Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Nr 100

Kungl. Maj.ts proposition till riksdagen med förslag till lag om
ändring i kommunalskattelagen den 28 september
1928 (nr 370), given Stockholms slott den 21 mars
1969.

Kungl. Maj :t vill härmed, under åberopande av bilagda utdrag av statsrådsprotokollet
över finansärenden för denna dag, föreslå riksdagen att antaga
härvid fogat förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen den
28 september 1928 (nr 370).

GUSTAF ADOLF

G. E. Sträng

Propositionens huvudsakliga innehåll

På grundval av företagsskatteutredningens betänkande (SOU 1968: 26)
föreslås i propositionen ändrade avskrivningsregler vid inkomstbeskattningen
för rörelse- och hyresfastigheter. De föreslagna ändringarna syftar
till att bättre anpassa gällande regler till det företagsekonomiska kostnadsbegreppet.

I fråga om rörelsefastigheter innebär förslaget bl. a. en ändrad gränsdragning
för vad som i avskrivningshänseende skall räknas till mark, byggnad
och inventarier. Den ändrade gränsdragningen innebär bl. a. att ledningar
m. m., som enligt nuvarande regler räknas till marken och därför inte alls
kan avskrivas, i stället skall behandlas på samma sätt som inventarier. De
skall alltså kunna avskrivas efter de procentsatser som tillämpas för maskiner
och inventarier. Detsamma gäller andra tillgångar som, trots att de används
i produktionsprocessen, nu räknas som tillbehör till byggnad.

En särskild avskrivningsrätt föreslås för vissa till rörelsefastighet hörande
markanläggningar såsom körplaner, parkerings- och upplagsplatser, vägar
m. m.

I fråga om rörelsebyggnader föreslås en förbättrad avskrivningsrätt för
den som nyinvesterat genom ny-, till- eller ombyggnad. För sådana investeringar
föreslås rätt till ett s. k. primäravdrag med 2 % för vart och ett av
de första fem åren efter investeringen. Även i fråga om de vanliga årliga

1 Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt Nr 100

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

värdeminskningsavdragen förutsätts en viss allmän höjning av procenttalen.
Avskrivning på byggnad föreslås i princip alltid ske på byggnadens verkliga
anskaffningsvärde. Taxeringsvärdet skall därför inte få användas som avskrivningsunderlag.

Även i fråga om hyresfastigheterna föreslås en höjning av de procentsatser
som skall gälla för avskrivningarna. Således föreslås att värdeminskningsavdraget
beräknas efter 1,5 % för stenbyggnader och efter 1,75 % för
träbyggnader. Också för hyresfastigheternas vidkommande föreslås en övergång
så att avskrivningarna fortsättningsvis skall ske på anskaffningsvärdet
i stället för det taxerade byggnadsvärdet. En annan nyhet är att reparations-
och underhållskostnader överstigande 6 000 kr. får fördelas till avdrag
på tre år.

De nya bestämmelserna om fastighetsavskrivningar avses kunna tillämpas
första gången vid 1970 års taxering. Skattskyldig som så önskar kan
dock få äldre bestämmelser tillämpade även vid 1970 och 1971 års taxering.

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1969

Förslag

till

Lag

om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, dels att 5 § 1 mom., 29 § 1 mom., punkt 2 a av anvisningarna
till 22 §, punkterna 2 och 3 av anvisningarna till 25 §, punkt 1
av anvisningarna till 28 §, punkt 7 av anvisningarna till 29 §, punkt 1 av anvisningarna
till 35 §, punkt 1 av anvisningarna till 36 § och punkt 2 av anvisningarna
till 41 § kommunalskattelagen den 28 september 19281 skall erhålla
ändrad lydelse på sätt nedan anges, dels att i lagen skall till anvisningarna
till 25 § fogas en ny punkt, 7, samt till anvisningarna till 29 § två
nya punkter, 16 och 17, av nedan angiven lydelse.

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

5 §•

1 m o m. Från skatteplikt---industriell anläggning;

d) statens samt kommuns eller d) statens samt kommuns eller

annan menighets byggnader för allmän
styrelse eller förvaltning ävensom
för kultur- eller rättsvård, ordning
eller säkerhet, barnavård, sundhetsvård,
religionsvård eller undervisning,
så ock byggnader, som avses
i 18 och 41 §§ lagen om socialhjälp;

e) byggnader som ------— —

Därest under —- — — — ---—

Från skatteplikt--------

—--- — avsedda byggnader.

--fastighetens värde.

ecklesiastik boställsordning.

29 §.

1 mom. Från bruttointäkten---— ---är underkastad;

värdeminskning å markanläggning,
avsedd för användning i ägarens
rörelse;

värdeminskning å naturtillgångar — — tillhörande fördelningsledningar.
Har skattskyldig---—-----— — oavskrivna värde.

Anvisningar
till 22 §.

2. a. Avdrag medgives för sådan 2. a. Avdrag medgives för sådan
värdeminskning å till jordbruket el- värdeminskning å till jordbruket el 1

Senaste lydelse av 5 § 1 mom. se 1962:160, av 29 § 1 mom. se 1966:724, av punkt 2 a av anvisningarna
till 22 § se 1968:729, av punkt 2 av anvisningarna till 25 § se 1953:404, av punkt 3
av anvisningarna till 25 § och av punkt 7 av anvisningarna till 29 § se 1957:59, av punkt 1 av
anvisningarna till 28 § och av punkt 1 av anvisningarna till 36 § se 1967:748, av punkt 1 av anvisningarna
till 35 § se 1951:761 samt av punkt 2 av anvisningarna till 41 § se 1951:790

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

ler till dess binäringar eller till
skogsbruket hörande driftbyggnader,
därunder inbegripna för driften nödiga
bostadsbyggnader, som dessa
även med normalt underhåll och aktsam
vård äro underkastade. Avdraget
bör bestämmas till viss procent
av byggnadens värde. Detta skall anses
vara lika med anskaffningskostnaden.
Kan denna icke visas, skall
såsom byggnads värde anses två
tredjedelar av summan av under beskattningsåret
gällande taxerat jordbruksvärde,
skogsmarksvärde, värde
av övrig mark och värde av särskilda
tillgångar, minskat med skäligt
värde av mera betydande naturtillgångar
och särskilda förmåner.
Skogsmarksvärdet inräknas dock
med högst 25 000 kronor. Naturtillgångar
och särskilda förmåner anses
såsom mera betydande, om värdet
därav överstiger en tiondedel av
ovannämnda summa. Procenttalet
bör bestämmas olika allt efter den
tid en byggnad av ifrågavarande art
anses kunna för sitt ändamål utnyttjas.
Vid bestämmande av denna tid
skall vederbörlig hänsyn tagas exempelvis
därtill, att en av arrendator
uppförd byggnad enligt arrendeavtalet
icke skall vid arrenderättens
upphörande lösas av jordägaren (jfr
punkt 7 av anvisningarna till 29 §).

Såsom för-------nödi;

Fasta maskiner---------

Därest inkomst av jordbruksfastighet
beräknas enligt bokföringsmässiga
grunder, skola bestämmelserna
i punkt 7 sista stycket av anvisningarna
till 29 § angående avdrag
för oavskrivet anskaffningsvärde
av utrangerad eller nedriven
byggnad i rörelse äga motsvarande
tillämpning beträffande sådant avdrag
i fråga om jordbruksfastighet.

(Föreslagen lydelse)

; bostadsbyggnad.

— första stycket.

Beräknas inkomst av jordbruksfastighet
enligt bokföringsmässiga
grunder, får utrangeringsavdrag ske
om byggnad, som hör till driften,
utrangeras eller ncdrives samt den
skattskyldige förebringar utredning
om anskaffningsvärdet och i beskattningsavseende
åtnjutna värdeminskningsavdrag.
Avdraget medgives
med belopp som återstår oavskrivet
av anskaffningsvärdet, i den
mån detta belopp överstiger vad som
influtit vid avyttring av byggnads -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

materiel e. d. i samband med utrangeringen
eller rivningen.

till 25 8.

2. Avdrag enligt 25 § 1 mom.
medgives för sådan värdeminskning,
som byggnad även med normalt underhåll
och aktsam vård är underkastad.
Avdraget bör bestämmas till
viss procent av byggnadens värde,
olika alltefter den tid en byggnad av
ifrågavarande art anses kunna för
sitt ändamål utnyttjas. Såsom byggnads
värde skall, där ej särskilda
omständigheter annat föranleda, anses
taxeringsvärdet (byggnadsvärdet)
under beskattningsåret.

2. a. Avdrag enligt 25 § 1 mom.
medgives för sådan värdeminskning,
som byggnad även med normalt underhåll
och aktsam vård är underkastad.
Avdraget beräknas enligt avskrivningsplan
på byggnadens anskaffningsvärde.
Angående minskning
av avskrivningsunderlag för
byggnad när särskilt värdeminskningsavdrag
beräknas för värmepannor
och annan maskinell utrustning,
se under b nedan.

Som byggnads anskaffningsvärde
anses den verkliga kostnaden för
dess anskaffande. Vid beräkning av
anskaffningsvärdet för byggnad,
som förvärvats tillsammans med den
mark på vilken den är belägen, anses
så stor del av fastighetens anskaffningskostnad
belöpa på byggnaden,
som det vid fastighetstaxeringen
fastställda byggnadsvärdet (minskat
med särskilt maskinvärde som
kan ingå däri) utgör av fastighetens
hela taxeringsvärde (minskat med
särskilt maskinvärde). Om den återstående
delen av anskaffningskostnaden
för fastigheten visas mera avsevärt
över- eller understiga ett skäligt
markvärde, får dock det för
byggnaden beräknade värdet jämkas.
Har byggnad förvärvats på annat
sätt än genom köp, byte eller därmed
jämförligt fång, skall som anskaffningsvärde
anses det belopp, som
i beskattningsavseende kvarstår oavskrivet
för överlåtaren, om ej särskilda
omständigheter föranleda annat.
Vid beräkning av anskaffningsvärdet
i vissa fall äger de två sista
meningarna av punkt 3 b sista stycket
av anvisningarna till 29 § motsvarande
tillämpning.

I byggnads anskaffningsvärde inräknas
kostnad för till- eller ombyggnad
som nedlagts efter förvärvet av

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

3. Avdrag enligt 25 § 1 mom. för
värdeminskning å maskiner och
andra inventarier får ske på sätt
och i den ordning, som enligt punkt
3 a—c av anvisningarna till 29 §
gäller om avdrag för värdeminskning
å dylika tillgångar i rörelse.
Fasta maskiner och andra inventarier,
för vilka ej enligt punkt 5 av
anvisningarna till 10 § redovisats
särskilt maskinvärde, skola dock inräknas
i byggnadens värde och således
bliva föremål för avskrivning
enligt punkt 2 här ovan, med rätt
för taxeringsnämnd att i samförstånd
med den skattskyldige bestämma,
att värdeminskningsavdrag
å tillgång, vars värde ej inräknas i
särskilt maskinvärde men tidigare
varit inräknat i sådant värde, skall
alltjämt beräknas såsom för inventarier.

(Föreslagen lydelse)

byggnaden. I anskaffningsvärdet för
byggnad inräknas även kostnad för
plantering, parkeringsplats och annan
jämförlig anläggning på fastigheten,
även om anläggningens värde
ingår i det markvärde som fastställts
vid fastighetstaxeringen. Vidare får i
anskaffningsvärdet inräknas kostnad
som ägaren haft för rivning av byggnad
eller annat som tidigare funnits
på fastigheten, om rivningen kan anses
ha varit betingad av och skett i
nära anslutning till den nya byggnadens
uppförande.

Det årliga värdeminskningsavdraget
beräknas efter 1,5 procent för
byggnad av sten, tegel, betong eller
annat jämförligt material och efter
1,75 procent för byggnad av trä. Avdraget
får dock beräknas efter högre
procenttal, om särskilda omständigheter
föranleda därtill.

b. Avdrag enligt 25 § 1 mom. för
årlig värdeminskning av värmepannor,
hissmaskinerier och jämförlig
maskinell utrustning, vars värde ingår
i taxeringsvärdet (byggnadsvärdet),
medgives enligt särskild avskrivningsplan
efter högre procenttal
än för byggnaden i övrigt. Värdeminsknings
av dr aget beräknas på utrustningens
anskaffningsvärde. Angående
beräkningen av detta värde
gäller i tillämpliga delar vad som
sägs i andra stycket under a ovan.

Avskrives maskinell utrustning
enligt särskild plan, skall underlaget
för beräkning av värdeminskningsavdrag
för byggnaden minskas i
motsvarande mån. Om tillgång som
ingår i sådan utrustning på grund
av förslitning eller teknikens utveckling
blivit oanvändbar innan fastigheten
avyttrats, medgives avdrag för
den del av tillgångens värde som
kvarstår oavskriven enligt planen.

Avdrag för årlig värdeminskning
enligt särskild avskrivningsplan
medgives även beträffande lösa inventarier
som höra till fastigheten.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

3. Användes fastighet, varav intäkterna
beräknas enligt 24 § 1
mom., helt eller delvis i ägarens rörelse,
tillämpas punkterna 3, 4, 7, 16
och 17 av anvisningarna till 29 § i
fråga om rätt till avdrag för värdeminskning
m. m. av sådana i rörelsen
använda tillgångar som ingå i
fastighetens mark- och byggnadsvärden.
Härvid iakttages bland annat
att reglerna om avdrag för värdeminskning
av maskiner och inventarier
tillämpas även beträffande till
fastigheten hörande fasta maskiner
och andra inventarier, för vilka särskilt
maskinvärde redovisas enligt
punkt 5 av anvisningarna till 10 §,
om de användas i rörelsen. Vidare
iakttages att reglerna i punkt 2 b om
avdrag för värdeminskning av värmepannor
m. m. icke tillämpas, när
avdrag för värdeminskning av byggnad
medgives enligt föreskrifterna i
punkt 7 av anvisningarna till 29 §.

Om fastighetens ägare begär det,
tillämpas punkterna 3 a—c, 7,16 och
17 av anvisningarna till 29 § i fråga
om fastighet eller del av fastighet
som användes i rörelse bedriven av
annan än fastighetsägaren.

Avskrives tillgång som avses i denna
punkt enligt ovannämnda regler
för avskrivning av tillgångar i rörelse,
får tillgångens värde icke ingå
i underlaget för annan avskrivning
enligt 25 § 1 mom.

7. Har skattskyldig under ett visst
beskattningsår haft kostnader ej understigande
6 000 kronor för reparation
och underhåll av fastighet, varav
intäkterna beräknas enligt 24 §
1 mom., får han utan hinder av 41 §
och punkt 2 av anvisningarna till
samma paragraf efter eget val göra
avdrag för kostnaderna vid taxering
för beskattningsåret i fråga eller för
något av de två närmast följande beskattningsåren.
Avdraget får även
fördelas mellan dessa tre år på sätt
den skattskyldige önskar.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

till 28 §.

1. Till intäkt av rörelse hänföras — —

Till intäkt av rörelse hänföres intäkt
vid avyttring av för stadigvarande
bruk avsedda maskiner och
andra inventarier, vilka icke vid beräkning
av värdeminskningsavdrag
hänföres till byggnad (se punkt 7 av
anvisningarna till 29 §), samt intäkt
vid avyttring av patenträtt eller liknande
tidsbegränsad rättighet. Detsamma
gäller intäkt vid avyttring av
hyresrätt och av varumärke, firmanamn
eller annan rättighet av goodwills
natur.

Skattskyldig, som driver tomtrörelse,
byggnadsrörelse eller handel
med fastigheter, skall såsom intäkt
av rörelsen upptaga vad som influtit
vid försäljning av sådan fastighet
eller del därav, oberoende av sättet
för fastighetens förvärvande och tiden
för innehavet, varefter frågan
om och i vad mån nettointäkt uppstått
genom försäljningen kommer
att bero på resultatet av rörelsen i
dess helhet under beskattningsåret.
Därvid iakttages utöver vad som gäller
enligt anvisningarna till 27 § följande.
Om fastighet, som utgör lagertillgång
i tomtrörelse, byggnadsrörelse
eller handel med fastigheter,
förvärvats innan rörelsen påbörjats,
beräknas fastighetens värde vid tiden
för rörelsens påbörjande på
samma sätt som vid beräkning av
realisationsvinst enligt punkterna 1
och 2 av anvisningarna till 36 §.
Detta värde utgör fastighetens uppräknade
ingångsvärde i rörelsen
även vid senare års taxeringar. Om
en skattskyldig, som utövar industriell
verksamhet, avyttrar någon för
denna verksamhet avsedd fastighet,
skall vad av försäljningssumman belöper
å sådana till fastigheten hörande
maskiner och andra inventarier,
vilka icke vid beräkning av värdeminskningsavdrag
hänföras till

stadgade grunder.

Till intäkt av rörelse hänföres intäkt
vid avyttring av för stadigvarande
bruk avsedda maskiner och
andra inventarier samt därmed vid
beräkning av värdeminskningsavdrag
likställda tillgångar (jfr punkterna
7 och 16 av anvisningarna till
29 §). Till intäkt av rörelse hänföres
även intäkt vid avyttring av patenträtt
eller liknande tidsbegränsad rättighet.
Detsamma gäller intäkt vid
avyttring av hyresrätt och av varumärke,
firmanamn eller annan rättighet
av goodwills natur.

Skatt skyldig, som driver tomtrörelse,
byggnadsrörelse eller handel
med fastigheter, skall såsom intäkt
av rörelsen upptaga vad som influtit
vid försäljning av sådan fastighet
eller del därav, oberoende av sättet
för fastighetens förvärvande och tiden
för innehavet, varefter frågan
om och i vad mån nettointäkt uppstått
genom försäljningen kommer
att bero på resultatet av rörelsen i
dess helhet under beskattningsåret.
Därvid iakttages utöver vad som gäller
enligt anvisningarna till 27 § följande.
Om fastighet, som utgör lagertillgång
i tomtrörelse, byggnadsrörelse
eller handel med fastigheter,
förvärvats innan rörelsen påbörjats,
beräknas fastighetens värde vid tiden
för rörelsens påbörjande på
samma sätt som vid beräkning av
realisationsvinst enligt punkterna 1
och 2 av anvisningarna till 36 §.
Detta värde utgör fastighetens uppräknade
ingångsvärde i rörelsen
även vid senare års taxeringar. Om
en skattskyldig, som bedriver eller
tidigare bedrivit rörelse, avyttrar
fastighet eller del av fastighet som
han för stadigvarande bruk använt
i rörelsen, skall den del av försäljningssumman
som belöper på sådana
till fastigheten hörande tillgångar,
vilka vid beräkning av värde -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

byggnad, upptagas såsom intäkt av
rörelse, varemot återstående delen av
försäljningssumman skall upptagas
såsom inläkt av tillfällig förvärsverksamhet,
i den mån de i 35 § angivna
förutsättningarna för skattepliktig
realisationsvinst föreligga.

Utskiftar svenskt -—-

(Föreslagen lydelse)

minskningsavdrag hänföras eller
hänförts till maskiner och andra
inventarier (jfr punkterna 7 och 16
av anvisningarna till 29 §), upptagas
såsom intäkt av rörelse, varemot
återstående delen av försäljningssumman
skall upptagas såsom intäkt
av tillfällig förvärvsverksamhet,
i den mån de i 35 § angivna förutsättningarna
för skattepliktig realisationsvinst
föreligga.

----vid utskiftningen.

till 29 §.

7. Avdrag medgives ock för värdeminskning
å byggnad, vilken är avsedd
för användning i ägarens rörelse.
Avdraget bör bestämmas till viss
procent av byggnadens värde, olika
allt efter den tid byggnaden anses
kunna utnyttjas. Vid denna bedömning
skola beaktas jämväl sådana
omständigheter som att byggnadens
ekonomiska varaktighetstid kan antagas
komma att röna inflytande av
framtida rationaliseringar, förändringar
med hänsyn till teknikens utveckling,
omläggning av verksamhet
och liknande. Är på grund av särskilda
omständigheter av annan art
än nyss nämnts byggnadens värde
för rörelsen begränsat till förhållandevis
kort tid, skall hänsyn även härtill
tagas. Så kan vara fallet exempelvis
då fråga är om byggnad för utnyttjande
av en begränsad malmfyndighet,
eller då å annans grund belägen
byggnad, som användes i rörelse,
vid nyttjanderätt ens upphörande icke
skall av jordägaren lösas. I fråga om
rent tillfälliga byggnader, avsedda
att användas endast ett fåtal år, må
byggnadskostnaden i sin helhet avdragas
för det år, då utgiften för
byggnadens uppförande ägt rum.

7. Kostnaden för anskaffande av
byggnad, vilken är avsedd för användning
i ägarens rörelse, avdrages
genom årliga värdeminskningsavdrag
enligt föreskrifterna i denna
punkt. Är fråga om rent tillfälliga
byggnader, avsedda att användas endast
ett fåtal år, får dock byggnadskostnaden
i sin helhet avdragas för
det år då anskaffningen ägt rum.

I byggnads anskaffningsvärde inräknas
ej värdet av sådana delar och
tillbehör, som äro avsedda att direkt
tjäna byggnadens användning för
rörelseändamål, även om deras värde
ingår i det vid fastighetstaxeringen
fastställda byggnadsvärdet.

1 enlighet härmed inräknas ej i
värdet av industribyggnad värdet av
tillgångar avsedda för den industriella
driften såsom maskiner, anordningar
för godstransport som t. ex.
räls, traversbanor och hissar, behållare,
ställningar för lagring e. d. samt
ej heller värdet av anordningar för
användningen av dessa tillgångar
som t. ex. särskilda fundament. I
byggnadens värde inräknas vidare ej
värdet av ledningar för vatten, avlopp
m. m., avsedda att direkt tjäna
den industriella driften, eller värdet
av speciella värmeanläggningar, ventilationsanordningar
eller särskilda
skorstenar för avledande av gaser
och annat som alstras vid produktionen.
I värdet av byggnad som är
avsedd för affärsändamål inräknas

lf Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

Iiungl. Maj:ts proposition nr 100 ar 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

ler, såvitt fråga är om tillgångar,
vilka ännu ej varit föremål för fastighetstaxering,
bör redovisas vid sådan
taxering. Å dem tillämpas reglerna
i punkterna 3 och 4. Rörande
avdrag för värdeminskning å övriga
maskiner, inventarier m. m., vilkas
värde inräknas i byggnadsvärde som
fastställts vid fastighetstaxering, tilllämpas
däremot de för värdeminskning
å byggnad meddelade bestämmelserna.
Har på grund av vad nu
sagts tillgång en gång hänförts till
maskiner, inventarier eller dyl., skall
den, såvida ej taxeringsnämnd i samförstånd
med den skattskyldige annorlunda
bestämmer, alltfort behandlas
såsom dylik tillgång, ändå
att den sedermera ej inbegripes i särskilt
maskinvärde.

Hinder möter ej att, där utredning
rörande anskaffningsvärde som avses
i punkt 3 här ovan förebringas,
för byggnad, vilken är avsedd för användning
i ägarens rörelse, beräkna
värdeminskningsavdraget enligt avskrivningsplan
på sätt i nämnda
punkt angives.

exempelvis ej värdet av hyllor, diskar
eller annan butiksinredning,
rulltrappor m. m. Tjänstgör konstruktion,
för vilken byggnadsvärde
fastställts vid fastighetstaxeringen, i
sin helhet eller till viss del som maskin
eller redskap, såsom kan vara
fallet med oljecisterner och siloanläggningar,
anses värdet av sådan
konstruktion ej ingå i byggnadens
värde.

I fråga om tillgångar, vilkas värde
enligt andra och tredje styckena ej
inräknas i byggnadens värde, tillämpas
i stället de föreskrifter som enligt
punkterna 3 och 4 gälla för beräkning
av värdeminskningsavdrag
m. m. för maskiner och andra inventarier
i rörelse.

Av punkt 16 fjärde stycket framgår,
att värdet av vissa till marken
hörande anordningar inräknas i anskaffningsvärdet
för byggnad, även
om de icke ingå i byggnadsvärdet.

Värdeminskningsavdrag för byggnad
beräknas på ett anskaffningsvärde,
bestämt enligt de grunder
som angivas i punkt 3 b sista stycket.
Har byggnad förvärvats tillsammans
med den mark, på vilken den
är belägen, anses så stor del av fastighetens
anskaffningskostnad belöpa
på byggnaden, som det vid fastighetstaxeringen
fastställda byggnadsvärdet
(minskat med särskilt
maskinvärde) utgör av fastighetens
hela taxeringsvärde (minskat med
särskilt maskinvärde). Om den återstående
delen av anskaffningskostnaden
för fastigheten visas mera avsevärt
över- eller understiga ett skäligt
markvärde, får dock det för
byggnaden beräknade värdet jämkas.
Till anskaffningsvärdet räknas även
de kostnader för till- eller ombyggnad
som nedlagts efter förvärvet av
byggnaden.

Avdrag för årlig värdeminskning
av byggnad beräknas enligt avskrivningsplan
till viss procent av anskaffningsvärdet.
Procentsatsen för

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

Utrangeras eller nedrives i rörelse
använd byggnad, beträffande vilken
den skattskyldige förebringar
utredning om anskaffningsvärdet
och i beskattningsavseende åtnjutna
värdeminskningsavdrag, får avdrag
ske för vad som återstår oavskrivet
av anskaffningsvärdet, i den mån
detta belopp överstiger vad som influtit
vid avyttring av byggnadsmaterialier
o. dyl. i samband med utrangeringen
eller rivningen.

värdeminskningsavdraget bestämmes
efter den tid byggnaden anses
kunna utnyttjas. Vid denna bedömning
skola beaktas jämväl sådana
omständigheter som att byggnadens
ekonomiska varaktighetstid kan antagas
komma att röna inflytande av
framtida rationaliseringar, förändringar
med hänsyn till teknikens utveckling,
omläggning av verksamhet
och liknande. Är på grund av särskilda
omständigheter av annan art
än nyss nämnts byggnadens värde
för rörelsen begränsat till förhållandevis
kort tid, skall hänsyn tagas
även härtill. Så kan vara fallet
exempelvis då fråga är om byggnad
för utnyttjande av en begränsad
malmfyndighet eller då byggnad,
som är belägen på annans grund och
som användes i rörelse, vid nyttjanderättens
upphörande icke skall lösas
av jordägaren.

Skattskyldig får i fråga om byggnad,
som är avsedd att användas i
hans rörelse, göra avdrag inom avskrivningsplanen
— utom för årliga
värdeminskningsavdrag —- med 10
procent av den på planen upptagna
kostnaden för ny-, till- eller ombyggnad.
Avdraget fördelas med 2 procent
under vart och ett av de fem
första beskattningsåren räknat från
och med det år då kostnaden nedlagts.
överlåtes byggnaden inom denda
tidrymd, får den nye ägaren på
motsvarande sätt tillgodoräkna sig
de avdrag som återstå för överlåtaren.

Utrangeras eller nedrives i rörelse
använd byggnad, får avdrag ske för
vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet,
i den mån detta
belopp överstiger vad som influtit
vid avyttring av byggnadsmaterialier

o. dyl. i samband med utrangeringen
eller rivningen.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

16. Kostnaden för anskaffande av
sådana markanläggningar på fastighet,
avsedd för användning i ägarens
rörelse, som avses i andra stycket,
avdrages genom årliga värdeminskningsavdrag
enligt föreskrifterna i
denna punkt. Är fråga om rent tillfälliga
anläggningar, avsedda att användas
endast ett fåtal år, får dock
anskaffningskostnaden i sin helhet
avdragas för det år då anläggningen
anskaffades.

I anskaffningsvärdet för markanläggningar
inräknas kostnaden för
sådana markarbeten genom vilka
marken göres plan eller fast, såsom
röjning av träd, buskar och annat,
schaktning av jord- och bergmassor,
uppförandet av stödmurar och torrläggning
av marken. Till anskaffningsvärdet
föres även kostnaden
för rivning av byggnad eller annat
som tidigare funnits på fastigheten.
Vidare inräknas i anskaffningsvärdet
kostnaden för olika anordningar
såsom vägar, kanaler, hamninlopp
och andra tillfarter, körplaner, parkeringsplatser,
fotbollsplaner och
tennisbanor eller därmed jämförliga
anläggningar för personal, planteringar
e. d. samt, i den mån de ej
vid fastighetstaxering äro att hänföra
till byggnad, även brunnar, källare
och tunnlar e. d.

Däremot inräknas ej i anskaffningsvärdet
för markanläggningar
kostnaden för följande slags tillgångar
— även om deras värde ingår
i det vid fastighetstaxeringen fastställda
markvärdet — nämligen anordningar,
avsedda att användas tillsammans
med vissa maskiner eller
andra inventarier i rörelse, eller sådana
inventarier som användas för
viss verksamhet såsom fundament
e. d., industrispår, traversbanor samt
ledningar för vatten, avlopp, elektrisk
ström, gas m.m. Ej heller inräknas
kostnaden för stängsel och
andra jämförliga avspärrningsanordningar.
På dessa slags tillgångar

Kungl. Maj:ts proposition nr i 00 år 1969

/Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

tillämpas föreskrifterna om värdeminskningsavdrag
för maskiner och
inventarier i punkterna 3 och 4.

I anskaffningsvärdet för markanläggningar
inräknas ej heller kostnaden
för sådana anordningar, som
ingå i det vid fastighetstaxeringen
åsatta markvärdet, såsom ledningar
för vatten, avlopp, elektrisk ström,
gas m. m. samt andra därmed jämförliga
anordningar som åro nödvändiga
för en byggnads allmänna användning.
Vid beräkning av vårdeminskningsavdrag
skall värdet av
dessa slags anordningar inräknas i
avskrivningsunderlaget för byggnad.
Dock gäller att, om på samma fastighet
kostnaden för de ledningar
som avses i detta stycke vid sammanläggning
med kostnaden för sådana
ledningar som avses i närmast
föregående stycke kan antagas understiga
en fjärdedel av det sammanlagda
kostnadsbeloppet för ledningarna,
även de i detta stycke åsyftade
ledningarna få i avskrivningshänseende
hänföras till maskiner
och inventarier enligt nästföregående
stycke. Vid det omvända förhållandet
skola ledningarna i sin helhet
hänföras till avskrivningsunderlaget
för byggnad.

Avdrag enligt första stycket för
årlig värdeminskning av markanläggning
beräknas enligt avskrivningsplan
på ett avskrivningsunderlag,
som motsvarar tre fjärdedelar
av anskaffningsvärdet. Avdraget utgör
för år räknat 5 procent av avskrivningsunderlaget,
oavsett om anläggningens
varaktighetstid är längre
eller kortare än tjugo år.

Har rörelsefastighet övergått till
ny ägare på annat sätt än genom
köp, byte eller därmed jämförligt
fång, får den nye ägaren tillgodoräkna
sig de värdeminskningsavdrag för
markanläggning på fastigheten
som skulle ha tillkommit förre ägaren,
om denne fortfarande ägt fastigheten.
Har däremot fastigheten över -

Kimgl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

gått till ny ägare genom köp, byte

till

1. Är fråga om beskattning av realisationsvinst
vid avyttring av fastighet,
som ingått i den skattskyldiges
rörelse, skall beaktas vad i punkt 1
av anvisningarna till 28 § sägs rörande
beskattning såsom intäkt av
rörelse av vad som erhålles vid avyttring
av maskiner eller andra inventarier,
vilkas värde icke enligt
punkt 7 av anvisningarna till 29 § inräknas
i värdet av byggnad.

till

eller därmed jämförligt fång, får
överlåtaren göra avdrag för vad som
kvarstår oavskrivet i beskattningsavseende
av avskrivningsunderlaget.

17. Lika med kostnader för reparation
och underhåll behandlas i
avdragshänseende kostnader för sådana
ändringsarbeten på byggnad
som äro normalt påräkneliga i den
bedrivna verksamheten, såsom upptagande
av nya fönster- och dörröppningar
samt flyttning av innerväggar
och inredning i samband med
omdisponering av lokaler. Åtgärder
som innebär en väsentlig förändring
av fastigheten, såsom då en verkstadsbyggnad
ombygges för att i
stället användas för helt annat ändamål,
äro dock ej att jämställa med
reparation och underhåll.

35 §.

1. Är fråga om beskattning av realisationsvinst
vid avyttring av fastighet,
som ingått i den skattskyldiges
rörelse, skall beaktas vad i punkt 1
av anvisningarna till 28 § sägs rörande
beskattning såsom intäkt av
rörelse av vad som erhålles vid avyttring
av sådana tillgångar, vilka
enligt punkt 7 fjärde stycket eller
punkt 16 tredje stycket av anvisningarna
till 29 § skola vid beräkning
av värdeminskningsavdrag hänföras
till maskiner och andra inventarier.

36 §.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

för inköps- och försäljningsprovision,
för stämpelkostnader m. m. Hit
räknas jämväl kostnad, som under
tid, då intäkt av avyttrad annan fastighet
eller i förekommande fall del
därav beräknats enligt 24 § 2 eller 3
mom., nedlagts på reparation och
underhåll av fastigheten eller fastighetsdelen,
i den mån den avyttrade
egendomen på grund därav vid avyttringen
befunnit sig i bättre skick
än vid förvärvet. Har den skattskyldige
tidigare fått åtnjuta avdrag för
värdeminskning av skog eller annan
naturtillgång på avyttrad fastighet
eller för värdeminskning av skogsvägar
eller täckdikningsanläggningar,
skall å andra sidan omkostnadsbeloppet
minskas med sådant avdrag.
På samma sätt minskas omkostnadsbeloppet
med avdrag som för
tidigare beskattningsår åtnjutits för
värdeminskning av byggnad och sådana
inventarier vilkas värde inräknas
i fastighetens taxerade byggnadsvärde,
dock icke för år då åtnjutet
avdrag understigit 3 000 kronor. I intet
fall skall dock omkostnadsbelopp
minskas med avdrag för värdeminskning
som åtnjutits för år före år
1914. Beräknas anskaffningskostnad
för fastighet enligt punkt 2 första
eller andra stycket på grundval av
visst års taxeringsvärde minskas omkostnadsbeloppet
endast med värdeminskningsavdrag
för skog, byggnader
m. m. som åtnjutits från och med
nämnda år. Har den skattskyldige
tidigare åtnjutit avdrag för värdeminskning
eller dylikt av lös egendom,
minskas omkostnadsbeloppet
med sådant avdrag, i den mån vid
avyttringen återvunna avskrivningar
icke skola upptagas som intäkt av
rörelse. Vad som förstås med i beskattningsavseende
åtnjutet värdeminskningsavdrag
framgår av 29 § 1
mom. andra stycket. Vidare får vid
vinstberäkningen den skattskyldige
åtnjuta avdrag för under beskattningsåret
utbetalda förvaltningskost -

(Föreslagen lydelse)

för inköps- och försäljningsprovision,
för stämpelskatt m. m. Hit
räknas jämväl kostnad, som under
lid, då intäkt av avyttrad annan fastighet
eller i förekommande fall del
därav beräknats enligt 24 § 2 eller 3
mom., nedlagts på reparation och
underhåll av fastigheten eller fastighetsdelen,
i den mån den avyttrade
egendomen på grund därav vid avyttringen
befunnit sig i bättre skick
än vid förvärvet. Har den skattskyldige
tidigare fått åtnjuta avdrag för
värdeminskning av skog eller annan
naturtillgång på avyttrad fastighet
eller för värdeminskning av skogsvägar
eller täckdikningsanläggningar
eller för värdeminskning som avses
i punkt 16 femte stycket av anvisningarna
till 29 §, skall å andra sidan
omkostnadsbeloppet minskas
med sådant avdrag. På samma sätt
minskas omkostnadsbeloppet med
avdrag som för tidigare beskattningsår
åtnjutits för värdeminskning
av byggnad och sådana inventarier
vilkas värde inräknas i fastighetens
taxerade byggnadsvärde,
dock icke för år då åtnjutet avdrag
understigit 3 000 kronor. I intet fall
skall dock omkostnadsbelopp minskas
med avdrag för värdeminskning
som åtnjutits för år före år
1914. Beräknas anskaffningskostnad
för fastighet enligt punkt 2 första
eller andra stycket på grundval av
visst års taxeringsvärde minskas omkostnadsbeloppet
endast med värdeminskningsavdrag
för skog, byggnader
m. m. som åtnjutits från och med
nämnda år. Har den skattskyldige
tidigare åtnjutit avdrag för värdeminskning
eller dylikt av lös egendom,
minskas omkostnadsbeloppet
med sådant avdrag, i den mån vid
avyttringen återvunna avskrivningar
icke skola upptagas som intäkt av
rörelse. Vad som förstås med i beskattningsavseende
åtnjutet värdeminskningsavdrag
framgår av 29 § 1
mom. andra stycket. Vidare får vid

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

nader och räntor, därest dessa ej vinstberäkningen den skattskyldige
böra hänföras till annan förvärvs- åtnjuta avdrag för under beskattkälla.
ningsåret utbetalda förvaltningskost nader

och räntor, därest dessa ej
böra hänföras till annan förvärvskälla.

2. I fråga
Å andra sidan skola utgifterna och
omkostnaderna för inkomstförvärvet
avdragas från intäkten under det år,
då de verkligen blivit av den skattskyldige
bestridda, även om de avse
inkomst, som tidigare förvärvats
eller först under ett senare år beräknas
inflyta. Även här gäller, att en
utgift, som verkställts under året
före eller efter beskattningsåret, kan
vara att praktiskt taget hänföra till
utgift under beskattningsåret. Så kan
exempelvis, om ränta å en i en hyresfastighet
intecknad skuld erlagts
omedelbart efter beskattningsårets
utgång, räntan vara att anse såsom
utgift under beskattningsåret, nämligen
för det fall, att räntan hänför
sig till beskattningsåret. I fråga om
avdrag för utgifter, som hänföra sig
till realisationsvinst, gälla särskilda
bestämmelser (jfr anvisningarna till
36 § punkt 1).

I enlighet

årets ingång.

Å andra sidan skola utgifterna och
omkostnaderna för inkomstförvärvet
avdragas från intäkten under det år,
då de verkligen blivit av den skattskyldige
bestridda, även om de avse
inkomst, som tidigare förvärvats
eller först under ett senare år beräknas
inflyta. Även här gäller, att en
utgift, som verkställts under året
före eller efter beskattningsåret, kan
vara att praktiskt taget hänföra till
utgift under beskattningsåret. Så kan
exempelvis, om ränta å en i en hyresfastighet
intecknad skuld erlagts
omedelbart efter beskattningsårets
utgång, räntan vara att anse såsom
utgift under beskattningsåret, nämligen
för det fall, att räntan hänför
sig till beskattningsåret. Om avdrag
för kostnader för reparation och underhåll
av sådan fastighet, varav
intäkterna beräknas enligt 24- § 1
mom., gäller även punkt 7 av anvisningarna
till 25 §. I fråga om avdrag
för utgifter, som hänföra sig till realisationsvinst,
gälla särskilda bestämmelser
(jfr anvisningarna till
36 § punkt 1).
eller terminsvis. 1 2 3 4

till 41 §.

1. Denna lag träder i kraft den 1 juli 1969 och tillämpas första gången på
beskattningsår, för vilket taxering i första instans verkställes år 1970.

2. Äldre bestämmelser gäller fortfarande vid 1969 års taxering och vid
eftertaxering för år 1969 eller tidigare år.

3. Om skattskyldig begär det, skall äldre bestämmelser tillämpas även vid
1970 och 1971 års taxeringar i fråga om fastighet som förvärvats före den
1 juli 1969.

4. När skattskyldig övergår till planenlig avskrivning av byggnad på fastighet,
som förvärvats före den 1 juli 1969, får han efter eget val som ingångsvärde
för beräkning av värdeminskningsavdrag använda något av följande
värden, om nedan angivna förutsättningar föreligger.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

a) Har den skattskyldige förvärvat byggnaden genom köp, byte eller därmed
jämförligt fång, får han som ingångsvärde använda byggnadens anskaffningsvärde,
ökat med beloppet av de kostnader för till- eller ombyggnad,
som efter förvärvet nedlagts på byggnaden, samt minskat med beloppet
av de värdeminskningsavdrag för byggnaden som han efter förvärvet
erhållit vid taxering till statlig inkomstskatt. Har efter utgången av år 1964
byggnad förvärvats tillsammans med den mark på vilken den uppförts, tilllämpas
för beräkning av anskaffningsvärdet punkt 2 a andra stycket av anvisningarna
till 25 § respektive punkt 7 sjätte stycket av anvisningarna
till 29 §.

b) Kan byggnadens anskaffningsvärde inte tillförlitligen utredas eller har
byggnaden förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt
fång, får den skattskyldige som ingångsvärde använda det taxeringsvärde
(byggnadsvärde) som åsatts byggnaden vid 1965 års allmänna fastighetstaxering
eller, om byggnaden förvärvats efter utgången av år 1964, det
taxeringsvärde (byggnadsvärde) som gällde för byggnaden vid förvärvet, i
båda fallen ökat med beloppet av de kostnader för till- eller ombyggnad,
som nedlagts på byggnaden efter den 31 december 1964 respektive efter förvärvet,
samt minskat med beloppet av de värdeminskningsavdrag för byggnaden
som den skattskyldige för motsvarande tid erhållit vid taxering till
statlig inkomstskatt.

c) Den skattskyldige får som ingångsvärde även använda det taxeringsvärde
(byggnadsvärde) som gäller för byggnaden vid ingången av det beskattningsår,
när övergången till planenlig avskrivning äger rum.

5. När skattskyldig beträffande fastighet som används i rörelse övergår
till att tillämpa de nya avskrivningsbestämmelserna, får vid beräkning av
de ingångsvärden som skall ligga till grund för värdeminskningsavdragen
hänsyn tagas till de nya reglerna i punkterna 7 och 16 av anvisningarna
till 29 § om vad som är att hänföra till olika slag av tillgångar endast såvitt
gäller sådana kostnader som nedlagts efter utgången av år 1964 eller, om
fastigheten förvärvats vid en senare tidpunkt, efter förvärvet.

I enlighet härmed gäller att värdet av byggnad skall minskas och inventarievärdet
ökas med det restvärde som kvarstår oavskrivet i beskattningsavseende
för sådan vid övergången befintlig tillgång som enligt de nya bestämmelserna
är att hänföra till maskiner och andra inventarier och som
förvärvats efter utgången av år 1964. Vidare får avskrivningsunderlagen för
maskiner och andra inventarier, byggnad samt markanläggningar tillföras
anskaffningskostnaderna för sådana tillgångar som enligt de nya bestämmelserna
skall hänföras till nämnda slag av tillgångar och som anskaffats
efter sistnämnda tidpunkt under förutsättning att anskaffningskostnaden
icke tidigare avdragits eller avskrivits.

6. Skattskyldig, som vid övergång till planenlig avskrivning av byggnad
enligt punkt 4 ovan använt ett taxeringsvärde (byggnadsvärde) som ingångsvärde,
får framdeles icke erhålla utrangeringsavdrag som avses i punkt
7 sista stycket av anvisningarna till 29 §, såvida han icke utreder byggnadens
anskaffningsvärde och beloppet av de värdeminskningsavdrag för byggnaden
som medgivits vid taxering till statlig inkomstskatt.

7. Vid beräkning av ingångsvärde enligt punkt 4 ovan skall på samma
sätt som erhållna värdeminskningsavdrag beaktas att byggnad ansetts nedskriven
i beskattningsavseende på grund av att kostnad för ny-, till- eller
ombyggnad bestritts genom ianspråktagande av medel avsatta till investeringsfond,
nyanskaffningsfond, återanskaffningsfond eller liknande anordning
för uppskov med inkomstbeskattning.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Utdrag av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans
Maj:t Konungen i statsrådet på Stockholms slott den
21 mars 1969.

Närvarande:

Statsministern Erlander, ministern för utrikes ärendena Nilsson, statsråden
Sträng, Andersson, Lange, Kling, Holmqvist, Aspling, Sven-Eric Nilsson,
Lundkvist, Gustafsson, Geijer, Myrdal, Odhnoff, Wickman,
Bengtsson.

Chefen för finansdepartementet, statsrådet Sträng, anmäler efter gemensam
beredning med statsrådets övriga ledamöter fråga om ändrade avskrivningsregler
för rörelse- och hyresfastigheter, m. m., och anför.

Inledning

I det betänkande om ”Ändrade avskrivningsregler för rörelse- och hyresfastigheter”
(SOU 1968:26), som företagsskatteutredningen1 avlämnat med
skrivelse den 16 maj 1968, har reglerna angående avdrag vid inkomstbeskattningen
för värdeminskning av rörelse- och hyresfastigheter varit föremål
för översyn.

Efter remiss har yttranden över betänkandet avgivits av kammarrätten,
riksrevisionsverket, statskontoret, riksskattenämnden, kommerskollegium
(efter hörande av handelskamrarna i landet), byggnadsstyrelsen, bostadsstyrelsen,
statens naturvårdsverk, länsstyrelserna i Stockholms, Östergötlands,
Jönköpings, Kalmar, Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Skaraborgs,
Jämtlands och Yästernorrlands län, allmänna ombudet hos mellankommunala
prövningsnämnden, länsstyrelsens i Malmöhus län vattenvårdsgrupp,
Sveriges industriförbund, Sveriges grossistförbund, Sveriges köpmannaförbund,
Sveriges hantverks- och industriorganisation, Sveriges lantbruksför 1

Ledamöter kammarrättspresidenten G. T. Hedborg, ordförande, direktören S. G. Crabo,
filosofie kandidaten T. A. Ekström, direktören G. A. Henrikson, lagmannen S. L. S. Jungefors,
filosofie doktorn H. Kristersson, regeringsrådet S. Y. Lundell, direktören B. Lyberg, direktören
B. A. O. Nilsson, civilekonomen R. Nilsson (fr. o. m. den 1 juli 1965), direktören S. Svensson
och direktören B. Östergren (t. o. m. den 30 juni 1965). Som experter har medverkat direktören
E. G. Bergqvist, statssekreteraren I. E. Eckersten, kanslirådet C. B. Edlund, departementsrådet
H. R. Fridolin, docenten D. Helmers, planeringschefen L. Lindberger, regeringsrådet
E. A. P. Reuterswärd, direktören E. A. R. Söderberg (fr. o. m. den 19 december
1964) och professorn N. E. B. Västhagen (avliden den 13 oktober 1965). Såsom sekreterare
har tjänstgjort länsassessor J.-E. A. Rosén och fr. o. m. den 20 augusti 1964 biträdande taxeringsintendenten
G. A. Gustafson.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1965

bund, Skogsindustriernas samarbetsutskott, Sveriges skogsägareföreningars
riksförbund, Svensk industriförening, Familjeföretagens förening,
Svenska bankföreningen, Svenska sparbanksföreningen, Svenska företagares
riksförbund, Svenska kommunförbundet, Svenska landstingsförbundet,
Kooperativa förbundet, Riksförbundet Landsbygdens folk (RLF), Landsorganisationen
i Sverige (LO), Tjänstemännens centralorganisation (TCO),
Sveriges akademikers centralorganisation (SACO), Statstjänstemännens
riksförbund, Sveriges advokatsamfund, Föreningen Auktoriserade revisorer,
Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund, Svenska byggnadsentreprenörföreningen,
Sveriges fastighetsägareförbund, Institutet för vattenoch
luftvårdsforskning, Svenska elverksföreningen, Svenska kraftverksföreningen,
Svenska turisthotellens riksförbund, Sveriges hotell- och restaurantförbund,
Sveriges centrala restaurangaktiebolag, Svenska tidningsutgivareföreningen,
Motorbranschens riksförbund, Sveriges handelsträdgårdsmästareförbund.

Sveriges industriförbund, Svenska bankföreningen och Stockholms handelskammare
har åberopat ett yttrande av näringslivets skattedelegation.
Till detta yttrande har även Sveriges grossistförbund, Skogsindustriernas
samarbetsutskott och Svenska byggnadsentreprenörföreningen anslutit sig.
Vidare åberopar Sveriges industriförbund, Sveriges grossistförbund, Sveriges
köpmannaförbund, Sveriges hantverks- och industriorganisation och Sveriges
fastighetsägareförbund ett yttrande av näringslivets byggnadsdelegation.
Sveriges lantbruksförbund, RLF och Sveriges skogsägareförbund har
hänfört sig till ett yttrande av lantbrukets skattedelegation.

Utredningens författningsförslag torde få fogas vid statsrådsprotokollet i
detta ärende som bilaga.

Gällande rätt

Rörelsefastighet

Allmänna regler

De bestämmelser som är av betydelse för avdragsrätten beträffande sådana
kostnader som nedlagts på fastighet i rörelse återfinns i 29 § kommunalskattelagen
den 28 september 1928 (nr 370) (KL) med anvisningar.

Som avdragsgill driftkostnad i rörelse är således enligt 29 § 1 mom. att
anse bl. a. kostnad för reparation och underhåll av till driften hörande
byggnader, inrättningar, maskiner, inventarier o. d. Kostnaderna för sådana
åtgärder i syfte att hålla egendomen i stånd får i sin helhet avdras redan
det år de uppkommer. För kostnaderna för anskaffandet av ifrågavarande
anläggningstillgångar liksom för kostnader efter förvärvet för åtgärder
av annat slag än nyss nämnts får däremot i regel omedelbart avdrag

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

inte göras. I fråga om viss egendom gäller i stället, att avdrag ges för årlig
värdeminskning genom användning i rörelsen. Sådan avdragsrätt är enligt
29 § 1 mom. medgiven beträffande inventarier och byggnad. Däremot föreligger
inte rätt till avdrag vid taxeringen för kostnader för förbättring eller
därmed jämställda åtgärder på marken och på till marken hänför liga anläggningar
och anordningar, vare sig på en gång eller genom årliga värdeminskningsavdrag.
Anskaffningskostnaden är inte heller avdragsgill i någon
form. För denna grupp av tillgångar medges endast avdrag för reparationsoch
underhållskostnader, där sådana förekommit.

Olika regler gäller alltså med hänsyn till tillgångarnas art. Därvid har
man att skilja mellan egendom som är att hänföra till resp. inventarier,
byggnad och mark. Av betydelse är även arten av vidtagna åtgärder, nämligen
å ena sidan reparation och underhåll samt å den andra ny-, till- och
ombyggnad ävensom grundförbättring. Dock gäller enligt 29 § 4 mom. förbud
mot avdrag för kostnader av sistnämnda slag uttryckligen endast i fråga
om egendom som tillhör rörelseidkaren. Bedrivs rörelse på förhyrd eller
arrenderad fastighet åtnjuter hyresgästen eller arrendatorn i allmänhet
omedelbart avdrag för på fastigheten nedlagda kostnader, oavsett om dessa
avser reparation och underhåll eller ny-, till- eller ombyggnad eller grundförbättring.
Mot denna nyttjanderättshavarens avdragsrätt svarar dock en
viss skattskyldighet för fastighetens ägare i de fall vidtagna åtgärder medfört
en bestående förbättring av fastigheten.

I fråga om gränsdragningen mellan inkomstslagen annan fastighet och
rörelse gäller, med vissa undantag, att endast sådan fastighet eller fastighetsdel
som används i ägarens egen rörelse hänförs till rörelse. Till inkomstslaget
annan fastighet är alltså vid sidan av för bostadsändamål utnyttjade
fastigheter att räkna fastighet, som är uthyrd för användning i rörelse. Av
ägaren nedlagda kostnader på en i rörelse använd fastighet behandlas till
följd härav i viss mån efter olika regler beroende på om ägaren själv driver
rörelsen eller om denna bedrivs av annan person.

Gränsdragningen mellan mark, byggnader och inventarier

Såsom inledningsvis antytts behandlas enligt gällande rätt kostnader avseende
tillgångar som här är i fråga i vissa hänseenden olika allteftersom
tillgångarna är att hänföra till mark, byggnad eller inventarier. Skiljaktigheterna
kan vara mycket betydande. Avdrag för värdeminskning medges
sålunda i regel efter väsentligt högre procentsatser för inventarier än för
byggnader, medan dylikt avdrag överhuvud inte kommer i fråga beträffande
till mark hänförlig egendom. Med hänsyn härtill är gränsdragningen mellan
de tre tillgångsgrupperna av väsentlig betydelse från avdragssynpunkt.

Avgörande för vad som i avdragshänseende skall behandlas enligt regier -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

na för inventarier, byggnad och mark är, med visst undantag, den bestämning,
som i 4 § KL getts åt de skatterättsliga fastighets- och byggnadsbegreppen.
Enligt denna paragraf skall med fastighet förstås ”vad enligt allmän
lag är att hänföra till fast egendom”. Den lag som här avses är dock
inte lagen den 29 juli 1966 (nr 453) om vad som är fast egendom utan den
dessförinnan gällande lagen den 24 maj 1895 (nr 36 s. 1) angående vad till
fast egendom är att hänföra. Sistnämnda lag är för skatterättens del avsedd
att gälla tills vidare.

Gränsdragningarna mellan inventarier, byggnad och mark grundar sig
alltså på de i 1895 års lag för civilrätten utformade bestämningarna av begreppen
fast egendom och byggnad. I huvudsak gäller därför, att till inventarier
hänförs vad som enligt nämnda lag inte är att anse som fast egendom,
medan till marken förs sådana till fast egendom hänförliga tillgångar, som
inte är att räkna till byggnad.

Fast egendom är enligt 1895 års lag i första hand själva jorden. Därutöver
räknas till den fasta egendomen dels vissa tillbehör till jorden, bl. a.
byggnader, dels vissa tillbehör till byggnad.

Såsom förutsättning för att egendom skall anses såsom tillbehör och därmed
såsom fast egendom gäller, att den tillhör samma ägare som jorden.
Undantag härifrån gäller dock i fråga om vissa äldre särskilt kvalificerade
besittningsrätter.

Det skatterättsliga fastighetsbegreppet skiljer sig från det i 1895 års lag
utformade begreppet fast egendom därigenom att enligt 4 § KL även byggnad
på annan tillhörig mark alltid hänförs till fastighet. Därjämte torde
gälla, att kostnader som nyttjanderättshavaren nedlägger på mark och
markanläggningar i vissa fall av besittningsrätt, bl. a. tomträtt, är att behandla
enligt samma gunder som om kostnaderna i fråga nedlagts på egen
fastighet.

Till jorden hör enligt 1895 års lag dels ”därå uppförda hus, vattenverk
och andra byggnader”, dels ock ”för stadigvarande bruk i jorden anbragta
ledningar och andra anläggningar, stängsel, å rot stående träd och växter
tillika med frukt därå, samt gödsel”. Enligt lagen med vissa bestämmelser
om registrering av elektriska anläggningar samt om rätt till elektrisk kraft
m. m. den 22 juni 1920 (nr 474) kan även elektriska ledningar, som är förbundna
med elektrisk station, genom registrering på denna station hänföras
till den fastighet, där denna är belägen, även om ledningarna går fram över
annan fastighets område. Enligt 4 § KL skall dock sådan registrering inte
medföra att egendomen i fråga skatterättsligt räknas som fastighet.

Såsom byggnad skall enligt motiven till 1895 års lag anses ”alla genom
människohand å jorden medelst timring, murning eller på annat jämför -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

ligt sätt uppförda konstruktioner”. Byggnad är sålunda ett mycket vidsträckt
begrepp och omfattar utöver hus och vattenverk en rad sinsemellan
tämligen olikartade konstruktioner.

Även om byggnadsbegreppet fått en mycket extensiv bestämning gäller
dock vissa krav på storlek, konstruktion och permanens för att en anordning
skall anses utgöra självständig byggnad.

Konstruktioner som inte räknas som byggnader är likväl ofta att hänföra
till fast egendom i egenskap av för stadigvarande bruk i jorden anbragta
ledningar eller andra anläggningar eller stängsel. Även begreppet anläggning
är mycket vidsträckt. Utöver angivna ledningar, såsom för elektrisk
ström, gas, vatten och avlopp, är såsom anläggningar att anse bl. a. brunnar,
bassänger, cisterner, källare, tunnlar, vägar, gator, parkerings- och
upplagsplatser samt järnvägsräls. Stundom kan dock sådana anordningar,
exempelvis cisterner, vara så konstruerade och av sådan storlek att de i
stället blir att räkna som byggnader.

Som exempel på att de i huvudsak på tekniska skiljaktigheter grundade
gränsdragningarna mellan inventarier, byggnad och markanläggning är avgörande
för avdragsrätten vid inkomstbeskattningen anges i betänkandet
ett par fall som varit föremål för regeringsrättens bedömande. I det ena fallet,
som avsåg en körbana för provning av motorfordon som projekterats av
en bilfabrik, ansågs att anläggningen inte utgjorde byggnad. Den fick i stället
betraktas som grundförbättring, varför kostnaderna inte var avdragsgilla,
varken på en gång eller genom årliga värdeminskningsavdrag. I det andra
fallet, som gällde en planerad fjärrvattenanläggning vars största kostnadsposter
utgjordes av tunnlar och rörledningar, förklarades dessa anordningar
inte vara att hänföra till vare sig byggnad eller inventarier. Rätt till
värdeminskningsavdrag ansågs därför inte föreligga och detta skulle gälla
även för det fall att rörledningarna delvis drogs ovan jord upplagda på särskilda
fundament (s. k. pipe-lines).

Såsom fast egendom i egenskap av tillbehör till byggnad räknas enligt
1895 års lag i första hand föremål av följande slag (tillbehör till byggnader
i allmänhet):

fast inredning såsom avbalkningar, ledstänger, spiltor, krubbor och annat
dylikt,

ledningar för uppvärmning, belysning, luftväxling samt vattens och andra
ämnens inledande eller bortförande,

annat som i vägg, tak eller golv är inmurat eller intimrat, samt

vad till stadigvarande bruk för byggnaden blivit anskaffat såsom dubbeldörrar,
innanfönster, nycklar, järnspislar, järnugnar, kaminer och brandredskap
m. m.

Utmärkande för de först nämnda tre kategorierna av föremål är deras
mekaniska samband med byggnaden. De har också sitt egentliga värde till -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

sammans med denna. Uttryckligen krävs dock inte att föremål tillhörande
dessa tre grupper — till skillnad från vad som gäller i fråga om den sista
gruppen — anskaffats för stadigvarande bruk. I praxis har emellertid fasta
skåp, hyllor och diskar i apotek samt fastskruvade bänkar i biograflokal
inte ansetts utgöra fast egendom, och grunden härtill torde ha varit, att föremålen
i fråga inte ansetts anskaffade till stadigvarande bruk för byggnaden.

Såsom tillbehör till byggnad har i praxis räknats bl. a. tvättställ, badkar,
vattenklosetter, värmepannor och värmeelement, oljeeldningsaggregat,
brännoljecisterner och hissar. Även fastighetsägaren tillhöriga korkmattor,
markiser, kylskåp, tvättmaskiner o. d. torde vara att anse som byggnadstillbehör.

Till fabrik eller annan för industriell verksamhet inrättad byggnad skall
utöver nyss nämnda tillbehör till byggnader i allmänhet räknas ”varje motor,
maskin, kärl eller därmed jämförligt redskap, som för sin användning
kräver och jämväl vilar på fast från grunden berett underlag så ock kraftledningar
med därtill hörande inrättningar, dock med undantag av sådana
ledningar, som från det allmänna ledningssystemet överföra kraft till särskild
maskin, som ej är att hänföra till fast egendom”.

Beträffande sistnämnda tillbehörsgrupp, de s. k. fasta maskinerna, gäller,
att de vid inkomstberäkningen inte behandlas såsom hörande till byggnad.
Avdrag för värdeminskning på dessa tillgångar medges enligt de för
inventarier givna avskrivningsreglerna. Vid fastighetstaxeringen fastställs
vilka föremål, som skall behandlas på detta sätt och det värde varmed fasta
maskiner ingår i det taxerade byggnadsvärdet (särskilt maskinvärde). Enligt
punkt 5 av anvisningarna till 10 § KL skall särskilt maskinvärde anges
för sådana fasta maskiner, som är avsedda att i huvudsak direkt tjäna industriellt
eller därmed jämförligt ändamål. Sådant värde skall åsättas maskin,
som utgör tillbehör till byggnad, även om byggnaden inte är i huvudsak
inrättad för industriell verksamhet. Däremot kan särskilt maskinvärde inte
förekomma i fråga om byggnad, som uteslutande är avsedd för bostadsändamål.

