Prop. 1980/81:32

Regeringens proposition

1980/81:32

med förslag till ändrade regler för beskattning av realisationsvinst vid fastighetsavyttring;

beslutad den 16 oktober 1980.

Regeringen föreslår riksdagen att antaga de förslag som har upptagils i bifogade utdrag av regeringsprotokoll ovannämnda dag.

På regeringens vägnar

THORBJÖRN FÄLLDIN

ROLF WIRTÉN

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen läggs fram förslag om en skärpning av reglerna för beskattning av realisationsvinster vid fastighetsförsäljningar.

Vid vinstberäkningen medges enligl nuvarande regler full indexuppräkning av anskaffningsvärde och förbättringskostnader. Rätten lill indexuppräkning omfattar således inte bara del kapital som fastighetsägaren själv har lagt ner i fasligheten (egenkapitalet) ulan också den del av anskaffningsvärde och förbättringskostnader som har finansierats med lån. Dessa regler har fått lill följd att många fastighetsägare på grund av inflationens effekter vid belåning har kunnat göra stora vinster som har lämnats helt obeskattade vid en försäljning. Ett sätt alt komma lill rätta med dessa förhållanden skulle vara att begränsa indexuppräkningen tili egenkapitalet. Åtminstone f. n. är det dock av praktiska och konlrolltekniska skäl inte möjligt att införa ett system som bygger på att man i varje enskilt fall fastställer storleken av detta kapital. Begränsningar i rätten till indexuppräkning måsle därför göras med hjälp av schablonregler. Vid utformningen av sådana regler bör man enligl propositionen la hänsyn lill det förhållandet att fastigheterna normall är högl belånade i början av ett innehav samt att lånebelastningen därefter successivt sjunker och att andelen egenkapital alltså ökar med liden.

Mot denna bakgrund föreslås en schablonmässig begränsning av rätten till indexuppräkning. Förslaget innebär att uppräkningen för de fyra första innehavsåren i princip slopas. Detta betyder alt indexuppräkningen av anskaffningsvärdet i fortsättningen får ske med hänsyn endast lill prisutvecklingen från det fjärde året efter det år då fastigheten köptes. För det fall alt ny-, till- eller ombyggnadsarbeten har utförts under innehavet föreslås på

1 Riksdagen 1980/81. 1 saml Nr 32

Prop. 1980/81:32 2

motsvarande sätt alt man vid indexuppräkningen av kostnaderna skall beakta endast den prisutveckling som sker från det fjärde årel efter det år då kostnaderna lades ner.

Om en fastighetsägare säljer sin fastighet och köper en ny, är huvudregeln i det föreslagna systemet att en ny fyraårsperiod börjar löpa. Undantag från denna princip har dock ansetts motiverade i första hand när del är fråga om fasligheter som ulgör bostad för ägaren. Det föreslås att den, som säljer sin fastighet och köper en ny fastighet som ersättning för den ursprungliga, under vissa förutsättningar skall få möjlighet att vid en senare försäljning av ersättningsfastigheten tillgodoräkna sig den lid under vilken han har innehaft den ursprungliga fastigheten.

Ett tidigare faslighelsinnehav får enligt förslaget i första hand beaktas i de fall då den ursprungliga fastigheten sålts efter utgången av år 1980 och fastighetsägaren vid den försäljningen fått uppskov med realisalionsvinslbe-skallning. Sådant uppskov med beskattning kan under vissa förutsättningar komma i fråga då en fastighet tagits i anspråk genom expropriation e.d. samt vid frivilliga försäljningar av villa- och jordbruksfastigheter. Ell tidigare innehav skall dock enligl förslaget få beaktas även i vissa fall där uppskov med beskattning av vinst på den ursprungliga fastigheten inte erhållits. För detta fordras att man vid försäljning av ersättningsfastigheten kan konstatera att förutsättningar för uppskov har förelegal. Vid denna bedömning skall man dock bortse från några av de villkor som gäller för uppskov. Det äldre faslighetsinnehavet skall nämligen få beaktas oberoende av om försäljningen av fasligheten ledde till vinst och i princip oberoende av om priset som erhölls för fastigheten var större eller mindre än priset som betalades för ersättningsfastigheten. Vidare skall bosältningskravel i uppskovsreglerna vid frivillig försäljning av en villa- eller jordbruksfastighet anses uppfyllt om fastighetsägaren någon gång under de fem åren närmast före försäljningen var bosatt på fastigheten.

I propositionen föreslås att reglerna skärps i ytterligare ett avseende. F. n. har den som säljer en bostadsfaslighet vanligen rätt att göra ett särskilt avdrag med 3 000 kr. för varje innehavsår (3 000-kronorsfillägg). Det har inte ansetts mofiverat att behålla detta tillägg i det framfida syslemet. Det föreslås därför att rätten lill 3 000-kronorstillägg i princip skall upphöra.

I fråga om ikraftträdandet föreslås som huvudregel att de nya reglerna skall lillämpas på försäljningar som sker efter utgången av år 1980. Särskilda övergångsbestämmelser föreslås dock för att göra övergången mjuk och begränsa skärpningarna för dem som vid övergången redan har innehaft sin fastighet under en viss lid. Dessa bestämmelser kan sammanfattas enligl följande.

a) Om en faslighet, som har förvärvats år 1979 eller tidigare, avyttras något av åren 1981, 1982 eller 1983 skall den inledande begränsningen av indexuppräkningen omfatta endast ett, två resp. tre år. Dessutom föreslås alt den skattskyldige alltid skall få avdrag för anskaffningskostnaden och för de

Prop. 1980/81:32 4

1 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskatlelagen (1928:370) dels att punkt 2 a av anvisningarna till 36 § skall ha nedan angivna

lydelse, dels att i anvisningarna lill 36 § skall införas två nya punkter, 6 a och 6 b, av

nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Anvisningar

fill 36 §

2.a.' Skall vid beräkning av realisationsvinst på grund av avyttring av fastighet vederlaget för viss del av fastigheten upplagas som intäkt av jordbruksfastighet eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 §) får i omkostnadsbeloppet icke inräknas kostnad som hänför sig till sådan del av fasligheten och som vid inkomsttaxeringen behandlats enligl reglerna för maskiner och andra inventarier.

Som förbättringskostnad iligt punkt 1 räknas även kostnad, som under tid, då intäkt av avyttrad annan fastighet eller i förekommande fall del därav beräknats enligt 24 § 2 eller3 mom., har nedlagts på reparation och underhåll av fasligheten eller fastighetsdelen, i den mån den avyttrade egendomen på grund därav vid avyttringen befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet saml kostnad för reparation och underhåll för vilken avdrag inle medges på grund av föreskrifterna i 25 § 2 mom. första stycket b) eller c) och för vilken bidrag ej utgått. Förbättringskostnad, som icke uppförts på avskrivningsplan, och med förbättringskostnad jämförlig reparations- eller underhållskostnad får dock inräknas i omkostnadsbeloppel endast för år då de nedlagda kostnaderna uppgått till minst 3 000 kronor.

Kostnad enligt föregående stycke, som uppförts på avskrivningsplan, skall normalt anses nedlagd del år då kostnaden uppförts på planen. I andra fall skall sådan kostnad normalt anses nedlagd när faktura eller räkning erhållits, varav framgår vilket arbete som utförts.

. Omkostnadsbeloppel skall minskas med värdeminskningsavdrag m, m., som belöper på tid före avyttringen av fasligheten, såsom avdrag på grund av avyttring av skog, avdrag för värdeminskning av annan naturtillgång eller för värdeminskning av täckdiken eller andra markanläggningar (jfr punkt 4 fjärde-sjätte styckena och punkt 7 av anvisningarna till 22 § samt punkl 16 femte och sjätte styckena av anvisningarna lill 29 §). På samma sätt skall omkostnadsbeloppet minskas med avdrag för värdeminskning av byggnad m, m, (jfr punkt 3 Iredje stycket och punkt 4 iredje stycket av anvisningarna fill 22 §, punkt 2 och punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 25 § och

1 Senaste lydelse 1979:1017.

Prop. 1980/81:32 5

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

punkt 16 fjärde styckei av anvisningarna lill 29 §), dock inte för år då avdraget understigit 3 000 kronor. Omkostnadsbeloppet skall minskas även med belopp varmed fastigheten avskrivits i samband med ianspråktagande av investeringsfond e, d.

Vid beräkning av omkostnadsbeloppel skall faslighet, som förvärvals före år 1952, anses förvärvad den 1 januari 1952, Ingångsvärdet skall därvid anses utgöra 150 procent av fastighetens taxeringsvärde för år 1952. Hänsyn skall vid vinstberäkningen icke tagas lill kostnader och avdrag som belöper på tid före år 1952. Dock får del vid förvärvet erlagda vederlaget för fastigheten upptagas som ingångsvärde, om den skaltskyldige kan visa alt köpeskillingen överstiger 150 procent av taxeringsvärdet för år 1952. Fanns taxeringsvärde ej äsatt för år 1952, får motsvarande värde uppskattas med ledning av laxeringsvärdel för fastighet, i vilken den avyttrade egendomen ingått, eller närmast därefter åsatta taxeringsvärde.

Har fastighet vid avyttringen innehafts mer än tjugo år får den skattskyldige vid vinstberäkningen som ingångsvärde upptaga ett belopp motsvarande 150 procent av det taxeringsvärde, som gällde tjugo år före avyttringen. Har taxeringsvärdet åsatts vid fasfighetstaxering som verkställts år 1970 eller senare får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet. Om ingångsvärdet beräknas med ledning av det taxeringsvärde som gällde tjugo år före avyttringen, skall hänsyn vid vinstberäkningen icke lagas till koslnader och avdrag, som belöper på tidigare år än tjugo år före avyttringen. Fanns taxeringsvärde ej åsätt tjugo år före avyttringen, får motsvarande värde uppskattas på sätt angives i femte stycket sista meningen.

Har avyttrad fastighet förvärvats genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död, får den skallskyldige, i stället för köpeskilling eller motsvarande vederlag för fastigheten vid närmast föregående köp, byte eller därmed jämförliga fång eller i stället för ett med slöd av föregående stycke framräknat värde, som ingångsvärde upplaga 150 procent av fastighetens taxeringsvärde året före del år då dödsfallet inträffade eller motsvarande i arvsskaltehänseende gällande värde, förutsatt att dödsfallet ägt rum efter år 1952. Ägde dödsfallet rum efter år 1970 får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet eller motsvarande i arvsskaltehänseende gällande värde. Fanns taxeringsvärde ej äsatt året före del år då dödsfallet inträffade, får motsvarande värde uppskattas på sätt som angives i femte stycket sista meningen. Har ingångsvärdet upptagits med stöd av bestämmelserna i detla stycke, skall hänsyn vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag, som belöper på tidigare år än året före dödsåret.

Beräknas ingångsvärdet med ledning av taxeringsvärde skall, såvida viss del av taxeringsvärdet avser egendom som i kostnadshänseende hänförts till

Prop. 1980/81:32 6

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

maskiner och andra inventarier i jordbruk eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna fill 35 §), taxeringsvärdet reduceras med den del därav som kan anses belöpa på egendom av nyss angivet slag. Sådan reducering skall dock icke göras om mindre än 25 procent av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten belöper på egendom, som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier.

Skall taxeringsvärdet reduceras enligt föregående stycke iakttages följande. Har taxeringsvärdet åsatts fidigare än vid 1975 års fastighetstaxering, skall taxeringsvärdet reduceras med så stor del därav som vederlaget för egendom, som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres fill maskiner och andra inventarier, utgör av hela vederlaget för den avyttrade fasligheten. Vad nu sagts gäller även om taxeringsvärdet åsatts år 1975 eller senare, dock att vid beräkningen skall bortses från den del av vederlaget vid avyttringen som belöper på egendom som enligt 5 § 5 mom. är undantagen från skatteplikt. Kan den skaltskyldige visa att den andel av taxeringsvärdet som kan anses belöpa på egendom, som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres fill maskiner och andra inventarier, är mindre än den andel av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten som kan anses belöpa på egendom av nu angivet slag, får dock taxeringsvärdet reduceras på grundval av förhållandena vid fastighetstaxeringen.

Det för fasligheten gällande Del för fastigheten gällande

ingångsvärdet - antingen detta utgör ingångsvärdet - om det inte har köpeskillingen vid förvärvet, tax- beräknats enligt trettonde stycket sisla eringsvärdet tjugo år före avyttring- meningen - liksom de förbättrings-en, taxeringsvärdet för år 1952 eller kostnader och därmed Ukställda taxeringsvärdet året före dödsfallet belopp för vilka avdrag får ske saml eller motsvarande värde - liksom de de värdeminskningsavdrag och andförbättrings- eller därmed jämförliga ra belopp som skaU minska omkost-reparations- och underhållskostna- nadsbeloppet skaU i den omfattning der, för vilka avdrag får ske och de som anges i punkterna 6 a och 6 b värdeminskningsavdrag m. m., vilka nedan räknas om med hänsyn IiU skola minska omkostnadsbeloppet, förändringarna i det allmänna prislå-skola omräknas lill de belopp, vartill get (prisutvecklingen) under den tid de skulle ha uppgått efter det allmän- då fastigheten har innehafts, naprislågetunder det år då avyttringen skedde.

Omräkningen sker med ledning av en indexserie, grundad på konsumentprisindex. Riksskatteverket fastställer årligen omräkningstalen.

Har avyttring av faslighet omfat- Har avyttring av faslighet omfat-

tat byggnad, som i huvudsak är tal byggnad, som i huvudsak är avsedd att användas för bosladsän- avsedd att användas för bostadsändamål och som vid avyttringstillfället damål och som vid avyttringstillfället

Nuvarande lydelse

varit eller bort vara åsätt ell taxerat byggnadsvärde av lägsl 10 000 kronor, avdrages ytterligare ett belopp av 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår före taxeringsåret som bostadsbyggnaden under innehavstiden funnits på fastigheten. Om det laxerade byggnadsvärdet icke upp-gåft eller bort uppgå fill 10 000 kronor, avdrages 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår under innehavstiden som byggnaden utnyttjats till stadigvarande bostad. Avdrag medgives icke för tidigare år än år 1952. Finnes på fastigheten mer än en bostadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för fastighetens huvudbyggnad. Sker vinstberäkningen med utgångspunkt från taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen enhgt sjätte stycket ovan eller från taxeringsvärdet året före dödsfallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden, får avdrag enligt detta stycke ej ske för fidigare år än tjugo år före avyttringen eller året före dödsfallet. Om bostadsbyggnad rivits eller förstörts genom brand eller liknande, skall avdrag enligt detla stycke medgivas åven för lid då denna byggnad funnits på fasfigheten, om den skattskyldige inom ett år igångsatt arbete med att uppföra ersätlningsbyggnad. Om en bostadsbyggnad under mer än ett år lagils i anspråk huvudsakligen för annat ändamål än bostadsändamål medgives avdrag enligt detta stycke endast för lid då byggnaden därefter åter utnyttjats huvudsakligen för bostadsändamål.

Föreslagen lydelse

varit eller bort vara åsätt ell taxerat byggnadsvärde av lägsl 10 000 kronor, avdrages ytterligare ell belopp av 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår före taxeringsåret som bostadsbyggnaden under innehavsfi-den funnits på fasfigheten. Om del taxerade byggnadsvärdet inte uppgått eller bort uppgå till 10 000 kronor, avdrages 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår under innehavstiden som byggnaden utnyttjats till stadigvarande bostad. Avdrag medges inte för tidigare år än år 1952 och inte heller för senare år än år 1980. Finns på fastigheten mer än en bostadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för fasfighetens huvudbyggnad. Sker vinstberäkningen med utgångspunkt från taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen enligl sjätte stycket ovan eller från taxeringsvärdet året före dödsfallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden, får avdrag enhgt delta stycke ej ske för tidigare år än tjugo år före avyttringen eller året före dödsfallet. Om bostadsbyggnad rivits eller förstörts genom brand eller liknande, skall avdrag enligl delta stycke medges åven för fid då denna byggnad funnits på fastigheten, om den skattskyldige inom ell år igångsatt arbete med all uppföra ersättningsbyggnad. Om en bostadsbyggnad under mer än ett år tagits i anspråk huvudsakligen för annat ändamål än bostadsändamål medges avdrag enligl delta stycke endast för tid då byggnaden därefter åter utnyttjats huvudsakligen för bostadsändamål.

Prop. 1980/81:32 8

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Vinstberäkning på grund av avyttring av del av fastighet skall grundas på förhållandena pä den avyttrade fastighetsdelen. Om den skattskyldige så önskar skall dock så slor del av det för hela fasfigheten beräknade omkostnadsbeloppel - i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. - anses belöpa på'den avyttrade delen som vederlaget för fastighetsdelen utgör av fastighetens hela värde vid avyttringstillfället. I sist avsedda fall skall, om den skattskyldige önskar det och värdet av skogen och skogsmarken på den avyttrade fastighetsdelen är mindre än 20 procent av värdet av hela fastighetens skog och skogsmark, omkostnadsbeloppel inte minskas med avdrag på grund av avyttring av skog. Om den avyttrade delen avser en eller ett fåtal tomter avsedda att bebyggas med bostadshus och vederlaget är mindre än 10 procent av fastighetens taxeringsvärde, får vidare ingångsvärdet på den avyttrade fastighetsdelen utan särskild utredning beräknas till 1 krona per kvadratmeter, dock ej till högre belopp än köpeskillingen.

Vad i de tre första meningarna av föregående stycke föreskrivits gäller i fillämpliga delar även vid marköverföring enligt faslighetsbildningslagen (1970:988).

Har den skallskyldige erhållit sådan engångsersättning som avses i punkt 4 andra styckei av anvisningarna lill 35 §, skall så slor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet - i förekommande fall minskal med värdeminskningsavdrag m. m, - anses belöpa på den del av fastigheten som ersättningen avser, som engångsersättningen utgör av fastighetens hela värde vid fiden för upplåtelsen eller inskränkningen i förfoganderätten. Vid bedömningen av om omkostnadsbeloppet skall minskas med avdrag på grund av avyttring av skog gäller vad som är föreskrivet i fråga om del av fastighet.

Har den skattskyldige under innehavstiden avyttrat del av faslighet skall hänsyn tagas härtill vid beräkning av det omkoslnadsbelopp som får avdragas vid vinstberäkningen i anledning av avyttring av återstoden av fasligheten. Kan utredning icke förebringas om den andel av omkostnadsbeloppel - i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. - för fasligheten, som belöpt på den avyttrade fastighetsdelen, skall denna andel anses ha motsvarat hälften av erhållen ersättning för fastighetsdelen. Andelen skall dock i intet fall anses överstiga omkostnadsbeloppel - i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. - för hela fastigheten omedelbart före avyttringen av fastighetsdelen.

Vad i föregående stycke föreskrivits äger motsvarande tillämpning om den skattskyldige under innehavstiden erhållit engångsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna lill 35 §. Har den skaltskyldige under innehavstiden avstått från mark genom marköverföring enligt faslighetsbildningslagen (1970:988), skall omkostnadsbeloppel på återstoden av fastighe-

Prop. 1980/81:32 9

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

ten anses ha minskal med sä stor del av omkostnadsbeloppel för den tidigare avstådda marken som ersättningen i pengar utgjort av det totala vederlaget för marken.

Beräknas omkostnadsbeloppel vid den slutliga avyttringen med ledning av ett taxeringsvärde som åsatts efter del att ddavytlringen, markupplåtelsen eller marköverföringen m. m. ägt rum, äro bestämmelserna i de två föregående styckena icke tillämpliga.

Kostnad för förbättringsarbete el- Kostnad för förbättringsarbete el-

ler därmed jämförligt reparations- ler därmed jämförligt reparations-
och underhållsarbete, för vilkel och underhållsarbete, för vilkel
ersättning på grund av skadeförsäk- ersällning på grund av skadeförsäk
ring utgått, beaktas icke vid beräk- ring utgått, beaktas icke vid beräk
ning av realisationsvinst i vidare mån ning av realisationsvinst i vidare mån
än kostnaden överstigit ersättning- än kostnaden överstigit ersättning
en. Har ersättning på grund av en. Har ersättning på grund av
skadeförsäkring uppburits med stör- skadeförsäkring uppburils med slör
re belopp än det som gått åt för re belopp än det som gäll åt för
skadans avhjälpande gäller följande. skadans avhjälpande gäller följande.
Fasfighetens ingångsvärde, uppräk- Fasfighetens ingångsvärde, omräk
nat enligl fionde stycket till tiden för nat enligt fionde stycket fill liden för
skadefillfället, minskas med skillna- skadefillfället, minskas med skillna
den mellan ersättningen och kostna- den mellan ersättningen och kostna
den för skadans avhjälpande. För tid den för skadans avhjälpande. För tid
efter skadelillfället ligger återstoden efter skadelillfällel ligger återstoden
av del uppräknade ingångsvärdet lill av det omräknade ingångsvärdet till
grund för uppräkning enligt tionde grund för omräkning enligt tionde
slyckel. slyckel.

Avyttrar delägare i fåmansföretag eller honom närstående person fastighet fill företaget får vid vinstberäkningen faslighetens ingångsvärde icke beräknas på grundval av taxeringsvärde enligt sjätte och sjunde styckena. Ej heller får omräkning göras enligt tionde stycket eller tillägg göras enligt tolfte stycket. Riksskatteverket får medge undanlag från bestämmelserna i detta stycke om det kan antagas all avyttringen sketl av organisatoriska eller andra synnerliga skäl. Mot beslul av riksskatteverket i sådan fråga får lalan icke föras.

6 a. Vid omräkning enligt punkt 2 a tionde stycket skaU ingångsvärdet samt förbättringskostnader och därmed Ukställda belopp för vilka avdrag får ske (förbättringskostnader) räknas om med hänsyn tiU prisutvecklingen från del fjärde året

Prop. 1980/81:32 14

Har fasligheten avyttrats någol av åren 1981, 1982 eller 1983 skall vid tillämpning av punkt 6 a andra stycket av anvisningarjia till 36 § värdeminskningsavdrag som belöper på del år då kostnaden lades ned (kosinadsåret) eller de närmast följande åren räknas om med hänsyn lill prisutvecklingen från ett annat år än del på vilket avdraget belöper endast i den mån det framgår av följande uppställning:

Avyuringsår Avdrag som belöper på Omräknas med hänsyn IiU

prisutvecklingen från

1981 kosinadsåret första året efter kostnadsåret

1982 kostnadsåret och det andra året efter kostnadsåret första följande året

1983 kostnadsåret och de Iredje årel efler kostnadsåret två följande åren

I fråga om faslighetens ingångsvärde samt i fråga om de förbättringskostnader som är nedlagda och de värdeminskningsavdrag som belöper på år 1979 och tidigare år gäller dessulom följande. En jämförelse skall göras mellan del belopp, som efter omräkning med beaktande av andra, och tredje styckena ovan framkommer när summan av ingångsvärdet och förbättringskostnaderna minskas med värdeminskningsavdrag, och det motsvarande belopp, som vid en avyttring av fasligheten år 1980 skulle ha framkommit efter omräkning enligt de intill den 1 januari 1981 gällande bestämmelserna i punkl 2 a tionde stycket av anvisningarna lill 36 §. Den skattskyldige skall tillgodoföras avdrag med det högsta av beloppen.

3. Avyttras en ersättningsfastighet och har den ursprungliga fastigheten avyttrats något av åren 1981, 1982 eller 1983, skall vid omräkning av ingångsvärde, förbättringskostnader och värdeminskningsavdrag för ersättningsfastigheten tidigareläggning enligt punkt 6 b femte stycket av anvisningarna till 36 § ske med högst ett, två respektive tre år.

Prop. 1980/81:32 16

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

avses i 2 § lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst eller som tiU mer ån hälften utgörs av återvunna avdrag för värdeminskning av den avyttrade fastigheten.

Anvisningar

fill 1 § 1.'' Inkomst skall enligt denna lag anses hänföriig lill visst beskattningsår, om intäkten exempelvis intjänats eller eljest motprestation för densamma i någon form lämnats under ifrågavarande år.

