2253646 GR0328 2003/04 28 prop prop prop Proposition 2003/04:28 Proposition Proposition Finansdepartementet 28 0 2003-10-16 00:00:00 2006-10-12 18:31:00 2003-10-16 00:00:00 Skatteregler om värdering av lager av finansiella instrument Prop. 2003/04:28 text/tml https://data.riksdagen.se/dokument/GR0328/text https://data.riksdagen.se/dokument/GR0328 https://data.riksdagen.se/dokumentstatus/GR0328 Regeringens proposition<br> 2003/04:28<br> <br> Skatteregler om värdering av lager av finansiella instrument<br> Prop.<br> 2003/04:28<br> <br> Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.<br> <br> Stockholm den 16 oktober 2003<br> <br> Margareta Winberg<br> Bosse Ringholm<br> (Finansdepartementet)<br><br> Propositionens huvudsakliga innehåll<br> <br> Propositionen är en konsekvens av regeringens förslag till nya<br> redovisningsregler för finansiella instrument (prop. 2002/03:121) men syftar<br> även till att stoppa vissa möjligheter till skatteplanering. Förslaget innebär<br> att skattereglerna om värdering av lager av finansiella instrument skall vara<br> frikopplade från bokföringsreglerna. Den skattskyldige får välja mellan att ta<br> upp sådant lager till det verkliga värdet eller det samlade anskaffningsvärdet.<br> Samtliga företag som ingår i en intressegemenskap (i detta sammanhang företag<br> som har möjlighet att utväxla koncernbidrag och handelsbolag) skall dock<br> tillämpa samma metod. Om lagret värderas till det samlade anskaffningsvärdet<br> skall detta fastställas utan hänsyn till överlåtelser som har gjorts mellan<br> företag i intressegemenskapen.<br> De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första<br> gången på det beskattningsår som börjar efter den 31 december 2003.<br> Kreditinstitut och värdepappersbolag får tillämpa de äldre redovisningsreglerna<br> till och med det beskattningsår som avslutas senast den 31 december 2004. Som en<br> konsekvens av detta föreslås att dessa företag under samma tid skall få använda<br> nettoförsäljningsvärdet i stället för det verkliga värdet vid beskattningen.<br> Eftersom det ännu inte föreligger något förslag om att försäkringsbolag skall få<br> tillämpa de nya redovisningsreglerna skall dessa företag använda<br> nettoförsäljningsvärdet i stället för det verkliga värdet.<br><br> Innehållsförteckning<br> 1 Förslag till riksdagsbeslut 3<br> 2 Författningsförslag 4<br> 2.1 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 4<br> 2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer<br> och kontrolluppgifter 10<br> 3 Ärendet och dess beredning 11<br> 4 Bakgrund 11<br> 4.1 Särskilda skatteregler för finansiella företag 11<br> 4.2 Riksskatteverkets rapporter 12<br> 4.3 De nya redovisningsreglerna angående finansiella instrument 12<br> 5 Värdering av lager av finansiella instrument 14<br> 5.1 Överväganden och förslag 14<br> 5.2 Säkringsredovisning 23<br> 5.3 Fordringar och skulder i utländsk valuta 25<br> 5.4 Ikraftträdande 26<br> 6 Konsekvensanalys 27<br> 7 Offentligfinansiella effekter 27<br> 8 Författningskommentar 28<br> 8.1 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 28<br> 8.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer<br> och kontrolluppgifter 31<br> <br> Bilaga 1 Författningsförslagen i promemorian Fi2003/3684 32<br> Bilaga 2 Remissinstanser som har yttrats sig över promemorian<br> Fi2003/3684 36<br> Bilaga 3 Remissinstanser som har yttrat sig över RSV Rapport<br> 1996:1 37<br> Bilaga 4 Lagrådsremissens lagförslag 38<br> Bilaga 5 Lagrådets yttrande 44<br> Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 16 oktober 2003 45<br> <br> 1<br> Förslag till riksdagsbeslut<br> Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till<br> 1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229),<br> 2. lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer och<br> kontrolluppgifter.<br> <br> 2<br> Författningsförslag<br> 2.1 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)<br> Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)<br> dels att 14 kap. 8 §, 17 kap. 1-3, 5, 17, 19, 20, 21 och 27 §§, 37 kap. 2 § samt<br> rubrikerna närmast före 17 kap. 2 och 17 §§ skall ha följande lydelse,<br> dels att det i lagen skall införas fyra nya paragrafer, 17 kap. 19 a och 20 a-20<br> c §§, samt närmast före 17 kap. 19 och 21 §§ nya rubriker av följande lydelse.<br> <br> Nuvarande lydelse<br> Föreslagen lydelse<br> <br> 14 kap.<br> 8 §<br> Fordringar, skulder, avsättningar och kontanter i utländsk valuta skall värderas<br> till kursen vid beskattningsårets utgång. Om det finns ett terminskontrakt<br> eller någon annan liknande valutasäkringsåtgärd för en sådan post, får posten<br> tas upp till det värde som motiveras av valutasäkringen under förutsättning att<br> - samma värde används i räkenskaperna, och<br> - värderingen står i överensstämmelse med god redovisningssed.<br> Fordringar, skulder, avsättningar och kontanter i utländsk valuta, som inte tas<br> upp till det verkliga värdet enligt 17 kap. 20 §, skall värderas till kursen vid<br> beskattningsårets utgång. Om det finns ett terminskontrakt eller någon annan<br> liknande valutasäkringsåtgärd för en sådan post, skall posten tas upp till det<br> värde som motiveras av valutasäkringen under förutsättning att<br> - samma värde används i räkenskaperna, och<br> - värderingen står i överensstämmelse med god redovisningssed.<br> Om den säkrade posten är sådant lager som tas upp till anskaffningsvärdet enligt<br> 17 kap. 20 § skall inte första strecksatsen i första stycket tillämpas.<br> <br> 17 kap.<br> 1 §<br> I detta kapitel finns bestämmelser om<br> - anskaffningsvärde och verkligt värde i 2 §,<br> - lager i 3-22 §§, och<br> - pågående arbeten i 23-32 §§.<br> I detta kapitel finns bestämmelser om<br> - definitioner i 2 §,<br> - lager i 3-22 §§, och<br> - pågående arbeten i 23-32 §§.<br><br> Anskaffningsvärde och verkligt värde<br> Definitioner<br> <br> 2 §<br> Med anskaffningsvärde och verkligt värde avses i detta kapitel detsamma som i 4<br> kap. 9 § andra-fjärde styckena årsredovisningslagen (1995:1554) eller i<br> förekommande fall 4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i<br> kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag.<br> Med anskaffningsvärde, nettoförsäljningsvärde och återanskaffningsvärde avses i<br> detta kapitel detsamma som i 4 kap. 9 § andra-fjärde styckena<br> årsredovisningslagen (1995:1554) eller i förekommande fall 4 kap. 5 § lagen<br> (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4<br> kap. 4 § lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.<br> Med verkligt värde avses i detta kapitel detsamma som i 4 kap. 14 a § andra<br> stycket årsredovisningslagen.<br> <br> 3 §<br> En tillgång som är avsedd för omsättning eller förbrukning (lagertillgång) får<br> inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga<br> värdet, om inte annat följer av 4 §. Särskilda bestämmelser om djur i jordbruk<br> och renskötsel finns i 5 §. Bestämmelser om nedskrivning på rätt till leverans<br> finns i 22 §.<br> En tillgång som är avsedd för omsättning eller förbrukning (lagertillgång) får<br> inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet, om inte annat följer av 4 §. Om det finns särskilda<br> skäl, får återanskaffningsvärdet, i förekommande fall med avdrag för inkurans,<br> eller något annat värde som är förenligt med 2 kap. 2 och 3 §§<br> årsredovisningslagen (1995:1554) användas i stället för nettoförsäljningsvärdet.<br> Särskilda bestämmelser om djur i jordbruk och renskötsel finns i 5 §.<br> Bestämmelser om nedskrivning på rätt till leverans finns i 22 §.<br> När anskaffningsvärdet bestäms, skall de lagertillgångar som finns kvar i lagret<br> vid beskattningsårets utgång anses vara de som anskaffats eller tillverkats<br> senast.<br> <br> 5 §<br> Djur i jordbruk och renskötsel anses alltid som lagertillgångar. Djurlager får<br> inte tas upp till lägre värde än 85 procent av den genomsnittliga<br> produktionsutgiften för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är<br> fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre värde än<br> som motsvarar djurens sammanlagda verkliga värde.<br> <br> Om den genomsnittliga produktionsutgiften uppenbarligen inte motsvarar<br> anskaffningsvärdet, t.ex. för särskilt dyrbara avelsdjur, skall djuret tas upp<br> till lägst 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet.