SkU 1978/79:12

Skatteutskottets betänkande
1978/79:12

med anledning av motioner om förslag tili lag mot skatteflykt
m. m.

Motionerna

I detta betänkande behandlas motionerna

1976/77:629 av Lars Werner m. fl. (vpk) vari hemställs att riksdagen hos
regeringen snarast begär förslag om införande av en allmän skatteflyktsklausul; 1976/77:1032

av Olof Palme m. fl. (s) vari hemställs att riksdagen hos
regeringen begär att förslag till lag mot skatteflykt skyndsamt framläggs i
huvudsaklig överensstämmelse med de i motionen angivna principerna;

1977/78:319 av Carl-Henrik Hermansson (vpk) vari hemställs att riksdagen
hos regeringen begär tillsättande av en snabbutredning med uppgift att lämna
förslag hur skatteflykt och skattefusk effektivare skall kunna bekämpas.

Motionärerna i motionen 1976/77:629 uttalar att behovet av effektiva
åtgärder mot skatteflykt ter sig alltmer angeläget. De erinrar om att en
särskild expertgrupp inom företagsskatteberedningen lagt fram ett förslag om
en allmän skatteflyktsklausul och att riksdagen tidigare avslagit yrkanden om
en särskild utredning rörande åtgärder mot skatteflykt och skattefusk med
hänvisning till expertgruppens arbete. Regeringens tveksamhet gör det enligt
motionärernas mening osäkert om förslag på grund av expertgruppens
betänkande kommer att framläggas och motionärerna anser det därför viktigt
att riksdagen ger uttryck för meningen att omedelbara åtgärder är angelägna.

I motionen 1976/77:1032 framhålls att såväl rättviseskäl som det statsfinansiella
läget talar för att man med kraft bör ingripa mot alla former av
skatteflykt och att man ytterligare bör förstärka samhällets möjligheter att
göra detta. Enligt motionärernas mening bör i skattelagstiftningen införas en
generalklausul mot skatteflykt. Bestämmelsen bör utformas så att skatteflykt
anses föreligga om skattskyldig företar rättshandling som - ensam eller
tillsammans med annan rättshandling i vilken han direkt eller indirekt
medverkar - bereder honom en inte oväsentlig skatteförmån i strid med
lagstiftningens grunder. En ytterligare förutsättning bör vara att det med
hänsyn till omständigheterna framstår som sannolikt att denna förmån utgör
den skattskyldiges huvudsakliga fördel av rättshandlingen.

Om enligt denna regel skatteflykt anses föreligga bör den skattskyldiges
förfarande underkännas vid beskattningen, dvs. man bör anpassa det
taxeringsmässiga resultatet till resultatet av den närmast till hands liggande

1 Riksdagen 1978179. 6 sami. Nr 12

SkU 1978/79:12

seriösa transaktion varmed den skattskyldige kunnat åstadkomma samma
ekonomiska effekt.

Motionären i motionen 1977/78:319 anför att tiotals miljarder kronor
årligen torde undandras från beskattning genom olika former av skatteflykt
och skattefusk. Frågan om en effektiv kamp mot skatteundandragande synes
- menar motionären - inte ha ägnats tillräcklig uppmärksamhet i de stora
skatteutredningar som nyligen avslutat sin verksamhet, och han anser det
därför nödvändigt att en snabbutredning tillsätts med den enda uppgiften att
lämna förslag hur skatteflykt och skattefusk effektivare skall kunna bekämpas.

Lag mot skatteflykt

En expertgrupp inom företagsskatteberedningen lade i betänkandet (SOU
1975:77) Allmän skatteflyktsklausul fram förslag om en generalklausul mot
skatteflykt. Förslaget innebar att man vid bestämmande av skatt eller
taxering till skatt skulle bedöma avtal eller annan rättshandling efter dess
verkliga innebörd och dess ekonomiska verkningar.

För tillämpningen av generalklausulen angavs vissa förutsättningar. Den
skattskyldige skulle i syfte att uppnå en skatteförmån ha ingått ett avtal eller
företagit en rättshandling. Denna skulle, ensam eller tillsammans med annan
rättshandling i vilken han direkt eller indirekt medverkat, ha berett honom en
förmån i skattehänseende. Skatteförmånen skulle stå i strid med lagstiftningens
anda och mening och dessutom utgöra den skattskyldiges huvudsakliga
fördel av rättshandlingen. Om med tillämpning av dessa bestämmelser
skatteflykt ansågs föreligga, skulle skatten eller taxeringen bestämmas
med bortseende från rättshandlingen eller - för det fall sådan beräkningsgrund
inte kunde tillämpas eller skulle leda till oskäligt resultat - till ett skäligt
belopp.