För alt en inom visst beskattningsår åtnjuten inkomst skall anses utgöra ackumulerad inkomst enligt denna lag fordras, alt inkomsten hänför sig lill minst två beskattningsår.

Engångsbelopp, som uppbäres såsom ersättning för årlig pension, skall i allmänhet anses hänföra sig till tio år. Engångsbelopp, som beskattas med fillämpning av bestämmelserna i fjärde stycket av anvisningarna fill 19 § kommunalskatlelagen (1928:370), anses icke såsom ackumulerad inkomst.

Ackumulerad inkomst, som avses Ackumulerad inkomst, som avses

i 3 § 4 mom., skall anses hänföra sig i 3 § 4 mom., skall anses hänföra sig
lill det antal år den skallskyldige till det antal år den skallskyldige
innehaft aktien eller andelen. innehaft den avyttrade egendomen.

Inläkt av skogsbruk skall anses hänföriig lill del antal år som motsvarar förhållandet mellan intäkten, minskad med vederbörliga avdrag, och värdet av ett års skogstillväxt å fastigheten.

Ackumulerad inkomst, som avses i 3 § 2 mom. vid 5)-7) saml i 3 § 3 mom. vid 2), 5) och 6), skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige

■• Senaste lydelse 1977:43.

Prop. 1980/81:32 17

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

bedrivit jordbruket eller rörelsen. Har skattskyldig åtnjutit ackumulerad inkomst som nu sagts i egenskap av delägare i handels- eller kommanditbolag, skall inkomsten anses hänföriig fill den tid han varit delägare i bolaget. Inkomsten skall dock anses hänföriig till kortare tid än den skattskyldige bedrivit jordbruket eller rörelsen eller varil delägare i bolaget, därest han så yrkar och företer utredning om del antal år vartill inkomsten hänför sig, eller eljest om det framstår såsom uppenbart att inkomsten hänför sig till kortare fid.

Har jordbruk eller rörelse, som bedrivits av den ena av två makar, övertagits av den andra maken, skall denne, om han så yrkar, anses hava bedrivit jordbruket eller rörelsen jämväl under den förstnämnda makens innehav av förvärvskällan, under förutsättning att makarna då voro taxerade med tillämpning av 11 § 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt eller, därest andra maken haft inkomst, skulle hava taxerats med fillämpning av nämnda bestämmelse. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning när andel i handels- eller kommanditbolag, som ägts av den ena av två makar, övertagits av den andra maken samt när jordbruk, rörelse eller andel i bolag i samband med den ena makens död övertagits av den andra maken, och denne var ensam dödsbodelägare. Inkomst, som enligt tredje stycket av anvisningarna fill 52 § kommunalskattelagen (1928:370) laxeras hos make, skall icke fill någon del anses utgöra ackumulerad inkomst.

Vad i nästföregående stycke stadgas om makar skall i tillämpliga delar gälla även andra skattskyldiga, vilka taxeras med tillämpning av där angivna bestämmelse.

Vid skatteberäkning enligt 1 § skall oskift dödsbo och den avlidne anses som en och samma skatlskyldig.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1981.

1. De nya bestämmelserna i 2 § fillämpas första gången i fråga om ackumulerad inkomst som tas lill beskattning vid 1982 års taxering. Äldre bestämmelser i 2 § tillämpas dock alltjämt vid 1982 och 1983 års taxeringar om laxeringen avser beskattningsår som omfattar tid före utgången av år 1980.

2. De nya bestämmelserna i 3 § 4 mom. och punkl 1 fjärde stycket av anvisningarna till 1 § tillämpas i fråga om vinst vid fasfighetsavyitring som sker efter utgången av år 1980.

2 Riksdagen 1980/81. 1 saml. Nr 32

11 §

Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust genom avyttring av en ersättningsfastighet skall avdrag, som enligt anvisningarna lill 36 § kommunalskatlelagen (1928:370) får göras vid beräkning av vinsten eller förlusten, minskas med det belopp som framkommer om uppskovsbeloppet omräknas med hänsyn till förändringarna i det allmänna prisläget från det år då ersättningsfastigheten förvärvades till det år då avyttringen skedde.

Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust genom avyttring av en ersättningsfastighet skall avdrag, som enligt anvisningarna till 36 § kommunalskattelagen (1928:370) får göras vid beräkning av vinslen eller förlusten, minskas med del belopp som framkommer om uppskovsbeloppet räknas om med hänsyn till förändringarna i det allmänna prisläget från det fjärde året efter del år då ersättningsfastigheten förvärvades till det år då avyttringen skedde. Har, vid omräkning av fastighetens ingångsvärde eller del av det, fastigheten enligl punkl 6 b femte stycket av anvisningarna till nämnda paragraf ansetts förvärvad före den annars gällande tidpunkten, skaUmotsvarande tidigareläggning av förvärvslidpiinkten ske vid omräkning av iippskovsbelop-pet. Omräkningen sker med ledning av en indexserie, grundad på konsumentprisindex. Riksskatteverket fastställer årligen omräkningstalen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1981.

De nya bestämmelserna tillämpas i fråga om avyttring av ersältningsfas-fighet som sker efter utgången av år 1980. Har fastigheten avyttrats något av åren 1981-1983, skall dock vid tillämpningen av 11 § första stycket första meningen hänsyn tas till förändringar i det allmänna prislägel från ett tidigare år än del där angivna fjärde årel, nämligen

vid avyttring år 1981: från det första årel

" " " 1982: " " andra "

" " " 1983: " " tredje"

efter det år då ersättningsfastigheten förvärvades eller, på grund av 11 § första stycket andra meningen, skall anses förvärvad.

Prop. 1980/81:32 19

Utdrag
BUDGETDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid regeringssammanträde 1980-09-11

Närvarande: stalsministern Fälldin. ordförande, och statsråden Ullsten, Bohman, Wikström, Friggebo, Mogård, Dahlgren, Åsling, Söder, Krönmark, Burenslam Linder, Johansson, Wirtén, Holm, Andersson, Boo, Winberg, Adelsohn, Danell, Petri, Eliasson

Föredragande: statsrådet Wirtén

Lagrådsremiss med förslag till ändrade regler för beskattning av realisationsvinst vid fastighetsavyttring

1 Inledning

I årets budgetproposition anmäldes alt ett förslag lill ändring i realisationsvinstreglerna för fastigheter senare skulle läggas fram (prop. 1979/ 80:100 bil. 2 s. 16). Jag tar nu upp den frågan.

Nuvarande regler innebär att den som säljer en fastighet får räkna upp anskaffnings- och förbättringskostnaderna - både den del som har finansierats med egna medel och den lånefinaniserade delen - med hänsyn till de förändringar i det allmänna prisläget som har inträffat under innehavet (indexuppräkning). Om försäljningen har omfattat en bostadsbyggnad, har den skattskyldige dessutom i regel rätt att göra ett särskilt avdrag med 3 000 kr. för varje innehavsår (3 000-kronorstillägg). Som framhölls i budgetpropositionen har utvecklingen blivit en helt annan än den som förutsattes när reglerna infördes i mitten av 1960-talet. Särskilt rätlen lill full indexuppräkning har- i kombination med den obegränsade avdragsrälten för låneräntor vid den löpande inkomstbeskattningen - lett lill att många fastighetsägare på grund av inflationens effekter vid belåning har kunnat göra mycket stora vinster som har lämnats hell obeskattade vid en försäljning. Dessa förhållanden är inte längre acceptabla.

Mot denna bakgrund kommer jag i det följande att föreslå en viss begränsning i rätten till indexuppräkning. Jag kommer också att föreslå alt rätten till 3 000-kronorstillägg skall upphöra såvitt avser tiden efter utgången av innevarande år. Förslagen medför att realisationsvinster på grund av fastighetsförsäljning kommer att tas till beskattning i betydligt större utsträckning än hittills. En beskattning vid ett och samma tillfälle av en

Prop. 1980/81:32 20

värdestegring som hänför sig lill ett längre innehav kan dock i vissa fall innebära en omotiverat hård marginalbeskattning. Jag kommer därför att föreslå att realisationsvinster på grund av fastighetsavyilringar i större omfattning än hitlills får behandlas enligt reglerna för ackumulerad inkomst. Det bör framhållas att någon inskränkning i nuvarande möjligheter att få uppskov med beskattning av realisationsvinst inte föreslås.

Jagvill här nämna att den nya fastighetstaxeringslagen (1979:1152. ändrad 1980:149) kan föranleda vissa tekniska följdändringar på realisationsvinstbeskattningens område. Det kan visa sig motiverat att bl. a. justera de regler som gäller vid avyttring av en del av en fastighet. Frågan har behandlats i departementspromemorian (Ds B 1980:9) Delavyttring, substansminskning m. m. som f. n. remissbehandlas.

2 Nuvarande regler 2.1 Inledning

Realisationsvinstbeskattning vid fastighetsavyllring kommer i fråga vid försäljningar som inle sker yrkesmässigt. Om säljaren däremol utövar handel med fasligheter eller om den sålda fastigheten ingår i en tomt- eller byggnadsrörelse, redovisas resultatet av försäljningen i inkomstslaget rörelse.

Reglerna för beskattning av realisationsvinst vid fastighetsförsäljning ändrades på ett genomgripande sätt genom lagstiftning år 1967 (prop. 1967:153, BeU 1967:64, rskr 1967:383, SFS 1967:748-753). Genom denna reform blev skattskyldigheten oberoende av den tid som fastigheten hade innehafts. Ett viktigt inslag i de nya reglerna för vinstberäkning var att anskaffnings- och förbättringskostnader fick räknas om med hänsyn till förändringar i det allmänna prisläget. Även 3 000-kronorstillägget infördes i delta sammanhang.

På förslag av realisationsvinslkommittén (Fi 1970:79) i betänkandet (SOU 1975:53) Beskattning av realisationsvinst genomfördes år 1976 ytterligare ändringar i reglerna för realisationsvinstbeskattning (prop, 1975/ 76:180, SkU 1975/76:63, rskr 1975/76:389, SFS 1976:343-347), De nya reglerna innebar bl, a, att möjligheter infördes lill uppskov med beskattningen av realisationsvinster vid frivilliga försäljningar av jordbruksfastigheter och schablonbeskatlade villafastigheler. Uppskovsreglerna har därefter åter ändrats genom lagstiftning hösten 1978 (prop, 1978/79:54, SkU 1978/79:16, rskr 1978/79:86, SFS 1978:970-972),

I det följande lämnas en redogörelse för reglerna om beräkning av vinst och förlust vid fasfighetsavyttringar. Därefter behandlas reglerna om uppskov med beskattning av realisationsvinst samt slutligen bestämmelserna i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.

Prop. 1980/81:32 21

2.2 Beräkningen av vinst och förlust

Regler om beskattning av realisationsvinst som uppkommer vid fastighets-avyttringfinnsi35 § 2 mom, och 36 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, med anvisningar. Beskattningen träffar den vid försäljningen uppkomna vinsten. Vid bedömningen av om vinst har uppkommit eller inte skall en jämförelse göras mellan å ena sidan försäljningspriset, minskat med miiklarprovision och andra försäljningskostnader, och å andra sidan samtliga kostnader för inköp (ingångsvärdet) och förbättring av fasligheten. Summan av kostnaderna för inköp och förbättringar kallas omkostnadsbeloppet (punkt 1 av anvisningarna till 36 § KL),

Ingångsvärdet för en fastighet utgörs i de flesta fall av del pris som faktiskt har betalats vid förvärvet med tillägg för stämpelskatt och eventuell inköpsprovision. Har fastigheten förvärvats genom arv, gåva eller annat s. k. benefikt fång gäller som huvudregel att man som ingångsvärde skall ta upp vad som betalades vid närmast föregående s, k, onerösa fång (35 § 2 mom. tredje stycket KL).

Har fastigheten förvärvats före år 1952, anses den i princip förvärvad den 1 januari 1952 för en köpeskilling som motsvarar 150 % av 1952 års taxeringsvärde. Regeln om ingångsvärde är emellertid inte obligatorisk. Kan den skattskyldige visa alt den faktiska köpeskillingen överstiger nämnda värde, fär köpeskillingen tas upp som ingångsvärde. Även om så sker, skall fastigheten dock anses förvärvad vid ingången av år 1952. Detta får till följd bl. a, att prisutveckling och förbättringskostnader för tiden före år 1952 inte får beaktas vid vinstberäkningen (punkt 2 a femte stycket av anvisningarna fill 36§KL),

Ingångsvärdet får även i två andra fall bestämmas med utgångspunkt i taxeringsvärdet för ett visst år. Har fastigheten vid avyttringstillfället innehafts i mer än 20 år, får ingångsvärdet beräknas till 150 % av taxeringsvärdet 20 år före avyttringen (punkt 2 a sjätte stycket av anvisningarna till 36 § KL). Om fastigheten har förvärvats genom arv, testamente eller bodelning med anledning av makes död, får som ingångsvärde tas upp 133 % av taxeringsvärdet året före dödsfallet om dödsfallet har inträffat efter utgången av år 1970. Har dödsfallet inträffat före denna tidpunkt, får ingångsvärdet beräknas till 150 % av taxeringsvärdet året före dödsfallet (punkt 2 a sjunde stycket av anvisningarna till 36 § KL).

För fastigheter som har förvärvats före år 1968 kan en särskild bestämmelse i punkt 7 av ikraflträdandebestämmelserna till 1967 års lagstiftning (1967:748) alltjämt bli tillämplig. Regeln riktar sig mot vissa befarade skatteflyktstransaklioner i anslutning till införandet av den nya lagstiftningen. Om en fastighet har förvärvats före år 1968 från en närstående fysisk eller juridisk person och om lagfart pä förvärvet har sökts efter den 8 november 1967, skall fastigheten vid en framtida realisationsvinstbeskattning anses förvärvad genom det onerösa fång som har skett närmast dessförinnan från

Prop. 1980/81:32 22

någon annan än en närstående person.

I omkostnadsbeloppet medräknas - som redan nämnts - även förbättringskostnader. Med förbättringskostnader avses i första hand kostnader för ny-, till- och ombyggnad av fastigheten. I fråga om schablonbeskatlade fasligheter (en- och tvåfamiljsfastigheter samt fastigheter ägda av bostadsföreningar, bostadsaktiebolag och allmännyttiga bostadsföretag) räknas även kostnader för vissa värdehöjande reparationer som förbättringskostnader. Förbättringskostnader och avdragsgilla reparationskostnader får emellertid beaktas bara för de år då kostnaden har uppgått till minst 3 000 kr. Har kostnaderna uppförts på avskrivningsplan, gäller dock inte denna beloppsgräns (punkt 2 a andra stycket av anvisningarna till 36 § KL).

Vid vinstberäkningen skall från omkostnadsbeloppel dras värdeminskningsavdrag o. d. som belöper på innehavstiden. Såvitt avser värdeminskningsavdrag på byggnad skall dock hänsyn inle tas till avdrag för de år då avdraget har understigit 3 000 kr. (punkt 2 a fjärde styckei av anvisningarna lill 36 § KL). Värdeminskningsavdrag som är hänförliga lill tid före den 1 januari 1952 beaktas inte vid vinstberäkningen.

De tre delposterna ingångsvärde, förbättringskostnader och återförda värdeminskningsavdrag o. d. skall räknas om till de belopp som de skulle ha uppgått till efter del allmänna prisläget under avyttringsåret. Indexuppräkning av ingångsvärdet får dock inte ske för tiden före den 1 januari 1952. Uppräkningen sker enligt omräkningstal som årligen fastställs av RSV på grundval av förändringar i konsumentprisindex (punkt 2 a tionde och elfte styckena av anvisningarna lill 36 § KL). Ingångsvärdet får indexuppräknas i sin helhet. Någon skillnad görs således inte mellan den del av anskaffningskostnaden som har finansierats med egna medel och den lånefinansierade delen.

Har avyttringen omfattat en bostadsbyggnad, får till omkostnadsbeloppet läggas ett fast tillägg på 3 000 kr. för varje påbörjat år under innehavsliden som det på den avyttrade fastigheten har funnits en bostadsbyggnad. För detta fordras dock i princip alt byggnaden har ett taxerat byggnadsvärde av minst 10 000 kr. Beräknas ingångsvärdet med utgångspunkt i taxeringsvärdet för ett visst år, får tillägg beräknas endast fr. o. m. delta år. Tillägg får inte i något fall beräknas för lid före år 1952 (punkt 2 a tolfte styckei av anvisningarna till 36 § KL).

Särskilda regler gäller för vinstberäkningen vid avyttring av en del av fastighet. Dessa regler förbigås här. Som tidigare nämnts har en översyn av dessa regler gjorts i den departementspromemoria (Ds B 1980:9) som nu remissbehandlas.

Det finns slutligen anledning att kort beröra reglerna om beräkning av avdragsgill realisationsförlust. Vid förlustberäkningen skall den faktiska anskaffningskostnaden eller i förekommande fall 1952 års taxeringsvärde tas upp som ingångsvärde, Nägon indexuppräkning av ingångsvärde, förbättringskostnader eller återvunna värdeminskningsavdrag sker inte, 3 000-

Prop. 1980/81:32 23

kronorstillägg får inte göras (punkt 3 av anvisningarna till 36 § KL), Det bör anmärkas att samma metod kommer till användning även vid vinstberäkning i del fall då en delägare i ett fåmansföretag avyttrar en fastighet till företaget (punkt 2 a sista stycket av anvisningarna till 36 § KL),

2.3 Uppskovsreglerna

I anslutning lill alt den i tiden obegränsade skattskyldigheten infördes genom 1967 års lagstiftning infördes också för första gången särskilda uppskovsregler. Bestämmelserna togs in i förordningen (1968:276) om uppskov i vissa fall med beskattning av realisationsvinst. Uppskov enligl förordningen kunde medges vid vissa ivångsavyttringar och därmed jämställda försäljningar. Vid 1976 års reform av realisationsvinstbeskattningen infördes möjligheter till uppskov även vid frivilliga försäljningar av vissa typer av fastigheter, nämligen jordbruksfastigheter och schablonbeskatlade villafastigheler. Sedan uppskovsreglerna ändrats i såväl formellt som materiellt hänseende genom beslut av statsmakterna hösten 1978 finns reglerna samlade i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst (UppskL), Nuvarande regler innebär i korthet följande.

Uppskov med beskattning kan erhållas vid vissa ivångsavyttringar o, d, oberoende av vilket slag av fastighet som avyttringen avser. De olika avyttringsfallen - expropriation m, m, - finns angivna i 2 S UppskL, Som förutsättning för uppskov vid tvångsavyttring gäller alt den skattskyldige har förvärvat eller avser att förvärva en fastighet (ersättningsfastighet) som är jämförlig med den avyttrade fastigheten samt att realisationsvinsten uppgår till minst 3 000 kr. Om en fysisk person avlider innan han har hunnit förvärva en ersättningsfastighet, träder dödsboet i den avlidnes ställe.

Uppskov med beskattning kan vidare enligt 3 § UppskL erhållas vid en frivillig avyttring, om säljaren är en fysisk person och den avyttrade fastigheten antingen är en jordbruksfastighet eller en schablonbeskattad villafastighet. Som förutsättning för uppskov i frivilligfallen gäller dels alt den skattepliktiga vinsten uppgår till minst 15 000 kr,, dels att den skattskyldige har varit bosalt på den avyttrade fastigheten minst tre år i följd under den femårsperiod som har infallit närmast före avyttringsdagen, dels att den skaltskyldige har förvärvat eller avser att förvärva en ersättningsfastighet som han harbosattelleravseratt bosätta sigpå. Ersättningsfastigheten måste vara en jordbruksfastighet eller en schablonbeskattad villafastighet. Som ersättningsfastighet godtas inle en faslighet som är belägen utomlands eller en fastighet som i och med förvärvet utgör omsättningstillgång i den skattskyldiges rörelse. Uppskov med beskattning vid frivillig avyttring kan vidare erhållas, om en skatlskyldig avyttrar en del av jordbruksfastighet på vilken han är bosatt eller en fastighet som ingår i samma förvärvskälla som bosällningsfastigheten och han förvärvar en ersättningsfastighet som tillsammans med bosättningsfastigheten bildar en förvärvskälla.

Prop. 1980/81:32 24

Gemensamt för tvångs- och frivilligfallen gäller att ersättningsfastigheten måste förvärvas inom fyra år från avyttringen av den fastighet till vilken realisationsvinsten hänför sig. Har ersättningsfastigheten förvärvats före den realisationsvinslgrundande avyttringen får uppskov medges om det kan antas att förvärvet har skett för att ersätta den avyttrade fastigheten, I frivilligfallen krävs vidare att den skattskyldige bosätter sig på ersättningsfastigheten inom ett år från förvärvstidpunkten (5 § UppskL),

RSV får medge undantag från kravet i 3 § UppskL på viss tids bosättning på den avyttrade fastigheten. Verket kan även medge förlängning av de lidsfrister som enligt 5 § UppskL gäller för förvärv av och bosättning på ersättningsfastigheten, I de fall då säljaren avlider innan han har hunnit anskaffa en ersättningsfastighet eller hunnit bosätta sig på fasligheten kan RSV medge att dödsboets förvärv av ersättningsfastighet och en närstående persons bosättning på ersättningsfastigheten skall anses medföra att kraven på förvärv av och bosättning på ersättningsfastigheten är uppfyllda. Uppskov medges med ett belopp som motsvarar hela realisationsvinsten, om vederlaget för den avyttrade fastigheten motsvarar eller understiger vederlaget för ersättningsfastigheten. Om däremot vederlaget för den avyttrade fastigheten överstiger vederlaget för ersättningsfastigheten, medges uppskov med skillnaden mellan realisationsvinsten och det överskjutande beloppet (6 § första stycket UppskL).

Frågan om uppskov med realisationsvinstbeskattning prövas av taxeringsnämnden vid taxeringen för det beskattningsår då skatteplikt för realisationsvinsten inträdde (i regel avyttringsåret). Har ersättningsfastighet inte anskaffats eller - i förekommande fall - bosättning inte skett när taxeringen fastställs, krävs för uppskov att bankgaranli lämnas för ett skattebelopp motsvarande 70 % av realisationsvinsten (7 § första stycket UppskL). Om det senare visar sig att ersättningsfastighet inte förvärvas eller bosättning inte sker inom de föreskrivna lidsgränserna, skall den skattskyldige på talan av skattechefen eflerbeskattas för uppskovsbeloppet i den ordning som gäller för eftertaxering (9 § första slyckel UppskL),

Medges uppskov, skall uppskovsbdoppel tas fram lill beskattning först då ersättningsfastigheten avyttras. Uppskovsbeloppet beaktas på så sätt att omkostnadsbeloppet för ersättningsfastigheten minskas med uppskovsbeloppet sedan detta indexuppräknats från det år då ersättningsfastigheten förvärvades till det år då avyttringen äger rum (11 § första stycket UppskL), Enligt punkt 3 av ikraflträdandebestämmelserna till UppskL skall dock omräkning av uppskovsbeloppet inte avse tid före utgången av år 1978, om uppskov har beviljats enligt äldre regler,

2.4 Skatteberäkning för ackumulerad inkomst

I syfte att mildra den progressiva statliga inkomstskatten på inkomst som uppbärs under ett beskattningsår men är hänföriig till två eller flera år har en

Prop. 1980/81:32 25

möjlighet införts till särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst. Reglerna tillkom genom lagsfiftning år 1951 (SOU 1949:9. prop, 1951:170, BeU 1951:62, rskr 1951:357, SFS 1951:763), År 1970 anpassades reglerna till den samma år genomförda reformen av inkomstbeskattningen (prop. 1970:170, BeU 1970:65, rskr 1970:453, SFS 1970:908), Bestämmelserna finns i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst (AIL).

Lagen är tillämplig endast för skattskyldiga som beskattas progressivt, dvs. fysiska personer, dödsbon och familjestiftelser. Den särskilda skatteberäkningen omfattar endast statlig inkomstskatt.

