Prop. 1977/78:136

Regeringens proposition 1977/78:136

om ändrade regler för skattetillägg m. m.;

beslutad den 23 februari 1978.

Regeringen föreslår riksdagen att antaga de förslag som har upptagits i bifogade utdrag av regeringsprotokoll.

På regeringens vägnar

PER AHLMARK

INGEMAR MUNDEBO

Propositionens huvudsakUga innehåll

I propositionen föreslås ändringar i det administrativa sanktionssystemet på skatte- och avgiftsområdet. Förslagen avser alltså skattetillägg m. m. enligt taxeringslagen (1956: 623), lagen (1968: 430) om mervärdeskatt, lagen {1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning, vägtraflkskattelagen (1973: 601) och lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring, m. m. Förslagen innebär i aUt väsentUgt lättnader för de skatt- och avgiftsskyldiga.

Förslagen innebär i huvudsak följande. Nivån på skattetillägg enligt taxeringslagen sänks från 50 till 40 % i normalfallen och från 25 till 20% i de fall den oriktiga uppgiften kunnat rättas med ledning av visst kontrollmaterial. För hela skatteområdet avses oriktig uppgift i skattemål kunna föranleda skattetillägg. Reglema om eftertaxering och efterbeskattning anpassas till detta förslag. Möjligheterna att efterge skattetillägg och avgiftstillägg föreslås få en mer vidsträckt tUlämpning. Den skattskyldige resp. den avgiftspUktige får betydligt längre tid för att yrka undanröjande eller nedsättning av särskild avgift. Taxeringsintendent får rätt att föra talan om särskild avgift, om han kvittningsvis för talan om den skattskyldiges taxering.

Enligt gällande rätt skall fråga om eftertaxering ha avgjorts inom viss tid. För att undvika vissa administrativa problem föreslås att sådan beskattningsåtgärd får vidtas, om ansökan kommer in före utgången av samma tid. Prövning får dock inte verkstäUas senare än ett år efter den dag då ansökan senast skall vara Inkommen.

I propositionen lämnas också vissa förslag som rör avräkning från svensk inkomst- och förmögenhetsskatt på grund av att skatt erlagts i

1 Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 136

Prop. 1977/78:136

1 Förslag till

Lag om ändring i taxeringslagen (1956: 623)

Härigenom föreskrivs i fråga om taxeringslagen (1956: 623)' dels att 114—116 j §§ skall ha nedan angivna lydelse, dels att i lagen skall införas nya bestämmelser, 31 § 3 mom., 101 § 3 mom., 116 k—116 t och 121 §§ av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

31 §

3 mom. Har skaltskyldig erhållit avräkning av utländsk skatt från sin inkomstskatt eller förmögenhetsskatt enligt bestämmelse i dubbelbeskattningsavtal eller enligt 24—28 §§ lagen (1947: 576) om statlig inkomstskatt och nedsätts härefter den utländska skatten, är han skyldig att anmäla detta till skattechefen. Anmälan skall göras inom tre månader från det att den skattskyldige fått del av del beslut genom vilket den utländska skatten nedsatts och skall avfattas på formulär som fastställts av regeringen eller myndighet, som regeringen bestämmer. Till anmälan skall fogas beslutet eller bestyrkt kopia av detla.

101 §

3 mom. Har anmälan enligt 31 § 3 mom. gforts eller har på annat sätt framkommit att beslut meddelats om nedsättning av utländsk skatt, för vilken skaltskyldig erhållit avräkning, må taxeringsintendent inom tid, som angives i 100 §, anföra besvär med yrkande om sådan ändring av avräkningen som kan föranledas av beslutet.

114 §-'
Har skattskyldig i uppgift eller Har skattskyldig i uppgift eller

upplysning, avgiven till ledning vid upplysning, avgiven till ledning vid

1 Lagen omtryckt 1971: 399. Senaste lydelse av lagens rubrik 1974: 773. - Senaste lydelse 1972: 83.

Prop. 1977/78:136

Nuvarande lydelse

hans taxering, lämnat oriktigt meddelande och har meddelandet följts eller har eljest meddelandet föranlett att skatt enligt uppbördslagen (1953: 272) på grund av taxeringen påförts den skattskyldige eller hans make eller, vad angår förmögenhetsskatt, annan med honom samtaxerad person med för lågt belopp, skall rättelse ske genom eftertaxering. Eftertaxering må dock ej åsättas, om den skatt som icke påförts är att anse såsom ringa.

Föreslagen lydelse

hans taxering, lämnat oriktigt meddelande och har meddelandet följts eller har eljest meddelandet föranlett att skatt enligt uppbördslagen (1953:272) på gmnd av taxeringen påförts den skattskyldige eller hans make eller, vad angår förmögenhetsskatt, annan med honom samtaxerad person med för lågt belopp, skall rättelse ske genom eftertaxering. Sådan rättelse skall också ske, när skattskyldig har lämnat orikligt meddelande i mål om sin taxering. Eftertaxering må dock ej åsättas, om den skatt som icke påförts är att anse såsom ringa.

Föreligga sådana omständigheter att eftertaxering skall åsättas och kan på grund av vad sålunda och i övrigt förekommit antagas att av den skattskyldige lämnade uppgifter icke varit av beskaffenhet att kunna läggas till grund för en riktig taxering, skall eftertaxeringen åsättas med tillämpning av 21 §.

Vad ovan sagts skaU äga motsvarande tillämpning, om skattskyldig, ehuru uppgiftspliktig, underlåtit avlämna uppgift eller infordrad upplysning.

116 § första stycket

Fråga om eftertaxering prövas, efter framställning från taxerings-intendent eller, i fråga om kommunal inkomstskatt, från kommun, av den skatterätt, som haft att upptaga besvär rörande den skattskyldiges taxering det år framställningen avser. Sådan framställning skall, med angivande av yrkande och grunder för talan, ha inkommit två månader före utgången av den tid, inom vilken fråga om eftertaxering enligt 115 § senast kan prövas av skatterätt.

115 § förstastycket
Eftertaxering må icke ske med

mindre fråga därom prövats inom fem år efter det år, då taxeringen rätteligen bort verkställas i första instans. Har den skattskyldige avlidit, åsättes eftertaxering hans

3 Nuvarande lydelse av 116 § andra

116 §.

115 §

Fråga om eftertaxering prövas av skatterätt efter ansökan av taxeringsintendent. Kommun får ansöka om eftertaxering i fråga om kommunal inkomstskatt. Ansökan om eftertaxering upptages till prövning av den skatterätt som har haft att upptaga besvär rörande den skattskyldiges taxering det år ansökan avser.

Ansökan om eftertaxering skall ha kommit in till skatterätten inom fem år efter det år, då taxeringen rätteligen bort verkställas i första instans. Ansökan om eftertaxering på grund av oriktigt med-

stycket se vid föreslagen lydelse av

Nuvarande lydelse

dödsbo, dock att sådan eftertaxering icke må ske med mindre fråga därom prövats inom två år efter utgången av det kalenderår, under vilket bouppteckning efter honom blivit ingiven för registrering.

115 § andrastycket

Har skattskyldig åtalats för skattebrott som avser hans taxering må, även efter utgången av den i första stycket angivna tiden, eftertaxering ske för det år, som åtalet avser. Eftertaxering må dock icke ske med mindre fråga därom prövats före utgången av kalenderåret efter det då åtalet skett. Har den skattskyldige avlidit, skall fråga om eftertaxering av dödsboet prövas inom sex månader från dödsfallet. Bifalles åtalet ej tUl någon del, skall den med stöd av detta stycke åsatta eftertaxeringen undanröjas av skatterätten.

115 § tredje stycket

Andra stycket äger motsvarande tillämpning i fall då den som har företrätt juridisk person åtalats för skattebrott som avser den juridiske personens taxering.

Föreslagen lydelse

delande i taxeringsmål får dock upptagas till prövning, om den har kommit in inom ett år från utgången av den månad då dom eller slutligt beslut i målet vann laga kraft. Har den skattskyldige avlidit, skaU ansökan om eftertaxering av hans dödsbo ha kommit in inom två år efter utgången av det kalenderår, då bouppteckning efter honom gavs in för registrering.

Har skattskyldig åtalats för skattebrott som avser hans taxering, får ansökan om eftertaxering för det år som brottet avser upptagas till prövning även efter utgången av den i andra stycket angivna tiden. Detsamma gäller, om eftertaxering medför att den skattskyldige enligt 12 § skattebrottslagen (1971: 69) är fri från ansvar för sådant brott. Ansökan skaU i fall som har sagts nu ha kommit in före utgången av kalenderåret efter det då åtalet väcktes eller åtgärd som avses i 12 § skattebrotts-lagen vidtogs. Har den skattskyldige avlidit, skall ansökan om eftertaxering av dödsboet ha kommit in inom sex månader från dödsfallet. Eftertaxering, som har åsatts efter åtal mot den skattskyldige, skall undanröjas av skatterätten, om åtalet ej bifalls till någon del. Delta gäller dock ej, om åtalet ogillas med stöd av 12 § skatlebrottslagen.

Tredje stycket skall tillämpas också i fall då den som har företrätt juridisk person åtalats för skattebrott som avser den juridiske personens taxering eller är fri från ansvar för sådant brott på grund av 12 § skattebrottslagen.

Nuvarande lydelse

116 § andra stycket

Föreskrifterna 1 denna lag om besvär angående taxering skola i tillämpliga delar gälla i fråga om besvär rörande eftertaxering.

116 a § första stycket

Har skattskyldig i självdeklaration eller annat skriftligt meddelande, avgivet till ledning vid den skattskyldiges taxering, lämnat oriktig uppgift, påföres honom särskild avgift (s k a 11 e t i 11-1 ä g g) med femtio procent av den inkomstskatt eller förmögenhetsskatt som till fölfd av avvikelse från den oriktiga uppgiften, utöver vad som elfest skulle ha utgått, påföres den skattskyldige eller hans make eller, vad angår förmögenhetsskatt, annan med honom samtaxerad person. Skulle den oriktiga uppgiften, om den följts, ha föranlett att skattskyldigs make erhållit skattereduktion enligt 2 § 4 mom. uppbördslagen raed för högt belopp, påföres den skattskyldige skattetill-lägg med femtio procent av det belopp med vilket skattereduktionen nedsättes till följd av avvikelsen.

Föreslagen lydelse

116 §*

Eftertaxering får ej ske, om fråga därom ej har prövats av skatterätten inom ett år från den dag ansökan om eftertaxering sena.st skall ha komma in.

Föreskrifterna i denna lag om besvär angående taxering skall i tillämpliga delar gälla i fråga om besvär rörande eftertaxering.

116 a §

Har skattskyldig i självdeklaration eller annat skriftligt meddelande, avgivet till ledning vid den skattskyldiges taxering, lämnat uppgift som befinnes oriktig, påförs honom särskild avgift (skattetillägg). Detsamma gäller när skattskyldig skriftligen har lämnat sådan uppgift i mål om sin taxering.

Skattetillägg enligt första stycket utgår med fyrtio procent av den inkomstskatt eller förmögenhetsskatt som, om den oriktiga uppgiften hade godtagits, ej skulle ha påförts den skattskyldige eller hans make eller, vad angår förmögenhetsskatt, med honom samtaxerat barn. Skulle den oriktiga uppgiften, om den följts, ha föranlett att skattskyldigs make erhållit skattereduktion enligt 2 § 4 mom. uppbördslagen (1953: 272) med för högt belopp, påförs den skattskyldige skattetiUägg med fyrtio procent av detta belopp. Vad som enligt det föregående gäller när skatt ej skulle ha påförts samtaxerad make tillämpas även i det fall då dödsbo samtaxerats med annan skattskyldig.

Nuvarande lydelse

i första stycket. Om den skattskyldige lämnat skriftlig uppgift om inkomst eller förmögenhet till ledning för taxeringsnämnden, beräknas tillägget på den skatt som på grund av uppskattningen ulgår utöver skatt på inkomsten eller förmögenheten enligt uppgiften. Därvid äga bestämmelserna om avgiftsberäkning i första och andra styckena motsvarande tillämpning.

116 a § femte stycket

Beslut om tillägg enligt fjärde stycket skall undanröjas av skatterätten, om deklaration inkommh inom två månader efter det den skattskyldige fått del av beslutet, dock senast innan skatterätten av-gfort besvär över beslutet eller taxeringen. Inkommer deklaration avseende fysisk person före utgången av året efter det då tillägget beslutats, skall skattetillägg som nu avses av skatterätten bestämmas till tio procent av det tillägg, som skulle ha utgått enligt fjärde stycket med tillämpning av bestämmelserna om avgiftsberäkning i första slycket, och till högst 10 000 kronor; gör den skattskyldige sannolikt, att han icke fått kännedom om storleken av skattetillägget inom tid som nu sagts, skall nedsättning ske om deklarationen inkommit inom två månader efter det han erhållit sådan kännedom. / fråga om skattetill-lägg, som ingår i tillkommande skatt, skall nedsätlningen dock beräknas endast på belopp som påförts utöver tidigare beslutat till-lägg av förevarande slag. Taxeringsintendenten anmäler till skatterätten fall som avses i detta stycke.

116 a § sjätte stycketio Vid tillämpning av första—fem-

9 Senaste lydelse 1977: 118.

10 Senaste lydelse 1977:118.

Föreslagen lydelse

skattningen påförs den skattskyldige utöver den skatt som skulle ha påförts enligt de skriftliga uppgifter, som den skattskyldige har lämnat till ledning vid taxeringen. Vid beräkningen skall i övrigt bestämmelserna i 116 a § andra stycket tillämpas. Till den del uppskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige skall skattetillägg utgå enligt bestämmelserna i 116 a §.

116d §

Beslut om skattetillägg enligt 116 c § skall undanröjas av skatterätten, om deklaration kommit in till skatterättens kansli eller lokal skattemyndighet inom två månader från det den skattskyldige fått del av beslutet.

Har deklaration avseende fysisk person kommit in efter utgången av den i första stycket angivna tiden men före utgången av året efter det då skattetillägg enligt 116 c § beslutades, skall skatterätten sätta ned tillägget till tio procent av det tillägg som skall utgå enligt lagrummet. Gör den skattskyldige sannolikt, att han icke fått kännedom om skattetill-läggets storlek inom sist angiven tid, skall tillägget undanröjas, om deklaration har kommit in inom två månader från det han erhållit sådan kännedom.

116e§

Vid tillämpning av bestämmel-

Nuvarande lydelse

te styckena skaU meddelande, som lämnats för skattskyldig som är juridisk person, anses avlämnat av den skattskyldige, om det icke var uppenbart att uppglftslämna-ren saknat behörighet att företräda den skattskyldige.

l]6b§

Skattetillägg utgår ej i den mån avvikelse innebär rättelse av uppenbar felräkning eller misskrivning. Skattetillägg utgår ej heller i den mån avvikelsen avser bedömning av i skriftligt meddelande framställt' yrkande, såsom fråga om yrkat avdrag eller värde av naturaförmån eller tUlgång och avvikelsen icke gäller uppgift i sak.

Har skattskyldig frivilligt rättat oriktig uppgift utgår ej skattetill-lägg.

Föreslagen lydelse

serna om särskild avgift skall meddelande, som lämnats för skattskyldig som är juridisk person, anses avlämnat av den skattskyldige, om det icke var uppenbart att uppgiftslämnaren saknat behörighet att företräda den skattskyldige.

116 f§

Skattetillägg utgår ej 1 samband med rättelse av felräkning eller misskrivning, som uppenbart framgår av deklaration eller annat skriftligt meddelande från den skattskyldige.

Skattetillägg utgår ej heller i den mån avvikelse avser bedömning av 1 skriftligt meddelande framstäUt yrkande, såsom fråga om yrkat avdrag eller värde av naturaförmån eller tillgång, och avvikelsen icke gäller uppgift i sak.

Har skattskyldig frivilligt rättat oriktig uppgift utgår ej skattetill-lägg.

116 c §11

Har skattskyldig underlåtit att avlämna självdeklaration, som skall avgivas utan anmaning, eller avlämnas sådan deklaration först efter utgången av den i 34 §

1 mom. eller med stöd av 34 §

2 mom. föreskrivna tiden, påföres honom särskild avgift (förseningsavgift). Sådan avgift påföres annan skattskyldig än aktiebolag med en procent av den högsta beskattningsbara inkomsten vid taxeringen av den skattskyldige för inkomst i kommunen, samt med tre tiondels procent av den vid taxeringen fastställda skattepliktiga förmögenheten i den mån den överstiger skattefritt belopp som tillkommer den skattskyldige vid förmögenhetsbeskattningen, dock med högst 300 kronor för en skatt-

11 Senaste lydelse 1972: 764.

116 g §

Har skattskyldig underlåtit att avlämna självdeklaration, som skall avgivas utan anmaning, eller avlämnas sådan deklaration först efter utgången av den i 34 §

1 mom. eller med stöd av 34 §

2 mom. föreskrivna tiden, påförs honom särskild avgift (förseningsavgift). Sådan avgift påförs annan skattskyldig än aktiebolag med en procent av den högsta beskattningsbara inkomsten vid taxeringen av den skattskyldige för inkomst i kommunen, samt med tre tiondels procent av den vid taxeringen fastställda skattepliktiga förmögenheten i den mån den överstiger skattefritt belopp som tiUkommer den skattskyldige vid förmögenhetsbeskattningen, dock med högst 300 kronor för en skatt-

Nuvarande lydelse

skyldig vid en och samma taxering. Aktiebolag påföres förseningsavgift enligt detta stycke med 500 kronor.

Har skattskyldig trots anmaning icke avgivit självdeklaration inom föreskriven tid, bestämmes förseningsavgiften till två gånger det belopp som utgår enligt första stycket, dock lägst till 100 kronor för annan skattskyldig än aktiebolag.

Har skattskyldig inom föreskriven tid avlämnat deklarationshand-Ung, som ej är behörigen undertecknad, utgår förseningsavgift endast om handlingen icke fullständigas med underskrift inom tid som föreskrives i anmaning. I sådant fall beräknas avgiften enligt andra stycket.

Föreslagen lydelse

skyldig vid en och samma taxering. Aktiebolag påförs förseningsavgift enligt detta stycke med 500 kronor.

Har skattskyldig trots anmaning icke avgivit självdeklaration inom föreskriven tid, bestäms förseningsavgiften till två gånger det belopp som utgår enligt första stycket, dock lägst till 100 kronor för annan skattskyldig än aktiebolag.

Har skattskyldig inom föreskriven tid avlämnat deklarations-handling, som ej är behörigen undertecknad, utgår förseningsavgift endast om handlingen icke fullständigas med underskrift inom tid som föreskrivs i anmaning. I sådant fall beräknas avgiften enligt andra stycket.

Nuvarande lydelse

Har skattskyldig avlidit, äger 75 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928: 370) motsvarande tillämpning i fråga om befrielse från skyldighet att erlägga skattetillägg eller förseningsavgift.

Vid tUlämpning av 72 § 2 mom. kommunalskattelagen, 20 § 2 mom. lagen om statlig inkomstskatt eller 20 § 2 mom. lagen om statlig förmögenhetsskatt må regeringen meddela befrielse från avgift som avses i 116 a eller 116 c §.

116 e § första stycket'

Fråga om avgift som avses i 116 a eller 116 c § prövas, såvitt gäller taxeringsnämndens beslut, av den lokala skattemyndigheten i det fögderi där beskattningsorten är belägen. I fall som avses i 24 § 2 mom. prövas dock fråga om sådan avgift av den lokala skattemyndighet som länsstyrelsen bestämmer.

116 g § första stycketi"

Skatterätten beslutar om avgift som avses i 116 a eller 116 c § vid eftertaxering. Talan mot lokal skattemyndighets beslul om avgift föres genom besvär hos skatterätten.

Föreslagen lydelse

Har skattskyldig avlidit sedan särskild avgift påförts, skall 75 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928: 370) tillämpas i fråga om befrielse från skyldighet att erlägga avgiften.

Vid tiUämpning av 72 § 2 mom. kommunalskattelagen, 20 § 2 mom. lagen (1947: 576) om statlig inkomstskatt eUer 20 § 2 mom. lagen (1947: 577) om statlig förmögenhetsskatt får regeringen meddela befrielse från särskild av-gift.

116 j§

Fråga om särskild avgift prövas, såvitt gäller taxeringsnämndens beslut samt vid rättelse av taxering enligt 72 a §, av den lokala skattemyndigheten i det fögderi där beskattningsorten är belägen. I fall som avses i 24 § 2 mom. prövas dock fråga om sådan avgift av den lokala skattemyndighet som länsstyrelsen bestämmer.

Skatterätten prövar fråga om särskild avgift vid eftertaxering.

Nuvarande lydelse

beredas tillfälle yttra sig, om ej hinder möter häremot. Om så finnes påkallat, må yttrande inhämtas från taxeringsnämndens ordförande.

Har rättelse enligt 72 a § beslutats, skaU den lokala skattemyndigheten utan hinder av andra stycket besluta om härav föranledd avgift eller ändring av beslut om avgift.

116 f §16

Lokal skattemyndighets beslut i fråga om avgift som avses i 116 a eller 116 c § skall, med angivande av skälen för beslutet, tillställas den skattskyldige i den ordning som föreskrives i 69 § 4 mom. andra stycket beträffande underrättelse om avvikelse från självdeklaration.

116 g § första stycketi''

Skatterätten beslutar om avgift som avses i 116 a eller 116 c § vid eftertaxering. Talan mot lokal skattemyndighets beslut om avgift föres genom besvär hos skatterätten.

116 g § andra stycket

Skattskyldigs besvär skall vara inkomna till skatterättens kansli inom två månader efter det han erhållit del av beslutet.

Föreslagen lydelse

beredas tillfälle yttra sig, om ej hinder möter. Om det anses påkallat, får yttrande inhämtas från taxeringsnämndens ordförande.

Lokal skattemyndighets beslut om särskild avgift skaU tillställas den skattskyldige i den ordning som föreskrivs i 69 § 4 mom. andra stycket beträffande underrättelse om avvikelse från självdeklaration.

116 1§

Talan mot lokal skattemyndighets beslut i fråga om särskild avgift förs genom besvär hos skatterätten.

116 m§

Skattskyldigs besvär över lokal skattemyndighets beslut om särskild avgift skall ha kommit in till skatterättens kansli inom två månader från det han erhållit del av beslutet.

Ulan hinder av bestämmelsen i första stycket skall skattskyldigs yrkande i fråga om särskild avgift prövas, om den taxering som avgiften avser icke har vunnit laga kraft. Detsamma gäller sådant yrkande av taxeringsintendent till förmån för skattskyldig. Om yrkande som har sagts nu framställs först hos regeringsrätten eller kammarrätt, kan domstolen förordna att målet om särskild avgift skall

Nuvarande lydelse

Påföres någon vid en och samma taxering eller eftertaxering skattetillägg, som skall beräknas efter såväl 25 procent som 50 procent, gäller följande. Först uträknas skatten på summan av de belopp som skola utgöra underlag för avgiftsberäkningen. Denna skatt fördelas sedan vid tillämpningen av de olika procentsatserna efter den kvotdel som underlaget avseende varje procentsats utgör av det sammanlagda avgiftsunderlaget. Vad nu föreskrivits gäller även vid beräkning av skattetillägg som påföres utöver tidigare påfört skattetillägg för samma taxeringsår.

Avgift anges i helt krontal så att öretal bortfaller. Avgift eller för en och samma taxering utgående avgifter, som ej uppgå till 100 kronor, påföras ej.

Föreslagen lydelse

lagda beloppet av vid en och samma taxering utgående avgifter, som ej uppgår till 100 kronor, påförs ej. Särskild avgift tillfaller statsverket.

Skall någon vid taxering till statlig inkomstskatt påföras skattetill-lägg, som skall beräknas efter såväl fyrtio som tjugo procent uträknas först skatten på summan av de undanhållna beloppen. Skatten fördelas sedan vid tillämpningen av de skilda procentsatserna efter den kvotdel som vart och ett av de undanhållna beloppen ulgör av de sammanlagda undanhållna beloppen.

Bestämmelserna i andra stycket skall tillämpas också, när någon i annat fall än som avses där skall påföras skattetillägg efter skilda procentsatser.

Prop. 1977/78:136 16

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

ler myndighet, som regeringen bestämmer.

121 P<

Den som uppsåtligen eller av oaktsamhet underlåter alt inom föreskriven tid göra anmälan enligt 31 § 3 mom. skall dömas till böter.

I ringa fall skall ej dömas till ansvar enligt första stycket.

1. Denna lag träder, såvitt avser 31 § 3 mom., 101 § 3 mom. och 121 §, i kraft den 1 juli 1978 och i övrigt dagen efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

2. I fråga om eftertaxering på grund av oriktigt meddelande i taxeringsmål tillämpas 114 § första stycket och 115 § andra stycket i den nya lydelsen, om det oriktiga meddelandet har lämnats efter ikraftträdandet. Har meddelandet lämnats före ikraftträdandet, tillämpas fortfarande 114 § första stycket och 115 § första stycket i den äldre lydelsen.

3. I fråga om eftertaxering av skattskyldigs dödsbo, när den skattskyldige har begått skattebrott, tillämpas 115 § tredje stycket i sin nya lydelse, om dödsfallet har inträffat efter ikraftträdandet. Har dödsfallet inträffat före ikraftträdandet, tUlämpas fortfarande 115 § andra stycket i sin äldre lydelse.

4. De nya bestämmelsema i 116 a—116 d §§ samt 116 h och 116 i §§ tUlämpas första gången i fråga om skattetillägg vid 1978 års taxering och eftertaxering för samma år. De nya bestämmelserna tiUämpas dock även i fråga om skattetillägg vid taxering eller eftertaxering för tidigare år på grund av felaktighet eller underlåtenhet efter ikraftträdandet. I fråga om sådant tillägg gäller i övrigt äldre bestämmelser i 116 a § och 116 d §.

5. I fråga om eftergift av förseningsavgift tillämpas de nya bestämmelserna i 116 h § första stycket första gången vid 1978 års taxering. Beträffande förseningsavgift vid 1978 års taxering tillämpas därjämte 116 d § första stycket andra ledet samt andra stycket i den äldre lydelsen. I fråga om förseningsavgift vid taxering för år 1977 eller tidigare år tiUämpas fortfarande 116 d § första och andra styckena 1 sin äldre lydelse.

6. Den nya bestämmelsen i 116 n § andra stycket andra meningen gäller endast då den skattskyldiges yrkande framställts efter ikraftträdandet.

20 Förutvarande 121 § upphävd genom 1971: 70.

Har skattskyldig åtalats för skattebrott som avser mervärdeskatt för honom får, även efter utgången av den i första eller andra stycket angivna tiden, efterbeskattning ske för det år som åtalet avser. Efterbeskattning får dock ske endast om fråga därom prövats före utgången av kalenderåret efter det under vilket åtalet skett. Har den skattskyldige avlidit, skaU fråga om efterbeskattning av dödsboet prövas inom sex månader från dödsfallet. Bifalles åtalet ej tiU någon del, skall den med stöd av detla stycke åsatta efterbeskattningen undanröjas av länsstyrelsen.

Tredje stycket äger motsvarande tillämpning i fall då den som har företrätt juridisk person åtalats för skattebrott som avser mervärdeskatt för den juridiske personen.

Har skattskyldig åtalats för skattebrott som avser mervärdeskatt för honom får, även efter utgången av den i första eller andra stycket angivna tiden, efterbeskattning ske för det år som brottet avser. Detsamma gäller, om efterbeskattning medför att den skattskyldige enligt 12 § skattebrottslagen (1971: 69) är fri från ansvar för sådant brott. Efterbeskattning som har sagts nu får dock ske endast om fråga därom prövats före utgången av kalenderåret efter det under vilket åtalet väcktes eller åtgärd som avses i 12 § skattebrottslagen vidtogs. Har den skattskyldige avlidit, skall fråga om efterbeskattning av dödsboet prövas inom sex månader från dödsfaUet. Efterbeskattning som har åsatts efter åtal mot den skattskyldige skall undanröjas av länsstyrelsen, om åtalet ej bifalls till någon del. Detta gäller dock ej, om åtalet ogillas med stöd av 12 § skattebrottslagen.

Tredje stycket skall tillämpas också i fall då den som har företrätt juridisk person åtalats för skattebrott som avser mervärdeskatt för den juridiske personen eller är fri från ansvar för sådant brott på grund av 12 § skattebrottslagen.

64 a § första och andra styckena**, •'•

Har skattskyldig i deklaration eller annat skriftligt meddelande, avgivet tUl ledning vid fastställelse av hans mervärdeskatt, lämnat oriktig uppgift påföres honom särskild avgift (skattetillägg) med tjugo procent av det skattebelopp, som tiU följd av avvikelse från den oriktiga uppgiften ulgår eller ej skall tillgodoräknas honom.

Skattetillägg utgår även då mervärdeskatten uppskattats med stöd av 30 § tredje stycket eller 38 § tredje stycket. Tillägg beräknas härvid på den skatt som på grund av uppskattningen ulgår utöver skatt enligt vad den skattskyldige uppgivit i deklaration eller i skriftligt meddelande till ledning vid länsstyrelsens beslut i fråga om skatten.

64 a §

Har skattskyldig i deklaration eller annat skriftligt meddelande, avgivet till ledning för länsstyrelsens beslut om hans skatt, lämnat uppgift som befinnes oriktig, påförs honom särskild avgift (skattetillägg) med tjugo procent av det skattebelopp, som ej skulle ha påförts eller som felaktigt skulle ha tillgodoräknats honom om den oriktiga uppgiften godtagits. Detsamma gäller när skattskyldig skriftligen har lämnat sådan uppgift i mål om skatt.

Har deklaration lämnats men avvikelse skett från denna med stöd av 30 § tredje stycket eller 38 § tredje stycket, påförs den skattskyldige skattetillägg med tjugo procent av den skatt som //// fölfd av uppskattning påförs den skatlskyldige utöver vad som annars skulle ha påförts eller ej tillgodoräknats honom. Till den del uppskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige skall dock skattetillägg utgå enligt första stycket.

Har uppskattning skett med slöd av 30 § tredje stycket eller 38 § tredje stycket på grund av utebliven deklaration, påförs den skattskyldige skattetillägg med tjugo procent av den skatt som påförs honom till följd av uppskattningen utöver den skatt som skulle ha påförts enligt de skriftliga uppgifter han har lämnai till ledning för beskattningen. Till den del uppskattningen innefattar rät-

Nuvarande lydelse

64 a § tredje stycket*

SkattetUlägg enligt andra stycket, som länsstyrelse påfört med anledning av att den skattskyldige ej avlämnat deklaration, skall undanröjas av länsstyrelsen, om deklaration avlämnas senast inom en månad från den dag då han fått del av beslutet om skattetill-lägget.

64 a § fjärde styckef

Vid tillämpning av första— tredje styckena skall meddelande, som lämnats för skattskyldig som är juridisk person, anses avlämnat av den skattskyldige, om det icke var uppenbart att uppgiftslämnaren saknat behörighet att företräda den skattskyldige.

64 c § första stycket, 9

Har skattskyldig frivilligt rättat oriktig uppgift, utgår icke skattetillägg. Sådant tillägg utgår ej heller i den män avvikelse från vad den skattskyldige uppgivit innebär rättelse av uppenbar felräkning eller misskrivning.

64 b §1»

Har skattskyldig, som har att

Föreslagen lydelse

telse av oriktig uppgift från den skatlskyldige skaU dock skattetill-lägg utgå enligt första stycket.

64 b §

Skattetillägg enligt 64 a § tredje stycket skaU undanröjas om deklaration kommit in inom en månad från utgången av den månad då den skatlskyldige fått del av beslutet om skattetillägg.

64 c §

Vid tillämpning av bestämmelserna om särskild avgift skall meddelande, som lämnats för skattskyldig som är juridisk person, anses avlämnat av den skattskyldige, om det icke var uppenbart att uppgiftslämnaren saknat behörighet att företräda den skattskyldige.

64 d§

Skattetillägg utgår ej i samband med rättelse av felräkning eller misskrivning, som uppenbart framgår av deklaration eller annat skriftligt meddelande från den skattskyldige.

Skattetillägg utgår ej heller i den mån avvikelse avser bedömning av i skriftligt meddelande framställt yrkande, såsom fråga om yrkat avdrag eller värde av uttag, och avvikelsen icke gäller uppgift i sak.

Har skattskyldig frivilligt rättat oriktig uppgift, utgår icke skattetiUägg.

64 e§ Har skattskyldig, som har att

Nuvarande lydelse

avge deklaration för mervärdeskatt utan anmaning, underlåtit att inom föreskriven tid fullgöra denna skyldighet, påföres honom särskild avgift (förseningsavgift) med 100 kronor.

Har i fall som avses i första stycket den skattskyldige antingen anmanats att lämna deklaration men icke fullgjort denna skyldighet inom föreskriven tid eller underlåtit att avge deklaration inom föreskriven tid även för någon av de tre närmast föregående redovisningsperioderna, bestämmes förseningsavgiften tUl 200 kronor.

Skattskyldig, som varit skyldig avlämna deklaration endast efter anmaning, påföres förseningsavgift, om han underlåtit att lämna deklaration inom tid som föreskrivits i anmaning. Avgiften utgår med 200 kronor.

64 c § andra och tredje styckena" SkattetiUägg får helt eftergivas, om felaktigheten eller underlåtenheten med hänsyn till den skattskyldiges ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller den oriktiga uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet är att anse .som ursäktlig, eller

om det belopp som kunde ha undandragits genom felaktigheten eller underlåtenheten är att anse som ringa.

Andra stycket gäller i tUlämpliga delar beträffande förseningsavgift. Sådan avgift får även nedsättas.

Föreslagen lydelse

avge deklaration för skatt utan anmaning, underlåtit att inom föreskriven tid fuUgöra denna skyldighet, påförs honom särskild avgift (förseningsavgift) med 100 kronor.

Har i fall som avses i första stycket den skattskyldige antingen anmanats att lämna deklaration men icke fullgjort denna skyldighet inom tid som föreskrivits i anmaningen eller underlåtit att avge deklaration inom föreskriven tid även för minst en av de tre närmast föregående redovisningsperioderna, bestäms förseningsavgiften tUl 200 kronor.

Skattskyldig, som varit skyldig avlämna deklaration endast efter anmaning, påförs förseningsavgift, om han underlåtit att lämna deklaration inom tid som föreskrivits i anmaning. Avgiften utgår med 200 kronor.

64 f§

Särskild avgift får helt eftergivas, om felaktigheten eller underlåtenheten kan antagas ha sådant samband med den skattskyldiges ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller därmed fämförligt förhållande att den kan anses ursäktlig. Detsamma gäller om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig med hänsyn till den oriktiga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskild omständighet, som rör annal än vad som sägs i första meningen.

Avser skattetiUägg orikug uppgift som beror på felräkning, missskrivning eller annat uppenbart förbiseende i ej avslutad bokföring, får tillägget helt eftergivas, om det framstår som uppenbart obilligt att påföra tillägget.

Skattetillägg får helt eftergivas även i det fall då det belopp som kunde ha undandragits genom fel-

Nuvarande lydelse

64 e §1

Fråga om avgift som avses i 64 a eller 64 b § prövas av länsstyrelsen.

Har skattskyldig hemstäUt om befrielse från beslutad avgift, meddelas nytt beslut i avgiftsfrågan även om hemställan icke bifallits.

Föreslagen lydelse

aktigheten eller underlåtenheten är att anse som ringa.

Särskild avgift får icke påföras sedan skattskyldig har avlidit.

64 g §

Fråga om särskild avgift prövas av länsstyrelsen. Fråga om skattetillägg på grund av oriktig uppgift i mål om skatt prövas dock av skatterätten på talan av allmänt ombud. Sådan talan får föras, om den oriktiga uppgiften ej har godtagits efter prövning i sak eller ej har prövats i målet, och skall väckas inom ett år från utgången av den månad då dom eller slutligt beslut i målet vunnit laga kraft.

Har skattskyldig hemstäUt om eftergift av beslutad avgift, meddelas nytt beslut i avgiftsfrågan även om hemställan icke bifallits.

Utan hinder av vad som eljest föreskrivs om besvär, skall skattskyldigs yrkande i fråga om särskild avgift prövas, om beslut om skatten för den redovisningsperiod som avgiften avser icke har vunnit laga kraft. Detsamma gäller sådant yrkande av allmänt ombud till förmån för skattskyldig. Om yrkande som har sagts nu framställs först i regeringsrätten eller kammarrätt, kan domstolen förordna att målet om särskild avgift skall upptagas och vidare handläggas av skatterätt.

Nuvarande lydelse

skall därav föranledd ändring av skattetillägg beslutas.

64 g §»

Avgift som avses i 64 a eller 64 b § anges i helt krontal så att öretal bortfaller. Avgift eller för en och samma redovisningsperiod utgående avgifter, som ej uppgår till 50 kronor, påföres ej.

64 h §" första stycket

I fråga om avgift som avses i 64 a eller 64 b § gäller i tillämpliga delar, om ej annat följer av 64 c—64 g §§, bestämmelserna i denna lag om skatt.

Närmare föreskrifter om påföring och befrielse från avgift meddelas av regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer.

64 d §i«

Avgift .som avses i 64 a § utgår icke i de fall mervärdeskatt fastställes och uppbäres vid införsel. Avgift som avses i 64 b § utgår i fräga om sådan mervärdeskatt enligt bestämmelserna i 40 a § tuU-lagen (1973: 670).

Föreslagen lydelse

ligare belopp, skall även vidtas därav föranledd ändring / beslul om skatielillägg.

64 i §

Särskild avgift anges i helt krontal så att öretal bortfaller. Avgift eller för en och samma redovisningsperiod utgående avgifter, som ej uppgår till 100 kronor, påförs ej.

64 j§

Bestämmelserna i 64 a—64 i §§ gäller i tUlämpliga delar även den som oriktigt har uppgivit sig driva verksamhet som medför skattskyldighet enligt denna lag.

64 k §

Om ej annat framgår av vad som föreskrivs i 64 a—64 j §§ gäller bestämmelserna i denna lag, med undanlag av 38—41 §§ och 76 § första stycket, i tillämpliga delar i fråga om särskild avgift.

64 1§

Bestämmelserna om särskUd avgift enUgt denna lag tillämpas icke i de fall skatt fastställs och uppbärs vid införsel.

Prop. 1977/78:136 25

3 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumlionsbeskattning

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1959; 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning dels att 20, 21, 37 a—37 g och 46 §§ skall ha nedan angivna lydelse, dels att i lagen skall införas tre nya paragrafer, 37 h—37 j §§, av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen tydelse

20 §

Har skattskyldig i deklaration Har skattskyldig i deklaration

eller annoriedes lämnat oriktig eller annoriedes lämnat oriktig uppgift till ledning vid fastställan- uppgift till ledning vid faststäl-de av skatt och har uppgiften lande av skatt och har uppgiften följts eller har uppgiften eljest följts eller har uppgiften eljest föranlett, att skatt ej fastställts el- föranlett, att skatt ej fastställts ler fastställts till för lågt belopp, eller fastställts till för lågt belopp, skall beskattningsmyndigheten ge- skall beskattningsmyndigheten genom beslut om efterbeskattning nom beslut om efterbeskattning fastställa skatt som tiUkommer. faststäUa skatt som tillkommer. Efterbeskattning må dock ej ske. Detsamma gäller när skattskyldig om det tillkommande skattebe- har lämnat oriktig uppgift i mål loppet är att anse som ringa eller om skatt. Efterbeskattning må det med hänsyn till omständighe- dock ej ske, om det tillkomman-terna framstår som uppenbart de skattebeloppet är att anse som oskäligt att efterbeskattning sker. ringa eller det med hänsyn till

omständigheterna framstår som uppenbart oskäligt att efterbeskattning sker.

Föreligga sådana omständigheter att efterbeskattning skall äga rum och kan på grund av vad sålunda och i övrigt förekommit antagas att av den skattskyldige lämnade uppgifter icke varit av beskaffenhet att kunna ligga till grund för en tillförlitlig beräkning av skatten, skaU efterbeskattningen ske med tillämpning av 18 §.

Vad ovan sagts skall äga motsvarande tillämpning, om skattskyldig underlåtit att avgiva deklaration eller icke rätteligen fullgjort vad som åUgger honom enhgt 7, 8 eller 9 §.

21 §2

Efterbeskattning må icke ske,    Efterbeskattning må icke ske,
med mindre beskattningsmyndig-   med mindre beskattningsmyndig
heten meddelat beslut därom    heten meddelat beslut därom in-
Inom fyra år efter utgången av om fyra år efter utgången av den
den i 19 § första stycket stadgade i 19 § första stycket stadgade ti-

■ Senaste lydelse av lagens rabrik 1974: 863. = Senaste lydelse 1971: 72.

Nuvarande lydelse

tiden för fastställande av skatt. Har den skattskyldige avlidit, åsättes efterbeskattningen hans dödsbo, dock att sådan efterbeskattning icke må ske med mindre beskattningsmyndigheten meddelat beslut därom inom två år efter utgången av det kalenderår, under vUket bouppteckning efter honom blivit ingiven för registrering.

Har skattskyldig åtalats för skattebrott som avser hans skatt må, även efter den i första stycket angivna tiden, efterbeskattning ske för det år som åtalet avser. Efterbeskattning må dock ske endast om fråga därom prövats före utgången av kalenderåret efter det under vilket åtalet skett. Har den skattskyldige avlidit, skall fråga om efterbeskattning av dödsboet prövas inom sex månader från dödsfallet. Bifalles åtalet ej till någon del, skall den med stöd av detta stycke åsatta efterbeskattningen undanröjas av beskattningsmyndigheten.

Andra stycket äger motsvarande tillämpning i fall då den som har företrätt juridisk person åtalats för skattebrott som avser den juridiske personens skatt.

Föreslagen lydelse

den för fastställande av skatt. Efterbeskattning på grund av oriktig uppgift i mål om skatt må åock ske inom ett år efter utgången av den månad då dom eller slutligt beslut i målet vunnit laga kraft. Har den skattskyldige avlidit, åsätts efterbeskattningen hans dödsbo, dock att sådan efterbeskattning icke må ske med mindre beskattningsmyndigheten meddelat beslut därom inom två år efter utgången av det kalenderår, under vilket bouppteckning efter honom blivit ingiven för registrering.

Har skattskyldig åtalats för skattebrott som avser hans skatt må, även efter den i första stycket angivna tiden, efterbeskattning ske för det år som brottet avser. Detsamma gäller, om efterbeskattning medför att den skattskyldige enligt 12 § skatlebrottslagen (1971: 69) är fri från ansvar för sådant brott. Efterbeskattning som har sagts nu får dock ske endast om fråga därom prövats före utgången av kalenderåret efter det under vilket åtalet väcktes eller åtgärd som avses i 12 § skatlebrottslagen vidtogs. Har den skattskyldige avlidit, skall fråga om efterbeskattning av dödsboet prövas inom sex månader från dödsfallet. Efterbeskattning som har åsatts efter åtal mot den skatlskyldige skall undanröjas av beskattningsmyndigheten, om åtalet ej bifalls till någon del. Detta gäller dock ej, om åtalet ogillas med stöd av 12 § skattebrottslagen.

Andra stycket skaU tillämpas också i fall då den som har företrätt juridisk person åtalats för skattebrott som avser den juridiske personens skatt eller är fri från ansvar för sådant brott på grund av 12 § skattebrottslagen.

Nuvarande lydelse

37 a § första och andra styckena''' ■*

Har skattskyldig i deklaration eller annat skriftligt meddelande, avgivet till ledning vid fastställande av hans skatt, lämnat oriktig uppgift, påföres honom särskild avgift (skattetillägg) med tjugo procent av det skattebelopp, som utgår till fölfd av avvikelse från den oriktiga uppgiften.

SkattetUlägg påföres även då skatten uppskattats med stöd av 18 §. Tillägg beräknas härvid på den skatt som på grund av uppskattning utgår utöver skatt enligt vad den skattskyldige uppgiva i deklaration eller, såvitt avser beskattningsmyndighetens beslut om skatt, i annat skriftligt meddelande till ledning vid fastställande av skatten.

Föreslagen lydelse 37 a §

Har skattskyldig i deklaration eller annat skrifUigt meddelande, avgivet till ledning för beskattningsmyndighetens beslut om hans skatt, lämnat uppgift som befinnes oriktig, påförs honom särskild avgift (skattetillägg) med tjugo procent av det skattebelopp, som ef skidle ha påförts om den oriktiga uppgiften godtagits. Detsamma gäller när skattskyldig har lämnat sådan uppgift i mål om skatt. I sistnämnda fall påförs dock ej skattetillägg, om uppgiften ej prövats med hänsyn till att besvären kommu in för sent.

Har deklaration lämnats men avvikelse skett från denna med stöd av 18 §, påförs den skal t skyldige skattetillägg med tjugo procent av den skatt som lill följd av uppskattning påförs den skatlskyldige utöver vad som annars skulle ha påförts honom. TiU den del uppskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige utgår dock skattetillägg enligt första stycket.

Har deklaration ej lämnats och uppskattning skett med stöd av 18 §, påförs den skatlskyldige skattetiUägg med tjugo procent av den skatt som påförs honom tiU följd av uppskattningen utöver den skatt som skulle ha påförts enligt de skriftliga uppgifter han har lämnat till ledning för beskattningen. Till den del uppskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige utgår dock skattetillägg enligt första stycket.

Nuvarande lydelse

37 a § tredje stycket

Skattetillägg enligt andra stycket, som beskatlningsmyndigheten påfört med anledning av all den skattskyldige ej avlämnat deklaration, skall undanröjas av beskattningsmyndigheten efter anmälan av allmänna ombudet om deklaration avlämnas inom en månad från den dag då den skattskyldige erhållit del av beslutet om skattetillägg.

37 a § fjärde stycket*

Vid tillämpning av första—tredje styckena skall meddelande, som lämnats för skattskyldig som är juridisk person, anses avlämnat av den skattskyldige, om det icke var uppenbart att uppgiftslämnaren saknat behörighet att företräda den skattskyldige.

Föreslagen lydelse

37 b §

Skattetillägg enligt 37 a § tredje stycket skaU undanröjas av beskattningsmyndigheten, om deklaration kommit in inom en månad från den dag då den skattskyldige fält del av beslutet om skattetill-lägg.

37 c §

37 c § andra och tredje stycke-nai«:"

SkattetiUägg må helt eftergivas,

om felaktigheten eller underlåtenheten med hänsyn till den skattskyldiges ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eUer den oriktiga uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet är att anse som ursäktlig, eller

om det belopp som kunde ha undandragits genom felaktigheten eller underlåtenheten är att anse som ringa.

Andra stycket gäller i tiUämpliga delar beträffande förseningsavgift. Sådan avgift må även nedsättas.

37 f§

Särskild avgift får helt eftergivas, om felaktigheten eller underlåtenheten kan antagas ha sådant samband med den skattskyldiges ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller därmed jämförligt förhållande att den kan anses ursäktlig. Detsamma gäller om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig med hänsyn till den oriktiga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskild omständighet, som rör annat än vad som sägs i första meningen.

Skattetillägg får helt eftergivas även i det fall då det belopp som kunde ha undandragits genom felaktigheten eller underlätenheten är att anse som ringa.

Särskild avgift får icke påföras sedan skattskyldig har avlidit. Har avgift ändå påförts, skall den eftergivas efter anmälan av dödsboet.

Prop. 1977/78:136 32

4 Förslag till

Lag om ändring i vägtrafikskattelagen (1973: 601)

Härigenom föreskrivs att 24, 27 och 28 §§ vägtrafikskattelagen (1973: 601)1 sall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

24 §

Beskattningsmyndigheten skall genom beslut om efterbeskatming fastställa tiUkommande vägtrafikskatt om skatt undandragits genom att

1. fordon brukats 1 strid mot vad som är föreskrivet om registrering och avställning av fordon,

2. föreskriven anmälan tUl registreringsmyndigheten ej gjorts,

3. i anmälan eller ansökan till registreringsmyndigheten lämnats oriktig uppgift,

4. fordonet ej undergått föreskriven registreringsbesikming efter ändring som avses i 13 eUer 19 §.

Tillkommande skatt faststäUs
genom beslut om efterbeskattning
även när vägtrafikskatt har un
dandragits genom att oriktig upp
gift har lämnats i mål om skatt.
Vid efterbeskattning enligt förs- Vid efterbeskattning enligt förs-

ta stycket äger 23 § tredje stycket ta eller andra stycket äger 23 §
motsvarande tillämpning. tredje stycket motsvarande till-

lämpning.

Beslut om efterbeskatming meddelas även om skatt faststäUts enligt 23 § eller tid som sägs i 23 § andra stycket löpt ut men får ej meddelas senare än fem år från utgången av det skatteår skatten avser. Om sådant beslut galler i övrigt 21 § första stycket andra punkten samt andra och tredje styckena lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning.

27 §

Vid efterbeskattning påför beskattningsmyndigheten den skattskyldi ge skattetillägg med tjugo procent av det skattebelopp som tiUkommer.

Skattetillägg som påförts vid ef-    Har skattskyldig i mål om skatt
terbeskatlning på grund av under- skriftligen lämnat uppgift som be
låtenhet att lämna föreskriven   finnes oriklig, påförs honom skat-
uppgift skall undanröjas av be- tetillägg med tjugo procent av den
skattningsmyndigheten om uppgif- skatt som ej skulle ha påförts, om
ten lämnats inom en månad från den oriktiga uppgiften godtagits,
den dag, då den skattskyldige er-   Skattetillägg utgår dock ej, om
hållit del av beslutet om skatte- uppgiften ej prövats med hänsyn
tillägg.                                    till att besvären kommit in för sent.

1 Senaste lydelse av lagens rubrik 1974: 869.

Prop. 1977/78:136 34

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

avseende samma fordonsägare för en och samma skatteperiod får nedsättas till 500 kronor eller, i fall som avses i andra stycket, 1 000 kronor.

1. Denna lag träder 1 kraft två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

2. De nya bestämmelserna i 24 § tillämpas om den oriktiga uppgiften har lämnats efter ikraftträdandet. Har uppgiften lämnats före ikraftträdandet tillämpas fortfarande de äldre bestämmelserna.

3. Den nya bestämmelsen i 27 § andra stycket tillämpas i fråga om oriktig uppgift som har lämnats efter Ikraftträdandet. Hänvisningen i 27 § tredje stycket till 37 f § lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning skall, i fråga om skattetillägg som påförts genom beslut av beskattningsmyndighet efter ikraftträdandet, avse sistnänmda lagrums lydelse enligt lagen (1978: 000) om ändring i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning. I fråga om annat skattetiUägg skall hänvisningen i de äldre bestämmelserna i 27 § tredje stycket till 37 c § förstnämnda lag fortfarande gälla och avse detta lagrums urspmngliga lydelse.

4. I fråga om förseningsavgift för skatteår eller skatteperiod som gått till ända efter ikraftträdandet skall hänvisningen i 28 § tredje stycket tiU 37 f § första stycket lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss kon-sumtionsbeskatming avse sistnämnda lagrums lydelse enligt lagen (1978: 000) om ändring i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning. I fråga om förseningsavgift för annat skatteår eller annan skatteperiod skall hänvisningen till 37 c § förstnämnda lag fortfarande gälla och avse lagrummets ursprungUga lydelse.

5. Den nya bestämmelsen i 28 § tredje stycket om nedsättning av förseningsavgift tiUämpas i fråga om avgift för skatteår eller skatteperiod som gått till ända efter ikraftträdandet.

Prop. 1977/78:136 35

5 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring, m. m.

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring, m. m.i dels att 14, 15, 26 a, 43 och 45—49 §§ skall ha nedan angivna lydelse, dels att i lagen skall införas sex nya paragrafer 43 a—43 d §§ samt 49 a och 49 b §§ av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

14 §

Har arbetsgivare i uppgift eUer upplysning, avlämnad till ledning för beräkning av avgiftsunderlag, lämnat oriktigt meddelande och har meddelandet följts eller har eljest meddelandet föranlett att avgiftsunderlag för honom icke bUvit bestämt eller blivit bestämt till för lågt belopp, skall riksförsäkringsverket bestämma det avgiftsunderlag, som genom berörda förfarande undandragits. Sådant avgiftsunderlag må dock ej bestämmas om vad som undandragits är att anse såsom ringa.

Föreligga sådana omständigheter att avgiftsunderlag som avses i föregående stycke skall bestämmas och kan på grund av vad sålunda och i övrigt förekommit antagas att av arbetsgivaren lämnad uppgift eller upplysning icke varit av beskaffenhet att kunna läggas till grund för en riktig beräkning av avgiftsunderlaget, skall avgiftsunderlaget bestämmas med tillämpning av 10 §.

Vad ovan sagts skaU äga motsvarande tillämpning om arbetsgivare, ehuru uppgiftspliktig, underlåtit avlämna uppgift eller infordrad upplysning.

Avgiftsunderlag som avses i denna paragraf må icke bestämmas efter utgången av sjätte året efter utgiftsåret. Har arbetsgivaren avlidit, påföres avgiftsunderlaget hans dödsbo, dock att sådan påföring icke må ske med mindre fråga därom prövats inom två år efter utgången av det kalenderår, under vilket bouppteckning efter honom blivit ingiven för registrering.

Har arbetsgivaren åtalats för Har arbetsgivaren åtalats för
skattebrott som avser hans arbets- skattebrott som avser hans arbets
givaravgift må, även efter utgång- givaravgift må, även efter utgång
en av den i fjärde stycket angivna en av den i fjärde stycket angivna
tiden, avgiftsunderlag bestämmas tiden, avgiftsunderlag bestämmas
för det utgiftsär, som åtalet avser. för det utgiftsår, som brottet av-
Avgiftsunderlag må dock icke be- ser. Detsamma gäller, om bestäm-
stämmas med mindre fråga därom mande av avgiftsunderlag medför
prövats före utgången av kålen- att arbetsgivaren enligt 12 § skat-
deråret efter det då åtalet skett. tebrottslagen (1971: 69) år fri från
Har arbetsgivaren avlidit skall frå- ansvar för sådant brott. Avgifts-
ga om påföring av avgiftsunderlag underlag som nu har sagts må
för dödsboet prövas inom sex må- dock icke bestämmas med mind-

' Lagen omtryckt 1974: 938. Senaste lydelse av lagens rubrik 1974: 938.

43 § första stycket

Har arbetsgivare i arbetsgivaruppgift eller annat skriftligt meddelande, avlämnat tiU ledning vid beräkning av hans avgiftsunderlag, lämnat oriktig uppgift, påföres honom avgiftstillägg med tjugo procent av arbetsgivaravgift, som genom den oriktiga uppgiften undandragits eller, om uppgiften följts, skulle ha undandragits.

43 § andra stycket

Avgiftstillägg utgår även dä avgiftsunderlag med avvikelse från arbetsgivaruppgift uppskattats med stöd av 10 §. / sådant fall beräknas tillägget på det avgiftsbelopp som påföres utöver avgift enligt uppgiften.

43 § tredje stycket

Har avgiftsunderlag uppskattats med stöd av 10 § på grund av att arbetsgivaruppgift ej avlämnats, påföres avgiftstillägg beräknat på hela avgiftsunderlaget eller, om

43 §

Har arbetsgivare i arbetsgivaruppgift eller annat skriftiigt meddelande, avlämnat till ledning vid beräkning av hans avgiftsunderlag, lämnat uppgift som befinnes oriktig, påföres honom avgiftstillägg med tjugo procent av den arbetsgivaravgift som ej skulle ha påförts om den oriktiga uppgiften godtagils.

43 a §

Har arbetsgivaruppgift lämnats men avvikelse skett från denna med stöd av 10 § påföres arbetsgivaren avgiftstillägg med tjugo proceni av det avgiftsbelopp som //// följd av uppskattningen påföres arbetsgivaren utöver den avgift som eljest skulle ha påförts honom. Till den del uppskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift från arbetsgivaren skall dock avgiftstillägg ulgå enligt bestämmelserna i 43 §.

43 b §

Har avgiftsunderlag uppskattats med stöd av 10 § på grund av att arbetsgivaruppgift ej avlämnats, påföres avgiftstillägg, om arbetsgivaruppgift ej inkommit trots att

Nuvarande lydelse

arbetsgivaren lämnat skriftligt meddelande till ledning vid riksförsäkringsverkets beräkning av avgiftsunderlaget, på det avgiftsbelopp som på grund av uppskattningen utgår utöver avgift enligt meddelandet. Riksförsäkringsverkets beslut om sådant avgiftstiU-lägg skaU undanröjas av myndigheten, om arbetsgivaruppgift avlämnas senast inom tre veckor från den dag då arbetsgivaren fått del av beslutet om avgiftstillägget.

45 § första stycket

Har arbetsgivare frivilligt rättat oriktig uppgift, utgår icke avgiftstillägg. Sådant tillägg utgår ej heller i den mån avvikelse från vad arbetsgivaren uppgivit innebär rättelse av uppenbar felräkning eller misskrivning.

45 § andra och tredje styckena Avgiftstillägg må helt eftergivas, om felaktigheten eller underlåtenheten med hänsyn till arbetsgivarens ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller den oriktiga uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet är att anse som ursäktiig, eller om det belopp som kunde ha undandragits genom felaktigheten eller underlåtenheten är att anse som ringa.

Föreslagen lydelse

anmaning utsänts till arbetsgivaren. Tillägget beräknas till tjugo procent av det avgiftsbelopp som till följd av uppskattningen påföres utöver den avgift som skulle ha påförts enligt skriftliga uppgifter, som arbetsgivaren lämnat till ledning för riksförsäkringsverkets beslut om avgiftsunderlag. Till den del uppskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift från arbetsgivaren skall avgiftstillägg utgå enligt bestämmelserna i 43 §.

43 c §

Beslut om avgiftstillägg enligt 43 b § skall undanröjas av riksförsäkringsverket, om arbetsgivaruppgift inkommit inom tre veckor från den dag då arbetsgivaren fått del av beslutet.

43 d§

Avgiftstillägg utgår ej i samband med rättelse av felräkning eUer, misskrivning, som uppenbart framgår av arbetsgivaruppgift eller annat skriftligt meddelande från arbetsgivaren.

Har arbetsgivare frivilligt rättat oriktig uppgift, utgår icke avgiftstillägg.

45 §

Avgiftstillägg och förseningsavgift må helt eftergivas, om felaktigheten eller underlåtenheten kan antagas ha sådant samband med arbetsgivarens ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller därmed jämförligt förhållande att den kan anses ursäktlig. Detsamma gäller, om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig med hänsyn till den oriktiga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskild omständighet, som rör annat än vad som säges i första punkten.

Prop. 1977/78:136 39

Nuvarande hdelse Föreslagen lydelse

Andra stycket gäller i tillämp- Avgiftstillägg må helt eftergivas

liga delar beträffande försenings- även i fall då det belopp som kun-
avgift. Sådan avgift må även ned- de ha undandragits genom felak-
sättas. tigheten eller underlåtenheten är

att anse som ringa.

46 §

Fråga om avgift som av.ies i 43 Fråga om avgiftstillägg eller

eller 44 § prövas av riksförsäk- förseningsavgift prövas av riksför-
ringsverket. säkringsverket.

Innan fråga om avgiftstillägg avgöres skall arbetsgivaren beredas tillfälle yttra sig, om ej hinder möter däremot.

47 §"

Arbetsgivares yrkande beträffande avgiftstillägg eller förseningsavgift skall, oavsett vad som eljest föreskrives om besvär, prövas om beslutet om avgiftsunderlaget icke vunnit laga kraft.

48 §5

Avgiftstillägg eller förseningsavgift må ej påföras efter utgången av den tidrymd som i 14 § föreskrives i fråga om arbetsgivaravgift. Detsamma gäller vid rättelse av avgiftstillägg eller förseningsavgift som ej påförts eller beräknats till för lågt belopp på grund (IV felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende.

A vgiftslillägg eller förseningsavgift må ej påföras sedan arbetsgivaren avlidit.

49 §'

Bestämmelserna om eftergift skola beaktas även om yrkande härom ej framställts i den mån det föranledes av vad som förekommit i ärendet om avgift.itUlägg eller förseningsavgift.

47§''

Finner riksförsäkringsverket vid Om avgiftsunderlag eller arbets
prövning av ansökan om rättelse givaravgift nedsättes, skall även
eller eljest att avgiftsunderlaget vidtagas därav föranledd ändring

4 Nuvarande lydelse av 47 § se vid föreslagen lydelse av 49 § andra stycket.

5 Nuvarande lydelse av 48 § se vid föreslagen lydelse av 49 a §.

8 Nuvarande lydelse av 49 § se vid föreslagen lydelse av 49 b § andra stycket. " Senaste lydelse 1978: 38.

Prop. 1977/78:136 43

7 Förslag till

Lag om ändring i stämpelskattelagen (1964: 308)

Härigenom föreskrivs att 41a och 56 §§ stämpelskattelagen (1964: 308)' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

41 a§

I fråga om stämpelskatt, .som   1 fråga om stämpelskatt, som
fastställes av riksskatteverket, gäl-     fastställes av riksskatteverket, gäl
la bestämmelserna om särskilda    la bestämmelserna om särskild av-
avgifter i 37 a—37 f §§ och 37 g § gift i 37 a—37 i §§ lagen (1959:92)
andra stycket lagen om förfaran-   om förfarandet vid viss konsum-
det vid viss konsumtionsbeskatt- tionsbeskattning.
ning

56 §

Regeringen eller den myndighet regeringen förordnar äger, när synnerliga skäl äro därtill, medge befrielse från eller återbetalning av stämpelskatt.

Medgives   befrielse   från   eller Medgives   befrielse   från   eller
återbetalning av skatt, må medgi-   återbetalning av skatt, får medgi
vandet avse även särskild avgift    vandet avse även särskUd avgift.
som avses i 41 a §.

Vid beslut om återbetalning av skatt, som meddelas med stöd av första stycket, ankommer det på regeringen eller myndighet, som där sägs, att förordna i vad mån ränta skall utgå på skattebelopp, som återbetalas. Räntan må dock ej beräknas efter högre räntefot eller för längre tid än i 47 § andra stycket stadgas. I övrigt skall beträffande återbetalningen i tiUämpliga delar gälla vad i 47 § är för motsvarande fall föreskrivet.

Vad i denna lag stadgas om besvär skall icke gälla beslut, meddelat av beskattningsmyndighet med stöd av förordnande som sägs i första stycket.

Denna lag träder i kraft dagen efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling. Den nya lydelsen av 41 a § tillämpas dock endast i fall då deklaration skall lämnas efter ikraftträdandet. I annat fall tillämpas fortfarande 41 a § i sin äldre lydelse.

' Lagen omtryckt 1971: 454. Senaste lydelse av lagens rubrik 1974: 864. 2 Senaste lydelse 1974: 864.

Prop. 1977/78:136 44

8 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1976: 298) om statsplombering av utsäde och om växtförädlingsavgift

Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1976: 298) om statsplombering av utsäde och om växtförädlingsavgift skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

6§

Om växtförädhngsavgift gäller     Om växtförädlingsavgift gäller
i tUlämpliga delar lagen (1959: 92) i tUlämpUga delar lagen (1959: 92)
om förfarandet vid viss konsum- om förfarandet vid viss konsum
tionsbeskattning utom såvitt avser tionsbeskattning utom såvitt avser
37 a—37 g §§. Beskattningsmyn-    37 a— 37 j §§. Beskattningsmyn
dighet är statens centrala frökon-   dighet är statens centrala frökon-
trollanstalt. Annan som utför       trollanstalt. Annan som utför
statsplombering av utsäde skall statsplombering av utsäde skall
debitera och uppbära avgiften för   debitera och uppbära avgiften för
centrala frökontrollanstaltens räk- centrala frökontrollanstaltens räk
ning. Vite förelägges och utdömes ning. Vite förelägges och utdömes
av lantbruksstyrelsen. Till allmänt    av lantbruksstyrelsen. TUl allmänt
ombud utses tjänsteman hos länt- ombud utses tjänsteman hos lant
bruksstyrelsen,                            bruksstyrelsen.

Varje plomberingstlllfälle utgör sådan beskattningsperiod som avses i lagen om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning. Vid tillämpningen av 19 § nämnda lag har verkställd debitering samma verkan som där angivet preliminärt beslut. Avgiften skall i sådant fall erläggas inom den tid som bestämmes av den som utför statsplombering.

Denna lag träder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

Prop. 1977/78:136 45

Utdrag
BUDGETDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid regeringssammanträde 1978-02-23

Närvarande: statsrådet Ahlmark, ordförande, och statsråden Bohman, Turesson, Antonsson, Mogård, Olsson, Dahlgren, Asling, Söder, Troedsson, Mundebo, Krönmark, Ullsten, Burenstam Linder, Wikström, Johansson, Friggebo

Föredragande: statsrådet Mundebo

Proposition om ändrade regler för skattetillägg m. m.

1 Inledning

Ar 1971 infördes ett administrativt sanktionssystem på skatte- och avgiftsområdet. Det har ett vidsträckt tillämpningsområde och innefattar inkomst- och förmögenhetsskatterna, mervärdeskatten, punktskatterna, vägtrafikskatten och arbetsgivaravgifterna. De centrala bestämmelserna om de skatteadministrativa sanktionerna finns i taxeringslagen (1956: 623), TL, lagen (1968: 430) om mervärdeskatt, ML, lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning, FFL, vägtrafikskattelagen (1973: 601), VL, och lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring, AVGL. Samtidigt reformerades reglerna om skattebrott genom en ny lag, skattebrottslagen (1971: 69), SkBL, (prop. 1971: 10, SkU 1971: 16, rskr 1971: 72, SFS 1971: 69—98). Enligt det administrativa sanktionssystemet kan det påföras skatte- och avgiftstillägg vid oriktig uppgift i deklaration och vid skönstaxering samt förseningsavgift då deklaration inte har lämnats i rätt tid.

Genom denna lagstiftning skapades ett enklare, rättvisare och effektivare sanktionssystem på skatte- och avgiftsområdet. Den nya ordningen innebar också att man avkriminaliserade skatte- och avgiftsförseelser av mindre allvarligt slag.

Med stöd av regeringens bemyndigande den 13 februari 1975 tiUkal-lade dåvarande finansministern en kommitté för att se över både materieUa och formella regler i det skatteadministrativa sanktionssystemet.

Kommittén, som har antagit benämningen skattetlUäggsutredningen (Fi 1975:06), har den 2 mars 1977 avgett ett delbetänkande (SOU 1977: 6) Översyn av det skatteadministrativa sanktionssystemet 1, m. m.

Prop. 1977/78:136 46

I betänkandet lägger utredningen fram förslag om bl. a. vidgade möjligheter att efterge eller sätta ned skattetillägg och avgiftstillägg. Vidare föreslås regler om lägre skattetillägg på de direkta skatternas område i vissa fall, där risken för skattebortfall för det allmänna är förhållandevis liten, på grund av att kontrollmaterial regelmässigt är tillgängligt vid gransknmgen av den skattskyldiges uppgifter. Slutligen föreslås författningsändringar som avser vissa processuella frågor m. m.

På grundval av betänkandet har regeringen i prop. 1976/77: 92 föreslagit vissa ändringar av reglema om skattetillägg enligt TL. Förslaget har antagits av riksdagen (SkU 1976/77: 38, rskr 1976/77: 204, SFS 1977: 118). De nya bestämmelserna innebär att skattetillägg enligt TL skall utgå med 25 % i stäUet för 50 %, 1 sådana fall där oriktig uppgift i självdeklaration har kunnat rättas med ledning av kontrollmaterial som normalt är tillgängligt för taxeringsnämnden. Bestämmelserna till-lämpas fr. o. m. taxeringen år 1977.

Efter remiss har yttranden över betänkandet avgivits av justitiekanslern (JK), riksåklagaren (RÅ), kammarrätten i Göteborg, riksförsäkringsverket (RFV), statskontoret, riksrevisionsverket (RRV), riksskatteverket (RSV), riksdagens ombudsmän (JO), länsstyrelsema i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Blekinge, Malmöhus, HaUands, Göteborgs och Bohus, Älvsborgs, Värmlands, Västmanlands, Gävleborgs, Västemorriands, Jämtlands, Västerbottens samt Norrbottens län, 1969 års punktskatteutredning, mervärdeskatteutredningen, centralorganisationen SACO/SR, Svenska civilekonomföreningen/Civilekonomemas riksförbund (SCF/CR), Föreningen auktoriserade revisorer (FAR), Föreningen Sveriges fögderitjänstemän. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer. Kooperativa förbundet (KF), Landsorganisationen i Sverige (LO), Lantbmkarnas riksförbund (LRF), Landstingsförbundet, Svenska arbetsgivareföreningen (SAF), Svenska bankföreningen, Svenska företagares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund. Svenska kommunförbundet. Svenska revisorsamfundet (SRS), Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, Sveriges hantverks- och industriorganisation (SHIO), Sveriges industriförbund, Sveriges köpmannaförbund. Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund (TOR), Tjänstemännens centralorganisation (TCO).

Flera remissinstanser har bifogat yttranden från andra myndigheter. Sålunda har RÅ bifogat yttranden från överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, länsåklagarmyndighetema i Malmöhus, Kopparbergs och Norrbottens län. Länsstyrelsen i Stockholms län har bifogat yttranden från kronofogdemyndigheten i Stockholm, de lokala skattemyndigheterna i Handens, Stockholms och Södertälje fögderier, länsstyrelsen i Södermanlands län, yttranden från de lokala skattemyndigheterna i Eskilstuna och Nyköpings fögderier, länsstyrelsen i

Prop. 1977/78: 136 47

Kronobergs län, gemensamt yttrande från de lokala skattemyndighe-tema 1 Ljungby och Växjö fögderier och länsstyrelsen i Malmöhus län, yttranden från de lokala skattemyndigheterna i Malmö och Lunds fögderier. LRF hänvisar till ett av Lantbrukarnas skattedelegation avgivet yttrande. SAF, Svenska bankföreningen, Sveriges industriförbund och Sveriges köpmannaförbund åberopar yttrande av Näringslivets skattedelegation. Yttrande har även inkommit från Medborgarrättsrörelsen.

2 Nuvarande ordning 2.1 Bakgrund

Det skatteadministrativa sanktionssystemet har tillämpats sedan år 1972. Det infördes på grundval av de förslag som skattestrafflagutred-ningen lade fram i sitt betänkande Skattebrotten (SOU 1969: 42).

Den centrala författningen på skattebrottens område var då skattestrafflagen (1943: 313) SkSL, som innehöll bestämmelser om brotten falskdeklaration och vårdslös deklaration. Falskdeklaration förelåg när någon i deklaration eller däremot svarande skriftlig försäkran till ledning för faststäUande av skatt uppsåtligen hade lämnat oriktig uppgift, som var ägnad att för honom eller den han företrädde leda tUl frihet från skatt, tiU för låg skatt eller tUl oriktig återbetalning av skatt. Med skatt jämställdes i detta sammanhang annan allmän avgift. Vårdslös deklaration förelåg om någon av grov oaktsamhet begick sådan gäming som nu sagts. Straffet för falskdeklaration var böter eller fängelse i högst två år. Böterna skulle bestämmas tUl högst fem gånger det belopp som hade eller kunde ha dragits undan eller oriktigt betalats tillbaka genom den oriktiga uppgiften, dock till minst 400 kr., om det undandragna skattebeloppet uppgick till eller översteg 100 kr. För vårdslös deklaration var straffet böter eller, om omständigheterna var synnerligen försvårande, fängelse i högst sex månader. Böterna skulle bestämmas till högst två och en halv gånger det undandragna skattebeloppet, dock till minst 200 kr., om detta uppgick till eller var större än 100 kr. Den som hade dömts till fängelsestraff enligt SkSL kunde efter omständigheterna åläggas straffskatt med högst tre gånger det belopp som hade eller kunde ha dragits undan eller oriktigt betalats tillbaka.

Skattestrafflagutredningen lät undersöka hur SkSL hade tillämpats åren 1964 och 1965 beträffande inkomstskatt och förmögenhetsskatt. Undersökningen visade att åtalen för vårdslös deklaration dominerade. Under de båda åren uppgick antalet lagförda falskdeklarationsbrott till sammanlagt 2 325. Antalet brott som avsåg vårdslös deklaration under samma tid var 7 365.

I 1 155 eller 49,6 % av falskdeklarationsfallén understeg skatte-

Prop. 1977/78:136 48

beloppet 1 000 kr. Vid vårdslös deklaration var motsvarande antal fall 5 560 eller 75 %. Ar 1965 avsåg ungefär hälften av åtalen för vårdslös deklaration undandragen skatt om högst 500 kr.

Skattestrafflagutredningen konstaterade, att åtalen för brott mot SkSL till ungefär två tredjedelar riktade sig mot löntagare vars inkomstförhållanden var relativt okomplicerade och därigenom lätt kunde kontrolleras.

Skattestrafflagutredningen ansåg att dess undersökningar gav vid handen att reaktionen mot skattefusket var helt otillfredsställande. För underlåtenhet att avge deklaration till inkomst- och förmögenhetsskatt

— ca 70 000 fysiska personer hade åsatts taxering i avsaknad av deklaration — saknades helt straffrättslig reaktionsform. Enligt den s. k. deklarationsundersökningen kunde man utgå ifrån, att det år 1966 ändrades 366 000 deklarationer på grund av oriktig uppgift till det allmännas nackdel med belopp över 100 kr. I 103 000 deklarationer uppgick ändringen till 1 000 kr. eller mer. Det nu redovisade undersökningsmaterialet avsåg —- som antytts — endast självdeklarationer för inkomst- och förmögenhetsskatt. FörhåUandena inom andra beskattningsområden hade ej undersökts. De angivna siffroma skulle enligt skattestrafflagutredningen jämföras med antalet domar för skattebrott åren 1964 och 1965

— enligt det föregående i genomsnitt ca 4 800 om året — samt med att det år 1967 dömdes ca 8 000 personer för deklarationsförsummelse.

Skattestrafflagutredningen ansåg att påföljdssystemet drabbade ojämnt och slumpvis. Man borde enligt utredningens uppfattning sträva efter ett system som medförde en jämnare och mer frekvent reaktion samtidigt som det differentierades med hänsyn till gärningamas olika art och svårighetsgrad. Utredningen fann att en i administrativ ordning bestämd ekonomisk sanktion i förening med skärpta straff för skattebrottslighet av allvarligare art, var utvägen att bota bristerna i det dåvarande sanktionssystemet.

Som skäl för att föra in administrativa sanktioner anfördes bl. a. att ett administrativt påföljdssystem skulle bli snabbare, enklare och mindre kostnadskrävande för det allmänna än handläggning hos judiciella myndigheter. Den enskUde skulle därigenom besparas kostnader och besvär. Genom att påföljdema blev mer frekventa än den dittUlsvarande lagföringen för skattebrott, skulle trycket på de skattskyldiga att iaktta de åligganden som föreskrivs i skatte- och avgiftsförfattningar komma att öka.

I proposition tUl riksdagen (prop. 1971: 10) anslöt sig regeringen till utredningens synpunkter. Bl. a. pekades det på den negativa verkan som bristema i det då gällande påföljdssystemet måste ha på skattemoralen (s. 195), Vidare framhölls att ett administrativt påföljdssystem skulle göra det möjligt att avkriminaUsera en stor del av skattebrottsligheten. I propositionen underslröks, att ett ineffektivt påföljdssystem på skatte-

Prop. 1977/78: 136 49

området innebar större faror i rättssäkerhetsavseende än det hot mot rättssäkerheten som kunde ligga i risken för felaktiga beslut i fråga om skatte- och avgiftstillägg. Dessa fel kunde rättas till i högre instans.

2.2 Skatteadministrativa sanktioner enligt TL

2.2.1 Skattetillägg vid oriktig uppgift

Enligt 116 a § TL första stycket påförs skattetillägg om den skattskyldige lämnat oriktig uppgift i deklaration eller annat skriftiigt meddelande avgivet till ledning för taxering.

Skattetillägg för oriktig uppgift förutsätter således att den skattskyldige har lämnat deklaration eller annat skriftiigt meddelande till ledning vid sin taxering.

Det skriftiiga meddelandet skall innehålla oriktig uppgift, vilket bl. a. innebär att intäkt har utelämnats eller redovisats med felaktigt belopp eller att avdrag inte svarar mot kostnad som den skattskyldige har haft. Oriktigheten kan utgöras av såväl en osann som en utelämnad uppgift, som är av betydelse för att åsätta en riktig taxering. Det saknar betydelse om den oriktiga uppgiften har lämnats av uppsåt eller av vårdslöshet. Den oriktiga uppgiften skall ha föranlett avvikelse från deklarationen eller annat skriftligt meddelande från den skattskyldige och vara av sådan art att den påverkar skatteuttaget.