Generalklausulen skulle inte tillämpas om den skattskyldige kunde göra
sannolikt att rättshandlingen tillkommit och fått sitt innehåll huvudsakligen
av organisatoriska eller marknadstekniska skäl eller eljest i annat ekonomiskt
syfte än att erhålla en förmån vid beskattningen.

Skatteflyktsklausulen skulle enligt expertgruppens förslag omfatta flertalet
skatter och avgifter, allmänna avgifter i egentlig mening samt arbetsgivaravgifter
till socialförsäkringen.

Arbetsgruppens förslag remissbehandlades. Därvid framkom att en majoritet
av remissinstanserna i och för sig var för att en generalklausul mot
skatteflykt infördes och att denna positiva inställning fanns inte bara hos
statliga myndigheter utan också hos åtskilliga företrädare för näringslivet. Ett
flertal remissinstanser redovisade emellertid andra synpunkter än expertgruppen
på bl. a. frågan om generalklausulens utformning.

En arbetsgrupp inom budgetdepartementet har - på grundval av den vid

SkU 1978/79:12

remissbehandlingen sålunda framförda kritiken - föreslagit vissa ändringar i
expertgruppens förslag. Dessa redovisas i betänkandet (DsB 1978:6) Lag mot
skatteflykt och innebär att generalklausulen erhållit en något snävare
inriktning och en mer preciserad utformning. Enligt det nya förslaget skall -för att skatteflyktsklausulen skall komma i fråga - den skattskyldige ha
företagit en rättshandling, som ensam eller tillsammans med annan rättshandling
i vilken han direkt eller indirekt medverkat, leder till inte
oväsentligt lägre skatt än den närmast till hands liggande rättshandling som -bortsett från skatteförmånen - skulle ha gett ett likvärdigt ekonomiskt
resultat. Vidare krävs att skatteförmånen skall stå i strid med grunderna för
den eller de skattebestämmelser som skulle komma i fråga, om den
skattskyldige i stället hade företagit den närmast till hands liggande
rättshandlingen. Som ytterligare förutsättning gäller enligt förslaget att det
med hänsyn till omständigheterna måste antas att den inte oväsentliga
skatteförmån som erhållits i strid med grunderna för den kringgångna
skattebestämmelsen i allt väsentligt utgör vad den skattskyldige har avsett att
uppnå med att företa rättshandlingen.

Har en skattedomstol med stöd av dessa regler funnit att skatteflykt
föreligger skall rättshandlingen i fråga inte utgöra grund för beskattningen. I
stället skall skatten eller taxeringen bestämmas på grundval av den närmast
till hands liggande rättshandling som - bortsett från skatteförmånen - skulle
ha gett ett likvärdigt ekonomiskt resultat. Om denna regel inte går att tillämpa
eller om den skulle leda till ett oskäligt resultat skall skattedomstolen
bestämma taxeringen till ett skäligt belopp.

Klausulen har således begränsats till de egentliga kringgåendefallen. Det
har inte ansetts möjligt att ge klausulen en tillräckligt preciserad utformning
om även övriga skattefly ktsförfaranden skall fångas in. Detta innebär givetvis
inte att dessa övriga förfaranden legitimeras. Enligt förslaget skall det vara en
uppgift för skattedomstolarna att enligt samma grunder som hittills pröva i
vad mån sådana förfaranden går att angripa.

I förslaget har tillämpningsområdet för skatteflyktsbestämmelserna
begränsats till den vanliga inkomst- och förmögenhetsbeskattningen samt till
vissa särskilda skatter som kan sägas utgöra komplement till inkomstbeskattningen,
nämligen utskiftningsskatten och ersättningsskatten. För att de
skattskyldiga på ett så tidigt stadium som möjligt skall kunna bedöma om
klausulen är tillämplig på ett visst förfarande eller ej har föreslagits att de
nuvarande bestämmelserna om rätt till förhandsbesked i taxeringsfrågor- till
skillnad mot vad som f. n. är fallet-skall gälla även skattefly ktsfallen. Frågor
som gäller tillämpning av klausulen skall prövas i första instans av
länsskatterätt.