<br> Djur i jordbruk och renskötsel anses alltid som lagertillgångar. Djurlager får<br> inte tas upp till lägre värde än 85 procent av den genomsnittliga<br> produktionsutgiften för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är<br> fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre värde än<br> som motsvarar djurens sammanlagda nettoförsäljningsvärde.<br> Om den genomsnittliga produktionsutgiften uppenbarligen inte motsvarar<br> anskaffningsvärdet, t.ex. för särskilt dyrbara avelsdjur, skall djuret tas upp<br> till lägst 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet.<br> <br> Försäkringsföretag, kreditinstitut och värdepappersbolag<br> Försäkringsföretag<br> <br> 17 §<br> Ett försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag skall behandlas som lagertillgångar.<br> Placeringstillgångarna får vid beskattningen tas upp till det lägsta av<br> anskaffningsvärdet och verkliga värdet även om de tagits upp till ett högre<br> värde i räkenskaperna.<br> Ett försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag skall behandlas som lagertillgångar. Andra<br> placeringstillgångar än sådana finansiella instrument som skall värderas enligt<br> 20-20 c §§ får vid beskattningen tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet<br> och nettoförsäljningsvärdet även om de tagits upp till ett högre värde i<br> räkenskaperna.<br><br> Finansiella instrument<br> <br> 19 §<br> Kreditinstitut och värdepappersbolag får vid beskattningen ta upp lager av<br> överlåtbara värdepapper till det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga<br> värdet även om värdepapperen tagits upp till ett högre värde i räkenskaperna.<br> Med finansiellt instrument avses i 19 a-20 c §§ detsamma som i 4 kap. 14 a och<br> 14 c §§ årsredovisningslagen (1995:1554).<br><br> 19 a §<br> Med företag i intressegemenskap avses i 20-20 c §§<br> - företag som med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till varandra, och<br> - i fråga om företag som, direkt eller indirekt, äger andel i ett handelsbolag,<br> företaget och handelsbolaget.<br> Ett företag skall anses ingå i en intressegemenskap bara till den del det är<br> skattskyldigt i Sverige för sådan verksamhet där lager av finansiella instrument<br> ingår. I fråga om handelsbolag skall i stället gälla att delägaren är<br> skattskyldig i Sverige för sådan verksamhet.<br> <br> 20 §<br> Om ett företag övergår från en kollektiv värderingsmetod till en<br> post-för-post-metod, skall det värde som tillgångarna tas upp till enligt 17<br> eller 19 § höjas med ett belopp som motsvarar skillnaden mellan kollektiv<br> värdering och post-för-post-värdering av tillgångarna det föregående<br> beskattningsåret<br> Försäkringsföretag skall ta upp lager av finansiella instrument till<br> nettoförsäljningsvärdet. Andra företag skall ta upp sådant lager till det<br> verkliga värdet. För alla företag gäller att lagret i stället får tas upp till<br> det samlade anskaffningsvärdet. I sådant fall skall dock samtliga företag som<br> ingår i samma intressegemenskap ta upp sina respektive lager av finansiella<br> instrument till det samlade anskaffningsvärdet.<br> Ett finansiellt instrument som har ett negativt värde skall anses ingå i lagret,<br> om det skulle ha varit lager om det hade haft ett positivt värde.<br><br> 20 a §<br> Om det i ett lager av finansiella instrument ingår säkringsinstrument, skall<br> dessa tas upp till anskaffningsvärdet. Med säkringsinstrument avses i denna<br> paragraf ett finansiellt instrument som säkrar andra poster i företaget än<br> sådana som är lager och som i räkenskaperna får redovisas enligt principerna för<br> säkringsredovisning.<br><br> 20 b §<br> För finansiella instrument som tas upp till anskaffningsvärdet enligt 20 och 20<br> a §§ skall detta värde bestämmas utan hänsyn till överlåtelser mellan företag<br> som ingår i samma intressegemenskap.<br><br> 20 c §<br> Om ett finansiellt instrument som ingår i lagret överlåts med förlust till ett<br> företag i samma intressegemenskap och det finansiella instrumentet inte är lager<br> hos den nye ägaren får förlusten dras av som kostnad först när<br> 1. det inträffar en omständighet som gör att tillgången inte längre existerar<br> eller inte längre innehas av ett företag som ingår i intressegemenskapen, eller<br> 2. tillgången återigen blir lager hos ett företag i intressegemenskapen.<br><br> Höjning av lagervärdet vid viss utdelning<br> <br> 21 §<br> Det värde som tillgångarna har tagits upp till enligt 17 och 19 §§ skall höjas<br> till den del företaget har delat ut medel eller på något annat sätt förfogat<br> över vinst på ett sätt som inte lagligen hade kunnat ske om tillgångarna tagits<br> upp till samma värde i räkenskaperna som vid beskattningen.<br> Det värde som tillgångarna har tagits upp till enligt 17 och 20-20 b §§ skall<br> höjas till den del företaget har delat ut medel eller på något annat sätt<br> förfogat över vinst på ett sätt som inte lagligen hade kunnat ske om<br> tillgångarna tagits upp till samma värde i räkenskaperna som vid beskattningen.<br> <br> 27 §<br> Pågående arbeten som utförs till fast pris och som inte har slutredovisats får<br> inte tas upp till ett lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> verkliga värdet.<br> Pågående arbeten som utförs till fast pris och som inte har slutredovisats får<br> inte tas upp till ett lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet.<br> För byggnads-, anläggnings- och hantverksrörelse får de pågående arbetena trots<br> bestämmelserna i första stycket tas upp till lägst 97 procent av det sammanlagda<br> anskaffningsvärdet.<br> <br> 37 kap.<br> 2 §1<br> Bestämmelser om uppskov med beskattningen respektive framskjuten beskattning hos<br> ägare till andelar i det överlåtande företaget vid en fusion eller fission<br> finns i fråga om<br> - koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap.,<br> - ekonomiska föreningar och medlemsbanker i 42 kap. 21 § jämförd med 48 kap. 10<br> §,<br> - andelsbyten i 48 a kap., och<br> - uppskovsgrundande andelsbyten i 49 kap.<br> Bestämmelser om uppskov med beskattningen respektive framskjuten beskattning hos<br> ägare till andelar i det överlåtande företaget vid en fusion eller fission<br> finns i fråga om<br> - ekonomiska föreningar och medlemsbanker i 42 kap. 21 § jämförd med 48 kap. 10<br> §,<br> - andelsbyten i 48 a kap., och<br> - uppskovsgrundande andelsbyten i 49 kap.<br> <br> 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången på<br> det beskattningsår som börjar efter den 31 december 2003.<br> 2. Vid tillämpning av 17 kap. 20 § får kreditinstitut och värdepappersbolag<br> använda nettoförsäljningsvärdet i stället för det verkliga värdet till och med<br> det beskattningsår som avslutas senast den 31 december 2004.<br> 2.2<br> Förslag till lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer och<br> kontrolluppgifter<br> Härigenom föreskrivs att 3 kap. 6 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och<br> kontrolluppgifter skall ha följande lydelse.<br> <br> Nuvarande lydelse<br> Föreslagen lydelse<br> <br> 3 kap.<br> 6 §<br> Försäkringsföretag, kreditinstitut och värdepappersbolag skall, i de fall som<br> avses i 17 kap. 21 § inkomstskattelagen (1999:1229), lämna uppgift om beslut om<br> eller styrelsens förslag till utdelning eller annat förfogande över uppkommen<br> vinst.<br> Företag skall, i de fall som avses i 17 kap. 21 § inkomstskattelagen<br> (1999:1229), lämna uppgift om beslut om eller styrelsens förslag till utdelning<br> eller annat förfogande över uppkommen vinst.<br> <br> Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången när<br> företag skall lämna uppgifter avseende det beskattningsår som påbörjas efter den<br> 31 december 2003.<br> 3<br> Ärendet och dess beredning<br> Regeringen har i prop. 2002/03:121 föreslagit nya regler för värdering av<br> finansiella instrument i den civilrättsliga redovisningen. I en promemoria som<br> låg till grund för propositionen (Ds 2002:42 Redovisning och värdering av<br> finansiella instrument) föreslogs även vissa konsekvensändringar i<br> skattelagstiftningen. I remissbehandlingen fick detta förslag hård kritik och<br> inom Finansdepartementet upprättades därför en promemoria med ett nytt förslag,<br> Skatteregler för värdering av lager av finansiella instrument (Fi2003/3684).