Såsom exempel på fasta maskiner som är använda för ändamål, jämförliga
med industriella ändamål, nämns i anvisningarna anordningar för distribution
av eldfarliga oljor samt vissa anordningar i spannmålslagerhus och
automobilgarage.

Det är inte uteslutet att byggnadsvärdet i sin helhet kan anges som särskilt
maskinvärde. Detta kan exempelvis vara fallet med sådan förvaringscistern
för eldfarliga oljor, som är att anse som byggnad.

I det särskilda maskinvärdet skall inräknas värdet av ledningar och liknande
inrättningar, om de närmast är att betrakta som tillbehör till
maskinerna och har sitt väsentliga värde tillsammans med dem samt det

Kungi. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

kan antas att borttagande av maskinerna skulle föranleda, att även dessa
anordningar avlägsnades. Såsom sådant maskintillbehör har t. ex. inte betraktats
ett betongfundament för en stor rotationspress. Därför har värdeminskningsavdrag
medgetts efter samma procentsats som för byggnaden
och inte efter den för pressen tillämpade.

Sambandet mellan reparationsavdrag och byggnadsavskrivning

Enligt gällande beskattningsregler får värdet av byggnad avdras genom
årliga värdeminskningsavdrag, vilka beräknas till viss procent av byggnadens
värde. Hela byggnadsvärdet avskrivs härvid efter en enhetlig procentsats,
vilken är så avvägd att den svarar mot byggnadens beräknade livslängd.
Undantag från denna enhetliga behandling gäller dock beträffande
värdet av viss maskinell utrustning, som enligt praxis får utbrytas ur byggnadsvärdet
och avdras efter viss högre procentsats.

Då en byggnads livslängd alltid begränsas av den fysiska varaktighetstiden
hos byggnadsstommen, blir kostnaderna för denna och för i varaktighetshänseende
därmed jämställda delar normalt i sin helhet avdragna
genom avskrivningsförfarandet. Av totalkostnaderna under en byggnads
livslängd för anskaffandet av sådana mindre varaktiga delar, som måste utbytas
en eller flera gånger under denna tid, ingår däremot blott en del i
byggnadens ursprungliga värde. Avdragsrätten för denna del är dessutom
otillräcklig såtillvida, att kostnaderna för dessa byggnadselement fördelas
över en tid, som ofta är väsentligt längre än deras varaktighetstid. Utbyte
av dessa mindre varaktiga delar är emellertid enligt gällande rätt att hänföra
till reparation och underhåll. I princip blir sålunda även kostnaderna
för dessa byggnadselement helt avdragna, och genom att utbyteskostnaderna
är omedelbart avdragsgilla erhålls jämväl kompensation för den alltför
låga avskrivningstakten beträffande kostnaderna för föremålens första anskaffande.

Även om fördelningen på olika kostnadsslag såvitt avser byggnad principiellt
inte är avgörande för avdragsrätten som sådan utan blott gäller avdragsmetoden,
är dock gränsdragningarna mellan å ena sidan reparation
och underhåll och å andra sidan ny-, till- och ombyggnad mycket betydelsefulla
från avdragssynpunkt. Att så är fallet har sin grund i byggnaders
normalt sett långa varaktighetstider och därmed sammanhängande relativt
låga procentsatser för värdeminskningsavdragets beräkning. Vid avskrivning
på taxerat byggnadsvärde gäller dessutom, att uppnåendet av ett principiellt
riktigt resultat förutsätter, att nedlagda kostnader bedöms på samma
sätt vid fastighetstaxeringen som vid inkomsttaxeringen. Om kostnader
som vid inkomstberäkningen avdragits som reparationer tillåts påverka
byggnadsvärdet uppåt vid fastighetstaxeringen, blir resultatet att avdrag
kommer att åtnjutas med mer än den verkliga kostnaden. Och bortses vid

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

fastighetstaxeringen från kostnader, som vid inkomsttaxeringen bedömts
såsom ombyggnadskostnader, erhålls inte något avdrag för dessa.

Byggnadsreparationer

Såsom allmän definition på vad som skatterättsligt är att hänföra till reparations-
och underhållsarbete brukar anges, att därmed är att förstå
sådana åtgärder, som erfarenhetsmässigt måste vidtas med en byggnad någon
eller några gånger under dess livslängd för att den skall bevaras i sitt
ursprungliga skick. Hit är alltså att hänföra åtgärder som ommålning, omtapetsering,
lagning av väggar och golv, omläggning av tak, utbyte av fönster
och dörrar m. m. I fråga om utbyte gäller dock i princip den begränsningen,
att om en i och för sig till underhåll hänförlig åtgärd inte endast
syftar till ett återställande i ursprungligt skick utan -— exempelvis genom
användning av ett dyrbarare material än tidigare — till ett bättre skick,
omedelbart avdrag endast får ske för vad det skulle ha kostat att utföra
arbetet med ursprungsmaterialet, .förutsatt givetvis att detta ställt sig billigare.

Till reparation och underhåll är som tidigare nämnts inte att räkna utbyte
av en byggnads varaktiga delar, då sådana åtgärder normalt inte behöver
vidtas under byggnadens användningstid. Omedelbart avdrag torde sålunda
i regel inte kunna erhållas vid utbyte av byggnadsgrunden eller
andra bärande konstruktioner såsom bjälklag och takstolar. Utbyte av genom
röta eller på jämförligt sätt skadade delar av sådana varaktiga byggnadselement
synes däremot vara att anse som underhåll.

Medan begreppet reparation och underhåll omfattar arbeten, varigenom
en byggnad återställs eller bibehålls i sitt ursprungliga skick, innebär tilloch
ombyggnad åtgärder, som medför en förändring av byggnadens
skick. I princip avgörande för om en kostnad skall få avdras på en gång
eller genom avskrivning är sålunda den vidtagna åtgärdens tekniska karaktär.
Nedlagda kostnader som tekniskt sett avser reparation och underhåll är
omedelbart avdragsgilla även om de för byggnadens ägare innebär en uppenbar
förbättring av byggnaden, såsom kan vara fallet då under många år
ackumulerade reparationsbehov blivit på en gång tillgodosedda. Vid bedömningen
av om vidtagna åtgärder inneburit återställande eller förändring
utgår man vidare alltid från byggnadens skick såsom nyuppförd (resp.
om- eller tillbyggd). Ägaren av en i dåligt skick förvärvad byggnad erhåller
därför i princip avdrag för alla kostnader för dess upprustning, som tekniskt
är att anse som reparations- och underhållskostnader.

Av det förut sagda följer vidare, att kostnaderna för åtgärder, som tekniskt
sett inte utgör reparation och underhåll, måste aktiveras och avdras
genom årliga värdeminskningsavdrag även om de inte medfört någon förbättring
av byggnaden. Vanligen .förekommande ändringsarbeten av dylikt

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

slag torde vara upptagande av nya fönster- och dörröppningar samt ändring
av rumsindelningen.

Som ett undantag från regeln, att kostnader för åtgärder som tekniskt
sett är att anse som om- eller tillbyggnad inte är omedelbart avdragsgilla,
gäller att avdrag får ske för kostnader för anskaffning och insättning av sådana
utrustningsdetaljer i skyddsrum, vilka endast har värde från civilförsvarssynpunkt.

Reparation av mark och markanläggning

I princip torde gälla, att rätt till avdrag för reparations- och underhållskostnader
föreligger enligt i huvudsak samma regler som i fråga om byggnad.
I den mån en markanläggning är underkastad värdeminskning medges
alltså avdrag för kostnaderna för att återställa den i ursprungligt skick, under
förutsättning att åtgärderna vidtagits för att avhjälpa uppkomna brister.
Likaså torde i princip gälla att, i det fall utförda reparationsarbeten inte
blott inneburit ett återställande i lika skick utan även viss förbättring, en
mot förbättringen svarande del av kostnaderna inte är avdragsgill. Till skillnad
från vad som gäller i fråga om byggnad är dock inte blott utbyte av
delar av markanläggning utan även utbyte av hel sådan anläggning att hänföra
till reparation och underhåll. Denna olikhet betingas av det förhållandet
att kostnaderna för en nyuppförd markanläggning inte såsom kostnaderna
för en ny byggnad får avskrivas.

Underhållsavdrag medges exempelvis för grusning av vägar och gårdar
samt för lagning och omläggning av asfalterade planer. Då tidigare grusbelagda
ytor asfalteras torde vanligen blott en del av kostnaderna anses avdragsgilla.

Som markanläggningar räknas ledningar för elektrisk ström, vatten och
avlopp. För underhåll av dylika anläggningar föreligger givetvis avdragsrätt.
Där en omläggning av förslitna ledningar medför delvis förbättring,
såsom då vid utbyte av elektriska ledningar övergång sker från lik- till
växelström eller till högre spänning, betraktas merkostnaden som inte avdragsgill
förbättring. En förutsättning för att någon del av utbyteskostnaderna
skall få avdras är även här, att de gamla ledningarna inte varit i fullgott
skick utan i behov av underhåll. I de fall omläggning av elektriska ledningar
föranletts av att strömleverantören ämnat ändra spänningen i ledningsnätet,
har dock avdrag medgetts trots att de gamla ledningarna inte
varit i behov av underhåll.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Avskrivning på rörelsebyggnad

De närmare bestämmelserna angående beräkningen av värdeminskningsavdrag
för i ägarens rörelse använd byggnad finns i punkt 7 av anvisningarna
till 29 § KL. Beträffande avskrivningsunderlagets bestämning stadgas
däri att avdraget bör bestämmas till viss procent av byggnadens värde,
samt att hinder inte möter att, där utredning rörande anskaffningsvärde
som avses i punkten 3 av anvisningarna till 29 § förebringas, beräkna värdeminskningsavdraget
enligt avskrivningsplan. Enligt sistnämnda anvisningspunkt
skall som tillgångs anskaffningsvärde anses, då den förvärvats genom
köp, byte eller därmed jämförligt fång, den verkliga kostnaden för dess
anskaffande och, då tillgången annorledes övergått till rörelsen, dess allmänna
saluvärde vid tiden för övergången. I vissa fall skall dock såsom
anskaffningsvärde för tillgång, som förvärvats annorledes än genom köp,
byte eller jämförligt fång eller som övertagits i samband med fusion, anses
det belopp, som i beskattningsavseende kvarstår oavskrivet för överlåtaren.
Därjämte skall stundom en skälig jämkning av anskaffningsvärdet ske till
undvikande av att den skattskyldige eller någon honom närstående bereds
obehörig förmån i beskattningsavseende.

I princip skall värdeminskningsavdraget enligt gällande rätt beräknas på
byggnads faktiska anskaffningsvärde. Föreligger utredning angående detta
värde skall det sålunda utgöra avskrivningsunderlag. Exakt sådan utredning
kan i allmänhet förebringas när fastighetsägaren själv uppfört eller
låtit uppföra byggnaden, men inte i de fall byggnaden förvärvats tillsammans
med den mark på vilken den är uppförd. En proportionering av köpeskillingen
för en fastighet efter förhållandet mellan det taxerade byggnadsvärdet
och hela taxeringsvärdet för att beräkna det i köpet ingående värdet
på byggnad har i regel inte ansetts uppfylla kravet på tillfredsställande utredning
om det verkliga anskaffningsvärdet.

Vid fastställandet av avskrivningsunderlaget för byggnad skall värdet av
sådana fasta maskiner, som vid fastighetstaxeringen åsatts eller kommer
att åsättas särskilt maskinvärde, frånräknas byggnadsvärdet. Dessa tillgångar
skall i avskrivningshänseende behandlas som inventarier och får avskrivas
enligt de i punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 29 § KL givna
reglerna om planenlig och räkenskapsenlig avskrivning. Har föremål som
här är i fråga en gång hänförts till inventarier, skall de, om inte taxeringsnämnd
i samförstånd med den skattskyldige bestämmer annat, behandlas
såsom sådana, även om de vid senare fastighetstaxering inte inbegrips i särskilt
maskinvärde.

För byggnadsavskrivningarna tillämpas, vare sig avdragen beräknas på
de faktiska anskaffningskostnaderna enligt avskrivningsplan eller på det
för varje beskattningsår gällande taxeringsvärdet, i princip lineär avskriv -

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1969

ningsmetod, dvs. värdeminskningsavdragen skall fördelas lika över hela
avskrivningstiden. De sålunda fördelade avdragen är bundna till de år på
vilka de belöper. Ett avdrag, som inte kunnat utnyttjas ett år, får sålunda
inte — bortsett från de möjligheter härutinnan, som föreligger vid beräkning
av utrangeringsavdrag samt enligt förordningen om förlustutjämning
— förskjutas och avräknas ett senare år.

Den procentsats efter vilken avdrag skall medges bör bestämmas olika
efter den tid en byggnad anses kunna utnyttjas. Hänsyn skall därvid tas
inte bara till den fysiska livslängden utan även till den ekonomiska. Enligt
anvisningarna skall också sådana omständigheter beaktas som att byggnadens
ekonomiska varaktighetstid kan antas komma att röna inflytande av
framtida rationaliseringar, förändringar med hänsyn till teknikens utveckling,
omläggning av verksamhet och liknande. Även andra omständigheter,
som begränsar värdet av en i rörelse använd byggnad till relativt kort tid,
kan påverka storleken av avskrivningsprocenten. Såsom exempel härpå
nämns i anvisningarna byggnad för utnyttjande av en begränsad malmfyndighet
samt på annans mark belägen i rörelse använd byggnad, som vid
nyttjanderättens upphörande inte skall inlösas av jordägaren. I fråga om
rent tillfälliga byggnader, avsedda att användas endast ett fåtal år, får
byggnadsko stnaden i sin helhet avdras redan samma år som den uppkommit.

Den i praxis medgivna avskrivningsprocenten är beroende av den utredning
som i varje enskilt fall lämnas angående den beräkneliga livslängden
hos en byggnad. Normalt torde avdrag för värdeminskning medges med
2-4 % i fråga om fabriks- och andra industribyggnader samt med 0,6-2 %
beträffande affärsbyggnader.

I princip skall avskrivningsprocenten tillämpas på hela byggnadsvärdet
exklusive värdet av fasta maskiner. Dock medges enligt praxis beträffande
viss maskinell utrustning, som hör till byggnad men inte till fasta maskiner,
avdrag efter en högre procentsats än för byggnaden i övrigt. Sådant
förhöjt värdeminskningsavdrag har fått tillämpas på värdet av dyrbarare
anordningar såsom värmepannor, oljeeldningsaggregat, hissmaskinerier,
varmvattenberedare och luftkonditioneringsaggregat. Avskrivningsunderlaget
för byggnad skall härvid reduceras med det värde, på vilket förhöjt avdrag
ges. Såsom sistnämnda värde anses föremålens anskaffningsvärde —
även i de fall byggnadsavskrivningarna i övrigt beräknas på taxeringsvärdet.
Den utbrutna delen av byggnadsvärdet får avskrivas enligt särskild
värdeminskningsplan. Årligt avdrag brukar i fråga om oljeeldnings- eller
liknande anordning medges med 10 % av anskaffningsvärdet och beträffande
övrig utbrytbar utrustning med 5 %.

Då byggnadsavskrivningarna beräknas på utredda verkliga anskaffningskostnader
får avdrag för värdeminskning naturligen inte åtnjutas längre än

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

till dess slutavskrivning uppnåtts. Grundas däremot avskrivningarna på det
taxerade byggnadsvärdet torde avdrag medges så länge byggnaden används
i rörelsen.

Ehuru några bestämmelser härom inte meddelats i anvisningarna har
stundom avdrag medgivits för överpris och merkostnad då byggnad anskaffats
för utnyttjandet av en speciell konjunktur.

Om en i rörelsen använd byggnad utrangeras eller nedrivs och utredning
föreligger om anskaffningsvärde och vid taxeringen åtnjutna värdeminskningsavdrag,
får avdrag ske för vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet,
i den mån detta belopp överstiger vad som influtit vid avyttring
av byggnadsmaterial o. d. i samband med utrangeringen eller rivningen.
Vid beräkningen av oavskrivet värde behöver därvid endast sådana
värdeminskningsavdrag beaktas, som verkligen blivit utnyttjade vid taxeringen.
Rätt till utrangeringsavdrag torde i princip föreligga då en i rörelse
använd byggnad blivit obrukbar för sitt ändamål. För förlust, som uppkommit
vid försäljning av byggnad, torde utrangeringsavdrag dock i allmänhet
inte vara medgivet. Dylik förlust torde vanligen anses utgöra kapitalförlust.

Vinst vid försäljning av byggnad, som utgör anläggningstillgång i rörelse,
beskattas enligt realisationsvinstreglerna i 35—37 §§ KL. Det sagda
gäller även den del av vinsten, som motsvarar i samband med försäljningen
återvunna värdeminskningsavdrag som tidigare utnyttjats vid taxeringen.

Avskrivning på maskiner och inventarier i rörelse

Då utredningens förslag innebär att vissa mark- och byggnadstillbehör
kommer att i skatteavseende behandlas enligt de regler som gäller för maskiner
och andra inventarier använda i rörelse, är det lämpligt att här något
redogöra för den huvudsakliga innebörden av även dessa regler.

Bestämmelserna avser rörelseidkaren tillhöriga maskiner och inventarier
som är avsedda för stadigvarande bruk i rörelsen. Beräknas tillgångens
varaktighetstid inte överstiga tre år får den dock avskrivas direkt som omkostnad
under anskaffningsåret.

Man skiljer mellan planenlig avskrivning och räkenskapsenlig avskrivning.

Den planenliga avskrivningen innebär att det årliga värdeminskningsavdraget
normalt bestäms enligt avskrivningsplan till viss bråkdel av anskaffningsvärdet.
Värdeminskningsavdraget skall vara så avpassat att detta
värde i sin helhet kan avdras under den tidrymd tillgången beräknas
vara ekonomiskt användbar. I praktiken torde planenligt avdrag för värdeminskning
utan särskild utredning regelmässigt medges med åtminstone
10 % av anskaffningsvärdet, när inte fråga är om inventarier som uppen -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

barligen är underkastade hastigare värdeminskning (t. ex. bilar). I vissa
speciella fall kan värdeminskningsavdrag medges med större belopp än som
följer av huvudregeln. Så är t. ex. fallet, om rörelseidkaren visar att tillgångens
värde nedgått avsevärt mer än som motsvarar sammanlagda beloppet
av de värdeminskningsavdrag han gjort under beskattningsåret och
tidigare år. Avdrag för överpris och merkostnad kan medges om tillgången
anskaffats för ett särskilt arbetstillfälle eller för en tillfällig konjunktur.

Ett karakteristiskt uttryck för det skatterättsliga inkomstbegreppet som
gäller för rörelse är den i detta sammanhang viktiga regeln att, när tillgång
varom här är fråga avyttras eller utrangeras därför att den blivit
obrukbar i rörelsen, avdrag får ske för vad som i beskattningsavseende
återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet. Å andra sidan skall belopp, som
erhålls vid tillgångens avyttring, i sin helhet upptas som intäkt av rörelse.
I motsats till vad som gäller byggnad i rörelse kommer alltså någon realisationsvinstbeskattning
inte i fråga vid en sådan avyttring.

Rätt att för maskiner och andra inventarier avsedda för stadigvarande
bruk tillämpa räkenskapsenlig avskrivning i stället för planenlig avskrivning
kan medges rörelseidkare som begär det. Som förutsättning härför
gäller att rörelseidkaren haft ordnad bokföring som avslutas genom vinstoch
förlustkonto samt att tillfredsställade utredning föreligger om vad som
återstår oavskrivet i beskattningsavseende av tillgångarnas anskaffningsvärde.
Vidare måste tillgångarna och avskrivningarna på dem redovisas på
sådant sätt i räkenskaperna att vid tillgångarnas avyttring möjligen uppkommande
vinster inte undgår taxering.

Den räkenskapsenliga avskrivningen kan, utom lösa maskiner och inventarier,
även omfatta fasta maskiner och andra till en byggnad hörande inventarier,
för vilka vid fastighetstaxeringen redovisats särskilt maskinvärde.
Med sådana tillgångar likställs, när fråga är om tillgångar som ännu inte
varit föremål för fastighetstaxering, tillgångar för vilka särskilt maskinvärde
bör redovisas vid sådan taxering. För andra maskiner som ingår i en fastighets
byggnadsvärde gäller alltså inte den räkenskapsenliga avskrivningen.

Huvudregeln för räkenskapsenlig avskrivning är att avdrag får åtnjutas,
med högst 30 % för år räknat av summan av tillgångarnas bokförda värde
enligt räkenskaperna vid beskattningsårets ingång och anskaffningsvärdet
på sådana under beskattningsåret anskaffade tillgångar som vid beskattningsårets
utgång fortfarande tillhörde rörelsen. Detta gäller oavsett
när under beskattningsåret tillgångarna anskaffats. Om detta år omfattar
kortare eller längre tid än 12 månader skall avskrivningsbeloppet jämkas
i motsvarande mån.

Vid sidan av huvudregeln gäller dock vissa kompletterande regler. Bl. a.
gäller att rörelseidkaren under alla förhållanden får tillgodoräkna sig avdrag
för avskrivning med belopp, som erfordras för att det bokförda vär -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

det inte skall överstiga anskaffningsvärdet på samtliga nu ifrågavarande
tillgångar, vilka vid utgången av beskattningsåret fortfarande tillhörde rörelsen,
sedan på detta värde avräknats en beräknad årlig avskrivning av
20 %. Om en skattskyldig visar, att tillgångarnas verkliga värde understiger
även sålunda beräknat värde, får avdrag medges också för härav betingad
ytterligare avskrivning. Den nämnda 20-procentregeln innebär rätt
för ett företag att när som helst och under hur många år som helst falla tillbaka
på en lineär avskrivning med 20 % och därefter återgå till huvudregeln
när så befinns lämpligt.

Om tillgång, som anskaffats under beskattningsåret, avyttras, förloras eller
såsom obrukbar utrangeras under samma år, skall den inte inräknas i
anskaffningsvärdet enligt vare sig huvudregeln eller 20-procentregeln. För
sådan tillgång får omedelbart avdrag ske för anskaffningsvärdet eller oavskriven
del därav (avdrag kan t. ex. ha medgivits på kontraktstadiet) men
för inventarierna inflytande belopp skall upptas som intäkt. Med avyttring
likställs att tillgång uttas ur rörelsen för att tillföras annan rörelse, som
utgör särskild förvärvskälla, eller för att nyttjas för annat ändamål.

Har den avyttrade tillgången anskaffats före beskattningsåret medges intet
utrangeringsavdrag utan tillämpas en särskild ”nettometod”. Denna innebär
att avdrag medges för vad som erhållits vid försäljningen. Å andra
sidan skall det enligt huvudregeln framräknade avskrivningsunderlaget reduceras
med detta avdrag och 30-procentavdraget sålunda beräknas på resterande
belopp.

Avskrivning på hyreshus m. m.

Beträffande avskrivningsunderlaget för sådan byggnad som är hänförlig
till annan fastighet — hit hör bl. a. hyreshusen — stadgas i punkt 2 av anvisningarna
till 25 § KL, att såsom byggnads värde skall anses taxeringsvärdet
(byggnadsvärdet) under beskattningsåret, om inte särskilda omständigheter
föranleder annat. Taxeringsvärdet torde också enligt hittillsvarande
praxis i regel utgöra värdeminskningsunderlag för ifrågavarande byggnader.
Stundom har dock, där utredning angående det faktiska anskaffningsvärdet
förebringats, värdeminskningsavdragen i stället fått beräknas
på grundval av detta värde.

Då förutom bostadsbyggnader också fastigheter som uthyrts för användning
i rörelse skall redovisas såsom annan fastighet vid inkomstberäkningen,
kan särskilt maskinvärde ifrågakomma även beträffande byggnad som
är hänförlig till detta inkomstslag. Värdet av fasta maskiner får därvid
avskrivas enligt de i punkt 3 a—c av anvisningarna till 29 § givna bestämmelserna
om avdrag för värdeminskning på inventarier. Dessa regler skiljer
sig från de för inventarier i rörelse gällande främst däri, att den vid rörelse -

Kungl. Maj. ts proposition nr iOO år 1969

beskattningen medgivna räkenskapsenliga avskrivningsmetoden inte får
tillämpas, varjämte vinst vid försäljning av inventarier inte såsom vid rörelse
utgör intäkt i förvärvskällan utan behandlas enligt realisationsvinstbestämmelserna.

Värdeminskningsavdraget för byggnad bör enligt anvisningarna bestämmas
till viss procent av byggnadens värde, olika alltefter den tid en byggnad
av ifrågavarande art anses kunna för sitt ändamål utnyttjas. I fråga om
bostadsbyggnader medges i praxis regelmässigt avdrag med 0,6 % av byggnadsvärdet
då byggnadsmaterialet är sten och med 1,0 % då byggnaden är
av trä. Beträffande för rörelseändamål upplåtna byggnader torde samma
normalprocentsatser gälla som förut angetts för i ägarens rörelse använd
byggnad.

Rätt att ur avskrivningsunderlaget för byggnad utbryta anskaffningsvärdet
av viss maskinell utrustning och att på detta åtnjuta till 5 eller 10 %
förhöjda värdeminskningsavdrag gäller i samma mån som i fråga om rörelse
redovisad byggnad, överensstämmelse mellan de båda inkomstslagen
föreligger även vad avser värdeminskningsavdragens bundenhet till de beskattningsår,
på vilka de belöper, samt beträffande vinstbegreppets utformning
vid försäljning av byggnad. Däremot är utrangeringsavdrag inte medgivet
i fråga om till annan fastighet hänförlig byggnad.

Utredningens förslag

Inledning

I det avsnitt av betänkandet som berör utgångsläget för utredningens arbete
framhåller utredningen — med en redovisning av händelseutvecklingen
alltsedan utredningens tillsättande i maj 1960 — att det inom utredningen
bedömts som angeläget att snarast få till stånd en omprövning av reglerna
om avdrag för kostnader som företagen nedlagt på byggnader och andra
anläggningar avsedda för deras verksamhet. Utredningen påpekar att nuvarande
bestämmelser på detta område ansetts vara till sin innebörd stridande
mot företagsekonomiskt betingade principer och från beskattningssynpunkt
klart otillfredsställande. Vidare är bestämmelserna i tillämpningen
komplicerade. Enligt utredningen har angivna förhållanden också ägnats
betydande uppmärksamhet av riksdagen, som vid flera tillfällen under
senare år uttalat sig för angelägenheten av en reform. Utredningen konstaterar
att viss kritik riktats även mot reglerna angående avdrag vid inkomsttaxeringen
för värdeminskning av hyresfastighet och andra därmed sammanhängande
frågor. Dessa regler kritiserades såsom alltför restriktiva och
chefen för finansdepartementet hade enligt utredningen uppenbarligen funnit
frågan lämpligen böra prövas av företagsskatteutredningen i samband
med genomgången av avskrivningsreglerna för byggnader i rörelse. Utred -

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1969

ningen tillägger att ytterligare skäl härför ryms i det förhållandet att en
fastighet av annan fastighets natur kan vara till viss del använd i rörelse
och i övrigt nyttjad för bostadsändamål.

Rörelsefastigheter

I betänkandet anges att utredningens syfte både vid omprövningen av avskrivningsreglerna
beträffande rörelsefastigheter och vid den närmare utformningen
av dessa regler varit att så långt möjligt skapa förutsättningar
för att från företagsekonomiska synpunkter motiverade kostnadsavdrag
skall kunna åtnjutas vid taxeringen. Utredningen fortsätter.

Den liberalisering av avdragsreglerna, som ett skäligt tillgodoseende av
nämnda syfte enligt utredningens bedömande nödvändiggör, kan också i
viss män sägas tillgodose från andra synpunkter stundom framförda önskemål
om en förbättrad avdragsrätt. Sålunda erhåller företagen härigenom
ökade möjligheter att med bibehållen grad av självfinansiering genomföra
för verksamhetens bestånd nödvändiga nyinvesteringar. Målsättningen
har dock i och för sig inte varit att skapa förbättrade finansierings-
eller konsolideringsmöjligheter utan såsom nyss framhållits endast
att uppställa skatteregler som bygger på eller i rimlig mån ansluter sig till
det företagsekonomiska kostnadsbegreppet.

Med utgångspunkt från den angivna målsättningen har utredningen föreslagit
ändrade gränser mellan vad som skattemässigt skall hänföras till
mark, byggnader och inventarier.

Avskrivningsrätt beträffande markanläggningar

Som motiv för avskrivningsrätt beträffande markanläggningar — vilka i
princip inräknas i det markvärde som fastställs vid den allmänna fastighetstaxeringen
och följaktligen enligt gällande regler inte alls får avskrivas
vid inkomsttaxeringen — anför utredningen bl. a. att gruppen markanläggningar
numera ökat väsentligt i betydelse, både anlalsmässigt och värdemässigt.
Härtill kommer enligt utredningen, att man vid bedömningen
av den tid, över vilken anskaffningskostnaderna för en byggnad skall få
fördelas till avdrag, så småningom kommit att ta allt större hänsyn till att
dess ekonomiska användningstid kan vara betydligt kortare än dess fysiska.
Om på motsvarande sätt vid bedömningen av markanläggningarna hänsyn
las till ekonomisk värdeminskning, torde avdragsrätt kunna anses motiverad
för en betydande del av dessa, framhåller utredningen.

I sin beskrivning av markanläggningarnas karaktär konstaterar utredningen,
att de i tekniskt hänseende har en nära anknytning till marken
men i övrigt företer såväl fysiskt som fuktionellt mycket betydande olikheter.

Att vissa av dem måste anses underkastade värdeminskning är enligt
2 Bihartg till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

utredningens mening uppenbart, bl. a. med hänsyn till att de gränsdragningar
mot inventarier och byggnader som nu gäller inte är av det slag att
genom dem varaktiga tillgångar avskiljs från inte varaktiga. Härom anför
utredningen.

Framför allt gäller detta om sådana inventarie- eller byggnadsliknande
konstruktioner, vilka inte har till något primärt syfte att åstadkomma en
förändring av själva markytan och vilka därför inte heller kan anses som
markförbättrande i egentlig mening. Exempel på anläggningar av detta
slag utgör ledningar för vatten, avlopp, gas, elektrisk ström in. m., stängsel
och andra avspärrningsanordningar, transportanordningar såsom järnvägsspår
och traversbanor samt brunnar, cisterner och källare. Dylika
anläggningar är i regel av en sådan konstruktion att de redan med hänsyn
härtill måste anses underkastade värdeminskning. Stundom har de också
en nära .funktionell anknytning till byggnader eller inventarier. Ledningar
för vatten och avlopp är sålunda nödvändiga för en byggnads användning,
och på motsvarande sätt är till maskiner dragna ledningar för högspänd
elektrisk ström nödvändiga för maskinernas funktion. I nu nämnda fall av
stark ändamålsgemenskap är anläggningarna närmast att betrakta som naturliga
tillbehör till byggnaden resp. maskinerna, och de har en av dem
beroende begränsad ekonomisk varaktighet. Men även anläggningar av
ifrågavarande slag, vilka inte på dylikt sätt har sin användning direkt
knuten till byggnader eller inventarier, torde få anses underkastade ekonomisk
värdeminskning, då de vanligen är uppförda för att tjäna viss bedriven
verksamhet och inte är av det slag, att de kan förväntas komma till
användning oavsett framtida ändringar i denna.

Utredningen kommer fram till slutsatsen att man, då markanläggningar -na i ökad omfattning till betydande del är underkastade värdeminskning,
inte längre bör hålla fast vid de från civilrätten hämtade gränsdragningarna
mot inventarier och byggnader såsom avgörande för vad som är avdragsgilla
resp. inte avdragsgilla kostnader.

Som ett ytterligare skäl för den ifrågasatta reformen framhåller utredningen
i detta sammanhang den risk för en snedvridande effekt på företagens
investeringar som annars kan uppkomma. Med anknytning till ett
aktuellt fall angående en körbana för provning av motorfordon anför utredningen.

När som i detta fall en anläggning om den utförs på det från rent företagsekonomisk
synpunkt mest lämpliga sättet blir att anse som markanläggning,
men den — om ytterligare företagsekonomiskt mte motiverade
kostnader nedläggs — blir att anse som byggnad, är det givetvis tankbart,
att företagaren med hänsyn till skattereglerna finner från driftsynpunkt
omotiverade extra investeringar lönsamma. Risken för att beskattnmgseffekterna
på dylikt sätt skall erhålla en självständig betydelse vid företagens
planering bör i möjlig mån undvikas.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Markanläggningar som bör hänföras till byggnad eller inventarier

Med utgångspunkt från att markanläggningarna ofta har ett nära funktionellt
samband med byggnader eller inventarier och därigenom får karaktär
av naturliga tillbehör till dessa föreslår utredningen att vissa anläggningar,
i stället för att som nu hänföras till marken, vid beskattningen skall
behandlas som byggnadstillbehör och andra som inventarier. Därigenom
skulle anläggningarna i fråga bli avskrivningsbara antingen på det sätt
utredningen föreslår för rörelsebyggnader eller efter de procentsatser som
i allmänhet tillämpas beträffande inventarier.

Utredningens förslag innebär att till byggnad hänförs sådana markanläggningar,
som har sin huvudsakliga användning tillsammans med byggnad
och som är nödvändiga för byggnadens allmänna funktioner. Det är med
andra örd fråga om anordningar som är väsentligen oberoende av vilken särskild
näringsverksamhet som bedrivs i byggnaden. Som exempel härpå anger
utredningen ledningar för vatten, avlopp, elektrisk ström, gas m. m. och
jämförliga anordningar.

Sådana markanläggningar som är avsedda att nyttjas tillsammans med
vissa maskiner eller andra inventarier i rörelse räknas däremot enligt förslaget
i avdragshänseende till inventariegruppen. Här nämner utredningen
som exempel fundament och liknande anordningar, t. ex. räls, som används
som underlag för lyftkran e. d., industrispår, traversbanor samt ledningar
för vatten, avlopp, elektrisk ström, gas m. m. Det är alltså fråga om till
produktionsprocessen hörande ledningssystem och annan utrustning.

Till denna grupp hänför utredningen även stängsel, varmed utredningen
likställer andra avstängningsanordningar såsom grindar, bommar och
räcken, vilka normalt har en sådan konstruktion och allmän karaktär, att
de från varaktighetssynpunkt kan jämställas med inventarier.

I de fall ledningar e. d. har blandad användning genom att de tillgodoser
såväl byggnadens normala funktioner som den aktuella produktionens särskilda
behov förutsätter utredningen att en uppdelning av kostnaderna får
ske på en byggnadsdel och en inventariedel. Enligt utredningen får en sådan
uppdelning ske med stöd av det material som den skattskyldige kan
prestera.

Markanläggningar som bör avskrivas särskilt

Även om en utvidgning av inventarie- och byggnadsbegreppen genomförs
i den omfattning utredningen föreslagit, kommer enligt utredningen likväl
att bland återstående markanläggningar finnas sådana som måste anses ha
en begränsad ekonomisk varaktighet. En rätt till avdrag för värdeminskning
får också i dessa fall anses motiverad, framhåller utredningen, som tillägger.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Här åsyftas anläggningar, som uppförts för att användas i viss verksamhet
och som inte är av det slag, att de kan antas vara till nytta i ekonomisk
verksamhet överhuvudtaget. Gränsdragningen mellan anläggningar
av denna begränsat användbara typ och sådana som är att anse som i
verklig mening markförbättrande är emellertid flytande, och svårigheter
föreligger därför att skapa en praktiskt användbar bestämning av ett dylikt
avskrivningsunderlag.

I den författningstext som utredningen föreslagit har utredningen valt
att lösa svårigheterna i .fråga om gränsdragningen genom att delvis använda
en negativ bestämning av avskrivningsunderlaget, dvs. genom att ange
vilka markanläggningar som skall anses över huvud taget inte avdragbara.

Till de inte avdragsberättigande markanläggningarna räknas således enligt
utredningsförslaget främst sådana åtgärder som företrädesvis vidtas i
samband med markens första iordningställande för ekonomisk verksamhet
och som syftar till att göra den fast och plan, såsom röjning, dvs. avlägsnande
av träd, buskar, stubbar o. d., bortsprängning av uppskjutande berg,
schaktning av jord och sten jämte tillhörande transporter. Vidare är hit att
hänföra grundförstärkande eller markstabiliserande åtgärder av olika slag
som pålning och uppförandet av stödmurar ävensom torrläggning av marken.
Såsom avdragsgilla markanläggningar är heller inte att anse för transporter
till och från fastigheten anlagda vägar och andra tillfarter, exempelvis
kanaler och hamninlopp.

Genom denna definition av vad utredningen anser utgöra egentliga
markförbättringar kommer enligt förslaget att till avskrivningsbara markanläggningar
hänföras en rad anordningar av mycket varierande konstruktion
och varaktighet. Utredningen anför.

Hit blir sålunda att räkna vissa mer eller mindre byggnadsliknande anläggningar
såsom brunnar och källare, i den mån sådana anläggningar inte
är att anse som byggnader. Vidare kommer bland avdragsberättigande
anläggningar att ingå ytbehandlingar av skilda slag såsom parkeringsplatser,
fabriksgator och -gårdar, körplaner, upplagsplatser m. m. och vägar
för interna transporter. Även anläggningar, som har ett mera indirekt
samband med verksamheten, kommer att omfattas av avdragsrätten. Sålunda
bör på en rörelsefastighet gjorda anordningar av personalkostnadskaraktär
såsom planteringar, fotbollsplaner och tennisbanor anses avdragsgilla.
Jämväl anläggningar av dylikt slag torde i viss utsträckning
vara för sin varaktighet beroende av de omdispositioner med avseende på
markens utnyttjande, som föranleds av ändringar i verksamheten.

Utredningen är medveten om att med den föreslagna definitionen av ej
avdragsgilla markkostnader vissa gränsdragningsproblem kan uppkomma
vid den praktiska tillämpningen och tillägger.

Riskerna för att betydande sådana svårigheter skall uppstå bör dock
inte överbetonas. Dels torde av naturliga skäl markförbättringarna till
väsentlig del vara koncentrerade till tiden för markens första iordningställande,
dels synes möjligheterna att tekniskt särskilja sådana arbetsmo -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

ment som är att hänföra till en avdragsgill anläggning på marken från de
markförbältrande vara nöjaktiga. I detta sammanhang bör framhållas, att
till de angivna ytbehandlingarna inte endast är att räkna själva beläggningen
med asfalt eller liknande utan även till dylika konstruktioner tekniskt
hänförliga lager av grus, sand eller annat material.

Byggnadstillbehör som bör hänföras till inventarier

Utredningens förslag till ändrad indelning i avskrivningshänseende berör
inte endast vad som nu räknas till mark och markanläggningar. Även i fråga
om de byggnadstillbehör som ingår i taxerat byggnadsvärde föreslår utredningen
en viss omgruppering. Också här har utredningen ansett avgränsningen
böra ske med utgångspunkt från ändamålsgemenskapen. Därvid
är det dock, framhåller utredningen, angeläget att tillbehörskretsen bestäms
så snävt, att till byggnad inte hänförs föremål som vid en framtida
omläggning av verksamheten kan befaras inte längre komma till användning.
Av detta skäl, tillägger utredningen, kan en i förhållande till de civilrättsliga
reglerna i viss mån skiljaktig bestämning av byggnadstillbehören
synas mera ändamålsenlig i fråga om vissa slag av rörelsebyggnader.

Utredningen syftar här närmast på industribyggnader samt byggnader
som inrymmer affärs- och butikslokaler.

I fråga om industribyggnader anser utredningen att det med hänsyn till
svårigheterna att skilja mellan föremål som är resp. inte är allmänt användbara
i industribyggnader, oavsett deras särskilda användning, är mer
ändamålsenligt att hänföra alla för industribyggnader speciella tillbehör
till inventarier.

Omfattningen av de — enligt reglerna för byggnad avskrivningsbara —
byggnadstillbehören skulle enligt utredningen härigenom komma att begränsas
till föremål av de slag som allmänt sett är nödvändiga för en byggnads
funktion som sådan och för att den skall vara lämplig som uppehållsplats
för människor.

Som inventarier skulle däremot enligt utredningen komma att betraktas
viss i industribyggnader förekommande utrustning som enligt gällande rätt
utgör byggnadstillbehör eller beträffande vilken det nu är ovisst om den
skall anses hänförlig till byggnad. Utredningen anför härom.

Hit är exempelvis att räkna för maskiner eller annan utrustning uppförda
fundament och andra stabiliserande eller ljuddämpande anordningar.
Detsamma gäller transportanordningar av skilda slag såsom räls och
traversbanor, särskilda för godstransport avsedda hissar och andra lyftanordningar
liksom tankar, behållare och ställningar för lagring. Till inventarier
blir även att hänföra för den industriella verksamhetens särskilda
behov dragna ledningar för vatten, avlopp, elektrisk ström, gas
in. m. ävensom speciella värmeanläggningar och ventilationsanordningar
inkl. särskilda skorstenar för avledande av vid produktionen alstrade gaser.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Som byggnadstillbehör blir då enligt utredningen å andra sidan att räkna
alla ledningar och anordningar, som är nödvändiga för en byggnads allmänna
funktioner såsom för dess uppvärmning, belysning och vattenförsörjning,
liksom alla slags andra anordningar, som främst är ägnade att
göra byggnaden lämplig för människor att uppehålla sig i, t. ex. trappor,
personhissar, anläggningar för friskluftsventilation och sanitära anordningar.

Utredningen framhåller att vissa tillämpningssvårigheter kan uppkomma,
då ifrågavarande ledningar och anläggningar har en blandad användning
genom att dels tjäna byggnadens normala behov, dels den bedrivna
verksamhetens. Enligt utredningen torde dock den därvid nödvändiga fördelningen
av anskaffningskostnaderna på avdragsunderlagen för byggnad
och inventarier inte behöva medföra alltför stora praktiska svårigheter.

Utredningen understryker att den här diskuterade gränsdragningen mellan
byggnader och inventarier endast gäller egendom av tillbehörskaraktär.
Till byggnad hör sålunda enligt utredningen allt, som är att hänföra till
själva byggnadsstommen (golv, tak och väggar). Att denna kan vara mer
eller mindre speciell är ett förhållande, till vilket hänsyn skall tas vid bestämningen
av avdragsprocenten för byggnaden, tillägger utredningen.

Utredningen föreslår i detta sammanhang en uttrycklig föreskrift, innebärande
att, om en konstruktion, för vilken byggnadsvärde fastställts vid
fastighetstaxeringen, i sin helhet eller till viss del tjänstgör såsom maskin
eller redskap, värdet av en sådan konstruktion eller del därav inte skall anses
utgöra värde på byggnad. Enligt utredningen är det nämligen enligt anvisningarna
till 10 § KL inte uteslutet att det vid fastighetstaxeringen åsatta
byggnadsvärdet i vissa fall — som exempel nämner utredningen oljecisterner,
siloanläggningar o. d. — i sin helhet bör anges såsom särskilt maskinvärde,
varav följer att hela byggnaden får avdras enligt de för inventarier
gällande avskrivningsreglerna. En dylik möjlighet att i vissa fall behandla
till byggnad hänförliga anordningar som inventarier bör alltså enligt
utredningens mening föreligga även i fortsättningen.

De nu nämnda fallen kan enligt utredningen sägas avse sådana konstruktioner,
där begreppen byggnad och maskiner sammanfaller. Utredningen
tillägger.

I och för sig kunde det anses motiverat att hänföra såsom byggnader
betraktade anordningar till inventarier även i vissa fall, där begreppen
visserligen inte sammanfaller, men där byggnaden är för sin användning
så beroende av den maskin, kring vilken den är uppförd, att dess livslängd
sammanfaller med maskinens. Att avgöra när nämnda förhållande
föreligger är emellertid svårt, och utredningen anser sig inte böra föreslå
någon dylik utvidgning av det skatterättsliga inventariebegreppet. En sådan
synes inte heller nödvändig för att tillräckliga avdrag i de åsyftade
fallen skall erhållas, då hänsyn till ifrågavarande livslängden hos byggnaden
påverkande omständigheter skall tas vid bestämmandet av avdrags -

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1969

procenten för byggnaden samt då, vid genomförande av utredningens förslag
i fråga om avskrivningsunderlagens beräkning, möjligheter att erhålla
avdrag för vid utrangering av byggnad kvarstående oavskrivet värde
i framtiden kommer att föreligga i annan utsträckning än f. n.

Även när fråga är om byggnader med affärs- och butikslokaler föreslår
utredningen att speciella tillbehör till sådana byggnader skall hänföras till
inventariegruppen.

Utredningen erinrar om att 1966 års lag om vad som är fast egendom
upptar butikslokaler som en av de huvudtyper av byggnader och lokaler,
till vilka vissa tillbehör knyts. Som exempel på till butiker hänförliga föremål
nämns hyllor, diskar och skyltfönsteranordningar. I anslutning till
denna exemplifiering, anför utredningen, uttalas i motiven att det visserligen
kan vara tveksamt om samma diskar och hyllor passar för olika typer
av butiker, men att man i allmänhet torde kunna göra gällande, att de
nämnda inredningsdetaljerna äger en så universell användning i butiker,
att de kan inordnas bland byggnadstillbehören ntan att grunderna för huvudregeln
därigenom rubbas.

Utredningen konstaterar att den butiksinredning, som enligt den nya
lagen sålunda blir att anse som byggnadstillbehör, i betydande utsträckning
torde utgöras av föremål, vilka enligt gällande rätt räknas som inventarier.
Från avdragssynpunkt synes det, framhåller utredningen, knappast
motiverat att överföra kostnader för anskaffandet av sådana tillgångar till
avskrivningsunderlaget för byggnader. Enligt utredningens mening torde
den inredning, som återfinns i en butikslokal, mera sällan kunna sägas vara
till nytta oavsett vilken särskild dylik verksamhet som där bedrivs. Med
hänsyn härtill anser utredningen, att bestämningen av tillbehör till varuhus
och butikslokaler bör ges motsvarande utformning, som ifrågasatts för industribyggnader,
innebärande att till byggnad inte hänförs för affärsverksamheten
särskilt avsedd utrustning. Till inventarier kommer därför enligt
utredningens förslag i regel att hänföras hyllor, diskar och annan butiksinredning,
särskilda avskärmnings- och avspärrningsanordningar, speciella
ventilations- och evakueringsanläggningar, rulltrappor, varuhissar m. m.

Den sålunda med hänsyn till förhållandena inom industri och affärsverksamhet
ifrågasatta ändrade gränsdragningen mellan byggnader och inventarier
har enligt utredningen ansetts böra gälla beträffande alla rörelsebyggnader.
Utredningens förslag innebär således, att vid avdragsberäkningen
skall till i rörelse använd byggnad endast hänföras sådan utrustning, som
inte är avsedd att direkt tjäna byggnadens användning för rörelseändamål.

Kungi. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Avskrivningsunderlagets beräkning

Utredningens förslag bygger på huvudtanken att avskrivningarna överlag
skall beräknas på grundval av de faktiska anskaffningskostnaderna. Endast
härigenom är det enligt utredningens mening möjligt att uppnå en
exakt fördelning av värdeminskningsavdragen över den tid egendomen i
fråga beräknas kunna användas. Detta gäller kostnaderna för de tre huvudgrupper
av tillgångar som utredningen berör i betänkandet, dvs. markanläggningar,
byggnader och inventarier, i den mån inte kostnaderna är att
hänföra till reparations- och underhållskostnader.

Såvitt avser inventarier konstaterar utredningen att redan enligt gällande
rätt tillgångarnas anskaffningsvärden skall utgöra avskrivningsunderlaget
och att i punkt 3 av anvisningarna till 29 § KL regler ges för hur detta
värde i olika fall skall bestämmas.

I fråga om byggnad i rörelse gäller — som framgått av den förut lämnade
redogörelsen för gällande rätt — att den verkliga anskaffningskostnaden
i första hand skall utgöra underlag för de skattemässiga avskrivningarna.
Avdragen kan då beräknas enligt plan, vilket är en förutsättning för att det
faktiska beloppet av senare nedlagda om- och tillbyggnadskostnader skall få
tillföras det ursprungliga avdragsunderlaget. Vid sidan av huvudregeln gäller
emellertid att, om det exakta anskaffningsvärdet för en byggnad inte kan
utredas, som t. ex. ofta vid köp av en bebyggd fastighet, det taxerade byggnadsvärdet
läggs till grund för värdeminskningsavdragens beräkning. För
om- och tillbyggnadskostnader som nedlagts efter förvärvet kommer i sådant
fall avdrag i princip att åtnjutas genom att hänsyn till dem tas vid
senare fastighetstaxering genom eventuell justering av byggnadsvärdet.

Med hänsyn till de brister som enligt utredningens mening vidlåder det
taxerade byggnadsvärdet såsom avskrivningsunderlag — utredningen pekar
här bl. a. på att dess användbarhet i hög grad är beroende av de värderingsnormer
som tillämpas vid fastighetstaxeringen och den noggrannhet
med vilken taxeringsvärdena beräknas — föreslår utredningen att metoden
att beräkna värdeminskningsavdragen på det för beskattningsåret gällande
taxeringsvärdet inte längre skall få tillämpas i fråga om rörelsebyggnader.
Utredningen anser att avskrivningarna i princip skall göras på det
faktiska anskaffningsvärdet. Därigenom kan avdragsberäkningen enligt utredningen
grundas på underlag som beräknas efter enhetliga regler.

För de fall då tillfredsställande utredning angående de verkliga anskaffningskostnadernas
storlek inte kan presteras föreslår utredningen särskilda
regler.

Sålunda föreslår utredningen att en proportionering skall ske, när fråga
uppkommer om anskaffningsvärdets fördelning i samband med att byggnad
förvärvats tillsammans med den mark på vilken den är belägen. Som bygg -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

nådens anskaffningskostnad skall anses så stor del av köpeskillingen för
fastigheten som svarar mot förhållandet mellan det vid förvärvet gällande
taxerade byggnadsvärdet och hela taxeringsvärdet för fastigheten. Jämkning
av ett på detta sätt beräknat byggnadsvärde skall dock ske om den del av
fastighetens anskaffningsvärde som härefter återstår visas mera avsevärt
över- eller understiga ett efter förhållandena som skäligt beräknat markvärde.
Utredningen åsyftar här omständigheter som inträffat efter taxeringsvärdets
fastställande och som kan påverka relationen mellan markoch
byggnadsvärdena, såsom ändrade stadsplaneförhållanden o. d., ny-, tilleller
ombyggnader, rivning av byggnad, eldsvåda m. m.

Har fastighetsförvärvet omfattat även sådana markanläggningar, som
enligt utredningens förslag skall vara föremål för en särskild avskrivningsrätt,
föreslår utredningen att som köparens anskaffningskostnad för dylika
markanläggningar skall anses det belopp, som vid överlåtelsetillfället kvarstår
i beskattningsavseende oavskrivet för överlåtaren. Enligt utredningen
bör denna regel också gälla vid förvärv av fastighet genom annat fång än
köp.

Utredningen har vidare ansett speciella regler erforderliga för avskrivningsunderlagets
bestämmande i vissa fall beträffande fastigheter med
byggnader som förvärvats före övergången till ett nytt avskrivningssystem.
De speciella reglerna föreslås av utredningen vara intagna i övergångsbestämmelserna
till den föreslagna lagstiftningen.

Utredningen föreslår att avskrivningsunderlaget för byggnader på fastigheter
som förvärvats före den 1 januari 1965 bestäms schablonmässigt med
utgångspunkt från det vid 1965 års fastighetstaxering åsatta byggnadsvärdet.
Enligt utredningen bör detta värde, ökat med beloppet av de ny-,
till- och ombyggnadskostnader, som nedlagts under tiden fr. o. m. år 1965
t. o. in. beskattningsåret före det under vilket övergången sker, och minskat
med värdeminskningsavdrag som åtnjutits vid mellanliggande taxeringar
till statlig inkomstskatt, anses utgöra det anskaffningsvärde, på vilket värdeminskningsavdragen
skall beräknas.

Utredningen förordar inte någon alternativ metod till den på 1965 års
taxeringsvärden grundade. Detta innebär dock, framhåller utredningen, inte
att de skattskyldiga, som nu beräknar värdeminskningsavdragen på taxeringsvärdet,
blir fråntagna den rätt som finns enligt gällande regler att, i
den mån tillfredsställande utredning angående de verkliga anskaffningskostnaderna
samt dessas skattemässiga restvärden kan visas, i stället uppföra
dessa kostnader som avskrivningsunderlag.

Vidare har utredningen ansett det skäligt att man i fråga om byggnader,
som förvärvats år 1965 eller senare, skall kunna medge att övergångsvärdet
beräknas enligt de regler, som föreslagits gälla för byggnadsvärdets bestämning
vid framtida förvärv av bebyggda fastigheter. I sådant fall får
2f Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

alltså den skattskyldige enligt förslaget, om han så önskar, såsom avskrivningsunderlag
för byggnad använda det vid förvärvet gällande taxeringsvärdet
(byggnadsvärdet) eller, om byggnaden förvärvats tillsammans med
den mark, på vilken den är uppförd, det belopp som framkommer efter en
proportionering med hjälp av taxeringsvärdet enligt det förut sagda, i förekommande
fall ökat resp. minskat med de kostnader som nedlagts och värdeminskningsavdrag
som åtnjutits efter förvärvet.

Någon rätt att med tillämpning av schablonregeln räkna om värdeminskningsunderlaget
för byggnader, beträffande vilka avskrivningarna redan tidigare
beräknas på de verkliga anskaffningskostnaderna, har utredningen
inte ansett motiverad. Schablonregeln är alltså enligt utredningens förslag
endast avsedd att användas i fråga om byggnader, för vilka värdeminskningsavdragen
vid tiden för de nya bestämmelsernas ikraftträdande beräknas
på taxeringsvärdet.

Också beträffande den omfördelning av kostnaderna för de olika slagen
av tillgångar som kan behöva göras i fråga om äldre fastigheter för att anpassa
avskrivningsunderlagen till det föreslagna systemet föreslår utredningen
särskilda regler.

Enligt de övergångsbestämmelser utredningen föreslagit skall således,
när en rörelseidkare övergår till att tillämpa de nya bestämmelserna, en
omräkning av avskrivningsunderlagen för byggnader och inventarier efter
de faktiska anskaffningskostnaderna tillåtas endast till den del fråga är om
kostnader som nedlagts efter den 31 december 1964. Även för markanläggningar
gäller enligt förslaget att som ingående avdragsunderlag skall få
uppföras de kostnader, som efter nämnda tidpunkt nedlagts för anskaffande
av dylika tillgångar. Däremot skall en omfördelning inte vara möjlig
beträffande tidigare uppkomna kostnader.

Utredningen påpekar i detta sammanhang att det förhållandet att den utvidgade
avdragsrätt, utredningen föreslagit, inte blir gällande för dessa äldre
anskaffningar, i undantagsfall kan medföra en i jämförelse med gällande
regler något försämrad avdragsrätt. Utredningen har dock inte ansett sig
böra föreslå någon särskild övergångsregel för dessa fall med hänsyn till
bl. a. de praktiska olägenheterna med en sådan regel.

De beräkningar av avskrivningsunderlagen, som måste göras i samband
med de nya bestämmelsernas ikraftträdande, kan enligt vad utredningen
framhåller stundom föra med sig ett tämligen omfattande utredningsarbete,
särskilt i de fall den skattskyldige finner anledning att vid övergången
till avskrivning på faktiska byggnadskostnader söka ntreda dessa i stället
för att tillämpa schablonen. För att bereda skälig tid för detta arbete föreslår
utredningen en övergångstid på tre år, dvs. tillämpningen av de nya
bestämmelserna skall få uppskjutas till senast andra året efter det, under
vilket dessa i princip skulle ha tillämpats första gången.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Avskrivning av markanläggningar

I fråga om de markanläggningar som utredningen anser bör vara föremål
för en särskild avslcrivningsrätt föreslår utredningen att den årliga avskrivningens
storlek bestäms till 1 % av anskaffningskostnaderna.

Förslaget är ett uttryck för utredningens ståndpunkt att samtliga kostnader
för markanläggningarna i fråga sammanförs till ett enda avdragsunderlag,
på vilket värdeminskningsavdragen beräknas efter en enhetlig procentsats.
Som skäl för den intagna ståndpunkten anför utredningen bl. a.

En stor del av de på industrifastigheter förekommande här ifrågavarande
anläggningarna torde utgöras av asfalteringar, permanentningar och
andra ytbehandlingar för skilda ändamål. Genom dylika åtgärder erhålls
ofta inte några klart urskiljbara enheter; de flyter samman med övriga
liknande anläggningar, och att avgöra om en viss asfalterad yta skall
anses utgöra en självständig anläggning eller en del av en större sådan
är ofta inte praktiskt möjligt. Värdet av markanläggningarna på en fastighet
är vidare regelmässigt tämligen ringa jämfört med de stora kostnadsgrupperna
byggnader och inventarier. En individuell behandling av markanläggningarna
med uppdelning av dem på ett flertal avskrivningsplaner
kan mot bakgrund härav samt med hänsyn till svårigheterna att beräkna
varje anläggnings varaktighet synas onödigt tyngande för såväl de skattskyldiga
som taxeringsmyndigheterna och en mera schablonmässig utformning
av avdragsreglerna måste anses önskvärd.

Enligt utredningen innebär den föreslagna utformningen av avdragsrätten,
att de årliga avdragen kommer att motsvara markanläggningarnas antagna
genomsnittliga livslängd. Utredningen framhåller att den föreslagna
avdragsprocenten kan bli för hög för vissa anläggningar och för låg för
andra. Normalt bör emellertid för höga och för låga avdrag i stort utjämna
varandra.

Dock medför, konstaterar utredningen, markanläggningarnas ibland nära
beroende av tekniska och ekonomiska förändringar i verksamheten, att
en anläggning stundom kan antas bli ekonomiskt oanvändbar på väsentligt
kortare tid än som svarar mot det föreslagna årliga avdraget. Utredningen
kommer därmed in på frågan om och i vad mån utrangeringsavdrag eller
utbytesavdrag bör kunna komma i fråga.

Med tanke bl. a. på sådana fall då hela den på en fastighet bedrivna
verksamheten nedläggs, särskilt om omständigheterna är sådana att annan
rörelse inte sannolikt kommer att etableras på fastigheten, föreslår utredningen
en regel innebärande att, om den skattskyldige visar att samtliga
de markanläggningar som ingår i avskrivningsunderlaget saknar värde,
han får rätt att tillgodoräkna sig utrangeringsavdrag för anläggningarnas
skattemässiga restvärde. Avdrag skulle alltså inte kunna medges för utrangering
av en enstaka anläggning. Däremot förordar utredningen att nuvarande
rätt till omedelbart avdrag vid utbyte av markanläggning bibehålls
oförändrad.

Kiingl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Enligt utredningen torde en sådan utformning av avdragsreglerna som
den utredningen föreslagit normalt kunna anses lika förmånlig som den för
tillämpningen väsentligt mera komplicerade alternativa metoden att beräkna
avdragen för varje anläggning för sig med avdragsrätt vid utrangering
men med aktiveringsplikt vid utbyte av anläggning.

Avdragen för värdeminskning på markanläggningar bör enligt utredningen
beräknas enligt avskrivningsplan. Härom anförs i betänkandet.