Även det nya förslaget till lag mot skatteflykt har remissbehandlats.
Remisstiden utgick den 1 november i år.

Budgetministern harden 1 juni 1978 som svar på fråga av Erik Wärnberg
när regeringen kommer att lägga en proposition om lag mot skatteflykt

SkU 1978/79:12

uppgivit att regeringen - efter det att synpunkter i frågan inhämtats från
myndigheter och organisationer - kommer att fullfölja beredningsarbetet.

Tidigare riksdagsbehandling m. m.

Skatteutskottet har vid ett flertal tillfällen behandlat motioner om skatteundandragande
och skatteflykt och därvid alltid mycket starkt understrukit
angelägenheten av att statsmakterna med kraft ingriper mot skatteundandragande
i olika former. I ett den 27 september i år dagtecknat betänkande
(SkU 1978/79:2) behandlade utskottet en motion om åtgärder mot internationell
skatteflykt. Utskottet lämnade därvid en redogörelse för olika åtgärder
som under senare år vidtagits inom skattelagstiftningen, skatteadministrationen
och taxeringsprocessen för att förhindra eller försvåra skatteundandragande.
Utskottet hänvisar till denna redogörelse. I sitt yttrande över
motionen anförde utskottet bl. a.

Det torde inte kunna bestridas att skatteundandragande i olika former
utgör ett allvarligt samhällsproblem. De belopp som härigenom undandras
det allmänna är mycket betydande sett både i absoluta tal och i relation till de
samlade skatteintäkterna. Riksdagen har vid behandling av frågor om
skattefusk och skatteflykt alltid understrukit angelägenheten av kraftfulla
samhällsinsatser för att komma till rätta med olika former av skatteundandragande.
Det är därför positivt att kunna konstatera att ett flertal åtgärder i
form av skärpt lagstiftning och kontroll under senare år genomförts för att
förhindra eller försvåra skatteflykt. Utskottet hänvisar i denna del till den
redogörelse som lämnas i inledningen till detta betänkande. I sammanhanget
vill utskottet erinra om den effektivisering och rationalisering av taxeringsorganisationen
som enligt riksdagsbeslut 1975, 1977 och 1978 skall genomföras
fr. o. m. 1979 och som bl. a. syftar till att intensifiera gransknings- och
kontrollinsatserna vid taxering och att koncentrera dessa till rörelseidkare och
andra mer svårkontrollerade skattskyldiga. Genom den bevissäkringslag för
skatte- och avgiftsprocessen som antogs av riksdagen år 1975 har det
allmänna fått ett värdefullt processuellt hjälpmedel. Denna lag är avsedd att
inom kort kompletteras med en särskild betalningssäkringslag som kommer
att avsevärt förstärka det allmännas ställning som borgenär i fråga om skatter,
tullar och avgifter. Vidare har genom den år 1971 antagna skattebrottslagen
genomförts bi. a. mycket betydande skärpningar av straffen för falskdeklaration
och grovt oaktsam deklaration. Nämnas bör också att ett inom
budgetdepartementet upprättat förslag till en generell lagstiftning mot
skatteflykt f. n. är föremål för regeringens prövning.

Vad särskilt angår frågan om internationell skatteflykt kan nämnas att
Europarådets parlamentariska församling i april i år beslutat rekommendera
medlemsstaterna att sluta ett multilateralt avtal om skattesamarbete för att
bekämpa skattebrott och skatteundandragande och att ta initiativ till åtgärder
för att begränsa internationell skatteflykt. Rekommendationerna avser också
att söka förmå medlemsstaterna att överge alltför rigorösa bestämmelser i
fråga om banksekretess, detta bl. a. för att underlätta utredningar i mål
avseende skatteundandragande. Vidare har Europarådets ministerkommitté
i mars i år godkänt ett tilläggsprotokoll till den europeiska utlämningskon -

SkU 1978/79:12

ventionen av innebörd att brott mot bestämmelser i skatte-, valuta- och
tullförfattningar skall jämställas med brott mot allmän lag. Avsikten är att
personer som bryter mot bestämmelser i sådana författningar skall kunna
utlämnas på samma sätt som gäller vid brott mot allmän lag.