Meddelande som har lämnats för skattskyldig juridisk person skall anses vara avlämnat av den skattskyldige, om det ej är uppenbart att uppgiftslämnaren har saknat behörighet att företräda den skattskyldige.

Oriktig uppgift som har lämnats i mål om taxering eller eftertaxering har 1 praxis medfört skattetillägg endast i begränsad omfattning.

2.2.2 Skattetillägg vid skönstaxering

Om skönstaxering har vidtagits därför att den skattskyldiges deklaration eller underlaget för denna är så bristfälligt att deklarationen inte kan läggas till grund för taxeringen, skall skattetillägg enligt 116 a § TL andra stycket påföras.

Skönstaxering på grund av att den skattskyldige har underlåtit att deklarera föranleder skattetillägg enligt 116 a § tredje stycket. Skattetill-lägg påförs även om anmaning att deklarera inte har delgetts den skattskyldige.

Skattetillägg vid skönstaxering på grund av utebliven deklaration skall undanröjas av skatterätten om deklaration inkommer inom två månader efter det att den skattskyldige har fått del av beslutet om tillägget, dock senast innan skatterätten avgjort besvär över beslutet eller taxeringen. Skattetillägg av detta slag, som avser fysisk person, skall jämkas av skatterätten om den skattskyldige ger in sin deklaration efter tvåmå-nadersfristen men före utgången av året efter det då skattetillägget beslu-

4 Riksdagen 1977/78. 1 saml Nr 136

Prop. 1977/78:136 50

tades. Det jämkade tiUägget utgår med 10 % av det tillägg som annars skulle ha utgått, dock högst med 10 000 kr. Taxeringsintendenten har skyldighet att till länsskatterätten anmäla fråga om undanröjande eller jämkning av skattetillägg. Oriktig uppgift i ej undertecknad deklaration har i praxis inte ansetts medföra skattetillägg enligt 116 a § första stycket utan enligt tredje stycket, varför undanröjande eller nedsättning av skattetillägg skall ske,' när deklaration inges.

2.2.3 Skattetilläggets storlek och beräkning

Skattetillägg vid oriktigt meddelande utgår i normalfall med 50 % av den skatt som skulle ha undanhållits om den oriktiga uppgiften hade följts. I de fall den oriktiga uppgiften har rättats eUer har kunnat rättas med ledning av visst kontrollmaterial utgår skattetillägg fr. o. m. taxeringen år 1977 med 25 % på den skatt som skuUe ha undanhållits. Det kontrollmaterial som skall beaktas är taxeringsavi, föregående års deklaration, uppgift enligt TL som arbetsgivare eller annan än taxeringsnämnd utan anmaning skall lämna tUI ledning för annans taxering. Om skattetillägg utgår efter både 25 % och 50 % vid en och samma taxering skall enligt 116 h§ TL det totala skattebelopp som belöper på underlagen för avgiftsberäkningen fördelas efter den kvotdel som underlaget för 25 % resp. 50 % utgör av det sammanlagda avgiftsunderlaget.

Vid beräkningen av skattetilläggets storlek beaktas inte enbart den skattskyldiges debitering utan även makes eller, vad angår förmögenhetsskatten, även annan med honom samtaxerad persons skatt (omyndiga barns taxering). Sanktionen påverkas således av alla de konsekvenser för inkomst- och förmögenhetsskatten, som den oriktiga uppgiften kunde ha fört med sig. Skulle denna ha påverkat skattereduktionen enligt 2 § 4 mom. uppbördslagen (1953: 272), UBL, i en för den skattskyldiges make fördelaktig riktning påförs även skattetillägg.

Skattetillägg vid skönsmässig avvikelse från deklaration utgår med 50 % av den skatt som till följd av uppskattning utgår utöver skatt på inkomsten eller förmögenheten enligt deklarationen. Dessutom beaktas den betydelse taxeringsbeslutet kan ha i fråga om beräkning av skattereduktion för make. Skattetillägg beräknas efter 25 % om förutsättningar härför i övrigt föreligger.

Skattetillägg på grund av utebliven deklaration påförs med 50 % av den inkomst- eller förmögenhetsskatt, som debiteras på grund av taxeringarna. Har emeUertid den skattskyldige lämnat skriftligt meddelande om inkomst eller förmögenhet till ledning för taxeringsnämnden utan att avge deklaration skall hänsyn tas tUl detta. Avgiftssanktionen beräknas därvid på den skatt som på gmnd av uppskattningen utgår utöver skatt på inkomsten eller förmögenheten enligt uppgiften. Dessutom beaktas den betydelse 'taxeringsbeslutet kan ha 1 fråga om beräkning av skattereduktion för make.

Prop. 1977/78:136 51

Oriktig uppgift i meddelande som den skattskyldige lämnat kan föranleda skattetillägg efter den lägre procentsatsen.

2.2.4 Undantagsbestämmelser

SkattetiUägg utgår inte i den mån avvikelsen från den skattskyldiges meddelande innebär rättelse av uppenbar felräkning eller misskrivning.

Vidare gäller att tUlägg inte utgår i den mån avvikelsen avser bedömning av i skriftiigt meddelande framstäUt yrkande, såsom fråga om yrkat avdrag eller värde av naturaförmån eller tiUgång om avvikelsen inte gäller uppgift i sak. Har den skattskyldige frivilligt rättat oriktig uppgift utgår inte heller SkattetUlägg.

2.2.5 Förseningsavgift

Skattskyldig som inte har lämnat deklaration i laga tid påförs förseningsavgift. Avgiften är differentierad i enkel och dubbel förseningsavgift.

Dubbel förseningsavgift påförs skattskyldig som trots anmaning inte har lämnat självdeklaration inom föreskriven tid.

Har skattskyldig i rätt tid avlämnat deklarationshandling, som ej är behörigen undertecknad, utgår förseningsavgift endast om handlingen inte fullständigas med underskrift inom tid som föreskrivs 1 anmaning.

Enkel avgift utgör för alla skattskyldiga med undantag för aktiebolag en procent av den högsta beskattningsbara inkomsten vid taxeringen av inkomst i kommunen samt tre tiondels procent av den faststäUda skattepliktiga förmögenheten minskad med det skattefria belopp som tillkommer den skattskyldige vid förmögenhetsbeskattningen. Sanktionen är maximerad till 300 kr. för en skattskyldig vid en och samma taxering. Anknytningen till taxeringen till kommunal inkomstskatt innebär, att förseningsavgift kan utgå i varje kommun i vilken den skattskyldige har haft att lämna deklaration. Aktiebolag påförs enkel förseningsavgift med fast belopp som uppgår till 500 kr.

Dubbel förseningsavgift för annan skattskyldig än aktiebolag får ej underskrida 100 kr. För aktiebolag är dubbel förseningsavgift 1 000 kr.

2.2.6 Befrielse från särskild avgift

Skattetillägg får helt efterges dels när den skattskyldiges felaktighet eller underlåtenhet kan anses ursäktlig med hänsyn till hans ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller den oriktiga uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet, dels då fråga är om ringa belopp.

I tillämpliga delar gäller detta också beträffande förseningsavgift.

I fråga om de olika befrielsegrunderna och utredningsskyldigheten beträffande dessa anförde departementschefen följande (prop. 1971: 10 s. 272).

Prop. 1977/78:136 52

Med ålder avses inte enbart hög ålder utan även att den skattskyldige på grund av sin ungdom kan antas vara okunnig i deklarationsförfarandet. Med sjukdom förstås både fysisk och psykisk sjukdom som kan antas ha menligt påverkal den skattskyldiges förmåga att fullgöra sina skyldigheter. Utlänningar, som inte förstår språket och bott här endast kort tid, är vidare en grupp skattskyldiga som ofta kan förmodas ha bristande erfarenhet av deklarationsförfarandet.

Ursäktligheten bör emellertid bedömas inte enbart med hänsyn till den skattskyldiges särskilda subjektiva förhållanden utan det måste även beaktas vilken typ av felaktighet eller försummelse det är fråga om. En besvärlig skatterättslig fråga om skattskyldighet bör naturligtvis i detta sammanhang medföra en helt annan bedömning av ursäktligheten än exempelvis ett ej redovisat lönebelopp.

De nu berörda befrielsegrunderna bör kunna tiUämpas generöst, särskilt i samband med att avgiftssystemet introduceras men även därefter då de första gången kommer i fråga för en skattskyldig. Den myndighet som har att besluta om skattetillägg har inte skyldighet att självmant undersöka om befrielsegrund föreligger. Principen bör vara att den skattskyldige själv, som i princip bör beredas tillfälle att yttra sig innan beslut om avgift fattas, får anföra de omständigheter som i hans fall kan föreligga för befrielse. Ett ooh annat undantag från denna regel är emellertid motiverat, t. ex. när den skattskyldige har hög ålder, vilket framgår direkt av antingen deklarationen eller taxeringsavin. Deklarationen innehåUer ofta även upplysning om att den skattskyldige lider av långvarig sjukdom.

Av flera skäl bör tUlägg inte påföras när det är fråga om ringa belopp. Vad som får anses som ringa får närmare bestämmas av RSV. Den praxis som i dag tillämpas beträffande gränsen för belopp som bör för anleda eftertaxering synes kunna vara vägledande i detta sammanhang.

TiU ledning för tillämpningen av bestämmelserna om särskild avgift vid taxeringen år 1977 har RSV meddelat föreskrifter.

Beträffande eftergift av skattetiUägg anges bl. a.

Allmänt om utredningsansvaret

Den myndighet som har att besluta om skattetillägg är inte skyldig att självmant undersöka om befrielsegrund föreligger. Huvudregeln bör vara att den skattskyldige själv får anföra de omständigheter som i hans fall kan föreligga för befrielse. Undantag från denna regel är motiverat om det av deklarationsmaterialet eller taxeringsavin framgår sådana omständigheter som kan innebära ursäktlighet.

Ålder

Skattskyldig, som under inkomståret har fyllt 67 år eller som uppburit förtidspension, bör — om särskilda skäl inte föreligger — utan skriftväxling och särskild prövning befrias från SkattetUlägg. Som särskild omständighet anses främst att det belopp som enligt bestämmelserna i 116 a § TL grundar skattetillägg är hänförligt tUl mera betydande inkomst av förvärvsarbete vid sidan om uppburen pension. I sådant fall bör den lokala skattemyndigheten söka utreda om förseelsen är av sådan art att skattetillägg — trots den skattskyldiges ålder — bör påföras. Om frågan inte kan utredas eller myndigheten finner att SkattetUlägg

Prop. 1977/78:136 53

bör påföras, får det ankomma på den skattskyldige att visa att förseelsen eller underlåtenheten har sådant samband med hans ålder att den på grund härav eller av annan anledning kan anses ursäktlig. Vid 1977 års taxering bör för mera betydande inkomst vid sidan av pension till-lämpas en bcloppsgräns på 10 000 kr. Detta innebär att skattskykUg, som utöver folkpension eller annan pension uppburit inkomst av förvärvsarbete, inte bör påföras skattetillägg om inkomsten av detta arbete uppgått till högst 10 000 kr. Överstiger emellertid inkomsten detta belopp föreligger förutsättning att påföra skattetillägg. Skattetillägg skall i sådant fall bestämmas oberoende av om den felaktiga uppgiften avser förvärvsinkomst eller annan typ av inkomst.

Bristande erfarenhet

Skattskyldig, som för första gången fullgör sin deklarationsskyldighet, kan i aUmänhet antas ha bristande erfarenhet av deklarationsförfarandet. Denna befrielsegrund är tillämplig inte enbart beträffande skatt-skyldig, som på grund av sin ungdom eller otillräcklig skolunderbyggnad kan antas brista i kunskap och erfarenhet i fråga om deklarationsförfarandet, utan gäller även när skattskyldig för första gången har att avge självdeklaration. Befrielse från skattetillägg på grund av bristande erfarenhet kan således medges den som i mogen ålder efter lång tids bortovaro har trätt in i förvärvslivet och haft Inkomst som har deklarerats. Samma förhållande gäller t. ex. om en skattskyldig haft inkomst enbart av tjänst men under beskattningsåret har erhållit ny förvärvskälla såsom jordbruksfastighet eller rörelse.

Utlänning, som saknar eller har endast ringa kunskap i svenska språket eller som har vistats kort tid i landet kan oftast förutsättas ha bristande erfarenhet av deklarationsförfarandet. Med kort tid avses i detta sammanhang en sammanhängande tidsperiod av tre år. Befrielsegrunden bristande erfarenhet bör i detta avseende i regel inte anses föreligga när utlänning skall lämna deklaration för fjärde gången. Framgår det emellertid av taxeringsmaterialet att skäl för befrielse föreligger, bör skattetillägget efterges utan skriftväxling med den skattskyldige.

Sfukdom

Med sjukdom förstås både fysisk och psykisk sjukdom som kan antas ha menligt påverkat den skattskyldiges förmåga att fullgöra sina skyldigheter. Enbart sjukdom som sådan utgör inte grund för befrielse utan det skall föreligga ett samband mellan sjukdomen och den oriktiga uppgiften resp. underlåtenheten. Läkarintyg bör infordras endast om det anses erforderligt for bedömningen. Om det av deklarationsmatcrialet framgår att skattskyldig lidit av sjukdom, som kan antas ha påverkat hans fömtsättningar att fullgöra deklarationsskyldigheten, bör lokal skattemyndighet tiUämpa samma förfaringssätt vid utredningen som har angivits urider befrielsegrunden ålder.

Uppgift av särskild beskaffenhet och därmed jämförlig omständighet

Ursäktligheten bör inte bedömas enbart med hänsyn till den skattskyldiges personliga förhållanden. Det måste också beaktas vilken typ av felaktighet eller försummelse det är fråga om. En besvärlig skatterättslig fråga, t. ex. om skattskyldighet, bör i detta sammanhang medföra en helt annan bedömning av ursäktligheten än exempelvis ett ej

Prop. 1977/78: 136 54

redovisat lönebelopp. Ett självklart krav är emellertid att den skattskyldige skall redovisa inkomster tUl fulla belopp i deklarationen och att avdrag skall motsvaras av faktiska kostnader av det slag som har angivits i deklarationen. Åsidosätter den skattskyldige dessa krav på sanningsplikt bör skattetillägg påföras om inte omständigheter till grund för befrielsen föreligger. Har skattskyldig i sin deklaration redovisat inkomst i enlighet med på kontrolluppgift angivet lönebelopp, som felaktigt har angivits för lågt, bör skattetillägg ej påföras när fråga är om smärre avvikelser.

En ursäktlig obekantskap med eller missuppfattning av en författningsbestämmelse bör inte medföra att tiUägg påförs.

Vid 1977 års taxering gäller t. ex. nya regler för fåmansföretag, företagsledare och delägare i fåmansföretag samt nya regler om uppdelning av inkomst mellan makar och om beskattning av realisationsvinst. Dessa bestämmelser kan i vissa delar vara svårtolkade. Anvisningar och information har inte varit tiUgängliga förrän under senare delen av år 1976. Därför kan skäl föreligga att se ursäktligt på fel som har uppstått på grund av missuppfattning av eller obekantskap med de nya reglerna.

Skattetillägg bör inte påföras den som har underlåtit att deklarera sådan ersättning beträffande vilken det under de senaste åren har bestämts att den utgör skattepliktig inkomst för mottagaren.

Skattetillägg bör ej påföras när t. ex. make deklarerar andre maken tiUkommande Inkomster om det inte är uppenbart att det skett i syfte att erhålla skattelindring.

Beträffande frågor som regleras i dubbelbeskattningsavtal kan skattetiUägg, som har påförts på grund av att den skattskyldige har lämnat oriktig uppgift om inkomst eller påförd skatt, efterges av regeringen om den förordnar att viss inkomst eller förmögenhet inte skall beskattas här 1 landet.

Ringa belopp

Överstiger ej det belopp, som till följd av felaktighet eller underlåtenhet har undandragits vid inkomsttaxeringen, 1 000 kr. eller vid förmögenhetstaxeringen 20 000 kr. — utöver skattefritt belopp — bör i regel skattetillägg inte påföras. Vidare bör skattskyldig med låg inkomst inte påföras skattetillägg även om undandragen inkomst skulle något överstiga nämnda belopp. Med låg inkomst avses i detta sammanhang "sammanräknad inkomst" som ej uppgår till 15 000 kr. Skattskyldig med låg inkomst bör inte påföras skattetillägg, om det undanhållna beloppet understiger 1 500 kr. Ej heller bör tillägg påföras om undandraget belopp utgör endast en obetydlig del av de totala inkomsterna, dvs. om undanhållet belopp understiger 1 % av den taxerade inkomsten, dock högst 10 000 kr.

"Mfuk" tUlämpning

Befrielsegrunderna bör vid 1977 års taxering tillämpas generöst enligt regeln "hellre fria än fälla". Det kan i tveksamma fall vara lämpligt att låta bero med den skriftväxling som kan ha skett i avgiftsfrågan med den skattskyldige. Denne bör under alla förhållanden underrättas om beslutet.

Beträffande eftergift av förseningsavgift anges i RSV:s anvisningar följande.

Prop. 1977/78: 136 55

Bestämmelserna om befrielse från skattetillägg gäller i tillämpliga delar även för förseningsavgift.

Befrielsegrunden ålder bör i detta sammanhang tillämpas endast beträffande fall där åldern kan antas ha ett direkt samband med underlåtenheten, dvs. åldern som sådan utgör inte grund för befrielse.

Deklarationer från skattskyldiga i utlandet kommer många gånger in för sent. Om det föreligger särskilda omständigheter som är betingade av utlandsvistelsen, t. ex. att den deklarationsskyldlgc inte haft tillgång tiU deklarationsblanketter i tid eller att postgången har fungerat otillfredsställande, kan förseningen anses ursäktlig. Förseningsavgift bör därför efterges, om det framgår eller kan antas att förseningen har berott på omständigheter över vilka den deklarationsskyldige inte har kunnat råda.

Aktiebolag, som har bildats efter den 1 juli 1976 och som tillämpar kalenderårsredovisning bör vid 1977 års taxering inte påföras förseningsavgift om bolaget meddelat att räkenskapsåret har förlängts. Ej heller bör under år 1976 bUdat bolag med brutet räkenskapsår påföras förseningsavgift vid 1977 års taxering om räkenskapsåret går till ända efter den 28 februari under taxeringsåret.

2.2.7 Förfarandet vid påföring civ avgift

Beslut i första instans i frågor om skattetillägg och förseningsavgift fattas av lokala skattemyndigheten i det fögderi där beskattningsorten är belägen. 1 vissa fall får dock länsstyrelsen bestämma vilken lokal skattemyndighet som skall besluta i sanktionsfrågan. Om skattetillägg vid eftertaxering beslutar skatterätten.

Lokala skattemyndigheten skall pröva fråga om skattetillägg och förseningsavgift före den 1 oktober taxeringsåret.

I särskilda fall får beslut fattas senare t. ex. då omfattande skriftväxling har varit nödvändig. Beslut får dock ej fattas efter den 15 december taxeringsåret.

Innan beslut fattas om påföring, skall den skattskyldige beredas tUlfälle att yttra sig, om inte hinder finns mot detta. Om det är påkallat, får yttrande även inhämtas av taxeringsnämndens ordförande.

Rättas taxering med stöd av 72 a § TL skall lokala skattemyndigheten påföra avgift eller ändra redan påförd avgift om det föranleds av rättelsen av taxeringen.

Beslut om skattetillägg och förseningsavgift skall med angivande av skälen tillställas den skattskyldige i samma ordning som underrättelse om avvikelse från deklaration. Beslutet innehåUer dock inte besked om avgiftens storlek eftersom skatten inte är uträknad, när beslutet om avgiften sänds till den skattskyldige.

Skattetillägg och förseningsavgift debiteras som slutlig eller tillkommande skatt enligt UBL och tillfaller statsverket. Avgiftssanktionerna skall anges i helt krontal så att öretal faller bort. Understiger skattetill-lägg eller, om även förutsättningar för förseningsavgift föreligger, summan av skattetillägg och förseningsavgift 100 kr., skall inte någon påföring ske.

Prop. 1977/78:136 56

2.2.8 Besvär

Besvärsförfarandet följer i princip de regler som gäller för taxering. Vissa särbestämmelser gäller bl. a. med hänsyn till att lokala skattemyndigheten och inte taxeringsnämnden är första instans i sanktionsfrågor som hänför sig till taxeringsarbetet i första Instans.

Talan mot lokala skattemyndighetens beslut om skattetillägg och förseningsavgift förs enligt 116 g § TL genom besvär hos skatterätten, och skall inkomma till skatterättens kansli inom två månader efter det att den skattskyldige har erhållit del av beslutet.

Enligt 116 g § tredje stycket kan taxeringsintendenten föra talan om påföring eUer ändring av avgift. Bestämmelsen innebär bl. a. att han hos skatterätten kan yrka att skattetillägg eUer förseningsavgift påförs, när lokala skattemyndigheten har underlåtit detta eller inte haft skäl att gå in på frågan härom. Vidare föreskrivs i samma stycke att taxeringsintendentens besvär om sådan avgift skall, om han för talan om taxering eller eftertaxering, föras i samband med målet om taxering eller eftertaxering. Av den allmänna hänvisningen i 116 j § till övriga bestämmelser i TL följer bl. a. att taxeringsintendenten har rätt att anföra besvär hos länsskatterätten intill utgången av april månad året efter taxeringsåret.

I 116 i § föreskrivs, att om det vid prövning av besvär i taxeringsmål befinns att taxering skall sättas ned skall därav föranledd ändring av avgift beslutas. Det Innebär att skattedomstol oavsett yrkande skall besluta om nedsättning, om beslut 1 taxeringsfrågan medför ändring av förutsättningarna för beräkningen av avgifterna tlU den skattskyldiges fördel.

2.3 Skatteadministrativa sanktioner enUgt ML

2.3.1 Inledning

Bestämmelser om skattetillägg och förseningsavgift finns i 64 a—64 h §§ ML. Dessa regler stämmer i flertalet hänseenden sakligt sett helt överens med motsvarande regler i TL. Förutsättningarna för att påföra skattetillägg är desamma enligt TL och ML. SkattetUlägg påförs vid oriktig uppgift i deklaration eller annat skriftligt meddelande (64 a § första stycket), vid skönsmässig beskattning på grund av bristfällig deklaration och då skönsbeskattning äger rum på grund av utebliven deklaration (64 a § andra stycket).

Meddelande som har lämnats för skattskyldig juridisk person skall enligt 64 a § fjärde stycket anses vara avlämnat av den skattskyldige, om det inte är uppenbart att uppgiftslämnaren har saknat behörighet att företräda den skattskyldige.

2.3.2 Skattetillägg vid oriktig uppgift

För att skattetillägg vid oriktig uppgift skall utgå krävs att den skattskyldige har lämnat deklaration eUer annat skriftligt meddelande tiU

Prop. 1977/78:136 57

ledning för fastställelse av hans egen skatt. Vidare skall det skriftliga meddelandet innehålla en oriktig uppgift. Begreppet oriktig uppgift kan även innefatta förtigande av en uppgift som skulle ha haft betydelse vid skattens fastställande. Någon bestämmelse som motsvarar den i 116 b § TL att skattetillägg inte utgår vid oriktigt yrkande, finns ej i ML. 1 RSV:s anvisningar (RSV II 1972: 17) uttalas dock, att oriktigt yrkande ej föranleder skattetillägg.

Enligt RSV:s anvisningar bör vidare, vid bedömningen av huruvida tillägg skall utgå eller ej, beaktas att varje redovisningsperiod utgör en sluten enhet. Det förhållandet att ett fel i redovisningen för en period har korrigerats eller kan antas komma att korrigeras i nästkommande period(-er) utan att detta har meddelats, s. k. periodiseringsfel, utesluter således inte i och för sig att tiUägg utgår. Detsamma gäller vid transaktioner mellan skattskyldiga parter, då för lågt redovisad utgående skatt hos säljaren svarar mot ett för lågt avdrag för ingående skatt hos köparen.

SlutUgen fordras för skattetillägg för oriktig uppgift att skatten för redovisningsperioden till följd av avvikelse från den oriktiga uppgiften skall ha utgått med högre belopp eller tillgodoräknats med lägre belopp än om meddelandet hade följts vid skattens fastställande.

2.3.3 Skattetillägg vid skönsbeskattning

Skattetillägg påförs om skatten med stöd av 30 § tredje stycket eller 38 § tredje stycket ML har höjts skönsmässigt därför att den inte har kunnat beräknas tillförUtligt med ledning av lämnad deklaration och övriga handlingar eller har uppskattats efter skön.

2.3.4 Skattetilläggets storlek och beräkning

Skattetillägg vid oriktig uppgift beräknas på det skattebelopp som till följd av avvikelse från den oriktiga uppgiften utgår eller ej skall tiUgodoräknas den skattskyldige. I det belopp, på vilket tillägget beräknas, skall således räknas in även sådan minskning av överskjutande ingående skatt, som skett tUl följd av att oriktig uppgift har rättats.

Skattetillägg vid skönsmässig beskattning på grimd av bristfällig deklaration beräknas på den skatt som utgår utöver vad den skattskyldige har uppgett i deklaration eller annan handling avgiven tUl ledning vid länsstyrelsens beslut i fråga om skatten.

Har deklaration inte länmats, utgår i regel skattetiUägg beräknat på hela den skönsmässigt faststäUda skatten. Har visst skattebelopp uppgetts i annat meddelande än deklaration, beräknas tiUägget på det faststäUda belopp som överstiger beloppet enligt detta andra meddelande.

Skattetillägg enligt ML utgår med 20 % av avgiftsunderlaget.

Prop. 1977/78:136 58

2.3.5 Undantagsbestämmelser

Tillägg som har påförts vid utebliven deklaration skall helt undanröjas av länsstyrelsen om deklaration lämnas inom en månad från den dag då den skattskyldige har fått del av beslutet om tillägg.

Skattetillägg utgår inte i den mån avvikelse från vad den skattskyldige har uppgett innebär rättelse av uppenbar felräkning eUer miss-skrivning. Sådana fel som har uppstått på grund av felräkning eller misskrivning i den skattskyldiges underlag för deklarationen medför däremot att tiUägg i princip skall utgå. Detta gäller också fel av redovisningsteknisk karaktär, konteringsfel och liknande.

Har skattskyldig frivilligt rättat oriktig uppgift, påförs inte skattetillägg.

2.3.6 Förseningsavgift

Förseningsavgift kan påföras dels skattskyldig som har att avge deklaration för mervärdeskatt utan anmaning, dels skattskyldig som enligt 6 § ML är undantagen från redovisningsskyldighet. I det senare fallet utgår dock avgift först sedan den skattskyldige har underlåtit att efterkomma anmaning att deklarera.

Förseningsavgift utgår med 100 kr. Har skattskyldig trots anmaning inte avgett deklaration inom föreskriven tid, utgår dubbel avgift med 200 kr. Dubbel avgift påförs även i det fall den skattskyldige för någon av de tre närmast föregående perioderna har underlåtit att lämna deklaration inom föreskriven tid. Enligt RSV:s anvisningar bör därvid med underlåtenhet förstås endast sådan som föranlett att avgift har tagits ut.

2.3.7 Befrielse från särskild avgift

Bestämmelsema om eftergift enligt ML har fått ett innehåll som stämmer överens med motsvarande föreskrifter i TL. Sålunda får skattetiUägg helt efterges, om felaktigheten eller underlåtenheten med hänsyn till den skattskyldiges ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller den oriktiga uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet är att anse som ursäktlig, eller om det belopp som kunde ha undandragits genom felaktigheten eller underlåtenheten är att anse som ringa.

Vad nu har sagts gäller i tillämpliga delar beträffande förseningsavgift. Sådan avgift får även sättas ned.

I förarbetena har befrielsegrunderna enligt ML inte särskilt kommenterats. Såväl skattestrafflagutredningen (SOU 1969: 42 s. 244) som departementschefen (prop. 1971: 10 s. 282) hänvisade till vad som hade sagts beträffande befrielse från särskild avgift enligt TL.

RSV har meddelat utföriiga anvisningar i fråga om tUlämpningen av befrielsegmndema (RSV II 1972: 17 s. 6 och RSV Im 1975: 3).

Prop. 1977/78:136 59

2.3.8 Förfarandet vid påföring av avgift

Länsstyrelsen beslutar i första instans i frågor om skattetillägg och förseningsavgift enligt ML. Det är således samma myndighet som fattar beslut om såväl mervärdeskatt som särskild avgift enligt ML. Detta gäller även vid efterbeskattning.

Beslut om skattetiUägg och förseningsavgift fattas i samma ordning som beslut i fråga om skatten. Beslut om avgift är således preliminärt intiU dess slutligt beslut har meddelats eller anses 'föreligga enligt 36 § tredje stycket ML. Nytt preliminärt beslut skall meddelas när framkomna omständigheter föranleder att tidigare preliminärt beslut skall ändras.

EnUgt 64 e § andra stycket ML skaU skattskyldig som har hemställt om befrielse från avgift meddelas nytt beslut i avgiftsfrågan även om hemstäUan inte har bifallits. Även sådant beslut är preliminärt intill dess slutligt beslut meddelas eller anses föreligga.

Beslut om påföring av särskild avgift i samband med efterbeskattning fattas av länsstyrelsen i samma ordning som beslutet om efterbeskattning.

Såväl skatt som avgift påförs direkt i den beslutshandling som upprättas och delges den skattskyldige i skatte- eller avgiftsfrågan. Avgift eller för en och samma redovisningsperiod utgående avgifter, som ej uppgår tUl 50 kr., påförs inte.

I 18 § mervärdeskattekungörelsen (1968: 431), MK, finns en hänvisning tiU 15 § förvaltningslagen (1971:290), FL, som innebär att den skattskyldige, om det inte är uppenbart obehövligt, skall beredas tillfälle att yttra sig innan beslut meddelas. Bestämmelsen härom är tillämplig även i fråga om skattetillägg.

2.3.9 Besvär

Liksom i fråga om fastställd skatt krävs, för att besvär skall tas upp till prövning, att slutligt beslut har meddelats. Detta kan ske antingen på begäran av den skattskyldige eller, om särskUda skäl föreligger, av länsstyrelsen ex officio. Slutligt beslut kan avse såväl fastställd skatt och avgift som enbart avgift. Om den skattskyldige har begärt slutligt beslut endast beträffande fastställd skatt och beslutet i fråga om skatten kan komma att Inverka på påförd avgift bör — enligt RSV:s anvisningar — det slutliga beslutet omfatta även avgiften.

Talan mot beslut om skattetiUägg och förseningsavgift förs i samband med besvär i beskattningsfrågan eller som särskild talan över enbart avgiftsbeslutet. Härvid gäller de bestämmelser om besvär i fråga om skatt, som finns intagna i 51—57 §§ ML. Det allmännas talan förs av ett i varje län förordnat allmänt ombud, som i princip har samma uppgifter och StäUning som taxeringsintendent har enUgt TL.

Om det vid prövning av besvär i mål om mervärdeskatt finns anled-

Prop. 1977/78:136 60

ning att sätta ned skatt, som den skattskyldige skall betala, eller höja skatt, som den skattskyldige skall återfå, (överskjutande ingående skatt) skall därav föranledd ändring av skattetillägg beslutas.

2.4 Skatteadministrativa sanktioner enligt FFL

Enligt 1 § FFL är lagen tillämplig i fråga om punktskatter i den mån förordnande därom har meddelats i vederbörande skatteförfattning. Sådant förordnande har meddelats beträffande flertalet punktskatter. I fråga om vissa skatter såsom stämpelskatten äger FFL tillämpning endast i vissa delar.

Bestämmelser om skatteadministrativa sanktioner finns i 37 a—37 g §§ FFL. Dessa regler stämmer i allt väsentUgt överens med motsvarande regler i ML. Eftersom det på punktskatternas område saknas bestämmelser om att ingående skatt skall tillgodoräknas, finns till skUlnad från ML inte någon föreskrift om skattetillägg vid för hög tillgodoräkning av skatt. En annan skiUnad avser undanröjande av skattetillägg, som har påförts vid utebUven deklaration. Enligt ML undanröjs tillägget av länsstyrelsen, om deklaration lämnas senast inom en månad från den dag då den skattskyldige har fått del av beslutet om skattetUlägget. FFL innehåller i detta hänseende det tillägget att undanröjande skall ske av beskattningsmyndigheten efter anmälan av allmänna ombudet.

Beslut om särskild avgift fattas av beskattningsmyndigheten. Talan mot beslut förs genom besvär hos kammarrätten i Stockholm.

I förarbetena hänvisas i fråga om befrielsegrunderna i stort till vad som har sagts beträffande motsvarande föreskrift i ML (SOU 1969: 42 s. 244 och prop. 1971: 10 s. 285).

Varje särskild punktskatteförfattning innehåller bestämmelser om vem som är skattskyldig. När skatt utgår för viss vara — som fallet är t. ex. i fråga om särskild varuskatt, energiskatt eller tobaksskatt — skall den som bedriver tillverkning av varan registreras som skattskyldig hos RSV. Anmälan för registrering skall lämnas, innan den skattepliktiga tillverkningen påbörjas. Enligt vissa författningar kan återförsäljare eller importör av skattepliktig vara efter ansökan registreras hos RSV som skattskyldig. På grund av registreringen har de i regel rätt att både importera och inom landet köpa varor utan att skatt tas ut på dessa. Registreringen medför skyldighet att deklarera och inbetala skatt för bestämda beskattningsperioder — i regel månad eUer kvartal. Av andra punktskatteförfattningar följer att skattskyldighet för en och samma skattskyldig i princip endast Inträder vid ett enda tUlfäUe — t. ex. i fråga om stämpelskatt på aktier. För båda kategorierna av skattskyldiga utgår de skatteadministrativa sanktionerna efter samma grunder.

I fråga om förfarandet vid avgiftspåföringen gäUer enligt FFL — liksom enligt ML — att beslut om skattetillägg och förseningsavgift skall

Prop. 1977/78: 136 61

fattas i samma ordning som beslut om fastställande av skatt. Besluten skall dock till skillnad från ML vara slutliga om inte beskattningsmyndigheten finner erforderligt att avgiften preliminärt fastställs, innan utredning i ärendet har slutförts. Vid skönsmässig påföring utfärdas regelmässigt preliminärt beslut. Har sådant beslut utfärdats, har den skattskyldige även enligt FFL rätt att begära att slutiigt beslut meddelas. Har särskilt slutligt beslut inte meddelats, gäller att preliminärt beslut skall anses som slutUgt vid utgången av kalenderåret efter det under vilket beskattningsperioden i fråga har gått till ända.

2.5 Skatteadministrativa sanktioner enligt VL

1 27 § VL föreskrivs att beskattningsmyndigheten i samband med efterbeskattning skall påföra den skattskyldige skattetillägg med 20 % av det skattebelopp som tUlkommer genom efterbeskattningen. Har tiUägget påförts på grund av underlåtenhet att lämna föreskriven uppgift, undanröjs påföljden om uppgiften lämnas inom en månad från den dag då den skattskyldige har erhållit del av beslutet om skattetillägg. I fråga om sådant skattetillägg äger enligt samma lagrum bestämmelserna i 37 c—37 e §§ FFL motsvarande tillämpning. Uppgår tillägget eller det sammanlagda beloppet av flera samtidigt till fastställelse föreliggande skattetillägg inte till 50 kr., påförs inte tiUägg.

I 28 § VL föreskrivs, att förseningsavgift om 100 kr. skall tas ut av fordonsägaren, om vederbörlig uppgift om körsträcka för kilometerskattepliktigt fordon inte har lämnats inom föreskriven tid. Har ägaren anmanats men ändå underlåtit att lämna uppgift inom föreskriven tid, fördubblas förseningsavgiften till 200 kr. Detsamma blir fallet om ägaren inte har lämnat uppgift inom föreskriven tid vid något av de tre närmast föregående uppbördstillfällena. I fråga öm förseningsavgiften äger 37 c och 37 d §§ FFL motsvarande tillämpning.

2.6 Administrativa sanktioner enligt AVGL

Arbetsgivarna betalar årligen avgifter för finansiering av de allmänna socialförsäkringarna m. m. Arbetsgivaravgifterna tas i princip ut med vissa procentandelar av utgivna löner och uppdragsersättningar. Avgifterna debiteras och uppbärs av RFV med tillämpning av AVGL.

Till ledning för beräkning av avgiftsunderlag för visst år skall arbetsgivaren i början av därpå följande år självmant lämna s. k. arbetsgivaruppgift till lokala skattemyndigheten. Därvid skall i regel ett exemplar av bl. a. kontrolluppgifter enligt TL bifogas. I slutet av det sistnämnda året bestäms avgiften av RFV.

AVGL innehåUer i 43—49 §§ bestämmelser om administrativa sanktioner, som i stort sett är utformade efter mönster av motsvarande före-

Prop. 1977/78:136 62

skrifter på den indirekta beskattningens område. I vissa hänseenden har dock i stället knutits an till TL:s bestämmelser.

AvgiftstUlägg påförs i samma situationer som skattetillägg. Tillägget utgör 20 % av arbetsgivaravgift som har eller kunde ha undandragits genom en oriktig uppgift. Om avgiftsunderlaget bestäms skönsmässigt med avvikelse från arbetsgivaruppgiften, beräknas tillägget på det tillkommande avgiftsbeloppet.

Har någon arbetsgivaruppgift inte lämnats, uppskattas avgiftsunderlaget skönsmässigt, och avgiftstillägg beräknas då på hela det påförda avgiftsbeloppet. Beslut om sådant tillägg undanröjs om arbetsgivaruppgift lämnas inom tre veckor efter delgivning av beslutet. Om arbetsgivaren har lämnat annat skriftligt meddelande om avgiftsunderlaget än arbetsgivaruppgift beräknas tUlägget bara på tillkommande avgiftsbelopp.

Avgiftstillägg under 50 kr. påförs inte.

Den som inte lämnar arbetsgivarappglft i rätt tid påförs liksom 1 fråga om självdeklaration förseningsavgift. Den utgör 5 % av fastställd arbetsgivaravgift, dock högst 300 kr. Om arbetsgivaren dessutom har anmanats att lämna sådan uppgift, blir förseningsavgiften dubbel och minst 100 kr.

Beslut om avgiftstillägg eller förseningsavgift fattas av RFV och kan överklagas hos försäkringsdomstolen.

Man kan befrias från avgiftstillägg och förseningsavgift enligt samma grunder som på den Indirekta beskattningens område. RFV har i betydande utsträckning tillämpat eftergiftsgrunderna ex officio.

3 Utredningen

3.1 Kritiken mot det skatteadministrativa sanktionssystemet

3.1.1 Motioner i riksdagen m. m.

Utredningen erinrar om att flera riksdagsmotioner har behandlat det skatteadministrativa sanktionssystemet. I motionerna uttalas att systemet visserligen allmänt sett har stärkt skattemoralen men att det har skett till priset av beslut som för den skattskyldige varit obilliga. Genomgående kritiseras bristen på nyansering. Skatteutskottet (SkU 1975: 31) framhöll att det var angeläget att utredningen påskyndade sitt arbete och om möjligt med förtur behandlade frågan om jämkning av skattetillägg.

3.1.2 JO:s ämbetsberättelser

I sina ämbetsberättelser för åren 1973—1975 har JO tagit upp frågor om tillämpningen av TL:s bestämmelser om skattetUlägg och förseningsavgift. Inspektioner har visat att tillämpningen inneburit problem.

Prop. 1977/78:136 63

Det gäller särskilt gränsdragningen mellan yrkande och oriktig sakuppgift.

Ett annat problem gäller hur lokala skattemyndigheten skulle förfara när den skattskyldige — efter taxeringsnämndens beslut men före beslutet om skattetiUägg — visade att han inte hade haft den intäkt som taxeringsnämnden hade påfört honom eller att han faktiskt hade haft den kostnad för vilken taxeringsnämnden vägrat honom avdrag. I dylika fall skall i princip på grund av lagstiftningens konstruktion skattetillägg påföras. Det förekommer emellertid i sådana situationer att lokala skattemyndigheten underlåter att påföra tillägg och i stället lämnar handlingarna till länsskatterätten för åtgärd. Det kan enligt JO diskuteras om det inte i TL borde skrivas in möjlighet för lokala skattemyndigheten att i fall av nu angivet slag underlåta att påföra skattetillägg och i stället lämna över ärendet till taxeringsintendent för eftergranskning.

Ett i viss mån likartat problem uppkommer när det av upplysningar i deklarationen eller eljest framstår som sannolikt att taxeringsnämndens avvikelse är felaktig, låt vara att den skattskyldige inte har förmått att direkt visa detta förhållande. I dessa fall kan regelmässigt påföras skattetillägg utan annan utredning av lokala skattemyndigheten än att tillfälle bereds den skattskyldige att yttra sig. Detta stämmer också överens med lagstiftningens innehåll. Det kan därför enligt JO:s uppfattning diskuteras om inte en viss utredningsskyldighet borde åvila lokala skattemyndigheten när handläggaren betvivlar att taxeringsnämndens beslut är materiellt riktigt.

I vissa fall kan det enligt JO diskuteras om det varit rimligt att påföra skattetillägg.

Det är mycket vanUgt att den skattskyldige på deklarationens fjärde sida genom kryssmarkering lämnar felaktiga uppgifter om civUstånd eller barn. Taxeringsnämnden har i dessa fall genom uppgifterna på taxeringsavin normalt tillgång till egna uppgifter i dessa hänseenden. Felaktiga uppgifter från den skattskyldiges sida upptäcks ofta, om ej alltid, och kan därför rättas.

Trots att felaktighet av detta slag enligt JO ofta får anses bero på oförmåga att fylla i en blankett utnyttjas möjligheten till eftergift sällan.

Ett annat fall som har uppmärksammats av JO rör tillämpningen av bestämmelserna om rätt beskattningsår. Den skattskyldiges felaktiga redovisning behöver ej alltid medföra att beskattningsresultatet, bedömt under flera år, blir för lågt. Dessutom är regeln om beskattningsårets slutenhet ej absolut utan årsskiftesbetalningar kan under vissa förutsättningar hänföras till det ena eUer det andra året. Frågan om när ett belopp skall anses vara tUlgängligt för lyftning kan också vara svårbedömd. I dessa fall blir taxeringsnämndens ståndpunkt automatiskt avgörande för frågan om oriktig uppgift skall anses föreligga. Enligt JO bor-

Prop. 1977/78:136 64

de dock skattetillägg många gånger kunna efterges med hänsyn till ur-säktlighetsrekvisitet "uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet".

Beträffande befrielsegrunderna har JO i 1975 års ämbetsberättelse (s. 393—394) konstaterat att RSV:s föreskrifter om deras tillämpning endast innefattade tämligen generella regler efter vilka prövningen skuUe ske. JO har erfarit, att man inom RSV i allmänhet har velat vara ganska försiktig med att meddela anvisningar till ledning för lokala skattemyndigheten då man vill vara säker på att verkets uttalanden skulle stå sig vid skattedomstolamas prövning. Tyvärr har lokala skattemyndigheten enligt JO visat en tendens att följa föreskrifterna till punkt och pricka även när resultatet har blivit materiellt otillfredsställande. Den mjuka tillämpning som har fömtsatts har ofta inte alls förekommit. JO har funnit att tillämpningen av skattetillägg har varit väl hård ibland i de fall där skattskyldiga ungdomar, vars anhöriga tidigare år hade upprättat den unges deklaration, själva försökt deklarera.

Andra fall vilka i sanktionshänseende enligt JO kan leda till obilliga resultat föreligger när arbetsgivarnas information till de skattskyldiga om löneförhåUandena är bristfällig liksom då avlämnade kontrolluppgifter är felaktiga. JO anser att det borde övervägas att komplettera RSV:s föreskrifter beträffande de skattskyldiga löntagare som under beskattningsåret för första gången redovisar inkomst av annan fastighet. Denna kategori nämns inte särskilt 1 de nu gällande föreskrifterna om befrielsegrunderna. Det kan enligt JO:s uppfattning för många nyblivna egnahemsägare, som inte tidigare har ägt fastighet eller varit skuldsatta, vara svårt att på ett korrekt sätt tillämpa beskattningsreglerna.

Sammanfattningsvis uttalar JO i 1975 års ämbetsberättelse (s. 402), att han mot bakgrund av att det hade varit fråga om en ny lagstiftning och att uttryckligt önskemål om mjuk tillämpning hade framförts i förarbetena funnit att lokala skattemyndighetens tiUämpning av befrielsegrundema snarare hade varit väl hård än generös. JO anser också att besluts- och besvärsförfarandet har en del svagheter.

3.1.3 Enskilda organisationers kritik

I skrivelse tUl statsrådet och chefen för finansdepartementet den 3 mars 1975 hemställde vissa enskUda organisationer bl. a. att möjlighet till jämkning av skattetillägg enligt TL och ML skapades. Det ansågs att en avgörande svaghet i sanktionssystemet var avsaknaden av möjlighet att nyansera tillämpningen. Både större och smärre förseelser föU in under samma bestämmelser, men sanktionen stod inte i förhållande tUl förseelsens svårighetsgrad utan till den skatt som kunde ha undandragits. Organisationerna ansåg att det inte kunde vara rimligt att såsom ett genomsnitt påföra större skattetillägg än 25 % av den undandragna

Prop. 1977/78:136 65

skatten. I skrivelsen anfördes också att de inom mervärdebeskattningen vanligen förekommande periodiseringsfelen inte borde föranleda skattetUlägg om det på rimliga grunder kan antas att den skattskyldige skolat uppge beloppet till beskattning.

3.2 Utredningens undersökningar

3.2.1 TL

Genom en enkätundersökning vid årsskiftet 1975—1976 som riktade sig tiU samtiiga länsstyrelser och RFV och punktskattesektionerna inom RSV har utredningen försökt skaffa sig en bild av de aUmänna verkningarna av det skatteadministrativa sanktionssystemet och synpunkter på behovet av reformer i fråga om befrielsegrunderna. Nästan samtliga länsstyrelser har inhämtat synpunkter i de frågor, som ingick i rundfrågningen, från sina lokala skattemyndigheter. Slutligen har kammarrätten i Sundsvall besvarat utredningens enkätfrågor.

Dessutom har utredningen tagit fram vissa statistiska uppgifter. Av sistnämnda material framgår bl. a. följande.

Antalet skattetillägg enligt TL uppgick taxeringsåren 1972—1976 till 43 049, 49 022, 54 046, 71672 resp. 71377. I siffrorna ingår tillägg som har påförts på grund av utebliven deklaration. Utredningens undersökning visar, att av de påförda skattetilläggen vid 1975 och 1976 års taxeringar har 44 733 resp. 47 412 utgått på grund av oriktig uppgift, 8 632 resp. 8 176 på grund av skönsmässig avvikelse från deklaration och 18 611 resp. 15 901 på grund av utebliven deklaration. Av de skattetill-lägg på grund av oriktig uppgift, som drabbat fysiska personer, avsåg 18 718 resp. 18 630 ett undanhållet inkomstbelopp om 1 000—2 000 kr., 17 829 resp. 18 774 2 001—5 000 kr. och 7 534 resp. 9 358 belopp, som översteg 5 000 kr.

De synbara positiva effekterna av skattetillägg har enligt enkätmyndigheterna sammanfattningsvis varit följande. Många skattskyldiga har blivit försiktigare och motiverar numera i sina deklarationer även dolda avdragsyrkanden. En ofta förekommande iakttagelse är att skattetilläggen endast i ringa utsträckning — frånsett fall av skönstaxering på grund av utebliven deklaration — drabbar samma personer flera år i rad.

Under taxeringsåren 1972—1976 påfördes 28 554, 33 645, 34 020, 38 145 resp. 38 633 förseningsavgifter. Antalet sådana avgifter Ökade således de fyra första åren varefter en liten minskning har inträtt. Nästan samtliga länsstyrelser, som har deltagit i enkätundersökningen anser att förseningsavgiften har medfört att deklarationerna numera kommer in i rätt tid i långt större utsträckning än tidigare.

Länsstyrelserna har i den nyssnämnda enkäten anmodats att redovisa de typer av fall i vilka skattetillägg kan anses ha lett till obilligt resultat därför att befrielse eller nedsättning inte har kunnat medges. Utredningen anför i fråga om enkätsvaren bl. a. följande.

5 Riksdagen 1977/78. 1 samt. Nr 136

Prop. 1977/78:136 66

Inläst an samtliga länsstyrelser anser att skattetillägg drabbar orimligt hårt i de fall där risken för att felaktigheten undgår upptäckt är liten på grund av att det finns kontrollmaterial vid taxeringen. I enkätsvaren framhålls, att i de nu avsedda fallen oftast kan förutsättas att den lämnade oriktiga uppgiften är en följd av förbiseende från den skattskyldiges sida. Denna kategori innefattar en rad sinsemellan olika typer av faU. Bland dem kan nämnas det fallet, att skattskyldig löntagare har vilseletts av felaktiga eller otydliga kontrolluppgifter när han upprättat sin självdeklaration. Hit hör även det fallet då för beräkning av förvärvsavdrag oriktig uppgift har lämnats i fråga om hemmavarande barns ålder. Ett annat fall som är hänförligt till denna kategori föreligger då den skattskyldige har underiåtit att deklarera restituerad eller avkortad skatt eller avgift, som har dragits av i tidigare års deklaration. Vidare kan nämnas sådana oriktiga uppgifter som består 1 att ingående balanspost på rörelse- eller jordbruksbilaga Inte har tagits upp till samma belopp som föregående års utgående balanspost.

Åtskilliga remissinstanser anser, att skattetilläggets storlek inte står i rimligt förhållande till sådana förseelser, beträffande vilka det är uppenbart att de inte har begåtts med uppsåt att dra undan skatt och där det allmänna inte gör någon definitiv skatteförlust utan endast en ränteförlust. Hit hör det fallet, då den skattskyldige har haft en i och för sig avdragsgill kostnad men hänfört denna till fel beskattningsår. Ett annat fall är felaktigt beräknade lagernedskrivningar.

Några enkätmyndigheter uttalar, att skattetillägget drabbar orimligt hårt då den skattskyldige med normal omsorg har fullgjort sina bestyr med underlaget till deklarationen och därefter anlitat medhjälpare som i den skattskyldiges deklaration lämnat felaktig uppgift utan att den skattskyldige uppmärksammat detta. Några länsstyrelser anser att skattskyldiga, som har lämnat oriktig uppgift i sin deklaration och som endast har inkomster under existensminimum, bör undantas från skattetillägg oberoende av det belopp som har hållits undan från beskattning.

Enkätmyndigheterna har även anmodats att lämna förslag till åtgärder, som kan eliminera de obilliga fallen. I fråga om skattetiUägg vid sådana oriktiga uppgifter som kan upptäckas med hjälp av tillgängligt kontrollmaterial och vissa andra fel lämnar utredningen följande redogörelse för enkätsvaren.

Det övervägande antalet remissinstanser föreslår, att bestämmelser om jämkning av skattetillägg införs. Hur stor jämkningen bör vara råder det delade meningar om. Det vanligaste förslaget är att sanktionen bör kunna jämkas tiU hälften. Någon länsstyrelse föreslår att jämkningsregeln nyanseras. Enligt detta förslag skall skattetillägget kunna jämkas till två tredjedelar, om det föreligger i viss mån ursäktliga omständigheter. Vid särskilda skäl, som ej är tillräckliga för att medföra befrielse, skall jämkning kunna medges till en tredjedel av det tillägg, som eljest skulle

Prop. 1977/78: 136 67

ha utgått. Vissa av de enkätmyndigheter som har uttalat sig för en jämkningsregel anser, att denna skall förenas med ett "tak" för sanktionen. Några av dem förordar, att detta tak skall anges tiU ett fast belopp medan andra menar att påföljden bör maximeras i förhållande till den skattskyldiges skatteförmåga. Enligt en remissinstans bör ansvar för grövre överträdelser utkrävas enbart enligt SkBL. Ett fåtal länsstyrelser föreslår, att uttagsprocenten generellt skall sänkas. Flera remissinstanser anser, att ringabeloppet skall höjas. I enkätsvaren förekommer även kombinationer av nu angivna förslag. I fråga om fall när den taxeringsåtgärd, som föranleder skattetillägg uppenbart är felaktig, efterlyses en bestämmelse som gör det möjligt för lokal skattemyndighet att inte påföra sanktion utan i stället anmäla förhållandet till taxeringsintendent för åtgärd. Vad slutligen gäller de påtalade bristema i den extraordinära besvärsrätten påkallas en regel enligt vilken förekomsten av befrielsegrund alltid utgör grund för prövning av skattetillägg i särskild ordning.

Kammarrätten i Sundsvall har i skrivelse till utredningen framfört bl. a. följande synpunkter.

Det upplevs som en märkbar svaghet i gällande regler att möjligheterna till nyansering av tillämpningen är synnerligen begränsade. Både större och mindre förseelser faller in under samma bestämmelser, och avgiften står inte i förhållande till förseelsens svårighetsgrad utan tiU den skatt som kunnat undandras. I sådana fall, där förseelsen inte bedöms som särskilt svår men där avgiften skulle drabba orimligt hårt, har domstolen att välja mellan att utdöma avgiften eller att — under hänvisning till den rekommenderade "mjuka" tiUämpningen — befria från avgift. Det skulle många gånger ha varit betydelsefullt om domstolen haft möjlighet att jämka avgiften.

Införande av möjlighet till jämkning förutsätter att länsskatterätten — som förfogar över juridisk expertis — blir första instans i mål av denna art.

Det synes kunna ifrågasättas om skattetillägg alltid bör utgå i sådana fall där den utelämnade inkomsten framgår av taxeringsavi eller av föregående års deklaration. I de fall där detta ter sig obilligt, bör det finnas möjlighet att befria från skattetillägg.

Flera fall har förekommit där balansposter inte har upptagits från föregående års deklaration eller har upptagits till felaktiga belopp. Kammarrätten har i sådana fall inte ansett sig kunna fria från skattetillägg. Då erfarenhetsmässigt föregående års deklaration alltid finns tillgänglig för taxeringsnämnden och balansposterna är bland de uppgifter som kontroUeras av nämnden, ifrågasätts om inte dessa fall bör undantas från skattetillägg. Det kan diskuteras, huruvida avgift skall utgå vid olika slag av periodiseringsfel. Om en person hyser en oriktig uppfattning om rätt beskattningsperiod, kan man i många fall ha grundad anledning anta att ett belopp, som har utelämnats för en viss period, kom-

Prop. 1977/78:136 68

mer att uppges senare, I sådana fall ter det sig obUligt att utdöma en inte sällan mycket hög avgift.

3.2.2 ML och FFL

I fråga om mervärdeskatten redovisas i enkätsvaren i stort sett samma erfarenheter som i fråga om tUlämpningen av TL.

Antalet skattskyldiga tiU mervärdeskatt uppgår tUl ca 380 000. Varje år avges ungefär 1,5 milj. deklarationer. För åren 1972—1974 saknas statistik beträffande skattetillägg, som har påförts på grund av oriktig uppgift. EnUgt vad utredningen har inhämtat påfördes under budgetåret 1975/76 6 487 skattetiUägg på grund av oriktig uppgift. Antalet beslut med avvikelse från deklaration var under samma tidrymd 28 642.

Detta innebär bl. a. att var 232: a deklaration befanns innehålla oriktig uppgift som medfört skattetillägg. Av de felaktigheter som har upptäckts vid deklarationsgranskning har 22,6 % föranlett skattetiUägg på grund av oriktig uppgift.

År 1971 uppgick antalet beslut varigenom mervärdeskatt hade uppskattats i avsaknad av deklaration tiU ca 74 000. Under åren 1972—1975 påfördes 49 902, 36 931, 31 892 resp. 32 645 skattetiUägg i de nu avsedda fallen. Antalet skönsbeskattningar på grund av utebliven deklaration har således minskat kraftigt.

Under budgetåret 1975/76 påfördes 36 389 skattetillägg på grund av att deklaration inte hade lämnats. Av dessa undanröjdes 9 658 eUer 26,5 % därför att sådan handling hade kommit in under den s. k. respit-månaden.

Antalet påförda förseningsavgifter åren 1972—1975 var 73 014, 52 047, 46 768 resp. 43 886. Ca 30 % avsåg dubbel förseningsavgift, i regel beroende på upprepade deklarationsförsummelser. Antalet deklarationsförseelser har således väsentiigt minskat.

I utredningens enkätundersökning har den övervägande delen av länsstyrelserna ansett, att de skatteadministrativa sanktionerna enligt ML har varit tillräckliga för att motverka det slags förseelser som de är avsedda att beivra.

1 fråga om punktskatterna är enUgt RSV erfarenhetema av sanktionssystemet i stort sett desamma som i fråga om mervärdeskatten.

3.2.3 AVGL

RFV har för utredningen uppgett att de avgiftstiUägg som har påförts under åren 1973 och 1974 erdigt datamaskinellt förd statistik uppgår tlU 2 209 resp. 2 299. För år 1975 finns inte motsvarande statistik. Anledning saknas dock enligt RFV att anta att antalet avgiftstillägg har minskat. Att ingen minskning kan konstateras torde emellertid inte bero på att sanktionsformen helt saknar betydelse för att åstadkomma ett fullständigare och riktigare uppgiftslämnande. Flertalet avgiftstillägg

Prop. 1977/78: 136 69

orsakas av att arbetsgivarna underlåter att lämna arbetsgivaruppgift och därför blir påförda avgifter genom uppskattning av avgiftsunderlaget. Det är oftast fråga om tillfälliga arbetsgivare, och den uppfostrande effekten av avgiftstillägget utebUr då. Omsättningen inom arbetsgivarkollektivet är enligt en för några år sedan gjord undersökning över huvud taget stor.

Som positiv effekt av bestämmelserna om avgiftstillägg pekar RFV på att antalet s. k. ändringsuppgifter, dvs. av lokala skattemyndigheten rättade arbetsgivaruppgifter med anmärkning om självrättelse har ökat väsentligt. A andra sidan hade lokala skattemyndigheten före tillkomsten av sanktionsbestämmelserna inte någon anledning att notera om rättelsen hade gjorts på arbetsgivarens initiativ eller inte.

Beträffande sanktionsformen avgiftstillägg kan RFV således inte klart ange om den har haft önskad effekt.

I fråga om förseningsavgift anser RFV att denna har haft en klart positiv effekt. Enligt den datamaskinellt förda statistiken över antalet förseningsavgifter har dessa under åren 1973—1976 utgjort 30 249, 35 547, 29 338 resp. 23 059. Statistiken är beträffande de två sista åren ofullständig så till vida att det till nämnda antal bör läggas ytterligare ca 2 000 förseningsavgifter som har debiterats under slutet av de åren. Att antalet förseningsavgifter steg mellan åren 1973 och 1974 anses naturligt med hänsyn till att verket fr. o. m. år 1974 skärpte den praxis som hade tillämpats det första året. Fr. o. m. år 1974 har tendensen emellertid varit klart sjunkande. Sänkningen mellan åren 1975 och 1976 antas till en del kunna tillskrivas den omständigheten att RFV i januari 1975 för första gången anlitade TV för information om skyldigheten att lämna arbetsgivaruppgift.

En annan positiv effekt är enligt RFV att antalet uppskattningsärenden synes ha minskat något under senare år. TUl detta resultat kan även sanktionsformen avgiftstillägg och påminnelserna i TV tänkas ha bidragit.

RFV har slutligen också lämnat utredningen vissa synpunkter och förslag beträffande ändring i sanktionsbestämmelserna.

3.3 Synpunkter på sanktionssystemet och kritiken av gäUande ordning

Utredningen anser att systemet med skattetiUägg haft flera positiva effekter. Sålunda slår utredningen fast att de administrativa sanktionerna har medfört en mer frekvent, jämnare och från dessa synpunkter en mera rättvis reaktion gentemot de skattskyldiga som ej iakttar sin uppgiftsskyldighet enligt skatte- och avgiftsförfattningarna. Förekomsten av sanktionssystemet har inneburit ett väsentligt ökat tryck mot dem som inte efterkommer sina åligganden 1 nu förevarande avseende. Ut-

Prop, 1977/78:136 70

redningen framhåller att skattetillägg — i vart fall genomsnittligt sett — är mindre betungande än böter enligt SkSL. ÅtskiUiga faU, i vilka avgift av nu förevarande slag har eftergivits, torde vara sådana där den tilltalade inte skulle ha undgått ansvar för vårdslös deklaration enligt judiciell praxis.

Utredningen påpekar att ett motiv för att föra in det skatteadministrativa påföljdssystemet var att de rättsvårdande organen inte borde tas i anspråk för att utreda och handlägga bagatellartad brottslighet och förseelser av ordningsmässig art. Det judiciella förfarandet med åtal och lagföring skulle efter reformen kunna reserveras huvudsakligen för medelsvåra och grova fall av skatteundandragande. Eftersom den administrativa sanktionen skuUe kunna utgå jämsides med den judiciella påföljden kunde reaktionssystemet differentieras med hänsyn till gärningens art.

Utredningen konst.iterar också att antalet domar för skattebrott har minskat och att de judiciella organen således i hög grad har avlastats, sedan det skatteadministrativa sanktionssystemet infördes. Utredningen finner det uppenbart att dessa myndigheters resurser i större utsträckning har inriktats på medelsvåra och grövre fall av skatteundandragan-den. Den nya ordningen innebär också på grund härav att reaktionssystemet har nyanserats.

Det ligger i sakens natur påpekar utredningen vidare att det skatteadministrativa påföljdssystemet har medfört en snabbare handläggning än den tidigare judiciella ordningen och även på annat sätt besparat såväl den enskilde som det allmänna kostnader och besvär.

Utredningen framhåller att den gällande ordningen att avgifterna påförs även om försumligheten har berott på "rent slarv" eller glömska har kritiserats i olika sammanhang. Utredningen anser sig efter studier av olika utiändska skatteadministrativa sanktionssystem kunna konstatera, att de system där påföljd förutsätter uppsåt eller oaktsamhet inte av den anledningen utesluter sådana fall av försumlighet som det svenska sanktionssystemet omfattar.

Det är enligt utrednmgens mening bara undantagsvis möjligt att pröva frågan huruvida en skattskyldig har undanhållit belopp från beskattning av uppsåt, grov oaktsamhet eller oaktsamhet utan att ingående undersöka omständigheterna i det enskUda fallet. Vid den praktiska tillämpningen är man därför hänvisad till att bedöma skuldfrågan med hjälp av presumtioner, sådana som att ett större belopp i aUmänhet kan antas ha hållits undan av grov oaktsamhet eller uppsåt och att obetydliga belopp har utelämnats på gmnd av "våda". Utredningen finner det i princip otjänligt att gradera skattetilläggen efter den subjektiva skulden hos den skattskyldige med hänsyn tUl att de felaktigheter, som tUl det yttre ter sig likadana, subjektivt kan ha sin grand i oförstånd, oaktsamhet, grov oaktsamhet eller uppsåt.

Prop. 1977/78:136 71

Kritiken, som har riktats mot systemet, tar i hög grad sikte på att det är alltför odifferentierat för att fylla kraven på hänsyn till ömmande omständigheter och andra förhållanden i det enskilda fallet.

Utredningen påpekar att den mest negativa kritiken mot skattetilläggen vanligen inte tar hänsyn tUl att tillägg vid oriktig uppgift knappast i något fall är hårdare än det i praxis tillämpade bötesstraffet för vårdslös deklaration enligt SkSL och i åtskUliga fall är mUdare än detta var. Kritiken mot skattetilläggen torde enligt utredningen delvis kunna förklaras med att dessa påförs i så många fler fall än de som tidigare föranledde straff. Från psykologisk synpunkt torde den omständigheten att förundersökning, åtal och rättegång initierats ha väckt en viss känsla hos den skattskyldige att en oriktig deklarationsuppgift inte var en så bagatellartad försummelse som han tidigare kanske hade föreställt sig. De administrativa sanktionerna påförs genom ett enklare förfarande. Detta inger enligt utredningen inte samma respekt som ett rättegångsförfarande eller strafföreläggande. Emellertid saknas det inte kritik mot systemet som grundas på en ingående kännedom om den praktiska till-lämpningen av det och som enligt utredningen har fog för sig. Vad nu har sagts gäller i första hand skatteområdet.

Behovet av en reform av sanktionssystemet är däremot inte lika starkt uttalat på arbetsgivaravgifternas område. Med hänsyn till intresset av ett enhetligt system gäller emellertid följande förslag i stor utsträckning också AVGL.

3.4 Förslagen

3.4.1 Lägre skattetillägg i vissa fall

Utredningen anser att kritilcen mot att skattetillägg påförs för oriktig uppgift trots att felaktigheten har kunnat upptäckas med ledning av kontrolluppgift och annat kontrollmaterial som skall finnas tillgängligt vid taxeringen har fog för sig. Utredningen föreslår därför att avgiften i dessa fall på TL:s område skall beräknas efter 25 % i stället för 50%.

Det kvalificerande kontrollmaterialet skall enligt utredningen omfatta taxeringsavi, den skattskyldiges självdeklaration för närmast föregående beskattningsår, för taxeringen tiUgänglig underrättelse från annan taxeringsnämnd eller kontrolluppgift, som annan utan anmaning skall lämna till ledning för den skattskyldiges taxering. Den lägre avgiftssatsen skall emellertid inte tillämpas om det får anses uppenbart att den skattskyldige har lämnat den oriktiga uppgiften i syfte att undgå skatt. Regeln skall inte heller få medföra att den skattskyldige helt undgår skattetlll-lägg genom att tillägget kommer att understiga 100 kr. när regeln till-lämpas.

Prop. 1977/78:136 72

3.4.2 Eftergift av hela den särskUda avgiften

Utredningen delar JO:s uppfattning att eftergiftsgrunderna i många fall har tillämpats på ett alltför stelt och bokstavligt sätt och att rätts-tUlämpningen synes ha gett alltför obetydligt utrymme för befrielse-granden "därmed jämförlig omständighet". Vidare anser utredningen liksom JO att det vid eftertaxering kan föreligga situationer där skattetillägg inte bör påföras trots att eftertaxeringen i och för sig grundas på oriktig uppgift från den skattskyldiges sida.

Utredningen föreslår att orden "den oriktiga uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet" byts ut mot "den oriktiga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskUd omständighet". Ändringen betingas bl. a. av att den nuvarande lydelsen vållat tolkningsproblem, därför att jämförelse mellan olika befrielsegrunder inte utan vidare kan göras.

De föreslagna ändringarna i lagtexten på denna punkt, som avser hela tillämpningsområdet för det administrativa sanktionssystemet, har enligt utredningen närmast redaktionell karaktär. Dock framhåller utredningen att den olikhet i tillämpningen av befrielsereglerna, som synes föreligga i viss utsträckning, troligen inte blir så markerad om utredningens förslag till hälfteneftergift godtas. Därmed skulle det nämligen bli möjligt att mildra benägenheten till "hård" tillämpning som kan finnas i ett eller annat sammanhang.

I fråga om förseningsavgiften anser utredningen att det inte finns några skäl till eftergift med hänvisning till ringabeloppsregeln och föreslår ändring i enlighet härmed.

3.4.3 Delvis eftergift av skatte- och avgiftstillägg

Utredningen konstaterar att skattetillägget är avsett att ge eftertryck åt skyldigheten att lämna riktiga uppgifter till underlag för beskattningen och att sanktionen har en utpräglat allmänpreventiv funktion. Å andra sidan menar utredningen att det är väsentligt, att en avgift av nu förevarande slag kan minskas, när en oreducerad avgiftspåföring skulle te sig uppenbart stötande. Utredningen konstaterar emellertid att det f. n. saknas möjlighet att jämka skattetillägg i de fall där det föreligger så "ursäktande" omständigheter att beslutsfattaren inte kan undgå att överväga om avgiften bör efterges. Praxis i sådana fall går Isär. Utredningen förmodar dock att den stränga praxis som gällde för tolkningen av SkSL:s rekvisit "grov oaktsamhet" i en del fall har påverkat bedömningen av befrielsefrågan.

Utredningen anser att det finns behov av att i vissa fall kunna jämka skatte- och avgiftstillägg. En sådan jämkningsmöjlighet bör utformas som en regel om eftergift med viss del av avgiften. Skulle jämkningen nyanseras med flera steg, medför detta med säkerhet svåra awäg-ningsproblem.

Prop. 1977/78: 136 73

Utredningen föreslår en ny eftergiftsregel som gör det möjligt att efterge skatte- och avgiftstillägget med hälften då sådan omständighet som f. n. skall beaktas vid fråga om befrielse föreligger men den ej är så uttalad att hela tillägget bör efterges. Bestämmelsen föreslås införd på hela tillämpningsområdet för det administrativa sanktionssystemet.

Eftergift med hälften skall också kunna medges om det med hänsyn till den skattskyldiges ekonomiska och sociala situation skulle vara obilligt att ta ut hela tillägget. Detta föreslås dock gälla endast i fråga om skattetillägg enligt TL och avse endast fysiska personer.

Den föreslagna eftergiftsregeln avses bli til lämpUg även i fråga om sådana skattetiUägg som enligt utredningens förslag bör beräknas efter 25 % i stället för 50%.

Därutöver föreslår utredningen att skattetillägg enligt ML som inte kan efterges helt skall kunna sättas ned med tre fjärdedelar om tillägget avser oriktig uppgift som beror på felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende i ej avslutad bokföring och tillägget eljest skulle framstå som uppenbart obilligt.

I fråga om förseningsavgiften finner utredningen i princip inte några beaktansvärda skäl för att kunna jämka denna avgift. I ML, FFL och AVGL bör — i likhet med vad som tidigare har skett i TL — bestämmelsen om jämkning av denna avgift utgå ur lagtexten. Inom vägtrafikbeskattningen bör enligt utredningen den nu förefintliga möjligheten att sätta ned förseningsavgiften dock bibehållas för det fallet att en och samma ägare till ett stort antal fordon har försummat att 1 rätt tid sända in avstämplingskort och därvid påförs en förseningsavgift för varje fordon. Påföljden kan i ett sådant fall komma att stå i uppenbart missförhållande till förseelsen.

3.4.4 Skatte- och avgiftstillägg för oriktig uppgift i mål

Utredningen konstaterar att skattetillägg inte f. n. kan påföras om skattskyldig har lämnat oriktig uppgift först i mål om taxering. Utredningen anser att intresset av att den skattskyldiges uppgifter är riktiga bör skyddas, även när uppgifterna lämnas i skatteprocess, och erinrar om att deklaration, som skall avges på heder och samvete, kan lämnas i vilken instans som helst. Utredningen framhåller att de nu avsedda fallen torde kunna medföra ansvar för skattebedrägeri enligt SkBL. Utredningen föreslår därför en regel om att skattetillägg skall utgå vid oriktig uppgift i mål om taxering. En sådan regel bör dock tUlämpas med en viss reslriktivitet för att den inte skall komma att omfatta argumentation i rättsfrågor eller beträffande bevisläget. En oriktig uppgift i processen skall föranleda skattetillägg endast om den är sådan att till-lägg skulle ha påförts om den skriftiigen hade lämnats till ledning vid taxeringen. Reglerna om skattetillägg för oriktig uppgift i mål föreslås få motsvarande tillämpning på hela tillämpningsområdet för det administrativa sanktionssystemet.

Prop. 1977/78:136 74

3.4.5 Skatte- och avgiftstillägg för oriktig uppgift vid skönstaxering,
m. m.

Utredningen påpekar att självdeklaration anses lämnad i behörig ordning endast om den skattskyldige ger in undertecknad deklarationsblankett. Det innebär att taxering som bestäms med ledning av annan handling än undertecknad deklarationsblankett anses skönsmässigt fastställd även om uppgifterna i sin helhet har godtagits. Om taxering har bestämts högre än vad handlingen utvisar utgår skattetillägg, beräknat på skatten på det överskjutande beloppet. Sådant skattetillägg anses i praxis i sin helhet bestämt enligt 116 a § fjärde stycket TL på grund av skönstaxering vid utebliven deklaration, oavsett om höjningen innefattar konstaterad oriktig uppgift. Det Innebär att skattetillägget skall undanröjas resp. nedsättas om behörig självdeklaration lämnas inom vissa tidsfrister även till den del skattetillägget avser den oriktiga uppgiften.

Den skattskyldige kan alltså helt undgå påföljd för oriktiga uppgifter i en ej undertecknad deklaration, om han avger en undertecknad deklaration inom viss tid från det han har fått meddelande om skönstaxeringen.

Utredningen som anser att varje meddelande från den skattskyldige i och för den egna taxeringen bör lämnas under det ansvar och den påtryckning som skattetillägget för oriktig uppgift utgör finner denna ordning OtUlfredsstäUande. Enligt utredningen bör den skattskyldige svara för skriftliga uppgifter även om dessa inte har lämnats i deklaration. Utredningen framhåller att så också f. n. är fallet om den oriktiga uppgiften lämnas till taxeringsnämnden först sedan deklaration har lämnats dit. Därför föreslår utredningen att skattetillägg skall påföras på grund av oriktig uppgift vid taxering som har bestämts genom uppskatming till den del denna innefattar rättelse av oriktig uppgift. Bestämmelsema om skattetillägg för oriktig uppgift i samband med skönstaxering föreslås få motsvarande tillämpning på hela tUlämpningsområdet för det administrativa sanktionssystemet.

3.4.6 Nedsättning av skatte- och avgiftstillägg som har påförts på grund
av utebliven deklaration eller uppgift

Utredningen instämmer i den kritik som har riktats mot bestämmelsen att skattetillägg på grund av utebliven deklaration helt skall undanröjas om behörig handling inkommer inom viss tid. Regeln medger enligt kritikerna möjlighet till spekulation.

Utredningen framhåller att tillägget i de nu avsedda situationerna avser att få fram de uppgifter från vederbörande som endast denne har tiUgång tUl. Underlåtenheten att lämna uppgifter i behörig tid har orsakat administrativa kostnader och besvär. Därför bör, enligt utredningens mening, en viss ekonomisk sanktion i form av skattetillägg all-

Prop. 1977/78: 136 75

tid stå kvar, där inte befrielse bör medges. Detta skulle motverka spekulation i beskattningsåtgärder på skönsmässig grund.

Utredningen anser att skattetUlägg vid skönstaxering på grund av utebliven deklaration med hänsyn till detta ej bör undanröjas helt i dessa fall utan i stället sättas ned till 5 % av det tillägg som eljest skulle utgå om deklaration lämnas inom två månader från meddelande om beslutet om skattetUlägg.

Den nuvarande bestämmelsen om nedsättning av skattetillägg för fysisk person till 10 % bör enligt utredningen bibehållas och utsträckas till att avse även juridisk person. Motivet för att utvidga regelns tillämpningsområde är att även inom den senare kategorin finns sådana personer vars kontakt med "det ekonomiska livet" är mer begränsad, t. ex. företrädare för vissa ideella föreningar. Utredningen finner inte något avgörande skäl för den nuvarande skillnaden i påföljdshänseende mellan dessa personkategorier och fysiska personer.

Möjligheten att få skattetillägg nedsatt i det sist avsedda fallet avser att stimulera den skattskyldige till att komma in med uppgifter som grundas på hans eget deklarationsunderlag. Eftersom denna grund för nedsättning förlorat i aktualitet sedan taxeringsmyndigheten själv har bildat sig en närmare uppfattning om den skattskyldiges inkomst- eller förmögenhetsförhållanden, anser utredningen att avgift inte bör kunna sättas ned till 10 % om den skattskyldige har fått skriftiigt meddelande om resultatet av taxeringsrevision eller taxeringsintendentens yrkande hos skatterätten om höjning av den taxering som skattetillägget avser eller om eftertaxering för samma år.

Enligt utredningen har även när det gäller ML och FFL berättigad kritik riktats mot att en skattskyldig kan underlåta att lämna deklaration, avvakta beskattningsmyndighetens beslut och därefter lämna deklaration på grundval av beslutet. Påfört skattetillägg undanröjs då vilket innebär att den skattskyldige kunnat göra en riskfri spekulation i skönsbeskattning.

Skatteunderlaget enligt ML och punktskatterna kan för olika redovisningsperioder variera högst väsentligt. Skattetillägget, som bestäms efter den skatt som slutligen påförs, förlorar i betydelse som påtryckningsmedel när den skönsmässigt påförda skatten avsevärt sätts ned eller undanröjs sedan deklaration har lämnats. I andra fall blir tillägget orimligt högt när fristen för undanröjande av tillägget försitts. Utredningen föreslår därför att skattetillägget skall utgå med fasta belopp om deklaration kommer in inom vissa tidsfrister som bör vara längre än de nu föreskrivna. Dessa åtgärder torde leda till att de skattskyldiga oftare än nu kommer att avge deklaration inom rimlig tid sedan de har försummat att iaktta den föreskrivna deklarationsplikten.