Har en skattskyldig som omfattas av AIL under ett beskattningsår haft inkomst som hänför sig till minst två beskattningsår (ackumulerad inkomst), kan den statliga skatten på inkomsten beräknas som om inkomsten hade tagils till beskattning med lika delar under taxeringsåret och så många av de närmast föregående laxeringsåren alt inkomsten därigenom blir fördelad på det antal år till vilka den hänför sig. Fördelning får dock ske på högst tio år. Finns inte tillförlitlig utredning om det antal år till vilka den ackumulerade inkomsten hänför sig, sker fördelning på tre år.

All ackumulerad inkomst som hör till inkomstslagen annan fastighet, tjänst och kapital kan i princip omfattas av skatteberäkning enligt AIL. I fråga om intäkter i inkomstslagen jordbruksfastighet, rörelse och tillfällig förvärvsverksamhet är däremot bestämmelserna tillämpliga endast beträffande vissa intäkter som anges i 3 § 2-4 mom, AIL,

Såvitt gäller realisationsvinster som uppkommer vid fastighetsavyttring kan skatteberäkning enligt AIL komma i fråga i två fall. Det ena fallet är alt vinsten uppkommer vid överlåtelse som avses i 2 § UppskL, Det skall alltså vara fråga om vinst vid expropriation eller vissa med expropriation jämställda fall av avyttring. Det andra fallet är att den skattepliktiga realisationsvinsten till mer än hälften utgörs av återvunna värdeminskningsavdrag.

Till grund för skatteberäkningen skall ligga den ackumulerade inkomsten minskad med avdragsgilla koslnader för inkomstens förvärvande eller den skatlskyldiges sammanlagda till statlig inkomstskatt beskattningsbara inkomst, om denna är lägre än den ackumulerade inkomsten. Understiger den ackumulerade inkomsten 5 000 kr. eller en femtedel av den skatlskyldiges statligt taxerade inkomst, får dock skatteberäkning enligl AIL inte ske (2 § AIL).

Skatteberäkning enligt AIL sker på följande sätt. Först konstateras hur många år den ackumulerade inkomsten är hänföriig till. Om antalet år är t. ex. fyra, delas inkomsten i fyra lika stora delar. För del år då inkomsten uppburits beräknas härefter statsskatt på ett belopp som motsvarar en fjärdedel av den ackumulerade inkomsten samt summan av övriga inkomster som skall tas till beskattning samma år. Vidare beräknas statsskatt för de tre närmast föregående åren dels på grundval av den faktiska taxeringen, dels

Prop. 1980/81:32 26

sedan en fjärdedel av den ackumulerade inkomsten har lagts till den beskattningsbara inkomsten för vart och ett av åren. Skillnaden mellan skatten beräknad enligt de omräknade och de faktiska taxeringarna läggs härefter till det för det akluella laxeringsårel beräknade skattebeloppet.

Vid skatteberäkningen för de tidigare åren tillämpas den uttagsprocent som gäller för det år då den beskattningsbara inkomsten tas till beskattning. Skatteberäkningen är förenklad även i vissa andra hänseenden. Beskattningsbara inkomster för tidigare år hämtas direkt från taxeringslängderna. Inkomster och avdrag ingår i beräkningen med de belopp som har fastställts vid taxeringarna med den enda skillnaden att den ackumulerade inkomsten fördelas på de aktuella åren. Någon omräkning av exempelvis förvärvsavdrag sker således inte. Vid omräkningen av skatten skall hänsyn inte heller tas till skattereduktion enligt 2§ 4 mom, uppbördslagen (1953:272),

För skattskyldig som enligt 11 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, taxeras som sammanlevande skall bestämmelserna i 9 § 3 mom. samma lag om A- och B-inkomst iakttas vid skatteberäkning enligt AIL, Härvid anses inkomst som A-inkomst, om det inte är uppenbart alt den ulgör B-inkomst (punkt 3 av anvisningarna till 1 § AIL), Till A-inkomst hänförs enligt 9 § 3 mom, SIL inkomst av jordbruksfastighet och rörelse, om den skattskyldige har varit verksam i förvärvskällan i ej blott ringa omfattning, samt annan inkomst av tjänst än periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt. Till B-inkomst hänförs inkomst som inte är att anse som A-inkomst. Skatten på B-inkomst för skattskyldiga som laxeras som sammanlevande beräknas på så sätt att makarnas B-inkomster läggs på loppen av den makes A-inkomsl som är högsl. Skatten på B-inkomsten ulgör skillnaden mellan skatten på summan av B-inkoinslerna och den högsta A-inkomsten och skatten på nämnda A-inkomsl. Skattebeloppet fördelas på makarna efler förhållandet mellan makarnas B-inkomster. Om makarnas sammanlagda B-inkomster inte överstiger 2 000 kr. skall inkomsterna vid skatteberäkningen anses som A-inkomsl. Vidare gäller fr.o.m. 1981 års taxering att minst 4 500 kr. av vardera makarnas beskattningsbara inkomst skali anses som A-inkomst (11 § 1 mom. SIL).

Uppdelningen av inkomst i A- och B-inkomst kan komplicera tillämpningen av bestämmelserna i AIL. I prop. 1970:170, som innehöll förslag om anpassning av bestämmelserna i AIL till den då nyligen beslutade lagstiftning varigenom A- och B-inkomstbegreppen infördes, angavs vissa riktlinjer för hur skatteberäkningen borde ske vid olika kombinationer av A- och B-inkomster hos gifta skattskyldiga (s. 15 ff).

Den höjning av skatten för de föregående åren som följer av omräkningen av taxeringarna för dessa år hänför sig till den ackumulerade inkomsten. Skaltehöjningen läggs - oberoende av om höjningen faller på den make som uppburit den ackumulerade inkomsten eller andra maken - till skatten enligt den omräknade taxeringen för det aktuella taxeringsåret för den make som har uppburit den ackumulerade inkomsten. Däremot kommer den skatte-

Prop. 1980/81:32 27

sänkning, som kan uppkomma för den andra maken genom omräkningen av laxeringen för det akluella taxeringsåret, alt tillgodoföras den maken (jfr prop. 1970:170 s. 16).

Skatteberäkning enligt AIL görs på yrkande av den skattskyldige. Ansökan om skatteberäkning bör göras i självdeklaiationen för det beskattningsår då den ackumulerade inkomsten uppburits. Om ansökan inle har gjorts i självdeklarationen eller senare under den ordinarie taxeringsperioden, får den skaltskyldige i stället ansöka om skatteberäkning enligl AIL hos länsrätten. För att prövas skall ansökan dock ha kommit in till länsrätten före utgången av året efter taxeringsåret (4 § AIL med anvisningar). Om ansökan om skatteberäkning har gjorts men det visar sig att skatten beräknad på vanligt sätt blir lägre, bestäms skatten enligt vanliga regler.

3 Föredraganden

3.1 Allmänna synpunkter

Realisationsvinstreglerna för fastigheter fick sin nuvarande principiella konstruktion genom lagstiftning år 1967. Dessförinnan gällde att vinsten beskattades endast under förutsättning alt fasligheten avyttrades inom tio år från förvärvet. För beskattning fordrades dessutom i princip att fastigheten hade förvärvats genom köp, byte eller annat onerösl fång. Syslemel innehöll inle nägot inflationsskydd. Det var alltså den nominella vinsten som beskattades. Under de första sju åren skulle hela vinsten tas till beskattning och därefter en fallande andel under åttonde, nionde och tionde året. Bestämmelserna liknade med andra ord de regler som fortfarande gäller för bl. a. lösöre.

Begränsningarna i skatteplikten hade grundats på tanken att realisationsvinstbeskattningen borde träffa endast spekulationsvinsler. Det ansågs föreligga en stark presumtion för spekulationssyfte om egendomen avyttrades efter en kortare tid. Å andra sidan kunde spekulationssyfte inte anses föreligga om egendomen hade erhållits genoni benefikt fång. Med tiden ändrades synen på realisationsvinstbeskattningen. Frågaii om spekulationssyfte förelåg eller inte fick mindre betydelse och utvecklingen gick mot all i större utsträckning jämställa realisationsvinster med annan inkomst. Genom 1967 års lagstiftning infördes en i tiden obegränsad skattskyldighet för realisationsvinster på fastigheter (evig beskattning). Skattskyldigheten gjordes oberoende av om fasligheten hade förvärvals genom onerösl fång eller genoin arv, gåva eller annat benefikt fång. Om avyttringen skedde mindre än två år efter förvärvet, beskattades i princip hela den framräknade vinsten. Vid en senare avyttring var 75 % av vinsten skattepliktig.

Huvudsyftet med 1967 års lagstiftning var att åstadkomma en från markpolitiska synpunkter mer rationell beskattning. Genom alt göra beskattningen evig ville man eliminera den inlåsningseffekt som tioårsgrän-

Prop. 1980/81:32 28

sen hade medfört och uppnå ett ökat utbud av fastigheter för att därigenom motverka omotiverade prisstegringar. Målet var att låta beskattningen i första hand träffa spekulativa investeringar i mark och tillföra det allmänna en skälig del av den värdestegring som berodde på samhälleliga instser. En värdestegring som endast återspeglade inflationen ansågs böra undantas från beskattning. I det syftet medgavs att anskaffnings- och förbättringskostnaderna fick räknas om med hänsyn till de ändringar i det allmänna prisläget som hade inträffat under innehavet (indexuppräkning). Vidare ansågs det strida mol lagstiftningens markpolitiska syfte alt beskatta mindre reala vinster som uppkom vid en försäljning av egnahem, villor, jordbruksfastigheter m. m. Främst för att undanta sådana vinster från beskattning införde man det s. k. 3 000-kronorstillägget.

De ändringar i realisationsvinstbeskattningen som gjordes år 1976 innebar för fastigheternas del en viss skärpning genom att hela vinslen gjordes skattepliktig även när innehavet hade varat två år eller längre tid. En väsentlig nyhet var att möjligheter fill uppskov infördes vid frivilliga försäljningar av villor och jordbruksfastigheter. I övrigt var ändringarna av rent teknisk karaktär. Den principiella uppbyggnaden med indexuppräkning och 3 000-kronorstillägg behölls.

Reglerna för beskattning av realisationsvinst vid fastighetsavyttring innehåller alltså sedan drygt tolv år ett inflationsskydd i form av full indexuppräkning av anskaffnings- och förbättringskostnader. Beräkningen av andra kapitalinkomster och kapitalutgifter sker däremot fortfarande i huvudsak enligt rent nominalistiska principer, dvs. utan att man tar hänsyn till förändringar i penningvärdet. När 1967 års lagstiftning genomfördes, kunde man fortfarande utgå ifrån att dessa olikheter inte skulle få några påtagligaolägenheter. Förhållandena haremellertiddärefler ändrats väsentligt. En avgörande omständighet är att inflationen har blivit avsevärt högre än man då hade anledning alt förutse. Skillnaden mellan en nominell och en real inkomstberäkning har därigenom kommit att i många sammanhang fä en avgörande betydelse. I förening med andra faktorer - bl. a. de höga marginalskatterna - har detta medfört att skattesystemet fått allvarliga snedvridningseffekter. De problem som här uppkommer har rönt stor uppmärksamhet under senare är. Jag kan hänvisa till den diskussion som fördes av 1972 års skalteutredning (SOU 1977:91 s. 266 ff.) och den analys som redovisades i bilaga 2 till kapilalmarknadsutredningens slutbetänkande (SOU 1978:13). Båda utredningarna framhöll bl. a. att skilda former av sparande och kapitalplaceringar blir helt olika behandlade i nuvarande skattesystem och att skillnaderna förstärks när inflationen ökar. Dessa snedvridningar får negativa fördelningspolitiska effekter och uppmuntrar till spekulation som minskar den samhällsekonomiska effektiviteten. Problemen har också berörts av kapitalvinstkommillén (B 1979:05) i ett nyligen avlämnat delbetänkande (Ds B 1980:11) Stimulans av aktiesparandet.

Skattesystemets snedvridande effekter uppstår genom flera olika meka-

Prop. 1980/81:32 29

nismer. Vissa sparformer missgynnas systematiskt genom alt avkastningen beskattas trots alt den många gånger inle ens har gett kompensation för penningvärdets fall. Hit hör t. ex. vanligt banksparande och aktiesparande, I andra fall kan reglerna vara sådana att någon beskattning inle blir aktuell även om betydande reala vinster uppstår. Jag tänker här på placeringar i diamanter, ädelmetaller, konst, frimärken etc. där kapitalvinster inte beskattas om innehavet har varat fem år eller längre.

Realistionsvinstreglerna för fastigheter kan vid en jämförelse sägas vara neutrala i detta avseende. Oberoende av inflationstakten gäller i princip alt den värdestegring som endast motsvarar penningvärdels fall lämnas obeskattad medan en eventuell värdestegring därutöver beskattas. Här kommer emellertid en annan mekanism in som sammanhänger ined den nominella behandlingen av låneräntor. Fastighetsköp finansieras normalt till största delen med lån. Vid realisationsvinstberäkningen omfattar indexuppräkningen emellertid inle bara den del av anskaffningsvärde m, m, som motsvaras av fastighetsägarens egel kapital ulan även den del som har finansierats med lånade medel. Delta kan också uttryckas så alt fastighetsägaren vid realisalionsvinstberäkningen får avdrag för det belopp som skulle behöva tillföras det lånade kapitalet om detta skall behålla sill realvärde. Samtidigt gäller att han under innehavstiden får avdrag för hela låneräntan, dvs. även den del som ulgör kompensation till långivaren för minskningen av lånels realvärde. Kombinationen av full indexuppräkning och full avdragsrätt för låneräntor kan således sägas innebära att avdrag medges två gånger för samma kostnad, vilkel medför att en fastighetsägare vid inflation kan göra stora vinster som inte träffas av beskattning. Effekten förstärks givetvis av det fasta årliga tillägg som ytteriigare medges i fråga om bostadsfastigheter.

Några exempel kan anföras för att belysa del sagda. Utgångspunkten är den utveckling som faktiskt har ägt rum under perioden 197.3-1979. Under dessa år steg konsumenlprisnivån med 75 %, Priserna för villor har under samma lid ungefär fördubblats medan priserna för hyreshus har stigil med 50-60%,

Antag att en person år 1973 köpte en villa för 150 000 kr. och betalade 1 500 kr. i stämpelskatt. År 1979 sålde han fastigheten för 300 000 kr, och betalade 10 000 kr, i mäklarprovision. Den skattepliktiga realisationsvinsten blir då (300 000-10 000 - 151 500 x 1,75 - 7 x 3 000 =)3 875 kr. Hur stor blir den "verkliga" vinslen? Denna kan anses motsvara köpeskillingen minskad med, förutom mäklarprovision, de lånebelopp som köparen övertar betalningsansvaret för och del indexuppräknade egna kapital som har lagts ner i fastigheten vid förvärvet och under innehavet (ursprunglig kontantinsats och eventuella amorteringar). Antas först alt kontantsinsatsen var 10 % (15 000 kr.) och att inga amorteringar har gjorts, blir den "verkliga" vinsten 126 125 kr. och av denna förblir alltså (126 125 - 3 875 =) 122 250 kr. obeskattade. Ändras förutsättningarna så att kontantinsatsen var 50 000 kr. och amorte-

Prop. 1980/81:32 30

ringarna 5 000 kr. per år, blir motsvarande belopp 91 925 kr. resp. 88 050 kr.

Antar man i stället att det är fråga om ett hyreshus som köptes år 1973 för I milj. kr. och såldes år 1979 för 1,5 milj. kr, samt att kontantinsatsen uppgick lill 100 000 kr, och amorteringarna till 30 000 kr,/år, blir resultatet följande. Någon skattepliktig vinst uppkommer inte, eftersom värdestegringen har varit lägre än inflationen. Den "verkliga" vinsten, beräknad enligt nyss angivna principer, uppgår till 377 300 kr. Hela detta belopp blir alltså obeskattat.

Av dessa exempel framgår all de skattefria vinsterna på grund av inflationseffekterna vid belåning kan bli mycket betydande redan efter en kort tid. Det är inle heller så att denna effekt uppstår endast i undantagsfall, när värdestegringen har varit särskilt stor. ulan den har blivit en del av det normala mönstret vid faslighelsinnehav. Detta får i sin lur flera negativa verkningar. Den förmånliga behandlingen av fastighelsplaceringarna verkar prisdrivande på fastighetsmarknaden, vilket bidrar till alt skapa förväntningar om fortsatt värdestegring och medverkar lill en snedfördelning av sparandet som ytterst kan få allvarliga samhällsekonomiska konsekvenser. Även bostadspolitiskt utgör de stora skattefria vinster som niånga fastighetsägare kan göra ett allvarligt problem, bl. a. genom att de motverkar strävandena att upprätthålla en koslnadsmässig neutralitet mellan olika boendeformer.

Det anförda visar att beskattningen med dagens ordning på ett oacceptabelt sätt har kommit att förslärka inflationens negativa fördelningspolitiska effekter. Jag vill understryka att delta på intet sätt kan sägas innebära att innehav av småhus, jordbruk eic. normalt utgör spekulativa placeringar av den art som enligt ett tidigare synsätt ansågs böra föranleda beskattning. I stället är det fråga om att samhällsekonomin har ändrats på ett sådant sätt att skattereglerna måste anpassas till nya förutsättningar. Kombinationen av full indexuppräkning vid realisationsvinstbeskattningen och en obegränsad avdragsrätt för låneräntor vid den löpande beskattningen bildar vid inflation en mekanism för omvandling av löpande inkomster till kapitalvinster som måste beaktas för alt inte skatteförmågeprincipen allvarligt skall urholkas.

En lösning på problemet kan teoretiskt sökas på två olika vägar. En möjlighet är alt begränsa indexuppräkningen så att den i princip omfattar bara del egna kapital som fastighetsägaren har lagt ner i fastigheten. Den andra utvägen skulle vara att gå över lill en real beskattning även av låneräntorna. Detta skulle innebära att den del av räntan som utgör kompensation till långivaren för minskningen i lånets realvärde behandlades som en för fastighetsägaren inte avdragsgill - och för långivaren skattefri -amortering. Med ett sådant syslem skulle del vara helt korrekt att vid realisationsvinstbeskattningen alltjämt medge full indexuppräkning, dvs. att räkna upp även det lånade kapitalet.

Prop. 1980/81:32 31

I och för sig kan pä allmänna skattetekniska grunder goda skäl anföras för alt en reform som rör den löpande beskattningen skulle vara att föredra framför åtgärder som leder till att större vikt läggs vid engångsbeskatlningen av de vinster som framkommer vid en försäljning. Realisationsvinstbeskattningen medför svårigheter att på ett rättvist sätt tillämpa skatteskalans progressivitet samtidigt som de stora belopp som kan stå på spel skapar frestelser till skatteundandragande åtgärder. En realisationsvinstbeskattning ger också upphov till vissa inlåsningseffekter även om man vid fastighetsbeskattningen har sökt mildra dessa genom de uppskovsregler som har införts. Som framhölls i årels budgetproposition kan dock frågan om fastighetsägarnas rätt till avdrag för låneräntor inte ses som ett isolerat skattepolitiskt problem. För många hushåll är med dagens förhällanden i övrigt en bibehållen avdragsrätt en absolut förutsättning för att de skall kunna klara sina årliga boendekostnader. En principiell reform av avdragsrätten för småhusräntor o. d, kan därför tänkas endast i ett större sammanhang där man beaktar övergripande skatte- och bostadspolitiska synpunkter. Ål realbeskattningsutredningen (B 1978:07) har uppdragits alt undersöka möjligheterna att gå över till en real beskattning av bl. a. låneräntor och andra kapitalinkomster. Därvid skall bl. a, verkningarna för bostadsmarknaden belysas. Först när utredningen har redovisat resultatet av sitt arbete finns det förulsätlningar att bedöma om detta kan vara en framkomlig väg,

I dagslägel bör man alltså ulgå från att avdragsrätten för ränta på fastighelslån behålls intakt. Det alternativ som då återstår är att begränsa rätten till indexuppräkning. Jag anser att en sådan begränsning nu bör göras. Samtidigt bör det årliga 3 000-kronorstillägget omprövas rnot bakgrund av de nya förutsättningarna. Inledningsvis behandlar jag emellertid enbart frågan om indexuppräkningen som är den principiellt viktiga.

Av del tidigare anförda har framgått att det principiellt riktiga skulle vara att begränsa indexuppräkningen till det egna kapital som fastighetsägaren faktiskt har lagt ner i fastigheten. Denna lösning skulle innebära all uppräkning medgavs bara i fråga om den del av den ursprungliga köpeskillingen och av förbättringskostnaderna som fastighetsägaren har finansierat med egna medel samt i fråga om de amorteringar som han under innehavet gör på de i fastigheten nedlagda lånen. Man måste dock konstatera att det skulle möta myckel betydande praktiska svårigheter att på ett rikligt sätt fastställa storleken av det egna kapitalet. Fastighetsägarna skulle ha intresse av att vid realisalionsvinstberäkningen redovisa ett så stort eget kapital i fastigheten som möjligt. Del skulle vara nödvändigt för taxeringsmyndigheterna att noga kontrollera uppgifter om lån och amorteringar. Självfallet är del inle tillräckligt att undersöka vilka lån som har tagits mot säkerhet i .själva fastigheten. Ett lån som har använts för finansiering av fastighetsköpet eller olika förbättringsåtgärder behöver inte belasta fastigheten. Det kan t, ex, vara fråga om ett borgenslån eller om lån som har

Prop. 1980/81:32 32

erhållits mol säkerhet i andra tillgångar än fastigheten, Å andra sidan måste beaktas att ett lån som har intecknats i fastigheten kan ha använts i en annan förvärvskälla eller för privat konsumtion.

Det anförda visar att det är utomordentligt svårt att tillämpa regler som förutsätter all man kan avgöra hur fastighetsköp och förbättringsåtgärder faktiskt har finansierats. Jag vill erinra om att motsvarande problem uppkommer även i andra sammanhang. Frågan får t, ex, aktualitet om man vill begränsa avdragsrätten för låneränta eller underskott i vissa förvärvskällor. För den nyligen tillsalla kommitté som skall behandla underskottsavdragen (B 1980:05) blir del en viktig uppgift att undersöka möjligheterna alt införa regler med vars hjälp man kan fastställa var ett lånat kapital faktiskt har använts, I dag finns det inle någon tillförlitlig metod för detta.

Vad jag nu har sagt gäller svårigheterna att fastställa det egna kapitalets storlek. Även om man kände egenkapitalet, skulle del ofta krävas en tämligen komplicerad kalkyl för att på ett korrekt sätt räkna upp detta kapital. Jag tänker på bl, a, de fall där nya lån har tagits under innehavet eller där hänsyn skall tas till värdeminskningsavdrag o, d.

Min slutsats är att det f, n, inte är möjligt att införa ett system som bygger på att indexuppräkningen skall begränsas till det faktiskt nedlagda egenkapitalet. Del är nödvändigt att i stället arbeta med schablonregler. Hur sådana regler bör utformas skall jag strax återkomma till, liksom till frågan om 3 000-kronorstillägget,

Som jag nämnde i inledningen (avsnitt 1) har jag funnit del motiverat att i detta sammanhang också föreslå en utvidgning av rätten till skatteberäkning för ackumulerad inkomst. Även denna fråga ämnar jag strax återkomma lill.

De nya reglerna får till följd att vinster som uppkommer vid faslighets-försäljningar blir skattepliktiga i betydligt större utsträckning än i dag. En konsekvens av detta är att fastighetsinnehaven i ökad grad kommer att vara belastade med latenta realisationsvinstskatteskulder. Man kan ställa frågan om det är motiverat att låta delta förhållande bli beaktat vid kapitalbeskattningen, dvs, vid fastställandet av förmögenhets-, arvs- och gåvoskatt på fastigheter. Enligt min mening finns det f. n, inte förutsättningar för ett sådant hänsynstagande. Även andra tillgångar än fastigheter kan i lika hög grad vara belastade med latenta skatteskulder utan att detta tillåts inverka på kapitalbeskattningen. Till detta kommer att fastigheterna får sägas vara relativt förmånligt behandlade vid kapitalbeskattningen. Denna baseras pä fastigheternas taxeringsvärde, som regelmässigt avsevärt understiger marknadsvärdet, medan många andra tillgångar - bl, a, börsnoterade aktier - i princip skall tas upp till fullt marknadsvärde. En särlösning för fastigheterna framstår mot denna bakgrund inte som försvarlig. Även praktiska och administrativa skäl talar mot att i detta sammanhang införa regler som medger att hänsyn tas till latenta realisationsvinstskatteskulder.