Inom riksskatteverket (RSV) är sedan 1976 en särskild utlandsgrupp vid
verkets kontrollavdelning i färd med att kartlägga och kontrollera samt
systematisera och dokumentera utlandstransaktioner vilka syftar till att
bereda de skattskyldiga icke avsedda skatteförmåner. Gruppens arbete har
resulterat i en omfattande dokumentation som i slutet av 1977 utsänts till
länsstyrelsernas revisionsenheter. Målsättningen är att med utgångspunkt i
redovisade rättsfall visa skattemyndigheterna på vilka kriterier processen i
mål avseende skattetransaktioner med utlandet bör föras och underlätta
myndigheternas möjligheter att i sådana mål få fram erforderlig bevisning.
Utskottet vill slutligen erinra om att brottsförebyggande rådet (BRÅ) i
december 1977 erhållit regeringens uppdrag att göra en översyn av den
organiserade och ekonomiska brottsligheten.

Utskottet

De förevarande motionerna tar upp frågor om skatteflykt och skattefusk.
Motionsyrkandena och de huvudsakliga skälen härför har redovisats i
inledningen till detta betänkande. Utskottet har också lämnat en kortfattad
redogörelse för de förslag till lag mot skatteflykt som utarbetats av en
expertgrupp inom företagsskatteberedningen och av en arbetsgrupp inom
budgetdepartementet.

En betydande majoritet av de remissinstanser som uttalat sig med
anledning av dessa båda förslag har ställt sig positiva till en generalklusul mot
skatteflykt. Meningarna är emellertid delade bl. a. i fråga om generalklausulens
utformning.

Det torde vara en allmän erfarenhet att skatteundandragande i olika former
- trots att Sverige numera har en ganska omfattande speciallagstiftning mot
vissa typer av skatteflykt - under senare år tilltagit och utgör ett allvarligt
samhällsproblem. De belopp som härigenom undandras det allmänna är
betydande både i absoluta tal och sett i relation till de samlade skatteintäkterna.

Skattereglerna har utformats i syfte att ge en, så långt det är möjligt, rättvis
och likformig fördelning av den samlade skattebördan. I den mån en
skattskyldig genom olika åtgärder undandrar sig sin andel av skatten innebär
det automatiskt en ökad belastning för andra. Utskottet finner det av hänsyn
inte minst till de lojala skattebetalarna angeläget att samhället med kraft
ingriper mot sådana åtgärder.

Enligt utskottets mening kan en generalklausul mot skatteflykt, så
utformad att den tillgodoser rättssäkerhet och rimliga effektivitetskrav,
utgöra ett värdefullt komplement till specialregler mot skatteflykt.

Utformningen av en generalklausul mot skatteflykt kräver med nödvändighet
ingående överväganden. Remisstiden för det inom departementet

SkU 1978/79:12

utarbetade förslaget till skatteflyktsklausul utgick den 1 november i år, och
regeringen har enligt uppgift av budgetministern för avsikt att fullfölja
beredningsarbetet sedan samtliga myndigheter och organisationer redovisat
sina synpunkter. Enligt vad utskottet erfarit kommer regeringen att ta
ställning till frågan i vår. Med hänsyn härtill finns enligt utskottets mening
inte anledning att nu vare sig pröva frågan om generalklausulens närmare
utformning eller att i särskilda skrivelser begära skyndsamt förslag till
lagstiftning mot skatteflykt. Utskottet avstyrker följaktligen bifall till motionerna
1976/77:629 och 1976/77:1032.

Utskottet anser sig med det anförda även ha besvarat motionen 1977/
78:319. Vad angår den i denna motion aktualiserade frågan om åtgärder mot
skattefusk vill utskottet särskilt erinra om den utbyggnad och förstärkning av
taxeringsorganisationen som enligt tidigare riksdagsbeslut skall ske fr. o. m.
nästa år och om att brottsförebyggande rådet enligt regeringsuppdrag i
december 1977 f. n. gör en översyn av den organiserade och ekonomiska
brottsligheten. Denna översyn bedrivs inom tre särskilda arbetsgrupper, av
vilka en behandlar skatter och avgifter. Utskottet förutsätter att yrkandet i
motionen blir tillgodosett genom de sålunda vidtagna åtgärderna samt genom
det fortsatta utredningsarbete som förordats av 1972 års skatteutredning.

Utskottet hemställer

1. beträffande förslag till lag om skatteflykt att riksdagen avslår
motionerna 1976/77:1032 och 1976/77:629;

2. beträffande utredning om skatteflykt och skattefusk att riksdagen
avslår motionen 1977/78:319.

