Prop. 1975/76:79 Regeringens proposition

1975/76: 79

om ändrade regler för beskattning av fåmansföretag m. m.

beslutad den 13 november 1975.

Regeringen föreslår riksdagen alt antaga de förslag som har upptagits i bifogade utdrag av regeringsprotokoll.

På regeringens vägnar

G. E. STRÄNG

ANNA-GRETA LEIJON

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen läggs fram förslag om särskilda regler för beskattning av fåmansföretag och deras ägare. Med Hmansföretag avses i första hand aktiebolag, ekonomiska föreningar och handelsbolag vars aktier eller andelar innehas av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer. Förslaget innebär bl. a. alt möjligheten att genom löneuttag fördela företagets inkomst mellan företagsledare och dennes make och barn begränsas. Vidare föreslås regler som syftar till att förhindra alt delägare i fåmansföretag erhåller obehöriga skatteförmåner genom alt hyra ut lokaler till förelaget eller genom att träffa avtal med företaget om köp eller försäljning av egendom. Propositionen innehåller också bestämmelser om den skaltemässiga behandlingen av lån och tantiem från fåmansföretag och om rätten att låna pengar från en till fåmansföretag knuten pensionsstiftelse. De föreslagna reglerna kompletteras med en utvidgad skyldighet för fåmansföretag och delägare att lämna information till taxeringsmyndigheterna om sina ekonomiska mellanhavan-den.

De nya reglerna avses alt tillämpas första gången vid 1977 års taxering.

1 Riksdagen 1975/76. 1 saml. Nr 79

35 S

la mom. Anskaffar ett fåmansföretag lös egendom, som uteslutande eller så gott som uteslutande är avsedd för förelagsledarens eller honom närstående persons privata bruk. skall ett belopp motsvarande anskaffningskostnaden för egendomen hänföras till inläkt av tillfällig förvärvsverksamhei för förelagsledaren.

Har företagsledare i ell fåmansföretag eller honom närslående person uppburit hyra eller annan ersättning från företaget för lokal, som äges eller disponeras av förelagsledaren eller den honom närslående, skall ersättningen, såvida den icke skall beskattas .såsom intäkt av fastighet eller intäkt av kapital, av mottagaren upptagas som intäkt av tillfällig föiyäivsverksamhet. Mottagaren får dock åtnjuta skäligt avdrag för den kostnad som han fått vidkännas på grund av att föreiagci utnyttjat lokalen i fråga.

Till intäkt av tillf ullig jöiyäiysverk-samhet hänföres även förmån som delägare i fåmansföreiag eller honom närstående person åtnjuter genoin att avyttra egendom till företagel lill högre pris eller genom atiföiyäiya egendom från företagel lill lägre pris än egendomens marknadspris.

Prop.1975/76: 79

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Har fåmansföreiag lämnat lån till företagsledare eller honom närslående person och utgår icke ränta på lånet eller utgår ränta med lägre belopp än som vanligen utgår på lån av liknande slag, skall sedvanlig ränta eller skill-nadsbeloppei hänföras till intäkt av tillfällig föiyäiysverksamhet för låntagaren.

Har fåmansföretag lämnat lån till företagsledare eller honom närstående person och har lånet nedskrivas i företagels räkenskaper, hänföres det nedskrivna beloppet lill intäkt av till-fållig föiyärvsverksamhet för låntagaren. Vad nu sagts gäller dock icke lån som avses i sjätte stycket.

Har lån lämnats i strid mot bestämmelserna i 12 kap. 7 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 § lagen (1967:531) om tiyggande av pensionsutfästelse m. m. utgör lånebeloppet, till den del återbetalning icke skett, intäkt av lillfällig förvärvsverksamhet för låntagaren.

Som fåmansföretag räknas

a) aktiebolag, ekonomisk förening och handelsbolag, vari aktierna eller andelarna lill huvudsaklig del ägas eller på därmed jämföriigi sån innehavas - direkt eller genom förmedling av juridisk person - av en f}'sisk person eller ett Jåtal fysiska personer; samt

b) aktiebolag, ekonomisk förening och handelsbolag, vars verksamhet är uppdelad på verksamhetsgrenar, som äro oberoende av varandra, såvida en person genom aktie- eller andelsinnehav, avtal eller po därmed jämföriigi sätt har den reella bestämmanderätten över sådan verksamhetsgren och sfälv-ståndigt kan förfoga över dess resultat.

Prop. 1975/76: 79 4

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Som företagsledare i fåmansföretag skall anses den eller de personer som till följd av eget eller närstående persons aktie- eller andelsinnehav i få-mansjöretaget eller annan liknande grund har eti väseniligl inflytande i förelaget eller - där fråga är om företag som avses i sjunde stycket b) - den som har den reella bestämmanderätten över viss verksamhetsgren och självständigt kan förfoga över dess resultat.

Vid tillämpning av detta moment skall såsom närstående person räknas föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling eller avkomlings make. syskon eller syskons make eller avkomling samt dödsbo vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. Med avkomling avses jämväl styvbarn och fosterbarn.

4 mom.'    Avyttras   annan egendom   än som avses i   2
eller 3   mom.,   räknas som skattepliktig realisationsvinst:
om egendomen innehafts
mindre än 2 år ..............................................    100 % av vinsten

2 år men mindre än 3 år ............................. 75 % av vinsten

3 år men mindre än 4 år ............................. 50 % av vinsten

4 år men mindre än 5 år ............................. 25 % av vinsten

Skatteplikt enligt första stycket inträder endast om den skattskyldige förvärvat den avyttrade egendomen genom köp, byte eller därmed jämföriigi fång. Har han förvärvat egendomen genom gåva av make eller skyldeman och har egendomen av givaren förvärvats genom köp, byte eller därmed jämföriigi fång, skall dock frågan om och i vad män skattepliktig realisationsvinst skall anses föreligga bedömas med hänsyn till sistnämnda Ung. Motsvarande skall gälla om make vid bodelning i anledning av andra makens död erhållit egendom, som förstnämnda make före äktenskapets ingående eller under äktenskapet förvärvat genom köp, byte eller därmed jämföriigi fång, eller om make vid bodelning av annan anledning än andra makens död erhållit egendom, som någondera maken före äktenskapets ingående eller under äktenskapet förvärvat genom köp, byte eller därmed jämförligt

'Senaste lydelse 1967:748.

Prop. 1975/76: 79 5

Nuvarande Ivdelse Föreslagen lydelse

fång. Har även den skatlskyldiges fångesman erhållit egendomen såsom gåva av make eller skyldeman eller vid sådan bodelning som nyss nämnts, skall bedömningen ske som om avyttringen verkställts av den som närmast dessförinnan förvärvat egendomen på annat sätt än genom sådan gåva eller bodelning.

Har egendom som avses i detta moment avyttrats genom sådan tvångsförsäljning som anges i 2 mom. andra stycket är vinslen skattepliktig endast om det skaligen kan antagas, atl avyttringen skulle ha ägt rum även om tvång icke förelegat.

A vyttras egendom, som avses i detta moment, till fåmansföretag av delägare eller honom närstående person, skall oavsett bestämmelserna i detta moment som skattepliktig realisationsvinst räknas vad den skaltskyldige erhåller för egendomen, såvida denna icke är eller kan antagas bli till nytta för företagets verksamhet.

(Se vidare anvisningarna.)

42 § Värdet av bostadsförmån skall beräknas med ledning av i orten gällande hyrespris eller, i saknad av tillfälle till sådan jämförelse, efter annan grund, som må finnas lämplig.

Värdet av produkter, varor eller andra naturaförmåner, som ingå i lön eller annan inkomst, beräknas efter ortens pris.

Vid beräkning av värde av förmån av att för privat bruk få utnyttja arbetsgivaren tillhörig bil skall, såvitt gäller företagsledare I fåmansföretag eller honom närstående person, anses som om bilen i privat bruk köns minst 1 000 mil.

(Se vidare anvisningarna.)

46 § 3 m o m ." Ha makar med hemmavarande barn under 16 år båda haft Ä-inkomst enligt 9 S 3 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, må den make som haft den lägsta inkomsten av sådant slag åtnjuta förvärvsavdrag. Ha makarna haft lika stora Ä-inkomsier, åtnjutes avdraget av den

"' Lydelse enligt prop. 1975/76:77.

Prop.1975/76:79 6

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

yngsta maken. Avdraget är i fråga om inkomst av jordbruksfastighet och rörelse 25 procent av nettointäkten av förvärvskällan eller - i fall då skattskyldig vars make bedrivit verksamheten taxeras för inkomst enligt tredje stycket av anvisningarna till 52 S - 25 procent av den del av nettointäkten som taxeras hos avdragsberältigad make samt i fråga om inkomst av tjänst 25 procent av inkomsten, i samtliga fall dock högst 2 000 kronor. Vid jämförelsen av makarnas inkomster skall hänsyn lagas även lill under beskattningsåret uppburen kontant inkomst ombord enligt lagen (1958:295) om sjömansskatt samt enligt 1 S 2 mom. nyssnämnda lag skattepliktig dagpenning.

Hargift skatlskyldig med hemma- Hargift skallskyldig med hemma-

varande barn under 16 år haft Ä-in- varande barn under 16 år haft A-in
komst av jordbruksfastighet eller rö- komst av jordbruksfastighet eller rö
relse och har maken utfört arbete i relse och har maken utfört arbete i
förvärvskällan utan att taxeras för in- förvärvskällan utan att taxeras för in
komst enligt tredje stycket av anvis- komst enligt tredje stycket av anvis
ningarna till 52 S, må den skaltskyl- ningarna till 52 §, må den skaltskyl
dige åtnjuta förvärvsavdrag med dige åtnjuta förvärvsavdrag med
värdet av makens arbetsinsats, dock värdet av makens arbetsinsats, dock
med högst 1000 kronor. med högst I 000 kronor. larf«i/sag/s

skall, utan hinder av att intäkten är hänföriig till inkomstslaget tjänst, gälla även skattskyldig, som på grund av bestämmelserna i punkt 13 av anvisningarna till 32 beskattas för makes arbetsinsats. Avdrag enligt första och andra styckena må åtnjutas endast av make som levt tillsammans med andra maken under beskattningsåret.

Har skattskyldig med hemmavarande barn under 16 år, som under beskattningsåret antingen varit gift men icke levt tillsammans med sin make eller ock varit ogift (varmed jämställes änka, änkling eller frånskild), haft Ä-inkomsl, må han åtnjuta förvärvsavdrag. Avdraget är i fråga om inkomsl av jordbruksfastighet och rörelse 25 procent av nettointäkten av förvärvskällan och i fråga om inkomst av tjänst 25 procent av inkomsten, i samtliga fall dock högst 2 000 kronor.

Avdrag enligt delta moment må åtnjutas endast av den som under större delen av beskattningsåret varii här i riket bosatt. Avdraget må åtnjutas endast om och i den mån den inkomsl som berättigar till avdrag därtill förslår. Avdrag må för skattskyldig eller, om skattskyldig varit gift och levt tillsammans med sin make, för makarna tillsammans icke överstiga om avdrag ifrågakommer enligt första eller fjärde slyckel: 2 000 kronor; och

Prop.1975/76:79 7

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

i övriga fall: I 000 kronor.

Avdrag enligt detta moment skall erhållas i kommun där inkomst, som berättigar till avdrag, tages lill beskattning, i första hand, när så kan ske, inom hemortskommunen och i övrigt enligt fördelning som bestämmes av taxeringsnämnden i sagda kommun.

Anvisningar

till 27 S

3. Rörelse anses föreligga om delägare i fåmansföretag eller närstående lill sådan delägare avyttrar hyresrätt, patenträtt eller liknande rättighet under förutsättning att ersättningen för rättigheten skulle ha utgjort Intäkt av rörelse om verksamheten i företaget hade drivits av den som avyttrat rättigheten.

till 29 2. a," Arbetsgivare får avdrag för medel, som avsatts till personalstiftelse enligt lagen om tryggande av pensionsutfästelse m. m.

Har fåmansföretag avsaii medel lill personalstiftelse, medges avdrag endast om företaget stadigvarande sys-selsäiier minst 30 årsarbciskraficr. Riksskatteverket får, om särskilda skäl föreligger, medge undanlag från dctia stycke. Mot beslut av riksskaiicverkei i sådan fråga får talan icke föras, b.' Arbetsgivare får avdrag för medel, som avsatts till pensionsstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. för all uppbringa stiftelsens tillgångar till vad som motsvarar arbetsgivarens pensionsreserv enligt allmän pensionsplan, som tryggas av stiftelsen, efter avdrag för den skuld stiftelsen själv kan ha ådragit sig.

c' Arbetsgivare får avdrag för så stor del av kostnaderna för pensionsförsäkring som behövs för att helt eller delvis trygga pensionsåtagande enligt allmän pensionsplan. Arbetsgivare, som enligt 25 S lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m. m, är skyldig att trygga upplupen del av

'Senaste lydelse 1967:546, 'Senaste lydelse 1975:1347, 'Senaste lydelse 1975:1347.

Prop.1975/76: 79 8

Nuvarande lydelse Föreslagen Ivdelse

pensionsutfästelse genom alt köpa pensionsförsäkring, får avdrag för hela kostnaden för sådan försäkring, om utfästelsen icke avser arbetstagare i aktiebolag eller ekonomisk förening som har bestämmande inflytande över företaget. Till grund för bedömande om en arbetstagare har bestämmande inflytande lägges del samlade innehavet av aktier eller andelar i företagel hos arbetstagaren själv jämte sådana honom närstående personer som nämns i 35 § 3 mom. tionde slyckel denna lag.

d.* Redovisar arbetsgivare enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m. m. pensionsskuld under rubriken Avsatt lill pensioner i sin balansräkning och är vad som enligt 30 § 2 mom. taxeringslagen (1956:623) skall särskilt redovisas i fråga om pensionsåtagande enligt allmän pensionsplan större än motsvarande belopp vid utgången av föregående beskattningsår, får han avdrag för skillnaden mellan de båda beloppen.

e. Vid beräkning av avdraget enligt b eller d ovan får pensionsutfästelse beaktas endast om försäkring för utfästelsen skulle ha varit sådan pensionsförsäkring som avses i punkt 1 av anvisningarna till 31 §.

Om särskilda skäl föreligga, får riksskatteverket besluta om avdrag avseende kostnader för att trygga pensionsutfästelse utöver vad som gäller enligt b-d ovan. Mot sådant beslut får talan ej föras.

3. a." Kostnaden för anskaffande av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier avdrages i regel genom åriiga värdeminskningsavdrag antingen enligt bestämmelserna nedan i denna punkt för planenlig avskrivning eller jämlikt reglerna i punkt 4 för räkenskapsenlig avskrivning. Äro tillgångar, varom nu är fråga, underkastade hastig förbrukning, vilket vanligen kan anses vara fallet, när de beräknas hava en varaktighetstid av högst tre år, må dock oavsett om planenlig eller räkenskapsenlig avskrivning lillämpas under anskaffningsåret avdragas hela kostnaden förderas anskaffande.

Har fåmansföretag anskaffat Inventarier, som uteslutande eller så gott som uteslutande äro avsedda för företagsledares eller honom närstående persons privata bruk, får avdrag .som här avses ej åtnjutas,

lill 32 § 3." Såsom inläkt av tjänst skall upptagas, bland annat, hyresvärdet av bostad, som kan vara åt den anställde upplåten. För den, som är anställd såsom arbetare i jordbruk med binäringar eller i rörelse eller eljest hos annan

'Senaste lydelse 1975:1347. 'Senaste lydelse 1955:255, 'Senaste lydelse 1975:1347,

Prop. 1975/76: 79 9

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

person och såsom löneförmån åtnjuter bostad, skall alltså värdet av denna bostadsförmån medräknas vid löneförmånernas uppskattning (jfr punkt 1 av anvisningarna till 21 S)- Vidare skall såsom intäkt upptagas värdet av andra utav den skaltskyldige åtnjutna förmåner, därest han icke skulle varit berättigad atl åtnjuta avdrag för utgifterna för förmånernas förvärvande för den händelse, att han själv förskaffat sig dem. Såsom intäkt skall således, under nyss angivna förutsättning, upptagas exempelvis värdet av fri kost och fria resor ävensom skatter, försäkringsavgifter o. dyl., som arbetsgivaren betalat för den anställdes räkning (jfr dock punkt 8 här nedan). Arbetsgivares kostnader för tryggande av arbetstagares pension genom avsättning eller pensionsförsäkring utgör dock icke skalteplikiig intäkt för den anställde.

Angående värdesätlningen å bostadsförmån och andra naturaförmåner, som kunna ingå i avlöningen, meddelas bestämmelser i 42 S och därtill hörande anvisningar. Är tjänsteboslad med hänsyn lill vederbörande tjänst-innehavare i tjänsten åliggande representationsskyldighet större än som skaligen kan anses erforderligt för en person i motsvarande ställning men utan särskild, med tjänsten förenad representationsskyldighet, skall såsom värde å bostadsförmånen upptagas allenast vad som kan anses motsvara en bostad av sistnämnda beskaffenhet. Motsvarande gäller, därest tjänstebostad av annan anledning är större än som kan anses erforderiigt för tjänstinnehavarens och hans familjs behov. Har tjänstinnehavare fått utgiva ersättning för bosladsförmån, skall givetvis bostadens uppskattade värde därmed minskas.

Förmån som avses i 32 3 mom. Förmån som avses i 32 S 3 mom.

fjärde stycket kan bestå i t. ex. ra- fjärde slyckel kan beslå i t. ex. rabatter vid inköp av varor i arbets- batler vid inköp av varor i arbetsgivarens rörelse, förfriskningar som givarens rörelse, förfriskningar som utan ersättning tillhandahållas i ulan ersättning tillhandahållas i samband med arbetet, måltider som samband med arbetet, måltider som genom arbetsgivarens försorg erhål- genom arbetsgivarens försorg erhållas till ett lägre pris än i öppna mark- las till ett lägre pris än i öppna marknaden eller nyttjanderätt till fastig- nåden eller nyttjanderätt till fastig-hel för vilken vedertaget besiämts het för vilken vederiaget besiämts lill obetydligt lägre belopp än i orten lill obetydligt lägre belopp än i orten gällande hyrespris. Vid bedömande gällande hyrespris. Vid bedömande av om förmånen skall upptagas så- av om förmånen skall upplagas såsom intäkt skall hänsyn tagas till det som intäkt skall hänsyn lagas lill del sammanlagda värdet av de förmåner sammanlagda värdet av de förmåner av ifrågavarande slag som den skall- av ifrågavarande slag som den skattskyldige åtnjutit från samme arbets- skyldige åtnjutit från samme arbetsgivare. Hänsyn skall därvid ock la- givare och till arbetsgivaren hörande gas till den besparing i normala lev- personalstiftelse. Hänsyn skall därvid

Nuvarande lydelse

nadskosinadersom förmånen kan ha inneburit för den skattskyldige. För att förmånen icke skall upptagas såsom intäkt gäller vidare den förutsättningen att förmånen icke framstår som ett med lön eller pension jämförbart vederiag ulan som en åtgärd för att bereda trivsel i arbetet el. likn. eller ock utgår på grund av sedvänja inom det yrke eller den verksamhet varom fråga är. Äger den skattskyldige mot avslående av förinånen erhålla ersättning i penningar, bör förmånen i regel betraktas såsom avsedd att utgöra direkt vederlag för utfört arbete.

Föreslagen lydelse

ock tagas till den besparing i normala levnadskostnader som förmånen kan ha inneburit för den skattskyldige. För att förmånen icke skall upptagas såsom intäkt gäller vidare den förutsättningen att förmånen icke framstår som ett med lön eller pension jämförbart vederiag utan som en åtgärd för att bereda trivsel i arbetet el. likn. eller ock utgår på grund av sedvänja inom det yrke eller den verksamhei varom fråga är. Äger den skaltskyldige mot avstående av förmånen erhålla ersättning i penningar, bör förmånen i regel betraktas säsom avsedd alt utgöra direkt vederlag för utfört arbeie.

13. Ar skattskyldig företagsledare I fåmansföretag och har hans make icke sådan ledande ställning iföretaget gäller, i fråga om lön eller annan ersättning från företaget lill maken för utfört arbete, bestämmelserna i ondra slyckel.

Uppgår makens arbetsinsats i företaget till minsl 600 limmar under beskattningsåret, beskattas maken sfälv för del vederlag som han uppburit från förelaget under förutsättning att ersättningen är att anse som marknadsmässig. Om maken lill följd av atl företaget påbörjat eller nedlagt sin verksamhet icke kunnat arbela i företaget under hela beskattningsåret, gäller vad nyss sagts under Jöruisäitning att arbetsinsatsen uppgår lill minsi 300 limmar. Understiger makens arbeisinsais vad sålunda föreskrivits eller överstiger ersättningen vad som kan anses marknadsmässigt. skall företagsledaren beskatias jör makens ersänning eller den del av ersäiiningen som överstiger den marknadsmässiga. Arbeisinsais i ma-

Prop.1975/76: 79

Nuvarande Ivdelse

Föreslagen lydelse

kärnas gemensamma bostadsutrymme får medräknas endast om särskild arbetslokal fÖr verksamheten saknas och del med hänsyn till rörelsens an och andra sådana omständigheter föreligger synnerliga skäl att medräkna arbetsinsatsen. Vid bedömande av om make under beskaliningsåret arbetat föreskrivet antal arbeisiimmar skall anses att han under tid, då han uppburit sjukpenning eller föräldrapenning enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring eller därmed jämföriig ersätt-ning enligi annan författning, arbetat i samma omfaiining som närmast före den lid, då sådan ersättning uppburits. Såsom marknadsmässig ersättning anses ef I något fåll den del. som överstiger en tredjedel av makarnas sammanlagda inkomster från företaget. Ersäitning lör utfört arbete från fåmansföretag lill förelagsledares eller dennes makes barn, som ej uppnått 16 års ålder, beskanas hos den av makarna som har den högsta inkomsten från företaget, eller, om makarna har lika stor inkomst från företaget, hos den äldste maken. Denna föreskri fl tillämpas härjämte i fråga om ersättning till harnsom fyllt 16 arom barnet på hehid bedriver studier eller genomgår annan utbildning, utom såvitt avser arbete som utförts under sommarferier eller annat uppehåll av minsl en månads varaktighet. Detsamma gäller även for ersättning lill barn. som fyllt 16 men ej 18 år. såvida barnets inkomst på grund av arbetet i företaget icke är så slor an den som sådan föranleder skatteplikt förbarnei enligt 51 saml lorden del av ersättningen för barnets arbete som överstiger marknadsmässigt vederiag Jör arbetsinsatsen.

Prop.1975/76: 79 12

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Vad i andra och tredje styckena föreskrivits äger motsvarande tillämpning ijråga om inkomst som make och barn åtnjuter i egenskap av delägare i handelsbolag, varvid dock bestämmelserna i punkt 9 av anvisningarna skall iakttagas. Hinder möter emellertid ej atl, innan inkomsten från han-delsbolagh uppdelas mellan makar och barn. tillgodoräkna make och barn skälig ränta på det i handelsbolaget insatta kapitalet. Omfattar beskattningsåret för handelsbolaget kortare eller längre tid än 12 månader, skall antalet erforderliga arbetstimmar jämkas med hänsyn härtill.

till 36 S

2.' Har fastighet vid avyttringen innehafts mer än tjugo år får den skaltskyldige vid vinstberäkningen, i stället för köpeskillingen vid förvärvet, avdraga elt belopp motsvarande 150 procent av del taxeringsvärde som gällde för fasligheten tjugo år före avyttringen. Har fastigheien förvärvals år 1914 eller tidigare får den skattskyldige även välja att som ingångsvärde för fastigheten räkna 150 procent av fastighetens taxeringsvärde för år 1914. Fanns taxeringsvärde ej åsali tjugo år före avyttringen eller för år 1914, får motsvarande värde uppskattas med ledning av taxeringsvärdet för fastighet, i vilken den avyttrade egendomen ingått, eller närmast därefter åsatta taxeringsvärde.

Har avyttrad fastighet förvärvats genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död, får den skattskyldige, i stället för köpeskilling eller motsvarande vederiag för fastigheien vid närmast föregående köp, byte eller därmed jämföriiga fäng;eller i stället för ell med stöd av föregående stycke framräknat värde, avdraga 150 procent av fastighetens taxeringsvärde året före del år då dödsfallet inträffade eller motsvarande i arvsskattehänseende gällande värde, förutsatt att dödsfallet ägt rum efter år 1914. Fanns sådani taxeringsvärde ej åsalt får motsvarande värde uppskattas på sätt som angives i första stycket sista meningen.

Del för fastigheien gällande ingångsvärdet - antingen detla utgör köpeskillingen vid förvärvet, taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen, taxeringsvärdet för år 1914 eller taxeringsvärdet året före dödsfallet eller mol-

'Senaste lydelse 1970:915,

Prop.1975/76: 79 13

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

svarande värde - liksom de förbättrings- eller därmed jämförliga reparations- och underhållskostnader, för vilka avdrag får ske, skola omräknas till de belopp, vartill de skulle ha uppgått efter det allmänna prisläget under det år då avyttringen skedde. Angående omräkningen, när den skattskyldige erhållit uppskov med beskattning av realisationsvinst enligt 35 S 2 mom. tredje stycket, gälla särskilda bestämmelser.

Omräkningen sker med ledning av en indexserie, grundad på konsumentprisindex och levnadskostnadsindex, med år 1914 som basår. Om ingångsvärdet avser år före år 1914 sker omräkningen som om fastigheien förvärvats år 1914. Riksskatteverket fastställer åriigen omräkningstalen.

Har avyttring av fastighet omfattat byggnad, som i huvudsak är avsedd att användas för bostadsändamål, avdrages ytteriigare ett belopp av 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår före taxeringsåret som bostadsbyggnaden under innehavstiden funnits på fasligheten, dock icke för tidigare år än år 1914. Finnes på fasligheten mer än en bostadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för faslighetens huvudbyggnad. Sker vinstberäkningen med utgångspunkt från taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen enligt första stycket ovan eller från taxeringsvärdet året före dödsfallet enligt andra stycket ovan eller motsvarande värden, får avdrag enligt delta stycke ej ske för tidigare år än tjugo år före avyttringen eller året före dödsfallet.

Förbättringskostnad eller därmed jämföriig reparations- och underhållskostnad, som den skattskyldige haft för den avyttrade fasligheten under innehavstiden, inräknas i de avdragsgilla omkostnaderna enligt punkt 1 ovan endast för år då de nedlagda kostnaderna uppgått lill minst 3 000 kronor. Avdrag för förbättringskoslnad får icke i något fall tillgodoräknas för lid före år 1914. Sker vinstberäkningen med utgångspunkt från taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen enligt första stycket ovan eller från taxeringsvärdet året före dödsfallet enligt andra stycket ovan eller motsvarande värden, får avdrag ej ske för förbättringskostnad som uppkommit tidigare än tjugo år före avyttringen eller tidigare än året före dödsfallet.

Kostnad för förbättringsarbete eller därmed jämföriigi reparations- och underhållsarbete, för vilket ersättning på grund av skadeförsäkring utgått, beaktas icke vid beräkning av realisationsvinst i vidare mån än kostnaden överstigit ersättningen. Har ersättning på grund av skadeförsäkring uppburits med större belopp än del som gått åt för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingångsvärde, uppräknat enligt tredje och femte styckena till tiden för skadetillfällei, minskas med skillnaden mellan ersättningen och kostnaden för skadans avhjälpande. För tid efter skadetillfället ligger återstoden av det uppräknade ingångsvärdet till grund för uppräkning enligt tredje stycket.

Prop.1975/76: 79 14

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Avyttrar delägare i fåmansföretag eller honom närslående person faslig-het till förelaget får vid vinstberäkningen fastighetens Ingångsvärde Icke beräknas på grundval av taxeringsvärde enligt första eller andra slyckel. Ej heller får omräkning göras enligi tredje Slyckel eller tillägg göras enligt femte stycket. Riksskatteverket får medge undantag från bestämmelserna i detta .stycke om det kan antagas att avyii-riiigen sken av organisatoriska eller andra synneriiga skäl. Mot beslut av riksskatteverket i sådan fråga får talan icke föras.

till 41 S

1.'° Inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Hänsyn skall därför tagas till in- och utgående lager av varor, däri inbegripet djur, råmaterial, hel- och halvfabrikat m. m., samt till fordringar och skulder. Som värde av ingående lager, fordringar och skulder skall därvid upplagas värdet av närmast föregående beskattningsårs utgående lager, fordringar och skulder. Bestämmelserna i 41 S om lager få i varvsrörelse lillämpas även i fråga om skepp eller skeppsbygge, på vilket den skattskyldige utfört eller avser alt utföra arbete i icke oväsentlig omfattning, utan hinder av att den skaltskyldige avyttrat skeppet eller bygget. Vad nu föreskrivits gäller dock endast intill dess skeppet eller skeppsbygget levererats till förvärvaren. Vad som avses med skepp framgår av sjölagen (1891:35 s: 1),

För skattskyldig, som haft ordnad bokföring, skall beräkningen av inkomsl ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av följande.

Därest vinstresultatet påverkats därav, att bland intäkter upptagits sådana intäkter, vilka icke skola beskattas såsom inkomst, eller uteslutils intäkt, som skolat medräknas, eller bland utgifterna avförts sådana poster, för vilka vid inkomstberäkningen avdrag icke får ske, skall förelagas erforderiig justering av det bokföringsmässiga vinslresullatet till överensstämmelse med en inkomstberäkning enligt de i denna lag stadgade grunder.

Den i räkenskaperna gjorda värdesätlningen å tillgångar avsedda för omsättning eller förbrukning (lager) skall vid inkomstberäkningen godtagas, därest denna värdesättning icke står i strid med vad nedan sägs.

"Senaste Ivdelse 1973:1208,

Prop. 1975/76: 79 15

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Lagret vid beskattningsårets utgång får icke upplagas till lägre belopp än fyrtio procent av lagrets anskaffningsvärde eller, om åleranskaffnings-värdet på balansdagen är lägre, sistnämnda värde, i förekommande fall efter avdrag för inkurans. Dock får lager av djur på jordbruksfastighei icke upptagas lill lägre belopp än fyrtio procent av de värden som riksskatteverket fastställer för olika slag av djur i skilda åldersgrupper på grundval av genomsnittspriserna på dessa djurslag under en period av tolv månader närmast före den I oktober beskattningsäret. Om sådani värde icke fastställts, t. ex, i fråga om särskilt dyrbara avelsdjur, får djuret upptagas lägst till fyrtio procent av allmänna saluvärdet.

Därest värdet å lagret, beräknat till anskaffnings- eller återanskaffnings-värdet och i förekommande fall efter avdrag för inkurans, uppgår till lägre belopp än som motsvarar medeltalet av värdena å lagren vid utgången av de två närmast föregående beskattningsåren (jämförelseåren), må lagret vid beskattningsårets utgång i stället upptagas till lägst ett belopp motsvarande förstnämnda värde å delta lager efter avdrag med sextio procent av sagda medeltalsvärde. Därvid skola såsom värden å lagren vid jämförelseårens utgång hava upptagits anskaffningsvärdena eller, därest åleranskaffnings-värdena å balansdagarna i fråga varit lägre, sistnämnda värden, i förekommande fall efter avdrag för inkurans, I fråga om djur på jordbruksfastighet gäller dock att värdet av djuren skall hava upptagits till fulla det värde som riksskatteverket fastställt enligt föregående stycke eller till fulla allmänna saluvärdet. Föreligger sådani fall att sextio procent av nyssnämnda medeltalsvärde överstiger värdet av lagret vid beskattningsårets utgång, må avdrag åtnjutas jämväl för det överskjutande beloppet, därest en häremot svarande avsättning i räkenskaperna gjorts till lagerregleringskonto. Då avdrag för sådan avsättning medgivits, skall avsättningen återföras till beskattning nästföljande beskattningsår, därvid frågan om avdrag för förnyad avsättning till dylikt konto får prövas enligt bestämmelserna ovan. Ingå i lagret råvaror eller stapelvaror, må lagret av sädana varor eller del därav upptagas till lägst sjuttio procent av värdet å tillgångarna i fräga beräknat efter lägsta marknadspris under beskattningsåret eller under något av de närmast föregående nio beskattningsåren. Därest sist angivna grund för värdering av varulagret eller del därav tillämpats, skall vad ovan sägs om värdering med hänsyn tagen till medeltalet av värdena å lagren vid utgången av de två närmast föregående beskattningsåren icke gälla.