Därvid torde i enlighet med vad som gäller vid avskrivning på byggnader
värdeminskningsavdragen böra anses bundna till de beskattningsår
på vilka de belöper. Någon rätt att jämka eller förskjuta avdragen enligt
regler motsvarande dem, som gäller vid den planenliga avskrivningen på
inventarier, har sålunda, med nämnt undantag, främst av praktiska skäl
inte föreslagits, och en sådan rätt torde heller inte med hänsyn till föreliggande
möjligheter att erhålla avdrag för förlustutjämning kunna anses
särskilt angelägen. Den avskrivningsplan som erfordras kan därvid göras
jämförelsevis enkel. Den synes sålunda kunna begränsas till att utöver anskaffningsår
och anskaffningskostnader lämna upplysning om det sammanlagda
beloppet av tidigare åtnjutna avdrag, på beskattningsåret belöpande
avdrag och vid beskattningsårets utgång oavskrivet restvärde.

Som ett undantag från den en-procentiga avskrivningen föreslår utredningen
att i fråga om rent tillfälliga markanläggningar, avsedda att användas
endast ett fåtal år, hela anskaffningskostnaden får avdras under anskaffningsåret.
Utredningen hänvisar till att en liknande regel gäller beträffande
byggnader och inventarier. Utredningen har ansett en motsvarande
regel motiverad för markanläggningarna med hänsyn till tänkbara provisorier.

Avskrivning av byggnader

Utredningen konstaterar att nu gällande avskrivningsregler för byggnad
använd i rörelse ofta inte medger en från företagsekonomisk synpunkt tillfredsställande
avdragsrätt. En viss förbättring av avskrivningsmöjligheterna
är därför enligt utredningens mening motiverad. Utredningen anför vidare.

Någon beräkning av storleken av de värdeminskningsavdrag, som erfordras
för att tillgodose rimliga krav på beaktande av de för en snabbare
avskrivning anförda skälen, låter sig naturligen inte göra. Inte heller
kan avskrivningsreglernas utformning uteslutande bestämmas efter vad
som från sagda synpunkter befinns önskvärt, utan måste hänsyn tas jämväl
till andra omständigheter. Sålunda måste bl. a. effekten av utredningens
övriga förslag till ändrade regler för behandlingen av fastighetskostnader
beaktas. Av särskild betydelse är därvid byggnadsbegreppets utformning
och gränsdragningen mellan byggnadskostnader, som skall vara
omedelbart avdragsgilla, och sådana, för vilka avdrag skall åtnjutas genom
årliga värdeminskningsavdrag. Den överföring av vissa till byggnad nu
hänförliga tillgångar till inventarier, som byggnadsbegreppets ändrade be -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1960

stämning bl. a. innebär, avser just sådan verksamhetsberoende utrustning,
som vid driftsomläggningar och moderniseringar i första hand blir utrangerad.
Och genom utvidgningen av rätten till omedelbart avdrag för
byggnadskostnader sörjs för, att vid normala dylika förändringar nedlagda
kostnader för byggnads omdisponering inte på ett ekonomiskt omotiverat
sätt ökar byggnadens skattemässiga restvärde. Den förbättring i avdragsrätten
som sagda ändringar medför för därav berörda anordningar
och åtgärder är mycket betydande, överföringen av viss utrustning från
byggnad till inventarier betyder sålunda en förkortning av den tid, över
vilken kostnaderna ifråga skall fördelas, från såvitt gäller industribyggnader
normalt 25—50 år och ned till fem år vid den räkenskapsenliga inventarieavskrivningen,
och effekten av utvidgningen av rätten till omedelbart
avdrag är ju i denna mening ännu större. Överhuvudtaget torde nu
nämnda och övriga tidigare förordade förbättringar av rätten till avdrag
för fastighetskostnader vara så relativt betydande totalt sett, att anledning
kan finnas till viss återhållsamhet vid omprövningen av avskrivningsreglerna
för byggnad. Det bör å andra sidan enligt utredningens mening
inte ifrågakomma att bibehålla reglerna i sin nuvarande utformning.

I diskussionen kring utformningen av ett annat bättre system för byggnadsavskrivningarna
har utredningen berört olika därmed sammanhängande
spörsmål.

Utredningen har bl. a. diskuterat frågan om särskilt hänsynstagande till
penning svärdets förändringar.

Utredningen erinrar om att redan företagsbeskattningskominittén på sin
tid behandlat frågan om avskrivning på återanskaffningsvärdet vid dess
omprövning av inventarie- och byggnadsavskrivningsreglerna (SOU 1954: 19
s. 109 och 142). Kommittén hade, framhåller utredningen, som ett tungt vägande
argument mot en avskrivning på nuvärdet framhållit bl. a. att utomordentliga
praktiska svårigheter skulle vara förenade därmed. Vidare erinrar
utredningen om att avskrivning på nuvärdet senare varit föremål för
viss diskussion inom värdesäkringskommittén i samband med dess behandling
av frågan om införande av indexlån (se SOU 1964: 2 s. 214).

För sin del konstaterar utredningen beträffande denna avskrivningsform,
att avskrivning på återanskaffningsvärdet (nuvärdet) i och för sig
kan motiveras från vissa aspekter på en riktig (real) vinstbeskattning samt
från finansieringssynpunkt. Utredningen tillägger emellertid.

Då utredningen vid sin omprövning av avdragsrätten för fastighetskostnader
ansett sig böra begränsa sin målsättning till att söka tillgodose företagsekonomiska
synpunkter på en skälig kostnadsfördelning, har anledning
inte befunnits föreligga att närmare ingå på frågan om det berättigade
i en dylik avskrivning i syfte att öka företagens finansieringsmöjligheter.
Vad åter gäller önskemålet om en real vinstberäkning måste enligt
utredningens mening införandet av en avskrivningsmetod för byggnad,
som innebär totalt avdrag med annat och vid fortgående penningvärdeförsämring
högre belopp än den historiska anskaffningskostnaden, med
hänsyn till att beskattningen i övrigt av såväl rörelseinkomst som inkomster
av andra slag vilar på en nominalistisk beräkningsgrund inge be -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

tänkligheter. Principiellt kan sålunda införandet av rätt till avskrivning
på återanskaffnings- eller nuvärde för i rörelse använd byggnad anses motiverat
först vid en allmän övergång till ett på realvärden grundat inkomstskattesystem.

Utredningen anför vidare.

Vid sidan av de teoretiska invändningar, som sålunda måste riktas mot
en avskrivning på nuvärdet, är såsom företagsbeskattningskommittén
framhållit införandet av en sådan avdragsrätt förenat med stora praktiska
problem. Oavsett vilken metod för en årlig omräkning av avskrivningsunderlaget
som än väljs torde den praktiska tillämpningen av avskrivningsreglerna
i hög grad försvåras varjämte en betydande ojämnhet
i resultaten synes vara att påräkna.

Ett annat problem som utredningen behandlat i detta sammanhang gäller
betydelsen av inkomstbegreppets utformning vid försäljning av byggnad.

Utredningen pekar här på det förhållandet att vinst, som uppkommer vid
försäljning av byggnad, använd såsom anläggningstillgång i rörelse, enligt
gällande rätt — i motsats till vad som gäller beträffande t. ex. inventarier
— hänförs till inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet och att inte ens
den del av vinsten, som motsvarar tidigare åtnjutna värdeminskningsavdrag,
behandlas som intäkt av rörelse. Om försäljningsvinsten skall beskattas
eller inte är alltså, konstaterar utredningen, en fråga som i sin helhet
skall bedömas enligt reglerna för realisationsvinstbeskattning vid överlåtelse
av fastighet. Utredningen konstaterar emellertid även att den ursprungliga
principen att försäljning av alla slags anläggningstillgångar behandlas
som icke yrkesmässig under årens lopp gång efter annan genombrutits
och att enligt gällande rätt såsom inkomst av rörelse beskattas vinst
vid avyttring av inventarier, goodwill, hyresrätt och patenträtt.

Utredningen kommer fram till att de tekniska möjligheterna att med tillfredsställande
säkerhet åstadkomma den för utvidgningen av inkomstbegreppet
nödvändiga vinstberäkningen vid försäljning av byggnad numera
synes .föreligga i större utsträckning än vid tidigare omprövningar av denna
fråga. Utredningen anför.

Vid genomförande av de föreslagna ändringarna med avseende på avskrivningsunderlagets
bestämning samt av generell skyldighet att tillämpa
avskrivningsplaner kommer de i framtiden ytterligare att förbättras. Även
vad avser beskattningsef.fekten synes de invändningar, som kan anföras
mot en utvidgning av inkomstbegreppet, mindre nu än tidigare. De ifrågavarande
mot en utvidgning av inkomstbegreppet anförda omständigheterna
måste dock alltjämt, om än med mindre tyngd än tidigare, anses tala
mot en sådan ändring.

Huruvida de år 1967 vidtagna ändringarna i bestämmelserna om beskattning
av realisationsvinst vid överlåtelse av fastighet bör tillmätas betydelse
i här ifrågavarande sammanhang är delvis svårt att bedöma. Med
hänsyn till det schablonmässiga förfarande, som — bortsett från de fall,
där försäljning äger rum inom två år från förvärvet — enligt de nya reglerna
skall tillämpas vid vinstens beräkning, samt till att endast 75 % av

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1969

den framfaknade vinsten skall beskattas, är det dock uppenbart, att nämnda
ändringar i realisationsvinstbeskattningen inte motsvarar den utvidgning
av inkomstbegreppet vid försäljning av byggnad, som måste gälla
som förutsättning för en långtgående liberalisering av avskrivningsreglerna.
Å andra sidan kan det förhållandet att försäljningsvinst inklusive återvunna
värdeminskningsavdrag numera oavsett innehavstidens längd i princip
alltid är skattepliktig måhända i någon mån minska behovet av en rörelsebeskattning
av sådan vinst.

Enligt utredningens uppfattning är frågan om betydelsen av vinstbegreppets
utformning för möjligheten att uppmjuka avskrivningsreglerna i viss
mån speciell i fråga om byggnader. Utredningen anför.

I motsats till vad som exempelvis synes vara förhållandet beträffande
inventarier torde försäljning av byggnader i stor utsträckning, kanske
huvudsakligen, ske i samband med överlåtelse av hel rörelse eller verksamhetsgren.
Är därvid fråga om av juridiska personer bedrivna rörelser
får överlåtelserna vanligen formen av försäljning av aktier eller andelar
och inte av byggnader, inventarier etc. Då vinst vid avyttring av
aktier och andelar behandlas enligt reglerna för realisationsvinstbeskattning,
erhålls vid en utvidgning av inkomstbegreppet beträffande byggnader
i praktiken endast mycket begränsade möjligheter att beskatta till
byggnad hänförlig försälj ningsvinst. Med hänsyn härtill synes, ehuru
byggnadsavskrivningarnas storlek i och för sig inte påverkas av dylika
aktie- och andelsförsäljningar, en sådan liberalisering av avskrivningsreglerna,
som medför risker för betydande överavskrivningar i vissa fall,
möta invändningar från fiskalisk synpunkt, även om en utvidgning av
vinstbegreppet vid försäljning av byggnad genomförs.

Utredningen berör även några konjunkturpolitiska synpunkter.

Som allmän utgångspunkt fastslår utredningen att en liberalisering av avskrivningsreglerna
ger företagarna vissa förbättrade avskrivningsmöjligheter,
vilket i sin tur kan — om än marginellt — förmånligt påverka företagarnas
möjligheter att utnyttja eget kapital i investeringssyfte och att en
lagstiftning av sådan innebörd kan antas ha en viss investeringsstimulerande
effekt.

Mot en uppmjukning av avskrivningsreglerna för byggnader som används
i rörelse kan enligt utredningen måhända å andra sidan med hänsyn till
de i och för sig inte obetydliga värden som dessa representerar från konj
unkturpolitiska synpunkter invändas, att härigenom ökade belopp ställs
[ill företagens fria förfogande att användas till investeringar under högkonjunktur.
Utredningen uttalar som sin mening att innebörden av invändningen
inte bör överdrivas och anför vidare.

En av starka företagsekonomiska skäl motiverad jämkning av bestämmelser
för den årliga taxeringen torde f. ö. knappast böra hållas tillbaka
av skäl av antydd art. Vidare kan möjligen göras gällande att en liberalisering
av avdragsrätten skulle kunna minska företagarnas intresse av att
göra avsättningar till investeringsfonder. Även om viss teoretisk grund
allmänt sett kan föreligga för invändningar av nu nämnt slag, synes dessa
likväl inte kunna antas vara mer vägande. Intresset för avsättningar till

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

investeringsfonderna är beroende av en vinstsituation, som allenast marginellt
kan påverkas av de ifrågasatta förbättrade avdragsmöjligheterna,
och de skattemässiga fördelar, som investeringsfondslagstiftningen kan
möjliggöra, är i de individuella fallen normalt vida större än vad de nu
ifrågasatta bestämmelserna skulle medföra.

Med avseende på valet av avdragsmetod är enligt utredningens uppfattning
i princip den strikt lineära avskrivningen från konjunkturpolitiska
synpunkter att föredra framför ett system med högre värdeminskningsavdrag
under en byggnads första användningstid. Utredningen tillägger.

Ökade byggnadsinvesteringar under högkonjunktur medför vid tillämpning
av sistnämnda metod särskilt höga avdrag i detta läge. Dock synes
en primäravskrivning av den storleksordning, som här kan komma ifråga,
inte böra tillmätas någon avgörande betydelse från nämnda synpunkter.
Till undvikande av viss konkurrens med konjunkturpolitiska åtgärder
för att stimulera eller hämma investeringsverksamheten på byggnadsområdet
kan dock vissa skäl anföras för att en såsom permanent avsedd primäravskrivning
inte konstrueras så att avdraget kan fritt fördelas efter
den skattskyldiges eget önskemål eller eljest så att det i sin helhet kan
avdras omedelbart eller under loppet av blott ett par år.

Utredningens val av avskrivningsmetod

Som framgår av det nu sagda har utredningen vid sin omprövning av avskrivningsreglerna
för byggnad stannat för två metoder för de uppmjukningar
i regelsystemet, som utredningen ansett motiverade. Utredningen
anför.

Båda metoderna synes kunna tillgodose vad som åsyftas och framstår
som praktiskt användbara. Enligt den ena metoden bibehålls nuvarande
regler för de årliga värdeminskningsavdragens beräkning, men kombineras
dessa med en rätt till primäravskrivning av viss del av anskaffningskostnaden.
Den andra metoden innebär fortsatt strikt lineär avskrivning
med i lag fastställda, i förhållande till nuläget uppräknade procentsatser
för olika typer av byggnader.

Utredningen framhåller att den sistnämnda metoden kan vara att föredra
från vissa synpunkter. Den anknyter nämligen enligt utredningen nära
till vad som nu praktiseras och den kan, åtminstone i förstone, synas enkel
i tillämpningen. I fortsättningen anför utredningen.

Det torde emellertid knappast visa sig möjligt att i författning ange med
tillräcklig differentiering de olika procentsatser, som skall tillämpas. Även
om vida mer exakta regler än de nuvarande kan tänkas, måste hela tiden
finnas utrymme för jämkningar med hänsyn till de särskilda omständigheterna.
Viss risk för minskat hänsynstagande till särskilt olika industribyggnader
emellan föreliggande skillnader i ekonomisk varaktighet får
också anses vara förenad med användningen av väsentligen .fastställda
procentsatser. Även om dessa betraktas som normal- eller minimiavdrag
och sålunda får överskridas, torde svårigheterna för en skattskyldig att
visa skäligheten av annan avdragsprocent ofta vara så stora, att de kan

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

antas bli i hög grad normerande. Risker för taxeringstvister måste därför
förutses parallellt med fara för en försämrad eller eljest otillfredsställande
avdragsrätt i vissa fall. Det senare kan självfallet undvikas genom att
procentsatserna sätts höga i överkant. Därvid kommer emellertid också
ökade risker att uppstå för att avdragsreglerna i andra fall skulle medföra
överavskrivning med mera betydande belopp, vilket förhållande möter
invändningar bl. a. på grund av de bristande korrigeringsmöjligheterna
vid försäljning av byggnad.

Med hänsyn till det nu sagda anser utredningen att man bör behålla gällande
regler, enligt vilka endast anges att värdeminskningsavdragen skall
beräknas för varje byggnad efter dess antagna användningstid.

Utredningen kommer fram till att de särskilda förhållanden som motiverar
en ökad avskrivningstakt bör beaktas genom att ett primäravdrag
medges.

Såsom lämplig extra avskrivning förordar utredningen 10 % av anskaffningskostnaden.
Primäravdraget skall enligt utredningens förslag åtnjutas
vid sidan av oförändrade lineära värdeminskningsavdrag sådana de i praxis
i dag beräknas eller bör beräknas. Härigenom förstärks enligt utredningen
effekten av primäravskrivningen och uppnås slutavskrivning sedan 90 %
av den beräknade användningstiden för en byggnad förflutit.

Primäravdraget föreslås skola fördelas lika över en femårsperiod. Denna
utformning av primäravskrivningen anser utredningen lämplig främst av
praktiska skäl och finner den även tillgodose de konjunkturpolitiska synpunkterna.
Förslaget innebär alltså enligt utredningen, att utöver de ordinarie
värdeminskningsavdragen extra avskrivning får åtnjutas med 2 %
av anskaffningskostnaden under vart och ett av de fem första åren.

Utredningen framhåller, att av de förhållanden, som utgör skäl för en
primäravskrivning, följer att densamma inte endast bör få åtnjutas i fråga
om byggnader som nyuppförts utan även beträffande äldre för rörelseändamål
förvärvade byggnader. Undantag härifrån bör dock gälla vid överlåtelse
mellan varandra närstående personer. I dessa fall skall förvärvarens
ingångsvärde med tillämpning av bestämmelserna i punkten 3 b av anvisningarna
till 29 § KL beräknas till det belopp som för överlåtaren kvarstår
oavskrivet i beskattningsavseende.

Det bör tilläggas att när här talas om äldre förvärvade byggnader utredningen
åsyftar endast förvärv som ägt rum efter det nya systemets införande.

Utredningen anser vidare att primäravskrivning i stor utsträckning är
motiverad beträffande sådana efter förvärvet av en byggnad nedlagda kostnader,
för vilka rätt till omedelbart avdrag inte föreligger vid taxeringen.
Då utredningen anser att det knappast är möjligt att göra en uppdelning
av sådana kostnader, föreslår utredningen att avdraget av praktiska skäl
beräknas på alla belopp som uppförs på avskrivningsplan för byggnad.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Enligt utredningen är primäravskrivning motiverad inte endast för industribyggnader
utan även i fråga om övriga typer av rörelsebyggnader, alltså
även lager-, affärs- och kontorsbyggnader samt byggnader använda för personalbostäder.
De främsta skälen härför anser utredningen vara osäkerheten
med avseende på beräkningen av den totala ekonomiska livslängden och
hänsynen till de med åren ökande reparationskostnaderna.

Utredningen understryker att införandet av primäravdrag givetvis inte
bör medföra ökad restriktivitet vid bedömningen av procentsatserna för
den ordinarie lineära avskrivningen. Utredningen fortsätter.

Dessa skall sålunda alltfort bestämmas med beaktande av alla de omständigheter,
som kan förväntas påverka den ekonomiska livslängden hos
en byggnad. Från näringslivets sida har såsom tidigare nämnts vid upprepade
tillfällen gjorts gällande, att den på .företagsbeskattningskommitténs
förslag verkställda omredigeringen av anvisningarna till 29 § KL
inte medfört den åsyftade uppjusteringen av procentsatserna. Vikten av
att hänsyn vid avdragsprocentens bestämmande i tillräcklig grad tas till
rörelsebyggnaders begränsade ekonomiska varaktighet och av att utredningen
angående denna verkligen i skälig mån beaktas bör därför ånyo
understrykas. Inom utredningen har diskuterats lämpligheten av att riksskattenämnden
erhöll uppdrag att utfärda generella anvisningar angående
skälig avskrivningsprocent för olika typer av byggnader. Någon bestämmelse
av dylik innebörd föreslås dock inte främst på grund av de tidigare
berörda med tillämpningen av fastställda normalprocentsatser förenade
riskerna för minskat hänsynstagande till individuella olikheter. Utredningen
tillåter sig å andra sidan uttala önskvärdheten av att nämnden
ville ha sin uppmärksamhet fäst vid frågan om storleken av värdeminskningsavdrag
på byggnad och överväga lämpligheten av uttalanden i ämnet,
ägnade att närma praxis till lagstiftarens dokumenterade intentioner
på området ifråga.

I detta sammanhang föreslår utredningen avskaffande av den nuvarande
rätten att ur avskrivningsunderlaget för byggnad utbryta och i särskild ordning
avskriva viss del av anskaffningskostnaden för byggnad. Utredningen
påpekar bl. a. att, sedan man till inventarier överfört all den utrustning
som särskilt anskaffats för den bedrivna rörelseverksamheten, de anordningar
som fortfarande skall räknas till byggnad kommer att vara av det slag
som allmänt förekommer i byggnader oavsett vilken särskild användning
dessa har. Med hänsyn härtill och till anordningarnas relativt obetydliga
värde anser utredningen att tillräckliga motiv för bibehållande av denna
särskilda avdragsrätt saknas.

Utredningen avvisar tanken på en särskild bestämmelse innebärande att
skattskyldig, som kan göra troligt att det verkliga värdet av byggnad vid
viss tidpunkt nedgått avsevärt under det taxeringsmässiga restvärdet, skall
få göra avdrag för skillnadsbeloppet omedelbart. Förutom de mycket stora
praktiska svårigheter, som är förenade med tillämpningen av en sådan me -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

tod, tillkommer här, anför utredningen, det för byggnad speciella förhållandet,
att vinst vid försäljning endast i begränsad utsträckning blir .föremål
för beskattning. Enligt utredningen måste därför starka invändningar från
fiskalisk synpunkt anföras mot införandet av en dylik avdragsrätt, och
skulle en sådan likväl beslutas, torde tillämpningen av densamma kunna
förväntas bli så restriktiv, att den i praktiken inte kom att fylla behovet
av en särskild avdragsrätt i vissa fall.

Utredningen tillägger.

Sistnämnda mot en rätt till engångsavdrag anförda skäl bör dock inte
anses utgöra hinder för en omprövning av de årliga värdeminskningsavdragens
storlek i fall, där den från början medgivna procentsatsen visar
sig otillräcklig. Inträffar sådana väsentliga förändringar i förutsättningarna
för en byggnads användande att den skattskyldige kan göra troligt, att
dess ekonomiska brukstid till följd därav kommer att bli betydligt kortare
än som ursprungligen ansetts sannolikt, bör han sålunda medges en häremot
svarande förhöjning av procentsatsen. Denna rätt till uppjustering
av avdragsprocenten bör inte anses förbehållen fall, där det framstar som
mer eller mindre uppenbart, att byggnaden inom viss tid måste i sin helhet
utrangeras, utan bör även gälla, där en sådan varaktig ändring av
byggnads användning sker, som medför att dess reella värde väsentligen
kommer att understiga det aktuella skattemässiga restvärdet. Inte heller
bör krävas att de ändrade förhållanden, som motiverar förhöjning av
värdeminskningsavdragen, redan skall ha inträffat. Tillräckligt bör vara,
att den skattskyldige kan göra troligt att sådana förhållanden kommer
att inträda. Överhuvud bör vid omprövning inte ställas större krav på
utredning än som är fallet vid den första beräkningen av avdragens storlek.

Införandet av en primäravskrivning med den utformning utredningen förordat
har av utredningen inte ansetts kräva ändring i det förhållandet, att
ett visst år inte utnyttjat värdeminskningsavdrag inte får förskjutas och åtnjutas
ett senare år. Med hänsyn härtill kan enligt utredningen den
för värdeminskningsavdragens beräkning nödvändiga avskrivningsplanen
göras förhållandevis enkel.

Utrangering av byggnad

Utredningen föreslår inte någon ändring i sak av nu gällande bestämmelse
om rätt till avdrag för oavskrivet restvärde vid utrangering av byggnad
använd i rörelse.

Utredningen menar att den schablonmetod för avdragsunderlagets beräkning
som utredningen föreslagit i fråga om äldre byggnader, för vilka avskrivningarna
hittills beräknats på taxeringsvärdet, uppenbarligen inte uppfyller
det krav på utredning om anskaffningsvärde och åtnjutna värdeminskningsavdrag
som nu gäller för medgivande av utrangeringsavdrag.
Utredningen — som föreslår att detta krav formellt skall utgå som en följd

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

av att anskaffningsvärdet principiellt skall ligga till grund för avskrivningarna
— anför bl. a.

Det är heller inte utredningens mening att ett enligt denna metod uppskattat
ingångsvärde för den planenliga avskrivningen skall få användas
som utgångspunkt för beräkningen av vid utrangering oavskrivet värde.
Eftersom schablonmetoden i vissa fall med säkerhet kan förväntas ge
för höga restvärden skulle en sådan rätt stundom medföra, att de sammanlagda
värdeminsknings- och utrangeringsavdragen komme att överstiga
byggnadens faktiska anskaffningskostnader. I de fall schablonmetoden
tillämpas för övergångsvärdets beräkning bör sålunda vid en framtida
utrangering krävas att det faktiska restvärdet vid tidpunkten för övergången
av den skattskyldige utreds för att läggas till grund för beräkningen
av oavskrivet värde.

Även i övrigt diskuterar utredningen de närmare förutsättningarna för
medgivande av utrangeringsavdrag. Enligt utredningen är frågan, när dessa
förutsättningar skall anses föreligga i det enskilda fallet, ofta mycket svårbedömd.
Utredningen pekar i detta sammanhang bl. a. på att den omfattande
bevisning som måste förebringas för att avdrag skall medges — i vart
fall om byggnad inte nedrivits — motiveras av möjligheten av att byggnaden
så småningom åter kan komma till användning i den skattskyldiges
rörelse samt möjligheten av en framtida försäljning. I samband med en sådan
försäljning kan nämligen eventuellt återvunnet utrangeringsavdrag inte
bli föremål för beskattning i vidare mån än som följer av reglerna om beskattning
av realisationsvinst. Utredningen kommer därmed in på frågan
om införandet av en generell beskattning av försäljningsvinster. Utredningen
uttalar emellertid som sin uppfattning att enbart den omständigheten, att
vid enstaka fastighetsförsäljningar risk föreligger för att vissa i princip avdragsberättigande
kostnader inte kommer till avdrag, inte motiverar en sådan
ändring av inkomstbegreppet.

Rivningskostnader

I anslutning till frågan om utrangeringsavdrag har utredningen också
funnit anledning beröra frågan om behandlingen av kostnader för rivning
av rörelsebyggnad, dock utan att föreslå särskilda bestämmelser härom.

Enligt utredningens mening är det betraktelsesätt, som innebär att rivningen
anses hänförlig till den framtida användningen av fastigheten, det
principiellt riktiga. Utredningen anför.

I enlighet härmed bör, då rivningen skett i samband med nybyggnad
och den nya byggnaden kan anses ha ersatt den gamla, rivningskostnaden
tillföras avskrivningsunderlaget för nybyggnaden. Avdragsrätten för rivningskostnader
bör dock inte vara beroende av att dylik ersättningsbyggnad
uppförs, utan bör sådan rätt alltid föreligga då fråga är om förfarande
användning av en fastighet för rörelseändamål. I den mån rivningskostnaden
sålunda inte kommer att ingå i nybyggnadskostnad bör den

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

tillföras avskrivningsunderlaget för markanläggningar. Rivningskostnaden
bör i förekommande fall minskas med belopp som kan ha influtit
vid försäljning av byggnadsmaterial m. m. i samband med rivningen, givetvis
under förutsättning av att sålunda influtet belopp inte beaktats vid
beräkning av utrangeringsavdrag för den rivna byggnaden. Vad nu sagts
beträffande behandlingen av kostnader för rivning av byggnad bör jämväl
gälla vid rivning av markanläggningar, dvs. kostnaden för rivning
av en markanläggning för att lämna plats för en byggnad bör tillföras
avskrivningsunderlaget för byggnaden men eljest avdragsunderlaget för
markanläggningar.

Reparations- och underhållskostnader

Utredningen konstaterar att även med de föreslagna ändrade bestämmelserna
för värdeminskningsunderlagets bestämning och avskrivningsreglernas
utformning vissa frågor, där de skatterättsliga avdragsreglerna från
företagsekonomiska synpunkter betraktas som otidsenliga och otillräckliga,
kommer att kvarstå. Till dessa frågor hör reglerna angående avdrag för
reparation och underhåll av byggnad. Utredningen anför härom.

Då en byggnads lokaler till följd av ändrade verksamhetsbetingelser
omdisponeras och därvid nya fönster- och dörröppningar upptas och innerväggar
flyttas in. m., erhålls i allmänhet inte omedelbart avdrag för
kostnaderna, eftersom arbetena ifråga syftar till en förändring av byggnadens
tekniska skick. Ändrad verksamhetsinriktning, teknisk och ekonomisk
utveckling medför emellertid ofta, att värdet av dessa omdisponeringsåtgärder
inte blir bestående. De kan stundom i stället återkomma
tämligen regelmässigt och med relativt korta tidsintervaller. Genom aktivering
av samtliga dessa kostnader kan därför ekonomiskt oriktiga
byggnadsvärden erhållas. Vid en strikt tillämpning av gällande principer
skall vidare, då utbyte av delar eller tillbehör till en byggnad sker, reparationsavdrag
endast åtnjutas om de utbytta föremålen blivit oanvändbara
genom fysisk förslitning samt till fulla kostnaden blott i den mån en förbättring
av byggnadens skick inte blivit följden genom att exempelvis ett
bättre material kommit till användning. Att bringa klarhet i nu nämnda
hänseenden är självfallet inte lätt vare sig för de skattskyldiga eller taxeringsmyndigheterna,
och då fråga är om mindre omfattande åtgärder synes
det härför erforderliga omfattande utredningsarbetet onödigt tyngande.

För att på detta område anpassa de skatterättsliga reglerna efter vad som
från företagsekonomisk synpunkt kan anses riktigt föreslår utredningen,
att med reparation och underhåll i vedertagen bemärkelse skall jämställas
sådana ändringsarbeten, som normalt kan förväntas bli vidtagna någon eller
några gånger under en byggnads användningstid. Härmed avses dock endast
åtgärder vidtagna inom ramen för byggnadens avsedda huvudsakliga
användningsområde, dvs. för dess fortsatta begagnande för affärs-, kontors-,
verkstads-, lagrings- eller liknande ändamål och inte åtgärder av sådan omfattning
att byggnadens karaktär på ett mera väsentligt sätt förändras.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Som exempel på avdragsgilla ändringsarbeten anges i den av utredningen
föreslagna författningstexten upptagande av nya fönster och dörröppningar
samt flyttning av innerväggar och inredning i samband med omdisponering
av lokaler. Som exempel på icke avdragsgilla arbeten anges det
fallet att en verkstadsbyggnad ombyggs för att i stället användas för affärs-,
kontors- eller lagringsändamål.

Anordningar för vatten- och luftvård

Vid sin översyn av avskrivningsreglerna för rörelsefastigheten har utredningen
haft anledning att pröva även frågan om avdrag vid beskattningen
för kostnader för vatten- och luftvård.

I betänkandet fastslår utredningen att dess förslag till ändrade bestämmelser
beträffande rätten till avdrag för kostnader hänförliga till rörelsefastighet
har en principiell och företagsekonomiskt betingad grund. Bestämmelserna
har i enlighet härmed, framhåller utredningen, givits en generell
räckvidd. Utredningen fortsätter.

Vad som föreslagits har i och för sig inte föranletts av önskemål att
genom beskattningsreglernas utformning stimulera åtgärder av beskaffenhet
att motverka vatten- och luftföroreningar etc. Likväl medför utredningens
förslag i vissa hänseenden en mycket betydande förbättring av
avdragsrätten för kostnader avseende dylika åtgärder. Särskilt får den
ändrade bestämningen av vad som i avskrivningshänseende skall behandlas
såsom inventarier stor betydelse härför. Såsom direkt framgår av
exemplifieringarna i punkterna 7 och 16 av anvisningarna till 29 § KL
skall de kanske mest kostnadskrävande anordningarna för vatten- och
luftvård, nämligen särskilda avloppsledningar och skorstenar, såsom direkt
tjänande den bedrivna verksamheten hänföras till inventarier och inte
såsom nu till mark eller byggnad. Även i anslutning till dylika anläggningar
gjorda anordningar för rening av utsläpp är naturligen att betrakta
såsom i motsvarande grad rörelseberoende. Härav följer att exempelvis
kostnaden för anskaffande av bassänger för avlägsnandet av förorenande
ämnen från avloppsvatten bör behandlas såsom inventariekostnad.
Bassänger och liknande anordningar för rening av avloppsvatten bör enligt
utredningens mening behandlas enligt inventarieavskrivningsreglerna
jämväl i de fall deras konstruktion är sådan, att de blir att anse såsom
självständiga byggnader med hänsyn till att de på samma sätt som en silobyggnad
tjänstgör som maskin eller redskap. De föreslagna bestämmelserna
har så utformats, att de täcker en avdragsrätt av denna innebörd. Tillläggas
må att vad nyss sagts angående vatten- och luftvårdsanläggningars
hänförande till inventarier torde i betydande utsträckning gälla också i
fråga om andra slags immissionsförebyggande anordningar.

Utredningen kommer vid sitt ställningstagande till slutsatsen att i varje
fall nu aktuella anordningar för vatten- och luftvård kommer att i avskrivningshänseende
bli behandlade som inventarier, om man genomför de ändrade
gränsdragningarna mellan inventarier, å ena sidan, samt mark och
byggnader, å andra sidan. Vid sådant förhållande har utredningen inte fun -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

nit erforderligt föreslå någon särbehandling av ifrågavarande kostnader. Utredningen
anför i anslutning härtill.

I och för sig kunde visserligen en omedelbar avdragsrätt eller ett annat
avskrivningsförfarande ifrågasättas, men då tillämpningen av den räkenslcapsenliga
inventarieavskrivningen medger en fördelning av kostnaderna
på så kort tid som fem år, synes de skäl för en ännu förmånligare avdragsrätt
som kan anföras inte rimligen uppväga de praktiska nackdelar, som
skulle vara förenade med en särbehandling av dem. Å andra sidan kan
det naturligtvis i framtiden visa sig, att immissionsförebyggande anordningar
av betydelse i viss utsträckning inte inryms i det av utredningen
åsyftade utvidgade inventariebegreppet. Om så blir fallet synes i första
hand böra övervägas att föreskriva att dylika anordningar skall hänföras
till inventarier. Sådana regler torde med hänsyn till att för bedömningen
erforderlig experthjälp bör kunna påräknas från naturvårdande organ inte
behöva medföra väsentliga tillämpningssvårigheter.

Avslutningsvis tillägger utredningen.

Vad gäller jordbruksfastighet bör enligt utredningens mening såsom tidigare
framhållits fortsatt prövning ske av möjligheterna att införa rätt
till avdrag för fastighetskostnader enligt regler liknande dem som nu föreslås
för i rörelse använd fastighet. Det sagda bör jämväl gälla avdragsrätten
för vatten- och luftvårdsanläggningar.

Hyresfastigheter

Utredningen berör i betänkandet den kritik som i olika avseenden riktats
mot nu gällande regler om avdrag vid beskattningen för kostnader som
nedläggs på hyresfastighet. Som tidigare nämnts har kritiken gått ut på
att dessa regler varit alltför restriktiva i fråga om avdragsrätten.

Mot bakgrund av de förslag som utredningen framlagt angående ändrade
regler om avdrag för kostnader, som nedläggs på rörelsefastigheter, vilka
vid fastighetstaxeringen taxerats som annan fastighet, har utredningen i
första hand undersökt i vad mån de för inkomstslaget rörelse föreslagna
reglerna bör medföra ändringar och justeringar även av motsvarande regler
inom inkomstslaget annan fastighet.

Utredningen påpekar att behovet av en översyn av avdragsreglerna inom
detta inkomstslag kan sägas vara mest framträdande i de fall då en fastighet
helt eller delvis uthyrs för rörelseändamål eller i de fall då blandad användning
.förekommer, dvs. när en fastighet används delvis i ägarens egen
rörelse och delvis för annat ändamål. Trots detta har det dock för utredningen
framstått som angeläget att undersöka om och i så fall i vilken utsträckning
det av likformighets- eller andra skäl är påkallat med ändringar
av reglerna också för de fall, då annan fastighet helt används för annat ändamål
än rörelse. Enligt utredningen är användningen för bostadsändamål
den som därvid i främsta rummet kommer i fråga.

I sitt fortsatta resonemang konstaterar emellertid utredningen bl. a. att.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

när det gäller i ägarens rörelse använd byggnad, även enligt det av utredningen
föreslagna systemet kostnaderna för sådana tillbehör eller andra
föremål, vilka tjänar byggnadens allmänna funktioner eller gör den lämplig
som uppehållsplats för människor, skall inräknas i avskrivningsunderlaget
för byggnad. I byggnad som helt används för bostadsändamål kommer självfallet,
framhåller utredningen, uteslutande att ingå föremål eller tillbehör av
nämnda slag. Den utvidgning av avdragsrätten och förbättring av avdragstakten
som föreslagits skola gälla för kostnader, som nedläggs på i ägarens
rörelse använd fastighet, påkallar därför enligt utredningens mening inte
ändringar av reglerna för beräkning av inkomst av hyresfastighet.

Det är alltså i andra avseenden som utredningen föreslår ändrade avdragsregler
beträffande hyresfastigheter.

Värdeminskningsavdragen

I fråga om avskrivningen av hyresfastigheter har utredningen för sin del
funnit såväl principen för avdragsunderlagets bestämmande i viss mån
otidsenlig som de tillämpade procentsatserna för låga. Därför har utredningen
ansett att reglerna bör överses i båda dessa hänseenden.

Vad först angår avskrivningsunderlaget konstaterar utredningen bl. a. att
den nu gällande bestämmelsen, att avdragen för värdeminskning av hyresfastighet
i regel skall beräknas på grundval av det för beskattningsåret gällande
taxerade byggnadsvärdet, av olika skäl kan medföra att avdragen inte
svarar mot beloppen av de på fastigheten faktiskt nedlagda anskaffningsoch
förbättringskostnaderna. Utredningen pekar på sådant som att grunderna
för taxeringsvärdenas fastställande och de tämligen grova schabloner
som därvid används gör att avdragsunderlaget stundom avviker från
det underlag som skulle framkommit, om de faktiska anskaffnings- samt
till- och ombyggnadskostnaderna i stället utgjort avskrivningsunderlag. Då
utredningen ansett att en överensstämmelse mellan avdragsunderlaget och
de faktiska kostnaderna i och för sig bör eftersträvas, har utredningen
övervägt om de nuvarande bestämmelserna om avdragsunderlaget bör ersättas
med regler, liknande dem som föreslagits för rörelsebyggnader. Utredningen
fortsätter.

Att införa en obligatorisk planenlig avskrivning beträffande samtliga
hyresfastigheter på grundval av faktiska anskaffningskostnader eller
framräknade avdragsunderlag har utredningen emellertid inte funnit vara
så angeläget att förslag därom ansetts böra framläggas. Värdeminskningsavdragen
kommer nämligen även vid en planenlig avskrivning på grundval
av faktiska anskaffnings- och förbättringskostnader att bli i viss mån
schablonmässigt bestämda. Det kan nämligen förmodas att man även
framdeles vid bestämmandet av värdeminskningsavdraget för viss byggnad
normalt utgår från det procenttal, som allmänt tillämpas för den typ
av fastigheter till vilken den aktuella byggnaden hör.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

En övergång till planenlig avskrivning av samtliga efter konventionell
metod taxerade hyreshus skulle dessutom självfallet innebära en stor belastning
på taxeringsmyndigheterna under övergångstiden. Metoden att
beräkna värdeminskningsavdragen på grundval av det för resp. beskattningsår
gällande taxerade byggnadsvärdet har — såsom förut framhållits
-— genom sin enkelhet vid tillämpningen så stora fördelar, att den enligt
utredningens mening alltjämt bör få tillämpas. Härtill kommer, att ingångsvärdena
vid införandet av en planenlig avskrivningsmetod i ett stort
antal fall torde -— i avsaknad av andra godtagbara värden — bli just de
vid ikraftträdandet av ett nytt regelsystem gällande taxerade byggnadsvärdena.
Dessa värden kan visserligen komma att ändras vid framtida fastighetstaxeringar,
men detta förhållande är enligt utredningens mening
inte av sådan betydelse, då fråga är om hyresfastighet, att på grund härav
en övergång till planenlig avskrivning på grundval av de vid ikraftträdandet
gällande taxerade byggnadsvärdena bör vara obligatorisk.

För att tillgodose önskemål från fastighetsägarnas sida om en ökad anknytning
i vissa fall av värdeminskningsunderlaget till de faktiskt nedlagda
anskaffnings- och förbättringskostnaderna föreslår utredningen, att övergång
till avskrivning enligt plan skall kunna ske när fastighetsägaren så
önskar. Har övergång till planenlig avskrivning en gång skett, får enligt förslaget
en återgång till schablonmässig beräkning av värdeminskningsavdragen
på grundval av det för resp. beskattningsår gällande taxerade byggnadsvärdet
inte komma i fråga. Den nu medgivna rätten att från att beräkna
dessa avdrag på faktisk anskaffningskostnad i stället övergå till att beräkna
dem på taxerat byggnadsvärde, bör inte längre få användas, anser utredningen.
Något uttryckligt stadgande härom har utredningen inte funnit påkallat.

Beträffande hyreshus som uppförs efter ikraftträdandet av det föreslagna
regelsystemet innebär utredningens förslag alltså, att värdeminskningsavdragen
får beräknas antingen enligt plan på grundval av faktiska byggnadsoch
förbättringskostnader eller schablonmässigt med ledning av de för resp.
beskattningsår gällande taxerade byggnadsvärdena.

Efter köp av hyresfastighet bör ingångsvärdet av byggnaden enligt utredningens
mening kunna bestämmas efter samma grunder som föreslagits
beträffande rörelsebyggnader. I första hand skall alltså till ledning vid beräkningen
av den andel av köpeskillingen för en bebyggd fastighet, som skall
anses utgöra köparens anskaffningskostnad för byggnad, tjäna det förhållande,
i vilket fastighetens taxerade byggnadsvärde vid tidpunkten för överlåtelsen
står till hela taxeringsvärdet. På detta sätt beräknat byggnadsvärde
skall dock enligt utredningen kunna jämkas, om återstoden av köpeskillingen
visas mera avsevärt över- eller understiga ett efter förhållandena såsom
skäligt ansett markvärde. Det sålunda bestämda ingångsvärdet tjänar
då såsom avskrivningsunderlag och får därefter påbyggas med senare tillkommande
byggnadskostnader, vilka avser ny-, till- eller ombyggnad eller
därmed jämförlig förbättring av byggnaden.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Utredningen behandlar även frågan om möjligheten att övergå till planenlig
avskrivning för dem som äger hyresfastigheter, när det föreslagna regelsystemet
träder i kraft.

I detta avseende föreslår utredningen bestämmelser som nära ansluter
sig till vad utredningen föreslagit skola gälla för ägare av rörelsebyggnader.
Modifikationerna är föranledda av de särskilda förhållanden som föreligger
beträffande hyresfastigheter.

Med utgångspunkt från att de av utredningen föreslagna bestämmelserna
första gången skall kunna tillämpas vid 1970 års taxering föreslår utredningen
att skattskyldig som senast vid 1972 års taxering övergår till planenlig
avskrivning som ingångsvärde för sin fastighet får välja mellan taxerat
byggnadsvärde och anskaffningsvärde.

I det förra fallet är det det taxeringsvärde (byggnadsvärde) som gäller
för byggnaden vid ingången av det beskattningsår då övergången sker som
enligt förslaget får utgöra underlag för avskrivningarna.

I det senare fallet utgörs underlaget av den faktiska anskaffningskostnaden.
En förutsättning för att få använda denna som avskrivningsunderlag
är dock enligt förslaget att den skattskyldige kan förebringa tillförlitlig utredning
om denna och dessutom beträffande de värdeminskningsavdrag
han fått åtnjuta vid den statliga inkomsttaxeringen. Det är särskilt med
tanke på att ge den skattskyldige tillfälle att förebringa sådan utredning
som utredningen föreslår att övergången skall kunna ske såväl under det
första året efter ikraftträdandet som under något av de därpå följande
två åren. Enligt utredningen kommer denna metod för framräkning av avskrivningsunderlaget
i första hand att kunna tillämpas av de fastighetsägare
som vid de nya reglernas ikraftträdande äger fastigheter som de själva uppfört
eller låtit uppföra.

När det gäller fastigheter som förvärvats före den 1 januari 1965, föreslår
utredningen att den skattskyldige, om han så önskar, som avskrivningsunderlag
får använda det taxerade byggnadsvärde som åsatts byggnaden
vid 1965 års allmänna fastighetstaxering. Detta byggnadsvärde skall i
förekommande fall ökas med beloppet av de kostnader för ny-, till- eller
ombyggnad som nedlagts på byggnaden efter 1965 års ingång resp. minskas
med de värdeminskningsavdrag som åtnjutits vid den statliga inkomsttaxeringen
efter denna tidpunkt. Kan den skattskyldige utreda anskaffningsvärdet
och de vid den statliga inkomsttaxeringen tidigare åtnjutna värdeminskningsavdragen,
har han även möjlighet att i enlighet med vad förut
sagts välja anskaffningsvärdet som avskrivningsunderlag.

Är fråga om fastighet som den skattskyldige förvärvat efter den 31 december
1964 får den skattskyldige enligt utredningens förslag alternativt
begära att avskrivningsunderlaget för fastigheten bestäms till belopp som
svarar mot det taxeringsvärde (byggnadsvärde) som gäller för fastigheten
vid förvärvet. Även i detta fall gäller enligt förslaget, att det taxerade bygg -

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1969

nadsvärdet skall ökas med de kostnader för ny-, till- eller ombyggnad som
nedlagts efter förvärvet resp. minskas med de värdeminskningsavdrag som
åtnjutits efter förvärvet. Har fastighetsförvärvet omfattat byggnad jämte
marken får vidare enligt förslaget byggnadsvärdet framräknas genom proportionering
av anskaffningsvärdet efter förhållandet mellan byggnadsvärdet
och det totala taxeringsvärdet i likhet med vad utredningen föreslagit
beträffande rörelsefastigheter.

Även om ägare av hyresfastighet i samband med uppförandet av byggnad
eller efter förvärv av bebyggd fastighet eller i samband med ikraftträdandet
av det nya regelsystemet väljer att tillgodogöra sig avdrag för värdeminskning
av byggnaden på grundval av det för resp. beskattningsår gällande
taxerade byggnadsvärdet, bör han emellertid enligt utredningens mening
äga möjlighet att ett senare beskattningsår övergå till att beräkna
värdeminskningsavdragen enligt plan. Härom anför utredningen.

Det ingångsvärde som därvid skall utgöra underlag för den planenliga
avskrivningen bör, främst av praktiska skäl, vara det taxerade byggnadsvärde
som gäller vid ingången av det beskattningsår, under vilket övergången
sker. Annat ingångsvärde bör i regel inte komma ifråga. Det kan
nämligen förutsättas bli förenat med avsevärda svårigheter att fastställa
ett ingångsvärde, vilket skulle framräknas t. ex. på grundval av en för
kanske flera år sedan erlagd köpeskilling samt med beaktande av under
mellanliggande beskattningsår på byggnaden nedlagda förbättringskostnader
och åtnjutna värdeminskningsavdrag.

De fall, där en senare övergång till planenlig avskrivning kan önskas,
torde vara sådana, där mera betydande kostnader för om- och tillbyggnad
eller annan förbättring avses skola nedläggas på fastigheten. Det taxerade
byggnadsvärde som därvid skall utgöra ingångsvärdet för den planenliga
avskrivningen bör självfallet vara det som var åsatt byggnaden
innan de mot de ifrågavarande kostnaderna svarande arbetena påbörjades.

Avskrivningsprocenten

l fråga om hyresfastigheter föreslår utredningen att det procenttal,
efter vilket värdeminskningsavdraget skall beräknas, uttryckligen anges i
författningstexten. I detta avseende har utredningen alltså intagit en annan
ståndpunkt än beträffande rörelsefastigheter. Som skäl härför anför utredningen
bl. a.

Ehuru man med säkerhet vet, att de olika hyreshusens användningstider
starkt varierar och en differentiering av värdeminskningsavdragens
storlek med hänsyn härtill i och för sig vore motiverad, föreligger emellertid
den svårigheten att man på förhand i regel inte vet vilka byggnader
som kommer att användas förhållandevis lång tid och vilka som relativt
snart kommer att ha tjänat ut. Livslängden påverkas av många faktorer,
vilka tid efter annan förändras. En omständighet, som kan sägas
minska behovet av en bedömning av de enskilda byggnadernas livslängder,
är att användningssättet för samtliga bostadsfastigheter är tämligen

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

likartat, varigenom förslitningen till följd av nyttjandet vanligen inte på
ett avgörande sätt påverkar den faktiska livslängden.

De nu angivna omständigheterna medför, att en individuell bedömning
av användningstiden för en hyresfastighet i praktiken vanligen inte är
möjlig att göra. Ett förhållande, som minskar värdet av en mera exakt avvägning
av värdeminskningsavdragets storlek i det enskilda fallet, är att
avdragsunderlaget även framgent kan förväntas i ett stort antal fall hli
det för resp. beskattningsår gällande taxerade byggnadsvärdet. Underlaget
kan därför förutsättas komma att undergå flera förändringar under byggnadens
användningstid och den exakthet, vartill en individuell bestämning
av värdeminskningsavdragets storlek skulle syfta, kommer härigenom
i betydande utsträckning att gå förlorad.

Utredningen fastslår vidare att en tillämpning av enhetliga procentsatser
för beräkning av avdrag för värdeminskning av bostadsbyggnader innebär
att väsentliga praktiska fördelar från taxeringssynpunkt vinns.

Enligt utredningen bör därför värdeminskningsavdragen för hyresfastigheter
även framdeles i regel ske efter enhetliga normer. Emellertid bör enligt
utredningen den differentiering som f. n. sker av procentsatsen för
sten- resp. trähus — i regel 0,6 % och 1,0 % — bibehållas. Vidare understryker
utredningen att även framgent avdrag efter högre procentsats bör
kunna erhållas, om det visas föreligga särskilda omständigheter vilka på ett
mera påtagligt sätt kan förväntas minska en byggnads beräknade återstående
användningstid.

Enligt utredningens förslag skall för normalfallen procentsatsen för det
årliga värdeminskningsavdraget bestämmas till 1,0 % när fråga är om
byggnad av sten, tegel, betong eller liknande material och till 1,5 % för
byggnad av trä.

Som principiell utgångspunkt för utredningens förslag i fråga om de procentsatser
efter vilka avdrag för hyresfastighet i regel bör medges ligger
uppfattningen att dessa bör grundas på antaganden om den genomsnittliga
eller normala användningstiden för byggnader av denna art.

Utredningen går härefter in på de olika — enligt utredningens mening
svårbedömbara — faktorer som kan påverka den normala användningstiden.
Härvid berör utredningen sådana omständigheter som föråldrade planlösningar
och bostadskonsumenternas anspråk på bättre teknisk utrustning.
Ett flerfamiljshus kan således enligt utredningen så småningom förväntas
bli omodernt eller ekonomiskt föråldrat på grund av utvecklingen.
Utredningen framhåller att, i sådana fall då det är nödvändigt att lägga
ner betydande reparationskostnader på en äldre bostadsbyggnad och byggnaden
dessutom saknar en mera betydande del av de inrednings- och utrustningsdetaljer
som utmärker nya bostadsbyggnader, nybyggnadsalternativet
av ekonomiska skäl ofta rycker i förgrunden. Reparation och modernisering
av den gamla byggnaden kan i dylikt fall, anför utredningen, bli

Kungl. Mäj:ts proposition nr 100 år 1969

direkt olönsam och byggnadens användningstid måste därmed anses ha
gått till ända.

Enligt utredningen har emellertid i samband med önskemål om högre
värdeminskningsavdrag framhållits att även i framtiden inrednings- och
utrustningsdetaljernas andel av den totala byggnadskostnaden kan förmodas
öka ytterligare. Också för nya och i framtiden uppförda byggnader kan enligt
vad som framhållits utvecklingen därför antas medföra att varaktighetstiderna
blir förhållandevis korta, eftersom nybyggnad relativt snart blir ekonomiskt
fördelaktigare än att genom reparation återställa den gamla byggnaden
i ursprungligt skick.

Vidare har enligt utredningen framhållits, att den fortgående stegringen
av realinkomsterna i framtiden kommer att medföra krav på högre bostadsstandard.
Dessa ökade krav skulle inte blott omfatta anspråk på ökad teknisk
utrustning i bostäderna utan även önskemål om större bostadsyta.
Dessa krav kunde leda till att det nuvarande och det framtida bostadsbeståndet
föråldrades snabbt och således behövde ersättas med större och med
teknisk utrustning bättre inredda lägenheter.

Utredningen hänvisar i detta sammanhang till att i en år 1961 av statens
råd för byggnadsforskning publicerad utredning, ”Värdeminskning hos
flerfamiljshus”, behandlats den inverkan som skilda faktorer kan beräknas
ha på en fastighets värdeminskning.

Utredningen konstaterar att man i denna undersökning kommit till att
skäl finns som talar för att anta livslängden för flerfamiljshus till mellan
50 och 80 år samt att som normallivslängd välja 60 år. I undersökningen
förordas enligt vad utredningen framhåller att man för att erhålla en grund
för beräkningen av värdeminskningsavdragen anknyter avdragen till amorteringarna
på fastighetslånen på så sätt att avskrivningarna för varje år får
uppgå till den under året fullgjorda verkliga amorteringen på lånen. Avskrivningen
skulle dock inte något år få överstiga 1,67 % av den ursprungliga
byggkostnaden.

För egen del anför utredningen i anslutning till de av utredningen föreslagna
procentsatserna 1, 0 % resp. 1,5 % följande.

För företagsskatteutredningen har det inte varit ett primärt syfte att
tillgodose finansieringssynpunkter vid avdragsreglernas utformning, utan
utredningen har i första hand strävat efter att anpassa värdeminskningsavdragen
till vad som har bedömts såsom skäligt med hänsyn till styrkan
av de skilda faktorer som kan antas påverka den ekonomiska livslängden
för hyresfastigheter. Enligt utredningens mening talar emellertid övervägande
skäl för att man framdeles bör räkna med kortare varaktighetstider
än som svarar mot de nu i praxis tillämpade procentsatserna för värdeminskningsavdragen
och att dessa procentsatser sålunda bör höjas.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Avskrivning av maskinell utrustning

Utredningen har övervägt om man inte av praktiska skäl skulle kunna
avskaffa den nuvarande rätten att ur avskrivningsunderlaget för byggnad
utbryta värdet av viss maskinell utrustning, såsom värmeledningspannor,
oljeeldningsaggregat m. m., för beräkning av högre avdrag än för byggnaden
i Övrigt. Som framgår av den förut lämnade redogörelsen har utredningen
föreslagit att denna utbrytningsrätt skall slopas i fråga om byggnad
använd i rörelse.

Utredningen anser emellertid utbrytningsrätten vara av väsentligt större
betydelse för ägare av bostadsbyggnader än för rörelseidkare, främst på
grund av att avdraget för värdeminskning i regel beräknas efter väsentligt
lägre procentsatser för bostads- än för rörelsebyggnader samt att primäravdrag
ej medges på anskaffningskostnaderna för de förra. Härtill kommer
enligt utredningen att värdet av sådan för utbrytning aktuell utrustning
torde vara större i nyuppförda hyresfastigheter än i äldre dylika byggnader.
En på grund härav i och för sig önskvärd differentiering av värdeminskningsavdraget
mellan nya och äldre byggnader har emellertid av
praktiska skäl inte ansetts möjlig att införa, framhåller utredningen. Genom
att bibehålla rätten att på värdet av nu ifrågavarande maskinella utrustning
beräkna avdrag för värdeminskning efter högre procentsats än
som tillämpas för värdet av byggnaden i övrigt har utredningen velat möjliggöra
ett visst hänsynstagande till nämnda skillnad mellan nya och äldre
hyresfastigheter.

Reparations- och underhållskostnader

I fråga om kostnaderna för reparation eller underhåll av hyresfastighet
-— vilka kostnader enligt gällande regler är avdragsgilla vid inkomstberäkningen
för det år under vilket de verkligen blivit bestridda av den skattskyldige
— föreslår utredningen att man inför en möjlighet att även på senare
år fördela avdragsrätten för de kostnader som uppkommit under ett
visst år.

Förslaget innebär närmare bestämt att avdrag får ske utom vid inkomstberäkningen
för beskattningsåret också vid inkomstberäkningen för något
av de två följande beskattningsåren. Det får enligt utredningen ankomma
på den skattskyldige att själv bestämma hur mycket av reparationsbeloppet
som han vill tillgodogöra sig under resp. år. Skulle avdraget, trots fördelningen,
något av de tre åren bli så betydande, att fastighetsägarens deklaration
visar underskott, får avdrag härför, anför utredningen, självfallet åtnjutas
inom ramen för förlustutjämningsförordningens bestämmelser.

Angående den föreslagna rätten att sålunda fördela reparations- och underhållsavdragen
anför utredningen bl. a.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Syftet med rätten att på några år få fördela ett enligt gällande periodiseringsregler
till visst beskattningsår hänförligt reparationsavdrag är att
i görlig mån mildra de slcatteskärpande verkningarna av beskattningsårets
slutenhet. Den föreslagna fördelningsrätten kan, om man så vill, ses
såsom ett komplement till bestämmelserna i förlustutjämningsförordningen.
Ändamålet med fördelningen är sålunda inte att åstadkomma en från
kostnadsfördelningsmässiga synpunkter riktigare fördelning av avdragen
på de olika beskattningsåren än som följer av de nuvarande reglerna.

Fördelningstidens begränsning till en treårsperiod motiveras av utredningen
enligt följande.

Av kontrolltekniska skäl bör sålunda ett reparationsavdrag inte så att
säga få stå öppet under alltför många år. Avdragets riktighet bör kunna
kontrolleras medan uppgifter om reparationsarbetets art är någorlunda
aktuella och sålunda relativt lätt kan kompletteras. Högt ställda krav i
nu angett hänseende skulle självfallet tillgodoses, om prövningen i hela
dess vidd av avdraget för reparationskostnaderna skedde redan i samband
med taxeringen för reparationsåret. Ett sådant fastställande på förhand
av ett avdrag är emellertid något främmande och mindre väl förenligt
med de taxeringsprocessuella reglerna. En regel av antydd innebörd skulle
också medföra, att en fastställelse av en reparationskostnad skedde
även i det fall den skattskyldiges taxering utvisade underskott, något som
skulle komma i strid med förlustutjämningsförordningens bestämmelser
på denna punkt.

Det sist anförda innebär, att en prövning av en till visst år hänför1ig
reparationskostnad kan komma att ske inte blott under fördelningstiden
utan jämväl under en därefter följande förlustutjämningsperiod. Kontrolltekniska
skäl talar alltså för att fördelningsperioden inte görs för
lång. Mot en alltför kort period talar syftet med fördelningsrätten. En fördelning
på några år torde emellertid tillgodose önskemålen i de flesta fall.

Det bör nämnas att utredningen även diskuterat en möjlighet för fastighetsägare
att skattefritt avsätta på något sätt limiterade belopp till ett reparationskonto
eller en reparationsfond. De avsatta medlen skulle vara avsedda
att tas i anspråk för framtida reparationskostnader. Utredningen avvisar
emellertid för sin del tanken på en sådan metod. Utredningen anför
bl. a.