<br> Promemorians lagförslag finns i Bilaga 1. Promemorian har remissbehandlats och<br> en förteckning över remissinstanserna finns i Bilaga 2. En sammanställning av<br> remissvaren finns tillgänglig i lagstiftningsärendet.<br> Frågan om beskattningen av finansiella instrument har tidigare uppmärksammats av<br> Riksskatteverket i rapporten RSV Rapport 1996:1 Redovisning och beskattning av<br> finansiella instrument inom företagssektorn (Fi96/1721). Denna rapport har<br> remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i Bilaga 3. En<br> sammanställning av remissvaren finns tillgänglig i lagstiftningsärendet. Frågan<br> har även uppmärksammats i Riksskatteverkets hemställan om lagändringar med<br> anledning av RSV Rapport 1998:6 Sambandet mellan redovisning och beskattning<br> (Fi1999/4418).<br> Regeringen tar nu upp frågan om beskattning av sådana finansiella instrument som<br> skattemässigt är lager hos ägaren.<br> Lagrådet<br> Regeringen beslutade den 2 oktober 2003 att inhämta Lagrådets yttrande över de<br> lagförslag som finns i Bilaga 4. Lagrådets yttrande finns i Bilaga 5. Lagrådet<br> har lämnat förslagen utan erinran.<br> Förslaget till ändring i 37 kap. 2 § IL har inte granskats av Lagrådet.<br> Ändringen är dock endast en konsekvensändring av enkel beskaffenhet och<br> Lagrådets hörande skulle därför sakna betydelse. Ändringen behandlas i<br> författningskommentaren.<br> 4 Bakgrund<br> 4.1 Särskilda skatteregler för finansiella företag<br> Sverige har ett långtgående samband mellan redovisning och beskattning. Som<br> huvudregel gäller att det skattemässiga resultatet skall beräknas enligt<br> bokföringsmässiga grunder (14 kap. 2 § inkomstskattelagen, 1999:1229, IL). Detta<br> innebär att inkomster skall tas upp som intäkter och utgifter dras av som<br> kostnader det beskattningsår som de hänför sig till enligt god redovisningssed.<br> Denna regel skall tillämpas om det inte finns en uttrycklig skatteregel som<br> säger att inkomsterna eller utgifterna skall periodiseras på något annat sätt.<br> För företag som bedriver handel med värdepapper utgör värdepappersportföljen<br> skattemässigt lager. Detsamma gäller för placeringstillgångar i ett<br> försäkringsföretag. Genom lagstiftning år 1995 infördes särskilda skatteregler<br> för dessa lagertillgångar hos kreditinstitut, värdepappersbolag och<br> försäkringsföretag (prop. 1995/96:104). Bestämmelserna finns numera i 17 kap. 17<br> och 19 §§ IL. Bakgrunden var en anpassning av redovisningslagstiftningen till<br> EG:s redovisningsregler. Reglerna gjorde det möjligt för kreditinstitut och<br> värdepappersbolag att värdera överlåtbara värdepapper till verkligt värde. En<br> motsvarande möjlighet infördes för placeringstillgångar hos försäkringsföretag.<br> De särskilda skattereglerna innebär att lager i form av överlåtbara värdepapper<br> (kreditinstitut och värdepappersbolag) och placeringstillgångar<br> (försäkringsbolag) får värderas till det lägsta av anskaffningsvärdet och det<br> verkliga värdet även om det har tagits upp till ett högre värde i räkenskaperna.<br> För att förhindra att företagen delar ut eller på annat sätt förfogar över en<br> obeskattad uppskrivning av lagret finns en skattemässig s.k. utdelningsspärr (17<br> kap. 21 § IL). Denna innebär att om företaget lämnar utdelning eller förfogar<br> över vinstmedel på ett sätt som det inte hade kunnat om det tillämpat samma<br> värdering i räkenskaperna som i deklarationen skall värderingen vid taxeringen<br> höjas i motsvarande mån. I 17 kap. 20 § finns vidare en bestämmelse som skall<br> hindra att ett byte från en kollektiv värderingsprincip till en<br> post-för-post-värdering leder till skattebortfall.<br> 4.2 Riksskatteverkets rapporter<br> Riksskatteverket har i några sammanhang uppmärksammat olika problem med<br> beskattningen av finansiella instrument (Rapport 1996:1 Redovisning och<br> beskattning av finansiella instrument inom företagssektorn, Rapport 1998:6<br> Sambandet mellan redovisning och beskattning samt hemställan den 15 november<br> 1999 om lagändring med anledning av sistnämnda rapport). I rapporterna beskriver<br> verket de stora möjligheter till skatteplanering som föreligger i nuvarande<br> system. Möjligheterna till skatteplanering beror på att reglerna är asymmetriska<br> på så sätt att orealiserade vinster inte beskattas men orealiserade förluster<br> kan dras av (eftersom lagervärdering sker enligt lägsta värdets princip, LVP).<br> Verket lämnar också förslag till hur reglerna skulle kunna bli symmetriska. I<br> huvudsak innebär förslaget i 1999 års hemställan om lagändring att finansiella<br> tillgångar skall värderas till anskaffningsvärdet och finansiella skulder till<br> nominellt belopp. Finansiella kontrakt (som terminskontrakt och optioner) skall<br> värderas till marknadsvärdet utom när de ingår i en säkring.<br> 4.3 De nya redovisningsreglerna angående finansiella instrument<br> År 2001 antog Rådet och Europaparlamentet ett direktiv om värdering och<br> redovisning av finansiella instrument (Europaparlamentets och rådets direktiv<br> 2001/65/EG om ändring i direktiven 78/660/EEG, 83/349/EEG och 86/635/EEG med<br> avseende på värderingsreglerna för årsbokslut och sammanställd redovisning i<br> vissa typer av bolag samt i banker och andra finansiella institut),<br> ändringsdirektivet. Genom ändringsdirektivet vill man säkerställa att EG:s<br> redovisningsregler skall vara förenliga med de redovisningsstandarder som<br> International Accounting Standards Board, IASB, har gett ut.<br> Ändringarna innebär bl.a. att medlemsstaterna blir skyldiga att tillåta eller<br> fordra värdering till verkligt värde av finansiella instrument. De får dock<br> begränsa möjligheten till respektive kravet på värdering till verkligt värde<br> genom att föreskriva att sådan värdering skall förekomma enbart i vissa slag av<br> bolag eller vara tillåten enbart i koncernredovisningen. Vissa finansiella<br> instrument är generellt undantagna från de nya värderingsreglerna. Det gäller<br> samtliga skulder utom sådana som innehas för handelsändamål eller som är<br> derivatinstrument. Det gäller vidare vissa finansiella instrument som företaget<br> avser att inneha tills de förfaller till betalning, tillgångar i form av lån och<br> fordringar som härrör från det redovisande företaget samt andelar i<br> dotterföretag, intresseföretag m.m.<br> I prop. 2002/03:121 Redovisning och värdering av finansiella instrument föreslås<br> lagstiftning för att genomföra ändringsdirektivet i svensk rätt. De föreslagna<br> reglerna innebär att icke-finansiella företag som är skyldiga att upprätta en<br> årsredovisning skall ha rätt - men inte skyldighet - att tillämpa de<br> värderingsprinciper som anges i ändringsdirektivet i både års- och<br> koncernredovisningen. Kreditinstitut och värdepappersbolag skall vara skyldiga<br> att tillämpa direktivets värderingsprinciper i både års- och<br> koncernredovisningen. De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari<br> 2004. Bestämmelserna föreslås tillämpas för det räkenskapsår som inleds närmast<br> efter den 31 december 2003. Kreditinstitut och värdepappersbolag får dock<br> tillämpa de gamla bestämmelserna även för det räkenskapsår som avslutas senast<br> den 31 december 2004. Försäkringsföretag omfattas inte av de föreslagna nya<br> reglerna.<br> I en promemoria som låg till grund för propositionen (Ds 2002:42 Redovisning och<br> värdering av finansiella instrument) föreslogs att de befintliga skattereglerna<br> för finansiella företag skulle utvidgas till att gälla även för<br> icke-finansiella företag. Förslaget innebar också att lagen kompletterades med<br> en motsvarande regel om förpliktelser.<br> Vid remissbehandlingen fick detta förslag mycket stark kritik av<br> Riksskatteverket. Verkets huvudsakliga kritik gick ut på att den föreslagna<br> regeln skulle göra det möjligt att tillämpa en strikt post-för-post-värdering<br> vid beskattningen vilket skulle kunna leda till ett avsevärt skattebortfall.<br> Verket menade också att den befintliga regeln för att förhindra en övergång från<br> kollektiv värdering till en post-för-post-värdering inte var effektiv eftersom<br> den bara kan tillämpas det år som företaget byter redovisningsmetod. Om<br> företaget fortsätter att tillämpa en post-för-post-värdering behöver någon<br> justering inte göras under kommande år.