Utan avseende å vad förut stadgats angående den lägsta värdesättning å lagret, som vid inkomstberäkningen kan godtagas, må det lägre värde å lagret godtagas som skatlskyldig med hänsyn lill föreliggande risk för prisfall visar vara påkallat.

Vad i femte och sjätte styckena här ovan sägs angående det lägsta värde å skattskyldigs varulager, som må vid inkomstberäkningen godtagas, har

Prop.1975/76:79 16

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

icke avseende å penningförvaltande företags och försäkringsföretags placeringar av förvaltade medel i aktier, obligationer, lånefordringar m. m. eller å skattskyldigs lager av fastigheter och liknande tillgångar beträffande vilka en sådan värdesättning finnes icke vara godtagbar. Värdet å lager av nu avsedda tillgångar skall upptagas till vad som med hänsyn till risk för förlust, prisfall m. m. framstår såsom skäligt.

Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skattskyldig, som driver bank-eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse, eller av annan skattskyldig, för vilken aktien utgör varulagertillgång, och är det icke uppenbart att den skattskyldige därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde för honom med hänsyn till hans rörelse, må sådan nedgång i aktiens värde som beror på utdelning till den skattskyldige av medel, vilka vid förvärvet funnos hos det utdelande bolaget och icke motsvara tillskjutet belopp, ej föranleda all aktien vid inkomstberäkningen för den skattskyldige upptages till lägre belopp än som motsvarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har denna, innan sådan utdelning skett, upptagits till lägre belopp än den skatlskyldiges anskaffningskostnad, må aktien vid utgången av det beskattningsår, varunder utdelningen äger rum, icke upplagas lill lägre belopp än aktiens värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med tillägg av ett belopp, som motsvarar skillnaden mellan den skatlskyldiges anskaffningskostnad för aktien och nämnda värde, dock högst av det utdelade beloppet. Sker utdelning ulan atl det värde för aktien, som ligger till grund för beräkningen av den skattskyldiges inkomsl, påverkas och medför delta alt den skattskyldige efter överiåtelse av aktien eller upplösning av bolaget redovisar föriusl, skall därifrån avräknas det belopp som motsvarar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke anses i första hand gälla andra medel än sådana som motsvara tillskjutet belopp. Vad som sägs om aktie i detta stycke äger motsvarande tillämpning på andel i ekonomisk förening. Med tillskjutet belopp avses därvid inbetald insats.

Avdrag för inkurans må icke medgivas med större belopp än vad den skaltskyldige enligt vid självdeklarationen fogad utredning visar svara mot den konstaterade värdenedgången å lagret å balansdagen. Oaktat vad nu sagts må dock avdrag för inkurans medgivas med fem procent av det lägsta utav lagrets anskaffnings- och återanskaffningsvärden, därest detta ej framstår såsom uppenbart opåkallat, eller med det högre procenttal därav som riksskatteverket kan hava för lagren inom vissa branscher eller hos vissa grupper av skattskyldiga angivit.

Vid bestämmandel av lagrets anskaffningsvärde skall så anses som om de lagertillgångar, vilka kvariigga i lagret vid beskattningsårets utgång, äro de senaste av den skattskyldige anskaffade eller av honom tillverkade. För tillgångar, som den skallskyldige framställt eller bearbetat, skola såsom anskaffningsvärde anses direkta tillverkningskostnader (materialkostnader och

arbetslöner) ökade med ell tillägg som motsvarar vad som av de indirekta tillverkningskostnaderna skaligen belöper å nu ifrågavarande tillgångar, därvid hänsyn dock icke behöver tagas till ränta å eget kapital.

Nedskrivning av värdet å rättigheter lill leverans av lagertillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt må godkännas endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger del konlraherade priset, eller det göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras eller av den skattskyldige i oförändrat eller förädlat skick försäljas. Beträffande värdet å rätligheter lill leverans av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt må nedskrivning av värdet därå godkännas endast i den mån den skaltskyldige visar, atl inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger det konlraherade priset, eller det göres sannolikt, atl dylikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras.

Vad här är stadgat gäller särskilt Vad här är stadgat gäller särskilt

då fråga är om bestämmandet av del år, varunder en inkomst skall anses hava åtnjutits eller en utgift skall anses hava ägt rum. 1 sistnämnda avseende gäller alltså, att inkomst skall anses hava åtnjutits under det år, då densamma enligt allmänt vedertagen köpmannased eller enligt vad som beträffande jordbruk är allmänt brukligt bör i räkenskaperna uppföras såsom inkomstpost, även om den ännu icke av den skaltskyldige uppburits i kontanta penningar eller eljest kommit honom tillhanda t. ex. i form av levererade varor, fullgjorda prestationer eller på annat härmed jämförligt sätt. Vad sålunda gäller i fråga om inkomstposterna har motsvarande tillämpning i fråga om utgiftsposterna. 1 fråga om tiden för inkomsl- och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet det förfaringssättet, all fordringar uppföras såsom inkomst under det år, då de uppkomma, och atl ränteintäkter hänföras till inkomsten för det år, på vilket

då fråga är om bestämmandet av det år, varunder en inkomst skall anses hava åtnjutits eller en utgift skall anses hava ägt rum, I sistnämnda avseende gäller alltså, atl inkomsl skall anses hava åtnjutits under det år, då densamma enligt allmänt vedertagen köpmannased eller enligt vad som beträffande jordbruk är allmänt brukligt bör i räkenskaperna uppföras såsom inkomstpost, även om den ännu icke av den skattskyldige uppburits i kontanta penningar eller eljest kommit honom tillhanda t. ex. i form av levererade varor, fullgjorda prestationer eller på annat härmed jämföriigi sätt. Vad sålunda gäller i fråga om inkomstposterna har motsvarande tillämpning i fråga om utgiftsposterna. /I i'c//-(7,(,'/(i;- tantiem eller liknande ersättning från fåmansföretag till företagsledare eller honom närstående person får dock åtnjutas först under det år då utbetalning sken. I fråga om tiden för inkomsl- och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässiga grunder tillämpas i

Prop.1975/76: 79 18

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

de belöpa, i bägge fallen oberoende allmänhet det förfaringssättet, att
av huruvida de verkligen influtit un- fordringar uppföras såsom inkomsl
der nämnda år eller icke. A andra under det år, då de uppkomma, och
sidan lärer del vara vedertaget, att alt ränteintäkter hänföras till in-
förskottsvis influtna räntor, som till komsten för del år, på vilket de be-
siörre eller mindre del belöpa å ett löpa, i bägge fallen oberoende av hu-
kommande år, till denna del bokför- ruvida de verkligen influtit under
ingsmässigt hänföras till det sist- nämnda år eller icke. Å andra sidan
nämnda årets inkomst, lärer det vara vederlaget, att för-

skottsvis influtna räntor, som lill större eller mindre del belöpa å ett kommande år, till denna del bokför-ingsmässigt hänföras till det sistnämnda årets inkomst. Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning, som skall erläggas under loppet av flera år, må såsom intäkt för varje år upplagas den del av köpeskillingen, som under samma år influtit. Avdrag för minskning i ingående virkesförråd m. m., vartill upplåtaren kan vara berättigad, fördelas därvid på de särskilda åren i förhållande lill den under varje år influtna likviden.

Om beskattningsmyndighet, med frångående av den skatlskyldiges på hans räkenskaper grundade inkomstberäkning, såsom inkomst för ett år beskattat vinst, som enligt de vid bokföringen tillämpade grunderna först ett senare år framkommer såsom bokföringsmässig vinst, skall vid inkomstberäkningen för det följande år, då vinsten i bokföringen kommer till synes, del sistnämnda årets i bokföringen redovisade vinstresultat med hänsyn härtill justeras på sådant sätt, atl den redan beskattade vinsten icke för det året ånyo tages till beskattning.

Motsvarande gäller för det fall, att beskattningsmyndighet anseii föriusl, av beskaffenhet att avdrag därför får ske, icke böra beaktas vid inkomstberäkningen för det år, under vilket den kommit till synes i räkenskaperna, eller beskattningsmyndighet eljest något år frångått den skattskyldiges bokföring i avseende, som kan hava inflytande på följande års inkomstberäkning.

Denna lag träder i kraft en vecka efter den dag, dä lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling och tillämpas första gången på beskattningsår för vilket taxering i första instans sker år 1977.

Vid tillämpning av denna lag skall, intill dess aktiebolagslagen (1975: 1385) träder i kraft, föreskriften i 75 a S lagen (1944:705) om aktiebolag äga tillämpning i stället för föreskriften i 12 kap. 7S aktiebolagslagen.

Prop.1975/76:79 19

2 Förslag till

Lag om ändring i taxeringslagen (1956:623)

Härigenom föreskrives i fråga om taxeringslagen (1956:623)'

dels alt 4, 20 och 25 §S, 30 § 1 mom., 37 S 1 mom. I, och 2 mom, samt

51 § skall ha nedan angivna lydelse, dels att lill 2 S skall fogas ell nytt moment, 3, till 30 § ett nytt moment,

3, och till 42 S ett nytt moment, 4, av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

3 m o m. Beteckningarna fåmansföretag, företagsledare i fåmansföretag och närslående till sådan företagsledare eller till delägare i fåmansföretag har i denna lag samma innebörd som i kommunalskaltelagen (1928:3 70).

4S2

I län skola finnas lokala taxeringsdistrikt och särskilda taxeringsdistrikl.

Lokalt taxeringsdistrikl skall utgöras av kommun eller del av kommun. När särskilda skäl därtill äro, må dock två eller flera kommuner sammanföras till ett lokalt taxeringsdistrikl.

För varje lokall taxeringsdistrikt skall finnas en lokal taxeringsnämnd, som har att verkställa taxering inom distriktet, i den mån detta icke ankommer på annan taxeringsnämnd enligt vad nedan i denna paragraf sägs,

1 fögderi skall finnas minst ell särskilt taxeringsdistrikl, inom vilket särskild taxeringsnämnd verkställer taxering av fysiska personer, dödsbon och familjestiftelser, vilkas inkomslförhållanden med hänsyn till förvärvskällans art eller eljest äro av mera invecklad beskaffenhet, om sådan skatlskyldig ej skall hänföras lill taxeringsdistrikl som avses i femte stycket.

I län skall finnas ett eller flera sär- 1 län skall finnas ett eller flera sär-

skilda taxeringsdistrikl, där särskild skilda taxeringsdistrikl, där särskild taxeringsnämnd verkställer taxering taxeringsnämnd verkställer taxering av andra skattskyldiga än fysiska av andra skattskyldiga än fysiska personer, dödsbon och familjestiftel- personer, dödsbon och familjestiftelser. Till sådant taxeringsdistrikl ser. Till sådant taxeringsdistrikl skall, där så kan ske, hänföras även skall, där så kan ske, hänföras även fysisk person, dödsbo eller familje- delägare i fåmansföretag och honom stiftelse som ensam eller illlsammans närslående person samt dödsbo eller

'Lagen omtryckt 1971:399. Senaste lydelse av rubriken 1974:773. 2 Senaste lydelse 1974:991,

Prop. 1975/76:79 20

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

med ett fåtcd andra skattskyldiga äger familjestiftelse som direkt eller
aktierna i aktiebolag eller andelarna genom förmedling av annan äger eller
i ekonomisk förening samt delägare i på därmed jämförligt sätt innehar akti-
handelshotag. er eller andelar i sådant företag.

Länsstyrelsen i Stockholms län förordnar åriigen i Stockholm en för riket gemensam taxeringsnämnd eller, om del behöves flera sådana laxerings-nämnder att verkställa dels taxering till statlig inkomstskatt och statlig förmögenhetsskatt av skallskyldiga, som sakna hemortskommun i riket, ävensom av sådana i 17 S lagen om statlig inkomstskatt och 17 S lagen om statlig förmögenhetsskall omförmälda skattskyldiga, som jämlikt 20 och 39 SS folkbokföringsförordningen skola mantalsskrivas i Storkyrkoförsamlingen i Stockholm, dels ock taxering till kommunal inkomstskall, som skall ske för gemensamt kommunalt ändamål.

Taxering, som verkslälles av en för riket gemensam nämnd, anses äga rum å särskild ort och i särskilt taxeringsdistrikl.

20 S Den som enligt denna lag är skyldig att avgiva deklaration eller annan uppgift till ledning för egen taxering eller ock uppgift till ledning för annans taxering är jämväl skyldig att i skälig omfattning genom räkenskaper, anteckningar eller på annat lämpligt sätt sörja för att underlag finnes för deklarations- eller uppgiftsskyldighetens fullgörande och för kontroll därav.

Fåmansföreiag är skyldigt alt sörja för att underlag finnes för kontroll av vad företagsledaren eller honom närstående person eller delägare lillskjutii till och uttagit ur förelaget av pengar, varor eller annat. Företaget skall vidare som underiag för kontroll av trakia-mentsersäitning. som utbetalats till företagsledaren eller honom närstående person eller delägare, bevara verifikation av övernallningskosinader. om ersättningen varit avsedd an täcka sådan kosinod. Skyldighet att sörja för att underlag finnes och alt bevara detla kvarstår under sex år efter utgången av del kalenderår undertaget avser. Om skyldighet i vissa fall alt föra räkenskaper är särskilt stadgat.

25 S' Allmän självdeklaration skall upptaga: 1) den skatlskyldiges namn och postadress, hemortskommun, där sådan finnes, och hemvist därstädes, personnummer samt nummer å för honom

'Senaste lydelse 1974:868.

Prop.1975/76: 79 21

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

utfärdad debetsedel å preliminär skatt för året näst före taxeringsåret ävensom beträffande utlänning nationalitet, beträffande utländsk juridisk person det land, där styrelsen haft sitt säte, samt beträffande skatlskyldig, som allenast under någon del av beskattningsåret varit i riket bosatt, uppgift om den tid, han sålunda haft bostad härstädes,

2) alla förvärvskällor, beträffande vilka skattskyldighet för beskattningsåret
åligger den skattskyldige; och skall därvid i fräga om förvärvskälla, i vilken
skattepliktig fastighet ingått, särskilt angivas dels beskaffenheten av den
skattskyldiges innehav av fastigheien, dels fastighetens taxeringsvärde året
näst före taxeringsåret eller, om sådani värde del året icke varit fastigheten
iisatt, dess eljest antagliga värde vid taxeringsårels ingång, dels ock, därest
fastigheten icke ingått i förvärvskällan under hela beskattningsåret eller fas
tigheten ingått däri endast till viss del, huru lång tid eller till vilken del
fastigheten sålunda ingått i förvärvskällan,

3) de intäkter och de avdrag, som äro att hänföra till varje förvärvskälla, dock att ersättning, som enligt bestämmelserna i 37>! I mom. 1. g) icke behöver upplagas i kontrolluppgift, ej heller behöver upplagas i deklarationen såsom intäkt,

4) de allmänna avdrag, som den skaltskyldige yrkar få tillgodonjuta vid laxeringen,

5) den skattskyldiges tillgångar och skulder vid slutet av beskattningsåret, ändå atl förmögenheten icke uppgår lill skattepliktigt belopp, dock endast om och i den mån skattskyldighet för förmögenhet åligger honom,

6) beloppet av den preliminära skatt, som genom skatteavdrag erlagts för året näst före taxeringsåret, ävensom

7) garanlibelopp, vilket skall upptagas såsom skattepliktig inkomsl för den skaltskyldige i dennes hemortskommun,

8) om deklarationen avser juridisk 8) om deklarationen avser få-person, vari aktierna eller andelarna mansföretag, delägares eller honom ägas av fysisk person, dödsbo eller få- närstående persons namn, personnum-miljesliftelse ensam eller tillsammans mer och adressoch i förekommande fäll med ett fåtal andra skattskyldiga, äga- aktie- eller andelsinnehav tillika med rens eller ägarnas namn. personnum- angivande av röstvärde, om olika rösi-mer och adress eller adresser. värden förekomma, dock att uppgifter

icke behöva lämnas för närstående person, som ej uppburit ersättning Jrån, iråffåi avtal eller haft annal därmed Jämföriigi förhållande med förelaget. Allmän självdeklaration skall därjämte innehålla de uppgifter, som för särskilda fall föreskrivas i denna lag eller som erfordras för beräkning av pensionsgrundande inkomst enligt lagen om allmän försäkring.

Ha makar, som ingått äktenskap före ingången av beskattningsåret och

under detta år levt tillsammans, var för sig inkomst att taxera enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, skall vardera maken uppgiva huruvida inkomst av förvärvskälla är A-inkomsl eller B-inkomst enligt 9 S 3 mom. nämnda lag. Vad nu sagts om makar skall i tillämpliga delar jämväl gälla i fråga om skattskyldiga som avses i 65 S sista stycket kommunalskattelagen (1928:370).

Har skattskyldig under beskattningsåret varit gift, skall han jämväl uppgiva sådan boets eller andra makens inkomst och förmögenhet, över vilken rörvaltningen rältsligen tillkommit honom. Åligger skattskyldigheten andra maken, skall uppgiften lämnas å särskild blankett. Då skattskyldig skall taxeras för barns eller annans förmögenhet, skall uppgift lämnas jämväl om sådan förmögenhet.

Belopp, som upptagas i självdeklaration, skola utföras i hela krontal, så atl överskjutande öretal bortfalla.

30 i

I m o m.' Har deklarationsskyldig under beskattningsåret fört räkenskaper i rörelse, jordbruk eller skogsbruk som bedrivits av honom, skall vid hans självdeklaration fogas bestyrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret samt av vinst- och föriuslräkning för beskattningsåret, om sådan räkning ingått i bokföringen. Har i bokföringen intagits särskilt balanskonlo eller vinst- och föriust-konto och avviker sådant konto från räkning som nyss sagts, skall vid deklarationen jämväl fogas bestyrkt avskrift av kontot.

1 mom. Har deklarationsskyldig under beskattningsåret fört räkenskaper i rörelse, jordbruk eller skogsbruk som bedrivits av honom, skall vid hans självdeklaration fogas bestyrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret samt av vinst- och förlusträkning för beskattningsåret, om sådan räkning ingått i bokföringen. Har i bokföringen intagits särskilt balanskonto eller vinst- och föriust-konlo och avviker sådani konto från räkning som nyss sagts, skall vid deklarationen jämväl fogas bestyrkt avskrift av kontot. Har fåmansföretag i sin bokföring använt annal samlingskonto för intäkter och kostnader, skall bestyrkt avskrift av sådant konto bifogas. Redovisar fåmansföreiag likyi-da medel i satnmansan post i balansräkningen, skall i sfälvdeklaraiionen belopp utvisande kassabehållningen uppges särskilt.

Vid självdeklaration, som ovan sägs, skola vidare fogas uppställningar enligt fastslälll formulär med uppgifter erforderliga för tillämpning av gällande bestämmelser rörande avdrag för värdeminskning så ock utdrag av räkenskaperna lill styrkande av dessa uppgifter.

För aktiebolag, ekonomisk förening och ömsesidigt försäkringsbolag skall avlämnas bestyrkt avskrift eller tryckt exemplar av förvaltnings- och revisionsberättelser, som avgivits för beskattningsåret. För fåman.sföreiag skall Jämväl lämnas förteckning som avses i 12 kap. 9 aktiebolagslagen (1975:1385).

3 m o m. Företagsledare i fåmansföreiag och närstående lill sådan person samt delägare i företaget skall vid självdeklaration föga uppställning enligt fastslälll formulär med uppgifter erforderiiga för tillämpning av gällande bestämmelser rörande beräkningen av hans inkomst från företaget. Däiyld skall uppgifi lämnas bl. a. om hans arbetsuppgifter i förelaget, om vad han tillskjutit lill eller uppburit från företaget i form av pengar, varor eller annal. om uigjfler för hans privata kostnader som företaget beslridil. saml om avtal eller andra därmed jämföriiga förhållanden mellan honom och företaget.

37 S Nuvarande lydelse

1 mom." Till ledning vid inkomsttaxering skola varje år utan anmaning uppgifter (kontrolluppgifter) för nästföregående kalenderår avlämnas på sätt framgår av följande uppställning:

Uppgifts-skyldig

b) aktiebolag, ekonomisk förening, fond, stiftelse och annan juridisk person än dödsbo,

c) fysisk person och dödsbo, som bedrivit rörelse eller jordbruk, däri inbegripet skogsbruk, i fråga om förmåner, som utgått från sådan förvärvskälla, samt

d) fysisk person och
dödsbo, som innehaft
annan fastighet, i fråga
om förmåner som ut
gått från sådan för
värvskälla.

Nuvarande lydelse

Vem uppgiften skall avse haft anställning eller uppdrag eller utfört tillfälligt arbeie eller som av den uppgiftsskyldige åtnjutit pension, livränta eller periodiskt utgående ersättning, ävensom den som åtnjutit förmån från personalstiftelse eller annan stiftelse.

Vad uppgiften skall avse förmån, oavsett huruvida denna utgått kontant eller såsom naturaförmån samt oavsett om densamma utgör ersäitning för kostnader, som mottagaren haft att bestrida. Har mollagaren haft att erlägga vederlag för åtnjuten naturaförmån, skall uppgift om förmånen och vederiaget lämnas.

Undantag:

a) folkpension, när tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring icke åtnjutes,

b) ersättning och förmån i anledning av tillfälligt arbete, om det som mottagaren sammanlagt åtnjutit haft elt lägre värde än 100 kronor för hela året,

c) ersättning och förmån till någon i anledning av tillfälligt arbete å annan fastighet än jordbruksfastighet, om vad som sammanlagt utgivits har lägre värde än 300 kronor för hela året och det icke utgör avdragsgill omkostnad i förvärvskällan rörelse,

d) utbelalning till
rörelseidkare av ersätt-

Prop. 1975/76: 79 25

Nuvarande lydelse

Uppgifts- Vem uppgiften Vad uppgiften

skyldig skall avse skall avse

ning för tillfiilligt arbete, om ersättningen utgör intäkt av rörelse för mottagaren,

e) i tjänst som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna lill 32 S kommunalskattelagen utgiven förmån, som icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren,

O förmåner i annat än penningar, om del som mottagaren i sådant hänseende sammanlagt från den uppgiftsskyldige åtnjutit, efter avdrag för vederlag, uppenbariigen haft ell värde icke överstigande 600 kronor för helt år räknat,

g) ersättning förresa i tjänsten, motsvarande gjorda utlägg som sammanlagt icke överstiga 500 kronor, och representalionsersäll-ning, motsvarande gjorda utlägg, sammanlagt icke överstigande 500 kronor, saml därjämte iraktaments-ersältning vid vistelse i tjänsten utom tjänstgöringsorten, som sammanlagt icke överstiger 500 kronor eller icke avser mer än 24 dagar

Uppgifts-skyldig

l.a) Statlig och kommunal myndighet,

b) aktiebolag, ekonomisk förening, fond, stiftelse och annan juridisk person än dödsbo,

c) fysisk person och dödsbo, som bedrivit rörelse eller jordbruk, däri inbegripet skogsbruk, i fråga om förmåner, som utgått från sådan förvärvskälla, samt

Vem uppgiften skall avse

Den som hos den uppgiftsskyldige innehaft anställning eller uppdrag eller utfört tillfälligt arbete eller som av den uppgiftsskyldige åtnjutit pension, livränta eller periodiskt utgående ersättning, ävensom den som åtnjutit förmån från personalstiftelse eller annan stiftelse.

Vad uppgiften skall avse

Avlöning, arvode, annan ersättning eller förmån, oavsett huruvida denna utgått kontant eller såsom naturaförmån saml oavsett om densamma utgör ersättning för kostnader, som mottagaren haft att bestrida. Har mottagaren haft atl erlägga vederlag för ål-njuten naturaförmån, skall uppgift om förmå-

Uppgifts-skyldig

d) fysisk person och dödsbo, som innehaft annan faslighet, i fråga om förmåner som utgått från sådan förvärvskälla.

Föreslagen lydelse

Vem uppgiften skall avse

Vad uppgiften skall avse nen och vederlaget lämnas.

Undanlag:

a) folkpension, när tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring icke åtnjutes,

b) ersättning och förmån i anledning av tillfälligt arbete, om det som mottagaren sammanlagt åtnjutit haft elt lägre värde än 100 kronor för hela året,

c) ersättning och förmån till någon i anledning av tillfälligt arbete å annan faslighet än jordbruksfastighet, om vad som sammanlagt utgivits har lägre värde än 300 kronor för hela året och det icke utgör avdragsgill omkostnad i förvärvskällan rörelse,

d) utbetalning till
rörelseidkare av ersätt
ning för tillfälligt arbe
te, om ersättningen ut
gör intäkt av rörelse för
mottagaren,

e) i tjänst som avses
i punkt 4 andra stycket
av anvisningarna lill
32 S kommunalskalte
lagen utgiven förmån,
som icke utgör skatte
pliktig intäkt för motta
garen.

Prop. 1975/76: 79 28

Föreslagen lydelse

Uppgifts- Vem uppgiften Vad uppgiften

skyldig skall avse skall avse

O förmåner i annat än penningar, om det som mollagaren i sådant hänseende sammanlagt från den upp-giflsskyldige åtnjutit, efter avdrag för vederlag, uppenbarligen haft ett värde icke överstigande 600 kronor för helt år räknat, om ej förmånen - oavseli värdet - / sin helhet är all hänföra till skancplikiig Intäkt.

g) ersättning för resa i tjänsten, motsvarande gjorda ullägg som sammanlagt icke överstiga 500 kronor, och representationsersättning, motsvarande gjorda utlägg, sammanlagt icke överstigande 500 kronor, samt därjämte traklamentsersättning vid vistelse i tjänsten utom tjänstgöringsorten, som sammanlagt icke överstiger 500 kronor eller icke avser mer än 24 dagar för år räknat, därest i kontrolluppgiften anmärkes, att traklamentsersättning utgålt (se även 2 mom. fjärde stycket), h) lörmån från stiftelse, om vad som utgivits uppenbarligen

2 mom.' Vid avlämnande av uppgifter, varom stadgas i 1 mom., skall iakttagas följande.

Avser sådan förmån, varom i I mom, första och andra punkterna förmäles, endast en del av året, skall upplysning meddelas om den tidrymd, för vilken förmånen utgått.

I kontrolluppgift, som upptager särskild resekostnads- och traklamentsersättning, skall angivas beloppet av dels resekostnadsersättning och dels traktamentsersättning jämte lid för vilken traklamentsersättning utgått. Därvid skola uppgifter lämnas om traktamentsersättning dels för förrättningar inom riket i enlighet med vad nedan sägs och dels för förrättningar utom rikel. I fråga om förrättningar inom riket skola uppgifter lämnas särskilt för förrättningar som icke varit förenade med övernattning (endagsförriiil-ningar), förrättningar som varit förenade med övernattning men icke medfört vistelse mer än femton dygn i följd på en och samma ort (korttidsförrättningar) samt övriga resor (långlidsförrättningar). För endagsförrältningar uppgives utgiven traktamentsersättning och antal dagar. Vid beräkning av antalet dagar för endagsförrältningar medräknas icke sådan endagsförrätt-ning, som varat högst fyra timmar; förrättning som varat mer än fyra limmar men högst tio timmar räknas som halv dag; längre förrättning räknas som hel dag. För korttids- och långlidsförrättningar uppgives utgiven traktamentsersättning och antal nätter övernattning skett. De förslå femton dyg-

'Senaste lydelse 1973:376,

nen av varje långlidsförrältning uppgivas såsom korttidsförräiining. -1 kontrolluppgift skall i förekommande fall särskilt anmärkas, alt arbetsgivaren utöver traklamentsersättningen, haft utgifter för den anställdes bostad eller uppehälle under förrättningen.

Om skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskommun är belägen medger det, behöver arbetsgivaren, i stället för att lämna uppgift enligt tredje stycket om traktamentsersättning vid förrättning inom riket, endast anmärka i kontrolluppgiften att sådan ersättning utgått. Förutsättning för medgivande är att ersättning utgår enligt sådana grunder att den kan antagas icke komma att överstiga avdrag.sgill ökning i levnadskostnaderna. Motsvarande medgivande kan lämnas även beträffande resekosinadsersäii-ning för färd med allmänt kommunikationsmedel. Medgivande lämnas endast om arbetsgivaren har ett större antal anställda, som mera regelbundet företager tjänsteresor, och medgivandet bedömes vara utan olägenhet för taxeringsarbeiet. Medgivande gäller tills vidare. Det kan begränsas lill viss grupp av anställda. - Ansökan om medgivande göres hos länsstyrelsen senast den 31 oktober året före taxeringsåret. Talan mot beslut, varigenom ansökan om medgivande avslagits eller medgivande återkallats, föres hos riksskatteverket genom besvär som skola ha inkommit lill verket inom en månad från den dag då klaganden erhöll del av beslutet. Mot riksskatteverkets beslut får talan icke föras.

Om skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskommun är belägen medger det, behöver arbetsgivaren, i stället för atl lämna uppgift enligt tredje stycket om traktamentsersättning vid förrättning inom riket, endast anmärka i kontrolluppgiften att sådan ersättning utgått. Förutsättning för medgivande är atl ersäitning utgår enligt sådana grunder all den kan antagas icke komma atl överstiga avdragsgill ökning i levnadskostnaderna. Motsvarande medgivande kan lämnas även beträffande resekostnadsersättning för färd med allmänt kommunikationsmedel. Medgivande lämnas endast om arbetsgivaren har ett större antal anställda, som mera regelbundet företager tjänsteresor, och medgivandet bedömes vara utan olägenhet för taxeringsarbeiet. Medgivandefår ej lämnas fåmansföreiag i Jråga om uppgifter rörande förelagsledaren och honom närstående personer samt delägare i företaget. Lämnat medgivande gäller tills vidare. Del kan begränsas till viss grupp av anställda. - Ansökan om medgivande göres hos länsstyrelsen senast den 31 oktober året före taxeringsåret. Talan moi beslui, varigenom ansökan om medgivande avslagits eller medgivande återkallats, föres hos riksskatteverket genom besvär som skola ha inkommit till verket inom en månad från den dag då klaganden erhöll del av beslutet. Mot riksskatteverkets beslut får talan icke föras.

Prop. 1975/76: 79 31

Nuvarande lydelse Föreslagen Ivdelse

Därest vid avlönings utbetalande avdrag skett för löntagares eller hans efterievandes pensionering, skall i kontrolluppgiften upptagas bruttolön och vad som avdragils,

1 kontrolluppgift enligt 1 mom. första, andra eller sjunde punkten skall angivas, huruvida arbetsgivaren har att för utgivet belopp eriägga avgift enligt 19 kap. 1 S lagen om allmän försäkring.

1 kontrolluppgift skall särskilt för sig upptagas sådani skatteavdrag som skett för uttagande av preliminär A-skatt.

Särskild uppgiftshandling skall Särskild uppgiftshandling skall

avlämnas för varje person, varom avlämnas för varje person, varom
fråga är. Därvid skall fullständigt an- fråga är. Därvid skall fullständigt an
givas personens namn, personnum- givas personens namn, personnum
mer, hemvist och bostadsadress. Där mer, hemvist och bostadsadress. Där
så kan ske, bör uppgift lämnas även så kan ske, bör uppgift lämnas även
om numret på för honom utfärdad om numret på för honom utfärdad
debetsedel å preliminär skatt för året debetsedel å preliminär skatt för året
näst före taxeringsåret, näst före taxeringsåret. På uppgifts-

handling som lämnas av fåmansföretag skall angivas om personen är företagsledare eller honom närslående person eller delägare iföretaget.