För att en inkomst- och därmed en progressionsutjämning i skälig omfattning
skulle uppnås vid tillämpning av en fond- eller kontometod borde
de årliga avsättningarna i huvudsak motsvara den genomsnittliga årskostnaden
för underhåll och reparation av fastigheten. Understiger avsättningarna
detta medeltal kommer snart nog de avsatta beloppen att vara
förbrukade och anordningen förlorar sin inkomstutjämnande funktion.
Om å andra sidan rätten att verkställa avsättningar görs så omfattande, att
de avsatta beloppen överstiger de framtida reparationskostnaderna, erhåller
fond- eller kontometoden en annan och vidare innebörd än som därmed
åsyftas; metoden skulle medföra ett icke avsett eller motiverat skatteuppskov.

Utredningen pekar också på de praktiska svårigheterna och anför.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

En på angivet sätt anordnad fond- eller kontometod skulle innebära, att
varje ägare av hyresfastighet ägde rätt att årligen verkställa avsättningar
till fonden eller kontot. Antalet fonder eller konton skulle bli mycket stort.
Avsättningar till fonden eller kontot eller ianspråktagande av dit avsatta
medel måste antas komma att ske praktiskt taget varje år. Ett på dylikt
sätt uppbyggt konto- eller fondsystem skulle ställa stora krav av redovisnings-
och kontrollteknisk natur. Härtill kommer de särskilda svårigheter
som skulle yppa sig'' i de ganska vanliga fall där tvist mellan fastighetsägaren
och taxeringsmyndigheterna uppkommer om huruvida vissa på
fastigheten nedlagda kostnader helt eller delvis är av avdragsgill natur
eller ej. Förs sådana tvister under skattedomstolarnas prövning måste
man räkna med att frågan avgörs först efter åtskilliga år. Under mellantiden
kan förutses bli aktuellt med nya avsättningar och nya ianspråktaganden.
Storleken av de senare kunde bli beroende av hur den nämnda
taxeringstvisten till sist löstes. Det kunde bli behövligt för endera eller
båda parterna att genom reservationsbesvär hålla en rad taxeringar öppna.
Endast tungt vägande skäl av annat slag skulle motivera en skattelagstiftning
med sådana komplikationer.

Avslutningsvis anför utredningen.

Vissa av de angivna kontrolltekniska och andra svårigheterna med en
fond- eller kontometod skulle minskas, om avsättning varje år i stället fick
ske med ett relativt stort belopp, men gjorda avsättningar å andra sidan
måste antingen tas i anspråk för sitt ändamål eller återföras till beskattning
inom förhållandevis få år, kanske fem eller högst tio år. Härigenom
skulle en möjlighet öppnas för den fastighetsägare som planerade att
verkställa mer omfattande reparationer att på kontot eller fonden hopsamla
härför erforderliga medel och han skulle härigenom kunna uppnå
en fördelning av reparationskostnaderna på några år. En på dylikt sätt i
tiden begränsad rätt att verkställa avsättningar till en reparationsfond
eller ett reparationskonto skulle emellertid till sina verkningar, förutom
viss inkomstutjämnande effekt, inte i någon större utsträckning skilja sig
från verkningarna av de nu gällande reglerna. Tidigareläggningen av en
del av ett till visst beskattningsår hänförligt avdrag skulle härvid bli förhållandevis
obetydlig.

Fastigheter med blandad användning

Utredningen konstaterar att, om man genomför dess förslag till ändrade
bestämmelser för behandlingen av fastighetskostnader vid beräkningen av
inkomst av rörelse resp. inkomst av annan fastighet, kommer olika avdragsregler
att i väsentligt ökad utsträckning gälla för de båda inkomstslagen.
Att så blir fallet, anför utredningen, har sin grund i att rörelsereglerna utformats
med hänsyn till de speciella förhållanden och risker som är förenade
med rörelseanvändningen, medan bestämmelserna om avdrag vid beräkningen
av inkomst av annan fastighet i första hand anpassats för fastigheter
använda för bostadsändamål.

Enligt utredningen måste emellertid de regler utredningen föreslagit
för beräkningen av rörelseinkomst i fråga om avskrivningsunderlagets

Kungi. Maj:ts proposition nr i00 år 1969

bestämning, avdrag för värdeminskning på markanläggningar, primäravdrag
för byggnader in. m. i huvudsak anses lika motiverade i fråga om
fastighet som ägaren hyr ut för att användas i rörelse som beträffande fastighet
som han använder i sin egen rörelse. Enligt utredningen bör därför
i princip samma bestämmelser gälla i båda fallen.

I enlighet härmed föreslår utredningen att ägare av hyresfastighet kan,
om han vill, begära att de för rörelsefastigheter avsedda avdragsreglerna
blir tillämpliga på fastigheten, i den mån den är upplåten för rörelseändamål.
Enligt utredningen innebär detta att de föreslagna reglerna i 29 § KL
om avdrag för kostnader på mark och byggnad skall tillämpas helt, vilket
bl. a. betyder att avdragen för värdeminskning av byggnad alltid skall beräknas
enligt plan på de faktiska anskaffningskostnaderna. Förslaget innebär
också att rätt till utrangeringsavdrag föreligger.

Utredningen framhåller, att härigenom reduceras olikheterna i avdragsregler
mellan fastighet som används i ägarens rörelse och fastighet som
upplåtits för användning i rörelse till alt avse skiljaktigheter beträffande
behandlingen av inventarier. I fråga om kostnaderna för anskaffande av
maskiner och inventarier föreslår nämligen utredningen endast rätt till
planenlig avskrivning enligt de regler som vid rörelsebeskattningen gäller
för sådan avskrivning. Rätt till räkenskapsenlig avskrivning skulle alltså
inte föreligga beträffande sådana tillgångar.

Utredningen betonar att det enligt förslaget skall stå ägaren av en för
rörelseändamål upplåten fastighet fritt att beträffande hela fastigheten i
stället tillämpa de avdragsregler som skall gälla för hyresfastighet.

Enligt utredningens mening bör det inte komma i fråga att beträffande
fastighet med blandad användning tillämpa efter olika grunder beräknade
avskrivningsunderlag för olika delar av samma byggnad.

Därför föreslår utredningen att, när kostnaderna för rörelsedelen av fastighet
med blandad användning avskrivs enligt rörelsereglerna, också den
andra delen av byggnaden skall avskrivas på grundval av anskaffningskostnaden.
I dessa fall skall enligt utredningens förslag inte föreligga rätt att
ur avskrivningsunderlaget för byggnad utbryta och i särskild ordning avskriva
värdet av viss maskinell utrustning.

Däremot föreslår utredningen inte någon begränsning av rätten att fördela
avdraget för reparations- och underhållskostnader på högst tre år.
Denna avdragsrätt skall enligt utredningens förslag kunna tillämpas även
på rörelsedelen av fastighet med blandad användning.

Utredningen framhåller, att dess förslag beträffande behandlingen av fastigheter
med blandad användning inte innefattar någon ändring av gällande
bestämmelser angående schablonmässig beräkning av fastighetsinkomst i
vissa fall. Villaschablonen skall alltså enligt utredningen alltjämt tillämpas
på en- eller tvåfamilj sfastighet, vilken vid sidan av användningen såsom

3 Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

stadigvarande bostad i ringa utsträckning är upplåten för att användas i
rörelse. Likaså skall bostadsdelen av villafastighet, som till en del används
i ägarens egen rörelse, fortfarande schablontaxeras.

Nyttjanderättshavares avdragsrätt

Utredningen påpekar att rörelseidkare, som nedlägger kostnader på förhyrd
eller arrenderad fastighet, enligt gällande rätt i allmänhet åtnjuter
omedelbart avdrag härför, oavsett om vidtagna åtgärder är att hänföra till
reparation och underhåll eller ny-, till- eller ombyggnad eller grundförbättring.
Utredningen framhåller att härutinnan innebär utredningens nu
framlagda förslag i princip inte någon ändring, även om de ändrade bestämningarna
av vad som i avskrivningshänseende skall räknas till inventarier
och byggnad också kan bli av viss betydelse för nyttjanderättshavares
avdragsrätt.

Utredningen fäster uppmärksamheten på att den rätt till omedelbart avdrag,
som hyresgäst och arrendator sålunda har för kostnader, vilka för
ägare av fastighet i motsvarande fall överhuvud inte är avdragsgilla eller
endast får dras av genom årliga värdeminskningsavdrag, stundom har kritiserats.
Utredningen erinrar i detta sammanhang om att skatteflyktskommittén
i sitt betänkande ”Om åtgärder mot skatteflykt” (SOU 1963:52)
framlagt förslag till lagreglering på förevarande område utan att detta föranlett
lagstiftning. Utredningen anför härom bl. a.

Ehuru en viss utjämning av nu föreliggande skillnader i avdragsrätt för
fastighetskostnader mellan ägare och nyttjanderättshavare uppnås vid genomförande
av utredningens förslag, kvarstår dock frågan om införande
av särskilda lagregler i syfte att eliminera vissa risker för åtgärder av
skatteflyktskaraktär. Med hänsyn till att sådana regler om möjligt bör
vara enhetligt utformade för annan fastighet och jordbruksfastighet synes
den närmare prövningen av förevarande spörsmål böra anstå till dess frågan
om ägares avdrag för fastighetskostnader blivit löst också för jordbrukets
del.

Shatteutfallet

Rörelsefastigheter

Enligt utredningen kan de stats- och kommunfinansiella verkningarna
av utredningens förslag till ändrade avskrivningsregler in. in. beträffande
i rörelse använd fastighet med någorlunda säkerhet uppskattas blott lad
gäller effekten av den förordade primäravskrivningen. Med utgångspunkt
från den officiella statistiken över investeringarna i byggnader och anläggningar
kan, anför utredningen, primäravdraget för det första året efter
ikraftträdandet förväntas medföra minskade skatteintäkter med ca 40 milj.
kr., varav ca 25 milj. kr. belöper på staten. Det femte året efter ikraftträ -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

dandet, fr. o. m. vilket år primäravskrivningen får full genomslagskraft,
dvs. kommer att avse fem års anskaffningskostnader, blir vid oförändrad
investeringsnivå intäktsbortfallet enligt utredningen i storleksordningen
125 milj. kr. för staten och 75 milj. kr. för kommunerna.

Vad beträffar verkningarna på skatteutfallet av övriga föreslagna ändringar,
dvs. av den ändrade indelningen i kostnadsgrupper samt av införandet
av rätt till avskrivning på markanläggningar, har enligt utredningen
några säkrare beräkningar inte kunnat göras. Ehuru dessa förslag i det
enskilda fallet kan vara av väsentlig betydelse torde de dock, framhåller
utredningen, från det allmännas synpunkt inte innebära något mer betydande
intäktsbortfall, uppskattningsvis 40 milj. kr. för staten och 30 milj.
kr. för kommunerna under vart och ett av några av de närmaste åren efter
ikraftträdandet.

Det sammanräknade skattebortfallet vid ett genomförande av utredningens
.förslag vad gäller inkomstslaget rörelse kan alltså enligt utredningen
för det första året efter ikraftträdandet uppskattas till 65 milj. kr. för staten
och 45 milj. kr. för kommunerna. Motsvarande beräkningar för det
femte året skulle föra fram till 165 milj. kr. för staten och 105 milj. kr. för
kommunerna.

Utredningen framhåller i detta sammanhang bl. a. att vid en samhällsekonomisk
bedömning av förslagen bör uppmärksammas betydelsen från
naturvårdssynpunkt av rationella avskrivningsregler för vatten- och luftvårdsanläggningar.

Hyresfastigheter

Verkningarna på skatteutfallet för stat och kommun av de föreslagna
reglerna inom inkomstslaget annan fastighet torde enligt utredningen uteslutande
eller så gott som uteslutande härröra från de föreslagna höjningarna
av procentsatserna för beräkning av värdeminskningsavdrag för byggnader
från 0,6 och 1,0 % till 1,0 resp. 1,5 %. Värdet av byggnader av trä
torde vara obetydligt i förhållande till värdet av byggnader av sten, anför
utredningen. Den föreslagna höjningen av värdeminskningsavdragen kan
därför enligt utredningens mening antas komma att ungefärligen motsvara
0,4 % av det totala byggnadsvärdet för de enligt konventionell eller exakt
metod taxerade fastigheterna. Då nämnda värde kan beräknas uppgå till 20
å 25 miljarder kr., kan det totala årliga skattebortfallet enligt utredningen
uppskattas till ungefär 40 å 45 milj. kr., varav ca 30 milj. kr. kan antas falla
på staten och återstoden på kommunerna.

Kungl. May.ts proposition nr 100 år 1969

Remissyttrandena

Allmänna synpunkter

I de flesta remissyttrandena vitsordas behovet av skattemässiga avskrivningsregler
för rörelse- och hyresfastigheter som i högre grad än de nuvarande
reglerna är anpassade till det företagsekonomiska kostnadsbegreppet
och som bättre beaktar vad som kan anses vara den ekonomiska livslängden
för en fastighet. Flertalet remissinstanser tillstyrker därför i princip
utredningens förslag till ändrade avskrivningsregler för rörelse- och hyresfastigheter.
Till de positivt inställda instanserna hör i främsta rummet de
organisationer som representerar näringslivet. Men också från myndigheternas
sida accepterar man i stor utsträckning utredningens förslag, även
om man i vissa delar redovisar en annan uppfattning beträffande de nya
reglernas utformning.

Emellertid har även starkt kritiska synpunkter gentemot utredningens
förslag kommit till uttryck i flera remissyttranden. Till de kritiskt inställda
hör riksskattenämnden, några länsstyrelser samt löntagarorganisationerna.

Således anser riksskattenämnden att, även om utredningens förslag principiellt
är välgrundade, från andra synpunkter bestämda invändningar kan
riktas mot förslagen. Nämnden anför bl. a.

Utredningen har anmärkt, att nuvarande regler är komplicerade och
svårtillämpade och som motiv för den föreslagna reformen anfört behovet
av mera lättillämpade regler. Att det förordade systemet skulle medföra
en förenklad tillämpning kan riksskattenämnden emellertid inte finna.
Tvärtom torde med fog kunna hävdas, att tillämpningssvårigheterna kommer
att öka om utredningens förslag genomförs i oförändrat skick.

Riksskattenämnden, som framhåller att de ändrade inventarie- och byggnadsbegreppen
är av grundläggande betydelse för utredningens förslag, anser
vidare att den föreslagna grupperingen av anläggningstillgångarna bör
samordnas med det skatterättsliga fastighetsbegreppet. Då detta begrepp
f. n. omprövas av utredningen om det skatterättsliga fastighetsbegreppet,
bör enligt nämndens mening ett ställningstagande till företagsskatteutredningens
förslag anstå till dess nyssnämnda utredning avslutat sitt arbete.

Ett annat skäl för att inte redan nu genomföra en lagstiftning på grundval
av utredningens förslag är enligt nämnden att förslagen inte omfattar
byggnader och anläggningar i jordbruk.

Riksskattenämnden berör även frågan angående inkomstbegreppet och
anför.

Såsom vår skattelagstiftning numera är utformad upprätthålls inte längre
den ursprungligen klart uppdragna gränsen mellan vinst på omsättningstillgångar
och vinst på anläggningstillgångar. Enligt gällande rätt beskattas
vid bokföringsmässig inkomstredovisning även genom värdeökning uppkommen
vinst på sådana anläggningstillgångar som inventarier. Det kan

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1969

därför göras gällande att praktiskt taget all vinst, som hänför sig till en
förvärvsverksamhet, skattemässigt är att anse såsom ett led i denna verksamhet
och att anledning till skillnad mellan inkomst i egentlig mening och
kapitalförvärv knappast föreligger. Företagsekonomiskt sett torde också en
dylik skillnad framstå som orealistisk. Eftersträvar man en minskning av
klyftan mellan företagsekonomiska och skatterättsliga begrepp bör det alltså
vara konsekvent att utmönstra realisationsvinstbegreppet i fråga om fastighet
som används i rörelse. Genom en sådan ändring av vinstbegreppet skulle
förutsättningar skapas för förenklingar i det föreslagna avdragssystemet.

Även andra remissinstanser ifrågasätter en ändring av inkomstbegreppet
när fråga är om avyttring av rörelsefastighet.

Länsstyrelsen i Stockholms län, som medger att förslaget enligt länsstyrelsens
uppfattning äger många förtjänster, anmäler tveksamhet mot ett
genomförande av detsamma i dess nuvarande utformning med hänsyn till
de stora svårigheter och problem som kan förutses uppkomma vid den praktiska
tillämpningen. Detta gäller enligt länsstyrelsen i all synnerhet svårigheter
som genom ändrad gränsdragning mellan mark, byggnad och inventarier
kan antas uppkomma vid fastställande av avskrivningsunderlagen för
de olika slagen av dylika anläggningstillgångar, beskattningsproblem vid
fastighetsöverlåtelser, primäravdragens tillämpning på äldre byggnader
samt den vidgade möjligheten till omedelbart avdrag för ombyggnadskostnader.

Länsstyrelsen i Malmöhus län ifrågasätter, om inte tiden är inne att söka
skapa ett enhetligt fastighetsbegrepp och därmed befria beskattningsmyndigheter
såväl som skattskyldiga från den ofta svårlösta problematik som
beroendet av de civilrättsliga reglerna medfört. Förslaget aktualiserar dessutom
enligt länsstyrelsen frågan om en omprövning av inkomstbegreppet.
En utredning även i detta hänseende torde enligt länsstyrelsen vara en
angelägenhet av vikt före ett slutligt ställningstagande till förslaget.

Länsstyrelsen i Jönköpings län, som riktar vissa anmärkningar mot förslaget
såvitt gäller rörelsefastighet, anser att förslaget inte bör läggas till
grund för ändrad lagstiftning utan överarbetning.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län beklagar att utredningen inte
kunnat finna ett avskrivningssystem som kan tillämpas generellt för alla
förvärvskällor. Vidare måste man enligt länsstyrelsen beklaga att det förslag
som nu framlagts betyder ett ytterligare steg i komplikationernas snårskog.
Länsstyrelsen skulle gärna ha sett ett friare och enklare avskrivningssystem
och en lättare förståelse för sambandet mellan avskrivning och finansiering.
Med hänsyn till att ett sådant system som länsstyrelsen efterlyser
inte kan realiseras utan ytterligare utredningar och överväganden vill
länsstyrelsen emellertid inte avvisa huvudlinjerna i det förslag som utredningen
framlagt och varom enighet i stort sett nåtts under utredningsarbetet.

Länsstyrelsen i Västernorrlands län avstyrker att utredningens förslag i

Kungl. May.ts proposition nr 100 år 1969

oförändrat skick görs till föremål för lagstiftning. Det av utredningen uppställda
målet att möjliggöra företagsekonomiskt berättigade avskrivningar
av fastighet kan enligt länsstyrelsens mening i väsentliga delar uppnås inom
ramen för gällande lagstiftning. Även om förslagets detaljer var för sig
kan anses välgrundade, kan länsstyrelsen inte värja sig från intrycket att
det samlade förslaget innebär en avsevärd komplicering av redan förut invecklade
regler.

LO anser att åtskilliga brister vidlåder utredningen. Enligt LO:s mening
borde de av utredningen behandlade frågorna ha tagits upp i ett större sammanhang.
LO erinrar härvid bl. a. om frågan om möjligheterna att komplettera
den nuvarande nettovinstbeskattningen med olika former av s. k.
bruttoskatt. Vidare anser LO att utredningen borde ha givit en närmare redovisning
av vilka teoretiska redovisningsprinciper man ansluter sig till,
kompletterad med en undersökning av nuvarande redovisningspraxis inom
näringslivet.

Avskrivningsreglerna för rörelse- och hyresfastigheter måste enligt LO:s
mening ses i samband med värderingsreglerna för andra slags tillgångar.
LO åsyftar här närmast reglerna för värdeminskning av inventarier, som
enligt LO — trots 1955 års reform på företagsbeskattningens område —
alltjämt måste anses som synnerligen liberala. Med hänsyn till att den ändrade
gränsdragning mellan byggnader och inventarier som utredningen föreslår
tillför det senare tillgångsslaget en rad objekt av i allmänhet relativt
lång utnyttjandetid ifrågasätter LO om inte reglerna för inventarieavskrivningar
kan behöva skärpas.

LO befarar även att de skattemässiga följderna av utredningens förslag
kan bli betydligt mer omfattande än de uppskattningar som utredningen
presenterar.

Det kan inte heller uteslutas, anför LO, att ett genomförande av utredningens
förslag skulle minska verkningsförmågan av investeringsfondssystemet
i dess nuvarande utformning.

LO yttrar slutligen.

Sammanfattningsvis anser LO således, att skäl talar för en reformering
av avskrivningsreglerna för rörelse- och hyresfastigheter av i princip den
karaktär som utredningen säger sig åsyfta. LO anser emellertid, att de nu
framlagda förslagen inte bör genomföras innan de betydande brister i utredningen
som påtalats avhjälpts. Avskrivningsreglerna för fastigheter måste
således sättas in i och bedömas i ett perspektiv som omfattar hela resultatberäkningen
i samband med företagsbeskattningen. Samtidigt måste de
skattemässiga konsekvenserna av förslagen klart framgå.

Även TCO anser att företagsbeskattningen borde utredas och ses över i
sin helhet. Då utredningen endast behandlat vissa delproblem är det enligt
organisationen svårt att ta ställning till de ändringsförslag som förs fram
i utredningen. Enligt organisationens uppfattning bör därför inga stora änd -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

ringar vidtas i företagsbeskattningen förrän man sett över denna i dess helhet.
De föreslagna ändringarna är, framhåller utredningen, till största delen
inte av brådskande karaktär, och ett ställningstagande till dem kan därför
vänta. Det torde endast vara utredningens förslag om att anordningar till
förebyggande av vatten- och luftföroreningar skall föras till inventarier som
fordrar ett omedelbart beslut. TCO ansluter sig i denna fråga till utredningens
förslag och vill understryka vikten av att företagen stimuleras att investera
i sådana för samhället angelägna anläggningar.

TCO berör även frågan i vilken utsträckning utredningens förslag inverkar
på fördelningen av skatt på juridiska resp. fysiska personer. Enligt
TCO:s uppfattning bör inte skattetrycket omfördelas på ett sådant sätt att
en ökad del av skatteinkomsterna kommer att betalas av fysiska personer.

SACO anlägger liknande synpunkter som de båda nyssnämnda organisationerna.
SACO kan emellertid tillstyrka utredningens förslag under den
bestämda förutsättningen att kompensation för de skatteintäkter som samhället
härigenom förlorar inhämtas inom företagsbeskattningens ram.

Svenska landstingsförbundet tar likaledes upp frågan om skattebortfallet,
särskilt för kommunerna, och anför.

Landstingen befinner sig därvid i en väsentligt ogynnsammare situation
än primärkommunerna, eftersom fördelarna med de föreslagna ändrade
avskrivningsreglerna kommer landstingen till del endast i mycket
ringa omfattning jämfört med primärkommuner med omfattande rörelse.
Landstingen kommer därför att drabbas synnerligen hårt och icke likformigt
med övriga kommuner vad avser sammanlagt intäktsbortfall, om
utredningens förslag genomförs.

Förbundet tillägger.

Med hänsyn till de intressen landstingsförbundet har att företräda är
förbundsstyrelsen beredd att tillstyrka företagsskatteutredningens förslag
om ändrade avskrivningsregler för rörelse- och hyresfastigheter under
den förutsättningen, att landstingskommunerna kompenseras för det uppkommande
skattebortfallet.

Kommerskollegium, som tillhör de till förslaget positivt inställda instanserna,
förordar att, så snart normala förhållanden inträtt på bostadsmarknaden,
en närmare överensstämmelse skapas mellan avskrivningsreglerna
för hyres- och rörelsefastigheter.

Rörelsefastigheter

1. Gränsen mellan mark, byggnader och inventarier

Kammarrätten uppehåller sig främst vid de föreslagna ändringarna beträffande
rörelsefastigheternas markanläggningar och yttrar.

Till den kategori markanläggningar, för vilka avdrag inte skall ifrågakomma,
räknas ”sådana företrädesvis i samband med det första ianspråk -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

tagandet av mark för användning i rörelse vidtagna åtgärder, genom vilka
marken göres plan eller fast såsom röjning av träd, buskar och annat,
schaktning av jord- och bergmassor, pålning, uppförande av stödmurar
och torrläggning av marken”. Såvitt kammarrätten känner till inräknas
nu kostnaden för en del sådana arbeten nämligen schaktning, pålning
in. m., som erfordras för uppförande av byggnad, regelmässigt i anskaffningsvärdet
för byggnaden. Något rättsfall från regeringsrätten rörande
denna fråga synes inte finnas. Eftersom dessa kostnader är nära förbundna
med uppförandet av en byggnad och det synes ovisst om genom dem
skapas något värde som består längre än byggnaden, ifrågasättes om inte
förslaget i detta hänseende bör ändras så att kostnader för sprängning,
schaktning, pålning m. m. som fordras för uppförande av själva byggnadskroppen
får inräknas i anskaffningskostnad för byggnaden.

Även riksskattenämnden berör dessa slags markarbeten och framhåller att
utredningen inte gör skillnad mellan allmänt markförbättrande och speciella
åtgärder av dylikt slag. Stundom föreligger emellertid här påtagliga olikheter,
anför nämnden. Enligt nämnden torde pålning under en speciell del av
en byggnad eller för en tung maskin många gånger vara av så speciell natur
att det synes främmande att betrakta pålningen som markförbättrande.
Nämnden ifrågasätter därför om inte pålningskostnaden i ett dylikt fall bör
hänföras till anskaffningskostnaden för byggnaden eller maskinen i fråga.
Vidare kan enligt nämnden från praktiska synpunkter ifrågasättas, om man
bör genomföra ett system som skiljer på tillfartsvägar och interna vägar.

Kommerskollegium är inne på liknande synpunkter och ifrågasätter med
hänsyn till gränsdragningssvårigheterna — inte minst till följd av den fortgående
tekniska utvecklingen — om inte alla till mark hänförliga tillgångar
bör behandlas lika i avskrivningshänseende.

Byggnadsstyrelsen tillstyrker förslaget att vidga området för de avskrivningsbara
tillgångarna och att differentiera dessa bl. a. genom införandet
av gruppen markanläggningar och anför.

Utredningen har som underlag vid bedömningen av gränsdragningen
mellan mark-, byggnads- och inventariebegreppen i första hand beaktat
sådana faktorer som funktion, varaktighet och livslängd. Detta betraktelsesätt
korresponderar väl med byggnadsstyrelsens system för en fastighets
uppdelning på samhällsknutna, byggnadsknutna och verksamhetsknutna
delar, där dessa delar i stort sett kan anses motsvara utredningens begrepp
mark, byggnad och inventarier.

Allmänt tveksam mot ett genomförande av förslaget är länsstyrelsen i
Stockholms lön med hänsyn till de stora svårigheter och problem som kan
förutses uppkomma vid den praktiska tillämpningen. Bland svårigheterna
nämner länsstyrelsen dem som kan antas uppkomma genom ändrad gränsdragning
mellan mark, byggnad och inventarier vid fastställande av avskrivningsunderlagen
för de olika slagen av dylika anläggningstillgångar.
Länsstyrelsen anför härom.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Gränsdragningsproblemen torde bli av sådan svårighetsgrad att taxeringsmyndigheternas
nuvarande resurser inte förslår till erforderlig prövning
av de skattskyldigas fördelning av anläggningskostnaderna på de
olika slagen av avskrivningsbara tillgångar. I många fall torde taxeringsmyndigheterna
bli hänvisade till att helt utan prövning godta de skattskyldigas
fördelningsgrunder. Problemets omfattning kan belysas av att
enligt förslaget fyra olika markbegrepp uppkommer, dels mark i egentlig
mening som ej kan bli föremål för avskrivning, dels markanläggning
ej hänförlig till byggnad eller inventarier men för vilken särskild avskrivningsrätt
skulle föreligga, dels även markanläggning hänförlig till byggnad
samt slutligen markanläggning hänförlig till inventarier. När en skattskyldig
anlitar en och samma entreprenör för iordningställande av marken,
anläggande av särskilda markanläggningar samt uppförande av byggnader
inses lätt svårigheten att fördela kostnaderna på de olika markbegreppen.
Då återvunna värdeminskningsavdrag för mark och byggnader
endast beskattas i begränsad utsträckning vid fastighetsför sälj ning kan
genom en felaktig fördelning av kostnaderna och genom den föreslagna
liberaliseringen i avskrivningsreglerna uppnås avsevärda inte materiellt
betingade skattelättnader. Man torde vidare vid överlåtelse av fastighet
ofta få räkna med att säljare och köpare inte har samma uppfattning ifråga
om köpeskillingens fördelning på de olika slagen av tillgångar. Tidigare
gällande bestämmelser beträffande överlåtelse av inventarier, goodwill
och liknande tillgångar föranledde ej sällan segslitna skatteprocesser
till och med då i köpeavtalet angivits hur köpeskillingen fördelade sig
på ifrågavarande tillgångar. De nu föreslagna reglerna synes skapa fördelningsproblem
av större vidd och svårighetsgrad än nämnda bestämmelser.
En och samma försäljning synes också inte sällan kunna föranleda
skatteprocess både vad gäller säljarens och köparens taxering.

Svårigheterna att i den praktiska tillämpningen göra en riktig gränsdragning
framhålls även av länsstyrelserna i Östergötlands, Jönköpings, Kalmar,
Malmöhus, Göteborg och Bohus, Jämtlands samt Västernorrlands län.

Länsstyrelsen i Kalmar län, som trots de befarade svårigheterna inte anser
sig ha tillräckliga skäl att motsätta sig förslagets genomförande, vill
som en alternativ lösning ifrågasätta höjda avskrivningssatser med — såvitt
möjligt — anskaffningskostnaderna såsom underlag utan att avskrivningsunderlaget
uppdelas på ett flertal olika kategorier med olika avskrivningsregler.
Vid sistnämnda lösning finner länsstyrelsen en utvidgad planenlig
avskrivning befogad beträffande vissa markanläggningar av betydelse
för viss verksamhet, såsom provbanor för bilar, pipe-lines o. d.

Näringslivets skattedelegation, som helt ansluter sig till utredningens allmänna
målsättning att skattereglerna i största möjliga utsträckning bör utformas
med sikte på vad som från företagsekonomisk synpunkt framstår
som ett riktigt kostnadsbegrepp, finner det vara helt omotiverat att sätta
markanläggningar av begränsad varaktighet i en oförmånlig undantagsställning
enbart föranledd av deras civilrättsliga karaktär. Delegationen
anför bl. a.

3t Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 saml. Nr 100

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Såsom icke avskrivningsbara markanläggningar bör enligt vår mening
endast behandlas arbeten som huvudsakligen avser råmarkens .första iordningställande
för bebyggelse. Tillika bör krävas att arbetena inte endast
kan antas bli fysiskt bestående under avsevärd tid utan de bör också ha
sådan allmängiltig karaktär att de kan antagas bli till nytta, oavsett vilken
verksamhet som i framtiden kommer att bedrivas på fastigheten i fråga.
De skall med andra ord medföra bestående värdeökning av marken. Till
denna grupp bör hänföras schaktning för att göra jorden plan eller fast,
bortsprängning av berg, röjning av träd och stubbar m. m.

Anläggande av vägar till och från en industrifastighet synes i normalfallet
likaså böra hänföras till nyss angivna grupp av arbeten. Däremot
bör avskrivning medges för vägar inom fastigheten. Ersätts en industribyggnad
av en ny kommer vägarna till och från byggnaden i allmänhet
att sakna ekonomiskt värde. En byggnads planlösning påverkas ytterst
sällan av det förhållandet att vägar redan finns på fastigheten.

Den ekonomiska livslängden för hamnar och kanaler är ofta beroende
av en råd .faktorer, på vilka näringsidkaren inte kan inverka. I många
fall kommer dylika anläggningar att förlora sitt värde på grund av omöjligheten
att öka deras kapacitet i takt med kraven från framtidens transportväsende.
Kostnader för arbeten av denna art bör därför hänföras till
den grupp, för vilken värdeminskningsavdrag medges enligt den särskilda
schablonen.

Det är inte helt klart om utredningen avsett att till icke avdragsgilla
markkostnader hänföra kostnader för pålning vid det första uppförandet
av byggnad på fastighet. Som bekant är kostnader av detta slag för större
industrifastigheter ofta betydande. Vanligen förhåller det sig så att pålningen
har ett funktionellt samband med byggnaden och vid en eventuell
nybyggnad kommer pålningen att helt eller delvis sakna värde, såvida inte
byggnaden uppförs på exakt samma plats som den gamla och inte mera avsevärt
avviker i .fråga om storlek o. dyl. Enligt vår uppfattning bör kostnaderna
för sådan pålning — i likhet med vad fallet är i dag — hänföras
till kostnader för byggnadens uppförande och avskrivas i samma takt
som denna. I övriga fall bör kostnaderna för pålning hänföras till sådana
markanläggningar som bör vara avdragsgilla genom värdeminskningsavdrag
enligt den särskilda schablonen.

I övrigt tillstyrker delegationen utredningens förslag att vissa i dag såsom
markanläggningar behandlade tillgångar i avskrivningshänseende behandlas
som byggnad eller som maskiner och andra inventarier. Delegationen
finner det riktigt att sådana markanläggningar, som har en nära faktisk
och funktionell samhörighet med antingen byggnader eller inventarier,
i avskrivningshänseende behandlas på samma sätt som den tillgång, tillsammans
med vilken de har sin användning.

Även lantbrukets skattedelegation berör denna gränsdragning och anför.

De typer av markanläggningar, som utredningen vill skatterättsligt hänföra
till byggnader eller inventarier är genomgående av så specifik karaktär,
att gränsdragningssvårigheter av betydelse knappast behöver uppkomma.
Undantag måste dock göras för uppdelningen av ledningssystem
på en byggnadsdel och en inventariedel. Sådana gränsdragningar torde
bli aktuella i ett stort antal fall och delegationen har den uppfattningen

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

att den tänkta uppdelningen knappast kan göras enbart med hjälp av
schabloner. Delegationen vill därför ifrågasätta om det inte vore mera
praktiskt att samtliga ledningar, som betjänar byggnader vari bedrivs industriell
produktion eller liknande, finge hänföras till inventarier, och
att ledningar till övriga byggnader finge hänföras till byggnad.

Delegationen säger sig inte dela utredningens uppfattning att anläggningsarbeten,
vilka har till ändamål att åstadkomma en förändring av själva
markytans beskaffenhet — såsom bortsprängning av berg i dagen, röjning
av träd och stubbar, schaktning av berg- och jordmassor samt torrläggning
av marken — fortfarande är att anse som grundförbättrande i
detta ords egentliga mening. Delegationen framhåller bl. a. att ett uteslutande
av vissa markanläggningar från avdragsrätt kommer att skapa gränsdragningsproblem.
Enligt delegationen torde det vidare bjuda svårigheter
att på ett effektivt sätt kontrollera att kostnaderna för dylika markanläggningar
verkligen hålls utanför avskrivningsunderlaget. Delegationen
finner därför utredningens ställningstagande i materiellt avseende vara
ogrundat. Med hänsyn härtill samt till de relativt ringa kostnader, som åtgärder
av angivet slag i allmänhet betingar, vill delegationen föreslå att
markanläggningar, som icke genom ändrad gränsdragning kommer att
hänföras till inventarier eller byggnad, utan inskränkning skall få bli föremål
för avskrivning.

Länsstyrelsen i Västernorrlands län anser att starka skäl talar för att
vissa slag av markanläggningar bör få avskrivas. Hit hör i främsta rummet
ledningar för vatten, avlopp, gas, elektrisk ström samt stängsel och
andra avspärrningsanordningar, transportanordningar såsom järnvägsspår
och traversbanor samt vidare brunnar, cisterner och källare. Markanläggningar
av denna typ bör enligt länsstyrelsens mening få tillföras avskrivningsunderlaget
för byggnad. Hänsyn till kostnaderna för de nu uppräknade
anläggningarna torde regelmässigt inte beaktas vid bestämmande av
markvärde vid fastighetstaxering. Däremot torde vissa av kostnaderna kunna
ingå i särskilt maskinvärde. Det sagda innebär, att länsstyrelsen inte
kan tillstyrka att markanläggningar i vidare mån än som sker vid allmän
fastighetstaxering hänförs till inventarier.

Som exempel på svårigheter vid gränsdragningen som kan vara av komplicerad
natur och gälla ekonomiskt betydande belopp anknyter länsstyrelsen
i Jämtlands län till vad utredningen anför beträffande vattenledningar
till cellulosaindustrin. Länsstyrelsen anför.

Dessa äro i vissa fall gjorda som grova ledningar i vanlig bemärkelse
men i vissa fall som sprängda tunnlar men måste givetvis oavsett byggnadssättet
ur avskrivningssynpunkt behandlas enhetligt och sådan bedömning
synes också förenlig med den föreslagna lagtexten (p. 16 av anvisningarna
till 29 § KL). Efter ordalagen skulle emellertid sistnämnda lagrum
också bli tillämpligt på den mycket speciella form av till eller från

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

en maskin ledande vattenledning, som till- och avloppstunnlar till kraftverksturbiner
utgör. Att dessa nästan undantagslöst mycket dyrbara tunnlar,
som torde ha en i det närmaste obegränsad fysisk och i vart fall
mycket lång ekonomisk livslängd, skulle få avskrivas såsom inventarier
synes föga rimligt.

En liknande uppfattning uttalas av riksskattenämnden, som anser att
under alla förhållanden bör anges hur dylika anläggningar skall behandlas.

Svenska elverks föreningen och Svenska kraftverks föreningen anser att
den föreslagna författningstexten på ett tydligare sätt bör ge uttryck åt utredningens
uttalanden att distributionsledningar för elkraft skall avskrivas
som inventarier.

Enligt allmänna ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden,
som pekar på svårigheterna i tillämpningen beträffande t. ex. ledningar som
dras i en gemensam kulvert eller liknande anordning, skulle för elektriska
ledningar i praxis strömstyrkan ofta kunna utgöra lämplig grund för avgränsningen
när det gäller att bedöma vilka ledningar som är nödvändiga
för byggnads användning i allmänhet och vilka som är avsedda att utnyttjas
tillsammans med vissa maskiner etc.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser det önskvärt att ett uttalande
görs av innebörd att kostnad för en tunnel, som anlagts endast för
vatten- eller avloppsledning och som kan antas bli värdelös om sådan ledning
borttas, skall följa samma regler som ledningen, dvs. i beskattningshänseende
räknas som inventarium.

Svenska Jcraftverksföreningen anför i fråga om kostnaderna för vattenkraftsanläggningarna
— till vilka enligt föreningen hänförs bl. a. kostnader
för förvärv av mark och rätt till mark för kraftstationer, dammar och andra
anläggningar, ersättningar för dämningsskador och andra skador, ersättningar
för motparts rättegångskostnader, egna rättegångskostnader,
domstolsavgift och andra domstolskostnader — att avskrivning och utrangeringsavdrag
enligt .föreningens mening bör få tillämpas även beträffande
dessa värden, som hittills och även enligt utredningens förslag hänförts
till den icke avslcrivningsbara gruppen. Enligt föreningen bör detta
få ske i enlighet med regler för avskrivning av inventarier, byggnader eller
markanläggningar.

I fråga om avskrivningsvärdenas anpassning till de nya reglerna anför
föreningen bl. a.

Man kan förstå, att det kan stöta på praktiska svårigheter att göra en
omfördelning mellan samtliga kategorier utan någon tidsbegränsning. Ett
undantag från en sådan tidsbegränsning bör likväl kunna ske beträffande
en av kategorierna, nämligen sådana kostnader som enligt nuvarande
regler icke är avslcrivningsbara men blir det genom de nya reglerna. Hit
hör bl. a. kostnader för elkablar och vissa markanläggningar. Det finns
beträffande dem ett särskilt skäl för ett undantag, nämligen att hittills -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

varande hinder för avskrivning av dylika anläggningar varit av mycket
formell art och framstått såsom knappast överensstämmande med rättvisesynpunkt.
Det horde därför vara möjligt att nu rätta till detta förhållande
även beträffande kostnader som nedlagts före år 1965, allt under förutsättning
att utredning kan framläggas om storleken av dessa kostnader. I
detta sammanhang kan hänvisas till bestämmelserna i bokföringslagen
§ 13 om skyldighet att förvara räkenskaper under tio år. En rätt till avskrivning
av kostnader av ifrågavarande art, uppkomna under de senaste
tio åren, borde sålunda kunna föreskrivas. Kraftverksföreningen hemställer
om en dylik ändring i de föreslagna bestämmelserna.

Svenska elverksföreningen framför liknande synpunkter.

Sveriges centrala restaurang aktiebolag säger sig ha haft anledning att,
i anslutning till utredningens diskussion av gränsdragningen mellan mark
och byggnad, överväga bl. a. behandlingen i avskrivningshänseende av
swimmingpool eller annan i anslutning till hotell tillkommen anläggning
eller anordning för rekreation, motion eller eljest för service till hotellets
gäster. Bolaget yttrar härom följande.

Med hänsyn till sådan anläggnings anknytning icke till byggnaden som
sådan utan till den däri bedrivna verksamheten och den för hotellrörelsen
anskaffade utrustningen synes utredningens förslag böra förstås så att
poolanläggningar och liknande i anslutning till hotell skall avskrivas enligt
inventariereglerna. Härför talar bl. a. vad som angives om industribassänger,
vilka .förutsättes skola behandlas enligt inventarieavskrivningsreglerna
jämväl i de fall deras konstruktion är sådan, att de blir att anse
som sj älvständiga byggnader. Det kunde dock vara av värde för den blivande
praktiska tillämpningen, om ett klarläggande uttalande beträffande här
berörda rekreationsanläggningar m. m. gjordes under ärendets vidare behandling.

I några remissyttranden diskuteras den av utredningen föreslagna gränsdragningen
mellan byggnader och inventarier.

Länsstyrelsen i Västernorrlands län tvivlar på möjligheterna att utan
tillgång till teknisk expertis vid taxeringarna kontrollera anläggningskostnadernas
fördelning mellan byggnad och inventarier och ifrågasätter
beträffande utredningens förslag rörande byggnadstillbehören — innebärande
att som inventarier skall anses praktiskt taget allt utom själva byggnadsstommen,
dvs. golv, tak och väggar —- om en sådan utvidgning av inventariebegreppet
kan anses företagsekonomiskt motiverad. Länsstyrelsen
tillägger.

Uppenbarligen är en mångfald byggnadstillbehör av en varaktighet som
följer byggnadens egen. I den mån så icke är fallet föreligger ju avdragsrätt
vid utbyte. Förslaget innebär enligt länsstyrelsens mening en avsevärd
komplicering såväl av företagens redovisning som av taxerings- och
kontrollförfarandet. Vid upplåtelse av byggnadsarbetet på entreprenad
uppkommer exempelvis frågan om uppdelning av entreprenadkostnaden.
För redan befintliga byggnader torde en uppdelning efter objektiva grunder
ofta möta nära nog oöverstigliga svårigheter.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Länsstyrelsen avstyrker med hänsyn till det sagda förslaget till utvidgning
av inventariebegreppet.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län däremot vill för sin del inte avstyrka
att en uppdelning av anläggningskostnaden på ”ren” byggnadsdel
resp. ”ren” inventariedel får göras efter funktionell metod. Länsstyrelsen
anser emellertid angeläget, att anvisningar meddelas som visar, när kostnaderna
skall hänföras till det ena eller det andra slaget. Huvudregeln torde få
vara, att vad som fysiskt sett är ”ren” byggnad också i skattehänseende räknas
dit. Endast om det med fog kan göras gällande, att byggnaden eller anordningen
inte tjänar annat syfte än att utgöra ett hölje eller tillbehör till
inventariet och att byggnaden blir värdelös om inventariet utrangeras bör
byggnadsdelen få räknas som inventarium.

Länsstyrelsen i Jämtlands län anför bl. a.

Enligt länsstyrelsens uppfattning skulle en i den praktiska tillämpningen
enklare metod för gränsdragningen i förevarande hänseende vara att till
byggnad räknades endast själva byggnadsstommen såsom grund, bjälklag,
väggar och tak medan övriga beståndsdelar borde hänföras till inventarier.
Endast sådana beståndsdelar av en byggnad, som erfarenhetsmässigt aldrig
behöva utbytas under byggnadens varaktighetstid, skulle vid sådan metod
för gränsdragning bli föremål för avskrivning enligt reglerna för byggnad.
Övriga beståndsdelar, dvs. sådana delar som äro föremål för snabbare förslitning
och därför tid efter annan måste utbytas, skulle däremot i sin helhet
behandlas enligt reglerna för inventarieavskrivning. Ur ekonomisk synpunkt
torde den utvidgning av inventariebegreppet, som den nu föreslagna
gränsdragningen skulle innebära, sannolikt bli av förhållandevis ringa betydelse.

Enligt näringslivets skattedelegation är det mycket svårt att ange i vad
mån utredningens förslag, som formellt utvidgar inventariebegreppet, innebär
någon reell förbättring av betydenhet. Delegationen anför bl. a.

Procenttalen varierar naturligtvis inom olika branscher men inom åtskilliga
företag utgör de fasta maskinernas andel av hela byggnadsvärdet
mer än hälften. Denna andel avskrivs således redan nu enligt de regler
som gäller för maskiner i allmänhet. Av återstående byggnadsvärde torde
ytterligare en inte alltför obetydlig del avskrivas på samma sätt i praktiken.
Det vill därför synas som om utredningens förslag på denna punkt
totalt sett knappast skulle vara särskilt kostnadskrävande. Men för vissa
företag och då framför allt företag utanför industrisektorn skulle det sannolikt
medföra väsentligt förbättrade avskrivningsmöjligheter.

Delegationen konstaterar att från praktisk taxeringssynpunkt utredningens
förslag är ändamålsenligt och att det blir förhållandevis lätt att
fastställa vad som skall hänföras till anskaffningsvärde för byggnaden och
vad som återstår att avskriva såsom inventarier. Delegationen tillägger.

Från ekonomisk synpunkt kan det visserligen ifrågasättas om det t. ex.
är rimligt att en personhiss skall ha samma varaktighetstid som byggnaden
medan en hiss för godstransporter anses ha en kortare varaktighets -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

tid. Det är emellertid från förenklingssynpunkt en stor fördel med att ha
ett gemensamt rekvisit för vad som skall hänföras till själva byggnadskroppen
att vi kan acceptera den av utredningen gjorda gränsdragningen,
även om den i vissa fall kan te sig omotiverad med hänsyn till tillgångarnas
likartade varaktighetstid.

Svenska företagares riksförbund föreslår, att icke bärande mellanväggar
som relativt lätt går att flytta får avskrivas som inredning och inte behöver
anses tillhöra huskroppen i rörelsefastighet.

Frågan om gränsdragningen mellan olika slags anläggningstillgångar för
avskrivningsunderlagets bestämmande kan även komma upp i samband
med en fastighetsförsäljning, då det gäller att avgöra hur köpeskillingen
fördelats på de tillgångar som omfattats av försäljningen. Några remissinstanser
har i sina yttranden kommit in på denna fråga.

Kammarrätten anför.

Det förutsättes i förslaget att av säljare och köpare gjord fördelning av
köpeskillingen för en rörelse mellan fastighet och övriga tillgångar —
sålunda även inventarier — bör kunna följas. Huruvida så kan ske synes
emellertid bero på om båda parterna utgår från samma fastighetsbegrepp
och om det blir klarlagt vilket fastighetsbegrepp de åsyftar. Det finns
ju numera två fastighetsbegrepp, nämligen dels det som är bestämt i 1895
års lag om vad till fast egendom är att hänföra och som med vissa mindre
avvikelser gäller vid inkomst- och förmögenhetsbeskattningen och dels
det som nu gäller inom civilrätten enligt nya jordabalken. Det kan också
tänkas att säljare eller köpare i anledning av de föreslagna avskrivningsreglerna
inte hänför till fastighet utan till inventarier sådana markanläggningar,
som i avskrivningshänseende skall räknas såsom inventarier. Missförstånd
om vad som avses kan vålla tvister och oriktiga taxeringar.

Beträffande fördelning av köpeskillingen för en fastighet på byggnader
och mark föreslås en proportionering efter relationen mellan i taxeringsvärdet
ingående byggnadsvärde och markvärde med viss jämkningsmöjlighet.
Denna relation torde inte alltid avspegla det verkliga ekonomiska
förhållandet — särskilt torde ofta byggnadsvärdet för äldre byggnader
sättas väl högt på markvärdets bekostnad. Med hänsyn härtill och till att
till tiden obegränsad beskattning av värdestegring av fastighet nu är genomförd
synes det ofta kunna finnas skäl för jämkning till överensstämmelse
med den fördelning varom parterna i köpet kan ha överenskommit.

Fördelningssvårigheterna när fastighetsförsäljningen inkluderar inventarier
berörs även av länsstyrelsen i Stockholms län som yttrar.

Utredningen torde här ha förutsatt att parterna i köpeavtal kommer att
angiva hur mycket av köpeskillingen som belöper på dylika tillgångar.
Eftersom inventarier av det slag varom här är fråga civilrättsligt utgör
fast egendom, torde emellertid kunna förväntas att någon särskild värdering
av tillgångar som skattemässigt är att hänföra till inventarier ofta
inte kommer till stånd. Det kan också förhålla sig så, att parterna gjort
en värdering men att denna uppenbarligen inte är riktig. Man frågar sig
hur taxeringsmyndigheterna skall förfara i dylika fall. En tänkbar utväg

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

är att inventarierna i det förstnämnda fallet antas inte ha något värde.
Säljaren skulle då tillerkännas avdrag för slutavskrivning eller utrangering
medan köparen inte erhåller något avskrivningsunderlag för inventarierna.
En sådan lösning synes dock inte acceptabel ur materiell synpunkt.

Riktigare synes i regel vara att då parterna inte bestämt särskilt värde
på inventarietillgångarna räkna det hos säljaren oavskrivna värdet soin
ingående värde för köparen. En svårighet ligger emellertid därvid i det
förhållandet att fastighetsinventarier av utredningen förutsätts skola redovisas
gemensamt med lösa inventarier. Tillämpas räkenskapsenlig avskrivning
kan svårligen utrönas hur stor del av bokfört värde som belöper
på inventarier i fastighet respektive lösa inventarier. För kontroll av avskrivningsunderlag
och avskrivningar och för att underlätta en fördelning
av köpeskilling vid fastighetsförsäljning synes därför angeläget att fastighetsinventarier
i bokföring och deklaration inte redovisas gemensamt
med inventarier som utgör lös egendom. Än vidare bör byggnadsinventarier
redovisas åtskilda från markinventarier. En separat redovisning synes
böra utgöra en förutsättning för att tillbehör till fastighet skall kunna
få avskrivas som inventarier.

Beträffande anskaffningsvärdets fördelning mellan mark och byggnad
anför länsstyrelsen.

Vissa betänkligheter kan uttalas mot den proportioneringsmetod soin
föreslagits skola tillämpas för fastställande av byggnadens anskaffningsvärde
vid samtidigt förvärv av mark och byggnad. Metoden kan visserligen
kombineras med en värderingsmetod som beaktar inverkan på det
taxerade markvärdet av speciella yttre faktorer såsom ändrad stadsplanering
etc., men tar uppenbarligen inte hänsyn till att i de taxerade markoch
byggnadsvärdena ingår anläggningar som i avskrivningshänseende
hänförs till inventarier och att i markvärdet dessutom ingår anläggningar
som hänförs till byggnad. Proportioneringsmetoden äger fördelen att vara
enkel i tillämpningen men får anses utgöra en grov schablon. En tänkbar
möjlighet att finslipa den skulle vara att ifråga om byggnadsinventarier
införa en bestämmelse liknande den som föreslagits gälla ifråga om markanläggningar,
nämligen att säljarens skattemässiga restvärde i regel skall
övergå till köparen. Vid tillämpning av proportioneringsmetoden skulle därvid
den del av köpeskillingen som faller på byggnaden minskas med byggnadsinventariernas
restvärde.

Länsstyrelsen i Östergötlands län anser att det för undvikande av tvister
om fördelningen av en köpeskilling mellan en fastighet och inventarier
skulle vara önskvärt om det kunde föreskrivas att vid försäljning av rörelsefastighet
i köpekontraktet alltid bör intas en bestämmelse hur stor del av
köpeskillingen som belöper på inventarier. Vidare bör enligt länsstyrelsens
mening ur kontrollsynpunkt här ifrågavarande inventarier redovisas särskilt
i deklarationen antingen på värdeminskningsplan eller annan särskild
redovisning, då avskrivning sker enligt reglerna för räkenskapsenlig avskrivning.

Även länsstyrelsen i Västernorrlands län betonar de svårigheter som med

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

utredningens förslag om utvidgning av inventariebegreppet kan uppkomma
vid köpeskillingens fördelning.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län är inte beredd tillstyrka den
proportioneringsregel som enligt utredningens förslag skulle tillämpas vid
förvärv av mark med byggnad. Länsstyrelsen yttrar.

Risk kan föreligga för att avdragsunderlaget för byggnad blir för högt
exempelvis i sådana fall då en fabrik överbetalas därför att säljaren där
bedriver en lönande rörelse. Köparen kan då så att säga på ett sidospår
få möjlighet att göra avskrivning på för högt värde — en möjlighet som
inte skulle korrespondera mot en skyldighet för säljaren att skatta för
en motsvarande vinst. Som högsta avskrivningsbelopp för byggnad bör
normalt gälla det restvärde, till vilket anläggningstillgången i säljarens
hand blivit nedskrivet vid försäljningen. Skall på sätt som länsstyrelsen
förut föreslagit beskattning av återvunna värdeminskningsavdrag för
byggnad kunna komma ifråga, torde avskrivningsunderlaget kunna höjas
intill beloppet av säljarens anskaffningskostnad för byggnaden. Bestämmes
avskrivningsunderlaget högre än som sålunda antytts, uppkommer
risk för att möjligheten till värdeminskningsavdrag kommer att utnyttjas
på icke godtagbart sätt.

En regel av antytt slag förutsätter att säljaren skall vara skyldig lämna
köparen uppgift om storleken av restvärde respektive anskaffningsvärde
å anläggningstillgång som avses i avtalet. Att en sådan upplysningsplikt
bör föreligga för säljaren torde ligga i sakens natur. Man torde emellertid
också behöva öppna en möjlighet för köparen att — sedan avtalet väl
kommit till stånd — direkt hos skattemyndigheten inhämta upplysning om
storleken av säljarens restvärde respektive anskaffningsvärde. Någon principiell
invändning kan knappast riktas mot att avsteg bör göras från gällande
grundsats om deklarationshemlighet.

Även Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund uttrycker farhågor beträffande
utredningens förslag och anför.

Den föreslagna schablonregeln i fråga om fördelning av anskaffningsvärdet
ger vid stigande markpriser, vilket regelmässigt inträffar vid exploatering
av t. ex. nya industriområden, ett för högt värde å byggnaden.
Man har visserligen intagit bestämmelse att jämkning bl. a. skall kunna
ske, om återstående del av anskaffningsvärdet visas mera avsevärt understiga
ett efter förhållandena såsom skäligt ansett markvärde, men risk föreligger
att en sådan undantagsbestämmelse till följd av bedömningssvårigheter
mindre ofta kommer att tillämpas.

Lantbrukets skattedelegation delar utredningens uppfattning att en proportionering
av köpeskillingen efter förhållandet mellan fastighetens taxerade
mark- och byggnadsvärden är den metod som bäst lämpar sig för att
bestämma hur stor del av köpeskillingen för en fastighet som belöper på
byggnadsbeståndet. Enligt delegationen är det en absolut nödvändighet alt
metoden kompletteras med den av utredningen föreslagna regeln att det
sålunda beräknade byggnadsvärdet skall jämkas i den mån återstående del
av köpeskillingen visas över- eller understiga ett efter förhållandena såsom
skäligt beräknat markvärde.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

I flera remissyttranden har man ställt sig tveksam även till utredningens
förslag, att som anskaffningsvärde för sådana markanläggningar som förvärvats
tillsammans med den fastighet på vilken de är belägna, skall anses
det belopp som vid överlåtelsetillfället kvarstår i beskattningsavseende oavskrivet
för överlåtaren.

Sålunda anför lantbrukets skattedelegation beträffande detta förslag.

Detsamma innebär att köparen för sin möjlighet till avdrag är beroende
av medverkan från säljarens sida. Om sådan medverkan av en eller
annan anledning vägras är det tveksamt om taxeringsmyndigheterna med
hänsyn till sekretessbestämmelserna kan tillhandahålla erforderliga upplysningar.
Frågan är förmodligen av relativt ringa betydelse men delegationen
vill dock ifrågasätta om köpare inte bör ha en alternativ möjlighet
att efter utredning beräkna avskrivningsunderlaget för markanläggningar
efter skälig grund.

Delegationen har vidare uppmärksammat att oavskrivet restvärde på
markanläggningar kan överstiga markvärdets efter proportionering framräknade
andel i köpeskillingen. I en sådan situation torde den särskilda
jämkningsregeln komma i tillämpning.

Länsstyrelsen i Stockholms län anför.

Det förekommer att företag som går med förlust eller ger så ringa vinst
att befintliga avskrivningsmöjligheter inte kan utnyttjas överlåter tillgångar
till vinstgivande företag, som utnyttjar möjligheterna. Utredningens
förslag synes i sin kategoriska utformning inte ge möjlighet att beakta
dylika förhållanden. Tillgångarna ifråga kan kanske före överlåtelsen ha
förlorat hela eller större delen av sitt värde.

Det bör enligt länsstyrelsen finnas möjlighet att frångå regeln om säljarens
restvärde när omständigheterna påkallar detta.

Även länsstyrelserna i Malmöhus och Östergötlands län påtalar de tillämpningssvårigheter
som utredningens förslag i denna del kan föranleda.

Näringslivets skattedelegation anför.

Det är svårt att nu bedöma om det över huvud taget är möjligt för
köparen att kunna förebringa utredning om säljarens oavskrivna restvärden
å mark och markanläggningar. Å andra sidan är det naturligtvis i praktiken
ofta svårt att göra en rimlig fördelning av den totala anskaffningskostnaden
å byggnader, mark som inte får avskrivas, markanläggningar som får
avskrivas enligt den speciella schablonregeln och övrigt. En sådan fördelning
underlättas om samma regel får gälla för värdeminskningsavdrag å
mark som nu gäller för värdeminskningsavdrag beträffande byggnad, nämligen
att återföring skall ske i normalfallet. Då bör å andra sidan den nye
ägaren erhålla avdrag för värdeminskning å anskaffningskostnaden för
markanläggningen och inte endast å föregående ägares restvärde.

Uppfattningen att den faktiska anskaffningskostnaden, dvs. i flertalet
fall den avtalade köpeskillingen, bör godtas som avskrivningsunderlag för
markanläggningarna i dessa fall delas av flera av handelskamrarna.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

2. Föreslagna regler för avskrivning av markanläggningar

Utredningens förslag att värdeminskningsavdraget för de avskrivningsbara
markanläggningar som inte hänförs till byggnader eller inventarier
skall beräknas till 1 % av det sammanlagda anskaffningsvärdet lämnas i
allmänhet utan erinran av remissinstanserna. I några remissyttranden förordas
dock ett högre avdrag än vad utredningen föreslagit.

Bland de instanser som vill ha bättre avskrivningsmöjligheter för markanläggningar
än de som nu står till buds är näringslivets skattedelegation,
som anför.

Enligt vårt sätt att se bör vid bedömandet av frågan om värdeminskningsavdrag
skall medges för mark eller markanläggningar utgångspunkten
vara den motsatta mot i dag. Endast sådana på mark nedlagda kostnader,
som med mycket stor grad av sannolikhet kan antas bli av bestående
värde för de närmaste 100 å 200 åren bör kunna hänföras till den s. k.
nollgruppen och således falla utanför möjligheterna till avdrag för värdeminskning.
I övrigt bör avdrag medges för värdeminskning på utförda
markarbeten. Därvid bör avskrivningsprocenten anpassas till en schablonmässigt
bestämd varaktighetstid som är väsentligt kortare än nyss angivna
tidsrymder och i vart fall inte understiga 1,5 %.