<br> Mot bakgrund av den kritik som Riksskatteverket förde fram lämnade Regeringen<br> inte något förslag till ändrade skatteregler i propositionen (prop. 2002/03:121<br> s. 40). I stället upprättades en promemoria i Finansdepartementet med ett nytt<br> förslag, Skatteregler för värdering av lager av finansiella instrument<br> (Fi2003/3684). Förslagen i denna promemoria gick ut på att skattereglerna om<br> värdering av lager av finansiella instrument skulle frikopplas från<br> bokföringsreglerna för samtliga typer av företag. Den skattskyldige skulle få<br> välja mellan att värdera sådant lager till det verkliga värdet eller det samlade<br> anskaffningsvärdet. Samtliga företag i en intressegemenskap (moder- och<br> dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensam ledning) skulle dock<br> tillämpa samma metod. Vidare skulle lager av sådana finansiella instrument som i<br> bokföringen inte får värderas till det verkliga värdet vid beskattningen<br> värderas till det samlade anskaffningsvärdet. Den skattemässiga<br> utdelningsspärren skulle behållas och spärregeln för att förhindra en övergång<br> till post-för-post-värdering skulle tas bort.<br> 5 Värdering av lager av finansiella instrument<br> 5.1 Överväganden och förslag<br> Regeringens förslag: För samtliga företagskategorier skall skattereglerna om<br> värdering av lager av finansiella instrument vara frikopplade från<br> bokföringsreglerna. Den skattskyldige får välja mellan att ta upp sådant lager<br> till det verkliga värdet eller det samlade anskaffningsvärdet. Samtliga företag<br> som ingår i en intressegemenskap (i detta sammanhang företag som har möjlighet<br> att utväxla koncernbidrag och handelsbolag) skall dock tillämpa samma metod.<br> Försäkringsföretag skall använda nettoförsäljningsvärdet i stället för det<br> verkliga värdet. Om lagret värderas till det samlade anskaffningsvärdet skall<br> detta fastställas utan hänsyn till överlåtelser som har gjorts mellan företag i<br> intressegemenskapen.<br> Avdragsrätten för förluster begränsas om finansiella instrument överlåts till<br> ett företag i intressegemenskapen och det finansiella instrumentet inte är lager<br> även hos den nye ägaren. Justeringsregeln för företag som övergår från en<br> kollektiv värdering till en post-för-post-värdering tas bort och den<br> skattemässiga utdelningsspärren behålls.<br> <br> Promemorians förslag: Överensstämmer i stort sett med regeringens förslag.<br> Promemorian innehöll dock även ett förslag om att lager av sådana finansiella<br> instrument som inte får tas upp till det verkliga värdet i räkenskaperna skulle<br> tas upp till det samlade anskaffningsvärdet. I likhet med regeringens förslag<br> innehöll även promemorian ett förslag om att alla företag som ingår i en<br> intressegemenskap skall tillämpa samma metod. Förslaget i promemorian hade dock<br> en annan definition av vilka företag som skulle anses ingå i intressegemenskapen<br> på så sätt att den föreslogs omfatta moder- och dotterföretag eller företag<br> under i huvudsak gemensam ledning. Promemorian innehöll inte något förslag om<br> begränsad avdragsrätt vid förlustförsäljningar av finansiella instrument som<br> byter karaktär. Promemorian innehöll inte heller något förslag om att<br> försäkringsföretag skall tillämpa nettoförsäljningsvärdet i stället för det<br> verkliga värdet.<br> Remissinstanserna: Förslaget om obligatorisk anskaffningsvärdering av lager av<br> sådana finansiella instrument som inte får tas upp till det verkliga värdet i<br> räkenskaperna får genomgående negativ kritik. Samtliga remissinstanser som har<br> yttrat sig i frågan ifrågasätter eller avstyrker förslaget. Kritiken går i<br> huvudsak ut på att regeln skulle medföra att det inte längre skulle bli möjligt<br> att göra avdrag för befarade kreditförluster genom nedskrivning av värdet på<br> lånefordringar som skattemässigt utgör lager.<br> Remissutfallet i övrigt är blandat. Generellt kan sägas att myndigheter<br> tillstyrker eller har inget att erinra mot förslaget och att<br> näringslivsorganisationer avstyrker. Sveriges advokatsamfund tillstyrker dock.<br> Riksskatteverket tillstyrker förslaget men anför vissa tekniska synpunkter.<br> Finansinspektionen har inga invändningar men anser att terminologin bör ägnas<br> särskild uppmärksamhet, bl.a. därför att innebörden av uttrycket "finansiella<br> instrument" skiljer sig åt i olika lagar. Detta är en synpunkt som delas av<br> ytterligare några remissinstanser. Länsrätten i Stockholms län tillstyrker men<br> framför vissa tekniska synpunkter. Juridiska fakultetsstyrelsen vid Uppsala<br> universitet avstyrker eftersom den menar att regeln om överlåtelser inom en<br> intressegemenskap medför att samma vinst kommer att kunna bli beskattad två<br> gånger och att förslaget öppnar en möjlighet till vinstutjämning i oäkta<br> koncerner. Sveriges Byggindustrier avstyrker regeln om intressegemenskap. FAR<br> avstyrker förslaget innan de nya reglerna på redovisningsområdet har införts.<br> Näringslivets skattedelegation (till vars yttrande Föreningen Svenskt<br> Näringsliv, Svensk Industriförening, Stockholms Handelskammare och Svenska<br> Handelskammarförbundet hänvisar) avstyrker och menar att det är olämpligt att<br> knyta skattereglerna så hårt till de föreslagna reglerna i årsredovisningslagen<br> eftersom redovisningsreglerna är mycket komplicerade och inte lämpliga som grund<br> för beskattning. Delegationen tillstyrker å andra sidan att skattereglerna<br> frikopplas från redovisningen. Delegationen menar vidare att företagen aldrig -<br> mot sin vilja - skall beskattas för orealiserade vinster men alltid ha rätt till<br> avdrag för orealiserade förluster och att regeln om företag i intressegemenskap<br> ger upphov till tolkningsproblem. Näringslivets Regelnämnd påpekar att det<br> saknas en problem- och konsekvensanalys.<br> Svenska Bankföreningen avstyrker och menar att de föreslagna skattereglerna i<br> kombination med nuvarande och kommande redovisningsregler är svårbedömda och<br> inte belysta. Man menar att sambandet mellan skatteregler och redovisningsregler<br> för finansiella instrument är synnerligen komplicerat, inte minst därför att<br> även de svenska redovisningsreglerna för finansiella instrument för närvarande<br> är under väsentlig förändring till följd av nya internationella<br> redovisningsregler. Förutom detta anförs att regeln om intresseföretag kan vara<br> svår att tillämpa i bolag där det finns andra delägare. Sveriges<br> Redovisningskonsulters Förbund SRF avstyrker och menar att förslaget är i direkt<br> strid med rådande grundprinciper för redovisning, värdering av tillgångar och<br> försiktighetsprincipen.<br> <br> Skälen för regeringens förslag<br> Inledning<br> Den skattemässiga behandlingen av finansiella instrument är beroende av om<br> ägaren bedriver handel med värdepapper eller inte. För ägare som bedriver sådan<br> handel utgör de finansiella instrumenten lagertillgångar (om de ingår i<br> värdepappersrörelsen) och beskattning sker enligt de vanliga reglerna för<br> inkomstslaget näringsverksamhet (13-40 kap. IL). För övriga ägare utgör<br> finansiella instrument kapitaltillgångar och beskattning sker enligt<br> kapitalvinstreglerna (41- 55 kap. IL). Översiktligt kan sägas att om beskattning<br> sker enligt kapitalvinstreglerna tas hela värdeförändringen upp till<br> beskattning i samband med att tillgången avyttras. Det finns också vissa<br> inskränkningar i avdragsrätten för förluster. Om beskattningen däremot sker<br> enligt näringsverksamhetsreglerna kommer löpande förändringar av lagervärdet att<br> ingå i beskattningsunderlaget. När en tillgång avyttras kommer därför<br> skillnaden mellan försäljningspriset och det senaste lagervärdet (om tillgången<br> ägdes på bokslutsdagen) att beskattas. Förluster på finansiella instrument som<br> skattemässigt är lager kan dessutom dras av som vilka andra förluster i<br> näringsverksamheten som helst.<br> Frågan om gränsdragningen mellan det som skattemässigt utgör handel med<br> värdepapper (näringsverksamhetsreglerna) och kapitalförvaltning<br> (kapitalreglerna) berörs inte i detta lagstiftningsärende. Här behandlas endast<br> vilka regler som skall gälla när det väl har konstaterats att ett finansiellt<br> instrument ingår i en värdepappersrörelse och därför skattemässigt utgör lager.