändringarna ges en sådan utformning, atl man fortsällningsvis kan laborera med etl begrepp. Kommissionen har själv hafl ambitionen atl anpassa de föreslagna maleriella ändringarna i bosällningsbegreppel lill OECD:s modellavtal (se bl. a. sisla styckel i sammanfattningen). Samfundel föreslår alt man lar sleget fulll ut och låler del inlerna bosällningsbegreppel överenssiämma med definilionen i OECD;s modellavial.

Sveriges industriförbund och SHIO-Familjeföretagen avslyrker förslagel och anför:

Kommissionen menar atl förslaget bygger på OECD-mallen. 1 och för sig är della rikligt om man därmed menar all man plockal ul en bil av en helhel - nämligen den om centrum för levnadsintressena - ur mallen. En riklig lillämpning av mallen kräver dock atl även den försia pusselbiten i mallen, nämligen den om stadigvarande bostad skulle plockas med i den föreslagna lagstifiningen. En sådan mera fullsländig tillämpning hade inneburil atl den som har sladigvarande boslad ulomlands men saknar sådan bostad i Sverige inle är skallskyldig här. Del är nämligen först om en person har sladigvarande bostad här som den ifrågavarande beslämmelsen om centrum för levnadsinlressen aktualiseras för Sveriges del. Atl som kommissionen påslår del vikligasle krileriel vid bedömningen av hemvisl-frågan skulle vara "centrum för levnadsinlressena" är därför helt missvisande. Den hell avgörande frågan är var vederbörande har stadigvarande bostad. Om sådan finns bara i etl land prövas aldrig "centrum för levnadsinlressena".

Sislnämnda krilerium är alllsä underordnai den sladigvarande bosladen och aklualiseras försl vid konkurrens mellan eller avsaknad av sladigvarande boslad i två eller flera länder. Det är därför nödvändigl all noiera atl beslämmelserna om "centrum för levnadsinlressena" lillkommii för alt lösa komplicerade dubbelbeskaliningssiluaiioner där del krävs en relativt uttömmande regel som väger respeklive länders inlressen mot varandra. Syftet med den är därför att lösa kvalificerade fall av l.ex. dubbelbosätt-

4 Riksdagen 1984/85. I saml. Nr 175

Prop. 1984/85:175 50

ning mellan olika slaler och måsle därför inrymma inslag av diskreiionär prövning av såväl subjekiiva som objekliva momeni.

Att en regel som alltså innebär atl man med uigångspunkt från de värderingar som finns representerade i respektive land skall bedöma hemvistet är naluriiglvis hell olämpligl som grund för intern lagstiftning. OECD-mallen skall därför förbehållas lagstiflningsålgärder inom de områden den är avsedd för, nämligen ifråga om dubbelbeskallningsavlalen och måsle därför hell avvisas i förevarande sammanhang.

Sveriges redareförening anför:

Inledningsvis ansluler sig redareföreningen fulll ul lill det remissvar som avgivits av Svenska Arbelsgivareföreningen.

Sveriges Redareförening finner del därulöver angelägel alt fäsla finans-departemenlels uppmärksamhel vid sjöfolkels speciella arbetsförhållanden, som kan komma atl negativt påverka bedömningen i enskilda fall av de slrängare regler som föreslås i promemorian angående presumplion för fortsalt skattskyldighet i Sverige och den föreslagna ulvidgningen av bosältningsbegreppet

Genom ulformningen av sjöarbetstidsregler i lagstiftning och kollektivavtal fullgör ombordanslällda i svenska handelsfartyg en årsarbetstid inom en tidsrymd av sex månader. Delsamma gäller, men i varierande grad, arbetslidsförhållanden i fartyg under annan flagg. En konsekvens av arbetstidens förläggning under ell kalenderår blir således alt en ombordan-ställd under fem å sex månader per år ägnar sig ål annan verksamhel än arbele ombord i fartyg ål huvudarbeisgivaren. Som bekant gäller också särskilda skatteregler för anställda ombord i svenska farlyg som erlägger s. k. sjömansskall. Under den del av årel då den ombordanställde ej utför arbele ombord i fartyg kan vederbörande givelvis välja olika allernäliv, som l.ex. längre lids ledighel eller förvärvsarbele inom annal område i Sverige eller i ullandet Arbelsförhållandena innebär emellertid generelll alt en ombordansiälld har möjlighel atl uppränhålla nära och läla konlakler med Sverige under belydande del av årel då han icke arbeiar ombord irols att han fullgör en årsarbetstid där. Skulle en sådan ombordansiälld välja atl flytta ut från Sverige, men samiidigi bibehålla viss koppling lill landel, föreligger risk all han eller hon, med de strängare hemvistregler som nu föreslås, kommer all anses ha en i liden obegränsad "slarkare anknytning till Sverige än lill någol annal land" (sid. 45 i promemorian).

Del erinras i della sammanhang om all redareföreningen fillsammans med de ombordanslälldas organisalioner träffat ell s.k. inlernalionalise-ringsavtal i vilket det förutsattes all statsmakterna medverkar till en sådan ändring av den s.k. l-årsregeln all ombordanslällda - också här med lanke på de nu nämnda speciella arbelsförhållandena - icke "siraffas" genom längre lids vislelse i Sverige än de 59 dagar per år som för närvarande maximall godkännes. Iniernalionaliseringsavialel finns lillgängligl på finansdepartemenlel och belyser yllerligare del berättigade i all man vid lillämpning av svenska beskatlningsregler tar vederbörlig hänsyn lill ombordanslälldas speciella förhållanden.

Sjöfart är i hög grad en inlernaiionell näring och del finns ell betydande antal svenska medborgare som är permanent bosalla ulomlands och som arbeiar i både ulländska och svenska farlyg. Della förhållande har beaktats när det gäller sjömansskall och svenskar bosatta i ullandel beskallas —

Prop. 1984/85:175 51

liksom givelvis ullänningar bosalla i ullandel - efler en särskili låg tabell när de arbeiar ombord i svenska farlyg. Hur den enskilde i en sådan situation behandlas i skatiesammanhang sammanhänger givetvis också med relationerna i form av avial lill undvikande av dubbelbeskalining mellan Sverige och den ombordanslälldes bosäliningsland. I sådana fall, när svenska medborgare är bosalta i ullandel - eller önskar bosätta sig i ullandel - och sedan kontinuerligt eller under kortare tidsperioder arbeiar ombord i svenskflaggade fartyg bör, enligi föreningens beslämda uppfatlning, detta icke betraklas som en sådan "slarkare anknylning lill Sverige" som kan leda lill fortsatt skattskyldighet i Sverige irois bosällning ulomlands, då för övrigl sjömansskait icke kommer i fråga ulan de vanliga reglerna för statlig och kommunal beskattning i Sverige. Det förekommer fortfarande i betydande ulslräckning all svenska rederier driver s. k. cross-iradelrafik. dvs. trafik med regelbundna anlöp av ulländska hamnar och ulan anlöp av svenska. Etl sådani exempel är regelbunden linjesjöfarl under bl.a. svensk flagg i trafiken mellan Australien och USAs västkust Ombordanslällda som önskar tjänstgöra i sådan trafik kan finna det naturligt atl bosätta sig i Australien eller i Förenta Staterna och del skulle då givelvis framslå som siölande om en "slarkare anknylning lill Sverige" skulle anses föreligga enbart av del skälel all arbeisplalsen är etl svensk-flaggat fartyg.

Redareföreningen hemsläller således all de speciella arbeisförhållanden som gäller för sjöfolk särskilt beaktas i den mån den nu remitterade promemorian skulle leda lill förslag om ändrade regler för beskattning vid flyttning lill ullandet. Det bör då också beaklas alt den internationella marknaden för ombordanslällda är rörlig och all den enskilde därför ofta på kort varsel måsle falla beslui om en viss anslällning då del knappasl föreligger någon reell möjlighel alt begära förhandsbesked om de skallemässiga konsekvenserna av en utflyttning i etl enskill fall,

TOR har ingel all erinra mol förslagel men lämnar följande kommenlarer lill laglexlen,

I punkl I andra slyckel av anvisningarna lill 53 § finns regeln om alt personliga och ekonomiska anknylningsmomenl kan föranleda all den skattskyldige anses bosatt här i landet. TOR vill här framhålla atl den i andra meningen angivna exemplifieringen i vissa lägen kan föra längre än avsett Den inlerna svenska beskaliningsräilen kan nämligen l.ex. komma atl omfalla sådan person med förmögenhet, som inle alls eller i myckel liten omfaUning vistas här i landet under beskaliningsårel, om den, som förvallar förmögenheten, är här under hela årel och .lillika är nära anför-vanl lill förmögenheisägaren.

TCO har ingel alt erinra mot förslagel.

Prop. 1984/85:175 52

4 Förslaget om att ändra den s. k. Ireårsregeln i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till kommunalskattelagen (1928:370)

RSV anför:

I Iredje slyckel av den föreslagna anvisningslexien ges beslämmelser om svensk medborgare som "inte vistas endast lillfälligl ulomlands". Det framgår inte klarl vilken kaiegori svenska medborgare som lagtexien avses vara lillämplig på. Enligt RSVs uppfatlning torde i hela Iredje stycket avses svensk medborgare som lidigare haft bo och hemvist eller stadigvarande vistats i. Sverige. Redan av försia meningen av iredje slyckel bör enligt RSVs mening klart framgå vilken kaiegori som avses.

Även för den i iredje styckel avsedda kategorin skall avvägningsregeln i andra styckel lillämpas. Enligi försia och andra meningarna i iredje stycket skall därvid vissa faktorer särskili beaktas. Det är oklart om inle dessa faktorer redan får anses omfattade av andra slyckel. På grund av denna oklarhel skulle i och för sig anvisningstexten behöva förtydligas. Om faktorerna omfatlas av andra slyckel, bör de i slällei anges i delta stycke.

Om avsiklen är att i tredje slyckel föreskriva nya faklorer som skall beaktas vid avvägningen, anser RSV detta vara olämpligl. Vid en avvägning av med vilkel land förbindelserna är starkast bör i samtliga fall alllid alla i fallel förekommande faklorer beaklas. Även svenskl medborgarskap ulgör därvid en sådan faklor. Om åter avsiklen är all i tredje styckel föreskriva att vissa av faktorerna vid en avvägning skall väga tyngre än enligt huvudregeln i andra stycket, anser RSV även detta vara olämpligt. Rältslillämpningen skulle kompliceras av all samma faklorer medför alt anknylningen till Sverige i etl fall är slarkare än lill något annal land och i ell annat fall inle är del. Däremot är del naturligtvis ingenting som hindrar all vissa faktorer under alla förhållanden (och sålunda även om anknylningen lill annal land än Sverige är starkare skall medföra att den skatlskyldige anses bosalt i Sverige.

Elt kriterium för anknytning till elt annal land borde enligt RSVs uppfattning kunna vara att den skattskyldige visar att han erlagt skatl i det andra landet. Genom att föra in ett sådant anknylningsmomenl i avvägningen mellan Sverige och det andra landel ökas möjligheten atl inierni beskatta de "internationella" personer som kommissionen uppger (s. 26) inle annars beskattas i något land.

Enligt nuvarande regler är förhållandel huruvida en person har väsentlig anknylning lill Sverige avgörande för om en person skall anses ha skalierätlsligl hemvist i Sverige. Enligt vad som sagls skall avvägningsregeln i andra slyckel gälla även ulflyitade svenska medborgare. Del är således inle längre lillräckligi med väsenllig anknylning för all en sådan anses bosall här. Anses anknylningen till utlandet starkare lar denna över trots atl anknytningen till Sverige kan vara väsentlig. Detla innebär en inskränkning av de materiella beskattningsreglerna. RSV anser inte att en sådan inskränkning är motiverad. Vad gäller utredningsaspeklen har kommissionen pekal på svårighelerna all ulreda den utflyllades ekonomiska och personliga förhållanden i det nya landet. På grund härav kan befaras att myndigheternas ulrednings- och kontrollproblem kommer atl öka med den föreslagna avvägningsregeln. Även detta talar emot atl införa en sådan regel för utflyttade svenska medborgare.

Prop. 1984/85:175 53

Syftei med au uislräcka lid varunder den utflytlade allljämi skall anses bosall i Sverige från ire lill fem år anges vara alt underlätta myndighelernas konlrollmöjligheier och möjligheier lill uppföljande bevakning. I sig lorde knappast en utsträckning från tre lill fem år medföra alt ulredningen i uiflyltningsfallen underlättas, eflersom den egenlliga bevisbörderegeln endasl har den belydelsen all den skallskyldige förmås alt lämna uppgifier. Dessa uppgifter kan på goda grunder antas vara sådana som endasl lalar för utflyilningen, Ulredningssvårigheterna består bl, a, i svårighelerna all konlrollera lämnade uppgifier. Del torde vara ganska sällsynt alt en skall-skyldigs brisl på bevisning fäller utslaget Mol en förlängning av tiden lalar också all själva varaktigheten talar för all utflyttningen är permanent. RSV avstyrker därför förslaget om förlängd presumtionslid för bosällning i Sverige.

Enligi RSVs uppfallning har kommissionen inle genom lämnade förslag lösl de i promemorian angivna utredningsproblemen.

För atl komma till rälla med utflyttade svenska medborgare som efter tre år ökar anknylningen lill Sverige ulan atl bosälla sig här, skulle man kunna låla nuvarande anknylningsregel omfalla samlliga svenska medborgare och inte bara utflytlade sådana. Det kunde även diskuteras alt låla en sådan anknylningsregel vara oavhängig av medborgarskapet (Anknyl-ningsregeln skulle ersälla del föreslagna andra stycket.) Själva bevisbörderegeln, den egentliga ireårsregeln, skulle däremol endasl avse utflyttade personer, vare sig dessa är endast svenska medborgare eller även övriga och utgöra ersättning för det föreslagna iredje slycket. Med en sådan ordning skulle man undanröja den nuvarande oklarhel som ligger i alt lagiexten enligt sin ordalydelse lyder på all endasl omsländigheler av betydelse för anknytningen lill Sverige skall beaktas medan bevillningsutskotlels motivullalanden 1966: 54 sid. 24 lyder på alt vid bedömningen en avvägning skall göras för au få fram var anknylningen är starkast

För all få en ännu klarare och mera lältillämpad regel för de skallskyldiga, vilken även skulle underlätta myndigheters och domstolars arbele vill RSV föra fram ell ylleriigare allernäliv till lösning av den skalterällsliga hemvistfrägan. En svensk medborgare/person som lidigare hafl egentligt bo och hemvisi eller stadigvarande vislats i Sverige skulle efler ulflyllning från Sverige anses ha skatlerätisligi bo och hemvisi här intill dess tre år förflulil från avresan.

Förslagel kan synas långtgående men endasl i etl fåtal fall skulle en skärpning av den inlerna beskattningen ske jämfört med nu gällande regler. Eftersom Sverige med de flesta länder har ingått dubbelbeskallningsavlal blir det liksom nu hemvisireglerna i dessa som lar över när en utflyttad även blir beskallad i ell annat land. Fördelen med en sådan regel är att den är enkel. Vid bosätiningsuiredningarna kan man direkl lillämpa det aktuella skatleavialets hemvisiregler som i flera fall inte överensstämmer med de nuvarande inlerna hemvisireglerna.

1 de fall ulflyllning sker till avlalslösl land skulle även i dessa fall endasl undanlagsvis en skärpning lill Sveriges förmån ske. För inkomsl av tjänsl blir eiiårsregeln lillämplig. När del gäller vissa aklievinsler har Sverige redan genom intern lagstiftning ulvidgal skaiiskyldighelen i Sverige. För inkomsl av lillfällig förvärvsverksamhel i övrigt och inkomsl av kapilal sker en skärpning genlemol gällande regler. Genom den föreslagna regeln uppnås således fördelar i ulredningshänseende och endasl belräffande vissa inkomsler vid utflyttning lill avlalslösa länder hävdas en ulvidgad svensk beskailning.

Prop. 1984/85:175 54

RSV anser atl dessa synpunkler bör beaklas vid den fortsalla ulredningen.

Kammarrällen i Slockholm anför:

Förslagel i denna del går ul på all den tid, under vilken den enskilde vid Ulflyllning har bevisbördan för atl han inle längre skall anses bosalt i Sverige, föriängs från tre lill fem år. Ulrednings- och uppläcklssvårigheter anges (s. 4, 46 och 48) som moliv för föriängningen.

All ireårsregeln inle har kommit alt få åsyftad verkan lorde emellerlid lill övervägande del förklaras av all den saknas i de flesla dubbelbeskallningsavlal och därför i de fallen inle har kunnal lillämpas vid tvisl om hemvistet En bidragande orsak lorde vara brisler i den inlerna konlrollap-paraten likaväl som i del inlernaiionella samarbelel. Mot den bakgrunden lorde en reform som endasl avser en förlängning från tre till fem år väsenlligen bli ell slag i luften. Tilläggas kan, all del inle förefaller sannolikl all Sverige heller vid en revision av äldre avial eller elt upprällande av nya sådana skulle vinna gehör för önskemål om en tre- eller femårsregel.

En mer framkomlig väg lorde vara atl öka konlrollmöjlighelerna l.ex. genom alt resurserna härför förbättras både kvantitativt och kvalitativt liksom genom atl samarbetet såväl mellan berörda inhemska myndigheler som på del inlernaiionella planel byggs ul. Redan nu har Sverige genom dubbelbeskattnings- och handräckningsavtal slora möjligheter all erhålla hjälp med skattekontroll från ulländska myndigheler (se bl.a. arl. 26 i OECD:s modellavtal som har varit modell för de flesta dubbelbeskaU-ningsavial som har ingåtts med främmande länder). Vissa länkbara ålgärder av del slag som har sagts nyss omnämns (s. 48 fO i promemorian. De presenieras dock inte närmare och några handfasta förslag läggs inle fram i den delen. Om fristen skulle förlängas utan all lillräckliga ålgärder på delta plan vidtas, blir effekten i stort sett bara atl under ylleriigare två år ineffektiva utredningsförsök pågår och tar ökade resurser i anspråk utan all resultatet blir bättre.

Om skatteflykt av aktuellt slag befaras förekomma i sådan omfallning alt molåigärder framsiår som påkallade, torde lösningar av den art som har aniylls nu ha slörre ulsikt atl få praklisk effekl än vad som föreslås i del förfallningsförslag som promemorian innehåller. Även andra prakliska åtgärder kan övervägas, l.ex. skärpt passkontroll i form av obligatorisk stämpling vid in- och utresa. Del är emellertid inie möjligl alt ulan en närmare undersökning avgöra vilka resurser som erfordras för den ena eller andra åigärden och om vinsterna i tillräcklig grad överväger insatserna.

Kommissionen anser vidare (s. 33 och 49) all tanken på en "preliminär självdeklaration" i samband med utflyttning ur Sverige bör förverkligas och alt denna fråga närmare bör övervägas av folkbokföringskommillén. Motivet härför sägs vara atl skatiemyndighelerna på så sätt skall vid utflyllningsiillfället få aktuell informalion om ekonomiska ålgärder som har skelt under utflyttningsåret Som exempel nämns iransaklioner som ger upphov till skatleplikliga realisalionsvinsler. Sådana transaktioner skall emellerlid redan enligt gällande regler redovisas i allmän självdeklaralion även om den som företagil dem har flyllal från Sverige. Mol bakgrund av vad kommissionen har anfört i denna del är del svårl all förstå hur avlämnandet av en preliminär självdeklaralion skulle kunna förbällra möjligheterna atl lillgodose svenska beskallningsanspråk. När del gäller kon-

Prop. 1984/85:175 55

troll av atl deklarations- och annan uppgiftsskyldighel saml skalteinbelal-ning fullgörs efter utflyttning torde del vara effekiivare all salsa på eu utökat inlernalionelli samarbete.

Kommissionen anger (s. 47) all femårsgränsen skulle anslula lill en internationell utveckling, enligt vilken en del länder förbehåller sig beskailningsräii under fem år efler del atl den obegränsade skattskyldigheten har upphört. Jämförelsen är inte relevanl. Denna inskränkta beskatlningsrält är nämligen något hell annal än att under fem år efter utflyttning presumera en oinskränkt skattskyldighet Även de exempel på utvidgad beskailningsräii som redovisas (s. 47) i promemorian är ovidkommande, eflersom denna rätl i de angivna fallen inte är knuten till bosällningen.

Kammarrätten i Göleborg tillstyrker atl den s.k, bevispresumtionen i anvisningarna till 53 § kommunalskalielagen förlängs från tre lill fem år och anför:

En sådan förlängning förefaller väl motiverad bl.a. med hänsyn lill utvecklingen på de internationella kommunikationernas område. I dag är det möjligl alt behålla en slark anknylning till hemlandet under längre lid efler en ulflyllning än lidigare.

Lånsstyrelsen i Stockholms län tillstyrker förslaget och anför:

Den föreslagna lydelsen av anvisningspunklen i iredje slyckel lill 53 § kommunalskalielagen avser endasl svensk medborgare. Med hänsyn lill den föreslagna lydelsen av andra slycket kan det befaras, atl lillämpningssvårigheler uppkommer när fråga är om ulländska medborgare. I en dom i regeringsrällen (RÄ 1968 ref. 9) har på grund av olika medborgarskap -mannen dansk, hustrun svensk - mannen ansetts ulflyllad ur Sverige, medan huslrun med slöd av ireårsregeln ansetts vara alltjämt bosatt i Sverige. Otympligheler av detta slag bör om möjligt undvikas. Måhända bör iredje slyckel - liksom andra slyckel - utsträckas atl avse alla som är bosatia i Sverige oberoende av medborgarskap.

Länsstyrelsen i Malmöhus län anför:

Vad gäller den egenlliga ireårsregeln (lagförslagels tredje stycke) kan det, som ulredningen anför, finnas skäl för en uividgning lill fem år. Verkan av en uividgning blir naluriigtvis begränsad eftersom också en femårsregel kommer atl inskränkas av dubbelbeskattningsavtal. Kontrollproblemen växer ju längre tidsfrist som skall omfattas. Länsstyrelsen molsäller sig dock inle en uividgning. Härvid bör emellertid påpekas all del dominerande anlalel ulredningar som göres med anledning av ireårsregeln avser utflyliningsårei. För en ulökad kontroll redan under den nu gällande treårsperioden fordras förutom ovan nämnda nya bevakningsrutiner även ökade kontrollresurser.

I della sammanhang vill länssiyrelsen peka på en omsländighel som ibland förbises. Treårsregeln sägs vara en ren bevisbörderegel. Della skulle innebära följande. Anlag alt omsländigheter i etl mål är utredda och oslridiga och inte heller förändras frän det tredje lill del fjärde årel efter en ulflytining. I ett sådani fall borde utgången i en bosältningsprocess inle

Prop. 1984/85:175 56

heller bli olika de Ivå åren eflersom förhållandena inle förändrals. Enligi länsslyrelsens uppfattning inträffar dock efter tre år en förändring i materielll avseende på sä säll att del faktiskt krävs en slarkare anknylning lill Sverige för att bosättning här då skall anses föreligga. Denna starkare anknylning är slörre än vad som endast moliveras av all yllerligare elt år förflutit från utflyttningen. Del får således antagas att en till fem år utvidgad bosällningspresumtion får en slörre reell innebörd för de fjärde och femte åren än vad som omedelbart inses.

Länsstyrelsen kan däremol inle acceplera den föreslagna lydelsen i femårsregeln. Del är främst denna som länsstyrelsen syftat på när den påtalat en inkonsekvens i kommissionens intentioner och dess förslag. Enligt förslaget skall en person anses bosall här "om han inle visar all han under beskaliningsårel har haft slarkare anknytning lill annal land". Genom en sådan formulering förvandlas rekvisilel "väsentlig anknylning" lill "väsentligare anknytning". Della innebär som ovan aniylls en kraftig inskränkning i förhållande till gällande räll som inle lorde vara avsedd. I grunden är nalurliglvis omfaltningen av den svenska beskaltningsrälien en lämplighelsfråga. I detla sammanhang är den emellerlid också en praktisk-processuell fråga. En "väsenllig anknytning" skall avgöras med beaktande av i huvudsak endast svenska förhållanden, låt vara alt förhållanden i utlandet inte helt saknar betydelse. Den "väsentligare anknylningen" måste ställas i relalion lill utländska förhållanden. Del allmännas slällning i en process kommer att försvåras i väsentlig grad om förhållandel i utlandet får avgörande betydelse. Frågan kan också sägas vara av skatieavialstek-nisk nalur även om också här lämplighelsavväganden ligger i bollen. Ett bosältningsbegrepp av samma innehåll som det enligt OECD:s modellavtal kan nämligen medföra att svenska beskallningsanspråk bortfaller på ett sätl som inle varit avsett. Etl exempel kan belysa detta. En person har flyltal till Schweiz. Han har fortfarande väsentlig anknytning - i dagens mening - lill Sverige men den övervägande anknytningen till Schweiz. Ell enligi ovan ändral svenskt bosättningsbegrepp skulle innebära atl personen inte ens enligi intern rält skulle anses bosall här. Den svenska möjligheten atl utnyttja den i det schweiziska avtalet inskrivna ireårsregeln faller därmed bort. Om förhållandena i slället avsell en person som flyltal lill Spanien hade Sverige förioral den rätt till överläggningar om bosättningar som del spanska avtalet innehåller, eftersom svensk hemvist skulle saknas enligt intern räll.

I samband med såväl förslagels andra som iredje stycken diskuterar kommissionen vilka kriterier som skall ha betydelse vid bedömningen om huruvida anknytning föreligger. I andra slyckel nämns vissa omständigheler. Ordalydelsen är tagen från OECD:s modellavtal. I Iredje styckel nämns andra omständigheler som särskilt betydelsefulla. Länsstyrelsen kan inle förstå annal än att samma typer av omständigheter har samma relevans vid all prövning enligt lagrummet Det finns ingen anledning att framhålla någon som mer relevant vid den ena prövningen än vid den andra. Del kunde därför vara lämpligl all bryla ut etl angivande av vilka omständigheler som skall beaktas lill etl särskilt Slycke. Vad gäller vilka faklorer som skall anses relevanta kan länsstyrelsen ansluta sig till kommissionens resonemang. Slor vikl bör tillmätas innehav av sladigvarande boslad. Särskild vikl bör lillmälas förhållanden som regelmässigt innebär ekonomisk aktivitet i Sverige såsom direkl eller indirekl innehav av fastigheter och rörelse. Även bestämmande inflyiande över sådana aktiviteter bör ges särskild vikl.

Prop. 1984/85:175 57

Nämnda omsländigheler lorde redan i dagens praxis ha stor betydelse. Däremol bör i slörre omfallning än nu möjlighel ges all även beakla Iransaktioner mellan närslående. Så bör kunna ske där dessa iransaklioner lill väsenllig del haft lill syfte alt eliminera anknylningsmomenl lill Sverige och där personen i fråga även efter utflyttningen kunnat disponera lill närslående avyiirad egendom. Som exempel på sådant förfarande kan anges följande fäll. En person avyiirade inför avflyiiningen till ullandel sin villafaslighet lill sin moder mol en revers. Modern som var över 80 år gammal och bosatt på en annat ort flytiade inle lill den nyinköpla fasligheien ulan denna kvarsiod obebodd men delvis möblerad. Trols avyiiringen bör villafasligheten i etl fall som della ulgöra ett väsentligt anknylningsmomenl.

Egenlligen läcker ordalydelsen i den nuvarande ireårsregeln de relevanta omsländighelerna lika väl som den föreslagna och i etl väsentligt fall

- bo eller familj - bättre. Det kan då synas onödigt all göra någon
ändring. Kommissionen har i andra slyckel använt modellavialets formule
ring saml gjort vissa lillägg i iredje slyckel. Kommissionen har kanske
härigenom velal markera alt prövningen enligt iredje slycket inle är iden
tisk med den enligt andra slyckel, dvs. enligi modellavialei. I sådani fall
skulle del finnas skäl för olika lydelser. Enligi länsstyrelsens uppfallning
är, som också nämnls, prövningen enligt båda slyckena den samma. Möjli
gen är den dock inte identisk med den enligt modellavialei även om myckel
talar för all den är del. Del kan dock vara lämpligt all markera alt en
skillnad kan finnas om man ulgår från modellavtalet. Eftersom en ändring i
förhållande lill gällande rätl är avsedd, eflersom en sådan ändring kräver
någon form av lagändring och eflersom likheierna med prövningen enligt
modellavialei måste vara slora förordar länsstyrelsen all modellavialets
regler används med viss modifiering. En modifiering måsle innefaiia bo
stadsförhållandena. Innehavel av sladigvarande boslad är som kommis
sionen nämnl av grundläggande betydelse och skall därför las med som
anknylningsmomenl. I annal fall föreligger risk alt del kan uppslå luckor
mellan bosältningsbegrepp enligi inlem rätt och enligt avtal.