Som jag tidigare har nämnt motverkas den inlåsningseffekt som realisa-

Prop. 1980/81:32 33

tionsvinstbeskattningen i och för sig skapar av de regler om uppskov som gäller vid försäljning av villor och jordbruksfastigheter. Betydelsen av dessa regler kommer givetvis att öka när realisationsvinstbeskattningen skärps och jag vill erinra om alt riksdagen av regeringen har begärt en utvärdering av del nuvarande systemet (SkU 1979/80:22), Jag avser alt i ett senare sammanhang återkomma till denna fråga. Det kan här också nämnas alt kapitalvinstkommillén (B 1979:05) har i uppdrag att undersöka möjlighelen att utsträcka uppskovssystemet till bostadsrätter i samband med all realisationsvinstbeskattningen av dessa görs evig,

3,2 Begränsning av indexuppräkningen

I det föregående avsnittet utvecklade jag skälen för att begränsa rätten till indexuppräkning. Jag framhöll alt den principiellt riktiga lösningen skulle vara att låta inflationsskyddet omfatta bara det egenkapital som faslighets-ägaren har lagt ner i fasligheten. Det kunde dock konstateras alt del åtminstone f, n, inte är möjligt att med rimlig grad av likformighet och rättvisa tillämpa ett system som bygger på att man i varje enskilt fall skall fastställa storleken av det egna kapitalet. Man måste arbeta med schablonregler.

Del är önskvärt alt en schablon så nära som möjligt anpassas till verkliga förhållanden. Problemet är givetvis att belåningsförhållandena i praktiken visar stora variationer. Kontantinsatsen är för vissa typer av objekt regelmässigt låg medan den i andra fall ulgör en betydande del av köpeskillingen. Låneformerna skiftar dessutom mycket, alltifrån 40- eller 50-åriga bostadslån av annuiletslyp till lån med kort löptid och rak amortering. Det säger sig självt alt det inte gär att utforma schablonregler som stämmer i alla förekommande fall. Man måste ha en schablon som är så pass generös att den kan sägas ge ett rimligt resultat i alla normala situationer.

Den tekniskt enklaste lösningen skulle vara att låta inflationsskyddet under hela innehavsliden omfatta en bestämd andel, t, ex, 50 %, av anskaffningsvärde och förbättringskostnader. Vid realisationsvinstberäkningen skulle alltså denna andel få indexuppräknas fulll ut medan resterande del av kostnaderna logs upp till nominellt belopp. Med en sådan metod avlägsnar man sig dock alltför mycket från de verkliga förhållandena. När en fastighet avyttras efter ett kort innehav skulle metoden ofta ge ett förmånligt resultat, eftersom lånebelastningen regelmässigt är stor och egenkapitalet således litet i början av ett innehav, I andra fall, särskilt vid långa innehav där fastighetsägaren har hunnit amortera ner lånen och andelen egenkapital alltså har blivit stor, skulle metoden i slällel medföra en oskäligt hård beskattning. Ett system med sådana verkningar kan inte anses lämpligt.

Det är därför nödvändigt att ha mer nyanserade regler. Man bör enligt min mening ta fasta just på del nyss berörda förhållandet att fastigheterna i

3 Riksdagen 1980/81. I saml Nr 32

Prop. 1980/81:32 34

normalfallet är högt belånade i början av ett innehav och att lånebelastningen sedan successivt sjunker. Detta kan också uttryckas så att egenkapitalet regelmässigt är lågt i början och växer med tiden. En schablon som log hänsyn till detla borde i princip utformas så att rätten lill indexuppräkning successivt ökade under innehavet. Detta skulle innebära att en relativt liten del av anskaffningsvärde och förbättringskostnader fick räknas upp redan från första året (det år då förvärvet gjordes eller förbättringar vidtogs), att en ytterligare del fick räknas upp från ett följande år etc, till dess man nådde en tidpunkt från vilken ändringar i del allmänna prisläget fick slå igenom på hela anskaffnings- eller förbättringskostnaden. Av praktiska skäl skulle del dock vara nödvändigt att begränsa upptrappningsperioden och låta upptrappning-en ske i ett begränsat antal steg. Med en tioårig upptrappningsperiod kunde man tänka sig en modell som innebar att 25 % av kostnaden fick räknas upp från första året, ytterligare 25 % från fjärde året, ytterligare 25 % från åttonde året och resterande 25 % från elfte årel.

Jämför man en sådan successiv upptrappning med den först berörda metoden, som innebar alt en fast andel - 50 % - fick räknas upp under hela innehavsfiden, visar det sig alt den successiva upptrappningen leder till en hårdare beskattning vid avyttring efter ett kort innehav och lill en lindrigare beskattning vid de långa innehaven. Antag att en fastighet under innehavet precis har behållit sitt realvärde, dvs, priset har stigit i takt med inflationen. Vid en avyttring skulle fastighetsägaren enligl nuvarande regler inte behöva redovisa någon skattepliktig vinst. Med "halverad" indexuppräkning blir under den angivna förutsättningen halva den nominella vinslen skattepliktig oberoende av innehavstidens längd. Resultatet av den successiva upptrappningen blir däremot beroende av innehavets längd. Sker avyttringen inom tre år från förvärvet, blir75 % avden nominella vinslen skattepliktig. Vid längre innehav sjunker den skattepliktiga andelens storlek successivt. Enligt min mening är ett sådant resultat att föredra framför del som erhålls vid halverad indexuppräkning.

En successiv upptrappning under en sä pass lång period som tio år medför dock vissa praktiska problem. Tillämpar man en metod som innebär alt inflationsskyddet är begränsat eller faller bort under den första delen av innehavet är det, som jag strax skall utveckla närmare, motiverat alt i vissa fall låta de fasfighetsägare som i anslutning till en försäljning skaffar en ny faslighet få möjlighet att vid indexuppräkningen av anskaffningsvärdet för ersättningsfastigheten ta hänsyn till det föregående innehavet. Sådana regler blir dock svåra att tillämpa vid en successiv upptrappning som sträcker sig över en längre period. Även i övrigl kan del befaras att det ibland skulle bli svårt för både skattskyldiga och taxeringsmyndigheter att tillämpa och överblicka konsekvenserna av ett system med successiv upptrappning.

Ytterligare överväganden visar att det är möjligt att utforma en metod som är enklare än den successiva upptrappningen och som ändå ger likvärdiga resultat. Den metod jag syftar på innebär alt man vid uppräkningen hell

Prop. 1980/81:32 35

bortser från prisförändringarna under en inilialperiod och å andra sidan låter den prisutveckling som inträffar efter initialperiodens utgång slå igenom helt. Initialperiodens längd får bestämmas efter en avvägning av praktiska och maleriella synpunkter, där man bl, a, väger in också effekterna av den ändring beträffande 3 000-kronorstilläggel som jag i det följande föreslår, Enligl min bedömning är fyra år en lämplig period.

Innebörden av denna metod med ett initialt bortfall av inflationsskyddet är all indexuppräkningen alltjämt omfattar hela kostnaden för inköp och förbättringar men att man vid uppräkningen beaktar endast de förändringar i det allmänna prisläget som sker från fjärde året efter det år dä inköpet gjordes eller förbättringsarbetena utfördes. Ett enkelt exempel kan anföras för att illustrera principerna. Antag att den årliga inflationen uppgår till 8 % och att en person köper en fastighet år 1 då del för året genomsnittliga konsumentprisindex är 100. Säljer han fasfigheten redan samma år, får han givetvis - i likhet med vad som gäller i dag - inte göra någon indexuppräkning. Det initala bortfallet innebär alt han inle heller får göra någon indexuppräkning vid en försäljning som sker något av åren 2-5. Avyttras fastigheten senare, medges uppräkning med hänsyn lill prisutvecklingen från år 5 lill avyttringsåret. Anlag att försäljningen sker år 8, Med den här förutsatta inflationstakten skulle genomsnittsindex år 5 ha uppgått till 136 och år 8 till 171, Anskaffningsvärdet får då omräknas med faktorn (|=) 1,26, Jag vill framhålla alt del liksom hittills får ankomma på RSV att årligen fastställa omräkningstalen. För de skattskyldiga medför det initiala bortfallet i detta avseende inte någol merarbete i förhållande till dagens regler.

I del följande jämför jag utfallet av metoden med initialt bortfall med det resullal som erhålls enligt nuvarande regler och enligt de nyss beskrivna metoderna med halverad indexuppräkning resp. successiv upptrappning under tio år. Vid dessa jämförelser utgår jäg från den faktiska utvecklingen av konsumentprisindex under perioden 1952-1980 och antar för exemplets skull att begränsningen har haft full effekt hela tiden.

Vid en försäljning under år 1980 skulle anskaffningsvärdet få omräknas med följande faktorer:

Anskaffnings-	Omräkningstal	enligl
år	nuvarande	halverad	successiv	iniliall bort-
	regler	indexupp-	upptrapp-	fall
		räkning	ning	(4 är)
19.S2	4,50	2,7.S	3.95	4.08
19.S5	4,26	2,63	3.58	3,71
1960	'3..S7	2.28	2,98	3,13
1965	2.98	1.99	2,.'?4	2,57 ■
1970	2.40	1.70	1,68	1.79
1971	2,23	1,62	1,.56	1,63
1972	2.11	l,.S6	1.47	1,48
1973	1.98	1,49	1.37	1,33
1974	1.79	1.40	1.28	1,21
1975	1.63	1.32	1,21	1.13
1976	1.48	1,24	1,15	1.00
1977	1,33	1,16	1,08	1.00
1978	1,21	1,10	1.05	1,00
1979	1.13	1,06	1.03	1,00
1980	1,00	1,00	1.00	1.00

För att ge en mer konkret bild av effekterna visas i följande uppställning för några typfall dels hur stort det uppräknade anskaffningsvärdet är enligl nuvarande regler vid en försäljning år 1980. dels hur mycket detta värde skulle minska vid en tillämpning av de här diskuterade begränsningsmetoderna under den aktuella perioden (beloppen avser 1 OOO-tal kr.):

Anskaff-	Anskaff-	Upprä	iknal an-	Minsk	ning	i förhållande lill
ningsår	ningsvärde	skaffn värde	ings-enligt	nuvar;	inde	regli	;r enligl
		nuvarande		halverad			successiv	initialt
		regler		indexi	ippr.		upptrappn.	bon fall
1960	LV5	482		- 174			- 80	- 59
1965	165	492		- 163			-106	- 68
1970	200	480		- 140			- 144	- 122
197.3	245	485		-120			- 1.52	- 1.59
1975	300	489		- 93			-126	-K50
1978	400	484		- 44			- 64	- 84

Jämförelserna bekräftar att en halverad indexuppräkning ger ett mer oförmånligt resultat än de två andra metoderna när avyttring sker efler ett långt innehav och ett betydligt förmånligare vid de korta innehaven.

Sammanställer man resultatet av den successiva upptrappningen och metoden med ett fyraårigt initialt bortfall finner man att de ger relativt likvärdiga resultat när innehavet har varat i 7-8 är. Vid kortare innehav leder det fyraåriga initiala bortfallet givetvis till en härdare beskattning. Enligt min mening är denna effekt generellt sett lämplig, eftersom de spekulafiva inslagen ofta är större vid de korta innehaven. Den som i rask takl omsätter t. ex. hyreshus eller råmark kommer inle längre att kunna göra de stora skattefria vinster som dagens regler kan ge utrymme för.

Prop. 1980/81:32 37

Mot bakgrund av det anförda föreslår jag all begränsningen i indexuppräkningen genomförs enligt den metod som jag här har kallal fyraårigt initialt bortfall. Förslagel innebär att ingångsvärde och förbättringskostnader vid realisationsvinstberäkningen får räknas om med hänsyn till de förändringar i konsumentprisindex som har inträffat från det fjärde året efter det år då fastigheten förvärvades eller förbättringskostnaderna lades ner fram till året för avyttringen. Om den skallskyldige beräknar ingångsvärdet med ledning av ett visst ärs taxeringsvärde, bör detta år vid bestämmande av omräkningstalet anses som förvärvsår.

En särskild fråga är hur värdeminskningsavdrag o. d. skall behandlas. Enligt nuvarande regler görs först en uppräkning av de totala anskaffnings-och förbättringskostnaderna (omkostnadsbeloppet), varefter värdeminskningsavdragen räknas upp för sig och dras av från det uppräknade omkostnadsbeloppet. I ett syslem, som byggde på att indexuppräkningen skulle begränsas till det faktiskt nerlagda egenkapitalet, skulle man i princip behöva ta hänsyn lill värdeminskningsavdragen på sä sätt all man räknade upp det egna kapitalet stegvis år från år över innehavstiden - dvs. från det första till det andra årel, från det andra till del tredje året osv. - med hänsyn till hur stor del av egenkapitalet som vid varje omräkningstillfälle var oavskriven. En sådan metod blir synnerligen besvärlig alt tillämpa i praktiken. Vid en schablonmässig begränsning i indexuppräkningen av det slag som jag här har förordat kan man dock hålla fast vid nuvarande ordning. Värdeminskningsavdrag o. d. bör alltså räknas om för sig och därefter dras av från det omräknade omkostnadsbeloppet. De avdrag som belöper på förvärvsåret (resp. det är då förbättringskostnader lades ner) och de tre närmast följande åren bör räknas om med hänsyn endast till den prisutveckling som har inträffat från fjärde årel efler förvärvsåret (eller motsvarande). I övrigt bör avdragen omräknas med hänsyn till prisutvecklingen från det år på vilket de belöper fram till avyttringsåret.

I detta sammanhang vill jag också nämna alt de föreslagna reglerna återverkar på bestämmelserna om uppskov med realisationsvinstbeskattningen. När någon har fått uppskov och sedermera avyttrar ersättningsfastigheten, skall det indexuppräknade omkostnadsbeloppet för fastigheten minskas med uppskovsbeloppet. Enligt nuvarande regler skall uppskovsbeloppet dessförinnan indexuppräknas från det år då ersättningsfastigheten anskaffades. I det nya systemet bör uppräkningen i princip göras med hänsyn endast lill prisutvecklingen frän det fjärde året efter del år då fastigheten förvärvades.

Jag går nu över till en fräga som jag tidigare har berört bara i förbigående. Den föreslagna begränsningen i indexuppräkningen innebär att fastighetsägarna förlorar inflationsskyddet för de fyra första åren av ett innehav. Om en person säljer sin fastighet och köper en ny, måste i princip gälla att en ny fyraårig initialperiod börjar löpa. Avsikten är ju just alt den som snabbt omsätter fastigheter i spekulationssyfte inte längre skall kunna göra

Prop. 1980/81:32 38

skattefria vinster på grund av inflationseffekterna vid belåning. Det förefaller dock inte rimligt att ett avbrott i faslighetsinnehavet alltid skall få dessa konsekvenser. Anlag att två personer säljer var sin likvärdig bostadsfastighet. Den ena personen har ägt och boll på fastigheten oavbrutet i åtta är. Den andra köpte också en bostadsfaslighet för åtta år sedan men har därefter "bytt" faslighet - och bostad - en gäng i mitten av perioden. Om avbrottet får till följd att en ny initialperiod börjar löpa, kommer den senare personen inle alt få göra någon som helst indexuppräkning av det kapital, som han under åtlaårsperioden har haft nerlagt i fastigheterna, och han kommer därigenom skattemässigt i ett betydligt mer oförmånligt läge än den förstnämnda fastighetsägaren. Försäljningen av den ursprungliga fasligheten och köpet av en ny fastighet kan naturligtvis i vissa fall rymma spekulativa moment, men "fastighelsbytet" kan ocksä ha genomförts av många andra skäl, t. ex. byle av anställningsort eller ändrade familjeförhållanden. Det finns anledning att överväga om man inle för fall av detla slag bör öppna en möjlighet för fastighetsägaren att vid försäljningen av ersättningsfastigheten tillgodoräkna sig den tid under vilken han innehade den ursprungliga fastigheten.

Vid bedömande av denna fråga kan det vara värt alt notera att liknande problem har förelegat tidigare. Under den fid då fastighetsvinsterna var skattepliktiga endast vid försäljning inom tio är från förvärvet fanns det inle någon möjlighel för den som sålde sin fastighet och köpte en ny att vid en avyttring av ersättningsfastigheten la hänsyn till det ursprungliga innehavet. Enligt min mening finns del dock numera flera skäl för ett annat synsätt. Prisutvecklingen på fastighetsmarknaden i kombination med den här föreslagna begränsningen i indexuppräkningen kommer att medföra all relativt belydande realisationsvinster kommer all tas till beskattning i många fall. Effekterna av ett avbrott i faslighetsinnehavet blir påtagliga. Del kan samtidigt konstateras alt bl. a. rörligheten på arbetsmarknaden får till följd att frågan om "byte" av fastighet får aktualitet i ett stort antal fall. Det är främst sistnämnda förhållande som har motiverat alt regler har införts om uppskov med realisationsvinstbeskattningen vid frivillig försäljning av en bostadsfaslighet. Motsvarande skäl talar för alt den som säljer en ersättningsfastighet skall få rätt alt vid indexuppräkningen under vissa förutsättningar ta hänsyn lill den tid under vilken han innehade den ursprungliga fastigheten.

Redan av del nu anförda framgår enligt min mening alt det är motiverat att införa regler som gör det möjligt att beakta ett tidigare innehav och att det då finns anledning att anknyta till uppskovsreglerna. Har någon fält uppskov med beskattningen av en realisationsvinst som har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten, bör han vid indexuppräkningen av ingångsvärde m. m. för ersättningsfastigheten få tillgodoräkna sig den tid under vilken han har innehaft den ursprungliga fastigheten. Detta betyder att ett föregäende innehav bör få beaktas i tvä grupper av fall. Den ena omfattar

Prop. 1980/81:32 39

de försäljningar som avses i 2§ UppskL (expropriation o. d.) Den andra gruppen rymmer de fall som behandlas i 3 § UppskL, dvs. del skall vara fråga om en frivillig försäljning av en schablonbeskattad villa eller en jordbruksfastighet.

Frågan är om möjligheterna alt ta hänsyn till ett föregående innehav bör begränsas lill de fall där uppskov faktiskt har erhållits vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten. Från rent praktisk synpunkt kunde det vara en fördel att göra en sådan begränsning. Hänsynstagandet till ett tidigare innehav blir aktuellt först vid taxeringen för det år då ersältningsfasligheten avyttras. Prövningen av om förutsättningar för beaktande av det äldre innehavet föreligger kan alltså äga rum långt efler det alt den ursprungliga fastigheten avyttrades. Man bör så långt möjligt undvika regler som gör det nödvändigt att vid försäljningen av ersättningsfastigheten utreda förhällanden som rör den ursprungliga fastigheten. Del möter i princip inga svårigheter alt i efterhand konstatera om ett uppskov har erhållits vid avyttringen av den ursprungliga fasligheten. Tillåter man att del tidigare innehavet beaktas även i andra fall blir förfarandet mer komplicerat.

Enligt min mening är del dock nödvändigt att utsträcka rätten att beakta ett föregående innehav till vissa fall där uppskov inte har erhållits. För att ett uppskov över huvud taget skall ha blivit aktuellt måste avyttringen av den ursprungliga fastigheten ha gett upphov till en skattepliktig vinst och vidare måste den skattskyldige givetvis ha begärt uppskov. För fullt uppskov fordras dessutom att inköpspriset för ersättningsfastigheten är minst lika stort som vederlaget för den avyttrade fastigheten. Möjligheter att vid indexuppräkningen ta hänsyn till ett äldre innehav bör däremot kunna föreligga även i de fall då avyttringen av den ursprungliga fastigheten inte har varit vinstgivande liksom i de fall dä den skaltskyldige av nägon anledning har avstått från all begära uppskov trols att förutsättningar för uppskov förelåg. Vidare bör det tidigare innehavet få beaktas utan hinder av alt den skattskyldige har bytt frän en dyrare till en billigare fastighet. För uppskov vid en frivillig försäljning av en schablonbeskattad villa eller en jordbruksfastighet fordras bl, a, också att den skattskyldige har varit bosatt på den ursprungliga fastigheten minst tre år i följd under den femårsperiod som inföll närmast före försäljningen. Ett hänsynslagande till ett tidigare innehav av en frivilligt såld fastighet bör kunna få ske även om bosättningen har varat kortare tid än tre år. Det bör vara tillräckligt att den skaltskyldige var bosatt på den ursprungliga fastigheten någon gång under de fem åren närmast före avyttringen.

Innehavet av den ursprungliga fastigheten bör alltså få beaktas i de fall dä förutsättningar för uppskov har förelegat men den skaltskyldige har avstått från all utnyttja uppskovsmöjlighelen. Vidare bör innehavet få beaktas oberoende av om vinst har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten och oberoende av hur stort vederlaget för fastigheten var i förhållande till priset för ersättningsfastigheten. Dessutom bör bosättnings-

Prop. 1980/81:32 40

kravet i frivilligfallen utformas i enlighet med vad jag nyss förordade. I övrigt bör man däremot upprätthålla samma krav som skulle ha gällt för uppskov. Rätlen att ta hänsyn till innehavet av den ursprungliga fastigheten bör således vara beroende av att man kan konstalera att förutsättningarna för uppskov -med de här angivna undantagen - har varit uppfyllda.

Det nu anförda innebär i huvudsak följande. Som ersättningsfastighet godtas inte en fastighet som är belägen i utlandet eller som i och med förvärvet ulgör omsättningstillgång i den skattskyldiges rörelse (3 § UppskL), Samma begränsning gäller i princip i fråga om den ursprungliga fastigheten. Utgjorde denna omsättningstillgång i den skallskyldiges rörelse skulle försäljningen inle behandlas enligl realisationsvinslreglerna och något uppskov kunde då inle komma i fråga. Vidare fordras att ersättningsfastigheten har förvärvals inom fyra är från den dag då den ursprungliga fastigheten avyttrades (5 § UppskL), Har den skattskyldige avhänt sig den ursprungliga fastigheten genom tvångsförsäljning eller motsvarande fordras att ersättningsfastigheten är jämförlig med den ursprungliga (2 § UppskL), Var den ursprungliga fastigheten en schablonbeskattad villa eller en jordbruksfastighet som såldes frivilligt, krävs att även ersättningsfastigheten är av detta slag och att den skattskyldige bosatte sig på denna faslighet inom ett är frän förvärvet (3 och 5 §§ UppskL), Har RSV genom dispens medgett t, ex, förlängning av tidsfristen för förvärv eller bosättning, bör dock denna längre tidsfrist gälla även när rätlen ätt ta hänsyn till tidigare innehav prövas.

Både i de fall dä uppskov faktiskt har erhållits och i övriga fall bör en ytterligare förutsättning vara alt den skattskyldige bestämmer ingångsvärdet för ersättningsfastigheten med utgängspunkt i den köpeskilling som betalades vid förvärvet av fastigheten. Väljer han alt bestämma ingångsvärdet med ledning av taxeringsvärdet för visst år, finns det inte någon anledning att låta honom beakta del tidigare innehavet. När ingångsvärdet bestäms på del sättet är det nämligen en genomgående princip all inle ta hänsyn till förhållandena före ingången av det år som taxeringsvärdet avser.

Vad jag hittills har anfört har gällt förutsättningarna för att få beakta ett föregäende innehav. Nästa fråga är hur detta hänsynslagande skall ske. Principen bör vara att den skaltskyldige vid indexuppräkningen av anskaffningsvärdet för ersättningsfastigheten får tillgodoräkna sig den tid under vilken han har innehaft den ursprungliga fastigheten, I anskaffningsvärdet bör i detla sammanhang få räknas in förbättringskostnader som har lagts ner på ersättningsfastigheten inom den tidsfrist som gällde för anskaffningen. Även koslnader som har lagts ner på ersättningsfastigheten innan den ursprungliga fastigheten avyttrades bör i princip godtas.