Kontrolluppgift, som i 1 mom. tredje punkten sägs och som avser pensionsförsäkring tagen annoriedes än i samband med tjänst, skall innehålla uppgift om tidigare och nuvarande ägare till försäkringen och, om möjligt, fång varigenom äganderätten övergått samt, i förekommande fall, den som erhållit förfoganderätten lill försäkringen. Kontrolluppgift, som avser pensionsförsäkring tagen i samband med tjänst, skall innehålla uppgift om den, som enligt tjänsteavtalet skall åtnjuta pensionsförmånen.

Uppgift skall avfattas å blankett enligt fastställt formulär eller å annan för ändamålet lämpad blankett.

42 S

4 m o m. Det åligger fåmansföretag all lämna förelagsledaren och delägare i förelaget saml dem närslående personer alla uppgifter som erfordras för all de skola kunna beräkna sin skattepliktiga inkomsl från förelagd.

51 S Anmaning som avses i 22 S 2 mom., 24 S 2 mom,, 31 S 2 mom,, 33 och 36 SS, 39 S 1 mom. samt 45 S må utfärdas av taxeringsnämnd och

Prop.1975/76:79 32

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

laxeringsiniendent. Samma rätt tillkommer tjänsteman, som verkställer taxeringsrevision, dock alt sådan tjänsteman icke äger anmana någon att avlämna självdeklaration.

Anmaning som avses i 39 S 2 Anmaning som avses i 39 S 2

mom. må endast utfärdas av skat- mom. utfärdas av skattechefen i del
techefen i del län, där den uppgifts- län, där den uppgiflsskyldige är bo-
skyldige är bosatt. salt eller, efter skattechefens förord
nande, av annan tjänsteman.

I de fall som avses i 39 S 3 mom., 41 S samt 42 S 2 mom. må anmaning göras av laxeringsiniendent.

Denna lag träder i kraft en vecka efter den dag, då lagen enligi uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling och lillämpas första gången vid 1977 års taxering.

Vid tillämpning av denna lag skall, intill dess aktiebolagslagen (1975:1385) träder i kraft, föreskriften i 75 c S lagen (1944:705) om aktiebolag äga till-lämpning i stället för föreskriften i 12 kap. 9 S aktiebolagslagen.

Prop. 1975/76: 79 33

3 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m. m.

Härmed föreskrives att 11 S lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m. m. skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

11 §' Pensionsstiftelse får icke mottaga fordran mot arbetsgivaren. Avtal i slrid härmed är ogiltigt. Stiftelsen äger dock utlåna medel till arbetsgivaren, om betryggande säkerhet ställes för lånet eller tillsynsmyndigheten medger det. Stiftelse får icke från arbetsgivaren mottaga egendom på villkor, som väsentligt begränsar stiftelsens rätt att förfoga över egendomen. Ej heller får stiftelse, som grundats av aktiebolag, utan att tillsynsmyndigheten godkänner del äga aktier i bolaget eller i bolag, vilket står i sådant förhållande lill detta, som avses i 1 kap. 2S aktiebolagslagen (1975:1385).

Har pensionsstiftelse till ändamål att trygga utfästelse om pension till arbetstagare eller arbetstagares efterlevande i aktiebolag som avses i 35 s I a mom. kommunalskaltelagen (1928:370) skall. Ifråga om stiftelsens rätt att lämna lån och ställa säkerhet, bestämmelserna i 12 kap. 7 och 8 .s4 samt 19 kap. 1 i; aktiebolagslagen (1975:1385)äga motsvarande tillämpning.

Denna lag träder i kraft en vecka efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling. Vid lill-lämpning av lagen skall, intill dess aktiebolagslagen (1975:1385) träder i kraft, bestämmelserna i 75 a, 75 b och 213 §§ lagen (1944:705) om aktiebolag äga tillämpning i stället för bestämmelserna i 12 kap. 7 och 8 S§ samt 19 kap. 1 § aktiebolagslagen.

Senaste lydelse 1975:1388. 3 Riksdagen 1975/76. 1 saml. Nr 79

Prop.1975/76: 79 34

Utdrag
FINANSDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid regeringssammanträde 1975-11-13

Närvarande: statsrådet Sträng, ordförande, och statsråden Andersson, Johansson, Holmqvist, Aspling, Geijer, Bengtsson, Norling, Lidbom, Carlsson, Gustafsson, Zachrisson, Leijon, Hjelm-Wallén, Peterson

Föredragande: slalsrådet Sträng

Proposition om ändrade regler för beskattning av fåmansföretag m. m.

11 Inledning

Företagsskatteberedningen'(Fi 1970:77) har enligt sina direkUv lill uppgift att företa en översyn av hela företagsbeskattningen. Vid sidan av de mer generella riktlinjerna för utredningens arbete tas i direktiven också upp frågor av mera speciell karaktär. 1 direktiven pekas bl, a. på behovet av ingripande mot olika former av skatteflykt på företagsbeskattningens område. Särskilt framhålls de möjligheter som föreligger atl uppnå inte avsedda skattelättnader genom verksamhet i fåmansbolag.

Beredningen har i juli 1975 avlämnat delbelänkandet (SOU 1975:54) Fåmansbolag. 1 betänkandet anges att beredningens målsättning varit att utforma sådana beskattningsregler för fåmansbolag och deras delägare som i göriigaste mån är neutrala i förhållande till andra förelagsformer. Förslaget kan sägas omfatta tre delar, en lagsliftningsdel, en anvisningsdel och en informalionsdel. Lagstiftningsdelen syftar till att motverka vissa förfaranden som ansetts civilrältsligt giltiga men medfört oacceptabla verkningar vid beskattningen. Denna lagstiftning föreslås kompletterad med anvisningar från riksskatteverket. Informationsdelen lar sikte på alt genom vidgad upplysningsplikt förbättra taxeringsmyndigheternas möjligheter att genomlysa ekonomiska transaktioner mellan fåmansbolag och deras delägare. Aktieägaren skall t. ex. enligt förslaget på en särskild deklarationsbilaga brut-

' Riksdagsledamöterna Erik Wämberg (ordförande). Alvar Andersson, Tage Johansson, Tage Magnusson, Cecilia Nelielbrandl och Olto Stadling, numera regeringsrådet Sven Brodén. docenten Dag Helmers, numera sekreteraren i LO Rune Molin samt numera förbundsordföranden Sune Tidefell,

Prop.1975/76: 79 35

loredovisa samtliga löneförmåner, kostnadsersättningar m. m. och lämna uppgift om andra ekonomiska mellanhavanden med bolaget.

Tre av beredningens ledamöter, nämligen docenten Dag Helmers samt riksdagsledamöterna Tage Magnusson och Cecilia Nelielbrandl har avgett reservationer mot förslaget.

Efter remiss har yttranden över betänkandet avgetts av kammarrätten i Stockholm, riksförsäkringsverket, bankinspektionen, riksskatteverket (RSV), kommerskollegium, patent- och registreringsverket, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings, Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Älvsborgs, Värmlands, Örebro, Jämtlands, Västerbottens samt Norrbottens län, 1972 års skalleutredning (Fi 1972:02) bostadsskal-tekommitién (Fi 1972:08) och 1974 års bolagskommitté (Ju 1974:21).

Yttranden har efter remiss även avgetts av Centralorganisationen SACO/SR, Familjeföretagens förening, Föreningen auktoriserade revisorer (FAR), Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer. Föreningen Sveriges laxeringsrevisorer. Landsorganisationen i Sverige (LO), Lantbrukarnas riksförbund (LRF), Landstingsförbundet, Skånes handelskammare. Svensk industriförening. Svenska arbetsgivareföreningen (SAF), Svenska företagares riksförbund. Svenska revisorsamfundet, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, Sveriges hantverks- och industriorganisalion (SHIO), Sveriges industriförbund. Svenska kommunförbundet, Sveriges köpmannaförbund, Sveriges redovisningskonsulters förbund, Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund och Tjänstemännens centralorganisation (TCO).

Kommerskollegium har lill sill yttrande fogat yttranden av handelskammaren i Jönköpings län, Kronobergs och Blekinge handelskammare. Handelskamrarna i Göteborg och Karistad samt Västerbottens handelskammare. Länsstyrelsen i Jönköpings län hänvisar i sitt yttrande till bl.a. bifogade yttranden av Jönköpings läns Näringslivsråd och Jönköpings läns företagarförening, ek. för. LO har inhämtat yttrande från Svenska Byggnadsarbetareförbundet och bifogat detta till sitt eget yttrande. LRF har åberopat yttrande av Lantbrukarnas skaltedelegation, SAF och Sveriges industriförbund har åberopat yttrande av Näringslivets skattedelegation,

2 Den skaltemässiga behandlingen av olika företagsformer 2.1 Nuvarande regler

2.1.1 Inledning

Tre företagsformer är f n. i allmänhet tänkbara för rörelse som skall bedrivas med en eller ell fåtal fysiska personer som delägare. Företaget kan bedrivas som enskild firma, handelsbolag (varav kommanditbolag utgör en variant) eller aktiebolag. 1 fråga om själva inkomstberäkningen är skillnaderna obetydliga. Möjligheterna till vinslreglerande dispositioner genom nedskrivning av varulager, fordringar m. m. samt avskrivning på anlägg-

Prop. 1975/76:79 36

ningstillgångar är således desamma. Konsolidering genom avsättningar till konjunkiurinvesieringsfond samt vinstöverföringar genom s. k. öppna koncernbidrag har dock förbehållits aktiebolagen och kan inte förekomma i enskild firma eller handelsbolag. De betydande olikheter som tidigare förelåg vid taxering av företagsförmögenhet har utjämnats genom 1974 års ändringar i kapitalbeskattningen.

2.1.2 Enskild firma

Förelagets ägare beskattas för hela inkomsten av verksamheten i inkomstkällan rörelse. Någon beskattning under inkomst av kapital för ränta på egen kapitalinsats i rörelsen eller under tjänst för värdet av den egna arbetsinsatsen sker alltså inte. Vid laxeringen får avdrag inte ske för lön lill make eller barn under 16 år (i vissa fall 18 år), som utfört arbete i rörelsen. Detla medför att det totalt intjänade rörelseresultatet inte kan delas upp på familjemedlemmar, något som vid högre inkomstnivåer får särskild betydelse genom progressiviteien i den statliga beskattningen, Å andra sidan kan skattereduktion utgå med högst 1 800 kr. Vidare kan förvärvsavdrag erhållas med 1 000 kr. då make arbetat i rörelsen. Har maken egen arbetsinkomst, kan dock sådant avdrag erhållas med 2 000 kr.

Egenföretagaren får vid beräkning av rörelseinkomslen inte beakta skuld för semesterlön, pensionskostnader, lön, provision och liknande avseende honom själv eller familjemedlemmar. Skuldföring av andel i årsvinst är givetvis inte heller möjlig.

Försäljning av rörelse betraktas som den sista affärshändelsen och försäljningssumman utgör skattepliktig intäkt i sin helhet. Delta innebär att tidigare konsolidering genom lagernedskrivning och överavskrivning av anläggningstillgångar liksom även upparbetad goodwill tas fram till beskattning, oavsett den tid rörelsen bedrivits. Viss lindring i progressiviteien vid den statliga beskattningen kan erhållas genom rätten till särskild skatteberäkning för s, k. ackumulerad inkomst.

Vid ombildning av enskild firma till bolag kan tillgångar och skulder föras över till bokförda värden. Den företagsekonomiska kontinuiietsprin-cipen godtas i dessa fall och dolda reserver behöver alltså inte tas fram till beskattning.

2.1.3 Handelsbolag

Till skillnad från enskild firma utgör handelsbolaget en juridisk person. Bolaget är dock inte särskilt skattesubjekt och skall därför inte laxeras. Tekniskt sker beskattningen hos delägarna, som var och en taxeras för sin andel i bolagets inkomst. Även garantibelopp på fastighet fördelas. Oberoende av hur delägarens andel i vinsten rubriceras - t, ex, ränta på insatt kapital, lön, företagarvinst etc. - tas denna upp under det inkomstslag, van-

Prop.1975/76:79 37

ligtvis rörelse, till vilket verksamheten varit all hänföra om skattskyldighet förelegat för bolaget. Inkomsten kan delas upp på familjemedlemmar antingen genom att dessa tas in som delägare eller avlönas för faktiskt utfört arbete. Ulan hänsyn lill kapitalinsatser eller andelstal kan delägarna efter eget val fördela vinsten mellan sig. Reserveringar för löneskuld, semes-terersätlning och liknande får ske för de medlemmar av delägarens familj som betraktas som anställda. Även för kostnader för deras framtida pensionering medges avdrag. För avsättning till skuldkonto krävs dock att utfästelserna ingår i allmän pensionsplan.

Beskattningen i samband med försäljning av företag i handelsbolagets form kan sägas ske efter två skilda principer beroende på hur avtalet utformats. Avser överlåtelsen bolagets tillgångar och skulder (inkråm) beskattas säljaren på samma sätt som vid försäljning av enskild firma, dvs. för upplösta reserver, goodwill etc. Köparen får härvid använda överiåtelsevärdena som av- och nedskrivningsunderiag. Del andra tillvägagångssättet är att avyttra andelen i handelsbolaget, varvid beskattningen sker enligt realisationsvinstregler. Bokföringen i handelsbolaget påverkas då inte av överiåtelsen. Köparen fortsätter driften av bolagets rörelse med samma av- och nedskrivningsunderiag som säljaren.

2.1.4 Aktiebolag

Ett aktiebolag utgör såväl juridisk person som särskilt skattesubjekt. Bolaget åsätts egna taxeringar och får härvid göra avdrag för vad som utgelis lill aktieägarna, förutsatt alt ersättningarna är att betrakta som kostnader i bolagets verksamhet. Vinsten dubbelbeskalias i princip, först hos bolaget och därefter hos delägarna, i den mån den utdelats. Vinst som kvarstår i bolaget utskiflningsbeskallas i samband med bolagets upplösning eller nedsättning av aktiekapitalet. Både i skattelagstiftning och praxis har dock avsteg gjorts från dubbelbeskattningsprincipen. Sålunda föreligger enligt särskilda bestämmelser en på visst sätt begränsad avdragsräti för lämnad utdelning på nyemitterade aktier. 1 rörelsedrivande fåmansbolag kan vidare vinslen ofta disponeras så alt dubbelbeskattning undvikes. 1 regel kan hela vinsten tas ut i form av lön till den aktieägare som leder verksamheten i stället för genom utdelning. Denna möjlighet föreligger inte i förvaltningsbolag, där avdrag för lön till aktieägare i praxis begränsats till viss procent av skattepliktiga bruttointäkter.

Någon begränsning i rätten alt avlöna aktieägare och dem närstående personer för deras arbetsinsatser i bolaget föreligger inte. Inkomsten kan således delas upp på familjemedlemmar. Genom alt låta en del av vinsten stå kvar i bolaget kan vissa fördelar uppnås, bl. a. från progressionssynpunkt.

Möjligheter föreligger atl skjuta upp beskattningen genom skuldföring av lön, tantiem, semeslerersäitning m. m. avseende aktieägare och närslå-

Prop. 1975/76:79 38

ende personer. Eftersom även huvudaktieägare får betraktas som anställda, är förutsättningarna väsentligt större i aktiebolag atl erhålla räntefria skattekrediter genom vinslreglerande dispositioner av detta slag. Som en följd härav kan bolagets resultat nollställas vid taxering för det år reservering skett i räkenskaperna medan beskattningen hos aktieägaren sker först för kalenderår då medlen lyfts,

1 fråga om avdrag för pensionskostnader kan nämnas att aktiebolag har större mojligheter att göra kontoavsältningar. 1 motsats till handelsbolaget beaktas även utfästelse till delägare. Med undantag för personer med bestämmande inflytande behöver utfästelserna inte omfattas av allmän pensionsplan.

Aktiebolaget har till skillnad från handelsbolaget och den enskilda firman möjlighet till öppen vinslreservering genom avsättning till investeringsfond för konjunkturuljämning. För aktiebolag föreligger vidare en rätt till öppen resultatutjämning mellan olika företag genom koncernbidrag.

Rätt att vid taxeringen erhålla avdrag för tidigare års underskott genom föriustavdrag föreligger för såväl fysiska som juridiska personer. Genom atl inkomsten från handelsbolag och enskild firma taxeras hos ägarna, åtnjuter dessa personligen föriustavdrag till följd av tidigare rörelseunderskott. Förlustavdraget kan även utnyttjas av sambeskattad make. 1 aktiebolag tillkommer förlustavdraget detta och kan inte föras över till ägarna.

Vid avyttring av rörelsen genom försäljning av aktierna i bolaget sker beskattning enligt realisationsvinstreglerna. Försäljningen kan givetvis, såsom vid handelsbolag, i stället avse inkråmet, varvid vinsten beskattas i bolaget.

Aktiebolaget är inte skattskyldigt för förmögenhet. 1 stället åligger det delägarna alt ta upp värdet av aktierna vid beräkning av skattepliktig förmögenhet. Förmögenhetsvärdet på aktierna grundas i allmänhet på en substansvärdering, varvid tillgångar och skulder värderas på samma sätt som för egenföretagaren. Aktiebolagsformen ger emellertid här vissa fördelar. Pensionslöften, som lämnats aktieägare utan bestämmande inflytande, får beaktas. Vidare medges avdrag för del av beräknad utskiftningsskatteskuld trots alt nuvärdet i de fall verksamheten kommer atl fortsällas under överskådlig lid är praktiskt taget obeflntligt,

2.2 Beredningens allmänna överväganden

En av beredningen företagen undersökning visar att omkring 85 % av aktiebolagen utgörs av fåmansbolag. Av dessa redovisade vid 1971 års taxering omkring hälften inte någon beskattningsbar inkomsl, medan ytterligare 25 % redovisade en beskattningsbar inkomsl av högst 1 000 kr. Beredningen anför att den främsta anledningen till del slora antalet aktiebolagsbildningar under senare år torde ha varit att uppnå skilda fördelar vid beskattningen. Delta gäller enligt beredningen i första hand den stora grupp nytillkomna

Prop.1975/76:79 39

bolag i vilka verksamheten är uppbyggd på bolagsägarens särskilda kva-liflkationer och den arbetsinsats denne kan tillföra bolaget. Som exempel nämns enskilt bedriven verksamhet som läkare, tandläkare, revisor samt utövare av litterär eller konsinäriig verksamhet såsom författare, skådespelare, musiker. Beredningen betecknar den nu rådande situationen inom den del av företagsbeskattningen som rör fåmansbolag och deras ägare som otillfredsställande. Läget har enligt beredningen markant förvärrats under senare år.

Beredningen konstaterar alt den grundläggande bristen i den skaltemässiga behandlingen av fämansbolagen och deras ägare ligger i det förhållandet att bolaget och ägaren accepterats som två självständiga, av varandra oberoende personer. Att uppdelningen på bolag och ägare bara är en illusion framträder enligt beredningen inte minst vid de allt vanligare avtalen om köp och försäljning av olika slags egendom. Reellt innebär sådana avtal inget annat än att aktieägaren avtalar med sig själv. Den omständigheten att ett tvåpartsförhållande formellt sett föreligger har i praktiken möjliggjort för aktieägaren att komma i åtnjutande av skatteförmåner genom att dela upp bolagels inkomst på flera familjemedlemmar och genom att belasta bolagets resultat med privata levnadskostnader.

Beredningen framhåller att målsättningen inte är atl skärpa beskattningen av fåmansägda bolag ulan att söka skapa neutralitet i skattehänseende mellan sådana bolag och övriga företagsformer. Målet sägs således vara att uppnå en likformig och rättvis beskattning av företagsinkomster oberoende av vilken juridisk form som valts för verksamheten. Härför krävs enligt beredningen såväl nya materiella regler som utökad skyldighet för fåmansbolag och dess delägare att lämna upplysningar om sina ekonomiska mellanhavanden.

Vad gäller de materiella reglernas innehåll diskuterar beredningen olika principiella metoder inom dubbelbeskattningens ram ävensom lösningar som innebär en övergång lill enkelbeskattning. Sistnämnda slag av lösningar har emellertid befunnits mindre lämpliga. Beredningen har också övervägt alt framlägga förslag till skärpning av nuvarande praxis som tillåter atl dub-belbeskatlningseffekten elimineras genom alt vinst utbetalas som lön till aktieägare. Flera skäl har emellertid ansetts tala emot en sådan skärpning. Enligt beredningen uppfylls önskemålet om neutral beskattning av före-tagsinkomster bäst om nu gällande system för beskattning av fåmansbolag och delägare bibehålls. Systemet föreslås dock böra kompletteras med bestämmelser som begränsar möjligheten till obehöriga skattelättnader.

2.3 Remissyttrandena

Praktiskt taget samtliga remissinstanser delar beredningens uppfattning atl beskattningsreglerna för fämansbolagen och deras delägare bör utformas så atl reglerna i största möjliga utsträckning är neutrala i förhållande till

Prop.1975/76: 79 40

andra företagsformer. Beredningens uppfattning alt en lösning av fämansbolagen och delägarnas beskattning bör sökas inom nu gällande dubbel-beskatlningsram godtas också av remissinstanserna. Vad gäller behovet av nya regler är meningarna däremot mer delade. Kammarrätten I Stockholm, RSV, samtliga länsstyrelser, 1972 års skatteutredning. Föreningen Sveriges kommunala revisorer, LO, Landstingsförbundet, Svenska kommunförbundet och TCO tillstyrker all ell materiellt regelsystem införs för fämansbolagen och deras delägare, vilket system kompletteras med anvisningar från RSV och ökad uppgiftsskyldighet från de skattskyldigas sida. 1 de remissyttranden som avgetts av organisationer med anknytning till näringslivet hävdas däremot - under anförande bl, a. att beredningens redogörelse för fåmansbolagens skalteförhållanden innebär en svartmålning av verkligheten - atl de föreslagna materiella reglerna i huvudsak är onödiga och atl del missbruk som trots allt förekommer i stället bör bekämpas med ökad taxeringskontroll. Bankinspektionen anför atl beredningens förslag i åtskilliga avseenden är av mycket ingripande slag och att konsekvenserna kan bli mycket betungande för fåmansbolagens ekonomi. Enligt inspektionen vill det synas som om beredningen gått väl långt i sina strävanden att skapa regler mot olika slags transaktioner mellan fämansbolagen och deras ägare, som kan innebära skatteflykt. Liknande synpunkter framförs av bl. a. SHIO.

3 Taxering av fåmansbolag och delägare 3.1 Begreppet fåniansbula);

3.1.1 Nuvarande regler

Skattelagstiftningen innehåller på fiera punkter särbestämmelser för lä-mansbolag. Någon enhetlig definition av begreppet fåmansbolag finns inte. På en del ställen i KL definieras fåmansbolag som elt aktiebolag, vari aktierna lill huvudsaklig del ägs eller på därmed jämföriigi sätt innehas - direkt eller genom förmedling av juridisk person - av en fysisk person eller elt fåtal fysiska personer. En annan definition är ett bolag vari den skattskyldige ensam eller tillsammans med närstående har ett bestämmande inflytande. Vid inkomsttaxeringen gäller särskilda bestämmelser för fåmansbolag - i vissa fall inkluderas handelsbolag och ekonomiska föreningar- beträffande bl. a, skattskyldighet för utdelningsinkomster (54 S femte stycket KL), avdrag för koncernbidrag (43 S 3 mom. KL), bedömningen om tomtrörelse skall anses föreligga (punkt 2 av anvisningarna rill 22 S KL), avdrag för pensionsavsätining (punkt 2 anvisningarna lill 29 S KL), avyttring av aktier i fastighetsbolag (35 S 3 mom. sjunde stycket KL), avyttring av aktier i vinstbolag (35 S 3 mom. åttonde stycket KL) och interna aktieöverlåtelser (35 S 3 mom. nionde stycket KL). En utföriigare redovisning av hithörande bestämmelser flnns på s. 60 och 61 i betänkandet.

Prop.1975/76: 79 41

3.1.2 Beredningen

Beredningen framhåller att avgörande för om elt aktiebolag enligt nuvarande praxis räknas som fåmansbolag är om mer än 50 % av aktierna i bolaget eller, vid olika röstetal på aktierna, mer än hälften av rösterna innehas av ett fåtal personer. Hur stor eller liten denna grupp måste vara för alt uppfylla kravet på "ett fåtal" personer kan inte utläsas av lagtexten. Beredningen, som konstaterar att det f. n. torde antas att i allt fall 10-20 aktieägare inryms i begreppet "ett tatal", avstår också från att söka i lagtexten ange vid vilket aktieägarantal elt aktiebolag föriorar karaktären av fåmansbolag. Beredningen är dock av den bestämda uppfattningen att gränsen för fåmansbolag bör kunna ligga väsentligt högre än 10-20 personer. Det avgörande bör nämligen enligt beredningen här vara att närstående personer räknas som en enhet. Om aktierna är spridda på tio olika familjer skall enligt beredningen ett fåmansbolag anses föreligga oavsett hur många aktieägarna är totalt. Närslåendekretsen bör enligt beredningen kunna preciseras med utgångspunkt i regeln i 35 S 3 mom. tionde stycket KL, dvs, föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling och avkomlings make, syskon eller syskons make eller avkomling samt dödsbo vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. Med avkomling likställs styvbarn och fosterbarn.

Beredningen anser vidare det nödvändigt att låta fåmansbolagsbegreppet utsträckas lill att avse ytteriigare en kategori bolag, nämligen bolag som tillkommit för alt först ackumulera och därefter återbetala inkomster .som i realiteten inte är annat än individuella arbetsförtjänster. Beredningen åsyftar bl.a. det fallet att aktierna i bolaget-visserligen är spridda på ett flertal händer men där verksamheten är uppdelad på flera avgränsade rörelsegrenar som var och en fungerar som ett självständigt fåmansbolag. Ett antal läkare, som formellt är anställda av ett och samma aktiebolag, kan exempelvis bedriva läkarpraktik med fri bestämmanderätt och separat resultatredovisning. Beredningen framhåller vidare att denna utvidgning av fåmansbolagsbegreppet inte skall kunna kringgås genom att aktierna överförs till t. ex, en stiftelse eller en ideell organisation. Del avgörande bör således vara om de i bolaget faktiskt verksamma har det reella inflytandet över sin del av verksamheten.

Aktiebolag, som inte utgör fåmansbolag, kallar beredningen för marknadsbolag. Enligt beredningen bör ett aktiebolag aldrig anses som fåmansbolag om dess aktier noteras på Stockholms fondbörs eller på fondhand-lariistan. Beredningen motiverar detta med att bolag av denna storieksordning får anses vara utsatta för en så stark kontroll från de anställdas och allmänhetens sida att missbruk inte behöver befaras på samma sätt som i renodlade fåmansbolag.

Den av beredningen valda definitionen av fåmansbolag har intagils som ett nytt moment i 32 S KL. Vad som i detta moment föreskrivits för ak-

Prop.1975/76: 79 42

tiebolag skall enligt beredningen i vissa hänseenden gälla även för handelsbolag och ekonomisk förening.

Ledamoten Helmers har med instämmande från ledamöterna Magnusson och Nelielbrandl reserverat sig mot den föreslagna utvidgningen av begreppet fåmansbolag. Helmers anför bl.a, alt den i 54 S KL nu gällande definitionen av fåmansbolag - även om den inte är strikt - omfattar alla aktiebolag som inte kan betraktas som företag i egentlig mening.

3.1.3 Remissyttrandena

Beredningens förslag om en utvidgning av fåmansbolagsbegreppet tillstyrks i princip av bl, a. RSV, länsstyrelserna i Jönköpings. Malmöhus och Örebro län. Kammarrätten i Slockholm. kommerskollegium, länsstyrelserna i Värmlands och Västerbottens län samt så gott som samtliga remissinstanser inom den privata sektorn anser däremot att beredningen givit begreppet fåmansbolag en alltför vidsträckt definition. Ett i remissyttrandena ofta ullalat önskemål är vidare att del av lagtext och molivutlalanden klart skall framgå vad som menas med fåmansbolag.

3.2 Liin till närslående

3.2.1 Nuvarande regler

Enligt 20 S KL lar vid inkomsttaxeringen avdrag inte göras för värdet av arbete, som i den skattskyldiges förvärvsverksamhet utförts av den skaltskyldige själv, andre maken eller hemmavarande barn under 16 år. Avdrag får inte heller göras för lon lill hemmavarande barn, som fyllt 16 men inie 18 år, såvida barnet inte kan anses tillhöra arbetspersonalen. För att barnet skall anses tillhöra arbetspersonalen krävs bl, a. all dess sammanlagda inkomst är så stor att den föranleder skatteplikt enligt 51 S KL (har barnet enbart inkomst av tjänst inträder skatteplikt vid 4 700 kr.).

.Avsaknaden av avdragsrätt för lön lill make och - med vissa undantag - hemmavarande barn under 18 år avser endast verksamhet som bedrivs av den skattskyldige själv såsom enskild firma, 1 fråga om utbetalningar från fåmansbolag gäller i princip samma regler för aktieägarens make och barn som för utomstående personer. Ersättningen för utfört arbete skall således redovisas som inkomst av tjänst och räknas som pensionsgrundande inom ramen för den allmänna tilläggspensioneringen. Den uppburna ersättningen ger båda makarna - samt även eventuella barn - rätt till var sitt grundavdrag. Vad nu sagts avser dock endast utbelalning till make och barn som kan anses utgöra en rimlig ersättning för utfört arbete. Till den del det utbetalade beloppet inte svarar mot någon reell motprestation, behandlas det som förtäckt utdelning eller - eventuellt - som lön till den i familjen som faktiskt varit verksam i bolaget.

Prop.1975/76: 79 43

3.2.2 Beredningen

Beredningen visar genom flera exempel hur betydande skaltemässiga fördelar uppnås om en och samma förelagsinkomsl uppdelas mellan bolagets ägare och dennes familjemedlemmar. En uppdelning av företagsinkomsten pä aktieägaren själv, dennes hustru och två barn medför - förutom progressionsvinsten vid den statliga taxeringen - tre extra grundavdrag och ett förvärvsavdrag. Å andra sidan bortfaller rätten till s. k. skattereduktion. Om företagsinkomsten uppgår till 100 000 kr, kan dock nettovinsten på grund av inkomstuppdelningen beräknas till 15 000-20 000 kr.

Beredningen anför alt möjligheten att uppnå skattefördelar genom att fördela inkomsten mellan olika familjemedlemmar och andra närstående i många fall torde ha varit den avgörande anledningen till att verksamheten bedrivs i form av aktiebolag. Enligt beredningens uppfattning är det nödvändigt att KL kompletteras med regler som motverkar utrymmet för skattevinster genom oriktig uppdelning av bolagsinkomster i de fall dä en av makarna lill följd av anställningsavtal, aktieinnehav eller på annan grund har ledande ställning i fämansbolagel (företagsledaren) och den andre maken inte har sädan ställning (medhjälpande make). Beredningen föreslår mot denna bakgrund att medhjälpande make skall taxeras för lön från bolaget endast under förutsättning alt arbetsinsatsen i bolaget uppgått till minst 600 timmar under beskattningsåret och att vederlaget är alt anse som marknadsmässigt. Understiger den medhjälpande makens arbetsinsats 600 timmar eller överstiger lönen vad som kan anses som marknadsmässigt, skall företagsledaren taxeras för makens lön eller den del av lönen som överstiger del marknadsmässiga. 1 intet fall skall dock som marknadsmässigt vederlag anses den del av vederlaget som överstiger en tredjedel av makarnas sammanlagda inkomsl från bolaget. Vid bedömningen av om arbetsinsatsen uppgått till 600 timmar skall enligt förslaget arbete i makarnas gemensamma bostadsutrymme inte medräknas.

Med make avser beredningen i detla sammanhang jämväl person med vilken företagsledaren sammanbor under äkienskapsliknande former. Sistnämnda bestämmelse, som innebär en utvidgning av det i skattesammanhang använda makebegreppet Gfr65 S KL),skall enligt beredningen tillämpas endast i mer uppenbara fall, såsom när det av yttre omständigheter klart framgår att personerna stadigvarande sammanbor.