Länsstyrelsen anser atl redan dagens ireårsregel lider av vissa redaklionella brisler. Dessa snarare förslärkes i kommissionens förslag. Länssiyrelsen anser all en regel av ungefär följande lydelse klarare fyller sill syfte. Andra och Iredje slyckena bör kunna få följande innehåll och utformning.

- En person som flyttar från Sverige skall alltjämt kunna anses bosall i rikel.

- Inom lio år från avflyiiningen skall han anses bosall här om han under beskattningsåret haft slarkare anknytning till Sverige än lill någol annal land.

- Svensk medborgare skall inom fem år från utflyttningen anses bosall här om han inle visar all han inle haft väsentlig anknylning till Sverige. Efler uigången av denna lid skall han däremol inte anses bosall här om inle omsländighelerna enligi försia slycket förelegal eller det eljesl visas all han hafl väsenllig anknylning lill Sverige.

- Vid bedömningen av en persons anknylning lill Sverige och lill annal land skall beaklas sådana omsländigheler som bosiadsförhållanden, familjeförhållanden och social anknylning, personens yrkesverksamhei och övriga verksamheler, särskili av ekonomisk art, platsen för hans affärsverksamhet den plals varifrån han förvaltar sin egendom och därmed jämförliga förhållanden.

Prop. 1984/85:175 58

Länsstyrelsen har, vilkel framgår av del ovan anförda i elt flerlal avseenden synpunkler som väsenlligl skiljer sig från kommissionens i frågan om utformningen av en ny lydelse av första punklen av anvisningarna lill 53 S kommunalskalielagen. Länsstyrelsen anser således atl kommissionens lagförslag inle kan läggas till grund för lagstiftning utan väsenlliga omarbetningar.

1 etl forlsall utredningsarbete bör enligt länsslyrelsens mening även följande beaklas. I kommissionens lagförslag behålls den särbehandling som gäller för svenska medborgare i den nuvarande Ireårsregeln. Genom den ökade omflyiining som sker mellan länder, den minskade betydelse nalionaliteien ges i olika sammanhang, exempelvis ifråga om röslräli liksom även den ökade anpassning till modellavialei som efierslrävas, kan ifrågasättas om en sådan särbehandling numera är moliverad. En ny beslämmelse om hemvisi kan kanske utformas så all nalionalilelen blir ulan betydelse.

Länsstyrelsen anser inle atl del finns elt omedelbart behov av en ändrad Ireårsregel. Del synes bällre all avvakia resullalel av den ulredning länssiyrelsen anser lämplig. Länsstyrelsen vill dock avslulningsvis peka på följande. Två ändringar i gällande ireårsregel nämligen

1) elt borttagande av ordel "allljämi"

2) ändring av ordet "tre" till "fem"

synes leda till ell resultat som i väsentliga avseenden väl stämmer överens med kommissionens intentioner.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anför;

Förslagel om utvidgning av presumlionen för fortsall skallskyldighet är enligt länsslyrelsens uppfallning inle lillräckligi underbyggt. Redan den nuvarande ireårsregeln är svår alt tillämpa och konlrollera. Då kommissionen inte nu lämnar förslag på ytterligare konlrollmedel för skaltemyndigheterna, finner länsstyrelsen del inle meningsfulli all utöka presumlionen för skallskyldighet till fem år. Om ändringen ändock genomförs bör texten i stort sell ulformas efter den nuvarande ireårsregeln. I denna anses väsenllig anknylning föreligga om en person vistas utomlands för studier eller hälsans vårdande eller har kvar vissa uppräknade anknytningar lill Sverige- Enligt förslaget skall skaltemyndigheterna i stället bedöma om personen har slarkare anknytning till elt annat land. Länsstyrelsen menar atl sådan bedömning är myckel svår atl göra. De nu gällande kriterierna för väsentlig anknylning bör därför inle ändras. Enligt länsstyrelsens mening har vidare den nuvarande treårsregeln inle fåll någon slörre genomslagskrafl i ingångna skatleavtal. "Hemvisireglerna" i skatteavtalen "slår ul" regeln. Försl om Sverige i skatleavtalen kan få gehör för treårsregeln kommer denna alt få någon mera väsentlig betydelse för Sveriges möjligheter atl beskalla ulomlands bosalla svenskar.

Länsstyrelsen i Norrbottens län anför;

I iredje slycket av anvisningen till 53 § KL föreslås atl ireårspresumlionen utsträcks till att omfalla fem år. Deua kan vara ell medel alt förbättra kontrollen i vissa svårutredda fall. Om uppföljande kontrollåtgärder som t.ex. preliminär självdeklaration och hjälpregisler införs kan ulredningar göras i ett tidigare skede än för närvarande vilkel minskar

Prop. 1984/85:175 59

behovel av en ulslräckning i tiden. Förhållandel all tyngdpunklen i anknylningen kan ålergå lill Sverige lalar dock för en femårsperiod.

Länsrätten i Slockholms län anför:

En konsekvens av vår nuvarande lagstiftning är atl alla som flyttal ul ändå är skyldiga au under de närmasl följande ire åren deklarera i Sverige om de har väsenllig anknylning hil (RÅ 80 1:52). Osäkerhelen om vad som ulgör väsenllig anknylning medför all den som underlåter atl deklarera riskerar att ulsätlas för efterlaxering. Efter anmaning är vidare alla utflytlade skyldiga all under tre år deklarera i Sverige även om de inle är skaitskyldiga här. Kommissionens förslag innebär närmast etl förordande av en obegränsad deklaralionsskyldighel under fem är.

Kommissionen använder ibland lermen bevispresumlion ibland lermen bevisbörderegel. Del är inte alllid så läll atl förstå vad kommissionen menar eller syftar lill.

Länsrällen saknar lill en början en regel som anvisar när och under vilka omständigheler en person som avresl till utlandet skall vara skyldig alt visa all han under ett beskaltningsår hafl slarkare anknylning lill någol annal land. Del framsiår för länsrällen som en hell orimlig siluation atl alla utflyttade under tre eller fem år hell godlyckligl skall kunna anmanas all avge självdeklaration om de inte till och med skall anses obegränsai deklarationsskyldiga. Vad nu sagts gäller i all synnerhet en person som redan under del försia årel visal atl han eller hon hafl slarkare anknylning lill annal land.

Ulgängspunklen borde vara atl den som en gång visal all han flyllal skall belraklas och behandlas som ulflyitad lill dess fakiiska skäl för all hävda en annan mening visar sig föreligga.

I del remiilerade belänkandel framsiår bevispresumlionen/bevisbörde-regeln närmasl som en huvudregel eller som normalsituationen i rältslillämpningen. Samiidigi ålägger 8 § förvallningsprocesslagen domslolarna all lillse all alla mäl blir så uiredda som deras beskaffenhel kräver. För envar domslolsjurisl framstår del som en självklarhel alt så många mål som möjligl bör avgöras efter en prövning av vad som är ulrell i del enskilda fallel. Bevisbörderegeln bör helsl lillämpas bara i elt fålal fall när ulredningen i målel inle ger tillräckligt ulslag ål del ena eller andra hållet

Både den nuvarande och den av kommissionen föreslagna lagsliflningen ger ulrymme för all en person taxeras av både taxeringsnämnd (skönslax-ering) och länsräii (eflertaxering/kungörelsedelgivning) ulan alt vederbörande i realiteten ens fått tillfälle atl gå i svaromål och utan atl de beslutande har ens en aning om vederbörandes bosältningsförhållanden.

Kommissionen har inte berört effeklerna av bevisbörderegeln mol bakgrund av gällande dubbelbeskattningsavtal. Erfarenheten visar enligt länsrällens uppfallning all del ofla framsiår som mindre meningsfullt atl driva frågan om svensk beskatlningsrält till sin spets om del sedan visar sig atl dubbelbeskallningsavlalen ändå leder lill beskailning i någol annal land.

Elt gmndläggande krav på vår inlerna lagstiftning om beskailning vid flyllning lill ullandel borde vara all det tydligl anges under vilka omständigheler skallskyldighel skall föreligga här i landet. Detta gäller i än högre grad om den enskilde åläggs visa "alt icke". Alla medborgare har ell anspråk på att med utgångspunkt från givna föreskrifier på förhand själva kunna bedöma vad som krävs av honom eller henne för atl en ulflyllning skall godias skatterällsligi.

Prop. 1984/85:175 60

Enligi den nuvarande lagsliflningen åligger del den evenluellt skattskyldige all under en ireårsperiod visa all han eller hon inle under beskaliningsårel hafl väsenllig anknylning lill Sverige. Vad som därmed avsells har ålminslone klarnat efler hand genom räiislillämpningen. Enligt den föreslagna lagsliflningen skall den skallskyldige under en femårsperiod visa au han eller hon haft starkare anknytning till ell annat land än Sverige.

Della bevisiema är vagare än del som f.n. gäller. Inle särskili många berörda personer lorde ur den föreslagna anvisningstexten kunna hämta tillräcklig ledning för atl bedöma huruvida de i den ena eller andra silualionen kommer alt anses skattskyldiga i Sverige eller ej. Med etl utvidgat bosältningsbegrepp blir del också svårare för den enskilde all göra en förhandsbedömning av vart en tillämpning av dubbelbeskallningsavlalen leder. Det vill däremol synas som om kommissionen i en del fall genom sin föreslagna anvisningstexl åstadkommit molsatsen till del man eflerslräval. Del förefaller nämligen som om del ibland skulle vara lällare au visa all man har slarkare anknylning lill någol annal land än Sverige än alt visa all man inle har väsenllig anknylning lill Sverige.

Eko-kommissionens förslag utgör enligi länsrällens uppfallning ell ylleriigare exempel på generell lagsliflning som iräffar och försvårar för de lojala medborgarna ulan all komma lill rälla med de illojala beleenden som man vill angripa.

Kommissionen gör i ålskilliga hänseenden uttalanden bl. a. om den rätta innebörden enligt kommissionens uppfattning av en rad föreskrifier. Länsrätten vill med anledning härav uttala atl förändringar i den maleriella rätlen bör åsiadkommas genom ändrade föreskrifter och icke genom uttalanden av kommissionen eller andra om hur redan givna föreskrifier bör tolkas.

Länsrätten har med det sagda inle velat ge lillkänna någon annan uppfallning än alt kraftfulla ålgärder självklart måste sältas in mol sådana som söker undgå beskailning i Sverige genom skenbosällning ulomlands eller genom all efler utflyttning helt eller delvis återvända hil. Delsamma gäller självklarl också sådana som genom olika åtgärder söker undgå atl bli beskallade vare sig i del ena eller i det andra landet.

Motmedlen synes emellertid inte böra sökas i generelll hållna föreskrifter som skjuter bredvid målet. Inte heller i atl man på grund av någol ogillande "bygger slakel" för dem som på ett lagligl säll vill lämna Sverige, även om del är föranlett av skalleskäl. Kontrollen av dem som kan misslänkas kringgå den svenska skattelagstiftningen är emellertid f.n, närmasl obefinllig. Man håller inle ens reda på dem som påstått sig ha lämnal landet. Man utnyttjar inle möjligheten lill laxeringsanmaning under den nuvarande treårsperioden. Man frågar inte vidare efler dem som under ell beskattningsår inte skolat taxeras i landet. Del vill synas som om man försl borde utnyttja de möjligheter som finns under den nuvarande treårsperioden innan man förlänger denna till fem år.

Länsrätten i Göteborgs och Bohus län anför;

För alt underlätta skattemyndigheternas kontroll av utflytlningsfallen föreslår kommissionen all presumlionen för svensk medborgares anknytning till Sverige förlängs från tre till fem år. Ändringen anses moliverad bl.a. av alt den ökade iniernalionaliseringen av affärslivei och de förbäiirade kommunikaiionerna ger både anledning och möjligheier att under en

Prop. 1984/85:175 61

längre tid upprätthålla en anknylning lill flera länder. Vidare anges atl en femårsgräns ansluter lill en inlernaiionell rättsulveckling.

Länsrällen delar kommissionens uppfallning au den ökade internationella rörlighelen har medföri slörre möjligheier atl behålla förbindelserna med Sverige under en längre tid efler en ulflyllning. Del kan dock med fog ifrågasällas om en förlängning av lidsgränsen lill fem år i realiieien leder lill en förbällrad konlroll av uiflyltningsfallen. Enligt länsrällens mening bör därför övervägas om inle andra ålgärder bällre kan leda lill syfial resullat Visseriigen kan del råda delade meningar om en förlängd lidsgräns innebär en uividgning av bosältningsbegreppet eller inte men en förlängning lorde för den enskilde i vart fall medföra en ökad och kanske inle heller avsedd osäkerhel beträffande beskallningssituationen. Effeklen av en förlängning lorde närmasl komma all uppfällas som en uividgning av svenska skalteanspråk. Kommissionens åsikt att en femårsgräns skulle anslula till en inlernaiionell rältsutveckling är inte övertygande eftersom de fal! som åberopas lill slöd härför dels är för få dels ock avser fall av inskränkl beskailningsräii sedan den obegränsade skaiiskyldighelen upphört. Länsrällen förordar på grund av vad sålunda anförts all den nuvarande lidsgränsen om tre år lämnas oförändrad, I övrigl har länsrällen inte någol all erinra mol del föreslagna nya iredje slyckel i anvisningspunklen.

Lokala skattemyndigheten i Stockholms fögderi har inlel all erinra mol förslagel och anför:

Det förekommer med lendens lill ökning all personer med omfattande ekonomiska tillgångar anmäler flyttning lill utlandet. Om del är fråga om personer som alltjäml är i yrkesverksam ålder kan man vanligen på goda grunder anla all vederbörande trols bosättningen utomlands fortsäller all della i eller leda arbelel med att lillvaraia och uiveckla de egna lillgångarna. Från utrikes ort bedriver man alliså ekonomisk verksamhet i Sverige. Personer i sådan situalion försvinner för närvarande ur skaiiedalabasen efler avregistrering. LSMS anser att kommissionens förslag om förlängning av den presumtiva skattskyldigheten i Sverige efler ulflyllning lill fem år innebär en förbäliring i jämförelse med nulägei.

Lokala skattemyndigheten i Malmö fögderi anför:

Den anknylning lill Sverige som en person presumeras ha efler utflyttning kan efter hand antas bli allt svagare. Myndighelen har endasl ringa erfarenhet av ulredningar som avsell frågan om väsenllig anknytning lill Sverige funniis sedan mer än tre år gåtl från utflyttningen. Myndighelen saknar därför underlag för all kunna bedöma när anknylningen generelll blivii så svag all den moliverar omkaslning av bevisbördan. Myndighelen biträder därför endasl med tvekan kommissionens förslag alt förlänga presumlionen för skallskyldighel från Ire lill fem år.

Lokala skattemyndigheten i Göteborgs fögderi lillslyrker förslaget. Lokala skattemyndigheten i Helsingborg anför;

För svenska medborgare presumeras all vederbörande inlill fem år förflulil från avresan fortfarande är bosall här, såvida inle vederbörande

Prop. 1984/85:175 62

visar all han har slarkare anknytning till annat land. Utvidgningen av ireårsregeln atl gälla fem i slällei för ire år ifrågasattes. Vi har myckel svårl all leva upp till ireårsregeln. Hur myckel svårare blir del inle då med en femårsregel? Del kan i vissa undanlagsfall vara lämpligl med en så ul-siräckl period som fem år. men för huvuddelen av uiflyltningsfallen kommer den föreslagna ändringen inle få någon beiydelse. I övrigl synes del riktigt au ändra innehåll och formulering, så att anvisningen överensstämmer med inlernaiionell rällsulveckling.

I PM har man även berört vår brislande samordning mellan folkbokförings- och skattemyndigheterna. Som lokal myndighel - nära "verklighelen" - måsle man inslämma häri. Del borde vara mer angelägel all förbällra konlrollmöjlighelerna än alt ulvidga Ireårsregeln. Konlrollen är dålig redan utflyttningsåret

SAF avslyrker förslaget och anför:

Kommissionen anger inte något godtagbart skäl för au föriänga presum-lionsliden för fortsatt oinskränkt skattskyldighet från ire lill fem år. Redan med nuvarande ireårsregel måste skattemyndigheterna anses ha tillräcklig tid för "uppföljande bevakning" i samband med ulflyllning från Sverige. Evenluella brisler i den fiskala konlrollapparaten moliverar inle heller en generell ulslräckning av presumiionsliden för fortsalt anknylning lill Sverige-

Sveriges advokalsamfund anför:

Enligt samfundels mening kan ifrågasällas om del över huvud lägel är moliveral med en omvänd bevisbörda för svenska medborgare viss lid efler ulflyllning. Om lagstiftaren anser all en sådan bevisbörderegel även fortsättningsvis skall finnas, anser samfundet all denna reglering uiesluiande bör vara av processuell natur och således inte inrymma ylleriigare regler av malerielll slag. Del synes som kommissionen, ulan att ha givit någon närmare molivering, i iredje stycket i den ifrågavarande anvisningspunkten velal införa särskilda materiella regler för svenska medborgare, Samfundel anser således för sin del att tredje slyckel uteslutande bör vara en processuell regel.

En föriängning av tiden från avresan från Sverige från tre till fem år kommer enligt samfundels mening varken alt minska anlalel skenbosält-ningar eller i någon nämnvärd utsträckning öka den procentuella uppläcks-graden av sådana bosättningar. Förslagel avslyrks i denna del. Svårighelerna att upptäcka skenbosällning torde näslan hell bero på all del är den ulflyitade som disponerar huvudparten av malerialel för bedömningen av den skalleräiisliga bosällningen och all denne endast uppger de omständigheler som gagnar hans sak och syfte. För all kontrollera de lämnade uppgifterna och - kanske väsentligare - vilka uppgifier som utelämnats, lorde ire år vara tillräckligt Enligt samfundets mening bör resurserna för konlroll användas pä de områden där konlrollmöjlighelerna är siörsl, exempelvis bosiadsinnehav och familjesituation. Vidare bör, bl.a. med hänsyn lill den uiflyllade, konlrollen och bedömningen göras så snabbi som möjligt och helst direkl i samband med all uiflyiiningen anmäls. Den utflyttade har för sin ekonomiska planering behov av all få vela - helsl i förväg vilket ju är möjligl genom RSVs förhandsbesked - var han efter utflyttningen skall anses bosall i skallerällslig mening.

Prop. 1984/85:175 63

Dessulom är skillnaden enligt nu gällande regler i bevishänseende och konlrollhänseende under treårsperioden och efler treårsperiodens slul inle slor. Även om bevisbördan efler ire år övergår på skatiemyndighelerna, kan även då uppgifter för bedömning av anknylning lill Sverige avkrävas den ulflyitade. Vidare finns ju redan de uppgifter som den utflytlade lämnal under treårsperioden. Enligt samfundets uppfattning är en föriängning av presumlionen för forlsall anknylning lill Sverige från tre lill fem år en onödig lagsliflningsåtgärd.

Kommissionen har på sid. 43 f anfört all man lill de väsenlliga ekonomiska anknytningsmomenlen även bör räkna större fordringar, som kan antas ge borgenären inflyiande i elt svenskl förelag. Även om det i och för sig kan vara rikligt att sådana fordringar kan konstituera ett inflyiande, bör man enligi samfundels mening vara försiklig med all ge dylika förhållanden för stor betydelse vid bedömande av bosäliningsfrågan. Della gäller särskilt när en fåmansförelagare vill överlåla sin verksamhel lill sina avkom-lingar, då del i de flesla fall saknas ekonomiska möjligheier all genomföra en sädan iransaklion på annal sålt än genom ulslällande av reverser. Om överlålaren i övrigl avvecklar sin anknylning till Sverige, kan det inte vara rimligt, all denna lyp av fordringar lillåis ha en avgörande beiydelse vid bedömningen av bosäliningsfrågan. I vari fall bör sådan anknylning icke anses föreligga med mindre överlålaren ullryckligen förbehåller sig ell inflyiande över verksamhelen i samband med överlålelsen.

Sveriges induslriförbund och SHIO-Familjeförelagen avstyrker förslagel och anför:

Kommissionen föreslår också alt den nuvarande treårsregeln förlängs till en femårsregel. Dessvärre kan konslateras atl kommissionen inle lyckats presiera ell enda godtagbart skäl för en sådan föriängning. Den förlängda presumiionsliden, säger kommissionen är främsl etl säll all ge skatiemyndighelerna bättre möjligheter lill en uppföljande bevakning i uiflyltningsfallen.

Redan nuvarande regelsyslem erbjuder sådana möjligheier. Förslaget i denna del fyller därför ingen funktion ulan får belraktas som utfyllnad i ell även i övriga delar subsianslösl förslag.

TOR har i princip ingel all erinra mol förslagel men vill ifrågasälla om effeklen av föreslagna förändringar i nämnvärd grad kommer all innebära förbättringar i förhållande lill dagsläget Så länge den utflyllades medverkan i utredningsarbetet inle kan framlvingas lorde del vara svårl nå resullat

TOR vill lämna följande kommenlarer och synpunkler belräffande förslagen lill laglexl.

I iredje slyckel anges all efler fem år bosällning här skall anses föreligga endasl om omständigheterna är sådana all beslämmelserna i försia eller andra slyckel är lillämpliga. TOR vill påpeka all enligi försia slyckel försia meningen egentligt bo eller hemvisi skall föreligga. Fem år efler utflyttningen lorde knappasl kunna göras gällande all så är fallel. Därför bör i iredje slyckel i slällei anges all del förhållandel all boslad finns i landel skall vägas in i bedömningen om bosällning här skall föreligga fem år efler uiflyiiningen.

Prop. 1984/85:175 64

TCO har ingel alt erinra mot förslagel.

RFV anför;

Den föreslagna förlängningen av skattskyldigheten kan innebära en ulvidgad rätl lill barnbidrag. Enligt lagen (1947: 529) om allmänna barnbidrag ulges barnbidrag för barn bosalla i rikel. Del anges inle i lagen när bosällning vid ulresa skall anses ha upphört. Enligt den praxis som ulvecklals av kammarrällerna (i.o.m. år 1978) och försäkringsöverdomstolen (fr.o.m. år 1979) skall bosältningsbegreppet vid tillämpning av barnbidragslagen så långt som möjligt bedömas med ledning av det skatterältsliga bosältningsbegreppet. Hänsyn skall dock las lill samlliga relevanla omsländigheter såsom ändamålet med utlandsvistelsen, om någon familjemedlem stannar i Sverige, om bostad eller möbler finns kvar i landet o.dyl. Della innebär i realiieien all den som avser all utvandra inte efter ulresan är beräuigad lill barnbidrag. För övriga kvarstår rätlen till barnbidrag. Dessa uppbär barnbidrag relroaklivl för den lid ullandsvislelsen varal om de ålerkommer lill Sverige innan den skatterältsliga bosällningen upphört

Del lorde vara mindre vanligl all i fall av skenbosällning personen i fräga återkommer lill riket och gör anspråk på barnbidrag. Frågan om räll till barnbidrag uppkommer däremol efler återkomsten från arbete ulomlands när avsikten inle varil atl utvandra.

I promemorian "Socialförsäkring för vissa utlandsanställda m, m." (DsS 1981; 14) uppmärksammades all bosällningsbegreppel enligi lagen om allmänna barnbidrag inte hade samma innebörd som enligi lagen om allmän försäkring. Promemorian resullerade bl.a. i införandel av en precisering av bosältningsbegreppet i lagen om allmän försäkring. Del framhölls i proposifionen (1981/82: 199 s. 17) all någon ändring av bosällningsbegreppel i barnbidragslagen inle var avsedd i detta sammanhang. I direkliven lill folkbokföringskommillén (1983:28) ingår emellertid bl.a. all se över bosällningsbegreppel i barnbidragslagen.

Barnbidragel är ell periodiskl utgående slöd lill barnfamiljer i Sverige. Del utgör för närvarande 3 300 kr. per barn och år. Om det i familjen finns tre eller flera bidragsberättigade barn utgår även flerbarnstillägg. Den i promemorian föreslagna lidsgränsen för skallskyldighel skulle således kunna innebära atl l.ex. en tvåbarnsfamilj vid återkomst lill Sverige efler fem års utlandsvistelse skulle uppbära 33000 kr. vid oförändrat barnbidrag. Frågan är om detta varit en av kommissionen avsedd effekt. Riksförsäkringsverket finner det vara etl skäl emol den föreslagna ändringen.

Prop. 1984/85:175 65

Bilaga 3

Sammanfattning av departementspromemorian (Ds Fi 1984:6) Beskattning av lön vid utlandstjänstgöring

I promemorian föreslås atl en person som uppbär inkomsl vid ullandsijänslgöring skall undanlas från beskailning i Sverige för denna inkomsl om ijänslgöringen pågår i minsl sex månader i ell och samma land. Som yllerligare villkor för skaliefrihelen förslås, all de sex månaderna måsle infalla under ijänslgöringslandets beskattningsår. Besök i Sverige får göras, ulan all ullandsvislelsen skall anses avbrulen, med högsl 36 dagar under de försia sex månaderna. För ullandsvislelser över sex månader tillåls därutöver hembesök med i genomsnitt sex dagar för varje hel månad som vislelsen i landel i fräga varar. För ullandsvislelser som inle uppfyller kravel på sex månaders vislelse i elt och samma land under dess beskattningsår medges ändock undantag från beskatlning i Sverige vid en sammanhängande vislelse i landet i fråga av minst ell år.

Vidare föreslås alt regeln begränsas till atl avse tjänstgöring utanför Norden (inkl. konlinentalsocklarna). För arbele inom Norden ges alliså ingen befrielse från svensk skatl men evenluell dubbelbeskalining undviks givelvis genom lillämpning av dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige, Danmark, Finland, Island och Norge saml inlerna avräkningsbeslämmelser. Från regeln undanlas i likhel med nuvarande ellårsregel också sialsansiällda m.fl. I fråga om anslällda ombord på farlyg avses undantaget komma att gälla inte bara, som f. n., anställda ombord på svenskl fartyg utan även anställda ombord på utländskt fartyg. Denna lösning förulsäller emellertid alt de problem som är förknippade med beskallningen av sjömän samiidigi kan lösas i annan ordning.

5 Riksdagen 1984/85. I saml. Nr 175

Prop. 1984/85:175 66

Lagförslaget i departementspromemorian (Ds Fi 1984:6) Beskattning av lön vid utlandstjänstgöring

1 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs all 54 § kommunalskattelagen (1928: 370) skall ha nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

54 §'

Från skattskyldighet/nAoZ/ai

a) svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar;

för utdelning på aktie i svenskt aktiebolag och andel i svensk ekonomisk förening i den omfattning som anges i punkt 1 av anvisningarna;

b) medlem av konungahuset; för av staten anvisal anslag;

c) i ullandel bosatt person och utländskt bolag:

för sådan inkomst, för vilken avgifl enligt lagen om bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter skall erläggas eller beträffande vilken befrielse från sådan avgifl skall åtnjutas jämlikt särskilt stadgande i samma lag;

d) I. ägare av sådan fastighet som avses i 3 kap. 2 § fastighetstaxerings-
lagen (1979; 1152);

för inkomsl av fastigheten i den mån ägarens inkomsl härrör från sådan användning som gör atl byggnad enligt 2 kap. 2 § fasiighelstaxeringslagen skall indelas som specialbyggnad, dock ej kommunikationsbyggnad, distributionsbyggnad eller reningsanläggning, eller härrör från nationalpark;

2. ägare av sådan fastighet som avses i 3 kap. 3 § fasiighelstaxeringsla
gen:

för inkomsl av fastigheten i den mån ägarens inkomst härrör från sådan egendom och sådan användning som avses i nämnda lagrum;

3. ägare av sådan fastighet som avses i 3 kap. 4 § fasiighelstaxeringsla
gen, dock ej ideell förening som är hänföriig under 53 S I mom. e);

för inkomsl av fastigheten i den mån den används för ändamål som avses i 3 kap. 4 § fasiighelstaxeringslagen;

e) i riket bosatt delägare i oskift dödsbo efter person, som vid siu
frånfälle icke varil här i rikel bosatt:

för av dödsboet åinjulen, lill honom utdelad inkomsl, för vilken dödsboet skall utgöra kommunal inkomstskatt;

O understödsföreningar, som bedriver såväl lill livförsäkring hänföriig verksamhet som annan verksamhet:

för annan inkomst än inkomsl av fastighet, dock atl skattskyldighet föreligger även för förstnämnda inkomst till den del inkomslen belöper på livförsäkringsverksamheten;

g) understödsföreningar, vilka enligt sina stadgar inle får meddela annan kapitalförsäkring än sådan som omfattar kapitalunderslöd på högsl 1000 kronor per medlem:

för all inkomsl, som belöper på verksamhel, hänföriig till livförsäkring; ' Senaste lydelse 1980:957.