Tillgodoräknandet av den tidigare innehavstiden sker lämpligen på så sätt att man vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens anskaffningsvärde - inkl, de nyssnämnda förbättringskostnaderna - utför beräkningen som om fasligheten hade förvärvats - resp, förbättringskostnaderna hade lagts ner -

Prop. 1980/81:32 41

lika lång tid före den faktiska tidpunkten som den skattskyldige har innehaft den ursprungliga fastigheten, Detla innebär att ersättningsfastighetens ingångsvärde m, m, i princip får indexuppräknas utan initialt bortfall när innehavet av den ursprunliga fastigheten har sträckt sig över minst fyra år, Tidigareläggning skall givetvis inte kunna ske med mer än fyra år.

En viktig begränsning måste iakttas. Rätten att lidigarelägga förvärvstidpunkten - och den tidpunkt då förbättringskostnaderna lades ner - bör i princip inte omfatta mer än det kapital som har förts över från den ursprungliga fastigheten lill ersättningsfastigheten. Om ersättningsfastigheten har kostat mer ä n vad den skattskyldige har fått ut vid försäljningen av den ursprungliga fastigheten, bör rätten lill tidigareläggning omfatta endast så stor del av ersättningsfastighetens ingångsvärde m, m, som motsvarar vederlaget vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten.

Särskilda problem uppkommer når förbättringskostnader har lagts ner på den ursprungliga fastigheten mindre än fyra år före dess avyttring. Anlag att fastigheten köptes år 1, alt ombyggnadsarbeten utfördes år 4 för 100 000 kr,, att fastigheten avyttrades år 6 för 300 000 kr, och att en ersättningsfastighet köptes för samma pris. Den ursprungliga fastigheten har alltså innehafts i mer än fyra år men förbättringskostnaderna lades ner två år före avyttringen. Ett sätt att beakta de olika tidslängderna skulle vara att vid avyttringen av ersättningsfastigheten indexuppräkna 100 000 kr. av ingångsvärdet som om fastigheten hade förvärvals två år före den verkliga tidpunkten och att vid uppräkningen av återstående (300 000 - 100 000 =) 200 000 kr, medge all anskaffningstidpunkten lidigareläggs med fyra år. En sådan metod kan dock i vissa fall leda till belydande komplikationer. Av praktiska skäl anserjag det nödvändigt att i stället tillämpa en metod som innebär alt lidigareläggningen bestäms med hänsyn endast till tidpunkten för förvärvet av den ursprungliga fastigheten och aft lidigareläggningen får omfatta ett belopp som omfattar vederlaget vid avyttringen av den ursprungliga fasligheten minskat med de förbättringskostnader som har lagts ner mindre än fyra år före avyttringen, 1 exemplet skulle den skattskyldige fä lidigarelägga tidpunkten för förvärvet av ersättningsfastigheten med fyra är men lidigareläggningen skulle bara få omfatta en belopp på (300 000- 100 000 =) 200 000 kr. Av praktiska skäl bör förbättringskostnader på detta sätt begränsa utrymmet för tidigareläggning endast när de har uppgått till relativt betydande belopp. Jag föreslår att kostnaderna skall beaktas bara för de år da de har överstigit 10 % av det vederlag som erhölls vid avyttringen av den ursprungliga fasligheten.

Vad jag hittills har föreslagit beträffande indexuppräkningen kan sammanfallas enligt följande. Huvudregeln är att ingångsvärdet och förbättringskostnaderna skall räknas om med hänsyn till de ändringar i konsumentprisindex som har ägt rum från det fjärde året efter det ar då fastigheten förvärvades resp. förbättringskostnaderna lades ner. Har någon i samband med avyttringen av en fastighet förvärvat en ersättningsfastighet, får han vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens ingångsvärde m, m, tillgodo-

Prop. 1980/81:32 42

räkna sig den tid under vilken han har innehaft den ursprungliga fastigheten. En förutsättning för delta är dock att uppskov har erhållits vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten eller att förutsättningarna för uppskov - med undantag för vissa krav som avser vinstens och vederlagets storlek samt bosättningen på fastigheten - har varit uppfyllda. Regeln om tillgodoräknande av tiden för ett föregående innehav gäller dock inte för den del av ingångsvärdet för ersättningsfastigheten som överstiger ett belopp, som motsvarar vederlaget vid avyttringen av den ursprungliga fasligheten minskat med avdragsgilla koslnader för förbättringsarbeten som den skattskyldige under sitt innehav av fastigheten har lagt ner på den mindre än fyra år innan den avyttrades. Förbättringskostnader skall dock beaktas på detta sätt endast för de år då de sammanlagt har överstigit 10 % av det vederlag som erhölls vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten.

De nu föreslagna reglerna får konsekvenser för behandlingen av uppskovsbelopp och värdeminskningsavdrag.

Om fastighetsägaren har fåll uppskov med beskattningen av den realisationsvinst som uppkom vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten, bör - som jag tidigare har nämnt - i princip gälla att uppskovsbeloppet indexuppräknas först efter en fyraårig initialperiod. Har den skattskyldige utnyttjat möjligheten alt vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens ingångsvärde m. m. lidigarelägga förvärvslidpunkten för fastigheten, bör motsvarande tidigareläggning ske vid uppräkningen av uppskovsbeloppet. Har han tillgodoräknat sig fyra år och alltså indexuppräknal ersättningsfastighetens ingångsvärde - eller en del av det - utan initialt bortfall, bör även uppskovsbeloppet räknas upp utan begränsning. Har han tillgodoräknat sig t. ex, tre år, skall tipunklen för förvärvet av ersältningsfasligheten tidigare-läggas tre är även vid uppräkningen av uppskovsbdoppel.

Motsvarande gäller i fräga om värdeminskningsavdrag o, d, Enligl vad jag tidigare har föreslagit skall avdrag som belöper på förvärvsåret (resp, det år då förbättringskostnader lades ner) och de tre närmast följande åren räknas om med hänsyn endast till prisutvecklingen från det fjärde följande året. Har tidigareläggning av förvärvstidpunkten (eller motsvarande) gjorts vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens ingångsvärde m, m,, skall denna tidigareläggning beaktas även vid uppräkning av värdeminskningsavdragen. Detta betyder bl. a. att de värdeminskningsavdrag som belöper pä förvärvsåret eller de tre följande åren skall indexuppräknas utan fördröjning, om ingångsvärdet har blivit föremål för omedelbar uppräkning.

Frågan om hur ikraflträdandebestämmelserna bör utformas tar jag upp i avsnitt 3,4

3.3 3 000-kronorstillägget

Som jag tidigare nämnde var huvudsyftet med 1967 års lagstiftning all läla realisationsvinstbeskattningen träffa spekulativa investeringar i mark. Det

Prop. 1980/81:32 43

ansågs strida mot detta markpolitiska syfte att beskatta mindre vinster vid försäljning av egnahem, villor, jordbruksfastigheter och andra fastigheter som är försedda med bostadshus. Av denna anledning infördes 3 000-kronorstillägget, För det fall att en fastighetsavyttring omfattade en bostadsbyggnad föreskrevs att ett tillägg till omkostnadsbeloppel skulle få göras med 3 000 kr, för varje år som byggnaden hade funnits på fastigheten. Numera fordras i princip att byggnaden har ett laxerat byggnadsvärde av minst 10 000 kr.

Enligt min mening finns det anledning all nu ompröva reglerna om 3 000-kronorstillägg, Den föreslagna begränsningen av indexuppräkningen kan närmast jämföras med vad som skulle vara teoretiskt motiverat om fastighetsägarens egenkapital byggdes upp lill 100 % inom en tioårsperiod, I fråga om bostadsfastigheter, vilka är de som kan komma i fråga för 3 000-kronorstillägget, har lånen emellertid normalt betydligt längre löptid. Mot den bakgrunden skulle tilläggets enda kvarvarande funktion vara alt åstadkomma en differentiering av beskattningen mellan bosladsfastigheter och övriga fastigheter. Med hänsyn till utvecklingen på fastighetsmarknaden under senare år framstår en sådan differentiering inte längre som motiverad, I själva verket har i olika sammanhang hävdats att skillnaden i beskattningshänseende mellan bebyggda och inte bebyggda fastigheter medför svårigheter bl, a, i arbetet med jordbrukets och skogsbrukets yttre rationalisering. Även i övrigt kan reglerna vålla vissa tillämpningsproblem. De har dessulom gett incitament till transaktioner av kringgåendenalur.

Mot den här angivna bakgrunden är tiden enligt min mening nu mogen att slopa rätlen lill 3 000-kronorstillägg, Hur övergången till de nya reglerna bör ske diskuterar jag i nästa avsnitt,

3.4 Ikraftträdande av de nya reglerna om indexuppräkning m. m.

Det är rimligt alt de personer som just slår i begrepp att sälja sin faslighet får några månaders frist att fullfölja försäljningen utan alt träffas av de nya reglerna. Begränsningarna i indexuppräkningen och rätten till 3 000-kronorslillägg bör därför få effekt först när en avyttring sker efler utgången av år 1980,

Nästa fräga är om begränsningarna bör verka fullt ul på samtliga försäljningar som sker efler årels utgång eller om särskilda regler bör gälla för de äldre innehaven. Enligt min mening är det uteslutet att generellt undanta de äldre innehaven från de nya begränsningsreglerna. Med en sådan utformning av övergångsbestämmelserna skulle de avsedda skärpningarna av realisationsvinstbeskattningen lill en början träffa ett myckel begränsat anlal fall, I flera decennier framöver skulle nuvarande regler om full indexuppräkning m, m, fortfarande tillämpas pä många försäljningar. En sådan ordning kan inle anses acceptabel.

Även de äldre innehaven bör alltsä i princip omfattas av de nya reglerna

Prop. 1980/81:32 44

när en försäljning sker efter årsskiftet 1980/81, Samtidigt är det av flera skäl önskvärt att övergången inle blir alltför drastisk. Man bör undvika regler som medför alt en person, som i år kan sälja sin fastighet ulan eller med endast en obetydlig beskattning, vid en försäljning kort tid efter årsskiftet träffas av en mycket betydande skärpning. Del är motiverat att låta den skattskyldige få tillgodoräkna sig åtminstone det avdrag som han skulle ha fått enligt nuvarande regler vid en försäljning under år 1980.

Mot denna bakgrund föreslår jag all övergångsbestämmelserna utformas enligt följande.

a) De nya reglerna om indexuppräkning innebär att man bortser frän
prisutvecklingen under en initialperiod på fyra år. Önskemålet om en mjuk
övergång kan lämpligen tillgodoses genom att initialperioden förkortas vid
försäljningar som äger rum de närmaste åren efter ikraftträdandet. Jag
föreslår alt den som säljer en fastighet nägot av åren 1981. 1982 eller 1983
skall få börja indexuppräkningen efler en inilialperiod pä endast ett. två resp.
tre år. Detta betyder att de nya reglerna får full effekt på äldre innehav först
när försäljningen sker år 1984 eller senare. Den här skisserade successiva
övergången fär betydelse i de fall där fastigheten har förvärvats före ingången
av är 1980.

Jag har tidigare anfört att det är motiverat att låta den som vid övergången innehar en fastighet få tillgodoräkna sig åtminstone det avdrag som han enligt nuvarande regler skulle ha fått vid en försäljning under år 1980. I praktiken torde den förordade successiva övergången i de flesta fall ge ett sådant resultat. För att helt säkerställa detta bör systemet dock kompletteras med en särskild garantiregel. Denna bör innebära att en person, som efter utgången av är 1980 säljer en fastighet som han har förvärvat 1979 eller tidigare, alltid får avdrag för anskaffningskostnaden och för sådana förbättringskostnader som han har lagt ner före ingången av år 1980 med minst del belopp som han skulle ha tillgodoförts enligt nuvarande regler vid en försäljning under år 1980.

Den här föreslagna ordningen innebär all man vid försäljningar efter utgången av år 1980 skall göra en jämförelse mellan det resultat som garantiregeln ger och resultatet enligl övriga regler. Sker försäljningen något av åren 1981-1983, skall jämförelsen avse det resultat som erhålls vid en tillämpning av den nyss föreslagna övergångsregeln. Om försäljningen sker senare, görs en jämförelse med resultatet vid ett fyraårigt initialt bortfall av indexuppräkningen. Den skattskyldige har rätt till avdrag enligl den regel som vid jämförelsen visar sig vara mest förmånlig för honom. Vid fortsatt inflation kommer garantiregeln givelvis med tiden att mista sin betydelse. Det kan dä finnas skäl att också formellt avveckla den.

b) Det initiala bortfallet av indexuppräkningen har getts en sådan
utformning att de länga innehaven får en relativt förmånlig behandling. För
att ytterligare ta hänsyn till dem som vid ikraftträdandet av de nya reglerna
redan har haft sin fastighet under läng tid föreslår jag att 3 000-

Prop. 1980/81:32 45

kronorstillägget slopas bara för innehavsår efter 1980. Den som avyttrar en fastighet i år får beräkna tillägg enligt nuvarande regler. Den som senare avyttrar en fastighetsom har förvärvats före årets utgång får tillgodoräkna sig tillägg enligt nuvarande regler för år 1980 och tidigare innehavsår.

c) De bestämmelser, som medger att en skattskyldig vid avyttringen av en ersättningsfastighet får beakta innehavet av den ursprungliga fastigheten, bör tillämpas endast i de fall då den ursprungliga fastigheten avyttras efter utgången av är 1980. Om avyttringen har skett tidigare, har full indexuppräkning fält göras enligt nuvarande regler och det finns då inte anledning att låta den skattskyldige tillgodoräkna sig tiden för innehavet av den ursprungliga fastigheten.

Den föreslagna successiva övergången till de nya reglerna för indexuppräkning gör det vidare nödvändigt att införa särskilda regler för det fall då den ursprungliga fastigheten har avyttrats något av åren 1981-1983. Vid denna avyttring har det initiala bortfallet av indexuppräkningen inte omfattat mer än ett, två eller tre år. Tidigareläggningen av förvärvslidpunkten för ersättningsfastigheten bör då inte heller få omfatta mer än högst ett, två resp. tre år.

De nu föreslagna ikraflträdandebestämmelserna innebär att en viss tid kommer alt förflyta mellan offentliggörandet av lagrådsremissen och ikraftträdandet. Tidsfristen är, som jag redan har berört, önskvärd med hänsyn lill planerade seriösa försäljningar. Del måste emellertid särskilt övervägas om åtgärder behöver vidtas för alt hindra alt fristen utnyttjas för all vinna inle avsedda skatteförmåner. Jag vill erinra om att man vid införandet av 1967 ärs lagstiftning fann det nödvändigt att införa särskilda reglerför alt hindra att skattskyldiga genom försäljningar lill närstående före ikraftträdandet skaffade sig särskilda förmåner. Frågan är om liknande regler behövs även nu.

Enligt min mening lalar flera skäl mol att denna gäng införa sådana särregler. Utgångsläget är i dag helt annorlunda än är 1967. Då gällde del att hindra alt skallskyldiga utnyttjade den skattefrihet som enligt dittills gällande regler inträdde efter tio års innehav. Numera är skatteplikten inte beroende av innehavstidens längd. Vidare medför mina förslag alt en närståendetransaktion under år 1980 knappast kan ge några särskilda förmåner. Antag att någon innehar en äldre fastighet som han planerar att avyttra till en utomstående någol av de närmaste åren. Om någon närstäendelransaktion inte vidtas under år 1980, kommer den skattskyldige på grund av garantiregeln alltid att få göra avdrag med minst det indexuppräknade belopp som han skulle ha fått tillgodoräkna sig vid en försäljning är 1980. Genomför han i stället en försäljning till en närstående person under är 1980, blir resultatet vid en vidareförsäljning till en utomstående efter utgången av år 1980 i princip detsamma eftersom de nya reglerna om initialt bortfall av indexuppräkningen kommer alt tillämpas vid vidareförsäljningen med utgångspunkt i tidpunkten för närståendetransak-

Prop. 1980/81:32 46

tionen.

Min slutsats är att några särregler för närståendetransaktioner inte behövs,

3.5 De nya reglernas effekter på skatteunderlaget

De nya regler som jag har föreslagit medför att det högsta belopp till vilket en given faslighet kan säljas utan skattepliktig vinst blir lägre än enligt nuvarande regler. Detta innebär emellertid inle att de skattepliktiga realisationsvinsterna automatiskt ökar i samma omfattning. Det finns enligl min mening skäl all räkna med att en skärpt realisationsvinstbeskattning får en dämpande effekt på den framtida prisutvecklingen. Med den föreslagna utformningen av skatteskärpningen, där korta innehav träffas relativt sett hårdare än längre, finns det också anledning att tro att omsättningstakten kan påverkas i viss utsträckning. I varje fall under en övergångsperiod kan därför färre försäljningar komma att ske, vilket givelvis reducerar det sammanlagda skatteunderlaget.

Inledningsvis vill jag nägot belysa effekten i individuella fall. Jag ulgår i exemplen från den prisutveckling som faktiskt har ägt rum i del förflutna och antar att denna inle skulle ha påverkats av ändrade realisationsvinstregler. Som jag just har nämnl finns det i och för sig anledning att ifrågasätta ett sådant antagande, men antagandet kan ändå vara befogal när det gäller att belysa omfattningen av den skärpning som förslagel innebär. Jag utgår i exemplen frän att fastigheterna avyttrats under år 1979. Del bör understrykas att de skattepliktiga vinsterna i exemplen förutsätter att de nya reglerna tillämpas fullt ut. Pä grund av de övergångsregler som jag har föreslagit i föregäende avsnitt kan detta bli fallet först beträffande fastighetsavyilringar som sker år 1984 eller senare. I fråga om försäljningar främst under år 1981 men även under åren 1982 och 1983 kommer ökningen av de skattepliktiga vinsterna att ligga på en avsevärt lägre nivä än som framgår av de följande exemplen.

Tidigare berörde jag ett fall där en villafastighet inköpts för 150 000 kr. år 1973 och sålts för 300 000 kr. år 1979. Lagfarlskostnaderna vid inköpet uppgick till 1 500 kr. och försäljningsomkostnaderna till 10 000 kr. Den nominella vinsten var alltså 138 500 kr. och den skattepliktiga vinsten enligl nuvarande regler uppgick till 3 875 kr. Den av mig föreslagna begränsningen av indexuppräkningen innebär här att uppräkningen skall avse endast perioden 1977-1979 och leder till en ökning av den skattepliktiga vinslen med 86 355 kr, lill sammanlagt 90 230 kr. Ett avskaffande av 3 OOO-kronorslilläg-get skulle innebära en ökning med ytterligare 21 000 kr, till totalt /// 230 kr. Jag vill emellertid erinra om all mitt förslag innebär att detla tillägg fortfarande skall medges för år till och med 1980. Den senare effekten blir alltså endast aktuell i de fall där innehavet ligger efter detta år.

Det andra exempel som jag nämnde avsåg en hyresfastighet som inköptes

Prop. 1980/81:32 47

år 1973 för 1 milj. kr. och såldes år 1979 för 1.5 milj. kr. Nägon skattepliktig vinst uppkommer inte enligt dagens regler, eftersom värdestegringen ligger betydligt under inflationen under perioden. Med de föreslagna reglerna skulle emellertid indexuppräkningen endast få avse perioden 1977-1979 och därmed skulle en skattepliktig realisationsvinst fä redovisas med 299 000 kr. Del avskaffade 3 OOO-kronorstillägget skulle därutöver betyda en ökning med 21 000 kr, till totalt 320 000 kr.

Båda dessa fall avser förhållandevis korta innehav, där indexbegränsningen fär stor effekt. Om man i stället utgår från en villafastighet som har inköpts ar 1965 för 100 000 kr, och som har sålts år 1979 för 360 000 kr, - vilket ungefär motsvarar den genomsnittliga villaprisulvecklingen under perioden - får man följande siffror, Lagfarfskoslnaden antas ha varit 1 000 kr, och försäljningsomkostnaderna 10 000 kr. Den nominella vinsten uppgår lill 249 000 kr, och därav blir enligl nuvarande regler 38 360 kr. skattepliktiga. Den föreslagna indexbegränsningen innebär att uppräkningen skall utgå från år 1969 och medför en ökning av den skattepliktiga vinsten med 37 370 kr, till sammanlagt 75 730 kr. Ett avskaffande av 3 000-kronorstilläggen skulle i denna situation fä den större effekten och innebära en ökning med ytterligare 45 000 kr, lill totalt 120 730 kr. Det är just mot bakgrund av tilläggens relativt sett större belydelse för de äldre innehaven som jag har föreslagit att dessa tillägg skall behållas för åren t, o, m. 1980.

Att göra beräkningar över hur del totala skalteunderiaget påverkas är mycket vanskligt. De senaste statistiska uppgifterna avser 1978 års taxering (1977 års försäljningar). Dä uppgick de samlade skattepliktiga vinsterna frän fysiska personers faslighelsförsäljningar till ca 440 milj. kr. Av denna summa kom ca 78 % från villor och fritidsfastigheter, 21 % från jordbruksfastigheter och I % från hyreshus. Uppskattningsvis kan detla ha motsvarat 270-300 milj. kr. i skatteinkomster för stat och kommuner. Det bör dock observeras att del är oklart hur slor del av delta belopp som faktiskt aktualiserades resp, för hur stor del skattekredit har lämnats i form av uppskov.

Under åren 1978 och 1979 har fastighetspriserna fortsall att öka betydligt snabbare än den allmänna prisnivån. Med hänsyn lill detla och till vad som hittills är känt om utvecklingen under innevarande år finns det anledning att räkna med att de skattepliktiga vinsterna från 1980 års fastighetsförsäljningar blir betydligt slörre än 1977 års. Mycket grovt kan man kanske anta all de skulle motsvara ett skattebelopp om ca 600-700 milj, kr, när även juridiska personers vinster medräknas. Med denna utgångspunkt kan ökningen lill följd av den föreslagna indexbegränsningen schematiskt uppskattas bli över 1 000 milj, kr..hela tiden utan hänsyn tagen lill frågan om i vilken omfattning uppskovssystemet utnyttjas. Det bör också understrykas alt beräkningen är gjord under förutsättningen att de nya reglerna är i full funktion. På grund av de särskilda övergångsreglerna som jag har föreslagit kommer ökningen i skatteuttaget att bli mera begränsad de närmaste åren. På längre sikl blir ökningen av skatteunderlaget däremot större genom att effekten av det

Prop. 1980/81:32 48

slopade 3 000-kronorslilläggel för åren efler 1980 gör sig gällande,

I detta sammanhang finns det anledning all något beröra de farhågor som kan finnas för att den föreslagna skärpningen av realisationsvinstbeskattningen skall leda till ett ökat skattefusk. Köpeskillingen skall visserligen uppges vid en lagfarlsansökan, men givelvis finns det möjlighet för skrupelfria personer att lämna en falsk uppgift, Möjlighelen finns också alt köpare och säljare kommer överens om att redovisa ett lågt pris för själva fastigheten, medan överpris i stället betalas för sådant lösöre som inte träffas av realisationsvinstbeskattning.

Jag vill emellertid erinra om att köpare och säljare här i princip har motstridiga intressen, eftersom köparen vid en framtida försäljning normalt måste räkna med att en oredovisad del av köpeskillingen ökar hans skattepliktiga realisationsvinst med sitt indexuppräknade belopp. Även i andra avseenden lar köparen en viss risk genoni alt acceptera att ell alltför lagt belopp uppges officiellt. Sålunda gäller t, ex, enligt jordabalkens regler att ett köp är ogiltigt om köpehandlingen inle tar upp köpeskillingen. Trols detta finns det sannolikt anledning att räkna med att försök till skatteundandragande kommer att förekomma. Köparen kan t, ex, räkna med att inneha fastigheten sä lång lid att en allernativregel, som medger att ingångsvärdet beräknas med ledning av fastighetens taxeringsvärde för visst år, blir tillämplig vid försäljningen. Kontrollinsatser kommer alltså att bli nödvändiga, Samma argument gäller visserligen redan i dag i viss utsträckning, men med största sannolikhet får man räkna med att problemen pä denna punkt kommer att öka när beskattningen skärps.