Lantbrukets skattedelegation uttalar sin förvåning över den restriktivitet
utredningen funnit befogad beträffande värdeminskningsavdraget för markanläggningar.
Delegationen anför.

Om utredningen för vissa slag av markanläggningar vill frångå den
uppfattning som ligger bakom nuvarande lagstiftning, nämligen att sådana
anläggningar har ett bestående värde, torde det ligga närmast till hands
att anta att varaktigheten sammanfaller med varaktigheten av den bedrivna
verksamheten. Varaktigheten av näringsverksamhet tenderar att bli allt
kortare vilket varit särskilt märkbart under de senaste årens strukturrationalisering,
som tagit sig uttryck i sammanslagningar och nedläggelser.
Under sådana förhållanden synes det delegationen naturligt att procentsatsen
i vart fall inte bestäms lägre än till 2 procent av anskaffningskostnaderna.

I likhet med ett par andra handelskammare anser även Smålands och
Blekinge handelskammare den föreslagna avskrivningsprocenten för markanläggning
i rörelse vara alltför låg. Det kan enligt handelskammaren inte
anses realistiskt att markanläggning skall vara till nytta under drygt tre generationer.

Länsstyrelsen i Östergötlands län säger beträffande den föreslagna enhetliga
procentsatsen, att även om länsstyrelsen i princip inte har något
att erinra mot utredningens förslag i denna del, kostnad för markanläggning
av extraordinärt slag som har en förhållandevis kort ekonomisk varaktighet
enligt länsstyrelsens mening bör kunna redovisas särskilt och värdeminskningsavdrag
medges med en högre procentsats.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser att ett avdrag med 1 % per

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

år kan tillstyrkas men förutsätter att avdrag av sådant slag skall kunna
återföras till beskattning vid försäljning av fastighet på samma sätt som
förut föreslagits beträffande avdrag för värdeminskning av byggnad.

Frågan om avdragets återförande till beskattning berörs även av näringslivets
skattedelegation, som med konstaterande av att återföringen enligt
utredningsförslaget skall ske vid realisationsvinstberäkningen, föreslår att
i den föreslagna lagtexten den ändringen bör vidtas att återföring ej skall
ske av avdrag för värdeminskning av markanläggning, om vid försäljning
ersättningen skall återföras till intäkt av rörelse.

Motorbranschens riksförbund yttrar.

Förslaget om ett särskilt avskrivningsförfarande beträffande markanläggningar
har positiv betydelse bl. a. med tanke på växande behov av parkerings-
och uppställningsplatser för kund- och inbytesbilar. Erfarenheten
visar att för ett rationellt utnyttjande av en verkstadsanläggning erfordras
i allmänhet att uppställningsplatsens yta är minst tre gånger så
stor som verkstadsytan. Med hänsyn till den intensiva användningen anser
MRF att den i detta fall föreslagna avskrivningsnormen, 1 %, är för låg

Förbundet påyrkar att ifrågavarande markanläggningar i avskrivningshänseende
bedöms från fall till fall med tillbörlig hänsyn till förutsättningarna.

Kammarrätten sammankopplar avskrivningsregelns lydelse enligt utredningens
förslag med utrangeringsavdraget. Kammarrätten anför bl. a.

När det gäller dyrbara anläggningar av speciellt slag t. ex. en sådan
körbana för bilprovning, som avses i det i betänkandet åberopade rättsfallet
RÅ 1960 ref 3, synes den föreslagna anordningen kunna leda till
mindre tillfredsställande resultat. Den föreslagna avskrivningen efter 1
procent om året kan vara helt otillräcklig och rätten till avdrag vid utrangering
blir beroende av om på samma fastighet finns andra markanläggningar,
som alltjämt har värde. Uppföres en sådan anläggning på en fastighet
utan andra markanläggningar föreligger ju rätt till avdrag vid utrangering.
Placeringen av en anläggning kan då tänkas ske mera efter
skattemässiga än efter företagsekonomiska överväganden. På grund härav
ifrågasättes sådan ändring i förslaget att en anläggning, som av den skattskyldige
hålles såväl fysiskt som räkenskapsmässigt skild från markanläggningar
tillhörande det allmänna avskrivningsunderlaget å en fastighet,
tillåtes bilda särskilt avskrivningsunderlag. Om hinder skulle anses
möta för en sådan ordning, synes här ifrågavarande önskemål kunna tillgodoses
genom en bestämmelse, liknande den om inventarier som återfinnes
i punkt 3 c av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen, att
högre avdrag än med den lagfästa procentsatsen skall medges om det visas,
att markanläggningarnas värde understiger i beskattningshänseende
oavskriven anskaffningskostnad.

Remissinstanserna godtar i allmänhet även de regler som enligt utredningens
förslag i övrigt skall gälla beträffande markanläggningar. Det gäller
här bl. a. förslagen att det som kvarstår oavskrivet enligt avskrivningspla -

Kungl. Maj:ls proposition nr 100 år 1969

nen kan få dras av genom utrangeringsavdrag, om den skattskyldige visar
att markanläggningarna på fastigheten saknar värde, samt att avdrag även
kan erhållas för utbyte av anläggning, förutsatt att utrangeringsavdrag ej
erhållits. Detsamma gäller förslagen om rätt till omedelbar avskrivning av
rent tillfälliga markanläggningar och om avskrivningsunderlagets beräknande
när markanläggningar förvärvats tillsammans med den fastighet, på
vilken de är belägna.

Angående utby tesavdraget anför kammarrätten.

Enligt gällande rätt medges avdrag — utom för reparation — för utbyte
av markanläggning. En förutsättning för avdrag vid utbyte torde emellertid
enligt praxis vara att markanläggningen är fysiskt .förbrukad eller
måste utbytas till följd av yttre omständighet, varöver ägaren inte kan
råda. Eftersom utredningen föreslår att rätten till utbytesavdrag för markanläggningar
skall bibehållas utan att närmare gå in på frågan om vilka
förutsättningar, som måste föreligga för sådant avdrag, kan man möjligen
draga den slutsatsen att gällande praxis på detta område inte skall brytas.
Detta antagande motsäges å andra sidan av att den föreslagna bestämmelsen
i punkt 17 av anvisningarna till 29 § om att såsom reparation skall
anses även vissa ändringsarbeten gäller inte bara byggnad utan även
markanläggningar. Det synes emellertid för att undvika tvekan vara lämpligt
att ett uttalande göres att utbytesavdrag får åtnjutas även om utbytet
sker av tekniska eller ekonomiska skäl.

Beträffande utrangeringsavdraget anför kammarrätten.

Avdrag för markanläggningar skall enligt förslaget få åtnjutas i form av
värdeminskningsavdrag jämte utbytesavdrag. Avdrag vid utrangering
skall inte förekomma annat än såsom en slutavräkning, om hela fastighetens
markanläggningar blir värdelösa. Som skäl för att välja denna ovanliga
kombination anför utredningen praktiska synpunkter. Dessa synes
också vägande. Den gängse metoden med avdrag för värdeminskning i .förening
med utrangeringsavdrag skulle medföra att endast underhålls- och
utrangeringskostnader fick avdragas omedelbart medan andra kostnader
skulle upptagas å värdeminskningsplan. Därav skulle följa tvister och besvär
för såväl skattskyldiga som beskattningsmyndigheter. Kammarrätten
har därför ingen erinran mot förslaget i denna del.

Lantbrukets skattedelegation gör i fråga om utredningens förslag angående
utrangeringsavdrag och utbytesavdrag en jämförelse med de avskrivningsregler
som för jordbrukets vidkommande gäller beträffande täckdikningsanläggningar
och skogsvägar. Delegationen erinrar om att man i fråga
om dessa bl. a. medger avskrivning med 10 % av avskrivningsunderlaget och
alt rätt till omedelbart avdrag ej föreligger vid utbyte av anläggning. Delegationen
framhåller, att innan nu gällande regler för avskrivning på täckdikningsanläggningar
infördes inom lantbruket ofta förekom taxeringstvister
huruvida ett täckdikningsföretag avsåg omdikning eller nydikning. Om
den av utredningen föreslagna låga avskrivningsprocenten på markanläggningar
i rörelse skulle införas, kan man, anför delegationen, förutse att likartade
skatteprocesser kommer att bli vanliga på rörelsesidan. Enligt delega -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

tionen har de för Läckdikningsanläggningar tillämpade avskrivningsreglerna
i praktiken fungerat så väl att delegationen vill ifrågasätta om det inte finns
anledning att överföra desamma även till inkomstslaget rörelse. Delegationen
tillägger att man i så fall givetvis inte behöver känna sig bunden till den
procentsats, som gäller för lantbruket. Delegationen anser dock att betänkligheterna
mot en relativt hög procentsats ej behöver vara alltför stora.

En liknande mening framförs av riksskattenämnden som beträffande
markanläggningarna ifrågasätter att avskrivningsrätten i enlighet med
vad som gäller för skogsvägar begränsas till viss del av anskaffningskostnaderna.
Nämnden anför härom.

Enligt riksskattenämndens mening är en sådan begränsning rimlig med:
hänsyn till att de markanläggningar varom här är fråga, i likhet med
skogsvägarna, till stor del är av betydande varaktighet. Genom en dylik
lösning kunde avskrivningstiden begränsas till förslagsvis 20 år och årligt
värdeminskningsavdrag sålunda medges med 5 procent. Genom att
begränsa avskrivningsrätten till de kostnader den skattskyldige själv bestritt
och vid försäljning medge överlåtaren avdrag för i beskattningsavseende
oavskriven kostnad skulle jämväl de nackdelar, som är förenade
med den av utredningen förordade kontinuitetsprincipen, undvikas.

Beträffande utredningens förslag om omedelbar avdragsrätt för rent tillfälliga
markanläggningar, avsedda att användas endast ett fåtal år, framhåller
T axer ing snämndsordför andenas riksförbund, att anläggningar av
detta slag torde vara så sällan förekommande att direkt avdragsrätt knappast
är påkallad. Man skulle enligt förbundet vid tillämpningen hos taxeringsnämnderna
komma alt ställas inför besvärliga bevisningsfrågor.

Kammarrätten framhåller att gränsdragningen mellan tillfälliga och permanenta
markanläggningar med hänsyn till de stora olikheterna beträffande
avdragsrätten kan bli betydelsefull. Enligt kammarrätten är därför
en bestämmelse, som medger rätt till omedelbart avdrag för kostnader för
markanläggning, vars varaktighet kan antagas inte överstiga ett visst antal
—förslagsvis fem eller tio — år, att föredraga. 3

3. Föreslagna regler för avskrivning av byggnader

Remissinstanserna godtar den principiella utgångspunkten för utredningens
förslag att värdeminskningsavdragen för byggnad som används i rörelse
skall beräknas enligt plan på grundval av den faktiska anskaffningskostnaden
och att det taxerade byggnadsvärdet i fortsättningen inte skall få
användas som avskrivningsunderlag.

Näringslivets skattedelegation berör i sitt yttrande möjligheten av att
verkställa avskrivning på återanskaffningsvärdet eller i vart fall på nuvärdet
och erinrar om att värdesäkringskommittén ansett det från teoretisk
synpunkt motiverat att lägga nuvärdet till grund för avskrivning. Delegationen,
som delar denna uppfattning, konstaterar emellertid att gjorda ut -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

redningar visat att det föreligger avsevärda tekniska svårigheter att på ett
riktigt sätt tillämpa sådan avskrivning. Delegationen anser sig därför kunna
avstå från att yrka avskrivning på nuvärdet. Detta förutsätter dock enligt
delegationen att varaktighetstiden av taxeringsmyndigheterna inte beräknas
högre än 30 år för rörelsebyggnader i allmänhet och att det av utredningen
föreslagna primäravdraget höjs i enlighet med vad delegationen
föreslår. Även styrelsen för Sveriges advokatsamfund finner sig böra godta
utredningens förslag i denna del, även om det enligt styrelsens uppfattning
synes uppenbart att det föreslagna primäravdraget knappast kommer att
kunna helt innefatta kompensation för penningvärdeförsämringen.

Svenska sparbanksföreningen, som anser att i det gällande systemet taxeringsvärdenas
successiva anpassning till saluvärdena åtminstone delvis inneburit
en viss anpassning till förhöjda återanskaffningsvärden, hävdar att
en möjlighet bör finnas till val mellan anskaffningsvärde och taxeringsvärde
som avskrivningsunderlag.

Remissinstanserna har i allmänhet även godtagit utredningens förslag att
den planenliga avskrivningen för äldre byggnader skall ske på ett avskrivningsunderlag
som, för det fall att de verkliga anskaffningskostnaderna
inte utreds, skall framräknas med utgångspunkt från det taxerade byggnadsvärdet
den 1 januari 1965.

Lämpligheten av denna övergångsbestämmelse ifrågasätts dock av länsstyrelsen
i Jönköpings län, som anser att man i stället bör överväga en anknytning
till de faktiska anskaffningskostnaderna, låt vara med en liberal
inställning vid fördelning av kostnaderna mellan byggnad och mark. En
tillämpning av de av utredningen föreslagna reglerna skulle enligt länsstyrelsens
mening konservera den orättvisa som redan finns mellan skattskyldiga,
som beräknat värdeminskningsavdrag till viss procent av det taxerade
byggnadsvärdet och skattskyldiga, som sedan lång tid tillbaka beräknat
värdeminskningsavdrag på grundval av byggnadernas anskaffningsvärde.

Länsstyrelsen i Jämtlands län anför.

Då det kan antagas att ny lagstiftning på förevarande område tidigast
kommer att tillämpas vid 1971 års taxering, synes det från praktisk synpunkt
lämpligare att anknyta avskrivningsunderlaget till det vid 1970 års
allmänna fastighetstaxering åsatta byggnadsvärdet. Därvid skulle bl. a.
vinnas att den många gånger tidsödande kontrollen av de ny-, till- eller
ombyggnadskostnader, som belöper på tiden fr. o. m. 1965 inte skulle behöva
åläggas taxeringsnämnderna. En viss förenkling i samband med
övergången till värdeminskning å ”faktisk” anskaffningskostnad synes för
övrigt kunna uppnås genom införande av en schablonregel av innebörd att
skattskyldig, som förmår visa att ny-, till- eller ombyggnad av icke alltför
ringa värde ägt rum efter det gällande taxerade byggnadsvärdet bestämts,
finge utan ytterligare utredning såsom avskrivningsunderlag tillgodoräkna
sig ett belopp förslagsvis motsvarande 110 % av byggnadsvärdet. En sådan

Kungl. Maj:ts proposition nr tOO år 1969

schablonregel torde medföra att åtskilliga beioppsmässigt små men från utredningsteknisk
synpunkt likväl tidsödande skattetvister skulle kunna undvikas.

Vad utredningen föreslagit om skattemässig avskrivning av rörelsebyggnader
genom årliga värdeminskningsavdrag som avvägs efter byggnadens
antagna ekonomiska livslängd i kombination med s. k. primäravdrag med
2 % under vart och ett av de fem första åren accepteras av många remissinstanser.
Olika meningar om den lämpliga avskrivningstakten framkommer
dock i flera yttranden. Det är framför allt det föreslagna primäravdraget
som är föremål för diskussion. Även den vanliga lineära avskrivningens
storlek berörs.

Till de instanser som i stort sett ansluter sig till utredningens förslag
beträffande byggnadsavskrivningarna hör kammarrätten, riksskattenämnden,
kommerskollegium, byggnadsstyrelsen, länsstyrelserna i Östergötlands
samt Göteborgs och Bohus län, länsstyrelserna i Skaraborgs och Jämtlands
län, allmänna ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden, handelskamrarna
i Göteborg och för Örebro och Västmanlands län, Svensk industriförening,
Svenska företagares riksförbund, Kooperativa förbundet, Sveriges
advokatsamfund, Svenska turisthotellens riksförbund, Sveriges hotell- och
restaurantförbund, Motorbranschens riksförbund och Svenska tidningsutgivar
ef öreningen.

Ett högre primäravdrag förordas i några yttranden. Som tidigare nämnts
avstår näringslivets skattedelegation från att yrka avskrivning på nuvärdet
under förutsättning bl. a. att viss höjning av primäravdraget sker. Enligt
delegationens mening bör detta avdrag utgöra 2 % om året och utgå åtminstone
under en tidrymd av 10 år. Delegationen anser att rätt bör föreligga
att i efterhand utnyttja tidigare icke åtnjutna primäravdrag.

Delegationen tillägger i detta sammanhang att, om primäravdraget får
den utformning delegationen förordat, det är tveksamt om det även skall
få åtnjutas vid överlåtelse av byggnad som redan tidigare kommit i åtnjutande
av primäravdrag. Delegationen fortsätter.

Enligt vår uppfattning bör sådant avdrag medges endast en gång under
byggnadens livstid. Detta innebär att för äldre fastigheter, som uppförs före
övergången till de nya bestämmelserna, primär avdrag bör få åtnjutas
först sedan fastigheten överlåtits. För nyuppförda fastigheter får primäravdrag
åtnjutas under de tio närmaste åren efter uppförandet. Överlåtes
fastigheten under denna tioårstid bör den nye ägaren få åtnjuta outnyttjad
del av primäravdraget, varvid det för föregående ägare gällande anskaffningsvärdet
bör läggas till grund.

Även lantbrukets skattedelegation föreslår att primäravdraget skall höjas
i likhet med vad näringslivets skattedelegation föreslagit. Lantbrukets skattedelegation
anför som motiv för en dylik höjning.

Kungi. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Delegationen har bl. a. från livsmedelsindustrisidan den erfarenheten att
en industrianläggning efter c:a 10 år ofta måste byggas om på ett så genomgripande
sätt att det därefter kvarstående taxeringsmässiga restvärdet
i många .fall väsentligt överstiger den ursprungliga nyanläggningskostnaden.
Trots ombyggnaden är anläggningen sällan så ändamålsenlig
som en helt ny anläggning skulle ha varit, ehuru denna skulle ha kunnat
uppföras till lägre kostnad än den ombyggda anläggningens restvärde.
Den inträffade situationen visar att den avskrivningsprocent — oftast 3
procent — som tillämpats under den gångna tioårsperioden varit för låg.
Det föreslagna primäravdraget är också otillräckligt, varför en utbyggnad
av detta till 20 procent behövs för att uppnå täckning av den faktiska värdenedgången.

Därtill kommer att en större ny-, till- eller ombyggnad i regel måste
åtminstone delvis finansieras genom kortfristiga lån, oftast med 10-årig
amorteringstid. Allteftersom självfinansieringsgraden minskat inom näringslivet
torde dylika korta krediter ha kommit att tas i anspråk i en
ökande takt även vid byggnadsinvesteringar. Att 20 procent eller mer av
de totala byggnadskostnaderna täcks av kortfristiga lån är redan i dag
vanligt. Utredningen har visserligen uttalat att målsättningen i fråga om
avskrivningsreglerna inte i och för sig bör vara att skapa förbättrade
finansierings- och konsolideringsmöjligheter. Delegationen anser emellertid
att amorteringstiden för topplån vid nyinvestering i byggnad kan sägas
vara ett uttryck för långivarens bedömning av takten i värdenedgången.
Med hänsyn härtill ter sig en anpassning av primäravdragets storlek till
amorteringstiden också skattemässigt motiverad.

Skattedelegationen anser att primäravdrag bör få åtnjutas även för de
nyinvesteringar som gjorts på sådana byggnader vilkas ingångsvärde anknyter
till taxerade byggnadsvärdet per den 1 januari 1965.

Andra remissinstanser som förordar högre primäravdrag är Föreningen
Auktoriserade revisorer och Sveriges handelsträdgårdsmästareförbund. Förbundet
förordar med tanke på växthusen att den av utredningen föreslagna
primäravskrivningen under fem år får ske med samma procentsats som för
den fasta avskrivningen. Förbundet hänvisar härvid till de generösa avskrivningsregler
för växthusanläggningar som tillämpas i andra länder.
Alternativt .föreslår förbundet att den fasta årliga avskrivningen för växthus
fastställs till 6 %.

Allmänna ombudet hos mellankommunala pr övning snämnden gör beträffande
det föreslagna primäravdraget följande påpekande.

De .föreslagna bestämmelserna om ”initialavskrivning” i tredje stycket
punkt 7 c av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen torde ofta icke
kunna utnyttjas av nystartade företag i full utsträckning, eftersom inkomsterna
under de första verksamhetsåren i regel äro små. Den i lagtexten
föreslagna bestämmelsen att ifrågavarande avdrag skall utgå från och
med beskattningsår varunder byggnad förvärvats eller ny-, till- eller ombyggts
torde för nystartade företag skäligen kunna utbytas mot den i utredningens
sammanfattning av förslaget upptagna fördelningen å de första
fem åren efter förvärvet respektive nybyggnaden om företaget så begär.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Några remissinstanser vänder sig särskilt emot det av utredningen föreslagna
primäravdraget.

Sålunda anför riksrevisionsverket.

För en rimlig anpassning av avskrivningsrätten till företagsekonomiska
krav torde även med beaktande av verkningarna av .föreslagna ändringar
i gränsdragningen mellan å ena sidan byggnad och å andra sidan inventarier
och mark en justering uppåt av avskrivningsprocenten böra ske. I
fråga om avskrivningsbestämmelsernas tekniska utformning kan det enligt
riksrevisionsverkets mening ifrågasättas om beräkningen av avskrivningens
storlek på grundval av byggnadens ekonomiska livslängd skall
behöva kompletteras med en särskild regel om tilläggsavskrivning för att
avskrivningsbestämmelsernas syfte skall uppnås. Det synes lämpligare att
den nu gällande grundläggande avskrivningsprincipen endast kompletteras
med regler om det sammanlagda avskrivningsbeloppets fördelning
över avskrivningstiden och att önskvärd utveckling av taxeringsmyndigheternas
praxis vid avskrivningsreglernas tillämpning tillgodoses genom
i administrativ ordning utfärdade anvisningar. Riksrevisionsverket får
erinra om att ämbetsverket i utlåtande över landskontorsutredningens betänkande
SOU 1967: 22 uttalat meningen att riksskattestyrelsen bör få en i
förhållande till utredningens förslag vidgad befogenhet att meddela anvisningar
för tillämpningen av författningsbestämmelserna på styrelsens verksamhetsområde.

Länsstyrelserna i Jönköpings och Kalmar län är inte heller övertygade
om att skäl föreligger för införande av ett primäravdrag. Gentemot den av
utredningen hävdade uppfattningen att gällande regler med hänsyn till den
rådande snabba tekniska och ekonomiska utvecklingen numera ofta inte
lämnar utrymme för företagsekonomiskt motiverade avdrag åberopar länsstyrelsen
i Jönköpings län bl. a. det förhållandet att yrkanden om avdrag
för utrangeringsförlust enligt länsstyrelsens erfarenhet synes vara tämligen
sällsynta i länet, trots att antalet rörelsefastigheter är jämförelsevis stort.
Samma erfarenhet redovisas av länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län.
Inte heller länsstyrelsen i Västernorrlands län finner det nödvändigt att
komplicera avskrivningsförfarandet med den föreslagna initialavskrivningen.

Länsstyrelsen i Stockholms län hyser stora betänkligheter mot primäravdrag
för äldre byggnader, som inte är kombinerat med någon form av beskattning
för återvunna avdrag vid försäljning. Länsstyrelsen anför.

Avdraget kommer många gånger att avse stora belopp. Utredningen har
för att förhindra missbruk genom överlåtelse mellan närstående personer
endast föreslagit undantag för sådan överlåtelse där med tillämpning av
punkt 3 b av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen förvärvarens
ingångsvärde skall beräknas till det för överlåtaren i beskattningsavseende
kvarstående oavskrivna beloppet. Av nämnda anvisningspunkt kan
dock utläsas att en jämkning av anskaffningsvärdet endast kan ske då köpeskillingen
är högre än som synes rimligt och därvid endast i skälig
mån. Att jämkning skall ske just till säljarens restvärde har inte utsagts.
En så långt gående jämkning torde knappast komma ifråga i tider med

Kiingl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

stigande fastighetspriser och sjunkande penningvärde. Den föreslagna inskränkningen
i rätten att erhålla primäravdrag lär exempelvis inte kunna
hindra ägare av fåmansbolag att genom att förvärva eller till bolaget avyttra
rörelsefastighet med femårsintervaller omväxlande låta sig själv och
bolaget komma i åtnjutande av primäravdrag. Länsstyrelsen kan av ovan
angivna skäl inte tillstyrka att rätt till primäravdrag skall föreligga vid
förvärv av äldre byggnader. Primäravdrag bör endast medges för nyuppförd
byggnad. Om överlåtelse sker inom femårsperioden bör dock köparen
äga rätt att åtnjuta avdrag för återstående del av perioden.

Beträffande den lineära avskrivningen anför näringslivets skattedelegation.

Vi delar utredningens uppfattning att procenttal för värdeminskningsavdrag
inte bör anges i lagtexten. Däremot bör riksskattenämnden
branschvis kunna utfärda anvisningar om beräknad varaktighetstid för
inom branschen använda byggnader. Härigenom kan ett mer omfattande
material införskaffas för bedömningen än vad det enskilda företaget kan
prestera i en taxeringsprocess. Genom sådana vägledande anvisningar bör
den nuvarande olikformigheten i olika län kunna undanröjas och samtidigt
ökas möjligheterna i praktiken att ge även den ekonomiska varaktighetstiden
beaktande, önskvärt är att nämnden vid fastställande av varaktighetstiden
söker i möjligaste mån anpassa denna till den tid under vilken
företagen enligt sina kalkyler beräknar kunna utnyttja byggnaden.

Även lantbrukets skattedelegation anser att det skall ankomma på riksskattenämnden
att utfärda generella anvisningar angående skälig avskrivningsprocent
för olika typer av byggnader.

I fråga om den omprövning av de årliga värdeminskningsavdragens storlek
som enligt utredningen skall ske, om förutsättningarna för en byggnads
användning så ändras, att en väsentlig höjning av avskrivningsprocenten
kan anses befogad, föreslår delegationen den modifikationen att rätt till korrigering
skall föreligga oavsett ändringens storlek.

Behovet av en något högre årlig avskrivningsprocent än den, som f. n.
tillämpas i praxis framhålls av Skånes handelskammare med tanke på den
pågående utvecklingen på byggnadsområdet, vilken enligt handelskammaren
går i riktning mot att industribyggnaderna såsom sådana får en alltmera
framträdande teknisk funktion och därmed också en kortare ekonomisk
livslängd. Handelskammaren pekar härvid på den centrala roll som det interna
transportsystemet spelar för byggnadernas konstruktion. Enligt handelskammarens
bedömande torde efterhand en mindre restriktiv praxis
komma att mer eller mindre tvinga sig fram i fråga om de årliga planenliga
avskrivningarna på själva byggnadsstommen under ökat hänsynstagande
till företagens skiftande individuella förhållanden. Samma uppfattning uttalas
av Gotlands handelskammare samt av Västernorrlands och Jämtlands
läns handelskammare.

Svenska företagares riksförbund föreslår att rörelsefastigheter under
alla omständigheter får avskrivas på 30 år.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Sveriges centrala restaurangaktiebolag framhåller — med hänvisning till
de väsentliga ombyggnader m. m. som ofta föranleds av publiksmakens
snabba växlingar inom restaurangbranschen -— de avskrivningsbehov som
i särskilt hög grad gör sig gällande beträffande hotell- och restaurangbranschens
fastigheter. Enligt bolaget kunde det vara tjänligare för hotelloch
restaurangbranschen, om gällande avskrivningsregler för byggnad
ändrades genom uppräkning av tillämpade procentsatser för lineär avskrivning
av olika byggnadstyper i stället för att, som utredningen föreslagit,
förbättras genom primäravskrivning av viss de! av anskaffningskostnaden.
Med hänsyn till utredningens uttalande om önskvärdheten av att riksskattenämnden
har sin uppmärksamhet fäst på frågan och härvid överväger lämpligheten
av uttalanden i ämnet har bolaget emellertid ansett sig kunna räkna
med att avskrivningsbehovet för hotell- och restaurangfastigheter skall
kunna tillgodoses även inom ramen för den av utredningen förordade metoden.

Även länsstgrelsen i Västernorrlands län anser det befogat med lättnader
i den nuvarande rättstillämpningen. Enligt länsstyrelsen kan detta
ske utan lagändring och för att uppnå likformighet i en framtida liberalare
rättstillämpning föreslår länsstyrelsen att riksskattenämnden får i
uppdrag att på grundval av på senare tid vunna erfarenheter utarbeta rekommendationer
rörande värdeminskningsprocenten i normalfallen för
byggnader i olika typer av rörelse.

Även i andra remissyttranden understryks behovet av vägledande anvisningar
från riksskattenämnden angående avskrivningsprocenten för rörelsebyggnader.

Riksskattenämnden instämmer i utredningens uttalande att införande av
primäravdrag inte skall medföra ökad restrilctivitet med avseende på de
årliga värdeminskningsavdragens bestämning. Nämnden anser sig emellertid
å andra sidan böra framhålla, att någon generell höjning av nu tillämpade
procentsatser inte kan anses motiverad; nämnden beaktar därvid de
föreslagna reglerna om primäravskrivning och överföring till inventarier av
byggnadsdelar ävensom möjligheterna att utnyttja investeringsfonder. 4

4. Utrangering av byggnad

Frågan om avdrag för utrangering av byggnad i rörelse tas upp till diskussion
i några remissyttranden.

Näringslivets skattedelegation konstaterar att utredningen i sak inte föreslagit
någon ändring av vad som gäller beträffande utrangeringsavdrag för
byggnad i rörelse och att av utredningens motivering inte framgår om man
velat ha till stånd en uppmjukning av nuvarande praxis som innebär att
avdrag för utrangering endast medges då byggnaden fysiskt nedrivits eller
försålts. Den omständigheten att byggnaden definitivt övergivits men fort -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

farande står kvar — det kan ju i många fall vara onödigt att också ådraga
sig rivningskostnader — har enligt delegationen endast undantagsvis ansetts
utgöra en sådan omständighet som bör berättiga till utrangeringsavdrag.

Delegationen anför i fortsättningen.

Sannolikt har orsaken till denna restriktiva inställning i praxis varit
den omständigheten att byggnaden eventuellt kunnat säljas utan vinstbeskattning
enligt tidigare gällande rätt. Här har som redan nämnts en väsentlig
ändring vidtagits och samma skäl föreligger inte längre att vägra
utrangeringsavdrag i den antydda situationen, om det är i hög grad sannolikt
att byggnaden helt eller delvis inte kommer att utnyttjas vare sig för
tidigare ändamål eller för annat ändamål. Hur skattesituationen blir om
man låter byggnaden stå kvar och så att säga förfalla av sig själv är enligt
gällande rätt ovisst men mycket talar för att det då skulle ställa sig
svårt att vägra utrangeringsavdrag när förfallet gått tillräckligt långt. Det
måste emellertid vara helt orimligt att ägaren antingen måste vänta med
utrangeringsavdraget till dess eller ådraga sig rivningskostnader för att
få utrangeringsavdrag. Vi anser det därför i hög grad motiverat att en
uppmjukning sker av gällande praxis. För att åstadkomma detta synes en
ändring böra vidtas i lagtexten att avdrag såsom för utrangering skall
medges dels när byggnaden verkligen nedrivs eller då det av andra skäl
inte längre är sannolikt att den kommer att utnyttjas. Utrangeringsavdrag
bör vidare medges även om avdrag för värdeminskning i byggnaden beräknats
helt eller delvis på taxeringsvärdet.

Även Skånes handelskammare anser att kravet på bevisning beträffande
definitiv utrangering bör lindras och att detta bör komma till uttryck i lagtexten.
Till detta önskemål ansluter sig kommerskollegium.

Lantbrukets skattedelegation yttrar sig beträffande frågan om utrangeringsavdrag
för rörelsebyggnader med utgångspunkt från vad utredningen
uttalat beträffande möjligheten till utrangeringsavdrag för sådana byggnader
för vilka avskrivningarna hittills beräknats på taxeringsvärdet. Enligt
utredningen är det nämligen inte meningen att ett ingångsvärde som uppskattats
enligt den schablonmetod som utredningen föreslagit för avskrivningsunderlagets
beräkning skall få användas som utgångspunkt för beräkningen
av vid utrangering oavskrivet värde. Delegationen anför bl. a.

Delegationen kan inte godtaga utredningens resonemang om övergångsvärdet.
Det uppskattade ingångsvärdet skall uppföras på avskrivningsplan
och blir, om byggnaden består under hela den beräknade varaktighetstiden,
avskrivet till 100 procent. Konsekvensen av utredningens restriktivitet
torde följaktligen bli, att en uttjänt byggnad får stå kvar tills den är
helt avskriven. Förslaget blir också svårt om ens möjligt att tillämpa i
praktiken i de fall det schablonmässigt beräknade ingångsvärdet avser
inte en utan flera byggnader. Om utredningens tankegång skall kunna fullföljas
torde vid sådant förhållande krävas, att den utrangerade byggnadens
andel i detta ingångsvärde individualiseras och därefter avförs ur
avskrivningsplanen. Åtskilliga rörelseidkare torde med förtigande av vad
som förevarit i fråga om utrangeringar helt enkelt fortsätta med oföränd -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

rat avskrivningsunderlag. Härigenom kommer, oavsett lagstiftarens intentioner,
utrangeringsavdrag ändock att erhallas ehuru ej omedelbai t utan
genom fortsatta värdeminskningsavdrag. Skattedelegationen kan för sin
del ej heller finna något stötande häri. Har det, såsom tidigare framhållits,
en gång accepterats att ett uppskattat ingångsvärde skall .få avskrivas
till 100 procent bör detta gälla även om byggnadens varaktighet på
grund av fysisk eller ekonomisk förslitning blir kortare än \ad som ursprungligen
beräknats. Den uppkomna förlustsituationen kan för övrigt
ha sin grund däri, att den skattskyldige ej från början vunnit gehör för
sitt yrkande angående avskrivningsprocent. Om utrangeringsförlusten har
sin grund i en genom eftersyn konstaterbar felbedömning från beskattningsmyndigheternas
sida synes det ännu nrer stötande att a^ drag ej medges.

Delegationen finner således att utrangeringsavdrag bor medges aven
då ingångsvärdet fastställts schablonmässigt. Om ingångsvärdet också omfattar
byggnader, som ej utrangerats, synes den enklaste vägen vara att
utrangeringsavdrag medges i form av fortsatt avskrivning på oförändrat
avskrivningsunderlag. Kan avskrivningsunderlaget för den utrangerade
byggnaden på ett någorlunda tillfredsställande sätt individualiseras, bör
dock omedelbart avdrag kunna erhållas.

I ett följande avsnitt framhåller utredningen att en förutsättning för
utrangeringsavdrag skall vara, att byggnaden har varit använd i rörelsen
i fråga. Har den förvärvade byggnaden inte anskaffats för användning i

rörelsen _ utredningen finner presumtion härför föreligga då utrange ring

äger rum endast ett fåtal år efter förvärvet skulle den skattskyldige
inte äga rätt till avdrag vare sig för årlig värdeminskning eller utrangering.

Delegationen vill ej reservationslöst ansluta sig till det sagda. Har den
skattskyldige förvärvat en i gång varande rörelse bör avdrag i vanlig^ ordning
medges även om en eller flera byggnader av det övertagna beståndet
efter några år utrangeras.

Länsstyrelsen i Stockholms län framhåller likaså att det i den sistnämnda
situationen inte synes möjligt att vägra årligt värdeminskningsavdrag
så länge en utrangering inte kommit till stånd.

Kooperativa förbundet, som menar att utredningen förutsätter att en viss
restriktivitet fortfarande skall iakttas från skattemyndigheternas sida beträffande
procentsatsen för avskrivningar på byggnader, anser sig kunna
acceptera detta under förutsättning att som korrektiv utrangeringsavdrag
kan erhållas i den mån ett objekt ej blir fullt avskrivet inom ramen för
den ekonomiska livslängden. Förbundet tillägger.

Den form utrangeringen härvid får bör sakna betydelse. Det kan t. ex.
ske genom fysisk nedrivning, försäljning till slumpvärde eller avskrivning
av projekteringskostnader för ej realiserade anläggningar. Styrelsen uttalar
därvid den förhoppningen att reglerna om utrangeringsavdrag i eu
kommande lagstiftning får en så klar utformning, att de skattskyldiga blir
garanterade kompensation för eventuellt för låg avskrivning under tillgångens
användningstid.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Svenska kraftverksföreningen anför.

På grund av den tekniska utvecklingen kommer äldre kraftanläggningar
framdeles att i vissa fall läggas ned. Frågan om utrangeringsavdrag
blir då av särskild betydelse. Någon ändring i princip i denna fråga har
icke föreslagits av utredningen. Frågan är emellertid när en byggnad kan
anses utrangerad. I praxis har hittills uppställts ganska stränga krav härför.
Inom kraftindustrin råder i viss mån speciella förhållanden. Byggnadernas
och markanläggningarnas karaktär medför att det ofta är ekonomiskt
olämpligt att riva ned dem även om de helt tages ur bruk. Det är därför
önskvärt att icke alltför stränga krav på bevisning fordras för att byggnad,
markanläggningar eller inventarier för kraftproduktion skall anses utrangerade.
De bör kunna anses utrangerade när driften är nedlagd och det framgår
att den ej kommer att tagas upp igen.

5. Rivningskostnader

Frågan om rivningskostnadernas skattemässiga behandling berörs i några
yttranden.

Näringslivets skattedelegation anför.

Enligt utredningens uttalande i betänkandet bör rivningskostnad i de fall
då rivning sker i samband med nybyggnad tillföras avskrivningsunderlaget
för den nya byggnaden och, om nybyggnad ej sker, till avskrivningsunderlaget
för markanläggning. Enligt vårt sätt att se är detta från teoretisk synpunkt
en diskutabel lösning. Om man för det resonemanget, att marken efter byggnadens
utnyttjande skall vara i samma skick som innan byggnaden uppfördes,
borde rätteligen den framtida kostnaden för rivning av en byggnad inräknas
i dennas avskrivningsunderlag. Av praktiska skäl är emellertid en
sådan ordning knappast tänkbar. Alternativet är då att låta rivningskostnaden
bli avdragsgill när den inträder dvs. i och med att en nybyggnad uppförs
eller marken skall användas för annat ändamål vilket framtvingar rivning
av befintliga byggnader. Det bör då inte ha någon betydelse vem som
utför rivningen — om detta är den föregående ägaren till den rivna byggnaden
eller om det är en nytillträdande ägare, vars första åtgärd är att riva
byggnaden för att uppföra en ny. I det sistnämnda fallet kommer han uppenbarligen
att tvingas ta hänsyn till rivningskostnaderna vid bestämmandet av
det belopp han anser sig kunna betala för fastigheten. Med den av utredningen
anvisade lösningen skulle, inte minst inom industrisektorn där en
successiv förändring av byggnadsbeståndet är mycket vanlig, en kontinuerlig
stegring av aktiverade rivningskostnader ske. Rivningskostnaden såsom
sådan innebär inte någon värdeökning från företagsekonomisk synpunkt
och det vore ägnat att förvirra begreppen, om man just på denna punkt
skulle ha en annan inställning gentemot vad som är företagsekonomiskt
motiverat än eljest. Reglerna bör därför ges den utformning vi ovan antytt.
Några praktiska problem torde detta inte behöva medföra.

Även lantbrukets skattedelegation uttalar betänkligheter gentemot den
lösning utredningen föreslagit beträffande rivningskostnaderna och anför.

Oavsett hur reglerna om utrangeringsavdrag utformas bör under alla
förhållanden rätt till omedelbart avdrag föreligga beträffande rivningskos t -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

nåder för byggnader i förvärvskällan. För byggnader av det slag, som
här är ifråga, måste det i normalfallet vara så, att de ej kan tillåtas att
så småningom förvittra av sig själva. Rivningskostnader har således varit
påräkneliga. De har dock ej kunnat tillgodoses i de årliga värdeminskningsavdragen,
varför det synes naturligt att medge omedelbart avdrag
när kostnaderna uppkommer. En dylik behandling i kostnadshänseende
står också i god överensstämmelse med sunda företagsekonomiska redovisningsprinciper.

I det fall en fastighet köps enbart i avsikt att ersätta det befintliga byggnadsbeståndet
med nytt kan det dock vara motiverat att vägra omedelbart
avdrag för rivningskostnaderna. Det kan då givetvis diskuteras huruvida
rivningskostnaden är att hänföra till marken eller till den blivande byggnaden.
Det synes dock delegationen ändamålsenligast att rivningskostnaderna
i sådana fall får aktiveras som byggnadslcostnad, givetvis med beaktande
av vad som influtit vid försäljning av rivningsvirke m. m. Ett
sådant betraktelsesätt förefaller också riktigast eftersom konsekvensen
annars skulle bli att upprepade rivningar under viss period ledde till i
sak omotiverade höjningar av markvärdet. Endast i det fall bebyggd fastighet
inköps för användning som upplagsplats o. d. bör rivningskostnad
tillföras avskrivningsunderlaget för markanläggningar.

Skånes handelskammare anser att rivningskostnaden skall vara avdragsgill
i form av utrangeringsavdrag för den rivna byggnaden. Även Föreningen
Auktoriserade revisorer finner det mest konsekvent att ett särskilt rivningsavdrag
uttryckligen medges även om rivningen skett i samband med
nybyggnad.

Länsstgrelsen i Stockholms län anför.

I anledning av vad utredningen anfört ifråga om kostnad för rivning
av byggnad vill länsstyrelsen som sin mening uttala att det synes mest
logiskt och praktiskt att alltid hänföra den till den rivna byggnaden eller
till den mark varå den är belägen och inte till en ny byggnad som kanske
inte på minsta sätt övertar den gamla byggnadens funktioner. Det synes
inte förenligt med god bokföringspraxis att i anskaffningsvärdet för ett
föremål — vare sig detta är av fast eller lös egendoms natur -— inräkna
kostnad för något annat än föremålet. Om syftet med förvärvet av en fastighet
inte är att nyttja byggnaden på fastigheten utan endast att få tillgång
till marken, varå byggnaden är belägen, och därför marken friställs
från byggnaden är ingångsvärdet för byggnaden för köparen negativt och
detta negativa värde motsvaras av ett markvärde. Köpeskillingen för fastigheten
eller rivningskostnaden bör då inte till någon del berättiga till
utrangeringsavdrag. Detta gäller även evakueringskostnader, vilka ej sällan
uppgår till avsevärda belopp. 6

6. Upphävande av rätt att utbryta vissa avskrivningsobjekt

Lantbrukets skattedelegation ansluter sig till utredningens förslag att upphäva
rätten att ur avskrivningsunderlaget för byggnad utbryta och i särskild
ordning avskriva viss maskinell utrustning. Däremot delar delegationen
ej uppfattningen, att slopandet av den ifrågavarande utbrytningsrätten

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

bor träda i kraft omedelbart. Ett tidigareläggande av ikraftträdandet i enbart
denna del synes föga angeläget och torde endast medföra onödiga
komplikationer, anser delegationen.

Länsstyrelsen i Jämtlands län anser att, om för sådan maskinell utrustning
som här avses förhöjda värdeminskningsavdrag tidigare åtnjutits, vid
kommande utbyte avdragsbeloppet (avskrivningsunderlaget) bör reduceras
med de tidigare åtnjutna avdragen. I annat fall skulle uppenbarligen en
icke motiverad dubbelkompensation uppkomma, framhåller länsstyrelsen.

7. Förskjutning av värdeminskningsavdrag

I ett par yttranden kritiseras den ståndpunkt utredningen intagit beträffande
rätten att förskjuta värdeminskningsavdrag.

Kooperativa förbundet anför i denna fråga.

Vad gäller avskrivningar på byggnader och markkostnader förutsätter
utredningsförslagen att samma princip skall tillämpas som nu gäller för
byggnader, innebärande att avskrivningsplanen är bunden och att förskjutning
mellan åren icke kan ske av de skattemässiga avdragsbeloppen.
En helt annan princip gäller för inventarieavskrivningarna, där förutsättning
för avdrag är att den skattskyldige även i sin bokföring gjort
motsvarande avskrivning. Styrelsen vill ifrågasätta, om det är rimligt att
bibehålla dessa olika grundprinciper för avskrivningsberäkningarna, eller
om inte tillfället kunde begagnas för att få en större enhetlighet i avskrivmngsreglerna
för alla slag av tillgångar utsatta för värdeminskning

Även Föreningen Auktoriserade revisorer framför liknande synpunkter
och finner skäl nu föreligga att rätt till förskjutning av värdeminskningsavdrag
på markanläggningar och byggnader införs.

8. Reparation och underhåll

I några yttranden berörs utredningens förslag, att med reparation och
underhåll i vedertagen mening skall jämställas sådana ändringsarbeten
som normalt kan förväntas bli vidtagna någon eller några gånger under en
byggnads användningstid.

Näringslivets skattedelegation anför.

Vi hälsar med tillfredsställelse att utredningen söker undanröja den
oegenthghet som i dag föreligger beträffande den skatterättsliga behandlingen
av kostnader för omdisponering av en byggnad genom sitt förslag
att kostnaderna i dylika fall skall få avdragas på en gång. I princip har
axermgsmyndigheterna inte velat godkänna att exempelvis kostnader för
flyttning av en vägg betraktas såsom avdragsgilla på en gång utan avdrag
ar endast medgivits för kostnaden i fråga genom årliga värdeminskningsavdrag.
Något utrangeringsavdrag för motsvarande icke avskriven
del av den borttagna väggen har i sådant fall således inte medgivits. Den
nuvarande ordningen har också lett till den egendomligheten att ju fler
ombyggnader av dylik art som verkställs desto högre har avskrivningsunderlaget
blivit eftersom kostnaderna ackumulerats.

4 Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Kritisk mot förslaget beträffande de ifrågavarande reparations- och underhållskostnaderna
är däremot länsstyrelsen i Stockholms län som anför.

Med gällande regler är det ofta svårt att avgöra vad som är avdragsgill
underhållskostnad och inte avdragsgill ombyggnadskostnad för fastighet.
De föreslagna reglerna synes dock bli än svårare att tillämpa. Nuvarande
bestämmelser synes trots allt ha en rätt klar teoretisk grund, vilket knappast
kan sägas om förslagets regler. Dessa jämte de motiveringar till reglerna
som utredningen lämnat kommer säkerligen inte att utesluta mycket
delade meningar vid reglernas tillämpning. Liknande regler torde redan
i praxis tillämpas i fall där hyresgäst lägger ned kostnad på förhyrd
■fastighet och fråga är om fastighetsägarens skattskyldighet för värdet av
de arbeten som hyresgästen bekostat. Den stora tveksamhet som brukar
föreligga i dylika fall utgör en anledning att mer precisera sådana arbeten
som kan föranleda avdragsrätt trots att de tekniskt utgör ombyggnad.

Om ändringsarbeten utförs på grund av övergång till verksamhet som
är mer investeringskrävande ifråga om lokaler än den tidigare verksamheten
finns knappast materiell grund för avdrag för arbetena. Som exempel
kan nämnas ombyggnad av affärslokal till banklokal med särskilda anordningar
ifråga om kassavalv m. in. Det synes dock tveksamt om man kan
vägra avdrag för dylika arbeten med den utformning förslaget fått. Särskilt
om de lokaler som ändras endast omfattar en mindre del av byggnaden
kan den skattskyldige hävda att avdragsrätt föreligger med hänsyn
till att inte, som angivits i förslaget till lagtext, tillgångens användningssätt
väsentligen förändras.

Några länsstyrelser anser att, om en utvidgad avdragsrätt för ändringsarbeten
införs beträffande rörelsefastigheter, motsvarande avdragsrätt bör
gälla även i fråga om byggnader som är hänförliga till jordbruksfastighet
och annan fastighet. Samma uppfattning uttalas av riksskattenämnden,
som dessutom framhåller att man enligt nämndens mening kan vinna den
åsyftade liberaliseringen — utan att därvid riskera en alltför vidsträckt
tolkning — om man i stället för den föreslagna lagtexten allenast i anvisningarna
anger, att såsom ombyggnad ej skall anses mindre ändringar,
samt låter det ankomma på riksskattenämnden att vid behov ge anvisningar
beträffande tolkningen härav.

Sveriges centrala restaurangaktiebolag framhåller.

Utredningens förslag innebär på ett flertal punkter icke oväsentliga liberaliseringar.
Det kan därför t. ex. för ett företag, vilket står i begrepp
att företaga en sådan ombyggnad, som enligt gällande regler icke kan
hänföras till reparation och underhåll, men enligt utredningens förslag
skulle bedömas på detta sätt, te sig lockande att uppskjuta arbetet i avvaktan
på att utredningens förslag genomföres. Risken för sådana icke
önskvärda förskjutningar i företagens ombyggnadsplanering skulle reduceras
i samma mån som tiden mellan det slutliga ställningstagandet till
utredningens förslag och förslagets genomförande begränsas.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

9. Andra frågor

Länsstyrelsen i Jönköpings län, som anser att förslaget, såvitt gäller
rörelsefastighet, bör överarbetas innan det läggs till grund för lagstiftning,
framhåller att ett spörsmål som lämpligen bör regleras i samband med en
översyn av avskrivningsreglerna är bestämmandet av avskrivningsunderlag
vid återuppförande av brunnen byggnad, som ursprungligen uppförts med
investeringsfondsmedel eller för vilken föreslagna bestämmelser om initialavskrivning
tillämpats. I samband med diskussionen om avskrivning av
fastigheter i rörelse anser sig länsstyrelsen böra fästa uppmärksamheten på
ett förfarande, som innebär obehöriga förmåner i avskrivningshänseende,
och fortsätter.

Som ett led i konkurrensen om företagsetablering uppför en kommun
industribyggnad, som uthyres till ett företag mot en hyra, som innefattar
större eller mindre avbetalning av kapitalkostnaden. Företaget erhåller
option på förvärv av fastigheten efter visst antal år mot en köpeskilling,
motsvarande kommunens självkostnad med avdrag för den i årshyrorna
ingående kapitalkostnadsdelen. Storleken av denna del är helt avhängig av
företagets förmåga att bära kostnadsbelastningen. På detta sätt möjliggöres
en praktiskt taget obegränsad avskrivning av byggnadskostnaden.

Länsstyrelsen i Östergötlands län är tveksam beträffande den skattemässiga
behandlingen vid införandet av de av utredningen föreslagna reglerna
beträffande företagens utbetalningar för anslutningsavgifter för vatten och
värme till kommunala verk. Enligt länsstyrelsens mening vore det därför
lämpligt med ett uttalande på denna punkt.

10. Hänsyn till naturvårdsintressena

Utredningens ståndpunkt att hänsyn i önskvärd utsträckning tagits till
behovet av avskrivningsmöjligheter för kostnader för vatten- och luftvård
genom att i varje fall nu aktuella anordningar för vatten- och luftvård
kommer att hänföras till inventarier enligt den ändrade gränsdragning för
mark, byggnader och inventarier som utredningen föreslagit har allmänt
accepterats av remissinstanserna.

Sålunda framhåller statens naturvårdsverk att de i betänkandet framlagda
förslagen sedan länge från de vattenvårdande myndigheternas sida
ansetts vara en synnerligen angelägen reform. Naturvårdsverket tillstyrker
därför nämnda förslag.

Verket vill härvid särskilt erinra om att mycket förmånliga avskrivningsregler
gäller i flera länder och att det inom EEC framhållits vikten av att
jämförliga regler tillämpas inom olika till organisationen anslutna länder.

Länsstyrelsens i Malmöhus län vattenvårdsgrupp ansluter sig till utredningens
uppfattning att någon särbehandling av ifrågavarande kostnader
inte är erforderlig vid nu angivna förhållanden, men framhåller att frågan

100

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

framdeles kan tänkas ånyo bli aktualiserad genom att immissionsförebyggande
anordningar av betydelse inte kommer att inrymmas i det av utredningen
föreslagna utvidgade inventariebegreppet. I övrigt finner vattenvårdsgruppen
det ytterst angeläget att generella åtgärder vidtas med omedelbar
verkan och med sådan utformning, att jordbruksföretagen kommer
i åtnjutande av samma skattefinansieringsmöjligheter som industrin i allmänhet.

Länsstyrelsen i Jönköpings län tillstyrker att rätt till avdrag för värdeminskning
av anläggningar för vatten- och luftvård införs genom särskild
lagbestämmelse på sätt som skett med utrustningsdetaljer till skyddsrum.

Institutet för vatten- och luftvårdsforskning anför.

Jämfört med förhållandena i vissa andra länder där primäravskrivningen
kan uppgå till 50 % är förslaget icke att anse som särskilt långt gående.
Det förutsättes att inte endast de direkta anordningarna utan även nödvändiga
kompletteringar såsom t. ex. skärmdiken kring magasinen omfattas
av den ifrågavarande avskrivningsregeln.

Inom svensk industri har man traditionellt sökt bemästra miljövårdsproblemen
genom att modifiera och förbättra de använda processerna i
utsläppsbegränsande riktning. Det kan därför ofta vara svårt att dra en
klar gräns mellan å ena sidan investeringar dikterade av processtekniska
skäl, å den andra investeringar med enbart miljövårdande effekt. Utredningens
linje att beträffande avskrivningstiden jämställa de ifrågavarande
typerna av investeringar synes därför vara ändamålsenlig och praktisk.

Svenska kraftverksföreningen vill med hänsyn till de praktiska svårigheter
som ett urskiljande av en särskild grupp inom begreppet inventarier
skulle medföra, inte begära, att man i detta avseende tillåter avskrivning
i större omfattning än utredningen föreslagit. Skulle emellertid utredningens
förslag komma att ändras beträffande avskrivning av inventarier, finns
skäl att införa en särskild regel för snabb avskrivning av anläggningar för
vatten- och luftvård.

Hyresfastigheter

1. Allmänna synpunkter

Flertalet remissinstanser har i princip lämnat utredningens förslag till
ändrade avskrivningsregler för hyresfastigheter utan erinran. I en del yttranden
redovisas dock olika uppfattningar i fråga om vissa detaljer i förslaget.

Näringslivets byggnadsdelegation, lantbrukets skattedelegation och
Svenska byggnadsentreprenörföreningen, vilka mera utförligt yttrat sig över
utredningens förslag i denna del, har gett uttryck åt uppfattningen att för
hyresfastigheter bör gälla i stort sett samma regler som för rörelsefastigheter.
Man anser att de olika regler som föreslagits för rörelsefastigheter och

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969 101

för hyresfastigheter innebär en onödig komplicering för såväl de skattskyldiga
som för beskattningsmyndigheterna.

Lantbrukets skattedelegation kritiserar således att utredningen beträffande
hyresfastigheter i motsats till vad som föreslagits beträffande rörelsefastigheter
som ett alternativ vill behålla den schablonmässiga avskrivningen
på grundval av det taxerade byggnadsvärdet. Delegationen kan för
sin del ej finna att utredningen förebragt något enda bärkraftigt motiv
härför. Den mycket uttömmande motivering, som föregick utredningens
förslag om ett slopande av rätten till schablonmässig avskrivning av rörelsefastigheter,
gäller enligt delegationen givetvis med samma styrka beträffande
hyresfastigheter. Att en schablonlösning måste tillgripas i samband
med övergången är ofrånkomligt av samma skäl som för rörelsebyggnader
medges emellertid av delegationen.

De tre nämnda instanserna är kritiska även mot de föreslagna reglernas
utformning och hemställer, att anvisningar och övergångsbestämmelser utformas
på sådant sätt, att de blir överskådliga och för de skattskyldiga
lätta att tyda, även om detta i vissa fall kan medföra upprepningar.

Näringslivets byggnadsdelegation ifrågasätter för sin del om det finns skäl
att behandla inkomst av hyresfastighet som särskild inkomst och tillägger.

Nuvarande system medför redovisnings- och taxeringstekniska problem
ll1ta''1 tjäna ett reellt syfte. Delegationen vill i detta sammanhang särskilt
peka pa den utbrytning av fastighetsinkomster och -utgifter som alltid
maste ske vid inkomstredovisningen i de fall ett företag har inkomst
av flera förvärvskällor. Denna metod försvårar såväl upprättandet av deklarationer
som granskningen av dessa. Starka skäl talar därför för att
inkomst av hyresfastighet bör hänföras till förvärvskällan rörelse. 2

2. Avskrivningsunderlaget

Beträffande utredningens förslag att avdrag för värdeminskning av hyresfastighet
skall beräknas på grundval av det för beskattningsåret gällande
taxerade byggnadsvärdet, om den skattskyldige inte föredrar att avskriva
anskaffningsvärdet enligt avskrivningsplan, anför kammarrätten, som
ansluter sig till utredningens förslag, följande.

Principiella skäl synes tala för att värdeminskningsavdragen skall beräknas
på anskaffningskostnad. Det synes inte heller i allo tilltalande att
ge de skattskyldiga en valrätt mellan anskaffningsvärde och taxerat byggnadsvärde
såsom avskrivningsunderlag, eftersom valet måste ske på
grundval av okända faktorer såsom penningvärdets och därmed taxeringsvärdenas
förändringar. I början av ett fastighetsinnehav eller när
tastighetsagaren nyligen utfört mera omfattande byggnadsarbeten å sin
fastighet ar i regel anskaffningskostnaden högre än taxerat byggnadsvärde.
Väljer han då att beräkna värdeminskningsavdragen å anskaffningsvärdet,
får han sedermera inte övergå till att beräkna dem på taxerade
byggnadsvärdet om detta skulle stiga och bli fördelaktigare såsom avskrivnmgsunderlag.
Liksom utredningen anser emellertid kammarrätten

102 Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

att taxeringsvärdet såsom avskrivningsunderlag har så stora praktiska
fördelar att detta alternativ bör bibehållas. Om det blev tvång att beräkna
värdeminskningsavdragen å anskaffningskostnad skulle troligen de skattskyldiga
komma i svårigheter, som de inte alltid kunde bemästra, och
taxeringsmyndigheterna åsamkas ett betydande arbete.

Med utgångspunkt från uppfattningen att för hyresfastigheter bör gälla
samma regler som för rörelsefastigheter anför lantbrukets skattedelegation.

Den beträffande rörelsefastigheterna ändrade gränsdragningen mellan
mark, byggnader och inventarier bör likaledes enligt delegationens uppfattning
slå igenom även beträffande hyreshus. Sålunda bör även i förvärvskällan
annan fastighet kostnader för markanläggningar få bli föremål
för planenlig avskrivning. Vad inventarier beträffar föreligger i denna
förvärvskälla endast möjlighet till planenlig avskrivning av denna tillgångsgrupp.
Det torde för dagen knappast finnas förutsättningar för införande
av rätt även till räkenskapsenlig avskrivning. Däremot torde det
ej vara ogörligt att kretsen byggnadsdetaljer, som får utbrytas ur det
ordinarie avskrivningsunderlaget för byggnader och göras till föremål
för avskrivning i snabbare takt, vidgas. Det ter sig därvid naturligt att
sådana byggnadsdetaljer, som på en rörelsebyggnad skulle ha hänförts till
inventarier, får utbrytas och avskrivas snabbare. Ett sådant förfarande
låter sig för övrigt bättre förenas med planenlig avskrivning än schablonmässig.

Beträffande avgränsningen mellan kostnader för markanläggningar och
andra näraliggande kostnader anför näringslivets bgggnadsdelegation och
Svenska byggnadsentreprenörföreningen i nästan likalydande yttranden.

Enligt förslaget skall avdrag i viss omfattning få åtnjutas för kostnad
för markanläggningar. Reglerna härvidlag synes emellertid enbart avse
rörelsefastigheter. Det är svårt att finna hållbara motiv för upprätthållande
av en åtskillnad mellan rörelsefastigheter och bostadsfastigheter i berörda
hänseende. Avdragsrätten i fråga bör följaktligen utsträckas till att
gälla alla fastigheter oavsett användningssättet.