<br> Den förra frågan ingår i utredningsuppdraget för 2002 års<br> företagsskatteutredning (dir. 2002:28).<br> Frikopplade regler för samtliga företag<br> Som nämnts i avsnitt 4.1 bygger den svenska företagsbeskattningen på ett mycket<br> långtgående samband mellan redovisning och beskattning. Detta innebär att<br> utgångspunkten för företagsbeskattningen kan sägas vara att företagsskattebasen<br> skall motsvara ett så företagsekonomiskt riktigt resultat som möjligt. Med denna<br> utgångspunkt är det rimligt att de redovisningsmässiga reglerna för lager av<br> finansiella instrument också får genomslag vid beskattningen. En sådan lösning<br> skulle innebära att de företag som väljer att tillämpa de nya<br> redovisningsreglerna också skulle beskattas för de orealiserade vinster som<br> redovisas (och få avdrag för orealiserade förluster). Detta skulle emellertid<br> kunna verka hämmande på företagens vilja att tillämpa de nya<br> redovisningsreglerna i årsredovisningen.<br> Hur sambandet mellan redovisning och beskattning skall se ut har diskuterats i<br> olika sammanhang under de senaste åren. Redovisningskommittén ansåg (SOU<br> 1995:43) att bokslutsdispositioner och obeskattade reserver borde utmönstras ur<br> redovisningen och göras till deklarationsposter. Liknande tankegångar har förts<br> fram av Riksskatteverket i olika sammanhang. Frågan om sambandet mellan<br> redovisning och beskattning har även aktualiserats av IAS-utredningen (SOU<br> 2003:71). Utredningen anser att starka skäl talar mot att använda de<br> redovisningsstandarder som IASB har gett ut för beskattningsändamål och<br> förespråkar en ökad frikoppling. Det sistnämnda betänkandet remissbehandlas för<br> närvarande.<br> I detta sammanhang kan också erinras om att de finansiella företagen redan har<br> frikopplade regler för beskattningen av lager av överlåtbara värdepapper<br> (kreditinstitut och värdepappersbolag) respektive placeringstillgångar<br> (försäkringsbolag). När en möjlighet till marknadsvärdering infördes för sådana<br> tillgångar hos dessa företag (prop. 1995/96:104) gjorde regeringen bedömningen<br> att de orealiserade vinster som skulle kunna redovisas genom en tillämpning av<br> de nya reglerna inte borde beskattas. Utan någon speciell lagstiftning skulle<br> emellertid så ha blivit fallet. Mot denna bakgrund genomfördes en frikoppling av<br> skattereglerna för dessa företagskategorier. En frikoppling av reglerna var<br> också utgångspunkten för förslagen i promemoriorna Ds 2002:42 och Fi2003/3684.<br> I prop. 2003/04:16 Omedelbart avdrag för reparation och underhåll på<br> näringsfastigheter har regeringen uttalat att det i och för sig finns goda skäl<br> för att göra en översyn av sambandet mellan redovisning och beskattning men att<br> en sådan översyn dock torde bli omfattande och ta lång tid. Med hänsyn till<br> behovet av regler som uttryckligen klargör möjligheterna till omedelbart avdrag<br> för reparationsutgifter på näringsfastigheter fann regeringen att en sådan<br> översyn inte borde avvaktas.<br> Enligt regeringens uppfattning skulle det vara ologiskt att ha frikopplade<br> skatteregler enbart för vissa typer av företag trots att samtliga<br> företagskategorier nu (i och med förslagen i prop. 2002/03:121) skall kunna<br> redovisa finansiella instrument till det verkliga värdet. Dessutom skulle<br> avsaknaden av särskilda skatteregler kunna verka hämmande på företagens vilja<br> att tillämpa de nya redovisningsreglerna i årsredovisningen. I likhet med den<br> bedömning som gjordes i ovan nämnda proposition anser regeringen därför att det<br> inte heller i detta ärende finns skäl att avvakta en total översyn av sambandet<br> mellan redovisning och beskattning. Detta leder till att uttryckliga<br> skatteregler bör införas för samtliga typer av företag.<br> Utformningen av reglerna<br> Enligt diskussionen ovan bör skattereglerna om värdering av lager av finansiella<br> instrument helt frikopplas från bokföringsreglerna. Reglerna bör vara utformade<br> på ett sådant sätt att företagen inte skall behöva beskattas för orealiserade<br> vinster som uppkommer genom marknadsvärdering av finansiella instrument. Det<br> finns däremot inget skäl att förhindra att de företag som önskar det tillämpar<br> marknadsvärdering även vid beskattningen.<br> Skattereglerna måste emellertid också vara sådana att de motverkar<br> skatteplanering. Som Riksskatteverket tydligt har visat i sina rapporter och<br> remissvar uppnås inte detta syfte med de nuvarande reglerna. Som nämnts ovan är<br> orsakerna främst att nuvarande regler är asymmetriska på så sätt att<br> orealiserade förluster kan dras av medan orealiserade vinster inte beskattas<br> förrän vid försäljningen. För finansiella företag förstärks möjligheterna till<br> skatteplanering ytterligare eftersom den spärregel som skall förhindra en<br> övergång till post-för-post-värdering inte är effektiv. Det bör också nämnas att<br> eftersom finansiella lagertillgångar är betydligt lättare att omsätta än<br> materiella lagertillgångar (såsom bilar, kylskåp, dammsugare etc.) är det också<br> betydligt lättare att skatteplanera med dessa.<br> Den asymmetri som värdering enligt LVP medför är en naturlig konsekvens av de<br> vanliga reglerna för lagervärdering som gäller i räkenskaperna. Dessa har i sin<br> tur utformats utifrån försiktighetsprincipen. Så länge som beskattningsreglerna<br> är kopplade till bokföringsreglerna kan detta accepteras även skattemässigt. När<br> redovisningsreglerna inte längre kräver tillämpning av försiktighetsprincipen<br> och skattereglerna dessutom skall frikopplas från redovisningsreglerna finns det<br> emellertid inga skäl att strikt tillämpa försiktighetsprincipen vid<br> beskattningen (och därmed uttryckligen acceptera asymmetrisk behandling av<br> orealiserade vinster och förluster). I stället bör man utforma skatteregler som<br> ger ett materiellt rimligt beskattningsresultat.<br> Detta leder till att skattereglerna bör göras mer symmetriska än vad som följer<br> av en tillämpning av LVP och med möjlighet till post-för-post-värdering.<br> Möjligheterna att göra avdrag för orealiserade förluster bör därför inskränkas i<br> förhållande till vad som gäller idag.<br> De lösningar som ligger närmast till hands är en strikt tillämpning av det<br> verkliga värdet eller anskaffningsvärdet. Detta överensstämmer också i huvudsak<br> med vad Riksskatteverket har förordat under åren. I remissvaret på Ds 2002:42<br> accepterade verket att det skulle vara valfritt att marknadsvärdera eller inte.<br> Man ansåg dock att den metod som företaget valde skulle få genomslag vid<br> beskattningen. Ingen särskild skatteregel skulle därför behövas. I 1996 års<br> rapport argumenterade verket för en mer eller mindre strikt marknadsvärdering<br> och i 1998 års rapport för att realisationsprincipen skulle tillämpas.<br> Av Riksskatteverkets rapporter och remissvar framgår också att en strikt<br> tillämpning av LVP kan missbrukas på så sätt att man lägger två motstående<br> instrument i två närstående bolag. Det ena av instrumenten kommer att sjunka i<br> värde och det andra att stiga. En strikt tillämpning av LVP på bolagsnivå<br> innebär att det bolag som har instrumentet som har sjunkit i värde kan dra av<br> den orealiserade förlusten medan det bolag som har det instrument som har stigit<br> i värde inte beskattas för värdestegringen förrän vid försäljningen. Detta är<br> naturligtvis inte acceptabelt. Reglerna måste därför utformas på så sätt att man<br> beaktar hur närstående bolag värderar sina respektive lager av finansiella<br> instrument.<br> Den metod som föreslogs i Finansdepartementets senaste promemoria innebar att<br> samtliga finansiella instrument som ett företag har skulle värderas enligt samma<br> metod men att företagen skulle få välja mellan att värdera dem till antingen<br> det verkliga värdet eller anskaffningsvärdet. Samma värderingsprincip skulle<br> dock tillämpas av samtliga företag som ingår i en intressegemenskap. Lagtekniskt<br> föreslogs att detta skulle ske på så sätt att värdering till verkligt värde<br> skulle utgöra huvudregeln men att den skattskyldige skulle kunna välja att i<br> stället värdera lagret till det samlade anskaffningsvärdet. En förutsättning för<br> detta skulle dock vara att samtliga företag som ingår i en intressegemenskap<br> också värderade sina lager av finansiella instrument till det samlade<br> anskaffningsvärdet.