Skattetillägg vid skönsbeskattning till mervärdeskatt eUer punktskatt bör sålunda bestämmas till 250 kr. dock till högst hälften av påförd avgift

Prop. 1977/78:136 76

om deklaration lämnas senast inom två månader efter den månad då den skatlskyldige har fått del av beslutet om tUlägget och till 500 kr. dock till högst tre fjärdedelar av påförd avgift om deklaration avges senare men inom åtta månader efter utgången av den månad när deklaration senast skulle ha lämnats. En sådan regel saknar egentlig funktion vid efterbeskattning och bör därför inte gälla i sådant fall. Inte heller bör den tillämpas sedan resultatet av skatterevision har meddelats den skattskyldige eller fråga har väckts om höjning av skatten för den redovisningsperiod som skattetiUägget avser.

Inom vägtrafikbeskattningen skall f. n. skattetUlägg som har påförts vid efterbeskattning på grund av utebliven uppgift undanröjas, om uppgiften lämnas inom en månad från den dag då den skattskyldige har fått del av beslutet om avgiften. Den föreskrivna uppgiften är ett stämpelkort, som skall avstämplas i ett räkneverk. Eftersom räknarställningen ändras vid körning är det i normalfallet omöjligt att i efterhand åstadkomma en avslämpling som gäller just den ifrågavarande perioden. Det är därföi mindre ändamålsenligt att undanröja skattetillägget när uppgiften inges mom respittiden. Den skattskyldige har dock försummat sin uppgifts-skyldighet. Utredningen föreslår att ifrågavarande bestämmelse om undanröjande av skattetiUägg skall utgå.

Utredningen föreslår slutligen också att avgiftstUlägg som grundas på skönsdebitering vid utebliven arbetsgivarappglft inte längre skall undanröjas i här avsedda fall. TUlägget skall i stället sättas ned till en fjärdedel om uppgift lämnas inom tre veckor från den dag arbetsgivaren fick del av sanktionsbeslutet.

3.4.7 Beräkning av undandraget belopp (kvittning)

Utredningen framhåller att underlag för skattetUlägg enligt TL kan beräknas på två olika sätt, när den skattskyldige gör kvittningsinvänd-ning och det belopp som åberopas kvittningsvis inte äger samband med den oriktiga uppgiften. Utredningen belyser frågeställningen med följande exempel. En skattskyldig uppger nettointäkt av viss förvärvskälla tUl 50 000 kr. Vid granskningen konstateras att en intäkt om 10 000 kr. har utelämnats. Nettointäkten skulle därför bli 60 000 kr. Emellertid visar den skattskyldige, att han är berättigad till avdrag med ytterligare 5 000 kr. Nettointäkten fastställs därför till 55 000 kr.

Enligt det ena betraktelsesättet skall hela den utelämnade intäktsposten på 10 000 kr. läggas tiU grund för beräkning av skattetillägg. Den skattskyldige skulle rätteligen ha deklarerat med beaktande av avdragsposten 5 000 kr. Nettointäkten hade då uppgått till 45 000 kr. enligt deklarationen och till 55 000 kr., sedan rättelse vidtagits. Enligt detta synsätt kommer den skattskyldige inte i bättre läge vid beräkning av skattetUlägget därför att han 1 efterhand kan åberopa en kvlttningspost.

Utredningen påpekar att man med ett annat betraktelsesätt kan utgå

Prop. 1977/78:136 77

från att den skattskyldige ju faktiskt deklarerat en nettointäkt om 50 000 kr., varför det allmännas förlust aldrig kan bli större än skatten på 5 000 kr. Det skulle därför mot bakgrund av skattetilläggets syfte saknas anledning att beräkna detta på ett högre underlag.

Utredningen vill för sin del förorda det senare alternativet och framhåller att detta beräkningssätt skulle undanröja vissa problem i rättstill-lämpningcn. Enligt utredningen rimmar det också bättre med de fall då underlaget för skattetillägg reduceras på grund av låg taxering. Vidare åberopar utredningen som stöd för sin ståndpiinkt, att detta betraktelsesätt är det enda tillämpliga vid skönstaxering, eftersom en sådan åtgärd alltid avser inkomst av förvärvskälla eller av förmögenhet (21 § TL). Detta framgår f. ö. av 116 a § andra stycket TL. Utredningen erinrar också om att den föreslagna beräkningsgrunden synes vara densamma som skall tiUämpas när för lågt påförd skatt beräknas enligt SkBL, (prop. 1971: 10 s. 249). Praktiska synpunkter och rättviseskäl talar enligt utredningens mening för den metoden som förordas. Beräkningssättet bör gälla även skattetillägg vid oriktigt angiven förmögenhet. Det bör tillämpas generellt i det nu avsedda administrativa sanktionssystemet.

Utredningen påpekar att den förordade ordningen inte kommit till uttryck i något av utredningens författningsförslag. Utredningen anser emellertid inte att författningsändring är erforderlig för en enhetUg rättstillämpning i dessa fall. Denna torde kunna styras genom auktoritativa uttalanden om hur gäUande bestämmelser bör tiUämpas.

För tydlighetens skull påpekar utredningen, att de belopp man har att utgå från självfallet måste vara kvarvarande belopp, sedan felräkningar, som framgår av deklarationen eller motsvarande handling, har rättats. En felräkning i deklarationen till den skattskyldiges nackdel skall aldrig kunna åberopas till hans fördel då den nu föreslagna kvitt-ningsmetoden tillämpas. Vidare, framhåller utredningen, måste det villkoret vara uppfyllt att det avdrag i förvärvskällan, som yrkas i efterhand, inte förutsätter sådana dispositioner som medför ändring i bokslut. Däremot, påpekar utredningen, bör kanske en oriktig uppgift beträffande viss resultatreglerande åtgärd 1 vissa fall kunna kvittas mot annan ej utnyttjad vinstregleringsmöjlighet.

3.4.8 Besvärsbestämmelserna 3.4.8.1 Allmänt om besvär enligt TL

De frågor av processuell karaktär, som utredningen behandlar i betänkandet, har i huvudsak samband med föreslagna ändringar i de materiella bestämmelserna. Sålunda fordrar förslaget om skattetillägg för oriktig uppgift i skatteprocessen en viss processuell reglering. För de fall där samme skattskyldig påförs mer än ett skattetillägg vid samma taxering, t. ex. efter såväl 50 % som 25 %, fordras en bestämmelse om hur avgifterna skall beräknas, detta med hänsyn till progressionen i

Prop. 1977/78:136 78

skatteuttaget. Utredningen har sett över de nuvarande besvärsbestämmelserna och erinrar om att JO har efterlyst förtydliganden. Utredningen har för sin del kommit fram tUl att besvärsrätten för skattskyldig bör väsentligt utvidgas och i vissa avseenden regleras självständigt i förhållande till besvärsrätten i skattemål. Utredningen anser att även andra påpekanden från JO och i motioner bör föranleda lagändring.

3.4.8.2 Besvär av skattskyldig

Utredningen påpekar att det enligt uttalande i förarbetena till gällande bestämmelser (prop. 1971: 10 s. 275) bör anses föreligga yrkande från den skattskyldige att beslut om särskild avgift skall omprövas även om detta har kommit till uttryck endast 1 hans argumentering i skattc-mål. Utredningen framhåller emellertid att det kan synas ologiskt att anse att den skattskyldige besvärat sig i avgiftsfrågan, när skattskyldig argumenterar om särskild avgift i skattemålet först sedan besvärstiden har löpt ut.

Utredningen menar att det för skattskyldiga i allmänhet inte utan vidare torde vara klart att frågan om skattetillägg — nära anknuten tiU taxeringen som den är — formeUt ger upphov till ett särskilt mål. För skattedomstol kan det i vissa fall vara svårt att avgöra om skattskyldigs besvär över taxering också avser påfört skattetillägg. Mot denna bakgrund anser utredningen att den förevarande frågan bör lösas efter en generös princip, nämligen på så sätt att skattskyldigs yrkande att skattetillägg skall undanröjas eller sättas ned skall prövas så länge den taxering som tiUägget avser inte har vunnit laga kraft. I de fall sådant yrkande — även argumentationsvis — framställs först hos kammarrätt eller regeringsrätten bör det vara möjligt för domstolen att återförvisa målet till länsskatterätt för prövning av detta, på samma sätt som f. n. sker vid extraordinära besvär i skattemål.

Den nu föreslagna bestämmelsen har enligt utredningen sannolikt mindre betydelse i fråga om förseningsavgift än beträffande skattetill-lägg. Fall kan dock förekomma där den skulle fylla en funktion även beträffande den förra typen av avgift. Utredningen anser därför, att besvärsregeln bör omfatta även denna.

Beträffande besvär i särskild ordning av skattskyldig erinrar utredningen om att bestämmelserna i 100 § TL gäller i tillämpliga delar även beträffande särskild avgift. Denna hänvisning har orsakat viss osäkerhet i praxis. Utredningen framhåller också att analogitolkning av bestämmelserna, som ju har utformats för specifika situationer i skattemålen, innebär betydande svårigheter.

Utredningen är av den uppfattningen att specieUa bestämmelser bör gälla för besvär i särskild ordning i fråga om skattetillägg. I fråga om förseningsavgiften synes dock sådana regler kunna undvaras, bl. a. med hänsyn till avgiftens relativt ringa storlek och att förseningsavgiftens belopp enligt utredningens förslag direkt skall anges 1 beslutet.

Prop. 1977/78: 136 79

Utredningen föreslår att besvär skall kunna anföras i särskild ordning med yrkande om att skattetillägg skall undanröjas eller sättas ned om klaganden för detta kan åberopa tidigare inte framförd omständighet eller nytt bevis. Av praktiska skäl anser utredningen att sådan talan skall få föras endast hos skatterätten. Besvärsrätten bör avse endast sådant beslut om skattetillägg som har vunnit laga kraft. I andra fall föreligger ju klagorätt enligt vad utredningen tidigare har föreslagit. Denna särskilda besvärsrätt, som alltså endast kan verka till skattskyldigs fördel, bör kunna åberopas även av taxeringsintendenten. Utredningen förordar att besvärstiden 1 de nu avsedda fallen blir densamma som eljest gäller för besvär i särskild ordning enligt TL, alltså fem år från utgången av det taxeringsår som skattetillägget avser.

3.4.8.3 Besvär av taxeringsintendent

Utredningen har funnit att besvärsbestämmelserna för taxeringsintendenten på några punkter är bristfälliga. Enligt utredningen bör även dessa regler i viss utsträckning regleras särskilt. Utredningen förordar följande.

Den ordinarie besvärstiden för taxeringsintendentens talan mot lokala skattemyndighetens avgiftsbeslut föreslås avsevärt förlängd. Taxeringsintendenten bör nämUgen ha praktisk möjlighet att granska lokala skattemyndighetens beslut i avgiftsfrågor och föra den talan — till den skattskyldiges fördel eller nackdel — som en sådan granskning kan föranleda. Den nuvarande tidsramen för besvär torde endast i undantagsfall medge utrymme för sådana åtgärder från taxeringsintendentens sida. När uppgiften att besluta om särskild avgift går över på taxeringsnämnden och således antalet beslutande organ väsentligt ökar, kommer ett tyngre ansvar för en enhetlig rättstillämpning att vila på taxeringsintendenten. Utredningen föreslår av dessa skäl att taxeringsintendentens besvärstid skal! avse hela året efter taxeringsåret.

Bestämmelsen att taxeringsintendenten skall föra talan om avgift avseende taxering i samband med talan som förs i fråga om taxeringen är ej entydig. Bl. a. kan det vara tveksamt vid vilken tidpunkt yrkandet om avgift senast skall vara framstäUt. Utredningen föreslår den ordningen att taxeringsintendentens avgiftsyrkande skall vara framställt innan hans talan om taxeringen har prövats. Detta innebär bl. a. att han inte kan yrka att avgift påförs i annan instans än där han har väckt talan om taxeringen, om avgiftsfrågan har samband med taxeringsmålet. Utredningen påpekar att en kvitlningsinvändning regelmässigt tas upp tiU prövning eftersom taxeringsmål anses vara en s. k. beloppsprocess. Däremot, framhåller utredningen, är det f. n. inte generellt möjligt för taxeringsintendenten att yrka att särskild avgift skall påföras i den mån hans kvitlningsinvändning godtas. För att kunna yrka avgifts-påföring måste taxeringsintendenten avstå från kvittningsinvändningen

Prop. 1977/78:136 80

och i stället föra talan om eftertaxering av intäkten och skattetillägg i samband därmed. Utredningen har funnit att situationen inte är ovanlig i praktiken framför allt inte i de fall då skattetillägg vid skönstaxering i avsaknad av deklaration skall sättas ned därför att deklaration har lämnats. I sådana faU saknas f, n. möjlighet att yrka skattetillägg på gmnd av felaktighet i deklarationen, som kvittningsvis påtalas om deklaration har ingetts sedan taxeringsintendentens besvärstid löpt ut. Utredningen anser att förfarandet med eftertaxering i de nu avsedda fallen medför en processuellt sett otymplig omgång och föreslår, att en regel införs som medger rätt för taxeringsintendenten att yrka skattetUlägg med stöd av invändning om kvittning.

Utredningen förordar att de nu skisserade reglerna om taxeringsintendentens besvärsrätt i fråga om särskild avgift får tillämpning även vid eftertaxering och besvär i särskild ordning enligt 101 § TL. Utredningen framhåller emellertid att en förutsättning för att tillämpa dem bör vara att taxeringsintendentens talan beträffande taxeringen tas upp till prövning, vilket får särskUd betydelse vid eftertaxering och besvär i särskUd ordning.

Utredningen erinrar att även oriktiga uppgifter i skattemål föreslagits skola kunna föranleda skattetillägg. Utredningen anser att det självfallet bör vara taxeringsintendentens uppgift att framställa yrkande om att sådan avgift påförs. Har uppgiften godkänts i skattemålet kan sådan talan föras i samband med yrkande om eftertaxering. Däremot, påpekar utredningen, fordrar de fall då uppgiften inte har godtagits en särskUd reglering av talerätten. Utredningen menar att det bör krävas att den oriktiga uppgiften verkligen har prövats i målet och underkänts. Är målet desert bör oriktig uppgift i detta således inte kunna leda till skattetUlägg. Det finns nämligen enligt utredningens mening inte behov av skydd mot oriktig uppgift i en skatteprocess, om uppgiften inte har skapat risk för en felaktig taxering. En sådan risk anser utredningen däremot kunna föreligga i vissa fall när oriktig uppgift återtas av den skattskyldige eller när han återkallar sin talan. Har denna åtgärd inte skett frivilligt, bör skattetUlägg kunna påföras för oriktig uppgift i processen, liksom detta kan ske när oriktig uppgift i deklaration har rättats. Vidare finner utredningen skäl att tidsmässigt begränsa taxeringsintendentens möjlighet att yrka avgiftspåföring i de nu avsedda fallen. Utredningen anser att sådant yrkande för att kunna prövas skall framställas inom ett år från utgången av den månad då slutligt beslut har meddelats i taxeringsmålet. Utredningen förordar av processuella skäl att yrkandet bör framställas hos länsskatterätten, oavsett i vilken instans den oriktiga uppgiften har lämnats.

Utredningen påpekar att taxeringsintendenten enligt 101 § TL får besvära sig i särskild ordning även till skattskyldigs nackdel om dennes taxering har blivit oriktig på grund av felräkning, misskrivning eller an-

Prop. 1977/78: 136 81

nat uppenbart förbiseende. Motsvarande bör enligt utredningen gälla även i fråga om påföring av skattetillägg. Dessutom, framhåller utredningen, kan det med den nuvarande ordningen för avgiftsbeslut inträffa, att lokal skattemyndighet av förbiseende underlåter att pröva avgiftsfråga där så bort ske. Utredningen föreslår att det även i sådant fall bör vara möjligt för taxeringsintendenten att anföra besvär i särskild ordning och därvid yrka att skattetillägg påförs.

3.4.8.4 Besvär enligt ML, FFL och VL

Inom mervärdebeskattningen bör enligt utredningen införas motsvarande bestämmelser som i TL. Vissa skillnader i förslagen är motiverade av det annorlunda beskattningsförfarandet och allmänna ombudets begränsade besvärsrätt enligt ML. Enligt ML kan länsstyrelsen vanligen inom en mycket vid tidsram fatta beslut om fastställelse av skatt. Om nya omständigheter ger anledning till att ändra ett tidigare beslut, kan nytt preliminärt beslut i beskattningsfrågan meddelas under en tid av tre år efter utgången av det kalenderår, under vilket den aktuella redovisningsperioden infaller. Därefter blir det preliminära beslutet automatiskt "slutligt" och kan ändras endast efter besvär. Ordinarie besvärsrätt förutsätter att ett slutligt beslut har meddelats av länsstyrelsen. Detta sker på begäran av den skattskyldige. Allmänna ombudet kan däremot inte på eget initiativ anföra besvär. Även efterbeskattning sker i första instans på länsstyrelsens initiativ. Den helt övervägande delen av beslut om efterbeskattning kan på grund härav meddelas av länsstyrelsen inom en tidsperiod av sex år efter redovisningsårets utgång. Allmänna ombudets roll är i praktiken begränsad till att han inträder som den skattskyldiges motpart då denne har anfört besvär över slutligt beslut av länsstyrelsen eller beslut om efterbeskattning. Samma ordning gäller i avgiftsprocessen.

Utredningen har inte ansett det nödvändigt att utvidga allmänna ombudets rätt att i den ordinära processen yrka påföring eller höjning av särskild avgift. Däremot bör han enligt utredningen liksom den skattskyldige få möjlighet att under pågående skatteprocess framställa yrkande om undanröjande eller nedsättning av särskild avgift även om avgiften inte har något samband med skattefrågan.

Av samma skäl som har redovisats beträffande skattetillägg enligt TL bör vidare införas en extraordinär prövningsrätt i fråga om yrkande om undanröjande eller nedsättning av skattetUlägg när beslut om sådan avgift har vunnit laga kraft. Sådant yrkande bör kunna prövas av länsstyrelsen inom en sexärsperiod under förutsättning att nya omständigheter eller nytt bevis kan åberopas till stöd härför. Förslaget innebär att det blir möjligt för den skattskyldige och allmänna ombudet att inom den angivna besvärstiden alltid få yrkande om eftergift prövat i första instans. 6 Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 136

Prop. 1977/78:136 82

Enligt bestämmelser i 55 § ML har aUmänna ombudet extraordinär besvärsrätt i vissa särskilt angivna fall. Dessa motsvarar i princip vad som gäller för taxeringsintendent enligt TL. Allmänna ombudets besvärsrätt är begränsad i fråga om talan till den skattskyldiges nackdel. Den omfattar endast felaktigheter som beror på felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende. I analogi med utredningens förslag beträffande TL bör i ML föras in en bestämmelse som ger allmänna ombudet rätt att föra talan om särskild avgift som har samband med besvär i särskild ordning i skattefrågor. Därutöver bör allmänna ombudets besvärsrätt regleras endast i ett särskilt angivet fall, nämligen då skattetillägg inte har påförts eller har påförts med för lågt belopp och detta beror på felräkning, misskrivning eller uppenbart förbiseende. Någon motsvarighet till den föreslagna möjligheten för taxeringsintendent att föra talan om skattetillägg när frågan om tillägg inte har prövats av lokala skattemyndigheten, ehuru detta bort ske anser utredningen inte erforderlig på mervärdeskattens område.

Förslagen till ändrade processregler på punktskatteområdet bör enligt utredningen väsentligen utformas med de föreslagna bestämmelserna i TL som förebild. Beskattningsförfarandet enligt FFL skiljer sig emeUertid i flera hänseenden från såväl förfarandet enligt TL som det enligt ML.

Rätten att meddela beslut om fastställande av skatt är enligt FFL begränsad till ett år efter utgången av det kalenderår, under vilket viss beskattningsperiod har gått till ända. Besluten kan vara antingen preliminära eller slutliga. Ett preliminärt beslut blir automatiskt slutligt vid utgången av den tid som enligt ovan gäller för att meddela beslut om fastställande av skatt. Beskattningsmyndigheten har möjlighet att fatta nytt preliminärt beslut för en och samma beskattningsperiod. Besvär över slutiiga beslut anförs hos kammarrätt.

FFL innehåller mte några bestämmelser om extraordinär besvärsrätt. Med TL som förebild föreslår emellertid utredningen att den skattskyldige och även aUmänna ombudet i fråga om icke lagakraftvunna beslut i beskattningsfrågan skall få möjlighet att under pågående process yrka undamöjande eller nedsättning av särskild avgift. Sådant yrkande skall kunna göras även om avgiften inte har något samband med skattefrågan. Vidare föreslås att prövningsrätt införs i fråga om yrkande om undanröjande eller nedsättning av skattetillägg när beslut om sådan avgift har vunnit laga kraft. Sådant yrkande skaU prövas av beskattningsmyndigheten före utgången av femte året efter det kalenderår under vilket beskattningsperioden har gått till ända under förutsättning att nya omständigheter eller nytt bevis kan åberopas till stöd härför.

När skattetillägg har blivit för lågt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende ankommer det enligt gällande bestämmelser på beskattningsmyndigheten att meddela beslut om rät-

Prop. 1977/78:136 83

telse. Utredningen finner inte skäl att föreslå ändring i FFL på denna punkt.

I likhet med vad som har föreslagits i TL och ML föreslås att allmänna ombudet skall få föra talan hos kammarrätt om skattskyldig har lämnat oriktig uppgift i mål om skatt. Talan skall föras inom ett år efter utgången av den månad då slutligt beslut har meddelats i målet. Det bör i sådana fall vara möjligt för domstolen att återförvisa målet till beskattningsmyndigheten för prövning av yrkandet.

VL innehåller inte några processuella regler beträffande särskild avgift. 1 detta hänseende hänvisas till FFL. Denna ordning bibehålls i utredningens förslag beträffande FFL som därför gäller även i fråga om särskild avgift enligt VL.

Vissa ändringar i andra författningar måste enligt utredningen vidtas till följd av förslagen beträffande FFL. Sålunda bör hänvisningen i 41 a § stämpelskattelagen (1964: 308) till vissa paragrafer i FFL ändras. Vidare bör 56 § andra stycket stämpelskattelagen utformas efter förebild av utredningens förslag till motsvarande paragrafer i FFL. Slutligen bör hänvisningen i 6 § lagen (1976: 298) om statsplombering av utsäde och om växtförädling till vissa paragrafer i FFL ändras.

3.4.8.5 Besvär enligt AVGL

Till skillnad från vad som gäller på skatteområdet saknar den avgiftspUktige motpart i mål om arbetsgivaravgift.

Förslagen om att kunna ompröva skattetillägg eller förseningsavgift så länge taxeringen inte har vunnit laga kraft vill utredningen ge motsvarighet inom avgiftsprocessen.

Sanktionssystemet föreslås även bli kompletterat med vissa bestämmelser om besvär i särskild ordning efter förebUd av TL:s regler. AVGL innehåller inte några bestämmelser om extraordinär besvärsrätt, men utredningen föreslår alltså att en sådan rätt införs i fråga om avgiftstillägg. Arbetsgivares talan om undanröjande eUcr nedsättning av tillägg bör enligt utredningens mening prövas av RFV om framställning görs inom sex år från utgången av det utgiftsår tillägget avser, förutsatt att arbetsgivaren kan åberopa ny omständighet eller nytt bevis till stöd för yrkandet.

AVGL:s bestämmelser om arbetsgivaravgift gäller i princip även beträffande avgiftstillägg och förseningsavgift. Det anges också under vilka förutsättningar RFV utanför det ordinära förfarandet får ändra avgiftsunderlag som har blivit oriktigt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende. Vidare regleras villkoren för att fastställa avgiftsunderlag i extraordinär väg när arbetsgivaren har lämnat oriktigt meddelande i uppgift eller upplysning till ledning för avgiftsberäkningen. Utredningen föreslår av samma skäl som för motsvarande ändring i TL en bestämmelse som klart anger i vad mån avgiftstillägg och förseningsavgift får påföras i här avsedda extraordinära fall.

Prop. 1977/78:136 84

3.4.9 Övriga frågor

Utredningen föreslår att det lagfästs, att eftergiftsbestämmelserna skall beaktas även om yrkande om eftergift ej har framställts, i den mån detta föranleds av vad som har förekommit i ärendet eller målet om särskild avgift.

Utredningen anser att bl. a. rättssäkerhetssynpunkter talar för att beslutet utformas så tydligt att den skattskyldige skall kunna få klart för sig vad det innebär och den debiterande myndigheten skall ha ett säkert underlag för sina åtgärder. Utredningen föreslår den bestämmelsen att beslut om särskUd avgift skall ange skälen för beslutet, tillämpligt lagrum, den procentsats efter vilken avgiften skall beräknas och underlaget för avgiftsberäkningen. Med undantag för TL skaU också skatte-och avgiftstilläggets storlek anges. Beträffande förseningsavgift bör beslutet ange avgiftens storlek.

Utredningen påpekar att skattetillägg på grund av oriktig uppgift vid inkomst- och förmögenhetstaxeringen enligt förslaget kan utgå efter olika grunder vid en och samma taxering samt framhåller att det medför behov av en bestämmelse om hur avgifterna skall räknas ut för att det skall kunna undvikas att flera skattetillägg uträknas på grundval av den högsta marginalskatten vid debiteringen. Utredningen anser att det önskade resultatet nås, om den skatt som belöper på de sammanlagda underlagen för tilläggen först räknas ut och detta skattebelopp sedan fördelas på de oUka tUläggen efter den kvotdel som resp. underlag utgör av de sammanlagda underlagen. Utredningen förordar att regeln ges tillämpning även då skattetillägg påförs vid eftertaxering om tillägg tidigare har påförts vid den årliga taxeringen.

Utredningen understryker att förslagen beträffande besvärsrätt m. m. i mål om särskild avgift får till följd att motsvarande bestämmelser i TL, ML, FFL, VL och AVGL inte skall tillämpas i sådant mål och därför UttryckUgen bör undantas från sådan tUlämpning. Utredningen föreslår också beträffande TL att föreskriften i 105 § TL om överflyttning ex officio av taxering på annan skattskyldig m. m. inte skall äga tillämpning i skattetilläggsprocessen. Skattetillägg bör, menar utredningen, självfallet inte kunna påföras enligt ett sådant extraordinärt förfarande. Eftertaxeringsbestämmelserna bör också undantas (114 § TL). Enligt utredningens mening bör oriktig uppgift 1 ett avgiftsmål inte grunda särskild möjlighet för det allmänna att ompröva utgången i målet.

Utredningen har föreslagit att regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer, utöver föreskrifter, skall kunna utfärda anvisningar rörande tillämpningen av 116 a—116 t §§.

3.4.10 UBL

Utredningen föreslår vissa ändringar i UBL. Dessa betingas delvis av ändringsförslagen i fråga om TL och är i dessa fall av redaktionell

Prop. 1977/78:136 85

art. 1 sakligt hänseende föreslås att rätten att i vissa fall ta i anspråk eller innehålla preliminär skatt och ränta för betalning av tillkommande skatt utvidgas så att den omfattar särskild avgift och förmögenhetsskatt. Utredningen föreslår också ändringar som syftar tiU att restitution av särskild avgift enligt TL skall följa samma regler som i dessa avseenden gäller för inkomst- och förmögenhetsskatt. Utredningen föreslår ett tillägg 1 förtydligande syfte i reglerna om anstånd med betalning av sådan avgift.

3.4.11 Ikraftträdaitde m. m.

Utredningen anser att det av tekniska och organisatoriska skäl blir nödvändigt att räkna med en inte alltför kort förberedelsetid, innan de föreslagna bestämmelserna kan träda i kraft. RSV och RFV måste ha tid på sig att utfärda nya föreskrifter och anvisningar och fastställa nya formulär m. m. Den personal som skall besluta om skattetiUägg bör informeras och utbildas i de nya bestämmelsema vilka om möjligt bör träda i kraft vid samma tidpunkt åtminstone i vad de avser skatteområdet.

En särskUd frågeställning anses dock föreligga beträffande AVGL. Utredningen erinrar därvid om betänkandet (SOU 1976: 53) Försäkringsrätt och försäkringsöverdomstol. Enligt det förslaget bör besvärs-prövningen av mål om arbetsgivaravgift m. m. flyttas över till besvärs-organisationen på skatteområdet. Under ett övergångsskede avses dock en föreslagen försäkringsrätt i Stockholm vara första besvärsinstans och försäkringsöverdomstolen högsta instans. Enligt skattetilläggsutredningens mening finns därför skäl att avvakta med genomförandet av dess förslag på AVGL:s område till dess de kan fogas in i den nya besvärs-ordningen. Detta gäller i synnerhet de processuella reglerna i utredningens förslag, medan de föreslagna materiella bestämmelserna anses kunna genomföras fristående.

Utredningen erinrar om att taxeringsnämnden skall ta över lokala skattemyndighetens nuvarande uppgift att besluta om särskild avgift enligt principuttalande i prop. 1975: 87 om riktlinjer för en ändrad skatteadministration och taxering i första instans m. m. Utredningen påpekar att dess förslag i fråga om TL, som har utformats på grundval av nu gällande ordning, måste bearbetas och anpassas till taxeringsnämndens nya beslutsfunktion.

Utredningen framhåller att de föreslagna ändringarna i sanktionssystemet är av skiftande karaktär. Flera av dem är närmast redaktionellt betingade. De förslag som avser materiella ändringar innebär i huvudsak att de nuvarande reglerna mildras. Några förslag innebär dock en skärpning. De förslag som rör besvärsrätt utvidgar denna såväl för den skattskyldige som för det allmänna.

När det gäUer frågan om ändringsförslagen skall gälla retroaktivt, dvs.

Prop. 1977/78:136 86

generellt beaktas vid beslutsfattande efter ikraftträdandet, konstaterar utredningen att det torde följa av allmänna rättsgrundsatser att regler av materiellt innehåll som innebär skärpning av sanktioner inte skall tiUämpas retroaktivt. Förslaget innehåller sådana bestämmelser och för tillämpningen av dem bör alltså den nu angivna regeln gälla generellt.

I fråga om sädana föreslagna regler av materiellt innehåll som innebär lättnader anser utredningen att det finns skäl som talar såväl mot som för en retroaktiv tillämpning av dem. Utredningen erinrar om att det för straff processen gäUer att i valet mellan att tillämpa äldre och senare lagregler skall den regel väljas som medför det mildare straffet. För de administrativa avgifterna, såsom t. ex. restavgift, torde däremot generellt gälla att varken skärpande eller mildrande bestämmelse tillämpas retroaktivt. Också vid införandet av det skatteadministrativa sanktionssystemet har denna princip valts. Dessa sanktioner skall nämligen ej tillämpas i den mån det är fråga om förfarande eller underlåtenhet som ägt rum före ikraftträdandet. Utredningen anser emellertid inte att situationen var fullt jämförbar med den nu föreliggande, beroende på att man då hade att ta hänsyn tUl den avkriminalisering som det nya systemet innebär. I det enskilda fallet skulle det inte med säkerhet kunna avgöras om tiUämpning av SkSL:s bestämmelser eller det skatteadministrativa systemet medförde den lindrigare påföljden (prop. 1971: 10 s. 109).

Utredningen konstaterar, att det skulle medföra stora praktiska problem om de lindrigare reglerna för skattetillägg skulle tillämpas retroaktivt. Om de föreslagna reglerna om utsträckt besvärstid för skattskyldig ges tillbakaverkande kraft, skulle besvär med yrkande om avgiftsberäkning efter lägre procentsats uppgå till flera tusental. Det skulle röra sig om en omprövning av åtskilliga av de skatte- och avgiftstillägg, som har påförts för de senaste fem åren. Möjligt vore att låta den lindrigare beräkningen verka retroaktivt endast på sådana fall som inte slutligt har prövats vid ikraftträdandet av de nya bestämmelserna. Från rättvisesynpunkt finner utredningen det emeUertid mindre tilltalande att skattskyldiga som har anfört besvär över beslut om skattetillägg och vilkas besvär inte slutligt har prövats enbart av dessa skäl skulle behandlas förmånligare än andra skattskyldiga som har påförts sådan avgift.

Enligt utredningens mening bör den förevarande frågan kunna avgöras utan hänsyn till vad som gäller beträffande retroaktiv tillämpning av påföljdsbestämmelser på andra områden. Det gäller här en ny form av sanktioner som påförs i massärendeprocess. Praktiska hänsyn och önskemålet om lika behandling av alla skattskyldiga för försummelser som avser uppgiftslämnande för en och samma tidrymd väger här tungt. Mot bakgrand av dessa synpimkter föreslår utredningen den principen, att de materiella bestämmelsema skall gälla fr. o. m. visst taxeringsår eller

Prop. 1977/78:136 87

från utgången av viss redovisningsperiod vare sig de verkar mildrande eller skärpande i fråga om avgiftens storlek.

Från nu angivna princip anser utredningen att det undantaget bör göras, att de nya bestämmelserna genereUt skall gälla i fråga om felaktighet eller underlåtenhet som har inträffat efter ikraftträdandet. Detta innebär t. ex. för TL:s del, att en oriktig uppgift i mål om taxering, som lämnas efter ikraftträdandet, kan medföra skattetiUägg oavsett vilket taxeringsår uppgiften avser, men även att bestämmelsen om lägre skattetillägg i visst faU liksom beträffande hälfteneftergift kan bli tillämplig i sådant fall.

Vad angår de processueUa bestämmelserna anser utredningen att det inte finns hinder från principieU synpunkt för att de tillämpas retroaktivt. Administrativt merarbete torde visserligen uppkomma därigenom men sannolikt bli mindre omfattande. De föreslagna processuella reglerna verkar i huvudsak till den skattskyldiges fördel.

Förslaget till övergångsbestämmelser bör enligt utredningen i princip gälla över hela tillämpningsområdet för det administrativa sanktionssystemet.

4 Remissyttrandena

4.1 Allmänna synpunkter på det skatteadministrativa sanktionssystemet

4.1.1 Verkningarna av sanktionssystemet

Utredningens mening att målsättningen med det år 1971 reformerade påföljdssystemet för överträdelser mot skatte- och avgiftsförfattningar i stort har förverkligats lämnas utan uttrycklig erinran av nästan samtliga remissinstanser. Flera av dem bekräftar med utgångspunkt i egna erfarenheter utredningens uppfattning. En och annan remissinstans ifrågasätter om utredningen har tUlräckligt stöd för vissa av sina uttalanden i denna fråga.

RA förklarar att reformen från åklagarsynpunkt har gett önskvärt resultat.

Enligt kammarrätten i Göteborg tyder allt på att införandet av det skatteadministrativa sanktionssystemet var ett viktigt steg för att motverka att den enskilde lämnar beskattningsmyndigheterna oriktiga eller ofullständiga uppgifter. De skattskyldiga synes fullgöra sin uppgiftsskyldighet mer korrekt än tidigare. Det nya systemet har medfört att sanktionerna träffar försumliga uppgiftslämnare mera frekvent än tidigare. Det framstår därför som mera rättvist. För den enskilde, som utsätts för sanktion. Innebär handläggningen i administrativ ordning dessutom i regel mindre av lidande, besvär och kostnader. För det allmänna medför den enklare handläggningsordningen betydande besparingar.

Prop. 1977/78:136 88

Uttalanden i samma riktning görs av länsstyrelserna i Södermanlands, Älv.sborgs, Blekinge och Gävleborgs län.

SACO/SR slår fast att övergången till ett administrativt sanktionssystem utan tvekan har Inneburit fördelar i flera avseenden. En viktig fördel är att vissa lindrigare förseelser har avkriminaliserats och att de enskilda har sluppit det obehag som är förenat med åtal och domstolsförfarande. Samtidigt har åklagarmyndigheterna och domstolarna avlastats de bagatellartade skattebrottsmålen.

LO framhåller att systemet med skatte- och avgiftstUlägg vid utebliven eller oriktig deklaration i stort sett synes ha fungerat tUlfredsställande och lett till att de skattskyldiga är noggrannare med att uppfylla sin uppgiftsskyldighet.

Svenska företagares riksförbund uttalar att fördelarna med ett enkelt administrativt sanktionssystem är så stora att de uppväger olägenheterna med att detta ej aUtld är rättvist.

Enligt SRS får det administrativa sanktionssystemet i stort sett anses vara en acceptabel lösning på frågan om vilken reaktionen bör vara mot brott mot skattelagstiftningen. Inte minst för de skattskyldiga kan det många gånger vara att föredra att i administrativ ordning bli påförd en avgift framför att bli åtalad inför domstol med därmed förenad ökad offentlighet, tidsåtgång för förhör m. m. och sannoUkt även större kostnader för biträdeshjälp. Till de positiva effekterna hör också en öppnare redovisning i deklarationerna.

Samma uppfattning har Sveriges advokatsamfund som framhåller att avsevärda praktiska och andra fördelar har vunnits i förhållande till tidigare påföljdssystem, däribland att förfarandet har blivit enklare, snabbare och billigare samtidigt som en avkriminalisering av en mängd förseelser skett. Liknande uttalanden görs av Sveriges grossistförbund.

Lantbrukarnas skattedelegation ställer sig kritisk till utredningens uttalande att många skattskyldiga har blivit försiktigare och numera motiverar även dolda avdragsyrkanden samt att man har kurmat märka en större noggrannhet i uppgiftslämnandet från vissa deklarationsbyråer. Om uppfattningen att skattetilläggen har höjt deklarationsmoralen skulle vara riktig borde enligt delegationen som en konsekvens därav antalet påförda skattetillägg minska i stället för att öka. Det verkar rimligare att tolka den redovisade statistiken som ett belägg för att merparten av de deklarationsfel som resulterar i skattetUlägg är av omedveten karaktär än att uppfatta den som ett belägg för skattetilläggens preventiva effekt. Vidare vänder sig delegationen mot utredningens uttalande att de administrativa sanktionerna har medfört en mer frekvent, jämnare och från dessa synpunkter mera rättvis reaktion mot de skattskyldiga än vad SkSL gav samt mot uttalandet att skattetillägg är mindre betungande än böter enligt SkSL och att dessa sanktionsformer innebär att reaktionssystemet har nyanserats. Skattetilläggen påförs enligt delegationen efter

Prop. 1977/78:136 89

grova schabloner med 50 % eller numera 25 % av det undanhållna skattebeloppet. SkBL medger betydligt större möjligheter att variera påföljden. Prövning i judiciell ordning är därför enligt delegationen mer nyanserad.

4.1.2 Behovet av en reform av sanktionssystemet

Så gott som samtliga remissinstanser vitsordar mer eller mindre ut-tryckUgt behovet av en reform av det skatteadministrativa sanktionssystemet. Flera av dem påpekar att införandet av det nu gällande sanktionssystemet innebar en genomgripande reform. De betonar att det är angeläget att nu göra en utvärdering på grundval av de erfarenheter som har vunnits. Åtskilliga remissinstanser understryker eller bekräftar den kritik som i olika sammanhang har riktats mot påföljdssystemet. Särskilt fäster de sig vid att detta är alltför onyanserat och att sanktionen inte sällan framstår som orimligt hård i förhållande till felaktighetens eller försummelsens art. Från flera håll görs gällande att nu förevarande lagstiftning inte tar tillräcklig hänsyn till den skattskyldiges av naturliga skäl många gånger bristande förmåga att sätta sig in i skatte- och avgiftsförfattningarna som ofta är svårtillgängliga. Andra remissinstanser framhåller att inte alla typer av felaktigheter är lika reaktionsvärda och anger som exempel härpå bl. a. periodiseringsfelen och i fråga om TL de fel som har eller hade kunnat rättas med ledning av vid taxeringen tillgängligt kontrollmaterial. Sanktionen är i sådana och liknande typer av fall ofta inte rimlig med hänsyn till vad som bör betraktas som en förseelse mot uppgiftsplikten. Flera remissinstanser förklarar uttryckligen att de påtalade olägenheterna till största delen har sin grund i den nu förevarande lagstiftningens materiella innehåll och inte kan förklaras av en stelbent rättstillämpning. Det nu anförda visar enligt remissinstanserna att det föreligger ett behov av att sanktionssystemet nyanseras.

4.1.3 Principiella synpunkter på en reform

Ett stort antal remissinstanser framför principieUa synpunkter i fråga om de riktlinjer efter vilka det skatteadministrativa sanktionssystemet bör reformeras. Några av dem tar upp frågan huruvida den nuvarande fördelningen mellan de överträdelser mot skatte- och avgiftsförfattningarna som prövas i administrativ resp. judiciell ordning är godtagbar. ÅtskUliga remissinstanser ger synpunkter på i vilken utsträckning sanktionssystemet kan nyanseras utan att man rubbar de principer, på vilka detta vilar. Några remissinstanser uttalar sig om hur långt man bör driva kravet på att sanktionsbestämmelserna inom de oUka beskattningsområdena bör vara lika. ÅtskiUiga remissinstanser aktualiserar frågan huruvida skattetilläggets nuvarande storlek är rimlig. Flera av dem på-

Prop. 1977/78:136 90

kallar att statsmakterna redan nu tar ställning till den generella reaktionsnivån. Andra föreslår alternativa beräkningsgrunder för skattetill-lägg.

Det nuvarande förhållandet mellan administrativ och judiciell lagföring

Den nuvarande fördelningen mellan de överträdelser av skatte- och avgiftsförfattningarna som prövas i administrativ resp. judlcieU ordning lämnas utan uttrycklig erinran av det stora flertalet remissinstanser. Som framgår av avsnittet 4.1.1 framhålls av länsstyrelsen i Södermanlands län, SACO/SR, SRS, Sveriges advokatsamfund och Sveriges grossistförbund, att avkriminaliseringen av en mängd förseelser har varit en positiv effekt av det år 1971 införda påföljdssystemet. Några remissinstanser uttalar sig närmare om det nuvarande förhållandet mellan administrativ och judiciell lagföring.

R.4 anser att om man jämför de skatteadministrativa sanktionerna och de straffrättsliga påföljderna så framstår det som riktigt att det nuvarande systemet med avkriminalisering bör vidmakthållas. Reformen har nämligen i nu förevarande avseende för de judiciella myndigheternas vidkommande gett önskvärt resultat.

Länsåklagaren i Norrbottens län är av samma mening som RÅ även om enligt hans mening lagstiftaren torde ha avsett att fler skattebrott än vad nu är fallet skulle lagforas i judiciell ordning.

Näringslivets skattedelegation konstaterar att endast några hundra fall har dragits inför allmän domstol och menar att denna avkriminalisering inte enbart har positiva verkningar.

Några remissinstanser förespråkar att fler överträdelser mot skatte-och avgiftsförfattningarna lämnas över till åtal.

RSV anser att de grövre fallen av skatteundandragande bör bedömas straffrättsligt. Det skattetillägg som skall träffa och utgöra en rimlig sanktion mot förseelser mot uppgiftsplikten måste här ersättas med kraftigare påföljder. Det är väsentligt att sanktionerna i sådana fall utformas och tillämpas så att man kan upprätthålla allmänhetens uppfattning att sådana handlingar är brottsliga. RSV anser det från den synpunkten som en olycklig utveckling att åtalsfrekvensen nu har tenderat att bli så låg.

Länsstyrelsen i Stockholms län förklarar att avkriminaliseringen av överträdelser mot skattelagarna har skett i en utsträckning som inte kan ha varit avsedd när påföljdssystemet år 1971 reformerades. Sålunda dömdes under vart och ett av åren 1974 och 1975 endast 200—300 personer i hela landet för brott mot SkBL. Mot antalet domar står ca 70 000 skattetillägg om året på den direkta beskattningens område, varav ca 65 % eller omkring 45 000 för "oriktig uppgift". Antalet domar utgör således blott ca 0,5 %. Enligt länsstyrelsens uppskattning uppfyller åtminstone en fjärdedel av dessa senare fall — de 45 000 — dvs.

Prop. 1977/78:136 91

ca 11 000 eUer omkring 15 % av totalantalet, rekvisiten "uppsåt" eller "grov oaktsamhet". Det är sålunda inte någon rimlig proportion mellan antalet skattskyldiga, som har begått straffvärda förseelser och antalet under nämnda år lagförda och dömda. Det allmänna undanhålls varje år miljardbelopp pä grund av brott mot skattelagstiftningen. Ett brott mot samhället är indirekt också ett brott mot de enskilda medborgarna. Detta måste bedömas lika allvarligt som annan brottslighet. Det är därför viktigt att lagstiftarens intentioner att jämställa sådan brottslighet med bedrägeri verkligen kommer till uttryck. Länsstyrelsen bedömer att det ur allmänpreventiv synvinkel måste vara en rimlig strävan från samhällets sida att dra flera fall än f. n. inför allmän domstol. Den nuvarande alltför ringa frekvensen av åtal synes vara en följd av skattetilläggssystemet.

Lantbrukarnas skattedelegation anser att myndigheterna i större utsträckning än f. n. bör lämna över de uppenbara och medvetet begångna felen tiU åtal. Om dessa lagfördes enhgt SkBL skuUe skattetiUäggets reaktionsnivå kunna sänkas betydligt. Om skattetilläggen var avsedda att träffa endast slarvfel och liknande fel borde det vara möjligt att införa ett högsta belopp som skattetillägget inte fick överskrida.

Liknande synpunkter framförs av Svenska företagares riksförbund.

Synpunkter på i vilken utsträckning nyansering är möflig inom ramen för sanktionssystemels principiella uppbyggnad

Remissinstanserna synes helt eniga om att de grundläggande dragen av enkelhet och schablonisering som utmärker det skatteadministrativa sanktionssystemet bör vidmakthållas vid en reform. Flera remissinstanser som JK, kammarrätten i Göteborg, statskontoret, länsstyrelserna i Stockholms, Jönköpings, Blekinge samt Göteborgs och Bohus län, Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, SCF/CR ställer sig under åberopande av dessa principer avvisande till införande av regler som differentierar reaktioner på grundval av bedömningar i det enskilda fallet. Andra remissinstanser som JO, RÅ, överåklagarna i Stockholms och Göteborgs åklagardislrikt, RFV, länsstyrelserna i Södermanlands, Östergötlands, Kronobergs, Malmöhus, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands och Norrbottens län, 1969 års punktskatteutredning, flertalet av näringslivets organisationer, LO, SACO/SR, samt Sveriges advokatsamfund uttalar uttryckligen eller får på grund av innehållet i sina remissvar anses ansluta sig till uppfattningen att åtminstone en viss nyansering av reaktionen på nu angivet sätt ryms inom ramen för sanktionssystemets principiella uppbyggnad. Flera remissinstanser inom båda meningsriktningarna, däribland JO, JK, statskontoret, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands och Malmöhus län. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer och Sveriges advokatsamfund, pekar på möjligheten att generellt sänka sanktionsnivån inom

Prop. 1977/78:136 92

den direkta beskattningen för att där minska behovet av nyanseringsregler av nu förevarande slag. Detta förslag och andra synpunkter som framförs i fråga om skattetiUäggets nuvarande storlek och beräkning redovisas mer utförligt i ett senare avsnitt.

Några av de remissinstanser som av principiella hänsynstaganden motsätter sig införandet av regler enligt vilka sanktionen kan differentieras på grundval av bedömningar i det enskilda fallet har mer ingående utvecklat grunderna för sin ståndpunkt.

JK framhåller att avsikten med det ekonomiska sanktionssystemet var att skapa enkla och effektiva påföljder på skatte- och avgiftsområdet. Genom att ett sådant system med nödvändighet slår blint fordras naturligtvis att möjlighet finns till korrigeringar. TiUägg bör således kunna efterges och eventueUt för vissa faU kunna differentieras. Detta bör dock ske med största försiktighet och genom lättillämpade regler. Dessa regler bör i största möjliga utsträckning vara fria från särskilda överväganden och bedömningar i det enskilda fallet. I annat fall motverkas syftet med sanktionssystemet. JK vill i detta sammanhang påminna om sanktionssystemet i fråga om olovligt byggande. Den sanktionen kan anpassas till värdet av det olovligt byggda. Förutom en avgift (byggnadsavgift), som står i viss relation till den taxa som byggnadsnämnden tar ut för beviljande av byggnadslov, utgår nämligen för vissa former av olovligt byggande en s. k. tilläggsavgift. Denna avgift utgår för sådant olovligt byggande som det är särskilt angeläget att motverka och beräknas efter den yta som den olovliga åtgärden omfattar. JK vill beträffande betydelsen av enkelhet och effektivitet hänvisa till vad departementschefen framhöll i propositionen (prop. 1975/76: 164) med förslag till lag om påföljder och ingripanden vid olovligt byggande. Departementschefen uttalade (s. 22), att "systemet medför att avgiftens storlek inte skall sättas i relation till den byggandes uppsåt eller oaktsamhet" och att "avgiftssanktionen slår lika hårt oavsett om det olovliga byggandet sker avsiktiigt eller om detta sker av okunnighet eller oförstånd". Han framhöll också, att detta var en nackdel men att man måste acceptera den för att få ett effektivt system.

Kammarrätten i Göteborg förklarar att ett administrativt sanktionssystem också har sina givna begränsningar. Dessa hänger intimt samman med den administrativa handläggningsformen. Vid lagstiftningens tillkomst framhölls också att ett administrativt sanktionssystem måste bygga på enkla och schablonartade regler. Det finns därför inte samma möjligheter i ett administrativt system som i ett straffrättsUgt att nyansera påföljden med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet. Nu skall man enligt kammarrätten emellertid inte överdriva värdet av en sådan möjlighet tiU nyansering. Redan tUlämpningen av det tidigare gällande straffrättsliga sanktionssystemet på området visade att nyanseringsmöjligheterna är tämligen begränsade i praktiken. Det var sålunda i

Prop. 1977/78: 136 93

regel svårt att styrka i straffprocess att en oriktig uppgift hade lämnats med uppsåt. Detta förhållande medförde sannolikt att många uppsåtsfall av åklagare eller domstol i stället rubricerades som grov vårdslöshet. Vidare gavs rekvisitet grov oaktsamhet en så vidsträckt tillämpning, att det kunde ifrågasättas om det ej endast var ringa oaktsamhet som lämnades utanför det straffbara området. Enligt kammarrättens uppfattning ligger det emellertid ett betydande värde i att på ett område som det förevarande mäta ut påföljden efter enkla och schablonartade regler. Vad som är centralt i sammanhanget är inte om den enskildes förfarande eller underlåtenhet beror på uppsåt, grov oaktsamhet eller vanligt slarv utan att ge eftertryck åt samhällets krav på att den enskilde skall lämna korrekta uppgifter till grund för skatte- och avgiftsdebiteringen och därigenom motverka risken för att denna blir oriktig. Kammarrätten anser därför att man måste vara mycket restriktiv mot propåer att göra det skatteadministrativa systemets regler mer nyanserade, i synnerhet om detta innebär att det skall tas större hänsyn till subjektiva faktorer hos de uppgiftsskyldiga. Annars blir systemet lätt alltför otympligt för att tillämpas i administrativ ordning med påföljd att den "förfinade" rättvisa som systemet ger uttryck för stannar på papperet.

Länsstyrelsen i Stockholms län anser att införandet av regler som gör det möjligt att sätta ned reaktionen med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet i realiteten innebär att man i det administrativa sanktionssystemet skulle föra in en judiciell, närmast domstolsmässig prövning, som inte hör hemma där.

De remissinstanser som anser att en nyansering av reaktionen på grundval av bedömningar i det enskilda fallet ryms inom ramen för sanktionssystemets principiella uppbyggnad representerar i ett hänseende skilda uppfattningar. Dels finns de som mer eller mindre uttryckligen förklarar att de endast kan tänka sig jämkning av sanktionen i ett steg, i vart fall vad gäller den direkta beskattningen, däribland JO och flera länsstyrelser, dels finns de, främst näringslivets organisationer, som förespråkar längre gående differentieringar.

JO förklarar i fråga om skattetiUägg enhgt TL att han anser att ett system där alternativet står mellan hel avgift eller ingen avgift alls i vissa fall lämnar otillfredsställande resuhat. Även om en hel del av kritiken mot nuvarande avgiftssystem kan hänföras tUl en njugghet att utnyttja föreliggande möjligheter tiU eftergift, kan man inte frigöra sig från att nuvarande regelsystem är stelt och onyanserat. Skattetilläggets anknytning till den "undanhåUna" skatten gör att sanktionen många gånger kan drabba hårt. Sanktionen kommer därigenom att stå i disproportion till den brist eller det fel som den skattskyldige gjort sig skyldig till vid deklarationens upprättande. Man kan inte bortse från att fömtsättningama för att fullgöra deklarationsplikten på ett korrekt sätt varierar kraftigt mellan olika skattskyldiga. Uppgiften att fylla

Prop. 1977/78:136 94

i en vanlig löntagardcklaration kan vara en enkel sak för de flesta men framstå som en ytterligt komplicerad sak för andra. Kunskap, erfarenhet och omdöme växlar. Men till sådana förhållanden tar nuvarande eftergiftsgrunder mycket liten hänsyn. En genomgång av de skattetilläggsbeslut som en lokal skattemyndighet utfärdar under ett år visar att många beslut grundar sig på fel som sammanhänger med att den skattskyldige inte förstått deklarationsblanketten eller sina kontrolluppgifter, att han missförstått deklarationsanvisningarna, att han saknat förmåga att värdera vilka uppgifter som är väsentliga för bedömning av en skattefråga eller att han inte har innebörden klar för sig av skilda juridiska och ekonomiska termer. Många skattskyldiga gör nog så gott de kan men inte desto mindre blir deras deklaration oriktig och förutsättningar för skattetillägg inträder. Det kan därför sägas att skattetillägg drabbar den "lilla människan" oftare och hårdare än den som står bättre rustad i samhället. Visserligen bör ett administrativt sanktionssystem kännetecknas av enkelhet och tUl sin grundlösning vara schabloniserat. Ett införande av möjlighet till jämkning av reaktionen med ett steg Innebär i och för sig en komplicering men inte i sådan utsträckning att några principiella invändningar bör kunna resas mot det.

RA och länsåklagaren i Malmöhus län ifrågasätter om inte en jämkningsmöjlighet med ett steg är otillräcklig för det fall skattetillägget uppgår till extremt högt belopp.

Gradering av de skatteadministrativa sanktionerna efter subjektiva rekvisit

Ett annat principiellt spörsmål som berörs av ett stort antal remissinstanser är huruvida det bör vara möjligt att gradera de administrativa sanktionerna med hänsyn till den subjektiva skulden hos den skattskyldige. Så gott som samtliga som yttrar sig i frågan nämUgen, JO, JK, RÅ, kammarrätten i Göteborg, RSV, det stora flertalet länsstyrelser och näringslivets organisationer, stäUer sig helt avvisande till en sådan ordning. Några få remissinstanser förklarar sig vara inte alldeles främmande för en sådan lösning i vissa ytterlighetsfall.

Likformighetskravet och behovet av särregler för olika beskattningsområden

Några få remissinstanser nämligen, RSV och Näringslivets skattedelegation, tar från principiell synpunkt upp kravet på att sanktionsbestämmelserna inom de olika beskattningsområdena till sitt innehåll bör vara lika men förklarar att detta krav inte får drivas för långt.

RSV framhåller att hänsyn måste tas till att beslutsordningen skiljer sig högst avsevärt på olika skatteområden. Om taxeringsnämnderna tar över uppgiften att påföra avgifter enligt TL kommer besluten härom att fattas i kanske 3 000 beslutsorgan. På mervärdeskatteområdet

Prop. 1977/78: 136 95

och i fråga om vägtrafikskatten fattas besluten av ett fåtal handläggare hos varje länsstyrelse. På punktskatteområdet fattas besluten i huvudsak av en eller ett par handläggare för varje skatt. Möjligheterna att upprätthålla en likformighet i beslutsfattandet skiljer sig därmed radikalt på de olika områdena. Detta förhållande kan tala för att man utan risk för bristande likformighet kan öppna ett större utrymme för nyanseringsregler på den indirekta beskattningens område än på den direkta skattens. Även i övrigt skiljer sig den indirekta beskattningen i väsentliga avseenden från inkomst- och förmögenhetsbeskattningen. Ett skäl som dock talar starkt för att så stor enhetlighet som möjligt bör upprätthållas är att kontrollen av olika skatter nu alltmer sker samordnat genom s. k. integrerad revision. För de skattskyldiga och för den reviderande personalen kan ett alltför splittrat sanktionssystem te sig svårförståeligt.

Näringslivets skalledelegation slår fast att förhållandena för de mervärdeskattskyldiga i många stycken ter sig helt annorlunda än inom inkomstskattesystemet. Mervärdeskattelagstiftningens speciella karaktär gör att frågorna om skattetillägg blir särskilt känsliga. De olikartade förhållanden som råder mellan de båda beskattningsområdena bör enligt delegationens uppfattning beaktas vid bestämmandet av de faU då skattetillägg skall utgå. Det framstår som helt orimligt och snarast stötande att det allmänna skall reagera mot förseelser där samhället inte på något sätt kan riskera att förlora genom minskade skatteintäkter. Liknande synpunkter kan anföras beträffande arbetsgivaravgifter av olika slag.

Skattetilläggets nuvarande storlek och beräkning

Åtskilliga remissinstanser aktualiserar frågan huruvida skattetiUäggets nuvarande storlek är rimlig. Deras uttalanden synes i det övervägande antalet fall ta sikte på den direkta beskattningen. Från flera håll lämnas emellertid synpunkter som avser reaktionsnivån inom övriga beskattningsområden. Flera remissinstanser understryker kraftigt angelägenheten av att frågan om skattetilläggets storlek bringas till en snar lösning. Som framhållits i det föregående förklarar flera remissinstanser att behovet av nyanseringsregler, som tar hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet i viss utsträckning, minskar vid en mer betydande generell sänkning av reaktionsnivån. Några av dessa remissinstanser ger uppslag till differentierade skattetiUägg, som bygger på tanken på ett lågt tUlägg i normalfallet och ett förhöjt sådant i grövre faU. Från några löntagarorganisationer framförs krav på att sanktionsnivån inom den indirekta beskattningen anpassas till vad som gäller enligt TL. Ett ej obetydligt antal remissinstanser understryker behovet av att vissa typer av felaktigheter som periodiseringsfelen undantas från eller görs till föremål för en begränsad sanktion. Slutiigen föreslår några remissinstanser principiellt annorlunda utformade beräkningsgrunder för de nu förevarande påföljderna.

Prop. 1977/78:136 96

Två remissinstanser påkallar uttryckligen en omedelbar sänkning av den procentsats efter vilken skattetillägg enligt TL skall beräknas.

RSV förordar att statsmakterna redan nu tar ställning till om det nuvarande avgiftsuttaget ligger på en lämplig nivå. För egen del är RSV berett att föreslå att nivån sänks tiU 20—30 % av den skatt som belöper på den oriktiga uppgiften. Med en radikal sänkning av sanktionen skulle mycket av den kritik som framförts mot skattetilläggssystemet dämpas.

I stort sett samma synpunkter framförs av länsstyrelsen i Stockholms län, som föreslår att den procentsats efter vilken skattetillägg beräknas sätts ned tiU 25 %.

Flertalet av näringslivets organisationer betonar med skärpa angelägenheten av att frågan om skattetiUäggets storlek snarast löses.

Några remissinstanser, nämligen JO, JK, statskontoret, länsstyrelserna i Södermanlands och Malmöhus län, Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer och Sveriges advokatsamfund, framhåller i sin bedömning av behovet av nyanseringsregler inom den direkta beskattningen att detta skulle minska vid en mer betydande generell sänkning av sanktionsnivån. I frågan om hur stor denna bör vara uttalar länsstyrelserna att tUlägget bör beräknas efter 25 % och JK att det är en öppen fråga, men att han inte är främmande för att nivån sänks till hälften av den nu gällande.

Några remissinstanser, nämligen, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands och Malmöhus län och Näringslivets skattedelegation, ger uppslag tUl differentierade skattetillägg, som i stort bygger på tanken av en låg avgiftssanktion i normalfallet och en förhöjd sådan eller eventuellt annan typ av påföljd i grövre fall.

RSV är medvetet om att den av verket för den direkta-beskattningen föreslagna sanktionsnivån blir alltför lindrig för grova fall som rör större belopp. En strängare ekonomisk sanktion än för normalfallen måste här framstå som motiverad.

Länsstyrelsen i Stockholms län, som föreslår att den generella sanktionsnivån inom den direkta beskattningen sänks till 25 %, förespråkar att det införs regler som gör det möjligt för taxeringsintendent att vid uppsåtligt brott eller grov oaktsamhet från den skattskyldiges sida hos skatterätten yrka ett med 25 % förhöjt skattetillägg. Enligt länsstyrelsen innebär förslaget att obetydUga förseelser träffar mindre hårt än hittUls, vilket står i överensstämmelse med riksdagens intentioner.

Länsstyrelserna i Södermanlands och Malmöhus län förordar i fråga om skattetillägg enligt TL att den procentsats som till följd av lagstiftningen om lägre skattetillägg i vissa fall kommer att bli den vanligast förekommande, dvs. 25 %, upphöjs till huvudregel, och att avgiftsuttaget vid upprepade eller eljest svårartade överträdelser bestäms till 50%.

Prop. 1977/78: 136 97

Näringslivets skattedelegation understryker att skattetilläggsnivån måste bestämmas efter de lindrigare fallen, vilka utgör den helt dominerande delen. Om man på något sätt vill bestraffa de uppsåtiiga och grovt oaktsamma fallen hårdare, bör detta ske genom ett förhöjt skattetUlägg, utdömt av domstol eller av någon kvalificerad administrativ myndighet.

Från två löntagarorganisationer framförs krav på att sanktionsnivån inom mervärdebeskattningen anpassas tUl den som gäller enligt TL.

LO väcker frågan om den lägre procentsatsen för skattetillägg enligt ML alltid kan anses vara motiverad. De som är skyldiga att redovisa mervärdeskatt måste i flertalet fall anses bättre informerade om skattesystemet än de flesta enskilda löntagare. Fusk vid momsredovisningen torde emellertid vara ganska vanligt. Det bör därför enligt LO:s mening övervägas om skattetillägg enligt ML inte bör höjas, åtminstone i grövre fall.

TCO vUl i detta sammanhang fästa uppmärksamheten på att förre departementschefens motivering för ett så lågt skattetillägg som 20 % på mervärdeskatteområdet främst var baserat på en principiell invändning mot ett differentierat sanktionssystem som enligt dennes bedömning skulle vara opraktiskt och svårt att tillämpa. Han menade att procentsatsen i och för sig kunde framstå som låg vid oriktig uppgift men däremot väl avvägd vad beträffar uppskattningar med hänsyn till att det på mervärdeskatteområdet ofta är fråga om beskattningsvärden som inte direkt återspeglar den skattskyldiges vinst av verksamheten och således inte heller hans beskattningsförmåga. Enligt TCO:s förmenande måste det anses som obilligt att företeelser inom mervärdebeskattningen som skett med klart uppsåt skall rendera den skaltskyldige ett lägre skattetiU-lägg än vad som hade varit fallet om den oriktiga uppgiften lämnats i samband med den direkta taxeringen. TCO finner det stötande, samt anser att det stär i motsättning till grundprincipen om likformighet, att sanktionen är så låg som 20 % av undandragen skatt för liknande förseelser.

Ett ej obetydligt antal remissinstanser, nämligen överåklagaren i Göteborgs åklagardislrikt, RSV, länsstyrelserna i Jönköpings, Hallands och Norrbottens län, FAR, Lantbrukarnas skattedelegalion, Näringslivets skattedelegalion. Svenska företagares riksförbund, SHIO och SCF/CR understryker behovet av regler som undantar från sanktion eller maximerar reaktionen i vart fall vid vissa typer av felaktigheter, t. ex. periodiseringsfel.

Överåklagaren i Göteborgs åklagardislrikt framhåller att uppsåtliga periodiseringsfel vanligen syftar till att skaffa en otillåten skattekredit. En straffränta om 25 till 50 % synes inte skälig. Än mer oskälig framstår avgiften om felet har begåtts av oaktsamhet eller våda.

Enligt RSV finns det anledning att överväga att förse skattetilläggs-

7 Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 136

Prop. 1977/78:136 98

sanktionen med någon form av tak inom såväl direkt som indirekt beskattning. I fråga om s. k. räkenskapsfel inom mcrvärdebeskattningen förklarar verket, att sådana fel, till följd av att mervärdeskatten regelmässigt redovisas med löpande bokföring som underlag, kan uppkomma även hos företag med välordnad bokföring och utbyggd internkontroll. I de fall omständigheterna är sådana att förutsättningar för hel befrielse inte föreligger, men risken för att felet inte skulle ha rättats frivilligt är liten, bör det finnas ett tak om förslagsvis 10 000 kr. med hänsyn till att det ofta kan vara fråga om stora skattebelopp och därigenom påföljder som eljest skulle stå i uppenbart missförhållande till den oriktiga uppgiftens karaktär.

FAR fäster uppmärksamheten på sådana felaktigheter som att ett företag exempelvis vid avsättning till investeringsfond av förbiseende glömt att göra inbetalning tUl riksbanken inom föreskriven tid, vilket medfört skattetillägg. Vid fel av detta slag torde det vara helt uppenbart, att det icke rör sig om ett undanhållande av skatt, vilket givetvis bör beaktas vid bedömningen om skattetUlägg skall påföras.

Lantbrukarnas skattedelegation föreslår att skattetillägg inte i något fall skall kunna påföras med högre belopp än 10 000 kr. I fråga om periodiseringsfelen framhålls att de normalt inte leder till någon skattevinst sett över en längre tidsperiod, men att de vid ett isolerat tillfäU kan ge en skattelättnad. Delegationen reagerar starkt mot att fel av detta slag resulterar i skattetillägg på samma sätt som vid definitivt skatteundandragande.

Några remissinstanser, nämligen RSV och Lantbrukarnas skattedelegation, föreslår principiellt annorlunda utformade beräkningsgrunder för sanktionerna. Två förslag framförs. Det ena tar sikte på beräkningen av skattetillägg över huvud taget medan det andra gäller endast skattetillägg för oriktig uppgift som har eller hade kunnat rättas med ledning av vid taxeringen tillgängligt kontrollmaterial. Förslagen redovisas i det följande var för sig.

RSV anger exempel som är avsedda att belysa de svårigheter i debiteringsarbetet som differentierade tiUägg leder till och menar att dessa komplikationer snarast måste undanröjas. Väljer man att acceptera tanken på differentierade procentsatser för skattetillägg enligt TL måste man enUgt RSV:s mening noga överväga om man inte bör gå över tUl en annan beräkningsgrund än den nuvarande. Ett alternativ är det som föreslogs av skattestrafflagutredningen, nämligen att underlaget skall utgöras av den undanhållna inkomsten eller förmögenheten och att skattetillägg skall utgå i procent av det undanhåUna beloppet. En avgörande fördel med den av skattestrafflagutredningen förordade beräkningsgrunden är att skattetillägget låter sig uträknas direkt i kronor redan i samband med taxeringen. Skattetilläggets storlek kan anges i beslutsunderrättelsen. Flera av de processuella olägenheterna i vårt nuvarande system kan därmed elimineras.

Prop. 1977/78: 136 99

Samma förslag framför Lantbrukarnas skattedelegation som framhåller, att uttas skattetillägget med utgångspunkt från det undanhållna beloppet i stället för den undanhållna skatten, undviks den progressiva effekten. Samtidigt får man med ett sådant förfarande ett skattetUlägg som är relaterat till de aktuella beloppen. Under förutsättning att den höga skattetilläggsnivå som gäller i dag över huvud taget skall behållas, måste vid en övergång till sistnämnda princip självfallet de nuvarande procentsatserna 50 resp. 25 % sättas ner till ca 25 resp. 10 %. Den föreslagna ordningen skulle medföra en ökad jämställdhet mellan de skattskyldiga i fråga om tiUämpningen av skattetillägg.

Det andra förslaget avser, som har framhållits i det föregående, skattetillägg för oriktig uppgift som har eller hade kunnat rättas med ledning av vid taxeringen tillgängligt kontrollmaterial.

RSV förklarar att verket i det nu avsedda fallet kan tänka sig att i stället använda fasta ordningsbotsliknande skattetillägg om några hundratal kronor eller, när det rör mera betydande belopp, enligt en skala med fasta avgifter från kanske 1 000 till 10 000 kr. Sådana kontrollavgifter skulle säkert bidra till allmänhetens förståelse för uppgiftskravet genom att sanktionen då mera skulle framstå som riktad mot förseelsen mot uppgiftsplikten som sådan och mindre mot risken för skattebortfall för det allmänna — en risk som i dessa fall skulle vara hypotetisk. Behovet av ytterligare nyanseringar i form av jämkning med ett steg och en vidsträckt tillämpning av befrielsegrunder, som komplicerar systemet, skulle med en sådan lösning kunna tänkas bli mindre. Detta förslag fordrar emellertid en noggrann analys av regelns tänkta tillämpningsområde och av de eventuella tröskeleffekter som kan uppkomma, när regeln sätts i sammanhang med de övriga sanktionsreglerna.

1 stort sett samma inställning har Lantbrukarnas skattedelegation som särskilt fäster sig vid att det nuvarande systemet innehåUer ett accentuerat progressivt moment. I det nu avsedda fallet saknas anledning till "progressiv bestraffning". Fixerade normbelopp borde passa bättre.

4.2 Synpunkter på utredningsförslaget

4.2.1 Inledning

Det helt övervägande antalet remissinstanser godtar i princip eller har inte något att erinra mot huvudlinjerna i utredningens lagförslag. Kompletteringar cUer överarbetningar föreslås emeUertid i flera hänseenden. Ett mindre antal remissinstanser ställer sig avvisande till förslaget. Några remissinstanser anser att genomförandet av de föreslagna jämkningsreglerna främst beträffande TL bör anstå tills frågan om den genereUa sanktionsnivån har prövats, varvid behovet av dem ånyo får bedömas. Flera remissinstanser påkallar att de föreslagna besvärsreglerna anpassas till RS-reformen och att ikraftträdandet samordnas i tiden. Ett

Prop. 1977/78:136 lOO

icke obetydligt antal remissinstanser pekar på behovet av aktiva insatser från det allmänna och utökade resurser för att rättstillämpningen skall bli så enhetiig som möjligt.

4.2.2 Detaljförslagen i fråga om TL Lägre skattetillägg i vissa fall

Utredningens förslag om att skattetillägg för oriktig uppgift skall beräknas efter 25 % i stället för 50 %, om uppgiften har rättats eller hade kunnat rättas med ledning av visst kontrollmaterial som i princip skall vara tillgängligt vid taxeringen har i stort redan lett tUl lagstiftning (prop. 1976/77: 92, SkU 1976/77: 38, rskr 1976/77:204, SFS 1977: 118). På följande punkter avviker denna lagstiftning från vad utredningen föreslagit. Underrättelse från annan taxeringsnämnd ingår ej i det kontrollmaterial som aktualiserar tillämpning av den lägre procentsatsen. Utredningens förslag om att skattetillägg, oavsett om den oriktiga uppgiften har rättats eller hade kunnat rättas med ledning av det relevanta kontrollmaterialet, skall beräknas efter 50 %, om det av omständigheterna får anses uppenbart att den skattskyldige har lämnat uppgiften i syfte att dra undan skatt, har inte heller föranlett lagstiftning. Detsamma gäller förslaget om att tillämpningen av den lägre procentsatsen inte får medföra att skattetillägget helt faller bort.

Remissinstanserna är eniga med utredningen om att sanktionen bör mUdras i det fall oriktig uppgift har rättats eller hade kunnat rättas med ledning av sådant kontrollmaterial som taxeringsnämnden normalt har till sitt förfogande vid taxeringen. Några remissinstanser anser att de med förslaget avsedda fallen är de vanligast förekom,mande och föreslår därför att den lägre procentsatsen av förenklingsskäl bör upphöjas tUl huvudregel. Det övervägande antalet remissinstanser — några av dem med hänsyn till att skäligheten av de förevarande påföljdernas storlek ännu inte har varit föremål för utredning — godtar eller har inte något att erinra mot den valda sanktionsnivån. Åtskilliga remissinstanser anser emellertid att det föreslagna avgiftsuttaget för den typ av förseelse det här är fråga om är en alltför sträng reaktion. Flera av dem förordar att procentsatsen sänks ytterligare eller föreslår att skattetillägget förses med ett tak. Några remissinstanser förespråkar ett system med fasta avgifter för att sanktionen mer skulle framstå som riktad mot förseelsen mot uppgiftsplikten och mindre mot risken för skattebortfall för det allmänna. Ett fåtal remissinstanser finner det oskäligt att skattetillägg över huvud taget utgår i här avsedda fall eftersom den typ av förseelser tillägget skall träffa närmast är att betrakta som otjänliga försök. Nästan samtliga remissinstanser ställer sig avvisande tUl prövning av det subjektiva rekvisitet i den föreslagna undantagsregeln. Det stora flertalet remissinstanser anser att det kontrollmaterial som bör beaktas i sammanhanget i stort bör ha den omfattning som har angetts i den genomförda

Prop. 1977/78: 136 101

lagstiftningen. Kompletteringar av och inskränkningar i det relevanta kontrollmatcrialet föreslås dock från några håll. Det övervägande antalet remissinstanser avstyrker den föreslagna regeln att tillämpning av den lägre procentsatsen inte får medföra att skattetillägget helt faller bort.

Länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands och Malmöhus län anser att tillämpningen av den lägre procentsatsen kommer att bli den vanligast förekommande och att i utredningsförslaget de mindre vanliga fallen omfattas av huvudregeln. De ifrågasätter därför om inte av förenklingsskäl den generella reaktionsnivån bör sänkas och föreslår att förhöjd avgiftssanktion bör utgå 1 de grövre fallen. Den närmare innebörden av detta förslag har redovisats i avsnittet 4.1.3.

Den föreslagna sanktionsnivån i det nu avsedda fallet godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av JO, JK, RÄ, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands och Västerbottens län, FAR, Föreningen Sveriges fögderitjänstemän, LO, Svenska kommunförbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfimd, Sveriges grossistförbund och TOR.

Det föreslagna avgiftsuttaget anses alltför högt av kammarrätten i Göteborg, RSV, länsstyrelserna i Blekinge, Hallands och Norrbottens län. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, KF, Lantbrukarnas skattedelegation, Näringslivets skattedelegation, SACO/SR, Svenska företagares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund, SHIO, Sveriges köpmannaförbund och TCO. Några av dessa remissinstanser, nämligen länsstyrelsen i Blekinge län. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, Lantbrukarnas skattedelegalion. Näringslivets skattedelegation, SACO/SR och Svenska försäkringsbolags riksförbund, ifrågasätter uttryckligen om skattetillägg över huvud taget bör utgå i nu avsedda fall.

Länsstyrelsen i Blekinge län, som i första hand förordar att skattetill-lägg inte alls skall påföras i nu avsedda fall, föreslår i andra hand att procentsatsen bestäms till 10 % och understryker att det beloppsmässiga underlaget för skattetillägg ofta kan vara så stort att även ett uttag på 25 % kan synas oskäligt.

Lantbrukarnas skattedelegation anser att man i avvaktan på utredningens slutbetänkande till nöds kan acceptera den föreslagna sanktionsnivån och förutsätter att skattetilläggets storlek i det nu avsedda fallet nyanseras betydligt mer.

Näringslivets skattedelegation ifrågasätter om det finns någon som helst anledning att sätta skattetillägget i de nu angivna fallen i relation till det skattebelopp som skulle ha dragits undan. Skall någon relation finnas mellan denna förseelse och normalförseelsen, bör den inte sättas högre än till l/lO av den senare. Enligt delegationens uppfattning vore

Prop. 1977/78:136 102

det rimligast att samhäUet reagerade mot den i och för sig oskyldiga förseelsen på det viset att den sociala reaktionen utgick med 1/20 av skattebeloppet, med ett tak vid 1 000 kr.

Sveriges köpmannaförbund understryker att även det föreslagna 25-procentiga skattetillägget för många företag är synnerligen betungande.

TCO anser att det vid felaktigheter av nu förevarande slag inte finns någon väsentlig risk för att skatt skall dras undan eftersom felet i princip skall kunna rättas av taxeringsnämnden genom tillgängligt kontrollmaterial. Detta måste också innebära att den som känner till kontrollförfarandet inte heller kan ha för avsikt att undgå skatt genom felaktigheten.