3.6 Progressionsutjämning

Den realisationsvinst som framkommer vid en fastighetsavyttring motsvarar i princip en värdestegring som har inträffat under innehavsliden. Trots att vinsten normalt är hänföriig till flera år tas den till beskattning vid ett enda tillfälle. På grund av den statliga inkomstskattens progressivitet kan skattebelastningen pä realisationsvinsten bli hög. Bestämmelserna i AIL är bara i begränsad omfattning tillämpliga pä realisationsvinster vid fastighetsavyttring.

De förslag som jag har redovisat i de föregående avsnitten kommer att medföra att realisationsvinster vid fastighetsavyilringar i större utsträckning än hittills blir föremål för beskattning. Enligt min mening finns det därför anledning att nu överväga om man inte bör utvidga möjligheterna att vid skatteberäkningen la hänsyn lill alt vinsterna ofta har ackumulerats under en längre tid.

Bestämmelserna i AIL är tillämpliga endast beträffande statlig inkomstskatt för progressivt beskattade subjekt, dvs. fysiska personer, dödsbon och familjestiftelser. Skatteberäkning enligt lagen innebär alt den statliga inkomstskatten för den ackumulerade inkomsten beräknas som om inkoms-

Prop. 1980/81:32 49

ten hade tagits till beskattning med lika delar vid den ordinarie taxeringen och så mänga av de föregående taxeringsåren som inkomsten är hänföriig till. Fördelning av inkomsten får dock inte ske över en längre period än tio år. Del bör framhållas att skatteberäkningen inte medför någon ändring av de tidigare taxeringarna utan endast är en metod för beräkning av skatt på den ackumulerade inkomsten. En förutsättning för att en skatteberäkning enligl AIL skall få ske är att den ackumulerade inkomsten har viss storlek. Det fordras sålunda att inkomsten dels uppgår till minst 5 000 kr., dels ulgör minst en femtedel av den skatlskyldiges statligt laxerade inkomst.

Skalleberäkning enligt AIL kan i princip förekomma beträffande all ackumulerad inkomst. I inkomstslagen jordbruksfastighet, rörelse och tillfällig förvärvsverksamhet gäller lagen dock bara för vissa särskilt angivna slag av intäkter. I fråga om vinst vid fastighetsavyttring kan skatteberäkning enligt AIL förekomma i två olika fall, nämligen dels när vinsten uppkommer vid tvångsförsäljning och andra avyttringar som avses i 2 § UppskL, dels i de fall dä realisationsvinsten till mer än hälften utgörs av återvunna värdeminskningsavdrag.

När man hitlills har avstått från att generellt medge skatteberäkning enligt AIL för fastighetsvinster synes ett avgörande skäl ha varit att sådana vinster på grund av bl. a. den obegränsade rätten till indexuppräkning i kombination med reglerna om 3 000-kronorslillägg i många fall helt eller till stor del har varit undantagna från beskattning. Som jag redan har framhållit blir läget annorlunda i framfiden.

Den åtgärd som ligger närmast till hands är att utvidga tillämpningsområdet för AIL så att fastighelsvinsterna generellt omfattas av lagen. Skatteberäkningen enligl AIL är emellertid ganska komplicerad. Som exempel kan nämnas att sambeskattningen av B-inkomster medför att även makes inkomstförhållanden måste beaktas. Beräkningen av skatten kan inle ske med hjälp av den teknik som i allmänhet används vid debitering av skatt. Beräkningen fär i stället ulföras manuellt, vilket gör arbetet tidskrävande.

En utvidgad tillämpning av bestämmelserna i AIL har alltså vissa praktiska ölägenheter. Av denna anledning finns det skäl alt överväga andra möjligheter till progressionslindring. En tänkbar lösning kunde vara att låta den skattepliktiga vinsten tas till beskattning med lika delar vid taxeringen för avyttringsåret och några efterföljande taxeringar. Flera invändningar kan emellertid riktas mot en sådan lösning. Det kan från rent principiella utgångspunkter anses olämpligt alt låta beskattningen av en i förfluten tid uppkommen värdestegring bli beroende av framtida inkomstförhållanden och kanske ändrade beskattningsregler. Ett särskilt problem är dessutom att en sådan form av progressionslindring kan göra det nödvändigt all kräva säkerhet för statsverkets utestående skallefordran.

En annan tänkbar väg kunde vara att inom ramen för den taxering som görs för avyttringsåret låta skatteuttaget på en realisationsvinst bestämmas

4 Riksdagen 1980/81. 1 saml Nr 32

Prop. 1980/81:32 50

efter den skattesats som skulle gälla om vinsten hade uppgått till en viss kvotdel av den verkliga vinsten, I förarbetena till AIL avvisades tanken på en sådan lösning. Den skulle också få vissa klart olämpliga konsekvenser. Skattskyldiga som har möjlighet att nedbringa sina övriga skattepliktiga inkomster under det aktuella beskattningsåret skulle kunna få en belydande skattelindring. Systemet skulle därför behöva förses med särskilda spärrar.

Min slutsats av det anförda är att en utvidgning av tillämpningsområdet för AIL trots de praktiska problemen är att föredra framför andra lösningar. Jag förordar därför att AIL görs generellt tillämplig pä fastighetsvinster. En vikfig begränsning bör dock göras. Jag tänker pä det antal är på vilka inkomsten skall få fördelas. Taxeringsnämnden måste göra en särskild beräkning för varje sådant år. Som jag redan har nämnt kan arbetel vara relativt tidsödande. Det är därför angeläget att fördelningsperioden inte är för läng. Milt förslag om begränsning av rätlen lill indexuppräkning innebär i princip att den inflationsvinst som uppkommer under de fyra första åren av ett faslighelsinnehav i fortsättningen kommer alt tas fram till beskattning. Mot den bakgrunden ligger det nära till hands att bestämma den period som fastighelsvinsten får fördelas på lill fyra år. Denna kortare period bör dock inle gälla i de fall där fastighetsvinsterna redan enligt nuvarande regler kan bli föremål för skatteberäkning enligt AIL, För dessa fall bör tioårsperioden behållas. På samma sätt som i fråga om aktier bör gälla att fördelningsperioden inte får överstiga det anlal år som fastigheten har innehafts.

I detta sammanhang finns det anledning alt ocksä ompröva de generella beloppsgränser som finns i 2 § AIL. F, n. lorde endast den regel som föreskriver alt inkomsten skall utgöra minst en femtedel av den skattskyldiges statligt taxerade inkomst vara effektiv. Kravet på att inkomsten skall uppgå till 5 000 kr. torde däremot numera sakna självständig betydelse. Mot den bakgrunden finns del anledning att överväga om gränsen på 5 000 kr, skall avskaffas eller om beloppet i stället bör höjas så alt regeln i fortsättningen får betydelse, Enligl min mening är det sistnämnda alternativet att föredra. Mot bakgrund av att beloppsgränsen har varit oförändrad sedan år 1962 kan en höjning till 15 000 kr, vara motiverad. Detta gränsbelopp bör gälla generellt och inte bara i fråga om fastighelsvinsterna. Jag föreslår därför att skalleberäkning enligt AIL i fortsättningen skall få ske endast om den inkomst som ligger till grund för beräkningen uppgår lill minst 15 000 kr. och inkomsten dessutom - liksom enligt nuvarande regler - utgör minst en femtedel av den skallskyldiges statligt taxerade inkomst.

Sammanfattningsvis innebär mitt förslag följande. Skatteberäkning enligt Alli lår ske beträffande realisationsvinster vid fastighetsavyttring. Vinsten får fördelas på det antal år som fastigheten har innehafts, dock högst fyra år. För de fall då realisationsvinst redan enligt nuvarande regler kan bli föremål för skatteberäkning enligt AIL behålls dock tioårsperioden. Som generell begränsning för samtliga inkomstslag föreskrivs att skatteberäkning enligt

Prop. 1980/81:32 51

AIL inte får komma i fråga om den ackumulerade inkomsten understiger 15 000 kr. Därutöver fordras liksom hittills att inkomsten uppgår till minst en femtedel av den statligt taxerade inkomsten.

Den generella utvidgningen av AIL:s tillämpningsområde till fastighets-vinster bör gälla i fråga om vinster som framkommer vid avyttring efter utgången av är 1980, Reglerna blir således i princip tillämpliga första gängen vid 1982 ärs taxering. Höjningen av beloppsgränsen lill 15 000 kr. bör också tillämpas fr. o. m. 1982 årstaxering. Avser laxeringen ett brutet räkenskapsår som delvis har infallit under är 1980 bör dock den äldre beloppsgränsen alltjämt tillämpas vid 1982 års taxering.

3.7 Upprättade lagförslag

De nya reglerna om begränsning av indexuppräkningen blir relativt omfattande. Av den anledningen kunde övervägas att samla dem i en fristående lag. Å andra sidan har reglerna direkt betydelse för inkomstberäkningen i förvärvskällan tillfällig förvärvsverksamhet. Vidare mäste de grundas på samma begrepp- ingångsvärde, omkostnadsbelopp m. m. - och samma principer för fastställande av förvärvstidpunkl o. d. som KL:s bestämmelser. Med hänsyn till detta anser jag att övervägande skäl talar för att ta in de nya reglerna i anvisningarna till 36 § KL. Systemafiskt hör reglerna hemma i punkt 2 a av dessa anvisningar. Anvisningspunkten är emellertid redan nu myckel omfattande och delvis svåröverskådlig. Jag föreslår därför att de nya reglerna tills vidare tas in i tvä nya anvisningspunkter, 6 a och 6 b. När den pågående översynen av bl. a. aklievinslreg-lerna har avslutals, är det motiverat alt pröva möjligheterna till en mer genomgripande teknisk omarbetning av anvisningarna till 36 § KL.

Mina förslag föranleder ändringar ocksä i AIL och UppskL.

Förslagen berör delvis lagrum i vilka ändringar har föreslagils också i lagrädsremissen den 22 maj 1980 med förslag lill ändrade regler för den skattemässiga behandUngen av inventarier, fastigheter och pågående arbeten, m. m. Jag har förutsatt att de nu föreslagna författningarna kommer att utfärdas och träda i kraft före de författningar som har föreslagits i lagrådsremissen den 22 maj 1980.

I enlighet med det anförda har inom budgetdepartementel upprättats förslag till

1 lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

2 lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst

3 lag om ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisafionsvinst.

Förslagen bör fogas till protokollet i detta ärende som bilaga.

Prop. 1980/81:32 52

3.8 Specialmotivering

3.8.1 Förslaget tiU lag om ändring i kommunalskatlelagen (1928:370)

Samtliga ändringar i KL avser anvisningarna till 36 §. Punkt 2 a innehåller nuvarande regler om avdrag vid beräkning av realisationsvinst vid fastighetsavyttring. Mina förslag föranleder ändring i tionde och tolfte styckena. Som redan nämnts föreslår jag att de nya bestämmelserna om indexuppräkning tas in i två nya anvisningspunkter som betecknas 6 a och 6 b.

Punkt 2 a av anvisningarna till 36 §

I tionde stycket regleras f. n. indexuppräkningen av ingångsvärde m. m. Bestämmelser om vilka poster som berörs av uppräkningen bör lämpligen finnas kvar i tionde stycket. Genom en hänvisning lill de nya punkterna 6 a och 6 b klargörs all de regler som avgör bl. a. vilka år indexuppräkningen skall omfatta finns i dessa punkter.

Rätt till indexuppräkning föreligger i första hand i fråga om fastighetens ingångsvärde. Begreppet omfattar köpeskillingen vid förvärvet saml inköpsprovision, stämpelskatt o.d. (punkt 1 av anvisningarna). Av punkt 2a femte-sjunde styckena framgär att ingångsvärdet i vissa fall fär beräknas med ledning av ett taxeringsvärde. Det är inte nödvändigt att i tionde styckei behålla uppräkningen av olika slags ingångsvärden. Däremol bör förtydligande ske i ett avseende. Det har rått viss osäkerhet om hur man skall behandla det ingångsvärde som vid vissa delavyttringar schablonmässigt får beräknas till 1 kr. per kvadratmeter (punkt 2 a trettonde styckei sista meningen). Genom ett avgörande den 25 mars 1980 har regeringsrätten tagit ställning i frågan. Avgörandet innebär att det schablonmässigt bestämda ingångsvärdet inte får indexuppräknas. Enligt min mening talar starka skäl för denna lösning och jag anser att den bör lagfästas. Tionde styckei har utformats så att del klart skall framgå att indexuppräkning inle får ske i de nu avsedda fallen.

Även förbättringskostnader får indexuppräknas. Med förbättringskostnader likställs enligt andra stycket vissa kostnader för reparation och underhåll. I lagrådsremissen den 22 maj 1980 har föreslagils alt även vissa belopp som har tagits upp som inläkt i fastighetsägarens byggnadsrörelse skall likställas med förbättringskostnader.

Värdeminskningsavdrag som enligt fjärde slyckel skall dras av från omkostnadsbeloppel skall likaledes indexuppräknas. På samma sätt behandlas vissa andra belopp. Hit hör bl. a. avdrag på grund av avyttring av skog saml belopp varmed fastigheten har skrivits av i samband med ianspråktagande av investeringsfond o. d.

Elfte stycket har inle ändrats. Alltjämt skall gälla att prisutvecklingen bestäms med hänsyn lill förändringarna i konsumentprisindex frän ett kalenderår till ett annat. Även i fortsättningen förutsätts RSV varje år

Prop. 1980/81:32 53

fastställa omräkningstal.

Med nuvarande system behöver RSV i princip fastställa bara en enda serie av omräkningstal. De nya reglerna innebär att ingångsvärden och förbättringskostnader i normalfallet skall räknas om med hänsyn endast till prisutvecklingen efter utgången av den fyraåriga initialperioden (punkt 6 a). Denna förskjutning kan givetvis beaktas när omräkningstalen fastställs. Vid avyttring av en ersättningsfastighet skall indexuppräkningen dock i vissa fall ske från ett tidigare år. Del lorde bli nödvändigt för RSV att komplettera omräkningstabellen med anvisningar som klargör att den skaltskyldige i vissa fall skall utgå från ett annat år än del då förvärvet faktiskt skedde eller förbättringskostnader lades ner. Ingenting hindrar givelvis att RSV utarbetar olika tabeller för olika typfall, om det skulle visa sig praktiskt.

I tolfte styckei finns bestämmelserna om 3 000-kronorstillägg. Eftersom avsikten är att sådana tillägg även i fortsättningen skall medges för innehavsär före år 1981 bör bestämmelserna finnas kvar i KL. Genom en kompletterande regel klargörs att tillägg inte får beräknas för senare år än år 1980.

Punkt 6 a av anvisningarna till 36 §

Anvisningspunkten innehåller de nya huvudreglerna för indexuppräkning.

Av första stycket framgår att ett ingångsvärde som grundas på köpeskillingen vid förvärvet samt avdragsgilla förbättringskostnader räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde årel efler det år dä fastigheten förvärvades resp, förbättringskostnaderna lades ner fram lill det år då fastigheten avyttras. Antag att en fastighet har köpts år 1 och säljs år 8, Ingångsvärdet (köpeskillingen m, m,) skall då räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från år 5 till är 8, Detta innebär att den omräkningsfaktor som skall fillämpas i princip bestäms av förhållandel mellan del genomsnittliga konsumentprisindex för år 8 och motsvarande index för år 5,

Har ingångsvärdet bestämts med ledning av taxeringsvärdet för visst år sker dock uppräkningen med hänsyn till prisutvecklingen från del fjärde året efler det år som taxeringsvärdet avser, I detta fall får förbättringskostnader som har lagts ner före sistnämnda år inte dras av vid realisationsvinstberäkningen (punkt 2 a femte-sjunde styckena).

Det kan erinras om alt en fastighet som har förvärvats före år 1952 alltid skall anses ha förvärvats den 1 januari 1952. Detta gäller oberoende av om ingångsvärdet baseras på den verkliga köpeskillingen vid förvärvet eller på 1952 års taxeringsvärde (punkl 2 a femte stycket). Vidare vill jag erinra om att en fastighet som har förvärvats genom ett benefikt fång anses förvärvad genom närmast föregående onerösa fäng (35 § 2 mom. tredje stycket).

Förbättringskostnader som har förts upp på avskrivningsplan anses normalt nedlagda det år då de fördes upp på planen och övriga koslnader

Prop. 1980/81:32 54

anses i regel nedlagda det år då faktura eller räkning erhölls (punkt 2 a tredje styckei).

I andra stycket finns bestämmelser om indexuppräkning av värdeminskningsavdrag. Huvudregeln är att uppräkningen skall ske redan från det år på vilket avdraget belöper, dvs. i princip det beskattningsår för vilket avdraget gjordes. Avdrag som belöper på det år dä den kostnad lill vilken avdraget hänför sig lades ner eller på något av de tre följande åren skall dock räknas om med hänsyn endast till prisutvecklingen från del fjärde följande året.

Vid tillämpningen av andra stycket mäste man alltså kunna fastställa när de koslnader som ett värdeminskningsavdrag hänför sig till lades ner. För avdragsgilla förbättringskostnader finns de nyssnämnda reglerna i punkt 2 a tredje stycket. I tredje stycket av den nya punkten 6 a finns särskilda regler för vissa kostnader. De kostnader som innefattas i köpeskillingen för fastigheten anses nedlagda det år dä fastigheten förvärvades (tredje styckei 1). I det fall då ingångsvärdet har bestämls med ledning av taxeringsvärdet för ett visst år skall koslnader som faktiskt lades ner före ingången av det är som taxeringsvärdet avser anses nedlagda det året (tredje stycket 2). Som jag redan nämnt är sådana kostnader inte avdragsgilla vid realisalionsvinstberäkningen men de värdeminskningsavdrag som hänför sig till kostnaden och belöper på de följande åren skall givetvis återföras. Normalt torde del inle vara svårt att fastställa vilken kostnad avdraget hänför sig till. Det har dock ansetts erforderligt att införa en särregel för det fall då en skattskyldig har fått avdrag på grund av avyttring av skog från en faslighet som har förvärvals successivt (tredje stycket 3).

Punkt 6 b av anvisningarna till 36 §

Denna punkt innehåller i första-fjärde styckena de regler som anger villkoren för att en skattskyldig som avyttrar en ersättningsfastighet skall få tillgodoräkna sig den tid under vilken den ursprungliga fastigheten har innehafts. I femte-sjunde styckena föreskrivs hur det tidigare innehavet skall beaktas.

Av första stycket framgår att den skattskyldige måste begära att få ett tidigare innehav beaktat. Denna ordning synes nödvändig med hänsyn bl. a. till de villkor som uppställs i de följande styckena. Vidare framgår att den avyttrade fasligheten skall ha anskaffats "som ersättning" för den tidigare avyttrade fastigheten. Denna förutsättning kan vara uppfylld även ide fall då ersättningsfastigheten har anskaffats innan den ursprungliga fastigheten avyttrades (jfr 5 § UppskL). Med förvärv av ersättningsfastighet bör i detta sammanhang likställas ny-, till- eller ombyggnad som behövs för att ersätta en byggnad på den ursprungliga fastigheten (jfr 4 § UppskL).

Som förutsättning för att det tidigare innehavet skall få beaktas gäller enligl andra stycket att den ursprungliga fastigheten har avyttrats efter utgången av år 1980 och alt ingångsvärdet för ersättningsfastigheten grundas

Prop. 1980/81:32 55

på köpeskillingen vid förvärvet. Jag har tidigare utvecklat skälen för att dessa villkor har uppställts (avsnitten 3.2 och 3.4).

I tredje stycket anges de villkor som anknyter till UppskL. Har uppskov faktiskt erhållits med beskattningen av en vinst, som har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten, är förutsättningarna för alt beakta det tidigare innehavet i princip uppfyllda (iredje stycket 1). Det kan dock ha inträffat att ett uppskov, som har medgetts med stöd av 7 § UppskL innan någon ersättningsfastighet har anskaffats eller - i förekommande fall -innan bosättning på ersättningsfastigheten har hunnit ske, sedermera har förfallit. I en sådan situation tas uppskovsbeloppet till beskattning enligt 9 § UppskL. En förutsättning för att ett uppskov skall medföra rätt för den som avyttrar ersätlningsfasfigheten att beakta det tidigare innehavet vid indexuppräkning av ersättningsfastighetens ingångsvärde m. m. är att uppskovet har stått fast så att det skall beaktas enligl 11 § UppskL när resultatet av avyttringen av ersättningsfastigheten beräknas.

I detta sammanhang vill jag framhålla att den som avyttrar en ersättnings-fasfighet och får tillämpa de här akluella reglerna inte behöver vara samma person som avyttrade den ursprungliga fastigheten och fick uppskov. Situationen kan t. ex. vara den att den förstnämnde har förvärvat ersättningsfastigheten genom arv och att det var arvlåtaren som fick uppskov.

I tredje stycket 2) och fjärde stycket anges vilka villkor som skall vara uppfyllda i de fall då uppskov inte har erhållits. I princip skall man kunna konstalera att förutsättningar för uppskov har förelegal.

Vid denna prövning skall man dock - av skäl som jag tidigare har utvecklat - bortse från om vinst har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten och frän hur vederlaget för denna har förhållit sig till priset på ersättningsfastigheten. I de fall dä den ursprungliga fastigheten avyttrades frivilligt (3 § UppskL) skall kravet på bosättning på denna fastighet anses uppfyllt om den som avyttrade fastigheten var bosalt pä den vid något tillfälle inom den femårsperiod som föregick avyttringen.

Har den person som avyttrar den påstådda ersättningsfastigheten förvärvat den genom ett benefikt fång fär man gå tillbaka lill närmast föregående onerösa förvärv, varefter en prövning får göras av om fastigheten för den som gjorde det förvärvet var en ersättningsfastighet och om övriga förutsättningar för uppskov förelåg. Om uppskovsreglerna skulle ha ändrats under tiden mellan avyttringen av den ursprungliga fastigheten och avyttringen av ersättningsfastigheten, måste prövningen i delta fall - liksom i andra fall -baseras på de regler som gällde vid tidpunkten för den förstnämnda avyttringen.

När taxeringsnämnden prövar ett yrkande om beaktande av ell tidigare innehav och skall ta ställning till om förutsättningar för uppskov förelåg vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten, kan nämnden inte medge några undantag från uppskovsvillkoren ulöver dem som anges i fjärde stycket. Nämnden har ingen egen "dispensrätt". Har däremot RSV i anslutning till

Prop. 1980/81:32 56

avyttringen av den ursprungliga fastigheten medgett t. ex. en förlängning av tidsfristen för förvärv av ersättningsfastighet, skall - som jag tidigare nämnt -beslutet beaktas av taxeringsnämnden.

När det gäller innebörden av iredje styckei 1) och fjärde stycket vill jag slutligen tillägga alt det enligt min mening inte bör finnas nägot hinder mol att tvä efler varandra anskaffade fasligheter betraktas som ersättningsfastigheter i förhållande till en och samma ursprungliga fastighet. Det sagda kan belysas med ett exempel. Anlag att en person, som under många år har ägt fastigheten A, säljer den och köper en ny fastighet B. Antag vidare att han efter en kort lid måste avyttra B -1, ex. pä grund av flyttning till en annan ort -och köper en iredje fastighet C. Vid beräkning av realisationsvinst pä grund av försäljningen av B prövas - på yrkande av den skattskyldige - om B utgör ersättningsfastighet för A och om övriga förutsättningar för uppskov - med de undantag som anges i fjärde stycket - har förelegat. Om så är fallet, får innehavet av A beaktas när B:s ingångsvärde m. m. skall indexuppräknas. När C sedermera avyttras, görs en ny prövning. Den skaltskyldige bör ha rätt att hävda alt även C har förvärvats som ersättning för A. Under förutsättning att C anskaffades inom fyra år efter försäljningen av A - eller inom den längre tidsfrist som RSV kan ha medgett - och alt övriga villkor är uppfyllda, bör innehavet av A kunna få beaktas även vid indexuppräkningen av C:s ingångsvärde.