Del inkomslbelopp som belöper på medhjälpande make och därför hänför sig till dennes arbetsinsats utgör A-inkomsi enligt 9 S 3 mom. SI och berättigar därför till förvärvsavdrag enligt vanliga regler. Om förutsätiningarna för inkomstuppdelning inte är uppfyllda men medhjälpande make ändå gjort viss arbetsinsats i bolaget, föreslås atl företagsledaren får åtnjuta förvärvsavdrag enligt nuvarande regler, dvs, med högst 1 000 kr.

För att stävja missbruk och dessutom uppnå likformighet med enskilda näringsidkare bör enligt beredningen även inkomstöverflyttningar lill barn stoppas. Beredningen föreslår alt den av makarna som har den högsta in-

Prop. 1975/76:79 44

komsten från bolaget skall taxeras för vederlag till hemmavarande barn såvida barnet inte uppnått 16 års ålder. Detsamma skall gälla om barnet inte har inkomst som föranleder skatteplikt enligt 51 S KL och - om vederlaget i andra fall överstiger vad som kan anses marknadsmässigt - den del av vederlaget som överstiger det marknadsmässiga.

De nu beskrivna spärreglerna mot inkomstuppdelning i aktiebolag bör enligt beredningen gälla också lön frän handelsbolag (inklusive kommanditbolag) och annan inkomst från sådant bolag. 1 fråga om makar eller barn som är delägare i handelsbolag bör emellertid inkomst kunna tillföras dem i form av beräknad ränta på kapitalinsats. Räntesatsen, som bör kunna beräknas något högre än gällande inlåningsränta, bör enligt beredningen årligen fastställas av riksskatteverket.

Ledamöterna Magnusson och Nelielbrandl reserverar sig mot kravet på alt medhjälpande makes sysselsättning skall - för att kunna beaktas vid taxeringen - vara förlagd utanför hemmet. De anser vidare atl medhjälpande make själv skall beskattas för lön även om arbetsinsatsen understigit 600 limmar under året. Enligt reservanternas mening är del inte heller nödvändigt alt begränsa medhjälpande makes beskattning för utfört arbete i bolaget till en tredjedel av makarnas sammanlagda inkomst från bolaget.

3.2.3 Remissyttrandena

1 åtskilliga remissyttranden påpekas att frågan om lön från ett fåmansbolag till företagsledarens make eller andra närstående måste samordnas med 1972 årsskatteutrednings i september 1975 avlämnade betänkande (Ds Fi 1975:10) Faktisk sambeskattning. Med hänvisning lill vad skatteutredningen föreslagit avvisar flertalet remissinstanser företagsskatteberedningens förslag att det skaltemässiga makebegreppet skall omfatta även person med vilken företagsledaren sammanbor under äkienskapsliknande former.

Remissinstanser med anknytning till det privata näringslivet avstyrker genomgående förslaget att arbeie, som utförs i makarnas gemensamma bostadsutrymme, inte får medräknas vid bedömningen om medhjälpande make skall beskattas för vederlag från bolaget och anför vidare att den av beredningen föreslagna tidsspärren - 600 limmar per år - under alla omständigheter satts alltför högt. Nämnda remissinstanser är också negativt inställda till beredningens förslag om atl föräldrar skall beskattas för lön som utbetalas till barn.

I flera yttranden från länsstyrelserna påpekas att varje regel som tar sikte på att begränsa företagsledarens möjlighet alt fördela bolagsinkomst mellan sig själv och de anhöriga förutsätter att kontrollproblemen kan bemästras. 1972 års skalleutredning framhåller att vissa frågor inte behandlats av företagsskatteberedningen, t.ex. vem av makarna som skall ha betalningsansvaret för skatter och avgifter och vad som skall hända då medhjälpande make på grund av sjukdom varit förhindrad att arbela.

Prop.1975/76: 79 45

3.3 Bilkostnader

3.3.1 Nuvarande regler

Om en personbil, som anskaffats av elt fåmansbolag för att användas i den av bolaget bedrivna verksamheten, utnyttjas av aktieägare för privat bruk, skall denne, om han är anställd i bolaget, redovisa förmånen härav som intäkt av tjänst. RSV har i november 1974 utfärdat anvisningar rörande värderingen av denna förmån vid 1975 års taxering. Av en tabell i anvisningarna framgår bl, a, att värdet av förmånen av att ulan kostnad få disponera en arbetsgivaren tillhörig personbil i 29 000 kronorsklassen (t, ex. Volvo i 240-serien) skall beräknas lill 4 500 kr, vid en åriig privat körsträcka av 500 mil. Förmånen skall enligt tabellen värderas lill 5 900 kr. vid en körsträcka av 1 000 mil, till 7 800 kr. vid en körsträcka av 1 500 mil, till 9 200 kr. vid en körsträcka av 2 000 mil och till 10 500 kr. vid en körsträcka av 2 500 mil. Om den årliga körsträckan för privat körning över- eller understiger i tabellen angivna körsträckor skall förmånsvärdet i motsvarande mån justeras. 1 anvisningarna utalas dock att värdet inte utan särskilda skäl bör tas upp lägre än till det i tabellen angivna beloppet för 500 mils körning. Har förmånstagaren ersatt arbetsgivaren med visst belopp för alt åtnjuta förmånen bör förmånsvärdet sänkas med motsvarande belopp. -Hos arbetsgivaren (fåmansbolagei) räknas bilen som ett rörelseinveniarium. Vid beräkningen av rörelseinkomslen får bolaget därför åtnjuta avdrag för kostnaderna för bilen inklusive värdeminskning.

De nu återgivna reglerna avser det fallet alt den av fåmansbolagei ägda bilen behövs i den av bolaget bedrivna verksamheten. De i RSV:s anvisningar angivna värdena av bilförmån är således inte tillämpliga om bilen uppenbariigen anskaffats för aktieägares privata bruk. I sådana fall bör, allt efter bilens användning, hela eller större delen av bolagets kostnader för bilen tas till beskattning hos aktieägaren.

Det kan också förekomma atl aktieägaren själv äger bilen och i stället tar ut bilersättning från bolaget. Bilersättningen bör i delta fall motsvara den del av aktieägarens totala kostnad för bilen som kan anses belöpa på körning i bolagets verksamhet. Taxeringsmyndigheterna torde dock ofta godta yrkanden om ersäitning enligt de statliga bestämmelserna om bilersättning.

3.3.2 Beredningen

Beredningen anför alt bilkostnaderna utgör ett ständigt återkommande problem vid beskattning av fämansbolagen och deras ägare. Detta gäller vare sig bilen ingår som elt inventarium i rörelsen eller ägs av aktieägare privat. Anledningen härtill är i första hand att det i stor utsträckning sker en avsiktlig underskattning av den privata användningen varigenom en

Prop.1975/76: 79 46

orimligt stor andel av kostnaderna får bäras av bolaget. Med hänsyn bl. a, till bilkostnadernas i allmänhet stora andel av de totala levnadsutgifterna är det enligt beredningen utomordentligt stötande att vissa skattskyldiga skall ha möjlighet att låta ett företag stå för utgifterna. Beredningen anser det därför nödvändigt att tillskapa regler som gör del möjligt atl på rikligt sätt avgränsa de privata bilutgifterna från de kostnader som belöper på bolagets verksamhet.

Enligt en år 1966 företagen enkät bland statstjänstemän, lill vilken beredningen hänvisar, är den årliga privata körsträckan i genomsnitt 1 300 mil oavsett total körning med bilen (Ds Fi 1968:7). Beredningen har mot bakgrund härav och utvecklingen på privatbilismens område funnit det rimligt att anta att den genomsnittliga privata körsträckan i dag överstiger 1 300 mil. Härtill kommer med beredningens synsätt att inte bara faktisk körsträcka skall beaktas vid värderingen av bilförmån utan också det egenvärde som ligger i själva dispositionsrätten till bilen. Beredningen föreslår att som huvudregel skall gälla att det lägsta förmånsvärdet beräknas med utgångspunkt i en antagen årlig privatkörning av I 500 mil. Den uppgivna körsträckan föreslås därför vara utan betydelse i den mån den understiger 1 500 mil. Om bilen står till aktieägarens förfogande i endast ringa omfattning bör förmånen, som då till största delen består av själva dispositionsrätten, kunna värderas lägre. Större reducering än till 1 000 mils körsträcka enligt riksskatteverkets schablon bör dock enligt beredningen inte komma i fråga, 1 vissa undantagsfall bör ytteriigare jämkning kunna komma till stånd.

Beredningen föreslår alt de nya principerna för värdering av bilförmån anges i en särskild regel i 42 S KL, Enligt beredningen bör dessa principer gälla även förändra förmånshavare än aktieägare i lämansbolag. Beredningen förutsätter att riksskatteverket i anslutning härtill omarbetarsina anvisningar på området.

Vad gäller fåmansbolagens taxering anser beredningen alt den del av bilanskaffningskostnaden som överstiger inköpspriset för en normal och för flertalet verksamheter behövlig bruksbil, bör betraktas såsom inte nödvändig för intäkternas förvärvande och bibehållande. Gränsen bör enligt beredningen sällas vid nuvarande prisklass IV enligt riksskatteverkets anvisningar, vilket innebär atl anskaffningskostnad upp till 40 000-50 000 kr, godtas i sin helhet. För en dyrare bil föresläs att överskjutande belopp tas upp som tillkommande post vid bolagels taxering för anskaffningsåret. Om del med hänsyn till verksamhetens art och omfattning, t.ex, beträffande mycket slora företag med vidsträckta affärskontakter i utlandet, är uppenbart att företaget har behov av en dyrare bil, bör dock hela anskaffningskostnaden kunna godtas ulan tillägg för överskjutande anskaffningskostnad.

1 de fall då bil med hänsyn till verksamhetens art eller begränsade omfattning inte rimligen erfordras, utan ett bilköp i realiteten framstår som en privat angelägenhet för bolagsägaren, föreslår beredningen en regel som syftar till all förhindra alt anskaffningen i fortsättningen sker i bolaget.

Prop.1975/76: 79 47

Regeln innebär att ett belopp motsvarande bilens anskaffningskostnad las upp som skattepliktig intäkt hos lörmånshavaren. En avgränsning mot nödvändiga inventarier anses i regel inte vålla nämnvärda svårigheter. Det är enligt beredningen t. ex. uppenbart att bilen inte kan anses nödvändig i bolag för administration av extrainkomster samt i en rad verksamheter hänförliga lill fria yrken.

Något ingripande mot själva förvärvet kan enligt beredningen inte ske såvitt gäller de bilar som fämansbolagen redan innehar när de föreslagna bestämmelserna träder i kraft. Är bilen inte nödvändig för bolagels verksamhet bör dock samtliga driftkostnader inklusive värdeminskningsavdrag redovisas som intäkt i förmånshavarens deklaration. Å andra sidan skall ett schablonavdrag - normalt mellan 500 och 2 000 kr. - motsvarande inbesparade rese- och transportkostnader medges. En avdragsrätt efter dessa linjer ansluter sig enligt beredningen nära till vad som nu tillämpas i praxis.

Om aktieägaren själv innehar en bil som inte är nödvändig för bolagets verksamhet bör enligt beredningens mening utgångspunkten vara atl denne skall svara för hela bilkostnaden. Aktieägaren bör dock ha rätt till ersättning av bolaget med 500-2 000 kr. för inbesparade rese- och transportkostnader. Har bilen använts förhållandevis mycket i rörelsen, anser beredningen att kostnaderna bör proportioneras allt efter bilens användning enligt de regler som f n, tillämpas vid beräkning av inkomst av tjänst. Avskrivningsunderiaget skall därvid i förekommande fall anpassas nedåt lill prisklass IV enligt riksskatteverkets anvisningar. Vid bedömningen av hur stor del av den totala körsträckan som avser privat körning måste enligt beredningen stora krav ställas på ett korrekt underiag i form av kontinuerligt förda antecknigar i körjournal e, d.

3.3.3 Remissyitrandena

RSV avstyrker att det i 42 S KL införs uttrycklig regel om att inte bara omfattningen av den privata körningen utan också dispositionsrätten skall beaktas vid beräkningen av värde av bilförmån. En sädan regel kan enligt RSV ge upphov till den felaktiga föreställningen att dispositionsrätt skall beaktas endast såvitt gäller bilar. RSV framhållerockså att de förmånsvärden, som angivits i de av RSV utfärdade tabellerna, beräknats under hänsynstagande till förmånen av atl ha en bil lill disposition.

Flera länsstyrelser tillstyrker förslaget alt förmånen av alt privat få utnyttja arbetsgivarens bil normalt bör värderas med utgångspunkt i en antagen privat körsträcka av minst I 500 mil. Flertalet remissinstanser på den privata sektorn är emellertid negativt inställda till förslaget och anför atl behov över huvud taget inte föreligger av nya regler på detta område.

Den skaltemässiga behandlingen av lyxbil, som anskaffas av lämansbolag, bör enligt RSV och Föreningen Sveriges kommunala laxeringsrevisorer inte regleras i lagtexten utan i RSV:s anvisningar. Länsstyrelsen i Jönköpings

Prop.1975/76: 79 48

län framhåller atl beredningen inte tagit upp vad som skall gälla då lämansbolag försäljer lyxbil eller inköper begagnad lyxbil.

Länsstyrelsen i Södermanlands län hävdar att del i praktiken kan bli myckel svårt att skilja mellan bilar som behövs i fåmansbolagels verksamhet och sådana som uteslutande är avsedda för aktieägares privata bruk. Även andra remissinstanser pekar på svårigheten atl tillföriitligt fastställa hur slor del av bilens totala användning som belöper på bolagels verksamhet resp, privatkörning,

3.4 Fördyrade levnadskostnader, resekostnader

3.4.1 Nuvarande regler

Generellt gäller enligt 20 S KL att avdrag inte medges för den skattskyldiges levnadskostnader. Däremot föreligger under vissa förutsättningar avdragsrätt för ökning i levnadskostnaden. Såvitt gäller resor i tjänsten krävs för att avdrag skall kunna komma i fråga atl resorna företagits utom den vanliga verksamhelsorlen. Den vanliga verksamhetsorten omfattar enligt riksskatteverkets anvisningar normalt ell område vars yttre gräns är belägen på ett vägavslånd av 10 km från den skattskyldiges tjänsteställe (i vissa fall bostad). Ligger tjänstestället (bostaden) i en tätort omfattar dock den vanliga verksamhetsorten hela tätorten.

I fråga om avdrag i samband med tjänsteresor har en schablon skapats för skattskyldiga som uppburit traktamente. Schablonregeln (punkt 3 andra Slyckel av anvisningarna till 33 S KL) innebär i stort sett att den avdragsgilla ökningen av en i enskild tjänst gjord resa skall anses ha uppgått till belopp motsvarande uppburen traktamentsersättning förutsatt att ersättningen inte överstiger vissa av riksskatteverket fastställda normalbelopp. För år 1975 har normalbelopp för t.ex, en korttidsförrättning fastställts till 112 kr. per dygn och för en endagsförrätlning, som varat mer än tio timmar i följd, till 45 kr.

1 fråga om avdrag för ökade levnadskostnader finns inte några särskilda regler för delägare i fåmansbolag. Schablonregeln har dock i rättspraxis inte utan vidare tillämpats då traktamente utgått till delägare i fåmansbolag (RÅ 1974 ref 24 1 och 11).

Traktamentsbeskattningsutredningen har i sitt betänkande (SOU 1974:45) Samordnad trakiamentsbeskattning gjort en fullständig översyn av irak-tamentsbeskattningen och därmed sammanhängade uppgiftsskyldighel. Utredningens förslag har ännu inte föranlett lagstiftning.

3.4.2 Beredningen

Företagsskatteberedningen anför atl elt vanligt sätt för skatteundandragande i fåmansbolag är att ge ersättningar, som i själva verket är rena löneförmåner, oriktiga beteckningar. En variant på detta är atl beteckna lön

Prop.1975/76: 79 49

som resekostnad e. d. Det är enligt beredningens uppfattning mycket svårt att i det praktiska taxeringsarbetet utröna i vad mån tjänsteresor i uppgiven omfattning erfordrats i bolagets verksamhei.

1 avvaktan på att frågan om traktamentsbeskattning skall tas upp till en samlad prövning i anslutning till iraklamentsulredningens betänkande anser sig företagsskatteberedningen inte böra lägga fram något eget förslag av materiell natur. Den allmänna målsättningen atl genom ökad uppgiftsskyldighet förbättra möjligheterna lill kontroll av fämansbolagen föranleder emellertid beredningen atl föreslå alt alla uttag som ges beteckningen traktamente eller ersäitning för kostnader under resa skall bruttoredovisas på den särskilda bilaga, som varje aktieägare i lämansbolag enligt beredningens förslag skall foga lill sin självdeklaration (30 S 2 mom. TL). Detsamma gäller när sådana kostnader direkt beslrilts av bolaget, t. ex. om kreditkort tillhandahållits.

Enligt 37 S 2 mom. fjärde slyckel TL kan skattechefen under vissa förutsättningar medge dispens från skyldigheten att på kontrolluppgift ange utbetald traklamenis- och resekostnadsersätining. Beredningen föreslår atl aktieägare i fåmansbolag inte skall omfattas av detta undantag.

3.4.3 Remissyttrandena

Flertalet av de remissinstanser som uttalat sig om beredningens förslag beträffande fördyrade levnadskostnader och resekostnader tillstyrker förslaget eller lämnar detta ulan erinran.

3.5 Representationskostnader

3.5.1 Nuvarande regler

Utgifter för representation och liknande ändamål är enligt punkt 1 av anvisningarna till 20 S KL att hänföra till kostnader i förvärvskällan endast om det har omedelbart samband med verksamheten. Avdrag får i det enskilda fallet inte åtnjutas med större belopp än vad som kan anses skäligt. Den som yrkar avdrag för representation skall enligt 25 a S TL speciflcera kostnaderna för olika typer av representation på deklarationsbilaga enligt fastställt formulär. För att närmare ange ramarna, såväl beloppsmässigt som i fråga om vad som skall hänföras till avdragsgill representation, har riksskatteverket utfärdat anvisningar.

3.5.2 Beredningen

Beredningen erinrar om alt den i enlighet med beslut av 1972 års riksdag har fått i uppdrag atl göra en allmän översyn av principerna för avdrag för representationskostnader. Med hänsyn härtill har beredningen ansett det mindre lämpligt atl lägga fram särbestämmelser enbart för fåmansbo-

4 Riksdagen 1975/76. 1 saml. Nr 79

Prop.1975/76:79 50

lagens del. Beredningen anser dock att de särskilda förhållandena i fämansbolagen, främst frånvaron av intern kontroll, måste beaktas genom att riksskatteverkets anvisningar kompletteras och förtydligas. Enligt beredningen torde också vissa modifieringar i deklaralionsformulärel vara möjliga för att få en klarare redovisning av representationen i lämansbolag.

3.5.3 Remissyitrandena

Vad beredningen anfört rörande kostnader för representation har inte föranlett några invändningar från remissinstansernas sida. Några länsstyrelser anserdock att avdragsreglerna för representationskosinader inte är tillräckligt restriktiva och att högre krav bör ställas på den skallskyldiges utredningsskyldighet.

3.6 Lokalkostnader

3.6.1 Nuvarande regler

Vid beräkning av ett bolags avdrag för lokalkostnader är det nödvändigt atl skilja mellan det fallet all bolaget självt äger lokalen och det fallet att bolaget hyr lokalen av en utomstående. Äger bolaget en fastighet, som används i rörelsen, fär avdrag vid inkomsttaxeringen enligt 29 S KL göras för räntor, som hänför sig till fastigheten, kostnader för reparation och underhåll, värdeminskning m. m. Såsom i rörelsen använda räknas, förutom produktions-, kontors- och lagerlokaler o.d,. fastigheter som upplåtits till bostad för den i rörelsen anställda arbetspersonalen i denna dess egenskap. Används fastigheten delvis i rörelsen och delvis för annat ändamål, skall den del av fastigheten som kan anses belöpa på rörelsen beskattas enligt rörelsereglerna och övrig del som inkomst av annan fastighet (24 S 2 mom. KL). Om en fastighet visseriigen tillhören rörelseidkare men inie lill någon del kan anses använd i rörelsen, skall endast de för annan fastighet föreskrivna reglerna lillämpas (från jordbruksfastighet bortses i detta sammanhang).

Inkomst av annan fastighet beräknas enligt antingen konventionell metod (24 S 1 mom. samt 25 S I och 2 mom. KL) eller s. k. schablonmetod (24 S 2 och 3 mom. samt 25 S 3 mom. KL). Vid tillämpning av den konventionella metoden sker inkomstberäkningen pä ungefär samma sätt som vid beräkning av inkomsl av rörelse. Som inläkt skall redovisas influtna hyror m. m. medan avdrag får göras för kostnader för räntor, reparation och underhåll, värdeminskning m. m. Vid tillämpning av schablonmetoden redovisas som intäkt viss andel av taxeringsvärdet och som enda avdragsposter räntor, tomlrältsavgäld eller annan liknande avgäld. Schablonmetoden tillämpas beträffande fastigheter som är inrättade till bostad åt högst två familjer (villor). Om en villa "i icke allenast ringa omfattning" utnyttjas på annat sätt

Prop.1975/76: 79 51

än för uthyrning till stadigvarande bostad eller bostad för ägaren, får schablonmetoden dock inte tillämpas. Enligt punkt 6 av anvisningarna till 24 S KL bör en villa anses i allenast ringa omfattning utnyttjad för otillåtet ändamål om den därigenom förvärvade årliga bruttointäkten uppgår till högst 2 400 kr. eller överstiger detta belopp men inte 2 % av fastighetens taxeringsvärde.

3.6.2 Beredningen

Beredningen uttalar att det i fåmansbolag blir allt vanligare alt verksamheten belastas med lokal- och hyreskostnader avseende utrymmen i eller i anslutning till aktieägares bostad. Förfarandet betecknas som ett genomgående inslag bland de åtgärder som vidtas för atl kunna la ut vinstmedel från bolaget i annan form än lön. Såvitt gäller aktieägare som innehar villa bestäms enligt beredningen ersättningen för lokalkostnad i fasligheten ofta till knappa 2 96 av taxeringsvärdet, varigenom ersättningen enligt aktieägarens uppfattning inte inverkar på schablonbeskattningen. Eftersom ersättningen inte tas upp på kontrolluppgift och inte heller direkt framgår av bolagets deklaration blir den, om den inte deklareras av aktieägaren, normall inte uppmärksammad på laxeringsnämndsstadiel. Därigenom undgår aktieägaren att beskattas för den uppburna ersättningen eller den del därav som rätteligen utgör löneförmån.

Beredningen anser att det förhållandet att aktiebolag använts inte får leda till att avdragsrätten bedöms gynnsammare än om verksamheten bedrivits utan förmedling av juridisk person. Mot bakgrund av den restriktiva praxis i fråga om avdrag för lokalkostnader vid beräkning av inkomst av tjänst föreslås därför att ett fåmansbolag, som har fast driftställe på annan plats än aktieägarens bostad, inte skall få avdrag för ersättning avseende lokal i bostaden endast av den anledningen att visst arbete av olika skäl utförts där. Samma princip föreslås gälla även om faktiskt driftställe saknas, vilket enligt beredningen är typiskt för bolag som tillkommit av skatteskal. Om verksamheten haft inte obetydlig omfattning och medfört att arbeie kontinueriigt utförts i bostaden, föreslås dock ett mindre schablonavdrag kunna medges, vilket i allmänhet bör kunna beräknas till något hundratal kronor.

Bedriver bolaget sin verksamhet i anslutning till aktieägarens bostad men i lokaler som är avskilda från denna, bör enligt beredningen avdrag medges för den del av bostadskostnaden som belöper på de i verksamheten använda lokalerna. Som typisk verksamhei där en proportionering bör komma i fråga nämns detaljhandel från butik i bosladsfastighet och tandlä-karpraktik med lokaler i omedelbar anslutning till bostadslägenhet.

Om bolagets fasta driftställe är beläget i en villa, som ägs eller på därmed jämförligt sätt innehas av aktieägare, föreslås alt de i punkt 3 av anvisningarna lill 25 S KL intagna bestämmelserna angående fastighet som används helt eller delvis i ägarens rörelse skall i tillämpliga delar gälla vid

Prop.1975/76: 79 52

ägarens beskattning på grund av fastighetsinnehavet. Detta innebär bl.a. alt aktieägaren vid beräkning av inkomst av tjänst får åtnjuta värdeminskningsavdrag och procentavdrag avseende den egna villan. Förslaget innebär vidare att en övergång till konventionell beskattning enligt punkt 6 av anvisningarna till 24 S KL i nu avsedda fall aldrig kan komma i fråga. Har lokalerna upplåtits i en aktieägaren tillhörig konventionellt taxerad fastighet (hyresfastighet) kommer dock ersättningen liksom hittills atl utgöra inkomst av annan fastighet. Vid upplåtelse av lägenhet tillhörig bostadsförening eller bostadsaktiebolag innebär beredningens förslag att hyresinkomsien skall redovisas som intäkt av tjänst såvida inte bestämmelserna i punkt 2 tredje stycket av anvisningarna lill 38 S KL äger tillämpning.

Alla ersättningar vilka aktieägaren betingat sig eller låtit tillföra närslående personer avseende lokaler i eller i anslutning lill sin bostad skall - oavsett om bostaden är belägen i bolagsägarens egen fastighet eller är förhyrd -enligt beredningen tas upp som intäkt av tjänst i bolagsägarens deklaration. Detsamma skall gälla samtliga utgifter för lokaler och bostadsfasligheter som direkt bestritts av bolaget. Bolagsägarens avdragsrätt skall sedan bedömas med utgångspunkt i de nyss nämnda principerna. Har bolaget upplåtit bostad till bolagsägaren eller honom närstående person skall värdet av förmånen beräknas med ledning av bolagets kostnader för bostaden och inte - som nu är fallet - med ledning av hyresnivån på orlen. Förmånen bör enligt beredningen sältas i relation till en viss av riksskatteverket fastställd del av fastighetens taxeringsvärde. Beredningen anför att förslaget därigenom kommer alt innebära att avdrag för lokalkostnader likabehandlas i taxeringshänseende oavsett företagsform och inkomstslag.

3.6.3 Remissyttrandena

RSV och åtskilliga länsstyrelser tillstyrker på det hela tagel beredningens förslag i fråga om beskattning av fåmansbolagsägare på grund av uthyrning av egen bostad till bolaget. Enligt RSV:s uppfattning bör dock gränsen mellan de olika fall då bolagsägaren uppbär ersättning för upplåtna lokaler preciseras. Länsstyrelsen i Södermanlands län anför atl det aren mindre tilltalande teknisk lösning att aktieägare, som upplåtit villafastighet till fåmansbolag, vid beräkning av inkomst av tjänst skall kunna erhålla avdrag för värdeminskning och s. k. proceniavdrag.

Förslaget atl värdet av förmån av fri bostad i fåmansbolagei tillhörig fastighet bör värderas med utgångspunkt i bolagets kostnader och inte efter ortens pris har mottagits ganska negativt. Några remissinstanser framhåller i detla sammanhang att en eventuell regel av innebörd att värdet av bostadsförmånen skall sältas i relation lill fastighetens taxeringsvärde av tydlighetsskäl bör införas i lagtexten. Enligt bostadsskattekommitténs uppfattning

Prop.1975/76: 79 53

bör lagstiftning rörande fåmansbolagens och deras ägares lokalkostnader anstå till dess kommitténs betänkande rörande bostadsbeskattningen föreligger.

3.7 Diverse förmåner

3. 7.1 Förmåner av mindre värde 3.7.1.1 Nuvarande regler

Vidberäkningavinkomstavtjänstskallenligt32 S3 mom. KLsåsomintäkt inte upptas förmån av mindre värde som utgått i annat än pengar, om förmånen kan antas inte vara avsedd att utgöra direkt vederiag för arbeie. 1 punkt 3 av anvisningarna lill samma paragraf anges atl, vid bedömande om förmånen skall tas upp som intäkt, hänsyn skall tas till det sammanlagda värdet av de förmåner av ifrågavarande slag som den skattskyldige åtnjutit från samma arbetsgivare. Hänsyn skall också tas till den besparing i normala levnadskostnader som förmånen kan ha inneburit. För att en förmån skall vara skattefri krävs vidare att den inte framstår som ett med lön eller pension jämförbart vederiag utan som en åtgärd för alt bereda trivsel i arbetet eller liknande eller också utgår på grund av sedvänja inom yrket eller verksamheten i fråga. Slutligen anges all en förmån i regel bör betraktas som skattepliktig om skattskyldig, som avstår från förmånen, i stället erhåller ersättning i pengar.

Någon beloppsgräns för dessa naturaförmåner har inte angetts i kommunalskattelagen. Däremot har en bestämmelse intagits i TL som direkt anknyter till det praktiska tillvägagångssättet man har tänkt sig. 1 37 S TL stadgas atl kontrolluppgift som lämnas av arbetsgivare inte behöver innehålla uppgift om förmåner i annat än pengar, om förmånernas sammanlagda värde, efter avdrag för eventuellt vederiag, inte överstigit 600 kr. för helt år räknat.

Riksskatteverket har lämnat anvisningar för tillämpning av de nu redovisade bestämmelserna. Därvid har naturaförmånerna indelats i tre grupper. 1 den första gruppen ingår förmåner som över huvud taget inte bör anses som skattepliktiga. Hit hänförs förmåner av obetydligt ekonomiskt värde för mottagaren, s. k. Irivselförmåner samt förmåner, vilkas värde visseriigen kan vara större men som före bestämmelsernas tillkomst inte ansetts som skattepliktiga och därför undantagils av praktiska skäl. Som exempel nämns bl. a. fria överdrags- och skyddskläder samt fri tvätt av dessa, förfriskningar under arbetet - kaffe och liknande - av beskaffenhet att inte kunna anses som måltid, sedvanliga rabatter åt anställda vid inköp av varor som säljs eller produceras av arbetsgivaren saml sedvanliga gåvor från arbetsgivare - annat än penninggåvor - med karaktär av personalomkostnader. Förmåner av det här slaget behöver således inte redovisas på kontrolluppgift och inte heller av den skaltskyldige medräknas vid tillämpning av beloppsgränsen.

Prop.1975/76: 79 54

Till den andra gruppen räknas förmåner med något större värde och som är skattefria endast om deras sammanlagda värde inte överstiger 600 kr. för helt år räknat. Denna typ av förmåner exemplifieras bl. a. med subventionerad kost, såsom lunch lill nedsatt pris, subventionerad bostad, såsom hyresbillig tjänsteboslad, tillhandahållande till nedsatt pris av kläder (andra än överdrags- och skyddskläder) i och för tjänsten saml fri eller subventionerad telefon i bostaden.

Den tredje gruppens förmåner avser sådana som inte kan hänföras till åtgärder från arbetsgivarens sida för att bereda trivsel i arbetet utan som regelmässigt måste betraktas som direkt ersättning för utfört arbete. Dessa förmåner är därför skattepliktiga oavsett del värde vartill de uppskattas. Som exempel nämns i anvisningarna hyresfri bostad, fri kost, fritt bränsle, fri el, rätt att för privat bruk använda arbetsgivaren tillhörig bil, rabatt åt anställda överstigande vad som ärsedvanligt och fria kläder i tjänsten. Med fri förmån skall också jämställas sådana fall, där den anställde visserligen betalar ersättning till arbetsgivaren för att få åtnjuta förmånen, men där ersättningen motsvarar en sä obetydlig del av förmånens värde att förfarandet får anses ha t inkommit för atl kringgå bestämmelsen om ovillkorlig skatteplikt för den hela fria förmånen. Den begränsning i arbetsgivarens uppgiftsskyldighel, som gäller för naturaförmåner med ell värde uppenbarligen inte överstigande 600 kr. för helt år räknat, omfattar i princip även de till denna tredje grupp hörande förmånerna. Den omständigheten att arbetsgivaren underiåter all redovisa sådan förmån i kontrolluppgiften, medför emellertid inte - lika litet som i fråga om andra skattepliktiga förmåner - befrielse för den skattskyldige att i självdeklaration la upp förmånen.