Några av de remissinstanser som anser det föreslagna avgiftsuttaget alltför högt i nu avsedda fall föreslår takregler eller principiellt annorlunda utformade beräkningsgrunder. Deras synpunkter i hithörande avseende har berörts i avsnittet 4.1.3. Detsamma gäller instäUningen till förslaget att i ett undantag tiU regeln om lägre skattetiUägg införa prövning av subjektiva rekvisit.

Det stora flertalet remissinstanser anser att det kontrollmaterial som bör beaktas i sammanhanget i stort bör ha den omfattning som har angetts i den genomförda lagstiftningen. Kompletteringar av och inskränkningar i det relevanta kontroHmaterialet föreslås dock från några håll.

Synpunkter av principiell natur framförs av kammarrätten i Göteborg som framhåller att den ledande principen bör vara att hänsyn tas till sådant kontrollmaterial som generellt sett är omedelbart tillgängligt för taxeringsmyndigheten. Utredningsförslaget lider av den svagheten att då kontroUrutinerna byggs ut och ändras, slår förändringarna inte omedelbart igenom på skattetilläggssidan.

I frågan om att låta underrättelse frän annan taxeringsnämnd ingå i det kontrollmaterial som aktualiserar tillämpning av den lägre procentsatsen och de problem som hänger samman därmed utvecklar några remissinstanser mer utförligt sina synpunkter.

JO slår fast att genom utredningsförslaget kommer man i viss mån till rätta med de skattetilläggsfall som de skattskyldiga i dag har svårast att acceptera. De hänvisar just i dessa fall till den obetydliga risken för feltaxering med hänsyn till tUlgängligt kontrollmaterial. Bland sådant material bör man kunna beakta allt material som taxeringsnämnd regelmässigt har tillgång till. JO finner det därför omotiverat att — som skett vid lagändringen — undanta underrättelse från annan taxeringsnämnd. De underrättelser enligt 22 § taxeringskungörelsen som det här är fråga om avser oftast skattskyldiga som utbotaxerats (jfr 66 § andra stycket TL) eller som gjort avdrag för periodiskt understöd. JO kan inte se något hinder mot att låta dylika underrättelser ingå i det kontrollmaterial som motiverar det lägre skattetillägget.

Kammarrätten i Göteborg finner det rimligt att lägre skattetillägg till-

Prop. 1977/78:136 103

lämpas, om den andra taxeringsnämnden kan hämta den uppgift som avses med underrättelsen direkt ur tUlgängligt deklarationsmaterial och regelmässigt vidarebefordrar den, exempelvis underrättelser om avdrag för periodiskt understöd. Är det däremot fråga om material som den andra taxeringsnämnden fått fram genom förfrågningar eller på annat sätt, bör fullt skattetUlägg utgå.

RSV anser att den föreslagna bestämmelsen att för taxering tillgänglig underrättelse från annan taxeringsnämnd omfattas av 25-procentsregeln har sina problem. För det första fordras att man avskiljer de faU då den ena taxeringsnämnden själv utrett att en oriktig uppgift förelegat i den granskade deklarationen och sedan underrättat den andra taxeringsnämnden om detta förhållande. Regeln får då självklart inte bli tillämplig. För det andra är reglerna om de fall där underrättelse sker mellan taxeringsnämnderna rätt vaga. I vissa faU föreligger enligt 66 § TL en obligatorisk underrättelseskyldighet. 1 andra fall har den underrättelseverksamhet som nu normalt förekommer sitt stöd i mer löst formulerade regler i samma paragraf och 22 § taxeringskungörclsen. I de sistnämnda faUen bör 25-proccntsregeln knappast göras tillämplig. En likformig tUl-lämpning av 25-procentsregeln i underrättelsefallen förutsätter att taxeringsnämnderna verkligen korrekt fullgör sin obligatoriska underrättelseskyldighet. Annars blir den skattskyldige lidande på grund av ett myndighetsfel. Om utbotaxeringarna avskaffas och den skattskyldige endast behöver lämna en deklaration, en ordning som övervägs inom RS-pro-jektet, blir behovet av den föreslagna regeln mycket litet.

I stort sett samma synpunkter som anförts av RSV lämnas av länsstyrelserna i Stockholms, Malmöhus samt Göteborgs och Bohus län.

Den föreslagna avgränsningen av det relevanta kontrollmaterialet anses av några remissinstanser vara för vid i vissa avseenden och för snäv i andra.

RSV framhåller att vissa av reglerna i TL om kontrolluppgift (37 § 1 mom. 4 om royalty m. m. samt 5 och 6 om vissa vederlag till jordbrukare m. fl.) avser belopp som redovisas i deklarationen under inkomst av rörelse eller jordbruk och som därvid många gånger kan ligga dolda i större poster. Det finns därför skäl som talar för att dessa fall bör hållas utanför regelns tillämpningsområde. Detsamma gäller uppgiftsskyldigheten enligt 43 § TL, som enligt prop. 1976/77: 92 omfattas av bestämmelserna. Denna regel avser emellertid enligt ordalagen uppgifter till ledning för egen taxering. Såvitt RSV kan finna omfattar 25-procentsregeln inte sådana kontrolluppgifter som inkommer till svenska skattemyndigheter från utländska myndigheter med stöd av bestämmelser i handräckningsavtal. Det kan vara svårt att avgöra om dessa uppgifter avlämnats i den utländska staten med stöd av en obligatorisk uppgiftsplikt eller friviUigt. Vidare kommer sådana uppgifter ofta in sent under taxcringsperioden eller först under den senare delen av året. Des-

Prop. 1977/78: 136 104

sa skäl talar för att dessa uppgifter bör håUas utanför regelns tillämpningsområde. I vissa fall, såsom bl. a. i fråga om svenska sjömän som har inkomster i Sverige men också inkomster av arbete ombord på t. ex. en dansk båt finns skäl som talar för att regeln dock borde vara tillämplig i fråga om uppgiften om den danska sjöinkomsten. Sådana uppgifter är emellertid inte kontroUuppgifter, utan uppgifter som upprättats av RSV på visst underlag som lämnats till verket.

Länsstyrelsen i Stockholms län förordar att kontrolluppgift från få-mansbolag undantas från det kontrollmaterial som kan grunda lägre skattetUlägg.

Någon remissinstans vill utvidga omfattningen av det kontrollmaterial som kan grunda lägre skattetillägg.

Länsstyrelsen i Malmöhus län framhåller att taxeringsnämnd regelmässigt har tillgång till annat kontrollmaterial än det som har berörts i betänkandet, exempelvis uppgift om taxeringsvärde och överlåtelse av fastighet. Det kan hävdas att sådana uppgifter bör jämställas med de uppgifter som framgår av taxeringsavi.

JO, kammarrätten i Göteborg, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Malmöhus, Älvsborgs och Gävleborgs län, Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, SRS, Sveriges grossistförbund och TOR finner det OtillfredsstäUande att sanktionens storlek kan bli beroende av den större eUer mindre noggrannhet, varmed annan än skattskyldig fullgör sin underrättelse- eller uppgiftsskyldighet. Flera av dem föreslår därför, att 25-procentsregeln skall gälla oavsett om vederbörande har fullgjort eller försummat sin skyldighet i nu förevarande avseende.

Frågan om vid vilken tidpunkt det relevanta kontrollmaterialet skall ha varit tillgängligt för taxeringsnämnden berörs av några remissinstanser.

RSV konstaterar att det enligt prop. 1976/77: 92 avseende den genomförda lagstiftningen inte fordras att kontrolluppgift skall ha funnits tillgänglig vid taxeringstillfället. Det räcker att den har kommit in till vederbörande myndighet under taxeringsperioden. Av 37 § 4 mom. jämförd med 35 § TL framgår att med vederbörande myndighet åsyftas länsstyrelse, lokal skattemyndighet och vederbörande taxeringsnämnd. Däremot faller RSV och "fel" taxeringsnämnd utanför detta uttryck. Om en kontrolluppgift skickas till sistnämnda myndigheter och sedan inte vidarebefordras i rätt tid, bUr 25-procentsregeln alltså inte tillämplig. Det kan framstå som obiUigt att sådana händelser skall leda till att den skattskyldige drabbas. Slutligen kan nämnas att den nu genomförda regeln fordrar att kontrolluppgifter ibland inkomststämplas med datum.

Länsstyrelsen i Västmanlands län understryker värdet av att kontrolluppgifter kommer in i rätt tid och förklarar att sådan uppgift i framtiden skall registreras för databehandling. Det är ett led i det tillämnade ADB-stödet för taxeringen. Då blir det ännu viktigare än nu att kontrolluppgifterna lämnas i tid.

Prop. 1977/78: 136 105

En och annan remissinstans, däribland länsstyrelsen i Älvsborgs län och TOR, finner det otillfredsställande att det är den skattskyldige som skall göra troligt, att kontrolluppgift verkligen har lämnats. Länsstyrelsen i Malmöhus län däremot menar att taxeringsintendent mot ett åberopat påstående från en arbetsgivare att han lämnat uppgift och eventueUt företeende av kopia inte synes ha mycket att anföra i praktiken. Från likformighetssynpunkt kan det därför hävdas att skattetillägg bör påföras med 25 % av undandragen skatt, så snart kontrolluppgift skulle ha lämnats utan anmaning.

Eftergift av hela den särskilda avgiften

Utredningens förslag till ändringar i 116h § TL första stycket godtas i princip eller lämnas utan uttrycklig erinran av så gott som samtliga remissinstanser. Från några håll föreslås dock kompletteringar och överarbetningar. Några remissinstanser framför önskemål om att befrielse-grunderna vidgas ytterligare till sin innebörd, t. ex. genom införandet av ett s. k. ägnadrekvisit. Ett mindre antal remissinstanser påkallar att statsmakterna lagfäster att prövningen av eftergiftsfrågan skall grundas på en samlad bedömning av samtliga ursäktliga omständigheter i det enskilda fallet.

Enligt RSV har den kritik som riktats mot skattetilläggssystemet inte i första hand rört lagstiftningen som sådan. I mycket är det här, förutom problemet med den generella nivån, i stället fråga om ett besvärligt rättstillämpningsproblem. Trots uttalanden i förarbetena om att sanktionen inledningsvis borde tillämpas mjukt efter principen hellre fria än fälla har praxis hos myndigheterna och skattedomstolarna blivit tämligen strikt. Härvid har likformighetskravet och det förhållandet att RSV:s föreskrifter av nödvändighet måste bli ganska aUmänt hållna och inte kan reglera alla fall helt visst spelat en stor roll. RSV anser att eftergifts-rekvisiten "den oriktiga uppgiftens särskUda beskaffenhet eller annan särskild omständighet" nu, såsom utredningen också föreslagit, bör skjutas i förgrunden. Genom uttalanden i lagstiftningsförarbeten om den närmare innebörden av dessa rekvisit bör praxis kunna ledas in på en mindre sträng tUlämpning.

Länsstyrelsen i Stockholms län tar upp utredningens uttalande om att den som trots hög ålder fortfarande är ekonomiskt aktiv i princip bör ha fullt ansvar för felaktighet vid uppgiftslämnandet. Avses härmed t. ex. den som äger fastighet, vilken sköts och förvaltas av annan, eller som har annan förmögenhet som ger avkastning, kan länsstyrelsen inte utan vidare acceptera uttalandet. Begreppet "ekonomiskt aktiv" har vid flera tillfällen diskuterats inför RSV som inte använder det i sina föreskrifter. I stället bör uttalandet avse den som trots hög ålder har inkomst av eget arbete av tjänst eller i t. ex. fastighet eller rörelse.

Länsåklagarmyndigheten i Kopparbergs län och länsstyrelsen i Göte-

Prop. 1977/78:136 106

borgs och Bohus län ser det som en brist att befrielsegrunderna inte är utformade för juridiska personer.

En kritisk hållning till de föreslagna ändringarna i denna del av utredningsförslaget intar kammarrätten i Göteborg som ifrågasätter om omformuleringarna av lagtexten innebär någon förbättring. De brister i tillämpningen av eftergiftsinstitutet som har konstaterats torde i första hand böra avhjälpas genom utbyggda anvisningar tiU de tillämpande myndigheterna och särskild utbildning på området. Man kan också tänka sig en utbyggd bevakning från det allmännas sida av att reglerna om skattetillägg blir riktigt tillämpade. Den kommande överflyttningen av förevarande ärenden från lokal skattemyndighet till taxeringsnämnd kan dessutom tänkas leda till förbättringar i hithörande hänseenden.

Några remissinstanser, JO, KF, Lantbrukarnas skattedelegation och Svenska försäkringsbolags riksförbund, stäUer krav på att eftergiftsgrunderna till sin innebörd utvidgas ytterligare. Vissa av dem utvecklar mer utförligt sin mening.

JO ifrågasätter om eftergift inte bör kunna ske i ett fall där skattetUl-lägg framstår som uppenbart obilligt men där någon av de nu gäUande befrielsegrunderna inte är för handen. JO tänker här i första hand på att man möjligen skulle kunna applicera det s. k. "ägnadrekvisitet" i gamla SkSL på vissa skattetiUäggsfall. Man kan t. ex. praktisera ett sådant resonemang på rättsfallet R 76 1: 34 i publikationen rättsfallsreferat från regeringsrätten och kammarrätterna (RRK), där en skattskyldig lantarbetare deklarerat lön som enda inkomst med 2 900 kr., 1 stället för rätteligen 29 002 kr., men erlagt preliminär skatt med 10 418 kr. Någon större risk för att taxeringsnämnden skulle låta deklarationen godkännas utan ändring torde ej föreligga i sådana fall.

Lantbrukarnas skattedelegalion konstaterar att en förutsättning för att avgiften skall efterges är att den begångna felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig. Detta gör att det i samtiiga fall måste göras en bedömning av den skattskyldiges person. Det är hans subjektiva agerande som i sista hand måste bedömas. Trots att den skattskyldiges ålder, sjukdom eller bristande erfarenhet finns bland rekvisiten är denna lagstiftningsteknik inte tillfredsställande. Först när eftergiftsparagrafen är så formulerad att det s. k. lantarbetarfallet faller in under paragrafen kan den accepteras. I detta fall var den skattskyldige tvungen att tillstå att han var okunnig och oerfaren för att skattetillägget skulle efterges. Men för att kunna tillstå detta måste den skattskyldige vara tUlräckligt klok för att begripa att han skall tala om att han är okunnig. Genom att hålla fast vid ursäktlighetskravet kan fel av dessa slag endast undantas från skattetillägg, om den skattskyldige så att säga klassar ner sig själv. De som borde omfattas av reglerna saknar ju som har nämnts förmåga att framhålla detta. Detta kan inte vara rimligt. Utmärkande för dessa fall är att felen är så häpnadsväckande

Prop. 1977/78:136 107

att vem som helst kan upptäcka dem och att de därför inte bör föranleda skattetillägg. I gamla SkSL frän år 1943 utgick man ifrån att den oriktiga uppgiften skulle vara ägnad att leda tUl för låg skatt. Detta till-lämpades av högsta domstolen så att, i de fall det var helt uppenbart att den felaktiga uppgiften var så absurd, att den inte skulle kunna medföra för låg skatt, på grund av att det stod klart att taxeringsmyndigheterna skulle upptäcka felet, ansågs felet inte ägnat att medföra för låg skatt. Följaktiigen utdömdes intet straffansvar. Delegationen anser att 116 h§ TL första stycket i utredningsförslaget bör avslutas med "att den kan anses ursäktlig eller det eljest är uppenbart obUligt att skattetillägg uttages". Med ett sådant tillägg blir det möjligt att undanta kommande "lantarbetarfall".

Några remissinstanser påkallar att statsmakterna lagfäster att prövningen av eftergiftsfrågan skall grundas på en samlad bedömning av samtliga ursäktiiga omständigheter i det enskilda fallet.

JO förklarar att han vid tidigare tillfäUe har framhållit skyldigheten för tillämpande myndighet att söka göra en samlad bedömning av samtliga kända omständigheter av betydelse för eftergiftsprövningen. Flera ursäktande omständigheter av mindre tyngd kan tillsammans ha sådan styrka att eftergift bör ske. JO konstaterar att utredningen understrukit denna i och för sig självklara bedömningsprincip.

Enligt RSV är det särskilt svårt att i anvisningar ge uttryck åt principen att befrielse bör komma i fråga om det i ärendet föreligger flera befrielsegrunder som tillsammans har beaktansvärd styrka, även om dessa grunder tagna var och en för sig framstår som otillräckliga för eftergift. RSV anser att denna självklara princip är så viktig att den bör anges uttryckligen i lagtexten eller påpekas i förarbetena till en ny lagstiftning.

Förslaget om att förseningsavgift inte skall kunna efterges på grund av att det belopp som hade kunnat dras undan genom underlåtenheten att deklarera i rätt tid är att anse som ringa godtas eUer lämnas utan uttrycklig erinran av så gott som samtliga remissinstanser. En och annan remissinstans finner den föreslagna skärpningen onödig.

Några remissinstanser berör ringabeloppets nuvarande storlek.

Statskontoret konstaterar att det av det statistiska material som redovisas i betänkandet framgår att ca 40 % av skattetilläggen avser undandragna belopp under 2 000 kr. Flera skäl talar för att lägsta undandragna belopp som leder till skattetillägg bör höjas till 2 000 kr. Ett skäl är att penningvärdet förändrats sedan år 1972 då 1 000-kronorsgränsen infördes. Ett annat skäl är att påföljden i många fall kommer att reduceras genom de föreslagna jämkningsreglerna eller genom nedsättning. En höjning är motiverad också från den aspekten att skattemyndigheten eljest kommer att lägga ner mycket tid på ärenden vars handläggningskostnader kommer att överstiga sanktionsbeloppet. Som framgår av statistiken skulle en betydande del av antalet ärenden försvinna genom

Prop. 1977/78: 136 108

denna höjning, varigenom den mer komplicerade handläggningen av återstående ärenden i huvudsak kan rymmas inom ramen för nuvarande resurser. Om inte beloppsgränscn höjs kommer resurserna till stor del att få ägnas åt smärre förseelser.

Samma uppfattning har bl. a. länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län.

SACO/SR redovisar en direkt motsatt inställning och framhåller att enligt RSV:s anvisningar skall skattetillägg i regel inte utgå om det undandragna beloppet vid inkomsttaxeringen ej överstiger 1 000 kr. Ordningen innebär att en deklarant med en extrainkomst på 1 000 kr. för vilken kontrolluppgift inte har lämnats i det närmaste riskfritt kan undanhålla inkomsten, förutsatt blott att hans skattemoral tillåter detta. SACO/ SR finner denna möjlighet otillfredsstäUande. Visserligen kan en gräns för bagatcUförseelser vara motiverad, men en gräns vid 1 000 kr. är anmärkningsvärt hög jämfört med exempelvis straffen för traditionella förmögenhetsbrott. Möjligen har utredningen här låtit sig påverkas av sitt resonemang om de administrativa sanktionernas rättsliga natur, där utredningen bl. a. anför att skattetillägg inte bör uppfattas som ett straff utan som ett annat medel som syftar till att "tvinga fram en bättre ordning" och att de som åläggs skattetiUägg inte skulle vara "brotts-Ungar i social mening". Skattetillägg och straff har i stort sett samma syften, och undandragande av 1 000 kr. är ett väl så klandervärt beteende som åtskilliga förfaranden som straffbeläggs i brottsbalken.

Delvis eftergift av skattetillägg

Utredningens förslag att skattetillägg skall få efterges med hälften, när sådan omständighet som skall beaktas vid fråga om befrielse från avgift föreligger men denna är ej så uttalad att hela tillägget bör efterges, godtas av det helt övervägande antalet remissinstanser. Det stora flertalet av näringslivets organisationer förespråkar dock längre gående nyanseringsregler än de föreslagna. Ett inte obetydligt antal av främst de statliga remissinstanser som är positiva till den föreslagna jämkningsregeln fäster uppmärksamheten på praktiska svårigheter i tillämpningen. Ett mindre antal remissinstanser ställer sig under åberopande av principiella och administrativa skäl avvisande tUl den föreslagna eftergiftsregeln. Utredningens förslag att skattetillägg skall få efterges med hälften beträffande fysisk person med hänsyn till den skattskyldiges ekonomiska och sociala situation får ett blandat mottagande. Några fler än hälften av remissinstanserna anser sig kunna godta eller har intet att erinra mot förslaget medan de övriga avstyrker det.

Utredningens förstnämnda förslag godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av JO, RA, länsåklagarna i Malmöhus, Kopparbergs och Norrbottens län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagar-distrikt, länsstyrelserna i Södermanlands, Östergötlands, Kronobergs,

Prop. 1977/78:136 109

Malmöhus, Hallands, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands och Norrbottens län, SACO/SR, FAR, Föreningen Sveriges fögderiljänstemän, KF, LO, Lantbrukarnas skattedelegalion, Näringslivets skattedelegalion, Sveriges företagares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund, Svenska kommunförbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossisiförbund, SHIO, TCO och TOR. Som framgår av avsnittet 4.1.3 förespråkar det stora flertalet av näringslivets organisationer längre gående nyanseringsregler än de föreslagna. JO, länsstyrelserna i Södermanlands och Malmöhus län och Sveriges advokatsamfund förklarar mer eller mindre uttryckligen att en sänkning av avgiftsuttaget rubbar förutsättningarna för deras ställningstagande till det föreslagna nyanseringssystemet.

Ett inte obetydligt antal av främst de statHga remissinstanserna, som ställer sig positiva tUl de föreslagna jämkningsreglerna, nämligen JO, RRV, länsstyrelserna i Södermanlands, Öslergötiands, Malmöhus, Hallands, Västmanlands, Jämtlands och Västernorrlands län, framhåller uttryckligen att den praktiska tillämpningen kommer att försvåras. Några av dessa remissinstanser uttalar sig mer utförligt om vilka åtgärder som måste sättas in för att minimera svårigheterna. RRV anför att även om det merarbete som de föreslagna jämkningsreglerna föranleder kan hållas inom rimliga gränser, kan ändringen leda till ökade resurskrav. Enligt RRV:s mening bör en fullständig prövning av resursbehovet göras efter en tids tillämpning av de nya reglerna. Redan nu synes den materiella sidan av ärenden om skattetillägg inrymma många svåra bedömningsfrågor och besvärliga praktiska frågor för de tillämpande myndigheterna. Även tillämpningen av bestämmelserna rörande eftergift är ofta svår. RRV anser det vara av stor vikt att ärenden om skattetiUägg handläggs av tiUräckligt kvalificerad personal. En tilltagande svårighetsgrad i tillämpningen torde därför kräva ökad utbildning av personal vid de beslutande organen. Enligt RRV:s uppfattning bör dessa frågor beaktas före ikraftträdandet.

Liknande synpunkter framförs av länsstyrelsen i Södermanlands län som framhåller att behovet av anvisningar från i första hand RSV men också RFV beträffande sanktionsformema avgiftstillägg och förseningsavgift blir mycket accentuerat. Det krävs att verken utförligt beskriver grunderna för bedömningen av fall där befrielse bör komma i fråga, undantagssituationer osv. Särskilda utbildningsinsatser erfordras i första hand för den personal som har att handlägga dessa ärenden, dvs. granskningsassistenter hos länsstyrelsen och lokal skattemyndighet när den nya taxeringsorganisationen träder i kraft fr. o. m. taxeringen år 1979.

Avvisande tiU det nu förevarande förslaget är JK, kammarräiien i Göteborg, statskontoret, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Jönköpings, Blekinge samt Göteborgs och Bohus län. Föreningen Sveriges kommu-

Prop, 1977/78:136 110

nala laxerlngsrevisorer och SCF/CR. Flera av dem åberopar principiella eller administrativa skäl till stöd för sitt stäUningstagande. Deras synpunkter i hithörande hänseende har redovisats i avsnittet 4.1.3.

Utöver nyss angivna synpunkter framför kammarrätten i Göteborg kritiska anmärkningar mot den konkreta utformningen av utredningsförslaget i denna del. Kammarrätten slår inledningsvis fast att kritiken mot bristen på nyansering i det skatteadministrativa systemet inte så mycket synes ha gällt reglerna som sådana. Av JO:s uttalanden att döma har man i stäUet framför allt fäst sig vid att de möjligheter till eftergift som reglerna ger inte har utnyttjats i tillräcklig utsträckning av de tiUämpande myndigheterna. Mot denna bakgrund är det knappast motiverat att göra regelsystemet om eftergift mer komplicerat genom att införa möjlighet även till halv eftergift.

Några få remissinstanser föreslår ändringar i den föreslagna lagtexten.

Svenska företagares riksförbund anser att när det står och väger för hel befrielse bör endast ett mindre skattetillägg få komma i fråga. Till-lägg med 10 % av skatten på det undanhållna beloppet bör vara ett fullt tillräckligt remedium. Enligt utredningen skulle procentsatsen i stället bli antingen 12,5 eUer 25 %.

Utredningens förslag att skattetillägg skall få efterges med hälften beträffande fysisk person med hänsyn till den skattskyldiges ekonomiska och sociala sitiuation godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av RA, länsåklagarna i Malmöhus, Kopparbergs och Norrbottens län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, länsstyrelserna i Södermanlands, Östergötlands, Kronobergs, Hallands, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands och Norrbottens län, FAR, Föreningen Sveriges fögderitjänstemän, KF, LO, Näringslivets skattedelegalion, Sveriges företagares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund. Svenska kommunförbundet, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, TCO och TOR. Flera av dem som intagit en positiv hållning till förslaget understryker behovet av klargörande anvisningar hur regeln skall tillämpas för att tillämpnmgen skaU bli enhetlig.

Förslaget avstyrks av JO, JK, kammarrätten i Göteborg, statskontoret, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Jönköpings, Blekinge, Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Gävleborgs, Västernorrlands och Västerbottens län, SACO/SR, Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer. Lantbrukarnas skattedelegalion, SRS, Sveriges grossistförbund och SHIO.

Några av de remissinstanser som ställer sig avvisande tUl utredningsförslaget i denna del utvecklar grunderna för sin ståndpunkt mera utförligt.

Enligt JO torde den föreslagna jämkningsregeln, som innebär tillskapandet av en ny befrielsegrund, inte ens med uppföljande anvisningar

Prop. 1977/78:136 111

kunna få en tillfredsställande avgränsning. Risk för betydande svårigheter vid tillämpningen och oenhetliga bedömningar skulle uppstå.

Kammarrätten i Göteborg ifrågasätter varför de anförda omständigheterna bör föranleda bara halv eftergift och inte i något fall hel eftergift. Det mest betänkliga är emeUertid att förslaget ställer rättstiUämp-ningcn inför närmast oöverstigliga svårigheter på utrednings- och bedömningsplanet. Domstolen frågar om de relevanta ekonomiska förhållandena skall föreligga vid deklarationstillfället, vid tidpunkten för beslut i skattetilläggsfrågan i första instans eller eventuellt när frågan prövas i besvärsinstans. Enligt kammarrättens uppfattning bör skattetillägget i fråga om beaktande av den skattskyldiges ekonomi i princip inte följa andra regler än själva skatten, dvs. eventuella förödande effekter som tillägget kan få på vederbörandes ekonomi får beaktas på verkställig-hctsstadiet.

Skattetillägg för oriktig uppgift i taxeringsmål

Utredningens förslag att skattetillägg skall utgå för skriftlig oriktig uppgift som avges i mål om taxering godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av det helt övervägande antalet remissinstanser. Till förslaget att även muntliga oriktiga uppgifter i det nu avsedda fallet bör träffas av sådan påföljd intar remissinstanserna en något försiktigare hållning, även om det stora flertalet ställer sig positiva härtill. Några av de remissinstanser som är avvisande till förslaget ifrågasätter huruvida förvaltningsprocessens principiella uppbyggnad medger att muntliga oriktiga uppgifter beivras inom ramen för denna. Flera av de positiva remissinstanserna understryker vikten av att sanktionsbestämmelserna i nu avsedda fall tillämpas restriktivt. Från några håll påkallas att de föreslagna reglerna överarbetas i vissa hänseenden.

Förslaget att skattetillägg skall utgå för skriftlig uppgift som avges i mål om taxering godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av JO, JK, länsåklagarna i Malmöhus och Norrbottens län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, RRV, statskontoret, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Blekinge, Malmöhus, Hallands, Göteborgs och Bohus, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands, Västerbottens och Norrbottens län, SACO/SR, FAR, Föreningen Sveriges fögderiljänstemän. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, KF, LO, Svenska företagares riksförbund. Svenska kommunförbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, TCO och TOR.

Avvisande till förslaget är RÅ, länsåklagaren i Kopparbergs län, kammarrätten i Göteborg, Svenska försäkringsbolags riksförbund. Näringslivets skattedelegation och SHIO samt — tills förslaget överarbetats ytterligare — Lantbrukarnas skattedelegation.

Prop. 1977/78:136 1J2

Några av de remissinstanser som ställer sig positiva till förslaget behandlar detta mer ingående.

Länsåklagaren i Norrbottens län slår fast som en positiv konsekvens av förslaget att skattetillägg skall kunna påföras för oriktiga skriftliga uppgifter, som avges först i mål om taxering, och att det därigenom blir möjligt att undvika åtal för denna typ av skatteförseelser. I övriga fall är åtal inte beroende av påförda skattetillägg utan av de undandragna beloppens storlek.

RRV anser att någon avgörande invändning inte kan resas mot utredningens uppfattning att det bör vara möjligt att i nu avsedda fall beivra skattebedrägeri genom skattetUlägg som ett alternativ till den redan befintliga möjligheten till åtal för skattebrott. Samtidigt vill verket emellertid starkt betona utredningens uttalande att den föreslagna regeln bör tUlämpas med reslriktivitet för att den inte skall komma att omfatta argumentation i rättsfrågor eller beträffande bevisläget. RRV anser därför att förutsättningama för påföljd bör preciseras så att tillfredsställande garantier skapas mot att skattetillägg påförs i strid mot dessa allmänna rättsprinciper.

RSV framhåller att förslaget att skattetillägg skall kunna påföras för oriktig uppgift i skattemål Innebär att en lucka i gällande lagstiftning täcks. Liksom utredningen anser RSV att skattetillägg i princip bör utgå i dylika förhållandevis sällsynta fall. Saken är dock ganska komplicerad och fordrar enligt RSV:s mening närmare överväganden.

Enligt länsstyrelsen i Stockholms län kommer förslagen, om de godtas, att få en viktig allmänpreventiv funktion men kommer sannolikt också att leda till svåra gränsdragningsproblem.

SRS har i princip intet att erinra mot att användningsområdet för skattetillägg utsträcks att omfatta även uppgifter lämnade i samband med en skatteprocess. Av utredningens överväganden framgår att regeln bör tillämpas med restriktivitet. Detta anser samfundet vara en förutsättning. Från en annan synpunkt är emellertid den föreslagna utvidgningen betänklig. En deklaration kan inte avges genom ombud. Genom att underteckna deklaration ådrar sig den skattskyldige ansvar för däri lämnade uppgifter. Däremot kan en skatteprocess väl föras av ombud på grund av fullmakt. Det vore mycket betänkligt om en oriktig uppgift lämnad av ett ombud i en skatteprocess skuUe kunna medföra skattetillägg för den skattskyldige, om denne inte har varit medveten om den lämnade oriktiga uppgiften. Samfundet vill understryka angelägenheten av att sådana fall undantas.

Sveriges advokatsamfund konstaterar att förslaget i denna del har tillkommit för konsekvensens skull och för att åtal för skattebrott i många fall skall kunna undvikas. Samfundet kan i och för sig godta att skattetUlägg skall kunna påföras i uppenbara fall, dvs. när ansvar för skattebedrägeri hade kunnat dömas ut på grund av den oriktiga uppgiften.

Prop. 1977/78: 136 113

Utredningen ger i någon mån uttryck härför genom att ange att viss restriktivitet bör iakttas vid tillämpningen. Samfundet vill understryka nödvändigheten av långtgående restriktivitet vid bestämmelsens tillämpning.

De remissinstanser som avstyrker förslaget anger varierande skäl för sin ståndpunkt.

RÅ förklarar att han hyser förståelse för motiven bakom förslaget, men anser sig böra uttala tveksamhet om lämpligheten härav. För det första måste konstateras att skattefrågan i taxeringsmål mestadels måste anses vara så kontroversiell att den föranleder argumentering och bevisning. Även om man måste ställa stora krav på den skattskyldiges sanningsenlighet, kan hotet om eventuellt skattetUlägg i denna situation trots allt verka hämmande på hans rätt att argumentera. Ett schablonsystem av den modell som nu tillämpas är inte lämpligt i sådana fall. Hänsyn till den enskilde gör sig i övrigt i dessa fall alls inte särskilt starkt gällande och av denna anledning har en väsentlig grund för till-lämpningen av administrativ sanktion fallit bort. De judiciella myndigheterna torde i de få fall detta kan bli aktuellt handlägga dessa ärenden i vanlig straffrättslig ordning. För det andra och helt avgörande leder emellertid förslaget till en inte acceptabel dualism mellan skattedomstolarna och de aUmänna domstolar som handlägger samma sakliga frågor. Sanningsplikt vid administrativt äventyr kommer alltså att råda hos skatteorganen medan påföljd för oriktig uppgift saknas 1 det judiciella förfarandet.

Länsåklagaren i Kopparbergs län ställer sig frågande inför utredningens uttalande att åtal skuUe kunna undvikas i fråga om oriktig uppgift som avges i taxeringsmål om skattetillägg kunde påföras i detta fall. Åtal underlåts ju inte därför att sådan sanktion utgår. Länsåklagaren förklarar vidare att han har svårt att inse att inte skattetillägget skulle kunna träffa argumentation i rättsfrågor eller beträffande rättsläget. I detta sammanhang bör enligt länsåklagaren vidare beaktas den komplikation som ligger i de olika processuella regler som gäller för straff-processen och skatteprocessen. Den misstänkte i straffprocessen är inte skyldig att bidra till utredningen, medan han i en parallellt löpande skatteprocess, vars utgång ofta är avgörande i brottmålet, har en sådan skyldighet. Enligt förslaget skulle han löpa risken av skattetillägg om han lämnar oriktiga uppgifter. Förundersökning angående skattebrott påbörjas ofta i anslutning till en avslutad taxeringsrevision, eftersom granskade räkenskapshandUngar måste beslagtas. Vid denna tidpunkt beslutas ofta också om andra straffprocessuella tvångsåtgärder såsom husrannsakan och anhållande. Det förekommer att taxeringsrevisorn biträder vid polisförhör och samtidigt utformar sina taxerings-promemorior och framställer sina förslag om eftertaxering mer eller mindre på grundval av vad som framkommit under förundersök-

8 Riksdagen 1977/78. I saml. Nr 136

Prop. 1977/78: 136 114

ningen. Dessa taxeringsrevisorer, som vid muntliga förhandlingar i skattedomstolarna och i mål om skattebrott ibland lär höras såsom vittnen, har en ur processuell synpunkt något säregen ställning. En än svårare position torde de försvarare ha, som söker försvara den misstänkte genom att biträda honom i skatteprocessen. Denna dubbelstäUning blir mer markant om förslaget genomförs. Den skulle också innebära en nackdel för de misstänkta i skattebrottsmålen, då deras processföring i skattedomstolarna kan komma att åberopas mot dem.

Enligt kammarrätten i Göteborg torde fall av oriktig uppgift som lämnas först i besvärsprocess vara sällsynta. Något större behov av att beivra oriktiga uppgifter som lämnats i skattemål genom skattetiUägg synes inte föreligga. Utredningens undersökningar tyder inte heller på detta. Bestämmelsema i SkBL torde dessutom ge samhäUet tillräckliga möjligheter att beivra dessa fall. Det föreslagna institutet är såvitt kammarrätten kan överblicka unikt för svensk rätt. En bestämmelse, som generellt belägger oriktig uppgift i taxeringsprocess med sanktion, får antas komma att på ett olyckligt sätt verka hämmande på skattskyldiga som själva skall föra sin talan i sådan process. Att märka är att även uppgifter som lämnats av slarv beivras.

Lantbrukarnas skattedelegation framhåller att konsekvenserna av förslaget endast har berörts ytligt av utredningen. Eventuella följdverkningar är ej analyserade. Indirekt kan en bestämmelse av detta slag medföra att den skattskyldige kommer i underläge i processen även om han naturiiglvis skall lämna riktiga uppgifter i skatteprocessen. 1 samma riktning uttalar sig SHIO.

Förslaget att skattetillägg skall utgå även för muntliga oriktiga uppgifter som avges i mål om taxering godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av JK, länsåklagaren i Malmöhus län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, RRV, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Blekinge, Malmöhus, Hallands, Göteborgs och Bohus, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands och Norrbottens län, SACO/SR, FAR, Föreningen Sveriges fögderitjänstemän, KF, LO, Svenska företagares riksförbund, Svenska kommunförbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, TCO och TOR.

Förslaget avstyrks av JO, RA, länsåklagarna i Kopparbergs och Norrbottens län, kammarrätten i Göteborg, RSV, Näringslivets skattedelegation. Svenska försäkringsbolags riksförbund, SHIO samt — tills förslaget överarbetats ytterligare — Lantbrukarnas skattedelegation.

Flera av såväl de remissinstanser som tillstyrker eller uttalar sig i positiv anda som de remissinstanser som ställer sig avvisande till utredningsförslaget i denna del lämnar i stort samma synpunkter som i fråga om förslaget att skattetillägg skall kunna påföras för skriftlig oriktig

Prop. 1977/78:136 115

uppgift som lämnas i mål om taxering. Härutöver behandlar några remissinstanser mer specifikt problematiken kring skattetillägg för muntliga oriktiga uppgifter i taxeringsmål.

Skatielillägg vid skönsiaxering

Utredningen föreslår såvitt nu är i fråga att skattetillägg skall påföras på grund av oriktig uppgift vid taxering som har bestärats genom uppskattning till den del denna innefattar rättelse av oriktig uppgift. Som ytterligare förutsättning för skattetUlägg på grand av utebliven deklaration föreslås att anmaning att deklarera skall ha sänts ut till den skattskyldige. Förslaget godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av samtliga remissinstanser utom en. Kompletteringar och överarbetningar föreslås från några håll.

Förslaget att skattetillägg skall påföras på grund av oriktig uppgift vid taxering som har bestämts genom uppskattning tiU den del denna innefattar rättelse av oriktig uppgift berörs mer ingående av ett fåtal remissinstanser.

JO förklarar att han inte har några invändningar mot förslaget men vill i likhet med utredningen framhålla vikten av att beslutsmyndigheten vid påföring av skattetillägg klart skiljer mellan underlaget för oriktig uppgift och underlaget för skönsmässigt tillägg. För att reglera innehållet i ett skattetilläggsbeslut bl. a. i detta hänseende har utredningen föreslagit ett särskUt stadgande, 116 q § TL, om vad ett avgiftsbeslut skall innehåUa. I och med denna senare bestämmelse torde man också kunna räkna med att fall, såsom det i JO:s ämbetsberättelse 1976/77 s. 228 redovisade, inte skall bphöva uppkomma.

Nedsättning av skattetillägg påfört på grund av utebliven deklaration

Huvudlinjerna av utredningens förslag i denna del godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av det helt övervägande antalet remissinstanser. I vissa detalj avseenden föreslås dock ändringar eller kompletteringar från några håll. Ett fåtal remissinstanser ställer sig avvisande eller intar en tveksam hållning till grunddragen av förslaget.

Förslaget att skattetillägg på grund av utebliven deklaration inte skall undanröjas helt när sådan handling kommer in inom viss tid utan i stället sättas ned tillstyrks eller lämnas utan uttrycklig erinran av JO, JK, RÅ, länsåklagarna i Malmöhus och Kopparbergs län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, kammarrätten i Göteborg, RRV, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Blekinge, Malmöhus, Hallands, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands, Västerbottens och Norrbottens län, SACO/SR, SCF/CR, FAR, Föreningen Sveriges fögderitfänstemän. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, KF, LO, Svenska företagares riksförbund, Svenska kommun-

Prop. 1977/78:136 116

förbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, SHIO, TCO och TOR.

Flera av de positiva remissinstanserna förklarar uttryckligen att förslaget bör motverka spekulation i taxeringsmyndigheternas beskattningsåtgärder.

En avvisande eller tveksam hållning till förslaget intar länsåklagaren i Norrbottens län, statskontoret, länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län. Lantbrukarnas skaltedelegation. Näringslivets skattedelegation och Svenska försäkringsbolags riksförbund.

Lantbrukarnas skaltedelegation anser det inte vara motiverat att införa en speciell regel för skattskyldiga som avvaktar myndighets beslut och därefter lämnar in deklarationen. Redan nu är det möjligt att påföra den skattskyldige förseningsavgift och att om så behövs vitesföre-lägga honom. Att ha tre olika maktmedel för detta rimmar illa med rimliga krav på rättssäkerhet.

Den föreslagna storleken av den avgift som skall stå kvar om deklaration kommer in inom tidsfristerna godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av JO, JK, RÅ, länsåklagarna i Malmöhus och Kopparbergs län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, RRV, RSV, länsstyrelserna i Östergötlands, Jönköpings, Blekinge, Hallands, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Västernorrlands, Jämtlands och Norrbottens län, SACO/SR, SCF/CR, FAR, Föreningen Sveriges kommunala laxerlngsrevisorer, KF, LO, Svenska företagares riksförbund. Svenska kommunförbundei. Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, SHIO, TCO och TOR.

Det föreslagna avgiftsuttaget i de nu avsedda fallen anses för lågt av kammarrätten i Göteborg, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Kronobergs, Malmöhus och Västerbottens län, Föreningen Sveriges fögderitfänstemän och SRS. De förklarar att det är tveksamt om ett så lågt tiUägg är en tillräckligt kraftig reaktion för att utgöra ett verksamt medel mot spekulationsfallen.

Några av de remissinstanser som förordar att avgiftsuttaget höjs i de nu avsedda fallen utvecklar grunderna för sin ståndpunkt mer utförligt.

Länsstyrelsen i Södermanlands län föreslår att skattetiUägg på grund av utebliven deklaration i stället skall sättas ned till 10 % för skattskyldig, som inkommer med deklaration inom två månader efter det att meddelande om tillägget har erhållits. Vidare förordar länsstyrelsen att tillägget höjs i de fall deklaration inkommer efter denna tidpunkt till förslagsvis 20 %, eventuellt i kombination med en minimiavgift på 500—1 000 kr.

Förslaget att den nuvarande bestämmelsen om nedsättning till 10 % av skattetillägg på grund av utebliven deklaration avseende fysisk person bör utsträckas till att avse även juridiska personer godtas eller läm-

Prop. 1977/78: 136 117

nas utan uttrycklig erinran av så gott som samtliga remissinstanser.

Länsstyrelserna i Södermanlands och Gävleborgs län ställer sig avvisande till förslaget.

Utredningens förslag att skattetillägg på grund av utebliven deklaration inte skall få sättas ned till 10 % om den skattskyldige har fått skriftligt meddelande om resultatet av taxeringsrevision eller taxeringsintendents yrkande hos skatterätten om höjning av den taxering som skattetillägget avser eller om eftertaxering för samma år godtas i princip eller lämnas utan uttrycklig erinran av så gott som samtliga de remissinstanser, som har ställt sig positiva tiU huvudlinjerna av utredningens förslag till nedsättningsbestämmelser. Från några håll föreslås smärre ändringar i eller kompletteringar till de föreslagna reglerna.

Länsstyrelserna i Hallands och Gävleborgs län ifrågasätter om inte de föreslagna begränsningarna av rätten till nedsättning av skattetillägg av nu förevarande slag till 10 % bör utvidgas till att avse även rätten tiU nedsättning till 5 %.

Några remissinstanser föreslår att rätten till nedsättning skall falla bort tidigare än den tidpunkt då den skattskyldige har fått del av resultat av taxeringsrevision.

RSV anser att utgångspunkten för valet av tidsgräns bör vara att till-lämpningen av nedsättningsrätten avskärs när den skattskyldige med kännedom om revisionspromemorian e. d. så att säga "har facit i sin hand" när han avlämnar deklarationen. Å andra sidan måste regeln också utformas så att den inte får olämpliga verkningar på revisionsverksamhetens bedrivande.

Länsstyrelsen i Jönköpings län framhåUer att det är vanligt och ändamålsenligt att redan under hand eller innan revisionen avslutas muntiigen delge den skattskyldige vad som kommer fram under granskningens gång eller resultatet av revisionen. Man synes därför böra anknyta till den tidpunkt dä förordnandet om revision har delgetts den skattskyldige. Samma ståndpunkt intar länsstyrelserna i Kronoberg, Göteborgs och Bohus samt Älvsborgs län och Föreningens Sveriges kommunala laxeringsre visorer.

Beräkning av undandragen inkomst (kvittning)

Utredningens förslag om utsträckt kvittningsrätt vid beräkning av den inkomst som skall anses ha undandragits godtas av det helt övervägande antalet remissinstanser. Några av dem påkallar att gränserna för kvittningsrätten närmare klargörs. Från några håll framförs krav på att förslaget lagfästs. Ett mindre antal remissinstanser ställer sig avvisande till förslaget.

Förslaget godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av JO, JK, RÅ, länsåklagarna i Malmöhus, Kopparbergs och Norrbottens län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, stats-

Prop. 1977/78:136 118

kontoret, RRV, länsstyrelserna i Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Blekinge, Hallands, Göteborgs och Bohus, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands, Västerbottens och Norrbottens län, SACO/SR, SCF/CR, FAR, Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, KF, LO, Lantbrukarnas skattedelegation. Näringslivets skattedelegation, Svenska företagares riksförbund, Svenska försäkringsbolags riksförbund. Svenska kommunförbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossisiförbund, SHIO, TCO och TOR.

Några av de positivt inställda remissinstanserna berör vissa frågor i samband med förslaget.

En helt eller delvis avvisande hållning till förslaget intar kammarrätten i Göteborg, RSV, länsstyrelserna i Stockholms och Malmöhus län och Föreningen Sveriges fögderitjänstemän.

Enligt kammarrätten i Göteborg står de negativa konsekvenserna av utredningens förslag i öppen dag. Den skattskyldige kan "spara" ett avdrag för att "ha det i bakfickan" som motvikt, om en avsiktligt lämnad oriktig uppgift skulle upptäckas. Avdraget kan han sedan få besvärsvägen. Särskilt betänkligt blir systemet om den skattskyldige kan i sammanhanget utnyttja avdragsposter, som han kan hänföra till i stort sett valfritt beskattningsår. Att ge möjlighet till en sådan spekulation i taxeringsmyndigheternas åtgärder är inte önskvärt. Eftersom kvitt-ningsregeln måste gälla lika i alla instanser, måste den högre instansen — om taxeringen ändras — alltid undersöka om skattetillägg som har påförts kan bli föremål för kvittning, samt besluta därom. Om taxeringsnämnd har godtagit ett avdrag — som sedan vid skattetilläggsberäkning kvittats mot en oriktig uppgift —■ följer att, om länsskatterätten skulle vägra avdraget, underlaget för skattetillägget skall höjas, detta oavsett om talan har förts beträffande skattetillägget eller ej. Om utredningens förslag godtas, behövs i motsats tUl vad utredningen påstår lagändring.

RSV hyser förståelse för utredningens förslag främst från förenklingssynpunkt men menar att olika rättviseskäl kan åberopas såväl för som emot förslaget. Detta synes inte heller överensstämma med RSV:s nuvarande föreskrifter, tillämpad praxis eller ett auktoritativt uttalande om nu gällande lagstiftning. Frågan om kvittning hänger emellertid också samman med vissa problem som utredningen avser att ta upp i ett kommande betänkande, nämligen problemet om bl. a. förlustavdragens Inverkan på skattetillägget. Det kan därför diskuteras om inte kvittnings-frågan bör övervägas ytterligare i det sammanhanget, särskilt som dessa frågor kan behöva analyseras från nya utgångspunkter om RSV:s förslag i fråga om ett annorlunda bestämt underlag för beräkningen av skattetillägg prövas närmare.

Föreningen Sveriges fögderitjänstemän är av den uppfattningen att den skattskyldige inte från avgiftssynpunkt bör komma i ett bättre läge

Prop. 1977/78:136 119

genom alt först sedan den oriktiga uppgiften har konstaterats åberopa den tidigare ej avdragna kostnadsposten. Den undandragna inkomsten bör i delta fall bestämmas till den oriktiga uppgiftens belopp och inte till nettobeloppet även om intäkten av förvärvskällan i fråga inte kan höjas med mer än sistnämnda belopp.

Undantag från påföring av skattetillägg

Utredningens förslag till förtydliganden av de gällande bestämmelserna om undantag från påföring av skattetillägg och dess uttalande om bevisbördan vid öppet angivna yrkanden m. m. godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av JO, JK, RÅ, länsåklagarna i Malmöhus, Kopparbergs och Norrbottens län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, statskontoret, RRV, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Blekinge, Hallands, Göteborgs och Bohus, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands, Västerbottens samt Norrbottens län, SACO/SR, SCF/CR, FAR, Föreningen Sveriges fögderitjänstemän. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, "KF, LO, Lantbrukarnas skattedelegation. Näringslivels skattedelegalion, Svenska företagares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund. Svenska kommunförbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, SHIO, TCO och TOR.

Några av de positivt inställda remissinstanserna behandlar förslaget i denna del mer ingående.

JO anser att bevisbördan för att uppgift är oriktig vid avvikelse från öppet angivet yrkande eller angivet värde av naturaförmån eller tillgång enligt utredningen skall vila på det allmänna. Förslaget i denna del innebär den preciseringen att skattetiUägg för oriktigt yrkande inte kan påföras skattskyldig enbart för att denne inte vill eller kan specificera eller styrka ett avdragsyrkande sedan han uppmanats göra detta. Under detta stadgande kommer att falla bl. a. de inte så ovanUga fallen då skattskyldig inte vill eller förmår styrka avdrag för periodiskt understöd eller underhåU tiU barn (jfr JO 1975 s. 379), och de fall då skattskyldig gjort avdrag för ränteutgifter som ej har kunnat styrkas.

Avvisande till eller tveksamma inför förslaget är kammarrätten i Göteborg och länsstyrelserna i Malmöhus och Älvsborgs län.

Länsstyrelsen i Malmöhus län framhåller att uttrycket "såvida det ej är uppenbart att den skattskyldige ... lämnat oriktig uppgift i sak" i den föreslagna 116 f § TL andra stycket är avsett att understryka att skattetillägg inte får påföras enbart på grund därav att exempelvis ett avdrag har vägrats i brist på begärda uppgifter I motiven (s. 206) uttalas kategoriskt att bevisbördan för att en uppgift är oriktig vilar på det allmänna. Konsekvensen av ett kategoriskt krav att taxeringsintendenten skall bevisa förhandenvaron av en oriktig uppgift är att det blir riskfritt

Prop. 1977/78:136 120

för den skattskyldige att exempelvis yrka avdrag för skuldräntor, som han aldrig har haft, såvida han vid begäran om verifikationer endast ger ett allmänt hållet svar eller inget svar alls. Det kan synas som om utredningen har den uppfattningen att skattetillägg inte skulle kunna påföras i ett fall som det sist berörda. Länsstyrelsen kan inte instämma i utredningens kategoriska uttalande vad angår bevisbördan. Däremot synes den föreslagna lydelsen i paragrafen vara godtagbar.

Länsstyrelsen i Älvsborgs län har samma uppfattning som länsstyrelsen i Malmöhus län samt tillägger. Utredningens uttalande om bevisbördan i nu avsett fall skulle kunna tolkas så att om en skattskyldig i sin deklaration har fantiserat ihop ett ränteavdrag, som han efter anmodan inte kan styrka helt enkelt därför att han inte har haft några ränteutgifter, så skulle taxeringsnämnden vara tvingad att tillgripa skönstaxering för att skattetillägg skuUe kunna påföras. Enligt 116 b § skulle då skattetillägg utgå enligt 116 a § till den del uppskattningen Innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige, dvs. i exemplet på beloppet for det obehöriga ränteavdraget.

Den ordinarie besvärsrätten för skattskyldig i fråga om särskild avgift

Utredningens förslag att yrkande om att särskild avgift skall undanröjas eller sättas ned skall prövas så länge den taxering avgiften avser inte har vunnit laga kraft godtas i princip eller lämnas utan uttrycklig erinran av samtliga remissinstanser. Några av dem riktar dock kritik mot den lagtekniska utformningen av den föreslagna bestämmelsen och föreslår ändringar i denna. Från några håll påkallas atl den nu gällande fristen för skattskyldigs ordinarie besvär dessutom förlängs. En och annan remissinstans framhåller att det är önskvärt att besvärsbestämmelserna i fråga om särskild avgift så långt som möjligt anpassas till motsvarande bestämmelser i taxeringssammanhang.

Kammarrätten i Göteborg har i princip inte något atl erinra mot den generösa lösning utredningen stannat för. I sammanhanget måste emellertid uppmärksammas vilka konsekvenser utredningens förslag kan få på bestämmelserna om prövningstillstånd med hänsyn till utgången i rättsfallet 1972 ref. 66 i regeringsrättens årsbok.

Kritik mot den föreslagna lagtekniska utformningen av nu förevarande bestämmelse framförs av några remissinstanser.

Länsstyrelsen i Kronobergs län och Föreningen Sveriges fögderitjänstemän föreslår att den gällande fristen för skattskyldigs ordinarie besvär förlängs.

Den ordinarie talerätten för taxeringsintendenl i fråga om särskild avgift Utredningens förslag tUl reglering av den ordinarie talerätten för taxeringsintendent i fråga om skattetUlägg och förseningsavgift godtas el-

Prop. 1977/78:136 121

ler lämnas utan uttrycklig erinran av det helt övervägande antalet remissinstanser. Ändringar och förtydliganden föreslås dock från några håll. Flera remissinstanser betonar det önskvärda i atl bestämmelserna i nu förevarande avseende så långt som möjligt erhåller samma utformning som motsvarande regler vid inkomsttaxeringen. En och annan påkallar att de föreslagna bestämmelserna stäms av mot RS-projektet och att ikraftträdandet samordnas i tiden.

Utredningens förslag om förlängning av taxeringsintendents tidsfrist för ordinarie besvär godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av JK, RÅ, länsåklagarna i Malmöhus, Kopparbergs och Norrbottens län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, RRV, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Blekinge, Hallands, Göteborgs och Bohus, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands, Västerbottens samt Norrbottens län, SACO/SR, SCF/CR, FAR, Föreningen Sveriges fögderitjänstemän. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, KF, LO, Näringslivets skattedelegation. Svenska företagares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund. Svenska kommunförbundet. Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, SHIO, TCO och TOR.

Avvisande till förslaget är JO, kammarrätten i Göteborg, statskontoret, länsstyrelserna i Malmöhus län och Hallands län, Lantbrukarnas skattedelegation, SRS och Sveriges grossisiförbund.

JO konstaterar att som skäl för att taxeringsintendentens besvärstid skall utsträckas anges att ett tyngre ansvar för enhetlig rättstillämpning kommer att vila på intendenten när avgiftsbesluten läggs på taxeringsnämnderna. JO kan för sin del inte finna någon anledning att göra åtskillnad på besvärsreglerna för taxeringsbesluten å ena sidan och för skattetilläggsbeslulen å andra sidan. Ett lika slort ansvar för enhetlig rättstillämpning har ju sedan länge legat på intendenten vad gäller taxeringsbesluten. Besvärsliden bör därför vara densamma i båda fallen och tills vidare begränsas till den 30 april året efter taxeringsåret.

Kammarrätten i Göteborg anser alt praktiska skäl talar för att samma besvärstid bör gälla både för taxeringsfrågan och för avgiftsfrågan. När taxerlngsintendenlen överväger åtgärder beträffande taxeringen är det naturligt atl han lar ställning även i avgiftsfrågan.

Enligt länsstyrelsen i Malmöhus län är det i och för sig välmotiverat att förlänga taxeringsintendents besvärstid till utgången av året efter taxeringsåret, men det finns inte tillräckliga skäl för något särskUt stadgande härom i fråga om särskild avgift.

I stort sett samma synpunkter framförs av Lantbrukarnas skattedelegation.

För SRS, som anser att uppgiften att besluta om särskild avgift bör ligga kvar hos lokal skattemyndighet, är det inte acceptabelt att en

Prop. 1977/78:136 122

skattskyldig under i det närmaste två år efter deklarationens avlämnande skall behöva förbli oviss om eventuell påföring eller förändring av påfört skattetillägg.

Utredningen har föreslagit atl taxeringsintendents yrkande om särskild avgift skall vara framställt innan hans talan om taxeringen har prövats. Vidare har föreslagits att en reglering av rätten att föra talan om sådan avgift i det fall taxeringsintendenl gör kvitlningsinvändning och i del fall den skattskyldige har lämnat oriktig uppgift i laxerlngsmål. Dessa förslag godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av i stort samma remissinstanser som har ställt sig positiva till förslaget om förlängning av tidsfristen för taxeringsintendents ordinarie besvär.

Kritiska synpunkter och ändringsförslag i fråga om de nu förevarande bestämmelserna framförs från några håll.

Kammarrätten i Göteborg framhåller att förslaget all taxeringsintendenl som för talan om taxering skall ha rätt att framställa yrkandena angående särskild avgift som har samband med taxeringen innan taxeringsfrågan har prövats, ger taxeringsintendenten möjlighet att yrka särskild avgift efler det att hans besvärstid har gått ut. Utredningen har inte anfört något egentligt skäl för att en sådan ordning införs. Kammarrätten har också svårt atl se atl det föreligger något sådant skäl.

Den föreslagna regeln att taxeringsintendent som framställer kvitlningsinvändning mot skaltskyldigs yrkande om nedsättning av taxering skall kunna föra talan om skattetillägg i samband därmed anser RSV vara mindre lämplig. Som skäl anför verket att räiten aldrig kommer att pröva taxeringsintendentens kvitlningsinvändning eller skattetilläggsfrågan öm den skattskyldige efler utgången av taxeringsintendents besvärslid återkallar sina besvär eller målet eljest inte tas upp till saklig prövning. Taxeringsintendenten bör därför i dessa fall anlita taxeringsinslitu-tet.

Förslaget till reglering av talerätten i det fall oriktig uppgift har lämnats i laxerlngsmål berörs mer ulföriigt av några remissinstanser.

Den extraordinära besvärsrätten till den skattskyldiges fördel i fråga om skattetillägg

Utredningens förslag till besvärsrätt i särskild ordning till den skattskyldiges fördel godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av det helt övervägande antalet remissinstanser. Ett mindre antal remissinstanser anser att den föreslagna besvärsrätten är aUtför vittgående och påkallar atl den Inskränks.

Förslaget tillstyrks eller lämnas utan uttrycklig erinran av JK, RÅ, länsåklagarna i Malmöhus, Kopparbergs och Norrbottens län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, statskontoret, RRV, länsstyrelserna i Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Blekinge, Hallands, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämt-

Prop. 1977/78: 136 123

lands, Västernorrlands, Västerbottens saml Norrbottens län, SACO/SR, SCF/CR, FAR, Föreningen Sveriges fögderitfänstemän. Föreningen Sveriges kommunala taxering.srevisorer, KF, LO, Lantbrukarnas skattedelegation. Näringslivets skaltedelegation, Svenska företagares riksförbund, Svenska försäkringsbolags riksförbund. Svenska kommunförbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, SHIO, TCO och TOR.

Förslaget anses för långtgående av JO, kammarrätten i Göteborg, RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Kronobergs, Malmöhus och Göteborgs och Bohus län.

RSV och länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser att den föreslagna besvärsrätlen i särskild ordning till den skattskyldiges förmån är för vid och att den i likhet med 100 § TL bör begränsas med ett ursäkt-lighetsrekvisit.

Länsstyrelsen i Malmöhus län framhåller att envar skattskyldig torde kunna framföra någon omständighet som han inte tidigare har åberopat. Han skulle därför enligl utredningsförslaget få en femårig besvärslid som helt kan jämföras med ordinär sådan.

Den extraordinära besvärsrätlen för det allmänna lill nackdel för den skattskyldige i fråga om skattetillägg

Utredningen har föreslagit extraordinär besvärsräit för det allmänna lill nackdel för den skaltskyldige i del fall skattetillägg inte har påförts eller har blivit för lågt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende. Förslaget godtas eller lämnas ulan uttrycklig erinran av RÅ, länsåklagarna i Malmöhus och Kopparbergs län, överåklagarna i Stockholms, Göteborgs och Malmö åklagardislrikt, RRV, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Kronobergs, Blekinge, Hallands, Göteborgs och Bohus, Älvsborgs, Västmanlands, Gävleborgs, Jämtlands, Västernorrlands, Västerbottens samt Norrbollens län, SACO/SR, SCF/CR, FAR, Föreningen Sveriges fögderitjänstemän. Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer, KF, LO, Lantbrukarnas skattedelegation. Svenska företagares riksförbund. Svenska kommunförbundet, SRS, Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, TCO och TOR.

Avvisande lill förslaget är JO, JK, länsåklagaren i Norrbottens län, kammarrätten i Göteborg, RSV, länsstyrelsen i Malmöhus län. Näringslivets skattedelegation. Svenska försäkringsbolags riksförbund och SHIO.

Några av de negativt inställda remissinstanserna utvecklar grunderna för sin ståndpunkt mer ingående.

JO förklarar att han inte kan se någon anledning till att det allmänna skall ha förlängd besvärstid 1 fall där fråga om skattetillägg antingen av misstag inte har prövats eller där skattetiUägg blivit oriktigt på grund av

Prop. 1977/78:136 124

felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende. Del allmänna bör enligt hans mening stå risken för atl riktiga beslut fattas från början och den skatlskyldige skall efler en viss tid kunna utgå från alt så varit fallel.

RSV kan endast tillstyrka en regel som innebär en besvärsräit i särskild ordning för taxeringsintendent i de fall skattetillägget blivit för högt på grund av felräkning etc. 1 de övriga fallen skulle en besvärsrätt för taxeringsintendenten i praktiken innebära att denne fick en femårig frist för att yrka påföring av skattetillägg i de fall lokal skattemyndighet gjort en materiell felbedömning eUer ett formellt fel till den skatlskyldiges fördel. En sådan regel framstår som slötande.

Länsstyrelsen i Malmöhus län framhåller att taxeringsintendent i taxeringsmål äger anföra extraordinära besvär endasl till skattskyldigs fördel med undantag för felräkning etc. Granden för den nu föreslagna besvärsrätlen "lokal skattemyndighet ej prövat, ehuru så bort ske" är alltför vag. Enligt nuvarande rutiner antecknas lokal skaltemyndighets beslut, när tillägg ej påförs, på taxeringsavins baksida, ofta med blyerts. Avsaknaden av anteckning på avin skulle komma att ge taxeringsinlen-denten fem års besvärsrätt till den skattskyldiges nackdel. Länsstyrelsen förordar alt taxeringsintendentens extraordinära besvärsrätt begränsas 1 Överensstämmelse med de grunder som enligt 100 och 101 §§ TL gäller för hans extraordinära besvärsrätt i taxeringsmål.

Skyldighet att i vissa fall beakta eftergiftsbestämmelserna ex officio

Remissinstanserna är eniga med utredningen om alt man bör lagfästa en skyldighet att i viss utsträckning beakta eftergiftsbestämmelsema, även om yrkande om eftergift ej har framställts. Från några håll föreslås dock överarbetning av förslaget.

Lantbrukarnas skattedelegation anser att ett lagfästande av den föreslagna regeln inte är tillräckligt. Visserligen skall lokal skattemyndighet beakta bestämmelserna om eftergift även om framställning därom inte har gjorts. Men då skälen, som kan föranleda eftergift, är av huvudsakligen personlig karaktär och förutsätter viss skrivförmåga hos den skattskyldige bör denna paragraf utvidgas. Om det framgår av deklaration eller övriga handlingar att skäl för eftergift av skattetilUägg kan föreligga på grund av att den skaltskyldige kan åberopa hög ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller Uknande, bör lokal skattemyndighet eller läns-skatterätten åläggas alt komplettera utredningen och i tveksamma fall föranstalta om en muntlig handläggning av ärendet.

Innehåll i beslut om särskild avgift

Utredningens förslag om vad ett beslut om särskild avgift skall innehålla godtas i princip eller lämnas utan uttrycklig erinran av samtliga

Prop. 1977/78:136 125

remissinstanser utom en. Från några håll föreslås ändringar eller klarlägganden.

Näringslivets skattedelegalion konstaterar atl skalletUläggels storlek enligt utredningsförslaget inte behöver anges i beslutet men väl underlaget för avgiftsberäkningen. Mot detla vill delegationen invända att del finns en uppenbar risk för att den skaltskyldige undervärderar storleken av skattetillägget som han får uppgift om först i samband med atl debetsedeln utfärdas. Det är önskvärt atl sanktionens storlek är bestämd i det definitiva beslutet.

Debitering av särskild avgift

Utredningens förslag till förlydliganden i gällande debileringsregler och förslag till proportioneringsregel i vissa fall godtas i princip eller lämnas utan uttrycklig erinran av remissinstanserna. Några av dem påkallar att innebörden av utredningsförslaget ytterligare klarläggs genom motivuttalanden. Från några håll föreslås ändringar i den föreslagna lagtexten.

Ikraftträdandet

Uiredningens förslag om den tidpunkt när de föreslagna bestämmelserna bör träda i kraft godtas eller lämnas ulan uttrycklig erinran av del övervägande antalet remissinstanser. Som har framhållits i det föregående anser några remissinstanser alt genomförandel av de föreslagna jämkningsreglerna bör anstå tills frågan om den generella sanktionsnivån har prövats varvid behovet av dem ånyo får bedömas. Från flera håll påkallas att de föreslagna besvärsreglerna anpassas lill RS-projektet och att ikraftträdandet samordnas i tiden. Ett icke obetydligt anlal remissinstanser pekar på behovet av aktiva insatser från det allmänna och utökade resurser för att rättstillämpningen skall bli så enhetlig som möjligt.

De föreslagna ikraftlrädandereglernas materiella innehåll godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av det helt övervägande antalet remissinstanser. Ett mindre anlal remissinstanser lar avstånd från förslaget att de processuella bestämmelserna skall få retroaktiv verkan.

RSV framhåller, atl i belänkandet (SOU 1975: 75) Medborgeriiga fri-och rättigheter, s. 157 anförs att förbudet mot retroaktiv strafflagstiftning naturligtvis — åtminstone genom analogisk lagtillämpning — träffar även straffliknande administrativa påföljder såsom skattetillägg, restavgift och förseningsavgift enligt olika skatleförfattningar, överlastavgift etc. Verket hänvisar även tiU samma betänkande s. 438. I prop. 1975/76: 209 s. 125 anslöt sig departementschefen till detta resonemang. RSV menar alt detla principieUa ställningstagande är mycket viktigt och att det kan medföra att man även när det gäller andra regler i fråga om sanktionssystemet än ikraftträdandebestämmelserna bör göra analogislut

Prop. 1977/78:136 126

från straffrättsliga och sraffprocessuella grundsatser bl. a. i fråga om de processuella reglernas utformning.

Länsstyrelsen i Malmöhus län understryker att en retroaktiv tillämpning av de processuella reglerna kan få en högst påtaglig materiell verkan. Såväl ur administrativ synpunkt som ur rättvisesynpunkt bör även processuella regler tUlämpas först från och med taxeringen visst taxeringsår resp. eftertaxering för samma år.

Övriga frågor

JO finner del stötande att skattetillägg kan påföras dödsbo på grund av oriktig uppgift, som lämnats av den avlidne. JO anser därför all det bör övervägas en bestämmelse som föreskriver att fråga om särskild avgift förfaller om den skattskyldige avlidit, innan avgiften påförts.

Åtskilliga remissinstanser aktualiserar frågan vilken myndighet som bör ha beslutsrätten i fråga om särskild avgift. Flera av dem anser atl principbeslutet att taxeringsnämnderna skall överta beslutsrätten bör omprövas. De åberopar därvid risken för olikformighet i den praktiska tillämpningen om beslutet genomförs och sanktionssystemet blir mer komplicerat. En och annan remissinstans anser att starka skäl lalar för att sanktionsfrågorna bör handläggas av förvaltningsdomstol.

4.2.3 Detaljförslagen i fråga om ML, FFL och VL

Utredningens förslag i fråga om sanktioner inom den indirekta beskattningen godtas eller lämnas utan uttrycklig erinran av det helt övervägande antalet remissinstanser. Kompletteringar och överarbetningar föreslås dock i flera hänseenden. Åtskilliga remissinstanser behandlar ej utredningens förslag i denna del mera specifikt utan hänvisar till vad de har anfört beträffande motsvarande förslag enligt TL. Som har framhållits i avsnittet 4.1.3 framförs från några håll principiella synpunkter på likformighetskravet och behovet av särregler beträffande de administrativa sanktionerna inom de olika beskallningsområdena. De föreslagna reglerna om nyansering av de administrativa sanktionerna inom den indirekta beskattningen mottas mer positivt än motsvarande förslag enligl TL. Även i fråga om den indirekta beskattningen kan man urskilja två meningsriktningar i reaktionen på uiredningens förslag. Å ena sidan finns de remissinstanser, främst näringslivets organisationer, som förespråkar längre gående nyanseringsmöjligheter än de föreslagna. Å andra sidan fiims de som betonar vikten av återhållsamhet i detta avseende. Flera remissinstanser pekar på behovet av aktiva Insatser från det allmänna och utökade resurser för att rättstillämpningen skall bli så enhetiig som möjligt. Några remissinstanser, främst näringslivets organisationer, är av den uppfattningen att statsmakterna inte bör ta ställning till utredningens förslag förrän den mera genomgripande översynen av sanktionsbestämmelserna är slutförd, dock senast hösten 1977.

Prop. 1977/78:136 127

I del följande återges endasl de synpunkter i remissvaren som direkt lar sikte på utredningens förslag i fråga om de administrativa sanktionerna enligt ML, FFL och VL.

Eftergift av hela den särskilda avgiften

Utredningens förslag till bestämmelser i 64 h § ML och 37 h § FFL om eftergift av hela avgiften innebär endasl redaktionella ändringar av gällande bestämmelser och godtas allmänt eller lämnas utan utlryckUg erinran av remissinstanserna. Detta gäller även förslaget atl slopa möjligheten alt efterge eller sätta ned förseningsavgift. Från några håll föreslås att den föreslagna lagtexten skall ändras eller förtydligas efter i huvudsak samma riktlinjer som har föreslagits i fråga om motsvarande bestämmelse enligt TL.

Delvis eftergift av den särskilda avgiften

Utredningens förslag till eftergiftsbestämmelser i 64 h § ML och 37 h § FFL anses allmänt utgöra en välkommen förbättring av möjligheterna att nyansera skattetilläggets storlek. Utredningens uppfattning att s. k. periodiseringsfel och tillämpningsfel i transaktioner mellan skattskyldiga bör bedömas välvilligt och ofta kunna leda till atl skattetillägg helt efterges delas av flertalet remissinstanser som berör frågan. Även förslaget i fråga om tillägg enligt ML för ursäktliga fel som grundar sig på ej avslutade räkenskaper mottas positivt. Från några håll föreslås del beloppsgränser som skattetillägg resp. förseningsavgift enligt VL inte får överskrida. Uiredningens förslag alt möjligheten att sätta ned förseningsavgift enligt ML bör slopas, tillstyrks av de remissinstanser som lar upp frågan.

Utredningens förslag till eftergiftsbestämmelser i 64 h § ML och 37 h § FFL berörs från allmänna utgångspunkter av några remissinstanser.

Enligt RSV utgör de föreslagna nya eftergiftsbestämmelsema i 64 h § ML och 37 h § FFL underlag för en nyansering i tillämpningen av de särskilda avgifterna. Denna är i hög grad angelägen i synnerhet på mer-värdeskalteområdet. Framför allt gäller delta skattetillägg på grund av oriktig uppgift. Med nuvarande bestämmelser har alllför liten hänsyn kunnat tas lill mervärdeskattens speciella konstruktion och komplicerade materiella regler. Mervärdeskatteutredningen ansluter sig till de synpunkter RSV har anfört.

En och annan remissinstans ställer sig kritisk till förslaget i denna del.

Kammarrätten i Göteborg erinrar om sin principiella kritik mot strävandena atl genom differentieringsregler nyansera del skatteadministrativa sanktionssystemet. En liknande uppfattning uttalar länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län.

Utredningens uppfattning atl s. k. periodiseringsfel och tUlämpnings-fel i transaktioner mellan skattskyldiga bör bedömas välvilligt och ofta

Prop. 1977/78:136 128

leda till hel eftergift delas av flertalet remissinstanser. Några av dem yttrar sig mer utförligt i frågan.

Kammarrätten i Göteborg anser liksom utredningen atl de s. k. perio-diserings- och räkenskapsfelen bör kunna bedömas mer nyanserat än vad som f. n. är fallel. Detta bör emeUertid enUgt kammarrätten kunna uppnås redan inom ramen för ett system som saknar annan eftergift än hel sådan.

RSV delar utredningens uppfattning all hel eftergift i betydande omfattning bör kunna medges i fall av rena s. k. periodiseringsfel och när fråga är om felaktigheter av mindre allvarlig karaktär som begås vid transaktioner mellan skattskyldiga.

Några remissinstanser, nämUgen RSV, Lantbrukarnas skattedelegalion och Näringslivets skattedelegation, förordar att de föreslagna bestämmelserna om eftergift med del av avgiften i fråga om mervärdebeskattningen förses med beloppsgräns vilken sanktionen inte får överskrida. RSV föreslår därvid 10 000 kr. som maximibelopp. Lantbrukarnas skattedelegation 3 000 kr. och Näringslivets skattedelegation 2 000 kr.

Utredningens förslag om att skattetillägg enligt ML för oriktig uppgift som beror på felräkning, misskrivning eller annal uppenbart förbiseende i ej avslutad bokföring i visst fall skaU kunna efterges med tre fjärdedelar föranleder mer ingående synpunkter från några håll.

Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer påkallar att den föreslagna regeln förtydligas så alt sådan eftergift endast skall kunna aktualiseras fram till dess bokslut bör föreligga enligl god bokföringssed. Lagstiftaren måste förhindra atl uppmjukningsregeln kommer att åberopas av mindre nogräknade skattskyldiga som håller sina böcker öppna i det oändUga.

Några remissinstanser är av den uppfattningen atl del bör vara möjligt att vid nu förevarande typ av fel i stället efterge hela tillägget.

Länsstyrelsen i Södermanlands län ifrågasätter om förslaget i denna del bör kvarstå. Då skattetillägg med denna beräkning ändå sätts ned till 5 % eller lägst 200 kr. talar enkelhetsskäl närmast för hel eftergift i dessa fall.

Länsstyrelsen i Hallands län och SRS är tveksamma om skalletillägg över huvud tagel skall påföras beträffande sådana felaktigheter som konstaleras på löpande år där räkenskaperna ännu ej kunnat avslutas och där man med tUlämpande av sedvanlig bokslutsteknik kan förvänta sig atl felaktigheterna upptäcks och rättas av den skattskyldige själv. Ett annal förhållande är givetvis om felaktigheterna är avsiktliga och beror på ren underdeklaralion eller åigärder för uppnående av större likvidmässiga fördelar.

I stort sett samma Inställning har länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län och SHIO.

Prop. 1977/78: 136 129

Några remissinstanser framhåller att del skulle kunna uppstå problem atl avgöra huruvida skattetillägg skall efterges med hälfien eller med tre fjärdedelar i de fall båda typerna av eftergift skulle förekomma.

RSV framhåller att en oriktig uppgift kan bestå t. ex. i ett felaktigt avdrag för förvärv som inle omfattas av avdragsrält enUgl ML men väl är förvärv för den skattskyldiges yrkesmässiga verksamhet. Ett sådant fel bör normalt kunna hänföras till kategorin "tUlämpningsfel" och därmed kvalificera för hälfteneftergift. Om felet upptäcks av länsstyrelsen innan den skaltskyldige upprättat bokslut, kan även tillämpning av trefjärdedelsregeln aktualiseras. Det kan då vara svårt att avgöra om den oriktiga uppgiften beror på ett bokföringsfel, t. ex. en felkontering, eller en felaktig tolkning av de materiella bestämmelser som reglerar avdragsrätten. RSV anser för sin del atl trefjärdedelsregeln i dylika fall bör dels ges en generös tillämpning, dels ges företräde såvida det inte framstår som uppenbart att fråga är om ell tolkningsfel som inte skulle ha rätlats av den skallskyldige. Detla givetvis under förutsättning att ur-säklligheten inte är så framträdande atl hel eftergift kan komma i fråga.