Prop. 1984/85:175

Nuvarande lydelse

h) här i rikel bosall fysisk person, som under vislelse ulomlands åtnjutit avlöning eller annan därmed jämförlig förmån på grund av anslällning där annal än hos svenska slalen, svensk kommun eller ombord på svenskl fartyg eller svenskt, danskl eller norskt luftfartyg:

Föreslagen lydelse

h) här i rikel bosall fysisk person som under vislelse utomlands / ett och samma land, annal än Danmark, Finland, Island eller Norge (inklusive dessa sluters kontinentalsocklar), ålnjulil avlöning eller annan därmed jämförlig förmån på grund av anslällning där annat än hos svenska slalen, svensk kommun eller ombord på farlyg eller svenskl, danskl eller norskl luftfartyg:

för inkomst av anställningen under förulsällning atl anställningen och vistelsen i ullandel varal minsl elt år eller enligi anslällningsavlal eller på annan grund kan anlagas komma atl vara minsl ett år:

för inkomsl av ansiällningen om ansiällningen och vislelsen i landet i fråga varal antingen minsl sex månader under etl och samma beskattningsår i det landel eller minsl ett år i det landet, i båda fallen under förulsällning alt avbroll inle har skell för vislelse uianför det landet annal än för semester, Ijänsteuppdrag eller dylikl, vilka sammanlagl uppgått till högst 36 dagar de försia sex månaderna och därefter till i genomsnitt högst sex dagar för varje hel månad därutöver som vislelsen i anslällningslandel varat; i) ideell förening, som är hänföriig under 53 § 1 mom. e); för inkomsl av faslighel och av rörelse i den omfallning som anges i punkl 4 av anvisningarna; j) svensk aktiefond:

för inkomsl av lillfällig förvärvsverksamhel på grund av avyttring av egendom som avses i 35 § 3 mom., om den avyttrade egendomen innehafts Ivå år eller mera.

Svenskl aktiebolag och svensk ekonomisk förening kan under de förutsättningar som anges i punkt 5 av anvisningarna frikallas frän skallskyldighel för uldelning på andel i ulländskl förelag.

Av 70 § framgår all personer som där avses är frikallade från skallskyldighel för vissa inkomsler.

Denna lag träder i kraft Ivå veckor efter den dag då lagen enligt uppgifl på den utkommil från iryckel i Svensk förfaltningssamling och lillämpas på utlandsvistelser som påbörjas den I januari 1985 eller senare.

Prop. 1984/85:175 68

2 Förslag till

Lag om ändring i taxeringslagen (1956:623)

Härigenom föreskrivs atl i taxeringslagen (1956:623)' skall införas en ny paragraf, 65 a §. av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

65 a §

Gör en skallskyldig sannolikl all förulsällningarna för all han skall frikallas för skallskyldighel för viss inkomsl på grund av beslämmelserna i 54 § h) kommunalskalielagen (1928:370) kommer all föreligga efler del all laxeringsnäinndens arbele skall vara avsliiiai, skaU nämnden inle uppla inkomslen lill beskatlning hos honom.

Denna lag iräder i krafl den I januari 1985.

' Lagen omtryckt 1971:399.

Senaste lydelse av lagens rubrik 1974; 773.

Prop. 1984/85:175 69

Bilaga 4

Sammanställning av remissyttranden över promemorian (Ds Fi 1984:6) Beskattning av lön vid utiandstjänstgöring

1 Remissinstanserna

Efler remiss har yllranden avgetls av Riksskatteverket Kammarrätten i Slockholm Kammartätten i Göteborg Länsstyrelsen i Stockholms län Länsstyrelsen i Malmöhus län Länssiyrelsen i Göieborgs och Bohus län Länssiyrelsen i Norrbollens län Länsrällen i Slockholm Länsrällen i Göleborg Lokala skattemyndigheten i Stockholm Lokala skallemyndighelen i Malmö Lokala skallemyndighelen i Göteborg Bankinspeklionen Landsorganisationen i Sverige Svenska arbelsgivareföreningen Svenska maskinbefälsförbundet Svenska sjöfolksförbundel Sveriges advokalsamfund Sveriges fartygsbefälsförening

Sveriges hantverks- och induslriorganisalion - Familjeföretagen Sveriges industriförbund Sveriges redareförening Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund Tjänstemännens centralorganisation Riksförsäkringsverkei Länsstyrelsen i Örebro län Utlandssvenskarnas förening Svenska Byggnads- och Anläggningsindusirins Arbeisgivareförbund

SACO-SR har som sill yttrande överiämnat yttranden från medlemsförbunden Sveriges Naturvetareförbund och Sveriges civilingenjörsförbund

Prop. 1984/85:175 70

2 Allmänna synpunkter

Kammarrällen i Stockholm:

När den nuvarande ettårsregeln infördes åberopades som motiv intresset av all dels underlätta näringslivets rekrytering av folk för ullandsijänslgöring, dels undvika dubbelbeskattning. Genom ulbyggnaden av nälel av dubbelbeskattningsavtal har del senare skälet förioral sin tillämplighet med avseende på ullandsijänslgöring i många länder. Del finns emellertid fortfarande ålskilliga stater, exempelvis inom arabvärlden och östblocket, med vilka Sverige inle har ingåu avtal men som ändå tar emol svensk arbelskrafl i inle ringa omfallning. Del förra skälel har oförändrad lyngd.

Kammarrätten har år 1980 yllral sig över Brottsförebyggande rådets promemoria (1980:3) Utlandsbeskallning I, där en skärpning av ettårsregeln föreslogs. Domslolen avstyrkte förslaget. Härvid anfördes bl.a. all del måsle anses rimligt all den skallskyldige någorlunda säkert kan väga in beskallningseffeklen när han fållar beslui om ullandsijänslgöring. Många oförulsedda siiualioner, som medför alt utlandstjänslgöringen måste avbrytas lidigare än beräknat, kan inlräffa, l.ex. krig eller revolulion i vistelselandet likaväl som sjukdom eller dödsfall i familjen. Kammarrällen fann slötande all del vid rättstillämpningen inle skulle kunna las hänsyn lill sådana omständigheler som låg uianför den skattskyldiges rådighel. Om en skärpning likväl skulle anses motiverad i enlighet med förslaget måste regleringen mildras så atl undanlag medgavs när skäl därtill förelåg av den arl som har exemplifierais i del föregående.

En hel del av den krilik som sålunda riklades mol rådels förslag kan också anföras mol det förslag som remissen avser. Å andra sidan blir olägenhelerna avsevärt mindre i och med att minsla liden för vistelsen halveras. Kammarrällen har därför inle nägol all erinra mol all del genomförs men föreslår atl regleringen förenas med en dispensmöjlighei som gör del möjligl alt eliminera stötande effekter i del enskilda fallet.

Kammarrällen i Göleborg:

Kammarrätten delar den i promemorian framförda uppfattningen att flera skäl talar för att den nu gällande ettårsregeln bör ändras lill en sexmånadersregel. Som värdefulll ser kammarrätten all en sådan ändring bör leda lill alt del blir lällare för svensk exportnäring atl rekrylera personal för Ijänslgöring i utlandet På sikl bör detta medföra posiiiva effekler för svensk exporl. Att taxeringsmyndigheternas arbele underlättas blir också en väsentlig följd om den föreslagna ändringen genomförs. Kammarrällen lillslyrker därför i princip förslagel.

Länsstyrelsen i Malmöhus län:

För att underlätta för svenska företag all rekrytera personal för utlands-tjänstgöring föreslås all kvalifikalionsliden för skaltebefrielse i Sverige sänks från ett år till sex månader. Vidare föreslås några ändringar av huvudsaklig innebörd all förhindra en fullsländig skallebefrielse, dvs. all inkomster blir beskallade varken i Sverige eller i arbelsstalen.

Prop. 1984/85:175 71

Bägge målen i förslaget är i och för sig eftersträvansvärda men såsom konstaterats i promemorian också delvis motstridiga. Detla medför atl risk föreligger för all syftet att slimulera exportverksamheten kan komma atl motverkas av slrävandena all förhindra hell obeskaltade inkomsler i sådan utsträckning atl en ändring av nu gällande beslämmelse kan ifrågasättas. Någon möjlighel atl samiidigi lillgodose bägge inlressena effeklivi genom en beslämmelse av nu ifrågavarande ulformning synes inle finnas. Del kan l.ex. påpekas all vissa länder inle beskattar utomlands bosatta personer även om deras vislelse i landel varal mer än ett år. Ur skallemoralisk synvinkel kan det vidare ifrågasällas om del vid jämförelse med en marginalskatt i Sverige på kanske 70 procent är mer klandervärt att en inkomst blir hell obeskattad än alt denna beskallas i anställningslandel med t.ex. tio procenl.

Länsstyrelsen anser emellertid all del bör vara värdefullt för exporterande svenska förelag om kvalifikalionsliden för skatlebefrielse minskas. Länsstyrelsen anser också atl del ligger elt värde i sig med någorlunda enhelliga regler olika länder emellan. Detta gäller särskilt i förhållande lill de nordiska staterna efler del atl del gemensamma dubbelbeskaltningsavialei trätt i krafl. Sedan Danmark numera infört en sexmånadersregel har länssiyrelsen ingel all erinra mol atl en sådan regel lillämpas även här.

Länsstyrelsen i Norrbottens lån:

Länsstyrelsen avslyrker förslagel.

Länssiyrelsen är inle övertygad om all den nu föreslagna lagregeln är bättre än ettårsregeln. Den främsla invändningen som länsstyrelsen har mot regeln är alt den kan komma all uppfattas som oräiivis av de skallskyldiga bl.a. därför all lika lång tjänstgöring utomlands behandlas olika för olika individer. Den kan också komma all försvåra rekryiering under vissa delar av årel på grund av all kvalifikalionsliden anknulits lill arbels-slalens beskaiiningsår. Om förslagel genomförs bör del enligi länsstyrelsens mening modifieras enligt följande.

Länsrällen i Slockholms län:

Behovet av översyn av den så kallade eiiårsregeln har med den mångfald rättsfall som numera är vägledande för tillämpningen blivit slort. Länsrällen nolerar med tillfredsställelse att föreliggande förslag lill reformering av rätlsområdel lydligi visar all man är medvelen om svårighelerna med tillämpningen av gällande rätt All förslagel därtill präglas av atl vara etl verk av fackfolk på områdel gör del välgörande läll all tillgodogöra sig vad som avses. Länsrätten kan i alll väsenlligl anslula sig till förslagen.

Länsrätten i Göteborgs och Bohus län:

Den s. k. eiiårsregeln har bl.a, kriliserals för alt den inle är lillräckligi generös vid en internationell jämförelse och för atl den kan missbrukas i skaiteundandragande syfte. Från myndighetshåll har vidare hävdats att regeln är svår all lillämpa i prakliken. Kritiken får i stora delar anses så befogad all en reformering av eiiårsregeln framsiår som önskvärd.

Prop. 1984/85:175 72

De i departemenlspromemorian föreslagna ändringarna får i allt väsentligt anses väl lillgodose kraven på en generös och samtidigt lältillämpbar regel.

Landsorganisationen:

LO kan ulan svårighei dela ulredningens principiella kritik mol samt bedömning belräffande behovel av en juslering av den s.k, eiiårsregeln i kommunalskalielagen. Regeln som huvudsakligen tillkom för alt lindra den internationella dubbelbeskattningen på löne- och anslällningsinkomsier är enligi LO behäftad med flera uppenbara brister. Den nuvarande utformningen av regeln har lill en början medfört att åtskilliga problem uppslån i den praktiska regeltillämpningen. En annan brisl är onekligen del förhållandel atl löneinkomsier i vissa siiualioner kan bli hell skaiiefria ulan all det rör sig om någon överträdelse av ettårsregeln från den skallskyldiges sida. Dessulom ger nuvarande regelkonstruktion vissa möjligheter till missbruk.

Som ulredningen konstaterar har ettårsregeln genom en ökad ulbyggnad av nätet för dubbelbeskattningsavtal och interna lagregler om avräkning av utländsk skatt erhållit en alll mindre betydelse såsom instrument för lindring av dubbelbeskattningen på anslällningsinkomsier. Istället har regeln mera ulnylljals och kommer sannolikl även framgenl i ökad ulslräckning att ulnylljas som ell medel för att stärka exportsektorns internationella konkurrenskraft saml underlätta dess personalrekrytering lill anställningar ulomlands.

Del är emellerlid mot bakgrund av de nya uppgiflerna som ettårsregeln vid en jämförelse med motsvarande regels utformning i våra konkurrentländer hillills har framstått som ineffektiv eller otillräckligt generös. Med hänsyn lill detla och redovisade brister anser LO i likhel med ulredningen atl såväl behov som bärande skäl föreligger för atl justera utformningen av regeln. Kravel på och värdet av en inlernationell samordning understryker också behovel av en regeländring eftersom flerlalel av våra konkurrentländer inklusive de nordiska länderna genomgående har reformerat sina regler i en mera generös riklning.

Utredningsförslagel innehåller på många punkter väsenlliga förändringar i den konkreta ulformningen av regeln. Vissa förändringar innebär förvisso direkta försämringar för berörda löntagargrupper medan andra ändringar ulgör i stället förbällringar i förhållande lill gällande regel. LO anser emellertid vid en samlad bedömning atl de enskilda fördelarna med förslagel övervägar nackdelarna. Utredningsförslagel måsle därför sammantaget betraklas som en förbättring av ettårsregeln.

Svenska Arbetsgivareföreningen och Sveriges Industriförbund, som berells tillfälle atl avge yttrande över rubricerade promemoria, får härmed anföra följande efter all ha inhämlal synpunkter från etl liolal uilandsverk-samma förelag representerande olika branscher.

Den nu gällande ettårsregeln har underlättat näringslivets rekrytering av svensk personal för långlidsuppdrag i utlandet. Detla var också enligi förarbelena ett väsenlligl syfte med alt införa regeln.

Ettårsregeln har sålunda bidragit till att göra del möjligt för svenska företag all i en hårdnande inlernationell konkurrens hävda sig på ulländska

Prop. 1984/85:175 73

marknader. Behovel av en liberalt lillämpad ellårsregel undersiryks av del förhållandel atl del under senare år ofta visal sig svårl all rekrylera kompelenl svensk personal lill ijänslgöring ulomlands. Rekryleringspro-blemen påpekas också i promemorian. Moiivel alt underläila näringslivels rekrytering av svensk personal för ullandsljänsi har emellertid i övrigl starkt tunnats ut i promemorian.

Svenska byggnads- och anläggningsindusirins arbetsgivareförbund:

De önskemål om förändringar som från arbelsgivarsidan i olika former framförls lill myndighelerna, har hafl sin grund i atl de svenska företagen har fåll alll svårare all rekrylera svenskar för ijänslgöring ulomlands under kortare lid än elt år. Vid jämförelse med våra konkurrentländer på världsmarknaden har den svenska exportverksamheien blivit lidande, eflersom många länder lillålit lättnader i den individuella beskattningen i högre grad än som varil fallet för utsända från Sverige. I förslagel har hänsyn lagils lill della medelsl en avkortning av den period utlandsvistelse som erfordras för undvikande av beskattning i Sverige från 12 månader till 6 månader. Samtidigt har förslaget försetts med så många villkorande restriktioner, att den avsedda effeklen inte kommer lill stånd, såvida inle förändringar införes i förslaget.

3 Utlandsvistelsens längd m. m.

Riksskatteverket (RSV):

Den föreslagna regeln med krav på vislelse under ijänslgöringslandets beskattningsår innebär atl del är av utomordentlig betydelse atl påbörja vislelsen vid rätt tidpunkt om skallebefrielse skall erhållas för perioden. Delta belyses enklast med några exempel.

Förulsällningar;

Land A = avtalsland (183 dagars-regel i avtalet) Land B = icke avtalsland

Den interna skatterätten i land A och B = svensk intern skallerält Beskaltningsår = kalenderår

Anställd hos svenskl förelag som inle har fasl driftställe eller fast anordning i tjänslgöringslandet Anställningstid

1) 1 augusti 1983-30 maj 1984 (10 mån)

2) I augusii 1983-30juni 1984(11 mån)

3) 1 januari 1984-15 augusii 1984 (7,5 mån)

4) Ijuli 1983-30juni 1984(1 år)

5) 1 augusii 1983-31 juli 1984 (I år)

6) 1 januari 1984-31 december 1984 (I år)

7) 1 januari 1984-31 augusii 1984 (semester 1/6-18/7 insjuknar och reser hem 25 augusti)

I samtliga fall utnyttjas lotalt antal besöksdagar i Sverige.

Be	;skat1	ning i
	Land A		Land B	Sverige
1	Nej	(< 183 dgr 1983 och 1984)	Ja >6 män	Ja hela perioden
2	Nej	(< 183 dgr 19«3 och 1984)	Ja >6 män	Ja 1/8-31/12 1983
3	Nej	(228-45 = 183 dgr)	Ja >6 män	Nej >6 mån
4	Nej	(1/7-31/12 1983 184-36= 148 dgr 1/1-30/6 1984 182-36= 146 dgr)	Ja >6 mån	Nej = 6 män eller 1 är
5	Nej	(1/8-31/12 1983 153-6= 147 dgr 1/1-31/7 1984 213-66= 147 dgr)	Ja >6 män	Nej >6 mån 84 = 1 år
6	Ja	>183 dgr	Ja >6 mån	Nej >6 män eller
7	Ja	238-48= 190 dgr	Ja >6 mån	Ja (För lång ledighet i förhållande till tjänstgöringstiden. Sexmånaders-gränsen inte uppfylld genom att semestern under uppkomna förhållanden ligger i slutet av vistelsen).

I fall 4 kan avbroll ske när som helsl under 1984 och i fall 6 när som helsl efter I juli 1984 - under förulsällning dock all ingen ledighel tagits ul under de sisla dagarna ijuni - ulan atl inkomslen blir beskallad i Sverige. I fall 5 sker beskattning i Sverige om utlandstjänslgöringen avbryis före eltårsperiodens ulgång. Blir 183-dagarsregeln inle lillämplig sker beskattning i land A på samma sätl som i land B dvs. i samtliga fall om avtalet följer OECDs modellavtal.

Exemplen visar - i molsals lill vad som sägs i promemorian på sid. 49 -all en koppling av kvalifikationstiden lill ijänslgöringslandets beskaltningsår leder till olika beskaltningsresultal för den enskilde beroende på dels när under året uilandsljänslgöringen påbörjas resp. avslulas och dels om tjänslgöringslandet är ell avialsland eller ej. Åven denna regel kan således i likhel med ettårsregeln se promemorian (sid. 42 och 43) leda lill fullsländig skaltebefrielse. Ettårsregeln har dessutom inle gjorts uttryckligen avhängig av au beskattning sker utomlands.

I syfte atl lillgodose kravel på en beskattning i tjänslgöringslandet föreslår RSV, som ell ytterligare villkor för skallebefrielse i Sverige, att den ullandsanslällde genom ett intyg eller på annal säll visar eller gör sannolikl alt beskattning sker i enlighel med gällande beslämmelser i tjänslgöringslandet. Etl intyg bör ofta kunna utfärdas anlingen av skattemyndigheten där eller av arbetsgivaren. Ett sådant intyg i kombination med elt anställningsavtal bör dessulom enligi RSVs mening ulgöra fömisällning för jämkning.

De skäl som motiverar en skattebefrielse vid utlandstjänstgöring är de fördelar som kan föreligga ur konkurrens- och rekryteringssynpunkl för svenska företag verksamma utomlands. Arbelsgruppen framhåller atl en generell regel om skallebefrielse, som nuvarande eltårsregel utgör, är till fördel även för den skaltskyldige. som på förhand - innan han accepterar

Prop. 1984/85:175 75

en utlandstjänst - bör kunna överblicka sin ekonomiska situation. Arbelsgruppen menar (sid. 43) dock all del är ofrånkomligl med en förkortning av kvalifikationstiden om samtliga de skäl som moliverar en regel om skattebefrielse för inkomsl av ijänslgöring ulomlands skall kunna lillgodoses. Ell yueriigare skäl för en sådan förkortning av liden är, enligt arbetsgruppen, all Danmark numera har en sexmånadersregel.

RSV som ser posilivt på en harmonisering av reglerna i Norden har i och för sig inget all invända mot att kvalifikalionsliden sänks till sex månader men anser mot bakgrund av del ovan anförda all en koppling lill ijänslgö-ringslandels beskattningsår är olämplig. En sådan regel kombinerad med etl krav på all tjänstgöringen skall vara förlagd lill elt och samma land blir krånglig ur tillämpningssynpunkl och kommer all innebära belydande kontrollproblem för taxeringsnämnderna. Dessulom lorde den föreslagna regeln upplevas som svårtillgänglig av de skallskyldiga. Vidare kan en ovillkorlig faktisk vistelse i ullandel leda lill obilliga konsekvenser för den skaltskyldige. Avbroll i vislelsen bör tolereras om del sker på grund av sådana särskilda omsländigheler över vilka varken den skallskyldige eller hans arbetsgivare kan råda. Som exempel kan nämnas politiska oroligheter, krig, naturkataslrof, arbetsgivarens konkurs, sjukdom hos såväl den anställde som hos nära anhörig.

RSV har lidigare i sill yUrande (1981-01-15) över brottsförebyggande rådels (BRÅ) promemoria PM 1980: 3 Utlandsbeskallning, inle ansell sig kunna tillstyrka atl del i lag fastläggs ett besläml antal dagar som får tillbringas i Sverige bl.a. med hänsyn till all möjligheter saknas all i prakliken konlrollera alt bestämmelsen följs. RSV förordar i stället atl del i motivutlalande sägs atl RSVs uttalanden 1972-02-17 (RSV 1972: 2:10) och 1976-03-23 (Bilagorna I och 2) bör vara vägledande för den besöksfrekvens som kan tillåtas utan atl ettårsregeln bryts. RSV menade vidare all en sådan regel ger taxeringsmyndigheterna möjlighel all inom vissa ramar göra en bedömning i del enskilda fallet. RSV kan inte finna atl skäl för en ändrad bedömning i denna fråga föreligger.

RSV kan därför på samma grunder som åberopats i yttrandet över BRÅs promemoria inte tillstyrka arbetsgruppens förslag om lagreglering av antalet besöksdagar. Däremot anser RSV all det av lagtexien bör framgå all besök i Sverige inte får förläggas i början eller slulel av ullandsvislelsen.

RSV ifrågasätter bl.a. mot bakgrund av ovan redovisade exempel om inle nuvarande eltårsregel bättre svarar mot de anförda skälen för en regel om skallefrihet vid ullandstjänstgöring än den föreslagna regeln.

Bedöms dock en förkortning av kvalifikalionsliden lill sex månader som nödvändig bör del samiidigi i motivutlalande klargöras vad som i 54 § h) KL avses med "åtnjutit avlöning eller annan därmed jämförlig förmån på grund av anslällning där". Skall uttrycket förslås så atl skattebefrielsen avses omfatta såväl före avresan utbetalt förskott på lön hänföriig till kommande ullandsijänslgöring som semesterersältning, tantiem, sjukpenning m. m. som belalas ut i efterskott efter hemkomsten? (Jfr regeringsrättens domar RÅ 1959 ref. 33 och 1983 1:58). Enligt RSVs mening bör skaltefriheten omfatta endasl sådan ersällning som såväl intjänats som uppburits under vislelsen i utlandet

Sammanfallningsvis avslyrker RSV all en ändring av 54 § h) KL utformas på del föreslagna sättet

RSV föreslår dessutom atl som ytteriigare villkor för skaUebefrielse enligt 54 § h) KL skall krävas ell intyg eller liknande från abelsgivaren eller skallemyndigheten i tjänslgöringslandet som utvisar all beskattning sker i enlighel med beslämmelserna där.

Prop. 1984/85:175 76

Sälls kvalifikalionsliden ned till sex månader bör del, enligi RSVs mening, av molivutialande eller laglexl framgå

all RSVs ulllalanden 1972-02-17 och 1976-03-23 bör vara vägledande för lillålen besöksfrekvens,

all semesler eller annan ledighel inte får las ul i början eller slulet av utlandsvistelsen,

all vissa ofrivilliga avbroll i ullandsvislelsen kan godias ulan all skattskyldighet för den skull uppkommer samt

atl ersättning som omfattas av regeln om skattebefrielse skall vara såväl intjänad som uppburen under vislelsen ulomlands.

Kammarrätten i Slockholm:

Utlandsvistelsens längd m. m.

Kammarrätten ställer sig positiv till all kvalifikalionsliden skärs ned och atl korlare avbroll för hembesök, semesler elc. tillåts inom ramen för minimitiden. Man måsle emellertid ha klart för sig alt, om förslaget genomförs, samma lagsliflningskomplex kommer all innehålla två olika säll för att beräkna tid. 1 dubbelbeskattningsavtalen torde sålunda räknas faktisk visielselid i anial dagar medan förslaget bygger på antal månader inklusive avbrott för hembesök.

Enligt promemorian (s.42) föreligger visserligen skäl för en regel som ger skaltenedsällning i vissa situationer vid arbete utomlands irols alt detla inle är motiverat av den orsaken att den skallskyldige riskerar all bli dubbelbeskailad. Regleringen bör dock inle utformas så atl den leder lill fullsländig skattebefrielse. Sådan befrielse kan emellertid bli följden om de angivna två sätten för tidsberäkning kombineras. Saken kan illustreras med följande exempel.

En svensk reser till Spanien för atl arbela där under liden 1/1—31/7 1985. Under denna lid vislas han 42 dagar i Sverige. Den föreslagna sexmånadersregeln blir alltså tillämplig — utgångspunkten är ju atl han efler så lång tid skall bli beskattad i Spanien. I dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Spanien (art XI p. 2 a) sägs emellertid atl bosättningslandel (Sverige) behåller beskallningsrätlen, om den faktiska vistelsetiden i arbetslandei (Spanien) inte överstiger 183 dagar. Antalet dagar fr. o.m. den Ijanuari t o. m. den 31 juli uppgår till 212 (213 under skottår). Räknar man bort de 42 hembesöksdagarna blir antalet faktiska vistelsedagar 170. Inkomsten kan sålunda inte beskattas i Spanien men inle heller i Sverige eftersom vislelsen där, såsom den föreslagna regeln ulformais, har varal minsl sex månader.

Det kan befaras atl den beskrivna situationen inle blir ett sådant udda fall som anges (s. 52) i promemorian. I Spanien liksom i de flesta andra länder (ulom de anglosaxiska) är beskattningsåret = kalenderåret Bestämmelsen om atl de sex månaderna skall infalla under "arbetslandels" beskaiiningsår eliminerar därför inte den angivna effekten. De flesla avial innehåller för övrigt 183-dagarsregeln.

I den danska lagstiftningen görs ell förbehåll - nämligen all sexmånadersregeln inte är tillämplig om Danmark getts beskattningsrätt genom dubbelbeskattningsavtal. Med en sådan ordning uppkommer inte den beskrivna situationen. Motsvarande reglering har inle lagits upp i promemorian med hänsyn till atl den skulle skapa orättvisa i förhållande till de länder med vilka vi inle har dubbelbeskallningsavlal.

Prop. 1984/85:175 77

Även elt sådant beräkningssäti som dubbelbeskattningsavtalen innehåller medför svagheter. Skall med en sådan regel faktisk vislelsetid räknas och krav uppställas på alt vislelsen har varal minsl 183 dagar eller skall, i enlighel med förslagel, vislelseliden beräknas inklusive hembesök m.m. och en minimitid om (183 -t- 36 =) 219 dagar krävas?

Kammarrätten har med del anförda velal peka på all olika lösningar kan väljas men all alla synes behäftade med brisler, bl.a. alt vissa inkomster av ullandsijänslgöring helt undgår beskailning. Fördelarna med klara och liberala regler lorde dock uppväga vissl skattebortfall.

Kammartätten har inte någol atl erinra mol förslaget i fråga om vilkel anial vislelsedagar i Sverige som skall lillålas ulan atl skatteplikt här inlräder.