3.7.1.2 Beredningen

Bestämmelserna om skattefrihet för smärre trivselförmåner m. m. har enligt beredningen i allt större ulsiräckning kommit atl utnyttjas av aktieägare i fåmansbolag pä sätt som inte avsetts vid lagstiftningens tillkomst. 1 stället för att öka kontanta löneuttag får bolaget stå för kostnader som reellt sett inte utgör annal än aktieägarens privata levnadskostnader. Föreskriften om alt redovisningsskyldighet föreligger om del sammanlagda förmånsbeloppel, med undanlag för s. k. trivselförmåner av obetydligt värde, överstiger 600 kr. iakttas enligt beredningen i ett flertal fall inte. Även om utgående förmåner var för sig representerar förhållandevis begränsade belopp innebär dessa inte oväsentliga besparingar i levnadskostnaden. Jämfört med den som själv har att med beskattade medel betala motsvarande utgifter leder förfarandet lill skattevinslersom vida överstiger värdet av den aktuella förmånen. Enligt beredningens mening måste dessa skatteorättvisor så långt möjligt förhindras.

Beredningen föreslår mot denna bakgrund atl aktieägaren i den särskilda deklaraticnsbilagan skall, oavsett förmånens värde, redovisa samtliga ut-

Prop. 1975/76: 79 55

gående naturaförmåner med undanlag för irivselförmåner av obetydligt ekonomiskt värde. Vid prövning av om skattepliktgränsen, 600 kr., överskridits skall vidare beaktas även förmåner från personalstiftelse knuten till bolaget. Beredningen föreslår dessutom att bestämmelsen i 37 S 1 mom, O TL om undantag från skyldighet att i kontrolluppgift lämna uppgift om naturaförmåner ändras så att bestämmelsen inte omfattar ovillkorligt skattepliktiga förmåner. 1 delta sammanhang betonas att naturaförmåner som allmänt sett innebär en direkt inbesparing av levnadsutgifterna - arbetsgivaren tillhandahåller t, ex, fri telefon eller eriägger prenumerationsavgift på dagstidning eller mottagningsavgift för radio eller TV - bör göras ovillkoriigt skattepliktiga.

3.7.1.3 Remissyttrandena

Länsstyrelsen I Ålvsborgs län och Föreningen Sveriges kommunala taxerings-revisorer tillstyrker de föreslagna ändringarna av den skaltemässiga behandlingen av förmåner av mindrevärde. /./Fanser däremot atl regler av innehåll att naturaförmåner som f n. är skattefria skall beskattas, komplicerar skal-teförfattningarna och avstyrker förslaget i denna del. SAF och Sveriges in-dustriförburi.',' anför alt förmån av billig lunch skattemässigt bör behandlas lika oavsett om arbetsgivaren är fåmansbolag eller inte.

3.7.2 Vaniuttag

3.7.2.1 Nuvarande regler

Enligt 28 S 1 mom. KL skall till intäkt av rörelse hänföras värdet av de varor och produkter som tas ut för rörelseidkarens, hans familjs eller övriga hushållsmedlemmars räkning. Motsvarande bestämmelser finns beträffande inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet. Någon regel om skatteplikt för varuutlag finns däremot inte för inkomstslaget tjänst. Av ordalydelsen i 32 S 1 mom. KL framgår emellertid atl förutom vissa uppräknade ersättningar även annat som utgått för tjänsten skall beskattas. Värdet av varor och produkter, som ingår i lön eller annan inkomst, skall enligt 42 S KL beräknas efter ortens pris, dvs. i regel efter del allmänna saluvärdet.

Egenföretagaren skall enligt 6 S bokföringslagen(1929:ll7) i den löpande bokföringen ange vad han i pengar eller annal tagit ut ur rörelsen. Detta innebär att värdet av varuutlag skall bokföras synligt i särskilda poster i räkenskaperna.

Gällande regler och praxis om separat redovisning av varuutlag är inte tillämpliga på aktiebolag. Om en fåmansbolagsägare hävdar att han eriagt kontant betalning för sina varuutlag och all dessa likvider ingår i redovisade dagskassor kan ett sådant påstående inte bemötas med atl förfarandet strider mot lagbestämmelser.

Prop.1975/76: 79 56

3.7.2.2 Beredningen

Beredningen föreslår att en särskild bestämmelse tas in i 30 S TL om skyldighet för fåmansbolag att separat redovisa aktieägares uttag av varor och tjänster. Redovisningen skall enligt förslaget omfatta uttag även utanför bolagets ordinarie sortiment, t. ex. varuinköp för bolagsägarens räkning via bolaget. Bestämmelsen föreslås få samma innehåll sotn 6 S bokföringslagen. Uppgift skall lämnas på den särskilda bilagan om del sammanlagda uttagsvärdet.

3.7.2,3 Remissyttrandena

Beredningens förslag rörande varuutlag har tillstyrkts eller lämnats ulan erinran av de remissinstanser som uttalat sig i saken. LRF anser dock att de föreslagna reglerna inte passar i fråga om större fåmansbolag.

3.8 Köp och försäljning av e};endoni

3.8.1 Nuvarande regler

1 skatteförfaltningarna finns inte några särskilda bestämmelser som tar sikte på köp och försäljning av egendom mellan fåmansbolag och dess aktieägare. Vid den skaltemässiga bedömningen av sådana transaktioner lar i stället ledning hämtas från domstolarnas praxis. Därvid torde för det första gälla att elt bolag inte har rätt atl behandla tillgångar, som inte behövs i den av bolaget bedrivna verksamheten, som rörelsetillgångar. Anskaffar ett bolag, som saknar fast driftställe, t. ex. möbler och konstverk, lorde rätten lill avdrag för anskaffningskostnaden inte föreligga. Detta gäller vare sig inventarierna köpts av aktieägare eller av någon utomstående.

Avdragsräti föreligger däremot, om den av fåmansbolagei förvärvade tillgången kan antas vara lill nytta för bolaget. Har tillgången förvärvals från aktieägare skall emellertid, i den mån priset överstiger det allmänna saluvärdet, skillnadsbetoppei beskatias hos bolagsägaren som utdelning (eventuellt som lön). Motsvarande beskattning inträder om aktieägare förvärvar tillgång av bolaget till underpris.

I fråga om fastighet godtas normalt taxeringsvärdet som uttryck för fastighetens allmänna saluvärde. I ett flertal rättsfall har dock ett yrkande av den skattskyldige att i stället få tillämpa ett väsentligt högre marknadsvärde accepterats. Den skallskyldige har alltså viss valrätt mellan de olika värdena.

Prop.1975/76: 79 57

3.8.2 Beredningen

Inledning

Beredningen framhålleratt fämansbolagen genom att köpa tillgångar som inte behövs i bolagets verksamhet kan tillgodoföra aktieägare betydande skattevinster. Detsamma gäller om tillgångar, som i och för sig är till nytta för bolaget, .säljs till aktieägaren för underpris eller köps av honom för överpris. Beredningen konstaterar vidare att en första förutsättning föratt komma lill rätta med transaktioner av dessa slag - vilka ökat i omfattning efter införandet av förbudet för aktieägare att låna medel av bolaget - är atl taxeringsmyndigheterna erhåller ett tillräckligt faktaunderiag. Beredningen föreslår därför atl aktieägaren i den särskildadeklarationsbilagan skall lämna uppgifi om köpeavtal och ändra därmed jämföriiga transaktioner mellan köpare och bolaget.

Lös egendom

Vad gäller de materiella reglerna föreslår beredningen beträffande lös egendom att det bör skattemässigt förhindras atl fåmansbolag tillförs andra tillgångar än sådana som är nödvändiga för dess verksamhet. Anskaffar bolaget egendom som uteslutande är avsedd för aktieägares privata bruk, bör enligt beredningen denne beskattas för ett belopp motsvarande hela köpeskillingen för tillgången i fråga. Beloppet skall av aktieägaren redovisas som intäkt av tjänst eller intäkt av kapital. Har egendomen förvärvals av aktieägaren eller någon honom närstående skall vederiaget för egendomen anses utgöra skattepliktig realisationsvinst. För bolagets vidkommande föreslås att anskaffningskostnaden inte skall föranleda avdragsräti, vare sig pä en gång eller i form av värdeminskningsavdrag. Egendom av detta slag skall alltså hos bolaget betraktas som inte avskrivningsbara tillgångar. Förlust på avyttring av tillgången skall inte utgöra avdragsgill kostnad.

Om del kan konstateras atl den egendom som aktieägaren säljer lill bolaget är nödvändig för verksamheten, bör enligt beredningen nuvarande regler gälla. Beskattning såsom för förtäckt utdelning bör komma i fråga om priset överstiger tillgångens verkliga värde. Som framgått av avsnitt 3.2.2 föreslås dock en specialregel för det fall att fåmansbolag anskaffar dyrbarare bilar. Den del av priset som överstiger anskaffningskostnaden för en bruksbil föreslås bli tillagd hos bolaget.

Fast egendom

Vid försäljning av fastighet från aktieägare till bolaget bör enligt beredningen aktieägarens realisationsvinst beräknas utan indexuppräkning och ulan det fasta tillägget på 3 000 kr. per år. Vinstberäkningen skall alltså

Prop.1975/76: 79 58

ske på samma sätt som nu gäller i fråga om realisalionsföriust (punkt 3 av anvisningarna till 36 S KL). Avser förvärvet en rörelsefaslighet skall bolagets avskrivningsunderlag, såsom f n., fastställas med utgångspunkt i köpeskillingen.

Beredningen har dock funnil atl möjlighet bör öppnas att medge undantag från den särskilda realjsationsvinstberäkningen. Dispens föreslås kunna komma i fråga när försäljningen sker av organisatoriska skäl och inte syftar till atl uppnå skatteförmåner. Riksskatteverket föreslås vara dispensmyn-dighet.

1 praxis har godtagits att taxeringsvärdet används som uttryck för fastighetens värde vid försäljning från ett bolag till aktieägare och att del aktuella dagsvärdet används vid försäljning från aktieägare till bolaget. Enligt beredningens uppfattning bör i båda fallen fastighetens värde fastställas med utgångspunkt i en opartisk värdering. Någon författningsbestämmelse härom har inte ansetts nödvändig.

3.8.3 Remissyttrandena

Förslaget atl aktieägaren skall beskattas för belopp motsvarande anskaffningskostnaden för inventarier som är avsedda för aktieägarens privata bruk och att bolaget skall vägras värdeminskningsavdrag för egendomen i fråga, tillstyrks av bl. a. RSV, länsstyrelsen I Stockholms län och Föreningen Sveriges kommunala taxeringsrevisorer. Kammarrätten i Stockholm och några länsstyrelser framhåller atl avsaknaden av avdragsräti för bolaget kan synas vara en tillräcklig sanktion mot förfaranden av detta slag. Vägrad avdragsrätt i kombination med beskattning av aktieägaren leder enligt dessa remissinstanser till en dubbelbeskattningseffeki som ur materiell synvinkel synes vara svårmotiverad.

LRF anför att beredningen inte klariagt hur fåmansbolag och delägare skall beskattas vid inköp av onödig egendom i de fäll då fåmansbolagei har flera delägare. SAF och Sveriges industriförbund avstyrker förslaget och hävdar atl särskilda beskattningsregler bör inträda endast när bolaget inköper personligt lösöre e. d.

Kammarrätten i Stockholm anser att den föreslagna bestämmelsen om att marknadsvärdet alltid skall ligga till grund för bedömningen om förtäckt utdelning e. d. föreligger vid överiåtelse av fast egendom bör komma lill uttryck i lagtexten. Enligt LRF:s uppfattning saknas anledning atl införa särskilda regler för beräkning av realisationsvinst om aktieägare säljer fastighet till bolaget för marknadspris. LRF anför vidare att dispensbeslut efter besvär bör kunna prövas av regeringsrätten.

Prop. 1975/76: 79 59

3.9 Hyresrätt, patenträtt in. iii.

3.9.1 Nuvarande regler

Till intäkt av rörelse räknas enligt punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 28 S KL intäkt vid avyttring av patenträtt eller liknande tidsbegränsad rättighet. Detsamma gäller intäkt vid avyttring av hyresrätt och av varumärke, firmanamn eller annan rättighet av goodwills natur. En enskild rörelseidkare eller ett rörelsedrivande bolag, som säljer rättighet av nu angivet slag, skall således redovisa försäljningslikviden som intäkt av rörelse. Bedömningen har emellertid blivit annorlunda i de fall då rörelsen bedrivits av ett bolag men rättigheten innehafts av bolagsägaren privat. 1 flera rättsfall har nämligen regeringsrätten funnit att ersättning, som aktieägaren uppburit på grund av försäljning av hyresrätt, palenträtt e. d., inte skall beskattas såsom intäkt av rörelse utan enligt reglerna för beskattning av realisationsvinst. Eftersom dessa rätligheter är hänföriiga till sådan lös egendom som avses i 35 S 4 mom. KL, sker inte någon beskattning av vinsten efter fem års innehav.

3.9.2 Beredningen

Enligt beredningens uppfattning utgör nuvarande regler för beskattning av ersättning som aktieägare uppbär vid försäljning av hyresrätt och patenträtt o. d. en betydande lucka i skattelagstiftningen. Något sakligt skäl atl inte behandla dessa ersättningar på samma sätt oberoende av använd företagsform sägs inte föreligga. Beredningen föreslår därför att skattskyldig som säljer hyresrätt, patent och andra rätligheter, som har samband med eller eljest anknytning lill fåmansbolag i vilket han äger aktier, beskattas för hela köpeskillingen. Intäkten skall därvid hänföras till förvärvskälla i samma inkomstslag under vilket bolagets verksamhet skall redovisas. Från intäkten medges avdrag för anskaffningskostnaden eller i förekommande fall oavskriven del därav. Bestämmelsen föreslås även gälla försäljningar från delägare i handels- och kommanditbolag.

3.9.3 Remissyttrandena

Beredningens förslag om beskattning av vederlag för hyresrätt, palenträtt och annan liknande rättighet som avyttras av delägare i fåmansbolag tillstyrks av RSV, Föreningen Sveriges kommunala revisorer, LRF och de länsstyrelser som yttrat sig i saken. SAF och Sveriges industriförbund avstyrker förslaget och åberopar därvid att vederlaget vid ett genomförande av realisationsvinstkommitténs förslag (SOU 1975:53) kommer att träffas av den s. k. eviga realisationsvinstbeskattningen.

Prop. 1975/76: 79 60

3.10 Skuldreserverinyar, lantieru in. in.

3.10.1 Nuvarande regler

Som tantiem räknas i allmänhet arvode som - vid sidan av fasl lön eller annan beloppsmässigt fixerad ersättning - utgår till styrelseledamot, VD eller annan ledande befattningshavare i bolaget. Tantiem utgår regelmässigt i förhällande till vinstens eller omsättningens storiek och kan därför beloppsmässigt fastställas först sedan bolagets räkenskapsår gått till ända.

Vid beräkning av inkomst av rörelse får ett bolag göra avdrag för avlöningar och andra kostnader för personal som är eller har varit anställd i rörelsen. Till sådan kostnad hänförs även tantiem, såvida utgivandet av detta inte undanlagsvis är att bedöma som en vinstdisposition (förtäckt utdelning). Inkomsl av rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder varav följer alt avdraget för tantiem får åtnjutas vid taxeringen för det år avsättningen gjorts. Bolagsägaren beskattas emellertid normalt för tantiemet nästföljande år, eftersom det först då anses till sitt belopp känt och därmed tillgängligt för lyftning.

3.10.2 Beredningen

Beredningen anför att tantiem och liknande dispositioner i slor omfattning används för att nollställa bolagels resultat och därigenom eliminera dubbelbeskattningen. Samtidigt erhålls ofta en skattekredit genom all tantiem, bonustillägg. provisionsersättning o. d. lyfts av aktieägaren först under det därpå följande aret. Genom användningen av brutet räkenskapsår kan denna skattekredil förlängas ytterligare. Beredningen framhåller att motsvarande möjlighet inte föreligger för egenföretagaren och inte heller för delägare i handelsbolag och kommanditbolag.

För att uppnå överensstämmelse med andra företagsformer föreslår beredningen alt reserveringar för obetalda löneförmåner och därmed jämföriiga kostnader avseende aktieägare i fåmansbolag skall tas upp som intäkt hos aktieägaren fördel år för vilket avsättningen gjorts i bolagets räkenskaper. Reservering för semesterlön föreslås dock böra godtas pä samma sätt som för anställda utanför ägarkretsen. Beredningen framhåller dock atl större avsättningar än enligt de i semesteriagen (1963:114) angivna minimireglerna inte bör accepteras. Reserveringar avseende tantiem och liknande löneskulder skall enligt förslaget redovisas pä den särskilda deklarationsbilagan.

3.10.3 Remissyitrandena

Beredningens förslag rörande tantiem o. d. till delägare i fåmansbolag har mött viss kritik, t några remissyttranden anförs att del föreligger problem atl fastställa storleken av tantiemet för visst år i sådan tid all bolagsägaren kan redovisa beloppet i sin självdeklaration för året i fråga. Man pekar också

Prop.1975/76:79 61

på svårigheter beträffande den preliminära skatt som belöper på tantiemet och på behovet av särskilda övergångsbestämmelser det år då omläggningen träder i kraft. Enligt kammarräiien i Stockholm bör vidare det för tantiem föreslagna undantaget från konlanlprincipen inte behandlas i anvisningarna till 32 S KL utan i 41 S KL.

3.11 Pensionskostnader

3.11.1 Nuvarande regler

Livförsäkringsskattekommittén har i april 1975 avlämnat delbelänkandet (SOU 1975:21) Pensionsförsäkringar - Avdragsrätt vid inkomstbeskattningen för försäkringspremie och kontoavsällning m. m. I belänkandet, som innehåller en utförlig redogörel.se för den skaltemässiga behandlingen av pensioner, föreslås nya villkor för atl en försäkring skall kunna godtas som pensionsförsäkring och begränsningar i avdragsrätten för premie för sådan försäkring. Vidare föreslås begränsningar i rätten alt med obeskattade medel göra avsättning för tryggande av pension.

3.11.2 Beredningen

Föreiagsskalteberedningen anseratt de av livförsäkringsskattekommittén föreslagna reglerna är i väsentlig grad ägnade att förhindra att fåmansbolag i fortsättningen missbrukar avdragsreglerna för pensionskostnader. Beredningen har i sitt betänkande inte lagt fram något förslag i ämnet.

3.11.3 Remissyttrandena

Vad gäller avdrag för pensionskostnader m. m. hänvisar flertalet remissinstanser lill vad de anfört med anledning av livförsäkringsskattekommilténs betänkande (se härom prop. 1975:31 s. 94-111),

3.12 Personalstiftelser

3.12.1 Nuvarande regler

Enligt punkt 2 a av anvisningarna till 29 S KL får arbetsgivare göra avdrag för medel, som avsätts till personalstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m. m. (tryggandelagen). Som förutsättning för avdragsrätten gäller i princip att stiftelsen har till ändamål att främja annan välfärd åt arbetstagare - eller arbetstagares efterievande - hos företaget än sådan som omfattas av arbetsgivarens skyldighet enligt anställningsavtal. Avsatta medel skall överiämnas till stiftelsen kontant eller i form av aktier, obligationer och därmed jämföriiga tillgångar. Stiftelsen skall stå under tillsyn enligt lagen (1929:116) om tillsyn över stiftelser.

Prop.1975/76: 79 62

1 likhet med förmåner som utgår från arbetsgivaren direkt är anställda > - eller tidigare anställda - i princip skattskyldiga för förmåner från personalstiftelse. Även här undantas dock förmån av mindre värde som utgålt i annat än pengar, såvida förmånen kan antas inte vara avsedd att utgöra direkt vederiag för utfört arbeie. 1 praxis har av personalstiftelse utgivna resesubventioner avseende semestermål i Sverige och utlandet inte ansetts vara förmån av mindre värde. Subventionerna har följaktligen ansetts skattepliktiga. Förmånen av att få hyra en semesterstuga i Sverige till elt med omkring 200 kr. nedsatt pris har däremot inte föranlett beskattning.

3.12.2 Beredningen

Beredningen framhåller atl iryggandelagens bestämmelser om personalstiftelse inte beaktar de speciella förhållanden som råder i fåmansbolag. Lagstiftningens huvudsakliga syfte, nämligen att uppmuntra företagen till sociala välfärdsanordningar för det stora flertalet anställda, kommer såvitt gäller fämansbolagen ofta i andra hand. Äv en undersökning, som beredningen genomfört, framgår sålunda alt bolagets ägare ofta kan råda över stiftelsen och för egen del disponera över de resurser för välfärd som tillskapats i denna.

Mot denna bakgrund föreslår beredningen atl avsättning lill personalstiftelse skall beaktas vid taxeringen endast om fåmansbolagei stadigvarande sysselsätter minsl 50 anställda årsarbetskrafter. Riksskatteverket föreslås dock få möjlighet alt medge dispens från denna spärregel om det föreligger betryggande säkerhet för att de anställdas intressen i stiftelsen tillvaratas. I fråga om beskattning av förmån av mindre ekonomiskt värde föreslår beredningen all förmåner från personalstiftelse sammanläggs med förmåner från bolaget vid bedömningen av om skattepliktsgränsen, 600 kr., överskridits eller inte.

3.12.3 Remissyttrandena

Flertalet av de remissinstanser, som ytlral sig över beredningens förslag otn personalstiftelser, anser att avdrag för avsättning till sådan stiftelse bör få åtnjutas även om antalet arbetstagare understiger 50. RSV och kammarrätten i Stockholm anför i det sammanhanget atl avgörande för avdragsrälten bör vara om arbetslagarna i fåmansbolagei har ell verkligt inflytande i stiftelsen. Föreningen auktoriserade revisorer samt SAF och Sveriges industriförbund hävdar att eventuellt förekommande missbruk bör stävjas genom ökad kontroll och inte genom införandet av regler som utestänger det stora flertalet fåmansbolag från möjligheten att utnyttja personalstiftelser för personalens välfärd.

Prop.1975/76: 79 63

3.13 Lån från bolaget

3.13.1 Nuvarande regler

Elt vanligt sätt för huvudaktieägare att tillgodogöra sig obeskattade vinstmedel i fåmansbolag har tidigare varit uttag i form av lån. Förutom alt lånen inte föranlett beskattning uppställdes ofta inga krav på säkerhet, ränta eller amorteringar. Lånen medförde därför skaltemässiga fördelar samtidigt som bolagets reella ställning försämrades. Mot denna bakgrund har i 75 a S AL införts elt principiellt förbud för aktieägare alt uppta lån i sill bolag (prop. 1973:93, LU 1973:19, rskr 1973:238; SFS 1973:303). Förbudet, som gäller lån efter den 5 juni 1973, avser förutom aktieägare styrelseledamot och VD i bolaget samt vissa närstående personer. Genom särskilda undantagsregler omfattar låneförbudet inte lån mellan koncernföretag och lån till aktieägare som äger mindre än 1 % av aktiekapitalet, dock högst 500 aktier Förutom undantagsbestämmelserna kan länsstyrelsen enligt 75 b S AL medge dispens från låneförbudet om synneriiga skäl talar för detta.

1 remiss till lagrådet den 23 augusti 1974 av förslag till ny aktiebolagslag anför föredragande statsrådet bl. a. alt de skäl som uppbär låneförbudet inte är av sådan art alt ogiltighet bör anses inträda för de försträckningsavtal som ingåtts i strid mot låneförbudet. Däremot kan enligt föredraganden, som hänvisar till sina uttalanden i prop. 1973:93, ett olagligt lån utgöra skattepliktig intäkt för låntagaren. 1 lagrådets yttrande kritiserades dessa båda uttalanden. Lagrådet anmärker att ett uttalande med denna generella räckvidd inte kan anses ha stöd i gällande skattelagstiftning eller praxis på området. 1 och för sig kan det, anför lagrådet, ibland tänkas alt en såsom lån betecknad betalning från elt aktiebolag med hänsyn till de särskilda omständigheterna är alt betrakta som lön eller vinstutdelning. 1 sådant fall torde utbetalningen i skattehänseende naturiigen komma att bedömas efter sitt reella innehåll. Föreligger emellertid inte en sådan situation, utan utbetalningen även i sakligt hänseende är alt bedöma som ett lån, kan det förhållandel alt lånetransaktionen strider mot ullåningsförbudet rimligen inte medföra att utbetalningen i beskattningssammanhang skulle bli att betrakta som lön eller vinstutdelning. I prop. 1975:103 konstaterar föredragande statsrådet alt lagrådels yttrande i delta sammanhang kan leda till osäkerhet om hur lagslridiga låneutbetalningar skall behandlas i laxeringssamman-hang. F, n. torde således viss osäkerhet föreligga på detla område.

3.13.2 Beredningen

Beredningen, som erinrar om andel ursprungliga motivet för låneförbudet i förslå hand var att förhindra skatteflykt, föreslår atl en bestämmelse införs i KL av innehåll alt lån, som tagits i strid mot bestämmelserna i 75 a S-AL, skall utgöra skattepliktig inkomst för låntagaren. Eftersom en sådan bestämmelse likväl i undanlagsfall kan komma alt medföra inte avsedda

Prop.1975/76: 79 64

skatteeffekter, bör enligt beredningen en möjlighet öppnas att korrigera taxeringen för del fall att den skaltskyldige inom fem är återbetalar lånet, dvs. inom samma period som han kan anföra extraordinära besvär. Beredningen föreslår därför alt skatlskyldig, som visar att återbetalning skett, skall ha rätt att anföra besvär mot den av lånet föranledda taxeringen i särskild ordning.

Ledamoten Helmers reserverar sig med instämmande frän ledamoten Magnusson mot förslaget atl utöver straffsanktion enligt AL införa en onyanserad beskattning såsom en extra påföljd för olagliga aktieägariån.

3.13.3 Remissyttrandena

RSV och flertalet länsstyrelser tillstyrker i princip beredningens förslag om alt skattemässigt behandla lån som lön. RSV framhåller emellertid att det är nödvändigt all på ell lämpligt sätt beakta möjligheten till rättelse. Länsstyrelsen i Södermanlands län anser all endast lån, som inte återbetalats, bör utgöra skattepliktig inkomst. Länsstyrelserna I Malmöhus samt Göteborgs och Bohus län framhåller att särskilda regler måste införas för det fall all det är huvudaktieägarens make eller barn som tagit upp det olagliga lånet. Föreningen auktoriserade revisorer. LRF. SAF. Sveriges industriförbund och Sveriges advokatsamfund avstyrker atl civilrättsligt giltiga lån skall kunna föranleda straff enligt AL samtidigt som länet skattemässigt behandlas som lön.

3,14 Ränta på aktieägares lån

3.14.1 Nuvarande regler

Efter de år 1973 införda reglerna om begränsning i aktieägares m. fl. rätt alt låna pengar av aktiebolag förekommer i princip endast två grupper av lån till aktieägare i fåmansbolag. Den ena gruppen avser lån som tillåtits med stöd av dispensregeln i 75 b S AL och den andra gruppen lån som lämnats före den 5 juni 1973, Enligt 75 c S AL skall i båda dessa fall namnet på låntagaren anges i en särskild förteckning.

Är låne- och räntevillkoren marknadsmässiga, medför lånet inte någon belastning för bolagets ekonomi och inte någon fördel för aktieägaren. Räntan skall i delta fall som regel av bolaget redovisas som intäkt av kapital och av aktieägaren som avdragspost vid beräkningen av inkomst (underskott) av kapital. Utgår däremot inte någon ränta är det delvis oklart i vad män denna förmån för aktieägaren inverkar på bolagets beskattning. Del torde å ena sidan förhålla sig så att bolaget beskattas för beräknad ränta på lånet otn förfarandet ansetts innebära ett kringgående av gällande regler om dubbelbeskattning eller kedjebeskattning av aktiebolags inkomsl. Om ett förvaltningsbolag lämnar ett räntefritt lån till bolagets ägare, torde sålunda

Prop.1975/76: 79 65

bolaget beskattas för beräknad ränta. Å andra sidan torde taxeringsmyndigheterna ofta bortse från det räntelösa lånet i de fall då aktieägaren kan eliminera beskattningseffekten genom alt höja sitt löneuttag med elt belopp motsvarande vad han skall erlägga i ränta.

3.14.2 Beredningen

Beredningen framhåller att det i hittillsvarande rättspraxis inte synes ha beaktats atl räntefria lån från bolag lill aktieägare kan ha andra påtagliga fördelar för bolagsägaren än de skaltemässiga. Som exempel på sädana fördelar nämns att undertaget för arbetsgivaravgifter kan reduceras till följd av lägre löneuttag. Beredningen påpekar också alt den tysta kviltningen mellan ränta och lön kan ge aktieägaren större möjlighet alt utnyttja det s. k. sparavdraget.

Beredningen föreslår atl fåmansbolag beskattas för ränta på dels äldre lån av det slag som träffas av låneförbudet i 75 a S AL, dels lån som lämnats efter dispens enligt 75 b S AL. Enligt beredningen ku. det ankomma på RSV alt efteren marknadsmässig bedömning årligen fas'jtälladet procenttal efter vilket räntebeskatlning skall ske. Om lägre ränta lillämpas skall bolaget beskattas för det skillnadsbelopp som uppkommer.

3.14.3 Remissyttrandena

De remissinstanser som uttalat sig om beredningens förslag rörande ränta på aktieägares lån i fåmansbolag har allmänt tillstyrkt förslaget. Kammarrätten i Stockholm anser emellertid att en uttrycklig undanlagsbestämmelse bör övervägas i fråga om lån från äldre vilande bolag.

3,15 Nedskrivning av fordran mot aktieägare

3.15.1 Nuvarande regler

Om elt aktiebolag efterskänker en fordran mot en huvudaklieägare, s. k. ÄL-fordran, lorde aktieägaren normalt beskattas för del efterskänkta beloppet. Enbart den omständigheten atl en AL-fordran avförs ur bolagels balansräkning har emellertid inte föranlett beskattning. Skattedomstolarna har nämligen godtagit aktieägares påstående att fordringen formellt sett kan stå kvar trots att den inte längre redovisas i balansräkningen.

3.15.2 Beredningen

Beredningen anför att det i och för sig inte kan anses orimligt att beskatta huvudaklieägare för ett mot nedskrivning av ÄL-fordran svarande belopp,

5 Riksdagen 1975/76. I saml. Nr 79

Prop. 1975/76: 79 66

även om denne gör gällande att bolagets fordran kvarstår civilrättsligt. Eftersom emellertid nedskrivningen kan vara företagsekonomiskt motiverad och då fordringen formellt sett kvarstår, har beredningen inte ansett sig böra föreslå att en beskattningseffekt skall utlösas. Beredningen framhåller emellertid att bokföringsålgärder av delta slag ofta innebär svårigheter vid taxeringskontrollen. Vid varje års taxering måste utrönas om fordringsförhållandet består eller har ändrats. Vidare måste ställning tas till frågan om räntebeskatlning. För att taxeringsnämnden skall fä nödvändig information föreslår beredningen alt avskrift av förteckning enligt 75 c S AL skall fogas till bolagets självdeklaration,

3.15.3 Remissynrandena

De remissinstanser som behandlat frågan om nedskrivning av AL-ford-ringar har överiag tillstyrkt beredningens förslag eller lämnat detta ulan erinran. Några länsstyrelser anser dock att beredningen varit väl försiktig och hävdar att aktieägaren bör kunna beskattas för nedskrivet belopp även om fordringen formellt sett kvarstår.

3.16 Uppgiftsskyldighet m. m.

3.16.1 Nuvarande regler

1 taxeringslagen (1956:623), TL, finns ett stort antal bestämmelser som behandlar omfattningen av skyldigheten att lämna uppgifter om egna och andra personers inkomslförhållanden m. m. Endast en mindre del av dessa bestämmelser tar direkt sikte på fåmansbolag och deras delägare. Ett exempel på en sådan bestämmelse är dock föreskriften i 4 S TL om att aktieägare i fåmansbolag bör taxeras av samma taxeringsnämnd som taxerar bolaget. Ett annat exempel är bestämmelserna i 25 S TL om att fåmansbolag i sin deklaration skall lämna uppgift om aktieägarnas namn, adress och personnummer.