En och annan remissinstans anser all jämkningsreglerna i 64 h § ML bör utformas något annorlunda än vad som föreslagils.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län föreslår atl nu förevarande jämkningsregler formuleras så att del klart framgår att avgiften utgör 10 resp. 5 %. Någon nedre gräns för skattetillägg bör inte förekomma.

SRS förordar att 64 h § ML bör kompletteras med en motsvarighet till bestämmelsen i 116 h § TL enligt vilken den skattskyldiges ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt kan motivera att skattetill-lägg efterges med hälften.

Förslaget att förseningsavgift enligt FFL inte längre bör kunna sättas ned biträds inte av RSV, som utvecklar grunderna för sin ståndpunkt enligt följande. Möjligheten att jämka förseningsavgift har hittills använts ganska ofta i fråga om de olika punktskatterna. Erfarenheterna härav är goda. Skulle en jämkningsregel beträffande förseningsavgift enligt FFL inte anses lämplig bör man enligt RSV:s mening överväga att sänka den generella nivån för förseningsavgift enligt FFL.

Utredningens förslag till eflergiflsbestämmelser beträffande förseningsavgift enligt VL föranleder synpunkter från två remissinstanser.

RSV anser liksom utredningen atl det kan te sig oskäligt att påföra förseningsavgift med fullt belopp i del fall att ägaren lill ett slort antal fordon har försummat att i rätt tid sända in samtliga slämpelkort. RSV framhåller all det angivna problemet kan lösas på annat sätt. I författningen skulle kunna anges atl de sammanlagda förseningsavgiftema för en och samma fordonsägare för en skatteperiod inte får överstiga exempelvis 300 kr. om det inte till någon del är fråga om upprepad förseelse. Vid upprepad förseelse skulle beloppsgränsen kunna sättas högre, exem-

9 Riksdagen 1977/78. 1 saml Nr 136

Prop. 1977/78:136 130

pelvis till 600 kr. Med den sålunda föreslagna ordningen skulle man redan i meddelande om förseningsavgift kunna ifrågasätta påföring av rätt belopp. Uiredningens lösning synes inle på samma sätt göra del möjligt atl pröva avgiftens storlek innan meddelande om ifrågasatt förseningsavgift skickas ul. Från administrativ synpunkt torde enligt RSV den diskuterade ordningen med fasta maximibelopp vara att föredra. Antalet ärenden som länsstyrelserna skulle få all handlägga skuUe minska. Samtidigt skulle man slippa den prövning av de enskilda fallen som utredningens förslag torde leda tUl och man skulle således få en mer enhetlig rättslill-lämpning.

Länsstyrelsen i Värmlands län vill med hänsyn till kritik från skattskyldiga fordonsägare vidga befrielsegrunderna beträffande förseningsavgift enligt VL.

Skattetillägg för oriklig uppgift i skattemål

Utredningens förslag att skattetillägg skall utgå för oriktig uppgift som avges först i skattemål föranleder inte några särskilda synpunkter som tar sikte på förhållandena inom den indirekta beskattningen.

Skattetillägg vid skönsbeskattning

Mot utredningens förslag på denna punkt har någon saklig invändning inte riktats. Kammarrätten i Göteborg och länsstyrelsen i Kronobergs län framhåller att den nya bestämmelsen om oriktig uppgift vid sköns-beskattning när deklaration har lämnats inle fyller någon funktion eftersom skattetillägg alltid utgår med 20 % och inle kan sättas ned. Enligt länsstyrelsens uppfattning gäller delsamma vid skönsbeskattning i avsaknad av deklaration.

Nedsättning av skattetillägg påfört på grund av utebliven deklaration

Huvudlinjerna i uiredningens förslag i denna del godtas allmänt eller lämnas utan uttrycklig erinran av remissinstanserna. I vissa hänseenden föreslås dock ändringar eller kompletteringar. Några remissinstanser förordar 1 fråga om skattetillägg enligl ML att tidsfristerna för nedsättning utformas på annat sätt. En och annan remissinstans anser det föreslagna avgiftsuttaget för lågt i de nu avsedda fallen. Flera remissinstanser finner att beloppsgränserna angivils otydligt och påkallar klarläggande. Några remissinstanser föreslår en annan utformning av undantagsbestämmelserna till nedsättningsreglerna.

De föreslagna tidsfristerna i fråga om nedsättning av skattetillägg av nu förevarande art enligt ML behandlas mer Ingående av några remissinstanser.

Vad först angår utgångspunkten för tidsberäkningen enligt den i 64 d § första stycket 1 ML föreslagna regeln förordar länsstyrelsen i

Prop. 1977/78: 136 13i

Älvsborgs län atl denna bör vara den dag då beslutet har sänts ul. DeUa skulle förhindra att en tredskande skattskyldig gynnas.

Kammarrätten i Göteborg har motsatt uppfattning och anser atl del måste utredas när den skallskyldige har fått del av beslutet. Delgivning bör därför ske. All bestämma dclgivningsdagen är angeläget även mot bakgrund av att "åttamånadersregeln" inte blir tillämplig förrän tvåmånadcrsfrislen gått lill ända. Ytterligare ett skäl för detta är de föreslagna ändringarna i 35 och 36 §§ ML. Det kan också framhållas atl utredningen i FFL och AVGL har föreslagit att dagen för delgivning skall vara utgångspunkt för beräkning av motsvarande lidsfrister.

I fråga om längden av de föreslagna tidsfristerna förklarar RSV inledningsvis atl verket ansluter sig tiU utredningens uppfattning all respit-månaden kan utnyttjas för spekulationer i aUtför låga skönsbeskattningar och alt det därför finns grundad anledning att ersätta denna bestämmelse med regler som markerar en skillnad i påföljd om deklaration inkommer före resp. efter beslut om skönsbeskatlning. RSV anser vidare att ytterligare en tidsfrist bör införas, under vilken nedsättning enligt en mera schablonmässig metod skall ske.

Länsstyrelserna i Blekinge och Göteborgs och Bohus län, mervärde-skatteiitredningen och Lantbrukarnas skattedelegation har i stort sett samma inställning som RSV.

Länsstyrelsen i Kronobergs län förespråkar av förenklingsskäl endasl en lidsfrist för nedsättning av skattetillägg av nu förevarande slag.

Av samma uppfattning som länsstyrelsen i Kronobergs län är länsstyrelsen i Malmöhus län som bl. a. anför. Ett visst skattetiUäggsbelopp bör kvarstå även om deklaration kommer in inom viss tidsgräns efler del att skönsbeskatlning har sketl. Förfarandet med skönsbeskattning medför ett betydande merarbete inte bara för länsstyrelsen utan även för Indriv-ningsmyndighetcrna. Anmaningsförfarandel med information lill den skattskyldige har visat sig har god effekt, när det gäller all förebygga skönsbeskattningar. Det bör dessutom uppmärksammas atl befrielse från eller nedsättning av skattetillägg i särskilda fall kan medges enligt de föreslagna reglerna i 64 h § ML.

Några remissinstanser anser det föreslagna avgiftsuttaget i nu avsedda fall för lågt.

Kammarrätten i Göteborg understryker det angelägna i atl risken för spekulation 1 beskattnmgsmyndighelens åtgärder motarbetas. Därför bör visst skattetillägg ulgå, även om deklarationen kommer in inom de angivna tidsfristerna.

Länsstyrelsen i Stockholms län förordar att skattetillägg av nu förevarande slag skall kunna sättas ned endasl genom att del räknas om efler en lägre procentsats och att således de föreslagna fasta beloppen bör utmönstras ur lagtexten.

Länsstyrelsen i Södermanlands län framhåller att skattskyldiga med

Prop. 1977/78:136 132

kredit- och likviditetssvårigheter kan utnyttja del låga avgiftsbeloppet för att tillfälligt förbättra sin ekonomiska situation. Det kan enligt länsstyrelsens mening ifrågasättas om det inle vore lämpligare att utforma bestämmelsen så atl skattetillägg utgår med vissa procenttal alltefter den tid inom vilken deklaration kommer in.

Länsstyrelsen i Gävleborgs län föreslår att gränsbeloppen höjs lill 500 resp. 1 500 kr. Genom den föreslagna komplelteringsregeln kommer de mindre företagen inle att drabbas av en sådan höjning.

En och annan remissinstans, däribland Lantbrukarnas skattedelegation, anser atl den föreslagna storleken av avgiftsuttaget i nu avsedda fall innebär en skärpning av gäUande regler.

De föreslagna nedsättningsreglerna inom punktbeskattningen tas upp av några remissinstanser.

RSV avstyrker nedsättning av skattetillägg av nu förevarande slag om deklaration kommer in inom den föreslagna åttamånadersfristen. Verket framhåller all de som registreras som skattskyldiga på punktskatteområdet skriftligen tillställs anvisningar m. m. rörande den aktuella skatten och dessutom i regel blir besökta av revisorer i nära anslutning till sin registrering. Vid besöket lämnas information om de gällande bestämmelserna bl. a. om beskattningsperioder och om hur deklaration skall avges och ifyllas. De registrerade skallskyldiga får på så sätt en information om skatteredovisningen, något som väsentligt skiljer sig från vad som sker på andra skatteområden. Samma ståndpunkt intar 1969 års punktskatteutredning.

Flera remissinstanser framhåller att bestämningen av beloppsgränserna i de föreslagna nedsättningsreglerna är otydlig och inte klart anger alt 250 resp. 500 kr. är maximibelopp.

Utredningens förslag att skattetillägg av nu förevarande slag inte skall sättas ned när tillägget har påförts i samband med efterbeskattning och inte heller om deklaration kommer in sedan den skattskyldige har fått skriftligt meddelande om resultatet av skatterevision eller om att fråga har väckts om höjning av skatten föranleder i stort sett samma synpunkter som motsvarande förslag enligt TL.

Beräkning av undandraget belopp (kvittning)

Utredningens förslag om utsträckt kvittningsrätt vid beräkning av undandraget belopp föranleder inte några synpunkter avseende förhållandena inom den indirekta beskattningen.

Förlängning i vissa fall av den tid inom vilken beslut om mervärdeskatt eller punktskatt får meddelas

Utrednmgens förslag om förlängning i vissa fall av den tid inom vilken beslut om mervärde- och punktskatt får meddelas utsätts för erinringar från några remissinstanser.

Prop. 1977/78:136 133

Länsstyrelsen i Älvsborgs län uppger atl det i praktiken har visat sig svårt att nå de skattskyldiga, som här avses. För att få tidsfristen att börja löpa synes enligt länsstyrelsen lämpligen den kompletteringen böra göras alt skattskyldig skall anses ha fått del av beslutet när delsamma har sänts ut till honom 1 rekommenderad försändelse eller genom post-delgivning på den för länsstyrelsen senast kända adressen.

Länsstyrelsen i Malmöhus län framhåUer att den skaltskyldige enligt tiUämpade rutiner vid ett flertal tillfäUen blir påmind om sin underlåtenhet all avlämna deklaration. Det finns dessutom möjlighet atl anföra besvär hos länsskatterätten över påförda skattetillägg. Länsstyrelsen anser att någon förlängd tid för meddelande av nytt preliminärt beslut inte är nödvändig utan endast skulle bli administrativt betungande för myndigheten. På samma grunder bör enligt länsstyrelsens uppfattning föreslaget tillägg lill 36 § ML angående tiden för s. k. automatiskt slutiigt beslut bortfalla. 1 förslaget görs tiden för sådant beslut beroende av den tidpunkt då beslul om skattetillägg har delgetts.

Av delvis samma skäl motsätter sig länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län utredningsförslaget i denna del.

Några remissinstanser påpekar att den föreslagna utformningen av 51 § ML innebär att även s. k. automatiska slutliga beslut kommer att kunna överklagas, vilket utredningen inte torde ha avsett.

Den ordinära och extraordinära besvärsrätten till förmån för skallskyldig i fråga om särskild avgift

Uiredningens förslag att yrkande om undanröjande eller nedsättning av särskild avgift skall prövas så länge som beslutet om skatten för ifrågavarande redovisningsperiod inte har vunnit laga kraft kan enligl länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län få till följd atl länsstyrelsen under pågående process om skattetillägget måste ompröva sitt beslut härom under förutsättning att skattefrågan inle har vunnit laga kraft.

I fråga om den föreslagna utformningen av den extraordinära besvärsrätten till förmån för skattskyldig upprepar några remissinstanser sitt krav beträffande motsvarande förslag enligt TL nämligen att besvärsrätlen begränsas till sitt omfång genom ett ursäktlighetsrekvisit.

Kammarrätten i Göteborg och länsstyrelsen i Kronobergs län påkallar alt instansordningen vid besvär i särskild ordning klarläggs genom hänvisning till 56 § ML och därmed till 103 § TL.

RSV avvisar förslaget att länsstyrelsen som första instans skall pröva besvär i särskild ordning. Verket anser all även om vissa praktiska skäl finns för en sådan ordning så talar avgörande principiella skäl för att besvärsprövning bör ske i besvärsinstans.

Prop. 1977/78:136 134

Den ordinära och extraordinära talerätten för allmänt ombud i fråga om särskild avgift

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län framhåller atl den föreslagna bestämmelsen i 64 k § ML första stycket synes ge utrymme för allmänna ombudet all — i fall då den skattskyldige har anfört besvär i särskild ordning — yrka all skattetillägg påförs. Som utredningen konstaterar är ombudels rätl alt i särskild ordning anföra besvär till den skattskyldiges nackdel begränsad lill de fall då felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende föreligger och beskattningen på grund därav blivit felaktig. Det finns enligt länsstyrelsen inte skäl atl allmänna ombudet jusl i sådant fall skaU få rätt atl yrka skattetillägg. Paragrafens två första stycken bör därför inte införas. I föreslagna 64 k § ML tredje stycket bör anges atl talan skall föras hos länsstyrelse och inte hos skatterätt.

Skyldig/tet att i vissa fall beakta eftergiftsbestämmelserna ex officio

De föreslagna bestämmelserna i 64 1 § ML och 37 I § FFL om att frågan om eftergift i vissa fall skall beaktas ex officio godtas allmänt av remissinstanserna.

Ikraftträdandet

De föreslagna ikraflträdandebestämmelsernas materiella innehåll tas upp av två remissinstanser.

RSV framhåller att beskattningsåtgärder enligl ML ofla sker sedan relativt lång tid förflutit efter det att deklaration har lämnats. Utredningens förslag atl äldre bestämmelser i princip skall tillämpas när den i ML föreskrivna senaste deklarationsdagen infaller före den 1 januari 1978 innebär därför all de äldre och de nya bestämmelserna skulle få tillämpas parallellt under lång tid. Särskilt när del gäller tUlämpningen av de nya lindrigare bestämmelserna i 64 h § ML kan nackdelar t. ex. i form av felaktig tillämpning bli följden. RSV anser därför att sistnämnda bestämmelser skall tillämpas beträffande särskild avgift som påförs genom beslul efter ikraftträdandet även om avgiften avser redovisningsperiod som gått till ända före ikraftträdandet.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län påpekar att skattskyldig som skall lämna deklaration under år 1977 men underlåter del inte synes kunna påföras skattetillägg om han efler utgången av år 1977 lämnar deklarationen och den innehåUer oriktig uppgift.

4.2.4 Detaljför.ilagen i fråga om AVGL

RFV instämmer i utredningens åsikt att reformbehovet inte torde vara lika uttalat på avgiftsområdet som på skattesidan men har ändå förståelse för atl utredningen vill genomföra ett enhetligt sanktionssystem så långt del är möjligt. Verket hälsar också med tillfredsställelse

Prop. 1977/78:136 135

några av utredningens förslag, vilka redovisas närmare i det följande.

Svenska försäkringsbolags riksförbund uttalar också sin tillfredsställelse med en lindring av avgiftstilläggen men anser de föreslagna reglerna alltför stränga. Förbundet menar alt såväl författningsbestämmelser som myndighetsanvisningar och praxis på avgiftsområdet är svårtolkade och atl delta bör medföra att avgiftstillägg påförs bara i mycket uppenbara fall. Förbundet hänvisar i övrigt — liksom några andra remissinstanser — lill del yttrande från Näringslivels skattedelegation som har redovisats i bl. a. avsnitt 4.1.3.

1 övrigl är det bara RFV som närmare behandlar utrednnigens förslag i fråga om avgiftstiUägg. Verket anför bl. a. följande.

RFV hälsar med tillfredsställelse förslaget att avgiftstillägget i vissa situationer skall kunna sättas ned tiU hälften. Med nu gällande bestämmelser har avgiftstillägget i här avsedda fall antingen fått slå kvar i sin helhet, vilket ibland får anses vara väl hårt mot arbetsgivaren, eller också helt undanröjts, vilket å andra sidan får anses ägnat att motverka sanktionsbestämmelsernas syfte. Verket påpekar dock att ett differentierat system medför en mera komplicerad och tidskrävande prövning än det nuvarande systemet.

Vad gäller förslaget att slopa nedsätlningsmöjligheten i fråga om förseningsavgift delar verket utredningens åsikt att behov av nedsättning inle föreligger beträffande en avgift som är begränsad till ett så relativt lågt belopp som 300 kr. I de fall där dubbel förseningsavgift påförs torde förutsättning för nedsättning praktiskt taget aldrig föreligga.

RFV ifrågasätter däremot uiredningens förslag all även oriktig uppgift i mål om arbetsgivaravgift skall kunna föranleda avgiftstillägg. Även om verket har förståelse för att utredningen vill skapa ett enhetligt sanktionssystem, anses det vara mindre lämpligt att verket tar upp ell mål som har avgjorts av försäkringsdomstolen för att pröva huruvida avgiftstillägg skall påföras för oriktig uppgift i målet. Enligl RFV:s uppfattning kräver en sådan ordning ett ivåpartsförhållande, dvs. å ena sidan arbetsgivaren och å andra sidan en part som, i likhet med taxeringsintendent på skatteområdet, bevakar det allmännas rätt. Verket stryker därför under utredningens uttalande atl det på avgiftsområdet kan finnas skäl att avvakta med genomförandet av de processuella reglerna till dess de kan fogas in i en ny besvärsordning.

RFV finner del tillfredsställande att en arbetsgivare, som trots ett flertal påminnelser från lokala skattemyndighetens och verkels sida inte på något sätl har velat medverka lill fastställande av ett riktigt avgiftsunderlag utan fått detta bestämt genom uppskattning, inle längre skall kunna helt undgå sanktion genom alt lämna arbetsgivaruppgift inom tre veckor efter sanktionsbeslutet.

Förslaget att arbetsgivares yrkande om nedsättning eller undanröjande av avgiftstillägg eller förseningsavgift skall kunna prövas så länge

Prop. 1977/78:136 136

beslutet om avgiftsunderlaget i fråga inle har vunnit laga kraft innebär enligt RFV inle någon ändring i sak på avgiftsområdet. Enligl utbildad praxis prövas frågan nämligen regelmässigt ex officio, såväl i ärenden som i mål om avgiftsunderlag.

Vad slutligen angår förslaget till extraordinär besvärsräit för arbetsgivaren har RFV inte något att erinra, även om behov av en sådan besvärsräit inte anses ha visat sig i fråga om sanktionerna på avgiftsområdet. Den föreslagna besvärstiden sex år efter utgiflsåret förefaller verket väl lång men verket erinrar å andra sidan att den motsvarar den tid inom vilken arbetsgivaravgifter normalt kan efterdebiteras.

5 Föredraganden

5.1 Allmänna överväganden

Skatte- och avgiftssystemet bygger till stor del på atl de skattskyldiga medverkar genom att lämna uppgifter 1 olika former. För att betona vikten av att riktiga och fullständiga uppgifter lämnas har skattelagstiftningen sedan lång tid tillbaka innehålUt regler om påföljder för den som inte fullgör sina skyldigheter i dessa avseenden. Under tiden före 1971 års reform av påföljdssystemet var åtal och lagföring i princip det enda medel som stod till buds för att ge eftertryck åt skyldighetema.

Skattestrafflagen var den centrala lagen på området. Den innehöll bestämmelser om straff för den som i deklaration lämnade oriktig uppgift som var ägnad att leda till frihet från skatt eller för låg skall. Falskdeklaration förelåg när någon uppsåtligen lämnade oriktig uppgift och vårdslös deklaration när sådan uppgift lämnades av grov oaktsamhet.

Vid den översyn av påföljdssystemet som år 1965 påbörjades av skattestrafflagutredningen konstaterades att det dittills rådande systemet fungerat mindre väl. Utredningen påpekade bl. a. att de rättsvårdande myndigheterna togs i anspråk för alt utreda och avgöra bagatellartad brottslighet och förseelser av ordningsmässig art. Samtidigt var det enligl utredningen tydligt att sådana brott och förseelser inle blev föremål för påföljd i en utsträckning som bestämmelsema i och för sig gav möjlighet till. Genom den sovring av ifrågasatta ätalsanmälningar, som förste taxeringsintendenten av praktiska skäl var tvingad alt göra, uteblev i åtskilliga fall en reaktion på gärningen. Det kunde sålunda konstateras en påtaglig bristande balans mellan antalet fall av konstaterade oriktiga uppgifter i deklarationerna och antalet lagförda brott. Päföljdssystemet drabbade således ojämnt och slumpvis.

Det påföljdssyslem som infördes genom 1971 års reform innebär i korthet följande.

Skattetillägg enligt taxeringslagen (1956: 623), TL, påförs, om den skattskyldige i självdeklaration eller annal skriftligt meddelande tUl ledning för hans taxering har lämnat oriktig uppgift, om taxering bestämts

Prop. 1977/78:136 137

skönsmässigt med avvikelse från deklaration eller om taxering verkställts skönsmässigt därför all deklaration uteblivit. Skattetillägg som påförts i sistnämnda fall kan undanröjas eller nedsättas, om den skattskyldige kommer in med deklaration inom viss lid. Skalletillägget beräknas normall efter 50 % på den skatt som skuUe ha undandragils om den skattskyldiges förfarande hade godtagils. Om rättelse av oriktig uppgift kunnat vidtas med ledning av visst närmare angivet kontrollmaterial, beräknas skattetillägget emellertid fr. o. m. 1977 års taxering efter 25 %. Fel som beror på felräkning, misskrivning eller liknande föranleder inte skattetUlägg. Sanktion förekommer inle heller med anledning av yrkande från den skatlskyldige om viss skattemässig behandling. Skattetillägg kan efterges i vissa fall, om felet är ursäktiigt eller den undandragna inkomsten eUer förmögenheten uppgått till ringa belopp.

Motsvarande regler gäller i fråga om de indirekta skatterna och arbetsgivaravgifterna. 1 sistnämnda hänseende kallas den särskilda avgiften avgiftstillägg.

En grundläggande tanke vid utformningen av systemet har varit att den ekonomiska sanktionen i form av skatte- och avgiftstillägg skall tas ut efter enkla och schabloniserade regler. Tillägg skall därför påföras när vissa lätt konslaterbara förhållanden föreligger. Subjektiva förutsättningar i form av uppsåt eller oaktsamhet beaktas i princip inte. Det straffrättsliga päföljdssystemet enligt skatlebrottslagen (1971: 69), SkBL, reserveras för brott som kräver en mer kraftfull reaktion från samhällets sida.

Det nya sanktionssystemet, som nu har tillämpats i sex år, har inneburit betydande förbättringar. På gnmdval av företagna undersökningar kan konstateras att målsättningen med systemet i stort sett har förverkligats.

Systemet har emellertid också gett upphov till kritik på en del punkter. Sålunda har det påpekats att påföljderna i vissa fall varit för hårda. Det har ansetts utgöra en brist alt skattetillägg påförs ulan beaktande av om den skattskyldige haft uppsåt att undandra skatt eller om han enbart förfarit oaktsamt. Möjlighetema alt nyansera tilläggen har vidare ansetts vara för begränsade. Bl. a. har riksdagens ombudsmän (JO) påtalat att sanktioner i flera fall kommit att te sig orimligt hårda och stötande.

SkattetlUäggsutredningen har i uppdrag att se över systemet. Utredningen har i delbelänkandel Översyn av det skatteadministrativa sanktionssystemet 1

Prop. 1977/78: 136 138

genomförts med verkan fr. o. m. 1977 års taxering. Skatte- och avgiftstillägg skall kunna efterges med hälfien, om skäl till eftergift föreligger men inte är av sådan styrka atl hel eftergift kan meddelas. Skattetillägg enhgt TL skall också kunna efterges med hälften, om den skattskyldige är fysisk person och del med hänsyn lill hans ekonomiska förhållanden och övriga omständigheter skulle vara obilligt att ta ut hela tillägget. I fråga om mervärdeskatt föreslås alt skattetillägg skall kunna efterges med tre fjärdedelar, om oriklig uppgift beror på felräkning, misskrivning eller annal uppenbart förbiseende i ej avslutad bokföring. Reglerna om hel eftergift föreslås ändrade i klarläggande syfte. Ändringen möjliggör längre gående eftergift än som hittiUs medgivits i praxis. Skatte- och avgiftstUlägg på grund av utebliven deklaration eller uppgift skall inte längre undanröjas, om deklaration inges. 1 stället skaU nedsättning ske. Härigenom motverkas enligl utredningen spekulation i för låg skönsbeskattning eller för låg uppskattning av avgiftsunderlag. Skatte- och avgiftstillägg som påförs på grund av oriktig uppgift i en icke undertecknad handling skall enligt förslaget inte kunna nedsättas trots att beskattning i sådant fall sker efter skön. Även detta förslag riktar sig mot spekulation i för låga skönsbeskatlningar och dess motsvarighet på avgiftsområdet. Oriktig uppgift som lämnas i mål om skatt eller avgift föreslås kunna föranleda sanktion. Detta innebär en utvidgning av till-lämpningsområdet och avser atl skydda intresset av att uppgifter som lämnas i pågående process är riktiga.

Utredningen föreslår vidare, atl man vid beräkning av underlag för skatte- och avgiftstillägg på grund av oriktig uppgift skaU tillgodoräkna den skattskyldige vad han uppgett som intäkt i förvärvskällan och eventuellt glömda avdrag i samma förvärvskälla.

Vissa processuella ändringar föresläs också. Sålunda skall yrkande om nedsättning av skattetillägg kunna framställas så länge beslul om skatt eller avgift inte har vunnit laga kraft. Därigenom kan man undvika sådana fall av rättsförluster som beror på att den skaltskyldige inte känner till att målet om sanktionen är ett särskilt mål. Besvärstiden för det allmänna föreslås förlängd i mål om skattetUlägg enligt TL, eftersom taxeringsintendenten enligt utredningen bör ha praktisk möjlighet alt granska sanktionsbesluten. En särskild processuell reglering föreslås för det fall oriktig uppgift lämnas i mål om skatt eller avgift.

Bestämmelserna om rätt att anföra besvär i extraordinär ordning enligt TL föresläs väsentiigt utvidgade både för den enskilde och för det aUmänna. Motsvarande ändringar föreslås i fråga om de administrativa sanktionerna i övrigl.

Med mycket få undantag lämnar remissinstanserna utan erinran utredningens uppfattning att målsättningen med det administrativa sanktionssystemet uppnåtts. Några remissinstanser har på grundval av egna erfarenheter framhållit att de skattskyldiga förefaller fullgöra uppgifts-

Prop. 1977/78:136 139

skyldigheten med större noggrannhet numera. Del anses allmänt atl systemet är rättvisare än den tidigare ordningen, som drabbade ojämnt och slumpvis. Flera remissinstanser menar också att reglerna inneburit fördelar för såväl den enskilde som det allmänna genom att förfarandet förenklats.

Nästan alla remissinstanser vitsordar emellertid behovet av en reform. Ett flertal har sålunda framhållit att det är naturligt att verkningarna av en så genomgripande reform som del år 1971 införda administrativa sanktionssystemet utvärderas, sedan det har varit i kraft några år. Åtskilliga remissinstanser anser att sanktionerna i många fall är för kraftiga med hänsyn lill det begångna felet eller liU oriktigheten. Bristen på möjligheter till nyansering påpekas. Från några håll framhålls det att gällande lagstiftning inte i tillräcklig grad beaktar de skattskyldigas många gånger bristande kännedom om skatteförfatlningarna. Kritik riktas också mot besvärsbestämmelserna, som anses svåra alt förslå för de skattskyldiga.

Ett stort antal remissinstanser lämnar principiella synpunkter på hur ett administrativt sanktionssystem bör utformas. Del stora flertalet har därvid ingen erinran mot den rådande fördelningen meUan de överträdelser som endast prövas i administrativ ordning och de som prövas av allmän domstol. Nägra menar emellertid atl domstolsprövning borde förekomma i större utsträckning. Hit hör några statliga myndigheter. Även företrädare för näringslivet framhåller att avkriminaliseringen inte haft enbart positiva verkningar. Några få remissinstanser, främst bland näringslivets organisationer, kastar fram tanken på att skalletill-lägg skulle kunna beräknas på annat underlag än undandragen skatt, t. ex. på undanhållen inkomst.

Remissinstansema är eniga om att ett administrativt sanktionssystem bör präglas av enkla och schabloniserade regler. Allmänt avvisas därför möjligheten att gradera skatte- eller avgiftstillägg med beaktande av subjektiva rekvisit. Det hindrar inte att många anser atl det finns utrymme för en viss nyansering inom ramen för ett sådant system. Det stora flertalet remissinstanser godtar eller lämnar utan erinran förslaget att skattetillägg skall kunna efterges med hälften, när skälen för eftergift inte är tillräckligt starka för hel eftergift. Åtskilliga remissinstanser godtar även förslaget om hälfteneftergift av skattetiUägg för fysisk person med hänsyn till hans ekonomiska förhållanden m. m. De flesta remissinstanser som uttalat sig i frågan är dock starkt kritiska till förslaget i denna del. Ett inte obetydligt antal av främst de statliga remissinstanser som är positiva till förslaget om hälfteneftergift pekar på de praktiska tillämpningssvårigheter sådana regler skulle medföra. Flera remissinstanser lämnar också synpunkter på den generella sanktionsnivån. Både bland dem som anser att systemet bör vara helt schabloniserat och bland dem som menar att ett administrativt syslem kan inne-

Prop. 1977/78:136 140

fatta skilda jämkningsregler finns företrädare för uppfattningen all nivån på sanktionen bör sänkas. Vad avser de grova överträdelserna hänvisas till möjligheterna att väcka åtal i större utsträckning än f. n. Förutom önskemålet om en lägre nivå och vidgade eflergiftsmöjligheter framhåller flera remissinstans&r all reaktionen varit för hård när myndigheterna med ledning av tillgängligt kontroUmaterial lätt kunnat rätta felet. Uiredningens förslag tiU lägre skattetillägg i sådana faU hälsas därför allmänt med tillfredsställelse.

För egen del vill jag anföra följande. Som jag tidigare har anfört fungerar det administrativa sanktionssystemet på skatte- och avgiftsområdena i huvudsak tillfredsställande. Detta bestyrks av utredningens undersökningar. Systemet har otvivelaktigt inneburit fördelar i många avseenden. En viktig fördel är att man har kunnat avkriminalisera vissa lindrigare förseelser som 1 det allmänna rättsmedvetandet inte uppfattas som brott i egentlig mening. De enskilda har sålunda i åtskilliga sådana fall sluppit det obehag som är förenat med ett ingripande i form av åtal och domstolsförfarande. Samtidigt har åklagarmyndigheterna och domstolarna befriats från bagatellfall. Det skatteadministrativa påföljdssystemet har även medfört en enklare och snabbare handläggning och därigenom besparat såväl den enskilde som det allmänna kostnader och besvär. Den förenklade handläggningen innebär också att sanktionerna har blivit effektivare. Detta innebär i sin tur att det nu framstår som mera angeläget för de skattskyldiga att iaktta sina skyldigheter i fråga om uppgiftslämnande m. m.

Vid en bedömning av kritiken mot det administrativa sanktionssystemet bör man beakta att vårt beskattningssystem till stor del bygger på uppgifter som de skatt- och avgiftsskyldiga själva har att lämna. Det är därför av största vikt att uppgiftsskyldigheten fullgörs korrekt. Sker inte detta kan skattesystemet inte fungera så som det är avsett. Skattetillägget skall understryka bl. a. kravet på noggrannhet. Bristande noggrannhet kan därför principiellt sett inle medföra frihet från sanktion. Det förhåUer sig snarare så att tillägget — generellt sett — just avser att träffa sådana lindrigare förseelser som har sin grund i vad man i dagligt tal brukar beteckna som slarv o. d. För grövre fall —• där grov oaktsamhet eller uppsåt föreligger — gäller att de utöver skattetillägg kan föranleda straff enligt SkBL.

Jag anser emeUertid att den kritik som riktats mot systemet i viktiga avseenden är berättigad. Delvis har kritiken redan beaktats. Jag tänker då på den redan vidtagna ändring som tUlämpas fr. o. m. inkomst- och förmögenhetslaxeringen år 1977 (prop. 1976/77: 92, SkU 1976/77: 38, rskr 1976/77: 204 och SFS 1977: 118), varigenom skattetiUägg beräknas efter 25 %, när rättelse av oriktig uppgift kunnat verkställas med ledning av visst kontrollmaterial. Jag menar emellertid att det finns skäl till ytterligare ändringar i mildrande riktning.

Prop. 1977/78:136 141

Det kan däremot starkt ifrågasättas om en reform av systemet helt bör få den uppläggning som utredningen förordar. Jag tänker här på förslagen om hälfteneftergift.

När del först gäller förslaget om hälfteneftergift med hänsyn tiU den skattskyldiges ekonomiska eller sociala situation, intar, som jag tidigare har nämnt, det stora flertalet av de remissinstanser som uttalar sig i saken en klart avvisande hållning. Del gäller bl. a. justitiekanslern (JK), JO, kammarrätten i Göteborg, riksskatteverket (RSV), flera länsstyrelser och en del företrädare för näringslivet. Bl. a. JO framhåller, all be-frielscgrunden inte torde kunna ges en tillfredsställande avgränsning och pekar på betydande lillämpningssvårigheter och risk för oenhetliga bedömningar.

Förslaget om hälfteneftergift, när sådan omständighet som skall beaktas vid befrielse föreligger men inle är sä uttalad att tillägget bör efterges helt, tas emot mer positivt av remissinstanserna. Flertalet av dem som jag nyss har nämnt avstyrker emellertid även delta förslag med hänvisning till svårigheterna på utrednings- och bedömningsplanen. Även flera av de positiva remissinstanserna, bl. a. JO, uttrycker viss tveksamhet och pekar pä de praktiska tUlämpningssvårigheter som en sådan jämkningsregel skulle föra med sig.

Jag sympatiserar i och för sig med uppfattningen atl man borde ha mildare regler för fall där det föreligger sådana omständigheter, som enligt utredningens förslag skall utgöra grund för hälfteneftergift. En sådan ordning är å andra sidan inte väl förenlig med principerna för ett administrativt sanktionssystem som för att det skall bli effektivt måste kunna tillämpas på ett enkelt och smidigt sätt och till stor del bygga på schabloniserade bedömningar. Det råder sålunda inte någon tvekan om att regler om hälfteneftergift skulle komplicera tillämpningen högst väsentligt. Detta gäller särskilt den föreslagna regeln om hälfteneftergift med hänsyn till den skattskyldiges ekonomiska eller sociala situation.

Med regler om hälfteneftergift blir det nödvändigt att göra en avvägning i vissa fall mellan eftergift med hela eller halva avgiften och i andra fall mellan hälfteneftergift och oreduccrat tillägg. Detta ökar givetvis kravet på utredningen i det särskilda fallet. Detta gäller inte minst i fall då den skattskyldiges sociala eller ekonomiska situation skulle kunna utgöra grund för eftergift. I en massärendeprocess som det här är fråga om är det emellertid inte rimligt med ett så resurskrävande system.

Jag vill erinra om alt det ärligen handläggs ett myckel slort antal ärenden om skattetillägg. Enligt uppgifter siom redovisas i betänkandet påfördes skattetillägg för oriktig uppgift vid 1976 ärs taxering i 47 412 fall. Antalet fall som årligen handläggs av de lokala skattemyndigheterna är emellertid betydligt större, efiersom skattetillägg övervägs i flera fall än de där tillägg slutligt påförs. Den stora mängden av ärenden gör

Prop. 1977/78:136 ,42

att kraven på enkla och lättillämpade regler måste tillmätas särskild betydelse. Lämpligt utformade verkstälMuhcrsföreskrifler kan självfallet bidra tiU att reglerna tillämpas på cU likartat sätl, men det är inte troligt att man med en sådan slor mängd ärenden kan uppnå en jämn och rättvis tillämpning av regler om hälfteneftergift. Det grundläggande draget av enkelhet i systemet måste enligt min mening behållas för all man skall kunna fä en tillfredsställande likformighet i besluten.

Ytterligare tungt vägande skäl kan anföras mot regler om halv eftergift. Vad gäller förslaget att halv eftergift skall kunna medges om skälen för eftergift inte är så uttalade att hel eftergift kan medges — med andra ord "hälfteneftergift på halva skäl" — är sålunda tanken atl samma typ av omständigheter skall utgöra grund för såväl hel som halv eftergift. Någon klar gränsdragning med hänsyn till styrkan i skälen är dock inle möjUg. Jag anser för min del att det finns en betydande risk för att sådana regler skulle medföra en ojämn tillämpning och även få till resultat att skattetillägg kom att påföras i vissa situationer där befrielse hellre borde medges.

Mot bakgrund a\' det jag nu har anfört kan jag inte förorda att utredningens förslag om hälfteneftergift genomförs. Syftet med förslaget bör emellertid enligt min mening tUl slor del kunna uppnås på andra vägar.

En väg kan vara atl sänka den generella nivån på skattetillägget, eftersom denna, såsom flera remissinstanser har framhållit, är av väsentlig betydelse för utformningen och behovet av bestämmelser om eftergift och befrielse från särskild avgift. Jag anser också att nivån bör kunna sänkas något. Därigenom minskar i viss mån behovet av mera komplicerade regler för nedsättning. Jag skall i det följande återkomma lill frågan om den lämpliga nivån på skattetillägg enUgl TL.

Vidare bör förutsättningarna för undantag från skattetillägg resp. för eftergift av sådant tUlägg kunna vidgeis. Ändringarna bör ha till syfte atl från del sanktionerade området undanta vissa felaktigheter som enligt gällande praxis medför skattetillägg.

Jag anser också atl reglerna om lägre skattetillägg i fall där den oriktiga uppgiften kunnat rättas med ledning av visst kontrollmaterial bör omarbetas. Dessa regler är motiverade av den obetydliga risken för att den oriktiga uppgiften skall undgå uppläckt. Motsvarande gäller även i andra fall än de som omfattas av gällande lagstiftning. Reglerna bör därför ändras med syfte att nå en enhetUg reglering av de fall där faran för alt den oriktiga uppgiften skall undgå upptäckt generellt sett är obetydlig.

Vid remissbehandlingen har förts fram en hel del förslag tUl ändringar i det administrativa sanktionssystemet. Ett exempel är den av flera remissinstanser omfattade tanken pä en spärregel mot beloppsmässigt särskilt höga tillägg. Vissa skäl kan anföras för en sådan regel.

Prop. 1977/78: 136 143

Jag är dock inle beredd att nu ta ställning i frågan utan anser att utredningen bör överväga den i sitt fortsatta arbete. Vissa andra förslag kommer jag atl tichandla i anslutning till min närmare behandling av utredningsförslaget. I övrigt är utredningen naturligtvis oförhindrad att inom ramen för sina direktiv i sitt fortsatta arbele ta upp till prövning de synpunkter och förslag som kommit fram vid remissbehandlingen.

5.2 Särskild avgift enligt TL

5.2.1 Förutsättningar för skattetillägg

Som jag tidigare har nämnt har en del felaktigheter i deklaration inte ansetts böra träffas av sanktion. 1 fråga om vissa felaktigheter har direkt föreskrivits att skattetillägg inle utgår (116 b §). Vidare finns möjlighet alt efterge tiUägg (116 d §).

1 116 b § föreskrivs att skattetiUägg inte ulgår i den mån avvikelsen avser bedömning av i skriftUgt meddelande framställt yrkande, såsom fräga om yrkat avdrag eller värde av naturaförmån eller tillgäng och avvikelsen icke gäller uppgift i sak.

Utredningen har föreslagU ändringar av dessa regler i två avseenden. Den första ändringen innebär all uttrycket "bedömning av i skriftligt meddelande framställt yrkande" ersätts med orden "öppet angivet yrkande". Ordalagen "öppet angivet" ansluter enligt utredningen tiU vad som redan gäller och innebär ett förtydligande, som avser att understryka alt dolda yrkanden inle avses i bestämmelsen.

Den andra ändringen rör bevisbördan och beviskravet i fråga om oriktig uppgift. Utredningen konstaterar atl bevisbördan för all en uppgift är oriktig vilar på del allmänna. Den skaltskyldige bör alltså enligt utredningens mening inte påföras skattetillägg för oriktigt yrkande enbart därför att han inle vill eller kan styrka ett avdragsyrkande sedan han uppmanats att göra delta. Ett vägrat avdrag eller ett höjt värde av förmån vid taxering behöver sålunda inle föranleda skalletill-lägg. En annan sak är, påpekar utredningen, att skönsiaxering kan inbegripa ett allmänt underkännande av kostnadsposter och därför föranleda skattetUlägg på den gmnden. Utredningen föreslår atl i lagtexten tas in en föreskrift om beviskravet i detta hänseende. Enligt förslaget skall det för skattetillägg vid avvikelse från öppet angivet yrkande eller värde av naturaförmån fordras att det är uppenbart att den skattskyldige lärrmat oriktig uppgift i sak.

Remissinstansema har i allmänhet inte haft något alt erinra mot utredningens förslag. En remissinstans efterlyser dock en klarare gränsdragning mellan yrkande och uppgift i sak. Vidare redovisar några remissinstanser en tveksam inställning tiU utredningens förslag i fråga om kravet på bevisning om att oriktig uppgift verkligen har lämnats.

Prop. 1977/78:136 144

För egen del får jag anföra följande. Den grundläggande förutsättningen för att skattetillägg skall utgå är att den skattskyldige har lämnat oriktig uppgift. Beträffande denna förutsättning hänvisades i prop. 1971: 10 till 31 § 1 mom. TL, enligt vilken skattskyldig utöver vad dcklaralionsformuläret föranleder bör lämna alla de upplysningar som kan vara av betydelse för åsättande av riktig taxering. Det framhölls att den skattskyldige har skyldighet atl öppet redovisa sådana tveksamma frågor som kan ha betydelse för en riktig taxering. Sker inle delta, får deklarationen i regel anses innefatta oriklig uppgift som kan föranleda skattetillägg liksom den även kan föranleda eftertaxering. I fråga om gränsdragningen mellan oriktig uppgift och yrkande framhölls bl.a. att undantaget i 116 b § reglerar enbart i deklarationen öppet framställt yrkande. Det påpekades vidare atl fråga om skälig-helen av yrkade avdrag eller värde av naturaförmån, skall med nämnda reservation, anses utgöra bedömning av yrkande. Som oriktiga uppgifter anses alltså inte oriktiga yrkanden och värderingar, som grundas på den skattskyldiges subjektiva uppfattning. Oriktig uppgift föreligger däremot om den skatlskyldige lämnar felaktig sakuppgift som skall ligga lill grund för bedömningen. Det framhölls slutligen att tveksamma frågor i detta avseende borde kunna avgöras med ledning av de rättsgrundsatser och den rättstillämpning som utbildats vid tillämpningen av cflerlaxe-ringsinstilutet.

Begreppet oriktig uppgift har alltså utformats med efterlaxerings-rekvisiten som förebild. Som villkor för eftertaxering gäller att den skattskyldige har lämnat oriktigt meddelande. Rekvisitet oriktig uppgift förekommer också i SkBL. Ansvar för skattebedrägeri och vårdslös skat-teuppgifl förutsätter att handling med oriktig uppgift har avgetts. Enligt förarbetena till SkBL (prop. 1971: 10 s. 247) menas därmed delsamma som i beskatlningsförfattningarna uttrycks med "oriklig uppgift" och "orikligt meddelande".

Vad jag nu har anfört innebär, alt en enhetlig gränsdragning meUan oriktig uppgift och oriktigt yrkande är avsedd att gälla pä de nu berörda områdena. Någon annan ordning torde inte heller vara praktiskt möjlig att upprätthålla. Uiredningens förslag bör ses mot denna bakgrund.

Av den föregående redogörelsen har framgått att undanlaget för oriktiga yrkanden Inte avser yrkanden som är dolda i underlaget för deklarationen, t. ex. i bokföringen. Yrkandet måste framgå av deklarationen eller annan tillgänglig handling. För att ett felaktigt yrkande inte skall anses innefatta oriktig uppgift krävs som jag tidigare har nämnt dessutom i princip att den skattskyldige åtminstone i någon form redovisat de sakförhållanden som ligger till grund för yrkandet. Även i detta avseende kan man tala om all yrkandet skall vara "öppet angivet". Det skall med andra ord vara fråga om ett yrkande i den meningen att det

Prop. 1977/78: 136 145

kan bedömas på grundval av lämnade sakuppgifter eller andra omständigheter. Det bör framhåUas att man här av naturliga skäl inte kan driva kravet på uppgiftslämnande alltför långt. Vad jag nu har sagl framgår enligl min mening redan av gällande lagtext där det angetts att det skall vara fråga om "bedömning av i skriftligt meddelande framställt yrkande". Utredningen har föreslagit att dessa ord skall ulgå med hänsyn till att även felaktig muntiig uppgift föreslås kunna ådra den skattskyldige skattetillägg. Jag avser att behandla frågan om skattetillägg för muntlig uppgift i ett senare avsnilt. Jag vill emellertid förutskicka alt jag inte är beredd att förorda utredningens förslag att muntliga uppgifter skall kunna föranleda skattetiUägg. Uttrycket "bedömning av i skriftligt meddelande framställt yrkande" behöver inte ändras av del skäl utredningen angett. Med hänsyn härtill och då det föreslagna tillägget att yrkandet skall vara öppet angivet inte är entydigt anser jag att man bör behålla den nuvarande utformningen av ifrågavarande bestämmelse.

När det gäller bevisvärderingen ansluter jag mig till utredningens mening att ett skatterättsligt underkännande av bevisning om ett avdragsyrkande inte automatiskt innebär tillräckUg bevisning om att oriktig uppgift har lämnats om avdraget. Det innebär att man måste hålla isär bedömningen av om avdraget är styrkt i taxeringssammanhang från bedömningen av om den skatlskyldige lämnat oriktig uppgift i skattetill-läggssammanhang. I taxeringsfrågan gäller som huvudregel atl den skatlskyldige har bevisbördan i fråga om yrkade avdrag. Kan han inte på ett tiUfredsställande sätt styrka avdraget, skall detta vägras. För att skattetillägg skall kunna påföras måste del å andra sidan framgå av omständigheterna atl det rör sig om en oriktig uppgift. Motsvarande gäller i fråga om eftertaxering där bevisbördan i princip åvilar det allmänna. Det åligger således det aUmänna att visa att det föreligger ett obehörigen åtnjutet avdrag för atl eftertaxering skall kunna ske. Utredningen har förordat i fråga om påföring av skattetillägg att det skall vara "uppenbart" alt det föreligger oriktig uppgift i sak. Ett sådant krav anser jag dock skulle föra för långt.

Vad jag här har anfört i fråga om krav på utredning och bevisning bör komma lill uttryck i lagtexten. Det bör emellertid ske i 116 a §. I detta lagrum bör anges som förutsättning för skattetillägg att uppgift som lämnas av den skattskyldige befinnes vara oriktig. 116 b § bör lämnas oförändrad i de avseenden jag nu har behandlat.

Utredningen har också föreslagit ändringar rörande de två övriga undantag som regleras i 116 b §. EnUgt den nuvarande lydelsen av dessa undantagsregler utgår inle skattetillägg i den mån avvikelsen innebär rättelse av uppenbar felräkning eller misskrivning. SkattetiUägg utgår inte heller om den skattskyldige frivilligt har rättat oriktig uppgift.

Utredningen föreslår i fråga om felräkning eUer misskrivning att till den nuvarande lydelsen av författningstexten läggs orden "som fram-

10 Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 136

Prop. 1977/78: 136 146

går av deklaration eUer annat skriftligt meddelande från den skattskyldige". Tillägget innebär enligt utredningen endast ett förtydligande i enlighet med uttalandena i förarbeten och praxis. Utredningen påpekar att för att felaktigheten skall anses uppenbar måste den vara så iögonfallande att den som granskar uppgiften med normal noggrannhet inle kan undgå att upptäcka felaktigheten.

Utredningen föreslår vidare att undantaget för fall av frivillig rättelse skall göras mera vidsträckt och gälla om skallskyldig "frivilligt vidtagit åtgärd som leder till att skatt kan påföras med rätl belopp". Utredningen påpekar atl den nuvarande lydelsen avser endast rättelse av oriktig uppgift, som den skattskyldige har lämnat, medan den föreslagna lydelsen däremot täcker också andra faU då frivillig åtgärd från den skatlskyldiges sida kan ligga till grund för beskattningen.

Förslagen lämnas utan erinran av det helt övervägande antalet remissinstanser.

För egen del kan jag biträda utredningens förslag beträffande de fall av rättelse av felräkning och misskrivning som inte skall föranleda sanktion. En redaktionell ändring i lagtexten bör dock göras.

Vad gäUer möjligheterna till frihet från skattetUlägg vid frivillig rättelse finns det enligt min mening inte något uttalat behov av atl ändra nuvarande bestämmelse. En regel i överensstämmelse med 12 § SkBL, som utredningen har föreslagit, kan för övrigl på ett icke önskvärt sätt minska kraven på atl rättelsen skall vara klar och tydlig. Jag kan därför inte ansluta mig till utredningens förslag utan förordar all bestämmelsen i nuvarande 116 b § förs över oförändrad till 116 f § sista stycket.

5.2.2 SkalletUläggels generella nivå

Den generella nivån för skattetilläggen har självfallet väsentlig betydelse för behovet av regler om nedsättning av tillägget med hänsyn till förhållandena i det enskilda fallet. Ju lägre det generella tiUägget sätts, desto mindre blir behovet av särskilda nedsältningsregler. Innan jag behandlar frågan om de vidgade möjligheterna till nedsättning av skattetillägg vill jag därför ta upp frågan om en justering av tUläggets generella nivå.

Underlaget vid beräkning av skattetillägg är den undandragna skatten. F. n. gäller procentsatserna 50 och 25. Den lägre procentsatsen 25 tUlämpas när skattemyndigheterna har kunnat rätta den oriktiga uppgiften med ledning av särskilt angivet kontrollmaterial. Procentsatsen 50 tillämpas i övriga faU.

De individuella effektema för olika inkomstlägen och undandragna belopp framgår av följande uppställning (kommunal utdebitering omkring 27 kr. per skattekrona).

Prop. 1977/78:136 147

Beskattningsbar	EJ uppgiven	Skattetillägg
inkomst enUgt	inkomst
taxeringen
100 000	1 500	569	(50%)
		284	(25%)
75 000	1 500	561	(50%)
		281	(25%)
50 000	1 500	464	(50%)
		232	(25%)
30 000	1 500	276	(50%)
		138	(25%)
100 000	7 500	2 844	(50%)
		1 422	(25%)
75 000	7 500	2 744	(50%)
		1 372	(25%)
50 000	7 500	2 207	(50%)
		1 103	(25%)
30 000	7 500	1 332	(50%)
		666	(25%)

Andelen fall där 25-procenttiUägget har påförts för oriktig uppgift vid 1977 års taxering är drygt hälften av samtUga såvitt gäller fysiska personer Det framgår av upplysningar, som har inhämtats från ett antal lokala skattemyndigheter.

De individuella effekterna innebär enligt min mening en i stort sett rimlig avvägning mellan å ena sidan samhällets krav på ett riktigt fullgörande av deklarationsskyldigheten och ä andra sidan deklarantens intresse av att inte drabbas alltför hårt om han av förbiseende lämnar oriktiga uppgifter. I vissa fall synes mig emeUertid de nuvarande reglerna drabba väl hårt. En nedsättning av den generella nivån är därför enligt min mening motiverad. Förslag i denna riktning har också framförts av flera remissinstanser. Nedsätlningen får dock inte vara så stor att verkningarna av sanktionen uteblir. Jag anser att en generell nivå på 40 % innebär en lämplig avvägning. Den lägre procentsats som bör gälla i kontrolluppgiftsfallen bör då vara 20. Jag kommer alt närmare beröra dessa fall senare. Accepteras mina förslag till procentsatser bör dessa ligga fast. Utredningen bör då inte överväga den frågan i .sitt fortsatta arbete.

De individuella effekterna av skattetillägg enligt dessa lägre procentsatser framgår av följande uppställning.

Beskattningsbar	Ej uppgiven	Skattetillägg
inkomst enligt	inkomst
taxeringen
100 000	1 500	455	(40%)
		228	(20%)
75 000	1 500	449	(40%)
		225	(20%)
50 000	1 500	371	(40%)
		186	(20%)
30 000	1 500	221	(40%)
		111	(20%)

Prop. 1977/78:136 148

Beskattnini	?sbar	Ej uppgiven	Skattetillägg
inkomst en	ligt	inkomst
taxeringen
100 000		7 500	2 276 1 138	(40%) (20%)
75 000		7 500	2 196 1098	(40%) (20%)
50 000		7 500	1766 883	(40%) (20%)
30 000		7 500	1066 533	(40%) (20%)

Jag föreslär sålunda alt skattetilläggets generella nivå bestäms enligl vad jag nu har anfört. Delta föranleder ändring av 116 a § TL.

5.2.3 SkattetUlägg beräknat efter lägre procentsats

Skattetillägg för oriktig uppgift skall enligt 116 a § i vissa fall beräknas efter 25 i stället för 50 %. Som jag tidigare har anfört, bör procentsatserna sänkas till 20 resp. 40 %. Skattetillägg enhgt den lägre procentsatsen påförs, om den oriktiga uppgiften kunnat rättas med ledning av visst kontrollmaterial, som i princip skall vara tillgängligt vid taxeringen. Det relevanta kontrollmaterialet utgörs av taxeringsavi, den skallskyldiges självdeklaration för del nästföregående beskattningsåret saml uppgift enligt TL som arbetsgivare eller annan än taxeringsnämnd ulan anmaning skall lämna tUl ledning för annans taxering och som har kommit in till vederbörande myndighet innan den årliga taxeringen har avslutats.

Dessa regler infördes som jag tidigare har sagt på grundval av utredningens förslag under våren 1977 och började tillämpas fr. o. m. taxeringen samma år. Lagstiftningen skulle enligt vad jag uttalade i prop. 1976/77: 92 betraktas som ett provisoriskt ingrepp i systemet i första hand med avseende på 1977 års taxering.

Lagstiftningen avviker från utredningens förslag bl. a. såtUlvida att skattetillägg enligt utredningen även i fall av här avsett slag skall beräknas efter 50 % om del av omständigheterna fär anses uppenbart att den skatlskyldige har lämnat uppgiften i syfte att dra undan skatt. Vidare föreslär utredningen att underrättelse från annan taxeringsnämnd skall ingå i del relevanta kontrollmaterialet.

Remissinstanserna är eniga om att man bör se mildare på sådana fall där oriktig uppgift kunnat rättas med ledning av kontrollmaterial som taxeringsnämnden normalt har till sitt förfogande vid taxeringen. Ett fåtal remissinstanser finner del oskäligt att skattetUlägg över huvud laget utgår i här avsedda fall eftersom den typ av förseelser tiUägget skall träffa närmast sägs vara att betrakta som otjänliga försök.

Nästan samtliga remissinstanser ställer sig avvisande till den av utredningen föreslagna regeln om undantag för uppsåtUga fall. Det stora flertalet remissinstanser anser att det kontrollmaterial som bör beaktas i sammanhanget i slort bör ha den omfattning som har angetts i den

Prop. 1977/78:136 149

genomförda lagstiftningen. Kompletteringar av och inskränkningar i det relevanta kontroHmaterialet föreslås dock från flera håll.

För egen del gör jag följande bedömning. Skattetillägget har generellt sett funktionen atl understryka vikten av omsorg och noggrannhet vid fullgörandet av uppgiftspllklen. Som jag tidigare har anfört kan jag mot denna bakgrund inte biträda den uppfattningen, som har förts fram från nägra remissinstanser, all man helt bör undanta ifrågavarande felaktigheter frän skattetillägg. En annan sak är att man i det framtida taxeringsförfarandet bör sträva efter all lätta pä den skattskyldiges uppgiftsplikl i sådana fall där uppgifterna normalt redan finns hos myndigheterna.

Den kategori av uppgifter som del här är fråga om bör således även i fortsättningen lämnas under det ansvar och den påtryckning som skattetillägget utgör. Den obetydliga risken för all en oriktig uppgift av detla slag undgår upptäckt bör liksom f. n. beaktas genom att tillägget sätts lägre än för övriga fall.

Reglerna om lägre skattetillägg har enhgt vad jag nyss har sagt utformats främst med avseende på 1977 ärs taxering. Jag anser emellertid att reglema även i fortsättningen bör ha samma principiella utformning. Subjektiva rekvisit bör sålunda inte föras in i sammanhanget ulan tillämpningen av reglerna bör vara beroende endast av vad som objektivt sett kan konstateras föreligga. Jag har emellertid tidigare uttalat mig för atl de nuvarande reglerna om lägre skattetillägg bör omarbetas i syfte att nå en mer enhetlig reglering av de fall där risken för att den oriktiga uppgiften skall undgå upptäckt är obetydlig.

Det kan då till en början övervägas om man inte bör utvidga tillämpningsområdet för det lägre skattetillägget utöver sådana oriktiga uppgifter som kan rättas med ledning av kontrollmaterial. Fall kan sålunda förekomma där en oriktighet i en lämnad uppgift framstår som mer eller mindre uppenbar med hänsyn tiU t. ex. vad den skattskyldige i övrigt själv har upplyst i deklarationen. Enligt min mening lalar vissa skäl för att man behandlar sådana fall på samma sätt som "kontroU-materialfallen". Samma obetydliga risk för att felet skall undgå upptäckt kan sålunda föreUgga i båda fallen. En sådan ordning torde emellertid förutsätta att man inför någon form av riskbedömning vid prövning av skattetilläggsfrågor. Detta bör inte ske utan en Ingående analys av frågan. Bl. a. måste behovet av en sådan åtgärd utredas. Jag är därför inte beredd all nu la ställning i frågan ulan anser alt utredningen bör överväga den i sitt fortsatta arbete. Jag vill dock påpeka atl det i flertalet av nu avsedda fall finns förutsättningar för att — även utan en allmän riskbedömning — tillämpa det lägre skattetillägget med hänsyn lill atl kontrollmaterial samtidigt finns. I många av dessa fall torde också förutsättningar för eftergift föreligga.

En annan typ av fel som bör uppmärksammas i detta sammanhang

Prop. 1977/78:136 150

är de s. k. periodiseringsfelen. Hit räknas i första hand fel i fråga om rätt beskattningsår för redovisning av intäkt eller kostnad. Till periodiseringsfel i en vidare betydelse kan också hänföras fel i fråga om fondavsättningar, lagervärdering eller annan resultatreglerande åtgärd.

Gemensamt för dessa fel är att risken för skatleförlust för det allmänna är mindre än eljest sett över en längre tidsperiod. Utredningen anser att sådana fel i vissa faU bör kunna medföra hälfteneftergift. Ett stort antal remissinstanser understryker behovet av en mildare sanktion för dessa fall.

Jag kan i princip ansluta mig lill uppfattningen atl periodiseringsfelen bör behandlas mildare än f. n. från skattetilläggssynpunkl. Fall torde f. ö. förekomma, när förutsättningar för hel eftergift föreligger. Jag är emellertid medveten om att det vid den tidpunkt då frågan om skattetillägg aktualiseras för ett sådant fel inte alltid går alt avgöra om felet kommer att innebära ett definitivt skatteundandragande. Man vet t. ex. inte om en utelämnad intäkt kommer att redovisas i deklarationen för det följande året. Enligt min mening kan man emellertid inte bortse från att periodiseringsfelen generellt sett innebär en lägre risk för slutligt skattebortfall än flertalet andra feltyper. Därför bör det enligt min mening ankomma på utredningen att överväga hur periodiseringsfelen bör behandlas.

Reglerna om lägre skattetillägg behöver som jag tidigare har antytt omarbetas också med avseende på de fall där kontrollmaterial påverkar bedömningen. Den främsta anledningen härtiU är den förestående omorganisationen av laxeringen i första instans. Denna omorganisation kommer att innebära väsentliga förändringar i förhållande till nuläget bl. a. i fråga om granskningsrutinerna. Av intresse i detta sammanhang är bl. a. följande.

Taxeringsperioden förlängs Ull den 30 november. Ett stort antal kontroller som omfattar besök hos den skaltskyldige företas under taxcringsperioden för att taxeringsnämndernas beslutsunderlag skall förbättras. ADB-stödet vid deklarationsgranskningen byggs ut bl. a. genom en omfattande registrering av uppgifter i deklarationer och kontrolluppgifter. Resultatet av de ADB-tester som sker av de registrerade uppgifterna skrivs ul på taxeringsavin. Denna utökas också med vissa andra uppgifter, bl. a. om fastighetsinnehav och om inbetald preUminär skatt. Deklarationsgranskningen av löntagardeklaralloner avses 1 slor utsträckning ske utan att föregående års deklaration finns lill hands. En helt ny rutin läggs upp för lämnandet av kontroUuppgifter. Det avses ske i en formbunden ordning på i huvudsak förtryckta blanketter. De nämnda ändringarna genomförs successivt fram lill 1979 års taxering.

Omorganisationen av laxeringen i första instans innebär sålunda förändringar i fråga om bl. a. det kontrollmaterial som f. n. skall beaktas

Prop. 1977/78: 136 151

enligt reglerna om lägre skattetillägg. Självdeklaralionen för det närmast föregående året kommer inte regelmässigt att finnas med vid granskningen av löntagardeklaralloner.

Som jag nyss har nämnt kommer dock de väsentiiga uppgifterna i deklarationerna atl registreras med hjälp av ADB. Dessa uppgifter kommer att vara tillgängliga vid granskningen. Vidare skall föregående års deklaration i regel finnas med vid granskningen av rörelseidkares och jordbrukares deklarationer. Jag anser därför inte atl det f. n. finns någon anledning att ta undan denna handling från del relevanta kontroll-materialet i fråga om beräkning av skattetillägg efter lägre procentsats.

De ändringar som föresläs beträffande taxeringsavin föranleder enhgt min mening inle heller att handlingen som sädan bör mista sin plats bland det kontrollmaterial som skall beaktas i sammanhanget. Vissa av de uppgifter som kommer att tillföras avin finns emellertid redan f. n. 1 regel tUlgängliga vid taxeringen utan att de för den skull får beaktas i skatletilläggssammanhang. Jag avser här uppgifterna om fastighetsinnehav. Dessa uppgifter omfattar bl. a. taxeringsvärden och anges f. n. på en särskild handUng siom sorleras in i deklarationen. Enligt min mening bör denna handling — 1 avvaktan på att uppgifterna däri förs in på taxeringsavin — hänföras till det kontrollmaterial som kan grunda lägre skattetillägg.

Det finns emellertid ocksä andra handlingar som jag anser böra hänföras till detta kontrollmaterial. Det finns anledning alt räkna med att omorganisationen av taxeringen så småningom kommer atl innebära all kontrollrutinerna ytterligare byggs ut eller ändras. Mot denna bakgrund anser jag att man inle kan hälla fast vid den nuvarande principen att i lagtexten räkna upp alll relevant kontrollmaterial. I stället bör lagregeln ges en mera generell utformning som kompletteras med en exemplifierande uppräkning. Innebörden bör vara att hänsyn skall tas till alla uppgifter som taxeringsnämnden regelmässigt har tillgång till. För att annat kontrollmaterial än det som f. n. anges i lagtexten skall kunna beaktas bör enligt min mening som villkor gälla alt det rör sig om material som normalt är tillgängligt vid taxering. Rätt höga krav bör ställas upp för atl kontrollmaterial skall anses normalt tillgängligt. I princip bör man till en början kräva att materialet tas fram årligen för dekarationskon-trollen. Vidare bör materialet vara generellt i den meningen alt det omfattar alla eller så gott som alla skallskyldiga i landet eller i visst län som haft intäkt, kostnad etc. av det slag som konlroUmaterialet avser att ge upplysning om.

Slutligen bör man kräva att det genom administrativa rutiner är sörjt för att de som granskar deklarationerna regelmässigt får tillgång lill materialet. I regel bör det vara fråga om sådant material som mer eller mindre automatiskt överlämnas till taxeringsnämnd, t. ex. genom atl del insorteras i deklarationerna. Något krav på att materialet skall ha

Prop. 1977/78:136 152

varU direkt tillgängligt finns dock inte. Även sådant kontrollmaterial i form av t. ex. ADB-register som finns hos skattemyndigheterna bör beaktas under förutsättning atl det vid taxeringen rutinmässigt sker en kontroll av deklarationsuppgifterna mot detta. Även i detta fall måste dock självfallet kravet på att det skall vara fråga om ett generellt kontrollmaterial i nyss angiven bemärkelse vara uppfyllt.

Det anförda innebär atl material som hämtats in genom särskilda förfrågningar, utredningar eller kontrollaktioner inte omfattas av bestämmelsen. Inte heller sådana uppgifter som RSV enligt särskild föreskrift i TL kan fordra in beträffande en viss kategori av skattskyldiga (se t. ex. 40 §) bör räknas till normalt tillgängligt material. Underrättelser mellan taxeringsnämnder bör uteslutas från det nu aktuella kontrollmaterialet. Det beror framför alll på att de f. n. tillämpade rutinerna inte är så utvecklade att detta material generellt kan påräknas. I förtydligande syfte föreslår jag att detta undantag särskUt föreskrivs i lagtexten.

Jag avser att i specialmotiveringen närmare redogöra för de principer som bör gälla när man bedömer om en uppgift eller handling skall beaktas vid tillämpningen av nu ifrågavarande regler. Del får sedan ankomma på RSV att efter bemyndigande av regeringen meddela verkställighetsföreskrifter i frågan.

Kontrolluppgifter o. d. skall enligl nuvarande ordning beaktas om de har kommit in till vederbörande myndighet före taxeringsperiodens utgång, dvs. f. n. senast den 30 juni. 1 prop. 1976/77: 92 framhöll jag att man av praktiska skäl inte borde göra undantag härifrån för de sällsynta fall då kontrolluppgiften har lämnats först sedan skattemyndigheterna tagit initiativ för att få in uppgiften. Bl. a. den förestående förlängningen av taxcringsperioden ger mig anledning att ta upp frågan om de nu angivna förutsätlningarna bör gälla även i den nya taxerings-organisationen.

Förlängningen av taxeringsperioden till den 30 november medför — med nuvarande lydelse av reglerna om lägre skattetiUägg — automatiskt en motsvarande förlängning av den tid under vilken kontrolluppgift kan lämnas med verkan att den skall beaktas i skattetilläggssammanhang. Den förlängda taxcringsperioden i förening med den utvidgade kontrollverksamheten i första instans medför också att del bhr vanligare att man redan under taxeringsperioden kan upptäcka sådana fall av underlåtenhet all redovisa löneinkomst där samtidigt kontrolluppgift saknas. Det kan här röra sig om fall där arbetsgivaren och den anställde har kommit överens om "skattefri" lön. I sådana faU kan den anstäUde med nuvarande regler komma i åtnjutande av det lägre skattetillägget om arbetsgivaren före taxeringsperiodens utgång sänder in en kontrolluppgift.

Det kan mot denna bakgrund ifrågasättas om man inte för framtiden bör kräva att kontrolluppgiften, för att den skall beaktas i skatte-

Prop. 1977/78:136 153

tilläggsfrågan, skall ha lämnats innan skattemyndigheterna på annat sätt har fått kännedom om löneutbetalningen. En sådan ordning skulle emellertid medföra problem av bl. a. administrativ art. Det torde sålunda inte utan omfattande administrativa rutiner vara möjligt att håUa reda på om en kontrolluppgift har lämnats självmant eller först efter anmaning eller kontroll. Vidare skulle även i inte uppsåtliga fall förseningar frän arbetsgivare i fråga om lämnandet av kontrolluppgifter få olika konsekvenser i skatlelilläggsfrågan beroende på om den skattskyldiges underlåtenhet all redovisa en löneinkomst hinnner avslöjas innan kontrolluppgiften kommer in eller först därefter. Med hänsyn till del anförda kan jag inle förorda att man från tiUämpningsomrädet för det lägre skattetiUägget tar undan sådana faU där kontrolluppgift har lämnats först sedan skattemyndigheterna har fått kännedom om den oredovisade inkomsten. Den ytterligare reaktion som kan vara motiverad i dessa fall bör utdömas enligt SkBL.

Delta ställningstagande gör att man också bör aktualisera frågan om man skall behålla kravet på att kontrolluppgiften skall ha kommit in under taxeringsperioden. Ett stort antal remissinstanser anser att detta krav bör slopas och alt man skall fästa avseende endast vid om skyldighet att lämna kontrolluppgift utan anmaning i och för sig har förelegal. Remissinstanserna motiverar sin inställning med att det är otillfredsställande att sanktionens storlek är beroende av den större eller mindre noggrannhet, varmed annan än den skatlskyldige fullgör sin uppgiftsskyldighet.

Som jag nyss har framhållit gjorde jag beträffande denna fråga i prop. 1976/77: 92 i likhet med utredningen den bedömningen att tillämpning av den lägre procentsatsen förutsätter atl klontrolluppgift har kommit in till vederbörande myndighet före laxeringsperiodens utgång. Däremot ansåg jag inte atl det bör krävas att uppgiften faktiskt finns till hands vid taxeringstillfället. Det skulle kunna leda tUl obilliga konsekvenser. Med hänsyn till risken för illojalt utnyttjande anser jag inte heller nu att man kan gå längre och släppa kravet på att uppgifterna verkligen har kommit in före taxeringsperiodens slut. Uppgifterna bör därför ha varit tillgängliga för taxeringsnämnden före taxeringsperiodens utgång. Motsvarande bör gälla för övrigt kontrollmaterial utom taxeringsavi och den skattskyldiges deklaration för nästföregående år.

Mitt förslag tiU ändring i 116 a § om skattetUlägg beräknat efter 20 % innebär säledes följande.

Den lägre procentsatsen tillämpas om rättelse skett med ledning av kontrollmaterial, som normall är tillgängligt vid taxering. Med undantag för taxeringsavi och självdeklaration för nästföregående beskattningsår skall kontrollmaterialet vara tillgängligt för taxeringsnämnden före utgången av taxeringsperioden. Som normalt tillgängligt kontrollmaterial anses inte meddelande från annan taxeringsnämnd.

Prop. 1977/78: 136 154

5.2.4 Eflergiflsbestämmelser

Enligl 116 d § fär skattetillägg efterges om felaktigheten eller underlåtenheten "med hänsyn till den skattskyldiges ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller den oriktiga uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet är att anse som ursäktlig". Skattetillägg får också efterges om det belopp som kunde ha undandragits är atl anse som ringa.

Utredningen framhåller att eftergiftsgrunderna i många fall har till-lämpats på ett alltför stelt och bokslavUgt sätt och att rättstillämpningen synes ha gett alltför obetydUgl utrymme för befrielsegrunden "därmed jämförlig omständighet". Utredningen påpekar vidare atl flera ursäktande omständigheter av mindre tyngd bör kunna motivera att avgift efterges om de tiUsammans har beaktansvärd styrka.

Utredningen anser emellertid inte att någon väsentlig ändring av reglerna om hel eftergift är påkallad. Med hänsyn främst till att befrielsegrunden "därmed jämförlig omständighet" vållat tolkningssvårigheter — en jämförelse mellan oUka befrielsegrunder sägs inte utan vidare kunna göras — föreslår utredningen vissa ändringar av delvis redaktionell art.

I förslaget framhävs de objektiva kriterierna. Det anges att särskild avgift får efterges, om felaktigheten eller underlåtenheten "framstår som ursäktlig med hänsyn till den orikliga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskild omständighet". Det anges också att avgift kan efterges, om felaktigheten eller underlåtenheten "kan antagas ha sådant samband med den skattskyldiges ålder, sjukdom eller bristande erfarenhet eller därmed jämförligt förhållande att den kan anses ursäktlig".

Uiredningens förslag har bedömts positivt av de flesta remissinstanserna. Några instanser framhåller att det föreslagna eftergiftsrekvisilet "annan särskild omständighet" ger större möjligheter till eftergift på objektiva grunder än nuvarande lydelse.

Ett par remissinstanser anser att del bör komma till uttryck i lagtexten atl flera omständigheter, som var för sig inte kan föranleda eftergift, sammantagna skall kunna medföra eftergift. Några remissinstanser anser att det bör övervägas att möjliggöra eftergift då den skatteundandragande åtgärden inte har varit ägnad att leda till lägre skall. Det påpekas också att bestämmelserna om eftergift inte är utformade så all de passar för juridiska personer.

Av min tidigare redogörelse för den avgränsning av sanktionsområdel som följer av rekvisitet "oriktig uppgift" framgick det, att kraven på att den skattskyldige redovisar betydelsefulla sakuppgifter är ganska höga. Del innebär bl. a. att den skattskyldige måste ha en uppfattning om vilka uppgifter som är väsentliga för bedömningen av ett yrkande för alt inte riskera att anses ha lämnat oriktig uppgift och därför bU påförd skattetillägg. Han måste med andra ord ha en viss kunskap om beskattningsreglerna.

Prop. 1977/78:136 155

Eftergiftsreglerna är avsedda att förhindra att bl. a. en ursäktlig ovetskap eller missuppfattning om innehållet i en skatteregel skall föranleda skattetillägg. De skall också förhindra alt andra ursäktliga felaktigheter vid fullgörandet av deklarationsskyldigheten ådrager den skattskyldige skattetillägg.

I prop. 1971: 10 framhöll föredraganden att det gäller särskilt att ta hänsyn till vad som rimligen kan begäras av den skattskyldige i fråga om noggrannhet och förmåga att tillgodogöra sig skattereglerna. Befrielsegrunderna borde enhgt hans mening tUlämpas generöst åtminstone i inledningsskedet. Skatteutskottet (SkU 1971: 16) gjorde uttalanden i samma riktning. Utskottet framhöll också, i Ukhet med föredraganden, att påföring av skattetillägg i regel torde komma att begränsas till sådana fall då det av deklarationen eller annoriedes klart framgår atl en intäkt utelämnats eller atl avdrag inte motsvaras av någon kostnad av angivet slag eller uppgiven storlek.

Jag biträder den av utredningen och flera remissinstanser framförda meningen att befrielsegrunderna har tillämpats med större återhållsamhet än som avsetts i förarbetena.

Jag vill även framhålla, att tillämpningen av eftergiflsgrunderna måste bedömas mot bakgrund av effektiviteten i del administrativa sanktionssystemet som i detta hänseende skiljer sig väsentligt från den äldre ordningen med enbart straffpåföljder. Den ordningen innebar att endasl ett mindre antal av alla skattskyldiga som försökte undandra skatt bestraffades. Med ett sådant system som i första hand hade en avskräckande effekt, var det nödvändigt all bortse från den skatlskyldiges eventuella okunnighet om gällande bestämmelser på beskattningsområdet. Behovet av att ge eftertryck åt samhällets krav på att korrekta uppgifter lämnas betonas under sådana omständigheter genom en sträng tillämpning av reglerna i varje enskilt fall som blir föremål för lagföring. De administrativa sanktionsreglerna verkar som jag nyss antydde genom alt träffa flertalet skattskyldiga som lämnar oriktig uppgift. Under sädana förhållanden finns ett betydligt större utrymme för mild bedömning och ökade möjUgheter att i det enskilda fallet la hänsyn till den skattskyldiges bristande förtrogenhet med gällande beskattningsbestämmelser. Med hänsyn till skattelagstiftningens delvis komplicerade natur skulle det f. ö. kunna leda till obilliga konsekvenser, om inte bestämmelserna om eftergift tillämpades med generositet.

Av det jag nu har anfört framgår att jag för min del anser att möjligheterna att efterge särskild avgift bör vidgas och tillämpas med större generositet än som hittills varit fallet.