I femte stycket finns de bestämmelser som anger hur del tidigare innehavet skall beaktas. Vid omräkning av ingångsvärde, förbättringskostnader och värdeminskningsavdrag för ersättningsfastigheten skall fastigheten i princip anses förvärvad och förbättringskostnader anses nedlagda lika läng tid före den faktiska lidpunkten som den ursprungliga fastigheten hade innehafts vid avyttringstillfället. Tidigareläggning får inte göras med mer än fyra år. En förulsätlning för alt tidigareläggningen skall få omfatta förbättringskostnader är alt de har lagts ner inom den tidsfrist som har gällt för förvärvet av ersättningsfastigheten.

Sjätte stycket innehåller reglerna för begränsning av det belopp som får bli föremål för tidigareläggning enligt femte stycket. Reglerna har redan kommenterats i avsnitt 3.2.

Som jag tidigare nämnt finns det inte någol hinder mot att ersättningsfastigheten förvärvas före avyttringen av den ursprungliga fastigheten. Av sjunde stycket framgår att tidigareläggningen inte får leda till att ersättningsfastigheten vid omräkningen anses förvärvad eller förbättringskostnader anses nedlagda på den före förvärvet av den ursprungliga fastigheten eller tidigare än fyra år före avyttringen av den ursprungliga fastigheten. Innebörden är bl. a. att femte stycket inle får leda till all indexuppräkningen för ersättningsfastigheten omfattar prisutvecklingen före avyttringen av den ursprungliga fastigheten. En annan sak är att ersättningsfastigheten i undanlagsfall rent faktiskt kan ha förvärvats så lång tid före avyttringen att prisutvecklingen dessförinnan ändå skall beaktas enligt huvudreglerna i

Prop. 1980/81:32 57

punkt 6 a.

Den omständigheten att tidigareläggning sker får - som också berörts tidigare - betydelse för uppräkningen av eventuella värdeminskningsavdrag o. d. Antag att ersättningsfastigheten har förvärvats år 10 men att den på grund av femte stycket anses förvärvad är 6. De värdeminskningsavdrag o. d. som belöper på år 10 och följande år skall då bli föremål för omedelbar indexuppräkning enligt huvudregeln i punkt 6 a andra stycket. Har fastigheten enligt femte stycket ansetts förvärvad år 8. skall de avdrag som belöper på år 10 och 11 räknas upp enligt punkl 6 a andra stycket med hänsyn endast till prisutvecklingen från år 12. Det nu sagda gäller dock inte de avdrag eller del av avdrag som hänför sig till kostnadsposter som på grund av begränsningen i sjätte stycket inle berörs av lidigareläggningen.

Övergångsbestämmelser

Huvudregeln är enligt punkt 1 att de föreslagna bestämmelserna skall tillämpas på avyttringar som sker efter utgången av år 1980.

I punkl 2 finns bestämmelserna om successiv övergång (andra och Iredje styckena) och den särskilda garantiregeln (fjärde stycket). Garantiregeln är fill skillnad från reglerna om successiv övergång inle begränsad till de fall där avyttring sker under perioden 1981-1983. Vidare bör framhållas att garantiregeln endast avser fastighetens ingångsvärde, de förbättringskostnader som har lagts ner före utgången av år 1979 och de värdeminskningsavdrag som belöper på år 1979 och tidigare år. Del omkostnadsbelopp, som vid en tänkt försäljning år 1980 skulle framkomma efter indexuppräkning enligt nuvarande regler av de nämnda posterna, skall jämföras med det omkoslnadsbelopp som framkommer om de nya reglerna - inkl. övergångsbestämmelserna i andra och tredje styckena - lillämpas på samma poster. Den skattskyldige har rätt till avdrag med det högsta beloppet. Han kan därutöver vara berättigad till 3 000-kronorstillägg för innehavsår t. o. m. är 1980 och till avdrag för förbättringskostnader som har lagts ner efter utgången av år 1979. Vidare skall värdeminskningsavdrag som belöper på år 1980 och senare år beaktas. De nu nämnda förbättringskostnaderna och värdeminskningsavdragen behandlas enligt de nya reglerna (inkl. övergångsbestämmelsrna i andra och tredje styckena).

I punkt 3 finns de särskilda bestämmelserna om beaktande av äldre innehav när den ursprungliga fasligheten har avyttrats något av åren 1981-1983.

Prop. 1980/81:32 58

3.8.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av stadig inkomstskan för ackumulerad inkomst

I 2 .§■ har införts den nya beloppsgränsen 15 000 kr.

De nya bestämmelserna om realisationsvinst vid fastighetsavyttring finns i 3 § 4 mom. och punkt 1 av anvisningarna till 1 §.

Belräffande övergångsbestämmelserna kan jag hänvisa till vad jag har anfört i avsnitt 3.6.

3.8.3 Förslaget till ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskallning av realisationsvinst

111 § har gjorts de ändringar som jag föreslog i avsnitt 3,2, Huvudregeln är att uppskovsbdoppel räknas upp med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året efter det är då ersättningsfastigheten förvärvades. Härvid iakttas all ersättningsfastigheten i vissa fall anses förvärvad först när vissa ny-, till-dier ombyggnadsarbeten har slutförts (4 § första stycket UppskL). Om den skattskyldige vid indexuppräkningen av ingångsvärdet för ersättningsfastigheten har utnyttjat rätten att lidigarelägga anskaffningsårel, skall motsvarande fidigareläggning ske vid uppräkningen av uppskovsbeloppet,

I övergångsbestämmelserna anges som huvudregel all de nya bestämmelserna skall tillämpas om ersättningsfastigheten avyttras efter utgången av år 1980. För de fall då avyttringen sker någol av åren 1981 - 1983 har dock en särbestämmelse införts. Vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens ingångsvärde skall i dessa fall initialperioden förkortas enligt punkt 2 andra stycket av övergångsbestämmelserna lill ändringarna i KL. Motsvarande förkortning av initialperioden skall ske vid uppräkningen av uppskovsbeloppet.

4 Hemställan

Jag hemställer alt lagrådets yttrande inhämtas över förslagen till

1. lag om ändring i kommunalskatlelagen (1928:370)

2. lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst

3. lag om ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst.

5 Beslut

Regeringen beslutar i enlighet med föredragandens hemställan.

Prop. 1980/81:32 59

Bilaga

De remitterade

förslagen

1 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskatlelagen (1928:370) dels att punkt 2 a av anvisningarna lill 36 § skall ha nedan angivna

lydelse, dels att i anvisningarna lill 36 § skall införas två nya punkter, 6 a och 6 b, av

nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Anvisningar

fill 36 §

2.a.' Skall vid beräkning av realisationsvinst på grund av avyttring av fastighet vederlaget för viss del av fastigheten upplagas som intäkt av jordbruksfastighet eller rörelse (jfr punkl I av anvisningarna till 35 §) fär i omkostnadsbeloppel icke inräknas kostnad som hänför sig lill sädan del av fastigheten och som vid inkomsttaxeringen behandlats enligt reglerna för maskiner och andra inventarier.

Som förbättringskostnad enligl punkt 1 räknas även kostnad, som under lid, då intäkt av avyttrad annan fastighet eller i förekommande fall del därav beräknats enligt 24 § 2 eller 3 mom., har nedlagts på reparafion och underhåll av fasfigheten eller fastighetsdelen, i den mån den avyttrade egendomen pä grund därav vid avyttringen befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet saml kostnad för reparation och underhåll för vilken avdrag inte medges på grund av föreskrifterna i 25 § 2 mom. första styckei b) eller c) och för vilken bidrag ej utgått. Förbättringskostnad, som icke uppförts på avskrivningsplan, och med förbättringskostnad jämförlig reparations- eller underhållskostnad får dock inräknas i omkostnadsbeloppet endast för år då de nedlagda kostnaderna uppgått till minst 3 000 kronor.

Kostnad enligl föregående stycke, som uppförts på avskrivningsplan, skall normalt anses nedlagd det år då kostnaden uppförts på planen. I andra fall skall sådan kostnad normalt anses nedlagd när faktura eller räkning erhållits, varav framgår vilkel arbete som utförts.

Omkostnadsbeloppet skall minskas med värdeminskningsavdrag m. m., som belöper på tid före avyttringen av fastigheten, såsom avdrag på grund av avyttring av skog, avdrag för värdeminskning av annan naturtillgång eller för värdeminskning av täckdiken eller andra markanläggningar (jfr punkl 4

I Senaste lydelse 1979:1017.

Prop. 1980/81:32 60

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

fjärde-sjätte styckena och punkt 7 av anvisningarna till 22 § samt punkt 16 femte och sjätte styckena av anvisningarna lill 29§). Pä samma sätt skall omkostnadsbeloppel minskas med avdrag för värdeminskning av byggnad m. m. (jfr punkt 3 tredje stycket och punkl 4 tredje stycket av anvisningarna lill 22 §, punkl 2 och punkt 3 andra styckei av anvisningarna till 25 § och punkt 16 fjärde stycket av anvisningarna till 29 §), dock inle för år dä avdraget understigit 3 000 kronor. Omkostnadsbeloppel skall minskas även med belopp varmed fasligheten avskrivits i samband med ianspråktagande av investeringsfond e. d.

Vid beräkning av omkostnadsbeloppet skall fastighet, som förvärvats före år 1952, anses förvärvad den 1 januari 1952. Ingångsvärdet skall därvid anses utgöra 150 procent av fastighetens taxeringsvärde för år 1952. Hänsyn skall vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag som belöper på tid före år 1952. Dock får det vid förvärvet erlagda vederlaget för fastigheten upptagas som ingångsvärde, om den skattskyldige kan visa att köpeskillingen överstiger 150 procent av taxeringsvärdet för år 1952. Fanns taxeringsvärde ej äsatt för år 1952, får motsvarande värde uppskattas med ledning av taxeringsvärdet för fastighet, i vilken den avyttrade egendomen ingått, eller närmast därefter åsatta taxeringsvärde.

Har fastighet vid avyttringen innehafts mer än tjugo år får den skattskyldige vid vinstberäkningen som ingångsvärde upptaga ett belopp motsvarande 150 procent av det taxeringsvärde, som gällde tjugo år före avyttringen. Har taxeringsvärdet åsatts vid fastighetstaxering som verkställts år 1970 eller senare får dock som ingångsvärde upplagas endast 133 procent av taxeringsvärdet. Om ingångsvärdet beräknas med ledning av det taxeringsvärde som gällde tjugo år före avyttringen, skall hänsyn vid vinstberäkningen icke tagas till koslnader och avdrag, som belöper på tidigare år än tjugo år före avyttringen. Fanns taxeringsvärde ej äsatt tjugo år före avyttringen, får motsvarande värde uppskattas på sätt angives i femte stycket sista meningen.

Har avyttrad fastighet förvärvats genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död, fär den skaltskyldige, i stället för köpeskilling eller motsvarande vederlag för fastigheten vid närmast föregäende köp, byte eller därmed jämförliga fång eller i stället för ett med stöd av föregående stycke framräknat värde, som ingångsvärde upptaga 150 procent av fastighetens taxeringsvärde året före det år dä dödsfallet inträffade eller motsvarande i arvsskattehänseende gällande värde, förutsatt att dödsfallet ägt rum efter år 1952. Ägde dödsfallet rum efter år 1970 får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet eller motsvarande i arvsskattehänseende gällande värde. Fanns taxeringsvärde ej åsätt året före det år då dödsfallet inträffade, får motsvarande värde uppskattas på sätt som angives i femte stycket sista meningen. Har ingångsvärdet upptagits

Prop. 1980/81:32 61

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

med stöd av bestämmelserna i delta stycke, skall hänsyn vid vinstberäkningen icke lagas till koslnader och avdrag, som belöper på tidigare år än året före dödsåret.

Beräknas ingångsvärdet med ledning av taxeringsvärde skall, såvida viss del av taxeringsvärdet avser egendom som i kostnadshänseende hänförts till maskiner och andra inventarier i jordbruk eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna lill 35 §), taxeringsvärdet reduceras med den del därav som kan anses belöpa på egendom av nyss angivet slag. Sådan reducering skall dock icke göras om mindre än 25 procent av hela vederlaget för den avyttrade fasligheten belöper på egendom, som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier.

Skall taxeringsvärdet reduceras enligt föregäende stycke iakttages följande. Har taxeringsvärdet åsatts tidigare än vid 1975 års fastighetstaxering, skall taxeringsvärdet reduceras med sä stor del därav som vederlaget för egendom, som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier, utgör av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten. Vad nu sagts gäller även om taxeringsvärdet åsatts år 1975 eller senare, dock all vid beräkningen skall bortses från den del av vederlaget vid avyttringen som belöper på egendom som enligt 5 § 5 mom. är undantagen från skatteplikt. Kan den skattskyldige visa att den andel av taxeringsvärdet som kan anses belöpa på egendom, som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier, är mindre än den andel av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten som kan anses belöpa på egendom av nu angivet slag, får dock taxering.svärdel reduceras på grundval av förhällandena vid fastighetstaxeringen.

Det för fastigheten gällande Det för fastigheten gällande

ingångsvärdet - antingen detta utgör ingångsvärdet - om det inte har köpeskillingen vid förvärvet, tax- beräknats enligt trettonde stycket sisla eringsvärdet tjugo år före avyttring- meningen - liksom de förbättrings-en, taxeringsvärdet för år 1952 eller kostnader och därmed likställda taxeringsvärdet året före dödsfallet belopp för vilka avdrag får ske samt eller motsvarande värde - liksom de de värdeminskningsavdrag och and-förbättrings- eller därmed jämförliga ra belopp som skall minska omkost-reparations- och underhållskostna- nadsbeloppet skall i den omfallning der, för vilka avdrag får ske och de som anges i punkterna 6 a och 6 b värdeminskningsavdrag w. m., vilka nedan räknas om med hänsyn till skola minska omkostnadsbeloppet, förändringarna!det allmänna prislå-skola omräknas till de belopp, vartiU get (prisutvecklingen) under den tid de skulle ha uppgått efter det allmän- då fastigheten har innehafts, naprislågetunder det år då avyttringen skedde.

Omräkningen sker med ledning av en indexserie, grundad på konsument-

Nuvarande lydelse

prisindex. Riksskatteverket fastställer

Har avyttring av fastighet omfattat byggnad, som i huvudsak är avsedd att användas för bostadsändamål och som vid avyttringstillfället varil eller bort vara åsätt ett taxerat byggnadsvärde av lägsl 10 000 kronor, avdrages ytterligare ett belopp av 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår före laxeringsåret som bostadsbyggnaden under innehavstiden funnits på fastigheten. Om det taxerade byggnadsvärdet icke uppgått eller bort uppgå lill 10 000 kronor, avdrages 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår under innehavstiden som byggnaden utnyttjats till stadigvarande bostad. Avdrag medgives icke för tidigare år än år 1952. Finnes på fastigheten mer än en bostadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för fastighetens huvudbyggnad. Sker vinstberäkningen med utgångspunkt från laxeringsvärdel tjugo år före avyttringen enligt sjätte stycket ovan eller från taxeringsvärdet årel före dödsfallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden, får avdrag enligt dett. .ycke ej ske för tidigare är än tjugo år före avyttringen eller året före dödsfallet. Om bostadsbyggnad rivits eller förstörts genom brand eller liknande, skall avdrag enligt detta stycke medgivas även för tid då denna byggnad funnits pä fastigheten, om den skattskyldige inom ett år igångsatt arbete med att uppföra ersättningsbyggnad. Om en bostadsbyggnad under mer än ett är tagits i anspråk huvudsakligen för annat ändamål än bostadsändamål

Föreslagen lydelse

årligen omräkningstalen.

Har avyttring av fastighet omfattat byggnad, som i huvudsak är avsedd all användas för bostadsändamål och som vid avyttringstillfället varit eller bort vara äsatt ett taxerat byggnadsvärde av lägst 10 000 kronor, avdrages ytterligare ett belopp av 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår före taxeringsåret som bostadsbyggnaden under innehavstiden funnits på fastigheten. Om det laxerade byggnadsvärdet inle uppgått eller bort uppgå till 10 000 kronor, avdrages 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår under innehavsliden som byggnaden utnyttjats lill stadigvarande bostad. Avdrag medges inte för tidigare år än år 1952 och inte heller för senare år än år 1980. Finns på fastigheten mer än en bostadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för fastighetens huvudbyggnad. Sker vinstberäkningen med utgångspunkt från taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen enligt sjätte stycket ovan eller från taxeringsvärdet året före dödsfallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden, får avdrag enligt detta stycke ej ske för fidigare år än tjugo år före avyttringen eller årel före dödsfallet. Om bostadsbyggnad rivits eller förstörts genom brand eller liknande, skall avdrag enligt delta stycke medges även för lid då denna byggnad funnits på fastigheten, om den skattskyldige inom ett år igångsatt arbete med att uppföra ersätlningsbyggnad. Om en bostadsbyggnad under mer än ett år tagits i anspråk huvudsakligen för

Prop. 1980/81:32 63

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

medgives avdrag enligt detta stycke annat ändamål än bostadsändamål
endast för tid då byggnaden därefter medges avdrag enligt detta stycke
åter utnyttjats huvudsakligen för endast för tid då byggnaden därefter
bostadsändamål. åter utnyttjats huvudsakligen för

bostadsändamål.

Vinstberäkning på grund av avyttring av del av fastighet skall grundas på förhållandena på den avyttrade fastighetsdelen. Om den skaltskyldige så önskar skall dock så stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet - i förekommande fall minskal med värdeminskningsavdrag m. m. - anses belöpa på den avyttrade delen som vederlaget för fastighetsdelen utgör av fastighetens hela värde vid avyttringstillfället. 1 sist avsedda fall skall, om den skattskyldige önskar det och värdet av skogen och skogsmarken på den avyttrade fastighetsdelen är mindre än 20 procent av värdet av hela fastighetens skog och skogsmark, omkostnadsbeloppet inte minskas med avdrag på grund av avyttring av skog. Om den avyttrade delen avser en eller ett fätal tomter avsedda att bebyggas med bostadshus och vederlaget är mindre än 10 procent av faslighetens taxeringsvärde, får vidare ingångsvärdet pä den avyttrade fastighetsdelen ulan särskild utredning beräknas till 1 krona per kvadratmeter, dock ej till högre belopp än köpeskillingen.

Vad i de tre första meningarna av föregående stycke föreskrivits gäller i fillämpliga delar även vid marköverföring enligt fastighetsbildningslagen (1970:988).

Har den skaltskyldige erhållit sädan engångsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna lill 35 §, skall så stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet - i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m.m,- anses belöpa på den del av fasligheten som ersättningen avser, som engångsersättningen utgör av fastighetens hela värde vid tiden för upplåtelsen eller inskränkningen i förfoganderätten. Vid bedömningen av om omkostnadsbeloppel skall minskas med avdrag på grund av avyttring av skog gäller vad som är föreskrivet i fråga om del av fastighet.

Har den skattskyldige under innehavstiden avyttrat del av fastighet skall hänsyn tagas härtill vid beräkning av del omkoslnadsbelopp som får avdragas vid vinstberäkningen i anledning av avyttring av återstoden av fasligheten. Kan utredning icke förebringas om den andel av omkostnadsbeloppel - i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m, m. - för fastigheten, som belöpt pä den avyttrade fastighetsdelen, skall denna andel anses ha motsvarat hälften av erhållen ersättning för fastighetsdelen. Andelen skall dock i intet fall anses överstiga omkostnadsbeloppel - i förekommande fall minskal med värdeminskningsavdrag m, m, - för hela fasligheten omedelbart före avyttringen av fastighetsdelen.

Prop. 1980/81:32 64

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Vad i föregående stycke föreskrivits äger motsvarande tillämpning om den skattskyldige under innehavsliden erhållit engångsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna lill 35 §, Har den skattskyldige under innehavstiden avstått från mark genom marköverföring enligt fastighetsbildningslagen (1970:988), skall omkostnadsbeloppel på återstoden av fastigheten anses ha minskat med så stor del av omkostnadsbeloppet för den tidigare avstådda marken som ersättningen i pengar utgjort av del totala vederlaget för marken.

Beräknas omkostnadsbeloppel vid den slutliga avyttringen med ledning av ett taxeringsvärde som åsatts efter det all ddavytlringen, markupplåtelsen eller marköverföringen m, m, ägt rum, äro bestämmelserna i de tvä föregående styckena icke tillämpliga.

Kostnad för förbättringsarbete eller därmed jämförligt reparations- och underhållsarbete, för vilkel ersättning pä grund av skadeförsäkring utgått, beaktas icke vid beräkning av realisationsvinst i vidare mån än kostnaden överstigit ersättningen. Har ersättning på grund av skadeförsäkring uppburits med slörre belopp än det som gäll åt för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingångsvärde, uppräknat enligt tionde styckei till tiden för skadetillfället, minskas med skillnaden mellan ersättningen och kostnaden för skadans avhjälpande. För tid efter skadetillfället ligger återstoden av det uppräknade ingångsvärdet till grund för uppräkning enligt tionde stycket.

Avyttrar delägare i fåmansföretag eller honom närstående person faslighet till företagel får vid vinstberäkningen fastighetens ingångsvärde icke beräknas på grundval av taxeringsvärde enligt sjätte och sjunde styckena. Ej heller får omräkning göras enligt tionde stycket eller tillägg göras enligt tolfte stycket. Riksskatteverket får medge undantag frän bestämmelserna i detta stycke om del kan antagas att avyttringen sketl av organisatoriska eller andra synnerliga skäl. Mot beslul av riksskatteverket i sådan fråga får talan icke föras.

6 a. Vid omräkning enligt punkl 2 a tionde stycket skall ingångsvärdet samt förbättringskostnader och därmed likställda belopp för vilka avdrag får ske (förbättringskostnader) räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året efter det år då fastigheten förvärvades respektive kostnaderna lades ned tiU det år då fasligheten avyttras. Ea ingångsvärde som beräknas med ledning av taxeringsvärdet för vissi år

Prop. 1980/81:32 71

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

avses i 2 § lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst eller som till mer än hälften utgörs av återvunna avdrag för värdeminskning av den avyttrade fastigheten.

Anvisningar

till 1 §

I."* Inkomst skall enligt denna lag anses hänföriig till visst beskattningsår, om intäkten exempelvis intjänats eller eljest motprestation för densamma i någon form lämnats under ifrågavarande år.

För att en inom visst beskattningsår åtnjuten inkomst skall anses utgöra ackumulerad inkomst enligt denna lag fordras, att inkomsten hänför sig lill minst tvä beskattningsår.

Engångsbelopp, som uppbäres såsom ersättning för ärlig pension, skall i allmänhet anses hänföra sig till tio år. Engångsbelopp, som beskattas med tillämpning av bestämmelserna i fjärde styckei av anvisningarna till 19 § kommunalskatlelagen (1928:370), anses icke säsom ackumulerad inkomst.

Ackumulerad inkomst, som avses Ackumulerad inkomst, som avses

i 3 § 4 mom., skall anses hänföra sig i 3 § 4 mom., skall anses hänföra sig
lill del antal år den skallskyldige till del anlal år den skaltskyldige
innehaft aktien eller andelen. innehaft den avyttrade egendomen.

Realisationsvinst vid avyttring av fastighetfår dock inte fördelas på mer än fyra år i andra fall än då vinsten har uppkommit vid sådan avyttring som avses i 2§ lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst eller då vinsten till mer än hälften utgörs av återvunna avdrag för värdeminskning av den avyttrade fastigheten. Intäkt av skogsbruk skall anses hänföriig till del anlal är som motsvarar förhällandet mellan intäkten, minskad med vederbörliga avdrag, och värdet av ett års skogslillväxt å fastigheten.