Som har angivils inledningsvis godiar domslolen också i princip all regeln om utlandsvistelsens längd skall göras absolut i den meningen all vislelsen fakliskl skall ha varal en viss lid. En sådan reglering blir enklare och mera lältillämpad än den nuvarande. Vid en samlad bedömning innebär den också viss liberalisering. Åven med den nya ordningen kan emellertid förekomma fall då en skallskyldig vid lilllrädel av ansiällningen med fog har räknat med skattefrihet här i rikel men då oväntade händelser (sjukdom, krig o. 1.) ivingar vederbörande all återvända i förtid. I syfte all undvika siölande konsekvenser i enskilda fall finner kammarrällen önskvärt atl en dispensregel införs som ger regeringen eller den myndighel regeringen förordnar (lämpligen riksskatteverkel) möjlighel att, när synnerliga skäl föreligger, medge skattefrihet här även om någol av rekvisilen för sådan frihet kommer alt brista.

Minimitiden för vistelsen och ijänslgöringen i "arbeislandei" skall enligt förslagel infalla under ell och samma beskaiiningsår i del landel för all skattefrihet i Sverige skall få åtnjutas. Åven denna regel syftar lill au förebygga lolal skaltefrihet. Med hänsyn lill hur längden av vistelsen skall beräknas kan emellerlid ändå fullständig skallefrihei uppkomma Gfr ovan). Regeln är ägnad all försvåra rekrytering till arbete i utlandet när mindre än ell halvi år ålerslår av del löpande beskaliningsårel i arbetslandei. Kammarrällen kan inle bedöma hur pass allvarliga nackdelar della kan medföra i prakliken.

Förslagel innebär en skärpning i förhållandel lill nuvarande regler även på del sättet atl vislelsen skall ha varil föriagd till etl och samma land. En sådan ordning bör typiskt sett försvåra rekryiering av personal som behöver resa från land lill land. I prakliken lorde dock vederbörande stationeras i ett bestäml land och på grund av kontrollsvårighelerna (jfr nedan) i prakliken bli belraktad som verksam där.

Bevis- och kontrollfrågor

Avsevärda svårigheier måsle uppkomma vid den prakliska tillämpningen av de föreslagna reglerna med avseende både på skattemyndigheiernas möjligheter att konlrollera och den skatiskyldiges möjligheter all bevisa riktighelen av lämnade uppgifter rörande exempelvis vislelselidens längd och anlalel hembesöksdagar. Della gäller inte minsl mot bakgrund av alt kraven på bevisning enligt promemorian inte får ställas för högl och all del skall överlämnas ål räiislillämpningen all avgöra vad som rimligen bör begäras av den skallskyldige i detta avseende. Bl. a. måsle beaktas all del näslan aldrig förekommer all passhandling slämplas vid inresa lill eller ulresa från Sverige. Ell eller flera hembesök kan komma ur bilden genom all den skatlskyldige inle visar upp sina flygbiljetter. Hur skall för övrigl

Prop. 1984/85:175 78

den skallskyldige kunna visa all han inle har vislals i riket? Av ell anställningskontrakt lorde t ex. normall inle kunna utläsas antalel hembesöksdagar. Löneutbelalningsavier lorde i allmänhet inte heller utgöra något bevis på var och när någon arbeiar utomlands. Del lorde också bli svårt atl kontrollera respeklive att bevisa atl utlandstjänslgöringen har varit förlagd till elt och samma land. Har den bara påbörjais och avslulals i samma land torde det knappasl gå all visa all den inle har varil förlagd där hela tiden. Det är inle möjligl atl inom ramen för etl remissyttrande söka anvisa lösningar på dessa problem. De är för övrigl inte på något säu unika för den konstruktion som promemorian innehåller och måste kanske godias. Det är emellertid angelägel alt under lagsliflningsärendels fortsatta gång en tydligare ledning ges för rältslillämpningen, i första hand på vilka krav som bör ställas på bevisningen och vem som i försia hand har bevisbördan för olika moment.

Begränsning av sexmånadersregeln till vissa länder

I promemorian föreslås all de nya reglerna inle skall lillämpas i fråga om arbete i de nordiska grannländerna. Kammarrätten kan inte finna att några bärande skäl för en sådan konstruktion har redovisats - eller föreligger. Domstolen avstyrker därför all del angivna undanlagei görs. Skulle en sådan lösning likväl väljas, är del angelägel att rättslikhet på områdel skapas i de nordiska länderna.

Progressionsförbehåll

I promemorian sägs (s. 42) all den danska sexmånadersregeln har tjänat som utgångspunkt när förslagel har ularbelals. Väsentliga avsteg har dock gjorts i etl par hänseenden. Från tillämpligheten av den föreslagna regleringen har sålunda inte uteslutils fall där Sverige genom dubbelbeskattningsavtal getts beskaltningsrälien lill ullandsinkomsten. Vidare gäller atl ullandsinkomsten inte skall räknas in i skalteunderiaget vid beräkning av skatten på inkomster här i rikel. Della innebär visserligen inle någon ändring i förhållande till vad som gäller nu. Kammarrätten kan emellertid inte finna att del finns någol bärande skäl för alt den som under ett år har inkomsl dels av tjänstgöring i Sverige och dels av ullandstjänstgöring -ulöver skattefrihet i Sverige för utlandsinkomsten - skall åtnjuta förmånen av atl ullandsinkomsten inle är progressionsgrundande när skatten beräknas på inkomslen här.

Kammarrätten i Göteborg lillslyrker i princip förslagel och anför;

Emellertid kan det enligt kammarrättens uppfallning sällas i fråga om det inle vore skäl atl la stegel fullt ut och medge befrielse från beskattning i Sverige för inkomst under hela anställningstiden i utlandet om del av anställningen och vislelsen varal minsl sex månader under samma beskaltningsår i vislelselandel. En sådan regel skulle således innebära all om en tiomånaders anställning och vistelse i ell land föriades i tiden på så sätt atl Ire månader inföll före vistelselandels "beskattningsnyår" och sju mänader efter så skulle även inkomsten under de tre månaderna vara frikallad från skattskyldighet i Sverige. Med en sexmånadersregel konstruerad på så sätt skulle den i promemorian föreslagna kompletterande ettårsregeln bli obehövlig. Regeln skulle därmed bli enklare att lillämpa för den enskilde och för taxeringsmyndigheterna. En annan fördel vore all man slapp ifrån den "tröskeleffekl" som följer med den i promemorian föreslagna lösning-

Prop. 1984/85:175 79

en om en anslällning och vislelse uppnår en varaklighet av ell år; försl vid en sådan varaktighet medför ju den i promemorian föreslagna regeln alt inkomslen under hela anställningstiden under alla omständigheter blir frikallad från skallskyldighel i Sverige.

Mol den av kammarrätten sålunda ifrågasatta lösningen kan kanske främst anföras atl den under vissa omsländigheler skulle kunna medföra all inkomsl under viss del av anställningen skulle vara undandragen beskattning både i Sverige och i vistelselandet. 1 det ovan anförda exemplet skulle detla bli fallet med inkomslen under de tre månaderna före beskatl-ningsnyåret Detla är en nackdel som den emellertid delar med den i promemorian föreslagna kompletterande ettårsregeln.

Kammarrätten vill i sammanhanget ifrågasälla om inte den nu ifrågavarande skattefrihelsregeln i stället skulle kunna utformas i överensstämmelse med den 183-dagarsregel som finns intagen i många dubbelbeskattningsavtal.

Kammarrätten vill även peka på atl den i promemorian föreslagna lag
lexlen enligt kammarrättens mening måsle lolkas på så säll all den enligt
sin ordalydelse medför frihet från beskattning i Sverige för all inkomst av
anslällning om minsl sex månader av ansiällningen infaller under ett och
samma beskattningsår. Lagiextförslagel ullrycker således en regel med del
innehåll som kammarrätten ovan velal la upp lill diskussion. För all uppnå
del regelinnehåll som synes åsyftal i promemorians övervägande kan lag
texten i stället förslagsvis utformas enligt följande. " föranlingen den

inkomst av anställning som är hänföriig till ell och samma beskaltningsår i
landel om anställningen och vistelsen i landel varat minst sex månader
under beskattningsåret eller för inkomsl av anslällning om anställningen
och vistelsen varat minst etl år i landet, i båda "

Enligt praxis medför nu gällande eltårsregel befrielse från skall i Sverige för inkomsl av anställning i ullandet även i de fall då vistelsen i ullandet avbrutits i förtid och därigenom rent faktiskt ej varat etl år. Under förutsättning atl del på förhand kunnal antas atl anställningen och vistelsen skulle pågå under minsl ell år. Förslagel innebär däremol all befrielse endasl kan komma ifråga om ansiällningen och vislelsen fakliskl varat sex månader respeklive elt år. Någol utrymme för undantag härifrån lämnas ej enligt förslaget.

Den föreslagna ändringen i denna del kan enligt kammarrättens mening leda lill stötande resultat i fall då del slåll hell klarl för både arbelsgivare och arbelslagare från början atl anställningen och vistelsen skulle pågå så länge så all den skulle leda till nedsättning av skatl men att anställningen sedan avbmtils i förtid på grund av omsländighel som parierna ej kunnat förulse eller råda över. Som exempel på sådana orsaker lill avbrott kan nämnas krig, konkurs och allvarlig sjukdom. Avbroltel skulle kunna resullera i atl arbetstagaren drabbades i efterhand av en hög hell oförutsebar restskatt

Effeklen kan bli densamma om arbelslagaren utan atl i och för sig varakligl avbryia vislelsen i landel ivingas på grund av lungl vägande skäl uianför hans eller arbelsgivarens kontroll atl vistas utanför landel under fler dagar än vad som är medgivet i den föreslagna regeln.

För atl komma till rätta med sådana stötande fall anser kammarrällen all en "venlil" bör införas i den föreslagna laglexlen som gör del möjligl all medge skallefrihet om "synnerliga skäl därför föreligger" trols att förulsäuningarna enligt huvudregeln ej är uppfyllda.

Prop. 1984/85:175 80

Länsstyrelsen i Stockholms lån:

Länsstyrelsen tillstyrker de i belänkandel framlagda förslagen.

Följande påpekanden och kommenlarer bör göras.

Den nuvarande eiiårsregeln har för taxeringsmyndigheternas del medfört ofla belydande uiredningssvårigheler när ullandsvislelsen avbrulils i förtid. Den föreslagna regeln atl en faktisk vistelse i utlandet om minsl sex månader erfordras för skallebefrielse i Sverige kommer all undanröja en hel del ulredningsarbele. De posiiiva följderna kan förväntas bli en minskad arbetsbörda hos beskaitningsmyndighelerna och ökad likformighet i beskallningen. Uitalandel all orsaken lill för lidigl avbrylande av ullandsvislelsen inle skall lillmälas betydelse är av väsentlig vikt i della sammanhang.

Del framlagda förslagel har förtjänster ur förenklingssynpunkt av den anledningen all dubbelbeskallningsavlal inle kommer alt behöva lillämpas i samma utsträckning som för närvarande. På grund härav bör den förvänlade ökade tillströmningen av ärenden där 54 § kommunalskalielagen skall tillämpas väl kunna accepleras av beskatlningsmyndighelerna och inle föranleda väsenlliga olägenheter.

Av den föreslagna lagtexten framgår kanske inte med tillräcklig tydlighet kravet på faktisk utlandsvistelse och inle alls all hembesöken inte får läggas i början eller slutet av sexmånadersperioden. För vinnande av tydlighet bör lagtexien komplelteras i detla avseende, förslagsvis i anvisningar till 54 § kommunalskalielagen.

Länsstyrelsen i Malmöhus län har inget atl erinra mol att en sexmånadersregel införs, men gör följande kommentarer:

Faktisk eller antaglig utlandsvistelse

Enligi förslaget krävs för skattebefrielse att vistelsen utomlands faktiskt varal anlingen minst sex månader under ell och samma beskaltningsår eller minsl ett år. Kravel på faktisk vistelse, vilkel i promemorian har bedömts som nödvändigl för all förhindra fullsländig skaltebefrielse, stöds i princip av länsstyrelsen. Emellertid kan den föreslagna ulformningen i vissa fall medföra obilliga konsekvenser för den skallskyldige. Enligt länsstyrelsens mening bör därför undanlag från kravel på faktisk vislelse kunna göras i de fall den skatlskyldige kan visa att ullandsvislelsen vid dess böljan varil avsedd alt pågå minst sex månader men där denna avbrutits på grund av särskilda omständigheter vilka varken den skallskyldige eller arbetsgivaren kunnat eller bort kunna råda över. Länsstyrelsen har närmast i åtanke sådana omsländigheter som politiska oroligheler och krig i vislelselandel eller allvarlig ändring av personliga förhållanden. Del får antas all anlalet fall som kommer att omfatlas av en undanlagsregel med den utformning som här angeils blir begränsal och att denna därför inle bör föranleda något avsevärl merarbete för beskallningsmyndighe-terna.

Utlandsvistelsens förläggning i liden

Som krav för skaUebefrielse har i promemorian föreslagils alt utlandsvistelsen varat anlingen minsl sex månader under ell och samma beskaltningsår eller minst ell år. För all komplelleringsregeln inte skall sakna mening måsle förslagel innebära all skallefrihei för inkomst vid ullands-

Prop. 1984/85:175 81

Ijänslgöring mellan t.ex. den I juli-31 maj (beskaiiningsår = kalenderår) endasl gäller den inkomsl som intjänats mellan den Ijuli-den 31 december medan inkomsl för resterande del av ijänsigöringsliden skall beskallas i Sverige. Denna innebörd måsle allmänl sell synas egendomlig och kan svåriigen ulläsas av den föreslagna ordalydelsen av 54 § kommunalskattelagen.

I promemorian har observerats all den föreslagna sexmånadersregeln medför all del kan bli svårl all rekrytera arbetskraft för ullandsijänslgöring under andra hälflen av ell beskaiiningsår och all del kan bli svårl atl förmå en arbelstagare till fortsall Ijänslgöring under början av elt nytl beskaltningsår om denne inte kan påräkna arbete minsl sex månader också under detla år. Enligt länsslyrelsens mening finns del risk för att arbetsgivaren genom all belala ut lön i förskoll allernalivi i efterhand försöker "föra" över inkomsler från ell beskattningsår lill eu annal för all därigenom undgå dessa rekryteringsproblem. Några slörre möjligheter atl uppläcka sådani kringgående vid den löpande taxeringen torde inle finnas.

Med hänsyn till nu angivna omsländigheter anser länsstyrelsen all del föreslagna kravel på all vislelsen skall pågå under minsl sex månader av arbeisslaiens beskattningsår bör ulgå. Den risk för hell obeskattade inkomster som därigenom uppkommer bör i stället molverkas genom all man vid förhandlingar om dubbelbeskattningsavtal från svensk sida försöker anpassa den s.k. 183-dagarsregeln till en intern regel uppbyggd efter löpande tidsperiod. Betydelsen av atl inkomster kan bli hell obeskattade bör, som ovan antytts, inle heller överbeionas.

Antalet hembesöksdagar

För all inkomst av ullandstjänstgöring inle skall beskallas i Sverige föreslås atl avbrott inle får ha sketl för vistelse utanför anställningslandel annal än för semesler, ijänsteuppdrag eller dylikl, vilket sammanlagl uppgått till högsl 36 dagar de försia sex månaderna och därefter till i genomsnill högsl sex dagar för varje hel månad därutöver som vistelsen i anslällningslandel varal. Av promemorian framgår all såväl ankomst som avresedag skall räknas in i liden för vislelsen utanför arbelsstalen medan del däremot inle framgår hur "mellandagen" skall räknas i de fall hemresan varar mer än två dygn.

I förslagel har vidare angelts alt besök för annat arbeie än sådani som hör lill uilandsljänslgöringen inle bör accepleras. Della ullalande bör enligt länsslyrelsens mening enbart lolkas som all arbele uianför anställningslandet ål den arbetsgivare för vilken utlandstjänsten fullgöres endasl bör accepleras om arbetet har samband med denna ijänslgöring. Någol hinder för arbelslagaren att l.ex. på sin semester utföra annat arbete bör inte uppställas.

Skälen lill atl införa en undanlagslös schablonregel belräffande antalel hembesöksdagar synes vara att underlätta beskailningsmyndighelernas arbete saml alt främja en ökad likformighet i beskallningen. Med beaklande av atl det från beskattningsmyndighelernas sida lorde vara näslan omöjligl all konlrollera antalet dagar som arbelslagaren tillbringat utanför anslällningslandel kan värdel av en sådan regel emellertid ifrågasällas.

Länsstyrelsen anser vidare alt del av billighetshänsyn mol den skatlskyldige finns skäl alt bibehålla den hittillsvarande ulformningen där hänsyn kan tas till omständigheter i det enskilda fallet Förslaget alt semester eller andra hembesök inle skall få läggas i början eller i slulel av vislelsen så att denna därigenom blir kortare än sex månader förordas däremot av länsstyrelsen. 6 Riksdagen 1984/85. I saml. Nr 175

Prop. 1984/85:175 82

Länsstyrelsen i Göieborgs och Bohus län:

I promemorian redovisas flera skäl för atl den s. k. ettårsregeln bör jämkas genom all kvalifikationstiden förkortas. Man pekar bl.a. på atl en vislelse i ell land i sex månader ofla ulgör en presumiion för beskattning i det landel. Förslagel innebär all en person som vislas ulomlands i ell och samma land frikallas från skallskyldighel i Sverige om ansiällningen och vislelsen i landel i fråga varal minsl sex månader under ell och samma beskattningsår i landel. I regel kräver dubbelbeskattningsavtalen en vislelse i mer än 183 dagar för alt beskailningsräii skall uppkomma i del andra landel. Del föreligger således en olikformighet i tidskravet mellan den föreslagna regeln i kommunalskalielagen och beslämmelserna i flerlalel dubbelbeskallningsavlal. Man ser dock inte i delta någon större risk för en icke önskad fullständig skattebefrielse i enskilda fall. Länsstyrelsen delar inle denna mening. Den nya regeln kan ivärtom i vissa fall komma alt medföra fullständig skaUebefrielse.

Ell av skälen för all införa skaltelällnader vid arbele ulomlands har varil all underlälta för svenska förelag all rekrytera personal för arbele ulomlands. Om således ell svenskt förelag ansläller någon för arbete ulomlands kan den anslällde enligi den föreslagna ändringen frikallas från skallskyldighel i Sverige om arbetet medför vislelse i del andra landel under sex månader eller ca 147 dagars (183-36) faktisk vislelse av delta lands beskattningsår. Skulle Sverige ha ett skatteavial enligt OECD-modellen med landel i fräga är personen emellertid enligi avtalet inle skattskyldig - man torde kunna förutsätta alt det svenska företaget inte har fast driftställe - i detta land förrän han vistats där mer än 183 dagar av beskaltningsårel. Länsstyrelsen ulgår från att del här måste vara fråga om faktisk vistelse i landel. Sverige har genom 183-dagarsregeln i avlalel tillförts en beskattningsrätt som man enligt intern rätl inte kan ulnyttja. Den skallskyldige får därför full skallebefrielse. Sverige har många skalieavial där den s. k. 183-dagarsregeln finns inskriven och sluier alll fler sådana avtal. Enligt övervägandena i promemorian bör regeln inte ulformas så att den leder till fullständig skallebefrielse. Den bör därför ulformas på annal säll än som föreslagils i promemorian.

Ettårsregeln är utformad så att den skall tillämpas även om ullandsvislelsen på grund av vissa oförulsedda händelser blivii kortare än ell år irots att det från början kunnal antas alt den skulle omfatta minst ell år. På denna punkl är den föreslagna nya lydelsen av regeln väl fiskalisk. Enligt länsslyrelsens uppfattning bör ettårsregeln få lillämpas även i fortsättningen i de fall då vistelsen i utlandet ("del landet") varit avsedd atl vara minsl ell år men avbrulils på gmnd av särskilda händelser som krig, sjukdom etc.

Enligt promemorian sid. 45 innebär förslagel om antalel "hembesöksdagar" alt besök / Sverige för semesler, konsullalioner, avrapporiering o.d. bör tillåtas under sammanlagl högst 36 dagar under de första sex månaderna. Enligt den föreslagna beslämmelsen i 54 § h) kommunalskalielagen krävs atl den skallskyldige inle vislas "uianför det landel" mer än 36 dagar. Della innebär atl semesler uianför del landel men i annal land än Sverige inte skulle vara tillåten.

Länsstyrelsen ulgår från all det är lagtexien som återspeglar promemo-rieförfatiarens intentioner. Länsstyrelsen vill också påpeka all möjlighelerna atl kontrollera i vilken utsträckning en person vislas i Sverige eller i annal tredje land är mycket små.

Rekryieringsaspekten

Ur rekryieringsaspekten är del vikligi all en regel skapas som ur individens synvinkel uppfattas som rättvis. Med de effekter den föreslagna regeln får kan den dock verka hämmande.

Här nedan lämnas några exempel på vilka skalleeffeklerna blir vid olika perioders ullandstjänstgöring såväl enligt intern rätt som enligt dubbelbeskallningsavlal dels om 183 dagar beräknas under arbeisslaiens beskaiiningsår och dels om träffade avtal i stället räknar de 183 dagarna i löpande tid.

Exempel på tillämpning av den föreslagna regeln I 54 § h) kommunalskut-lelagen

Förutsällningar och förklaringar

Arbeisslaiens beskattningsår förulsalls vara kalenderår Bs = Beskailning i Sverige Us = Undanlag från beskailning i Sverige Ba = BeskaUning i arbelssialen Ua = Undantag från beskattning i arbelsstalen

Anställnings-	Intern	Dubbelbe;	ikattningsavtal	Konsekvenser
period utomlands	rält	arbeis-	löpande
	rält	arbeis-	löpande
		slaiens	tid
		beskatt-
		ningsår
1, 1/1-30/6(181 dgr)	Us	Ua	Ua	Fullständig skatlebefrielse
2, 1/7-31/12 (184 dgr)	Us	Ba	Ba
3, 2/7-31/12 (183 dgr)	Bs	Ua	Ua
4, Samma period som exem	1-
pel 2 men med kortare
besök i Sverige i aug	Us	Ua	Ua	Fullständig skaltebefrielse
5. 1/10-31/3(182 dgr)	Bs	Ua	Ua
6. 1/3-31/8 (184 dgr)	Bs	Ua	Ba	Dubbelbeskattningsavtal tillämpligt i vissa fall
7, 15/7-20/6(341 dgri	Bs	Ua	Ba	''

Såsom exemplen ovan visar får arbetsperiodens förläggning i tiden slor betydelse för skallefrågan och därmed också för rekryleringsfrågan. Den som arbeiar ulomlands första halvåret kan uppnå fullständig skallebefrielse. Åven för ijänslgöring under andra halvåret med korlare besök i Sverige uppstår fullsländig skallebefrielse.

Vid en jämförelse som olika individer med lika lång ullandsijänslgöring kan göra mellan sig blir uppenbart samma lidsperiod olika behandlad. Om exemplel ovan ulökas med förutsättningen atl en person vislas utomlands i flera länder kan beskattning i Sverige ske såsom påpekais i promemorian irols en nästan årslång utlandstjänstgöring. Exemplen visar också att dubbelbeskallningsavlal kan komma all bli lillämpliga i vissa fall.

Prop. 1984/85:175 84

Avbrott vid vistelse i utlandet

Regeln all kvalifikalionsliden ska avse fakiisk vislelse oavsell anledningen lill avbrottet försvårar för individen möjlighelen lill bedömning i förväg och kan komma all upplevas som slelbenl och hård. Vid avbrott på grund av t ex naturkatastrof eller krig bör det finnas möjlighet atl modifiera kvalifikationstiden.

Länsstyrelsen i Örebro län:

Länsstyrelsen delar uppfattningen all - för all lönen härför ej skall beskattas i Sverige - utlandsarbete skall pågå så lång lid all skattskyldighet normalt inlräder i den slal där arbetet utförs och all utlandsansiällning-en alllid skall pågå en viss minimiiid. Den föreslagna sexmånadersregeln har dock en ulformning som iroligen gör all den kommer all ulnylljas på ell icke avsett sätt. Härvid borlses från sådana fall som orsakas av all arbetslandei enligt sin inlerna lagsliflning inte beskatiar exempelvis löner.

De flesla länder lorde enligi sin lagsliflning beskalla personer som är bosalta där, om personen vislals i landel cirka sex månader. Om dubbelbeskallningsavlal finns, gäller i allmänhel au från Sverige ulsända personer ej beskallas i arbelsstalen om vislelsen där uppgår lill högsl 183 dagar under beskaltningsårel (monlörregeln).

Eftersom kvalifikationstiden sex månader innefattar även den lid som tillbringas i Sverige eller tredje land, kan den lid som faktiskt tillbringas i arbelsstalen nedbringas till cirka 145 dagar (181-36) under dess beskaiiningsår. Därvid torde beskattning av från Sverige ulsända inle kunna ske i arbelssialen oavsell om denna är avialsland eller ej. I Sverige blir inkomslen skaltefri enligt sexmånadersregeln. Om del är så svårt all locka anslällda lill ullandsijänslgöring, som det sägs i promemorian, kommer uilandsljänslgöringen inle att pågå längre än som krävs för skallefrihei i Sverige, för hela eller slörre delen av inkomslen, särskilt som den myckel väl kan förläggas så att skattskyldighet inle inlräder i arbelsstalen.

Länsstyrelsen delar inte den i promemorian (s 52) framförda uppfattningen att total skattefrihet kan bli följden i vissa udda fall beträffande avtalsländer, utan förutser all del blir den normala följden oavsell om arbelet utförs i avtalsland eller icke-avialsland. Beskattningsårets förläggning i arbelsstalen torde härvid inte ha någon slörre betydelse, eftersom konlraktslidens längd kommer all avpassas efler de svenska reglerna på samma sätt som nu är fallet med ettårsregeln.

I vilken utsträckning möjlighelen lill full skallefrihei för från Sverige ulsända personer elimineras genom all arbetsgivaren har fasl drifisiälle eller dylikl i arbelssialen, undandrar sig länsslyrelsens bedömning.

Den av länsstyrelsen förutsedda skattefriheten kan i de flesta fall elimineras genom all vistelsen utanför arbelsstalen inle inräknas i kvalifikationstiden på sex månader eller att sexmånadersregeln kompletteras med krav på att inkomsten beskattas i arbelsstalen enligt dess lagstiftning.

I promemorian föreslås vidare atl lön för arbele i övriga nordiska länder alltid beskattas i Sverige oavsett den tid arbelel varar. För en sådan regel lalar svårighelen atl kontrollera vislelsen i Sverige under utlandstjänslgöringen.

Inom länel bor elt stort antal personer som arbetar eller har arbetat i framför allt Norge och Finland. Av dessa har erfarits atl det för den enskilde anställde är myckel besväriigt och krångligt all behöva deklarera

Prop. 1984/85:175 85

och belala skatl i både arbeisslal och hemvistslat Ofla framförs all del är etl byråkratiskt system. Atl då tvinga alla som inte går under monlörregeln alt hamna i delta "byråkratiska system", kan inle vara i linje med de förenklingar inom skallesystemel som i övrigl eftersträvas. Dessulom släller sig länsstyrelsen tveksam till alt Sverige skall diskriminera arbele i de övriga nordiska länderna, innan övriga nordiska länder genomför samma princip.

Den nu gällande eiiårsregeln synes i RR;s praxis ha fåll en alliför generös lillämpning. Enligt länsslyrelsens uppfatlning borde inle eiiårsregeln gälla vid frivilliga avbrott iförtid. Enligt RR:sdomi mål nr 1477-1982 har semesterersättning som intjänats under period då eiiårsregeln gälll men ulbelalats senare, undantagits från beskattning. Enligt 54 h) § kommunalskalielagen, såväl i dess nuvarande lydelse som enligt förslagel lill sexmånadersregeln, skall lönen ha ålnjutits under ullandsvistelse. Därmed lorde i vanligl språk menas atl lönen varil lillgänglig under den lidsperiod då undanlag från skallskyldighel gäller. Ett förtydligande på denna punkt synes vara påkallal.

Sammanfattningsvis anser länsstyrelsen

all den nuvarande eiiårsregeln är all föredra framför den föreslagna sexmånadersregeln och avslyrker förslagel.