Utredningens författningsförslag i förevarande hänseende medger ökade befrielsemöjligheter. Jag tänker då i första hand på de objektiva eftergiftsgrunderna "den oriktiga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskild omständighet". Även förslaget till ändrad formulering av reg-

Prop. 1977/78:136 156

lerna om eftergift med hänsyn till den skattskyldiges subjektiva situation ger enligt min mening större utrymme än hittills för en friare bedömning av eftergiflsfrägorna.

Jag förordar således att utredningens förslag till ändring i reglerna om eftergift genomförs med vissa redaktionella justeringar. Den nya utformningen tillsammans med en allsidig bedömning av eftergiftsfrågorna — jag skall strax återkomma härtiU — tUlgodoser enligt min mening behovet av befrielsemöjligheter. Jag är sålunda inte beredd att som några remissinstanser har föreslagit införa ytterligare eftergiftsgrunder. En regel som gör det möjligt att helt befria från skattetillägg, om felet inte har varit ägnat atl leda till lägre skatt anser jag sålunda inte bör införas. Som jag tidigare redovisat tillämpas fr. o. m. taxeringen år 1977 en ordning med reducerat skattetUlägg för det stora flertalet fall, där felet kan sägas inle ha varit ägnat att leda till för låg skatt, nämligen när rättelse kunnat ske med ledning av normalt tillgängUgt kontrollmaterial. Behovet av sådana bestämmelser vitsordas av de flesta remissinstanser. Däremot anses det, med hänsyn till vikten av atl korrekta uppgifter lämnas tUl taxeringen, inte lämpligt att helt undanta dessa fall från sanktionsområdel. En regel om eftergift när felet inte har varit ägnat att leda till lägre skatt är inte förenligt med den bedömning som föranlett nedsätlningen av tillägget i kontrolluppgiftsfallen.

Mitt förslag innebär således att skattetillägg får efterges dels om felaktigheten eller underlåtenheten kan antagas ha sådant samband med den skattskyldiges ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller därmed jämförligt förhållande alt den kan anses ursäktlig, dels om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig med hänsyn till den orikliga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskild omständighet, som rör annat än vad som nyss har sagts. Den nuvarande möjligheten att efterge skattetiUägg i fall då det belopp som kunde ha undandragits är all anse som ringa står också kvar. Bestämmelserna bör i enlighet med utredningens förslag tas in i 116 h §.

Jag avser att behandla eftergiftsgrunderna närmare i specialmoliveringen. Jag vill dock redan här anföra följande.

Eftergiftsgrunden "den orikliga uppgiftens beskaffenhet" är främst avsedd att möjliggöra eftergift i de fall den skallskyldige haft att bedöma en svår skatterättslig fråga. Frågor av detta slag torde vara vanligast förekommande vid redovisning av inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse men kan givetvis också förekomma beträffande de övriga inkomstslagen. Bestämmelsen är tillämplig på såväl fysisk som juridisk person. Det är emellertid meningen att eftergift skall kunna meddelas med stöd av denna grund inte endast, när skattefrågan varit svår att avgöra för en skatleexpert utan också då skattskyldig som inte besitter särskilda insikter begått ett fel och frågan med utgångspunkt i hans allmänna insikter framstått som svårbedömd.

Prop. 1977/78:136 157

Vad gäller eftergiftsgrunden "annan särskild omständighet än vad som sägs i första meningen" bör denna enligl min mening ibland kunna tillämpas när det'visserligen föreligger en oriklig uppgift men denna särskilt har markerats av den skaltskyldige. Den skaltskyldige kan t. ex. ha haft svårigheter alt faststäUa huruvida en lämnad uppgift varit helt riktig och detta har han försökt fästa myndighetens uppmärksamhet på genom atl uttala sin osäkerhet om uppgiftens riktighet. I praxis har man enligt min mening ibland Intagit en alltför restriktiv hållning i här avsedda fall.

Jag vill även ta upp vissa allmänna frågor om tillämpningen av bestämmelserna om eftergift.

I de föreskrifter, som RSV har utfärdat, anges i slor utsträckning genom konkreta exempel vilka krav som bör ställas på rekvisiten ålder, bristande erfarenhet etc. för att ursäktlighel skall anses föreligga i skattetilläggssammanhang. Föreskrifterna bygger på att myndigheterna skall använda vissa presumtioner vid den praktiska tillämpningen av befrielsegrunderna. Enligt föreskrifterna bör man sålunda i vissa situationer, där presumtionen starkt talar för att förulsättningarna för befrielse är för handen, kunna efterge utan särskild prövning 1 det enskilda fallet av orsakssammanhanget mellan den "ursäktande" omständigheten och det konstaterade felet. Sådan generell eftergift bör enligt föreskrifterna i regel ges åt förstagångsdeklaranter, folkpensionärer m. fl.

Det finns enligt min mening i och för sig inte något att erinra mot atl man vid den praktiska tillämpningen av befrielsegrunderna använder sig av vissa schablonregler. En sådan ordning är nödvändig i en massärendeprocess som det här är fråga om i fall man vill upprätthålla en tillfredsställande Ukformighet i besluten. Jag anser alt RSV:s föreskrifter i detta avseende i stort sett har fått en utformning som ger utrymme för en sådan generös tolkning som bör ges åt befrielsegrunderna.

Jag vill emellertid betona att det förhållandet att man för vissa fall har ställt upp schabloner för befrielse självfallet inle får leda till, atl man genomgående vägrar eftergift i fall där del inte anges att avgift skall efterges utan särskild prövning. Den omständigheten att det finns regler om en i princip generell befrielse för t. ex. förstagångsdeklaranter och pensionärer får alltså inte uppfattas så att bristande erfarenhet och ålder aldrig kan åberopas som grund för befrielse av den som deklarerar för andra gången resp. inte uppnått pensionsåldern. Gäller det fall som tangerar de generella befrielsefallén, bör man tillämpa en generös tolkning av eftergiftsgrunderna. Det åligger myndigheterna att på grundval av tiUgängligt material noggrant pröva om förhållandena i det enskilda fallet motiverar eftergift. Detta gäller naturligtvis också för det fall att föreskrifterna direkt anger att den åberopade omständigheten normalt inte bör föranleda befrielse. Detta innebär emeUertid inte att myndigheterna har skyldighet att ingå i prövning av förutsättning-

Prop. 1977/78:136 158

arna för eftergift utöver vad som föranleds av innehållet i tillgängligt material eller förhåUanden som på annal sätt är kända för myndigheten. En sådan ordning stämmer överens med vad föredragande departementschefen anförde i regeringens förslag till bestämmelser på detla område (prop. 1971: 10 s. 272).

Som jag tidigare har antytt har emellertid skattemyndigheterna till-lämpat befrielsegrunderna onödigt stelt. Jag har 1 prop. 1976/77: 92 betonat nödvändigheten av att myndigheterna söker göra en samlad bedömning av samtliga kända omständigheter av betydelse för eftergifts-prövningen. Flera ursäktande omständigheter av mindre tyngd kan tUlsammans ha en sådan styrka att eftergift bör ske. Flera remissinstanser har i likhet med utredningen understrukit denna i och för sig självklara bedömningsprincip. Med hänsyn till att den haft vissa svårigheter att slå igenom 1 tillämpningen har några remissinstanser ifrågasatt om inte principen bör komma till uttryck i lagen. För egen del anser jag emellertid att en anvisning av detta slag närmast har sin plats 1 RSV:s föreskrifter.

Utbyggda anvisningar tiU de tillämpande myndigheterna bör således vara en väg att få en smidigare tUlämpning av befrielsegrunderna. Det är också viktigt att den handläggande personalen får en tillfredsställande utbildning. Här har bl. a. de tjänstemän på länsstyrelserna som utsetts lill särskilda kontaktmän i skattetilläggsfrågor en viktig uppgift.

Den kommande handläggningen av skatletilläggsärendena i taxeringsnämnd torde vidare komma att ge möjligheter till en mer allsidig belysning av omständigheter av betydelse för om särskild avgift bör efterges.

5.2.5 Övriga materiella förslag 5.2.5.1 Huvudregeln

De grundläggande bestämmelsema om skattetUlägg på grund av oriktig uppgift i självdeklaration eller annat skriftligt meddelande som den skatlskyldige avgett till ledning för sin taxering finns i 116a § första stycket. SkattetUlägg utgår, som redan har framgått av vad jag har anfört i det föregående, endast om avvikelse från den oriktiga uppgiften föranleder att skatt påförs med högre belopp än som annars skulle ha varit fallet. SkattetUlägg beräknas enligt huvudregeln efter 50 % på ett underlag, som utgörs av skillnaden mellan den skatt som rätteUgen skall tas ul och den skatt som skulle tagits ul om den orikliga uppgiften hade godtagits. Vid beräkning av underlaget beaktas inte endast skatt som skulle ha debiterats den skattskyldige ulan också skatt, som skulle ha debiterats make eller barn, med vilken han skall sambeskattas.

Utredningen har föreslagit en redaktionell ändring i den grundläggande bestämmelsen i 116 a §. Ändringen innebär att lagrummets nuvarande första stycke i förtydligande syfte delas upp i två stycken. Vidare har

Prop. 1977/78:136 159

utredningen föreslagit att beskrivningen av underlaget för skattetiUägg ges en något ändrad formulering. Ändringen hänger samman med förslaget att oriktig uppgift 1 mål skall kunna föranleda skattetillägg. Utredningen anser också att skalletillägg bör kunna påföras dödsbo som samtaxerals med annan skattskyldig.

Förslaget i dessa delar lämnas utan erinran av remissinstanserna.

Även jag anser att förslaget kan godtas bortsett från en redaktionell ändring. Jag har nyss anfört atl skattetillägg bör beräknas efter 40 % i normala fall, och att det bör anges i lagtexten att skattetillägg förutsätter att uppgift befinnes oriktig.

5.2.5.2 Oriktig uppgift i skattemäl

Utredningen, som påpekar att skattetillägg enligl gällande rätt inte kan påföras om oriktig uppgift lämnas först i mål om taxering, framhåller att Intresset av att den skattskyldige lämnar riktiga uppgifter bör skyddas oavsett om uppgifterna lämnas till taxeringsnämnd eller i process vid skattedomstol. Den framhåller atl deklaration kan lämnas i vilken instans som helst. Detsamma gäller skriftliga uppgifter med sakliga upplysningar. Utredningen föreslår att både muntlig och skriftlig oriklig uppgift som lämnas 1 taxeringsmål skall kunna föranleda skattetillägg. Enligt utredningsförslaget skall skattetillägg emeUertid inte kunna komma i fråga om uppgift inle har prövats, därför alt besvären inkommit för sent, eller när besvärsrätt av annat skäl inte föreligger i målet om taxering.

Flertalet remissinstanser som uttalar sig i denna fråga anser sig kunna godta att oriktig uppgift, som lämnas skriftligen, skall kunna grunda skattetillägg. Några remissinstanser framhåller dock atl bestämmelsen bör tillämpas restriktivt. En remissinstans understryker del särskilda problem som kan uppkomma när det gäller att fastställa om den skatlskyldige har varit medveten om de uppgifter ombud har lämnat. En annan remissinstans anser atl fara föreligger för att skatt undandras även. om besvär ej prövas på grund av att besvären har anförts för sent eller för atl rätt till besvär i särskild ordning ej föreligger. Denna remissinstans framhåller att även för sent anförda besvär kan prövas. Att de inte prövas i det särskilda fallet kan bero just på att oriktig uppgift föreligger.

Vad gäller skattetillägg för oriklig uppgift som lämnats muntligen motsätter sig ett inte ringa antal remissinstanser förslaget bl. a. med hänvisning till att handläggningen normalt är skriftUg i förvaltningsmål och alt den muntliga förhandlingen endast är ett komplement. Det påpekas också att det kan visa sig svårt att korrekt dokumentera vad som förekommit vid muntlig handläggning.

För egen del får jag anföra följande. Enligt gällande rätt kan skatte-

Prop. 1977/78:136 160

tillägg påföras endast i vissa faU när skallskyldig har lämnat oriktig uppgift i skatteprocess. Jag delar utredningens uppfattning alt det är viktigt atl skydda intresset av atl den skatlskyldige lämnar riktiga upplysningar i mål om taxering. Jag anser därför atl bestämmelser om skattetillägg för oriktig uppgift i mål bör införas. De invändningar och de påpekanden som har framförts av remissinstansema riktar sig främst mot förslaget att sanktion skall träffa även muntliga uppgifter i laxerlngsmål. De problem som hänger samman med alt oriklig skriftlig uppgift skulle kunna föranleda skattetillägg synes kunna bemästras. Uppgifter som har lämnats muntligen bör däremot inte kunna föranleda skattetillägg. Del beror bl.a. på att del kan föreligga svårigheter atl fastställa vad part har sagl särskilt med hänsyn till atl skatteprocessen är mindre formbunden än vad som gäller förhandling vid allmän domstol.

Skriftliga uppgifter som lämnats av ombud bör inte behandlas på annat sätt än uppgift lämnad av den skatlskyldige själv. En annan ordning torde knappast vara praktiskt möjlig. I den mån den skaltskyldige påförs skattetUlägg på grund av att ombudet har lämnat oriktiga uppgifter, som inte härrör från den skaltskyldige, får denne överväga om han vill rikta ersättningsanspråk mot ombudet.

Jag vUl i sammanhanget understryka viklen av att försiktighet iakttas vid bedömningen av om uppgift, som lämnats 1 mål, utgör sådan oriktig uppgift som kan föranleda skattetillägg. Delta gäUer särskilt material som presenteras argumentationsvis. Meddelanden som därvid innehåller vissa överdrifter eller förskjutningar av verkliga förhåUanden bör inte föranleda att skattetillägg påförs. Visserligen saknas ofta någon klar gräns mellan sakupplysningar och argumentation. Ä andra sidan utgör just detla förhållande ett starkt skäl att iaktta återhållsamhet vid bedömningen av om en uppgift sakligt sett är oriktig.

Beträffande oriktiga uppgifter som skattskyldig lämnar i för sent anförda besvär, får jag anföra följande.

Jag delar uppfattningen atl det föreligger risk för att skatt undandras i dessa fall, efiersom del förhållandel att för sent anförda besvär ej tas upp till prövning kan bero just på att oriktig uppgift konstaleras föreligga. Tillräckliga skäl att ta undan sådana fall från den föreslagna regeln om skattetillägg föreligger inte enligt min mening. Det får därför ankomma på taxeringsintendent att i sådant fall pröva om förutsättningar föreligger för att framställa yrkande om att skattetillägg påförs. Skäl att föra sådan talan torde emellertid föreligga endast undanlagsvis och i fall av uppenbart oriktigt uppgiftslämnande.

SlutUgen vill jag framhålla att de skriftliga uppgifter som kan föranleda skattetillägg givetvis måste ha lämnats av den skattskyldige i meddelande riktat till domstol, alltså inom processens formella ram.

Regeln om skattetillägg på grund av skriftlig oriktig uppgift, som skattskyldig lämnar i mål om sin taxering, bör las in i 116 a §.

Prop. 1977/78:136 16i

5.2.5.3 SkattetiUägg vid skönsiaxering

Om inkomster i viss förvärvskälla bestäms skönsmässigt pä grund av brister i deklaration eller dess underlag påförs skalletillägg enligt 116 a § tredje stycket. Tillägget beräknas normalt efter 50 % på den skall som liU följd av uppskattningen utgår utöver skatt på inkomsten eller förmögenheten enligt deklaration. Även verkningar i fråga om makes skattereduktion beaktas. Om ändring till någon del vidtagits med ledning av kontroUmaterial på grund av konstaterad oriklig uppgift kan tillägget med anledning av denna ändring komma atl beräknas efter 25 %.

Skönstaxering på grund av utebliven deklaration föranleder skatletill-lägg enligl 116 a § fjärde slycket. Tillägget utgår i detta fall med 50 % på den inkomst- eller förmögenhetsskatt som debiteras på grund av taxeringen. Även verkningar i fråga om makes skaltereduktion beaktas. Skattetillägget kan 1 dessa fall sägas vara ett vite för att förmå den skattskyldige att ge in deklaration. Mot bakgrund härav har i 116 a § femte stycket förts in bestämmelser om undanröjande eller nedsättning av skattetillägg, som påförts med slöd av fjärde stycket, om deklaration ges in inom viss närmare angiven tid. Påfört tillägg skall enligt dessa bestämmelser undanröjas av skatterätten, om den skattskyldige lämnar in deklaration inom två månader från del att han fått del av beslutet om skattetiUägg, dock senast innan skatterätten avgjort besvär över beslutet eUer laxeringen. Om skattskyldig, som är fysisk person, inte lämnai in deklaration inom denna tid men före utgången av året efter del då skattetillägget beslutats eller, om han gör sannolikt alt han inte fåll kännedom om tiUägget inom sist angivna tid, inom två månader från del han fått sådan kännedom, skall tillägget bestämmas till 10 %, dock högst

10 000 kr. I fråga om skattetillägg, som ingår i tiUkommande skatt,
beräknas nedsättning endast på belopp som har påförts utöver tillägg
som har beslutats tidigare. Taxeringsintendenten skall lill skatterätten
anmäla fall då skattetillägg skall undanröjas eller nedsättas.

Har den skatlskyldige lämnat skriftlig uppgift, t. ex. icke undertecknad deklaration, kan inte skattetillägg påföras enligt 116 a § fjärde slycket, om taxeringsnämnden följer uppgiften. Däremot kan skattetillägg påföras, om del icke undertecknade meddelandet inte följs, antingen för att taxeringsnämnden uppskattar inkomsterna till högre belopp eller därför atl oriktig uppgift konstateras föreligga. I sistnämnda fall kan skattetillägget beräknas efler 25 % av den skatt som tas ut utöver skall enligt uppgiften. Även skattetillägg som påförts i dessa fall anses emeUertid påfört enligt 116 a § fjärde stycket och skall därför undanröjas eller nedsättas enligt de nyss nämnda bestämmelserna i femte stycket.

Utredningen, som har funnit den gällande ordningen delvis otillfredsställande, anser att alla meddelanden som den skattskyldige lämnar för sin taxering bör lämnas under det ansvar som skattetUlägg för oriktig

11 Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 136

Prop. 1977/78:136 162

uppgift innebär. Därför föreslår utredningen att skattetillägg, som föranleds av oriktig uppgift, oavsett om denna lämnas i en ej undertecknad deklaration eller i annan skriftlig uppgift, skall påföras enligt reglema i den föreslagna 116 a §. Det innebär att skattetillägg på grund av utebliven deklaration kan nedsättas endast till den del tillägget hänför sig lill uppskattningen, utom såvitt avser konstaterad oriktig uppgift. För att ytterligare motverka spekulation i myndighelsbeslul föreslår utredningen att skattetillägg på grund av skönstaxering vid utebliven deklaration inte skall kunna helt undanröjas. Del skall i stället nedsättas tUl 5 % om deklaration inges inom två månader efter det den skattskyldige fått del av beslutet om tUlägget. Utredningen anser också att skönstaxering på grund av utebliven deklaration skall föranleda skatletillägg endast om anmaning att deklarera utsänts till den skattskyldige. Som villkor för påföring av skattetillägg gäller däremot inte enligt förslaget, att den skattskyldige också har tagit del av anmaningen. Bestämmelsen, att skattetillägg skall nedsättas lill 10 % om deklaration ges in inom utgången av året efter det då skattetillägget beslutades, föreslås kompletterad med en regel som betager den skatlskyldige denna möjlighet i vissa fall. Sålunda anser utredningen atl nedsättning inte skaU vidtas om deklaration ges in först sedan han fått skriftligt meddelande om resultatet av taxeringsrevision eller skriftlig underrättelse om taxeringsintendents yrkande hos skatterätten om höjning av den taxering som skattetillägget avser, eller om eftertaxering för samma taxeringsår. Nedsättalng till 10 % föreslås omfatta även juridiska personer. Vidare anser utredningen att spärrbeloppet 10 000 kr. bör las bort. Även den särskilda regeln om beräkning av nedsättning av skattetillägg, som ingår i tillkommande skatt, föreslås utgå liksom skyldigheten för taxerlngsintendenlen att göra anmälan till skatterätten om de faU då undanröjande och nedsätming skall verkställas.

Remissinstanserna godtar i allmänhet lydelsen av berörda bestämmelser, som föreslås intagna i 116 b och 116 c §§, samt förslaget att konstaterad oriktig uppgift skall föranleda skattetillägg enUgt 116 a § även i skönstaxerlngsfallen. En länsstyrelse föreslår i detta sammanhang att regeln om skattetiUägg vid skönstaxering med avvikelse från deklaration bör formuleras så alt skattetillägg kan beräknas på hela det skönsmässigt beräknade tillägget, även om taxeringen blivit lägre än vad den skattskyldige redovisat i sin deklaration t. ex. på grund av att vissa intäktsbelopp upptagits för högt. Länsstyrelsen anser vidare att skattetUlägg enligl nämnda lagrum bör avse endast den skönsmässiga höjningen, sedan deklarationen korrigerats med ledning av såväl tiUgängligt kontrollmaterial som vad som i övrigt kunnat konstateras. Från annat håll har det ifrågasatts, närmast med hänvisning till förslaget beträffande skattetillägg på grund av skönstaxering vid utebliven deklaration, om det går att till-lämpa den föreslagna bestämmelsen om uppdelning av skönsmässig höj-

Prop. 1977/78:136 163

ning i en del som avser uppskattning och en del som avser konstaterad oriktig uppgift.

För egen del kan jag biträda utredningens förslag. Genom delta görs klart alt hela den skatt som påförs till följd av uppskattning skall Ugga till grund för beräkning av skattetillägg. Den skattskyldige skaU således vid beräkning av underlaget för skattetillägg tillgodoräknas vad som återstår av den av honom uppgivna inkomsten sedan ändringar i förekommande fall gjorts med anledning av räknefel och felaktigt upptagna intäkter. I likhet med utredningen anser jag också atl skattetillägg bör påföras enligt 116 a § i den mån oriktig uppgift konstateras föreligga i samband med att taxering bestäms med tillämpning av 21 § TL. Några särskilda svårigheter att tillämpa sistnämnda bestämmelse bör enligt min mening inte uppkomma. Jav avser att 1 specialmoliveringen till den föreslagna 116 c § lämna exempel i anslutning till sistnämnda bestämmelse.

Jag vill också tillägga följande. Del är inle ovanligt att skönsiaxering sker ulan atl det uttryckligen anges alt viss del av inkomsten avser konstaterade oriktigheter. Denna ordning har emellertid vållat problem sedan det administrativa sanktionssystemet infördes på skatteområdet. Det hänger samman med reglerna om eftergift av skatletillägg samt föreskriften all avvikelse som innebär atl rättelse av uppenbar felräkning eller misskrivning ej skall föranleda skattetiUägg. TUlämpning av dessa bestämmelser kan medföra att skattetillägg på grund av oriktig uppgift ej påförs. Utrymmet för att på sådana grunder underlåta att påföra skattetiUägg är däremot begränsat, när del är fråga om skattetillägg lill följd av skönstaxering. Den oriktiga uppgiften kan ju också vara sådan att skattetillägg för denna skall utgå efler den lägre procentsatsen. Jag vill med anledning härav understryka vikten av att det i beslut om skönstaxering noga anges i vad mån en höjning avser direkt konstaterade oriktiga uppgifter och vilken del som avser skönsmässig höjning.

De flesta remissinstanserna länmar utan erinran förslaget att skattetillägg vid skönstaxering inte skall undanröjas utan nedsättas med viss del om deklaration lämnas inom viss tid efter beslutet om skatletill-lägg. En del remissinstanser finner de föreslagna procentsatserna för låga och en instans anser att procentsatserna inte utan undantag bör gälla juridiska personer. Ett icke ringa antal remissinstanser anser emellertid att skattetUläggen skall undanröjas sedan deklaration lämnats. De framhåUer att vite och förseningsavgift utgör tUlräckliga påtryckningsmedel. Även jag anser att möjligheten att undanröja skattetillägg bör bibehåUas i de fall tiUägget påförts på grund av skönstaxering vid utebliven deklaration. Det bör kunna ske, oavsett om skatterätten hunnit pröva besvär över beslutet eller taxeringen. Gällande regler kan visserligen sägas ge visst utrymme för spekulation 1 myndigheternas taxeringsbeslut. För att motverka detta har jag nyss föreslagit, att oriktiga uppgifter i skriftligt meddelande, som lämnas i skönstaxerlngsfallen, skall

Prop. 1977/78:136 164

bedömas enligt reglerna om skattetillägg för oriktig uppgift. Denna ål-gärd träffar de fall då skattskyldig, som inte har deklarerat, också har lämnat oriktig uppgift 1 skrift, t. ex. i en inte undertecknad deklaration. Därigenom torde en väsentlig olägenhet med gällande bestämmelser ha undanröjts.

De flesta remissinstanser godtar uiredningens förslag all skattetill-lägg på grund av utebliven deklaration inte skall kunna påföras med mindre anmaning all ge in deklaration har sänts ut till den skaltskyldige. En remissinstans anser emellertid att det vore rimligt alt skattetUlägg skulle kunna påföras även om anmaning av förbiseende inle har sänts till den skattskyldige. Från några remissinstanser framförs önskemål om förklaringar och förtydliganden med anledning av förslaget.

Jag delar den uppfattning som utredningen och de flesta remissinstanser har givit uttryck för och förordar att det skall utgöra en förutsättning för att påföra skattetillägg vid skönstaxering atl anmaning har sänts ut till den skaltskyldige. Krav på delgivning föreslås emellertid inte. Förslaget från en remissinstans att skatletillägg borde kunna påföras även när myndigheterna av förbiseende glömt att sända anmaning kan jag därför inte godta.

I detta sammanhang vill jag också understryka viklen av att anmaningen uppfyller alla formella krav.

Det måste t. ex. anges, när deklarationen senast skall lämnas. Del är också väsentligt alt lokala skattemyndigheten tar reda på den skattskyldiges aktuella adress för alt anmaningen skall kunna skickas dit. Det måste naturligtvis också iakttas att anmaning med hänsyn till föreskrifterna i 47 § TL skall sändas till den deklarationsskyldige som inte alltid är samma person som den skattskyldige.

Utredningens förslag att regeln om nedsättning till 10 % skall utsträckas till juridiska personer har stött på motstånd från några remissinstanser. Jag vill i detta sammanhang också erinra om atl den gemensamma projektgmpp inom RSV och statskontoret som utreder skatteadministrationen och taxeringen i första instans (RS-projektet) i en rapport har föreslagit att någon sådan nedsättning över huvud taget inte skall förekomma. Med anledning härav och då förslaget till skatletill-läggsbestämmelser måste anpassas till det förslag till ändrad skatteadministration och taxering i första Instans som jag avser alt lägga fram senare, vill jag inte nu la ställnmg till om nedsättning av skattetillägg till 10 % skall utsträckas till juridiska personer. Detsamma gäller i fråga om förslaget atl den skallskyldige i vissa fall, bl. a. när han fått del av resultatet av revision hos honom, skall vara betagen rätten att få tillägget nedsatt tiU 10 %.

Förslaget att den särskilda spärregeln på 10 000 kr. vid skönstaxering skall utmönstras har allmänt godtagits. Även jag ansluter mig tUl förslaget.

Prop. 1977/78:136 165

Förslaget all utmönstra den särskilda regeln om beräkning av nedsättning av skattetillägg som ingår i tillkommande skatt lämnas ulan erinran av remissinstansema. Detsamma gäller förslaget att slopa skyldigheten för taxeringsintendenten att göra anmälan till skatterätten av de faU då undanröjande och nedsättning skall verkställas. Förslagen bör enUgt min mening genomföras.

Vad jag nu har föreslagit innebär att en bestämmelse om skattetillägg vid skönstaxering med avvikelse från den skattskyldiges deklaration bör införas i 116 b §. Vissa redaktionella ändringar bör dock göras i utredningsförslaget. 1 116 c § bör tas in bestämmelsen om skattetillägg vid skönstaxering på grund av utebliven deklaration. Förulsättningarna för påföring av skattetillägg ändras inte, bortsett från kravet på att anmaning att deklarera skall ha sänts ul till den skattskyldige. Bestämmelserna om undanröjande och nedsättning av skattetillägg vid skönstaxering föreslås införda i 116 d §.

5.2.5.4 Beräkning av undandragen inkomst (kvittning)

Enligt praxis får den skattskyldige inte kvittningsvis tiUgodoräkna sig avdrag på grund av för högt upptagna intäkter eller för lågt beräknade avdrag, när undandragen inkomst beräknas. Däremot medges s. k. oäkta kvittning. Det innebär atl kostnader, som har direkt anknyming till utelämnad Intäktspost, dras av vid beräkning av undandraget belopp. Som antyds av beteckningen oäkta kvittning är det 1 sådant fall inte fråga om en verkUg kvitmingsrätt utan om ett förfarande för beräkning av undandraget belopp.

Utredningen har funnit att den skattskyldiges kvittningsrätt bör utsträckas. Som motiv har utredningen åberopat praktiska synpunkter och rättviseskäl. Utredningen har anfört ett exemjjel för att belysa förslaget.

En skaltskyldig har angett nettointäkten av viss förvärvskälla till 50 000 kr. Vid granskning konstateras atl 10 000 kr. utelämnats. Samtidigt konstaleras att den skatlskyldige är berättigad till avdrag med ytterligare 5 000 kr. Nettointäkten uppgår därför till 55 000 kr. Enligt ett synsätt har den skattskyldige undandragit 10 000 kr., varför skattetillägg skall beräknas med utgångspunkt från detta belopp. Den skatlskyldige skaU inte komma i bättre läge på grund av att han glömt en avdragsposl. Enligl ett annat betraktelsesätt skall skattetillägg beräknas med hänsyn tagen också lill kvlttnlngsposlen 5 000 kr. Den skattskyldige har faktiskt redovisat 50 000 kr. Det allmännas förlust kan då inte bli större än 5 000 kr.

Utredningen har förordat det sistnämnda alternativet men anser att kvittningsrätten bör begränsas till den förvärvskälla som den utelämnade intäkten eller det för högt upptagna avdraget avser.

Prop. 1977/78:136 166

Bland de remissinstanser som uttryckligen uttalat sig om förslaget är majoriteten positiva till förslaget. Kritiska röster saknas emellertid inte. Bl. a. har en del myndigheter framhållit de uppenbara risker för missbruk som förslaget ger upphov till.

Det har även framhållits alt en utvidgad kvittningsrätt skulle innebära administrativa problem. Sålunda har en domstol framhåUit att kvittningsrätten måste gälla i alla instanser. Därför skulle omräkning av undandragen inkomst behöva ske i de fall högre instans i taxeringsprocessen vägrar avdrag som tidigare kvittats mot oriktig uppgift.

För egen del får jag anföra följande. Kvittning aktualiseras främst i fråga om oriktig uppgift vid beräkning av rörelseinkomst. Genom utredningsförslaget kan man visserligen undvika rättstvister huruvida viss avdragspost är hänförlig till konstaterad oriktig uppgift eller inte. Vissa rättviseskäl synes också tala för en sådan regel. Det är emellertid uppenbart atl en utvidgad kvittningsrätt ger utrymme för missbruk om den skattskyldige vid avsiktUg underdeklaration samtidigt underlåter att yrka avdrag han har rätt till.

Om underdeklarationen inle upptäcks har den skattskyldige viss möjUghet att i efterhand begära nedsättning av taxeringarna med hänsyn lill den outnyttjade avdragsrätten. Jag är med hänsyn till risken för ett sådant missbruk inte beredd att förorda utredningens förslag.

5.2.5.5 Eftergift av förseningsavgift

Jag har tidigare lagt fram förslag i fråga om eftergiftsbestämmelserna. I anslutning härtUI bör bestämmelsen om eftergift av förseningsavgift på grund av ringa belopp justeras. Bestämmelsen är inlagen i 116 d § andra stycket i gällande lag.

Utredningen har konstaterat att avgiften — vad gäller TL — i huvudsak är avpassad efter storleken av den skattskyldiges inkomst eller förmögenhet och därför normalt bortfaller om inkomsten eller förmögenheten är ringa. Det sammanhänger med bestämmelsen att endast avgift som uppgår till 100 kr. påförs. De fall där fasta avgifter utgår, oavsett om inkomsten eller förmögenheten är låg, är sådana där särskilda skäl talar för att ge eftertryck åt skyldigheten att avge deklaration. Utredningen finner därför inte atl några skäl talar för att efterge förseningsavgiften med hänvisning tiU regeln om ringa belopp.

Endast en remissinstans har invänt mot förslaget och uttalat att skärpningen är onödig.

Jag finner motiveringen för att ringabeloppsregeln ej skall tillämpas på förseningsavgift bärande och ansluter mig till vad utredningen anfört i detta hänseende. Jag föreslår sålunda att förseningsavgift ej skall kunna efterges på grund av atl det belopp som skulle ha kunnat undandras är ringa.

Prop. 1977/78:136 167

5.2.5.6 Undantag från särskild avgift för dödsbo i vissa fall

Dödsbo efter här i rikel bosall skallskyldig kan enligl 75 § 1 mom. kommunalskatielagen (1928: 370) i vissa faU befrias från skatt. Motsvarande befrielse kan enligl 116 d§ tredje stycket TL medges i fråga om särskild avgift. Förutsättning för befrielse är att den skattskyldige efterlämnat bodelägare som vid hans frånfälle var beroende av honom för sin försörjning och all omständigheterna är ömmande.

Utredningen har inte föreslagit någon annan ändring av bestämmelsen än att den flyttas till 116 i §.

En remissinstans har funnit det otillfredsställande alt särskild avgift över huvud laget kan påföras dödsbo på grund av alt den avlidne lämnat oriktig uppgift.

Jag delar uppfattningen och anser att varken beslut om skattetillägg eller förseningsavgift bör fattas sedan den skatlskyldige avlidit. Jag förordar att en bestämmelse av den Innebörden tas in i 116 i § första stycket. I det andra slycket regleras frågan om särskild avgift som påförts innan den skattskyldige avlidit. I denna del föreslår jag en redaktionell justering 1 anslutning till den nu behandlade ändringen.

5.2.6 Besvärsbestämmelser 5.2.6.1 Ordinära besvär

Enligt 116 g § andra slycket gäller f. n. all den skattskyldiges besvär över påförd särskild avgift skall ha kommit in lill skatterättens kansli inom två månader efter det all han fått del av beslutet om påfört skattetillägg. Om den skattskyldige anför besvär endasl över taxeringen bör enligt uttalande 1 förarbetena (prop. 1971: 10 s. 275) yrkande om omprövning av beslut om särskild avgift anses ha framställts även om detta framgår endast av den skattskyldiges argumentering i skattefrågan.

För skattedomstol kan det emellertid 1 vissa fall vara svårt att avgöra om skattskyldigs besvär över taxering också avser påfört skattetillägg. För att undvika rättsförlust för den enskilde föreslår utredningen att skaltskyldigs eller taxeringsintendents yrkande om atl beslul om särskild avgift skall undanröjas eller nedsättas skall kunna prövas så länge den taxering som tillägget avser inle har vunnit laga kraft. Om yrkandet framförs först i regeringsrätten eller i kammarrätt, skall målet kunna återförvisas till länsskatterätt i denna del.

Förslaget godtas av de flesta remissinstanser. En del kritiska synpunkter framförs dock. Några myndigheter påpekar alt frislen ter sig alltför generös. En länsstyrelse, som i och för sig har godtagit tanken på en utsträckt besvärstid för den skattskyldige, framhåller att det med visst fog kan hävdas att taxering inte vinner laga kraft förrän den 30 april året efter taxeringsåret. Huvudregeln om två månaders besvärstid

Prop. 1977/78:136 168

skulle därför ha betydelse endast då besked om skattetillägg har delgivits efter den sista februari året efter taxeringsåret. En remissinstans anser alt det bör öppnas möjlighet för domstol all i samband med prövning av taxering ex officio ändra skattetillägg som domstolen finner felaktigt påfört.

För egen del vill jag anföra följande. För många skattskyldiga har det varit svårt all se laxeringen och beslutet om särskild avgift som skilda avgöranden. Detta har kunnat leda till rättsförluster. Dessa effekter undanröjs om förslaget genomförs. Några beaktansvärda nackdelar medför inte detta. Jag ansluter mig därför lill förslaget. Vissa redaktionella justeringar bör vidtas. Bestämmelserna bör tas in i 116 m§. Om den skattskyldige först i regeringsrätten eller i kammarrätt framför yrkande beträffande skattetillägg, kan denna fråga återförvisas till lägre instans. Den omständigheten att besvär, som anförs av den skaltskyldige sedan den ordinära besvärstiden löpt ut men före den 30 april året efter taxeringsåret, kan föranleda omprövning av taxeringen, om taxeringsintendenten tillstyrker besvären, kan givetvis inte föranleda all besvär över skattetillägg generellt skulle kunna anföras intill den 30 april året efler taxeringsåret, eller att huvudregeln om två månaders besvärslid skuUe ha betydelse endast då beslut om skattetillägg har delgivits efter den sista februari året efter taxeringsåret.

Förslaget från en remissinstans att domstol ex officio skall ompröva påfört skattetUlägg i samband med prövning av taxeringen, anser jag leder för långt. En sådan regel skulle i normalfallet medföra onödigt merarbete. Varje domstol som befattar sig med en taxeringsfråga skulle i sådant fall nödgas utreda de närmare omständigheterna kring ett tidigare påfört skattetillägg, oavsett om den aktuella taxeringsfrågan har samband med skattetillägget. En sådan ordning är inte godtagbar med hänsyn till det stora antal ärenden det här är fråga om. Min uppfattning i denna del överensstämmer med skatteutskottets uttalande vid riksdagsbehandlingen av prop. 1971: 10 (SkU 1971: 16 s. 64).

Bestämmelser om taxcringsintendentens besvärsräit finns f. n. i 116 g § tredje stycket. Vad gäller den tid inom vilken besvären skall anföras tillämpas reglerna i 76 § analogt. Det Innebär atl taxeringsintendenl skall anföra besvär före utgången av aprU månad året efter taxeringsåret. Utredningen föreslår en utsträckning av besvärstiden lill utgången av året efler det taxeringsår som skattetUlägget avser. I denna del bör förslaget tas upp till bedörrming inom ramen för det förslag till en ändrad skatteadministration och taxering i första instans som jag avser atl lägga fram senare i år.

Enligt gällande ordning skall taxeringsintendent föra talan om taxering och särskild avgift samtidigt. Utredningen föreslår också en ändring av denna bestämmelse. Som jag nyss framhållit avser jag atl ta ställning till längden av taxeringsintendentens besvärstid i annal sam-

Prop. 1977/78: 136 169

manhang. Nu ifrågavarande ändring bör behandlas samtidigt. Jag lägger därför inte nu fram något förslag på denna punkt.

Utöver detta föreslår utredningen att det i andra stycket i en ny 116 n § tas in en regel atl taxeringsintendent, som kvittningsvis framställer mvändnlng i laxeringsprocess, får föra talan också i fråga om särskild avgift. Hans talan om särskild avgift skall dock inle prövas om yrkandet i fråga om taxeringen ej prövas.

Förslaget tillstyrks eUer lämnas utan erinran av så gott som samtiiga remissinstanser. Några ifrågasätter emeUertid behovet av sådana bestämmelser.

För egen del finner jag förslaget riktigt i sak och dessutom ägnat att förenkla rutinerna för taxeringsintendent som kvittningsvis vill föra talan om taxering och i samband därmed framföra yrkande beträffande särskild avgift. Jag ansluter mig därför till utredningens förslag på denna punkt bortsett från några redaktionella ändringar. Reglerna om laxe-ringsinlendents besvärsrätt bör tas in i 116 n §.

F. n. saknas det en särskild regel om taxeringsintendents besvärsrätt i fall då oriklig uppgift har lämnats i mål om skatt. Utredningen föreslår i delta hänseende följande. Om den skattskyldige lämnar uppgift i mål om taxering och uppgiften ej har godtagils eller ej har prövats i målet får taxeringsintendenl hos länsskatterätten föra talan om att skattetillägg skall påföras. Sådant yrkande skall framföras inom ett år efler utgången av den månad under vilken rätten avgjort målet.

Förslaget lämnas utan erinran av de flesta remissinstanserna. Några menar emellertid att taxeringsintendenten, innan målet avgörs, bör yrka skattetillägg i den instans där uppgiften lämnats. Del påpekas ocksä att den föreslagna formuleringen av regeln ger intryck av att taxeringsprocessen skall ha avslutats innan taxerihgsintendenten äger föra talan hos länsskatlerätlen.

Med anledning härav får jag anföra följande. En bestämmelse av detta slag behövs på grund av förslaget att oriklig uppgift som har lämnats skriftiigen i taxeringsmål skall kunna föranleda skatletillägg. Ett godtagande av förslaget från en remissinstans att yrkande om skattetillägg bör göras, innan målet har avgjorts av den instans där uppgiften har lämnats, skulle innebära atl instansordningen i flera fall inte iakttas. Del skulle medföra nackdelar för bl. a. den skattskyldige. Jag kan därför inte ansluta mig till del. Däremot anser jag det rimligt att besvärstiden 1 dessa fall inte börjar löpa förrän lagakraftvunnet avgörande föreligger. Annars kan taxeringsinlendenten bli tvungen att föra talan om skattetiUägg innan saken slutiigen har avgjorts. En sådan situation uppkommer om den skattskyldige anför besvär över dom, varigenom rätlen ej godtagit uppgift som den skattskyldige lämnat i målet. Jag biträder alltså förslaget med den ändringen att besvärstiden 1 dessa fall skall räknas från utgången av den månad då lagakraftvunnet avgörande

Prop. 1977/78:136 170

i målet om taxeringen föreligger. Den förhållandevis långa besvärsliden för taxeringsintendenten är motiverad av att det kan behövas taxeringsrevision för alt fastställa alt den skattskyldige lämnat oriktig uppgift. Som en följd av den relativt långa lidrymd som kan behövas för att fastställa att oriktig uppgift har lämnats är del också nödvändigt att införa en bestämmelse enligt vilken eftertaxering skall kunna ske med anledning av oriktig uppgift i mål. Utformningen av en sådan bestämmelse återkommer jag liU.

5.2.6.2 Besvär i särskUd ordning

Enligt 116 j § första stycket gäller — om inle annal är föreskrivet — övriga bestämmelser i TL i tillämpliga delar beträffande skattetillägg och förseningsavgift. Det innebär alt reglerna i 100 och 101 §§ om besvär i särskild ordning tillämpas analogi i fråga om de särskilda avgiftema.

Utredningen framhåller att denna ordning har orsakat viss osäkerhet i praxis, eftersom bestämmelserna har utformats för specifika situationer i skattemålen. Därför har utredningen föreslagit en särskild reglering av extraordinär besvärsrätt i mål om skattetillägg. Sådana regler behöver enligt utredningen endast omfatta skalletillägg, eftersom förseningsavgift påförs med förhållandevis låga belopp och f. ö. till sitt belopp föreslås skola anges i beslut om sådan avgift. Enligt förslaget skaU skattskyldig få anföra besvär i särskild ordning om alt skattetillägg skall undanröjas eller nedsättas om talan stöds av tidigare ej framförd omständighet eller nytt bevis. Taxeringsintendenl skall enligt förslaget få föra talan i särskild ordning om att skatletillägg påförs den skattskyldige, för det fall fråga om skattetillägg ej har prövats av lokal skattemyndighet trots alt så bort ske. Genom sådana besvär skall taxeringsintendenl också få föra talan om höjning av skattetillägg om beslut om skatletill-lägg blivit oriktigt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende. Talan skall i båda fallen anföras hos länsskatterätl inom fem år från utgången av del taxeringsår uppgiften avser.

Förslagen tillstyrks i huvudsak eUer lämnas utan erinran. Några remissinstanser finner emellertid förslagen för långtgående i vissa delar. De invänder att extraordinär besvärsräit för den skattskyldige bör förutsätta att denne har vägande skäl att inte föra talan inom den normala besvärstiden. Vad gäller möjligheten att anföra besvär till den skatlskyldiges nackdel riktas kritik mot att sådana besvär skall kunna las upp om fråga om skattetillägg av förbiseende ej har prövats av lokal skattemyndighet. En remissinstans påpekar alt föreskriften atl besvär i särskild ordning skall anföras hos länsskalterält bryter mot den vanUga instansordningen.

Jag biträder förslaget att regler om rätt att anföra besvär i särskild ordning införs i kapitlet om särskilda avgifter 1 TL. Bestämmelserna bör

Prop. 1977/78: 136 171

i enlighet med utredningens förslag endast gälla skattetillägg. Rätten all anföra besvär i särskild ordning beträffande förseningsavgift bortfaller därmed. Besvär till den skattskyldiges förmån skall få anföras både av den skaltskyldige och av taxeringsintendent. En förutsättning för besvärsrätlen bör, som utredningen har föreslagit, vara all nya omständigheter eller nytt bevis kan åberopas. I likhet med några remissinstanser anser jag att man bör kräva all den skatlskyldige haft skäl för atl inle besvära sig i vanlig lid. Jag föreslår därför att del som förutsättning för besvärsräit i särskild ordning skall gälla all del varit ursäktligt all den skaltskyldige inte har fört talan i ordinär ordning. Till ledning för rättstillämpningen vill jag i sistnämnda hänseende hänvisa til! den rättspraxis som har utvecklats i fråga om tillämpning av föreskrifterna om ursäktlighet som förutsättning för besvär enligl 100 § TL. När beslul blivit oriktigt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende, bör talan till den skatlskyldiges förmån också få föras. På grund av sådant fel bör talan därjämte få föras av taxeringsintendent lill den skattskyldiges nackdel. Däremot bör besvär i särskild ordning tiU nackdel för den skattskyldige enligl min mening inte få anföras av det skälet alt myndighetema av förbiseende inte har tagit upp frågan om skattetillägg i räll lid.

Jag föreslår vidare att extraordinära besvär i enlighet med utredningens förslag skall få anföras intill utgången av femte året efler del taxeringsår tillägget avser. Sådana besvär bör anföras hos skatterätt. Denna avvikelse från annars gällande regler i fråga om instansordning motiveras av enkelhetsskäl. De föreslagna besvärsreglerna bör tas in i 116 o §.

5.2.6.3 Skyldighet att i vissa fall ex officio beakta bestämmelserna om eftergift

F. n. föreskrivs inte någon skyldighet för myndigheterna atl ex officio iaktta bestämmelserna om eftergift av särskild avgift. I 1971 års förslag om administrativa sanktionsregler (prop. 1971: 10 s. 272) avvisade föredraganden en sådan skyldighet. Han framhöll atl den skatlskyldige skulle beredas tillfälle yttra sig innan beslul om skattetillägg fattades samt alt den skattskyldige därvid hade tillfälle åberopa de omständigheter som kunde föranleda eftergift. Skatteutskottet (SkU 1971: 16 s. 64) avvisade tanken alt överinstans i samtliga mål rörande skattetillägg, oavsett om besvär anförts, ex officio skulle pröva om eftergiflsgrund kunde föreUgga.

Enligt uiredningens förslag skall eftergiflsgrund iakttas även om yrkande ej har framställts om delta föranleds av vad som förekommit i målet om särskild avgift.

Förslaget har mottagits välvilligt av remissinstanserna. 1 något fall sägs atl förslaget inte är tillräckligt långtgående. Sålunda framhåller denna remissinstans att handläggande myndighet borde åläggas verk-

Prop. 1977/78:136 172

ställa en mer fullständig utredning 1 de fall del av deklarationen eller andra handlingar i ärendet framgår all skäl till eftergift föreUgger på grund av ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller liknande.

Jag finner utredningsförslaget väl avvägt. Med hänsyn till att skattetilläggsprocessen är av massärendenatur, är det nödvändigt att som utredningen funnit, begränsa de fall, då myndigheterna på eget initiativ skall tiUämpa eftergiflsreglema. Genom förslaget tillgodoses i huvudsak också det önskemål som har framställts vid remissbehandlingen. Jag tiUstyrker sålunda utredningens förslag att del lagfästs en skyldighet för myndighet som handlägger fråga om särskild avgift att ex officio iaktta eftergiftsbestämmelserna om det föranleds av vad som förekommit i ärendet. Den föreslagna regeln bör tas in i 116 p §.

1 detta sammanhang vill jag också ta upp ett annat fall då frågan om ändring av skattetillägg bör iakttas ex officio. Det gäller bestämmelsen i den nuvarande 116 i §. Där föreskrivs atl domstol som ändrar taxering också skall besluta om den ändring av avgift som föranleds av beslutet i taxeringsfrågan. Denna bestämmelse har enligt min mening givits en onödigt restriktiv tolkning i vissa fall. De fall jag åsyftar inträffar när taxering höjs på grund av flera oriktiga uppgifter, varav en eller flera var för sig inte skulle ha föranlett skattetillägg på grund av regeln om eftergift när del undandragna beloppet är ringa. Om den skattskyldiges taxering sedermera sänks, har i praxis endast den del av skattetillägget som äger samband med ändringen av taxeringen undanröjts. Även om kvarstående skattetillägg avser en eller flera oriktiga uppgifter som tillsammans ej uppgår till gränsen för ringa belopp har detla tillägg fått stå kvar. Denna ordning är mindre tillfredsställande. Jag förordar därför en ändring av gällande 116 i § som nu föreslås utgöra 116 p § andra stycket. Genom den ändring som jag föreslår klargörs att eftergiftsbestämmelsen skall iakttas i fall liknande det jag nyss beskrev.

5.2.6.4 Innehållet 1 beslul om särskild avgift

I beslut om särskild avgift skall f. n. enUgl 116 f § skälen för sådant beslut anges. Besluten avfattas på förtryckt blankett. Där anges f. n. skälen för beslutet, underlaget för avgiftsberäkningen och beräkningsgrunden. Förseningsavgift anges till sitt belopp. Detta är däremot inte praktiskt möjligt i fråga om skattetillägget, efiersom den undandragna skatten i allmänhet räknas ut först efter det alt beslut har fattats om att påföra skattetillägg.

Utredningen föreslår bl.a. av rättssäkerhetsskäl alt man närmare reglerar vad beslut om särskild avgift skall innehålla. Enligt förslaget skall sådant beslut ange skälen för beslutet, tillämpligt lagrum, den procentsats efter viUcen avgiften skall beräknas, underlaget för avgiftsberäkningen samt, beträffande förseningsavgift, avgiftens storlek.

Prop. 1977/78: 136 173

Remissinstanserna har i huvudsak godtagit förslaget eller lämnat det utan erinran.

Även jag kan ansluta mig till utredningens förslag. I och för sig är det givetvis önskvärt att man i beslutet anger det påförda beloppet av skattetillägget. Det är emellertid inle praktiskt möjligt eftersom den undandragna skatten ej räknas ut förrän efter beslutet om skattetiUägg. En bestämmelse av det slag utredningen föreslår bör tas in i 116 q §.

5.2.6.5 Beräkning av skattetillägg efter skilda procentsatser

I 116 h § andra stycket TL anges hur skattetillägg som utgår efter skilda procentsatser skall beräknas. Bestämmelsen infördes efter förslag i prop. 1976/77:92 (SkU 1976/77:38, rskr 1976/77:204, SFS 1977: 118). Den betingas av att man vid tillämpning av olika procentsatser inte får beräkna skattetillägget på högre belopp än marginalskatten hänförlig lill de sammanlagda oriktiga uppgifterna. Vart och ett av de undandragna beloppen skall således inle betraktas isolerat från de övriga felen, vilket skulle kunna leda till atl man som undandragen skatt betraktade marginalskallen på varje belopp för sig. Nuvarande bestämmelse är emellertid mindre väl avpassad bl. a. för fall som kan uppkomma då skatt skall beräknas med tillämpning av lagen (1970: 172) om begränsning av skatt i vissa fall. Därför föreslår jag en del redaktionella ändringar. Det bör sålunda anges hur skaltemyndigheterna skall förfara i ett normalfall då skattskyldig undandragit minst två belopp vid inkomstbeskattningen. Därefter bör det föreskrivas att motsvarande princip skall tillämpas även i andra fall. Det gäller t. ex. då skattskyldig undandragit inkomst som påverkar både inkomstskatten och förmögenhetsskatten samt fall då både inkomst och förmögenhet undandragits. De föreslagna reglerna bör tas in i 116 r § andra och tredje styckena.

5.2.6.6 Tillämpligheten av övriga bestämmelser i TL

Av 116 j § första stycket följer även atl bestämmelsema i TL gäller i tillämpliga delar beträffande mål eller ärende om särskild avgift.

Utredningen, som föreslår en motsvarande bestämmelse i 116 t §, påpekar att flera bestämmelser i TL, som hittiUs tillämpats analogi i mål eller ärende om särskild avgift, enligt uiredningens förslag las in 1 kapitel XIV i TL, som reglerar de särskilda avgifterna. Utredningen föreslår att detta beaktas då man anger vilka regler i övrigt i TL som skall tillämpas i fråga om de särskilda avgiftema. Dessutom anser utrednmgen att reglerna i 105 § TL om överflyttnmg ex officio av taxering och i 114 § TL om eftertaxering skall undantas från tillämpning i mål och ärende rörande särskild avgift. Som skäl anför utredningen alt ett sådant extraordinärt förfarande som regleras i 105 § inte bör tiUämpas

Prop. 1977/78:136 174

i fråga om särskild avgift. Eftertaxeringsbestämmelserna i 114 § bör enhgt utredningen undantas därför atl oriktig uppgift i mål om särskild avgift, till skillnad från vad som föreslås i fråga om oriktig uppgift i mål om taxering, inte bör föranleda skattetillägg.

Vid remissbehandUngen har uiredningens förslag till 116 t § i huvudsak godtagits. Några myndigheter har emellertid invänt mot att 105 § helt har undantagits i förslaget.

För egen del godtar jag förslaget med den enda ändringen att undantaget beträffande 105 § Inskränks till lagrummets första mom. första stycket tredje och fjärde meningarna och samma mom. andra och tredje styckena. Genom denna ändring kommer 105 § att tillämpas vid överflyttning av taxering för en och samma skattskyldig tUl annan ort. Mitt förslag bör las in i en ny paragraf, 116 t §.

5.2.6.7 Eftertaxering på grund av oriktig uppgift i mål om taxering m.m.

Jag har i det föregående föreslagit att oriktig uppgift, som lämnas i mål om taxering, skall kunna föranleda skattetillägg. 1 sådant fall skall taxeringsintendent inom ett år från utgången av den månad under vilken dom eller slutiigt beslut i målet om taxering vann laga kraft framställa yrkande till länsskatterätl om att skattetillägg påförs. En förutsättning är därvid att uppgiften ej godtagits efter prövrung 1 sak eller ej prövats. Om uppgiften godtagits föreligger givetvis inte gmnd för all yrka alt skattetillägg påförs. Anser taxeringsintendent att uppgiften är oriktig, får han i besvär yrka att saken prövas i målet om taxering. I vissa fall har han inte denna möjUghet. Det kan förekomma att det inte kommer fram att uppgiften varit oriktig, förrän efter det att taxerings-intendentens besvärstid i taxeringsmålel gått till ända. Det kan också tänkas atl oriktig uppgift lämnas först i regeringsrätten eller i kammarrätt, varefter prövningstillstånd ej meddelas.

I sådana fall är taxerlngsintendenlen hänvisad till att eftertaxeringsVis yrka prövning av taxeringsmålet. Viss tveksamhet har emellertid ullalats beträffande möjligheten att med stöd av 114 § yrka ändring av taxering på grand av oriktig uppgift, som lämnats i taxeringsmål. Detta har också föranlett förslaget att 1 116 a § införa bestämmelser om skattetUlägg på grund av oriktig uppgift 1 mål om taxering.

Bestämmelserna i 114 § och 116 a § företer Ukheter i fråga om formuleringen. Med hänsyn till det anser jag att det i 114 § bör anges att eftertaxering kan företas på grund av oriktig uppgift i mål. Eftersom eftertaxering kan företas också på grund av oriktig muntlig uppgift, bör även muntlig uppgift i mål om taxering kunna föranleda eftertaxering. Jag vill erinra om att jag tidigare förordat ett tillägg tUl 116 a § av innebörd att del vid sidan av övriga förutsättningar för skattetUlägg krävs att uppgift som lämnats befinnes oriktig. Ändringen innebär närmast

Prop. 1977/78:136 175

ell förtydligande. En motsvarande justering anser jag inle behövs beträffande eftertaxering.

I detta sammanhang vill jag även beröra de tidrymder, inom vUka eftertaxering f.n. kan företas. Bestämmelserna härom finns i 115 §TL. Normalt gäller att fråga om eftertaxering skall ha prövats inom fem år efter utgången av det taxeringsår då taxeringen rätteligen bort verkställas i första instans. Fråga om eftertaxering av skaltskyldigs dödsbo skall prövas inom två år efter utgången av det kalenderår då bouppteckning efter honom ingavs för registrering. Har den skattskyldige åtalats för skattebrott, får eftertaxering för det år som åtalet avser ske även senare. Jag skall i det följande återkomma till vad som gäller i sistnämnda hänseende och därvid föreslå vissa ändringar.

Som framgår av vad jag har anfört nu skall fråga om eftertaxering prövas senast vid viss i lagen angiven tidpunkt. Ansökan om eftertaxering skall enligt 116 § första stycket TL ha kommit in till skatterätten två månader före utgången av den tid inom vilken eflerlaxeringsfrågan senast skall ha prövats av domstolen. Den nu angivna ordningen har haft flera negativa följder. Tidrymden två månader är många gånger inte tillräcklig för att skatterätten i erforderlig omfattning skall kunna bereda eftertaxeringsmålet. Särskilda problem uppkommer i sådana fall, då den skattskyldige inte kan anträffas för delgivning av taxeringsintendentens framställning och det av delta skäl blir nödvändigt att tillgripa kungörelsedelgivning. Det kan t.o.m. inträffa att skatterätten inte hinner pröva målet inom föreskriven tid. Detta måste självfallet anses otillfredsställande. Även om målet kan avgöras inom föreskriven tid, kan tidsbrist i dessa fall medföra, atl skatterättens avgörande måste ske utan att saken 1 tillräcklig grad blivit genomgången.

I eftertaxeringsmål rör del sig inle sällan om svåra rättsfrågor, som kräver ingående undersökningar och överväganden. Alt avgörandena 1 sådana fall beslutas under stor tidspress befrämjar naturligtvis inte säkerheten i avgörandena. Sådana omständigheter kan medföra att målet måste föras vidare till högre instans, där erforderligt rådrum för utredning och prövning av målet kan ges. Det är angeläget att parterna inte anser sig behöva anföra besvär av sådant skäl. Den nuvarande ordningen medför vidare betydande svårigheter i skatterätternas arbets-planering. Detta är särskilt otillfredsställande med hänsyn till de stora målbalanser som för närvarande finns hos dessa domstolar.

Det jag nu har anfört utgör enligt min mening tUlräckliga skäl att ändra bestämmelserna om den tidrymd inom vilken eftertaxering får ske. Starka skäl talar för att en taxering inte bör kunna ändras sedan lång tid förflutit efter utgången av taxeringsåret. Det kan därför inte bli tal om någon mer betydande ändring av nuvarande bestämmelser. Enligt min mening innebär det en lämplig avvägning mellan enskilda och allmänna intressen alt ansökan om eftertaxering får tas upp till prov-

Prop. 1977/78:136 176

ning, om den har kommit in till skatterätt före utgången av den tidrymd under vilken prövning av frågan nu skall ha skett, dvs. inom fem år efter utgången av det år då taxering rätteligen bort verkställas i första instans. Det väsentliga för den enskUde måste nämligen anses vara atl han inom en rimlig perlod får reda på att det allmänna ställer anspråk på att hans taxering skall höjas på visst sätt. För att handläggningen i skatterätten inte skall fördröjas i onödan, anser jag dock att en föreskrift bör införas om atl fråga om eftertaxering inte får prövas av skatterätten senare än ett år från den dag ansökan därom senast skall ha kommit in. Detta innebär en allmän förlängning av eftertaxerlngstiderna med ett år. Ä andra sidan innebär mitt förslag att de tider inom vilka ansökan om eftertaxering skaU ha kommit in till skatterätten förlängs med endast två månader.

Jag berörde nyss de särskilda regler om eftertaxering som gäUer för det fall alt skallskyldig har begått skattebrott. Eftertaxering får då ske senare än vad som gäller enligt huvudregehi. Bestämmelserna härom finns i 115 § andra och tredje styckena TL. De innebär, att om åtal har väckts, eftertaxering för det år som åtalet avser får ske före utgången av kalenderåret efter det år då åtalet väcktes. Har den skattskyldige avlidit gäller att fråga om eftertaxering av hans dödsbo skall ha prövats inom sex månader från dödsfallet. Eftertaxering som har åsatts med stöd av dessa bestämmelser skall undanröjas, om åtalet inte bifalls till någon del.

De särskilda bestämmelsema om eftertaxering då den skattskyldige döms för skattebrott tar sikte framför allt på fall av grovt skattebedrägeri, för vilket preskriptionstiden är tio år, men de kan i och för sig tillämpas även då någon har gjort sig skyldig till skattebedrägeri av "normal" svårhelsgrad, t. ex. genom att lämna oriktig uppgift i taxerings-mål. Preskriptionstiden är här visserligen endast fem år, men eftersom preskriptionstid genereUt räknas från den tidpunkt brottet begicks, kan i sådana fall åtal väckas och eftertaxering åsättas långt efter utgången av den period inom viUten eftertaxering vanligtvis skall ske. Jag vill i detta sammanhang nämna alt det, för alt skattebedrägeri skall anses föreligga, måste vara mera betydande skattebelopp som har undandragits. Undandragande av mindre belopp bedöms nämligen regelmässigt som skatteförseelse enligt 3 § SkBL. Åtal för sådant brott får enligt 13 § SkBL väckas endast om det är påkallat av särskilda skäl. Sådana skäl anses föreligga endast undantagsvis, t. ex. om gärningsmannen inte kan påföras skattetillägg. Normalt får sådant tillägg anses utgöra tillräcklig sanktion för skatteförseelse. Vad som har sagts nu gäller i fråga om brott som har begåtts av oaktsamhet. Delta brott — vårdslös skatteuppgift enligt 5 § SkBL — kräver för övrigt alt det rör sig om betydande belopp.

Med hänsyn liU Innehållet i de bestämmelser jag har berört nu, vill

Prop. 1977/78: 136 177

jag med tanke på några situationer, när eftertaxering kan bli aktuell, föreslå vissa ändringar.

Jag tänker då särskilt på efterlaxeringsinstilutet i förhållande till bestämmelserna i 12 § SkBL om frivilligt tillbakalrädande frän skallebrott.

EnUgt nyss nämnda paragraf inträder ansvar för skattebedrägeri m.fl. skattebrott inle för den som frivilligt vidtar åtgärd, som leder till alt skatten eller avgiften kan påföras med rätt belopp. Ett tillbakaträdande som sker inom fem år från utgången av laxeringsåret kan föranleda eftertaxering enligt huvudregeln. Även ell llllbakaträdande som sker senare bör dock kunna grunda eftertaxering för del år som brottet avser. En bestämmelse härom bör därför föras in i anslutning till reglerna om eftertaxering av skattskyldig som döms för skattebrott.

Avslutningsvis vill jag ta upp en fråga som anknyter till milt förslag atl eftertaxering skall kunna ske även på grund av oriktig uppgift i taxeringsmål. Oftast torde de normala tiderna för eftertaxering räcka till även i sådana fall. Om den oriktiga uppgiften emellertid lämnas först i högre instans, kan dessa tider visa sig otillräckliga. Med hänsyn härtill, och då bestämmelserna om eftertaxering på grund av åtal inle är praktiskt tillämpbara i flertalet fall, behövs del enligt min mening en särskild regel om när eftertaxering på grund av oriktig uppgift 1 laxerlngsmål senast får verkställas. Jag föreslår därför atl eftertaxering i sådant fall skall kunna prövas, om taxeringsintendenten framställer yrkande härom inom ell år från utgången av den månad under vilken dom eller slutligt beslut i målet vann laga krafl. Denna lid stämmer överens med den tid inom vilken intendent får föra talan om skattetillägg i taxeringsmål med anledning av den oriktiga uppgiften.

De ändringar 1 fråga om eftertaxering som jag nu har föreslagit föranleder viss omarbetning av 114—116 §§ TL. I samband därmed bör även vissa redaktionella justeringar vidtas.

Vad som enligl mina förslag bör föreskrivas om taxering eller taxeringsmål och särskild avgift i samband därmed bör, om ej annat framgår, föreskrivas även om eftertaxering och om särskild avgift i sådant mål. En bestämmelse härom bör tas in i 116 s §.

5.2.6.8 TUlämpningsföreskrifter

F. n. gäUer enligt 116 j § andra stycket att regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer meddelar föreskrifter om påföring av avgift och befrielse från avgift.

Utredningen har föreslagit att denna regel bibehålls och alt den kompletteras så att myndighet som regeringen bestämmer får utfärda anvisningar.

Några myndigheter har satt denna bestämmelse i fråga. De har påpekat alt regeringen enligl 8 kap. 13 § regeringsformen får i förordning

12 Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 136

Prop. 1977/78:136 178

överlåta ål underordnad myndighet att meddela verkställighelsföreskrifler. Därför skulle något behov av den föreslagna bestämmelsen inte finnas.

Jag kan ansluta mig till vad remissinstanserna anfört i denna fråga. Avsikten är alt senare i administrativ ordning utfärda verkställighetsföreskrifter.

5.2.6.9 Ikraftträdande

De föreslagna ändringama i det administrativa sanktionssystemet verkar i huvudsak till förmån för de skattskyldiga. Detta gäller särskilt i fråga om de materieUa bestämmelser, som reglerar förutsättningarna för påföring och eftergift av särskild avgift, avgifternas storlek, beräkningsgrunder m. m. Dessa bestämmelser bör 1 princip träda i kraft omedelbart och tillämpas i fråga om skatletillägg och förseningsavgift vid 1978 års taxering. Del kan erinras om att påföring av skattetillägg och förseningsavgift i samband med denna taxering kommer atl ske i huvudsak under månaderna efter taxeringsperiodens slut den 30 juni 1978. De nya reglerna bör dock — även om de innebär lindringar — inte tillämpas i fråga om avgifter vid 1977 års och tidigare års taxeringar. De skall alltså inte verka retroaktivt på sådana fall som inte slutligt har prövats vid ikraftträdandet. Denna ståndpunkt stämmer överens med den som intogs vid de lindringar i fråga om skattetilläggen som infördes 1977 med verkan från och med 1977 års taxering (prop. 1976/77: 92, SkLJ 1976/77: 38, rskr 1976/77: 204, SFS 1977: 118). Ståndpunkten grundas främst på rätlvisehänsyn. I likhet med vad som ansågs böra gälla vid införandet av de nyss nämnda lindringarna, bör dock felaktighet eller underlåtenhet efter ikraftträdandet bedömas enligt de nya reglerna, även om felet eller underlåtenheten avser tidigare års taxering.

I några hänseenden innebär de nya reglerna mindre skärpningar. Sådana regler bör inte ges retroaktiv tillämpning. Ett exempel är att förseningsavgift enligt de nya reglerna inte, som enligt gällande bestämmelser, kan efterges på den grunden att det är fråga om ringa belopp. Den äldre bestämmelsen om eftergift av förseningsavgift på grund av ringa belopp bör alltså tillämpas även vid 1978 och tidigare års laxeringar.

När det gäller ändringar i processuella bestämmelser torde det följa av aUmänna rättsgrundsatser, alt ändringarna i princip skall slå igenom även på förhållanden som Ugger i tiden före de nya bestämmelsernas ikraftträdande. En tUlämpning av denna princip på förevarande förslag iimebär i huvudsak fördelar för de skattskyldiga och inger såtillvida inga betänkligheter. I vissa fall då förslagen rörande processuella bestämmelser har en påtagligt materiell innebörd kan dock en sådan till-lämpning leda till försämringar för de skattskyldiga. En sådan ordning kan enligt min mening inte anses tillfredsställande. Retroaktiv tillämp-

Prop. 1977/78:136 179

ning av de nya bestämmelserna bör därför undvikas i sådana fall. Som exempel kan jag nämna den utvidgade möjligheten för laxeringslnlen-dent att föra talan om skattetillägg i samband med att han kvitmingsvls framställer invändning mot den skattskyldiges besvär i fråga om taxering. Denna regel bör gälla endast, om den skattskyldiges yrkande om ändring av laxeringen framställs efter ikraftträdandet av de nya bestämmelsema.

Även bestämmelserna om eftertaxering är av processuell natur. De föreslagna ändringarna i dessa bestämmelser bör i princip kunna träda i kraft omedelbart. Delta innebär att de nya reglerna blir tillämpliga i sådana fall då eftertaxering fortfarande kan ske enhgt äldre bestämmelser, för normalfallet alltså i fråga om eftertaxering för 1973 och senare år. En tillämpning av de nya bestämmelserna fullt ut från ikraftträdandet skulle dock i vissa fall kunna leda till eftertaxering, trots alt sådan inte är möjlig enligt äldre regler. En sådan relroaktivitet bör inte komma i fråga. Reglerna om Ikraftträdande bör utformas med hänsyn tiU det.

Det jag har anfört nu innebär sammanfattningsvis

atl nya regler med materiellt innehåll bör tillämpas från och med 1978 års taxering i den mån de innefattar lindringar men först från ikraftträdandet — alltså i princip från och med 1979 års taxering — om de innefattar skärpningar,

att de nya reglerna dock skall tillämpas även i fråga om skattetillägg vid taxering och eftertaxering för tidigare år på grund av felaktighet eller underiålenhet efler ikrafiträdandet,

och att nya processuella bestämmelser tillämpas från ikraftträdandet, dock att äldre bestämmelser fortfarande skall tillämpas på förhållanden som Ugger i tiden före ikraftträdandet, i den mån annat skulle föranleda försämringar för de skattskyldiga.

Jag ämnar i specialmotiveringen återkomma till de särskilda regler som behövs för all övergången mellan nu gällande och föreslagna bestämmelser skall bli den som jag har beskrivit i det föregående.

5.3 Särskild avgift enligt lagen (1968:430) om mervärdeskatt, lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning och vägtrafikskattelagen (1973: 601)

Skattetillägg och förseningsavgift utgör även enligt lagen (1968: 430) om mervärdeskatt, ML, de administrativa sanktioner som skall bidra lill att förmå de skattskyldiga att lämna uppgifter till ledning för fastställelse av mervärdeskatt och att lämna riktiga sådana uppgifter.

Bestämmelserna motsvarar i flertalet hänseenden sakligt sett TL:s bestämmelser. Skattetillägg påförs när oriktig uppgift har lämnats i deklaration eller annat skriftligt meddelande och när skatt har upp-

Prop. 1977/78:136 180

skattals skönsmässigt på grund av utebliven eller bristfällig deklaration.

Skatletillägg beräknas till 20 % av det skattebelopp som den skaltskyldige påförs eller ej tillgodoräknas tUl följd av avvikelse från oriklig uppgift eller deklaration eUer i avsaknad av deklaration.

Skattetillägg som har påförts vid utebliven deklaration skall helt undanröjas av länsstyrelse om deklaration lämnas inom en månad från den dag då den skatlskyldige har fått del av beslutet om tiUägg.

1 likhet med vad som gäller enligt TL utgår inle skattetillägg när endast uppenbar felräkning eller misskrivning rättas och inte heller när den skatlskyldige frivilligt rättat oriktig uppgift. Även eftergift av skattetillägg följer TL:s bestämmelser, dvs. skattetillägg kan efterges när den skattskyldiges fel är ursäktligt på grund av ålder, sjukdom m.m., eUer om skattebeloppet i fråga är ringa.

Förseningsavgift kan påföras skattskyldig som inle iakttar sin skyldig-hel att lämna deklaration. Avgiften är 100 kr. eller, bl.a. vid upprepad förseelse, 200 kr. Även förseningsavgift kan efterges på de grunder som gäller för eftergift av skattetillägg. Avgiften kan också sättas ned.

Länsstyrelse beslutar i första instans om skattetillägg och förseningsavgift enligt ML. Beslutsordningen är densamma som gäller för beslut om skatt, dvs. beslutet är ell preliminärt beslut som efter viss lid eller efter särskilt beslut blir ett slutligt beslut. Endast mot ett särskilt meddelat slutligt beslut kan talan föras hos länsskatterätl av den skatlskyldige eller av allmänna ombudet.

Bestämmelser om skattetillägg och förseningsavgift finns också i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskatlning, FFL, som reglerar beskattningsförfarandet för punktskatterna. Reglerna stämmer i allt väsentligt överens med motsvarande regler i ML.

Beslut om skattetillägg och förseningsavgift fattas i samma ordning som gäller för beslut om skatt men de kan direkt meddelas som slutliga beslul. Besluten meddelas av beskatlningsmyndigheten, RSV. Mot RSV:8 slutliga beslut förs talan hos kammarrätten i Stockholm.

Skattetillägg enligt vägtrafikskattelagen (1973: 601), VL, skaU påföras vid efterbeskattning. FFL:s regler om undanröjande eller eftergift av skatletillägg gäller även enligt VL.

Förseningsavgift uttas av fordonsägare som underlåter alt lämna körlängdsuppgift för kilometerskattepliktigt fordon. Avgiften utgör 100 kr. eller, bl.a. vid upprepad förseelse, 200 kr.

Länsstyrelse meddelar beslut om skattetillägg och förseningsavgift. Mot sådana beslut förs talan hos kammarrätt.

Utredningen har med få undantag föreslagit att enhetliga bestämmelser skall gälla i fråga om de administrativa sanktionerna enligt TL, ML, FFL och VL. Denna principiella uppfattning har allmänt godtagits eller lämnats utan erinran av remissinstansema. Även om jag är medveten om att behovet av sanktioner kan vara mindre beträffande vissa in-

Prop. 1977/78: 136 181

direkta skatter anser jag det nödvändigt all behälla sanktioner på hela skatteområdet. Det är också naturligt alt så långt möjligt tillämpa likartade bestämmelser i de olika skatteförfattnlngama.

De grundläggande bestämmelserna om skattetillägg i 64 a § ML och 37 a § FFL i uiredningens förslag överensstämmer i jämförbara delar med förslaget tlU 116 a § TL. I enlighet med vad jag har uttalat vid behandlingen av sistnämnda bestämmelse föreslår jag alt utredningens förslag tiU omformulering av 64 a § ML och 37 a § FFL godtas. Av de skäl som jag anförde, när jag redovisade mitt förslag beträffande TL bör som ytterligare förutsättning för atl påföra skattetillägg enligt ML, FFL eller VL anges alt den skattskyldige har lämnai uppgift som befinnes oriktig. Möjlighet bör också införas i ML, FFL och VL att påföra skattetillägg när oriklig uppgift lämnas skriftligen i process. Om sådan uppgift lämnas i besvär, som ej tas upp lill prövning, bör uppgiften ej kunna föranleda skattetillägg enligl FFL eUer VL, eftersom de lagarna saknar bestämmelser om extraordinär besvärsräit.

Skattetillägg på den indirekta beskattningens område utgår med 20 % av den undandragna skatten. Utredningen har fömtskickal, alt den i sitt fortsatta arbete ämnar överväga skattetilläggets nivå. Efiersom behovet av en ändring 1 detla hänseende får anses vara mindre uttalat, anser jag det lämpligt att redovisningen av dessa överväganden avvaktas, innan ståndpunkt tas i frågan. SkattetiUägget bör alltså tills vidare utgå med oförändrad procentsats. I detta sammanhang vill jag framhålla, att utredningen även på detta område bör överväga, om någon form av spärregel bör införas för undvikande av extremt höga skattetillägg. Jag hänvisar härutlnnan till vad jag har anfört 1 det föregående om en sådan regel i fråga om skattetillägg enligt TL. Vad jag nu har anfört bör gälla även i fråga om avgiftstiUägg enligl lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter enligl lagen om allmän försäkring, m. m., AVGL.

Även på förevarande skatteområden har utredningen föreslagit ändringar beträffande rättelse av felräkning m. m. samt i de fall den skaltskyldige frivilligt vidtagit rätlelseåtgärd. Av de skäl, jag anförde i fråga om TL, föreslår jag att föreskrifterna i ML, FFL och VL utformas på samma sätt. Som utredningen föreslagit bör också föreskrivas atl skattetillägg ej skall påföras vid avvikelse från yrkande. Regeln bör utformas i nära anslutning till motsvarande bestämmelse i TL. Nu behandlade regler bör tas in 1 64 d § ML och 37 d § FFL. I 27 § VL görs en hänvisning till sistnämnda paragraf 1 FFL.

Utredningen har föreslagit att de nuvarande möjligheterna till hel befrielse från särskUd avgift med vissa justeringar i mildrande riktning skall kvarstå. Jag delar i likhet med remissinstanserna den uppfattningen.