Ackumulerad inkomst, som avses i 3 § 2 mom. vid 5)-7) saml i 3 § 3 mom. vid 2), 5) och 6), skall anses hänföra sig fill det anlal år den skattskyldige

'' Senaste lydelse 1977:43,

Prop. 1980/81:32 72

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

bedrivit jordbruket eller rörelsen. Har skatlskyldig åtnjutit ackumulerad inkomst som nu sagts i egenskap av delägare i handels- eller kommanditbolag, skall inkomsten anses hänföriig lill den fid han varil delägare i bolaget. Inkomsten skall dock anses hänförHg lill kortare lid än den skaltskyldige bedrivit jordbruket eller rörelsen eller varit delägare i bolaget, därest han så yrkar och företer utredning om det antal år vartill inkomsten hänför sig, eller eljest om det framstår såsom uppenbart alt inkomsten hänför sig till kortare fid.

Har jordbruk eller rörelse, som bedrivits av den ena av två makar, övertagils av den andra maken, skall denne, om han så yrkar, anses hava bedrivit jordbruket eller rörelsen jämväl under den förstnämnda makens innehav av förvärvskällan, under förutsättning att makarna då voro taxerade med fillämpning av 11 § 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt eller, därest andra maken haft inkomst, skulle hava taxerats med fillämpning av nämnda bestämmelse. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning när andel i handels- eller kommanditbolag, som ägts av den ena av två makar, övertagits av den andra maken saml när jordbruk, rörelse eller andel i bolag i samband med den ena makens död övertagits av den andra maken, och denne var ensam dödsbodelägare. Inkomst, som enligt tredje stycket av anvisningarna fill 52 § kommunalskatlelagen (1928:370) taxeras hos make, skall icke till någon del anses utgöra ackumulerad inkomst.

Vad i nästföregående stycke stadgas om makar skall i tillämpliga delar gälla även andra skattskyldiga, vilka taxeras med tillämpning av där angivna bestämmelse.

Vid skalleberäkning enligl 1 § skall oskift dödsbo och den avlidne anses som en och samma skatlskyldig.

Denna lag träder i krafl den 1 januari 1981.

1. De nya bestämmelserna i 2§ fillämpas första gången i fråga om ackumulerad inkomst som tas till beskattning vid 1982 års taxering. Äldre bestämmelser i 2 § tillämpas dock alltjämt vid 1982 års taxering om taxeringen avser beskattningsår som omfattar tid före utgången av år 1980.

2. De nya bestämmelserna i 3 § 4 mom. och punkl 1 fjärde slyckel av anvisningarna fill 1 § tillämpas i fräga om vinst vid fasfighetsavyitring som sker efler utgången av år 1980.

Vid beräkning av realisafionsvinst eller realisationsförlust genom avyttring av en ersättningsfastighet skall avdrag, som enligt anvisningarna fill 36 § kommunalskattelagen (1928:370) får göras vid beräkning av vinsten eller förlusten, minskas med det belopp som framkommer om uppskovsbeloppet omräknas med hänsyn till förändringarna i det allmänna prislägel från del år då ersättningsfastigheten förvärvades till det är då avyttringen skedde.

11 §

Vid beräkning av realisationsvinst eller realisafionsförlusl genom avyttring av en ersättningsfastighet skall avdrag, som enligt anvisningarna lill 36 § kommunalskatlelagen (1928:370) får göras vid beräkning av vinslen eller förlusten, minskas med det belopp som framkommer om uppskovsbeloppel räknas om med hänsyn till förändringarna i det allmänna prisläget från det fjärde året efter del år då ersättningsfastigheten förvärvades lill del år då avyttringen skedde. Har, vid omräkning av fastighetens ingångsvärde eller del av det, fastigheten enligt punkt 6 b femte stycket av anvisningarna till nämnda paragraf ansetts förvärvad före den annars gällande tidpunkten, skall motsvarande tidigareläggning av förvärvstidpunkten ske vid omräkning av uppskovsbeloppet.

Omräkningen sker med ledning av en indexserie, grundad på konsumentprisindex. Riksskatteverket fastställer årligen omräkningstalen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1981.

De nya bestämmelserna fillämpas i fråga om avyttring av ersättningsfastighet som sker efter utgången av år 1980. Har fasligheten avyttrats något av åren 1981-1983, skall dock vid tillämpningen av 11 § första slyckel första meningen hänsyn las till förändringar i del allmänna prisläget från ell fidigare år än del där angivna fjärde året, nämligen

vid avyttring år 1981: från det första årel

" " " 1982: " " andra "

" " " 1983: " " Iredje"

Prop. 1980/81:32 75

Utdrag
LAGRÅDET PROTOKOLL

vid sammanträde 1980-10-03

Närvarande: f. d. justitierådet Petrén, regeringsrådet Hilding, justitierådet Vängby

Enligl lagrådet den 23 september 1980 tillhandakommet utdrag av protokoll vid regeringssammanträde den 11 september 1980 har regeringen på hemställan av statsrådet och chefen för budgetdepartementet Wirtén beslutat inhämta lagrådets yttrande över förslag till

1. lag om ändring i kommunalskatlelagen (1928:370),

2. lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst,

3. lag om ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst.

Förslagen har inför lagrådet föredragits av departementsrådet Anders Swartling. Förslagen föranleder följande yttrande.

Lagrådet:

Som framhålles av departementschefen präglas beskattningen av realisationsvinst vid fastighetsavyttring av inflationsskydd medan beskattningen av andra kapitalinkomster i huvudsak sker enligt rent nominalistiska principer. Det är uppenbart att i tider med betydande inflafion de olika grundprinciperna medför att den skattemässiga behandlingen av kapitalinkomster genom faslighelsinnehav och annan förmögenhet leder till väsentligen skilda resultat. Såsom framgår av vad departementschefen anfört är av särskild betydelse därvidlag att från realisationsvinstbeskattning undandrages den nominella vinsten icke blott pä det egna kapital som ägaren satt in i fasligheten ulan även på den del av kapitalet som han upplånal. Del föreliggande förslaget kan sägas sträva efter att nå en sådan ordning att endast den del av den nominella vinslen som belöper på det av ägaren insatta kapitalet blir skattefri, medan återstående del av vinsten skall bli föremål för beskattning.

Av skäl som departementschefen anfört möter sädana svårigheter att bestämma storleken på del kapital fasfighetsägaren faktiskt satt in i fasfigheten att det knappast låter sig göra alt taga della fill utgångspunkt vid beräkning av den del av vinslen som skall beskattas. Reglerna får i stället grundas på schabloner. De schabloner som valls i remissen kan självfallet

Prop. 1980/81:32 76

vara föremål för skilda värderingar och dessa får i stort sett anses vara av den art att det ej ankommer på lagrådet att taga ställning till dem.

Helt allmänt anser sig lagrådet dock böra framhålla att del nu framlagda förslaget måste betecknas som invecklat och att det kan antagas komma att bereda ätskilliga svårigheter i tillämpningen. Delta synes i särskild grad gälla de regler som avser beskattning vid avyttring av en fastighet som förvärvats som ersättning för en annan fastighet. Reglerna om tillgodoräknande av tiden för innehavet av den ursprungliga fasfigheten har blivit i hög grad svårtillgängliga. Om man emellertid skall uppnå de nyanseringar som förslagel innefattar torde nämnvärda förenklingar knappast vara möjliga.

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Punkt 6 a av anvisningarna till 36 §

Lagrådet:

Den föreslagna ordningen att hänsyn icke skall tagas lill prisutvecklingen under de första fyra år som ägaren innehaft fastigheten medför att om inflationen inte är jämn realisationsvinstskatten kan bli väsentligen olika i skilda fall. Anlag att under en längre period inflationen är obetydlig men att under denna period infaller en fyraärsperiod med kraftig prisstegring. Enligl förslaget kommer den som köper en fastighet just före prisstegringsperioden att realisationsvinslbeskatlas för en mycket slor del av värdestegringen på fastigheten, medan den som förvärvat fasligheten minst fyra är före prisstegringsperioden väsentligen undgår sådan beskattning. Denna av tillfälligheter orsakade ojämnhet skulle kunna väsentligen begränsas om nedsättningen av den faktiska prisutvecklingen icke avsett prisstegringen under de fyra första innehavsåren ulan så stor andel av stegringen under hela innehavsliden som svarar mol förhållandet mellan innehavstiden minskad med fyra är och hela innehavstiden. Ell genomförande av en sådan ordning skulle emellertid innebära en ytterligare komplicering av ett redan invecklat system. Med hänsyn härtill och till att vid en någorlunda jämn prisutveckling det berörda problemet knappast uppkommer synes diskutabelt huruvida den här skisserade ordningen lämpligen bör komma i fråga.

Punkt 6 b av anvisningarna till 36 §

Lagrådet:

I tydlighetens intresse synes lämpligt att, för del fall all uppskov med beskattning av realisationsvinst vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten inte meddelats, i tredje stycket under 2) uttryckligen ange alt för beaktande av innehavet av den äldre fasligheten kräves att förutsättningar enligt uppskovslagen förelegat för uppskov utom i de hänseenden som anges i fjärde stycket. I samband därmed synes viss jämkning böra göras belräffande

Prop. 1980/81:32 77

föreskrifterna i fjärde stycket första meningen så att den blir något lätlillgängligare. Lagrådet förordar att bestämmelserna ges följande lydelse:

"Vidare fordras

1) .....................

2) att - om inte sådant uppskov har erhållits - förutsättningar för uppskov har förelegat enligl nämnda lag utom i de hänseenden som anges i fjärde stycket.

Vid bedömning som avses i tredje stycket 2) skall förutsättning för uppskov anses ha förelegal oavsett huruvida vinst har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten och oavsett hur stort vederlaget för den ursprungliga fasligheten var i förhållande till vederlaget för ersättningsfastigheten. I fall .-.-.-. fastigheten avyttrades."

Petrén tillägger för sin del:

Situafionen kan vara den all vid försäljningen av ersättningsfastigheten den ursprungliga fasfigheten innehafts så kort tid, att vid omräkningen enligt femte stycket tidigareläggning kan ske endast med mindre än fyra är, men all den skaltskyldige före den ursprungliga fastigheten ägt en annan fastighet, lill vilken den ursprungliga fasligheten i sin tur utgjort ersättning. Av vad departementschefen uttalat följer att hinder inte möter alt anse ersättningsfastigheten som ersättning till såväl den ursprungliga fastigheten som den av den skaltskyldige därförinnan innehavda. Vid omräkningen får dä enligt den skattskyldiges val tidigareläggning ske med hänsyn antingen lill den tid han innehaft den ursprungliga fastigheten eller den lid han innehaft den därförinnan ägda. Delta innebär att - om den skattskyldige ägt envar av de tidigare ägda fastigheterna tvä år - tidigareläggning ej kan ske med mera än två år. I och för sig synes mig emellertid rimligt vara att i detta fall den skattskyldige skall, om han så önskar, äga att för tidigareläggningen fillgodoräkna sig den sammanlagda tid han innehaft den ursprungliga fastigheten och den därförinnan innehavda och sålunda erhålla tidigareläg-gande med fyra år. Detla synes kunna uppnås om till 6 b femte stycket fogas en ny fjärde mening av följande lydelse:

"Har den skaltskyldige inte innehaft den ursprungliga fastigheten så lång fid att tidigareläggning med fyra år kan ske och har denna fastighet i sin tur förvärvals som ersättning för en av den skaltskyldige än tidigare ägd faslighet, får, om enligl bestämmelserna i förevarande punkl innehavet av sistnämnda fastighet skulle ha beaktats vid omräkning i anledning av avyttring av den ursprungliga fastigheten, den ursprungliga fasligheten anses innehavd av den skattskyldige även under tid då han innehade den först förvärvade."

En bestämmelse av detta innehåll synes föranleda ett tillägg till sjätte slyckel så att en ytterligare uppdelning av ingångsvärde och förbättrings-

Prop. 1980/81:32 78

kostnader sker med hänsyn till hur den skattskyldiges investeringar gjorts på den först innehavda fastigheten. Tillägget, som kan upptagas som en ny tredje mening i sjätte stycket, torde kunna utformas sålunda:

"I fall som avses i femte stycket fjärde meningen skall tidigareläggning med beaktande av innehavet av den först innehavda fastigheten ske endast i fråga om den del av ingångsvärde och förbättringskostnader för ersättningsfastigheten som icke överstiger vederlaget vid avyttringen av den först innehavda fastigheten minskat på sätt angives i första och andra meningen detta stycke.'"

Självfallet innebär regler sådana som de nu angivna att det redan förut invecklade regelsystemet ytterligare kompliceras och lämpligheten att införa dem kan därför framstå som tveksam.

Övergångsbestämmelserna Lagrådet:

Tredje stycket av punkt 2 i övergångsbestämmelserna innehåller en regel för tillämpningen av punkt 6 a andra stycket av anvisningarna till 36 § för fall när den avyttrade fastigheten förvärvals år 1979 eller tidigare. Enligl punkt 6a andra stycket första meningen av anvisningarna till 36 § skall värdeminskningsavdrag räknas om med hänsyn till prisutvecklingen frän det år på vilket avdraget belöper. Enligt andra meningen i samma stycke skall dock värdeminskningsavdrag som belöper pä det år då den kostnad vartill avdraget hänför sig lades ned eller på något av de tre följande åren räknas om med hänsyn till prisutvecklingen frän det fjärde årel efler det då kostnaden lades ned. Den nu akluella övergångsbestämmelsen innehåller särregler i fråga om kosinadsåret och vissa av de närmast följande åren. Detta kunde måhända välla del missförståndet, att avdrag som hänför sig till övriga år som anges i andra stycket andra meningen av den nyss angivna anvisningspunkten skall räknas om från fjärde året efter kosinadsåret. Avsikten är emellertid att de skall räknas om från de år pä vilka de belöper. Della lorde framgå tydligare om tredje stycket av punkt 2 i övergångsbestämmelserna inleds på följande sätt: "Har fastigheten avyttrats nägot av åren 1981, 1982 eller 1983 skall vid tillämpning av punkt 6 a andra stycket av anvisningarna till 36 § värdeminskningsavdrag som belöper på det är då kostnaden lades ned (kostnadsåret) eller de närmast följande åren räknas om med hänsyn fill prisutvecklingen frän annat år än det på vilket avdraget belöper endast i den mån det framgår av följande uppställning:". Härefter skall följa den i det remitterade förslaget upptagna tabellen.

För att göra'fjärde stycket andra meningen nägot lätlillgängligare förordas att meningen ges följande lydelse: "En jämförelse skall göras mellan det belopp, som efter omräkning med beaktande av andra och Iredje styckena ovan framkommer när summan av ingångsvärdet och förbättringskostnader-

Prop. 1980/81:32 80

Utdrag
BUDGETDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid regeringssammanträde 1980-10-16

Närvarande: stalsministern Fälldin, ordförande, och statsråden Bohman, Wikström, Mogård, Dahlgren, Åsling, Söder, Krönmark, Burenstam Linder, Johansson, Wirtén, Holm, Andersson, Boo. Winberg, Adelsohn, Danell, Petri, Eliasson

Föredragande: statsrådet Wirtén

Proposition med förslag till ändrade regler för beskattning av realisationsvinst vid fastighetsavyttring

Föredraganden anmäler lagrådets yttrande' över förslag till

1. lag om ändring i kommunalskatlelagen (1928:370),

2. lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst,

3. lag om ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst.

Föredraganden redogör för lagrådets yttrande.

Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Lagrådet instämmer i att det möter sådana svårigheter att bestämma storleken av det kapital fastighetsägaren faktiskt satt in i fastigheten alt det knappast låter sig göra aft ta detta till utgångspunkt vid beräkning av den del av vinslen som skall beskattas. Även enligt lagrådets mening mäste därför reglerna bygga på schabloner.

I fråga om den tekniska utformningen av de föreslagna reglerna har lagrådet som en allmän synpunkt framhållit att förslaget måsle betecknas som invecklat och att det kan antas komma att bereda åtskilliga svårigheter i tillämpningen. Enligl lagrådets uppfattning synes detta särskilt gälla de regler som avser beskattning vid avyttring av en fastighet som har förvärvals som ersättning för en annan faslighet. Lagrådet anser att reglerna om tillgodoräknande av innehavstid har blivit i hög grad svårtillgängliga men alt

' Beslul om lagrädsremiss fallat vid regeringssammanträde den 11 september 1980.

Prop. 1980/81:32 81

nämnvärda förenklingar knappast torde vara möjliga om man skall uppnå de nyanseringar som förslagel innefattar.

Jag är medveten om att de föreslagna reglerna om beskattning vid avyttring av en ersättningsfastighet kan komplicera tillämpningen. Det finns emellertid - som jag har framhållit i remissprotokollet - mycket starka sakliga skäl för att tillåta att ett tidigare faslighelsinnehav i vissa fall fär beaktas. De tillämpningsproblem som utan tvivel är förenade med sådana regler skall inte överdrivas. Bestämmelserna bygger på ett redan befintligt regelsystem, nämligen uppskovsreglerna. Frän mera allmänna synpunkter har kritik visserligen riktats mol bestämmelserna om uppskov med realisationsvinstbeskattning och riksdagen har begärt en översyn av reglerna. Jag återkommer senare denna dag till frågan om en sådan översyn. Vid översynen kommer del att ges möjlighel att bl, a, överväga ytterligare förbättringar i samordningen mellan uppskovsbestämmelserna och reglerna om beskattning vid avyttring av ersättningsfastighet saml att beakta behovet av ett fast administrativt syslem för kontroll av reglernas efterlevnad.

När det gäller de befarade tillämpningssvärigheterna vill jag peka även på ell annat förhållande. För att ett äldre innehav skall beaktas vid avyttring av en ersältningsfasfighet fordras att den äldre fastigheten har avyttrats efter utgången av år 1980. Bara när avyttring sker efler ikraftträdandet blir det således aktuellt att fillämpa reglerna om tillgodoräknande av innehavslid. Det kommer alltså inte att bli nödvändigt all utreda omständigheterna vid faslighelsförsäljningar som ligger långt tillbaka i tiden. Detta är givelvis ett förhållande som bör beaktas när man bedömer omfattningen av de fillämpningsproblem som kan uppkomma.

Sammanfattningsvis vill jag belräffande den allmänna utformningen av de nya reglerna framhålla följande. Som lagrådet påpekat har det för alt uppnå de önskvärda nyanseringarna i beskattningen vid fastighetsavyttringar varit nödvändigt att komplicera regelsystemet. Av de skäl som jag nyss anfört -främst anknytningen till uppskovsreglerna - är tillämpningssvårigheterna inte av den karaktären att del enligl min mening finns skäl att frångå den ordning för beskattning vid avyttring av en ersättningsfastighet som har förordats i remissprotokollel.

Lagrådet har även diskuterat en annan fråga som rör den allmänna utformningen av förslaget, nämligen reglernaipunkt 6 a av anvisningarna till 36 § om att hänsyn vid indexuppräkningen inte skall tas till inflationen under de fyra första åren av ett fastighetsinnehav. Lagrådet har framhållit att reglerna kan medföra väsentligen olika beskattning i skilda fall beroende på variafioner i inflationen. Den fastighetsägare som har sina fyra första innehavsår under en period av stark inflation kommer alt drabbas av beskallning för en större del av värdestegringen på fastigheten än en fastighetsägare vars fyra första innehavsår infaller under en period med obetydlig prisstegring. Lagrådet har diskuterat möjlighelen att undvika sådana beskattningskonsekvenser genom en annan utformning av de regler

Prop. 1980/81:32 82

som begränsar indexuppräkningen. Enligt det av lagrådet diskuterade alternativet skulle indexuppräkningen begränsas till att avse så stor del av prisstegringen under innehavstiden som svarar mol förhållandet mellan innehavstiden minskad med fyra år och hela innehavsliden. Lagrådet framhåller emellertid att en sådan ordning ytterligare skulle komplicera regelsystemet samt att det berörda problemet knappast uppkommer vid en någorlunda jämn prisutveckling. Av nämnda skäl är det enligt lagrådets mening diskutabelt om den skisserade lösningen bör komma i fräga.

Jag kan i och för sig instämma i att de av lagrådet påpekade beskattningskonsekvenserna kan uppkomma vid mera belydande variationer i inflationen. Det bör emellertid noteras att den föreslagna begränsningen i rätten till indexuppräkning bygger på alt det egna kapitalet regelmässigt är litet i början av ett faslighelsinnehav. Den värdestegring som sker under inledningsperioden bör därför i princip bli föremål för beskattning oberoende av om prisstegringen under perioden har legat på en låg eller hög nivå. Frän denna principiella utgångspunkt kan det inte anses felaktigt att den fastighetsägare som har sina fyra första innehavsär under en period av hög inflation blir hårdare beskattad än den vars inledande innehavstid infaller under en period med låg inflation. Av nu angivna skäl och dä den av lagrådet diskuterade alternativa lösningen - som lagrådet framhållit - skulle ytterligare komplicera reglerna förordar jag att den aktuella bestämmelsen utformas på det sätt som har föreslagits i remissprotokollet.

Lagrådet har föreslagit att bestämmelserna i punkt 6 b iredje stycket 2) och fjärde stycket av anvisningarna tiU 36 § förtydligas. Jag ansluter mig till vad lagrådet här anfört och förordar att bestämmelserna i princip utformas på det sätt som föreslagits av lagrådet. Jag föreslår samtidigt en smärre justering av de bestämmelser i sjätte stycket av samma anvisningspunkt som rör förbättringskostnader nedlagda på den ursprungliga fastigheten kort lid före dess avyttring.

En ledamot av lagrådet har diskuterat reglerna om tidigareläggning av lidpunkten för anskaffning av ersältningsfasfighet i ett särskilt fall. Den åsyftade situationen är den att en skatlskyldig har innehaft den ursprungliga fastigheten under kortare tid än fyra år och dessförinnan har ägt en annan fastighet också under kortare tid än fyra år. Som framhållits i remissprotokollel bör den skaltskyldige kunna välja att betrakta den först ägda fastigheten som ursprunglig fastighet i förhållande till den senast avyttrade ersättningsfastigheten. Nämnda ledamot har ifrågasatt om inte båda de tidigare fastighetsinnehaven borde kunna beaktas vid avyttring av ersättningsfastigheten. Tidigareläggning skulle då kunna ske med den sammanlagda innehavstiden för de-tidigare ägda fastigheterna. Som framhålls av lagrådsledamoten skulle emellertid en sådan bestämmelse ytterligare komplicera regelsystemet. Av det skälet anser jag mig inte kunna tillstyrka att en sådan regel införs.

Lagrådet har slutligen förordat alt punkt 2 tredje stycket och fjärde stycket

Prop. 1980/81:32 84

Innehåll

Proposition ..................................................................... ....... 1

Propositionens huvudsakliga innehåll .......................... ....... 1

Lagförslag....................................................................... ....... 4

1 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) 4

2 Förslag lill lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst ................................................................................. ..... 15

3 Förslag till lag om ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst 18

Utdrag av protokoll vid regeringssammanträde den 11 september 1980 19

1 Inledning ................................................................ 19

2 Nuvarande regler ................................................... 20

2.1 Inledning ....................................................... 20

2.2 Beräkningen av vinst och förlust .................... 21

2.3 Uppskovsreglerna ........................................... 23

2.4 Skatteberäkning för ackumulerad inkomst........ 24

3 Föredraganden ...................................................... 27

3.1 Allmänna synpunkter ....................................... 27

3.2 Begränsning av indexuppräkningen ................ 33

3.3 3 OOO-kronorstillägget .................................... 42

3.4 Ikraftträdande av de nya reglerna om indexuppräkning m.m 43

3.5 De nya reglernas effekt på skatteunderlaget . 46

3.6 Progressionsutjämning .................................. ..... 48

3.7 Upprättade lagförslag....................................... 51

3.8 Specialmolivering ........................................... ..... 52

3.8.1 Förslaget till lag om ändring i kommunalskatlelagen (1928:370) 52

3.8.2 Förslaget till lagom ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst ............................ 58

3.8.3 Förslaget till lagom ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst . . 58

4 Hemställan ............................................................ ..... 58

5 Beslut ...................................................................... ..... 58

Bilaga De remitterade förslagen ................................. 59

Utdrag av lagrådets protokoll den 3 oktober 1980.......... 75

Utdrag av protokoll vid regeringssammanträde den 16 oktober 1980 80

GOTAB 65607 Stockholm 1980