Länsrätten i Slockholm:

I gällande rätt las hänsyn lill en förfärande mängd särskilda omsländigheler när det gäller alt beräkna vislelseliden ulomlands och lill olika legitima avbrott i utlandsvistelsen. Länsrätten finner det myckel välkommel all detla virrvarr ersätts av fasla regler. Åven om del i enskilda fall kan framslå som obilligi all olika regler gäller för bredvidliggande antal dagar -idioiregler möler inte sällan invändningar - är det enligt länsrällens uppfallning angelägel atl det nu läggs fasl etl visst antal dagar som sedan blir ulan appell. Jämföri med nuläget är del ändå malerielll sell en pålaglig förbättring för de skattskyldiga.

På s. 45 i belänkandel pekas på de svårigheter som förulses vad gäller bevis- och konlrollfrägor. Länsrätten ulgår från all man inte avsett au göra någol undanlag från de generella bevisbörderegler som lillämpas i skalleprocessen. Hur man från del allmännas sida skall kunna presiera någon bevisning för all personen i fråga varil i Sverige mer än den lillålna tiden framsiår som gålfullt Länsrätten förulsäller all denna i prakliken myckel generösa reglering lagils med öppna ögon. Den ligger ju i linje med den myckel liberala rältslillämpningen vad gäller skallefrihei för i svenska förelag anslällda med tjänsigöring ulomlands.

I eu färski rällsfall (RÅ 83 1:58) har regeringsrällen slagil fasl au semesierersältning som ulgäll på grund av sådan anslällning utomlands varpå eiiårsregeln varil lillämplig skall vara skaltefri trols atl den utbetalats sedan vederbörande återvänt lill Sverige. Hilinlills har sådan ersättning enligt fasl praxis ej gått fri. Man har då stött sig på ordalydelsen i 53 § kommunalskalielagen all skattefriheten gäller för fysisk person som under vistelse ulomlands åtnjutit avlöning eller annan därmed jämförlig förmån på grund av anslällning där. Detta synsätt har kommil lill ullryck bl. a, i ell publiceral rättsfall (K 76 1:12) av kammarrällen i Slockholm,

Länsrällen skulle gärna se att lagstiftaren antingen anpassade laglexlen lill regeringsrällsavgörandel eller genom en ändring av lagtexien gav lydligi utlryck för en molsatl uppfattning.

Prop. 1984/85:175 86

Regeln atl utlandsvistelsen anges till sex månader kan i vissl läge medföra all inkomslen inle beskattas i någol land. Exempelvis gäller den nya regeln den som tjänstgör utomlands under liden 1/2 lill 1/8. Vi förutsätter all arbetslandels beskaltningsår är kalenderår. Då kan ej arbetslandei beskatta arbetsinkomsten eftersom den går fri där enligt montörregeln. Varför inle anknyta till avtalens regelsystem och stadga au vislelseliden ulomlands skall vara mer än 183 dagar? All räkna på fingrarna är inle så svårt all den nya regeln därigenom blir nämnvärt krångligare. En annan lösning kunde vara all för skallefrihei i Sverige föreskriva au inkomslen beskaiiades i vislelselandel.

Länsrätten i Göteborgs och Bohus län:

De i departementspromemorian föreslagna ändringarna får i allt väsentligt anses väl tillgodose kraven på en generös och samtidigt lältillämpbar regel. Föreslagna ändringar framstår i dessa avseenden som välmotiverade och länsrällen har i och för sig inle någol alt invända mol en lagstiftning i enlighel med intentionerna i promemorian. Inte minsl ur rällvisesynpunkl är del emellertid vikligt att en ändring i görligaste mån inte leder till en total skallebefrielse. I promemorian anförs all de föreslagna ändringarna kan leda lill lolal skallebefrielse i vissa fall. Del hävdas atl dessa fall får antas bli ovanliga i prakliken och atl de inte gärna kan planeras i förväg i skaiteundandragande syfte. Länsrällen har en hell annan uppfattning. Sexmånadersregeln med den ulformning den ges i lagförslagel i förening med den 183-dagarsregel, som finns i flertalet av dubbelbeskattningsavtalen, medför iveklösl möjlighet för arbelslagare och arbelsgivare all planera ullandsvislelser på elt sådani säll atl lolal skattebefrielse erhålles. Sannolikheten för atl utlandsvistelser planeras på sådant sätl är påtaglig. Kravet atl undvika total skattebefrielse måste bedömas som så angeläget att länsrällen inle kan lillsiyrka den föreslagna lagändringen i dess nuvarande ulformning.

Lokala skattemyndigheten i Stockholms fögderi:

Myndighelen instämmer i atl del är väsenlligt för såväl arbetsgivare som anslällda alt kunna bedöma skattekonsekvenserna av en ullandstjänstgöring.

I likhet med vad som framhålles i promemorian anser myndigheten atl del är vikligi all bestämmelserna är enkla all lillämpa saml atl dessa inte bör leda till att utlandsinkomsl helt undantages från beskatlning.

I den nu föreslagna ändringen av den svenska ettårsregeln lill sexmånadersregel föreslås tjänstgöringstiden omfatta minst sex månader i ett och samma land under förutsättning atl denna infaller under ell av tjänstgö-ringslandets beskattningsår. Bestämmelserna om atl regeln endasl kan avse tjänsigöring i etl land kan innebära en skärpning av nuvarande regler, eflersom del inle är ovanligl med tjänsigöring i flera länder under en och samma ullandsvistelse.

Förslaget all inte förse sexmånadersregeln med s. k. progressionsförbehåll synes både praktiskt och rättvist

1 promemorian föreslås atl anlalel hembesöksdagar skall få uppgå lill högst 36 under de första sex månaderna. Anlalet hembesöksdagar för helår föreslås lill 72. Detla innebär en uppmjukning av nuvarande praxis, som

Prop. 1984/85:175 87

lillåier drygt 50 hembesöksdagar per år. Enligi myndighelens uppfallning bör en halvering av tjänstgöringstiden (från tolv lill sex månader) inle medföra en så ullalad ökning av det relaliva lillålna antalel hembesöksdagar. En ökning till 30 hembesöksdagar per sexmånadersperiod bedöms fulll fillräcklig.

Myndighelen lillslyrker sammanfattningsvis införandet av en sexmånadersregel med de reservalioner som ovan liämnis.

Avslulningsvis vill myndighelen dock visa på en allernäliv lösning, vars uigångspunkl framför alll är atl ullandsinkomst i princip inte skall kunna komma all hell undanlas från beskattning. Myndighelen föreslår alt en förulsällning för undantagande från beskattning i Sverige skall vara att den skattskyldige kan förete intyg eller motsvarande om alt inkomslen har beskallats i del land där arbelel utförts. Om så inte kan ske, bör beskatlning ske i hemortskommunen, men efler en reducerad utdebitering, förslagsvis 10 ä 15 kr. per skallekrona.

I de fall utlandsinkomsl inljänals från flera länder, skall den föreslagna reducerade beskallningen endasl avse sådan inkomsl, där inlyg om beskatlning i arbetslandei inte förelelts. En alternativ lösning av detla slag medför främst två fördelar: alt all utlandsinkomsl i princip blir föremål för beskattning samt all begränsning lill endasl ett inljänandeland inle erfordras,

Detla allernäliv skulle i stort överenssiämma med de nu gällande norska lagreglerna.

Lokala skallemyndighelen i Malmö fögderi påpekar alt den kortare kvalifikalionsliden innebär ökade risker för missbruk och fortsäller: P.g.a. del höga relaliva skalteullagel i Sverige finns belydande skalteför-måner au uppnå genom att t. ex. förlägga tjgaistgöring till utlandet utan atl behov verkligen föreligger.

Enligt nuvarande bestämmelser undanlas från beskattning i Sverige -under förutsättning all utlandsvistelsen ursprungligen varil avsedd alt pågå minsl ell år - inkomsl från ullandstjänstgöring även om vislelsen avbrulils i förlid av orsak som den skaltskyldige inte kunnal råda över. Om lagändring sker i enlighel med redovisal förslag kommer i dessa fall inkomslerna alt beskallas i Sverige. De ekonomiska konsekvenserna kan bli myckel allvarliga för den skallskyldige om han planeral sin personliga ekonomi med uigångspunkl i lokala skattemyndighetens jämkningsbeslut I synnerhet gäller della om ijänslgöringen påbörjats i början av andra hälften av Ijänslgöringslandets beskaiiningsår och inle avbrulils förrän korl lid före ijänslgöringen pågåll ell år.

Med hänsyn till de bakomliggande skälen har myndighelen sammanfattningsvis inget alt erinra mol i promemorian redovisal förslag. Dock vill myndigheten betona att del är mycket väsentligt atl berörda skattskyldiga ges fullgod informalion om den nya lagstiftningen och i synnerhet om konsekvenserna av ell förlida avbroll i ullandsijänslgöring. Vidare föruisäuer myndigheten all nödvändiga resurser slälls lill lokala skaltemyndig-helernas förfogande.

Lokala skallemyndighelen i Göteborgs fögderi:

I promemorian redovisas utförligt såväl motiveringar till förändring av ettårsregeln som exempel på risker för den fullständiga skallebefrielse som

Prop. 1984/85:175 88

trots allt kan uppkomma. LSMG inslämmer i slort med vad som sålunda redovisals och begränsar därför yttrandet till följande synpunkler.

Undvikande av fullständig skallebefrielse

Under denna rubrik vill LSMG peka på den risk som ändå finns för planering av lolal skatlebefrielse på grund av all 183-dagarsregeln i dubbelbeskallningsavlalen - i molsals till den föreslagna sexmånadersregeln -inle alltid innefattar hembesök. LSMG delar alliså inle hell uppfattningen atl sådan skaUebefrielse blir begränsad till endast udda fall (s. 52).

Begränsning av sexmånadersregeln lill vissa länder

Enligi förslagel skall regeln inte tillämpas vid arbeie i annal nordiskl land. Det framgår emellertid inte om häri inbegripes Färöarna, Grönland, Svalbard, Jan Mayen etc. LSMG ulgår ifrån atl så inte är fallel eflersom dessa inle omfattas av dubbelbeskaltningsavialei mellan de nordiska länderna (SFS 1983:913, artikel 3.1 a). Etl förlydligande bör övervägas.

Bevis- och konlrollfrägor

I promemorian (s. 45) anges all den föreslagna regeln bl.a. kräver viss bevisning från den skattskyldiges sida. En form av bevisning - som enligt LSMGs uppfatlning också bör övervägas - kan vara all den skatlskyldige får visa alt han är "skatteregistrerad" i arbelsstalen.

Föriydliganden som bör övervägas

Enligt LSMGs uppfattning bör klart anges atl regeln skall gälla inkomster som inljänals och uppburits under anställningen i arbelssialen.

Lagen föreslås träda ikrafl en viss lid efter all den utkommil från iryckel i Svensk författningssamling och tillämpas på ullandsvislelser som påbörjas den Ijanuari 1985. Enligt LSMGs uppfatlning bör också närmare anges hur regeln skall lillämpas på ullandsvislelser som påbörjas före den I januari 1985 och som räknal från denna lidpunkl uppfyller tidskravel på sex månader (ex. vis I december 1984-30 augusii 1985),

Bankinspektionen:

I huvudsak synes förslagel innebära förbällringar. Tveksamhet inställer sig dock på vissa punkter.

Alt den skatlebefriande tjänstgöringen i annat land skall gälla i ell och samma land och att tiden samtidigt förkortas kan i och för sig tillstyrkas. Emellertid synes del vara en onödig komplikalion all perioden på sex månader skall avse elt och samma beskaltningsår. För atl inle alliför mycket diskriminera dem som bötjal sin utiandstjänstgöring under senare delen av beskattningsåret har man måsl komplellera sexmånadersregeln med en ellårsregel, som är oberoende av när tiden infaller i förhållande till beskattningsåret. En enhetlig sexmånadersperiod är enligt bankinspektionens mening all föredraga.

Vidare måste betänkligheter hysas mol all undanla ijänslgöring i övriga nordiska länder och hänvisa lill del gemensamma nordiska dubbelbeskaliningsavialet. Åven om del maleriella resullalel lill slul blir detsamma, är del både för de skattskyldiga och taxeringsnämnderna betydligt enklare all direkl lillämpa en intern svensk regel än atl arbela med ell svårtillgäng-

Prop. 1984/85:175 89

ligl och svåråikomligl dubbelbeskattningsavtal. Förslagel i den delen av-slyrkes besläml.

I förslagel har man bortiagii den nuvarande beslämmelsen all med etlårig ijänslgöring ulomlands skall likslällas alt ansiällningen och vislelsen i utlandei enligt anställningsavtal eller på annan grund kan anlagas komma all vara minst ett år. Inspektionen har förståelse för au beslämmelsen i frågan kan ha varil svår all tillämpa. Olägenhelerna av au la bort beslämmelsen blir också mindre, om ellårsliden begränsas lill sex månader. Emellertid kan oskäliga resulial uppkomma, om exempelvis ansiällningen efler några månader måsle avbrytas på grund av sjukdom, arbelsgivarens konkurs eller politiska omvälvningar i arbelsstalen. Beslämmelsen bör därför bibehållas, möjligen med den skärpningen all avbrollel i Ijänslgöringen beror pä omsländigheler som medför all del inle skäligen kan begäras av den skatlskyldige all han skall fortsätta tjänstgöringen under hela den avsedda liden.

Sveriges Naiurvelareförbund (SN) tillstyrker förslaget all kvalifikalionsliden för skallebefrielse (i Sverige) vid ullandstjänstgöring förkortas från 1 år lill 6 månader, om de 6 månaderna infaller under ijänslgöringslandets beskaltningsår.

Vi anser del också angeläget att del specificeras hur lång tid som får tillbringas i hemlandet under utlandstjänslgöringen, utan att skallebefrielsen ävenlyras.

Sveriges Civilingenjörsförbund har beretts tillfälle atl ytlra sig över rubricerade promemoria och vill därvid framhålla all föreslagen ändring i kommunalskalielagen (1928:370) såvitt angår kvalifikationstidens längd vore en tillfredsställande förbättring av tidigare gällande motsvarande regel och av väsentlig betydelse för många medlemmars intressen.

En ändring enligt förslagel borde medföra alt Sveriges konkurrenssituation ulomlands med avseende bl. a. pä försäljning, konsulttjänster, byggnation och montage skulle undergå en nödvändig förbäliring och principiellt bli relativt likartad flertalel konkurrentländers.

Avseende de anförda motiven för en begränsning av sexmånadersregelns lillämplighel i rummel till de utomnordiska länderna känner förbundel viss Iveksamhel men noterar all definiliv slällning ej tagits i denna del.

Vidare förefaller del ej hell klart huruvida antalet fall som "oegenlligl" ålnjulil fullsländig skallebefrielse för inkomslen är sådant atl kravel på kvalifikationstidens fullgörande i ell och samma land moliveras därav. 1 vissa sammanhang kan en med hänsyn lill arbetets art välmotiverad rörlighet hos arbelslagaren bli missgynnad beskatlningsmässigl. Regeln skulle kunna ulformas i likhel med vad Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund ansåg i remissbehandlingen av dubbelbeskallningssakkunnigas förslag avseende ettårsregeln (SOU 1962; 59), dvs. det skulle vara tillräckligt om kvalifikationstiden lill övervägande del fullgjordes i ell land.

Avslulningsvis borde övervägas om ej merparten skäl lalar för en be-skallningsmässig likabehandling av de slalligl och kommunall ullands-ijänstgörande.

Prop. 1984/85:175 90

Sveriges Arhelsgivareförening och Sveriges Induslriförbund:

Ullandsvlslelsens längd

En förkortning av kvalifikationstiden lill sex månader är önskvärd. Särskilt förelag, som bedriver entreprenad-, montage- och konsultverksamhet, har ofla behov av alt sända ut personal på ullandsuppdrag, som är kortare än ell år eller t. o. m. korlare än sex månader. Tjänsleexportuired-ningen har för övrigt i sitt nyligen avlämnade belänkande "Handla med tjänster" (SOU 1984:33) behandlat hithörande frågor under avsnill 15.2.2. Förslagel alt utlandsvistelsen rent fakliskl måsle uppgå lill sex månader är emellertid oacceptabelt.

Det är både av rättssäkerhetsskäl och av praktiskt ekonomiska skäl nödvändigl all - i enlighel med vad som gäller enligi eiiårsregeln - laga hänsyn lill avsiklen med utlandstjänslgöringen. I förarbelena lill eiiårsregeln framhölls ocksä viklen av förulsebarhei.

Den skaltskyldige måsle på förhand kunna bedöma skallekonsekvenserna av en ullandsanställning. Förulsebarheten har också en praklisk beiydelse för möjlighelen till jämkning av den preliminära skallen.

Del är inle heller rimligt att en anställd, som på grund av exempelvis krig, sjukdom, nalurkalaslrof eller annan force majeure-händelse tvingas avbryia sin ullandstjänstgöring före sexmånadersperiodens ulgång, skall "siraffas" genom alt bli skattskyldig i Sverige för hela sin utlandsinkomst.

Förulsebarheten är också av väsentlig betydelse för företagen. Vid utlandstjänst sälls lönen för de anslällda bl.a. med hänsyn lill skattesituationen. Om denna inle kan förulses, uppstår svårigheter all kalkylera lönekoslnaderna och risk för kompensalionskrav från anslällda, som är osäkra om utlandsinkomsten kommer atl beskallas i Sverige. Den brislande förulsebarheten skulle med slor sannolikhet även leda lill yllerligare problem med atl rekrytera svensk personal för ijänslgöring ulomlands.

Ovan angivna nackdelar med en regel baserad på fakiisk vislelse måste tillmätas störte vikl än eventuella fördelar med en sådan regel för de rätlstillämpande myndighelerna.

Anlalel hembesöksdagar

Del föreslagna lillåtna antalet hembesöksdagar är välavvägi och tillfyllesl för de flesta fall. Förslaget innebär dock en avsevärd försämring i de fall där rällspraxis enligt ettårsregeln godtagit atl den anställde vistas i Sverige längre perioder, exempelvis på grund av sjukdom eller militärtjänst eller på grund av att klimatet i tjänslgöringslandet omöjliggör arbete där under viss tid. För sådana fall bör längre vistelse i Sverige kunna godtagas.

Bundenheten lUI ell tjänstgöringsland

Det föreslagna villkoret att tjänstgöringen måste vara förlagd lill eu och samma land skulle få allvarliga konsekvenser för förelag i branscher som inle har stationär verksamhet Elt entreprenad- eller installalionsprojekl uianför Europa förutsäller exempelvis ofta all företaget har möjlighel alt flytta svensk personal i nyckelbefattningar, såsom arbetsledare och yrkesarbetare, direkl från ell annat projekl i ett närbeläget land. Projeklkalkylen och offerten baseras på en sådan förutsätining. Om den berörda personalen enligt förslaget skulle förlora sin skallefrihet i Sverige, kommer den -nalurligl nog - anlingen all avböja atl flytta till del andra landel eller alt mol förelagel ställa sådana kompensalionskrav för ulebliven skattefrihet atl projeklel skulle omöjliggöras eller bli olönsamt

Prop. 1984/85:175 91

Konkurrenskraften för svenska förelag med projekiinriklad uilands-verksamhel skulle sålunda ävenlyras, om förslagel genomfördes. Del kan härvid för övrigl erinras om all kravel på bundenhei lill eu land framfördes redan i dubbelbeskallningssakkunnigas förslag lill ellårsregel men efter remissbehandlingen avvisades av dåvarande finansministern i propositionen 1966: 127.

Bundenhei lill ijänslgöringslandets beskattningsår

Förslagel atl sexmånadersperioden måsle infalla under ijänslgöringslan-dets beskaiiningsår moliveras endasl med en önskan all eliminera "risken" för skattefrihet i tjänslgöringslandet I den begränsade utsträckning sådan skallefrihei skulle kunna bli akluell, är den enligi organisaiionernas uppfallning en angelägenhel för tjänslgöringslandet och inle för Sverige. Det kan med andra ord inle anses vara ett svenskt intresse all värna om all svenskar skall beskallas i andra länder.

Förslagel all sexmånadersperioden skall inträffa under ijänslgöringslandets beskattningsår skulle leda lill svåra problem atl rekrylera arbelskrafl för Ijänslgöring på kortare lid än ell år i de fall då arbelel måsle påbörjas under andra hälften av ijänslgöringslandels beskaltningsår. Del skulle också leda lill oacceptabla siiualioner, då en arbelslagare, som börjar sin ullandsanställning någon eller några dagar före en kollega på samma arbetsplats, blir skattefri i Sverige medan kollegan blir fulll skatlskyldig här för arbelen som pågår lika lång lid. Vidare skulle det bli svårt all få en anslälld all acceptera fortsatt ijänslgöring under ett nytl beskaiiningsår, om inle Ijänslgöringen under det årel uppgår lill sex månader eller lolall lill ell år.

Skalleskäl kan inte få avgöra när ell arbele i utlandet skall påbörjas. Kommersiella hänsyn måste härvidlag få vara avgörande. Företagen kan inte villkora sin anbudsgivning av att ell arbele måste starta visst datum för all offererat pris skall gälla.

Begränsning av sexmånadersregeln till vissa länder

Inskränkningar i skattskyldigheten bör gälla generellt utan begränsning för vissa länder. Om en skallskyldig kan göra sannolikl all villkoren för regelns lillämpning verkligen är uppfyllda, bör han bli skallefri för sin ullandsinkomst oavsell ijänstgöringsland. Trols de prakliska konirollsvårigheier som kan föreligga belräffande de nordiska länderna, t. ex. på grund av passfriheien, bör dessa länder därför inle undantagas från regelns tillämpningsområde. Alt etl undanlag för de nordiska länderna i vissa fall skulle kunna medföra en sämre konkurrenssilualion för svenska företag genlemol utländska är dessutom uppenbart.

Sammanfattande ståndpunkter

• En förkortning av kvalifikalionsliden lill sex månader lillslyrkes.

• Avsikten med utlandstjänslgöringen måsle beaktas, så all kravel på förulsebarhei kan lillgodoses.

• Den föreslagna bundenheten lill elt ijänstgöringsland och till del landels beskattningsår avvisas.

• Regeln bör gälla generelll utan geografisk begränsning.

• Näringslivels intresse lillgodoses bäsl genom att en sexmånadersregel ulformas i enlighel med ettårsregeln. Förändringen bör alltså inskränkas lill atl förkorta kvalifikalionsperioden från ell år lill sex månader.

Prop. 1984/85:175 92

Svenska byggnads- och anläggningsindustrins arbetsgivareförbund:

Bundenhet av tjänsigöring lill ett och samma land

De moliv, som vid införandel av l-årsregeln föranledde lagslifiaren all frångå dubbelbeskallningssakkunnigas förslag om atl uilandsljänslgöringen skulle vara förlagd lill ell och samma land, har sin gillighel även nu. Del föreligger ell ultalal behov inie minst i hyggnadsbranschen att kunna förflylla personal mellan olika länder ulan alt deras skallefrihei i Sverige därigenom skulle komma i fara.

Förläggning till Ijänslgöringslandets beskattningsår

Förslagel innebär au 6-månadersvisie!sen för all vara skatlebefriande i Sverige också skall vara förlagd lill minsl 6 månader i ijänslgöringslandels beskattningsår. Förslagel synes icke ha någon molsvarighel i uiländsk rätt. Del torde vara omöjligl för ett svenskt förelag alt villkora sin offertberäk-ning på vid vilken lidpunkt elt arbete skall utföras beroende på om del ligger fulll inom 6 månader av del utländska beskattningsåret eller ej.

Avbrylande av uilandsljänslgöringen i förtid

Medan den gamla l-årsregeln enligt ett antal rättsliga avgöranden medgav skallebefrielse i Sverige för de fall alt ell ofömiseti avbroll i ijänslgöringen uppkom på grund av krig, olyckshändelse, sjukdom eller liknande, föreslås den nya 6-månadersregeln vara ovillkorlig avseende vislelselidens längd.

Detta skulle medföra enorma svårigheier för exportföretagen att bli överens om anställningsvillkor för den personal, som skall sändas ut.

Som exempel på vilka orimliga konsekvenser den föreslagna regeln skulle innebära kan man länka sig alt en person avlider under tjänstgöringen ulomlands, sedan 5 1/2 månad av kvalifikalionsliden förflulil. Dödsboet efter den avlidne skulle då, förulom av den personliga iragedien, även drabbas av atl den avlidnes lön i efterhand blev föremål för full svensk beskattning.

Begränsning av arbetet till länder utanför Norden

Enligt förslagel skulle regeln begränsas till atl avse tjänsigöring uianför Norden (inkl. konlinentalsocklarna). För arbete inom Norden skulle alltså ingen befrielse från svensk skatl utgå. Delta diskriminerar de svenska exportföretagen i möjligheten atl konkurrera på lika villkor. Såvitt vi kunnat utröna skiljer sig här förslaget t. ex. i förhållande lill den danska 6-månadersregeln. Förslaget synes vidare innebära en försämring av villkoren i nuvarande I-årsregeln i vad som avser arbete inom Norden överstigande ett år.

Medgivet anlcd dagar för besök i Sverige

Förslagel innebär en förbäliring i förhållande lill de oklara beslämmelserna i l-årsregeln, men innebär också i vissa delar avsevärda försämringar. Dels inskränkes möjligheten till rekreation i hemlandet på grund av s. k. hardship i arbeislandei, dels skall enligt förslaget i del medgivna anlalel dagar för besök i Sverige räknas inte bara lid för semester och rekreation utan även lid för avrapportering och konsultationer liksom sådan sjukdomslid, då den utsände på läkares anmodan lillfälligl skickas hem.

Prop. 1984/85:175 93

Sammanfattning

Sammantaget innebär lagförslaget så stora förändringar för de svenska byggbolagens internationella konkurrenskraft, att del enligi Byggförbun-dets mening icke kan läggas lill grund för en ny lagstiftning med mindre än atl del omarbelas med hänsyn lagen lill våra synpunkler enligi ovan.

Sveriges Advokatsamfund:

Samfundel finner alt införandet av en sexmånadersregel utgör en lämplig avvägning vid tillgodoseende av de krav som frän skilda ulgångspunkler kan framföras på ulformningen av denna regel. Samfundet lillslyrker således de föreslagna ändringarna i denna del, dock med framhållande av nedan angivna synpunkler.

Generelll konslaleras all reglerna om beskailning av lön vid ullandsijänslgöring i första hand måsle ges en ulformning som gör del möjligl för näringslivel all rekrylera personal för ullandstjänstgöring. Vid den slutliga ulformningen av de ifrågavarande reglerna bör således slörsla möjliga hänsyn las till de synpunkler som kan komma alt framföras från näringslivets företrädare. Bland annal bör övervägas om inte det av SAF framförda förslaget angående koslnadskompensalion bör genomföras i de fall då Ijänslgöringen inle uppfyller kraven på skallefrihet.

Den nyligen införda danska sexmånadersregeln har i många avseenden ijänai som förebild för ulredningen. Enligi denna får hembesök i Danmark ske med högsl 42 dagar under sexmånadersperioden och därefier med sju dagar för varje månad som ullandsvislelsen utsträcks i liden. Del framgår inle klart om ankomsldag och avresedag härvid skall inräknas i vislelsen i Danmark.

I ulredningens förslag tillåls högsl 36 dagar under sexmånadersperioden och därefier ytterligare sex dagar för varje hel månad som ijänslgöringen i ullandel pågår. Enligi ulredningen skall både ankomsldag och avresedag räknas in i vislelsen. Förslaget innebär i denna del en klar försämring jämföri med de danska reglerna. Enligi samfundets mening bör hemvislel-sen i analogi med vad som gäller i Danmark kunna vara 42 respeklive sju dagar, om såväl ankomsldag som avresedag skall inräknas i vistelsen.

På sidan 44 i ulredningen, där motiven till anlalet hembesöksdagar diskuieras. används lermerna "vislelsen i hemvislslaten", "anlalel hembesöksdagar" och "besök i Sverige för semesler, konsuliaiion, avrapportering o dyl". I den föreslagna lagiexten talas istället om begränsning av det antal dagar som lillåis uianför arbetslandei. Samfundel förulsäller all del är lankegångarna i kommenlaren som skall gälla och ulgår följaktligen från all en omarbetning av laglexen sker också i denna del. Konsekvenserna blir annars orimliga för den som måsle förelä ijänsleresor lill tredje land under utlandstjänslgöringen.