3.16.2 Beredningen

Vad beredningen föreslagit beträffande skyldighet för fåmansbolag och deras delägare har lill en del redovisats i anslutning lill beredningens förslag angående de materiella skattereglerna. Den följande redogörelsen innebär därför på vissa punkter en upprepning av beredningens uppfattning på detta område.

Beredningen föreslår att i 20 S TL införs en föreskrift om att fåmansbolag skall sörja för att underiag finns för kontroll av vad delägare i bolaget eller honom närstående tillskjutit till och uttagit från bolaget av pengar, varor eller annat, Fåmansbolag bör vidare enligt beredningen åläggas att bevara

Prop.1975/76: 79 67

verfikationer avseende övernatiningskostnader, om traklamentsersättning för sådan kostnad utgått till delägare eller honom närstående.

Bestämmelsen i 25 S TL om att fåmansbolag i sin deklaration skall lämna uppgift om namn och adress m. m. på delägare bör enligt beredningen utvidgas till att omfatta även närstående lill delägare som under beskattningsåret uppburit ersättning, ingått avtal eller haft andra ekonomiska mellanhavanden med bolaget. Beredningen föreslår vidare att delägare i fåmansbolag eller handelsbolag, ävensom närstående till sådan person, skall till sin deklaration foga en särskild bilaga med de uppgifter som behövs för att beräkna inkomsten från bolaget. Enligt beredningen bör delägare i fåmansbolag och närstående till honom i den särskilda deklaralionsbilagan redovisa alla naturaförmåner från bolaget med undanlag för s. k. trivsel-förmåner av obetydligt värde. Bolagets skyldighet att avlämna kontrolluppgifter föreslås utvidgas i motsvarande mån. Förslaget atl naturaförmåner från bolaget skall läggas samman med naturaförmåner från personalstiftelse (se avsnitt 4.2,10) bör enligt beredningen föranleda en på motsvarande sätt utvidgad deklarations- och uppgiftsskyldighet.

För att förbättra taxeringsnämndernas beslutsunderiag föreslås atl få-mansbolags skyldighet alt till deklarationen foga bl. a. utdrag ur räkenskaperna skall ändras i några avseenden. Förslaget innebär en utvidgning av bestämmelsen i 30 S TL om att rörelseidkare m.fl. i vissa fall skall till sin deklaration foga särskilt balanskonto eller vinst- och föriustkonto. Beredningen föreslår sålunda atl om fåmansbolag haft annal samlingskonlo för intäkter och kostnader än vinst- och förlustkonto, t. ex. ett konto med beteckningen rörelsekonio, skall även detla i avskrift ingå i del räkenskapsutdrag som skall fogas till deklarationen. Enligt beredningen bör vidare förteckning avseende aktieägares lån från lämansbolag (75 c S AL) biläggas bolagets deklaration,

3.16.3 Remissyttrandena

Så gott som samtliga remissinstanser inom den offentliga sektorn tillstyrker beredningens förslag atl utvidga skyldigheten för fåmansbolag och deras delägare atl lämna uppgifter lill ledning för taxeringsmyndigheternas arbete./?Sk'anrör all enbart en utvidgning av lämansbolagens informations-och uppgiftsplikt kan ha avsevärda skaltemässiga effekter och att denna del av förslaget utgör själva kärnpunkten i beredningens förslag. LRF, SAF och Sveriges industriförbund anför att en ökad uppgiftsplikt kan vara motiverad för fämansbolagen och deras delägare, men framhåller atl full klarhet måste råda om vilka som skall lämna uppgift och vad uppgifterna skall innehålla. Centralorganisationen SACO/SR och några handelskammare befarar att ett genomförande av beredningens förslag angående uppgiftsskyldighel får till följd att de administrativa rutinerna blir så betungande för fämansbolagen atl en fortsättning av driften i denna verksamhetsform äventyras.

Prop. 1975/76:79 68

4 Föredraganden

4.1 Allmänna överväcandcn

Olika civilrältsliga former står till förfogande, om en eller ett fåtal fysiska personer ämnar bedriva rörelse i detta land. Rörelsen kan bedrivas under enskild firma, i handelsbolag (varav kommanditbolag uigör en variant) eller i aktiebolag. Jag har i elt tidigare avsnitt lämnat en redogörelse för de beskattningsregler som gäller för dessa företagsformer och skall här endast konstatera att inkomstberäkningen utförs på i princip samma .sätt oavsett i vilken företagsform verksamheten bedrivs. De betydelsefulla möjligheterna till vinslreglerande dispositioner genom nedskrivning av varulager och avskrivning på anläggningstillgångar är t. ex. desamma. Framhållas kan emellertid att, om verksamheten bedrivs som enskild firma eller i form av handelsbolag, ägaren skall beskattas för verksamhetens överskott eller sin del därav. Varken den enskilda firman eller handelsbolaget utgör således något självständigt skattesubjekt. Ett aktiebolag åsätls däremot egna laxeringar. Den i verksamheten uppkomna vinsten skall i princip bli föremål för dubbelbeskattning, först hos bolaget och därefter hos delägaren i den mån den utdelas. Om ett rörelsedrivande aktiebolag ägs av en eller ett fåtal fysiska personer, kan dock i praktiken denna dubbelbeskattning elimineras genom alt aktieägaren lar ul hela vinsten i form av lön,

Föreiagsskalteberedningen (Fi 1970:77) har avlämnat delbetänkandet (SOU 19.75:54) Fåmansbolag. Beredningen har på grundval av material, som länsstyrelserna har ställt till beredningens förfogande, funnit att aktiebolag, som ägs av en eller elt fåtal personer, i betydande omfattning används för atl uppnå inte avsedda skatteförmåner. Beredningen betecknar den nu rådande situationen på detta område som otillfredsställande och påpekar vidare att läget har markant förvärrats under senare år.

Beredningen framhåller all den grundläggande brislen i den skaltemässiga behandlingen av fåmansbolag och deras delägare ligger i det förhållandet att bolaget och aktieägaren oftast måste accepteras som två självständiga, av varandra oberoende personer. Att uppdelningen på bolag och aktieägare bara är en formalitet utan reell innebörd framträder enligt beredningen inte minst vid de ofta förekommande avtalen om överlåtelser av egendom. I verkligheten innebär sådana avtal, vilka kan utnyttjas för atl uppnå skaltemässiga fördelar, inget annat än en ensidig disposition av bolagets ägare.

Beredningen framhåller att dess mål inte har varit alt skärpa beskattningen för fåmansägda aktiebolag ulan att söka skapa neutralitet i skattehänseende mellan sådana bolag och övriga förelagsformer. Härför krävs enligt beredningen nya materiella regler i skatteförfaltningarna (lagsliflningsdelen). De materiella reglerna föreslås skola kompletteras med anvisningar av RSV (anvisningsdelen). Beredningen anser vidare att de skattskyldiga bör åläggas alt genom ökad uppgiftsplikt förbättra taxeringsmyndigheternas möjligheter atl genomlysa ekonomiska transaktioner mellan fåmansbolag och deras ägare (informalionsdelen).

Prop. 1975/76:79 69

Sä gott som samtliga remissinstanser har anslutit sig till beredningens uppfattning alt neutralitet bör åstadkommas i inkomstredovisningen i förhållande till valet av företagsform. Vad gäller utformningen av förslaget är meningarna däremot delade. Flertalet myndigheter saml LO och TCO är positivt inställda till förslaget, medan de flesta remissinstanser med anknytning till del privata näringslivet hävdar att de föreslagna materiella reglerna är i huvudsak onödiga. Sistnämnda remissinstanser anser att del missbruk som förekommer kan bekämpas genom ökad taxeringskontroll. För egen del vill jag inledningsvis framhålla att beskattningsreglerna bör vara så utformade atl de inte lämnar utrymme för obehöriga skatteförmåner. Delta innebär också att man bör eftersträva skattemässig rättvisa i form av neutralitet vid inkomstberäkningen mellan olika företagsformer. Ett sådant syfte har godtagils av remissinstanserna. Syftet kan emellertid enligt min mening inte tillgodoses enbart genom förbättrad taxeringskontroll. Visseriigen har den fr. o. m. 1973 års taxering införda möjligheten att taxera bolag och dess delägare i samma taxeringsdistrikl, s. k. integrerad taxering, i hög grad underiättat för taxeringsmyndigheterna alt fastställa den verkliga innebörden av olika transaktioner mellan bolaget och delägarna. Beredningens redogörelse för det sätt varpå fåmansägda bolag utnyttjas i skatteundandragande syfte ger emellertid vid handen atl det föreligger ett påtagligt behov av alt införa materiella regler som direkt tar sikte på dessa bolag Och deras delägare. Dessa materiella regler bör, som beredningen föreslagit, kompletteras med anvisningar från RSV och med en utvidgad skyldighet för bolagen och deras ägare atl lämna upplysningar om sina ekonomiska mellanhavanden.

De regler som beredningen har föreslagit innefattar inte någon principiell avvikelse från nu gällande system för beskattning av aktiebolag och deras ägare. Även jag är av den uppfattningen att önskemålet om neutralitet vid inkomstberäkningen av rörelseinkomster tills vidare bör lösas inom ramen för nuvarande system. I detta sammanhang kan påpekas att 1974 års bo-lagskommitlé(Ju I974:21)f n. utreder behovet av en nyoch förde mindre bolagen särskilt anpassad företagsform. Om bolagskommitlén finner att en sådan företagsform bör tillskapas, är del lämpligt all föreiagsskalteberedningen i ett senare skede lar upp frågor om dubbelbeskattning eller enkelbeskattning av företagsinkomst m. m. Ätt nu genom en dellösning föregripa det pågående utredningsarbetet på detla område är enligt min mening mindre välbetänkt.

4.2 Taxering av fåmansbolag och delägare, m. m.

4.2.1 Begreppet fåmansbolag

Begreppet fåmansbolag förekommer i kommunalskaltelagen (1928:370), KL, i olika sammanhang och med ibland skiftande betydelse. Föreiagsskalteberedningen har utgått från den definition av fåmansbolag som fö-

Prop, 1975/76: 79 70

rekommer i 35 S 3 mom. nionde stycket KL, dvs. ett aktiebolag, vari aktierna till huvudsaklig del ägs eller på därmed jämförligt sätt innehas - direkt eller genom förmedling av juridisk person - av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer. Beredningen framhåller atl lagtexten inte direkt anger det högsta antal personer som kan ingå i ägargruppen för alt det skall vara fråga om ell fatal men konstaterar att 10-20 personer torde kunna inrymmas i begreppet. Beredningen är vidare av den uppfattningen att varje krets av närstående personer skall räknas som en enhet. Som närstående bör enligt beredningen an.ses den krets av personer som uppräknas i 35 S 3 mom, tionde stycket KL, dvs. föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling och avkomlings make, syskon och syskons make eller avkomling samt dödsbo, vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. Med avkomling likställs styvbarn och fosterbarn.

Aktiebolag, som inte är fåmansbolag, betecknar beredningen som marknadsbolag. Ett bolag som noteras på Stockholms fondbörs eller på fond-handlarlistan bör enligt beredningen alltid anses som elt marknadsbolag även om ett fåtal fysiska personer äger - eller röslar för - mer än 50 % av aktierna.

Till fåmansbolag bör dessutom - oavsett antalet aktieägare - enligt beredningen räknas bolag, vars verksamhet är uppdelad på flera av varandra oberoende rörelsegrenar, såvida den som på grund av aktieinnehav, avtal eller därmed jämförligt sätt förestår sådan verksamhetsgren självständigt kan förfoga över dess resultat.

Flertalet remissinstanser anser alt beredningen vill ge fåmansbolagsbegreppet en alltför vidsträckt omfattning. Elt i remissyitrandena ofta uttryckt önskemål är vidare att nämnda begrepp klarare avgränsas i lagtext eller motivuttalanden.

Föregen del vill jag framhålla följande. Som allmän utgångspunkt i delta lagstiftningsärende bör man som nyss påpekats ha strävandet efter neutralitet vid inkomstberäkningen oberoende av företagsform. Olikheterna i praktiken är mest påfallande mellan fåmansbolag å ena sidan och enskilda rörelseidkare å andra sidan. Begreppet fåmansbolag bör utformas med tanke på de situationer där ägaren eller ägarna kan så fullständigt behärska bolaget att man i realiteten inte kan tala om ett ivåpartsförhällande vid transaktioner mellan ägare och bolaget. Sådana situationer är från skaltesynpunkt myckel lika den där rörelsen bedrivs ulan förmedling av juridisk person. Jag är medveten om all myckel slora svårigheter föreligger både tekniskt och praktiskt när del gäller alt klart avgränsa de typer av bolag där förhållandet är det nu skildrade. Man kan säkeriigen inte komma närmare en generell avgränsning än vad beredningen gjort. Jag är således beredd att godta beredningens förslag i princip på denna punkt. Jag vill i detta sammanhang betona att uttrycket ell fåtal måste ses som elt relativt uttryck. Avgörande är inte det totala antalet aktieägare ulan antalet ägare med dominerande eller väsentligt inflytande i företaget. Härvid skall familje- eller släktinnehav

Prop. 1975/76:79 71

normalt räknas samman som individuellt ägande.

Del nu anförda bör emellertid - som beredningen också ansett - inte lillämpas i fräga om förelag som har inregistrerats vid Stockholms fondbörs eller som noteras på fonhandlarlistan. I vad mån reglerna om fåmansbolag skall tillämpas på andra slag av marknadsbolag - dvs. bolag där aktierna säljs och köps i någorlunda utsträckning på marknaden - får bli beroende på omständigheterna i det särskilda fallet.

Beredningen har vidare föreslagit att en viss kategori aktiebolag skall anses som fåmansbolag, oavsett antalet aktieägare. Beredningen åsyftar här bolag, som visserligen ägs av ett stort antal personer, men vars verksamhei är uppdelad på flera avgränsade rörelsegrenar vilka var och en i stort sett fungerar som ett självständigt fåmansbolag.

Även enligt min mening är del nödvändigt att utsträcka fåmansbolagsbegreppet till denna kategori bolag. I annal fall är det risk för att fria yrkesutövare, som nu bedriver sin verksamhet i eget aktiebolag, frestas att med behållande av sitt reella inflytade formellt överföra verksamheten till ett aktiebolag med många aktieägare. Del förtjänar att ytteriigare påpekas att vid den bestämning av begreppet lämansbolag som skall ske i förevarande sammanhang del inte i första hand är av intresse att fastställa kriterier för vad som skall anses utgöra ett latal personer utan att avgränsa de bolag vari rörelsen kan drivas så att ett reellt tvåpartsförhållande mellan ägaren å ena sidan och den juridiska personen - eventuellt en självständig verksamhetsgren inom densamma - å andra sidan inte föreligger. En annan sak är att denna brist på reellt tvåpartsförhållande är typisk i de utpräglade fämansbolagen.

Enligt beredningen bör de särskilda bestämmelserna för fåmansbolag till-lämpas även beträffande ekonomiska föreningar, om ägarförhållandena eller verksamhetens uppbyggnad i föreningen är sådan att föreningen - om den vore ett aktiebolag - skulle anses utgöra elt fåmansbolag. Beredningen har vidare föreslagit att fåmansbolagsreglerna i vissa hänseenden skall tillämpas på handelsbolag.

Ägarstrukturen hos ekonomiska föreningar medför att föreningens och den enskilde medlemmens ekonomiska förhållanden i regel hålls i sär. Några särskilda bestämmelser för ekonomiska föreningar liknande dem för fåmansägda aktiebolag behövs därför normalt inte. Det kan emellertid - i synnerhet beträffande föreningar som har bildats enligt äldre lagstiftning - förekomma all en ekonomisk förening domineras av en eller ett fåtal fysiska personer och att därvid sammanblandning av ekonomin kan förekomma. Jag delar därför beredningens uppfattning atl de för aktiebolagen föreslagna reglerna bör äga motsvarande tillämpning beträffande ekonomiska föreningar. De särskilda reglerna synes vidare böra omfatta även handelsbolag som ägs av en eller ett fätal fysiska personer eller vars verksamhet är uppdelad på flera självständiga verksamhetsgrenar.

De särskilda bestämmelserna bör således enligt min mening tillämpas

Prop.1975/76: 79 72

på vissa aktiebolag, ekonomiska föreningar och handelsbolag. 1 det följande använder jag termen fåmansföreiag som en gemensam beteckning pä dessa bolag och föreningar. Som en konsekvens härav betecknar uttrycket delägare i fåmansföretag antingen aktieägare i aktiebolag eller delägare i ekonomisk förening eller handelsbolag.

Med den valda deflnitionen koiumer elt mycket stort antal företag att falla in under begreppet fåmansföretag. Jag vill emellertid betona att de särskilda regler,somjag i det följande kommeratt föreslå, i mycket begränsad omfattning koinmer att beröra det stora antalet lojala fåmansföreiag. Reglerna kommer nämligen att ta sikte på transaktioner som kan genomföras endast av den anledningen att något reellt tvåpartsförhållande inte föreligger mellan förelaget och dess ägare och vars enda och egentliga syfte är att å-stadkomma lindring i beskattningen. Som exempel på sådana transaktioner kan nämnas oriktig lönesäitning för arbete som utförs av personer tillhörande ägarkretsen, för ägarna förmånliga avtal rörande disposition av bil och lokaler och felaktig prissättning vid överlåtelse av egendom. Ell genomgående drag hos dessa transaktioner är att de strider mot de grundprinciper som den civilrättsliga förelagslagstiflningen bygger på. De sanktioner som finns i lagen (1944:705) om aktiebolag, AL, och brottsbalken (1962:700) m, m. är dock i dessa fall ofta inte effektiva nog att förhindra att ägarna tillförsäkrar sig förmåner på företagets bekostnad. Att i dessa särskilda fall införa skärpta skatteregler är enligt min mening ofrånkomligt.

Vid utformningen av de särskilda reglerna för fåmansförelagen och deras ägare uppkommer fråga om i vilket inkomstslag den förmån som en delägare uppbär från ett sådant förelag skall beskattas.

Enligt nuvarande praxis torde en förmån från ett fåmansföretag beskattas som intäkt av tjänst om den som åtnjutit förmånen är anställd i företaget. Uppbär personen förmånen i egenskap av delägare i företaget skall förmånen - utom såvitt gäller delägare i handelsbolag - däremot normalt redovisas som inläkt av kapital. Företagel fär avdrag med belopp motsvarande förmånen om denna skall redovisas som intäkt av tjänst. Skall förmånen redovisas som intäkt av kapital är den däremot inte avdragsgill för företagel. Huruvida en förmån skall las upp som intäkt av tjänst eller som intäkt av kapital har också betydelse för bedömningen av om förmånen skall anses vara pensionsgrundande m. m. för mottagaren och om den skall medräknas vid fastställande av underiaget för företagets skyldighet att erlägga socialförsäkringsavgifter och allmän arbetsgivaravgift.

Det är f. n. inte sällan svårt alt avgöra, om en förmån från ett fåmansföretag lill en delägare eller någon honom närstående person skall beskattas som intäkt av tjänst eller som intäkt av kapital. Som framgår av del föregående medför emellertid valet av tillämpligt inkomstslag omfattande konsekvenser i fräga om bl. a, avdragsräti, socialförsäkringsavgifter och pensionsgrundande inkomst. För att undvika dessa komplikationer finns det enligt min mening anledning att överväga,om inte ifråga varande förmåner bör genom en uttryck-

Prop.1975/76: 79 73

lig regel hänföras lill ett visst inkomstslag. Jag har därvid funnil att förmåner av nu diskuterat slag i vissa fall bör redovisas som intäkt av lilllallig förvärvsverksamhet. En sädan regel medför betydande praktiska fördelar. Dessutom markeras alt företaget inte skall få avdrag för den utgivna förmånen såsom en lönekostnad.

Som jag nyss framhållit torde fåmansföretag, som avstår från att i skatteundandragande syfte utnyttja den bristande intressemotsättningen mellan företagel och delägarna, inte komma att beröras av de särskilda reglerna i nämnvärd utsträckning. Jag vill i anslutning härtill ocksä påpeka att reglerna inte är av.sedda att träffa varje person som äger en aktie eller en andel i ett fåmansföretag. Den omständigheten all t, ex, en anställd iiger del i företaget bör således normalt inte medföra alt hans ekonomiska mellanhavanden med företaget bedöms pä annoriunda sätt än om han helt saknar ägariniresse i företaget. Detta bör gälla, oavsett om den anställde har en ledande ställning i företaget eller inte. Förslaget kommer i första hand att beröra den som på grund av eget eller närstående personers aktie- eller andelsinnehav har ett väsentligt inflytande i företaget. Inflytandet skall alltså vara grundat på ägariniresse i företaget. Den som till följd av eget eller närstående personers aktie- eller andelsinnehav har elt väsentligt inflytande i företaget kommer i det följande att kallas Jörciagsledare.

Den omständigheten att en familj genom sill aktie- eller andelsinnehav har ett väsentligt inflytande i företaget medför inte automatiskt alt varje familjemedlem räknas som förelagsledare. För all en person skall anses som företagsledare bör regelmässigt krävas atl han är anställd eller styrelseledamot i företaget. Att som regel endast en av familjemedlemmarna bör anses som företagsledare har dock i praktiken inte så stor betydelse. Som senare kommer att visas tar reglerna sikte på såväl förelagsledaren själv som honom närslående personer.

Som fåmansföreiag räknas - förutom företag som ägs av en eller ett fåtal fysiska personer - företag vars verksamhei är uppdelad på flera av varandra oberoende verksamhetsgrenar, under förutsättning att en person har den reella bestämmanderätten över viss vcrk,samhetsgren och självständigt kan förfoga över dess resultat. Den ,som pä detta sätt leder en självständig verksamhetsgren bör ocksä räknas som företagsledare.

I det utpräglade fåmansföretaget, t, ex. när en läkare, revisor eller en konsult bedriver sin verksamhei i aktiebolagsform, föreligger inte någon svårighet all avgöra vem som är förelagsledare. Äger ett fåtal personer tillsammans ett fåmansföretag och har de i stort sett lika stort inflytande över företagets drift och resultat, bör normalt envar av dem anses som företagsledare. Vissa gränsdragningsproblem kan givetvis uppkomma om såväl företagets aktier eller andelar som de företagsledande funktionerna är spridda på ett flertal olika händer. I sådana situationer får hänsyn las till samtliga faktiska omständigheter. Den omständigheten atl en person med ägarin-Iressen i ett fåmansföretag träffar ell för honom påtagligt fördelaktigt avtal

Prop.1975/76:79 74

med företagel torde exempelvis ofla utgöra elt tecken på att personen i fråga - eller någon honom närstående - är företagsledare i företaget. Bedömningen skall således inriktas på del reella inflyiandet och inte på del formellt juridiska ägandet, även om detta givetvis också måste beaktas. Fall kan också tänkas då ingen person kan sägas ha företagsledande funktion framför andra - t. ex. om ett stort antal personer är kompanjoner i ett konsultbolag. Därvid kan del emellertid bli aktuellt att tillämpa de särskilda regler som föreslås för företag vars verksamhei är uppdelad på avgränsade rörelsegrenar.

4.2.2 Lön lill närstående

Jag har i det föregående flera gånger uttalat att syftet vid utformningen av nya skatteregler för fåmansföretag bör vara alt skapa neutralitet vid inkomstberäkningen mellan olika företagsformer. Detta medför, såvitt gäller ersättningar från företaget till delägares make och barn, behov av en samordning med den skaltemässiga behandlingen av makes och barns inkomster från t. ex. enskild firma.

Som tidigare nämnts får i fråga om verksatnhet, som bedrivs som enskild firma, avdrag inte göras för lön till make eller - bortsett från vissa undanlag - hemmavarande barn under 18 är. 1 en nyligen av regeringen beslutad proposition (prop. 1975/76:77) finns förslag om ändring av dessa regler. Förslaget innebär i huvudsak att om en av makarna har ledande ställning i jordbruk eller rörelse, som makarna bedriver tillsammans, sä skall den andre maken (medhjälpande make), under förutsättning att han eller hon har arbetat i verksamheten minst 600 limmar under beskattningsåret, beskattas för sä slor del av nettointäkten av förvärvskällan som motsvarar marknadsmässigt vederiag för arbetet, dock högst en tredjedel av nettointäkten. Äv konlrollskäl föreslås alt arbete, som utförs i makarnas bostad, skall få medräknas endast i särskilda fall, nämligen när särskild arbetslokal saknas och det med hänsyn till verksamhetens art och liknande omständigheter föreligger synnerliga skäl att beakta arbetet.

Beträffande lön lill skattskyldigs barn föreslås i nämnda proposition en uttrycklig föreskrift om alt avdraget inte får överstiga vad som kan anses utgöra marknadsmässigt vederiag för barnets arbeie. Avdrag för lön lill barn under 16 år skall alltid vägras. Lön till barn över 16 är skall inte vara avdragsgill, om lönen av.ser arbete under tid dä barnet bedriver studier eller genomgår annan utbildning på hellid. Är barnet mellan 16 och 18 år, skall för avdragsrätt dessutom fordras att redan barnets inkomst frän föräldrarna är tillräckligt stor för att leda till skatteplikt. De nu beskrivna reglerna skall enligt förslaget-till skillnad mot nuvarande regler-gälla oavsett om barnet är hemmavarande hos föräldrarna eller inte.

Den avdragsräti som sålunda har föreslagits för medhjälpande makes och

Prop.1975/76: 79 75

barns arbetsinsats i rörelse eller jordbruksfastighet som bedrivs i form av enskild firma bör - i enlighet med del allmänna syftet att uppnå neutralitet vid inkomstberäkningen mellan olika företagsformer - bilda utgångspunkt för den skaltemässiga behandlingen av ersättningar från fåmansföreiag till delägares make och barn.

De särskilda reglerna om lön till närstående i fåmansföretag bör mot bakgrund av det anförda omfatta make och barn till företagsledare i fåmansföretag. Som makar anses jämväl ogifta som lever tillsammans, om de tidigare varit gifta med varandra eller gemensamt har eller har haft barn (jfr 65 § KL). 1 överensstämmelse med regeringens ställningstagande i prop, 1975/76:77 bör dock reglerna inte gälla annan person med vilken företagsledaren sammanbor under äkienskapsliknande former. En förutsättning för atl reglerna skall få lillämpas på företagsledarens make bör vidare vara alt inte jämväl denne kan anses ha ledande .ställning i företaget. De särskilda regler som jag föreslår i det följande skall således inte tillämpas om båda makarna är företagsledare eller om ingen av makarna har ledande ställning i fåmansföretaget.

Som företagsskalieberedningen har föreslagit bör förelagsledarens make (medhjälpande make) beskattas för lön eller annan ersättning från företaget endast under förutsättning att arbetsinsatsen uppgått till minsl 600 timmar under beskattningsåret och att ersättningen är marknadsmässig. Understiger den medhjälpande makens arbetsinsats 600 timmar, bör företagsledaren beskattas för ersättningen. Överstiger ersättningen vad som är marknadsmässigt, bör företagsledaren beskattas för ersättningen eller den del av ersättningen som överstiger det marknadsmässiga. Huruvida medhjälpande make varit anställd hos företaget eller utfört uppdrag utan att ha varit anställd bör sakna betydelse.

Som marknadsmässig ersättning från företaget skall emellertid inte anses den del av ersättningen som överstiger en tredjedel av makarnas sammanlagda inkomsl från företaget. 1 överensstämmelse med förslaget i prop. 1975/76:77 anserjag att arbetsinsats i makarnas bostadsutrymme bör få beaktas i vissa fall. Delta bör få ske, om särskilda arbetslokaler saknas och det med hänsyn till verksamhetens art och andra omständigheter föreligger synneriiga skäl all beakta arbetsinsatsen. Bedömningen om synnerliga skäl föreligger bör vara restriktiv. Det förhållandet att ett företag, vars huvudsakliga uppgift är alt administrera en persons extraarbeten, saknar arbetslokal bör t. ex. inte medföra att medhjälpande make skall kunna beskattas för sin arbetsinsats i företaget.

Vid bedömningen av om medhjälpande makes arbetsinsats under beskattningsåret uppgått till 600 timmar bör - i likhet med vad som föreslagits angående den faktiska sambeskattningen - anses som om maken, under den lid dä han eller hon har uppburit sjukpenning eller föräldrapenning enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring eller därmed jämförlig författning, arbetat i företagel i samma omfattning som närmast före den tid

Prop.1975/76: 79 76

då sådan ersättning uppburits.

1 prop. 1975/76:77 har föreslagits all kravet på arbetsinsats skall jämkas, om beskattningsåret omfattar kortare eller längre lid än lolv månader. Är beskattningsåret t. ex, sex inånader räcker det med att medhjälpande make har arbetat 300 timmar medan kravet på arbetsinsats ökar lill minsl 900 limmar om beskattningsåret utsträcks till aderton månader. Eftersom beskattningsåret i inkomstslaget tjänst - till skillnad mot inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse - alltid sammanfaller med kalenderåret, finns det av denna anledning inget behov av en jämkningsregel för medhjälpande make som har uppburit ersättning för arbeie i fåmansföretag. Det kan däremot vara rimligt att införa en jämkningsregel om medhjälpande make till följd av att företaget påbörjat eller lagl ned sin verksamhei inte kunnat arbeta i företaget under hela beskattningsåret, 1 nu avsedda fall synes enligt min mening kravet på arbetsinsats kunna schablonmässigt begränsas från 600 till 300 timmar. Jämkningsregeln bör i princip tillämpas endast om företaget bildals eller avvecklats under beskattningsåret. All företagels verksamhet ändrat inriktning under beskattningsäret eller att verksamheten är säsongbetonad bör alltså inte medföra att lägre arbetsinsats än 600 timmar kan godtas.

1 prop. 1975/76:77 har vidare tagits upp frågor om skattskyldigs ansvar för medhjälpande makes skatt, Tillriickliga skäl atl införa motsvarande regler beträffande ersäitning från fåmansföreiag till medhjälpande make föreligger enligt min mening inte. Företaget är i princip skyldigt att innehålla och redovisa preliminär skatt vid utbelalning av lön till såväl förelagsledaren som medhjälpande make. Skall medhjälparen själv beskattas för lönen, uppkommer inte några svårigheter vid debiteringen av slutlig skatt, eftersom den för var och en av makarna innehållna preliminära skatten kan antas ungefär svara mot den slutliga skatten på grund av inkomsten frän företaget. Del kan emellertid inträffa att taxeringsnämnden inte godtar den gjorda inkomsluppdelningen ulan beskattar företagsledaren för all inkomsl från företaget. Detta kan leda till all företagsledaren påförs kvarsiäende skatt jämte kvarskatteavgift medan medhjälpande make, som alliså inte beskattas för sin lön från förelaget, har rätt att återfå den för honom eller henne inbetalade preliminära skatten jämte s, k. ö-skatteränta. Vid prövning av om en make skall eriägga kvarskatteavgift eller har rätt till ö-skatteränta las nämligen inte någon hänsyn till den andre makens skalteförhållanden.

Mot bakgrund av detta uppkommer fråga oin skäl föreligger att göra undantag från den individuella beräkningen av kvarskatteavgift och ö-skatteränta i de fall då taxeringsmyndighet, med stöd av desärskilda reglerna för uppdelning av lön från fåmansföretag,avvikerfrån makes deklaration. Ett sådant avsteg från nu gällande principer för debitering av slutlig skatt skulle emellertid - i synnerhet om makarna har inkomster vid sidan av lönen frän företaget - i hög grad komplicera debiteringsförfarandel. Jag är därför inte beredd att införa särbestämmelser för nu avsedda fall.