Utredningens förslag till nyansering av skatletillägg genom eftergift

Prop. 1977/78:136 182

med del av tillägget har 1 stort sett godtagits av remissinstanserna när det gäller ML, FFL och VL.

Del är i huvudsak tre fall, som har betonats av utredningen och remissinstanserna när det gäller partiell eftergift enligl ML. Det första är rena periodiseringsfel, dvs. fel som innebär att viss skatt har hänförts tiU fel redovisningsperiod, vilka föreslås bli välvilligt behandlade och ofta kunna leda till hel eftergift. Detsamma gäller tUlämpningsfel som begåtts i transaktioner mellan skattskyldiga. Jag delar denna uppfattning. Jag vill dock understryka att reglerna inte skall ges en sådan tillämpning att skattskyldiga kan systematiskt eller medvetet begå fel utan reaktion från skattemyndigheterna.

Del andra fallet, för vilket utredningen har föreslagit att skattetUlägg skall kunna nedsättas till hälften, omfattar sådana situationer där viss men inte full ursäktilghet kan åberopas.

Någon särskild kri 'ik har inte riktats mot detta förslag. RSV har godtagit det i fråga om ML och FFL och flertalet länsstyrelser har inte haft något atl erinra mot förslaget. Från några håll har emellertid samma principiella kritik riktats mot detta förslag som mot förslaget om halv eftergift av skattetillägg enligl TL.

Vid bedömning av förslaget bör enligt min mening beaktas även det tredje fallel, som avser räkenskapsfel. Enligt utredningen avses skalletillägg enligt ML kunna efterges i detta fall. Förslaget tar hänsyn tUl att mervärdeskatt oftast redovisas flera gånger om året, och innebär atl tre fjärdedelar av ett skattetUlägg skall kunna efterges, när det har påförts i samband med fel som beror på uppenbart förbiseende i ej avslutad bokföring. Även denna regel har fått ett positivt mottagande av remissinstanserna.

Allmän enighet råder om atl skattetillägg bör kunna efterges när oriktigheten beror på ursäktliga fel i ej avslutade räkenskaper. Även jag anser det vara väsentligt atl sådan möjlighet skapas. Jag kan däremot inte dela uiredningens uppfattning att eftergift skall kunna medges endast med tre fjärdedelar av skattetillägget i samband med räkenskapsfel. Enligt min mening bör en enklare och rättvisare tillämpning kunna uppnås om dessa fall behandlas på samma sätt som andra ursäktliga fel. Vid ursäktliga räkenskapsfel bör alltså skattetillägg kunna efterges helt.

Genom en välvillig behandling av s. k. periodiseringsfel och fel i samband med transaktioner mellan skattskyldiga minskar enligt min mening behovet av ytterligare eftergiftsmöjligheter. DärtiU kommer att jag avvisade förslaget om halv eftergift beträffande skattetiUägg enligt TL. Med hänvisning till vad jag då anförde anser jag att regler om eftergift med hälfien inte heller bör införas i ML.

Mitt ställningstagande i dessa frågor bör i tillämpliga delar gälla även skattetillägg enligt FFL och VL.

Prop. 1977/78: 136 183

Uiredningens förslag om alt förseningsavgift enligt ML inte längre skall kunna nedsättas utan endast kunna efterges helt när ursäktlighel föreligger har inte mött någon kritik. När det gäller motsvarande förslag i fräga om FFL har RSV framhållit att förseningsavgiften kan framstå som avsevärd för vissa skattskyldiga, t. ex. ideeUa föreningar och skallskyldiga som skall lämna två olika deklarationer vid ett och samma tiUfäUe.

Även om jag har viss förståelse för RSV:s uppfattning, är jag inte beredd att föreslå all möjligheten till nedsättning av förseningsavgift enligt FFL skall finnas kvar. Den omständigheten att två deklarationer i vissa fall skall lämnas på samma deklarationsunderlag innebär visserligen all två förseningsavgifter kan komma att påföras. Detta beror dock på att den skattskyldige åsidosatt en dubbel skyldighet att deklarera, och påföljd bör enligl min mening finnas i båda fallen.

Utredningen har beträffande VL föreslagit att förseningsavgifter skall kunna sättas ned om de hänför sig till brister i uppgiftslämnandet för samma skatteperiod. RSV har godtagit detta förslag men för sin del förordat atl en beloppsgräns om 300 kr. eller, vid upprepad försummelse, 600 kr. fastställs.

I princip anser jag att varje brist i uppgiftslämnandet bör bedömas särskilt och ulan hänsyn tUl andra samtidigt föreliggande brister. För fordonsägare med stora vagnparker kan dock en försummelse att sända in avstämplingskort röra tiotals fordon. Det bör enligt min uppfattning vara möjligt att ta hänsyn lill dessa fall genom atl fastställa en övre beloppsgräns för samtidigt påförda förseningsavgifter enligt VL. Gränsen bör dock sättas något högre än RSV har föreslagit. Jag föreslår all gränsen dras vid 500 kr. eller, vid upprepad förseelse, 1 000 kr.

I övrigl vill jag beträffande förseningsavgiften enligt VL endast framhålla att det praktiska och administrativa förfarandet för kilometerskatten f. n. ses över av vägtrafikskatteutredningen. När resultatet av den översynen föreligger kan det finnas anledning att på nytt överväga förseningsavgiftens utformning i VL.

Jag har i likhet med remissinstanserna ingen erinran mot utredningens förslag att slopa möjligheten till eftergift av förseningsavgift när skallebeloppet är ringa. Jag ansluter mig alltså tUl utredningsförslaget.

Utredningen har föreslagit att skattetillägg vid skönsbeskattning skall påföras särskilt till den del skönsbeskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift. Jag anser av de skäl som jag har anfört i fråga om motsvarande bestämmelser i TL all förslaget med vissa redaktionella ändringar bör genomföras. Även 1 fall då skönsbeskattning sker enligl ML eller FFL med avvikelse från lämnad deklaration fyUer bestämmelsen om oriktig uppgift en funktion. Del hänger samman med alt utrymmet för att tillämpa bestämmelserna om eftergift är begränsat om skönsbeskatlning sketl. Möjlighet atl tillämpa reglerna i 64 d § ML och 37 d §

Prop. 1977/78:136 184

FFL, som innebär all avgift ej utgår vid felräkning och misskrivning, föreligger knappast alls i samband med skönsbeskatlning. Till den del skönsbeskatlning innefattar rättelse av oriktig uppgift kan föreskrifterna däremot tillämpas.

Del finns enligt de bestämmelser som nu gäller möjlighet för skallskyldig all, när skattetUlägg påförts i avsaknad av deklaration, få skattetillägget helt undanröjt genom atl lämna deklaration inom en månad från del att den skattskyldige fått del av beslutet. Utredningen har föreslagit att avlämnandet av deklaration skall leda endast till nedsättning av skattetillägg. Olika nedsättningsnivåer skall därvid gälla beroende pä när deklaration lämnas. Vidare förbinds nedsätlningen med vissa maximibelopp.

Några remissinstanser har varit kritiska mot utredningens förslag på denna punkt. Det anses utgöra en ej obetydUg skärpning av sanktionerna i förhållande till vad som nu gäller. Bland beskattningsmyndigheterna dominerar farhågor för att det föreslagna systemet skulle bli svårt att tillämpa.

Jag har förståelse för de skäl som ligger bakom utredningens förslag. Enligt min uppfattning kan dock starkt ifrågasättas om en ekonomisk påföljd om högst 250 resp. 500 kr. kommer att ha någon påtaglig funktion att fylla. Det är ett väsentligt önskemål att beskattning så långt det är möjligt skall grundas på uppgifter som den skattskyldige lämnai. Den skatlskyldiges motiv för alt lämna deklaration i de fall som avses bör snarare vara större om hela skattetillägget därigenom undanröjs. Det bör också påpekas att förseningsavgift och restavgift resp. ränta utgår oberoende av atl deklaration lämnas senare. Härtill kommer att skattetillägg som påförts på grund av oriktig uppgift i samband med skönsbeskatlning med anledning av all deklaration ej lämnats, t. ex. i en icke undertecknad deklaration, givelvis inte skaU kunna undanröjas i dessa fall. Därmed får en väsentlig brist i nuvarande regler anses undanröjd.

Mot bakgrund av vad jag nu har anfört föreslår jag att den nuvarande principen i ML och FFL om helt undanröjande av skattetillägg i dessa faU bör behållas. Däremot anser jag att viss förenkling kan uppnås när det gäller ML genom atl låta den tid inom vilken deklaration kan lämnas beräknas från utgången av den månad då den skattskyldige fått del av beslutet om skattetillägg. I fråga om FFL anser jag dock att vägande skäl lalar för att tiden liksom nu är fallet räknas från den dag då den skatlskyldige fått del av beslutet om skattetillägg. Jag föreslår att nya bestämmelser utformas i enUghet härmed.

Mitt StäUningstagande i denna del medför att jag inte förordar de av utredningen föreslagna ändringarna av beslulsförfärandet i 35 och 36 §§ ML samt 19 § FFL.

För att komma till rätta med några ölägenheter har utredningen fö-

Prop. 1977/78: 136 185

reslagit att skattetillägg i vissa fall skall kvarstå även om deklaration ges in. Det gäller faU då deklaration lämnas först sedan efterbeskattning skett eller den skattskyldige fått kännedom om en planerad eller vidtagen beskattningsåtgärd. Dessa förslag har i princip godtagils eller lämnats utan erinran av remissinstanserna.

Av de skäl jag har anfört i samband med min redovisning av motsvarande bestämmelse i TL, är jag inle nu beredd la stäUning tUl en sådan regel.

Enligl gällande bestämmelser 1 27 § andra stycket VL föreskrivs atl skattetillägg, som påförts vid efterbeskattning på grund av underlåten-hel alt lämna föreskriven uppgift, i vissa fall skall undanröjas. Utredningens förslag att denna möjlighet till undanröjande skall slopas har godtagits av remissinstanserna. Även jag delar utredningens uppfattning. En utförlig förklaring lämnas i specialmotiveringen till 27 § VL.

Jag har inte godtagit utredningens förslag om kvittning vid beräkning av undandraget belopp på området för direkt skatt. Den utvidgade kviltnlngsmöjlighet som utredningen har föreslagit i fråga om skattetiUägg enligt ML bör då inle heller genomföras.

Utredningens förslag att bestämmelsema om eftergift skaU beaktas ex officio finner jag i likhet med remissinstanserna lämpUgt. En mindre justering bör emellertid vidtas. Beträffande bakgrunden till denna fär jag hänvisa tUl specialmoliveringen till 64 h § andra stycket ML och 116 p § andra stycket TL.

I fråga om besvärsförfarandet har utredningen lämnat förslag som i huvudsak avser att utvidga besvärsmöjligheterna. Dessa förslag bör bedömas 1 samband med andra förslag som föreligger eller väntas relativt snart. Mervärdeskatteutredningen (Fi 1971: 05) har 1 betänkandet Översyn av mervärdeskatten Del III Redovisningsskyldighet m. m. (Ds B 1977: 6) föreslagit ändringar bl. a. i besluts- och besvärsförfarandel.

Betänkandet har remissbehandlats och ärendet bereds f. n. inom budgeldepartemenlet. Punktskalteutredningens uppdrag innefattar även en översyn av FFL. Vägtrafikskatteutredningen kommer all göra en teknisk översyn av VL och övrig anslutande lagstiftning. Jag är därför inte beredd att nu ta ställning till uiredningens aUmänna förslag i denna del.

På två punkter bör dock enligt min mening utredningens förslag genomföras redan nu. Jag har tidigare förordat att oriktig uppgift i skatteprocess skall kunna medföra skattetillägg. Som ett komplement till denna bestämmelse har utredningen i 64 k § tredje stycket ML och 37 k § FFL föreslagit att allmänt ombud skall få föra talan otn skattetiUägg i det fall skattskyldigs uppgift i mål om skatt ej godtagits efter prövning i sak eUer ej prövats i målet.

Jag har föreslagit en motsvarande bestämmelse på området för direkt skatt. Jag får hänvisa till vad jag då anförde. Jag förordar att motsvarande ordning skall gälla också 1 ML, FFL ooh VL. Bestämmelserna bör tas in i 64 g § ML och 37 g § FFL.

Prop. 1977/78:136 186

Även utredningens förslag att den skatlskyldige skall kunna yrka undanröjande eller eftergift av skattetUlägg, så länge beslut om skatten för den redovisningsperiod som avgiften avser icke vunnit laga kraft, vill jag behandla utan att avvakta de ändringar som kan föranledas av pågående författningsöversyn.

Förslaget har endast föranlett påpekande som berör frågan om behörig instans. 1 övrigt har det lämnats utan erinran. Jag finner att förslaget i princip bör genomföras. Del bör emellertid kompletteras på samma sätl som motsvarande bestämmelse 1 TL. Om yrkande om eftergift eUer undanröjande framställs först i regeringsrätten eller i kammarrätt bör domstolen få förordna atl frågan om särskild avgift skall behandlas av skatterätt eller, såvitt avser FFL och VL, beskaltningsmyndigheten. Om process pågår i domstol beträffande både skall och särskild avgift skulle det givetvis slå i strid med allmänna processrättstiga regler om länsstyrelse log upp den skallskyldiges yrkande om skattetillägg. Med detta förtydligande anser jag frågan om behörig instans tillräckligt klarlagd. Regeln bör tas in i 64 g § ML och 37 g § FFL.

På TL:s område har jag tidigare föreslagit vissa ändringar beträffande eftertaxering. Motsvarande ändringar bör delvis genomföras inom skatteområdet i övrigt. De ändringar som därvid kommer i fråga är förtydligandet beträffande eftertaxering för oriktig uppgift i mål och den ändring som avser eftertaxering vid frivilligt tillbakaträdande från skattebrott. Beträffande skälen till ändringarna hänvisar jag till vad jag anförde i samband med mitt förslag beträffande ändring i TL 1 dessa delar.

Utöver vad jag där anfört vUl jag framhålla följande. Vid tillämpning av FFL och VL är det inte helt klart i vUken utsträckning tidigare efterbeskattning kan följas av ny efterbeskattning på grund av att ytterligare omständigheter tillkommit. Med mitt förslag att efterbeskattning skall kunna verkställas på grund av oriktig uppgift i mål om skatt avser jag inte att ta ställning tUl detta problem. I den utsträckning det enligt gällande regler är möjligt alt efter en tidigare efterbeskattning vidta en förnyad sådan åtgärd, avses denna möjlighet kvarstå oberoende av mitt förslag rörande efterbeskattning på grund av oriktig uppgift i mål.

Utredningen har föreslagit att innehållet i beslut om särskild avgift skall regleras i lagtexten. Vad remissinstanserna har anfört beträffande motsvarande regel i TL avser i viss utsträckning även ML, FFL och VL. För egen del får jag anföra följande. TUl skillnad från vad som gäUer på området för direkt skall finns inle något behov av sådana regler på det övriga skatteområdet. Det hänger bl. a. samman med att det inte föreligger samma problem att ange det belopp med vilket skattetillägg enligt ML, FFL och VL påförts. Föreskrifterna i regeringsformen, förvaltningslagen (1971:290) och förvaltningsprocesslagen (1971:291) om Innehållet i beslut är enligt min mening tiUräckliga. De av utred-

Prop. 1977/78:136 187

ningen föreslagna bestämmelsema i 64 m § ML och i 37 m § FFL återfinns därför inte i det förslag till författningsändringar som jag behandlar i det följande.

Ändringarna i FFL föranleder vissa redaktionella ändringar i 41 a § och 56 § andra stycket stämpelskattelagen (1964: 308) samt 1 6 § lagen (1976: 298) om statsplombering av utsäde och om växtförädhngsavgift.

Vad gäller Ikraftträdandet av de nya bestämmelsema måste de särskilda förhållanden som gäller i fråga om mervärdeskatt beaktas.

Fråga om påföring av särskUd avgift prövas av beskattningsmyndigheten. Beslut om avgiftspåföring kan meddelas tiU utgången av tredje året efter utgången av det år under vilket redovisningsperioden gått till ända, under förutsättning att slutiigt beslul i avgiftsfrågan inte föreligger. Om de äldre bestämmelsema skulle tillämpas för redovisningsperioder som gått till ända före ikraftträdandet och nya bestämmelser för senare redovisningsperioder skulle beskattningsmyndigheten få tillämpa både gamla och nya bestämmelser för olika redovisningsperioder under år 1978. Delta är praktiskt olämpligt. Därtill kan läggas att mervärdeskatteutredningen (Fi 1971: 05) i sill betänkande Översyn av mervärdeskatten Del III Redovisningsskyldighet m. m. (Ds B 1977: 6) har föreslagit atl en möjlighet skall införas i ML att hänföra ändring av fastställd skatt för viss redovisningsperiod under ett beskattningsår till den sista redovisningsperioden under året. Motsvarande möjlighet kommer enligt förslaget atl finnas i fråga om fastställelse av skattetiUägg. Jag avser att senare i vår redovisa min uppfattning i denna fråga. Redan nu vill jag dock framhålla att vissa skäl lalar för ett sådant system. Tillämpningen därav skulle dock inskränkas avsevärt om beskattningsmyndigheten skulle vara tvungen att dela upp t.ex. en skönsbeskattning på de olika redovisningsperioderna under år 1978 och påföra eller efterge skattetillägg för de olika perioderna enligt olika regler.

Utan att göra avkall på den principiella uppfattning som jag har redovisat beträffande ikraftträdandet av de nya bestämmelserna i TL anser jag att de nya materieUa bestämmelserna i ML bör tUlämpas i de fall beslul om påföring av skattetillägg meddelas av beskattningsmyndigheten efler ikrafiträdandet. Det betingas av de särskilda förhållanden som råder på det indirekta beskattnmgsområdel. Beslut om sådan skatt kan fattas myckel lång lid efter det att redovisningsperioden gått till ända. Sådana beslut kan också ändras genom att nytt beslut fattas för samma redovisningsperiod. Härtill kommer att ändringarna i fråga om indirekt skatt inle är lika omfattande som ändringarna i TL. Samma synsätt kan anläggas på FFL och VL. Jag vUl 1 detta sammanhang framhålla att de nya bestämmelserna om skattetUlägg skall tillämpas på redovisningsperiod som har gått ut före ikraftträdandet endast när beslut första gången meddelas av beskaltningsmyndigheten, dvs. när skattetillägg påförs genom preliminärt beslut eller motsvarande. I övrigt bör

Prop. 1977/78:136 188

på samma sätt som jag anfört i fråga om TL de nya bestämmelserna inte ges retroaktiv verkan.

5.4 Administrativa sanktioner enligt lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om aUmän försäkring, m. m.

RFV debiterar årligen arbetsgivaravgifter till socialförsäkringarna och närliggande ändamål med tillämpning av AVGL. Debileringen sker med ledning av särskilda uppgifter om lönesummor m. m. från arbetsgivarna. I AVGL avses med arbetsgivare även uppdragsgivare. Avgiftsunderlaget kan vid behov uppskattas skönsmässigt, såväl när arbetsgivaruppgift uteblir som 1 samband med avvikelse från lämnad uppgift.

AVGL:s sanktionsbestämmelser är i stort utformade efter mönster från den indirekta beskattningens område men knyter i vissa hänseenden an till TL:s bestämmelser.

Avgiftstillägg påförs i motsvarande situationer som skattetillägg och utgör i princip 20 % av undandragen arbetsgivaravgift. Avgiftstillägg vid utebliven arbetsgivaruppgift undanröjs om uppgift lämnas inom tre veckor efter sanklionsbeslulet.

Förseningsavgift för utebliven arbetsgivaruppgift enligl AVGL utgör 5 % av fastställd arbetsgivaravgift, dock högst 300 kr. Har arbetsgivaren dessutom anmanats atl lämna arbetsgivaruppgift, blir förseningsavgiften dubbel och minst 100 kr.

Sanktionsibeslulen fattas av RFV och kan överklagas hos försäkrings-domstolen.

Befrielse från avgiftstillägg och förseningsavgift kan medges enligt samma grunder som på beskattningsområdet.

Behovet att reformera sanktionsbestämmelserna är enligl skattetill-läggsutredningen inte lika starkt på avgiftsområdet som på beskattningsområdet. I syfte att skapa ett enhetligt system föreslår utredningen emellertid också nya bestämmelser i AVGL efter mönster av TL:s regler. Förslaget innehåller också flera tekniska och redaktionella ändringar av nuvarande bestämmelser. Bl. a. föreslås bestämmelser om nedsättning av avgiftstillägg till hälften när fullt tillräckliga skäl för hel befrielse inte föreligger.

Vidare föreslås att nuvarande möjligheter att jämka förseningsavgift skall slopas, liksom möjligheten till befrielse vid försummelser som gäller ringa belopp. En oriktig uppgift i avgiftsprocessen anses av utredningen böra föranleda avgiftstillägg efter mönster av vad som har föreslagits för beskattningsområdet.

Det föreslås vidare att avgiftstUlägg i samband med utebliven arbetsgivaruppgift inte längre skall undanröjas om uppgift lämnas inom tre veckor efter sanktionsbeslutet utan då bara sättas ned till en fjärdedel. Också förslagen om att kunna ompröva skattetillägg eller försenings-

Prop. 1977/78: 136 189

avgift så länge taxeringen inte har vunnit laga krafl vill utredningen ge motsvarighet inom avgiftsprocessen.

Sanktionssystemet föreslås även bli kompletterat med vissa bestämmelser om besvär i särskild ordning efter förebild av TL:s regler. AVGL innehåller f. n. inte några bestämmelser om extraordinär besvärsrätt, men utredningen föreslår alltså all en sådan rätt införs i fråga om avgiftstillägg.

Vad gäller Ikraftträdandet av de nya bestämmelserna i AVGL erinrar utredningen om att en annan utredning har föreslagit en ny besvärsorganisation inom socialförsäkringen (SOU 1976; 53) och menar alt det därför finns skäl att avvakta med genomförandet, åtminstone beträffande de processuella reglerna.

Frånsett Svenska försäkringsbolags riksförbund, som bl. a. menar att avgiftstillägg bör påföras endast i myckel uppenbara försummelsefall, är del av remissinstanserna bara RFV som närmare behandlar utredningens förslag på avgiftsområdet.

RFV instämmer bl. a. i utredningens förslag om atl sälta ned avgiftstillägg liU hälfien i vissa fall och om alt slopa nuvarande möjlighet att sätta ned förseningsavgift.

Vad gäller förslaget om avgiftstillägg för oriktig uppgift i mål om arbetsgivaravgift förutsätter delta enligl RFV ett Ivåpartsförhållande liksom på skatteområdet, och verket slryker därför under utredningens uttalande atl det på avgiftsområdet kan finnas skäl att avvakta med genomförandel av de processuella reglerna till dess de kan fogas in i en ny besvärsordning.

RFV finner del däremot tillfredsställande atl avgiftstillägg i samband med utebliven arbetsgivaruppgift inte längre skall undanröjas helt på grund av all uppgift senare lämnas inom tre veckor.

RFV har i princip inte heller något alt erinra mot de föreslagna reglema om att påföljd skall kunna omprövas så länge avgiftsunderlaget i fråga kan ändras och inte heller mot förslaget om införande av extraordinär besvärsrätt i fråga om avgiftstillägg. Något behov av sådana bestämmelser anser verket dock av olika skäl inte föreligga.

För egen del vill jag efter samråd med chefen för socialdepartementet anföra följande.

Även om reformbehovet inle är lika uttalat på arbetsgivaravgifternas område som på skatteområdet anser jag det liksom utredningen lämpligt att sanktionsreglerna är enhetliga så långt som möjligt och att AVGL:s regler i prmcip utformas efler mönster av bestämmelserna ITL.

Uiredningens förslag om eftergift av påföljd med hälften har jag tidigare avvisat såvitt gäUer skaitesidan och det kommer då inle heller i fråga på avgiftssidan. Detsamma gäller beträffande förslaget att avgiftstiUägg 1 samband med utebliven arbetsgivaruppgift inte längre skall

Prop. 1977/78:136 190

undanröjas helt om uppgift senare lämnas inom tre veckor efter delgivning av beslutet om avgiftstillägg.

I fräga om påföljd för oriktig uppgift i avgiftsprocessen och besvär i särskUd ordning vill jag erinra om följande. Riksdagen har nyligen beslutat att en ny besvärsorganisation inom socialförsäkringen skall inrättas den 1 januari 1979 (prop. 1977/78: 20, SfU 1977/78: 15, rskr 1977/ 78: 113). Delta innebär bl. a. att ett tvåpartsförfärande införs och all vissa organs nuvarande möjligheter att ex officio pröva beslut av lägre instans och understäUa högre instans ett beslut för prövning försvinner. Någon rätt till extraordinära besvär som inom skatteprocessen har inte införts. RFV har dock enligt 13 och 36 §§ AVGL vissa möjligheter atl rätta egna beslut, och jag kommer att föreslå ytterligare förmånliga prövningsregler i 47 och 49 §§ AVGL. Del har slutligen också förutskickats att handläggningen av avgiftsärenden, såväl i första Instans som i besvärsinstans, senare skall föras över till myndigheter och domstolar inom skatteområdet. Mot denna bakgrund finner jag det med hänsyn till vad utredningen och RFV har anfört inte lämpligt att utredningens förslag om påföljd för oriktig uppgift 1 avgiftsprocessen eller besvär i särskild ordning genomförs år 1978. Dessa frågor bör övervägas senare i annal sammanhang.

Utredningens övriga förslag på avgiftsområdet kan jag i princip instämma i. Jag återkommer till de närmare bestämmelserna i specialmotiveringen tiU ändringarna 1 AVGL.

På skalleområdet har jag föreslagit att del för alt skattetillägg för oriktig uppgift skaU kunna påföras har klarlagts att uppgiften är oriktig. Detta krav bör också uppställas i fråga om avgiftstillägg. Jag föreslår därför att det i 43 § AVGL anges att avgiftstillägg förutsätter att uppgiften i fråga befiruies oriklig. Tidigare har jag också föreslagit vissa ändringar i TL rörande eftertaxering med anledning av tillbakaträdande från skattebrott. Motsvarande ändringar bör införas i 14 § AVGL.

Vad jag anfört beträffande ikraftträdandet av bestämmelsema om särskild avgift enligt TL äger motsvarande tillämpning pä avgiftstillägg och förseningsavgift enUgt AVGL.

5.5 Uppbördslagen (1953: 272)

Förslagen till ändringar i TL:s bestämmelser om särskild avgift föranleder vissa ändringar av redaktioneU art i några paragrafer i uppbördslagen (1953:272), UBL. Härutöver viU jag föreslå vissa sakliga ändringar 1 68 och 87 §§ UBL.

Enligl 68 § 4 mom. andra stycket får överskjutande preUminär skatt, som den skattskyldige har rätt att få tillbaka, och ränta på sådan skatt tas i anspråk för betalning av tiUkommande skatt som har debiterats den skattskyldige. Har sådan skatt Inte påförts men kan det med fog

Prop. 1977/78:136 191

antas all påföring kommer att ske, får beloppet innehållas i avbidan på påföringen. Vad som har sagts nu gäller dock inte i fråga om tillkommande skatt pä grund av taxering för förmögenhet eller som avser särskild avgift enligt TL. Enligt min mening bör överskjutande skatt eller ränta på sådan skall få tas i anspråk även för betalning eller säkerställande av det allmännas anspråk på förmögenhetsskatt och skatletill-lägg eller förseningsavgift. Detla kräver vissa tillägg i 68 § 4 mom. andra slycket.

EnUgl 87 § andra stycket UBL kan taxeringsintendenl anmäla hinder mot restitution av skatt på grund av utslag i taxeringsmål, där taxeringen har fastställts till lägre belopp än intendenten har yrkat eller medgett. Motsvarande gäller enligt tredje stycket i uppbördsmål, där allmänt ombud har besvärsräit. SåJah anmälan om hinder mot restitution som här är i fråga bör enligt min mening få göras även i mål om särskild avgift. Ett tiUägg för detta fall bör därför göras i 87 § andra stycket UBL.

5.6 Avräkning av utländsk skatt

Enligl 24-28 §§ lagen (1947: 576) om statUg inkomstskatt har här i riket bosatt skattskyldig som beskattats för viss Inkomst i utlandet rätl att få nedsättning av svensk inkomstskatt genom avräkning av den utländska skatten. Motsvarande gäller enligt flertalet svenska dubbelbeskattningsavtal både i fråga om inkomstskatt och förmögenhetsskatt. Avräkning enligt lagen om statlig inkomstskatt sker efter särskild ansökan genom beslut av skatterätt (27 §) medan avräkning enligt bestämmelse i dubbelbeskattningsavtal beslutas i samband med taxeringen. Avräkningen verkställs vid debitering av skatt.

Det kan inträffa att den utländska skatten, för vilken avräkning sålunda medgetts vid svensk beskattning, höjs efter utgången av den ordinarie besvärstiden. Utländsk skall kan sålunda ha påförts på grund av eftertaxering. Avräkning har då medgetts med för lågt belopp. Har avräkning skett enligt lagen om statlig Inkomstskatt, kan ytterligare avräkning erhållas efter ansökan enligt 27 §. Om avräkning medgetts med stöd av dubbelbeskattningsavtal, har den skattskyldige extraordinär besvärsräti enligt 100 § punkt 8 TL.

Det förekommer också att den skallskyldige har besvärat sig, i ordinär eller extraordinär väg, över den utländska taxeringen enligt vederbörande lands interna rättsordning och därvid fått skatten nedsatt. I sådant fall har den skatlskyldige erhållit avräkning med för högt belopp och ändring av det ursprungliga beslutet borde därför ske. Del är emellertid tveksamt om nuvarande bestämmelser i taxeringslagen ger möjlighet till sådan ändring. Beslutet om nedsättning av den utiändska skatten synes knappast kunna utgöra grand för eftertaxering, eftersom

Prop. 1977/78:136 192

den skatlskyldige inle kan anses ha lämnat sådant oriktigt meddelande som avses 1 114 § TL vid tiden för avräkningsbeslutet. I TL bör därför införas bestämmelser som ger det allmänna rätt atl föra talan om ändring av avräkningsbeslutet 1 fall då den utländska skallen har nedsatts sedan avräkning har medgetts vid svensk beskalning. Detta synes mig rimUgt även mot bakgrund av alt den skatlskyldige har möjlighet atl erhålla ytterligare nedsättning av svensk skatt enligt nyss angivna regler, om den utländska skallen sedermera höjs. En sådan rätt för det allmänna bör givetvis föreligga antingen avräkningen skett enligl lagen om statlig inkomstskatt eller med stöd av bestämmelse 1 dubbelbeskattningsavtal.

F. n. torde skattemyndigheterna sällan få underrättelse om att den utländska skatten har sänkts. För att säkerställa att skattemyndigheterna får sådan underrättelse bör den skattskyldige vara skyldig att anmäla nedsättning. Anmälan bör ske till skattechefen, som bedömer huruvida yrkande om ändrad avräkning skall göras. Avser nedsätlningen av den utländska skatten ett mindre belopp, torde yrkande om ändring kunna underlåtas.

För att understryka viklen av att anmälningsskyldigheten fullgörs bör underlåten anmälan medföra straff, lämpligen böter. Bl. a. med hänsyn till påföljden vid underlåten anmälan bör den skaltskyldige i samband med beskedet om den ursprangUga avräkningen erinras om sin anmälningsskyldighet. Sådan erinran bör lämpUgen göras av debiteringsmyndigheten, dvs. den lokala skallemyndigheten. Föreskrift härom kan utfärdas i administrativ ordning.

Det allmännas räll till besvär över avräkningen bör vara begränsad i tiden på samma sätt som gäller för den skattskyldige enligt 100 § TL, och således anföras inom fem år efter taxeringsåret i fråga. Den föreslagna besvärsrätlen kan sägas vara likställd med den besvärsrätt som taxerlngsintendenlen har enligt 101 § TL. Jag finner det därför naturligt all de föreslagna bestämmelserna om taxeringsintendentens rätt alt yrka omprövning av avräkningsbeslut införes i ett nytt moment av denna paragraf.

De nya bestämmelserna bör träda i kraft den 1 juli 1978 och tillämpas om det ursprungliga avräkningsbeslutet har meddelats efler nämnda dag.

5.7 Upprättade lagförslag

I enlighet med vad jag nu har anfört har inom budgetdepartementet upprättats förslag till

1. lag om ändring i taxeringslagen (1956: 623),

2. lag om ändring i lagen (1968: 430) om mervärdeskatt.

Prop. 1977/78:136 I93

3. lag om ändring i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumlionsbeskattning,

4. lag om ändring i vägtrafikskallelagen (1973: 601),

5. lag om ändring i lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter enligl lagen om aUmän försäkring, m. m.,

6. lag om ändring i uppbördslagen (1953:272),

7. lag om ändring 1 slämpelskattelagen (1964: 308),

8. lag om ändring i lagen (1976: 298) om statsplombering av utsäde och om växlförädllngsavgift.

Del under 5 angivna förslaget har upprättats i samråd med chefen för socialdepartementet. Det under 8 angivna förslaget har upprättats i samråd med chefen för jordbruksdepartementet.

5.8 Specialmotivering

5.8.1 Förslag till lag om ändring i TL

Här kommenteras endast ändringarna i bestämmelserna i kapitel XIV a, som har rubriken "Om särskilda avgifter". Beträffande ändringarna i 31, 101, 114—116 och 121 §§ hänvisas tiU allmänmotiveringen (avsnitt 5.2.6.7 och 5.6). Samtliga paragrafer i kapitel XIV a har ändrats, några dock endast redaktionellt. Kapitlet har utökats med tio nya paragrafer, 116 k—116 t §§, 1 huvudsak till följd av atl den gällande 116 a har delats upp i tre nya paragrafer och atl nya besvärsregler m. fl. processuella regler införs.

Förutsätlningarna för att påföra skattetillägg och grunderna för hur denna avgift skaU beräknas anges 1 116 a—116 f §§ och 116 i § första stycket. Bestämmelser om förseningsavgift finns i 116 g §. Eftergift av särskild avgift regleras i 116 h och 116 i §§. Paragraferna 116 j och 116 k innehåller bestämmelser om behörighet att besluta om sådan avgift och om handläggning av avgiftsfrågan. Bestämmelser om besvär finns i 116 I—116 o §§. I 116 p § föreskrivs viss officialprövning i ärende eller mål om särskild avgift och i 116 q § vad ett beslul om skatletillägg eller förseningsavgift skall innehåUa. I 116 r § finns bestämmelser om debitering av avgift. 1 fråga om de återstående föreslagna paragraferna kan nämnas, all 116 t § Innehåller en bestämmelse om i vilken utsträckning TL:s bestämmelser 1 övrigt skall gälla beträffande särskild avgift.

116a§

Paragrafen har tre stycken. Det första och det andra motsvarar närmast det första enligt gällande lydelse. Del tredje stycket motsvarar det som f. n. är det andra stycket. De nuvarande tredje—sjätte styckena motsvaras närmast av de föreslagna 116 b—116 e §§. Första slycket första meningen InnehåUer — liksom f. n. — villkor för att skattetUl-

13 Riksdagen 1977/78.1 saml. Nr 136

Prop. 1977/78: 136 194

lägg skall kunna påföras om oriktig uppgift föreligger. 1 lagtexten har som förutsättning för att påföra skattetillägg tillagts atl uppgiften i fråga skall befinnas oriktig. Det innebär att det skall krävas atl oriktigheten framgår av omständigheterna. I detta hänseende torde del inte föreligga något problem då det är fråga om intäkter som utelämnats. I dessa fall konstaterar taxeringsnämnd eller skattedomstol atl viss inläkt utelämnats och taxeringen höjs. Med hänsyn till den oriktiga uppgiften skall också, i den mån övriga förutsättningar föreligger, skattetillägg påföras. I fråga om avdragen är situationen ibland mera komplicerad. Den skattskyldige kan inle påföras skattetillägg enbart på den granden att han vägrats ett icke styrkt avdrag. Det ankommer vid taxeringen på den skattskyldige att visa att förutsättningar föreUgger för att medge avdrag. Kan han inte fullgöra detta tillfredsställande, skall avdraget helt eller delvis vägras. Detla Innebär emellertid inte atl man ulan vidare kan säga att oriktig uppgift har lämnats. Om den skattskyldige visserligen inle visat sig berättigad lill avdraget men vissa omständigheter lalar för att han kan ha haft den uppgivna kostnaden bör skattetillägg ej påföras. Föregående års deklaration kan Innehålla betydelsefulla upplysningar. 1 de fall fråga är om betalning från den skaltskyldige tUl viss angiven person kan denna som ett led i utredningen tillfrågas om betalningen mottagils. Om del därvid konstateras att betalning sketl skall skatletillägg givetvis inle påföras. Framför den skattskyldige ett yrkande om avdrag ulan alt ange något stöd för detta, och svarar han inte på förfrågningar torde man emellertid ofta kunna utgå Ifrån atl det finns förutsättningar för att påföra skattetillägg. Enbart de obesvarade förfrågningarna utgör emellertid inle tUlräckliga skäl alt påföra skattetillägg. En annan sak är att skönstaxering enligl 21 § kan inbegripa ett allmänt underkännande av kostnadsposter och därför medföra skattetillägg enligl bestämmelserna i 116 b eller 116 c §§.

Innehållet i andra meningen är nytt. Där anges atl skattetillägg skall påföras även när skattskyldig skriftligen har lämnat oriktig uppgift i mål om sin taxering. På grund av den nya 116 s § skall bestämmelsen gälla även 1 mål om eftertaxering.

Bestämmelsen innebär att området för avgiftspåföring utvidgas. Enligt gällande regler torde oriktig uppgift som lämnats i mål om taxering kunna föranleda skatletillägg endast i speciella fall t. ex. om uppgiften lämnats i deklaration i samband med besvär över skönstaxering.

Den oriktiga uppgiften skall ha lämnats i mål om taxering eller eftertaxering. Har den avgelts i annan typ av mål, t. ex. mål om eftergift av särskild avgift, kan den inte föranleda skattetillägg. Den skattskyldige skall ha lämnat uppgiften 1 ett meddelande riktat till domstolen. Oriktig uppgift i samband med revision i anslutning till talan mot taxeringsnämndens beslut kan alltså inte i och för sig föranleda skattetillägg.

Det är utan betydelse i vilken typ av handling som den oriktiga upp-

Prop. 1977/78:136 195

giften har lämnats. Fråga om sådan avgift kan således aktualiseras för oriktiga uppgifter som förekommer i besvärsskrift, genmäle, annat sva romål eller annan handling.

Självfallet får flera skattetillägg inte påföras med anledning av att samma oriktiga uppgift lämnats flera gånger. Har en skattskyldig påförts skattetillägg på grund av att han lämnai oriktig uppgift i sin deklaration, skall han således inte på nytt påföras skattetillägg för att han senare lämnar samma uppgift i mål om taxeringen. Gör han i målet felaktigt gällande atl hans inkomst har varit lägre än han tidigare har uppgett, kan han naturligtvis påföras tillägg på grund av den oriktiga uppgiften i målet.

Lämnar skattskyldig i en fråga flera olika uppgifter i mål om taxering, varav en är riktig, får frågan om påföljdsansvar bedömas mot bakgrunden av bestämmelsen om frivUlig rättelse i den föreslagna 116 f § tredje stycket.

Bestämmelsen gäller även i fall då den orikliga uppgiften inte har prövats i taxeringsmålet. Detta kan bero på t. ex. att den skattskyldige återtagit uppgiften eller återkallat sin talan. Utredningen har föreslagit två undantag från den nu angivna regeln. Det ena avser det fallet att uppgiften inte har kunnat prövas därför att besvären anförts för sent och det andra att prövning uteslutits därför att besvär anförts under åberopande av 100 eller 101 §, men där avsedd besvärsräti ej har ansetts föreligga. Vid remissbehandlingen påpekades att också oriktig uppgift i samband med för sent anförda besvär kunde Innebära risk för att skatt skulle dras undan. Därför har inte något undantag gjorts för dessa fall. Den möjlighet taxeringsintendenten därmed får att yrka skattetill-lägg torde emellertid komma att begagnas med stor återhållsamhet och tillgripas endast i flagranta fall.

Besvärsrätten för taxeringsintendenten vid fall av oriktig uppgift i taxeringsmål regleras i 116 n § tredje stycket.

Andra stycket i den föreslagna 116 a § motsvarar senare delen av första stycket i paragrafens gällande lydelse. Enligl de föreslagna bestämmelserna skall skattetillägg beräknas efter 40 % av den undandragna skatten i stäUet för 50 % enligt gällande rätt. Orden "om den oriktiga uppgiften hade godtagits, ej skulle ha påförts" har ersatt "till följd av avvikelse från den oriktiga uppgiften utöver vad söm eljest skulle ha utgått, påföres". Det förstnämnda uttrycket har valls särskilt med hänsyn till fall av skattetillägg vid oriktig uppgift i skatteprocessen. Vidare har av redaktionella skäl orden "med honom samtaxerat bam" ersatt "med honom samtaxerad person". Stycket innehåller också ett tUlägg som avser det fallet, att skattskyldigs dödsbo samtaxeras med efterlevande make. Även då skall underlaget för skattetillägg beräknas på det sätt som anges i stycket. Ändringen är ett förtydligande.

Av bestämmelsen i andra stycket följer all skattetiUägg kan påföras

Prop. 1977/78:136 196

endasl om uppgiften har kunnat påverka skatteberäkningen. Underlaget för avgiften är således högst den beskattningsbara inkomsten resp. skattepliktiga förmögenheten. Härvid beaktas även den inverkan den oriktiga uppgiften kan ha vid beräkning av sådan inkomst eUer förmögenhet för den skattskyldiges make.

I tredje stycket anges att skattetillägg i vissa fall skall beräknas efter 20 1 stället för 40 %. Enligl gällande regler skall den lägre avgiftssatsen tillämpas då rättelse vidtagits eller kunnat vidtas med ledning av visst i bestämmelsen angivet kontroUmaterial. De nya bestämmelserna går längre.

Enligt dessa skall avgiftsberäkning verkställas efter 20 % om rättelse vidtagits eller kunnat vidtas med ledning av kontrollmaterial som normalt är tillgängligt vid taxering. 1 lagrummet lämnas exempel på sådant material.

Det kontrollmaterial som anges är taxeringsavi, den skatlskyldiges självdeklaration för nästföregående beskattningsår samt till vederbörande myndighet inkommen uppgift som det enligt denna lag åligger arbetsgivare eller annan att utan anmaning lämna till ledning för annans taxering.

Taxeringsavin innehåller f. n. uppgift om bl. a. skaltskyldigs civilstånd, barn under 18 år och 16 år, debiterad kvarstående eUer överskjutande skall samt kvarskatteavglft och ö-skatteränta. Längre fram torde den ange även fastighetsinnehav och fastighetens taxeringsvärde.

Självdeklaration för det nästföregående beskattningsåret hör till det relevanta konlroUmaterialet. EnUgt 17 § taxeringskungörelsen (1957: 513), TK, skaU självdeklaralioner avlämnade till ledning vid nästföregående taxering sändas till taxeringsnämnden. Har den skatlskyldige på grund av ändrat räkenskapsår inle taxerats det föregående taxeringsåret får deklarationen för den skatlskyldiges näst sista beskattningsår anses relevant vid tillämpning av bestämmelsen.

För fel som kunnat rättas med ledning av taxeringsavi eller den i lagrummet avsedda självdeklarationen tillämpas den lägre procentsatsen även om sådan handling inte varit tUlgänglig vid taxeringen.

Skyldigheten för arbetsgivare eller annan att utan anmaning lämna uppgift till ledning för annans taxering regleras i bl. a. 37, 38, 42 och 42 a §§ TL. Bestämmelserna omfattar en rad sinsemellan olika typer av uppgifter. Hit hör bl. a. inkomsluppgift för anstäUning eller uppdrag och åtnjuten pension. Undantag från uppgiftsskyldigheten föreskrivs angående bl. a. folkpension och smärre inkomstbelopp. Bestämmelserna omfattar också bl. a. uppgifter från riksförsäkringsverket samt vissa uppgifter från allmän försäkringskassa och från arbetslöshetskassa och ytterligare om inköp av vissa produkter från jordbrak m. m. (37 §). Handelsbolag, kommanditbolag och rederi skaU lämna vissa uppgifter om sin verksamhet och om delägarna (38 §). Bostadsförening och bostads-

Prop. 1977/78:136 197

aktiebolag skall 1 vissa fall lämna uppgift om medlems resp. delägares inbetalningar (42 §). Juridisk person som förvallar samfäUighcl skall lämna uppgift om bl. a. utdelning tUl delägare (42 a §). I fråga om sådant kontrollmaterial som inle tUlhör det i lagtexten särskilt angivna blir tillämpningen av bestämmelsen beroende av om materialet kan anses vara normalt tillgängligt vid taxering. Principerna för denna bedömning har angetts i den allmänna motiveringen. Till ledning för tillämpningen kan anges att uppgift om aktieutdelning enligt 43 §, som det utdelande bolaget utan särskUd anmaning skaU lämna in till skattemyndigheterna, bör omfattas av bestämmelsen. Detsamma gäller besked från värdepapperscentralen angående verkställd utdelning, bilregister-utdrag, uppgift om försäljning av fastighet och uppgift om taxeringsvärde.

TUl normalt tUlgängUgt kontroUmaterial räknas däremot inle uppgifter som RSV eller viss länsstyrelse på grund av kontrollaktion ställer till taxeringsnämnds förfogande. Som anges direkt i lagtexten har meddelande från annan taxeringsnämnd uttryckligen undantagits från de uppgifter som kan grunda tillämpning av lägre procentsats.

För samtliga de fall som kan grunda avgiftsberäkning enhgt den lägre procentsatsen gäller — utom då fråga är om taxeringsavi och självdeklaration för nästföregående år — att uppgiften skall ha kommit myndigheten tUl banda före laxeringsperiodens slut — dvs. senast den 30 juni — för att kunna beaktas vid tillämpning av nu Ifrågavarande bestämmelse. Av praktiska skäl skall undantag inte göras för de sällsynta fall då kontrolluppgiften har lämnats först sedan skaltemyndigheterna tagit initiativ för att få in uppgiften. Allmänt sett åligger del den skaltskyldige att göra troligt alt så är faUel, om den saknas där.

Den oriktiga uppgiften skall ha rättats' eller ha kunnat rättas med ledning av det i lagrummet avsedda kontrollmaterialet. Uppgiftens oriktighet skall således klart framgå av detta material. Det räcker inte att man pä grund av kontrollmaterialet kan misstänka atl den lämnade uppgiften är felaktig. Däremot krävs inte att felets omfattning direkt framgår av materialet. Kan man sålunda av ett tUl deklaration bifogat bilregisterutdrag, konstatera att den skattskyldige har bil, vars värde inte redovisats på förmögenhetsbilagan, föreligger förutsättning tillämpa den lägre procentsatsen utan hinder av att bilens värde ej anges på utdraget.

Bedömningen blir densamma om den skattskyldige underlåtit redovisa bilförmån, trots atl det av kontrolluppgift framgår att han åtnjutit sådan förmän. Däremot skall skattetillägg inte beräknas efler den lägre procentsatsen om kontroHmaterialet inte ger någon ledning för att vidla rättelse. Det torde normalt gälla t. ex. ett företag för vilket utfärdats kontrolluppgift på grund av mottaget royaltybelopp. Del är i sådant fall inte möjligt stämma av deklarationen mot kontrolluppgiften.

Prop. 1977/78:136 198

Generellt gäller att om taxeringsnämnd inte rättat felaktigheten trots att det nu avsedda kontrollmaterialet har varit tiUgängligt är bestämmelsen ändå tiUämplig. Detta bör särskilt iakttas när taxeringsintendent upptäcker felaktigheten vid eftergranskning och sanktionsfrågan aktualiseras först i länsskatterätten.

När skattetillägg beräknas efler den lägre procentsatsen skall i övrigl gälla bestämmelsema om avgiflsberäkningen i andra stycket. 1 tredje stycket regleras endast förutsättningarna för den mildare reaktionen.

De bestämmelser som avses gäUa 1 fråga om debitering av skaltetill-lägg i de faU oUka procentsatser skall tUlämpas vid beräkning av skattetillägg för en och samma skaltskyldig finns i den föreslagna 116 r § andra stycket.

116b§

Paragrafen motsvarar tredje stycket i gäUande 116 a §. Den anger villkoren för att skattetillägg skall få påföras vid skönsmässig avvikelse från deklaration enligt 21 § och anger vidare hur avgiften skall beräknas i sådant fall. Vissa ändringar är av redaktionell art. Vidare anges alt i övrigt bestämmelserna i 116 a § andra stycket skall tiUämpas vid beräkningen. Slutiigen föreskrivs, alt skattetUlägg skall utgå enligt 116 a § till den del uppskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige.

Genom tillägget att bestämmelserna i 116 a § andra stycket i övrigl skall tillämpas vid beräkningen lagfästs något som 1 och för sig kan anses självklart, nämligen alt bestämmelserna i nämnda lagrum gäller vid beräkning av skattetillägg enligt förevarande paragraf. Av delta följer bl. a. all tillägget utgår med 40 % av den skatt som hade undgått debitering om den uppgift, som frångåtts, hade godtagits. Vidare klargörs att man vid beräkning av skatt som undgått debitering beaktar skattereduktion som den skatlskyldiges make skulle ha blivit berättigad tiU om skönstaxering inte skett.

Vid beräkning av skattetillägg på grund av avvikelse från deklaration med stöd av 21 § skall följande iakttas. Underlag för beräkning av skattetiUägg enligl 116 b § utgörs av skatten på skilhiaden mellan nettointäkten i förvärvskällan bestämd med stöd av 21 § och det belopp deklarationen utvisar efler korrigering. Det innebär att deklarationen först skall rättas med hänsyn till fel som kan konstateras såsom febäkning och felaktigt upptagna intäktsposter. Det framgår av den föreslagna lydelsen "utöver den skatt som annars skulle ha påförts honom". Följande exempel kan tjäna tUl ledning vid tillämpning av bestämmelsen. Den skattskyldige har redovisat inkomst i sin deklaration med 35 000 kr. Det föreligger förutsättningar att tillämpa 21 § TL. Taxeringsnämnden, som finner att ett avdrag på 5 000 kr. inte har utnyttjats, bestämmer

Prop. 1977/78: 136 !99

den taxerade inkomsten skönsmässigt till 50 000 kr. Med anledning av detla skaU skattetiUägg beräknas på skatten på skillnaden mellan 50 000 kr. och 30 000 kr. i inkomst.

Den föreslagna sista meningen i paragrafen innebär att beslutsmyn-dighelen skall undanta rättelse av oriktig uppgift, som kan föranleda skattetillägg, när man beräknar avgiften pä del skönsmässiga tillägget. Avgiftsunderlaget skall säledes i fortsättningen delas upp pä oriktig uppgift och övrig del av den skönsmässiga uppskattningen. Till den del höjningen sker på grund av uppskattning skall skattetUlägg beräknas enligt 116 b § med tillämpning i övrigt av 116 a § andra stycket. Till den del höjningen innefattar konstaterade oriktiga uppgifter, skall tillägget dock beräknas enligt 116 a § andra slycket. Effekterna av att skattetillägg beräknats enligt 116 b § eller enligt 116 a § är olika. Detta beror på flera omständigheter. Ett skäl är att skattetillägg som påförs skaltskyldig på grund av skönsiaxering med ledning av kontrollmaterial som anges i 116 a § tredje slycket, skall beräknas efter den lägre procentsatsen. Uppdelning av avgiftsunderlaget är emeUertid av betydelse även om endast en procentsats skall tillämpas. Skälen till detta är flera. Det ligger ett värde i att skälen för beslut om skattetillägg är så klart angivna, att parterna lätt kan ange ramen för en eventuell besvärsprocess. Processlägel kan vara olika i fråga om en oriklig uppgift och ett skönsmässigt påslag. Någon möjlighet att med tillämpning av 116 f § underlåta alt påföra skattetillägg som skall påföras enligt 116 b § kan knappast alls komma i fråga. Även utrymmet för eftergift enligt 116 h § av sådant skaltetill-lägg är begränsat.

TiUämpning av bestämmelsen kan illustreras med följande exempel. En skattskyldig uppger nettointäkt av en förvärvskälla till 50 000 kr. Vid granskning av deklarationen konstateras, att ett avdrag har tagits upp 4 000 kr. för högt och att en balanspost har förts över med felaktigt belopp från nästföregående ärs deklaration och sänkt nettointäkten med 6 000 kr. Bristfällig bokföring m. m. ger stöd för skönstaxering. Nettointäkten bestäms därför tiU 75 000 kr. Skattetillägg avseende 10 000 kr. (=4 000-f6 000) skall beräknas enligt 116 a §. Därvid sker avgiftsberäkning enligt andra stycket såvitt avser 4 000 kr. och enligt tredje stycket såvitt avser 6 000 kr. Till den del taxeringsbeslutet innefattar uppskattning dvs. 15 000 kr. skall skattetUlägg beräknas enligl 116 b § med till-lämpning av 116 a § andra stycket.

116c§

Paragrafen motsvarar fjärde stycket i gäUande 116 a §. Den anger villkoren för att skattetUlägg skall kunna påföras när skattskyldig har skönstaxerats därför att han inte har lämnat självdeklaration och anger vidare hur avgiften skall beräknas i sådant fall.

Den nya lydelsen innehåller 1 sakligt avseende följande ändringar.

Prop. 1977/78:136 200

Som ytterligare förutsättning för skattetillägg föreslås gälla att anmaning all deklarera skall ha sänts ut tUl den skatlskyldige. Det anges vidare att bestämmelserna i 116 a § andra stycket skall i övrigt tillämpas vid beräkningen. Slutiigen föreskrivs i överensstämmelse med sista meningen i 116 b § atl skatletillägg skall ulgå enligt 116 a § till den del uppskattningen innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skaltskyldige. 1 denna del hänvisas till fjärde och femte styckena i specialmotiveringen till 116 b §.

Kravet på alt anmaning att deklarera skall ha sänts ut tUl den skattskyldige för all skattetillägg skall kunna påföras på grund av utebliven deklaration skall ses mot bakgrund av att deklarationsanmanlng regelmässigt bör sändas till den skattskyldige innan tillägg påförs. (JO:s ämbetsberättelse 1975 s. 386.) Den skattskyldige behöver däremot inte ha tagit del av anmaningen för atl skattetillägg skall kunna påföras. Det är tillräckligt att sådant meddelande sänts lill honom. Det är viktigt att anmaningen avfattas i enlighet med TL:s bestämmelser rörande innehållet 1 anmaning. Brister i sådant hänseende kan medföra att skattetillägg inte kan påföras. Om taxeringsnämnd underlåter att sända ut anmaning till den skattskyldige eller om sådan anmaning av förbiseende inle sänts ut kan skattetillägg givetvis inte påföras. Villkoret kan emellertid bli uppfyllt sedermera genom att taxeringsintendenl utfärdar sådan anmaning. Har däremot taxeringsnämnd anmanal den skattskyldige har en förnyad anmaning från taxeringsintendent inte någon betydelse i avgiftsfrågan. Om ytterUgare påtryckning anses erforderlig i sådant fall bör taxeringsintendenl förelägga den skaltskyldige vite.

Beträffande regeln att vid avgiftsberäkningen bestämmelserna i 116 a § andra stycket i övrigt skall tillämpas, hänvisas tUl kommentaren tUl 116 b §. Bestämmelsen innebär inte någon ändring i förhållande tUl praxis. Utöver den förklaring som lämnats vid 116 b § kan följande exempel tjäna tiU ledning för tillämpningen. En skattskyldig har i deklaration, som han inte har undertecknat, tagit upp intäkter i förvärvskällan rörelse med 15 000 kr. och yrkat avdrag med 5 000 kr. Han uppger således en nettointäkt på 10 000 kr. Taxeringsnämnden finner avdragen styrkta till endast 2 000 kr. Inkomsten i förvärvskällan bestäms skönsmässigt tiU 40 000 kr. Skattetillägg enligt 116 c § skall i detta faU beräknas på skatten på 30 000 kr. (=40 000—10 000). Om det av om-ständighetema framgår att yrkandet beträffande de 3 000 kr. för vilka avdrag vägras innefattar oriktig uppgift, skall skattetillägg beräknas på detta belopp enligt 116 a §. SkattetUlägg enligt 116 c § skaU då beräknas på skatten på 27 000 kr. ( = 30 000—3 000) i stäUet för på skatten på 30 000 kr.

Utöver vad som har uttalats i kommentaren till 116 b § i fråga om sista meningen kan anmärkas följande.

I fall då taxering sker på grundval av ifylld men ej undertecknad de-

Prop. 1977/78:136 201

klaralionsblanketl är laxeringen i sin helhet skönstaxering enligl 21 §. Delta har ansetts medföra all påfört skatletillägg i sin helhet skall undanröjas eller sättas ned lUl 10 % av det tillägg som eljest skuUe påföras, om deklaration sedermera avlämnas, även i det fall att rättelse av lämnad oriktig uppgift ingår i taxeringen.

Av de nya reglerna följer att varje skriftligt meddelande från den skattskyldige i och för taxeringen lämnas under den påtryckning som risken att påföras skattetillägg vid oriktig uppgift utgör. Detta är motivet till bestämmelsen att skattetillägg skall ulgå "enligt" 116 a § lill den del uppskattningen innefattar rättelse av sådan uppgift.

Bestämmelsen medför att den lägre procentsatsen enligl 116 a § tredje stycket kan bli tillämplig.

I 116 d § föreskrivs att skattetiUägg som påförs enligt 116 c § vid utebliven deklaration skall undanröjas resp. nedsättas under vissa förutsättningar, om deklaration sedermera avges. Sådan nedsättning kan emellertid inte komma i fråga till den del uppskattningen avser oriktig uppgift, lämnad i skriftligt meddelande, eftersom skattetUlägg på sådan grund utgår enligt 116 a §.

Skattetillägg enUgt 116 a § kan alltså påföras även vid oriklig uppgift som lämnas i ej undertecknat skriftligt meddelande. Det ligger i sakens natur, att meddelandet måste innehålla något som ger belägg för att del kommer från den skattskyldige som del avser. I del enskilda fallet måste det saknas anledning anta att det härrör från någon annan person. Vad som mer konkret erfordras 1 bevishänseende får avgöras från fall till fall. Erfarenhetsmässigt får det anses vara ytterst ovanUgt, att någon lämnar deklarationsuppgift för annan utan dennes vetskap och vilja. I nästan samtliga faU har den omständigheten att deklarationen eller meddelandet inte har undertecknats en mera näraUggande och naturlig förklaring.

Kan det vid granskningen av meddelandet med ledning av vid taxeringen tillgänglig kontrolluppgift slås fast, att flertalet sakupplysningar om den skatlskyldiges personliga och ekonomiska förhållanden är korrekta, talar detta givetvis starkt för att meddelandet härrör från honom. Nästföregående års deklaration kan också utgöra en viktig upplysningskälla i frågan om vem som lämnat det ej undertecknade meddelandet. Har den skattskyldige sedan han har beretts tillfälle att yttra sig över ifrågasatt avvikelse från meddelandet inte tagit avstånd från detta, får denna omständighet anses styrka antagandet att det härrör från honom. Skulle åter den skattskyldige göra gällande att meddelandet lämnats utan hans vetskap eller vilja får påståendets sannolikhet bedömas mot bakgrunden av de omständigheter som anförts till stöd för detta. Finner beslulsmyndigheten att meddelandet härrör från den skatlskyldige skall liksom f. n. de inkomster som han har redovisat i detla räknas honom till godo vid avgiftsberäkningen.

Prop. 1977/78:136 202

116d§

Paragrafen motsvarar närmast femte stycket i gällande 116 a §. Den anger vUlkoren för undanröjande resp. nedsättning av skattetillägg enhgt den föreslagna 116 c §, alltså skattetillägg vid skönstaxering på grund av utebliven deklaration.

Paragrafen har två stycken. Förutsättningarna för undanröjande anges i första slycket och för nedsättning till 10 % i det andra. Såsom redan nu är förhåUandet kan skattetiUägg enligt förslagets 116 c § aldrig öka i storlek, om deklaration föreligger vid omprövning av taxeringen. Däremot kan skattetillägg påföras enligt 116 a § om sådan deklaration innehåller oriktig uppgift.

Om skattskyldig ger in deklaration ulan följeskrivelse Inom den föreskrivna tidsfristen, får det anses innebära att han anför besvär med yrkande att skattetillägget skall undanröjas eller nedsättas och taxeringen bestämmas enligt uppgifterna i deklarationen.

Endast skattetillägg som har påförts enligl den föreslagna 116 c § kan undanröjas resp. sättas ned. Avser tillägget rättelse av oriktig uppgift i lämnat meddelande har det påförts enligt 116 a § varför bestämmelsen i förevarande 116 d § inte är tillämplig.

Första stycket motsvarar i stort sett nuvarande lydelse av 116 a § femte stycket första meningen.

Vissa ändringar i lagtextens utformning är av redaktionell art. Del anges att deklaration skall ha kommit in till länsskatterättens kansli eller lokal skattemyndighet. Deklaration som lämnats till den länsstyrelse till vilken skatterättens kansli hör skall därmed anses Inkommen till skatterätten. Har deklaration kommit lokal skattemyndighet till banda skall myndigheten givetvis se till att den sänds över till behörig domstol. Ett av de gällande villkoren för undanröjandet har utgått, nämligen atl deklaration skall ha kommit in senast innan skatterätten har avgjort besvär över beslutet eller taxeringen. Bestämmelsen atl taxeringsintendent skall anmäla fall som här avses lill skatterätten har också utgått.

I motsats till vad som nu gäller skall sålunda regeln om undanröjande tUlämpas även när deklarationen lämnas, sedan skatterätten avgjort besvär över avgiftsbeslutet eller taxeringen. Sådana situationer som den nuvarande bestämmelsen avser torde vara sällsynta; att den bör utgå grundas på den åsikten atl alla skattskyldiga skall ha besvärstidens två månader till förfogande för att få skattetUlägget undanröjt. Första stycket gäller även i det fall att skattetillägget har påförts först hos länsskatterätten och vare sig detta berott på att taxeringen höjts eller på atl taxeringsnämnden har bestämt taxeringen utan atl ha sänt anmaning till den skaltskyldige att lämna deklaration.

Ett speciellt fall där undanröjande resp. nedsättning kan ske framgår av 116 o § andra stycket.

Andra stycket motsvarar andra meningen i gällande 116 a § femte

Prop. 1977/78:136 203

stycket och föreskriver att skattetillägg, som påförts på grund av utebliven deklaration, under vissa förutsättningar skall nedsättas lUl 10 %. Vissa ändringar är betingade av att bestämmelsen har flyttals till annat lagrum och nytt stycke. De är således av redaktionell art. Följande sakliga ändringar föreslås.

Regeln alt skattetillägget i nu avsedda fall inte får bestämmas till högre belopp än 10 000 kr. har tagils bort, eftersom en sådan föreskrift skulle ha betydelse endast i ett fåtal fall, i vilka det inle föreligger skäl till begränsning av skattetiUägget. Den nu berörda ändringen skall dessutom ses mot bakgrunden av förslaget att tvåmånadcrsfrislen för undanröjande av skattetillägg skall gälla i alla fall av skattetUlägg enligt 116 c §.

Den nuvarande bestämmelsen alt nedsättning av skattetillägg enligt 116 c § som ingår i tillkommande skatt skall beräknas endasl på belopp som har påförts utöver tidigare beslutat tillägg av samma slag tar sikte på det fallet atl tUlägg vid skönstaxering på grund av utebliven deklaration har påverkats av två eller flera beslul om taxeringen. Bestämmelsen har ansetts kunna utgå. Den avser knappast något praktiskt eller beaktansvärt fall.

Den nu föreskrivna skyldigheten för taxeringsintendent atl anmäla fall som avses i denna paragraf till skatterätten har utgått.

Denna skyldighet torde nämligen inte fylla någon funktion bl. a. av det skälet all nedsättning skall ske även om taxeringsintendenl inte yttrat sig över deklarationens uppgifter. Däremot bör det åligga skatterätten att begära yttrande från taxeringsintendenl i avgiftsfrågan, när deklarationen har kommit skatterätten till hända. I normalfallet bör denne inte ha något att erinra mot att tillägget sätts ned. Däremot kan han ha skäl atl motsätta sig ett nedsätlningsyrkande. Vidare kan han ha anledning atl agera med slöd av de bestämmelser som föreslagits i 68 och 87 §§ UBL.

n6e§

Frånsett en redaktionell ändring motsvarar paragrafen helt 116 a § sista stycket enligl gällande lydelse.

116f §

Paragrafen motsvarar gällande 116 b §. Den anger de fall då skattetillägg på grund av avvikelse från den skattskyldiges uppgifter eller yrkanden inte skall påföras. Innehållet 1 paragrafen är uppdelat i tre stycken.

I första stycket finns den gällande bestämmelsen, att skattetiUägg inte utgår vid rättelse av uppenbar felräkning eller misskrivning. Den har underkastats en redaktionell ändring bl. a. genom att orden "som uppenbart framgår av deklaration eller annat skriftligt meddelande från den skatlskyldige" har lagts till. Detta innebär endast ett förtydligan-

Prop. 1977/78:136 204

de. Del överensstämmer med uttalanden i förarbetena (prop. 1971: 10 s. 269) och med praxis. Bestämmelsen rymmer flera olika typer av fall. I första hand är det meddelanden för taxeringsnämnds granskning som är relevanta i detta sammanhang. Emellertid täcker bestämmelsen även uppenbara felräkningar och misskrivningar i handling som lämnas i taxeringsmål. Som framhållits i prop. 1971: 10 (s. 269) krävs för att en felaktighet skall anses uppenbar att den är så iögonfallande att den som granskar uppgiften med normal noggrannhet inte kan undgå att upptäcka felaktigheten.

En deklaration eller annat skriftligt meddelande som innehåUer oriktig uppgift skall alltid "rätträknas" innan underlaget för tillägg beräknas. Rättelse av uppenbar felräkning i nu åsyftade fall innebär atl taxering höjs med det belopp denna åtgärd avser men skaU inte föranleda skattetiUägg.

Andra stycket motsvarar helt andra meningen 1 gäUande 116 b §. Lagtexten anger endast att yrkande till skillnad från oriktig uppgift inle föranleder skattetillägg. Vad som ulgör riktig resp. oriktig uppgift skall ses mot bakgrund av föreskriften i 31 § 1 mom. TL att envar bör, utöver vad deklarationsformuläret föranleder meddela de upplysningar tiU ledning för egen taxering, som kan vara av betydelse för åsättande av en riktig taxering. Om den skaltskyldige inte fullgör denna uppgifts-skyldighet, kan oriktig uppgift föreligga.

Tredje stycket motsvarar andra stycket i gällande 116 b §.

116 g §

Innehållet i paragrafen motsvarar helt gällande 116 c §. Den anger villkoren för påföring av förseningsavgift.

116h §

Paragrafen motsvarar närmast gällande 116 d § första och andra styckena. Den reglerar eftergift av särskild avgift på grund av ursäktlighet och ringa belopp. Paragrafen har två stycken. Det första avser både skattetillägg och förseningsavgift, medan det andra gäller endast i fråga om skattetillägg.

Bestämmelserna om eftergift är tillämpliga beträffande såväl fysiska som juridiska personer. Som framgår av specialmotiveringen till 116 f § skall begreppet oriktig uppgift ses mot bakgrund av 31 § 1 mom. TL. Det Innebär atl oriktig uppgift föreligger när den skatlskyldige lämnar ett besked som är osant. Oriktig uppgift kan också föreligga om han förtiger uppgifter som är erforderliga för att bedöma om ett yrkande kan medges. Den skaltskyldige måste sålunda ha en viss kännedom om skattelagstiftningen för att veta i vilken utsträckning uppgifter behöver lämnas. Efiersom skattelagstiftningen i vissa delar är komplicerad, skulle det ibland kunna leda till obilliga konsekvenser om inte bestämmelserna

Prop. 1977/78:136 205

om eftergift tillämpas med generositet. Utöver en sådan allmän regel om generös tillämpning av eftergiftsreglerna skall det, vid bedömning av om eftergift skall meddelas, iakttas all det av naturliga skäl inte kan ställas samma krav på alla skattskyldiga beträffande riktigt uppgiftslämnande. De föreslagna bestämmelserna ger ökat utrymme både för all meddela eftergift i allmänhet och för att beakta alt de skattskyldiga har skiftande förutsättningar för alt deklarera korrekt.

Vidare bör understrykas att flera omständigheter av mindre vikt, som kan anses ha försvårat för den skattskyldige att fullgöra sin uppgiftsskyldighet, vid en samlad bedömning bör kunna grunda rätl tUl eftergift. Givetvis bör vid en sådan bedömning beaktas omständigheter av mindre vikt som hänför sig till både första och andra punkten.

Första slycket motsvarar närmast första ledet i gällande 116 d § första stycket. Vissa ändringar är av redaktionell art. De föreslås i syfte att göra lagtexten tydligare.

Första meningen gäller eftergift om felaktigheten eller underlåtenheten kan antas ha sådant samband med den skattskyldiges ålder, sjukdom, bristande erfarenhet eller därmed jämförligt förhållande att den kan anses som ursäktlig. Bestämmelsen lar alltså sikte på den skattskyldiges personliga situation. Orden "kan antagas ha sådant samband" innebär att för eftergift inte fordras fuU bevisning om orsakssammanhanget mellan den åberopade omständigheten och den konstaterade felaktigheten eller underlåtenheten. Så är även f. n. fallet och detta har utgjort grunden för RSV:s föreskrifter om generell eftergift för förstagångsdeklaranter, folkpensionärer och utlänningar i vissa fall. I fråga om tillämpningen av sådana anvisningar skall iakttas att dessa av naturliga skäl är skrivna med tanke på att i vissa angivna fall ge grund för att meddela eftergift ulan närmare utredning. Så anges t. ex. att person som uppnått viss ålder inte skall påföras skattetillägg. Del innebär givetvis inte att en några år yngre person inte skulle kunna få eftergift i det särskilda fallet om del på grund av utredningen i ärendet eller målet kan antas att felet eller underlåtenheten har samband med den skatlskyldiges ålder.

Beträffande de angivna ursäkllighetsgrunderna skall därutöver följande anmärkas. Uttrycket ålder omfattar — som framhållits i prop. 1971: 10 (s. 272) och som f.n. framgår av RSV:s föreskrifter — inte endast hög ålder. Detta skäl kan åberopas även av den som med anledning av sin ungdom kan antas vara okunnig 1 deklarationsförfarandet. Denna ursäktlighetsgrund vilar på det antagandel att sådana skattskyldiga ofta har sämre möjligheter än andra att sköta sina rättsliga angelägenheter. Emellertid gäller detta inte beträffande alla som hör till dessa personkategorier. I princip bör därför den som trots hög ålder fortfarande är ekonomiskt aktiv ha fullt ansvar för felaktighet vid uppgiftslämnandet. Detla utesluter inte att hög ålder normalt skall vara

Prop. 1977/78:136 206

ursäktlighetsgrund. Den motsatta bedömningen bör fordra särskild utredning.

Ursäktlighetsgrunden sjukdom avser givetvis i första hand den skattskyldiges egen sjukdom. Även medhjälpares sjukdom kan någon gång vara grund för eftergift. Vid bedömningen av ursäktlighelen i sådant fall bör särskild vikt fästas vid om den skattskyldige har varit beroende av medhjälparen för all kunna fullgöra sin uppgiftsskyldighel på ett riktigt sätt.

Ursäktlighetsgrunden bristande erfarenhet är relevant då den skattskyldiges erfarenhet av skatlebestämmelser beträffande viss förvärvskälla är obetydlig. Den tar således hänsyn lill dennes personliga förhållanden. Det kan t.ex. vara fråga om skattskyldig som deklarerar första gången eller som trots att han tidigare lämnat deklaration för första gången har upprättat deklarationen själv vid den aktuella taxeringen. Andra fall då eftergift kan komma i fråga avser skattskyldiga som under längre tid gjort uppehåll i sitt förvärvsarbete. Motsvarande bedömning kan föranleda atl eftergift meddelas en person som behärskar svenska språket mindre väl. Vid bedömande av om den oriktiga uppgiften kan anses ursäktlig skall 1 dessa fall beaktas huruvida det rör sig om inkomster som skall beräknas enligt skatlebestämmelser beträffande vilka det kan antas atl den skattskyldige saknar erfarenhet. Del kan t. ex. vara fråga om inkomster från utlandet eller inkomster hänförliga till en förvärvskälla av vilken den skaltskyldige inte normalt har inkomst.

Jämförbara med de specifikt angivna förhållandena — alltså som "därmed jämförUgt förhållande" — bör anses inträffad yttre omständighet som erfarenhetsmässigt brukar påverka en persons handlingsförmåga, t. ex. skilsmässa, nära anförvants sjukdom eller dödsfall.

EnUgt den andra meningen får särskild avgift efterges om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig med hänsyn till den oriktiga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskild omständighet av objektiv natur. Bestämmelsen har sin motsvarighet i gäUande lydelse. Orden "den orikliga uppgiftens särskilda beskaffenhet eller därmed jämförlig omständighet" har bytts ut mot "den oriktiga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskUd omständighet, som rör annat än vad som sägs 1 första meningen". Ändringen betingas bl. a. av att den nuvarande lydelsen vållat tolkningsproblem, därför att jämförelse mellan olika befrielsegrunder inte utan vidare kan göras.

Nu angivna eftergiflsgrund innehåller ett objektivt element dvs. del kan i de flesta fall förutsättas att sakläget framgår av vad som objektivt kan konstateras föreligga, i motsats till de fall som behandlas i första meningen, beträffande vilka ett visst mått av antagande om sakläget måste göras. Den orikliga uppgiften kan således 1 sig själv framstå som ursäktiig. Uppgiften kan ha blivit felaktig genom att lagstiftning eller praxis inte har gett klart besked om gällande rätt i den fråga som

Prop. 1977/78:136 207

uppgiften avser. Frågan kan också vara ovanlig i beskattningssammanhang även för den som har god kännedom om beskatlningsfrågor. 1 sådana faU kan ursäktlighet anses vara för handen oberoende av den skattskyldiges särskilda situation.

Bestämmelserna om eftergift är emellertid avsedda atl få en vidare tillämpning. Även bestämmelserna i denna mening ger sålunda utrymme för atl beakta ett subjektivt element, t. ex. då oriktiga uppgifter lämnas därför atl den skattskyldige, hans företrädare eller anställd hos den skatlskyldige funnit den föreliggande frågan svårbedömd och därför förfarit felaktigt. I dessa fall kan det också bli aktuellt atl tillämpa efler-giftsgrunden "bristande erfarenhet".

Sådana frågor är inte begränsade till något visst inkomstslag men torde vara vanhgast förekommande, när det gäller beräkning av inkomst av rörelse eller jordbruksfastighet.

Bestämmelsen avser även eftergift av förseningsavgift. Även i sådant fall kan ursäktlighetsgrunden någon gång objektivt konstateras föreligga, t. ex. olyckshändelse eller naturhinder (force majeure).

Del föreslagna andra stycket gäller eftergift när det belopp som kunde ha dragils undan genom felaktigheten eller underlåtenheten är atl anse som ringa. Bestämmelsen avser i motsats till gällande lydelse av 116 d § andra slycket endast skattetillägg.

Beloppsgränsen för eftergift på grund av ringa belopp har i praktiken bestämis till 1 000 kr. i undanhållen inkomst för normalfaUet. Om flera ringa belopp föreligger bör denna gräns förskjutas uppåt till 1 500 kr. Eftergift bör alltså medges om avvikelsen som i och för sig grundar skattetillägg sammanlagt inte överstiger I 500 kr. om inte något av dem är större än 1 000 kr.

Nu angivna grunder för ringabeloppsregeln bör tillämpas i varje mål för sig. Det innebär att ringa belopp vid den årliga taxeringen för visst år inle bör läggas samman med ringa belopp vid eftertaxering för samma år. Skälet härför är av praktisk natur. Bl. a. kan inte ändringar i den årliga taxeringen avseende mål om skatletillägg iakttas ex officio i fråga om skatletillägg vid eftertaxeringen.

I vad mån eftergiftsreglerna skall beaktas ex officio framgår av den föreslagna 116 p § och kommentaren till denna.