<br> I diskussionen ovan har en modell med obligatorisk tillämpning av det verkliga<br> värdet avvisats eftersom en sådan också skulle medföra tvingande beskattning av<br> orealiserade vinster när portföljen har stigit i värde. En alternativ modell<br> skulle vara en strikt tillämpning av anskaffningsvärdet. En sådan modell<br> behandlar orealiserade vinster och förluster symmetriskt. Med tanke på att det<br> är mycket lätt att realisera finansiella tillgångar skulle en sådan symmetri<br> emellertid kunna bli illusorisk på så sätt att företagen lätt skulle kunna sälja<br> finansiella instrument med latenta förluster och köpa tillbaka dem<br> förhållandevis snabbt. För att i någon mån förebygga rent skattedrivna<br> försäljningar i anslutning till bokslutsdagen bör det öppnas en viss möjlighet<br> till avdrag för orealiserade förluster.<br> Genom förslaget i promemorian skulle det bli möjligt för företagen att undvika<br> beskattning av orealiserade vinster men samtidigt öppnas en möjlighet att dra av<br> orealiserade förluster, dock endast om samtliga finansiella instrument totalt<br> sett har sjunkit i värde. Dessutom har de företag som vill bli beskattade enligt<br> de nya redovisningsreglerna en möjlighet att bli det. Genom att kräva att<br> samtliga närstående företag skall tillämpa samma värderingsmetod förhindrar man<br> dessutom de mycket enkla möjligheter till skatteplanering som annars skulle<br> uppstå. Regeringen anser att promemorians förslag bör genomföras men återkommer<br> nedan till hur regeln för närstående företag bör konstrueras.<br> Som nämnts är ett syfte med skattereglerna att de företag som så önskar skall<br> kunna tillämpa de nya redovisningsreglerna även vid beskattningen. Regeringen<br> har emellertid ännu inte lämnat något förslag om hur ändringsdirektivet skall<br> genomföras för försäkringsföretagen. Dessa skall därför tillämpa de<br> hittillsvarande redovisningsreglerna vilka gör det möjligt - men kräver inte -<br> att värdera placeringstillgångarna till nettoförsäljningsvärdet. Definitionen på<br> nettoförsäljningsvärdet och det verkliga värdet överensstämmer inte helt, bl.a.<br> på så sätt att nettoförsäljningsvärdet fastställs med beaktande av<br> försäljningskostnader. Mot denna bakgrund anser regeringen att<br> försäkringsföretagen skall tillämpa nettoförsäljningsvärdet i stället för det<br> verkliga värdet vid beskattningen. Eftersom de nuvarande skattereglerna ger<br> möjligheter till skatteplanering är det emellertid angeläget att även<br> försäkringsbolag skall tillämpa de nya skattereglerna samtidigt som övriga<br> företagskategorier. I avsnitt 5.4 behandlas motsvarande övergångsregler för<br> kreditinstitut och värdepappersbolag.<br> Samma regler för alla företag i en intressegemenskap<br> Förslaget i promemorian att samtliga företag som ingår i en intressegemenskap<br> skall tillämpa samma värderingsmetod har kritiserats av några remissinstanser.<br> Man menar att regeln är otydlig och blir svår att tillämpa. Utan en sådan regel<br> skulle systemet emellertid stå vidöppet för skatteplanering på så sätt att man<br> låter två motstående finansiella instrument ägas av två olika bolag i koncernen.<br> Det bolag som har instrumentet som har gått ned i värde drar av den<br> orealiserade förlusten medan det företag som har det instrument som har stigit i<br> värde beskattas för vinsten först i samband med avyttringen. Den föreslagna<br> kollektiva värderingen motverkar visserligen i viss mån ett sådant beteende men<br> en regel om att samtliga närstående företag skall tillämpa samma metod är ändå<br> helt nödvändig.<br> Enligt regeringens mening är det dock inte nödvändigt att definiera<br> närståendekretsen på exakt samma sätt som i promemorian. Huvudsyftet med regeln<br> är att förhindra skatteplanering genom ett förfarande som innebär att två<br> motstående instrument läggs i två olika bolag. För att sådan skatteplanering<br> skall gå att genomföra torde det emellertid krävas att båda inblandade bolagen<br> är i stort sett helägda i samma koncern. Regeringen anser därför att det i<br> princip räcker att föreskriva att samtliga företag som kan ge och ta emot<br> koncernbidrag skall tillämpa samma metod. Med tanke på att delägarna i ett<br> handelsbolag fritt kan fördela resultatet är det emellertid nödvändigt att även<br> inkludera handelsbolag i närståendekretsen. Det kan dock antas att det är mycket<br> ovanligt att ett företag som självt bedriver värdepappershandel också bedriver<br> sådan handel genom ett handelsbolag. Regeln torde därför inte få några större<br> praktiska konsekvenser. Om handelsbolagen inte skulle inkluderas i<br> närståendekretsen skulle det däremot kunna finnas skattemässiga incitament att<br> börja med värdepappershandel i handelsbolag. Genom den lösning som regeringen nu<br> föreslår torde de befarade tillämpningssvårigheterna med en närståenderegel<br> minska högst betydligt.<br> Några remissinstanser har framfört att endast svenska företag skall kunna ingå i<br> intressegemenskapen. Förslaget i promemorian innehöll emellertid inte någon<br> sådan begränsning. Det finns självfallet inget svenskt fiskalt intresse av att<br> ställa krav på någon speciell värderingsmetod i utländska företag som inte är<br> skattskyldiga i Sverige. Med tanke på att regeringen föreslår att<br> intressegemenskapen skall omfatta företag som kan ge och ta emot koncernbidrag<br> är synpunkten i stor utsträckning tillgodosedd. Det kan däremot förekomma att<br> ett utländskt företag har en filial i Sverige som bedriver handel med<br> värdepapper. Det bör därför uttryckligen föreskrivas att ett företag skall anses<br> ingå i en intressegemenskap bara till den del det är skattskyldigt i Sverige<br> för sådan verksamhet där lager av finansiella instrument ingår. I fråga om<br> handelsbolag skall i stället gälla att delägaren är skattskyldig i Sverige för<br> sådan verksamhet. Genom denna lösning kan den svenska filialen till det<br> utländska bolaget - i sin svenska deklaration - värdera sitt lager av<br> finansiella instrument till anskaffningsvärdet oberoende av hur bolaget som<br> helhet värderar lagret i sitt hemlands deklaration.<br> Förutom regeln att samtliga företag i en intressegemenskap skall tillämpa samma<br> värderingsmetod föreslogs i promemorian en regel om att anskaffningsvärdet (om<br> denna metod används) skall beräknas till det värde som gäller för<br> intressegemenskapen som helhet. Utan en sådan begränsning skulle systemet kunna<br> missbrukas på så sätt att man säljer tillgångar som har sjunkit i värde till ett<br> närstående bolag. Därigenom skulle man kunna få avdrag för förluster som är<br> orealiserade för gruppen som helhet. Eftersom lagstiftningen bör vara utformad<br> så att skatteplanering inte uppmuntras föreslogs det i promemorian att det borde<br> införas en uttrycklig regel som förhindrar detta. Denna lösning har kritiserats<br> av Juridiska fakultetsstyrelsen vid Uppsala universitet. Man menar att regeln<br> medför att samma vinst kommer att kunna bli beskattad två gånger och att<br> förslaget öppnar en möjlighet till vinstutjämning i oäkta koncerner.<br> Invändningen att samma vinst skulle beskattas två gånger är enligt regeringens<br> uppfattning felaktig. Om det finansiella instrumentet skattemässigt är lager hos<br> både köpare och säljare kommer köparen nämligen att få avdrag för den<br> eventuella vinst som säljaren har beskattats för.<br> Anta att bolag A köper ett finansiellt instrument för 100 och säljer det vidare<br> till sitt dotterbolag B för 130 (vilket är marknadspris vid<br> försäljningstillfället). Bolag A beskattas för en vinst på 30. Vid<br> lagervärderingen har emellertid bolag B rätt att ta upp tillgången till 100<br> vilket medför ett avdrag med 30. För koncernen som helhet kan lagret värderas<br> till det koncernmässiga anskaffningsvärdet och ingen vinst behöver beskattas. Om<br> tillgången är kapitaltillgång hos B skall regeln inte tillämpas. Inte heller i<br> detta fall blir det alltså fråga om att samma vinst beskattas två gånger.