Prop. 1975/76:79 77

Jag vill också erinra om att kvarskatteavgift enligt 85 S 2 mom. UL kan nedsättas till 3 96 om den kvarstående skatten beror av förhållande varöver den skattskyldige inte kunnat råda.

I detta sammanhang vill jag vidare peka på möjligheten för företagsledaren och medhjälpande make att begära jämkning av den preliminära skatten. Framstår del t. ex, vid beskattningsårets ingång som sannolikt all medhjälpande makes arbetsinkomst inte blir sä omfattande att vederbörande själv skall beskattas för ersättning från bolaget, bör preliminär skatt inte erläggas avseende medhjälparen. För förelagsledaren bör däremot i sådant fall eriäggas preliminär skatt med hänsyn även till medhjälparens inkomst. Har å andra sidan makarna från början utgått från att medhjälpande make skall beskattas för sin ersättning men visar det sig sedermera att kravet på arbetsinsats inte uppfylls, bör medhjälpande make begära jämkning och återbetalning av sin preliminära skatt. Företagsledaren bör i delta fall genom förhöjt skatteavdrag eller fyllnadsinbetalning se till att den egna preliminära skatten ungefärligen kommer alt motsvara den slutliga skallen.

De avdragsregler som har föreslagits i prop. 1975/76:77 beträffande ersättning från föräldrar till barn bör ligga till grund för den skaltemässiga behandlingen av ersättning från fåmansföretag till företagsledarens barn. Företagsledaren bör i enlighet härmed beskattas för ersättning från företaget till barn under 16 år, oavsett om barnet varit hemmavarande eller inte. Detsamma bör, oavsett barnets ålder, gälla om barnet bedrivit studier eller genomgått annan utbildning pä heltid. Ersättning avseende arbete, som har utförts under sommarferier eller annat uppehåll i studierna av minst en månads varaktighet, bör dock i detla fall kunna beskattas hos barnet. Är barnet mellan 16 och 18 år bör ,som yttertigare villkor för att barnet skall beskattas föreskrivas, atl redan inkomsten från fåmansföretaget är så stor alt den föranleder skatteplikt för barnet enligt 51 S KL. Även i fråga om ersättning till barn bör givetvis gälla alt företagsledaren skall beskattas för ersättning lill den del som överstiger vad som är marknadsmässigt.

Är båda föräldrarna atl anse som företagsledare, bör ersättningen till barnet i förekommande fall beskattas hos den av föräldrarna som har den högsta inkomsten från företaget. Skulle det i något undantagsfall inträffa att föräldrarna har lika stor inkomsl från företaget, synes den äldste böra beskattas för ersättningen.

De nu beskrivna reglerna avser lön eller annan ersättning som fåmansföretag utbetalar till medhjälpande make eller barn. Delta innebär att reglerna, såvitt gäller handelsbolag, är tillämpliga endast om maken eller barnet inte är delägare i bolaget. Den inkomst som en delägare åtnjuter från bolaget utgör nämligen - även om den betecknas som lön - andel av bolagets vinst.

Den omständigheten alt två makar är delägare i ett handelsbolag bör inte medföra att de med verkan i skattehänseende skall kunna fördela bolagels inkomsl som de själva önskar. Reglerna om överflyttning av lön

Prop.1975/76: 79 78

eller annan ersättning från lämansförelag bör därför äga motsvarande till-lämpning beträffande delägares inkomst från handelsbolag. Medhjälpande make och barn som är delägare i handelsbolag bör dock, liksom hittills, ha rätt att tillgodoräkna sig skälig ränta på sitt i bolaget insatta kapital innan eventuell överföring av bolagsinkomsten äger rum. Denna kapitalavkastning kommer normalt atl utgöra intäkt av rörelse för delägaren.

Den inkomst från handelsbolag, som i enlighet med det föregående flyttas över från make och barn lill företagsledaren, skall denne inte redovisa som inkomsl av tjänst. Inkomsten skall i stället hänföras till den förvärvskälla som gällt för handelsbolaget, om delta varit ett självständigt skattesubjekt (jfr punkt 9 av anvisningarna till 33 S KL). Normalt torde alltså inkomsten böra redovisas som inkomst av rörelse. 1 inkomstslaget rörelse - och jordbruksfastighet - kan beskattningsåret omfatta kortare eller längre lid än tolv månader. Mot denna bakgrund bör i detta speciella fall hänsyn las lill beskaltningsårels längd vid bedömning av om medhjälpande makes arbetsinsats har varit tillräcklig eller inte. I överensstämmelse med vad jag har föreslagit beträffande den faktiska sambeskatlningen bör således kravet på arbetsinsats t. ex. kunna begränsas till 300 limmar om beskattningsåret omfattar endast sex månader.

Enligt 46 S 3 mom. andra stycket KL kan skattskyldig med hemmavarande barn under 16 år få förvärvsavdrag med högst I 000 kr. under förutsättning bl, a, all han haft Ä-inkomst av jordbruksfastighei eller rörelse och all hans make har utfört arbete i förvärvskällan. Inkomst av tjänst kan däremot inte medföra rätt till förvärvsavdrag av delta slag. Den inkomst som flyttas över frän medhjälpande make eller barn lill företagsledare i fåmansföretag skall emellertid - utom såvitt gäller delägare i handelsbolag - redovisas som inkomst av tjänst. Äv rättviseskäl bör, säsom beredningen föreslagit, företagsledaren i denna situation kunna få förvärvsavdrag med högst 1 000 kr.

4.2.3 Bilkostnader

Enligt företagsskatteberedningen vållar bilkostnader stora svårigheter vid taxering av fåmansföreiag och deras delägare. Detla gäller vare sig bilen ägs av företaget eller av delägaren. Svårigheterna består huvudsakligen i atl fä fram ell tillfredsställande underlag för att avgöra hur mycket bilen har använts i företagets verksamhet och hur mycket den har använts av delägaren privat.

Beredningen har lagt fram förslag om en relativt utförlig reglering av de frågor som uppkommer i samband med bilinnehav i fåmansföretag. Remissinstanserna redovisar olika uppfattningar om förslaget på denna punkt. Ett ofta återkommande påpekande är att åtskilligt av vad beredningen har föreslagit inte behöver regleras i lag utan med fördel kan inarbetas i RSV:s anvisningar rörande värdering av bilförmån m, m.

Prop.1975/76: 79 79

För egen del vill jag anföra följande. Enligt nu gällande regler är kostnaden för en bil, som ägs av ett fåmansföretag, avdragsgill i sin helhet såvida bilen är avsedd uteslutande för företagets verksamhet och inte till någon del disponeras av delägaren privat. Det är likaledes klart att företaget inte är berättigat lill avdrag för bilkostnader, om företagel saknar behov av bil i sin verksamhei.

Om en bil, som tillhör ett fåmansföretag, används delvis i företagets verksamhet och delvis av anställd delägare privat, bör företaget få avdrag för kostnaden för bilen inklusive värdeminskningsavdrag och delägaren beskattas för värdet av förmånen av alt få disponera bilen för privatkörning. Vid värderingen av denna förmån skall hänsyn självfallet tas till själva förmånen som sådan, dvs. för rätten att disponera bilen för privat bruk (dispositionsrätten). Väsentliga faktorer vid värderingen av bilförmånen är vidare typen av bil och hur långt bilen i verkligheten körts privat. Biltypen kan f. ö. vara av betydelse också vid bedömningen om bilen är nödvändig i företagets verksamhet. Det är sålunda enligi min mening uppenbart att ett fåmansföretag endast i mycket speciella undantagsfall bör medges avdrag för kostnad för t. ex. en sportbil.

Som beredningen har framhållit är det ofta myckel svårt för taxeringsmyndigheterna att klarlägga hur mycket en bil har använts i tjänsten och hur mycket den använts privat. 1 synnerhet torde detla vara fallet beträffande bilar som kan disponeras av företagsledare i ett fåmansföretag eller någon honom närslående person. För alt minska utrymmet för obehöriga skattefördelar bör därför enligt min mening i 42 S KL uttryckligen föreskrivas att företagsledaren - eller honom närstående person - så snart han över huvud laget har möjlighet atl använda en fåmansföretaget tillhörig bil för privat bruk, vid beräkning av värde av bilförmån skall anses ha kört bilen privat minst 1 000 mil. Denna minimiregel kan ses som ett uttryck för alt själva rätten att disponera bilen är mer värd för en förelagsledare i ett fåmansföretag än för en annan anställd. Om ett fåmansföretag innehar t. ex. en Volvo i 240-serien skall förelagsledaren, om han har rätt atl disponera bilen för privat bruk, med tillämpning av RSV:s anvisningar för 1975 års taxering, beskattas för minsl 5 900 kr. Är den privata körsträckan längre än 1 000 mil, skall bilförmånen givetvis värderas högre.

Beredningen har tagit upp även det fallet att en bil, som tillhör delägare, har använts delvis i fåmansföretagets verksamhet. Huvudregeln bör, som beredningen har föreslagit, vara alt kostnaderna för bilen proportioneras enligt de regler som f n. tillämpas för bil som används i rörelse som inte bedrivs i bolagsform. Används bilen förhållandevis litet i rörelsen, bör dock bilägaren medges avdrag endast med ett schablonbelopp, som motsvarar bolagets inbesparade rese- och transportkostnader.

Jag vill avslutningsvis framhålla all RSV vid utformningen av sina anvisningar rörande bilförmån bör beakta de särskilda förhållanden som kan råda i fåmansföretag. Det finns t. ex. enligt min uppfattning anledning att

Prop.1975/76:79 80

ställa högre krav på utredning angående företagets behov av en personbil och fördelning av bilens totala körsträcka, om bilen ägs av ett fåmansföreiag än om bilen ägs av ett annat företag.

Beträffande beredningens förslag om beskattning av fåmansföretag och delägare i de fall då företaget förvärvaren bil som inte behövs i verksamheten hänvisar jag lill avsnittet Köp och försäljning av egendom (4.2,8).

4.2.4 Fördyrade levnadskostnader

Traktamentsbeskattningsutredningen har i sitt betänkande (SOU 1974:45) Samordnad traktamentsbeskattning gjort en fullständig översyn av irak-lamentsbestämmelserna och därmed sammanhängande uppgiftsskyldighel. Detta förslag har ännu inte föranlett någon lagstiftningsåtgärd.

1 avvaktan på att traktamentsbeskattningen tas upp lill prövning har föreiagsskalteberedningen inte ansett sig böra lägga fram förslagom materiella regler för beskattning av traktamenten. Önskemålet atl genom ökad uppgiftsskyldighel förbättra möjligheterna till kontroll av fåmansförelagen har einellertid föranlett beredningen att föreslå atl alla traktamenten och kostnadsersättningar vid resor skall bruttoredovisas.

Vad beredningen har anfört har inte föranleU några väsentliga invändningar från remissinstansernas sida.

I likhet med beredningen anserjag att de materiella reglerna för beskattning av traktamenten och andra liknande ersättningar bör övervägas i ett sammanhang. All i detta lagstiftningsärende införa särskilda reglerom traktamenten o, d. för fåmansförelagen och deras ägare anserjag inte motiverat. Vad gäller den ökade uppgiftsskyldigheten får jag hänvisa till avsnitt 4.2.16.

4.2.5 Representationskosinader

I företagsskatteberedningens uppdrag ingår all göra en allmän översyn av principerna för avdrag för representationskostnader. Med hänsyn härtill har beredningen ansett det mindre lämpligt all föreslå särbestämmelser för fåmansföretagens del utöver komplettering och förtydligande i de anvisningar som RSV meddelar.

Vad beredningen har anfört har i stort sett godtagits vid remissbehandlingen.

Jag delar beredningens-uppfattning och anser att det f. n. inte är motiverat att införa bestämmelser om avdrag för representation som är särskilt inriktade på fåmansföretag.

4.2.6 Lokalkostnader

Om en fastighet används i rörelse, får vid beräkningen av inkomsten av rörelsen avdrag göras för räntor, kostnader för reparation och underhåll.

Prop. 1975/76: 79 81

värdeminskning m. m. Används fastigheten delvis i rörelsen och delvis för annat ändamål, skall den del av fastigheten som kan anses belöpa på rörelsen beskattas enligt rörelsereglerna och övrig del som inkomst av annan fastighet. Tillhör fastigheten en rörelseidkare men används den inte till någon del i rörelsen - så är t.ex. normall fallet om ett fåmansföretag äger en villafastighet som disponeras av en delägare - skall fastigheten i sin helhet redovisas i inkomstslaget annan fastighet.

Inkomst av annan fastighet beräknas enligt antingen konventionell metod eller s. k. schablonmetod. Vid den konventionella metoden sker inkomstberäkningen på ungefär samma sätt som vid beräkning av inkomst av rörelse. Schablonmetoden används för en- och tvåfamiljsfastigheter (villor). Den innebär i princip att viss andel av taxeringsvärdet skall tas upp som intäkt och att avdrag inte medges för andra kostnader än räntor, tomlrältsavgäld och liknande avgäld. Även en villa taxeras emellertid enligt den konventionella metoden, om den används för annal ändamål än för uthyrning till stadigvarande bostad eller bostad åt ägaren. Avgörande är här om den ersättning som ägaren uppbär för sådani annat ändamål överstiger såväl 2 % av fastighetens taxeringsvärde som 2 400 kr.

Beredningen föreslår all alla ersättningar, som delägare i fömansföretag har betingat sig eller låtit tillföra honom närstående person avseende lokaler i eller i anslutning till sin bostad, skall - oavsett om bostaden är belägen i delägarens egen fastighet eller är förhyrd - tas upp som intäkt av tjänst hos delägaren. Delsamma skall enligt beredningen gälla samtliga utgifter för bostaden som direkt har betalats av företaget. Delägarens avdragsrätt bör enligt beredningen bedömas restriktivt.

Om de lokalersom företaget hyr visserligen liggeri anslutning till delägarens bostad men är klart avskilda från denna och därmed framstår som ett egentligt driftställe,skall delägaren medges avdrag för den del av bostadskostnaden som belöper pådeav företaget utnyttjade lokalerna. Denna proportioneringsmetod föreslås dock inte skola tillämpas, om förelaget har ett fast driftställe i villa, som delägaren äger. 1 delta fall föresläs delägaren fa avdrag enligt de regler som skulle ha gällt om han hade bedrivit verksamheten i fastigheten ulan förmedling av samheten i fastigheten utan förmedling av förelaget. Avdraget skall emellertid åtnjutas i inkomstslaget tjänst, eftersom delägaren redovisar sin hyresinkomst från företaget som inkomst av tjänst. Det nu anförda innebär bl. a, att delägaren avses få tillgodogöra sig värdeminskningsavdrag och procentavdrag, som hänför sig till fastigheten i inkomstslaget tjänst,

I de fall när företaget upplåter bostad till delägaren eller denne närstående person föreslår beredningen att värdet av förmånen skall beräknas med ledning av företagets kostnader och inte med ledniiig av hyresnivån pä orten. Är bostaden belägen i villa, som förelaget äger, bör förmånen enligt beredningen sättas i relation till fastighetens ta.xeringsvärde. Sådana relationstal bör enligt beredningen bestämmas av RSV.

Vid remissbehandlingen har bl.a. RSV anfört alt beiedningen inte lill-

6 Riksdagen 1975/76. I saml. Nr 79

Prop.1975/76: 79 82

räckligt preciserat de olika fallen av ersättning för upplåtelse av lokaler. Länsstyrelsen i Södermanlands län har kritiserat den tekniska lösningen all medge värdeminskningsavdrag och procentavdrag i inkomstslaget tjänst.

1 övrigt har vad beredningen anfört om delägarens uthyrning av lokaler
till fåmansföretag i huvudsak godtagits av remissinstanserna. Bostadsskat-
tekommitlén (Fi 1972:08) har dock föreslagit att frågan om lagstiftning rö
rande fåmansföretags och deras delägares lokalkostnader vilar till dess kom
mitténs belänkande beträffande bostadsbeskattningen föreligger.

För egen del vill jag anföra följande. Med hänsyn lill del utredningsarbete som f. n. bedrivs av bostadsskallekommiltén är det enligt min mening olämpligt atl nu göra större ingrepp i sådana beskattningsregler som berör fastigheter. De ändringar som i detta sammanhang kan komma i fråga bör vara av sådan natur att de inte föregriper bostadsskattekommitténs arbete.

Jag är mot denna bakgrund inte beredd att godta beredningens förslag atl avdrag för värdeminskning på fastigheten och proceniavdrag skall fä åtnjutas i inkomstslaget tjänst. Enligt min mening bör således schablonmetoden tillämpas, även om delägare upplåter en del av sin villa till fåmansföretaget förutsatt givetvis att ersättningen för lokalerna inte överstiger

2 "(1 av fastighetens taxeringsvärde och 2 400 kr. För alt förhindra obehöriga
skatteförmåner genom upplåtelser bör dock föreskrivas atl ersättning, som
utges av fåmansföreiag lill företagsledare - eller honom närstående person
- på grund av upplåtelse av del av villa, utgör skattepliktig inkomst för
villaägaren. Med tanke bl.a. på att det kan förekomma atl den som äger
villan inte är anställd i förelaget, bör ersättningen för upplåtelsen tas upp
som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet. Den som äger villan bör få åt
njuta avdrag med den del av kostnaden för fastigheien som skaligen kan
anses belöpa på de uthyrda lokalerna. Härvid bör beaktas atl schablonme
toden är anpassad så atl villaägaren i princip skall anses tillgodosedd för
såväl driftkostnader som värdeminskning för hela villan. Det bör således
inte komma i fråga att medge avdrag på grundval av faktiska driftkostnader
eller värdeminskning på den uthyrda delen. En lämplig utgångspunkt är
i stället intrånget, beräknat enligt den praxis som gäller vid avdrag för an
vändning av egna lokaler i inkomstslaget tjänst. I den mån ersättningen
från förelaget överstiger detla avdrag, blir ersättningen således effektivt be
skattad. Är företagels behov av lokaler i villan ringa, vilket är fallet om
upplåtelsen t. ex. avser endast enklare kontorsgörmål, bör emellertid avdrag
över huvud taget inte medges.

Hyr förelaget lokaler i fastighet, som laxeras enligt konventionell metod, uppstår inte några särskilda problem vid beskattningen. Fastighetsägaren skall redovisa hyran som intäkt av annan fastighet. Vid inkomstberäkningen får avdrag åtnjutas på vanligt sätt för räntor, reparation och underhåll, värdeminskning m. m. Någon ändring av nuvarande regler på denna punkt behövs inte.

Om förelagsledaren eller någon av honom närstående helt eller delvis

Prop.1975/76: 79 83

upplåter en'av honom hyrd bostad eller anna lokal lill fåmansföretag, bör - i enlighet med vad jag har föreslagit beträffande villor - den som uppbär hyresersättningen redovisa denna som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet. Avser ersättningen bostad eller annan förmån, som har tillkommit företagsledaren eller den honom närstående i dennes egenskap av medlem i bostadsförening e.d., bör-dock ersättningen liksom hittills las upp som intäkt av kapital (jfr punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 38 § KL och punkt 3 första stycket av anvisningarna till 39 S KL). Vid beräkningen av inkomsten av tillfällig förvärvsverksamhet bör avdrag medges för den del av kostnaden för hela lokalen som kan anses belöpa pade av företaget utnyttjade utrymmena. Som företagsskatteberedningen har anfört finns del anledning att inta en restriktiv hållning lill avdrag av dessa slag. Avdrag bör i regel medges endast om företaget har ell särskilt driftställe i de lokaler som företagsledaren eller den honom närstående hyr ut till företaget.

Beredningen har föreslagit att värdet av förmånen av fri bostad skall beräknas med ledning av fåmansföretagets kostnader för fastigheien. Denna koppling anserjag vara mindre lämplig. Regeln kan medföra lillämpnings-svårigheter bl. a. vid bedömningen av hur utgifterna för större renoveringar skall periodiseras. Redan gällande regler ger f ö. möjlighet all beakta företagets kostnader för fastigheien, såvida någon bestämd hyresnivå inte finns pä orten för bostäder av det aktuella slaget. Enligt min mening föreligger inte tillräckliga skäl att i denna fråga föregripa bostadsskattekommitténs arbete.

4.2.7 Diverse förmåner Förmåner av mindre värde

1 fråga om innehållet i nuvarande beskattningsregler för förmåner av mindre värde hänvisar jag lill min redogörelse i avsnitt 3.7.1.1. Jag vill bara här erinra om att RSV i sina anvisningar har delat upp förmåner av detta slag i tre olika grupper. I den första gruppen ingår förmåner som över huvud taget inte anses skattepliktiga. Hit hänförs i första hand förmåner av obetydligt ekonomiskt värde, s. k. trivselförmåner. Till den andra gruppen räknas förmåner av något större värde och som är skattefria endast om deras sammanlagda belopp inte överstiger 600 kr. för helt år räknat. Den tredje gruppen avser förmåner som regelmässigt måste betraktas som ersäitning för utfört arbete. Dessa förmåner, t, ex. hyresfri bostad och fri kost, är skattepliktiga oavsett det värde vartill de uppskattas.

För att hindra att bestämmelserna om förmåner av mindre värde utnyttjas i obehörigt syfte föreslår beredningen att delägaren i sin särskilda deklarationsbilaga skall, oav.sett förmånens värde, redovisa samtliga naturaförmåner med undanlag för irivselförmåner av obetydligt ekonomiskt värde. Vid prövningen av om skattepliktsgränsen, 600 kr., överskridits skall beaktas

Pirop. 1975/76: 79 84

även eventuella förmåner som lämnats av en till bolaget knuten personalstiftelse. Beredningen föreslår dessutom alt bestämmelsen i 37 S 1 mom. ,0 TL om undantag från skyldighet att i kontrolluppgift lämna uppgift om naturaförmåner ändras så att bestämmelserna inte omfattar ovillkoriigt skattepliktiga förmåner.

Beredningens förslag har i huvudsak lämnats utan erinran vid remissbehandlingen.

Beredningens förslag alt eventuella förmåner från personalstiftelse bör las med vid prövningen av om skatlepliklsgränsen, 600 kr., har överskridils, är enligt min mening välmotiverad och bör genomföras. Några ytterligare ingrepp i de materiella skaltebestämmelserna anser jag däremot inte nödvändiga. Del får här ankomma på skattedomstolarna och RSV att med beaktande av bl. a. samhällsutvecklingen ta ställning till vad som kan anses som skattefri förmån av mindre värde. Enligt min mening bort. ex. fömåner som innebär en direkt inbesparing av normala levnadskostnader såsom fri telefon, fria radio- och TV-licenser, fri dagstidning anses skattepliktiga oavsett förmånens värde. Vad slutligen gäller den föreslagna utvidgningen av skyldigheten att lämna upplysningar om förmåner av mindre värde får jag hänvisa till avsnitt 4.2.16.

Varuutlag

Beredningen föreslår alt en särskild bestämmelse tas in i 30 S TL om skyldighet för fåmansföreiag att separat redovisa aktieägares uttag (köp) av varor och tjänster från företaget. Uppgift skall lämnas på den särskilda bilagan orn det sammanlagda ultagsvärdel.

Min uppfattning angående uppgiftsskyldigheten på grund av uttag (köp) av varor m.m. redovisas i avsnitt 4.2,16.

4.2.8 Köp och försäljning av egendom

Beredningen framhåller atl ett fåmansföretag genom atl köpa tillgångar, som inte behövs i bolagets verksamhei, kan tillgodoföra delägarna betydande skatlevinsler. Samma effekt uppnås om tillgångar, som i och för sig är till nytta för företaget, säljs till delägare för underpris eller köps av honom för överpris. Beredningen konstaterar vidare all en förutsättning för att taxeringsmyndigheterna skall komma lill rätta med transaktioner av dessa slag är alt myndigheterna får kännedom om transaktionerna. Beredningen föreslår därför atl delägare och honom närstående person i fåmansföretag skall lämna uppgift om köpeavtal m. m. mellan honom och företaget.

Vad gäller företagels köp av lös egendom skiljer beredningen mellan det fallet att egendomen förvärvas från delägaren i företaget och det fallet att förvärvet sker från utomstående. Har lös egendom, som inte är eller kan antas bli till nytta för företaget, förvärvats från delägare i företaget - eller av någon honom närstående - föreslås vederiaget för egendomen utgöra skatte-

Prop.1975/76: 79 85

pliktig realisationsvinst för överiåtaren. Förvärvar företagel inventarier från utomstående, och är dessa inventarier avsedda uteslutande för delägares eller någon honom närstående privata bruk, avses delägaren eller den närstående skola beskattas för elt belopp som motsvarar anskaffningskostnaden för inventarierna. Beloppet avses skola redovisas som intäkt av tjänst eller som intäkt av kapital.

Om ell fömansföretag anskaffar inventarier, som uteslutande eller så gott som uteslutande är avsedda för delägarens eller honom närståendes privata bruk, föreslås förelaget böra gå miste om rätten till värdeminskningsavdrag på inventarierna. Denna regel skall enligt beredningen dock inte gälla vid anskaffning av personbil. Anskaffar företaget en personbil och överstiger anskaffningskostnaden kostnaden för en personbil, som kan anses anpassad för rörelsens behov, skall företaget ta upp överstigande belopp som intäkt av rörelse.

Vid avyttring av fast egendom från delägare eller honom närstående till fåmansföretaget skall enligt beredningens förslag realisationsvinstberäkningen ske på det sätt som nu gäller vid beräkning av realisalionsföriust. Detta innebär atl den faktiska anskaffningskostnaden skall vara ingångsvärde, atl indexuppräkning inte skall ske och atl s. k. 3 000 kr.-avdrag inte får åtnjutas. RSV föreslås dock kunna medge dispens, om försäljningen sker av orga- . nisatoriska skäl. För att hindra vinstöverföringar genom fastighetsöveriå-telser föreslår beredningen vidare att marknadsvärdet skall anses utgöra fastighetens värde vid försäljning såväl från delägaren till företaget som i omvänd riktning. Någon författningsbestämmelse härom har dock inte ansetts erforderiig.

Beredningen förslag angående köp och försäljning av lös egendom har tillstyrkts av bl. a. RSV och länsstyrelsen i Stockholms län. Kammarrätten i Stockholm och några länsstyrelser framhåller dock alt avsaknaden av avdragsrätt för företaget i kombination med beskattning av delägaren föranleder en dubbelbeskattningseffekt som synes svårmotiverad. 1 fråga om överlåtelse av fasl egendom anser kammarrätten i Slockholm bl. a. all den föreslagna bestämmelsen om att marknadsvärdet skall ligga lill grund för bedömning om en faslighetsöveriåtelse skall anses innefatta förtäckt utdelning e. d. bör komma till uttryck i lagtexten.

För egen del vill jag anföra följande. Elt fåmansföretag kan genom förvärv av egendom, som inte behövs i verksamheten, och genom felaktig prissättning vid avtal med delägaren om köp och försäljning av egendom, uppnå i stort sett samma effekt som genom atl låna pengar från företaget. Hithörande frågor har, såvitt gäller aktiebolag, berörts i den i våras avlämnade propositionen med förslag till ny aktiebolaslag m. m. (prop. 1975:103). Föredragande statsrådet anförde i anslutning till reglerna om inbetalning av aktiekapital (s. 207 f.) bl. a. att det förekommer att som apportegendom används föremål som inte rimligen kan ha något värde för den verksamhet som bolaget skall bedriva. Som exempel härpå nämns att arkitekter, läkare och konsulenter bildar bolag där apporten utgörs av deras personliga lösöre. För att för-

7 Riksdagen 1975/76. I saml. Nr 79

Prop.1975/76: 79 86

hindra delta oskick föreslogs atl endast egendom, som är eller kan antas bli till nytta för bolagets verksamhei, skall få utgöra apportegendom. Motsvarande synsätt föreslogs gälla i fråga om vissa transaktioner mellan bolaget och aktieägare sedan bolaget bildats. Har t. ex, avtal träffats varigenom bolaget till överpris köper egendom av aktieägaren, kan skadeståndsansvar ifrågakomma för aktieägaren, styrelseledamot eller verkställande direktören. Kontrollen av att otillbörliga avtal inte förekommer mellan bolag och aktieägare föreslogs böra utövas av bolagets revisorer.

Del finns enligt min mening anledning att räkna med att de i nämnda proposition föreslagna reglerna på sikt kan begränsa omfattningen av transaktioner, vars syfte är atl ge aktieägare förmåner på bolagets bekostnad. De sanktioner som i propositionen föreslås mot köpeavtal o. d, mellan bolaget och dess ägare torde dock, åtminstone såvitt gäller bolag som domineras av en eller ett fåtal personer, inte vara tillräckliga. Med hänsyn lill de betydande fördelar i skattehänseende som transaktioner av detla slag kan medföra för aktieägare, synes det vara motiverat att skärpa skattereglerna på detta område. Härjämte kan nämnas atl de föreslagna reglerna gäller endast aktiebolag och således inte ekonomiska föreningar och handelsbolag.

Vid beräkning av inkomsten från särskild förvärvskälla får enligt 20 S KL avdrag i princip göras endast för kostnader som är nödvändiga för intäkternas förvärvande och bibehållande. Kostnader som inte har någon direkt anknytning till förvärvsverksamheten är alltså inte avdragsgilla. Härav torde följa bl. a, att avdragsräti inte föreligger, om ett företag anskaffar egendom som inte är eller kan antas bli lill nytta för företagets verksamhet.

Vid bedömningen om viss egendom kan anses vara till nytta för företaget eller inte kan viss tveksamhet uppkomma beträffande egendom, som inte har annat samband med den bedrivna verksamheten än att egendomen fär utnyttjas av förelagets anställda privat. Ett företag kan exempelvis anskaffa personbilar och TV-apparater som uteslutande är avsedda för de anställdas privata bruk. Vilka beskattningskonsekvenser sådana anskaffningar medför för företaget och de anställda torde f. n. inte vara fullt klart. Starka skäl talar emellertid enligt min mening för alt av fåmansföretag anskaffade inventarier, som uteslutande eller så gott som uteslutande är avsedda för företagsledares eller någon honom närslående persons privata bruk, inte skall ge företaget någon rätt till värde- eller utrangeringsavdrag enligt punkterna 3 eller 4 av anvisningarna till 29 S KL. Huruvida företagsledaren eller den honom närstående är anställd i företaget eller inte bör sakna betydelse i sammanhanget. Vad jag nu har föreslagit bör komma till uttryck i en särskild regel i punkt 3 a av anvisningarna lill 29 § KL. Regeln bör gälla alla inventarier, således även t. ex. personbilar. - Ätt avdragsräti inte föreligger, om den av företaget anskaffade egendomen är avsedd för privat användning av delägare, som inte utfört arbete i företaget, följer av 20 S KL och kräver därför ingen lagändring.

Fråga uppkommer härnäst om den uteblivna avdragsrälten är en tillräckligt effektiv sanktion för atl förhindra att fämansföretag anskaffar egendom

Prop. 1975/76: 79 87

som är avsedd för förelagsledares eller någon honom närstående persons privata bruk. Enligt min mening är det uppenbart att så inte är fallet. Den föriorade avdragsrätten kan mer än väl kompenseras av att företagsledaren eller den honom närslående inte behöver använda egna beskattade medel för anskaffningen i fråga. Med hänsyn härtill bör avdragsförbudel kompletteras med en regel om beskattning av värdet av förmånen. Med hänsyn bl.a. till att anskaffningar av detta slag står i direkt strid mot AL:s grundläggande principer, synes del rimligt alt generellt beskatta företagsledaren för ell belopp motsvarande anskaffningkoslnaden för egendomen. Förelagsledaren bör alltså beskattas även om egendomen är avsedd för någon honom närstående persons privata bruk. Beskattningen bör ske i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhei. Genom att företagsledaren skall redovisa ett belopp motsvarande egendomens anskaffningskostnad som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet - och inte som intäkt av tjänst - markeras atl företaget inte skall få avdrag för anskaffningskostnaden såsom lönekostnad. Med hänsyn till angelägenheten av att förhindra transaktioner av detta slag, synes någon invändning inte kunna riktas mot denna dubbel-beskattningseffekt. Den nu redovisade regeln bör gälla all lös egendom men inte fastigheter.