Som markkostnad bör enligt vår mening betraktas enbart själva råmarken
och kostnaden för dess iordningställande. Övriga kostnader bör hänföras
till byggnadskostnader, oavsett om de tekniskt sett berör åtgärder
utanför eller innanför byggnadens väggar. Det är nämligen alltid uppförandet
av byggnaden som föranleder dessa kostnader och inte marken.

Pålningskostaader i samband med första ianspråktagandet skall enligt
förslaget betraktas som markkostnad. Senare pålning hänförs till byggnadskostnad.
Enligt vår uppfattning är det inte riktigt att betrakta någon
del av pålningskostnaden som markkostnad, eftersom pålningen som sådan
inte förändrar värdet av marken. Pålningens omfattning och utförande
har ett nära samband med arten av ovanpåliggande byggnad varför
det synes naturligt att betrakta pålningen som en ren byggnadskostnad.

I detta sammanhang vill vi fästa uppmärksamheten på ytterligare några
kostnadstyper som blivit allt mer omfattande och som är helt beroende av
uppförandet av byggnader, nämligen grönområden och parkeringsplatser.
Grönområden kan antingen ligga på den egna fastigheten eller också vara
gemensamma för flera fastigheter. Om grönområdet inte är ett självstän -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

103

digt lånesubjekt, inräknas vid den statliga belåningen preliminärt ett visst
pris per in2 tomtyta samt slutligt tillägg per m2 våningsyta. Dessa belopp
hänförs inte till markkostnad vid den statliga belåningen. I konsekvens
härmed bör kostnad för utbyggnad av grönområden skattemässigt betraktas
som byggnadskostnad.

Beträffande parkeringsplatser är förhållandet analogt med grönområden.
För fastighetsägare inom centrala delar av städer uppkommer problem
att lösa parkeringsfrågan vid ny- eller ombyggnad. I många fall måste
saken ordnas på så sätt att fastighetsägaren ingår som delägare i en
gemensamhetsanläggning. Ett deltagande i en sådan anläggning måste
betraktas på samma sätt som om parkeringsplatser inrättades i den egna
byggnaden. I annat fall skulle vissa fastighetsägare komma i sämre ställning
än andra.

Anslutningsavgifter för vatten och avlopp bör behandlas på samma sätt
som insats i parkeringsanläggning och följaktligen berättiga till avdrag
vid taxering.

Vi vill i sammanhanget också något beröra två andra kostnadsslag, som
på senare tid tilldragit sig uppmärksamhet, nämligen rivningskostnader
och evakueringskostnader.

Utredningen har beträffande rörelsefastigheter förordat, att rivningskostnader
för en byggnad för att ersätta denna med en annan byggnad
skall få hänföras till avskrivningsunderlaget för byggnaden. Motiven för
denna ståndpunkt har bärkraft även i fråga om bostadsfastigheter, eftersom
det i dessa fall regelmässigt torde vara meningen att ersätta den
gamla byggnaden med en ny. I de fall då en rivning avser tillskapande
av exempelvis grönområde, parkeringsplatser, m. m., bör rivningskostnadcn
hänföras till anläggningen och följa de avskrivningsregler som gäller
för anläggningen som sådan.

För att rivning skall kunna möjliggöras erfordras att evakuering av
fastigheten har skett. Vi anser, liksom beträffande rivningskostnad, att
evakueringskostnad bör hänföras till byggnadskostnad. Behandlingen av
rivnings- och evakueringskostnader bör regleras genom uttrycklig föreskrift
i lagstiftningen.

I sammanhanget vill vi avslutningsvis ifrågasätta om det är nödvändigt
att skilja markanläggningskostnader från byggnadskostnader, när det gäller
bostadsfastigheter. För dessa är markanläggningen och byggnaden intimt
sammankopplade och markanläggningen följer automatiskt byggnaden
och dess användning. Ett urskiljande av markanläggningen komplicerar
redovisning och kontroll och skapar besvärliga gränsdragningsproblem.
Dessutom utgör markanläggningskostnaden endast en mindre del
av den totala byggnadskostnaden (5—10 %). På grund härav och med
hänsyn till det stora antalet berörda skattskyldiga ifrågasätter vi om inte
markanläggning och byggnad bör få betraktas som en enhet, vad gäller
bostadsfastigheter. 3

3. Värdeminskningsavdragets storlek (byggnad)

Mot utredningens förslag att fasta nedre gränser för värdeminskningsavdragens
storlek för byggnad bestäms i skatteförfattningarna har kammarrätten
intet att erinra. Enligt kammarrätten torde de föreslagna pro -

104

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

centsatserna för värdeminsltningsavdragen inte framstå såsom för höga
med den uppfattning om den framtida livslängden av hyreshus som nu synes
råda enligt utredningen. Även riksskattenämnden samt länsstyrelserna
i Kalmar och Jämtlands län tillstyrker förslaget om höjning av procentsatserna
vid avskrivning på hyresfastigheter och om ökade möjligheter att
tillämpa planenlig avskrivning. Bland andra tillstyrkande instanser kan
nämnas Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund och Sveriges advokatsamfund.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län tillstyrker förslaget men undrar
om det inte vore en smidigare metod att låta riksskattenämnden meddela
anvisningar om procentsatserna. Länsstyrelsen tillägger i detta sammanhang
att en fråga som bör besvaras är hur värdeminskningsavdragen
skall beräknas för landshövdingehus — en mellanform mellan trähus och
stenhus. För egen del anser länsstyrelsen att landshövdingehusen liksom
nu bör följa reglerna för trähus. Även länsstyrelsen i Jönköpings län, som
inte är helt övertygad om det berättigade i förslaget att generellt höja de
tillämpade procentsatserna och inte heller anser det lämpligt att låsa fast
procentsatserna i lagen, förordar att det överlåts åt riksskattenämnden att
meddela dylika anvisningar.

En sådan lösning rekommenderas också av lantbrukets skattedelegation
som antar att svårigheterna att ernå en anpassning kommer att bli ännu
större om i framtiden en lagändring skall vara erforderlig. Enligt delegationen
är med hänsyn till de slutsatser statens råd för byggnadsforskning
dragit angående antaglig livslängd en justering uppåt direkt påkallad. Procentsatsen
för stenhus bör enligt delegationen uppenbarligen ej sättas lägre
än till 1,25 % och för trähus ej lägre än till 2 %. Det synes dock lämpligt,
anför delegationen, att innan procentsatserna första gången fastställs överläggningar
i frågan sker med forskningsrådet.

Även Svenska byggnadsentreprenörföreningen anser att de föreslagna
procentsatserna är för låga och anför.

En rad olika faktorer har medverkat till att man för bostadsbyggnader,
som idag uppförs, måste räkna med en betydligt kortare varaktighet än
nuvarande skattepraxis förutsätter. En av dessa faktorer har samband med
utvecklingen av själva byggnadstekniken. Under 1930-talet representerade
byggnadsstommen omkring 70—80 procent av den totala byggnadskostnaden.
En väsentlig förskjutning mellan stomkostnader och övriga byggnadskostnader
har sedermera ägt rum. Numera utgör stomkostnaderna endast
ca 20—30 procent av totalkostnaden. Denna förskjutning är ägnad att
avsevärt förkorta byggnadernas ekonomiska varaktighet. Ju mindre del av
totalkostnaden som belöper på själva byggnadsstommen, desto kortare blir
nämligen byggnadens ekonomiska livslängd. Detta sammanhänger dels
med att inrednings- och installationsdetaljer underkastas värdeminskning
i snabbare takt än själva byggnadsstommen, dels med att inredningarna
efter en användningstid av omkring 25—40 år i regel inte lönar sig att
utbyta. Ett hantverksmässigt utfört utbyte av inredningsdetaljer m. m. i

105

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1969

bostadshus, som är några tiotal år gamla, ställer sig nämligen synnerligen
kostsamt. Vid nybyggnad anpassas priserna på inredningsdetaljer till
långa seriebeställningar, något som inte kan ifrågakomma vid ersättning
av gamla installationer.

Det är emellertid inte bara kostnaderna för utbyte av inredningar och
installationer som kommer i blickpunkten vid upprustning av äldre bostadshus.
Även själva planlösningen påkallar här uppmärksamhet. Skulle
en ändrad planlösning bedömas erforderlig för att möta konsumentens
krav, blir mycket stora kostnader ofrånkomliga.

Bland annat på grund av nyssnämnda omständigheter kan man, för bostadsbyggnader
som numera uppförs, inte räkna med längre ekonomisk
varaktighet än omkring 60 år. Denna bedömning har stöd av utredningar
som utförts av olika organ, t. ex. statens råd för byggnadsforskning. För
en beräknad varaktighetstid av omkring 60 år uttalar sig också fastighetstaxeringskommittén
i sitt nyligen framlagda betänkande ”Fastighetstaxeringens
regler och organisation”, SOU 1968:32.

Med utgångspunkt från en sextioårig varaktighet borde värdeminskningsavdraget
bestämmas till 1,67 procent vid linjär avskrivning, om bostadsbyggnader
skall bli skattemässigt fullt avskrivna under sin användningstid.
Det är enligt vår mening nödvändigt att avskrivningsprocenten
inte avpassas efter en längre användningstid än 60 år, särskilt med hänsyn
(ill att gällande rätt inte medger utrangeringsavdrag i inkomstkällan annan
fastighet. Tilläggas bör att de nyligen införda reglerna om evig realisationsvinstbeskattning
för fastigheter ställt frågan om värdeminskningsavdragets
avvägning i helt annat läge än tidigare. Enligt de nya reglerna
kommer åtnjutna värdeminskningsavdrag av viss omfattning att återföras
till beskattning, när avyttring sker — oavsett innehavstidens längd. Därmed
bortfaller ett av de grundläggande motiven för hittillsvarande restriktiva
behandling av värdeminskningsavdragen.

Liknande synpunkter utvecklas av näringslivets byggnadsdelegation, som
i sitt allmänna resonemang även framhållit bl. a. följande.

Såväl myndigheters krav på lägenheternas utrustning, grönområden,
parkeringsplatser m. m. som konsumentens krav på en anpassning av boendet
till dagslägets betingelser skapar sålunda ett behov av att riva fastigheterna
på ett tidigare skede än som hittills skett. Nuvarande förhållande
på hyresmarknaden har medfört, att konsumenten i stort sett tar
vad som helst för att erhålla en bostad. I framtiden måste man emellertid
räkna med större krav från konsumenten på utformningen av bostaden
och därmed risk för hyresförluster i sådana fastigheter som inte kan
anpassas till dessa. Under sådana förhållanden kommer en fastighet att
snabbare gå mot förslumning genom att den inte är ekonomiskt bärkraftig.
Bostadsefterfrågan ger i en balanserad marknad relativt snart fastighetsägaren
anvisning om när det är tid att tänka på ombyggnad eller rivning
för att undvika en ekonomiskt ogynnsam utveckling för fastigheten.

Delegationen som i likhet med Svenska byggnadsentreprenörföreningen
kommit fram till att avskrivningsprocenten borde sättas till 1,67 % — särskilt
som annan avskrivningsmetod än den lineära inte ifrågasatts — tilllägger
bl. a., att den tekniska och ekonomiska utvecklingen, när det är fråga
om bostadsfastigheter, enligt delegationens uppfattning medför att dessa
4f Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

106

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

kan bedömas ha en lika kort varaktighet som rörelsefastigheter. Härvidlag
bör beaktas, anför delegationen, att ägaren till en bostadsfastighet, till skillnad
från ägaren till en rörelsefastighet, har relativt stora svårigheter att
i nämnvärd grad påverka varaktigheten.

Beträffande utredningens förslag att för ombyggnad bör tillämpas samma
procentsats som för byggnaden i övrigt anför delegationen.

Detta förslag torde inte vara realistiskt. Man kan rimligen inte förutsätta,
att en ombyggnad av exempelvis en 40-årig fastighet skulle medföra
att byggnadens livslängd utsträcks till 140 år. I sådana fall där väsentligare
ombyggnad av fastighet förekommer, bör denna få avskrivas med en
procentsats som bättre motsvarar den återstående livslängden hos fastigheten
i övrigt. Härvid borde man utgå från att varaktighetstiden är 60 år.
Delegationen får dock som förslag framföra att sådana väsentliga ombyggnader
— vilka torde inträffa ytterst sällan — schablonmässigt får avskrivas
på 25 år. Som kriterium på att det gäller en väsentligare ombyggnad skulle
kunna uppställas, att fastigheten bör åsättas nytt taxeringsvärde. Härigenom
undviker man att få in mindre ombyggnadsarbeten, eftersom den
särskilda fastighetstaxeringen enbart tar hänsyn till sådana ombyggnadsarbeten,
som omfattar minst 1/5 av fastighetens värde. En sådan möjlighet
till högre avskrivning i samband med ombyggnad torde även kunna
bidra till att göra ombyggnadsalternativet mera ekonomiskt konkurrenskraftigt
gentemot rivningsalternativet, vilket i många fall från såväl miljömässig
som samhällsekonomisk synpunkt kan vara eftersträvansvärt.

Samma uppfattning hävdas av Svenska byggnadsentreprenörföreningen
som tillägger.

Ombyggnad av mindre genomgripande slag, som inte tillför fastigheten
något ökat värde, bör skattemässigt betraktas som reparation och följaktligen
behandlas som omedelbart avdragsgill kostnad till fulla beloppet.
Några bärande skäl för att göra åtskillnad mellan bostadsfastigheter och
rörelsefastigheter i detta hänseende har inte förebragts.

4. Särskild avskrivning på inventarier

Kammarrätten anser att frågan om särskilt värdeminskningsavdrag för
maskinell utrustning i hyreshus bör bli .föremål för reglering i kommunalskattelagen
för att därigenom undanröja ovissheten om hur avskrivningsunderlaget
skall beräknas. Kammarrätten framhåller att de sparsamt förekommande
rättsfallen endat delvis ger besked om rätten till särskilt värdeminskningsavdrag
och anför.

Avskrivningsunderlaget torde i de fall då fastighetsägaren låtit installera
maskinerna bestämmas till inköpskostnaden med tillägg för monteringskostnad.
Hur underlaget skall beräknas vid förvärv av hyresfastighet
synes däremot oklart. I allmänhet torde vid oneröst fång köparen som avskrivningsunderlag
få räkna ett med hänsyn till maskinernas återstående
beräknade varaktighetstid uppskattat skäligt värde. Hur avskrivningsunderlaget
brukar .fastställas vid benefika förvärv förefaller mer ovisst.

Kungl. Maj:ts proposition nr iOO år 1969 107

Ofta torde den nye ägaren erhålla samma värdeminskningsavdrag, som
skulle ha tillkommit förre ägaren, om denne fortfarande ägt fastigheten.
Måhända förekommer också att hans avskrivningsunderlag bestämmes
till förre ägarens skattemässiga restvärde å maskiner.

Enligt kammarrätten bör alltså frågan om avskrivningsunderlaget närmare
regleras. Kammarrätten fortsätter.

Därvid synes böra övervägas föreskrift att — på sätt föreslås beträffande
markanläggningar å rörelsefastighet — såsom anskaffningsvärde å maskiner
för ny ägare av fastighet skall anses det belopp som kvarstår oavskrivet
för den förre ägaren. De invändningar som kan framställas mot en
sådan ordning — kanske framför allt att skattebördan kan bli felaktigt
fördelad mellan säljare och köpare — torde inte väga särskilt tungt. Därjämte
synes böra tillses att avdragsrätt inte går förlorad vid utrangering.
Antingen kan utrangeringsavdrag medges eller kan utbytt maskin få kvarstå
i avskrivningsplanen tills den är slutavskriven. Den omständigheten
att avdrag inte medges vid utrangering av hel byggnad synes inte i och
för sig vara tillräckligt skäl att vägra utrangeringsavdrag för maskiner i
byggnaden. Skyldighet att vid deklaration foga värdeminskningsplan bör
också föreskrivas.

Som exempel på de gränsdragningsproblem som på grund av den tekniska
utvecklingen uppkommer även beträffande hyresfastigheter anger länsstyrelsen
i Stockholms län på tal om rätten att tillämpa högre avskrivningsprocent
för viss maskinell utrustning det allt vanligare förhållandet att konventionella
uppvärmningsanordningar ersätts med en anslutning till ett
fjärrvärmesystem. Detta kräver, framhåller länsstyrelsen, avsevärda kostnader
för apparatur, rördragning och elinstallation. Det kan enligt länsstyrelsen
här vara tveksamt hur kostnaderna skall fördelas på den avskrivningsbara
maskinella utrustningen och på ombyggnad och underhåll.

Länsstyrelsen i Malmöhus län har en annan uppfattning än utredningen
om rätten till särskild avskrivning av viss maskinell utrustning och anför.

Utredningen har föreslagit att för bostadsfastigheter rätten att ur avskrivningsunderlaget
för byggnader utbryta och i särskild ordning avskriva
värdet av viss maskinell utrustning skulle kvarstå men så ej för rörelsefastigheter.
Även för byggnader som delvis användes som bostad och delvis
som rörelse skulle dylik utbrytning få ske. Med tanke på den rätt som
föreligger att vid taxering omedelbart erhålla avdrag för utbyteskostnader
av dylika inventarier torde samma regler böra gälla för såväl hyres- som
rörelsefastigheter, dvs. att nu berörda tillgångar icke bör avskrivas i särskild
ordning utan avskrivas med samma procentsats och i samma takt
som byggnaden i övrigt.

Även länsstyrelsen i Östergötlands län anser att den särskilda avskrivningsrätten
bör avskaffas och anför.

Länsstyrelsen vill därvid särskilt understryka, att möjligheterna till
kontroll i ifrågavarande hänseende i det praktiska taxeringsarbetet visat

108

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

sig vara små. Föreskrivna uppgifter om anskaffningsår och anskaffningsvärde
beträffande ifrågavarande tillgångar är mycket ofta ofullständiga.
Det kan befaras, att avdrag för värdeminskning göres även sedan tillgången
ifråga helt avskrivits. Det torde också förekomma, att när en dylik
tillgång utbytes, kostnaden avdrages som reparationskostnad. Då utredningen
föreslagit, att avdrag för värdeminskning av byggnad medges med
högre procentsats än vad som för närvarande är praxis vill länsstyrelsen
med hänsyn jämväl härtill förorda att den berörda rätten avskaffas.

Lantbrukets skattedelegation anser däremot att utbrytningsrätten bör bibehållas.

Svenska byggnadsentreprenörföreningen anför.

Nuvarande praxis medger förhöjt avdrag för värdeminskning å vissa
inventarier i bostadsfastighet. Tillämpningen är emellertid restriktiv. Normalt
får särskilt avdrag åtnjutas endast för pannor, pumpar och ett begränsat
antal andra inventarier. Allmänt kan sägas att skattepraxis här
inte anpassat sig till den tekniska och ekonomiska utvecklingen inom fastighetsförvaltningen.
En ökad automatisering kännetecknar dagens fastighetsförvaltning.
Fastighetsskötseln tar numera vad beträffar den inre skötseln
bara 25 procent av den anställdes tid under det att den yttre skötseln
tar resterande 75 procent i anspråk. Detta beror delvis på ökade krav på
grönområden och lekplatser samt kraven på parkeringsplatser för bilar.
För den inre skötseln har mekaniseringen i hög grad ökat och det är angeläget
att praxis inställning, vad gäller inventariebegreppets omfattning,
anpassar sig till den utveckling som ägt rum.

Enligt vår uppfattning bör åtminstone följande objekt få göras till föremål
för inventarieavskrivning: Värmepanna, oljecistern, pumpar, rökningsaggregat,
rökgasfläktar, tryckregulator, variatoranläggning, varmvattenberedare,
varmluftsbatterier, undercentraler till fjärrvärme, värmeväxlare,
evakueringsfläktar med maskineri, motorventiler, varmluftsaggregat,
befuktningsanläggning, centralsug (Vibrasug), tvättmaskiner, centrifuger,
mangel, torktumlare, torkskåp, piskmaskin, hissmaskineri med hisskorg,
sopkomprimator, sopkarusell, förstärkaranläggning för radio och TV.

Uppräkningen gör inte anspråk på att vara fullständig. Den måste under
alla förhållanden successivt ses över och kompletteras med hänsyn till
den teknisk-ekonomiska utvecklingen. Förutsättningen för att ett objekt
skall få hänföras till inventarier bör vara, att objektets varaktighetstid
på objektiva grunder kan antas avsevärt understiga byggnadens livslängd.
Inventariet bör vidare kunna identifieras och kostnaden specificeras.

De procenttal som för närvarande tillämpas vad gäller avskrivning å inventarier
i inkomstkällan annan fastighet tar enligt vår erfarenhet inte
tillräcklig hänsyn till den tekniska och ekonomiska livslängden. Det vore
befogat att här anknyta till reglerna för avskrivning å inventarier i rörelse.
Hittillsvarande förbud mot utrangeringsavdrag kan från materiell synpunkt
inte anses försvarbart och bör följaktligen elimineras.

Vad gäller utrangeringsavdrag bör uppmärksamheten särskilt riktas mot
de åtgärder som aktualiseras genom myndigheternas beslut rörande högsta
tillåten svavelhalt i rökgaserna. Dessa beslut .framtvingar övergång till nya
värmeanläggningar, speciellt fjärrvärme, och avdrag bör rimligen få åtnjutas
för oavskriven del av tidigare nyttjade anordningar.

109

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Liknande synpunkter anförs av näringslivets byggnadsdelegation, som
dessutom anser att, där bokföringsmässig redovisning tillämpas, räkenskapsenlig
avskrivning skall få bli ett komplement till den planenliga avskrivningen.

5. Reparationskostnader

Utredningens förslag att kostnaderna för reparation och underhåll av
hyresfastigheter skall kunna få fördelas på beskattningsåret och de två
följande beskattningsåren tillstyrks av riksskattenämnden, som emellertid
framhåller bl. a. att förslaget i denna del skapar vissa tillämpningsproblem.
Nämnden anför härom.

Deklarationsbilagan kommer sålunda att kompliceras. Vidare kommer
taxeringskontrollen att försvåras främst genom att prövningen av reparationsavdragen
ofta kommer att ske senare än nu är fallet. Från kontrollsynpunkt
torde det vara nödvändigt att den skattskyldige, även om han
helt eller delvis inte utnyttjar de under ett år nedlagda reparationskostnaderna
för omedelbart avdrag, likväl åläggs att ange kostnaderna i en
särskild fördelningstablå på fastighetsbilagan.

Även kammarrätten och flera länsstyrelser påpekar de utredningstekniska
svårigheter som kan uppkomma i den praktiska tillämpningen. Om
förslaget antas bör därför enligt dessa instanser redan i fastighetsbilagan
till deklarationen lämnas fullständiga uppgifter om samtliga kostnader för
reparationer resp. ny-, till- eller ombyggnader under beskattningsåret, eventuellt
även, när fråga är om icke färdiga arbeten, för de beräknade totala
kostnaderna för planerade byggnadsarbeten. Ett par länsstyrelser ifrågasätter
om inte rätten att fördela reparationskostnaderna skall vara beroende
av att dessa överstiger ett visst lägsta belopp.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus lån förordar i stället att fördelningsrätten
regleras så, att den skattskyldige är berättigad till avdrag för
samtliga reparationskostnader, för vilka likvid erlagts redan under beskattningsåret.
Önskar den skattskyldige endast till en del utnyttja avdragsrätten
likvidåret bör enligt länsstyrelsen möjlighet föreligga att uppföra det
icke utnyttjade beloppet på värdeminskningsplan. Sådan plan bör löpa på
ett bestämt antal år, förslagsvis fem, anför länsstyrelsen.

Länsstyrelserna i Östergötlands och Västernorrlands län avstyrker utredningens
förslag i denna del med hänsyn till de taxeringstekniska komplikationerna
med avseende på kontrollen m. m.

Lantbrukets skattedelegation ansluter sig till utredningens förslag men
anser att en fördelningsperiod om tre år inte är tillräcklig för ett ernående
av de avsedda effekterna. Enligt delegationen bör perioden i vart fall utsträckas
till åtminstone sex år. Delegationen har härvid gjort jämförelse
med förlustutjämningsförordningens bestämmelser. Även några av handelskamrarna
förordar en längre fördelningstid än tre år.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Några remissinstanser anser att reparationskostnadernas fördelning i beskattningsavseende
mellan olika år hellre bör tillgodoses genom bestämmelser
av i princip samma innebörd som reglerna om skogskonto. Man skulle
enligt dessa instanser med andra ord möjliggöra avsättning till ett reparationskonto.
Till dessa instanser hör länsstyrelsen i Jämtlands län som yttrar.

Länsstyrelsen är medveten om att både ett dylikt system och det av utredningen
föreslagna måste medföra praktiska komplikationer men bedömer
dock inte dessa såsom större än att betänkligheterna bör få stå tillbaka
för rättvisekravet på en viss progressionsutjämning. Självfallet erfordras
vid ett system med reparationskonton regler, som medför återföring
till beskattning om avsatta medel inte tagas i anspråk inom en
period av förslagsvis 10 år. Därest den av utredningen förordade metoden
för kostnadsfördelning likväl anses böra genomföras, torde — för
att inskränka tillämpningen till ett begränsat antal verkligt angelägna fall
— vissa begränsningsregler böra uppställas. Vid sådan begränsning torde
böra krävas viss relation mellan bruttointäkterna av fastigheten och reparationskostnaderna.

Även byggnadsstyrelsen och bostadsstyrelsen anser att det bör övervägas
om inte fondmetoden borde kunna tillämpas. Enligt bostadsstyrelsen är det
inte minst för nytillkomna hus önskvärt att det första stora reparationsbehovet,
som vanligen uppkommer efter ca 10 år, kan finansieras i förväg.
Styrelsen anför.

Styrelsen är medveten om svårigheterna, men anser att metoden har sådana
fördelar att den ändå bör övervägas. En ny prövning bör ske mot
bakgrunden av de regler som införs i den nya hyreslagen och den ändrade
hyresregleringslagen. Den nya hyreslagen innebär vidgad skyldighet
för hyresvärd att underhålla lägenhet. Inom hyresregleringens ram blir
det möjligt för hyresvärd och hyresgäst att avtala om hyrestillägg för förbättrings-
och reparationsarbeten. Det kan förmodas att dessa förhållanden
kommer att ställa krav på ökade kunskaper om det framtida reparationsbehovet.
Vidare torde bestämmelserna minska möjligheterna till
missbruk och ge en god överensstämmelse mellan avsatta reparationsmedel
och verkligt utförda reparationer, vilket minskar behovet av en särskild
skatteteknisk kontroll.

En liknande uppfattning redovisas av näringslivets byggnadsdelegation,
som gentemot vad utredningen anfört om att kontrollproblemet skulle bli
arbetskrävande och förorsaka merarbete för taxeringsmyndigheterna framhåller,
att utvecklingen inom bostadsbyggandet gått mot allt större enheter,
vilket direkt medför större krav på kapitalinsatser från fastighetsägarens
sida. Enligt delegationen är det därför mycket sannolikt att morgondagens
fastighetsägareklientel kommer att bestå av större fastighetsbolag. Tillgänglig
statistik över olika ägarekategorier inom fastighetsförvaltningen
pekar på en sådan utveckling. Härigenom kommer kontrollproblemet att
avsevärt reduceras, anför delegationen.

Svenska byggnadsentreprenörföreningen understryker som sin mening
att om schablonbeskattningen för allmännyttiga företag anses böra bibehål -

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

111

las, det är angeläget att — som ett steg på vägen mot ökad likformighet —-införa möjlighet för övriga kategorier fastighetsägare att erhålla avdrag
vid taxeringen för avsättning till reparationsfond.

I samband med frågan om reparationskostnaderna framför näringslivets
bgggnadsdelegation önskemålet, att sådana ombyggnader som inte påverkar
fastighetens värde skall få betraktas som avdragsgilla reparationskostnader.
Detta är också konsekvent med hänsyn till de skatteregler som gäller för
hyresgästen, framhåller delegationen. Denne får nämligen direkt avdrag för
kostnaderna, om han låtit utföra arbetet.

6. Övergång till annan avskrivningsmetod

Näringslivets bgggnadsdelegation tar upp utredningens förslag att vid
övergång till avskrivning av hyresfastighet efter anskaffningsvärdet det
vid övergången gällande taxerade byggnadsvärdet skall utgöra ingångsvärde
och att vid köp en proportionering av köpeskillingen skall ske efter taxerat
mark- resp. byggnadsvärde. Delegationen ifrågasätter med hänvisning
till att fastighetstaxeringarna — särskilt 1957 års fastighetstaxering —
för hyresfastigheter medfört en mycket kraftig förskjutning till markfrån
byggnadsvärde under det att det totala taxeringsvärdet som regel fått
en begränsad höjning, om inte för tidigare förvärvade fastigheter, där anskaffningskostnaden
kan styrkas med exempelvis köpekontrakt, proportionering
bör tillåtas av denna efter de vid förvärvstillfället gällande taxeringsvärdena.
Delegationen föreslår, att regler härom intas i övergångsbestämmelserna.

Delegationens uppfattning delas av Sveriges fastighetsägareförbund.

Fastigheter med blandad användning

Utredningens förslag att de avdragsregler som gäller beträffande rörelsefastighet
skall, om fastighetsägaren så önskar, kunna tillämpas även beträffande
hyresfastighet i den mån sådan fastighet uthyrs för rörelse har
föranlett vissa invändningar.

Riksskattenämnden framhåller att förslaget att den skattskyldige, oavsett
hur liten del av hans fastighet som är upplåten för rörelseanvändning,
skall äga rätt att för denna del tillämpa rörelsereglerna, kan komma att
leda till betydande tillämpningssvårigheter. Nämnden anför.

Antalet dylika blandfall synes nämligen vara stort. Enligt riksskattenämndens
mening är det endast beträffande de egentliga rörelsefastigheterna,
som kravet på likabehandling gör sig gällande. I fråga om dessa
fastigheter föreligger å andra sidan inte anledning att medge valrätt mellan
rörelsereglerna och reglerna för annan fastighet. Riksskattenämnden
vill därför föreslå, att rörelsereglerna skall tillämpas endast beträffande
fastighet, som uteslutande eller så gott som uteslutande är upplåten för

112

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

användning i rörelse. För andra fall av upplåtelse för rörelseändamål bör
de för annan fastighet gällande reglerna tillämpas. Någon valrätt bör i intetdera
fallet föreligga. Genom den sålunda föreslagna ordningen vinns en
förenkling samtidigt som man löser de problem, som i förevarande hänseende
föreligger i fråga om industriföretagens fastighetsförvaltande dotterföretag.

Näringslivets bgggnadsdelegation framhåller till att börja med att enligt
delegationens mening markanläggningarna bör få göras till föremål för avskrivning
på samma sätt som markanläggningar av allmän karaktär i rörelse.
Godtas inte denna princip, yttrar delegationen, kommer svåra gränsdragningsproblem
att uppstå vid fördelningen av dessa kostnader för fastigheter
med blandad användning.

Vad beträffar den anskaffningskostnad som skall kunna ligga till grund
för värdeminskningsavdragen är delegationen inne på liknande tankegång
som riksskattenämnden och ifrågasätter om det inte vore lämpligare att
fastigheten i dess helhet med hänsyn till användningen antingen beskattades
efter rörelsereglerna eller efter reglerna för hyresfastigheter. Detta
innebär bl. a., framhåller delegationen, att man i fastighetsförvaltningen
har givna regler att beakta vid eventuella framtida omdispositioner. Med
hänvisning till den kategoriindelning som statistiska centralbyrån tillämpar
i sin fastighetsprisstatistik anser delegationen att till reglerna för hyresfastigheter
bör hänföras sådana fastigheter som har mindre än 15 % av
hyresinkomsten från kommersiella lokaler. Övriga fastigheter bör enligt
delegationen behandlas som rörelsefastigheter. Delegationen tillägger, att
utvecklingen medfört att man huvudsakligen bygger antingen affärsfastigheter
eller bostadsfastigheter. Vid fastställandet av vilken grupp en fastighet
skall tillhöra bör därför enligt delegationen vid nybyggnad förhållandena
vid fastighetens uppförande gälla och för äldre fastigheter förhållandet
vid övergången till nya regler.

Liknande synpunkter anförs av Svenska byggnadsentreprenörföreningen.

I anslutning till vad byggnadsdelegationen anfört om en kategoriindelning
efter hyresintäkter anför Sveriges köpmannaförbund.

Köpmannaförbundet vill i detta sammanhang framhålla önskvärdheten
av att det beredes möjligheter för att en fastighet, som hänföres till en av
kategorierna skall kunna överföras till den andra kategorin i de fall så
avsevärda omdispositioner av fastigheten eller väsentliga ändringar av
fastighetens användningssätt göres att en sådan överföring kan anses befogad
med hänsyn till ovannämnda regler för gränsdragningen mellan
hyresfastigheter och rörelsefastigheter.

Länsstyrelsen i Stockholms län tar upp frågan om beskattningen av värdeminskningsavdrag
som återvunnits i samband med försäljning av hyresfastighet
som även varit använd såsom rörelsefastighet. Länsstyrelsen anför.

113

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Vid försäljning av fastighet som ingått i den skattskyldiges rörelse skall
enligt förslaget som intäkt av rörelsen upptas vad som erhålls för maskiner
och andra inventarier. Detta gäller däremot inte fastighet hänförlig
till förvärvskällan annan fastighet. Utredningen har inte berört det förhållandet
att fastighet under ägarens innehavstid övergår från förvärvskällan
rörelse till annan fastighet eller vice versa. Förslaget synes emellertid
innebära att förhållandena vid tidpunkten för försäljningen skall vara
avgörande för om särskild beskattning för intäkt av försålda inventarier
skall ske eller inte. Om detta är rätt uppfattat kan rörelseidkare, som drivit
rörelsen i egen fastighet och vill överlåta fastigheten med eller utan
rörelsen, först hyra ut fastigheten och därigenom undgå beskattning för
den överlåtelse som därefter sker. Detta är givetvis inte tillfredsställande
med tanke på att den räkenskapsenliga avskrivningen ofta torde ge möjlighet
till avskrivningar långt utöver den faktiska värdeminskningen.
Dessutom bör framhållas att det över huvud taget inte vid överlåtelser,
där fastigheten har karaktär av annan fastighet hos säljaren och av rörelsefastighet
hos köparen, finns något sådant självreglerande moment som
utredningen nämner om och som består i att säljaren och köparen har
motsatta intressen vad gäller köpeskillingens fördelning. Länsstyrelsen
ifrågasätter om man inte i varje fall bör införa eu beskattning för återvunna
avdrag vid överlåtelse av annan fastighet vad gäller inventarier
som avskrivits i särskild ordning.

Övriga frågor

Länsstyrelsen i Malmöhus län anser att till behandling bör upptas de
problem som sammanhänger med sådana fastigheter som utgör lagertillgång
i t. ex. byggnadsföretag. Länsstyrelsen yttrar.

Dylika fastigheter redovisas, i den mån de utgör hyresfastigheter, som
annan fastighet dvs. hyresintäkter och kostnader för fastigheten redovisas
å särskild fastighetsbilaga och värdeminskningsavdrag å fastigheten erhålles
i enlighet med reglerna för annan fastighet. Samtidigt redovisas fastigheten
som lagertillgång i rörelsen och kan nedskrivas i enlighet med av
riksskattenämnden utfärdade anvisningar för värdering av byggnadsföretagens
lagertillgångar. Det synes oriktigt att för en och samma tillgång
samtidigt tillåta både värdeminskningsavdrag och rätt till nedskrivning
såsom varulagertillgång. Enligt länsstyrelsens uppfattning bör i konsekvens
med att fastigheten utgör lagertillgång såväl intäkter som utgifter
avseende fastigheten redovisas i förvärvskällan rörelse. En redovisning
vid taxeringen efter dessa riktlinjer skulle innehära att den närmare anslöts
till byggnadsföretagens egen redovisning i räkenskaperna.

Departementschefen

Företagsskatteutredningen har i sitt betänkande föreslagit ändrade regler
beträffande avdrag vid inkomstbeskattningen för avskrivning av rörelse-
och hyresfastigheter. I det följande kommer jag att behandla de
två slagen av fastigheter var för sig. Dessutom tar jag särskilt upp frågan
om vad som bör gälla för fastigheter med blandad användning.

114

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Rörelsefastigheter

Inledning

Enligt en grundläggande princip vid inkomstbeskattningen medges avdrag
för alla kostnader för förvärv och underhåll av egendom, som används
i rörelse. Avdrag medges antingen genom årlig avskrivning i form
av s. k. värdeminskningsavdrag eller på en gång i samband med att kostnaderna
läggs ned. Den sistnämnda formen förekommer främst för reparations-
och underhållsarbeten. Vad beträffar årliga avdrag för värdeminskning
gäller olika regler för skilda slag av egendom på fastigheten.
För själva byggnaden sker avskrivningen på anskaffningskostnaden, om
den kan visas, eller annars på det taxerade byggnadsvärdet. Procentsatsen
för det årliga värdeminskningsavdraget varierar beroende på den fysiska
och ekonomiska livslängd som byggnaden antas ha. Endast om byggnaden
är underkastad exceptionell värdeminskning tillämpas en så hög procentsats
som 5. Ofta torde avskrivningen grunda sig på en antagen livslängd
för byggnaden av 50 år och avskrivning således medges med 2 % årligen.

En annan grupp utgörs av inventarier i rörelsen. Dessa avskrivs regelmässigt
i betydligt snabbare takt än byggnaderna. Skattskyldiga som kan
tillämpa s. k. räkenskapsenlig avskrivning har rätt att skriva av inventarierna
med 30 % på bokfört värde eller 20 % på anskaffningsvärdet.
Vid s. k. planenlig avskrivning görs avskrivningen i förhållande till inventariernas
antagna användningstid. Lägre avskrivning än 10 % på inventarier
torde inte förekomma.

Slutligen återstår marken som i princip inte är föremål för någon avskrivning
alls enligt f. n. gällande beskattningsregler.

De ändringsförslag som utredningen framlagt syftar till att bättre anpassa
avskrivningsreglerna till det företagsekonomiska ^stadsbegreppet.

Utredningen föreslår i detta syfte betydligt ökade avskrivningsmöjligheter
för de skattskyldiga i förhållande till vad nu gäller. I korthet går förslaget ut
på att ett s. k. primäravdrag införs beträffande byggnadsavskrivningar, innebärande
att 10 % av avskrivningsunderlaget får avskrivas i början av
avskrivningsperioden i stället för sist i perioden. Vidare överförs enligt utredningsförslaget
vissa tillgångar som i dag inräknas i avskrivningsunderlaget
för byggnad till gruppen inventarier, varigenom en snabbare avskrivning
erhålls. Förslaget innebär också att en del tillgångar, som f. n. inte får
avskrivas därför att de hänförs till mark, överförs antingen till byggnad
eller till inventarier med de för resp. tillgångsslag föreslagna avskrivningsmöjligheterna.
Slutligen innebär förslaget att en rätt till avskrivning införs
för vissa markanläggningar.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

115

Allmänna synpunkter

Allmänt sett föreligger knappast delade meningar om behovet av regler
för skattemässig avskrivning av rörelsefastigheter som i högre grad än
de nuvarande är anpassade till det företagsekonomiska kostnadsbegreppet
och som bättre beaktar vad som kan anses vara den ekonomiska livslängden
för en fastighet. Som utredningen framhållit har nuvarande bestämmelser
på detta område ansetts vara till sin innebörd stridande mot företagsekonomiska
principer och från beskattningssynpunkt klart otillfredsställande.
Likaså har, som påpekats av utredningen, riksdagen vid flera tillfällen
under senare år uttalat sig för angelägenheten av en reform.

Behovet av nya regler har också kommit till uttryck i remissyttrandena
över utredningens förslag. Av dessa framgår att flertalet hörda instanser i
princip tillstyrker utredningens förslag.

Den kritik som framförts i vissa yttranden kan knappast sägas rikta
sig mot förbättrade avskrivningsregler i och för sig. Kritiken ligger enligt
min mening på ett annat plan.

Sålunda har från löntagarorganisationerna befarats bl. a. att utredningens
förslag, om det genomfördes, kunde medföra en ökad skattebelastning
lör löntagare och konsumenter i förhållande till företagarna, något som
utredningen inte närmare utrett enligt organisationerna. I anledning härav
vill jag framhålla att utredningen med sitt förslag inte åsyftat annat än
att åstadkomma tekniska förbättringar inom ramen för nu gällande beskattningssystem.
Enligt min mening är ett genomförande av förslaget inte
ägnat att medföra en sådan övervältring av skattebördan på löntagare och
konsumenter som kan anses vara av betydelse. För min del anser jag det
vara angeläget och till fördel för det allmänna att de avskrivningsregler
som det här är fråga om får en sådan utformning att företagen inom ramen
för nu gällande system kan utveckla större effektivitet och ökad produktivitet.
Utredningen har anvisat lösningar av de komplicerade frågor
det här rör sig om, som är ägnade att främja en sådan utveckling och som
hör vara praktiskt användbara. Enligt min mening har utredningen på
ett förtjänstfullt sätt fullgjort sitt uppdrag.

Vidare har viss kritik riktats mot den ändrade gränsdragningen mellan
olika slags fastighetstillbehör som utredningen föreslagit. Förslaget innebär
att gränserna mellan de tillgångsgrupper som i avskrivningshänseende
skall hänföras till mark och markanläggningar, byggnader och inventarier
inte blir desamma som enligt hittills gällande regler utan dragna
på annat sätt. Enligt den framförda kritiken är detta, bl. a. med hänsyn till
taxeringsmyndigheternas bristande tillgång till teknisk expertis, ägnat att
försvåra den taxeringsmässiga bedömningen av till vilken kategori de olika
tillgångarna är att hänföra. I detta sammanhang har man menat att svårigheterna
skulle ytterligare accentueras genom att man på grund av den änd -

116

Kungl. Maj:ts proposition nr JOO år 1969

rade gränsdragningen skulle komma att frångå det skatterättsliga 1''astighetsbegrepp
som nu gäller och som i huvudsak bygger på 1895 års lag angående
vad till fast egendom är att hänföra. Man pekar här också på den
omprövning av det skatterättsliga fastighetsbegreppet som anförtrotts åt en
särskild utredning och framför uppfattningen att en ändring av nuvarande
avskrivningsregler bör anstå i avvaktan på resultatet av denna översyn.

För att bl. a. reducera betydelsen av de nämnda gränsdragningarna och
minska de därmed förenade svårigheterna har flera remissinstanser ifrågasatt
att man i detta sammanhang skulle genomföra en ändring av det
inkomstbegrepp som nu ligger till grund för rörelsebeskattningen. Ändringen
skulle syfta till att vinst vid avyttring av rörelsefastigheter på samma
sätt som vinst vid försäljning av rörelseinventarier beskattades som
rörelseinkomst i stället för som realisationsvinst. I så fall skulle det, menar
man, vara möjligt att förenkla avskrivningsreglerna.

Gentemot de nu nämnda synpunkterna av olika slag vill jag anföra följande.

Det kan inte förnekas att svårigheter stundom kan tänkas uppkomma
vid tillämpningen av nya regler som innebär en ändrad gränsdragning i huvudsaklig
överensstämmelse med dem utredningen föreslagit. Men sådana
svårigheter kan uppkomma även med nu gällande regler när det gäller
t. ex. att bedöma om en viss anordning är att hänföra till sådant inventarium
som skall avskrivas enligt de för inventarier gällande reglerna eller
om anordningen skall räknas som tillbehör till en byggnad och därför avskrivas
på samma sätt som byggnaden. Enligt min mening har man i den
framförda kritiken överdrivit de befarade svårigheterna av denna art. Med
en ändrad gränsdragning som i enlighet med utredningens förslag tar sikte
på de olika tillgångarnas funktionella uppgifter bör, enligt min mening,
tvärtom klassificeringen i avskrivningshänseende i allmänhet ställa sig
lättare än nu. I varje fall bör det knappast vara svårare att t. ex. för en industrifastighet
i sin helhet till inventariegruppen hänföra en och samma
ledning, som behövs för tillförseln av en i den industriella produktionen använd
vätska, än att som nu kanske behöva dela upp ledningen i olika delar,
som följer olika avskrivningsregler, beroende på om ledningen är nedlagd i
marken, ingår i fabriksbyggnaden eller utgör del av den maskinella utrustningen.
Att jämkningar i avskrivningsunderlaget kan bli påkallade
när det gäller anordningar med blandad funktion bör enligt min mening
inte utgöra något hinder mot att införa en gränsdragning som i princip
följer tillgångarnas funktionella uppgifter. Inte heller bör det förhållandet
att tillgångarnas indelning i avskrivningshänseende kan komma att delvis
skilja sig från den uppdelning på olika värden som kommer till användning
vid fastighetstaxeringen tillmätas sådan betydelse att det i sig självt
bör hindra en reform. Vid fastighetstaxeringen är det inte nödvändigt
att göra den mer nyanserade gränsdragning mellan olika egendomsslag

117

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

som är behövlig när det gäller att genom avskrivningsregler komma fram
till ett riktigt resultat vid inkomstbeskattningen. Att utredningen om det
skatterättsliga fastighetsbegreppet ännu inte framlagt något förslag är inte
ett tillräckligt skäl för att uppskjuta en i och för sig önskvärd reform
av avskrivningsreglerna. Det sagda hindrar givetvis inte att, när resultatet
av denna utredning föreligger, en samordning sker om en sådan befinns
lämplig.

Den i en del remissyttranden framförda uppfattningen att det inkomstbegrepp
som nu ligger till grund för rörelsebeskattningen bör ändras så att
även avyttring av rörelsefastighet kan ge anledning till beskattning för
inkomst av rörelse skulle såvitt jag kan finna medföra en principiell överensstämmelse
med den skattemässiga behandlingen vid avyttring av flertalet
andra rörelsetillgångar. Tanken är därför enligt min mening värd att
övervägas, även om behovet av en sådan reform i viss mån minskat genom
den ändring av reglerna för beskattningen av realisationsvinst vid
fastighetsförsäljningar som genomfördes år 1967. En reform av detta slag
är emellertid så pass genomgripande att frågan måste mera ingående utredas
innan något förslag kan läggas till grund för lagstiftning. Att beskattningsfrågan
inrymmer svårigheter av teknisk art framgår bl. a. av vad jag
i ett senare sammanhang har att säga beträffande frågan om utrangeringsavdrag
i vissa fall. Härtill kommer den av utredningen berörda omständigheten
att i de fall, då överlåtelse sker i form av försäljning av aktier
eller andelar i ett företag i stället för byggnaden, möjligheterna att beskatta
till byggnaden hänförlig vinst i praktiken blir små även om inkomstbegreppet
utvidgas på angivna sätt. Vidare inger det enligt min mening betänkligheter
att innan man vunnit större erfarenheter av 1967 års lagstiftning
om realisationsvinstbeskattning av fastighetsvinster genomföra en ännu
mer ingripande reform på rörelsebeskattningens område. Jag är därför inte
beredd att nu föreslå någon ändring av det för rörelsebeskattningen gällande
inkomstbegreppet i fråga om fastigheter.

Några remissinstanser har framhållit att avskrivningsreglerna bör prövas
i samband med avskrivningen av jordbrukets byggnader. Vad beträffar
jordbrukets fastighetskostnader har jag i november förra året tillkallat särskilda
sakkunniga för att verkställa en översyn av gällande bestämmelser
för inkomstbeskattning av jordbruk. Av de för utredningsuppdraget meddelade
direktiven framgår att det skall ankomma på de sakkunniga att
ta upp även frågan om avskrivning för jordbrukets byggnader och att med
hänsyn härtill beslut fattats om att företagsskatteutredningens arbete skall
anses avslutat. I direktiven angav jag bl. a. att det givetvis är ett önskemål
att kommunalskattelagens bestämmelser om avskrivning av byggnader
så långt möjligt är lika för alla förvärvskällor. Jag framhöll i detta
sammanhang att de bestämmelser som kan komma att beslutas med anledning
av företagsskatteutredningens förslag därför bör vara vägledande för

118

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

motsvarande bestämmelser för jordbruksbyggnader. Anledning föreligger
därför inte att dröja med ställningstagandet beträffande företagsskatteutredningens
förslag.

På grund av det anförda tillstyrker jag införandet av ändrade avskrivningsregler
för rörelsefastigheter som i stort sett överensstämmer med företagsskatteutredningens
förslag. De ändrade avskrivningsreglerna bör således som
redan angivits syfta till att i högre grad än nu är fallet anpassa reglerna till
det företagsekonomiska kostnadsbegreppet •och att bättre beakta fasligheternas
ekonomiska livslängd.

Gränsen mellan mark, byggnad och inventarier

De förbättrade avskrivningsmöjligheter som utredningen velat tillskapa
för rörelsefastigheter sammanhänger i hög grad med en ändrad gränsdragning
mellan de olika slagen av tillgångar. Ett väsentligt moment i förslaget,
som samtidigt är av stor principiell betydelse, är att även markanläggningar
och markarbeten i viss utsträckning skall kunna skattemässigt avskrivas i
motsats till vad som nu gäller.

Enligt min mening har utredningen anfört vägande skäl för att avskrivningsrätten
utsträcks även till markanläggningar och markarbeten. En sådan
avskrivningsrätt får, såsom framhållits av utredningen, anses ligga i
linje med principerna för vår skattelagstiftning. Rätt till värdeminskningsavdrag
har sedan länge funnits i fråga om byggnader och inventarier. Det
kan knappast bestridas att utvecklingen medfört att även markanläggningar
och markarbeten i ökad omfattning är underkastade värdeminskning.
Därför anser jag i likhet med utredningen att det inte längre finns anledning
att låta de från civilrätten hämtade gränsdragningarna vara avgörande
för vad som är avdragsgilla och inte avdragsgilla kostnader.

När det gäller att ta ställning till frågan om den gränsdragning som bör
gälla för de olika avskrivningsgrupperna faller det sig naturligt att börja
med de anordningar som enligt hittillsvarande betraktelsesätt har med marken
att göra.

Som utredningen framhållit är det anläggningsbegrepp det här är fråga
om mycket vidsträckt och omfattar alla slags anordningar och konstruktioner
i och på marken.

Av dessa har utredningen utskiljt en viss grupp, beträffande vilken det
är alldeles påtagligt att de är underkastade större värdeminskning än övriga
anordningar. Detta gäller enligt utredningen framför allt om sådana
inventarie- eller byggnadsliknande konstruktioner, vilka inte har till primärt
syfte att åstadkomma en förändring av själva markytan och vilka därför inte
heller kan anses som markförbättrande i egentlig mening. Som exempel på anläggningar
av detta slag anger utredningen ledningar för vatten, avlopp, gas,
elektrisk ström m. in., stängsel och andra avspärrningsanordningar, transportanordningar,
såsom järnvägsspår och traversbanor, cisterner m. m.

119

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

I fråga om dessa slags anläggningar, vilkas värde enligt nuvarande regler
— trots att de regelmässigt tillverkats av särskilt material — ingår i det
markvärde som fastställts vid fastighetstaxeringen, har utredningen föreslagit
att de alltefter sin faktiska och funktionella samhörighet med byggnader
eller inventarier i avskrivningshänseende skall behandlas på samma
sätt som byggnader resp. inventarier.

Till byggnad skall således enligt utredningen vid avdragsberäkningen hänföras
alla nu till marken hörande ledningar och jämförliga anordningar,
som är nödvändiga för byggnadens allmänna funktioner, dvs. väsentligen
oberoende av vilken särskild näringsverksamhet som där bedrivs. Hit hör
alltså vanliga ledningar för vatten, avlopp, elektricitet, gas och annat samt
andra anordningar som brukar behövas för att en byggnad skall kunna användas
såsom uppehållsplats för människor.

Däremot skall enligt utredningen till inventariegruppen räknas sådana
anordningar som är avsedda att nyttjas tillsammans med vissa maskiner
eller andra inventarier i rörelse eller som är nödvändiga för den bedrivna
verksamheten. Även här anger utredningen som exempel ledningar för vatten,
avlopp, elektrisk ström, gas m. m. Vidare nämns sådant som fundament,
industrispår och traversbanor och liknande anordningar för interna
transporter. Till inventariekategorin hänför utredningen slutligen också
stängsel och andra avspärrningsanordningar såsom grindar, bommar och
räcken vilka normalt har en sådan konstruktion och allmän karaktär att
de från varaktighetssynpunkt kan jämställas med inventarier.

Jag finner det riktigt och lämpligt att markanläggningar av nu nämnt
slag i avskrivningshänseende efter funktionell grund hänförs antingen till
byggnad eller till inventarier på sätt utredningen föreslagit. Jag tillstyrker
därför att indelningen i princip genomförs på detta sätt.

På tal om ledningarna föreslår utredningen att, om dessa har en blandad
användning genom att de förser såväl byggnaden med de kvantiteter vatten,
kraft m. m. som är nödvändiga för dess normala funktioner som den aktuella
produktionen med dess särskilda behov, en uppdelning av kostnaderna
får ske på en byggnadsdel och en inventariedel. I detta sammanhang uttalar
utredningen som sin mening att någon huvudsaklighetsprincip knappast bör
föreskrivas, eftersom relationen byggnadsanvändning — rörelseanvändning
kan antas vara i hög grad varierande. Enligt utredningen får i stället en skälig
uppdelning ske utifrån det material som den skattskyldige kan prestera
till stöd härför.

Jag kan för min del i princip ansluta mig till utredningens ståndpunkt
även i denna del. Lantbrukets skattedelegation bär emellertid beträffande
markanläggningar ifrågasatt om det inte vore mera praktiskt att samtliga
ledningar, som betjänar byggnader vari bedrivs industriell produktion eller
liknande, fick hänföras till inventarier och att ledningar till övriga byggnader
fick hänföras till byggnad.

120 Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Enligt min mening bör möjligheterna att förenkla den praktiska tillämpningen
givetvis beaktas, där så lämpligen kan ske. Som utredningen påpekat
kan emellertid stora variationer föreligga hos företagen i fråga om
fördelningen mellan ledningar av det ena eller andra slaget. Så kan t. ex.
den industriella produktion som bedrivs i en byggnad vara obetydlig både
i förhållande till hela verksamheten och i förhållande till lokalerna för
rörelsen. Såtillvida bör emellertid en förenkling kunna ske att i sådana fall,
då det framstår som uppenbart att kostnaderna för den del av ledningssystemet
som kan anses hänförlig till rörelsebyggnadernas allmänna funktion
utgör en obetydlig del av totalkostnaderna för hela ledningssystemet,
det totala kostnadsbeloppet utan vidare kan hänföras till avskrivningsunderlaget
för maskiner och inventarier. Jag tänker här närmast på de fall då
ledningssystemet till helt övervägande del betjänar en eller flera fabriksbyggnader
som så gott som uteslutande används för industriell produktion,
dvs. byggnader med en omfattande maskinell utrustning. En förenkling av
angivna slag skulle i fall som dessa i väsentlig grad underlätta arbetet för
såväl den skattskyldige som taxeringsmyndigheterna utan att man därmed
i nämnvärd grad skulle efterge det allmännas skatteanspråk.

Vad som i detta sammanhang skall anses utgöra en obetydlig del bör i
princip bedömas efter kostnadsrelationen på sätt jag angivit med hänsynstagande
till förhållandena i det enskilda fallet. För min del anser jag att
förutsättning bör kunna föreligga för att till inventariegruppen hänföra
ett ledningssystem som i och för sig tillgodoser både allmänna byggnadsfunktioner
och en industriell verksamhet, om kostnadsandelen för de allmänna
funktionerna kan antas inte överstiga 25 % av totalkostnaden. Omvänt
bör gälla att, om kostnadsandelen för de industriella funktionerna är
lika obetydlig, hela ledningssystemet bör hänföras till byggnadsdelen. Den
fördelning som en gång gjorts bör inte påverkas av mindre ändringar i ledningssystemets
sammansättning som kan inträffa senare.

Beträffande markanläggningar av det slag jag nu berört föreslår jag alltså
bestämmelser angående deras indelning i avskrivningshänseende av den
innebörd jag här angivit.

Det kan vara anledning att i likhet med utredningen framhålla att, i den
mån anskaffningskostnaderna för ledningar enligt den indelning jag här
föreslagit, skall hänföras till avskrivningsunderlaget för byggnad resp. inventarier,
så skall ske oavsett vem som är ägare till den mark där ledningarna
är dragna. Kostnaderna i fråga skall alltså enligt de föreslagna reglerna
behandlas lika oberoende av om ledningarna är belägna på ägarens
mark eller på annans mark.

Med anledning av vad som påpekats i en del remissyttranden vill jag ansluta
mig till den uppfattning som utredningen i betänkandet uttalat i fråga
om distributionsledningar. Självfallet bör distributionsledningar för elkraft
m. in. behandlas på samma sätt som för rörelseverksamheten använda in -

121

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

ventarier. Detsamma bör gälla även t. ex. ett vattenverks ledningar för omhändertagande,
behandling och återförande till natnren av avloppsvatten.

Däremot är jag inte beredd att tillmötesgå de önskemål vilka framförts
av elverks- och vattenverksföretagen i fråga om behandlingen av deras
tunnlar. Enligt dessa instanser borde tunnlarna i avskrivningshänseende
behandlas som inventarier. Även om jag har förståelse för synpunkten att
ett avskrivningsbehov föreligger beträffande dessa tunnlar, som kan vara
både kostnadskrävande och underkastade värdeminskning, skulle det enligt
min mening vara alltför stridande mot den gängse uppfattningen av inventariebegreppet
att utan vidare likställa dem med inventarier i en rörelse.
Om och i vilken mån en tunnel i fastighetstaxeringshänseende kan hänföras
till byggnad, när tunneln i viss omfattning kompletterats med mera
byggnadsliknande konstruktioner, framgår inte klart av de rättsfall som
finns. I varje fall synes tunnel utan sådana anordningar hittills inte ha räknats
som byggnad. Frågan om hur tunnlar skall behandlas i fastighetstaxeringsavseende
är något som den pågående utredningen om det skatterättsliga
fastighetsbegreppet bör ha anledning att ta ställning till. I nu förevarande
avseende anser jag att tunnlar närmast bör betraktas som markanläggning,
i den mån de inte vid fastighetstaxering ansetts utgöra byggnad.
I deras egenskap av markanläggningar bör de enligt min mening kunna bli
föremål för den särskilda avskrivning som jag i det följande föreslår beträffande
sådana anläggningar.

Jag kommer nu in på den återstående kategori markanläggningar som av
utredningen inte ansetts böra behandlas som inventarier eller byggnad.

Beträffande denna kategori har utredningen, som jag redan nämnt, föreslagit
en indelning i två grupper, en avskrivningsbar och en icke avskrivningsbar.
Den förra gruppen skulle enligt utredningen avse vissa anläggningar
på marken, som tillkommit för att användas i samband med en på
fastigheten bedriven industriell eller därmed jämförlig verksamhet eller i
samband med en affärsverksamhet. Hit hör enligt utredningen bl. a. ytbehandlingar
av olika slag som parkeringsplatser, körplaner, upplagsplatser
m. m. och vägar för interna transporter. Kostnaderna för alla markanläggningar
av detta slag som kan förekomma på en rörelsefastighet skulle enligt
utredningens förslag sammanföras till ett enda avdragsunderlag, på
vilket den årliga värdeminskningen skulle beräknas efter 1 %. Till den
inte avdragsberättigande gruppen skulle däremot enligt utredningen räknas
sådana åtgärder som företrädesvis vidtas i samband med markens första
iordningställande och som syftar att göra marken fast eller plan. Här nämner
utredningen sådant som röjning av träd och buskar in. m., scb aktning
av jord och sten, pålning och uppförande av stödmurar, torrläggning o. d.

Utredningen har i stort sett motiverat sitt förslag att från avskrivnings -

122

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

rätten undanta de kostnader som hänför sig till den sistnämnda gruppen
med att här är fråga om markkostnader som medfört ett bestående värde
och att man vid avskrivningsreglernas utformning inte kan bortse därifrån.