Ulredningen förulsäller all de nya reglerna måsle bygga på all den skallskyldige visar all han varil ulomlands lillräckligi länge genom uppvisande av l.ex. flygbiljeiier, anställningskontrakt, löneutbelalningsavier etc. Dock sägs all kraven på bevisning inle får ställas för högl. Med hänsyn lill all passen regelmässigl inle slämplas numera kan del vara svårt för en skallskyldig all slyrka all han inle besöki Sverige mer än vad som förulsalls i förslagel. Samfundel vill därför underslryka alt den bevisbörda som åläggs den skallskyldige i della avseende måsle vara målllig.

Prop. 1984/85:175 94

1 laglexlen föreslås all de nya reglerna inle skall vara tillämpliga belräffande Norden. Den danska sexmånadersregeln innehåller inle någon molsvarande begränsning. Samfundel anser del vikligi atl denna fråga diskuteras mellan de nordiska stalerna innan definitiv slällning läges.

Som ovan nämnts föreslår utredningen som komplement till sexmånadersregeln en ellårsregel med betydligt reslrikiivare användningsområde än vär nuvarande motsvarighet Syftet all liberalisera våra regler för beskattning av lön vid ullandsijänslgöring har på många punkler uppnåtts genom införandel av sexmånadersregeln. Samfundel ser för den skull ingel skäl till varför den nuvarande ettårsregeln skall behöva göras så restriktiv som ulredningen föreslagil. Den bör isiällel kunna bibehållas i sin nuvarande form som komplemenl lill sexmånadsregeln. Givetvis bör de redaktionella ändringar ske som automatiskt blir följden av atl sexmånadersregeln införs.

SHIO-Familjeföretagen;

De föreslagna villkoren för skallebefrielse kommer all medföra praktiska problem. Del gäller exempelvis del föreslagna villkoret alt tjänstgöringen måsle vara förlagd lill elt och samma land. Detla kan få allvarliga konsekvenser för förelag i vissa branscher.

Reglerna måsle vara utformade så att kravel på förulsebarhei lillgodoses. Del är inle rimligl atl skattskyldigheten påverkas av all en anställd Ivingas avbryta en ijänslgöring pga. exempelvis krig, sjukdom, nalurkalaslrof eller annan force-majeure-händelse.

Förslagel atl sexmånadersperioden måste infalla under ijänslgöringslandets beskattningsår kan även del medföra betydande praktiska problem. Det kan exempelvis medföra svårigheter atl rekrytera arbelskrafl för Ijänslgöring på korlare lid än ell år i de fall arbetet måste påbörjas under andra hälften av ijänslgöringslandels beskattningsår.

Organisaiionen anser vidare atl regeln bör gälla generellt ulan geografisk begränsning.

Med hänvisning lill ovanslående avslyrker SHIO-Familjeförelagen de föreslagna begränsningarna i skaliefrihelen vid ullandsijänslgöring. Organisationen föreslår i stället atl nuvarande eltårsregel ersätts med en sexmånadersregel utan atl några förändringar i övrigl genomförs.

Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund (TOR):

Den nuvarande eliårs-regeln har i vissa fall visal sig svårtillämplig tex vid avbroll i ullandsvislelsen eller vid upprepade kortare eller längre besök i hemlandet. En uppluckring av regeln lorde även kunna spåras. Det kan inte heller uleslulas att missbruk förekommil. Den korlare kvalifikalionsliden kan bli ännu mer svårtillämplig och innebär p.g.a. del relaiivi höga skalleuilaget i Sverige ökade risker för missbruk.

TOR anser all del bör finnas slarka skäl för alt de svenska beskaiiningsreglerna anpassas till motsvarande regler i de fåtal länder som f. n. har en sexmånadersgräns vid utlandsvistelse.

Prop. 1984/85:175 95

Tjänstemännens centralorganisation (TCO):

TCO ser positivt på den del av förslaget som innebär atl en person som uppbär inkomsl vid ullandstjänstgöring skall undanlas från beskailning i Sverige för denna inkomst om tjänstgöringen pågår i minsl sex månader.

Däremot finner TCO all villkoret all tjänstgöringen skall ske i elt och samma land leder lill svårigheter för vissa branscher, bl.a. konsultbranschen.

Likaså anser TCO all villkorei all de sex månaderna måsle infalla under ijänslgöringslandets beskaltningsår leder till orimliga konsekvenser. Som exempel kan antas följande. Tjänslgöringslandet har beskattningsår som överensstämmer med kalenderårel. En person som påbörjar sin ijänslgöring ulomlands den 1 september år ell och reser hem den 30 april år ivå skulle enligi förslagel beskallas i Sverige. En annan person som reser från Sverige den I januari år 2 och reser hem den 30 juni samma år skulle däremol inle belala skall i Sverige irois all denna ijänslgjort ulomlands ivå månader mindre än den förra personen.

För atl undvika ovanslående konsekvenser menar TCO all lidsperioden bör räknas i löpande lid. De eventuella nackdelar som delta kan innebära måste enligt TCO ha en underordnad betydelse. En regel som innebär skattefrihet i Sverige efter 6 månader oberoende av när på årel som man påbörjar tjänstgöringen i utlandet är ur rekryteringssynpunkl del bästa allernativet. Möjlighelerna atl rekrytera till ullandstjänstgöring är av stor betydelse för det svenska näringslivels konkurrenskraft Därför anser TCO all det är rekryteringsproblemet som bör lösas i försia hand. Dessutom är det vikligt rent allmänl all inle försvåra för de svenska förelagen när de skall konkurrera utomlands.

För en sådan lösning med tidsperioden i löpande lid lalar även den bedömning som görs i promemorian all man på sikl kan räkna med all flera dubbelbeskattningsavtal kommer all innehålla en 183-dagarsregel som är bällre anpassad till en intern regel uppbyggd efter löpande tidsperiod.

Slutligen anser TCO all i de fall då ullandsvislelsen avbryis i förtid på grund av omsländigheter som den skallskyldige inle kunnat råda över, bör den ulomlands intjänade inkomslen ej beskallas i Sverige. För all få skattefrihet under sådana omsländigheler bör den skaltskyldige på ett överiygande sätt kunna visa all hon/han verkligen inte kunnal råda över det inlräffade.

Utlandssvenskarnas förening (UF):

UF tillstyrker förslaget all ersäua den nu gällande eiiårsregeln med en beslämmelse om sex månaders ijänslgöring ulomlands för befrielse från skall i Sverige. UF har heller ingen erinran mol all regeln begränsas lill au avse ijänslgöring uianför Norden. Däremol innebär det skärpia kravel på all vislelsen ulomlands fakliskl måsle uppgå lill sex månader för alt skallebefrielse skall inlräda en begränsning i förhållande lill nuläget då avsiklen med uilandsljänslgöringen tillmåls avgörande vikl. Denna begränsning synes inle tillräckligt moliverad. Den föreslagna regeln all den utflyttade måsle bo i elt och samma land under hela perioden skulle vidare bli ogynnsam för verksamhelen särskilt inom vissa branscher, t. ex. bygg- och anläggningsinduslrin.

Prop. 1984/85:175 96

UF vill också avråda från förslagel all la bon de möjligheter lill förtida avbroll som föreligger enligt nu gällande regler. Inte minst del osäkra politiska lägel i en rad länder där svenskar i dag arbeiar gör del vikligt alt kunna avbryta en vistelse utan all del får alliför menliga ekonomiska konsekvenser för den enskilde.

Sammanfallningsvis tillstyrker UF atl ettårsregeln ändras lill en sexmånadersregel men föreslår atl beslämmelserna i övrigt i huvudsak lämnas oförändrade.

4 Anställda ombord på utländska fartyg m. m.

Svenska sjöfolksförbundel:

Bakgrund

Svensk sjöfart har under de senasle 10 åren genomgått en omfatlande strukturförändring. Slörre delen av den svenskflaggade slortank- och bulk-flottan har försvunnit. Anlalet svenskflaggade fartyg har minskat från ca 600 år 1975 lill ca 470 år 1984, i lon dw har den svenskflaggade flottan minskal från ca 13 miljoner dw 1975 till mindre än 5 miljoner dw 1984, samtidigt finns del myckel som lalar för atl den "svenskkonlrollerade" sjöfarten i stor utsträckning har behållil sina marknadsdelar eller i vart fall tappat mindre än vad som avspeglas i den kraftigl minskade andelen svenskflaggal tonnage.

Svenska Sjöfolksförbundet har uiifrån för förbundet lillgänglig informalion (MBL-informalion, verksamhetsberättelser, Lloyds index m.m.) gjort följande sammanställning av den hell eller delvis svenskägda och/ eller kontrollerade utlan(Jsregistrerade flottan.

Sammanställningen omfattar huvudsakligen slörre väletablerade rederier såsom Johnsons, Saléninvest, Stena, Broslröms, Wallenius, Thun m. fl. Sammanslällningen omfattar ej offshoreenheter av typ: jackups och semi-submersibles, ej heller omfatlas fartyg registrerade i dollerbolag i l.ex. Norge (Zenil ca 25 farlyg), Holland, (Ahlmarks och Thun) m.fl. bona-fide sjöfartsländer. Däremot ingår Saudiregistrerade fartyg, liksom UK:regisl-rerade i de fall del är förbundel känt all dessa drivs med i huvudsak icke-britlisk bemanning.

Kylfarlyg 10

Tankers 17

Bulk, större lorrlast 10

Mindre lorrlast 3

Ro/ro 12

Supplyfartyg/bostadsplattformar 6

Färjor/passagerarfartyg 2

Summa 60

Ulöver de i sammanslällningen redovisade fartygen kommer kusilon-nage ägt av svenskar som såvill känt för Sjöfolksförbundel ej driver några svenskregislrerade farlyg. Denna flolia uppskattas omfalla mellan 20 och 30 fartyg.

E)enna expansion under andra flaggor än svensk har underiäilais av statens liberalisering av Riksbankens tillståndsgivning vad gäller kapilalex-

Prop. 1984/85:175 97

port för direklinvesleringar. Den har varit möjlig alt genomföra trols den särskilda s. k. flagglag som tillkom 1977.

Det är bl.a. mot denna bakgrund som arbelsiagarorganisationerna nu efler direkl uppmaning från kommunikationsministern har förhandlat fram etl iniernalionaliseringsavial med Redareföreningen om gemensam syn på svensk sjöfarts iniernaiionalisering och reglerande svenskl sjöfolks möjligheier lill ullandsijänslgöring, dvs. del ska bli möjligl för svenskl sjöfolk all Ijänslgöra på;

- fartyg som flaggas ut

- fartyg som direklköps lill annan flagg.

En förutsäuning för alt rederiet och de anslällda ska kunna tillvarata fördelarna med svensk bemanning på ullandsregislrerade farlyg är all dessa fartyg kan ingå i del svenska rederiels avlösningssyslem och all byle av arbelsplals från svenskl lill ulländskl farlyg så långi möjligl underlättas. Detla föruisäuer en ändring av kommunalskaiielagens s. k. ellårsregel eller en för sjömännen särskili avpassad regel i t ex. sjömanskaiielagen.

De slutsatser som dras av de beskrivna problemen är

a) om ingenting görs inom en mycket snar framlid kommer ytterligare ell slort anial svenska sjömän all stå ulan arbele,

b) som en följd av den krympande arbetsmarknaden kommer förr eller senare någon/några gymnasielinjer och "Sjöbefälsskolor" all behöva slängas. Därigenom stryps en för näringen nödvändig förnyelse och på sikt ivingas rederierna sannolikl till viss utflaggning p.g.a. brisl på utbildad personal. Förulom sysselsäliningsaspeklen berörs sålunda också beredskapsaspekten. Självfallet berörs på sikt sjöfarlsnellot

Sammanfattningsvis kan vi alltså konslalera all det inle råder någon verklig brisl på arbeislillfällen inom sjöfartsnäringen. Problemel är all etl ökal anial arbeislillfällen går de svenska sjömännen förbi. Hittills har detla kanske mesl varil ett problem för manskapet Befälen har kunnal få anslällning på en delvis "grå" eller "svart" arbetsmarknad. Uppskalinings-vis finns nu mellan 800 och I 000 befäl anslällda pä ulländska farlyg.

Sjöfolk och den nuvarande ettårsregeln

Sjöfacken har iräffal preliminära avtal om bemanning av sex ullandsregislrerade svenskägda fartyg, varav fyra ägs av svenska statens eget rederi Zenit Shipping AB. Det kan alltså konslaleras all eiiårsregeln i viss utsträckning kunnal användas också av svenskl manskap. Problemel är atl en sådan lösning är av lillfällig nalur. Del är nämligen inte rimligl all anla atl svenskl manskap kan vislas ulomlands under flera år. Till skillnad mol bl.a. byggnadsarbelare har sjömännen - av läliförklariiga skäl - smä möjligheter atl ta sina familjer med sig. Sjömännens möjligheter alt göra hemresor är också slarkt begränsade. Den avtalsreglerade månadsarbetsli-den innebär vidare all sjöfolkel under nuvarande ellårsregel under en lio månaders period fullgör i del närmaste dubbel årsarbetslid.

Förslag till lösning

Departemeniels förslag innebär all svenskl sjöfolk undanlas från den föreslagna ändringen av kommunalskaiielagens ellårsregel lill en sexmånadersregel. Samiidigi fasislås all del inle är lämpligl att en sådan ändring iräder i krafl förrän en lösning i annan ordning av molsvarande problem kunnal ske för sjöfolkel.

Sjöfolksförbundel liksom övriga av sjöarbelsmarknadens parter vill förorda en lösning inom ramen för nuvarande sjömansskattelagstiftning. En 7 Riksdagen 1984/85. I saml. Nr 175

Prop. 1984/85:175 98

sädan lösning bör kunna kopplas lill etl fjärrfarisbegrepp och göras lillämplig för svenskl sjöfolk anställda av svensk redare enligt internationalise-ringsavialei för tjänstgöring på av denna ägl och/eller kontrollerat fartyg under utländsk flagg. Del är av stor vikt att etl sådani förslag beaklar del faklum att svenskt sjöfolk fullgör normal årsarbetstid (enligt kolleklivavtalsreglering) under 6-7 månaders ijänslgöring, vidare bör beaktas eventuella konsekvenser i lagstiftning rörande sociala avgifter så att arbetsgivaren kan fullgöra samma åtaganden enligt lag och avtal som om fartyget vore svenskt.

Sjöfolksförbundel är självfallel berett atl medverka i nödvändigl utredningsarbete för en lösning i denna riktning. Enligt vår mening kan delta med fördel ske genom alt del informella samarbete i frågan som redan påbörjats mellan de fackliga organisationernas gemensamma föreirädare direktör Olle Roos och departementets representanter fortsätter.

Vi vill samtidigt understryka belydelsen av att arbelel kan bedrivas på sådani sätt all förslag kan föreläggas hösiriksdagen 1984 och en ändring träda i kraft årsskiftet 84-85.

Under dessa förutsättningar är förbundel bereii tillstyrka departementets förslag att sjöfolk i övrigt undanlas från i departemenlspromemorian föreslagen ändring av kommunalskattelagen.

Svenska maskinbefälsförbundel:

Förbundel noterar att sjömän på såväl svenska som utländska farlyg ulesluls från tillämpningen av den föreslagna sexmånadersregeln. Samtidigt påpekas att elt avskaffande av den förmån som ettårsregeln innebär för sjömän som tjänstgör på utländska fartyg utan tvekan skulle medföra negativa effekter för den svenska sjöfartsnäringen. De särskilda problemen rörande sjöfartsnäringen föreslås därför bli noggrant analyserade i samråd med berörda parter och all en särlösning kan ske för sjömän.

I oktober 1983 träffade de rederianställdas organisalioner och redareföreningen elt avtal om villkor i samband med svenska rederiers engagemang i sjöfart under utländsk flagg.

Avtalet gmndade sig bl. a. på parternas gemensamma uppfallning all det under vissa förhållanden är nödvändigt för svenska rederier atl bedriva sjöfart med fartyg under utländsk flagg.

För atl kunna bibehålla arbetsplatserna på dessa fartyg under utländsk flagg och därmed undvika en ökad arbetslöshet bland svenska sjömän erfordras en lösning som i princip innebär befrielse från beskatlning i Sverige. En förutsättning för avtalet var därför att anslällda i svenska rederier som tjänstgör minst sex månader under etl år enligt avtalet tillförsäkras samma behandling ifråga om inkomstbeskattning och arbetsgivarna ifråga om sociala avgifter som enligt den s. k. ettårsregeln gäller för svenskar i utlandstjänst.

Med anledning av ovanstående och då förbundet tycker sig kunna notera en polilisk vilja atl hitta en särlösning på sjöfartens område, accepterar förbundel all sjömän exkluderas från tillämpningen av den föreslagna 6-månadersregeln under fömtsättning alt en tillfredsställande reglering sker för sjömän som tjänstgör på ullandsregislrerade fartyg. En möjlig lösning är att inom sjömansskattelagens ram införa en särskild skattetabell med 0-beskattning som utgångspunkt för svenska sjömän på ullandsregislrerade fartyg som uppfyller krav motsvarande de som uppslälls i avtalet mellan de rederianställdas organisationer och redareföreningen.

Prop. 1984/85:175 99

Den ovan skisserade lösningen är givelvis förenad med åtskilliga problem. En noggrann analys bör därför göras i en mindre arbeisgrupp där representanter från sjöfartens område bör få lillfälle all medverka.

Avslutningsvis vill förbundet starkt framhålla atl del är av yttersta vikt atl arbelel med en särlagstiftning för sjöfartens område bedrivs så skyndsamt alt nya skatteregler kan träda i krafl redan vid årsskifiei 1984-85.

Sveriges fartygsbefälsförening:

Remiilerade PM förutsälter atl svenskl sjöfolk anslällda för tjänstgöring på ulländska fartyg behandlas i annan ordning än genom ändrad lydelse i § 54 h i kommunalskalielagen. Föreningen, som diskuleral de problem som sammanhänger med tjänstgöring under utländsk flagg med övriga ombordanställdas organisationer och Sveriges Redareförening, finner i likhel med dessa alt den lösning som lillgodoser organisaiionernas krav bäst kan åstadkommas som en särlösning inom sjömansskallelagen.

På sidan 28 i remitterade PM har redovisals BRA;s uppfattning alt skallebefrielse vid utiandstjänstgöring på fartyg medför skatteförmåner för de ombordanslällda som inle kan anses motiverade. Det s.k. iniernalionaliseringsavial som de ombordanslälldas organisalioner Iräffal med Sveriges Redareförening för ijänslgöring på fartyg under utländsk flagg med bibehållet svenskt ägar- och/eller driflsinflyiande förutsätter anställning i ett svenskl rederi, bosättning i Sverige, skaUebefrielse och tjänstgöring enligt 1-1-syslem, dvs. lika långa tjänstgörings- och ledighelsperioder. I avvaktan på atl skatteregler utformas som medger tjänstgöring enligt detta avtal gäller att på de fartyg som omfattas av avlalel blir ombordperioden ca 10 månader i enlighel med "I-årsregelns" bestämmelser. I molsals till vad BRÅ har fömtsatt enligt ovan tillfaller skattelättnaden inte den enskilde utan det svenska rederiet. Härigenom gynnas svensk rederiverksamhet eftersom den utflaggade delen av rederiets verksamhet utgör elt komplement till den svenskflaggade och detta kommer svenskt sjöfolk tillgodo endast i form av elt utökat antal arbetstillfällen. Ersättningen för tjänstgöring på de utländska fartygen är hell jämförbar med tjänstgöring på svenska fartyg.

Skulle möjligheten till skatlebefrielse inte kunna utnyttjas på det sätt internationaliseringsavtalet förulsäller kommer det atl innebära bortfall av för närvarande ca 900 arbetstillfällen för svenskt befäl.

Föreningen, som noterat atl del finns en politisk vilja all vidta ålgärder för att stödja svensk sjöfart, är för sin del beredd aft avslå från kravet på att 6-månadersregeln skulle göras tillämplig för sjöfolk om ändringar görs i sjömansskallelagen så atl svenskt sjöfolk som tjänstgör i ufiändska fartyg vilka omfattas av inlernationaliseringsavtalet kan erhålla skallebefrielse.

Enighel om översyn av sjömansskallelagen har uppnåtts mellan å ena sidan de ombordanslälldas organisalioner och å andra sidan Sveriges Redareförening.

Arbelel med översynen av sjömansskattelagen bör bedrivas med stor skyndsamhet i avsikl all proposition i ärendet skall kunna föreläggas höstriksdagen så all lagändring kan iräda i kraft årsskiftet 1984-85. Föreningen föreslår för sin del alt bankdirektör Olle Roos, PK-banken, företräder de ombordanslälldas organisationer i denna översyn.

Prop. 1984/85:175 lOO

Sveriges redareförening:

Svensk sjöfartsnäring har under en lång följd av år ulvecklals mol en ökad internationalisering av verksamheten och inom näringen råder idag en ulbredd enighet om alt utvecklingen i den riklningen kommer alt fort-sälta. Del är därför följdriktigt atl sjöarbetsmarknadens parter i oklober förra årel slöl ell iniernalionaliseringsavial genom vilkel man i kollekiivav-lalsmässig form gell ullryck för en gemensam inrikining i den s. k. Ulflagg-ningsfrågan och för vissa beslämmelser rörande regleringen av ansläll-ningsvillkoren när svenska rederier bedriver sjöfart med farlyg under uiländsk flagg men med svenska besällningar. Iniernalionaliseringsavialel är ell ullryck för all del ligger i alla parters intresse all svensk sjöfart under överenskomna förutsättningar och villkor kan bedrivas både under svensk och utländsk flagg.

En bärande tanke bakom iniernalionaliseringsavialel är atl svenskl sjöfolk i största möjliga utsträckning skall kunna erbjudas sysselsättning ombord på fartyg med vilka svenska rederier bedriver sjöfart under utländsk flagg. Skall detla mål kunna förverkligas är del nödvändigl atl de nya regler för beskattning av lön vid ullandsijänslgöring som föreslås i den remitterade promemorian i princip blir tillämpliga även för svenskl sjöfolk som Ijänslgör ombord på ulländska fartyg. Sjömän anslällda på utländska fartyg omfattas idag av den s. k. ettårsregeln för befrielse från inkomstbeskattning i Sverige. Principen måsle vara all svenskl sjöfolk som ijänslgör ombord på farlyg med vilka svenska rederier bedriver sjöfart under utländsk flagg även fortsättningsvis skall kunna befrias från beskailning i Sverige.

Föreningen kan således i princip inle godta de skäl som i promemorian anförs för atl svenska sjömän som är anslällda för ijänslgöring ombord på fartyg under utländsk flagg skall undantas från den föreslagna sexmånadersregeln. Å andra sidan finns del skäl som lalar för atl den sakliga innebörden av sexmånadersregeln för sjöfartens del bör upppnås genom en säriösning. Del avgörande skälel härför är atl arbetsförhållandena vid ombordanslällning i väsentliga avseenden skiljer sig från förhållandena vid landanslällning. Elt fartyg är regelmässigt i drift dygnet runt. De anställda ombord vislas på fartyget också under den fritid de har under ijänsigö-ringsperioden. Tjänstgörings- och ledighelsperioderna blir koncenlrerade och full årsarbetstid fullgörs normall under sex ä sju månaders ijänslgöring.

Sjömansyrkets särpräglade förhållanden är orsak till att del för sjömän finns en särskild skattelagstiftning i form av sjömansskallelagen. Sedan denna lag lillkom har elt fint samspel etablerats mellan skattemyndigheten och rederierna. Administrativt fungerar systemel bra och myndigheten är väl insatt i rederiers och sjömäns speciella förhållanden. Föreningens uppfallning är därför all en lösning av frågan om befrielse från beskattning i Sverige av lön vid tjänsigöring ombord på ulländska farlyg vilken motsvarar vad den föreslagna sexmånadersregeln ger för landanslällda bör uppnås inom ramen för sjömansskallelagen.

Under åberopande av vad ovan anförts vill Sveriges Redareförening sammanfallningsvis framhålla

alt sjömän anställda hos svenska arbelsgivare för ijänslgöring ombord på ulländska fartyg enligi iniernalionaliseringsavialel och bosalla i Sverige måste tillförsäkras befrielse från beskattning i Sverige på i princip samma säu som föreslås gälla för landanslällda svenskar som tjänstgör i utlandet och

Prop. 1984/85:175 101

att regelsystemet för att uppnå della ularbeias inom sjömansskailela-gens ram.

Den lösning som här skisseras skulle med all sannolikhel medföra ell väsenlligl förbältral sysselsättningsläge för svenskt sjöfolk. Det uppskattas av arbetsmarknadens parter all mellan 60 och 70 farlyg med etl avgörande svenskl driftinflyiande för närvarande är regislrerade utomlands. Bemanningen av dessa är endasl lill en mindre del svensk. Kan dessa farlyg inordnas under iniernalionaliseringsavialel kan ålskilliga arbetsplatser säkras lill svenskt sjöfolk. En uppskallning som gjorts av arbelsmark-nadens parter pekar på ett tillskoU av ca I 100 arbetstillfällen.

Föreningen har här anvisal en väg att lösa frågan om beskatlning av lön vid ullandsijänslgöring inom sjöfartens område som är anpassad lill sjöfartens speciella förhållanden.

Det är angeläget all del fortsalla arbelel med atl ulforma den praktiska lösningen sker i samråd med parterna på sjöarbelsmarknaden. Föreningen föreslår atl departemenlel omedelbarl lillsäller en mindre arbetsgrupp i vilken representanler för dessa parter får lillfälle all medverka. Ulred-ningsarbelel måsle sällas igång omedelbarl med sikle på all ell förslag skall kunna underslällas hösiriksdagen i år och reglerna skall kunna iräda ikrafl den 1 januari 1985.

Adminislrativa frågor m. m. Riksskatteverket (RSV):

I de fall ullandsvislelsen påbörjas under november-december har etl-årsperioden inte gåtl lill ända vid laxeringsperiodens utgång. För all den skatlskyldige skall kunna medges preliminär skaltebefrielse föreslås alt taxeringsnämnden genom särskilt sladgande i taxeringslagen (65 a § TL) medges möjlighet all underiåla laxering för ullandsinkomsten. Dessutom föreslås att nämnden, enligt en ny punkl 10) i 32 § laxeringskungörelsen, skall underrälla skattechefen när 65 a § TL lillämpals. Syflel med denna underrättelse är atl laxeringsinlendenlen skall ges möjlighet all före be-svärsiidens ulgång överklaga taxeringen om förulsällningarna för befrielse inle blivii uppfyllda.

Med hänsyn lill all del torde bli aktuellt atl lillämpa dessa regler endast i etl fålal fall anser RSV all frågan om skallebefrielse för inkomsten under de första månaderna utomlands kan lösas praktiskt i taxeringsnämnden Ulan lagreglering. Delta kan ske genom t. ex. ultagsmarkering.

Behålls nuvarande lydelse av 54 § h) KL blir de föreslagna ändringarna i taxeringslagen och -kungörelsen överflödiga.

Enligt RSVs mening är del slulligen av betydelse all samordning sker på skatte- och avgiftsområdet. Sälls kvalifikalionsliden för skaltebefrielse ned till sex månader är del därför vikligi all även se över reglerna på avgiftsområdet så all en sådan samordning upprälihålls.

Kammarrätten i Stockholm hänvisar lill sitt yllrande över Brottsförebyggande rådels promemoria Ullandsbeskallning I och anför atl kammarrätten då pekade på att del då remitterade förslagel skulle medföra vissl merarbete och administrativ omgång. Likartad krilik kan rikias mol del förslag som nu föreligger. Kammarrätten anförde i den delen bl. a.

Arbelsgruppen fömlsätier att eltårsperioden skall ha gåll lill ända innan skattefrihet medges. Detta medför prakliska problem. I promemorian skis-

Prop. 1984/85:175 102

seras hur dessa problem skall lösas. Bl. a. anges atl den skaltskyldige skall lämna uppgifter till ledning för egen laxering efter del all självdeklaralion har avgelts men före laxeringsperiodens utgång. Detta skulle innebära atl en hell ny princip införs i svenskt skatteväsende. Den föreslagna ordningen skulle medföra olägenheter för skatteadministrationen. Taxeringsnämnden måste sålunda behandla den skallskyldiges deklaralion en exlra gång. Delta skulle leda lill ökad arbetsbörda för taxeringsnämnderna i slulel av laxeringsperioden då dessa erfarenhetsmässigt är hårt arbelsbelastade. Belräffande lagförslagen kan anföras.