Om ett fåmansföretag, som har behov av t.ex. en personbil, anskaffar en betydligt dyrare bil än vad som kan anses motiverat med hänsyn till den bedrivna verksamheten, bör avdrag för värdeminskning, driftkostnader och utrangering medges med utgångspunkt i anskaffnings- och driftkostnaden för en lill företagets verksamhet anpassad bil. Högre anskaffningskostnad än 50 000 kr., dvs, i stort sett motsvarande prisklass IV enligt RSV:s anvisningar bör enligt min mening godtas endast i undanlagsfall. Merkostnaden för den dyrare bilen bör inte lill någon del få belasta rörelseresultatet. Används bilen för privat bruk av delägaren eller någon anställd, bör värdet av förmånen normalt beräknas på grundval av bilens faktiska kostnadsklass. Den omständigheten att delägaren eller den anställde blir beskattad för värde av bilförmän med högre belopp än vad som skulle ha gällt för en billigare bil, synes i regel inte böra påverka storieken av företageis avdrag för bilkostnader.

Det är givet alt det inte går att dra någon skarp gräns mellan egendom, .som är eller kan antas bli till nytta för elt företags verksamhet, och annan egendom. 1 fråga om egendom som inte har direkt samband med förvärvsverksamheten bör - i synnerhet om egendomen normalt sett räknas till personligt lösöre - taxeringsmyndigheterna inta en restriktiv hållning. En personbil bör t. ex. inte anses vara till nytta för företagets verksamhet endast av den anledningen atl viss användning förekommer i verksamheten.

Vad jag nu har anfört har avsett den situationen att ett fåmansföreiag från utomstående har förvärvat egendom, som inte är eller kan antas bli till nytta för företaget. Det kan emellertid givelvis inträffa alt förvärvet sker från företagsledare eller någon honom närstående. Inte heller mot

Prop.1975/76: 79 88

sädana överlåtelser är vägrad avdragsräti för företaget en tillräckligt effektiv sanktion. Avser företagets förvärv lös egendom bör den vägrade avdragsrätten kompletteras med en regel om atl förelagsledaren skall beskattas för ett belopp motsvarande köpeskillingen för egendomen. Företagsledaren bör således beskattas, oavsett om egendomen har förvärvats från honom eller frän någon närstående till honom. Köpeskillingen för den avyttrade egendomen bör, som företagsskalieberedningen har föreslagit, beskallas som realisationsvinst för företagsledaren.

Beredningen har i fråga om fast egendom föreslagit all ingångsvärdet på fastighet, som delägare eller någon honom närslående avyttrar till fåmansföretag, vid realisaiionsvinslberäkningen skall fastställas enligt de regler som r n. gäller vid beräkning av realisation förlust. Förslaget innebär bl. a. alt säljaren inte får tillgodoräkna sig indexuppräkning och avdrag med 3 000 kr. per innehavsår. Om del kan antas alt avyttringen skett av organisatoriska eller andra synneriiga skäl, föreslås dock RSV kunna genom dispens medge atl vinstberäkningen sker på vanligt sätt.

För att förhindra obehöriga skatteförmåner vid internförsäljningar av denna typ är del även enligt min mening nödvändigt att beskattningen sker pä annat sätt än efter de nu gällande realisationsvinstreglerna. Beredningens förslag att realisationsvinsten skall beräknas utan indexuppräkning och 3 000 kr.-tillägg är enligt min mening välgrundat. I vissa fall bör del dock - såsom beredningen föreslagit - ges möjligheter att dispensvägen få göra vinstberäkningar pä vanligt sätt.

Vad jag nu sagt får inte förväxlas med det fallet att egendom säljs av delägare till företagel för överpris. Sådana överlåtelser medför redan enligt nuvarande regler att delägaren skall redovisa skillnaden mellan marknadsvärdet och del avtalade priset som skattepliktig inkomst. Motsvarande gäller om delägare förvärvar egendom från företaget för underpris. Delägaren skall sålunda la upp skillnadsbeloppel som intäkt av tjänst eller som inläkt av kapital. Även jag är av den uppfattningen att detia belopp bör bli föremål för beskattning. Till skillnad mot vad som f n. i;äller anserjag dock att delägaren bör redovisa beloppet som intäkt av liilfäiiig förvärvsverksamhet.

Vad jag nu har föreslagit bör gälla även om felaktig prissättning skulle förekomma vid överiåtelse av egendom mellan fåmansföretag och närstående lill delägare. I detla fall bör alltså den närstående ta upp skillnadsbeloppet som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet.

De regler som jag har föreslagit för att förhindra skatteförmåner i samband med felaktig prissättning bör lillämpas även vid överlåtelse av fast egendom. För att undanröja den valfrihet som f. n. enligt praxis ibland föreligger i fråga om vitkel värde som skall ligga till grund för bedömningen om överlåtelsen har skett till över- eller underpris, bör i lagtexten uttryckligen anges att egendomens marknadspris skall anses utgöra egendomens verkliga värde.

Prop. 1975/76:79 89

4.2. 9 Hyresräti, paienirätt

I rättspraxis har i flera fall skatteplikt för ersättning, som delägare i fåmansföretag har uppburit på grund av försäljning av hyresrätt, palenträtt e. d., bedömts enligt reglerna om realisationsvinst, även om den sålda rättigheten haft ell klart samband med fåmansföretagets verksamhet. Företagsskatteberedningen betecknar detta som en lucka i lagstiftningen och föreslår att delägaren eller honom närstående skall beskallas för ersättningen om intäkten, för den händelse vederbörande själv skulle ha drivit företagets verksamhet, normalt hade varit att räkna med och ingått som ett led i denna verksamhet. Från intäkten skall dock avdrag få göras för anskaffningskostnaden för rättigheten eller oavskriven del därav.

Beredningens förslag har godtagits eller lämnats utan erinran av flertalet remissinstanser. Även jag anser det befogat att stoppa den möjlighet lill skattefrihet vid försäljning av hyresräti, patenträtt och liknande rättighet som f. n. finns. Den lämpligaste lösningen synes därvid vara alt betrakta delägare i fåmansföretag, som avyttrar hyresrätt, patenträtt e. d., som rörelseidkare, om ersättningen för den avyttrade rättigheten, för den händelse företagets verksamhei skulle ha drivits av delägaren, hade utgjort intäkt av rörelse. Denna bestämmelse, som av systematiska skäl bör införas i anvisningarna till 27 § KL, bör gälla såväl delägare i fåmansföretag som närstående lill sådana personer.

4.2.10 Skuldreseiyeringar, tantiem m. m.

Beredningen konstaterar alt avdrag för tantiem, löneskuld och jämförliga reserveringar får åtnjutas vid taxeringen för det år avsättning har gjorts. Den som uppburit tantiemet beskattas emellertid normalt för delta nästföljande år, eftersom det först då anses till sitt belopp känt och därmed tillgängligt för lyftning. Efiersom denna möjlighet lill skattekredil saknas förbi. a. egenföretagare, föreslår beredningen att tantiem och därmed jämföriiga förmåner avseende delägare i fåmansföretag skall anses ha varit tillgängliga för lyftning under det år för vilket avdrag har gjorts i bolagets räkenskaper.

Beredningens förslag har föranlett invändningar från några remissinstanser. Det påpekas bl. a. atl tantiem o. d. ofta fastställs så sent all delägaren inte kan lämna uppgift om det i sin självdeklaration och alt problem uppkommer beträffande den preliminära skatt som belöper på tantiemet.

Jag delar beredningens uppfattning att det framstår som otillfredsställande atl fämansföretag - till skillnad mot t. ex. förelag som drivs som enskild firma - skall få skattekredit genom atl göra reserveringar för tantiem och liknande skulder. Den av beredningen föreslagna lösningen är emellertid förenad med betydande praktiska svårigheter. En lämpligare lösning är atl föreskriva alt tantiem, som fåmansföreiag betalar ut lill företagsledare eller någon honom närstående, får dras av först under det räkenskapsår då utbetalning

Prop.1975/76: 79 90

görs. En regel härom bör införas i punkt 1 trettonde stycket av anvisningarna till 41 S KL.

4.2.11 Pensionskostnader

1 prop. 1975/76:31 har jag lagt fram förslag om begränsningar i rätten till avdrag för pensionsförsäkringar och möjligheten atl med obeskattade medel göra avsättning för tryggande av pension. Därvid har jag också förutskickat (s. 145) att en ytteriigare översyn av frågorna om avtappning av konto Avsatt till pensioner och återföring av medel som avsatts till stiftelse skall göras. Anledning föreligger inte att vidare ta upp dessa frågor i detta sammanhang.

Däremot finns det anledning att diskutera möjligheten för pensionsstiftelse alt låna ut pengar. Enligi 11 S lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m. m. (tryggandelagen) får pensionsstiftelse låna ul medel lill arbetsgivaren, om betryggande säkerhet ställs för lånet eller tillsynsmyndigheten medger det. 1 övrigt finns i tryggandelagen inte några bestämmelser, som reglerar pensionsstiftelses rätt att låna ut pengar. Något förbud mot att lån lämnas till aktieägare i fåmansägl aktiebolag finns t, ex, inte.

Genom att låta bolaget göra avsättning till pensionsstiftelse och ta lån i denna kan en aktieägare i bolaget för egen privat konsumtion använda medel som varken har beskattats hos honom eller hos bolaget. Lån från pensionsstiftelse kan således från aktieägarens synpunkt te sig förmånligare än de numera i princip förbjudna lånen från bolaget. Denna möjlighet för aktieägare att genom lån från aktiebolagets pensionsstiftelse minska löneuttag - eller utdelning från bolaget - bör enligt min mening stoppas. Jag föreslår därför - efter samråd med chefen för jusliiiedepartemeniet - all bestämmelserna i 75 a och 75 b SS äL om förbud för aktieägare, styrelseledamot eller verkställande direktör och anhöriga till dessa alt ta upp lån skall äga motsvarande tillämpning i fråga om lån från pensionsstiftelse, som har grundats av sädana aktiebolag som är att anse som fåmansföretag. Delta föranleder en ändring i 11 § tryggandelagen. Förbudet för pensionsstiftelse att låna ut medel lill aktieägare m, fl, i bolaget bör inte kunna kringgås genom att stiftelsen i stället ställer säkerhet för länet. Låneförbudet bör därför kompletteras med en regel om förbud mot att sådan stiftelse ställer säkerhet för lån lill här avsedda personkategorier.

Tillräckliga skäl alt införa särskilda bestämmelser för län från pensionsstiftelser som avsatts av ekonomisk förening eller handelsbolag föreligger f. n. inte.

4.2.12 Personalstijielser

Beredningen har föreslagit alt fåmansföretag skall få avdrag för avsättning till personalstiftelse endast under förutsättning atl företaget stadigvarande

Prop. 1975/76:79 91

sysselsätter minst 50 årsarbetskrafter. RSV föreslås dock få möjlighet att ge dispens från denna regel, om det föreligger betryggande säkerhet för att de anställdas intressen i stiftelsen tillvaratas. 1 fråga om beskattning av förmån av mindre värde (jfr avsnitt 4.3.7.1) föreslås vidare, atl förmån från personalstiftelse skall sammanläggas med förmån från fåmansbolag vid bedömning om skatlepliklsgränsen, 600 kr,, överskridits eller inte.

Flera remissinstanser har uttalat atl kravet på att bolaget skall ha minsl 50 anställda för alt avdragsräti skall föreligga innebär en alltför långtgående inskränkning i rätlen att grunda personalstiftelse.

För egen del vill jag anföra följande. 1 början av detta år tillsattes en utredning med uppgift att företa en översyn av lagstiftningen om stiftelser (JU 1975:01). I utredningens uppdrag ingår som ett viktigt led alt lägga fram förslag till åtgärder för alt förbättra tillsynen av stiftelser Vad stif-telseuiredningen föreslår kan i sin lur få betydelse för företagsskatiebered-ningens överväganden angående beskattning av stiftelser m. m. Innan detla utredningsarbete är genomfört anserjag del mindre lämpligt alt göra principiella ändringar i rätten att grunda personalstiftelse.

Jag delar beredningens uppfattning att fåmansbolag med ell begränsat antal anställda i regel inte bör medges avdrag för avsättning lill personalstiftelse. Om antalet anställda i bolaget är litet, torde behovet av en personalstiftelse normalt vara ganska ringa samtidigt som risken för att stiftelsens medel används för inte avsett ändamål ökar. 1 sammanhanget kan även påpekas att frånvaron av avdragsrätt för avsättning till personalstiftelse inte medför att fåmansföretaget går miste om möjligheten till avdrag för personalvårdande åtgärder. Löpande utgifter för personalens välfärd är nämligen avdragsgilla som driftkostnad.

Beredningen har föreslagit att fämansföretag, som har mindre än 50 anställda, skall medges avdrag för avsättning till personalstiftelse endast efter särskilt dispensbeslut från RSV. Enligt min mening är det angeläget att i möjligaste mån begränsa antalet dispensärenden. Med hänsyn bl. a. härtill anser jag att dispensförfarandet bör omfatta endast företag med mindre än 30 anställda. Dispens bör medges endast om särskilda skäl föreligger, t. ex. atl stiftelsen avser alt genomföra en för de anställdas välfärd angelägen investering. För att dispens skall komma i fräga bör också krävas att antalet anställda inte väsentligt understiger 30 och att betryggande säkerhet finns för att de anställdas intressen i stiftelsen tillvaratas. Jag vill också erinra om alt det förhållandet att bolaget har minsl 30 anställda inte medför att avdrag ulan vidare bör medges för avsättning till personalstiftelse. Framgår det exempelvis att avsatta medel i huvudsak skall komma företagsledaren eller honom närstående tillgodo, torde stiftelsen inte kunna hänföras till personalstiftelse i tryggandelagens mening. I sådant fall föreligger inte avdragsrätt för avsättningen.

Prop.1975/76: 79 92

4.2.13 Lån från aktiebolag

I 75 a § AL föreskrivs att aktiebolag inte får lämna penninglån till den som äger aktier i eller är styrelseledamot eller verkställande direktör i bolaget eller i annat bolag i samma koncern. Låneförbudet gäller även anhöriga till nu nämnda personer. Vissa undantag görs dock, bl.a. för aktieägare som tillsammans med anhöriga äger mindre än 1 96 av aktiekapitalet, dock högst 500 aktier. I huvudsak samma regler har införts i 12 kap. 7 § i förslaget till ny aktiebolagslag.

Beredningen föreslår, under anförande bl. a. att det ursprungliga motivet lör låneförbudet i första hand var all förhindra skatteflykt, atl lån som tagits i slrid mot bestämmelserna skall anses utgöra skattepliktig inkomsl för låntagaren. Om överträdelsen av lånet framstår som ursäktlig, bör dock skattskyldig, som visar att lånet återbetalats, ha rätt all anföra besvär mot taxeringen i särskild ordning.

Beredningen har inte varit enhällig på denna punkt. Två reservanter vänder sig mot atl ett lån skall utöver straffsanktion enligt AL kunna ge upphov till påföljd vid beskattningen. Flera remissinstanser kritiserar också att ett civilrättsligt giltigt lån skall kunna föranleda straff samtidigt som lånet skattemässigt behandlas som lön.

För egen del vill jag anföra följande. Del här aktuella problemet bör inte i första hand ses som en fråga huruvida sanktionerna mot en överträdelse av del aktiebolagsrältsliga läneförbudet är tillräckliga eller inte. Vad som är väsentligt är i stället atl en sådan överträdelse inte bör medföra civilrältslig ogiltighet, eftersom detla skulle skada de legitima intressen till vars skydd låneförbudet har kommit till.

Erfarenheten har visat att de transaktioner som nu täcks av låneförbudet i realiteten ofla är något annal än ett vanligt lån. Innebörden är ett uttag för gott av substans i företaget. Skattereglerna bör utformas med denna utgångspunkt. Som beredningen föreslagit bör således ett lån i strid mot låneförbudet utgöra skattepliktig intäkt för låntagaren.

Beredningen har inte föreslagit någon regel om i vilket inkomstslag intäkten skall redovisas. Härmed kan problem uppkomma. Närmast till hands synes vara alt hänföra intäkten till inkomst av tjänst som löneuttag. Detta är emellertid inte lämpligt om lånet lämnats till någon som inte varit anställd i bolaget. Dessutom skulle situationen bli komplicerad om lånet lämnats till make som hjälper företagsledare. Mitt förslag är i stället alt alllid hänföra intäkt av nu avsett slag till inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. Intäkten bör således inte berättiga till sedvanliga avdrag i inkomstslaget tjänst. Inte heller bör intäkten räknas som A-inkomst vid beräkning av t. ex. rätt till avdrag för pensionsförsäkringspremier.

Sedan låneförbudet infördes finns ingen anledning att begagna låneformen för låne-, vinst- eller kapitaluitag ur bolaget. Därmed finns inget skäl alt tillmötesgå krav om rätt till avdrag för bolaget. Har lånet återbetalats under

Prop. 1975/76: 79 93

den tid besvärsmöjligheten för den skaltskyldige slår öppen, bör emellertid denne slippa taxeras för lånet. Återbetalningen bör således beaktas intill dess den skattskyldiges besvärsräli gått till ända. Något behov av en särskild regel om rätt alt anföra besvär i särskild ordning föreligger däremot inte. Att lånet har återbetalats påverkar inte frågan om transaktionens strafflarhel.

4.2.14 Ränta på aktieägares lån

Beredningen föreslär att fåmansföretag, som har lämnat räntefritt lån till delägare eller någon honom närstående, skall beskattas för skälig ränta på lånet. Utgår lägre ränta på lånet än vad som kan anses normalt, bör enligt beredningen företaget beskattas för skillnadsbeloppel.

Det är i och för sig möjligt atl, som beredningen har föreslagit, beskatta fämansföretag för skälig ränta när företaget lånar ul medel till delägare på förmånliga villkor. Eftersom det i dessa fall är låntagaren - och inte förelaget - som åtnjuter en förmån, är det dock enligt min mening lämpligare att beskatta låntagaren i stället för företaget för skillnaden mellan normal ränta och den aktuella räntan på lånet. Beloppet bör av låntagaren redovisas som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet. Med hänsyn bl. a. till önskvärdheten av att begränsa antalet tvister om vad som kan anses vara normal ränta, bör den nu beskrivna regeln emellertid tillämpas endast i fråga om lån som har lämnats lill företagsledaren eller någon honom närstående.

Jag vill i detta sammanhang erinra om all den här föreslagna bestämmelsen, såvitt gäller lån från aktiebolag, i huvudsak kommer atl avse lån som lämnats innan låneförbudet trätt i kraft och lån som har lämnats med stöd av dispens. Har lånet lämnats i strid mot låneförbudet, skall låntagaren, som framgår av föregående avsnitt, beskattas för lånebeloppet i den mån detta inte återbetalats. I des.sa fall torde i regel anledning saknas att beskatta låntagaren för någon ränteförmån.

4.2.15 Nedskrivning av fordran mot aktieägare

1 rättspraxis har den omständigheten att en fordran mot aktieägare, s. k. ÄL-fordran, avförs ur aktiebolagets räkenskaper inte föranlett alt aktieägaren har beskattats för det avförda beloppet. Skattedomstolarna har nämligen godtagit aktieägarens påstående att fordringen formellt sett kan stå kvar, trots att den inte längre redovisas i bolagets balansräkning.

För att taxeringsnämnden skall få nödvändig information föreslår beredningen atl avskrift av förteckning över lån från bolaget till aktieägare m. fl. enligt 75 c S AL skall fogas till bolagets självdeklaration.

För egen del vill jag anföra följande. Lån som har tagits med stöd av dispensbeslut enligt 75 b S ÄL eller som har tagils innan låneförbudet trädde i kraft kan givetvis inte behandlas som skattepliktig inläkt. Däremot anser

Prop.1975/76: 79 94

jag att starka skäl talar för alt företagsledaren eller honom närstående person, som har tagit lån av nu nämnt slag, bör beskattas för det belopp varmed lånet nedskrivits i bolagets räkenskaper, oavsett om fordringen formellt sett kvarstår mot låntagaren eller inte. En sådan nedskrivningsåtgärd kan nämligen ses som ett uttryck för att bolaget i realiteten ger avkall på sitt krav gentemot låntagaren. Även nedskrivning av lån bör tas till beskattning i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. Vad jag nu har föreslagit innebär inte att jag anser att den i 75 c S ÄL angivna förteckningen är överflödig för taxeringsmyndigheterna. En avskrift av denna förteckning bör därför, som beredningen har föreslagit, fogas lilf bolagels självdeklaration.

4.2.16 Uppgiftsskyldighel m. m.

Som beredningen framhållit är del av stor betydelse att taxeringsmyndigheterna erhåller kännedom om de transaktioner som förekommer mellan fåmansföretag och dess ägare. Effekten av de föreslagna beskattningsreglerna kan nämligen befaras bli förhållandevis liten om inte reglerna kompletteras med väl utbyggda informationskanaler från fåmansförelagen och deras ägare till taxeringsmyndigheterna. Det är å andra sidan viktigt att uppgiftsskyldigheten inte blir mer omfattande än vad som är nödvändigt för atl i normalfallet uppnå ell godtagbart laxeringsresullat. De skattskyldiga bör således inte besväras med alt rutinmässigt lämna uppgifter som endast sällan är av intresse vid taxeringen. Bedöms sådana uppgifter i ett enskilt fall vara av betydelse, kan taxeringsmyndigheterna i vanlig ordning anmana fåmansföretaget eller delägaren att lämna kompletterande upplysningar. Det är vidare angeläget att från den generella informationsplikten söka undanta uppgifter, som är svåra för uppgiftslämnaren att få fram.

De olika förslag som beredningen lagt fram i syfte atl förbättra infor-mationsmöjlighelerna uppfyller enligt min mening i allt väsentligt dessa krav, 1 en del fall synes dock reglerna om uppgiftsskyldighet m. m, kunna begränsas såvitt avser personer som är närstående till delägare i företaget. Jag flnner det inte nödvändigt att kräva alt fåmansföretag skall sörja för atl underlag finns för kontroll av vad närstående person lill delägare i företaget tillskjutit till och uttagit ur företaget i pengar, varor m, m. Det synes tillräckligt att denna ökade skyldighet all bevara handlingar m. m, begränsas till tillskott och uttag, som gjorts av företagsledaren eller någon honom närslående person eller av delägare i företaget, Samma begränsning i fråga om personkretsen bör gälla fåmansföretags skyldighet alt spara verifikationer avseende övernattningskostnader, när traktamentsersättning varit avsedd atl läcka sådana kostnader. Vidare synes den av beredningen föreslagna bestämmelsen i 30 S TL om skyldighet för delägare i lamansföreiag eller närstående till honom att till sin självdeklaration foga bilaga med uppgift om sina ekonomiska mellanhavanden med företaget för omfattande. Uppgiftsskyldigheten bör även här begränsas till den personkrets jag nyss

Prop.1975/76: 79 95

nämnt. Samma begränsning bör slutligen gälla för beredningens förslag att fåmansföreiag i kontrolluppgift skall ange huruvida den som uppburit ersättning från bolaget ärdelägare i företagel ellerdelägare närslående person och förslaget atl nämnda personer ej skall omfattas av undantagsbestämmelserna i 37 S I mom. TL.

Enligt 25 S TL skall i deklaration avseende juridisk person, som ägs av en eller ett fåtal personer, anges ägarens eller ägarnas namn, personnummer och adress eller adresser. Beredningen har föreslagit att uppgift jämväl skall lämnas om delägares aktie- eller andelsinnehav - i förekommande fall skall även upplysning om röstvärde lämnas -samt identiletsuppgifter beträffande sådan närstående till delägare som haft ekonomiska mellanhavanden med bolaget. Enligt beredningen bör vidare flmansföretag lämna delägare eller honom närslående person alla upplysningar som erfordras för att denne skall kunna beräkna sin skattepliktiga inkomst från företaget. Vad beredningen föreslagit på dessa punkter bör enligt min mening genomföras.

Beredningen föreslår alt flmansföretag, som i sin bokföring använt annat samlingskonlo för intäkter och kostnader än vinst- och förlustkonto, skall till sin självdeklaration foga avskrift av del särskilda kontot. Jag biträder delta förslag. Jag tillstyrker också all fåmansbolag skall - utöver förvaltnings-och revisionsberättelser- lämna förteckning enligt 75 c S AL. Dessutom föreslår jag att i de fall likvida medel i fåmansföretag redovisas i sammansatt post, särskild uppgjfl om kassabehållningen skall lämnas.

Enligt 37 S 2 mom. fjärde stycket TL kan skattechef medge befrielse från skyldigheten all i kontrolluppgift uppge traklamenis- och resekostnads-ersättning. Beredningen har föreslagit alt denna dispensmöjlighet slopas såvitt gäller delägare i fåmansförelagen. Jag delar denna uppfattning.

Jag vill i sammanhanget även ta upp en särskild fråga som avser rätten alt utfärda anmaning enligt 39 S 2 mom. TL. Enligt detta lagrum är fal. a. rörelseidkare skyldig atl efter anmaning lämna uppgift om utbetalningar till andra näringsidkare. F. n, har endast skattechefen i det län där den uppgiflsskyldige är bosatt rätt all utfärda sådan anmaning. Vid de regionala granskningsaktioner, som RSV utför i samarbete med länsstyrelserna, är det ibland aktuellt all utfärda ell stort antal sådana anmaningar. Det är i dessa fall uppenbart opraktiskt all skattechefen ensam betungas härmed. Rätt alt utfärda anmaning bör också kunna tillkomma den tjänsteman som närmast ansvarar för granskningsarbetet. Jag föreslår därför att skattechef ges möjlighet att delegera sin anmaningsrätt till annan tjänsteman. Självfallet bör rätten alt anmana delegeras bara till högt kvalificerad tjänsteman, exempelvis till chef för taxeringsenhet eller revisionsenhet. De nya bestämmelserna bör las in i 51 S TL och träda i kraft snarast.

4.3 Ikraftträdande

De nya reglerna bör träda i kraft så snart som möjligt och tillämpas första gången på beskattningsår för vilket taxering i första instans sker är 1977,

Prop. 1975/76: 79 97

Innehåll

Propositionen................................................... ...... 1

Propositionens huvudsakliga innehåll..................... ...... 1

Lagförslag........................................................ ...... 2

1. Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) 2

2. Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1956:623) . 19

3. Förslag till lag om ändring i lagen (1967:531)om tryggande

av pensionsutfästelse m. m...................... .... 33

Uldrag ur protokoll vid regeringssammanträde 1975-11-13 34

1 Inledning...................................................... .... 34

2 Den skaltemässiga behandlingen av olika företagsformer 35

2.1 Nuvarande regler..................................... 35

2.1.1 Inledning...................................... .... 35

2.1.2 Enskild firma.................................. 36

2.1.3 Handelsbolag................................. .... 36

2.1.4 Aktiebolag..................................... .... 37

2.2 Beredningens allmänna överväganden......... .... 38

2.3 Remissyttrandena................................... .... 39

3 Taxering av fåmansbolag och delägare............... .... 40

3.1 Begreppet fåmansbolag............................ 40

3.1.1 Nuvarande regler............................ 40

3.1.2 Beredningen.................................. .... 41

3.1.3 Remissyttrandena........................... .... 42

3.2 Lön till närstående................................... .... 42

3.2.1 Nuvarande regler............................ .... 42

3.2.2 Beredningen.................................. .... 43

3.2.3 Remissyttrandena........................... 44

3.3 Bilkostnader........................................... 45

3.3.1 Nuvarande regler............................ 45

3.3.2 Beredningen................................... 45

3.3.3 Remissyttrandena........................... 47

3.4 Fördyrade levnadskostnader, resekostnader. ..... 48

3.4.1 Nuvarande regler............................ 48

3.4.2 Beredningen.................................. ..... 48

3.4.3 Remissyttrandena........................... ..... 49

3.5 Representationskostnader......................... ..... 49

3.5.1 Nuvarande regler............................ ..... 49

3.5.2 Beredningen.................................. ..... 49

3.5.3 Remissyitrandena............................ 50

3.6 Lokalkostnader....................................... 50

3.6.1 Nuvarande regler............................ ..... 50

3.6.2 Beredningen................................... 51

Prop. 1975/76: 79 98

3.6.3 Remissyttrandena....................... .. 52

3.7 Diverse förmåner..................................... .. 53

3.7.1 Förmåner av mindre värde................ .. 53

3.7.1.1 Nuvarande regler................... .. 53

3.7.1.2 Beredningen......... ............. .. 54

3.7.1.3 Remissyttrandena.................. .. 55

3.7.2 Varuutlag...................................... .. 55

3.7.2.1 Nuvarande regler................... .. 55

3.7.2.2 Beredningen.......................... .. 56

3.7.2.3 Remissyttrandena.................. .. 56

3.8 Köp och försäljning av egendom................. .. 56

3.8.1 Nuvarande regler............................ .. 56

3.8.2 Beredningen ................................. .. 57

Inledning...................................... .. 57

Lös egendom................................. .. 57

Fasl egendom................................ 57

3.8.3 Remissyitrandena........................... .. 58

3.9 Hyresrätt, palenträtt m.m......................... 59

3.9.1 Nuvarande regler............................ 59

3.9.2 Beredningen.................................. 59

3.9.3 Remissyttrandena........................... 59

3.10 Skuldreserveringar, tantiem m. m............... 60

3.10.1 Nuvarande regler............................ .. 60

3.10.2 Beredningen.................................. 60

3.10.3 Remissyttrandena........................... 60

3.11 Pensionskostnader.................................. 61

3.11.1 Nuvarande regler............................ ' 61

3.11.2 Beredningen.................................. 61

3.11.3 Remissyttrandena........................... 61

3.12 Personalstiftelser.................................... 61

3.12.1 Nuvarande regler............................ 61

3.12.2 Beredningen.................................. 62

3.12.3 Remissyitrandena............................ 62

3.13 Lån från bolaget..................................... ... 63

3.13.1 Nuvarande regler............................ ... 63

3.13.2 Beredningen.................................. ... 63

3.13.3 Remissyttrandena........................... ... 64

3.14 Ränta på aktieägares lån.......................... ... 64

3.14.1 Nuvarande regler............................ ... 64

3.14.2 Beredningen.................................. ... 65

3.14.3 Remissyttrandena........................... ... 65

3.15 Nedskrivning av fordran mot aktieägare....... ... 65

3.15.1 Nuvarande regler............................ ... 65

3.15.2 Beredningen.................................. ... 65

3.15.3 Remissyitrandena........................... ... 66

Prop.1975/76:79 99

3.16 Uppgiftsskyldighet m. m......................... 66

3.16.1 Nuvarande regler............................ 66

3.16.2 Beredningen.................................. 66

3.16.3 Remissyttrandena........................... 67

4 Föredraganden............................................... 68

4.1 Allmänna överväganden............................ 68

4.2 Taxering av fåmansbolag och delägare, m.m. 69

4.2.1 Begreppet fåmansbolag.................... 69

4.2.2 Lön till närstående.......................... 74

4.2.3 Bilkostnader................................... 78

4.2.4 Fördyrade levnadskostnader............. 80

4.2.5 Representationskostnader ............. 80

4.2.6 Lokalkostnader............................... 80

4.2.7 Diverse förmåner............................ 83

Förmåner av mindre värde................ 83

Varuutlag...................................... 84

4.2.8 Köp och försäljning av egendom........ .... 84

4.2.9 Hyresrätt, patenträtt...................... .... 89

4.2.10 Skuldreserveringar, tantiem m. m....... 89

4.2.11 Pensionskostnader.......................... 90

4.2.12 Personalstiftelser............................ 90

4.2.13 Lån från aktiebolag......................... .... 92

4.2.14 Ränta på aktieägares lån................. .... 93

4.2.15 Nedskrivning av fordran mot aktieägare 93

4.2.16 Uppgiftsskyldighet m. m................... .... 94

4.3 Ikraftträdande........................................ .... 95

5 Hemställan.................................................... .... 96

6 Beslut.......................................................... .... 96