116 i §

Paragrafen motsvarar närmast tredje och fjärde styckena i gällande 116 d §. Den anger 1 huvudsak villkor för befrielse av särskUd avgift i vissa faU. Ändringarna är av redaktionellt slag utom på en punkt. Del gäller fall då lokal skattemyndighet inte har fattat beslul om särskUd avgift innan den skaltskyldige har avlidit. Enligl första stycket får sådant beslut inle fattas efler den tidpunkt som nyss har sagts. Bestämmelsen står i överensstämmelse med de allmänna principer som gäller

Prop. 1977/78:136 208

i fråga om påföljder. Har särskild avgift påförts 1 strid mot denna regel och har dödsboet försuttit den ordinarie besvärstiden föreligger rätt atl anföra besvär i särskild ordning med stöd av 116 o §.

116 j §

Av paragrafens båda stycken motsvarar del första gäUande 116 e § första stycket och det föreslagna andra stycket nuvarande 116 g § första stycket. Paragrafen reglerar behörigheten för lokal skattemyndighet och skatterätt att besluta om särskild avgift. Ändringarna är av redaktionell art.

116 k §

Paragrafens första stycke motsvarar 116 e § andra och fjärde styckena, det föreslagna andra stycket samma paragraf tredje stycket och det föreslagna tredje stycket nuvarande första stycket i 116 f §. Paragrafen reglerar lokal skallemyndighets handläggning av frågor om särskild avgift. Ändringama är av redaktioneU art.

1161 §

Paragrafen motsvarar i sak gällande 116 g § första stycket andra punkten. Den föreskriver alt talan mot lokal skattemyndighets beslut om särskUd avgift förs genom besvär hos skatterätten. Den ändring som företas är av redaktionell art.

116 m §

Paragrafen reglerar skaltskyldigs rätt att i ordinär ordning anföra besvär över beslut om särskild avgift. I visst fall avser paragrafen även taxeringsintendents besvärsrätt.

Enligt första stycket skall skattskyldigs besvär över lokal skattemyndighets beslul om särskild avgift vara inkomna till skatterättens kansli inom två månader efter det atl han erhållit del av beslutet. Bestämmelsen motsvarar, i sak oförändrat, innehållet i gäUande 116 g § andra slycket.

Andra stycket är helt nytt. Där sägs att skattskyldigs yrkande i fråga om särskild avgift skal) prövas om den taxering som avgiften avser inte har vunnit laga krafl.

Bestämmelsen gör det möjligt för den skaltskyldige att yrka omprövning av avgiflsbeslul även om detta inte har överklagats inom den besvärstid som föreskrivs i första stycket. Förutsättningen härför är att den taxering avgiften avser inte har vimnit laga kraft med hänsyn till ordinarie besvärstid. I princip skall det pågå en process i fråga om den skattskyldiges taxering; processen får dock ej avse besvär enligt 99, 100 eUer 101 §. Del saknar betydelse vem som för talan i taxermgs-målet. Även taxeringsintendent kan utnyttja bestämmelsema i fråga om

Prop. 1977/78:136 209

yrkande lill den skatlskyldiges förmån. Besvär kan anföras såväl över beslut om skattetillägg som förseningsavgift.

Det kan inträffa att yrkande av nu förevarande slag framställs först i överinstans. Därför har del i överensstämmelse med föreskrifter i 103 § sista stycket öppnats en möjlighet atl i sådant fall förordna att skatterätt i första hand skall handlägga frågan. I den mån yrkandet framställs först 1 kammarrätt erfordras givetvis inte prövningstillstånd för att frågan om särskild avgift skall tas upp till prövning av regeringsrätten.

Till belysning av det sagda anförs följande exempel. En skattskyldig har anfört besvär över länsskatterättens beslut i en beskattningsfråga visst laxeringsår. Vid samma taxering har avvikelse skett i en annan beskattningsfråga och skatletillägg påförts av lokala skallemyndigheten. I denna fråga har besvär inle anförts hos länsskatlerätlen eller kammarrätten. Sedan kammarrätten har meddelat beslut i den fråga som har överklagats, kan den skaltskyldige och taxerlngsintendenlen inom besvärstiden föra talan mot beslutet om skattetillägg trots atl detla inte har klandrats tidigare.

116 n §

Paragrafen har tre stycken. Den reglerar taxeringsintendentens ordinära besvärsräit.

I första siyckei finns den grundläggande bestämmelsen om taxerings-intendentens rätt att föra talan. Den motsvarar 116 g § tredje stycket första meningen. Endasl en redaktionell ändring har företagits.

Andra stycket första meningen motsvarar gällande 116 g § tredje stycket andra meningen. Enligl andra meningen får taxerlngsintendenlen föra talan om särskild avgift — i praktiken skalletillägg — om han kvittningsvis har framställt invändning mot skattskyldigs yrkande om nedsättning av taxering. Även i detta fall måste avgiftsyrkandet ha samband med laxeringsintendenlens yrkande beträffande taxeringen. Avgiftsyrkandel måste vidare för alt kunna prövas vara framställt i samband med del kvittningsvis framställda yrkandet. Bestämmelsen tar sikte på bl. a. del inle ovanliga fallet att skattskyldig, som skönstaxerats därför alt han inle lämnat deklaration, sedermera inger en sådan med yrkande om nedsättning av laxeringen. Enligt den föreslagna bestämmelsen kan taxeringsinlendenten framställa sådant yrkande om skattetillägg på grund av oriktig uppgift i deklarationen som har samband med hans kvittningsvis framställda invändning mot den skattskyldiges nedsätlningsyrkande. Kvitlningsinvändning från taxeringsintendentens sida kan förekomma i alla instanser.

Av lagtexten framgår atl kvittning mellan olika skattetillägg inte avses. Ett yrkande om nedsättning av sådan avgift kan aldrig mötas med invändningen alt skalletillägg hade bort påföras av annal skäl än som avses med taxeringsinlendentens yrkande i taxeringsmålet.

14 Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 136

Prop. 1977/78:136 210

Tredje meningen begränsar möjligheten att pröva laxeringsintendenlens avgiftsyrkande enligt nyss berörda bestämmelser. Sådant yrkande får inte prövas om laxeringsintendenlens talan beträffcmde taxeringen inte tas upp till prövning. Bestämmelsen avser del fallet alt taxeringsbesvären har kommit in för sent eller yrkande om eftertaxering ej kan prövas. Det ligger i sakens natur att kviltningsyrkande från taxeringsintendentens sida förfaller om den skattskyldiges talan inte prövas.

Paragrafens tredje stycke avser laxeringsintendents rätt alt yrka skattetillägg i speciella fall, när skattskyldig skriftligen har lämnai oriktig uppgift i mål om taxering. Bestämmelsen avser de faU att den oriktiga uppgiften ej godtagits efter prövning 1 sak eller ej prövats. Taxeringsintendentens talan om skattetillägg på grund av oriktig uppgift skall då föras inom ett år från utgången av den månad då domen eller slutligt beslut i målet om taxering har vunnit laga kraft.

De materiella villkoren för skattetillägg vid oriktig uppgift i taxeringsmål finns i 116 a § första stycket. Av bestämmelserna framgår att skattetillägg i dessa fall kan påföras även om laxerlngsbesvären har kommit in för sent eller besvärsrätt eljest ej föreligger. Den särskUda regeln om taxeringsintendentens besvärsrätt med anledning av oriktig uppgift i mål om taxering betingas av att avgiftsfrågan i de nu avsedda fallen inte kan tas upp i samband med fråga om taxeringen. En sådan reglering skulle bryta mot principen om instansordning. Har uppgiften godtagits får taxeringsintendenten yrka ändring av taxeringen besvärsvägen eller 1 mål om eftertaxering. I förstnämnda fall föreligger inte förulsätming att hos skatterätt yrka skattetillägg på grund av oriktig uppgift i mål om taxering, förrän taxeringsintendentens talan i taxeringsmålel i anledning av den orikliga uppgiften vunnit bifall helt eller delvis och domen i sådant mål vunnit laga kraft.

Om taxeringsintendenl anser uppgift, som har lämnats i mål och godtagits, vara oriktig kan det visa sig nödvändigt företa taxeringsrevision för att utreda omständigheterna i målet. En sådan kontroll torde i allmänhet inle hinnas med, innan besvärstiden i taxeringsmålet löpt tUl ända. Taxeringsinlendenten får då — om förutsättning för detla föreUgger — yrka ändring 1 taxeringen med åberopande av bestämmelserna om eftertaxering. Talan om skattetillägg förs i sådant fall i samband med eftertaxeringsmålet.

Frågan om skatletillägg 1 de fall den skattskyldige har återtagit sin uppgift blir beroende av om frivilUg rättelse enligt 116 f § föreligger.

När prövning i sak har ägt rum i mål om taxering, vari den skaltskyldige har lämnat oriktig uppgift, torde det framgå av domen huruvida domstolen ansett att viss uppgift varit oriktig.

116 o § 1 paragrafen anges förutsätmingarna för att anföra besvär i särskild

Prop. 1977/78:136 211

ordning angående skatletillägg. Den avser besvärsräit i fråga om skattetillägg som har påförts genom lagakraftvunnet beslut. Bevärsrätten omfattar således inte förseningsavgift.

Har beslut om skattetUlägg vunnit laga krafl får den skallskyldige enligt första Slycket genom besvär i särskild ordning föra talan mot beslutet om detta bUvU oriktigt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende eller om han kan anföra tidigare ej framförd omständighet eller nytt bevis till stöd för yrkandet. I sistnämnda fall skall det material som åberopas ha varit okänt för den myndighet eller domstol som tidigare har bedömt avgiftsfrågan. 1 faU omständigheten varit känd för den skallskyldige, när del ifrågasattes all påföra skattetillägg, eller om han fick kännedom därom senare, skall del framstå som ursäktligt atl han inte har utnyttjat den besvärsräti som föreskrivs 1 116 m §. Taxeringsintendenl kan föra talan som har sagts nu lill den skattskyldiges förmån.

Enligt andra stycket får taxeringsintendent genom besvär i särskild ordning föra talan om påföring eUer höjning av skattetiUägg om beslut blivit oriktigt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbar förbiseende. ViUkoren stämmer överens med förutsättningarna för taxeringsintendenls rätt atl enligt 101 § föra talan lill skattskyldigs nackdel i fråga om taxering. Med hänsyn till den skatlskyldiges berättigade intresse av trygghet i dessa sammanhang bör bestämmelsen ges en restriktiv tillämpning.

I andra stycket sista meningen hättvisas tiU bestämmelserna i 116 d §, som avser nedsättning av skattetillägg enligt 116 c § vid skönstaxering i avsaknad av deklaration. Genom hänvisningen klargörs, att skattskyldig som har påförts sådant skattetillägg på yrkande av taxeringsintendenl i särskild ordning, har möjlighet att få tillägget nedsatt enligt 116 d § genom att lämna in deklaration.

Enligt tredje stycket första meningen får besvär enligt första och andra stycket anföras inom fem år efter utgången av del taxeringsår, som tillägget avser. I tredje stycket andra meningen föreskrivs att besvären skall anföras hos skallerätt. En motsvarighet till dessa bestämmelser finns i 103 § TL. Där föreskrivs vilken domstol som skall ta upp besvär i särskild ordning över inkomst- eller förmögenhelstaxering. Sådana besvär skall prövas av den skatterätt som skolat pröva besvären över taxeringen. Har skatterätten emellertid redan prövat laxeringen skall kammarrätt pröva besvären. Har kammarrätt prövat taxeringen skall besvären prövas av regeringsrätten. Regeringsrätten eller kammarrätten får emellertid förordna att målet skall tas upp och vidare handläggas av skatterätt. En sådan ordning skulle kunna föranleda vissa komplikationer i fråga om mål om särskild avgift. Härtill kommer att regeringsrätten eller kammarrätt regelmässigt torde komma att förordna att skatterätt skall ta upp frågan. Undantag härifrån skulle förmodligen före-

Prop. 1977/78:136 212

komma endast i de fall taxeringsintendent tUlstyrker den skattskyldiges talan. Därför föreskrivs att besvär enligt 116 o § skall anföras hos skatterätt.

116 p §

Paragrafen anger de fall då lokal skattemyndighet och skattedomstol skaU ex officio beakta vissa regler om särskild avgift.

Enligl första stycket, som är helt nytt, skall bestämmelserna om eftergift beaktas även om yrkande härom inte har framstäUts, i den mån det föranleds av vad som förekommit i ärendet eller målet om särskild avgift.

Den föreskrivna skyldigheten all beakta eftergiftsreglerna är alltså begränsad till de fall då frågan om eftergift har aktualiserats av vad som har förekommit i ärende hos lokal skattemyndighet eller mål hos domstol om särskild avgift.

Den ursäktiighetsgrund som anknyter till åldern framgår vanligen av deklaration eller kontrolluppgift för anställd och regelmässigt av taxeringsavi. Frågan om eftergift på annan grund aktualiseras oftast genom att den skattskyldige har tagit kontakt med taxeringsnämnd eller lokal skattemyndighet. I vissa fall kan dock dennes bristande erfarenhet utläsas redan av deklarationshandluigarna. Det torde vidare i många fall vara möjligt att bilda sig en uppfattning om huruvida felaktigheten är ursäktlig med hänsyn till den orikliga uppgiftens beskaffenhet. Av deklarationshandlingarna kan framgå omständigheter som tyder på att den skaltskyldige lider av sjukdom eller handikapp. När del finns grund för antagandet atl viss ursäktlighetsgrund föreligger skall beslutsfattaren höra med den skallskyldige om ytterligare upplysningar kan lämnas för bedömning av frågan om eftergift. I detta sammanhang kan erinras om lokala skaltemyndighetens möjlighet att enligt 116 k § andra stycket höra taxeringsnämndens ordförande i fråga om avgift.

Andra slycket motsvarar gällande 116 i §. I bestämmelsen föreskrivs att domstol som sätter ned taxering också skall vidta den ändring i beslutet om särskild avgift som föranleds av beslutet att sätta ned taxeringen. På grund härav skall skalletillägg undanröjas eller sättas ned om den höjning av deklarerat belopp som har föranlett skatletillägg undanröjs eUer reduceras. Undanröjs laxeringen påförs givetvis inte skattetillägg.

Även eftergift på grund av ringabeloppsregeln i 116 h § bör iakttas ex officio vid prövning av besvär rörande den taxering skattetUlägget avser. Om skatletillägg har beräknats på grund av höjning av taxering på 10 000 kr., men höjningen efter besvär reduceras till endast 1 000 kr., skall således skalletillägget efterges. Detta har föranlett den ändringen i den föreslagna paragrafen att uttrycket "skall därav föranledd ändring

Prop. 1977/78: 136 213

av avgift beslutas" har bytts ut mot "skall även vidtagas därav föranledd ändring i beslul om särskild avgift".

116 q §

Paragrafen, vars innehåll i slorl sett är nytt, föreskriver atl beslut om särskild avgift skall ange skälen för beslutet, tiUämpligt lagrum, den procentsats efter vilken avgiften skall beräknas, underlaget för avgiftsberäkningen saml, beträffande försenmgsavgifl, avgiftens storlek.

Skall skattetillägg påföras efter olika grander skall del av beslutet klart framgå hur tillägget fördelar sig på dem.

Storleken av särskild avgift bestäms f. n. först vid debiteringen. Lagförslaget innebär inle någon ändring i detta avseende såvitt gäller skattetillägg.

Förseningsavgiftens storlek skall däremot siffermässigt anges i beslutet. Uträkningen av beloppet är betydligt enklare än beträffande skattetillägget.

116 r §

Första slycket motsvarar gällande 116 h § första och tredje styckena. Vidtagna ändringar är redaktionellt betingade.

Innehållet i andra stycket motsvarar gällande 116 h § andra stycket. Vissa ändringar av i huvudsak redaktionell karaktär har vidtagits. Reglerna i delta stycke har kommit till som en följd av atl skattskyldig kan påföras skattelillägg beräknat efler skilda procentsatser avseende samma taxering. Genom det föreslagna beräkningssättet undviks att två eller flera skattetillägg beräknas på marginalskatten vid taxering lill statiig inkomstskatt, vilket i vissa fall kan medföra all skattetilläggen blir för högt beräknade. Bestämmelsema reglerar hur tUlägget skall beräknas då skilda procentsatser skall tillämpas. I sådant fall läggs först de olika underlagen för avgiftsberäkningen samman. Härefter räknas skallen ut på de sammanlagda beloppen. Den sammanlagda undandragna skatten utgörs av skatten enligt beskattningsmyndighetens beslut minskad med skatten på deklarerat belopp, sedan deklarationen rätt-räknats med tillämpning av 116 f § första stycket och ändrats på grand av andra avvikelser som inte grundar skattetillägg. Den kvotdel som underlaget för varje särskilt tillägg utgör i förhållande till det totala underlaget fastställs. Det uträknade skattebeloppet fördelas därefter mellan de olika tilläggen efter kvotdelarna.

Ett exempel får belysa beräkningsmetoden. Den skallskyldige har fått sin taxering till statlig inkomstskatt höjd med 15 000 kr. och sin taxering till kommunal Inkomstskatt höjd med lika stort belopp. Med hänsyn till omständigheterna bör skattetillägg på den skatt som belöper på 5 000 kr. utgå efter 20%. Skatten utgör sammanlagt 9 000 kr.

Prop. 1977/78:136 214

Skattetillägg skall sålunda utgå med 40 % på av 9 000 kr. och

15 000

med 20 % på av 9 000 kr. Samma förfarande tillämpas vid be-15 000

räkning av skattetillägg efter skilda procentsatser vid eftertaxering eller om tillägg tidigare har påförts också vid motsvarande årliga taxering. Det kan förekomma att undandraget belopp är högre än beskattningsbar inkomst eller förmögenhet. I sådant fall beräknas skattetiUägget på högst den beskatmingsbara inkomsten resp. den beskattningsbara förmögenheten. Del framgår av 116 a § andra stycket och specialmoliveringen lill del stycket. I dessa fall skall skatten på den beskattningsbara inkomsten fördelas på de två procentsatserna för beräkning av skattetillägg efter förhållandet mellan de undandragna beloppen. Förfarandet framgår av följande exempel, avseende aktiebolag. Förulsättningarna är därvid desamma vid såväl den statliga som kommunala taxeringen.

5 000	kr.
10 000	kr
15 000 kr.
6 000 kr.
9 000	kr.
4 950	kr.

Uppgiven inkomst Undandragen inkomst

Sammanräknad inkomst

Förlustavdrag

Taxerad och beskattningsbar inkomst

Skatt

Av del undandragna beloppet skulle tre fjärdedelar föranleda skalletillägg efter 20 % och en fjärdedel efter 40 % om hela den undandragna inkomsten skulle utgöra underlag för beräkning av skattetillägg. Eftersom den beskattningsbara inkomsten är lägre än det undandragna beloppet, sker beräkning av skalletillägg enligl följande.

32_x 1X4 950=742 100 10 000

xiiX 4 950=495 100 10 000

Av tredje stycket följer att proportioneringsregeln skall tillämpas även i andra fall än sådana som gäller undandragen inkomst. Den skall t. ex. tiUämpas beträffande undanhållen förmögenhet. Andra fall som åsyftas med bestämmelserna 1 tredje stycket är de då skatt skaU beräknas med tillämpning av lagen (1970: 172) om begränsning av skatt i vissa fall. Enligl bestämmelserna i den lagen skall begränsning ske av statlig inkomst- och förmögenhetsskatt samt avgift enligt lagen (1968: 419) om allmän arbetsgivaravgift om summa skatter och sociala avgifter överstiger viss del av den till statlig inkomstskatt beskattningsbara inkomsten justerad med vissa belopp. Om en skattskyldig på vilken denna be-

Prop. 1977/78: 136 215

gränsningsregel skall tillämpas undandragit inkomstbelopp för vilka skilda procentsatser skall tillämpas vid beräkning av skattetillägg, sammanläggs den undandragna inkomstskatten med förmögenhetsskall som kan ha undandragits genom den oriktiga uppgiften och dess Inverkan på tillämpningen av nyss nämnda begränsningsregel.

116 s §

Paragrafen innehåller den bestämmelsen atl vad som föreskrivs 1 116 a—116 r §§ om taxering eller taxeringsmål och särskild avgift i samband därmed gäller även mål om eftertaxering och om särskild avgift i sådant mål.

116 t §

Enligt nuvarande lydelse av 116 j § första stycket gäller TL:s bestämmelser i tillämpliga delar även särskild avgift om ej annat framgår av de särskilda avgiftsbestämmelserna.

Den föreslagna paragrafen har i princip samma innehåll. 1 förtydligande syfte har emellertid uttryckligen undantagits vissa paragrafer i TL, nämUgen 100 och 101 §§. De avser besvär i särskild ordning. De ersätts av särskilda besvärsbeslämmelser i lagförslaget.

Vidare undantas uttryckligen 105 § 1 mom. liU den del denna paragraf medger överflyttning av taxering till annat beskatmingsår eller till annan person i vjssa faU. Överflyttning av särskild avgift 1 motsvarande fall skall således inte kunna ske.

Detsamma gäller påföring av särskild avgift i en situation motsvarande den som föreligger vid eftertaxering, dvs. när oriklig uppgift har lämnats i ett mål om särskild avgift. Därför har 114 § undantagits.

Bland de regler i TL som sålunda skall tillämpas 1 avgiftsmål märks bestämmelserna i 96 och 98 §§ om besvär över skatterätts och kammarrätts beslut, 105 § I mom. angående överflyttning av inkomst till annan kommun, 106 § om taxeringsintendents rätt atl föra besvär till skattskyldigs förmån och 108 § om s. k. anslutningsbesvär.

Ikraftträdande

Principerna för utformningen av övergångsbestämmelserna har angetts i aUmänmotiveringen. Utgångspunkten när det gäller ändringar 1 de materiella reglerna är att de nya bestämmelserna skall tillämpas första gången vid 1978 års taxering men först fr. o. m. 1979 års taxering, i den begränsade uisträckning som de innefattar skärpningar. Oberoende av vilket års taxering det gäller, skall dock felaktighet eller underlåtenhet efler ikraftträdandet behandlas enligt de nya reglerna. 1 fråga om de processuella reglerna gäller i princip alt de föreslagna ändringarna skall tillämpas generellt från ikraftträdandet, dock att äldre bestämmelser skall tillämpas fortfarande på förhållanden, som ligger 1 tiden före Ikraftlrä-

Prop. 1977/78:136 216

dandel, i den mån annat skulle föranleda försämringar för de skattskyldiga.

Enligt punkt 2 skall de nya bestämmelserna i 114 § första stycket och 115 § andra slycket om eftertaxering på grund av oriktigt meddelande som lämnats först i laxeringsmål tillämpas endasl om meddelandet har lämnats efter ikraftträdandet. I den utsträckning äldre bestämmelser medger eftertaxering i motsvarande fall tUlämpas de fortfarande, då meddelandet har lämnats före ikraftträdandet.

De nya bestämmelserna om senaste tidpunkt för ansökan om eftertaxering och om prövning av ansökan gäller i huvudsak från ikraftträdandet och blir således i normalfallet tiUämpliga i fråga om eftertaxering för 1973 eller senare år. I punkt 3 har en särskild regel införts för del fallet att eftertaxering skall åsättas dödsboet efter en skattskyldig som har begått skattebrott. Enligt denna regel är det tidpunkten för dödsfallet, som avgör om nya eller äldre bestämmelser skaU tiUämpas. Avsaknad av en sådan regel skulle i vissa fall kunna medföra eftertaxering enligt de nya bestämmelserna trots att det inte längre skulle kunna ske enligt äldre bestämmelser. En sådan verkan har ansetts böra undvikas.

I enlighet med den tidigare angivna huvudprincipen i fråga om ikraftträdandet av de materiella ändringarna i bestämmelserna om skalletillägg, anges i punkt 4 att dessa skall tillämpas första gången vid 1978 års taxering. I fråga om skatletillägg vid taxering eller eftertaxering för år 1977 eller tidigare år tiUämpas däremot fortfarande äldre bestämmelser i 116 a och 116 d §, såvida inte tillägget skall utgå på grand av felaktighet eller underiålenhet efter ikraftträdandet. I sistnämnda fall gäller de nya reglerna, oavsett vilket år taxeringen eller eftertaxeringen avser. De situationer som här är aktuella är i första hand då skallelill-lägg skall påföras på grund av orUctig uppgift i laxeringsmål. Men även skattetillägg på grund av oriktig uppgift i deklaration behandlas enligl de nya reglerna, om deklaration lämnas efter ikraftträdandet, oavsett om deklarationen avser ett tidigare taxeringsår.

Bestämmelsen i 116 h § första stycket om eftergift av särskild avgift tUlämpas enligt punkt 5 i vad avser förseningsavgift fr. o. m. 1978 års taxering. Vid nyssnämnda års taxering kan förseningsavgift även efterges med stöd av ringabeloppsregeln 1 äldre 116 d § första slyckel andra ledet och andra stycket. Motsvarande regel i nya 116 h § andra slycket är däremot begränsad till skattetillägg. Vid 1979 eller senare års taxering kan eftergift av förseningsavgift därför meddelas med stöd endasl av ursäktsgrunderna i 116 h § första stycket. Förseningsavgift för år 1977 eller tidigare år följer heU äldre bestämmelser i 116 d §.

Den nya bestämmelsen i 116 n § första stycket tredje meningen, som ger taxeringsintendent rätt att, när han kvittningsvis framställer invändning mot skattskyldigs yrkande om nedsättning av taxering även föra

Prop. 1977/78:136 217

talan om särskUd avgift i samband därmed, har ansetts inte böra tUlämpas annal än då den skattskyldiges nedsätlningsyrkande har framställts efter ikraftträdandet. En bestämmelse härom har tagits in i punkt 6.

5.8.2 Förslag lill lag om ändring i lagen (1968:430) om mervärdeskatt

38 och 40 §§

Beträffande ändringarna i dessa paragrafer hänvisas till allmänna motiveringen (avsnitt 5.2.6.7 och 5.3).

51 §

I paragrafens första stycke har orden "slutiigt beslut enligt 36 § första stycket" ersatts med "meddelat slutiigt beslul". Ändringsförslaget innebär att även beslul enligl 64 g § andra stycket kan överklagas den ordinarie besvärsvägen. De beslul som avses med den nämnda paragrafen är sådana som meddelas med anledning av hemställan om eftergift från skattskyldig, som har påförts avgift. Beslut av nu förevarande slag anses redan f. n. enUgt praxis som slutliga och kan överklagas. Ändringen innebär således i detta avseende ett förtydligande som knyter an till nuvarande rältstUlämpning.

64 a §

Paragrafen motsvarar första och andra styckena i 64 a § enligt nuvarande lydelse och 64 a—64 c §§ i uiredningens förslag.

I paragrafens första stycke återfinns bestämmelsen om påföring av skattetillägg vid oriktig uppgift. I fråga om Innebörden av ullrycket "uppgift som befinnes oriktig" hänvisas till vad som anförs 1 specialmotiveringen till 116 a § TL.

Uttrycket "vid fastställelse av skatt" har i förtydligande syfte ersatts med "beslul om skatt". Ändringen betingas närmast av att "fastställelse" i viss mening endasl omfattar beslut enligt 30—37 §§, dvs. beslut som meddelas i det ordinarie beskattningsförfarandet. Med den föreslagna lydelsen framgår del med större tydlighet all skattetillägg kan utgå även vid efterbeskattning.

1 likhet med vad som föreslås i fråga om 116 a § TL har i lagförslaget definitionen av del belopp som skall utgöra avgiftsunderlag förtydligats. Motiven härför är i stort sett desamma som framgår av specialmoliveringen till den föreslagna 116 a § TL.

Andra meningen i första stycket innehåller en ny bestämmelse. Enligl denna skall skattetiUägg utgå även när skattskyldig har lämnat oriktig uppgift först i mål om skatt. I fråga om förslaget i denna del hänvisas till specialmotiveringen till motsvarande bestämmelse i den föreslagna 116a§TL.

Prop. 1977/78: 136 218

Paragrafens andra stycke motsvarar den del av bestämmelserna i det andra slycket av gällande 64 a § som anger villkoren för att påföra skattetillägg vid skönsmässig avvikelse från deklaration med stöd av 30 § tredje stycket eller 38 § tredje stycket samt reglerar hur avgiften skall beräknas i sådana fall. Den föreslagna lydelsen innehåller följande ändringar i förhållnade till den gällande.

Förutom en redaktionell ändring i paragrafens början har definitionen av det belopp varpå skaltellllägget skall beräknas ändrats. Ändringen innebär atl skattelillägg skall ulgå även vid sådan avvikelse varigenom överskjutande ingående skatt skönsmässigt tillgodoräknas den skattskyldige med lägre belopp än vad denne har uppgett i deklaration eller annat skriftligt meddelande.

Hur avgiften skall beräknas i de skilda typer av fall som kan förekomma framgår av följande exempel.

Exempel 1 (såväl deklarerad som uppskattad skall är positiv)
Deklarerad skatt 10 000 kr.

Skall enligt beslut 15 000 „

Avgiftsunderlag 5 000 ,,(15 000—10 000)

Exempel 2 (deklarerad negativ skatt ändras till positiv)
Deklarerad skatt — 5 000 kr.

Skatt enligt beslut 15 000,,

Avgiftsunderlag 20 000 „ ,(15 000— (-5 000))

Exempel 3 (såväl deklarerad som uppskattad skatt är negaliv)
Deklarerad skatt —25 000 kr.

Skatt enligt beslul —10 000 „

Avgif isunderiag 15 000 „( -10 000— (- 25 000))

Vidare föreslås i ett tillägg till den nuvarande lagtexten atl, lill den del uppskatmingen vid skönsmässig avvikelse från deklaration innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige, skattetiUägg skall utgå enligt första stycket. Bland skälen till detla förslag kan pekas på att förutsättningarna för alt tillämpa bestämmelserna 1 64 d och 64 f §§ är olika, beroende på om skattetillägg påförts enligl 64 a § första stycket eller 64 a § andra eller tredje stycket. En förutsättning för att påföra avgift enligt första slycket i sådant fall är att en klart definierbar och beloppsmässigt bestämd oriktig uppgift föreligger. Det kan därvid t. ex. röra sig om viss skattepliktig omsättning som har sketl med för lågt skatteuttag eller ett felaktigt avdrag för ingående skatt som har rättats samtidigt som andra bristfälligheter i redovisningen har föranlett att

Prop. 1977/78:136 219

skatten beräknats skönsmässigt. I beslutet anges hur tillägget fördelar sig på oriktig uppgift och skönsmässigt påslag.

Paragrafens tredje stycke motsvarar bestämmelserna i nuvarande andra stycket av 64 a § om atl skattelillägg skall påföras då skatt har fastställts i avsaknad av deklaration. 1 den föreslagna lydelsen är följande ändringar sakligt betingade.

Bestämningen av vad som skaU utgöra avgiftsunderlag har ändrats av samma skäl och efter samma förebild som motsvarande bestämmelse i andra stycket.

Vidare föreslås i sista meningen, all lill den del uppskattningen i avsaknad av deklaration innefattar rättelse av oriklig uppgift skall skattelillägg utgå enligl första stycket. Skälet lUl denna ändring har redovisats i specialmotiveringen till 64 a § andra slyckel.

Den nu föreslagna regeln får emellertid betydelse även i de fall då undanröjande med stöd av 64 b § aktualiseras. Enligl denna skall skatletillägg, som har påförts med stöd av 64 a § tredje stycket under vissa förutsättningar undanröjas om deklaration sedermera avges. Undanröjande kan däremot inte omfatta den del av höjningen som avser rättelse av oriktig uppgift.

I likhet med vad som f.n. gäller skall tillägget enligl förslaget beräknas på den skatt som utgår utöver skatt som den skattskyldige har uppgett i skriftiigt meddelande till ledning för beslut om skatten.

Hur bestämmelserna i den föreslagna lydelsen av tredje stycket skall tillämpas iUuslreras med följande exempel.

En skallskyldig har kommit in med en Ifylld deklarationsblankett som dock inte har undertecknats. Den ingivna handlingen utgör därför inte någon behörig deklaration. Den skattskyldige underlåter trots anmodan atl underteckna deklarationsblanketten. Skatten skall då enligl 30 § tredje stycket fastställas efter skälig grund (skönsmässigt). Skall all betala enligt den skattskyldiges uppgifter i den ej undertecknade deklarationsblanketten uppgår till 4 000 kr. Vid utredning kommer del fram, alt den skaltskyldige har dragit av ingående skall med 4 500 kr. för anskaffning av en personbil, som används i verksamheten men som enligl bestämmelserna i 18 § första stycket 3 inte får dras av. Med hänsyn lill att redovisningen enligl det skriftliga meddelandet även har visat sig vara behäftad med andra brister, fastställs skatten skönsmässigt till 10 000 kr. SkattetiUägg skall i detta fall påföras enligt första stycket med 900 kr. (20 % av 4 500) och enligt tredje stycket med 300 kr. (20 % av 10 000 — (4 000 + 4 500).

Den del av tillägget som har påförts med slöd av 64 a § tredje slyckel skall enligl den föreslagna 64 b § undanröjas om behörig deklaration kommer In inom den i paragrafen angivna tidrymden. Dessutom kan givetvis någon av eflergiftsgrunderna 1 den föreslagna 64 f § — med undanlag av "den oriktiga uppgiftens beskaffenhet" — vara tillämplig.

Prop. 1977/78:136 220

(I exemplet förutsätts att inte någon av undantagsreglerna i 64 b § andra stycket äger tiUämpning.)

Vid beräkning av avgiftsunderlaget skall hänsyn kunna las inle bara till exakt angivna skattebelopp i ett skriftligt meddelande. Har en skattskyldig i särskild skrivelse lämnai uppgifter om t. ex. storleken av omsättning och varuinköp etc. men inte räknat fram skattebeloppet, bör länsstyrelsen beräkna skatten med ledning av den skattskyldiges uppgifter och i förekommande fall minska avgiftsunderlaget med detta belopp.

Bestämmelsen 1 paragrafens nuvarande fjärde stycke har förts över tiU den föreslagna 64 c §.

64 b §

Paragrafen svarar närmast mot tredje stycket i gällande 64 a § och mot 64 d § i utredningens förslag. Den anger viUkoren för atl undanröja skattetillägg som har påförts enUgt den föreslagna 64 a § tredje stycket vid skönsbeskattning på grund av utebliven deklaration, när sådan handling har lämnats inom viss tidsfrist.

Bestämmelserna motsvarar, bortsett från vissa mindre avvUcelser, vad som f. n. gäller i de fall deklaration kommer in inom viss angiven tidrymd. I motsats till vad som föreslås i fråga om TL anges endast en tidsfrist, nämligen en månad efter utgången av den månad då den skaltskyldige har fått del av beslutet om skattetillägg. Kommer deklarationen in inom respittiden, undanröjs skattetiUägget helt.

Den föreslagna utformningen av paragrafen innebär viss förlängning av den nuvarande respittiden. Det blir också betydUgt enklare att avgöra om deklaration har kommit in inom någon av tidsfristerna. Den nuvarande tidsberäkningen har sin utgångspunkt i den dag då den skattskyldige har fått del av beslutet om tillägg. Den förutsätter alt länsstyrelsen i tveksamma fall regelmässigt måste undersöka vilken dag den skattskyldige har löst ut försändelsen med beslutet från poslanstalt. Med den föreslagna utformningen, som innebär att tvåmånadersfristen börjar löpa från utgången av den månad då den skattskyldige har fått del av beslutet, bör detla i normalfallet inte bli erforderUgt.

64 c §

Bortsett från en redaktionell ändring stämmer paragrafens innehåll helt överens med 64 a § fjärde slyckel enligt gällande lydelse och med 64 e § 1 utredningens förslag.

64 d §

Första och tredje styckena svarar mot den nuvarande lydelsen av 64 c § första slycket. För att felräkning eller misskrivning skall omfattas av bestämmelsen i första stycket krävs att det uppenbart framgår av

Prop. 1977/78:136 221

deklaration eller annal skriftligt meddelande från den skaltskyldige. Detta har tidigare ej uttryckligen angetts i lagtexten.

Enligt andra stycket utgår skattelillägg inte vid avvikelse från yrkat avdrag eller värdering av uttag, om avvikelsen inte gäller oriktig uppgift i sak. Bestämmelser härom finns f. n. ej 1 ML, men RSV:s anvisningar har haft denna innebörd. 1 praktiken sker aUtså inle någon saklig ändring.

64 e §

Innehållet i paragrafen har i sak oförändrat flyttals över från gällande 64 b §. Den anger viUkoren för atl påföra förseningsavgift. Andra stycket innehåller ett förtydUgande beträffande förutsättningama för att dubbel förseningsavgift skall påföras och den tidpunkt efler vilken sådan avgift skall påföras.

64 f§

Paragrafen svarar närmast mot gällande lydelse av 64 c § andra och tredje styckena och mot 64 h § första och andra styckena samt tredje stycket andra punkten i utredningens förslag. Den anger villkoren för eftergift av särskUd avgift på grund av ursäktlighet och ringa belopp samt fall då särskild avgift ej skall påföras. Paragrafen har fyra stycken. Det första och det fjärde avser både skattetillägg och förseningsavgift medan det andra och det tredje gäller endast i fråga om skattetillägg.

Första stycket anger föratsältningarna för eftergift av skattetill-lägg och förseningsavgift. Det innehåller — förutom redaktionellt betingade ändringar — även motsvarande sakliga ändringar som i den föreslagna 116 h § TL. Dessa har kommenterats utförligt i specialmotiveringen tUl 116 h § TL. I fråga om hur eftergiftsgrunderna bör tillämpas mera allmänt hänvisas i första hand dit. I det följande skall behandlas vissa speciella förhållanden som råder inom mervärdeskattens område och i vissa fall bör påverka tillämpningen av förevarande bestämmelser när det gäller skattetillägg på grund av oriktig uppgift.

Prövningen av eftergiftsfrågan bör innefatta en samlad bedömning av den skatlskyldiges personliga förutsättningar att rätt fullgöra sin deklarationsskyldighet med hänsyn till uppgiftens beskaffenhet och de särskilda omständigheter som kan ha förelegat i det enskilda fallet.

Inom vissa delar av mervärdebeskattningen styrs tillämpningen av förhåUandevis komplicerade detaljbestämmelser. Det kan i vissa fall vara svårt för de skallskyldiga att håUa sig helt informerade om dessa. Flertalet skattskyldiga är utpräglade småföretagare. Inte alla har själva eUer genom medhjälpare tUlräcklig kompetens på mervärdeskattens område. Riskema för oavsiktliga tillämpningsfel, såväl med hänsyn lill uppgifternas beskaffenhet som till mångfalden av bestämmelser som skall liU-lämpas i en viss verksamhet, kan tiUsammans med den skattskyldiges

Prop. 1977/78: 136 222

personliga förutsättningar i sådana fall utgöra grund för att efterge särskild avgift.

S. k. periodiseringsfel är vanligt förekommande inom mervärdebeskattningen. Detta hänger samman med de korta redovisningsperioder som gäller för flertalet av de skattskyldiga. Sådana periodiseringsfel som har rättats eller automatiskt skulle ha rätlats i deklarationen för en senare redovisningsperiod bör regelmässigt kunna medföra eftergift av skatletillägg, om någon av eftergiftsgrunderna enligt lagrummet är för handen. Det skall således vara fråga om ett fel som kan anses ur-säktUgt.

I vissa fall kan sådana fel upptäckas vid länsstyrelsens deklarations-granskning eller vid skallerevision på ett så tidigt stadium att felet inte har hunnit rättas eller utjämnas 1 den skattskyldiges kommande redovisning. På grund av felels art och omständigheterna 1 övrigt kan det dock i det enskUda fallet framstå som uppenbart atl det inle förelegat någon egentlig risk för att felet inte skulle komma att rättas till. Även i sådana fall bör eftergift av tillägget kunna ske.

Har den skattskyldige uppenbarligen periodiserat skatten felaktigt för att vinna likviditets- eller andra fördelar saknas grund för eftergift.

Felaktigheter som begås vid transaktioner mellan skattskyldiga medför i likhet med periodiseringsfelen inte någon definitiv skatteförlust för det allmänna. En skattskyldig köpare har ju rätt att dra av ingående skatt som belöper på förvärv för den verksamhet som medför skattskyldighet. Under förutsättning atl köparen skulle ha haft avdragsrätt för den skatt som rätteligen skulle ha utgått och att felen i sådana fall kan antas bero på en ursäktlig feltolkning av bestämmelsema eller annat misslag, bör frågan om eftergift bedömas välvilligt.

Undantagsvis kan hel eftergift medges ex officio, t. ex. då det är fråga om uppenbara tolkningsfel. Det kan t. ex. redan i samband med skatterevision eller annan utredning ha kommit fram sådana omständigheter som bör föranleda alt tillägget efterges.

Enligl andra stycket, som är nytt, kan skattetillägg efterges om det avser oriktig uppgift som beror på uppenbart förbiseende i ej avslutade räkenskaper.

Bestämmelsen är tillämplig endast i fråga om sådana oriktiga uppgifter, som beror på felaktigheter i den skattskyldiges löpande bokföring, s. k. räkenskapsfel Det skall vara fråga om fel av sådant slag att de kan uppslå även i en välordnad bokföring. De bör vidare karakteriseras av atl de med stor sannolikhet skulle ha upptäckts av den skattskyldige senast i samband med bokslut. Härvid bör en bedömning göras av säkerheten i den skattskyldiges bokföringssystem och interna kontrollrutiner. I det särskilda fallet ankommer det på den skatlskyldige att visa atl denna säkerhet är tUlfredsställande.

Räkenskapsfelen kan bestå av konteringsfel, t. ex. att ett varuinköp

Prop. 1977/78: 136 223

bokförts med varukostnaden på kontot för ingående skatt och den ingående skatten på varukontol, felaktig avläsning av datalistor, fel vid omräkning eller överföring av poster o. d.

En grundläggande förutsättning för att tillämpa denna regel är all den skaltskyldige ännu inte har avslutat sin bokföring för det aktuella räkenskapsåret med bokslut, när den oriktiga uppgiften lämnades. Har felaktigheten inte upptäckts och rätlats i anslutning till bokslutet, är bestämmelsen inte tillämplig.

Ytterligare en förutsättning måste vara uppfylld för att det skall bli aktuellt att efterge tillägget på denna grund. Avgiften skall framstå som uppenbart obillig om eftergift inte medges. Del skall således vara fråga om tlUäggsbelopp som inte står i rimligt förhållande till det fel som har orsakat den oriktiga uppgiften.

I många fall kan omständigheterna vara sådana atl det med hänsyn till den skattskyldiges räkenskaper och tidigare skatteredovisning kan finnas anledning alt tillämpa bestämmelsen ex officio. Detta kan också vara fallet om den skattskyldige med anledning av en mera allmänt hållen förfrågan från länsstyrelse har gjort en sådan utredning för atl klarlägga och rätta felet atl hans åtgärder i detta hänseende gränsar till frivillig rättelse.

Eftergift av hela tillägget bör kunna medges den skattskyldige efter ansökan om det med hänsyn till nyss angivna omständigheter och felets art framstår som uppenbart att felet skulle ha upptäckts och frivilligt ha rätlats i samband med bokslut.

Tredje stycket behandlar förutsättningarna för eftergift när det belopp som kunde ha dragits undan genom felaktigheten eller underlåtenheten är att anse som ringa. Bestämmelsen avser i motsats till gäUande lydelse av 64 c § tredje stycket endast skattetiUägg.

Enligt fjärde stycket får särskild avgift icke påföras dödsbo på grund av fel eller underlåtenhet av den avlidne.

64 g §

Paragrafen innehåUer tre stycken. Bortsett från redaktionella ändringar motsvarar de två första styckena bestämmelsema i 64 e § enligt gällande lydelse om behörigheten att besluta om särskild avgift. Dessa stycken motsvarar 64 i § 1 utredningens förslag. Dessutom Innehåller första stycket bestämmelser om rätt för allmänt ombud att föra talan med anledning av oriklig uppgift i mål om skatt. Det tredje stycket innehåUer en besvärsregel som är ny.

EnUgt paragrafens första stycke skall fråga om särskild avgift prövas av länsstyrelse, dvs. av samma myndighet som har att i första instans besluta om skall. I den föreslagna 64 k § anges alt lagens bestämmelser om skatt gäller i tillämpliga delar även i fråga om särskild avgift. Hänvisningen innebär bl. a. att sådana frågor handläggs inom ramen för det

Prop. 1977/78:136 224

ordinarie beskattningsförfarandet. Avgift påföres således normalt genom preliminärt beslut. Vill den skaltskyldige anföra besvär över beslutet enligt de ordinära besvärsreglerna i 51 § första stycket, måste han först begära slutligt beslul. Det är emellertid också möjligt för honom all hos länsstyrelse framstäUa yrkande om att påförd avgift skall efterges. Länsstyrelse skall 1 sådant fall enligt de allmänna bestämmelsema om skatt i 33 § meddela nytt preliminärt beslul och därvid beakta de omständigheter som har kommit fram i den skattskyldiges yrkande.

Atl nytt beslut skall meddelas även om yrkandet avslås och del nya beslutet således inte innebär någon ändring i förhållande till del tidigare meddelade beslutet framgår av paragrafens andra stycke.

Inom den tidsram som anges i 35 § är det således länsstyrelse som prövar yrkande om undanröjande eller eftergift av avgiften. Förutsättning härför är i regel att framställning härom har kommit in till länsstyrelse senast den 30 november tredje året efter utgången av det kalenderår under vilket redovisningsperioden i fråga har gått till ända (35 § första stycket), och all slutligt beslut enligt 36 § första slycket om skatt eller avgift inte har meddelats dessförinnan.

I första stycket regleras även det allmänna ombudels rätt att föra talan om skattetUlägg enligt 64 a § första stycket då oriklig uppgift har lämnats först i mål om skatt. Sådan talan skall prövas av skatterätten. Bestämmelsema härom har utformats efter förebild av motsvarande bestämmelse i den föreslagna 116 n § tredje stycket TL. Vad som skall gälla i de nu avsedda fallen framgår närmare av specialmotiveringen lill paragrafen i TL.

Beslut om särskild avgift är i besvärsförfarandet ett särskilt avgörande i förhållande till beslutet om skatten. Detla innebär, att talan mot avgifIsbeslutet normalt skall föras enligt 51 § första stycket hos läns-skatterätt. Fullföljd av talan kan vidare ske enligt hänvisningsbestämmelsen i 54 § till 96 och 98 §§ TL.

Bestämmelsen i tredje stycket gör det möjligt atl ompröva avgiflsbeslul även om den skatlskyldige framställer yrkande härom efter besvärs-tidens utgång. Förutsättningen härför är att beslutet om skatten för den redovisningsperiod avgiften avser inte har vunnit laga kraft. I princip föreligger alltså lalerätt enligt lagrummet så länge skalleprocessen pågår. Det saknar betydelse vem som för talan. Även allmänt ombud kan utnyttja bestämmelsen till förmån för den skattskyldige.

Om yrkande, som nu avses, framställs först i regeringsrätten eller kammarrätt, får domstolen förordna att det därmed uppkomna målet om särskild avgift skall upptas och vidare handläggas av skatterätt.

64 h§ Paragrafen anger de fall då länsstyrelse och skattedomslol skall ex of-

Prop. 1977/78:136 225

ficio beakta vissa regler om särskild avgift. Den motsvarar 64 1 § i utredningens förslag.

Enligt första slycket, som är helt nytt, skall bestämmelserna om eftergift beaktas även om yrkande härom inle har framställts, i den mån det föranleds av vad som förekommit i ärendet eller målet om särskild avgift.

I fråga om länsstyrelses handläggning av avgiflsfrägan innebär delta att eftergiflsgrunderna skall prövas ex officio redan då frågan om påföring av avgift prövas, om det i samband med utredning i beskattningsärendet har kommit fram omständigheter som kan anses ursäktliga i det enskilda fallet. Ursäklligheten behandlas mera utförligt i special-motiveringen lill 64 f §.

Andra stycket innehåller bestämmelsen i gällande 64 f § om att skattetillägg skall sättas ned i den mån det föranleds av atl den skatt som utgör underlag för tillägget eller på annat sätt påverkal detta sätts ned då beslut om skatten prövas.

Eftersom något kvarstående avgiftsbelopp inte kommer att finnas vid undanröjande enligt 64 b § behövs inle del av utredningen föreslagna undantaget från nedsättning enligt denna paragraf.

64 i §

Paragrafen svarar mot 64 g § enligl dess gällande lydelse och 64 n § i utredningens förslag. Den innehåller bestämmelser om att särskild avgift skall anges i krontal så att öretal faller bort och att avgift eller för en och samma redovisningsperiod utgående avgifter, som ej uppgår till 100 kr., ej skall påföras. Beloppsgränsen har således i lagförslaget höjts från 50 till 100 kr.

64 j§

Paragrafens innehåll är helt nytt och föreskriver, att bestämmelserna om särskild avgift i 64 a—64 i §§ i tillämpliga delar skall gälla även den som oriktigt har uppgett sig driva verksamhet som medför skattskyldighet för mervärdeskatt. Paragrafen motsvarar 64 o § i uiredningens förslag.

Paragrafen tar i första hand sikte på de fall dä någon i registreringsanmälan oriktigt har utgett sig för att driva verksamhet som medför s. k. teknisk skallskyldighet enligt bestämmelser i 2 § första stycket 2 eller andra stycket för att därigenom erhålla återbetalning av skatt. Avger han deklaration med oriktig uppgift, skall skattetUlägg påföras även sedan det visat sig att han inte är skattskyldig för verksamheten eller över huvud taget Inte driver någon verksamhet i lagens mening.

Om den som har utgett sig för att vara skattskyldig är juridisk person skall tiUägget, i likhet med vad som gäller faktiskt skattskyldiga, påföras den juridiska personen.

15 Riksdagen 1977/78. 1 saml Nr 136

Prop. 1977/78:136 226

Den föreslagna bestämmelsen innebär att också övriga regler om avgift blir tillämpliga på den person som utgett sig för att vara skattskyldig. Lämnas inte deklaration skall således förseningsavgift och skattetillägg påföras i samband med alt skönsbeskatlning sker. En annan följd är att påförda avgifter skall stå kvar även sedan det har uppläckts att skattskyldighet inte har förelegal.

Bestämmelserna blir 1 princip tillämpliga även på den som i god tro har låtit registrera sig och som gör sig skyldig till försummelse som kan medföra särskild avgift för honom. Obilliga effekter till följd härav kan undanröjas genom eftergift.

64 k §

Paragrafen svarar närmast mot gällande 64 h § första stycket och mot 64 p § i utredningens förslag. Den anger vilka bestämmelser i ML som i tillämpliga delar skall gälla i fråga om särskild avgift. 1 den föreslagna lydelsen har hänvisningen till vissa paragrafer tagils undan. Det första undantaget gäUer bestämmelserna om efterbeskattning i 38—41 §§. Dessa bestämmelser avser skatt och skall inle kunna tillämpas analogt beträffande de särskilda avgifterna.

Vidare har 76 § första stycket undantagits. Härav följer att regeringen kan medge befrielse eller nedsättning av särskild avgift endasl i samband med befrielse eller nedsättning av skatt. Undantaget innebär ett lagfästande av vad som redan f. n. torde gälla.

Någon motsvarighet till nuvarande andra stycket i 64 h § behövs inte längre, eftersom den rätt som därav följer för regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer atl utfärda föreskrifter numera framgår direkt av 8 kap. 13 § regeringsformen.

64l§

Paragrafen är oförändrad i sak. Den motsvarar 64 q § 1 utredningens förslag.

5.8.3 Förslag UU lag om ändring i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning

20 och 21 §§

Beträffande ändringarna i dessa paragrafer hänvisas till allmänna motiveringen (avsnitt 5.2.6.7 och 5.3).

37 a §

Paragrafen svarar mot de första och andra styckena enhgt deras gällande lydelse och mot 37 a—37 c §§ i utredningens förslag. Den överensstämmer nära med 64 a § ML. I fråga om innebörden av uttrycket

Prop. 1977/78: 136 227

"uppgift, som befinnes oriktig" hänvisas till specialmoliveringen till 116 a § TL. Eftersom tillgodoräkning av s. k. ingående skall inte — som är fallet enligl ML — förekommer på punktskatteområdet har bestämmelsen om skattetillägg vid för högt tillgodoräknande av skall inte tagits in i FFL. TUl skillnad från vad som gäller enligl motsvarande bestämmelse i ML kan oriklig uppgift i mål om skatt enligt FFL inle föranleda skattetillägg, om uppgiften ej prövats med hänsyn till all besvären inkommit för sent. Det hänger samman med att några regler om extraordinär besvärsräti inte finns i FFL.

37 b §

Paragrafen motsvarar i sak nuvarande 37 a § tredje slycket.

37 c §

Paragrafen motsvarar 1 sak gällande 37 a § fjärde stycket och 37 e S i utredningens förslag.

37 d§

Paragrafens första och tredje stycken motsvarar 37 c § första stycket i dess gäUande lydelse och 37 f § första och tredje styckena i utredningens förslag. Det andra stycket är nytt och föreskriver alt skattetillägg inle utgår vid avvikelse från yrkat avdrag, om avvikelsen inte gäller oriklig uppgift i sak. I praktiken innebär bestämmelsen inle någon ändring utöver vad som angivits i specialmotiveringen lill 64 d § ML.

Paragrafen stämmer nära nog helt överens med den föreslagna 64 d §ML.

37 e§

Irmehållet i paragrafen har i princip oförändrat flyttats över från gällande 37 b § och överensstämmer helt med utredningens förslag till 37 g §. Paragrafen överensstämmer vidare med 64 e § ML. Jag hänvi-.sar i övrigt till specialmotiveringen tUl sistnämnda paragraf.

37 f§

Paragrafens första och andra stycken svarar mot gällande lydelse av 37 c § andra och tredje styckena och 37 h § första och andra styckena i utredningens förslag. Tredje stycket är nytt och motsvarar i huvudsak 64 f § fjärde stycket ML.

Någon motsvarighet till den i 64 f § andra stycket ML angivna ned-sättningsgrunden — fel i ej avslutade räkenskaper — har inte upptagits. Anledning härtill är all den typ av oriktiga uppgifter som åsyftas i bestämmelsen, dvs. felaktigheter som normalt antas bli rättade i samband med bokslutet, knappast förekommer på punktskatteområdet.

Prop. 1977/78:136 228

Upprättande av ell bokslut torde endast i undantagsfaU kunna leda lill rättelse av felaktigheter i skatteredovisningen som begåtts under bokföringsåret.

I fråga om eftergiftsgrunderna i övrigt hänvisas till specialmoliveringen tiU den föreslagna 64 f § ML.

Särskild avgift kan, trots bestämmelsen i tredje stycket första meningen, komma att påföras sedan skallskyldig har avlidit, nämligen om beskatlningsmyndigheten saknar kännedom om dödsfallet när avgiften påförs. Besvär i särskild ordning kan inte anföras enligt FFL. För att inte försvåra för dödsboet att få felaktigt påförd avgift undanröjd, föreslås all beskatlningsmyndigheten efter anmälan av dödsboet skall besluta om eftergift i nu avsedda fall.

37 g §

Paragrafen innehåller två stycken. Första stycket första meningen svarar mot första stycket i gällande 37 d §. Andra slycket innehåller en besvärsbestämmelse som är ny.

I första stycket första meningen regleras behörigheten för beskatlningsmyndigheten att besluta om särskUd avgift.

Enligt FFL skall beslut om faststäUande av skatt vara slutligt, om inte beskattningsmyndigheten finner det erforderligt, att skatten fastställs preliminärt, innan utredning i ärendet har slutförts. Bestämmelserna om skatt skall i princip gäUa även särskild avgift (jfr den föreslagna 37 j §). Sådant beslut om påföring av skattetiUägg som avses i 37 a § första stycket bör i enlighet härmed vara slutligt.

Läget är ett annat när avgift påförs med stöd av det föreslagna andra eller tredje stycket i 37 a §. Sådana beslut grundas på skönsmässig beskattning och bör därför vara preliminära. Därtill kommer alt enligt den föreslagna 37 b § skall tillägg som har påförts med slöd av 37 a § tredje stycket undanröjas, om deklarationen kommer in inom viss tid. Beskatlningsmyndigheten bör därför kunna förfoga över besluten såväl i vad avser skattctiUäggen som själva skatten. Så bör också vara fallet, om den 1 den föreslagna 37 b § angivna tidsfristen gått ut. Den anpassning av skattetillägget tiU den skatt som senare kan komma alt slutligt fastställas — t. ex. efter revision — bör göras av beskattningsmyndigheten (jfr 37 h § andra stycket) så länge så är möjligt enligt bestämmelserna i 19 §.

Första stycket andra punkten i paragrafen överensstämmer med motsvarande bestämmelse i 64 g § första stycket ML och i sak med utredningens förslag i 37 k §.

Nuvarande 37 d § andra stycket är med hänsyn till förvaltningslagen och 37 j § inte längre nödvändigt.

Andra stycket motsvarar i huvudsak 64 g § tredje stycket ML. I fråga om innebörden hänvisas till specialmoliveringen tiU 64 g § ML.

Prop. 1977/78:136 229

37 h§

Bestämmelsen motsvarar helt den föreslagna 64 h § ML.

37 i §

Paragrafen motsvarar gällande 37 f § och 37 n § i utredningens förslag. Till skillnad från den föreslagna 64 i § ML har beloppsgränsen 50 kr. bibehållits.

37 j§

Paragrafen motsvarar närmast nuvarande 37 g § första stycket. De undantagna 20 och 21 §§ avser efterbeskattning. I fråga om undantaget för 46 § första stycket hänvisas tiU motsvarande lagförslag beträffande 76 § ML i den föreslagna 64 k §.

Av huvudregeln följer att bl. a. 19 § första stycket och 22 § är analogt tillämpliga i fräga om särskild avgift.

5.8.4 Förslag till lag om ändring i vägtrafikskattelagen (1973:601)

24 §

Beträffande ändringen i denna paragraf hänvisas lill allmänna motiveringen (avsnitt 5.2.6.7 och 5.3).

27 §

Paragrafen anger villkoren för att påföra skattetillägg och hur detta skall beräknas.

Den föreslagna lydelsen innehåller — förutom vissa redaktionella ändringar — den sakliga ändringen att det nuvarande andra stycket föreslås utgå. I detta stycke föreskrivs att skattetillägg som har påförts vid efterbeskattning på grund av underlåtenhet att lämna föreskriven uppgift skall undanröjas, om denna lämnats inom viss tid efter det att den skatlskyldige har fått del av beslutet om tiUägget.

Det bakomliggande motivet för den föreslagna ändringen är följande. Skattskyldig som har underlåtit att lämna stämpelkort för viss period påförs f. n. automatiskt skall som har beräknats dalamässigt efler ett i förväg fastställt program. Påföringen sker inom ramen för det ordinarie beskattningsförfarandet och inte som efterbeskattning. Först om det påförda beloppet har befunnits vara för lågt efterbeskattas den skattskyldige. Härvid utgår, om underlåtenheten att lämna uppgiften fortgår, även skattetillägg enligt bestämmelserna i andra stycket. Tillägget skall enUgl bestämmelserna undamöjas, om uppgiften lämnas inom en månad från den dag då den skallskyldige har erhåUit del av beslutet. Den avsedda uppgiften är ett stämpelkort som avstämplas i en räknare

Prop. 1977/78:136 230

som vid körning får ändrad räknarstäUning. Del är därför i normalfallet omöjligt att i efterhand åstadkomma en avstämpUng som gäller just den avsedda perioden. Dagen för avslämpling framgår ej av kortet. Därtill kommer att detta ej innehåller uppgift om körsträcka ulan om en räknarstäUning som används liU ledning vid datamässig beräkning av körsträckan. Del bör i sammanhanget också påpekas att ett stämpelkort som avges för en senare period också "läcker" den tidigare period för vilken kort inte lämnats.

Enligt andra stycket, som är nytt, skall skattetillägg kunna påföras för oriktig uppgift 1 mål. Bestämmelsen överensstämmer i sak med motsvarande regel i FFL.

I det föreslagna tredje stycket hänvisas till de paragrafer i FFL som har relevans i fråga om vägtrafikbeskattningen. Dessa paragrafer har tidigare kommenterats.

Fjärde: stycket, som innehåller bestämmelser om behörighet atl pröva fråga om särskild avgift, motsvarar 37 g § första stycket andra meningen FFL och 64 g § första slycket andra meningen ML. I fråga om specialmotivering hänvisas till specialmotiveringen till sistnämnda paragraf.

28 §

Paragrafen anger villkoren för att påföra förseningsavgift. Den föreslagna lydelsen innehåller följande ändringar i förhållande till den nuvarande.

I andra stycket har orden "ej efterkommit anmaningen inom föreskriven tid" bytts ul mot "ej efterkommit anmaningen inom tid som föreskrivits i denna". Ändringen är avsedd atl förtydliga lagtexten.

Vidare har i samma stycke orden "har uppgift ej lämnats inom föreskriven tid" ersatts med "underlåtit att inom föreskriven tid lämna uppgift om fordonets körsträcka". Ändringsförslaget är betingat av atl underlåtenheten f. n. är knuten endasl till fordonet. Enligt den före- slagna lydelsen är den upprepade försummelsen knuten till såväl ägaren som fordonet. Dessutom uttrycks klarare än tidigare att det räcker med en försummelse för atl den högre avgiften skall påföras.

Tredje stycket hänvisar till de paragrafer i FFL som skall äga motsvarande tillämpning i fråga om förseningsavgiften och innehåller ändringsförslag som betingas av att bestämmelserna i FFL har redigerats om.

Vidare föreslås i ett tillägg till tredje stycket alt förseningsavgift även får sättas ned i det fall att ägaren till ell slorl antal fordon har försummat att i rätt tid sända in samtliga avstämplingskort. Högsta belopp per skatteperiod föreslås utgöra 500 kr. eller — vid upprepad förseelse — 1 000 kr.

Förseningsavgiften enligt VL är i det praktiska förfarandet anknuten

Prop. 1977/78:136 231

till fordonet. I den mån del inte är praktiskt möjligt att ex officio beakta denna nedsältningsgrund får den skattskyldige, i de relativt fåtaliga fall som del här är fråga om, begära all bestämmelsen om nedsättning tiUämpas.

5.8.5 Förslag UU lag om ändring i lagen (1959:552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allinän försäkring, m. m.

14 §

Beträffande ändringarna i denna paragraf hänvisas till allmänna motiveringen (avsnilt 5.2.6.7 och 5.4).

15 §

Paragrafen föreskriver delgivning av vissa handlingar enligl AVGL, bl. a. anmaningar med vitesföreläggande. JO har ansett det önskvärt att myndigheterna ges möjlighet att anlita delglvningsförfärandet även 1 fråga om anmaningar utan vitesföreläggande. En bestämmelse härom borde enligt JO utformas efter förebild av 54 § TL. Därför föreslås det nu att anmaning eller annan handUng som avses i AVGL i princip skall delges, om del anses vara av betydelse all få bevis om att handlingen har kommit den sökte till hända,

26 a §

Ändringarna i denna paragraf är endast redaktionella.

43 §

Paragrafen motsvarar första stycket av paragrafens nuvarande lydelse. De övriga nuvarande styckena motsvaras närmast av de följande 43 a—43 c§§. I denna paragraf anges villkoren för atl påföra avgiftstillägg för oriktig uppgift 1 arbetsgivaruppgift eller annat skriftligt meddelande. I likhet med vad som har föreslagits i fråga om 116 a § TL har gjorts justeringar i fråga om förutsättningarna för avgiftstiUägg och i definitionen av del belopp på vilket avgiftstillägget skall beräknas.

43 a§

Paragrafen svarar mot nuvarande andra stycket av 43 § och gäller avgiftstillägg vid skönsmässig avvikelse från avgiftsunderlag som framgår av lämnad arbetsgivaruppgift. Förutom vissa redaktionella ändringar föreslås liksom i 116 b § TL en ny definition av det underlag på vilket tillägget skall beräknas. Vidare föreslås 1 paragrafens sista punkt all, till den del uppskatmingen innefattar rättelse av oriktig uppgift, avgiftstillägg skall ulgå enligl 43 §. I fråga om tillämpningen av dessa bestämmelser hänvisas till specialmoliveringen till 116 b § TL.

Prop. 1977/78:136 232

43 b §

Paragrafen motsvarar närmast nuvarande 43 § tredje stycket första punkten och gäller avgiftstillägg då avgiftsunderlag fastställs skönsmässigt på grund av all arbetsgivaren inte har lämnai arbetsgivaruppgift. Som ytterUgare villkor har efter mönster av 116c § TL föreskrivits att anmaning atl lämna arbetsgivaruppgift har sänts ut till arbetsgivaren.

Definitionen av det underlag på vilket tillägget skall beräknas har ändrats liksom i 43 a §, och även här föreslås atl till den del skönsuppskattning av avgiftsunderlag Innefattar rättelse av oriktig uppgift avgiftstiUägg skaU utgå enligt 43 §.

43 c §

Paragrafen motsvarar i princip tredje stycket sista punkten av nuvarande 43 §.

43 d §

Paragrafen innehåUer vissa undantag från bestämmelserna om avgiftstiUägg. Den svarar närmast mot nuvarande 45 § första stycket men har redigerats om efler förebild av 116 f § TL. I del nya första stycket återfinns bestämmelsen atl avgiftstillägg inte skall utgå vid rättelse av uppenbar felräknuig eller misskrivning. Genom den föreslagna lydelsen har markerats att det skall vara fråga om felräkning eller misskrivning i arbetsgivaruppgift eller annat skriftligt meddelande från arbetsgivaren, t. ex. kontrolluppgifter, som uppenbart framgår av det lämnade materialet. Förslaget innebär inte någon ändring 1 sak.

45 §

Paragrafen, som närmast motsvarar tidigare 45 § andra och tredje styckena, anger vUlkoren för eftergift av avgiftstillägg och förseningsavgift på grund av ursäktlighet m. m. Första stycket innehåller förutsättningarna för eftergift av avgiftstillägg och förseningsavgift efter mönster av 116 h § TL. Hur eflergiftsgrunderna bör tillämpas framgår av specialmotiveringen lill den paragrafen. Andi-a slycket behandlar förutsättningarna för eftergift, då det avgiftsbelopp som kunde ha dragits undan genom felaktigheten eller underlåtenheten är att anse som ringa. Bestämmelsen avser i fortsättningen endast avgiftstillägg.

46 §

Ändringarna i denna paragraf är endast redaktionella.

47 §

Enligt denna paragraf skaU — oavsett vad som föreskrivs om besvär — arbetsgivares yrkande beträffande avgiftstillägg eller förseningsavgift prövas så länge beslutet om det grundläggande avgiftsunderlaget inte

Prop. 1977/78:136 233

har vunnit laga kraft. Motivet lill lagförslaget framgår av specialmotiveringen lill 116 m § andra slyckel TL. Den nya bestämmelsen gör det möjligt all ompröva beslul om avgiftstillägg eller förseningsavgift även om besvär över beslutet inte har anförts i ordinär ordning.

48 §

Paragrafens innehåll är nytt. I första stycket anges att avgiftstillägg eller förseningsavgift inte får påföras efter utgången av den tid som i 14 § föreskrivs 1 fråga om debitering av arbetsgivaravgift, dvs. i allmänhet sex år efter ulgiftsåret. Samma tidsgräns gäller vid rättelse av tidigare felräkningar m. m.

I andra stycket föreskrivs att särskild avgift inte får påföras dödsbo på grund av fel eller underiålenhet av den avlidne. Bestämmelsen motsvarar 116 i § första stycket TL.

49 §

Enligt denna paragraf skall vissa regler om befrielse från avgiftstillägg och förseningsavgift beaktas ex officio. Enligt första stycket skall bestämmelserna om eftergift beaktas i ärende om avgiftstillägg och förseningsavgift även om arbetsgivaren inte har framställt yrkande härom. Har det i ärendet förekommit omständigheter som utgör skäl för att efterge avgift, skall eftergift således medges ex officio. Den föreslagna bestämmelsen lagfäster en praxis som redan gäller. Närmare synpunkter på hur bestämmelsen skall tillämpas finns 1 specialmotiveringen till 116 p§ första slyckel TL. Andra stycket motsvarar nuvarande 47 §. Beträffande tolkningen av bestämmelsen hänvisas till specialmotiveringen till 116 p § andra stycket TL.

49 a §

Paragrafen svarar mot nuvarande 48 §. Minimigränsen för avgiftstiUägg har dock höjts från 50 tiU 100 kr. Höjningen föranleds bl. a. av penningvärdels utveckling under senare år och har av RFV ansetts väl motiverad.

49 b §

Till denna paragrafs första stycke har bestämmelserna i nuvarande 43 § sista slycket förts över och gjorts tillämpliga även på förseningsavgift. Andra slycket svarar närmast mot nuvarande 49 §. Del anger vilka övriga bestämmelser i AVGL som skall gälla i fråga om avgiftstillägg och förseningsavgift.

Övergångsbestäirmielserna

Dessa bestämmelser har utformats med motsvarande regler 1 TL som förebild.

Prop. 1977/78:136 234

6 Hemställan

Med hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag att regeringen föreslår riksdagen alt antaga förslagen till

1. lag om ändring 1 taxeringslagen (1956: 623),

2. lag om ändring i lagen (1968: 430) om mervärdeskatt,

3. lag om ändring i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumlionsbeskattning,

4. lag om ändrmg i vägtrafikskattelagen (1973: 601),

5. lag om ändring 1 lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring, m, m.,

6. lag om ändring 1 uppbördslagen (1953: 272),

7. lag om ändring i stämpelskattelagen (1964: 308),

8. lag om ändring i lagen (1976: 298) om statsplombering av utsäde och om växtförädlingsavgift.

7 Beslut

Regeringen ansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar att genom proposition föreslå riksdagen att antaga de förslag som föredraganden har lagt fram.

Prop. 1977/78:136 235

Innehål!

Propositionens huvudsakliga innehåll 1
Lagförslag

1. lag om ändring i taxeringslagen (1956: 623), 3

2. lag om ändring i lagen (1968: 430) om mervärdeskatt, 17

3. lag om ändring i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskatlning, 25

4. lag om ändring i vägtrafikskattelagen (1973: 601), 32

5. lag om ändring 1 lagen (1959: 552) om uppbörd av vissa avgifter en-

ligt lagen om allmän försäkring, m. m., 35

6. lag om ändring i uppbördslagen (1953: 272), 41

7. lag om ändring i stämpelskattelagen (1964: 308), 43

8. lag om ändring i lagen (1976: 298) om statsplombering av utsäde

och om växtförädhngsavgift 44

1 Inledning 45

2 Nuvarande ordning 47

2.1 Bakgrund 47

2.2 Skatteadministrativa sanktioner enligl TL 49

2.2.1 Skattetillägg vid oriktig uppgift 49

2.2.2 SkattetUlägg vid skönstaxering 49

2.2.3 Skattetilläggets storlek och beräkning 50

2.2.4 Undantagsbestämmelser 51

2.2.5 Förseningsavgift 51

2.2.6 Befrielse från särskild avgift 51

2.2.7 Förfarandet vid påföring av avgift 55

2.2.8 Besvär 56

2.3 Skatteadministrativa sanktioner enligt ML 56

2.3.1 Inlednmg 56

2.3.2 Skattetillägg vid oriktig uppgift 57

2.3.3 Skattetillägg vid skönsbeskattning 57

2.3.4 Skattetilläggets storlek och beräkning 57

2.3.5 Undantagsbestämmelser 58

2.3.6 Förseningsavgift 58

2.3.7 Befrielse från särskild avgift 58

2.3.8 Förfarandet vid påföring av avgift 59

2.3.9 Besvär 59

2.4 Skatteadministrativa sanktioner enligt FFL 60

2.5 Skatteadministrativa sanktioner enligt VL 61

2.6 Administrativa sanktioner enligt AVGL 61

3 Utredningen 62

3.1 Kritiken mot det skatteadministrativa sanktionssystemet 62

3.1.1 Motioner i riksdagen, m. m. 62

3.1.2 JO:s ämbetsberättelser 62

3.1.3 Enskilda organisationers kritik 64

3.2 Utredningens undersökningar 65

3.2.1 TL 65

3.2.2 ML och FFL 68

3.2.3 AVGL 68

Prop. 1977/78:136 236

3.3 Synpunkter på sanktionssystemet och kritiken av gällande ordning 69

3.4 Förslagen 71

3.4.1 Lägre skattetillägg i vissa fall 71

3.4.2 Eftergift av hela den särskilda avgiften 72

3.4.3 Delvis eftergift av skatte- och avgiftstillägg 72

3.4.4 Skatte- och avgiftstillägg för oriktig uppgift 1 mål 73

3.4.5 Skatte- och avgiftstillägg för oriklig uppgift vid skönsiaxering, m. m. 74

3.4.6 Nedsättning av skatte- och avgiftstillägg som har påförts

på grund av utebliven deklaration eller uppgift 74

3.4.7 Beräkning av undandraget belopp (kvittning) 76

3.4.8 Besvärsbestämmelserna 77

3.4.8.1 Allmänt om besvär enligt TL 77

3.4.8.2 Besvär av skattskyldig 78

3.4.8.3 Besvär av taxeringsintendenl 79

3.4.8.4 Besvär enligt ML, FFL och VL 81

3.4.8.5 Besvär enhgt AVGL 83

3.4.9 Övriga frågor 84

3.4.10 UBL 84

3.4.11 Ikraftträdande, m.m. 85

Remissyttrandena 87

4.1 Allmänna synpunkter på det skatteadministrativa sanktionssyste
met 87

4.1.1 Verkningarna av sanktionssystemet 87

4.1.2 Behovet av en reform av sanktionssystemet 89

4.1.3 Principiella synpunkter på en reform 89

4.2 Synpunkter på utredningsförslaget 99

4.2.1 Inledning 99

4.2.2 Detaljförslagen i fråga om TL 100

4.2.3 Detaljförslagen i fråga om ML, FFL och VL 126

4.2.4 Detaljförslagen i fråga om AVGL 134

5 Föredraganden 136

5.1 AUmänna överväganden 136

5.2 Särskild avgift enligl TL 143

5.2.1 Förutsättningar för skattetiUägg 143

5.2.2 Skattetilläggets generella nivå 146

5.2.3 Skatletillägg beräknat efler lägre procentsats 148

5.2.4 Eftergiftsbestämmelser 154

5.2.5 Övriga materiella förslag 158

5.2.5.1 Huvudregeln 158

5.2.5.2 Oriktig uppgift i skattemål 159

5.2.5.3 Skattetillägg vid skönsiaxering 161

5.2.5.4 Beräkning av undandragen inkomst (kvittning) 165 5.2.5.5. Eftergift av förseningsavgift 166 5.2.5.6 Undantag från särskild avgift för dödsbo i vissa fall 167

5.2.6 Besvärsbestämmelser 167
5.2.6.1 Ordinära besvär 167

Prop. 1977/78:136 237

5.2.6.2 Besvär i särskild ordning 170

5.2.6.3 Skyldighet att 1 vissa fall ex officio beakta bestämmelserna om eftergift 171

5.2.6.4 Innehållet i beslul om särskild avgift 172

5.2.6.5 Beräkning av skattetillägg efter skilda procentsatser 173

5.2.6.6 Tillämpligheten av övriga bestämmelser i TL 173

5.2.6.7 Eftertaxering på grund av oriktig uppgift i mål om 174 taxering m. m.

5.2.6.8 Tillämpningsföreskrifter 177

5.2.6.9 Ikraftträdande 178

5.3 Särskild avgift enligt lagen (1968:430) om mervärdeskatt, lagen (1959:92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskatlning och vägtratikskaltelagen (1973:601) 179

5.4 Administrativa sanktioner enligl lagen (1959: 552) om uppbörd

av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring, m. m. 188

5.5 Uppbördslagen (1953: 272) 190

5.6 Avräkning av utländsk skatt l9l

5.7 Upprättade lagförslag 192

5.8 Specialmotivering 193

5.8.1 Förslag till lag om ändring i TL 193

5.8.2 Förslag tUl lag om ändring i lagen (1968:430) om mervärdeskatt 217

5.8.3 Förslag lill lag om ändring i lagen (1959: 92) om förfarandet vid viss konsumtionsbeskatlning 226

5.8.4 Förslag tUl lag om ändring i vägtrafikskallelagen (1973:

601) 229

5.8.5 Förslag lill lag om ändring i lagen (1959:552) om upp
börd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring,

m. m. 231

6 Hemställan 234

7 Beslut 234

NORSTEDTS TRYCKERI STOCKHOLM 197e 770630