Stockholm den 21 november 1978

På skatteutskottets vägnar
ERIK WÄRNBERG

Närvarande: Erik Wärnberg (s), andre vice talmannen Tage Magnusson (m),
Alvar Andersson (c), Valter Kristenson (s). Stig Josefson (c), Tage Johansson*
(s), Nils Hörberg (fp), Rune Carlstein (s), Tage Sundkvist (c), Olle Westberg i
Hofors (s), Kurt Söderström* (m), Hagar Normark (s), Curt Boström (s),
Holger Bergqvist (fp) och Ingemar Hallenius* (c).

* Ej närvarande vid betänkandets justering.

SkU 1978/79:12

Reservation

av Erik Wärnberg, Valter Kristenson, Tage Johansson, Rune Carlstein, Olle
Westberg i Hofors, Hagar Normark och Curt Boström (alla s) vilka anser

dels att det avsnitt av utskottets yttrande som börjar på s. 5 med ”Enligt
utskottets” och slutar på s. 6 med ”och 1976/77:1032” bort ha följande
lydelse:

Tanken på att infora en generalklausul mot skatteflykt i skattelagstiftningen
är inte ny. Den aktualiserades redan av skatteflyktskommittén i dess
betänkande (SOU 1963:52) Om åtgärder mot skatteflykt och har därefter
återkommit flera gånger i olika skatteutredningar.

Enligt utskottets mening kan en skatteflyktsklausul - så utformad att den
tillgodoser rimliga effektivitets- och rättssäkerhetskrav - utgöra ett värdefullt
komplement till specialregler mot skatteflykt framfor allt genom den
preventiva effekt den kan väntas få. Genom en sådan klausul kan förutsättningarna
för konsekvens i rättstillämpningen förbättras och kraven på
rättvisa och likformighet vid beskattningen i ökad omfattning tillgodoses.
Utskottet anser med hänsyn härtill att en allmän skatteflyktsklausul snarast
möjligt bör införas i skattelagstiftningen.

Det förslag om en allmän skatteflyktsklausul som lades fram av en
expertgrupp inom företagsskatteberedningen bemöttes välvilligt av flertalet
remissinstanser. En majoritet av dessa ställde sig positiv till en generalklausul
och de invändningar denna majoritet reste mot förslaget gällde så gott som
uteslutande detaljfrågor. Enligt utskottets mening är detta förslag i huvudsak
väl ägnat att läggas till grund för en generell lagstiftning mot skatteflykt. Det
reviderade förslag till generalklausul som senare utarbetats inom budgetdepartementet,
däremot, omfattar inte skentransaktioner och är i övrigt så
uttunnat att det kan ifrågasättas om klausulen i denna utformning kan bli
något verksamt instrument mot skatteflykt. Vad som hittills framkommit vid
remissbehandlingen av sistnämnda förslag ger stöd för denna uppfattning.

Med det anförda anser utskottet sig böra tillstyrka bifall till motionen 1976/
77:1032. Utskottet anser-i likhet med motionärerna - att generalklausulens
tillämpningsområde, i varje fall i ett inledningsskede, bör begränsas till den
statliga och den kommunala inkomstskatten, förmögenhetsskatten samt
utskiftnings- och ersättningsskatterna.

Med utskottets ställningstagande får yrkandet i motionen 1976/77:629
anses tillgodosett.

dels att utskottet under 1 bort hemställa

att riksdagen med bifall till motionen 1976/77:1032 och med
anledning av motionen 1976/77:629 hos regeringen begär att ett
förslag till lag mot skatteflykt utformat i huvudsaklig överensstämmelse
med de i förstnämnda motion angivna principerna
skyndsamt föreläggs riksdagen.

SkU 1978/79:12

Särskilt yttrande

av andre vice talmannen Tage Magnusson och Kurt Söderström (båda m):
Vi har den principiella uppfattningen att lagar och förordningar bör vara så
avfattade i ett rättssamhälle att människorna skall kunna veta vad dessa
innebär. Från rättssäkerhetssynpunkt är det därför mycket tvivelaktigt om en
s. k. generalklausul mot skatteflykt kan avfattas på sådant sätt att detta krav
kan uppfyllas. 1 varje fall kan vi inte ta ställning i denna fråga förrän
remissyttrandena i sin helhet har redovisats.

GOTAB 58775 Stockholm 1978