1 Förslaget till Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

I syfte att undanröja tveksamhet föreslås följande jämkning av texten i 54 § h) andra slyckel:

Promemorian Kammarrällen

för inkomsl av anställningen om----------------------- för inkomst av anställningen om
anställningen och vislelsen i landel-------------------- anställningen och vistelsen i landel
i fråga varal anlingen minsl sex må-------------------- i fråga varal antingen minsl sex må
nader under etl och samma be------------------------- nåder under del landets beskall-
skattningsår i det landet eller-------------------------- ningsår eller ansiällnings-

- anställningslandel varat; landel varat;

2 Förslaget till Lag om ändring i taxeringslagen (1956:623)

På rad tre i den föreslagna laglexlen bör "för" utbytas mol "från'

3 Förslaget till Förordning om ändring i taxeringskungörelsen

(1957:513)

I punkt 10) bör orden "enligt 65 a § taxeringslagen (1956:623)" inskjutas omedelbarl efler "vilken".

Länsstyrelsen i Göieborgs och Bohus län:

Om den skallskyldige gör sannolikl att förutsättningarna för att han skall frikallas från skattskyldighet för viss inkomsl kommer all föreligga efter det atl taxeringsnämndens arbete skall vara avslutat, skall nämnden enligt den föreslagna 65 a § i laxeringslagen inle uppta inkomsten lill beskailning. I stället skall särskild anmälan göras till skattechefen som i efterhand får bedöma om inkomsten i fråga skall beskattas i Sverige eller inle. Skatlechefen/laxeringsintendenien har sedan atl anföra besvär hos länsrällen inom ordinarie besvärslid dvs. senasl 30 juni årel efter taxeringsåret Länsstyrelsen har förslåelse för delta förslag men vill framhålla all all erfarenhel visar atl den tid som skailechefen/laxeringsinlendenlen har till sitl förfogande för ulredning och anförande av besvär i praktiken är myckel korl. Anmälningar från taxeringsnämnd kommer normalt inte skalle-

Prop. 1984/85:175 103

chefen lillhanda förtän i mars månad året efter taxeringsåret Detla beror på atl det förfarande som lillämpas för framtagande av självdeklaralion och uidrag från skallelängd lar lång tid. Härtill kommer att del i många av de fall del här kan bli fråga om kommer alt föreligga vissa uiredningssvårigheler. Det lorde därför i praktiken bli svårt för skattechefen/taxeringsin-lendenten all hinna anföra besvär i lid. Ell säll atl lösa frågan är all förlänga besvärstiden för laxeringsinlendenlen. Om man inle vill gå den vägen får man tänka sig ell system med reservationsbesvär i avvaktan på all tillräcklig utredning skall kunna åstadkommas.

Lokala skattemyndigheten i Malmö fögderi:

Verksamheten vid lokal skaliemyndighel kommer om förslaget genomförs all påverkas främsl inom arbelsområdena årlig laxering och jämkning av preliminär skatl. I promemorian saknas slatisliskl underiag avseende utlandstjänstgöringens omfattning. Lokala skallemyndighelen bedömer emellertid all eU inle oväsentligt ökal anial personer framgenl kommer att ha ijänslgöringsförhållanden som är sådana all föreslagen sexmånadersregel skulle bli tillämplig.

Behandlingen av vissa laxeringsärenden i vilka sexmånadersregeln kan bli lillämplig blir såsom anförs i promemorian enklare än behandlingen av nuvarande ettårsfall. Det gäller emellertid enligt myndighetens uppfatlning endasl de fall då tjänstgöringen avbryis i förfid. Del skulle inte längre vara nödvändigt för taxeringsnämnderna atl pröva hur lång tidsperiod utlands-tjänstgöringen ursprungligen avsågs vara. I övriga fall innebär den nya regeln inget nytt ur granskningssynpunkl då taxeringsnämnderna liksom tidigare måste pröva om den skatlskyldige uppfylll kraven på högst antal hemresedagar.

Behandlingen av jämkningsärenden i vilka sexmånadersregeln skulle bli lillämplig kommer inte au förändras i förhållande till behandlingen av de ärenden som avser nu gällande eltårsregel. Lokal skattemyndighet måste begära in intyg ulfärdal av arbelsgivare eller anställningskontrakt. Arbelel kommer alltså endasl all påverkas kvanliiaiivt men inte kvaliialivi.

Lokala skattemyndigheten i Göieborgs fögderi:

När del gäller arbelel med preliminärskallen (befrielsebeslut) får den skauskyldige göra sannolikt atl regeln blir lillämplig. Som antytts i promemorian kommer anlalel sådana fall all öka. LSMG vill därför framhålla atl den arbelsbesparing som i promemorian (sid. 57) anias bli en följd av sexmånadersregeln i vart fall inle kan bli akluell vid arbelel med preliminärskatten hos de lokala skattemyndigheterna.

Riksförsäkringsverkei:

För i Sverige bosall person som arbeiar ulomlands och svensk medborgare som arbeiar i ell land med vilkel Sverige inle ingått konvention om social Irygghet skall — om han är anställd och avlönad av arbetsgivare i Sverige - pensionsgrundande inkomst alltid beräknas. År han inte skattskyldig för inkomslen här i rikel, skall den pensionsgrundande inkomslen beräknas med ledning av särskild uppgifl från arbeisgivaren, s.k. gul

Prop. 1984/85:175 104

inkomsluppgift Om vistelsen i ullandel i vissa fall behöver vara endast sex månader för att den anställde skall få skattebefrielse i Sverige, kommer det med säkerhel atl medföra etl betydligt slörre antal sådana särskilda in-komstuppgifler och därigenom också merarbele för de lokala skattemyndigheterna. Erfarenhetsmässigl är bestämmandel av pensionsgmndade inkomsl med ledning av de särskilda inkomsluppgiflerna osäkrare och mer arbelskråvande.

Om person som är bosall här i rikel och som arbetar ulomlands för utländsk arbetsgivares räkning inle är skallskyldig i Sverige för den utomlands förvärvade inkomslen, är denna inkomsl inle pensionsgrundande. Om inkomsten taxerats här i riket får han i regel själv svara för avgiften lill ATP. För en mindre grupp försäkrade som är bosalla i Sverige och som har inkomsl av förvärvsarbele ulomlands vid anslällning hos utländsk arbetsgivare innebär den föreslagna sexmånadersregeln försämrade möjligheter till intjänande av ATP. Vad som nu sagls gäller försäkrade som arbetar i länder med vilka Sverige inle har ingått konvention om social Irygghel. Om den försäkrade arbeiar i konventionsland för utländsk arbetsgivares räkning, skall inkomsten inte läggas lill grund för ATP, oavsell om den försäkrade belalar skalt i Sverige eller inle.

Genomförs förslagel all ijänslgöringen ulomlands skall vara bunden till etl och samma land, kommer detta all vålla bekymmer för en viss kaiegori av arbelsgivare, nämligen resebyråföretagen. Dessa skickar omkring sina reseledare utomlands från etl land lill ell annal efler kanske bara etl par månader. Dessa förelag har redan nu bekymmer genom all reseledarna ibland är stationerade i konventionsland och ibland i icke-konventions-land. Med föreliggande förslag torde reseledarna i betydligt mindre utsträckning än nu kunna få skattebefrielse i Sverige. Delsamma synes ibland också kunna bli fallet med t. ex. resemonlörer som sänds ulomlands av svenska förelag och som vislas kortare eller längre tid i olika länder.

I övrigt har riksförsäkringsverket från de socialförsäkringsmässiga och adminislraliva synpunkler verkel förelräder inle nägol atl erinra mol de i promemorian framförda förslagen.

Prop. 1984/85:175 105

Bilaga 5

Det remitterade förslaget

1 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs all 54 §, punkl 1 av anvisningarna lill 53 § och punkl 3 av anvisningarna lill 54 § kommunalskalielagen (1928: 370) skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

54 §' Från skallskyldighel frikallas;

a) medlem av konungahuset för av stålen anvisal anslag;

b) i utlandet bosatt person:

för sådan inkomst, för vilken avgift enligt lagen om bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter skall erläggas eller belräffande vilken befrielse från sådan avgifl skall åtnjutas jämlikt särskilt sladgande i samma lag;

c) ägare av sådan faslighel som avses i 3 kap. 2 § faslighetslaxeringsla-
gen(1979; 1152);

för inkomsl av fasligheien i den mån ägarens inkomsl härrör från sådan användning som gör alt byggnad enligi 2 kap. 2 § fasiighelstaxeringslagen skall indelas som specialbyggnad, dock ej kommunikalionsbyggnad, distri-bulionsbyggnad eller reningsanläggning;

d) ägare av sådan faslighel som avses i 3 kap. 3 § fasiighelstaxeringsla
gen:

för inkomsl av fastigheten i den mån ägarens inkomst härrör från sådan egendom och sådan användning som avses i nämnda lagrum;

e) i rikel bosalt delägare i dödsbo efter person, som vid sitl frånfälle icke
varil här i rikel bosatt:

för av dödsboet åtnjuten, lill honom utdelad inkomsl, för vilken dödsboet är skyldigl all belala inkomsiskali;

O här i rikel bosalt fysisk per- O här i rikel bosall fysisk per
son, som under vistelse utomlands son, som under vislelse utomlands
ålnjuier avlöning eller annan där- åtnjutit avlöning eller annan där
med jämförlig förmän på grund av med jämföriig förmån på grund av
anslällning där annat än hos svens- annan anslällning där än ansiäll-
ka staten, svensk kommun eller om- ning ombord på svenskl fartyg eller
bord på svenskl fartyg eller svenskl, danskl eller norskl luftfar-
svenskt, danskt eller norskl luflfar- lyg;

tyg:

för inkomsl av anställningen un- för inkomsl av anställningen, /

der förulsättning atl anställningen den omfattning som anges i punkl 3 och vistelsen i utlandet varal minsl av anvisningarna.

Senasle lydelse 1984; 1060.

Svensk medborgare, som icke stadigvarande vislas i Sverige, skall likväl kunna anses bosall här om han alltjämt har väsenllig anknylning lill Sverige. Vid bedömande av frågan om han har väsentlig anknytning till Sverige skall beaklas sådana omständigheter som att han icke tagit varakligl bo och hemvisi på viss utländsk ort, all han vistas ulomlands för sludier eller hälsans vårdande, all han har bo e//er familj i Sverige, all han driver rörelse eller innehar faslighel här i rikel och därmed jämförliga förhållanden. Intill dess tre år förflutit från avresan från Sverige skall han alltjämt anses bosall här, om han icke visar alt han under beskattningsåret icke haft väsenllig anknylning lill Sverige. Efter nämnda tids ulgång skall han däremot icke anses bosatt i Sverige, om del icke visas att sådana omständigheter förelegal under beskattningsåret att han allljämt bör anses bosalt här. Hänsyn skall därvid icke tagas lill kortvariga eller tillfälliga uppehåll i Sverige för affärer, semestrar eller dylikt.

Utlänning, som stadigvarande bor i Sverige eller under längre tid vistas här ulan andra avbrott än rent lillfälliga. skall anses ha sitl egenlliga bo och hemvisi i Sverige.

En person som inle stadigvarande vislas i Sverige men som lidigare har hafl sitt egenlliga bo och hemvisi i Sverige skall anses bosalt här om han har väsenllig anknylning till Sverige. Därvid skall beaktas sådana omständigheter som att han är svensk medborgare, den tidrymd under vilken han tidigare har haft sitl egenlliga bo och hemvist i Sverige, att han inte har varakligl bo och hemvisi på viss utländsk ort, atl han vistas ulomlands för sludier eller av hälsoskäl, att han har en boslad i Sverige inrättad för åretruntbruk, att han har familj i Sverige, att han driver rörelse / Sverige eller på annal säll är akiivt ekonomiskt engagerad i Sverige eller att han innehar faslighel här i rikel och därmed jämförliga förhållanden.

En person som är svensk medborgare eller under sammanlagt minst lio år hafl snt egentliga bo och hemvisi i Sverige eller sladigvarande vislas här och som flyttar från Sverige skall anses bosalt här inlill dess fem år har förflutit från dagen för flyttningen från Sverige, såvida han inte visar atl han under beskattningsåret inle har haft sådan väsenllig anknylning till Sverige som avses i andra styckel.

3.-* Befrielse jrån skallskyldighel för inkomst av anställning enligt 54 § jörsta slyckel f medges icke i fall som avses i punkl 2 försia stycket av anvisningarna till 53 §.

3. Skattefrihet enligt 54 § första styckel fföreligger om

a) ansiällningen och vistelsen utomlands varal minsl sex månader och avsell anslällning hos arbelsgivare som driver rörelse från fast driftställe i det land där arbelel utförs samt inkomslen belaslar driftstället såsom omkoslnad; eller

b) anställningen och vislelsen ulomlands varal minsl etl år i samma land och avsett anslällning hos annan än svenska slaten eller svensk kommun.

Vad som nu sagts gäller dock inte vid anslällning ombord på utländskt fartyg. I fråga om sådan anställning gäller vid 1986-1988 års taxeringar att skattefrihet enligt 54 § första stycket f föreUgger om ansiällningen och vistelsen utomlands varal minsl sex månader och avsett anslällning hos arbelsgivare, som är en inländsk juridisk person eller en här i rikel bosall fysisk person, och anställningen utövats ombord på utländskt fartyg som huvudsakligen går i sådan ocean-fart som avses i I kap. 11 § lagen (1965:719) om säkerheten på fartyg-Kortare uppehåll i utlandsvistelsen för semester, ijänsteuppdrag eller dylikl och som inle är förlagd till början eller slutet av anställningen inräknas i liden för ullandsvislelsen. För all inle anställningen och vistelsen utomlands skall anses avbruten får sådana uppehåll I Sverige emellertid uppgå lill högsl sex dagar för varje hel månad som anställningen och vislelsen ulomlands varar, dock högst 72 dagar per helt år.

Har skallskyldig påbörjat anställning i utlandet och kunde det därvid på goda grunder antas att inkomslen av anställningen skulle

Prop. 1984/85:175 109

2 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrivs all 7 § 11 mom. lagen (1947:576) om slatlig inkomstskaft' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

7§

Il mom.' Här i riket bosatt 11 mom. Här i rikel bosatt

fysisk person, som under vislelse fysisk person, som under vistelse

ulomlands ålnjulil avlöning eller utomlands ålnjulil avlöning eller

annan därmed jämförlig förmån pä annan därmed jämförlig förmån på

grund av anslällning där annal än grund av annan anslällning där än

hos svenska staten, svensk kom- anslällning ombord på svenskl far-

/7H/« ("//er ombord på svenskl fartyg lyg eller svenskt danskl eller

eller svenskt, danskl eller norskt norskl luftfartyg, frikallas från

luftfartyg, frikallas från skattskyl- skattskyldighet för inkomsl som

dighet för inkomsl som avses i 54 § avses i 54 § första slyckel f kom-

första slyckel f kommunalskallela- munalskallelagen (1928: 370).
gen (1928: 370).

I ullandel bosall fysisk person och ulländskl bolag frikallas från skallskyldighel för inkomst som avses i 54 § försia slyckel b kommunalskalielagen.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1985 och tillämpas försia gången vid 1986 års taxering. Äldre beslämmelser gäller fortfarande i fråga om anslällning utomlands som påbörjats före ikraftträdandel.

Senaste lydelse iiv lagens rubrik 1974:770, ' Senasle lydelse 1984: 1061,

Prop. 1984/85:175 111

Utdrag
LAGRÅDET PROTOKOLL

vid sammanträde 1985-02-28

Närvarande: juslilierådel Mannerfell, regeringsrådei Wahlgren, juslitierådet Rydin

Enligt protokoll vid regeringssammanträde den 31 januari 1985 har regeringen på hemställan av statsrådet Feldl beslulal inhämia lagrådels yllrande över förslag till

). lag om ändring i kommunalskalielagen (1928:370),

2. lag om ändring i lagen (1947:576) om slatlig inkomstskatt,

3. lag om ändring i taxeringslagen (1956; 623).

Förslagen har inför lagrådel föredragils av kammarrättsassessorn Staffan Estberg.

Förslagen föranleder följande yUrande av lagrådel:

Ändrat bosättningsbegrepp

För bedömning av frågan om en person är oinskränki skatlskyldig i Sverige är bosättningsbegreppet av grundläggande betydelse. Regler för beslämning av bosällningsbegreppel finns i punkt 1 av anvisningarna till 53 § kommunalskalielagen (1928; 370, KL). Utgångspunkten i dessa regler är alt som bosatt här i rikel räknas den som här har sitt "egentliga bo och hemvisi". Till denna beslämning av bosällningsbegreppel ansluter sig en föreskrift av innehåll atl med i Sverige bosatt skattskyldig likslälls den som. Ulan ail vara bosall i Sverige, stadigvarande vislas här.

I syfte alt hindra internationell skalleflyki genom skenbosällning i utlandet (se prop. 1966; 127 s. 49) finns sedan 1966 beslämmelser som möjliggör atl svenska medborgare, som inte sladigvarande vistas i Sverige, likväl skall kunna anses bosatta här om de alltjäml har väsenllig anknytning till Sverige. För bedömningen av frågan om sådan väsentlig anknylning föreligger anges i anvisningspunktens andra slycke vissa omsländigheter som är atl beakta. Vidare finns i detta slycke en särskild bevisregel, den s.k. ireårsregeln, av innehåll, alt en svensk medborgare, som avresl från Sverige, skall inlill dess tre år förflutit från avresan alltjämt anses bosatt här, om han inle visar att han under beskaliningsårel inle hafl väsenllig anknylning lill Sverige. Efler nämnda lids ulgång skall han däremol inle anses bosall i Sverige, om det inte visas all sådana omsländigheter förelegal under beskaliningsårel alt han alltjäml bör anses bosalt här. - I fråga om ullänningar gäller att de skall anses ha sitt egentliga bo och hemvist i Sverige,

Prop. 1984/85:175 112

om de stadigvarande bor i Sverige eller under längre lid vislas här ulan andra avbroit än renl lillfälliga.

Del remiilerade förslagel innebär såviii här är i fråga en uividgning av del skalleräiisliga bosällningsbegreppel genom all en person - oavsell om han är svensk medborgare eller ej — som inle sladigvarande vistas i Sverige men som lidigare har haft sill egenlliga bo och hemvisi i Sverige skall anses bosall här om han har väsenllig anknylning lill Sverige. Exemplifieringen av de omsländigheler som skall beaklas vid bedömningen av frågan om sådan väsenllig anknylning föreligger har ulökals så au även vissa hillills ej nämnda förhållanden ullryckligen angivils. Åven ireårsregeln har ändrals i del remiilerade förslagel. Härigenom föreslås sålunda all en person som är svensk medborgare eller under sammanlagl minsl lio år haft sill egentliga bo och hemvisi i Sverige eller sladigvarande vislals här och som flyliar från Sverige skall anses bosalt här intill dess fem år har förflulil från dagen för flytlningen från Sverige, såvida han inle visar alt han under beskaliningsårel inle har hafl väsenllig anknytning till Sverige av del slag som enligi del nyss åiergivna grundar skallerällslig bosällning här.

Del remitterade förslaget synes ge upphov till en del frågor vilka i del följande behandlas var för sig under I —4.

1. Enligi nu gällande regler ulgår del skalleräiisliga bosällningsbegreppel från all "egentligt bo och hemvist" här skall föreligga. En person som är svensk medborgare men inle stadigvarande vistas här skall dock, om väsenllig anknylning lill Sverige allljämi föreligger, anses bosatt här, i normalfallen inlill dess ire år förflulil från avresan från Sverige. Del är således i princip fråga om kontinuitet i en bosättning som ursprungligen grundades på "egentligt bo och hemvisi", i syfte all komma lill rälla med skenbosältningar i ullandet. I del remitterade förslaget görs rekvisilel "väsentlig anknylning till Sverige" lill självsländig grund för bosättning, vid sidan av rekvisilel "egenlligi bo och hemvisi". Om rekvisilel "väsenllig anknylning till Sverige" föreligger i fråga om en person som tidigare hafl sill egenlliga bo och hemvisi i Sverige, kan det således bli tal om skattemässig "återbosällning" i Sverige även om måhända avsevärd lid förflulil sedan den ursprungliga bosällningen här upphört

Åven om också del remiilerade förslagel huvudsakligen är riklal mol skenbosältningar ulomlands och andra därmed sammanhängande former av internationell skalleflyki, får förslagel som del är utformat dock verkningar som siräcker sig härulöver. De omsländigheler som skall beaktas vid bedömningen av om väsenllig anknylning lill Sverige föreligger eller ej är visserligen i sion sett konkretiserade och synes dessulom ta sikte närmasl på skalieflyktsfall. Men vissa omsländigheter — l.ex. innehav av boslad här, inrällad för åretruntbruk, liksom ell akiivt ekonomiskl engagemang här - lorde säkert kunna föreligga ulan all fråga är om skalteflykl. Härulöver kommer all den nya bevisregeln är så uiformad all den som är

Prop. 1984/85:175 113

svensk medborgare eller tidigare under sammanlagl minsl lio år haft siu egenlliga bo och hemvisi i Sverige själv måste inom en femårsperiod från utflyilningen härifrån kunna visa all sådana omständigheler som grundar bosällning här inle föreligger. Denna bevisskyldighel måsle fullgöras för vatje beskattningsår för sig, oberoende av hur bedömningen utfallit för lidigare beskaltningsår. Den hillills gällande presumlionen för bosällning i Sverige - ireårsregeln - bygger som nyss sagls i princip pä kontinuitet i bosällningen, lål vara all varje beskattningsår lorde anses kunna bedömas för sig (se RÅ 1980; I ;52). Denna uppfatlning om konlinuiiet i bosällningen har övergivils i det remitterade förslagel. Svårigheten atl visa att man definitivt har lämnat Sverige kommer därmed all öka.

Det remitterade förslagel kommer lill följd av del anförda att ge upphov lill vissa problem. Oinskränki skallskyldighel i Sverige innebär skyldighel all här lämna självdeklaralion. Underiåtenhel atl utan anmaning lämna deklaration kan leda till skönstaxering eller efterlaxering samt skyldighel alt erlägga förseningsavgifl. Man kan inle uleslula all personer, som sedan länge bor ulomlands och tror sig ha definitivt lämnal Sverige och dessutom inte har någon inkomsl härifrån, genom förslaget kan bli skattemässigt åierbosatia här genom åtgärder som är avsedda att riktas mol försumliga skattskyldiga, och delta även i fall där skalteflykl inle föreligger.

En uividgning av del skatterätlsliga bosältningsbegreppet pä sätl som skell i det remiilerade förslaget synes - borisen från vissa övergångseffekter, varom mer i del följande - inte väcka några principiella betänkligheter från de synpunkler lagrådel har att beakta. Dock bör enligt lagrådets mening en åtgärd som innebär en skaitemässig återbosällning i Sverige av en redan utflyttad person på grund av rekvisilel "väsentlig anknytning lill Sverige" inte få ske ulan alt fråga därom först väckts genom ett förfarande i vilket den person varom fråga är får del av och får möjlighet all ytlra sig över den grund som skall medföra återbosällning för honom. Det synes inle lämpligt all i sådana siluationer redan i försia hand anlita de medel som är avsedda för försumliga skattskyldiga.

Med anledning av del anförda skulle kunna övervägas all lill punkl I av anvisningarna lill 53 § KL fogas etl nyll, Qärde slycke av exempelvis det innehållel atl om vid laxering uppkommer fråga huruvida en person, som under årel näsl före beskattningsåret inte varil bosall här eller stadigvarande vistats här, skall på gmnd av bestämmelserna i andra eller iredje styckel anses under beskaltningsårel bosatt här, han skall beredas tillfälle all yllra sig häröver innan beslut i frågan fattas. I anslulning härfill kunde då övervägas ell tillägg i laxeringslagen (1956:623), lämpligen som ell sisla stycke i 22 § 1 mom., av innebörd au man befriar den här berörda kaiegorin från skyldighel atl i fråga om inkomsler som ej härrör härifrån deklarera utan anmaning. Huruvida det föreligger praktiskt behov av sådana beslämmelser är dock svårt atl överblicka.

2. Del remitterade förslagel till ulvidgal bosältningsbegrepp ger upphov 8 Riksdagen 1984/85. 1 saml. Nr 175

Prop. 1984/85:175 114

lill vissa spörsmål när del gäller lidpunkien och platsen för återbosättning i de fall sådan kan bli akluell enligt vad som utvecklats i det föregående. Eflersom hillills konlinuilel i bosällningen här har, ålminslone i princip, anlagils föreligga, har det varil nalurligl all belrakia den skattskyldige som bosall i den kommun som vid avresan var hans hemortskommun. Frågor rörande lidpunkl för uppkomsten av anknylningsförhållandena liksom rörande beskatiningsorien har lill synes inte vållat några större bekymmer vid tillämpningen av treårsregeln.

När denna kontinuitelsprincip nu avses skola överges, blir här berörda frågor om tidpunkl för anknylningen och om beskatlningsort av slörre betydelse. Belräffande lidpunkten är del väl nalurligl au några vägledande uttalanden knappast kan göras. I sådana fall får alll bli beroende på ulredningen i del särskilda fallel.

Såvitt gäller frågan om beskatlningsort i situationer där återbosällning kan bli akluell ligger saken emellertid någol annorlunda lill. Taxering lill slallig och kommunal inkomsiskali sker i den skallskyldiges hemortskommun, som lillika utgör beskatlningsort för ålskilliga slag av inkomster, dock inle alla. För skattskyldiga som saknar hemortskommun sker inkomsttaxeringen i elt för hela rikel gemensaml taxeringsdistrikt. Enligt 2 § 2 mom. tredje slycket taxeringslagen skall efter de i anvisningarna till 53 § KL stadgade grunderna avgöras huruvida någon är all anse såsom bosatt i riket. Med hemortskommun förstås i KL - och lill följd av föreskriften i 2 § 2 mom. försia slyckel taxeringslagen även i sistnämnda lag - enligt 66 § KL den kommun, där den skatlskyldige förfallningsenligl skall vara mantalsskriven för året näst före taxeringsåret För den som under etl beskattningsår eller del därav varil bosalt här i rikel ulan atl mantalsskriv-ningsskyldighet i någon kommun beträffande honom förelegal för året näst före taxeringsåret, skall såsom hemortskommun anses den kommun, där han först varil bosatt under del år som närmasl föregått taxeringsåret (En viss komplettering till bestämmelserna i 66 § om hemortskommun ges i 68 §, som med här i rikel bosall person likställer person, som stadigvarande vistas i Sverige utan all vara bosall här och under vissa förhållanden även skattskyldig som har vislats här lillfälligl.)

Av del anförda framgår all man vid fall av återbosällning inte utan särskild reglering kan falla tillbaka på den kommun som ulgjorl den skattskyldiges hemortskommun vid avflyiiningen från Sverige. Om en väsentlig anknylning hil grundar bosättningen, torde rimligtvis - med lanke på 66 § andra styckel KL - den kommun vari det återknytande förhållandet uppstått bli bosällningskommun och därmed hemortskommun. Åtminstone de fall där väsentliga ålerknylningsmomeni finns i flera kommuner lorde behöva en reglering.

Som alternativ kan övervägas all taxera alla som omfattas av de nya bosällningsreglerna i del gemensamma distriktet. Även della alternativ torde kräva särskild reglering, eflersom en förutsätining för sådan laxering f. n. är att den skattskyldige saknar hemortskommun.

Prop. 1984/85:175 115

Lagrådel finner inle anledning all förorda någon särskild modell för lösning av frågan om var laxeringen skall äga rum. Som framgår av del anförda synes emellertid en avsaknad av regler härom kunna medföra olägenheter i tillämpningen.

3. Bland de omsländigheter som avses skola kunna grunda bosättning
här nämns i punkt 1 andra slyckel av anvisningarna till 53 § KL all en
person är "akiivt ekonomiskt engagerad" i Sverige. Uttrycket avses ha
den innebörden all personen skall ha lillgångar här av annat slag än rena
kapilalplaceringar saml all innehavel av lillgångarna ger personen direkl
eller indirekt ell inflyiande i en rörelse som bedrivs i Sverige. Enligi
lagrådels mening är ultryckel "akiivt ekonomiskl engagerad" för vill och
för obesläml för all fånga in del avsedda syftet Det bästa synes vara all i
anvisningspunklen direkl skriva in den typ av engagemang som åsyftas,
även om lagiexten därigenom blir något längre. Del lorde härvid böra
krävas alt del direkta eller indirekta inflytandet är väsenlligt, eftersom
varje aktieinnehav ger ett vissl inflytande, lål vara ofla endasl formellt
Del här anförda föranleder ell förslag lill omformulering av andra mening
en i punkl 1 andra styckel av anvisningarna till 53 § KL sålunda; "Därvid

skall----- driver rörelse i Sverige eller genom innehav av tillgångar som

direkt eller indirekt ger honom elt väsentligt inflyiande i sådan rörelse är
ekonomiskl engagerad i Sverige eller all jämförliga förhållanden."