Emellertid framhåller utredningen själv i betänkandet att gränsdragningen
mellan anläggningar av den begränsat användbara typen och sådana
som är att anse som i verklig mening markförbättrande är flytande
och att därför svårigheter föreligger att skapa en praktiskt användbar bestämning
av avskrivningsunderlaget. Även med beaktande av att man enligt
utredningen inte bör överbetona riskerna för sådana svårigheter, kan det
enligt min mening ifrågasättas om det är lämpligt att komplicera taxeringsarbetet
genom en sådan gränsdragning. Även i en del remissyttranden har
framhållits svårigheterna att på ett effektivt sätt kontrollera att de enligt
utredningens förslag icke avdragsgilla markkostnaderna verkligen hålls
utanför avskrivningsunderlaget och att det här i allmänhet gäller relativt
ringa kostnader. Jag är därför mera böjd för att ta fasta på de förslag som
framförts i dessa yttranden och som går ut på att kostnaderna för samtliga
de åtgärder som det här är fråga om skall medräknas i avskrivningsunderlaget.
Hänsyn till att det ofta kan vara fråga om åtgärder av mera bestående
art kan enligt min mening tas genom valet av avskrivningsmetod. Även
andra faktorer kan inverka på detta val. Eftersom jag i detta sammanhang
endast tar upp gränsdragningsfrågorna återkommer jag emellertid senare
till metodfrågan.

På tal om markkostnaderna har jag dock anledning att här ta upp en
fråga som berörts i flera remissyttranden. Det gäller kostnaderna för pålning
i syfte att stabilisera underlaget för byggnad. Utredningen har ansett
att sådana kostnader inte får inräknas i avskrivningsunderlaget för
byggnad och i stället hänfört dem till de kostnader som inte får avskrivas.
Pålningskostnaderna har alltså av utredningen ansetts jämförliga med
kostnaderna för de andra åtgärder som går ut på att göra marken fast
eller plan. Enligt vad åtskilliga remissinstanser, representerande såväl det
allmänna som de enskilda organisationerna, framhåller, är den vedertagna
uppfattningen att dessa pålningskostnader i allmänhet inräknas i avskrivningsunderlaget
för byggnad. Enligt min mening saknas anledning att i
detta hänseende göra avsteg från vad som nu torde gälla. På motsvarande
sätt bör kostnaderna för pålning under en tung maskin behandlas som en
del av kostnaderna för maskinen. Någon uttrycklig föreskrift om pålningskostnaderna
torde inte behövas.

Beträffande de tillfarter för transporter till och från en fastighet som
utredningen berört, bör som riksskattenämnden gjort framhållas att fråga
givetvis endast är om tillfartsvägar inom fastigheten. Med den likabehandling
av alla kostnader för markanläggningar av hithörande kategori jag
föreslagit saknas anledning att skilja mellan sådana tillfartsvägar och vägar

123

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

för interna transporter. Ett förtydligande i dessa avseenden bör ske. Vidare
bör som nämnden även erinrat de avskrivningsbara fritidsanläggningarna
för personal i detta sammanhang inte avse annat än fotbollsplaner och liknande
anordningar.

I fråga om byggnader har utredningen, som framgått av min förut lämnade
redogörelse, föreslagit en liknande överföring i avskrivningshänseende
till inventariegruppen som beträffande vissa markanläggningar. Även
här är det således fråga om tillgångar som anskaffats för att direkt tjäna
industriell eller kommersiell verksamhet. Utredningens förslag i detta avseende
har överlag godtagits av remissinstanserna. Jag föreslår därför regler
som är så utformade att dessa slags tillgångar får avskrivas som inventarier.

Härav följer att avskrivningsunderlaget för byggnad, på sätt utredningen
föreslagit, i princip kommer att omfatta endast anskaffningsvärdet för
själva byggnadsstommen och de anordningar som behövs för byggnadens
allmänna funktioner. Hit hör också de utomhusledningar som tillgodoser
dessa funktioner.

Markavskrivningar

I fråga om värdeminskningsavdragen har utredningen, som framgått
av den förut lämnade redogörelsen, föreslagit olika regler dels för de markanläggningar
som enligt utredningens förslag skall kunna avskrivas och
dels för byggnadsavskrivningarna. Jag tar här först upp markavskrivningarna.

Det gäller närmare bestämt kostnaderna för de markanläggningar och
markarbeten som föreslås kunna vara föremål för avskrivning i särskild
ordning.

Beträffande de markarbeten för vilka kostnaderna skall kunna skrivas
av särskilt hade utredningen som nämnts från avskrivningsrätten undantagit
sådana åtgärder som brukar vidtas i samband med markens första
iordningställande. Som förut anförts anser jag att man av praktiska skäl
inte bör göra någon skillnad mellan dessa slags åtgärder och övriga anordningar
som har mera direkt samband med rörelseverksamheten. Gränsdragningen
torde många gånger bli ganska svår och godtycklig. Jag antydde att
man ändå genom valet av avskrivningsmetod skulle kunna ta viss hänsyn
till att det delvis var fråga om anordningar av mera bestående värde.

Jag tänker här på den avskrivningsmetod som tillämpas på kostnader
för täckdikningsanläggningar och skogsvägar vid beräkning av inkomst
av jordbruksfastighet. Bland remissinstanserna har såväl riksskattenämnden
som lantbrukets skattedelegation framhållit de goda erfarenheter man

124

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

haft av denna avskrivningsmetod och ifrågasatt om inte denna skulle vara
att föredra för markanläggningarna framför den av utredningen föreslagna.
Jag ansluter mig till denna uppfattning. Enligt min mening skulle
man med en sådan metod kunna uppnå flera fördelar från taxeringssynpunkt.

Metoden i fråga innebär som bekant att kostnaderna får avskrivas under
ett relativt begränsat antal år, oberoende av anläggningens beräknade
varaktighetstid. För täckdikningar och skogsvägar gäller en avskrivningstid
på 10 år. Medan kostnaderna för de förra får skrivas av helt gäller dock
att endast en tredjedel av kostnaderna för skogsvägar får avskrivas. Hänsyn
har härvid tagits till att skogsvägarnas varaktighet är svår att bedöma
och att många skogsvägar, trots den snabba utvecklingen på området, får
anses ha ett bestående värde.

Enligt min mening kan man i fråga om här avsedda markanläggningar
anlägga ett liknande betraktelsesätt som beträffande skogsvägarna. Även
beträffande markanläggningarna kan sägas, särskilt om man utvidgar kretsen
på sätt jag föreslagit, att varaktighetstiden är svår att bedöma och att
värdet många gånger kan anses bestå oavsett den bedrivna verksamheten.
Eftersom det här är fråga om rörelseverksamhet som kan vara av mycket
skiftande slag med varierande typer av markanläggningar föreslår jag alt
75 % av anläggningskostnaderna får skrivas av under 20 år enligt särskild
avskrivningsplan. Den avskrivningsbara andelen skulle alltså vara större
och avskrivningstiden längre än vad som gäller för skogsvägar.

Det är givetvis den på detta sätt reducerade anläggningskostnaden som
bör läggas till grund för avskrivning. Avdrag kommer alltså att medges
årligen med 5 % av avskrivningsunderlaget från och med det år, då kostnaden
uppförts på avskrivningsplanen. Omfattar beskattningsåret kortare eller
längre tid än tolv månader, skall avdraget jämkas i motsvarande mån. Med
hänsyn till rätten till förlustutjämning saknas anledning att föreskriva rätt
att på annat sätt förskjuta avdrag som inte kunnat utnyttjas vid taxeringen.

När en fastighet byter ägare skall enligt utredningen den nye ägaren
som sitt anskaffningsvärde för markanläggningarna räkna överlåtarens
oavskrivna restvärde. Ett sådant övertagande av avskrivningsunderlaget
kan enligt min mening godtas, när fastigheten förvärvats genom arv eller
gåva och därmed likställt fång. Däremot kan jag av principiella och praktiska
skäl inte tillstyrka, att motsvarande skall gälla när fastigheten förvärvas
genom köp, byte eller jämförligt fång. Som påpekats i flera remissyttranden
har man här att beakta de svårigheter som många gånger föreligger
för köparen att få reda på säljarens oavskrivna restvärde. Starka
skäl talar därför enligt min mening för att välja den lösning man stannat
för i fråga om täckdikningar och skogsvägar, nämligen att den tidigare
ägaren för det år fastigheten säljs på en gång får avdrag för vad som

125

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1969

återstår oavskrivet av den del av anläggningskostnaden som är avskrivningsbar.
Genom ett sådant restavdrag kan alltså den avskrivningsbara
kostnaden bli helt avskriven hos den som haft kostnaden. Köparen däremot
får med detta system inte tillgodoräkna sig fortsatta värdeminskningsavdrag
på markanläggningarna. Vad han betalt får därför, i den mån
det inte avsett byggnader och inventarier, presumeras ha avsett i första hand
marken och inte markanläggningar som sådana. Från taxeringsteknisk synpunkt
vinner man fördelen av att man inte behöver räkna med hundraåriga
avskrivningsplaner såsom enligt utredningens förslag.

Rätt till avdrag för oavskrivet restvärde bör även kunna medges, när
hela den på fastigheten bedrivna verksamheten nedläggs.

Om en markanläggning utrangeras innan den hunnit slutavskrivas inom
den medgivna ramen, får värdeminskningsavdrag åtnjutas även efter utrangeringen
i enlighet med den ursprungliga planen. Särskilt utrangeringsavdrag
behövs alltså inte. Jag förutsätter således, i likhet med utredningen,
ingen specificerad redovisning av de olika markanläggningarna, även om
de givetvis måste sammanföras gruppvis efter tillkomstår.

Någon anledning att föreslå ändring i fråga om rätten till direkt avdrag
för rej)arations- och underhållsarbeten på markanläggningar kan jag
inte finna. Däremot bör i motsats till utredningens förslag nuvarande rätt
till omedelbart avdrag för utbyte av sådan anläggning inte behållas.

Givetvis bör i samband med fastighetsför sälj ning iakttas att avskrivning
på markanläggning som återvinns i vanlig ordning skall beaktas vid realisationsvinstbeskattningen.

I likhet med vad utredningen föreslagit bör hela kostnaden för rent tillfälliga
anläggningar, avsedda att användas endast ett fåtal år, få avdras
vid taxeringen för det år då anläggningen anskaffades.

Jag föreslår regler i enlighet med det anförda.

Byggnadsavskrivningar

1. Avskrivningsunderlaget

I likhet med flertalet remissinstanser anser jag mig kunna godta den
principiella utgångspunkten för utredningens förslag att värdeminskningsavdrag
för byggnad som används i rörelse skall beräknas på anskaffningsvärdet
enligt plan och att det taxerade byggnadsvärdet i fortsättningen
inte skall få användas som avskrivningsunderlag. Jag föreslår därför
att de nya avskrivningsreglerna utformas med denna utgångspunkt.

Emellertid kompliceras frågan om avskrivningsunderlagets bestämmande
av att en fastighetsöverlåtelse oftast inkluderar inte bara byggnad utan
också den till fastigheten hörande marken. Härtill kommer att överlåtelsen
även kan omfatta sådana i byggnaden ingående fasta maskiner som vid
fastighetstaxering åsatts särskilt maskinvärde och dessutom, om de för -

126

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

slag som jag förut redovisat genomförs, sådana byggnadstillbehör som
framdeles skall räknas som inventarier. Det gäller då att få fram hur stor
del av köparens förvärvskostnad som belöper på de olika tillgångarna.

Av de remissinstanser som representerar de tillämpande myndigheterna
har flera framhållit att fördelningen av köpeskillingen för en fastighet
mellan de olika tillgångsslagen kan föranleda tvister. När det gäller hur
stor del av köpeskillingen som belöper på i fastigheten ingående inventarier,
kan olika uppfattningar uppkomma både när parterna gjort en sådan
fördelning och när de inte gjort en fördelning. Man har från remissinstansernas
sida föreslagit olika lösningar, t. ex. att det kunde föreskrivas
att i köpekontraktet alltid bör anges hur stor del av köpeskillingen som
belöper på inventarier och att inventarierna i fråga alltid skulle redovisas
särskilt i deklarationen. Man har även föreslagit införande av samma regel
som utredningen föreslagit i fråga om markanläggningar, nämligen
att säljarens skattemässiga restvärde skall övergå på köparen.

Jag vill med anledning härav erinra om att frågan om hur stor del av
köpeskillingen för en fastighet som belöper på de i försäljningen ingående
inventarierna inte är något nytt problem. Fördelningsfrågan uppkommer
även med nuvarande regler, när en fastighetsförsäljning inkluderar sådana
maskiner och liknande tillgångar som vid fastighetstaxeringen åsättes ett
särskilt i byggnadsvärdet ingående maskinvärde. Eftersom säljaren enligt
gällande regler för beskattningen av rörelseinkomst är skattskyldig för
vad han får för maskinerna och köparen för att kunna beräkna sitt avskrivningsunderlag
har intresse av att veta hur stor del av köpeskillingen
som hänför sig till inventarierna, är båda parterna beroende av en överenskommelse
angående köpeskillingens fördelning. En precisering av den
del som belöper på maskinerna framtvingas alltså regelmässigt. Här föreligger
alltså det sj älvregi erande moment som utredningen hänvisat till
och som enligt vad utredningen framhållit är tillräckligt för att den av säljare
och köpare gjorda fördelningen i regel skall kunna följas vid beskattningen.
Detta torde även gälla om man beaktar att den föreslagna utvidgningen
av inventariebegreppet kommer att medföra att fördelningsfrågan
aktualiseras i större utsträckning än hittills varit fallet. Föreligger intressegemenskap
mellan parterna finns det redan nu möjlighet att korrigera ett
oriktigt anskaffningsvärde med stöd av den särskilda bestämmelsen i
punkten 3 b av anvisningarna till 29 § KL.

Någon annan praktisk användbar metod än den jag här hänvisat till
för att i de normala fallen komma fram till ett riktigt avskrivningsunderlagför
de i köpet ingående inventarierna finns inte enligt min mening. Har
mot förmodan ingen fördelning av köpeskillingen gjorts, är man liksom nu
hänvisad till att göra en uppskattning efter vad som kan anses skäligt. Hänsyn
kan härvid tas till bl. a. det fasta maskinvärdet om ett sådant finns.
Även om det undantagsvis förekommer att någon fördelning inte gjorts, är

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

127

detta enligt min mening inte tillräcklig anledning alt föreskriva särskild redovisning
för avskrivning av fastighetsinventarier i deklarationen. Detta
skulle innebära ett avsteg från principerna för räkenslcapsenlig avskrivning
i de fall sådan tillämpas. Inte heller är det praktiskt genomförbart att gå på
säljarens oavskrivna restvärde. Jag förordar alltså att nuvarande ordning
bibehålls för avskrivningsunderlagets bestämmande när det gäller i fastighetsförsäljning
ingående maskiner och andra inventarier. Några uttryckliga
föreskrifter om detta torde knappast behövas.

Som utredningen framhållit kan däremot parternas uppdelning av köpeskillingen
för en fastighet på mark och byggnad inte utan vidare tjäna
till ledning för att beräkna byggnadens anskaffningsvärde, då denna fördelning
är utan betydelse för säljarens beskattning och något självreglerande
moment alltså inte finns. Utredningen föreslår därför att byggnadens andel
av köpeskillingen skall framräknas genom proportionering efter förhållandet
mellan fastighetens vid fastighetstaxering gällande byggnadsvärde
och det totala taxeringsvärdet. Om särskilt maskinvärde ingår i byggnadsvärdet
skall detta frånräknas de båda värdena. Utredningen förutsätter en
jämkningsmöjlighet om återstående del av köpeskillingen •såsas mera avsevärt
över- eller understiga skäligt markvärde.

Den av utredningen föreslagna proportioneringsregeln har i allmänhet
godtagits av remissinstanserna även om i några yttranden påpekats att
proportioneringen inte i alla lägen ger ett helt riktigt resultat. Då en proportioneringsregel
är erforderlig och en jämkningsregel ger vissa möjligheter
att rätta ett felaktigt resultat anser jag mig dock kunna föreslå att
reglerna i denna del utformas på sätt utredningen föreslagit.

Till frågan om avskrivningsunderlagets bestämmande i fråga om fastigheter
som anskaffats före övergången till det nya systemet återkommer
jag i samband med frågan om övergångsbestämmelsernas utformning.

2. Avskrivningsmetoden

Beträffande byggnadsavskrivningarna bör, såsom utredningen framhållit,
utgångspunkten vara att man bibehåller den för de nuvarande reglerna
gällande grundprincipen att värdeminskningsavdragen skall beräknas för
varje byggnad efter dess antagna användningstid.

Emellertid talar, som utredningen hävdat i betänkandet och som även
flertalet remissinstanser understrukit, företagsekonomiska skäl för en
ökning av den takt, i vilken den skattemässiga avskrivningen av rörelsebyggnader
bör få ske.

Utredningen har för att tillgodose detta behov föreslagit ett extra värdeminskningsavdrag
med 2 % av byggnadens anskaffningsvärde för vart
och ett av de första fem åren efter förvärvet. Detta s. k. primäravdrag skall
enligt förslaget åtnjutas vid sidan av de vanliga årliga värdeminskningsavdragen
och på så sätt verka avkortande på den totala avskrivningstiden.

128

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1969

Även om utredningens förslag till snabbare avskrivningstakt genom årliga
värdeminskningsavdrag i kombination med primäravdrag under den
första innehavstiden i stort sett godtagits av åtskilliga remissinstanser, har
likväl delade meningar kommit till uttryck beträffande det föreslagna
primäravdraget. Flera länsstyrelser har anfört betänkligheter mot införandet
av ett sådant avdrag. En förbättring av primäravdraget har å andra
sidan påyrkats av företrädare för det enskilda näringslivet. Enligt deras
mening skulle en förlängning av primäravskrivningsperioden till åtminstone
tio år innebära en sådan förbättring.

För min del är jag beträffande primäravskrivningen beredd godta både
den av utredningen föreslagna procentsatsen och den föreslagna avskrivningsperioden
på fem år. Primäravskrivningen jämte det årliga värdeminskningsavdraget
möjliggör således full avskrivning under en förkortad avskrivningstid.
Däremot medges inte avdrag utöver full avskrivning.

På en punkt anser jag mig dock böra frångå utredningens förslag och
det gäller primäravdrag efter byggnadens överlåtelse. Här har utredningen
föreslagit att varje ny innehavare skulle få rätt att tillgodoräkna sig primäravdrag.
Ett par instanser, nämligen näringslivets skattedelegation och
länsstyrelsen i Stockholms län, har emellertid framfört uppfattningen att
primäravdrag bör medges endast en gång under byggnadens livstid.

Till denna uppfattning kan jag ansluta mig. Enligt min mening finns
skäl att i första hand ta sikte på företagens nyinvesteringar i byggnader.
För att kunna genomföra den effektivisering av näringslivet som är önskvärd
från allmän synpunkt krävs ett modernare och rationellare byggnadsbestånd
framför allt inom industrin men även inom handeln. Kostnaderna
härför faller främst på de företagare som själva investerat i ny-, till- eller
ombyggnader, ägnade att effektivisera driften eller att skapa bättre arbetsbetingelser
för de anställda. Även om den direkta avsikten med mitt förslag
inte är att skapa förbättrade finansieringsmöjligheter, är det enligt
min mening med den utgångspunkt jag nu angivit naturligt att rätten till
primäravdrag förbehålles skattskyldig som verkställt ny-, till- eller ombyggnad
på rörelsefastighet. Däremot bör skattskyldig som förvärvat en
äldre fastighet inte enbart på denna grund äga rätt till primäravdrag. Om
en fastighet överlåts under den fenrårstid inom vilken primäravdrag får
åtnjutas, bör å andra sidan den nye ägaren få tillgodoräkna sig primäravdrag
för den återstående delen av perioden.

Jag föreslår således regler om primäravdrag i enlighet med det anförda.

3. Procentsatsen för årliga värdeminskningsavdrag

I likhet med utredningen anser jag att införandet av primäravdrag
inte skall medföra någon ökad restriktivitet vid bedömningen av procentsatserna
för den vanliga årliga avskrivningen. Med den av mig föreslagna

129

Kungi. Maj. ts proposition nr 100 år 1969

begränsningen av primäravdraget till att avse endast kostnader för ny-,
till- eller ombyggnad måste det tvärtom vara angeläget att man vid avdragsprocentens
bestämmande i högre grad än hittills tar hänsyn till att
rörelsebyggnad på grund av den tekniska och ekonomiska utvecklingen
har en mer begränsad varaktighet än man vid tillämpningen av nuvarande
bestämmelser varit benägen att erkänna.

I lagstil tningen har uttryckligen angivits bl. a. att man vid bedömningen
av avdragsprocentens storlek skall beakta även sådana omständigheter som
att byggnadens ekonomiska varaktighetstid kan antas komma att röna
inflytande av framtida rationaliseringar, förändringar med hänsyn till
teknikens utveckling, omläggning av verksamhet och liknande. Den allmänna
uppfattningen inom näringslivet är emellertid, såsom framgår av
remissyttrandena, att man vid den hittillsvarande tillämpningen av bestämmelserna
inte tillräckligt beaktat de angivna omständigheterna och varit
alltför restriktiv vid avdragsprocentens bestämmande. Man har härvid pekat
bl. a. på att den pågående utvecklingen på byggnadsområdet går i riktning
mot att industribyggnaderna som sådana får en alltmer framträdande teknisk
funktion och därmed också en kortare ekonomisk livslängd.

Starka skäl talar enligt min mening för att man i den praktiska tillämpningen
genomför en mera allmän höjning av de procenttal för avskrivning
som bör vara tillämpliga på rörelsebyggnader av olika slag. Genom en sådan
höjning av avdragsprocenten bör det vara möjligt att i högre grad än
nu ta hänsyn till de ekonomiska och tekniska faktorer som påverkar rörelsebyggnadernas
antagna användningstid vid sidan av den materiella förslitningen.
De omständigheter som sålunda bör beaktas har enligt min mening
på ett tillfredsställande sätt angivits i de nuvarande bestämmelserna och i
likhet med utredningen anser jag därför inte att någon ändring i deras nu
gällande lydelse är i och för sig påkallad.

Efter vad jag inhämtat kommer f. n., allmänt sett, följande procentsatser
till användning, åtminstone enligt den praxis mellankommunala prövningsnämnden
tillämpar, nämligen 2 % för industribyggnader i allmänhet,
3 % för byggnader inom den tunga industrin och 4 % för byggnader inom
cellulosaindustrin och den kemiska industrin. I vissa fall har, efter särskild
utredning, värdeminskningsavdrag medgivits efter 5 %. I fråga om varuhus
har värdeminskningsavdrag i allmänhet medgetts efter 1 % och i fråga om
vanliga kontorshus i tätorter efter 0,6 %. För höghus har dock tillämpats
0,7—0,8 %. Enligt min mening är det befogat att vid den fortsatta beräkningen
av värdeminskningsavdragen räkna med en förhöjning av dessa över
lag med någon procent. Jag är dock inte nu beredd att ange vilka procentsatser
som bör vara tillämpliga för byggnader av olika slag. I likhet med
den uppfattning som framförts i flera remissyttranden anser jag att det
bör ankomma på riksskattenämnden att på grund av inhämtat material angående
den beräknade varalctighetstiden för byggnader inom olika bran5
Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

130

Kungl. Maj:ts proposition nr tOO år 1969

scher ange de normalprocentsatser som bör vara tillämpliga. Upplysning
om dessa procentsatser bör lämnas i nämndens anvisningar till ledning för
inkomsttaxeringen. Den omständigheten att normalprocentsatser angetts
bör givetvis inte utesluta att man liksom nu tar hänsyn till individuella olikheter
så att högre avdrag kan medges, om en byggnad visas vara underkastad
större värdeminskning än normalt.

Jag förutsätter således att riksskattenämnden meddelar anvisningar om
normalprocentsatser i enlighet med vad jag här förordat.

Utredningens förslag att upphäva den nuvarande rätten att ur avdragsunderlaget
för byggnad utbryta viss maskinell utrustning och göra den till
föremål för en förhöjd avskrivning har i allmänhet inte föranlett någon
erinran från remissinstanserna. Jag biträder därför förslaget.

4. Utrangering av bgggnad

I fråga om den rätt till avdrag för oavskriven del av anskaffningsvärdet,
som medges när rörelsebyggnad utrangeras eller nedrivs, har utredningen
föreslagit en ändring av endast redaktionell art. Ändringen, som innebär att
kravet på utredning om anskaffningsvärdet och om åtnjutna värdeminskningsavdrag
slopas, får ses som en följd av förslaget om en allmän övergång
till avskrivning på anskaffningsvärdet. Beträffande fastighet för vilken avskrivningsunderlaget
vid övergången till de nya reglerna fått baseras på ett
tidigare fastställt taxeringsvärde har utredningen dock bibehållit nämnda
krav.

Några remissinstanser har hänvisat till den restriktivitet som kommit
till uttryck i praxis i fråga om medgivande av utrangeringsavdrag, särskilt
när en byggnad tagits ur bruk i rörelsen men ändå fått kvarstå. Man
har därför hemställt om en sådan ändring av bestämmelserna att avdrag
kan medges även när det gjorts sannolikt att byggnaden inte längre kommer
att användas och alltså inte bara när den rivits ner.

För egen del får jag framhålla att det med en uppmjukad av dragsregel
i allmänhet måste bli svårt att bedöma när förutsättningar föreligger för
att medge utrangeringsavdrag. Det ligger i sakens natur att en utrangering
i egentlig mening måste framstå som definitiv för att den skall kunna beaktas
i skattesammanhang. Enligt mitt förmenande är det därför av principiella
skäl knappast möjligt att här ställa lägre krav på bevisning härom
än f. n. Detta skulle f. ö. inte i någon nämnvärd grad underlätta de tillämpande
myndigheternas bedömning i de enskilda fallen. Frågan om när
utrangeringsavdrag skall medges måste således till sin natur vara en bevisfråga
och jag anser att det liksom hittills bör ankomma på praxis att
avgöra när förutsättningarna för avdrag föreligger. Härtill kommer att
frågan om avdragsrätten, såsom framgår av de resonemang som utredningen
fört i betänkandet, har ett visst samband med det inkomstbegrepp som nu
gäller för rörelsebeskattningen och som jag inte f. n. anser bör ändras.

131

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Någon remissinstans har även framfört kritik mot utredningens förslag i
fråga om förutsättningarna för beviljande av utrangeringsavdrag i sådana
fall då avskrivningsunderlaget vid övergång till de nya reglerna baserats på
ett taxeringsvärde. Man har därvid vänt sig emot ett uttalande av utredningen,
enligt vilket det inte är meningen att ett ingångsvärde som uppskattats
enligt en sådan schablonmetod skall få användas som utgångspunkt för beräkningen
av det skattemässiga restvärdet. Konsekvensen skulle enligt den
nämnda instansen bli bl. a. att en uttjänt byggnad får stå kvar tills den är
helt avskriven.

Till detta vill jag framhålla att även här gäller det en bevisfråga, om än
av annan art än i det förut berörda fallet. Det gäller här framför allt frågan
om beloppet av de värdeminskningsavdrag som den skattskyldige åtnjutit
före övergången till de nya reglerna. En sak är att den skattskyldige beretts
möjlighet att med ett med hjälp av taxeringsvärdet beräknat ingångsvärde
övergå till ett nytt system för byggnadsavskrivning med de fördelar det kan
innebära. En annan sak är frågan om han vid en utrangering av byggnaden
efter övergången skall få tillgodoräkna sig avdrag för oavskriven del av det
nya ingångsvärdet oberoende av de avdrag för värdeminskning av byggnaden
som han åtnjutit före övergången. Dessa kan om han haft fastigheten
under lång tid uppgå till avsevärda belopp. Om hänsyn inte alls tas till dessa
tidigare avdrag, skulle detta som utredningen framhållit kunna medföra
att de sammanlagda värdeminsknings- och utrangeringsavdragen kom att
överstiga byggnadens faktiska anskaffningskostnader. Jag finner därför inte
anledning frångå utredningens förslag i denna del.

5. Rivningskostnader

Utredningen har, utan att föreslå uttryckliga bestämmelser därom, beträffande
kostnaderna för rivning av rörelsebyggnader förklarat att, när rivning
skett i samband med nybyggnad, kostnaderna bör tillföras avskrivningsunderlaget
för nybyggnaden. Har rivning skett utan att nybyggnad aktualiseras
skall kostnaden enligt utredningen i stället tillföras avskrivningsunderlaget
för markanläggning.

Betänkligheter har anförts i några remissyttranden gentemot utredningens
uttalanden. Vissa instanser har förordat en omedelbar avdragsrätt för
rivningskostnader.

Man kan, som remissyttrandena också ger belägg för, ha olika uppfattningar
om rivningskostnadernas rätta karaktär och om hur de skall behandlas.

Enligt min mening är det emellertid mindre tillfredsställande att frågan
om rivningskostnadernas skattemässiga behandling skall bedömas olika,
beroende både av när rivningen sker — om den sker före eller efter en fastighetsförsäljning
— och om rivningen sker i samband med en nybyggnad
eller inte. Rivning av en byggnad är enligt min mening till sin natur

132

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

jämförbar med de övriga åtgärder som syftar till att göra marken fast eller
plan och som enligt vad jag förut anfört bör vara föremål för särskild avskrivning.
Jag anser att praktiska skäl talar för att även rivningskostnaderna
generellt bör hänföras till markanläggningar. De kommer då att behandlas
på samma sätt, oberoende av om det är säljaren eller köparen av en fastighet
som verkställt rivningen och oberoende av om denna skett i samband
med en nybyggnad eller ej. Jag föreslår därför att rivningskostnader i avskrivningshänseende
uttryckligen hänförs till kategorin markanläggningar.

6. Reparations- och underhållskostnader

Jag har i sak intet att invända mot utredningens förslag att med avdragsgilla
reparations- och underhållskostnader skall likställas kostnaderna för
vissa ändringsarbeten. Jag föreslår därför att avdrag får ske för mindre
ändringsarbeten som normalt vidtas i en rörelsebyggnad tid efter annan
inom ramen för den bedrivna verksamheten. Däremot bör kostnaderna för
sådana ändringsarbeten som tillsammantagna är av mer genomgripande art,
som t. ex. i samband med en omläggning av verksamheten, inte berättiga till
avdrag. I det senare fallet bör kostnaderna aktiveras för att avskrivas genom
årliga avdrag.

7. Anordningar för vatten- och luftvård

De regler för avskrivning av rörelsefastigheter som jag föreslår har som
jag förut nämnt till syfte att bättre anpassa de nuvarande avskrivningsbestämmelserna
till den företagsekonomiska uppfattningen av kostnadsbegreppet.

I fråga om de föreslagna nya reglernas betydelse för vatten- och luftvården
m. m. kan göras samma konstaterande som utredningen gjort beträffande
sina förslag. Även om de föreslagna avslcrivningsreglerna i och för
sig inte haft till direkt syfte att stimulera till åtgärder mot vatten- och luftföroreningar
m. m. får reglerna dock anses medföra en betydande förbättring
av avdragsrätten för utrustning som främjar sådana åtgärder. Av
särskild betydelse är härvid att de flesta anordningar som nu är aktuella
för vatten- och luftvården genom den föreslagna ändrade gränsdragningen
kommer att bli behandlade som inventarier. Med anledning av vad riksskattenämnden
anfört på denna punkt vill jag framhålla att det enligt min
mening måste anses vara en självklar förutsättning för en rörelses bedrivande,
särskilt då fråga är om industriell produktion, att verksamheten
så långt möjligt inte ger upphov till vatten- och luftföroreningar. De anordningar
som behövs för att förebygga sådana föroreningar från t. ex. en industribyggnad
får därför enligt min mening anses avsedda att direkt tjäna
byggnadens användning för rörelseändamål, även om de i och för sig inte
är oundgängliga för den i rörelsen bedrivna produktionen som sådan. Några
särskilda avskrivningsregler för dessa anordningar anser jag därför inte
behövas.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

133

Det bör f. ö. framhållas att det inte är skattemässiga favörer som i första
hand bör komma i åtanke för att stimulera till de åtgärder om vilka det
här är fråga. Jag vill erinra om att Kungl. Maj :t i årets statsverksproposition
föreslagit att statsbidrag i viss ordning skall kunna utgå till vatten- och
luftvårdande åtgärder inom industrin (bil. 11 s. 169).

Hyresfastigheter

Inledning

Enligt nuvarande regler gäller att värdeminskningsavdrag för hyreshus,
liksom för andra flerfamiljsfastigheter, skall bestämmas till viss procent av
byggnadens värde alltefter den beräknade användningstiden. Normalt medges
avdrag med 0,6 % av byggnadsvärdet för stenhus och 1,0 % för trähus.
Värdeminskningsavdragen beräknas i regel på det taxerade byggnadsvärdet.
Är anskaffningsvärdet utrett får dock detta värde användas som avskrivningsunderlag.
Ur avskrivningsunderlaget får enligt tillämpad praxis utbrytas
värdet av viss utrustning såsom värmepannor m. m. för avskrivning
efter högre procentsats än för byggnaden.

Utredningen föreslår i vissa avseenden förbättrade avdragsmöjligheter
för hyreshus. Utredningen utgår från att avskrivning i ökad omfattning
skall ske på anskaffningsvärdet enligt plan och föreslår att övergång till
sådan avskrivning får ske när fastighetsägaren så önskar. Avdrag bör alltså
enligt utredningen även i fortsättningen få ske på det taxerade byggnadsvärdet
om ägaren i stället föredrar detta. I fråga om värdeminskningsavdragens
storlek föreslår utredningen i lag fixerade procentsatser som skall gälla för
normalfallen, 1,0 % för stenhus och 1,5 % för trähus.

En annan nyhet är utredningens förslag att reparationskostnaderna för
hyresfastigheter får fördelas till avdrag på reparationsåret och något av de
två följande åren.

Allmänna synpunkter

Remissinstanserna har i allmänhet varit eniga om behovet av förbättrade
avskrivningsmöjligheter även i fråga om hyresfastigheter. Också för egen
del har jag blivit övertygad om att starka skäl motiverar ändrade regler. Den
allmänna utvecklingen på byggnadsområdet har medfört att man vid beskattningsreglernas
utformning även när det gäller hyresfastigheter i högre
grad än förut måste bedöma frågan om en byggnads beräknade användningstid
från utgångspunkter som nära ansluter sig till de företagsekonomiska.

Detta innebär å andra sidan inte, enligt min mening, att som några remissinstanser
hävdat för hyresfastigheter samma regler i alla avseenden

134

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

bör gälla som för rörelsefastigheter eller att inkomst av hyresfastighet bör
räknas som rörelseinkomst. Även om en samordning av reglerna ter sig
tilltalande från vissa synpunkter, anser jag att en sådan samordning inte
f. n. är praktiskt genomförbar. Det måste nämligen beaktas bl. a. att en i
lag reglerad omläggning av inkomstredovisningen efter rörelsemässiga grunder
skulle beröra inte bara de större hyresfastigheterna i egentlig mening
utan också det stora antalet mindre flerfamilj sfastigheter.

Med hänsyn till det anförda föreslår jag ändrade regler av i huvudsak
den innebörd utredningen föreslagit.

Avskrivningsunderlaget

Till stöd för att även i fortsättningen behålla det taxerade byggnadsvärdet
som underlag för hyresfastigheternas avskrivningar har utredningen
åberopat bl. a. de fördelar som en sådan avskrivningsmetod har genom sin
enkelhet vid tillämpningen. Vidare har utredningen pekat på det förhållandet
att, om man föreskriver en planenlig avskrivning, ingångsvärdena
ändå i många fall kommer att vara de taxerade byggnadsvärdena vid ikraftträdandet.

De av utredningen anförda skälen talar för att behålla taxeringsvärdena
som avskrivningsunderlag. Det finns emellertid också anledning att, som
utredningen själv gjort, understryka att metoden med avskrivning på taxeringsvärdet
dock är behäftad med påtagliga brister och att dessa brister
blir mer iögonenfallande om metoden kombineras med höjda procentsatser
för avskrivningen. En avskrivning på det taxerade byggnadsvärdet är knappast
förenlig med det företagsekonomiska kostnadsbegreppet. Den nu
tillämpade metoden med en praktiskt taget »evig» avskrivning på ett tid
efter annan ändrat taxeringsvärde anser jag i och för sig vara en anomali.
Om man eftersträvar en bättre anpassning av skattesystemets avskrivningsregler
till ett ekonomiskt kostnadsbegrepp, är det enligt min mening
ofrånkomligt att man även för hyresfastigheternas vidkommande
övergår till planenlig avskrivning på ett faktiskt anskaffningsvärde. Eftersom
jag också föreslagit en obligatorisk övergång till en sådan avskrivningsmetod
i fråga om rörelsebyggnader, föreligger enligt min mening starka
skäl för att man nu inför samma metod för hyresfastigheter. Den omständigheten
att man vid själva övergången i många fall måste använda sig
av byggnadens taxeringsvärde är i och för sig ägnad att i dessa fall underlätta
övergången och göra den mera smidig. Det finns därför enligt min mening
inte anledning att ytterligare uppskjuta övergången till ett principiellt
riktigare avskrivningssystem.

Om man, som jag ämnar föreslå i det följande, inför en möjlighet att
övergångsvis använda det taxerade byggnadsvärdet som ingångsvärde vid
de fortsatta avskrivningarna i alla de fall då utredning om det faktiska an -

135

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

skaffningsvärdet inte förebringas, behöver man enligt min mening inte befara
att övergången till det nya systemet skall medföra ett alltför stort
merarbete för de skattskyldiga och för taxeringsmyndigheterna.

I enlighet med det anförda föreslår jag alltså nya regler för avskrivning
av hyresfastigheter som utgår från att det faktiska anskaffningsvärdet
skall användas som underlag för värdeminskningsavdragen. Jag återkommer
i det följande till frågan om reglerna för övergången till det nya systemet
i samband med ikraftträdandet.

Har byggnad förvärvats tillsammans med marken föreslår jag i enlighet
med utredningens förslag att anskaffningsvärdet på byggnaden, på samma
sätt som jag föreslagit för rörelsebyggnad, skall beräknas genom proportionering
i förhållande till de vid fastighetstaxeringen fastställda delvärdena.

Om byggnaden uppförs av fastighetsägaren uppkommer frågan om vilka
kostnader som skall inräknas i anskaffningsvärdet.

Den väsentliga kostnaden är självfallet uppförandekostnaden i egentlig
mening. I denna bör enligt min mening ingå även kostnaderna för sådan pålning
som avser att utgöra underlag för byggnaden i fråga. Detta torde
redan nu vara det allmänna betraktelsesättet och någon uttrycklig föreskrift
härom torde inte behövas.

Mera oklart är vilka kostnader härutöver som bör inräknas i avskrivningsunderlaget.
Fastighetsorganisationerna har i sina yttranden angett en
hel rad kostnader av olika slag, vilkas skattemässiga behandling inte alltid
är klar och därför kan vara föremål för olika meningar. Jag skall här beröra
några av dessa kostnader.

Några av de kostnader som berörts i dessa yttranden har en mer eller
mindre nära anknytning till anordningar på marken. Som exempel på kostnader
av detta slag anges i yttrandena sådant som kostnader för parkeringsplatser,
planteringar och andra jämförliga anordningar, som ägaren av en
hyresfastighet anlagt på sin fastighet.

I fråga om anordningar av motsvarande slag på rörelsefastigheter har
jag föreslagit att de skall räknas till den kategori markanläggningar som
skall avskrivas i särskild ordning.

Hithörande kostnader bör enligt min mening i princip kunna avskrivas
även då fråga är om hyresfastighet. Det kan därför övervägas om man inte
även för hyresfastigheternas vidkommande skulle kunna tänka sig möjligheten
av att sammanföra kostnaderna av denna art för avskrivning enligt
plan i särskild ordning. Med hänsyn till att de markanläggningar som i allmänhet
förekommer på hyresfastighet är av relativt liten omfattning har
jag emellertid inte ansett mig böra föreslå någon motsvarande ordning för
deras avskrivande. Av rent praktiska skäl bör således kostnaderna för an -

136

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

ordningarna i fråga kunna i stället inräknas i avskrivningsunderlaget för
byggnaden. Visserligen uppkommer då i förhållande till rörelsefastigheternas
markanläggningar den skillnaden att, medan kostnaderna för dessa
enligt mitt förslag skulle bli avskrivningsbara till 75 %, hela kostnaden
för de markanläggningar som hör till en hyresfastighet skulle få avskrivas.
Ur ekonomisk synpunkt får dock denna skillnad relativt sett inte så stor
betydelse om man jämför de procentsatser som enligt mitt förslag skall
tillämpas för de årliga värdeminskningsavdragen beträffande markanläggning
i rörelse resp. hyresfastighet. Jag föreslår alltså i enlighet härmed en
bestämmelse, enligt vilken i byggnads anskaffningskostnad får inräknas
även ägarens kostnad för plantering, parkeringsplats och annan jämförlig
anläggning på fastigheten.

Är frågan om grönområden eller parkeringsplatser på annan mark än
den på vilken byggnaden är uppförd, t. ex. sådan som är gemensam för
flera fastigheter, föreligger enligt min mening inte en sådan anknytning till
hyresfastigheten att kostnaderna för anordningarna kan hänföras till byggnadskostnaden.
I sådana fall kan de närmast betraktas som markkostnader
i egentlig mening. Någon avdragsrätt för sådana kostnader bör inte ifrågakomma.
Det sagda hör alltså gälla även om anordningarna anlagts på en
intilliggande fastighet som tillhör samme ägare. En strikt begränsning är
enligt min mening nödvändig här.

I anslutning till dessa frågor har i några remissyttranden nämnts det
fallet att en fastighetsägare för att lösa parkeringsfrågan vid ny- eller ombyggnad
ingår som delägare i en gemensamhetsanläggning. Man har därvid
menat att ett sådant deltagande måste betraktas på samma sätt som om
parkeringsplatser inrättades i den egna byggnaden.

Med anledning härav vill jag erinra att frågan om gemensamhetsanläggningarnas
behandling i fastighetstaxeringsavseende av mig berörts i prop.
1968: 154. Jag framhöll därvid bl. a. att detta var ett komplicerat spörsmål
och att det var svårt att överblicka konsekvenserna i inkomstskattehänseende
av ett ställningstagande i frågan, särskilt mot bakgrunden att det kan
finnas många olika slag av gemensamhetsanläggningar. Jag hänvisade i
detta sammanhang också till den pågående utredningen om det skatterättsliga
fastighetsbegreppet. Med hänsyn härtill är jag inte beredd att nu föreslå
regler varigenom kostnader för gemensamhetsanläggningar för parkering
skulle få avskrivas genom värdeminskningsavdrag. Jag avser att låta
utreda de beskattningsfrågor som sammanhänger med gemensamhetsanläggningarna.

Av i viss mån liknande slag är också de anslutningsavgifter för vatten och
avlopp, som enligt samma remissyttranden borde behandlas på samma sätt
som insats i parkeringsanläggning. Inte heller dessa slags avgifter är jag
beredd att likställa med sådan anskaffningskostnad för hyresfastighet som
bör vara föremål för värdeminskningsavdrag.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969 137

I fastighetsorganisationernas yttranden har i detta sammanhang även
berörts frågan om rivningskostnadernas skattemässiga behandling.

Även beträffande dessa kostnader har jag, som framgår av vad jag tidigare
anfört, föreslagit att de i avskrivningshänseende bör av praktiska
skal hanföras till kostnader för markanläggning, när fråga är om rörelsefastighet.
Principiellt borde därför rivningskostnaderna behandlas på samma
satt i fråga om hyresfastigheter. Jag framhöll emellertid nyss beträffande
hyresfastigheternas markanläggningar i egentlig mening att jag inte ansag
nng bora föreslå samma ordning för deras avskrivande som för markläggningar
i rörelse. De borde därför av rent praktiska skäl inräknas i
avskrivningsunderlaget för byggnad. I överensstämmelse härmed föreslår
jag således, även har av praktiska skäl, att rivningskostnader som har samband
med uppförandet av en hyresfastighet skall kunna inräknas i anskaffningskostnaden
för byggnad.

För att rivningskostnader sålunda skall få inräknas i anskaffningskostnaden
för hyreshus bör emellertid, med hänsyn till förvärvskällans speciella
natur, enligt min mening förutsättas ett visst nära samband mellan rivningen
och uppförandet. Detta samband måste vara både lokalt och tidsmässigt.
Det forsta kravet innebär att rivningen skett huvudsakligen för
att bereda utrymme för nybygget. Det andra kravet förutsätter att rivningen
inte ligger så langt tillbaka i tiden att en nybyggnad inte kan antas ha varit
aktuell. Var denna tidsgräns går är givetvis svårt att avgöra. För min del
anser jag att, om rivningen skett för mer än fem år sedan, det kan vara befogat
presumera att nybyggnaden inte varit aktuell. Men det ligger i sakens
natur att en bedömning av sambandsfrågan måste grundas på omständigheterna
i det enskilda fallet. När det av mig förutsatta sambandet föreligger
får således rivningskostnaden aktiveras som en del av anskaffningskostnaden
för nybyggnaden. I de fall då sambandet saknas är rivningskostnaderna
narmast att betrakta som markkostnader, för vilka avdrag inte kan
medges.

I anslutning till frågan om rivningskostnaderna har remissinstanserna
också nämnt de evakueringskostnader som fastighetsägaren kan ha haft i
samband med en nybyggnad.

Evakueringskostnader aktualiseras ofta i samband med rivning av en
byggnad, eftersom rivningen i många fall gör det nödvändigt för den som
har for avsikt att uppföra en ny byggnad i stället för den rivna att sörja för
anskaffande av bostäder åt dem som bebott rivningshuset. Enligt mitt förmenande
bör även evakueringskostnaderna kunna inräknas i anskaffningskostnaden
för den nya byggnaden, om evakueringen skett i nära anslutning
till nybyggnaden. Av naturliga skäl bör man enligt min mening i fråga om
evakueringskostnaderna kunna ställa något större krav på det tidsmässiga
sambandet med uppförandet av den nya byggnaden än i fråga om rivningskostnaderna.

6 Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

138

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Värdeminskningsavdragets storlek

Utredningens förslag att höja avskrivningsprocenterna för hyresfastigheterna
har i princip accepterats av de flesta remissinstanserna.

Något delade meningar har dock rått om procentsatserna bör fixeras i
lagen, såsom utredningen föreslagit, eller om det i stället bör ankomma på
riksskattenämnden att meddela anvisningar om de procentsatser som skall
vara tillämpliga. Vidare har önskemål uttalats om högre procentsatser än
de av utredningen föreslagna.

Beträffande rörelsebyggnader har jag — som framgår av det föregående —
förutsatt att riksskattenämnden meddelar anvisningar om avskrivningsprocenten
för olika typer av byggnader. Även om vissa skäl kan tala för samma
system beträffande hyreshus anser jag dock inte förhållandena jämförbara.
I praktiken rör det sig inte tillnärmelsevis om så stora variationer i
fråga om byggnadstyper m. m. som för rörelsefastigheter. Procentsatserna
bör därför i enkelhetens intresse fixeras i lagen såvitt angår hyresfastigheter.
Bestämmelsen om procentsatsen bör givetvis kompletteras med en föreskrift
om rätt till avdrag efter högre procenttal, om särskilda omständigheter
föreligger.

Frågan om procentsatsernas storlek måste med nödvändighet vara en
komplicerad avvägningsfråga. Utredningen har i betänkandet hänvisat till
en av statens råd för byggnadsforskning gjord utredning, enligt vilken normallivslängden
för flerfamiljshus kan beräknas till 60 år, vilket ger en årlig
avskrivningsprocent på 1,67. Utredningen har emellertid föreslagit att byggnader
av sten, betong och liknande material får avskrivas efter 1 % och
byggnader av trä efter 1,5 %. En del remissinstanser har å andra sidan, med
hänvisning till samma utredning, föreslagit att stenhusen skall få skrivas
av efter minst 2 %.

För egen del anser jag att starka skäl talar för en höjning av de procentsatser
som bör gälla för hyresfastigheternas värdeminskningsavdrag. Hänsyn
måste enligt min mening tas till bl. a. byggnadsteknikens utveckling även
på detta område. Jag har med hänvisning till motsvarande utveckling för
rörelsefastigheternas vidkommande föreslagit en allmän höjning av avskrivningsprocenterna
för dessa fastigheter. En höjning bör enligt min mening
rimligen komma även hyresfastigheterna till del. Jag föreslår därför att de
normala årliga värdeminskningsavdragen för stenhus och liknande bestäms
till 1,5 % och för trähus till 1,75 %. Detta innebär en total avskrivningsperiod
av 67 år resp. 57 år. Med anledning av det påpekande som gjorts av
länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län vill jag som min uppfattning uttala
att de s. k. landshövdingehusen bör avskrivas efter den högre procentsatsen.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

139

Särskild avskrivning på inventarier

Den höjning som jag föreslår för byggnadsavskrivningarna aktualiserar
fragan om behandlingen av den maskinella utrustning, bestående av värmepanna,
oljeeldningsaggregat och annat som brukar finnas i hyresfastigheter.

De nuvarande bestämmelserna i 25 § KL angående omkostnadsavdrag vid
inkomstberäkningen för annan fastighet innefattar — om man bortser från
de schablonbeskattade en- och tvåfamilj sfastigheterna m. fl. — i princip
rätt till avdrag för värdeminskning av såväl byggnaden som de maskiner
och andra inventarier som hör till fastigheten och som tillhör fastighetsägaren.

Av anvisningarna till paragrafen framgår emellertid att skillnad görs mellan
olika slag av maskiner och inventarier.

I den mån lösa maskiner och inventarier förekommer i hyresfastighet
hänvisas i anvisningarna till de regler som enligt anvisningarna till 29 §
gäller för planenlig avskrivning av rörelseinventarier. På samma sätt behandlas
formellt — genom att de inte uteslutits från denna regel — sådana
maskiner och inventarier vilka vid fastighetstaxeringen åsatts särskilt maskinvärde.
I praktiken förekommer dessa dock knappast i vanliga bostadsfastigheter.
Däremot anges i de nämnda anvisningarna till 25 § uttryckligen
att fasta maskiner och andra inventarier, för vilka särskilt maskinvärde ej
redovisats, skall inräknas i byggnadens värde och således bli föremål för
avskrivning enligt de regler som gäller för avskrivning av byggnaden.

Fragan om den skattemässiga avskrivningen av fasta maskiner och andra
inventarier i hyresfastigheter intar alltså en särställning i så måtto att lagstiftaren
inte uttryckligen förutsatt en från byggnadsavskrivningen fristående
avskrivning av inventariernas värde. Detta har dock inte hindrat att
man i den praktiska tillämpningen tillåtit en utbrytning ur avskrivningsunderlaget
för byggnaden, vare sig detta utgjorts av anskaffningsvärdet
eller det för fastigheten taxerade byggnadsvärdet, av värdet på viss maskinell
utrustning som vanligen förekommer i bostadsbyggnader, såsom värmepannor
o. d. I praxis har man brukat medge värdeminskningsavdrag med
10 % för anordningar för oljeeldning m. m., annars med 5 %. Denna särskilda
avskrivningsrätt har dock i allmänhet inte omfattat mindre detaljer
som värmeelement, centralantenner, porttelefoner o. d.

När fastighetsägaren tillämpat särskild avskrivning av dessa fasta inventarier,
har han inte ansetts ha rätt till utbytesavdrag annat än för de mera
kortvariga inventarierna som inte omfattats av den särskilda avskrivningen.
Inte heller har han haft rätt till utrangeringsavdrag. Har han däremot inte
tillämpat särskild avskrivning, har han ansetts berättigad till utbytesavdrag
oavsett varaktigheten.

Utredningen har övervägt att av praktiska skäl föreslå avskaffande av
utbrytningsrätten. Utredningen har dock ansett starkare skäl tala för att be -

140

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

hålla den nuvarande ordningen och alltså inte föreslagit några ändrade regler
i detta avseende.

I remissyttrandena har man framhållit att fasta maskiner och inventarier
i hyresfastigheter i betydligt större omfattning än förr är underkastade värdeminskning
och att en reglering av avskrivningsrätten är önskvärd med
hänsyn till de oklarheter som avsaknaden av uttryckliga bestämmelser ger
anledning till i vissa avseenden. Ett par länsstyrelser har dock ansett att den
särskilda avskrivningsrätten bör avskaffas, bl. a. med hänsyn till att kontrollmöjligheterna
i det praktiska taxeringsarbetet visat sig vara små.

Även om ett upphävande i och för sig skulle innebära betydande förenklingar
av deklarations- och taxeringsarbetet kan man knappast komma ifrån
att särskilda värdeminskningsavdrag för fasta maskiner och inventarier
måste anses befogade från allmänna ekonomiska synpunkter. Som framhållits
av såväl utredningen som flera remissinstanser visar utvecklingen att
den maskinella utrustningen i hyresfastigheter lika väl som motsvarande
tillgångar i rörelsefastigheter får en alltmer ökad andel av de totala byggnadskostnaderna.
Att dessa tillbehör av inventariekaraktär är underkastade
en snabbare värdeminskning än själva byggnadskroppen kan inte bestridas.
Om man upphäver den särskilda avskrivningsrätten för dessa inventarier,
måste det därför innebära en väsentlig urholkning av den förhöjda byggnadsavskrivning
jag föreslagit. Enligt min mening bör alltså den sedan
gammalt vedertagna avskrivningsrätten behållas.

Den särskilda avskrivningsrätten bör emellertid enligt min mening uttryckligen
regleras i författningen. Det bör alltså av denna framgå att avskrivningsunderlaget
på sätt hittills skett minskas med de ifrågavarande inventariernas
värde och att värdeminskningsavdrag för dessa inventarier får
beräknas med hänsyn till deras antagna ekonomiska varaktighet. Avskrivningen
bör redovisas på särskild plan.

Däremot anser jag det knappast lämpligt att i författningen ange de anordningar
som skall omfattas av den särskilda avskrivningen. Med hänsyn
till den ständigt fortskridande utvecklingen skulle en sådan uppräkning
ändå inte vara praktisk. Å andra sidan bör enligt min mening inte alla tillbehör
utan inskränkning vara föremål för särskild avskrivning. Liksom nu
bör mindre kostnadskrävande utrustningsdelar undantas från särskild avskrivning.
För kostnaden för dessa delar bör avdrag som nu kunna ske genom
direktavdrag vid ersättningsanskaffning. Då en gränsdragning likväl
behövs för reglernas praktiska tillämpning förutsätter jag att riksskattenämnden
i anvisningar till ledning för taxeringen anger vilka anordningar
som berättigar till årliga värdeminskningsavdrag. Det är också lämpligt att
riksskattenämnden därvid anger vilken procentsats som bör vara tillämplig
på olika tillgångar. Enligt min mening bör man i stort sett kunna använda
de nu gängse procentsatserna. Endast om särskilt hög grad av förslitning
kan göras trolig bör högre procenttal komma i fråga.

141

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Utbyts eller utrangeras inventarietillgång på grund av förslitning eller
teknikens utveckling innan den slutavskrivits bör avdrag medges för det oavskrivna
restvärdet. Däremot kan sådant avdrag liksom nu inte ifrågakomma
när fastigheten säljs eller rivs. Vid försäljning bör eventuella återvunna
värdeminskningsavdrag i vanlig ordning beaktas vid realisationsvinstbeskattningen.

I samband med en fastighetsförsäljning aktualiseras även frågan om den
nye ägarens ingångsvärde för de övertagna inventarierna. I den mån särskilt
pris för dessa inte avtalats vid försäljningen är man hänvisad till att göra
en skälig uppskattning av anskaffningsvärdet.

Har fastigheten förvärvats genom arv, gåva eller jämförligt fång bör den
nye ägaren få överta den förre ägarens oavskrivna restvärde för inventarierna
i fråga.

Även beträffande de lösa maskiner och inventarier som kan höra till
fastigheten bör planenlig avskrivning få ske.

Jag föreslår således regler om särskild avskrivning av hyresfastigheternas
maskiner och inventarier utformade i enlighet med vad jag anfört.

Fördelning på tre år av reparationskostnader

Utredningens förslag att avdrag för kostnaderna för reparation och underhåll
skall få fördelas på beskattningsåret och de två följande beskattningsåren
har godtagits av flertalet remissinstanser. Några instanser förordar
dock i stället ett system med avsättning till reparationskonto.

Frågan om införande av en kontometod för reparationskostnader har tidigare
varit uppe i flera sammanhang. Bl. a. fördes frågan fram när bestämmelser
om förlustutjämning föreslogs i prop. 1960: 30. Även från jordbrukets
sida framfördes då önskemål om en dylik kontometod. Jag kunde då
inte tillstyrka kontometodens införande bl. a. med hänsyn till betänkligheter
från statsfinansiell synpunkt och komplikationerna för taxeringsförfarandet.
Samma betänkligheter kan enligt min mening anföras i dagens
läge och jag kan därför inte heller nu biträda de förslag angående reparationskonton
som framförts i detta sammanhang.

Däremot kan jag tillstyrka utredningens förslag angående möjligheten
att fördela reparationsavdraget på upp till tre år.

Som utredningen framhållit får fastighetsägaren härigenom en möjlighet
att fördela reparationskostnaderna även under sådana år då inkomstredovisningen
för fastigheten visar överskott och då han alltså inte kan använda
sig av förlustutjämningsförordningens bestämmelser. Om förslaget genomförs
får framför allt en fysisk person som äger en hyresfastighet en viss
möjlighet att motverka de progressionseffekter som annars skulle uppkomma
genom att reparationsavdragens storlek växlar. Han blir därmed mera
likställd med skattskyldiga som har inkomster av annat slag och som i vissa

142

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

fall kan använda sig av bestämmelserna om ackumulerad inkomst för att
uppnå en progressionsutjämning när inkomsten är onormalt hög.

Fördelningsrätten bör kunna omfatta även avdrag för utbyte av maskinell
och därmed jämförlig utrustning i fall då särskild avskrivning enligt
plan inte sker. Ett utbyte är i sådana fall i princip att betrakta som reparation
eller underhåll.

De betänkligheter mot fördelningsrätten, som anförts av vissa remissinstanser
med hänsyn till de taxeringstekniska och andra komplikationer
som kan uppkomma, bör enligt min mening inte överdrivas. Att taxeringsfrågans
slutliga lösning kan bli ytterligare fördröjd är en konsekvens som
man får ta. Om en skattskyldig väljer att till sin fördel slå ut avdraget på
tre år måste han själv räkna med möjligheten av en sådan fördröjning,
eventuellt genom en förlängd taxeringsprocess, om han inte från början
förebringar ordentlig utredning.

En förutsättning för att få utöva fördelningsrätten bör dock enligt min
mening vara att hela avdragsbeloppet uppgår till minst 6 000 kr.

Jag föreslår alltså regler angående rätt att fördela reparations- och underhållskostnader
i enlighet med vad jag här anfört.

Fastigheter med blandad användning

För fastighet som används delvis för bostadsändamål och delvis för rörelseändamål
innebär de gällande reglerna att, när fastighetsägaren själv bedriver
rörelsen, en uppdelning av inkomstredovisningen i princip görs på
två förvärvskällor som är hänförliga till var sitt inkomstslag. Den för bostadsdelen
beräknade inkomsten redovisas som inkomst av annan fastighet,
medan rörelsedelen (inklusive personalbostäder) redovisas i rörelsen.
Är däremot lokaler uthyrda till annan rörelseidkare, skall hela fastighetsinkomsten
i stället redovisas som inkomst av annan fastighet.