<br> Invändningen att regeln skulle öppna en möjlighet till vinstutjämning i<br> exempelvis oäkta koncerner är emellertid riktig och förstärker uppfattningen att<br> närståenderegeln i princip bara bör omfatta sådana bolag som kan utväxla<br> koncernbidrag. Utan en regel som föreskriver att man skall tillämpa det<br> anskaffningsvärde som gäller för gruppen som helhet skulle det emellertid vara<br> mycket lätt att kringgå systemet. Regeringen anser därför att det bör införas en<br> regel som innebär att tillgångarna skall värderas till det anskaffningsvärde<br> som gäller för intressegemenskapen som helhet. Detta innebär att man skall<br> bortse från överlåtelser som har gjorts mellan företag i intressegemenskapen när<br> man fastställer anskaffningsvärdet. Regeln kan självfallet tillämpas både när<br> man säljer tillgångar med vinst och med förlust mellan bolag i<br> intressegemenskapen.<br> Uppskjuten avdragsrätt för förlust när finansiella instrument byter karaktär<br> I det här sammanhanget bör ytterligare en möjlig skatteplaneringssituation<br> uppmärksammas. Ett sätt att kringgå systemet med avdrag för orealiserade<br> förluster endast på kollektiv nivå skulle nämligen vara att sälja finansiella<br> instrument inom en intressegemenskap och se till att instrumentet blir<br> kapitaltillgång hos köparen. Anta att bolag A köper ett finansiellt instrument<br> för 100 och säljer det vidare till sitt dotterbolag B för 80 (vilket motsvarar<br> marknadspriset vid tillfället). Om tillgången är lager hos B skall - som ovan<br> nämnts - anskaffningsvärdet anses vara 100 vilket medför att A:s förlust<br> motverkas av en lika stor uppskrivning hos B. Om tillgången däremot är<br> kapitaltillgång hos B skulle A - utan någon särreglering - få avdrag med 20<br> trots att förlusten är orealiserad för gruppen som helhet. För att motverka<br> detta bör det införas en regel som föreskriver att A får avdrag för sin förlust<br> först när förlusten är definitiv för intressegemenskapen som helhet. Om<br> tillgången återigen blir lagertillgång hos något företag i intressegemenskapen<br> (B eller något annat företag) kommer detta företag att tillämpa de nya<br> lagervärderingsreglerna. För detta företag kommer anskaffningsvärdet att anses<br> vara 100. Även i denna situation bör A få avdrag för den förlust som uppstod vid<br> försäljningen till B.<br> Terminologi<br> Enligt förslaget i promemorian skulle skattereglerna alltså anknyta till<br> terminologin i årsredovisningslagen (1995:1554, ÅRL) och - såvitt avser<br> huvudregeln - även till den värderingsmetod som kommer att bli obligatorisk för<br> vissa finansiella företag och frivillig för övriga företag (värdering till det<br> verkliga värdet).<br> Några remissinstanser kritiserar att uttrycket "finansiella instrument" förs in<br> i lagtexten. I samband med att IL infördes utmönstrades nämligen uttrycket från<br> skattelagstiftningen. Det främsta skälet till detta var att uttrycket<br> finansiella instrument har olika betydelser i olika lagar (prop. 1999/2000:2 del<br> 1 sid. 508 ff.). Uttrycket behölls dock i 55 kap. 8-9 §§. Orsaken var att<br> uttrycket där har exakt samma innebörd som i lagen (1995:1571) om<br> insättningsgaranti.<br> På motsvarande sätt gäller i detta ärende att avsikten är att uttrycket<br> finansiella instrument skall ha exakt samma betydelse som i 4 kap. 14 a och 14 c<br> §§ ÅRL. Regeringen anser därför att uttrycket kan införas i 17 kap. IL.<br> I Finansdepartementets promemoria talas om "derivatinstrument och finansiella<br> instrument" medan uttrycket i ÅRL är "derivatinstrument och andra (kurs. här)<br> finansiella instrument". Avsikten var emellertid att uttrycket finansiella<br> instrument skulle ha exakt samma betydelse som i ÅRL. Eftersom det står helt<br> klart att derivatinstrument är ett finansiellt instrument föreslår regeringen<br> att endast uttrycket finansiella instrument används i 17 kap. IL.<br> Finansiella instrument som inte får värderas till det verkliga värdet i<br> räkenskaperna<br> Finansdepartementets promemoria innehöll även ett förslag om att sådana<br> finansiella instrument som inte får värderas till det verkliga värdet i<br> räkenskaperna (de finansiella instrument som avses i förslaget till 4 kap. 14 b<br> § ÅRL) skulle tas upp till anskaffningsvärdet vid beskattningen. Detta förslag<br> har genomgående fått kritik i remissbehandlingen. Kritiken går i huvudsak ut på<br> att regeln skulle medföra att det inte längre skulle bli möjligt att göra avdrag<br> för befarade kreditförluster genom nedskrivning av värdet på lånefordringar som<br> skattemässigt utgör lager.<br> Regeringen delar den uppfattning som remissinstanserna har fört fram och lägger<br> inte fram något förslag i den delen. I den mån sådana instrument som avses i<br> paragrafen är skattemässigt lager skall de därför värderas enligt de allmänna<br> lagervärderingsreglerna.<br> Vissa övriga frågor<br> Regeln för att förhindra post-för-post-värdering tas bort<br> I nuvarande 17 kap. 20 § IL finns en regel som skall förhindra att företagen<br> byter från en kollektiv värderingsmetod till en post-för-post-metod. Eftersom de<br> regler som föreslås nu föreskriver en strikt kollektiv värdering kan denna<br> spärregel avskaffas.<br> Den skatterättsliga utdelningsspärren<br> I 17 kap. 21 § finns en skatterättslig utdelningsspärr som innebär att<br> lagervärdet skall höjas till den del företaget har delat ut medel eller på något<br> annat sätt förfogat över vinst på ett sätt som inte lagligen hade kunnat ske om<br> tillgångarna hade tagits upp till samma värde i räkenskaperna som vid<br> beskattningen. I promemorian föreslogs att denna regel skulle vara kvar.<br> Regeringen delar den bedömningen. En naturlig konsekvens av att skattereglerna<br> nu frikopplas för samtliga företag blir att utdelningsspärrens<br> tillämpningsområde bör utvidgas till att gälla alla företag som har lager av<br> finansiella instrument.<br> I Riksskatteverkets remissvar uppmärksammas en fråga i anslutning till detta. I<br> 3 kap. 6 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter (LSK)<br> föreskrivs att försäkringsföretag, kreditinstitut och värdepappersbolag skall<br> lämna vissa uppgifter om de har lämnat utdelning under sådana former att den<br> skatterättsliga utdelningsspärren i skall tillämpas. De uppgifter som<br> uppgiftsskyldigheten avser är beslut om eller styrelsens förslag till utdelning<br> eller annat förfogande över uppkommen vinst. Eftersom den skatterättsliga<br> utdelningsspärren nu utvidgas till att avse alla typer av företag (som kan lämna<br> utdelning) bör uppgiftsskyldigheten i 3 kap. 6 § LSK omfatta alla typer av<br> företag och inte bara olika typer av finansiella företag.<br> Riksskatteverket har även framfört att LSK bör kompletteras med en<br> uppgiftsskyldighet i de fall bokförda och skattemässiga värdena på lager av<br> finansiella instrument inte överensstämmer. Sådan uppgiftsskyldighet finns redan<br> genom bestämmelserna i 3 kap. 5 § LSK. Regeringen anser därför att det inte<br> behövs någon uttrycklig uppgiftsskyldighet i detta avseende.<br> Lagervärdering enligt genomsnittsmetoden<br> I 17 kap. 3 § finns en regel som föreskriver att anskaffningsvärdet på lagret<br> skall bestämmas utifrån den s.k. "först in - först ut-principen", FIFU. Regeln<br> innebär att de lagertillgångar som finns kvar i lagret vid beskattningsårets<br> utgång skall anses vara de som anskaffats eller tillverkats senast.<br> Riksskatteverket har i sitt remissvar föreslagit att det även skall bli tillåtet<br> att tillämpa det genomsnittliga anskaffningsvärdet. Regeringen avser emellertid<br> inte att i detta lagstiftningsärende lämna något sådant förslag. Denna fråga<br> får prövas i ett annat sammanhang.<br> 5.2 Säkringsredovisning<br> Regeringens förslag: En regel införs som innebär att sådana säkringsinstrument<br> som skattemässigt är lager skall tas upp till anskaffningsvärdet om de säkrar<br> andra poster i företaget än sådana som är lager.<br> <br> Promemorians bedömning: Inga särskilda regler behövde införas för<br> säkringsredovisning.<br> Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att det behövs heltäckande regler om<br> säkringsredovisning.