4. De nya beslämmelserna om skaitemässig bosällning i Sverige avses
skola träda i krafl den I juli 1985 och lillämpas försia gången vid 1987 års
taxering. Enligt 2 kap. 10 § andra slyckel regeringsformen får skall eller
slallig avgifl inle las ut i vidare mån än som följer av föreskrifl, som gällde
när den omständighet inträffade som utlöste skalt- eller avgiflsskyldighe
len. Från denna föreskrift om förbud mol relroakiiv skallelagsliflning finns
vissa undantagsbestämmelser, om vilkas tillämpning del dock inle blir
fråga i förevarande lagslifiningsärende.

Ell spörsmål all diskutera är om det remiilerade förslagel lill ulvidgal bosältningsbegrepp kan fä retroaktiv verkan. Renl formellt kan skäl anföras för atl ändringen ej slrider mol det nyssnämnda grundlagsbudel (jfr prop. 1978/79:95 s. 55 f). I sak är dock all uppmärksamma all den nya lagsliflningen kan få lillbakaverkande, negaliva effekler. Här är all märka all bosällning i Sverige efler ikraftirädandel synes kunna ske på grund av omsländigheler som inträffat dessförinnan och som vid ikraftträdandel inle längre föreligger. I den utvidgade liden för presumlionen alt väsentlig anknytning hil föreligger, nämligen från tre till fem år, medför sålunda all oinskränki skallskyldighet här i rikel kan uppkomma för en person, vars avresa från Sverige skedde mer än ire år före ikraftirädandel men inle fem år dessförinnan. En övergångsregel i syfte alt hindra negaliva effekler i fall som nu har berörts finns inte upplagen i del remiilerade förslagel men synes moliverad. Regeln torde kunna ulformas enligt följande: "I fråga om den som avrest från Sverige före den I juli 1982 och därefter inle här har

Prop. 1984/85:175 116

eller har haft sill egentliga bo och hemvist eller stadigvarande vistals här
gäller äldre beslämmelser i punkt I av anvisningarna till 53 §. Dock gäller
de nya beslämmelserna i punkl I andra styckel av nämnda anvisningar, om
sådana omständigheler som enligt beslämmelserna kan medföra all en
person skall anses bosall här föreligger efter ikrafurädandet" Den av
lagrådel föreslagna regeln synes kunna las in som andra och Iredje mening
ar i övergångsbestämmelserna. Därvid torde fjärde meningen böra formu
leras om och inledas med orden; "Vidare gäller äldre bestämmelser i 54 §
och punkt 3 av anvisningarna lill 54 § fortfarande i ."

Sexmånadersregeln

Del remiilerade förslagel innebär på denna punkl som en huvudregel all inkomsl från ullandsanställning skall undantas från beskattning i Sverige, om anställningen och vislelsen i ullandet varat minst sex månader. Vissa villkor avses dock skola vara uppfyllda för atl sexmånadersregeln skall få lillämpas. Sålunda krävs att del är fråga om anslällning hos en arbetsgivare som driver rörelse från fast driftställe i det land där arbetet utförs och att den anställdes inkomst belastar drifislällei såsom omkoslnad. Bedrivs inle rörelse i det andra landet eller bedrivs rörelsen utan fast driftställe, skall inkomsten ändå undantas från skalt i Sverige, om anställningen och vistelsen uppgår lill minst ett år i ett och samma land.

Från de här beskrivna sexmånaders- och eilårsreglerna finns vissa undantag. Anställda i stat och kommun undanlas från tillämpningen av ettårsregeln. Uilandssiationerad personal vid SAS undantas från såväl sexmånadersregeln som ettårsregeln. För vissa kalegorier av anslällda ombord på utländska fartyg föreslås speciella regler av provisorisk karakiär, avsedda atl gälla för laxeringsåren 1986-1988.

Ulöver vad som här i korthel ålergivits innehåller del remitterade förslaget i förevarande hänseende regler om rätt lill kortare uppehåll i vistelsen utomlands utan att skattefriheten går föriorad samt en s. k. säkerhetsventil, dvs. en möjlighet till skallebefrielse i vissa ömmande fall, där en ullandsvistelse inte kunnat genomföras som planerats.

De föreslagna bestämmelserna om skattefrihet innebär relafivt väsentliga förändringar i förhållande till vad som nu gäller. Borisen från den förkortade tiden — sex månader i stället för ett år som huvudregel - må märkas atl del element av förutsebarhel som finns i nuvarande eltårsregel kommer att i viss mån bortfalla. I de nya reglerna trycks hårdare på faktiska förhållanden som redan ägt rum. Därmed kan möjligen också vissa tillämpningssvårigheter, som finns även i nuvarande ordning komma att accentueras. Men i synnerhet de föreslagna reglerna om verkan av avbrott i vistelse utomlands synes komma att leda lill atl här avsedda lillämpningssvårigheler får ökad betydelse. Detta skall belysas i del följande.

Prop. 1984/85:175 117

De här avsedda lillämpningssvårigheierna gäller vad som skall anses som en anslällning och en vislelse utomlands. I vissa fall regleras, som nyss antytts, detta i del remitterade förslagel genom direkla föreskrifter om rätt lill korta avbroll i vislelsen ulomlands, varom mer i del följande. Men andra situationer är inle närmare belysta. Rättspraxis har i olika fall haft atl la slällning till dessa frågor. Någol som inle berörls i remissprolokollel är om dessa avgöranden bör vara vägledande även i fortsättningen. En särskild svårighei gäller fall av "kombination" mellan sexmånadersregeln och ettårsregeln, dvs. fråga huruvida de föreslagna beslämmelserna i punkt 3 första slyckel a och b får lillämpas ihop för samma anslällning. Fråga kan tex. uppslå om en person, som får tillgodoräkna sig sex månaders lön skattefriu enligt nyssnämnda punkl a, bör få tillgodoräkna sig samma lid för yllerligare sex månaders lön i samma anslällning enligi punkl b i en situalion där del fasla driftstället upphörde efler sex månader eller där hans lön då upphörde all belasta della.

Som aniylls i del föregående kan också de föreslagna reglerna om verkan av avbroll i vislelse ulomlands komma atl leda lill vissa svårigheter vid tillämpningen av reglerna, när del gäller atl bestämma vad som skall anses som en och samma anställning liksom en och samma vistelse utomlands. Huvudsladgandei om verkan av avbroll finns i punkt 3 tredje slyckel av anvisningarna till 54 § KL i det remitterade förslaget. Enligt della stadgande inräknas kortare uppehåll i utlandsvistelsen för semesler, ijänsteuppdrag e.d. i tiden för utlandsvistelsen under förulsällning atl sådani uppehåll inle är föriagl lill början eller slulel av anställningen. Denna föreskrift avses skola gälla inte bara för uppehåll i Sverige ulan även vid t ex. utresa från ell land där den skallskyldige vislas och i fråga om vilken vislelse han avser all åberopa den föreslagna ettårsregeln.

Ulöver denna generella föreskrifl om verkningar av tillfälliga avbrott i vistelse utomlands innehåller nyssnämnda huvudstadgande även en bestämmelse om verkningar av all den skaltskyldige för ändamål som lidigare angivils kortvarigl uppehåller sig i Sverige. Här avses skola gälla atl sådana uppehåll inle får uppgå lill mer än sex dagar för varje hel månad som ansiällningen och vistelsen utomlands varar, dock högst 72 dagar per hell år. Vid uppehåll i Sverige ulöver vad här nämnls skall anställningen och vistelsen utomlands anses avbrulen.

Dessa föreskrifier om verkningar av avbroit i vistelsen utomlands ger inle fullsländig vägledning vid bedömning av huruvida en och samma vislelse ulomlands skall anses föreligga. Tvärtom synes de delvis fömlsätla all man vei vad som är en och samma vistelse och anslällning. Byle av anslällningsland och anslällningskontrakl torde normall sett få anses leda lill atl ny vislelse ulomlands - eller ny anslällning - föreligger, men så behöver inle alllid vara fallel, se l.ex. RÅ; 1979 1:63.1 etl dylikt fall - där den hillills gällande eiiårsregeln lillämpades i fråga om en reseledare som med sin arbelsgivare iräffal nytl anställningsavtal för olika kortvariga

Prop. 1984/85:175 118

tjänstgöringar pä olika utrikes orler - synes svårt atl vela hur semesler i Sverige skall uttas för atl skatlebefrielse skall kunna erhållas. Möjligen kommer i ell sådani fall frågan all bedömas olika beroende på om den person frågan gäller ijänslgör i olika länder eller ej.

Del hillills anförda gör inle anspråk på all lillfredsställande belysa de olika situationer som kan uppstå där vägledning för tillämpningen av de föreslagna beslämmelserna synes önskvärd. På grund av de föreslagna reglerna synes dock hillillsvarande praxis i fråga om begreppen anslällning och vistelse utomlands inle kunna ge erforderlig upplysning. För all i alll fall beslämmelserna i del här diskulerade iredje slyckel av punkt 3 av anvisningarna till 54 § KL inte skall förleda lill uppfattningen atl därigenom ges särskilda beslämmelser om innebörden av begreppen anslällning och vistelse utomlands föreslås emellertid en omformulering enligt följande; "Avbroit i den lid som anges i försia och andra slyckena skall inle anses ha skell, om vislelsen ulomlands under kortare perioder avbryis endast för semesler, ijänsteuppdrag eller liknande. Sker för angivna ändamål uppehåll i Sverige, får sådana uppehåll inle slräcka sig längre lid än som moisvarar sex dagar för varje månad som ansiällningen ulomlands varar eller under ell och samma anställningsår längre lid än 72 dagar. För att inte avbrott i den tid som anges i första och andra styckena skall anses föreligga får dock inle i någol fall perioder för avbrylande av vistelse utomlands förläggas lill böijan eller slulet av en anställning ulomlands."

Fjärde styckel till nyssnämnda anvisningar innehåller beslämmelser enligi vilka inkomst av anställning utomlands under de speciella förutsällningar som anges i slyckel skall undantas från beskattning i Sverige. För befrielse från beskattning i nu avsedda fall torde det formellt inle krävas atl den skallskyldige framställer yrkande därom. Reglerna lorde med andra ord i princip skola beaklas självmant av skattemyndigheterna. För alt dessa skall få kännedom om de förhållanden som enligt lagrummet skall leda lill skattefrihet torde likväl den anställde ha atl i deklarationen eller på annal säll lämna skattemyndigheterna erforderliga upplysningar i saken.

I punkl 3 av anvisningarna till 54 § KL görs f. n. en hänvisning till punkt 2 försia slycket av anvisningarna lill 53 § KL i syfte all undanla vissa kalegorier av anslällda från möjlighelen alt erhålla skaUebefrielse enligt ettårsregeln (54 § försia styckel f KL). Detla ernås genom att del i sistnämnda anvisningspunkt presumeras atl verksamhel på grund av anslällning i svenskt företag anses utövad i Sverige även om ijänsleinnehavaren i och för sin tjänsl måste göra tillfälliga besök ulomlands eller under längre tid uppehålla sig där under kringresande. Som exempel nämns handelsresande.

I del remitterade förslagel ulgår den nämnda hänvisningen i punkl 3 av anvisningarna till 54 § KL. Avsiklen synes vara all förutsättningarna för frikallelse från skattskyldighet vid anslällning ulomlands uttömmande skall anges i 54 § KL med anvisningar. Frågan är emellertid om inle punkt 2

Prop. 1984/85:175 119

försia slyckel av anvisningarna till 53 § KL ändå kan anses vara tillämpligl vid anslällning ulomlands.

Följande exempel kan illustrera problemel. En person som lar anställning hos etl svenskl förelags fasla driftställe i utlandet kan av sislnämnda anvisningspunkt få intryckei all verksamheten trots all den faktiskt ulövas ulomlands, skall anses utövad här i rikel i t ex. de fall arbelel innebär alt han måsle förelä resor i ijänsten. Man kan dä fråga sig om kravel i del remitterade förslagel all anställningen skall ha utövats ulomlands verkligen är uppfyllt. Av förarbelena till KL (prop. 1927: 102) och då särskilt den lill proposifionen fogade bilaga 3, "PM angående ålgärder till undvikande av eller lindring i inlernaiionell dubbelbeskattning med mera", framgår del emellertid klart atl syflel med anvisningen i fråga är all förtydliga när en person som är inskränkt skaltskyldig skall anses ha förvärval inkomsl genom verksamhet som har ulövals här i rikel. Del remiilerade förslagel om frikallelse från skattskyldighet i Sverige vid anslällning ulomlands gäller enligi ordalydelsen emellertid endast för person som är bosatt i Sverige (oinskränki skallskyldig). Atl på della säll betrakta anvisningarna som elt hjälpmedel all lolka den paragraf lill vilken anvisningarna hör är helt naturligt varför inga frågetecken borde finnas. Emellertid har den ursprungliga lekniken i KL med anvisningar som endasl var förtydliganden lill paragrafen i fråga inle upprätthållits konsekvent. Del finns således exempel där en anvisningspunkt inte utgör ell förtydligande av paragrafens innehåll ulan är en självsländig rällsregelj.Frågan är alliså om punkl 2 andra slyckel av anvisningarna till 53 § KL kan ses som en sådan självständig rättsregel.

När den nu gällande hänvisningen i punkl 3 av anvisningarna lill 54 § KL infördes var syflel all beskriva den situation som skulle medföra att skatlebefrielse inle skulle medges enligt ettårsregeln. Hänvisningen i fråga gjordes med andra ord i stället för all i ettårsregeln ullryckligen ange all kringresande m.fl. inle skulle omfattas av skatlebefrielse faslän arbelel ulfördes utomlands. Åven om punkt 2 andra styckel av anvisningarna till 53 § KL kom genom hänvisningen i fråga atl lillämpas både på inskränkl och på oinskränkt skattskyldiga personer finns ingel skäl all anla all anvisningspunklen därigenom fått en självsländig betydelse. Hänvisningen har endasl inneburil alt anvisningspunkten kommit all tjäna som ledning vid tillämpningen av två olika paragrafer. Om således hänvisningen i fråga utgår är den nalurliga slutsatsen att punkt 2 andra slyckel av anvisningarna lill 53 § KL i forlsäUningen endasl har beiydelse vid fillämpningen av 53 § KL.

Övrigt

De remiilerade lagförslagen lämnas i övrigl utan erinran.

Prop. 1984/85:175 120

Uidrag
FINANSDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid regeringssammanlräde 1985-03-14

Närvarande: slatsministern Palme, ordförande, och statsråden Lundkvisl, Feldl, Sigurdsen, Guslafsson, Leijon, Hjelm-WaUén, Boslröm, Bodsiröm, Göransson, Gradin, R. Carlsson, Holmberg, Hellslröm, Thunborg, Wickbom

Föredragande: statsrådet Feldl

Proposition om nya bosättningsregler i skattelagstiftningen samt nya regler vid beskattning av lön vid utlandstjänstgöring

1 Anmälan av lagrådsyttrande

Föredraganden anmäler lagrådels yttrande' över förslag till

1. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928; 370),

2. lag om ändring i lagen (1947:576) om slatlig inkomstskatt,

3. lag om ändring i taxeringslagen (1956; 623). Föredraganden redogör för lagrådets yttrande och anför.

2 Ändrat bosättningsbegrepp

Lagrådet har inle haft några principiella invändningar mol del remitterade förslaget om ändral bosättningsbegrepp bortsett från utformningen av övergångsbestämmelsen.

Den som enligt gällande regler hafl en bevisskyldighel som upphört före de nya reglernas ikraftträdande bör enligt lagrådels mening inle på nytl bli bevisskyldig genom en tillämpning av femårsregeln. För all undvika detta har föreslagils ett tillägg till de av mig föreslagna övergångsbestämmelserna. Jag godiar detta förslag.

Beslut om lagrädsremiss fattat vid regeringssammanlräde den 31 januari 1985,

Prop. 1984/85:175 121

Härulöver har lagrådel lagil upp vissa frågor lill diskussion vilka föranleder följande kommentarer och ställningstaganden.

Den försia rör deklarafionsskyldigheien för en person som flyliar från Sverige. Enligt 22 § 1 mom. första slycket 3 taxeringslagen (1956:623) gäller i princip all den som är oinskränki skattskyldig här är skyldig all lämna självdeklaralion utan anmaning om inkomslen från olika förvärvskällor uppgår lill sammanlagl minst 6000 kr. Den som är inskränkl skallskyldig är skyldig all lämna sådan deklaralion om han uppbär inkomsler som sammanlagl uppgår till minsl 100 kr. under förulsättning all han enligt kommunalskattelagen (1928; 370) eller lagen (1947; 576) om slallig inkomstskatt är skallskyldig för dessa inkomsler. Den uppräkning av omsländigheler som görs i punkl 1 av anvisningarna till 53 § kommunalskalielagen innehåller anknylningsmomenl såväl av ekonomisk arl som andra av mer personligl slag. Som jag lidigare framhållit skall en sammanvägning av alla omsländigheler i varje enskill fall göras vid bedömningen av om väsenllig anknylning lill Sverige föreligger. Del lorde då bli ovanligt att någon kommer all anses som bosatt i Sverige utan atl del föreligger någon enda ekonomisk anknylning med Sverige som medför en inkomsl för honom som uppgår lill minsl 100 kr. Avsikten med delta konstaterande är atl visa atl skyldighel all lämna självdeklaralion utan anmaning föreligger redan i dag för ell slort anial personer som enligi punkl 1 andra slycket av anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen kan komma alt belraktas som bosatta i Sverige. Del är då naluriigl, om minsta tvekan föreligger, att i deklarationen upplysa om förhållanden som enligt punkt 1 av anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen är av inlresse vid bedömningen av om väsenllig anknytning lill Sverige föreligger.

Beträffande lagrådels förslag alt den skattskyldige skall få lillfälle all yttra sig innan en inkomst tas upp till beskattning hos honom vill jag erinra om atl den utredningsskyldighet som enligt 65 § laxeringslagen åvilar taxeringsnämnden torde innebära all skriftväxling med den skatlskyldige normall bör äga rum innan deklarationen frångås. Jag vill också nämna alt en skallskyldig som i sin självdeklaralion inte tagit upp inkomsler som en inskränkl skallskyldig inie behöver deklarera i Sverige, men som angivil i deklarafionen all han inle har väsenllig anknytning med Sverige, därmed får anses ha framslälll yrkande om all han inte skall anses bosall i Sverige. Om del senare skulle visa sig atl omständigheterna är sådana atl han borde ha ansetts som bosatt i Sverige, kan han således, enligt min mening, inle enbart av den anledningen alt inkomslbeloppen inte angivils i deklarationen, anses ha lämnal sådan oriktig uppgifl som kan leda till eftertaxering och skattetillägg. Någol praktiskt behov av en regel av det slag som lagrådel lagil upp lill övervägande föreligger således inle enligt min uppfallning.

Näsla fråga rör vilken kommun som vid taxeringen skall anses som den skattskyldiges hemortskommun. Lagrådets synpunkter i frågan mynnar ut

Prop. 1984/85:175 122

i att den lagreglering som f. n. finns inle i alla situationer ger ell entydigt svar på frågan om vilken kommun som skall anses som den skallskyldiges hemortskommun.

Frågan om hemortskommun hänger nära samman med frågan om folkbokföring. Med hänsyn till all en ulredning om förbällrad folkbokföring (Dir. 1983:28) pågår och frågor av della slag oundvikligen måsle beröras av ulredningen vore det enligt min mening en fördel om lagstiftning tv. kunde undvikas. Jag är av den uppfattningen all problemen inle är slörre än all de kan lösas i den prakliska tillämpningen.

Lagrådet har vidare anseti atl del av mig föreslagna ullryckel "aklivi ekonomiskl engagerad" är för vitt och obestämt och föreslår i stället atl lagtexien beskriver den lyp av engagemang som åsyflas. Jag godiar vad lagrådel föreslagil men föredrar atl uttrycket "näringsverksamhel" används i stället för "rörelse" som är en mer leknisk term.

I övrigl har vissa redaklionella och språkliga ändringar vidlagils.

3 Sexmånadersregeln

Lagrådels yllrande ger anledning lill att utveckla innebörden av uttrycket anslällning.

Enligi eiiårsregeln har utgångspunkten varil all det måste vara fråga om en anslällning ulomlands. Detla har normall inle vållal några svårigheier vid tillämpningen. Praxis har inlagil en relativt välvillig inslällning och bortsett från vissa formella kriterier. Exempelvis har anslällning inom en och samma koncern godlagits för skaltefrihet. Lagrådet nämner också ell fall där flera anslällningskontrakl gällande samma arbelsgivare men avseende arbete i flera olika länder godtagils. Kopplingen till en anställning i ettårsregeln måste ses mol bakgrund av all villkoren i övrigl för skattefri-hel i Sverige är sä liberala alt utan della villkor risken för au inkomslen hell skall undgå beskailning hade varil betydande.

I den föreslagna regeln har vissa villkor införts som fyller samma ändamål som kravel pä en anställning i ettårsregeln. I sexmånadersregeln förutsätts bl. a. att arbetsgivaren skall driva rörelse från fasl drifisiälle i del land där arbetet utförs och i den nya ettårsregeln är ell krav för skallefrihet atl anställningen och vistelsen pågår under minsl ell år i ell och samma land. Enbart för att hindra att inkomsten blir hell obeskaiiad behöver således kravel på en enda anställning inle längre upprätthållas. Till bilden hör emellertid också att uttrycket anställning förekommer i andra sammanhang i lagtexien. Således har det betydelse vid beräkningen av den vistelselid som är lillålen i Sverige utan alt vislelsen ulomlands skall anses avbrulen. Vidare finns ett förbud mot alt förlägga vistelsen i Sverige till början eller slulel av en anslällning. Fråga uppkommer då om del på grund härav finns skäl all upprätthålla ell krav på en enda anslällning. Syflel med

Prop. 1984/85:175 123

all inie lillåla all anställningen fär påbörjas eller avslulas i Sverige är bl. a. all delta i praktiken skulle innebära all del skulle räcka med mindre än fem månaders sammanhängande utlandsvistelse för alt frikallas från skattskyldighet i Sverige. Belräffande vistelsetiden i Sverige är avsikten främsl all den skallskyldige på förhand skall vela vad som kan accepleras med bibehållen skattefrihet Ingel av dessa syften åsidosätts enligt min mening om man tillåter all flera olika anställningar i detla sammanhang ses som en anslällning. Ibland kan det dock vara en nackdel att så sker. Av delta följer all det också kan vara en fördel all få belrakia vad som civilrällsligl lorde vara en enda anslällning som två anställningar. Anlag all en person kvalificeral sig för ullämpningen av sexmånadersregeln och sedan åker hem för semester och ijänsteuppdrag och därefier fortsäller ansiällningen. Översiiger efler elt års anslällning vislelseliden i Sverige 72 dagar skulle om detla betraktades som en enda anställning skaltefriheten även för de försia sex månaderna gå förlorad. Jag anser all även i sådana fall ullryckel anställning inle skall lolkas på så vis alt skattefrihet inle kan ges. Med denna lolkning av ullryckel anställning får della en myckel uttunnad betydelse. Man kan fråga sig om del över huvud tagel är meningsfullt all använda utlryckel. Enligt min uppfallning har det dock en viktig funktion alt fylla. Det garanlerar atl personen i fräga verkligen är anslälld under hela vistelsen ulomlands, något som måste krävas för atl inte den skatlskyldige skall frestas all slanna ulomlands i sex månader irots atl ansiällningen upphört. Vidare görs en klar avgränsning mol arbele som uiförs i egen regi.

Min slulsals blir alltså alt ullryckel anslällning i della sammanhang bör ges den flexibla innebörd som erfordras för de syften som här beskrivils. Delta innebär bl. a. all den skallskyldige bör ha möjlighel alt beslämma om en semesler, ell ijänsteuppdrag eller liknande skall räknas som ell avbroll i de fall utlandsvistelsen sedermera fortsätter i en eller annan form. Förbudet atl förlägga avbrollen lill början eller slulel av anställningen innebär i ett sådani fall elt förbud mol atl föriägga den till början resp. slulel av en period som kan beslå av flera olika anslällningsförhållanden. I de fall en skallskyldig väljer atl dela upp en vistelse i två perioder blir hela perioden däremellan all belrakia som "elt avbrott" som inte skall räknas in i någon av de två utlandsvistelserna.

De nya reglerna skall lillämpas på anställningar som påbörjas den I juli 1985 eller senare. För au inle della skall leda lill en minskad benägenhei all i de fall där de nya reglerna är förmånligare påbörja en anslällning någol före denna dag bör de nya reglerna också kunna lillämpas på anställningar som har påbörjats lidigare, om den skallskyldige begär del, 1 så fall skall en ny anslällning anses ha påbörjais vid lagens ikraftträdande.

Med anledning av de här utvecklade synpunklerna har jag gjort vissa ändringar i punkl 3 Iredje stycket av anvisningarna till 54 § kommunalskalielagen saml i övergångsbestämmelserna. Vidare har vissa redaktionella

Prop. 1984/85:175 125

Innehållsförteckning

Proposition ..................................................................... ...... I

Propositionens huvudsakliga innehåll ............................ ..... 1

Lagförslag ........................................................................ ..... 3

1 Förslag lill lag om ändring i kommunalskalielagen (1928:370) ,.., 3

2 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt 7

3 Förslag till lag om ändring i laxeringslagen (1956:623) 8

Uidrag av protokoll vid regeringssammanträde den 31 januari 1985 , 9

1 Inledning ...................................................................... ..... 9

2 Allmän motivering ........................................................ 10

2.1 Ändrat bosältningsbegrepp 10

2.1.1 Allmänna överväganden ................................... 10

2.1.2 Ulvidgad grund för bosättning i Sverige ......... ..... II

2.1.3 Presumiion för bosällning i Sverige ................. ... 14

2.2 Sexmånadersregeln 15

2.2.1 Allmänna överväganden ............................... ... 15

2.2.2 Ullandsvlslelsens längd ................................. ... 16

2.2.3 Anlalet hembesöksdagar ............................... 18

2.2.4 Vissa villkor för sexmånadersregelns tillämpning 19

2.2.5 Anställda i stal och kommun m.fl....................... ... 22

2.2.6 Anställda ombord på utländska fartyg ............. 23

2.2.7 Begränsning av sexmånadersregelns tillämpning till vissa länder 25

2.2.8 Administrativa frågor ..................................... ... 26

2.2.9 Ikraftträdande ............................................... ... 27

2.3 Upprättade lagförslag 27

3 Specialmotivering ......................................................... 28

3.1 Punkt I andra slyckel av anvisningarna lill 53 § kommunalskalielagen (1928:370) 28

3.2 Punkt 3 försia och andra slyckel av anvisningarna till 53 § kommunalskalielagen (1928:370) 28

3.3 Punkt 3 tredje stycket av anvisningarna lill 54 § kommunalskattelagen (1928:370) 29

3.4 Punkl 3 fjärde slyckel av anvisningarna lill 54 § kommunalskal-telagen (1928: 370) 30

4 Hemställan .................................................................. ... 31

5 Beslut ......................................................................... 31

Bilaga I Sammanfattning av promemorian (Ds Ju 1983: 18) Beskatt
ning vid flyttning lill utlandet, m.m..................................... ... 32

Lagförslaget i promemorian (Ds Ju 1983: 18) Beskattning vid flyttning

till ullandel, m.m................................................................ 33

BUaga 2 Sammanställning av remissyttranden över promemorian (Ds

Ju 1983; 18) Beskattning vid flyllning till ullandet m.m...... ... 34

Bilaga 3 Sammanfattning av departemenlspromemorian (Ds Fi

1984:6) Beskattning av lön vid utlandstjänstgöring ...... .. 65

Lagförslagel i departemenlspromemorian (Ds Fi 1984:6) Beskatlning

av lön vid ullandsijänslgöring .......................................... 66

Bilaga 4 Sammanställning av remissyilranden över promemorian (Ds

Fi 1984:6) Beskatlning av lön vid ullandsijänslgöring ..... 69

Bilaga 5 Del remitterade förslagel .................................. 105

Utdrag av lagrådels prolokoll den 28 februari 1985 ...... Ill

Uidrag av protokoll vid regeringssammanlräde den 14 mars 1985 ,.. 120

Norstedis Tryckeri, Stockholm 1985