Utredningen föreslår regler med väsentligen den innebörden att fastighetsägaren
skall kunna få tillämpa de för rörelsefastigheter föreslagna
reglerna om avdrag för kostnader för mark och byggnader även på den för
rörelseändamål uthyrda fastighetsdelen, om han så önskar. Detta betyder
med andra ord att de särskilda reglerna om avskrivning på markanläggningar
skall vara tillämpliga och att värdeminskningsavdragen skall beräknas
planenligt för byggnaden i sin helhet. Bedriver fastighetsägaren själv
rörelse i fastigheten skall enligt utredningens förslag byggnadens anskaffningsvärde
utgöra avskrivningsunderlag beträffande även den för annat
ändamål använda delen.

Mot utredningens förslag att i viss omfattning samordna avskrivningsreglerna
för fastigheter med blandad användning har jag i princip intet att
erinra.

143

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Några remissinstanser har ifrågasatt vissa gränsdragningar. Så anser
t. ex. näringslivets byggnadsdelegation att till hyresfastigheter bör hänföras
fastigheter som har mindre än 15 % av hyresinkomsten från kommersiella
lokaler, medan övriga fastigheter bör behandlas som rörelsefastigheter.
Riksskattenämnden däremot anser att i upplåtelsefallen rörelsereglerna
med hänsyn till tillämpningssvårigheterna skall tillämpas endast beträffande
fastighet som uteslutande eller så gott som uteslutande är upplåten för
användning i rörelse.

Även om skäl kan anföras för en gränsdragning av det ena eller andra
slaget anser jag mig inte nu böra förorda någon sådan. Om endast en förhållandevis
liten del av fastigheten uthyrts för rörelseändamål, torde man
knappast behöva räkna med att en fastighetsägare skulle finna det mera
fördelaktigt att gå över till avskrivning efter rörelsereglema. Om man å andra
sidan går så långt i restriktivitet som riksskattenämnden rekommenderar,
innebär det att man från rätt till avskrivning enligt rörelsereglerna avskär
även många fall då fastighetsägaren i icke obetydlig omfattning hyrt ut
lokaler för användning i rörelse. Ett sådant resultat anser jag inte tillfredsställande.

Med hänsyn till vad jag nu anfört föreslår jag alltså regler, som i stort
sett överensstämmer med utredningens förslag och som innebär rätt för
ägare av fastighet med blandad användning att avskriva fastigheten enligt
de för rörelsefastigheter föreslagna reglerna.

I enlighet härmed föreslås alltså bl. a., att de för rörelsebyggnader avsedda
bestämmelserna om primäravdrag och årliga värdeminskningsavdrag för
byggnad skall kunna tillämpas på del av hyreshus som används för rörelseändamål.
På motsvarande sätt skall bestämmelserna om värdeminskningsavdrag
för markanläggning i rörelse kunna gälla för rörelsedelen av en hyresfastighet.
Även de bestämmelser, enligt vilka vissa byggnads- och marktillbehör
blir att hänföra till maskiner och inventarier i avskrivningshänseende,
kan få sådan tillämpning. Det bör härvid särskilt framhållas att,
när rörelseregler tillämpas på en hyresfastighet med blandad användning,
den särskilda avskrivningen av värmepannor och annan maskinell utrustning
i hyresfastighet inte bör medges beträffande rörelsedelen av fastigheten.

Vad jag anfört om tillämpning av de för rörelsefastigheterna avsedda
reglerna på del av hyresfastighet som används för rörelseändamål innebär
i och för sig ingen nyhet i förhållande till gällande rätt, när det är fastighetsägaren
själv som bedriver rörelsen. Den väsentliga nyheten är att rörelsereglerna
i enlighet med utredningens förslag får tillämpas även när en
fastighet helt eller delvis är uthyrd för rörelseändamål, om fastighetsägaren
begär det.

144

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1969

Övriga frågor

Länsstyrelsen i Stockholms län har fäst uppmärksamheten på det förhållandet,
att en rörelseidkare som drivit rörelse i egen fastighet och vill
överlåta denna först kan hyra ut fastigheten och därigenom undgå beskattning
för den överlåtelse som därefter sker. Länsstyrelsen syftar på att vid
en sådan överlåtelse skall upptas som inkomst av rörelse vad som erhålls
för maskiner och andra inventarier.

Enligt min mening bör givetvis det av länsstyrelsen anmärkta förhållandet
beaktas. Jag föreslår därför en sådan komplettering av punkt 1 tredje
stycket av anvisningarna till 28 § KL att också det av länsstyrelsen åsyftade
fallet inryms däri.

Länsstyrelsen i Malmöhus län har påpekat att hyresfastigheter i vissa
fall kan utgöra lagertillgång och att den skattskyldige då kan tillgodogöra
sig avdrag för såväl värdeminskning som lagernedskrivning. Det gäller här
framför allt byggnadsföretagens och försäkringsföretagens fastigheter.

Frågan har tidigare berörts av 1953 års skatteflyktskommitté. Kommittén
ansåg det oriktigt att för en och samma tillgång samtidigt tillåta både värdeminskningsavdrag
och rätt till nedskrivning såsom varulagertillgång.

Den senare rättigheten borde enligt kommitténs mening utesluta den
förra. Med hänvisning till att en utredning pågick om försäkringsföretagens
beskattning framlade kommittén dock inte något konkret förslag i ämnet.

Med hänsyn till att frågan nu åter väckts vill jag framhålla följande.

Att värdeminskningsavdrag beräknas för fastigheterna följer givetvis av
det förhållandet att inkomsten av dessa fastigheter enligt gällande regler
skall redovisas som inkomst av annan fastighet.

Vad lagernedskrivningen beträffar är denna reglerad i punkt 1 åttonde
stycket av anvisningarna till 41 § KL. Enligt denna föreskrift gäller i fråga
om skattskyldigs lager av fastigheter en rätt till nedskrivning som är ganska
begränsad i förhållande till de annars gällande reglerna för varulagervärderingen.
För fastigheter gäller nämligen att lagrets värde skall upptas till
vad som med hänsyn till risk för förlust, prisfall m. m. framstår såsom
skäligt. Det förutsätts således att någon dold reserv i egentlig mening inte
skall uppkomma genom en nedskrivning enligt denna föreskrift.

Riksskattenämnden har till ledning vid inkomsttaxeringen meddelat anvisningar
angående värdesättningen av byggnadsföretagens och försäkringsföretagens
fastigheter (Meddelanden från riksskattenämnden Serie I 1966
nr 1:2 och nr 5:1). I fråga om de nämnda företagens innehav av fastigheter
som utgör lagertillgångar i rörelse har nämnden förklarat att den i
räkenskaperna gjorda värdesättningen bör godkännas, om bokförda värdet
på fastighetsinnehavet inte understiger 85 % av fastigheternas samman -

145

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

lagda anskaffningsvärden. Nämnden har härvid särskilt angett att vid lagervardermg
enligt angivna regel hänsyn inte bör tas till det avdrag för värdeminskning
av byggnader som medges enligt fastighetsbilagan.

Av det sagda framgår enligt min mening att vid den maximering som
nämnden föreskrivit för den med hänsyn till risk för förlust, prisfall m. m.
tillåtna lagernedskrivningen har beaktats det förhållandet att avdrag för
vardeminskningsavdrag samtidigt medges i förvärvskällan annan fastighet.
Tar man bort rätten till vardeminskningsavdrag ligger det nära till hands
att risken för prisfall m. m. när den bedöms vid lagervärderingen kommer
att inkludera eventuell fysisk värdeminskning och därmed föranleda ökad
lagernedskrivning. F. n. är jag emellertid inte beredd att föreslå ändring av
de nu gällande reglerna i de avseenden som jag här berört.

Slutligen föreslår jag en redaktionell ändring av 5 § KL. Denna sammanhanger
med att 41 § lagen den 4 januari 1956 (nr 2) om socialhjälp upphävts
genom lag den 3 april 1964 (nr 66).

Övergångsbestämmelser m. m.

Enligt min mening är det önskvärt att den föreslagna lagstiftningen träder
i kraft så snart som möjligt. Jag föreslår därför att ikraftträdandet för
de nya reglerna bestäms till den 1 juli 1969. De bör alltså kunna tillämpas
forsta gången redan vid 1970 års taxering och avse beskattningsår för vilka
taxering då sker i första instans. Omfattar beskattningsåret tid före ikraftträdandet,
vilket regelmässigt torde vara fallet, bör de nya reglerna få tilllämpas
för hela beskattningsåret. Givetvis måste sedvanlig justering göras
om räkenskapsår omfattar längre eller kortare tid än 12 månader.

De nya avskrivningsreglerna förutsätter emellertid beräkning av nya avskrivningsunderlag.
Detta kan, som utredningen framhållit, föra med sig
ett tämligen omfattande utredningsarbete när det gäller att gå över från
avskrivning på taxerat byggnadsvärde till att i stället avskriva på ett anskaffningsvärde.
I likhet med utredningen föreslår jag därför att skattskyldig,
om han vill, får fortsätta att tillämpa de äldre bestämmelserna även
vid 1970 och 1971 års taxeringar. En förutsättning härför bör dock vara
att han förvärvat fastigheten före den 1 juli 1969. De nya reglerna blir alltsa
fullt ut tillämpliga senast vid 1972 års taxering.

Den allmänna övergångsregeln jag nu berört avser både rörelsefastigheter
och hyresfastigheter.

I fråga om avskrivningsunderlagets bestämmande vid själva övergången
har utredningen föreslagit regler för de olika fastighetskategorierna som
innefattar vissa alternativa möjligheter för den skattskyldige. Därvid har

6f Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 100

146 Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

utredningen dock tagit viss hänsyn till skillnaderna i fråga om avskrivningsunderlagen.

Jag anser utredningens förslag i princip kunna godtas och jag föreslår
därför övergångsbestämmelser i huvudsaklig överensstämmelse med utredningens
förslag. De regler jag i enlighet därmed föreslår innebär i huvudsak
följande.

För rörelsefastigheternas vidkommande ges olika valmöjligheter allteftersom
fastigheten förvärvats före eller efter 1965 års ingång.

I båda fallen har den skattskyldige möjlighet att som avskrivningsunderlag
välja anskaffningsvärdet, om han kan förebringa utredning om detta
samt om de förbättringskostnader han nedlagt och de värdeminskningsavdrag
han fått efter förvärvet. Har detta skett efter 1965 års ingång kan en
byggnads anskaffningsvärde beräknas genom proportionering i förhållande
till taxeringsvärdet. Vidare kan den skattskyldige alltid välja det taxerade
byggnadsvärde som gäller vid övergången till de nya bestämmelserna.

Har fastigheten förvärvats före 1965 års ingång får den skattskyldige, om
han vin, som avdragsunderlag välja det byggnadsvärde som åsatts fastigheten
vid 1965 års allmänna fastighetstaxering. Byggnadsvärdet skall justeras
med hänsyn till nedlagda förbättringskostnader och erhållna värdeminskningsavdrag.

Är fastigheten förvärvad efter 1965 års ingång kan alternativt som avskrivningsunderlag
användas det vid förvärvet gällande taxerade byggnadsvärdet,
justerat på nyss nämnt sätt.

När ägaren av rörelsefastighet övergår till att tillämpa de nya bestämmelserna,
får en omräkning av avskrivningsunderlagen för byggnader och
maskiner ske endast beträffande de faktiska kostnader han nedlagt efter
1965 års ingång eller, om fastigheten förvärvats efter denna tidpunkt, kostnaderna
härefter. Även för de markanläggningar, som skall få avskrivas i
särskild ordning, gäller att endast de kostnader som nedlagts efter nämnda
tidpunkter medräknas i den mån de kan dokumenteras. En omfördelning är
alltså inte möjlig beträffande tidigare uppkomna kostnader.

Även i fråga om hyresfastigheter ges vissa valmöjligheter i samband
med övergången.

Anskaffningsvärdet står alltid till buds som avskrivningsunderlag, förutsatt
att detta värde, nedlagda förbättringskostnader och erhållna värdeminskningsavdrag
kan utredas. Avdragsunderlaget kan även vara det vid
övergången gällande taxerade byggnadsvärdet.

Har fastigheten förvärvats före 1965 års ingång skall på samma sätt som
i fråga om rörelsefastighet 1965 års taxerade byggnadsvärde kunna tjäna
som avdragsunderlag, om det justeras med hänsyn till förbättringskostnader
och värdeminskningsavdrag.

Är fastigheten förvärvad efter 1965 års ingång kan den skattskyldige
använda sig även av det vid förvärvet gällande taxerade byggnadsvärdet,

147

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

justerat på sätt nyss nämnts. I förekommande fall kan ett proportionerat
anskaffningsvärde framräknas som avskrivningsunderlag.

Vid den justering av anskaffningsvärdet resp. byggnadsvärdet som enligt
vad jag förut sagt skall göras med hänsyn till erhållna värdeminskningsavdrag
bör enligt min mening på motsvarande sätt hänsyn tas även till det
förhållandet att kostnaderna för ny-, till- eller ombyggnad i en del fall bestritts
genom medel som avsatts till investeringsfonder och andra liknande
anordningar för uppskov med inkomstbeskattning. I den mån byggnad ansetts
i beskattningsavseende nedskriven genom att sådana medel tagits i anspråk
bör alltså detta föranleda motsvarande minskning av ingångsvärdet.

Av redogörelsen för övergångsbestämmelserna framgår, att rörelseidkare
som föredrar att följa de gamla bestämmelserna även under 1970 och 1971
års taxeringar därvid också skall ha rätt att liksom nu ur avskrivningsunderlaget
utbryta viss maskinell utrustning såsom värmepannor m. m. för
avskrivning efter högre procentsats än för byggnaden i övrigt. Han får
även tillämpa de andra regler som hittills varit tillämpliga på dessa inventarier.

Skatteutfallet

Utredningen har i betänkandet gjort vissa beräkningar av det skattebortfall
som kan tänkas uppkomma om man genomför utredningens förslag.

Utredningen, som i fråga om rörelsefastigheterna understryker att några
säkrare beräkningar inte kunnat göras, uppskattade det sammanräknade
skattebortfallet till 65 milj. kr. för staten och 45 milj. kr. för kommunerna
för det första året efter ikraftträdandet. För det femte året skulle enligt
utredningen beräkningarna föra fram till 165 milj. kr. för staten och 105
milj. kr. för kommunerna.

För egen del vill jag framhålla att tillgängligt statistiskt material inte
möjliggör en säkrare uppfattning om antalet rörelsebyggnader och om deras
värde. Beräkningen av det skattebortfall som kan uppkomma med de av
mig föreslagna ändrade avskrivningsreglerna måste därför med nödvändighet
bli ganska ungefärlig. Med utgångspunkt från de av utredningen
gjorda beräkningarna uppskattar jag, med hänsyn till den generella förhöjning
av de årliga värdeminskningsavdragen som jag räknar med skall
bli genomförd, att det totala skattebortfallet kommer att överstiga utredningens
beräkningar med ca 25 å 50 %.

I fråga om hyresfastigheter har utredningen uppskattat det totala årliga
skattebortfallet till ungefär 40 å 45 milj. kr., varav ca 30 milj. kr. kan antas
falla på staten och återstoden på kommunerna. Även här torde skattebortfallet
få uppjusteras med ca 25 å 50 %.

148

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Hemställan

Under åberopande av det anförda hemställer jag, att Kungl. Maj :t genom
proposition föreslår riksdagen att antaga inom finansdepartementet upprättat
förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september
1928 (nr 370).

Med bifall till vad föredraganden sålunda med instämmande
av statsrådets övriga ledamöter hemställt
förordnar Hans Maj :t Konungen att till riksdagen
skall avlåtas proposition av den lydelse bilaga till detta
protokoll utvisar.

Ur protokollet:

Gunnel Anderson

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1969

149

Bilaga

Företagsskatteistrednmgens förslag
till

Lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, dels att 29 § 1 mom. ävensom punkt 2 a av anvisningarna
till 22 §, punkterna 2 och 3 av anvisningarna till 25 §, punkt 1
av anvisningarna till 28 §, punkt 7 av anvisningarna till 29 §, punkt 1 av
anvisningarna till 35 §, punkt 1 av anvisningarna till 36 § samt punkt 2 av
anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen den 28 september 1928 skall
erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives, dels att till anvisningarna till
nämnda lag skall fogas, till 25 § tre nya punkter, betecknade 7, 8 och 9, samt
till 29 § två nya punkter, betecknade 16 och 17, av nedan angiven lydelse.

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

29 §.

1 mom. Från bruttointäkten —--anställd i rörelsen;

kostnad för reparation och under- kostnad för reparation och underhåll
av till driften hörande byggna- håll samt därmed jämförlig åtgärd
der, inrättningar, maskiner, inven- å till driften hörande byggnader, intarier
och dylikt; rättningar, maskiner, inventarier

och dylikt;

värdeminskning genom slitning, utrangering---är underkastad;

värdeminskning å markanläggningar,
avsedda för användning i
markägarens rörelse-,

värdeminskning å---tillhörande fördelningsledningar.

Har skattskyldig---oavskrivna värde.

Anvisningar
till 22 6.

2. a. Avdrag medgives för sådan
värdeminskning å till jordbruket eller
till dess binäringar eller till
skogsbruket hörande driftbyggnader,
därunder inbegripna för driften
nödiga bostadsbyggnader, som dessa
även med normalt underhåll och
aktsam vård äro underkastade. Avdraget
bör bestämmas till viss procent
av byggnadens värde. Detta
skall anses vara lika med anskaffningskostnaden.
Kan denna icke visas,
skall såsom byggnads värde an -

2. a. Avdrag medgives för sådan
värdeminskning å till jordbruket eller
till dess binäringar eller till
skogsbruket hörande driftbyggnader,
därunder inbegripna för driften
nödiga bostadsbyggnader, som dessa
även med normalt underhåll och aktsam
vård äro underkastade. Avdraget
bör bestämmas till viss procent
av byggnadens värde. Detta skall anses
vara lika med anskaffningskostnaden.
Kan denna icke visas, skall
såsom byggnads värde anses två

150

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

ses två tredjedelar av det under beskattningsåret
gällande taxerade
jordbruksvärdet, minskat med däri
ingående skogsmarksvärde, i den
mån det överstiger 25 000 kronor,
samt med skäligt värde å mera betydande
naturtillgångar och särskilda
förmåner. Dessa anses såsom mera
betydande, om värdet därå överstiger
en tiondedel av det taxerade
jordbruksvärdet. Procenttalet bör
bestämmas olika allt efter den tid en
byggnad av ifrågavarande art anses
kunna för sitt ändamål utnyttjas.
Vid bestämmande av denna tid skall
vederbörlig hänsyn tagas exempelvis
därtill, att en av arrendator uppförd
byggnad enligt arrendeavtalet icke
skall vid arrenderättens upphörande
lösas av jordägaren (jfr punkt 7 av
anvisningarna till 29 §).

Såsom för -----—----

Fasta maskiner----- ■— --

(Föreslagen lydelse)

tredjedelar av det under beskattningsåret
gällande taxerade jordbruksvärdet,
minskat med däri ingående
skogsmarksvärde, i den mån
det överstiger 25 000 kronor, samt
med skäligt värde å mera betydande
naturtillgångar och särskilda förmåner.
Dessa anses såsom mera betydande,
om värdet därå överstiger
en tiondedel av det taxerade jordbruksvärdet.
Procenttalet bör bestämmas
olika allt efter den tid en
byggnad av ifrågavarande art anses
kunna för sitt ändamål utnyttjas.
Vid bestämmande av denna tid skall
vederbörlig hänsyn tagas exempelvis
därtill, att en av arrendator uppförd
byggnad enligt arrendeavtalet icke
skall vid arrenderättens upphörande
lösas av jordägaren (jfr punkt 7 c
andra stycket av anvisningarna till
29 §).

— nödig bostadsbyggnad.

--första stycket.

Beräknas inkomst av jordbruksfastighet
enligt bokföringsmässiga
grunder, får, om till driften hörande
byggnad utrangeras eller nedrives
samt den skattskyldige förebringar
utredning om anskaffningsvärdet
och i beskattningsavseende
åtnjutna värdeminskningsavdrag,
avdrag ske för vad som återstår oavskrivet
av anskaffningsvärdet, i den
mån detta belopp överstiger vad som
influtit vid avyttring av byggnadsmaterialier
o. dyl. i samband med
utrangeringen eller rivningen.

till 25

2. Avdrag enligt 25 § 1 mom. medgives
för sådan värdeminskning,
som byggnad även med normalt underhåll
och aktsam vård är underkastad.
Avdraget bör bestämmas till
viss procent av byggnadens värde,
olika alltefter den tid en byggnad av
ifrågavarande art anses kunna för
sitt ändamål utnyttjas. Såsom byggnads
värde skall, där ej särskilda

2. Avdrag enligt 25 § 1 mom. medgives
för sådan värdeminskning,
som byggnad även med normalt underhåll
och aktsam vård är underkastad.
Avdraget skall, där ej avskrivning
enligt plan sker på sätt i
nästfoljande stycke säges, beräknas
på grundval av taxeringsvärdet
(byggnadsvärdet) under beskattningsåret.

151

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

omständigheter annat föranleda, anses
taxeringsvärdet (byggnadsvärdet)
under beskattningsåret.

3. Avdrag enligt 25 § 1 mom. fölvärdeminskning
å maskiner och andra
inventarier får ske på sätt och

1 den ordning, som enligt punkt 3
a—c av anvisningarna till 29 § gäller
om avdrag för värdeminskning å
dylika tillgångar i rörelse. Fasta maskiner
och andra inventarier, för vilka
ej enligt punkt 5 av anvisningarna
till 10 § redovisats särskilt maskinvärde,
skola dock inräknas i
byggnadens värde och således bliva
föremål för avskrivning enligt punkt

2 här ovan, med rätt för taxeringsnämnd
att i samförstånd med den
skattskyldige bestämma, att värdeminskningsavdrag
å tillgång, vars
värde ej inräknas i särskilt maskinvärde
men tidigare varit inräknat i
sådant värde, alltjämt skall beräknas
såsom för inventarier.

(Föreslagen lydelse)

Avdraget för värdeminskning må
beräknas enligt avskrivningsplan.
Därvid skall om avskrivningsunderlag
gälla vad som stadgas i punkt
7 c första stycket av anvisningarna
till 29 §. Tillämpas planenlig avskrivning
först från och med ett senare
beskattningsår än det, varunder
byggnaden förvärvats eller uppförts,
skall såsom avskrivningsunderlag
upptagas belopp motsvarande
det vid ingången av förstnämnda
beskattningsår gällande taxeringsvärdet
(byggnadsvärdet).

Det procenttal, efter vilket avdraget
för värdeminskning må beräknas,
skall utgöra 1,0 procent för
byggnad av sten, tegel, betong eller
liknande material och 1,5 procent
för byggnad av trä. Om särskilda
omständigheter därtill föranleda,
må dock avdraget beräknas efter
högre procenttal.

I fråga om avdrag för värdeminskning
av byggnad å fastighet
som helt eller delvis användes i rörelse
gäller jämväl vad som stadgas
i punkterna 8 och 9.

7. Det enligt bestämmelserna i il §
och punkt 2 av anvisningarna till

152

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

samma paragraf till visst beskattningsår
hänförliga avdraget för kostnader
för reparation och underhåll
av sådan fastighet, varav intäkterna
skola beräknas enligt 24 § 1 mom.,
må åtnjutas under ifrågavarande
beskattningsår eller något av de två
följande beskattningsåren eller ock
på sätt skattskyldig önskar fördelas
mellan dessa tre år.

8. Avdrag enligt 25 § 1 mom. för
sådana kostnader, vilka nedlagts på
för användning i rörelse upplåten
fastighet eller fastighetsdel och vilka,
om de varit hänförliga till fastighet
använd i ägarens rörelse,
skulle ha behandlats enligt reglerna

1 punkterna 7, 16 och 17 av anvisningarna
till 29 §, skall, därest
skattskyldig så påfordrar, åtnjutas
på sätt och i den ordning, som där
angives. Avdrag för kostnader för
anskaffande av sådana tillgångar,
vilka jämlikt punkterna 7 och 16 av
anvisningarna till sistnämnda paragraf
vid beräkningen av värdeminsknings
av drag skola hänföras
till maskiner och andra inventarier,
åtnjutes dock enligt reglerna i punkt
3 a—c av anvisningarna till 29 §
(jfr punkt 3 ovan).

9. Tillämpas bestämmelserna i
punkten 8 beträffande för rörelseändamål
upplåten del av fastighet
eller användes del av fastighet i en
av ägaren bedriven rörelse, skall avdrag
för värdeminskning å sådan till
fastigheten hörande byggnad eller
del därav som användes för annat
ändamål än rörelse beräknas enligt
avskrivningsplan på sätt angives i
punkt 2 andra stycket ovan. Vad nu
sagts har dock icke avseende å fastighet
eller fastighetsdel, varav intäkterna
skola beräknas enligt 24 §

2 eller 3 mom.

till 28 §.

1. Till intäkt----------stadgade grunder.

Till intäkt av rörelse hänföres in- Till intäkt av rörelse hänföres intäkt
vid avyttring av för stadigva- täkt vid avyttring av sådana för sta -

153

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

rande bruk avsedda maskiner och
andra inventarier, vilka icke vid beräkning
av värdeminskningsavdrag
hänföras till byggnad (se punkt 7
av anvisningarna till 29 §), samt intäkt
vid avyttring av patenträtt eller
liknande tidsbegränsad rättighet.
Detsamma gäller intäkt vid avyttring
av hyresrätt och av varumärke,
firmanamn eller annan rättighet av
goodwills natur.

Skattskyldig, som driver tomtrörelse,
byggnadsrörelse eller handel
med fastigheter, skall såsom intäkt
av rörelsen upptaga vad som influtit
vid försäljning av sådan fastighet
eller del därav, oberoende av sättet
för fastighetens förvärvande och tiden
för innehavet, varefter frågan
om och i vad mån nettointäkt uppstått
genom försäljningen kommer
att bero på resultatet av rörelsen i
dess helhet under beskattningsåret.
Därvid iakttages utöver vad som gäller
enligt anvisningarna till 27 § följande.
Om fastighet, som utgör lagertillgång
i tomtrörelse, byggnadsrörelse
eller handel med fastigheter,
förvärvats innan rörelsen påbörjats,
beräknas fastighetens värde vid tiden
för rörelsens påbörjande på
samma sätt som vid beräkning av
realisationsvinst enligt punkterna 1
och 2 av anvisningarna till 36 §. Detta
värde utgör fastighetens uppräknade
ingångsvärde i rörelsen även
vid senare års taxeringar. Om en
skattskyldig, som utövar industriell
verksamhet, avyttrar någon för denna
verksamhet avsedd fastighet,
skall vad av försäljningssumman
belöper å sådana till fastigheten hörande
maskiner och andra inventarier,
vilka icke vid beräkning av
värdeminskningsavdrag hänföras
till byggnad, upptagas såsom intäkt
av rörelse, varemot återstående delen
av försäljningssumman skall
upptagas såsom intäkt av tillfällig
förvärvsverksamhet, i den mån de i

(Föreslagen lydelse)

digvarande bruk avsedda tillgångar,
vilka vid beräkning av värdeminskningsavdrag
hänföras till maskiner
och andra inventarier (jfr punkterna
7 och 16 av anvisningarna till 29
§), samt intäkt vid avyttring av patenträtt
eller liknande tidsbegränsad
rättighet. Detsamma gäller intäkt
vid avyttring av hyresrätt och
av varumärke, firmanamn eller annan
rättighet av goodwills natur.

Skattskyldig, som driver tomtrörelse,
byggnadsrörelse eller handel
med fastigheter, skall såsom intäkt
av rörelsen upptaga vad som influtit
vid försäljning av sådan fastighet
eller del därav, oberoende av sättet
för fastighetens förvärvande och
tiden för innehavet, varefter frågan
om och i vad mån nettointäkt uppstått
genom försäljningen kommer
att bero på resultatet av rörelsen i
dess helhet under beskattningsåret.
Därvid iakttages utöver vad som gäller
enligt anvisningarna till 27 § följande.
Om fastighet, som utgör lagertillgång
i tomtrörelse, byggnadsrörelse
eller handel med fastigheter,
förvärvats innan rörelsen påbörjats,
beräknas fastighetens värde vid tiden
för rörelsens påbörjande på
samma sätt som vid beräkning av
realisationsvinst enligt punkterna 1
och 2 av anvisningarna till 36 §.
Detta värde utgör fastighetens uppräknade
ingångsvärde i rörelsen
även vid senare års taxeringar. Om
en skattskyldig avyttrar någon för
stadigvarande användning i hans rörelse
avsedd fastighet, skall vad av
försäljningssumman belöper å sådana
till fastigheten hörande tillgångar,
vilka vid beräkning av värdeminskningsavdrag
hänföras till maskiner
eller andra inventarier, upptagas
såsom intäkt av rörelsen, varemot
återstående delen av försäljningssumman
skall upptagas såsom
intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet,
i den mån de i 35 § angivna

154

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

35 § angivna förutsättningarna för förutsättningarna för skattepliktig
skattepliktig realisationsvinst före- realisationsvinst föreligga.

ligga Utskiftar

svenskt-------—■ — -—- — vid utskiftningen.

till 29 §.

7. Avdrag medgives ock för värdeminskning
å byggnad, vilken är avsedd
för användning i ägarens rörelse.
Avdraget bör bestämmas till viss
procent av byggnadens värde, olika
allt efter den tid byggnaden anses
kunna utnyttjas. Vid denna bedömning
skola beaktas jämväl sådana
omständigheter som att byggnadens
ekonomiska varaktighetstid kan antagas
komma att röna inflytande av
framtida rationaliseringar, förändringar
med hänsyn till teknikens utveckling,
omläggning av verksamhet
och liknande. Är på grund av särskilda
omständigheter av annan art
än nyss nämnts byggnadens värde
för rörelsen begränsat till förhållandevis
kort tid, skall hänsyn även
härtill tagas. Så kan vara fallet exempelvis
då fråga är om byggnad
för utnyttjande av en begränsad
malmfyndighet, eller då å annans
grund belägen byggnad, som användes
i rörelse, vid nyttjanderättens
upphörande icke skall av jordägaren
lösas. I fråga om rent tillfälliga
byggnader, avsedda att användas endast
ett fåtal år, må byggnadskostnaden
i sin helhet avdragas för det
år, då utgiften för byggnadens uppförande
ägt rum.

I byggnads värde inräknas ej värdet
å fasta maskiner och andra till
byggnaden hörande inventarier, för
vilka enligt punkt 5 av anvisningarna
till 10 § särskilt maskinvärde redovisats
vid fastighetstaxeringen eller,
såvitt fråga är om tillgångar,
vilka ännu ej varit föremål för fastighetstaxering,
bör redovisas vid
sådan taxering. Å dem tillämpas reglerna
i punkterna 3 och 4. Rörande
avdrag för värdeminskning å övriga
maskiner, inventarier m. m., vilkas

7. a. Kostnaden för anskaffande
av byggnad, vilken är avsedd för användning
i ägarens rörelse, avdrages
i regel genom värdeminskningsavdrag
enligt bestämmelserna nedan i
denna punkt. I fråga om rent tillfälliga
byggnader, avsedda att användas
endast ett fåtal år, må dock
under anskaffningsåret avdragas
hela kostnaden för byggnadens anskaffande.

b. I byggnads anskaffningsvärde
inräknas ej värdet av sådant, som
är avsett att direkt tjäna byggnadens
användning för rörelseändamål,
ändå att värdet därav ingår i
byggnadsvärde som fastställes vid
fastighetstaxering. I enlighet härmed
skall i värdet av industribyggnad
ej inräknas värdet av för den
industriella driften avsedda maskiner,
anordningar för godstransport
såsom räls, traversbanor och hissar,
behållare, ställningar för lagring
o. dyl., ej heller för användningen
härav gjorda anordningar såsom
särskilda fundament. I sådan byggnads
värde skall vidare ej inräknas
värdet av ledningar för vatten, avlopp
m. m., avsedda att direkt tjäna
den industriella verksamheten, eller
speciella värmeanläggningar, ventilationsanordningar,
särskilda skorstenar
för avledande av vid produktionen
alstrade gaser e. dyl. I värdet
av för affärsändamål avsedd byggnad
skall exempelvis ej inräknas
värdet av hyllor, diskar eller annan
butiksinredning, rulltrappor m. m.
Tjänstgör konstruktion, för vilken
byggnadsvärde fastställts vid fastighetstaxering,
i sin helhet eller till
viss del såsom maskin eller redskap,
vilket exempelvis kan vara fallet beträffande
oljecisterner och siloan -

155

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

värde inräknas i byggnadsvärde som
fastställts vid fastighetstaxering,
tillämpas däremot de för värdeminskning
å byggnad meddelade
bestämmelserna. Har på grund av
vad nu sagts tillgång en gång hänförts
till maskiner, inventarier e.
dyl., skall den, såvida ej taxeringsnämnd
i samförstånd med den skattskyldige
annorlunda bestämmer,
alltfort behandlas såsom dylik tillgång,
ändå att den sedermera ej inbegripes
i särskilt maskinvärde.

Hinder möter ej att, där utredning
rörande anskaffningsvärde som
avses i punkt 3 här ovan förebringas,
för byggnad, vilken är avsedd för
användning i ägarens rörelse, beräkna
värdeminskningsavdraget enligt
avskrivningsplan på sätt i nämnda
punkt angives.

läggningar, skall värdet av sådan
konstruktion eller del därav ej anses
utgöra värde å byggnad.

Å tillgångar, vilkas värde enligt
vad i nästföregående stycke sagts ej
skall inräknas i byggnads värde,
skola de i punkterna 3 och 4 för beräkning
av värdeminskningsavdrag
å maskiner och andra inventarier
givna bestämmelserna tillämpas.

Att värdet av vissa anläggningar
skall inräknas i byggnads anskaffningsvärde
ändå att de ej ingå i
byggnadsvärde som fastställes vid
fastighetstaxering framgår av punkt
16 b tredje stycket.

c. Värdeminskningsavdrag för
byggnad beräknas å anskaffningsvärdet,
fastställt enligt i punkten 3
b sista stycket angivna grunder. Har
byggnad förvärvats tillsammans
med den mark, varå den är belägen,
och uppkommer vid tillämpningen
av nämnda grunder fråga om fördelning
av anskaffningsvärdet, skall
så stor del anses belöpa på byggnaden
som svarar mot den andel av
det för fastigheten gällande taxeringsvärdet
(minskat med däri ingående
särskilt maskinvärde), som
det vid fastighetstaxeringen redovisade
byggnadsvärdet (efter avdrag
för särskilt maskinvärde) utgör.
Jämkning av sålunda beräknat
byggnadsvärde må dock ske, därest
återstående del av anskaffningsvärdet
för fastigheten visas mera avsevärt
över- eller understiga ett efter
förhållandena såsom skäligt ansett
markvärde.

Det årliga värdeminskningsavdraget
beräknas enligt avskrivningsplan
till viss procent av anskaffningsvärdet.
Procentsatsen bestämmes
olika allt efter den tid byggnaden
anses kunna utnyttjas. Vid denna
bedömning skola beaktas jämväl
sådana omständigheter som att
byggnadens ekonomiska varaktighetstid
kan antagas komma att röna
inflytande av framtida rationalise -

156

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

Utrangeras eller nedrives i rörelse
använd byggnad, beträffande vilken
den skattskyldige förebringar utredning
om anskaffningsvärdet och i
beskattningsavseende åtnjutna värdeminskningsavdrag,
får avdrag ske
för vad som återstår oavskrivet av
anskaffningsvärdet, i den mån detta
belopp överstiger vad som influtit
vid avyttring av byggnadsmaterialier
o. dyl. i samband med utrangeringen
eller rivningen.

(Föreslagen lydelse)

ringar, förändringar med hänsyn till
teknikens utveckling, omläggning av
verksamhet och liknande. Är på
grund av särskilda omständigheter
av annan art än nyss nämnts byggnadens
värde för rörelsen begränsat
till förhållandevis kort tid, skall
hänsyn även härtill tagas. Så kan
vara fallet exempelvis då fråga är
om byggnad för utnyttjande av en
begränsad malmfyndighet, eller då
å annans grund belägen byggnad,
som användes i rörelse, vid nyttj anderättens
upphörande icke skall av
jordägaren lösas.

För det beskattningsår, varunder
byggnad avsedd att användas i ägarens
rörelse förvärvats eller ny-, tilleller
ombyggts, samt för de närmast
därpå följande fyra beskattningsåren
äger skattskyldig förutom årliga
värdeminskningsavdrag som i
föregående stycke sagts åtnjuta avdrag
för värdeminskning med för ett
vart av åren två procent av den å
avskrivningsplanen uppförda kostnaden
härför. Dock må sådant avdrag
ej åtnjutas å anskaffningsvärde,
som vid överlåtelse mellan varandra
närstående personer beräknas
till det för överlåtaren i beskattningsavseende
kvarstående oavskrivna
beloppet.

Utrangeras eller nedrives i rörelse
använd byggnad får avdrag ske
för vad som återstår oavskrivet av
anskaffningsvärdet, i den mån detta
belopp överstiger vad som influtit
vid avyttring av byggnadsmaterialier
o. dyl. i samband med utrangeringen
eller rivningen.

16. a. Kostnaden för anskaffande
av nedan vid b omförmälda markanläggningar
å fastighet avsedd för
användning i ägarens rörelse avdrages
i regel genom årliga värdeminskningsavdrag
enligt bestämmelserna

157

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

i denna punkt. I fråga om rent tillfälliga
sådana anläggningar, avsedda
att användas endast ett fåtal år,
må dock under anskaffningsåret avdragas
hela kostnaden för anläggningens
anskaffande. Jämväl må under
anskaffningsåret avdragas hela
kostnaden för anskaffande av markanläggning
till ersättande av tidigare
å fastigheten befintlig sådan anläggning.
Avdrag som sist sagts må
dock ej åtnjutas, därest anskaffningsvärde
å ersatt anläggning ingått
i utrangeringsavdrag som nedan
vid c säges.

b. Med markanläggningar, för vilka
anskaffningskostnaderna må avdragas
enligt denna punkt, förstås
tillgångar, vilkas värden skola inräknas
i markvärde som fastställes
vid fastighetstaxering, såsom kan
vara fallet beträffande brunnar, källare
o. dyl., parkeringsplatser, upplagsplatser,
körplaner och vägar,
planteringar, fritidsanläggningar för
personal m. m.

Till markanläggningar som i föregående
stycke säges räknas ej sådana
företrädesvis i samband med
det första ianspråktagandet av mark
för användning i rörelse vidtagna
åtgärder, genom vilka marken göres
plan eller fast såsom röjning av
träd, buskar och annat, schaktning
av jord- och bergmassor, pålning,
uppförandet av stödmurar och torrläggning
av marken. Ej heller äro
till sådana markanläggningar att
hänföra huvudsakligen för transporter
till och från en fastighet anlagda
vägar, kanaler, hamninlopp och
andra tillfarter.

Kostnaden för anskaffande av ledningar
för vatten, avlopp, elektrisk
ström, gas och annat samt därmed
jämförliga för byggnads användning
i allmänhet nödvändiga anordningar
skall, ändå att värdet av sådana
anordningar ingår i markvärde, som
fastställes vid fastighetstaxering, ej
avdragas enligt bestämmelserna i

158

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

denna punkt. Värdet av dylika tillgångar
skall vid beräkning av värdeminskningsavdrag
inräknas i
byggnads värde, där ej annat följer
av vad i följande stycke säges.

Kostnaden för anskaffande av
stängsel ävensom kostnaden för anskaffande
av sådana anordningar
som äro avsedda att nyttjas tillsammans
med vissa maskiner eller andra
inventarier i rörelse eller med för
viss verksamhet använda sådana inventarier
såsom fundament och liknande
anordningar, industrispår och
traversbanor samt ledningar för vatten,
avlopp, elektrisk ström, gas
m. m. skall, ändå att tillgångarna
i fråga inräknas i markvärde som
fastställes vid fastighetstaxering, ej
avdragas enligt bestämmelserna i
denna punkt utan enligt de regler,
som gälla för beräkning av värdeminslcningsavdrag
å maskiner och
andra inventarier.

c. Avdrag för värdeminskning å
markanläggningar beräknas å anskaffningsvärdet.
Ha markanläggningar
förvärvats tillsammans med
den fastighet, å vilken de äro belägna,
skall såsom anskaffningsvärde
anses det belopp, som vid överlåtelsetillfället
kvarstår i beskattningsavseende
oavskrivet för överlåtaren.

Värdeminskningsavdraget beräknas
enligt avskrivningsplan till en
procent av det sammanlagda anskaffningsvärdet
för markanläggningar
å fastigheten. Ådagalägger
skattskyldig att dessa anläggningar
sakna värde, äger han tillgodoräkna
sig avdrag för vad som kvarstår i
beskattningsavseende oavskrivet enligt
avskrivningsplanen.

17. Såsom med reparation och underhåll
jämförliga åtgärder äro att
anse sådana ändringsarbeten, som
med hänsyn till teknikens utveckling
eller eljest normalt kunna förväntas
bli vidtagna någon eller några
gånger under tillgångens använd -

159

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

till

mngstid, såsom upptagande av nya
fönster- och dörröppningar samt
flyttning av innerväggar och inredning
i samband med omdisponering
av lokaler i en för rörelseändamål
använd byggnad. Åtgärder, varigenom
tillgångens användningssätt
väsentligen förändras, såsom då en
verkstadsbyggnad ombygges för att
i stället användas för affärs-, kontors-
eller lagringsändamål, äro dock
ej att jämställa med reparation och
underhåll.

»§.

1. Är fråga om beskattning av realisationsvinst
vid avyttring av fastighet,
som ingått i den skattskyldiges
rörelse, skall beaktas vad i
punkt 1 av anvisningarna till 28 §
sägs rörande beskattning såsom intäkt
av rörelse av vad som erhålles
vid avyttring av sådana tillgångar,
vilka enligt punkterna 7 b första och
andra styckena och 16 b sista stycket
av anvisningarna till 29 § vid
beräkning av värdeminskningsavdrag
skola hänföras till maskiner
och andra inventarier.

till 36 §.

1. Vid beräkning av realisationsvinst
upptages, utom i fall som avses
i 35 § 3 mom. andra stycket, såsom
intäkt vad som erhållits för den
avyttrade egendomen. Avdrag får —
med iakttagande dock av de särskilda
föreskrifter som enligt punkt 2
nedan gälla beträffande fastighet —
ske för alla omkostnader för förvärvet
och avyttringen, således för erlagd
köpeskilling, för vad som nedlagts
på förbättring av egendomen,
för inköps- och försäljningsprovision,
för stämpelkostnader m. m.
Hit räknas jämväl kostnad, som under
tid, då intäkt av avyttrad annan
fastighet eller i förekommande fall
del därav beräknats enligt 24 § 2 eller
3 mom., nedlagts på reparation
och underhåll av fastigheten eller

1. Vid beräkning av realisationsvinst
upptages, utom i fall som avses

1 35 § 3 mom. andra stycket, såsom
intäkt vad som erhållits för den avyttrade
egendomen. Avdrag får —
med iakttagande dock av de särskilda
föreskrifter som enligt punkt 2
nedan gälla beträffande fastighet —
ske för alla omkostnader för förvärvet
och avyttringen, således för erlagd
köpeskilling, för vad som nedlagts
på förbättring av egendomen,
för inköps- och försäljningsprovision,
för stämpelkostnader m. m.
Hit räknas jämväl kostnad, som under
tid, då intäkt av avyttrad annan
fastighet eller i förekommande
fall del därav beräknats enligt 24 §

2 eller 3 mom., nedlagts på reparation
och underhåll av fastigheten el -

160

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse)

fastighetsdelen, i den mån den avyttrade
egendomen på grund därav vid
avyttringen befunnit sig i bättre
skick än vid förvärvet. Har den
skattskyldige tidigare fått åtnjuta
avdrag för värdeminskning av skog
eller annan naturtillgång på avyttrad
fastighet eller för värdeminskning
av skogsvägar eller täckdikningsanläggningar,
skall å andra sidan
omkostnadsbeloppet minskas
med sådant avdrag. På samma sätt
minskas omkostnadsbeloppet med
avdrag som för tidigare beskattningsår
åtnjutits för värdeminskning
av byggnad och sådana
inventarier vilkas värde inräknas
i fastighetens taxerade byggnadsvärde,
dock icke för år då åtnjutet
avdrag understigit 3 000 kronor.
I intet fall skall dock omkostnadsbelopp
minskas med avdrag för
värdeminskning som åtnjutits för år
före år 1914. Beräknas anskaffningskostnad
för fastighet enligt punkt 2
första eller andra stycket på grundval
av visst års taxeringsvärde minskas
omkostnadsbeloppet endast
med värdeminskningsavdrag för
skog, byggnader m. m. som åtnjutits
från och med nämnda år. Har den
skattskyldige tidigare åtnjutit avdrag
för värdeminskning eller dylikt
av lös egendom, minskas omkostnadsbeloppet
med sådant avdrag, i
den mån vid avyttringen återvunna
avskrivningar icke skola upptagas
som intäkt av rörelse. Vad som förstås
med i beskattningsavseende åtnjutet
värdeminskningsavdrag framgår
av 29 § 1 mom. andra stycket.
Vidare får vid vinstberäkningen den
skattskyldige åtnjuta avdrag för under
beskattningsåret utbetalda förvaltningskostnader
och räntor, därest
dessa ej böra hänföras till annan
förvärvskälla.

(Föreslagen lydelse)

ler fastighetsdelen, i den mån den
avyttrade egendomen på grund därav
vid avyttringen befunnit sig i
bättre skick än vid förvärvet. Har
den skattskyldige tidigare fått åtnjuta
avdrag för värdeminskning av
skog eller annan naturtillgång på avyttrad
fastighet eller för värdeminskning
av skogsvägar eller täckdikningsanläggningar
eller för värdeminskning
av markanläggningar
som avses i punkt 16 av anvisningarna
till 29 §, skall å andra sidan
omkostnadsbeloppet minskas med
sådant avdrag. På samma sätt minskas
omkostnadsbeloppet med avdrag
som för tidigare beskattningsår åtnjutits
för värdeminskning av byggnad
och sådana inventarier vilkas
värde inräknas i fastighetens taxerade
byggnadsvärde, dock icke för
år då åtnjutet avdrag understigit
3 000 kronor. I intet fall skall dock
omkostnadsbelopp minskas med avdrag
för värdeminskning som åtnjutits
för år före år 1914. Beräknas
anskaffningskostnad för fastighet
enligt punkt 2 första eller andra
stycket på grundval av visst års taxeringsvärde
minskas omkostnadsbeloppet
endast med värdeminskningsavdrag
för skog, byggnader nr. m.
som åtnjutits från och med nämnda
år. Har den skattskyldige tidigare
åtnjutit avdrag för värdeminskning
eller dylikt av lös egendom, minskas
omkostnadsbeloppet med sådant avdrag,
i den mån vid avyttringen återvunna
avskrivningar icke skola upptagas
som intäkt av rörelse. Vad
som förstås med i beskattningsavseende
åtnjutet värdeminskningsavdrag
framgår av 29 § 1 mom. andra
stycket. Vidare får vid vinstberäkningen
den skattskyldige åtnjuta
avdrag för under beskattningsåret
utbetalda förvaltningskostnader och
räntor, därest dessa ej böra hänföras
till annan förvärvskälla.

161

hungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

till 41 §.

2. Ifråga —------— —

Å andra sidan skola utgifterna och
omkostnaderna för inkomstförvärvet
avdragas från intäkten under
det år, då de verkligen blivit av den
skattskyldige bestridda, även om de
avse inkomst, som tidigare förvärvats
eller först under ett senare år
beräknas inflyta. Även här gäller,
att en utgift, som verkställts under
året före eller efter beskattningsåret,
kan vara att praktiskt taget
hänföra till utgift under beskattningsåret.
Så kan exempelvis, om
ränta å en i en hyresfastighet intecknad
skuld erlagts omedelbart efter
beskattningsårets utgång, räntan
vara att anse såsom utgift under beskattningsåret,
nämligen för det fall,
att räntan hänför sig till beskattningsåret.
I fråga om avdrag för utgifter,
som hänföra sig till realisationsvinst,
gälla särskilda bestämmelser
(jfr anvisningarna till 36 §
punkt 1).

I enlighet

årets ingång.

Å andra sidan skola utgifterna
och omkostnaderna för inkomstförvärvet
avdragas från intäkten under
det år, då de verkligen blivit av den
skattskyldige bestridda, även om de
avse inkomst, som tidigare förvärvats
eller först under ett senare är
beräknas inflyta. Även här gäller, att
en utgift, som verkställts under året
före eller efter beskattningsåret, kan
vara att praktiskt taget hänföra till
utgift under beskattningsåret. Så
kan exempelvis, om ränta å en i en
hyresfastighet intecknad skuld erlagts
omedelbart efter beskattningsårets
utgång, räntan vara att anse
såsom utgift under beskattningsåret,
nämligen för det fall, att räntan
hänför sig till beskattningsåret. Om
avdrag för kostnader för reparation
och underhåll av sådan fastighet,
varav intäkterna skola beräknas enligt
24- § 1 mom., gäller jämväl vad
som stadgas i punkt 7 av anvisningarna
till 25 §. I fråga om avdrag för
utgifter, som hänföra sig till realisationsvinst,
gälla särskilda bestämmelser
(jfr anvisningarna till 36 §
punkt 1).

- eller terminsvis.

Denna lag träder i kraft den......(1969). Äldre bestämmelser skall dock

f?r^aranc^e §a^a i fråga om 1969 års taxering samt i fråga om eftertaxering
för år 1969 eller tidigare år. Vidare må äldre bestämmelser alltjämt tillämpas
vid 1970 och 1971 års taxeringar beträffande fastighet, som förvärvats
före den......(1969).

Härutöver skall följande iakttagas.

1. För skattskyldig, som senast under det beskattningsår, för vilket taxering
sker år 1972, övergår till planenlig avskrivning å byggnad, för vilken
avdrag för värdeminskning beräknas enligt punkt 2 av anvisningarna till
25 §, må avskrivningsunderlaget bestämmas till belopp motsvarande det
byggaaden vid ingången av det beskattningsår, då övergången sker, åsatta
taxeringsvärdet (byggnadsvärdet) eller till anskaffningsvärdet, därest tillförlitlig
utredning därom samt om beloppet av vid taxering till statlig inkomstskatt
åtnjutna värdeminskningsavdrag förebringas. I fråga om fastighet,
som förvärvats före den 1 januari 1965, må, om skattskyldig så önskar,
avskrivningsunderlaget dock bestämmas till belopp motsvarande det byggnaden
vid 1965 års allmänna fastighetstaxering åsatta taxeringsvärdet

162

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

(byggnadsvärdet) ökat med beloppet av efter den 31 december 1964 å byggnaden
nedlagda kostnader för ny-, till- och ombyggnad samt minskat med
vid taxering till statlig inkomstskatt för samma tid åtnjutna värdeminskningsavdrag.
Har fastighet förvärvats efter den 31 december 1964, må, om
skattskyldig så önskar, avskrivningsunderlaget för byggnad bestämmas till
belopp motsvarande det vid förvärvet gällande taxeringsvärdet (byggnadsvärdet)
eller, om byggnaden förvärvats tillsammans med den mark, varå
den är uppförd, till det belopp, som erliålles vid tillämpning av vad som för
fastighet använd i rörelse stadgas i punkt 7 c första stycket av anvisningarna
till 29 §, ökat respektive minskat med efter förvärvet nedlagda kostnader
och åtnjutna värdeminskningsavdrag på sätt nyss sagts.

2. Då skattskyldig övergår till att beträffande i rörelse använd fastighet
tillämpa de nya bestämmelserna, må värdena vid tidpunkten för övergången
å maskiner och andra inventarier, byggnad samt markanläggningar bestämmas
med beaktande av de i punkterna 7 och 16 av anvisningarna till 29 §
givna reglerna för vad som vid beräkning av värdeminskningsavdrag är att
hänföra till nämnda slag av tillgångar, dock endast till den del fråga är om
kostnader, som nedlagts efter den 31 december 1964, eller, såvitt avser fastighet
som anskaffats vid senare tidpunkt, efter förvärvet. I enlighet härmed
får, därest i byggnads värde ingår i beskattningsavseende oavskrivet värde å
tillgång, som förvärvats efter den 31 december 1964 respektive efter förvärvet
av fastigheten och som vid beräkning av värdeminskningsavdrag enligt
de nya bestämmelserna skall hänföras till maskiner och andra inventarier,
byggnadsvärdet minskas och inventarievärdet ökas med beloppet härav. Vidare
får avskrivningsunderlagen för maskiner och andra inventarier, byggnad
samt markanläggningar tillföras anskaffningsvärdena för sådana tillgångar,
som anskaffats efter sistnämnda tidpunkter och som vid beräkning
av värdeminskningsavdrag enligt de nya reglerna skall hänföras till sagda
slag av tillgångar, men där avdrag för kostnaderna jämlikt äldre bestämmelser
ej åtnjutits.

3. För skattskyldig, som senast under det beskattningsår, för vilket taxering
sker år 1972, skall övergå till att beräkna värdeminskningsavdrag å
byggnad använd i rörelse enligt avskrivningsplan, må, om fastigheten förvärvats
före den 1 januari 1965, avskrivningsunderlaget bestämmas till anskaffningsvärdet,
därest tillförlitlig utredning därom samt om beloppet av
vid taxering till statlig inkomstskatt åtnjutna värdeminskningsavdrag förebringas,
eller till det byggnaden vid 1965 års allmänna fastighetstaxering
åsatta taxeringsvärdet (byggnadsvärdet) ökat med beloppet av under tiden
efter den 31 december 1964 å byggnaden nedlagda kostnader, för vilka omedelbart
avdrag ej åtnjutits, och minskat med vid taxering till statlig inkomstskatt
för motsvarande år åtnjutna värdeminskningsavdrag. Har fastigheten
förvärvats efter den 31 december 1964, skall såsom avskrivningsunderlag
i enlighet med den skattskyldiges önskan upptagas antingen anskaffningsvärdet,
därvid i förekommande fall på byggnad belöpande andel
av anskaffningsvärdet för mark jämte byggnad bestämmes på sätt angives i
punkt 7 c första stycket av anvisningarna till 29 §, eller det vid förvärvet
gällande taxeringsvärdet (byggnadsvärdet), sedan detta ökats respektive
minskats med efter förvärvet nedlagda kostnader och åtnjutna värdeminskningsavdrag
som nyss sagts.

Utrangeras eller nedrives byggnad, för vilken såsom avskrivningsunderlag
jämlikt bestämmelserna i föregående stycke upptagits taxeringsvärdet
(byggnadsvärdet), må avdrag som avses i punkt 7 c sista stycket av anvis -

163

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

ningarna till 29 § icke åtnjutas, med mindre den skattskyldige förebringar
utredning om anskaffningsvärdet och i beskattningsavseende åtnjutna värdeminskningsavdrag.

4. Om efter ikraftträdandet av denna lag avdrag för kostnader hänförliga
till fastighet åtnjutes enligt bestämmelserna i punkterna 8 och 9 av anvisningarna
till 25 § eller punkterna 7, 16 och 17 av anvisningarna till 29 § må
avdrag för värdeminskning av i byggnads värde ingående maskinell utrustning
såsom hissmaskinerier, värmeledningspannor m. m. icke åtnjutas efter
annan procentsats än som tillämpas för värdet av byggnaden i övrigt. Oaktat
avdrag för värdeminskning å sådan utrustning kan för tid före ikraftträdandet
av denna lag ha åtnjutits efter högre procentsats än nu sagts,
skall dock, då utbyte eller ersättningsanskaffning av dylik tillgång framdeles
sker, rätten att åtnjuta avdrag för kostnaden härför bedömas på sätt
skall ske, där sådana värdeminskningsavdrag icke åtnjutits.

164

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Innehåll

Propositionens huvudsakliga innehåll................................ 1

Författningsförslag .............................................. 3

Inledning ...................................................... 18

Gällande rätt.................................................... 19

Rörelsefastighet................................................ 19

Allmänna regler.............................................. 19

Gränsdragningen mellan mark, byggnader och inventarier .......... 20

Sambandet mellan reparationsavdrag och byggnadsavskrivning ...... 24

Byggnadsreparationer ........................................ 25

Reparation av mark och markanläggning ........................ 26

Avskrivning på rörelsebyggnad ................................ 27

Avskrivning på maskiner och inventarier i rörelse.................. 29

Avskrivning på hyreshus m. m................................. 31

Utredningens förslag.............................................. 32

Inledning .................................................... 32

Rörelsefastigheter.............................................. 33

Avskrivningsrätt beträffande markanläggningar.................... 33

Markanläggningar som bör hänföras till byggnad eller inventarier .... 35

Markanläggningar som bör avskrivas särskilt...................... 35

Byggnadstillbehör som bör hänföras till inventarier ................ 37

Avskrivningsunderlagets beräkning.............................. 40

Avskrivning av markanläggningar .............................. 43

Avskrivning av byggnader .................................... 44

Utredningens val av avskrivningsmetod.......................... 48

Utrangering av byggnad ...................................... 51

Rivningskostnader .......................................... 52

Reparations- och underhållskostnader............................ 53

Anordningar för vatten- och luftvård............................ 54

Hyresfastigheter .............................................. 55

Värdeminskningsavdragen .................................... 56

Avskrivningsprocenten........................................ 59

Avskrivning av maskinell utrustning ............................ 62

Reparations- och underhållskostnader............................ 62

Fastigheter med blandad användning.............................. 64

Nyttjanderättshavares avdragsrätt.............................. 66

Skatteutfallet.................................................. 66

Remissyttrandena................................................ 68

Allmänna synpunkter .......................................... 68

Rörelsefastigheter.............................................. 71

Gränsen mellan mark, byggnader och inventarier.................. 71

Föreslagna regler för avskrivning av markanläggningar.............. 83

Föreslagna regler för avskrivning av byggnader.................... 86

Utrangering av byggnad ...................................... 92

Rivningskostnader............................................ 95

165

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1969

Upphävand i av rätt att utbryta vissa avskrivningsobjekt .......... 96

Förskjutning av värdeminskningsavdrag.......................... 97

Reparation och underhåll...................................... 97

Andra frågor................................................ 99

Hänsyn till naturvårdsintressena................................ 99

Hyresfastigheter .............................................. 100

Allmänna synpunkter ........................................ 100

Avskrivningsunderlaget........................................ 101

Värdeminskningsavdragets storlek (byggnad)...................... 103

Särskild avskrivning på inventarier.............................. 106

Reparationskostnader ........................................ 109

Övergång till annan avskrivningsmetod.......................... 111

Fastigheter med blandad användning.............................. 111

Övriga frågor.................................................. 113

Departementschefen.............................................. 113

Rörelsefastigheter.............................................. 114

Inledning .................................................. 114

Allmänna synpunkter ........................................ 115

Gränsen mellan mark, byggnad och inventarier.................... 118

Markavskrivningar .......................................... 123

Byggnadsavskrivningar........................................ 125

Avskrivningsunderlaget...................................... 125

Avskrivningsmetoden ...................................... 127

Procentsatsen för årliga värdeminskningsavdrag ................ 128

Utrangering av byggnad .................................... 130

Rivningskostnader.......................................... 131

Reparations- och underhållskostnader.......................... 132

Anordningar för vatten- och luftvård.......................... 132

Hyresfastigheter ................................................ 133

Inledning .................................................... 133

Allmänna synpunkter .......................................... 133

Avskrivningsunderlaget.......................................... 134

Värdeminskningsavdragets storlek ................................ 138

Särskild avskrivning på inventarier................................ 139

Fördelning på tre år av reparationskostnader........................ 141

Fastigheter med blandad användning................................ 142

Övriga frågor.................................................... 144

Övergångsbestämmelser m. m....................................... 145

Skatteutfallet........................... 147

Hemställan...................................................... 148

Bilaga.......................................................... 149

MARCUS BOKTR. STHLM 1969 69C167