<br> Skälen för regeringens förslag: Det förekommer ofta att ett företag skyddar sig<br> mot värdeförändringar på bl.a. tillgångar och skulder som beror på ändrade<br> valutakurser, räntor m.m. genom att ta en motsatt position i ett finansiellt<br> instrument (säkringsinstrumentet). Tanken är att en värdeförändring på den<br> tillgång, skuld eller kassaflöde som skall skyddas (den säkrade posten) skall<br> motsvaras av en lika stor motsatt värdeförändring på säkringsinstrumentet.<br> Förändringen i värde på de två posterna kommer därmed att ta ut varandra.<br> Utgångspunkten för säkringsredovisning är att redovisningen skall återspegla<br> innebörden av transaktionen på ett rättvisande sätt. För att uppnå detta är det<br> nödvändigt att säkringsinstrumentet och den säkrade posten, om denna redovisas i<br> balansräkningen, värderas enligt samma principer så att det redovisade<br> nettoresultatet inte påverkas.<br> För närvarande finns det ingen lagstiftning om redovisning av<br> säkringstransaktioner. De enda redovisningsregler som behandlar säkring är<br> Bokföringsnämndens rekommendation BFN R7 punkterna 8 och 15-19 (övriga delar av<br> rekommendationen är numera upphävda). Mycket översiktligt kan sägas att<br> redovisningsmetoden innebär att både den säkrade posten och säkringsinstrumentet<br> skall redovisas till anskaffningsvärde. Inga kursförändringar beaktas alltså.<br> De företag som väljer att inte tillämpa de nya redovisningsreglerna kommer att<br> fortsätta att tillämpa dessa regler om säkringsredovisning.<br> Den metod som anvisas för säkringsredovisning i de föreslagna nya<br> redovisningsreglerna i prop. 2002/03:121 bygger på motsatt princip, nämligen att<br> kursförändringar skall slå igenom både på den säkrade posten och på<br> säkringsinstrumentet. Enligt 4 kap. 14 e § ÅRL skall en tillgång, avsättning<br> eller skuld eller en del därav som har säkrats mot ett finansiellt instrument<br> som värderas till det verkliga värdet också värderas till det verkliga värdet.<br> Vid s.k. kassaflödessäkring gäller enligt 4 kap. 14 d § att värdeförändringen<br> skall redovisas direkt i eget kapital i en fond för verkligt värde. När det inte<br> längre finns skäl att redovisa beloppet i fonden för verkligt värde skall<br> fonden justeras och beloppet i stället tas upp i resultaträkningen.<br> För flertalet företag utgör säkringsinstrument inte skattemässigt lager. För att<br> så skall vara fallet krävs - som nämnts ovan - att företaget bedriver handel<br> med värdepapper. Om ett industriföretag (som inte bedriver handel med<br> värdepapper) terminssäkrar ett framtida kassaflöde så utgör terminen alltså inte<br> skattemässigt lager. Den kommer således inte att omfattas av de nya<br> skattereglerna för finansiella instrument och beskattning sker enligt<br> kapitalvinstreglerna oavsett om de värderas till det verkliga värdet i<br> räkenskaperna eller inte.<br> Enligt förslagen i promemorian skulle det inte införas några särskilda<br> skatteregler för säkringssituationer. Skälet till denna bedömning var att<br> skattereglerna enbart omfattar sådana företag som bedriver handel med<br> värdepapper (samt sådana finansiella instrument som ingår i<br> värdepappersrörelsen) och att det dessutom alltid skulle vara möjligt att<br> värdera lagret (inklusive säkringsinstrument) till anskaffningsvärdet.<br> Denna bedömning har kritiserats av Riksskatteverket. Verket anser att det bör<br> införas uttryckliga skatteregler för säkringar och att dessa skall gälla både<br> för lager och kapitaltillgångar.<br> Frågan om beskattning av finansiella instrument som är kapitaltillgångar ligger<br> utanför det här lagstiftningsärendet. Regeringen anser därför inte att regler<br> för sådana säkringsinstrument bör införas i detta sammanhang. När det gäller<br> säkringsinstrument som är lager finns det emellertid en situation som bör<br> regleras.<br> Om både säkringsinstrumentet och den säkrade posten är lager finns det ingen<br> anledning att ha någon specialreglering. Enligt de föreslagna reglerna kommer<br> båda posterna att värderas på samma sätt, dvs. antingen till det verkliga värdet<br> eller anskaffningsvärdet. Inte heller i övriga fall finns det anledning att ha<br> någon specialregel om den skattskyldige värderar sitt lager av finansiella<br> instrument till anskaffningsvärdet. Om den skattskyldige väljer att värdera<br> lagret till det verkliga värdet samtidigt som den säkrade posten är en<br> kapitaltillgång eller en post som inte redovisas i balansräkningen kommer<br> värdeförändringarna på de två posterna inte att ta ut varandra vid beskattningen<br> utan någon specialregel. Det bör därför införas en uttrycklig regel om att<br> sådana säkringsinstrument som säkrar andra poster än lager skall tas upp till<br> anskaffningsvärdet. Den motsatta situationen, nämligen att den säkrade posten är<br> lager av finansiellt instrument samtidigt som säkringsinstrumentet är en<br> kapitaltillgång, torde inte vara möjlig. Situationen behöver därför inte<br> regleras.<br> 5.3 Fordringar och skulder i utländsk valuta<br> Regeringens förslag: Vissa justeringar görs i bestämmelsen om värdering av<br> fordringar och skulder m.m. i utländsk valuta.<br> <br> Promemorians förslag: Frågan berördes inte.<br> Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att de föreslagna reglerna om<br> värdering av lager av finansiella instrument kan komma i konflikt med<br> bestämmelsen i 14 kap. 8 § IL om värdering av fordringar och skulder m.m. i<br> utländsk valuta.<br> Skälen för regeringens förslag: I 14 kap. 8 § IL finns en bestämmelse om<br> värdering av fordringar, skulder, avsättningar och kontanter i utländsk valuta.<br> Bestämmelsen innebär att sådana poster skall värderas till kursen vid<br> beskattningsårets utgång. Om det finns ett terminskontrakt eller någon annan<br> liknande valutasäkringsåtgärd för en sådan post, får posten tas upp till det<br> värde som motiveras av valutasäkringen. Som förutsättning för detta gäller dock<br> att samma värde används i räkenskaperna och att värderingen står i<br> överensstämmelse med god redovisningssed. Paragrafen är tillämplig både på<br> poster som är lager och som inte är det.<br> Enligt förslaget till 17 kap. 20 § IL skall lager av finansiella instrument tas<br> upp antingen till det verkliga värdet eller till anskaffningsvärdet. Om<br> värdering sker till det verkliga värdet kommer valutakomponenten fram till<br> beskattning genom denna värdering. För att inte samma situation skall regleras<br> på två ställen i IL bör därför 14 kap. 8 § ändras på så sätt att paragrafen inte<br> skall tillämpas på sådana finansiella instrument som utgör lager och värderas<br> till det verkliga värdet.<br> Paragrafen skall dock fortfarande tillämpas för sådana poster som är lager om<br> dessa tas upp till anskaffningsvärdet. Om en sådan post är föremål för<br> valutasäkring skulle det kunna uppkomma en konflikt med de föreslagna reglerna<br> eftersom dessa innebär en frikoppling från bokföringsreglerna. Anta att ett<br> företag i årsredovisningen värderar lagret av finansiella instrument till det<br> verkliga värdet men vid beskattningen använder anskaffningsvärdet. Om en fordran<br> har valutasäkrats med exempelvis en termin så tas både fordringen och terminen<br> upp till det verkliga värdet i bokföringen. Vid tillämpning av de föreslagna<br> lagervärderingsreglerna skall dock båda instrumenten tas upp till<br> anskaffningsvärdet. Eftersom det skattemässiga värdet och det bokförda värdet<br> inte överensstämmer (för både fordringen och terminen) kan företaget inte<br> tillämpa säkringsbestämmelsen i 14 kap. 8 §. Utan någon särreglering skulle<br> alltså fordringen behöva värderas enligt balansdagens kurs. För att förhindra<br> detta bör det införas en bestämmelse som innebär att man för dessa fall tar bort<br> kravet på att samma värde skall ha använts i räkenskaperna och vid<br> beskattningen för att säkringsbestämmelsen i 14 kap. 8 § skall få tillämpas.<br> I detta sammanhang kan ytterligare en fråga uppmärksammas. Riksskatteverket har<br> noterat att lagtexten i säkringsfallen innebär en möjlighet men ingen skyldighet<br> att tillämpa bestämmelsen. Detta följer av att uttrycket "får tas upp" används.<br> I författningskommentaren till bestämmelsen (prop. 1998/99:28 s. 17) anges<br> emellertid att säkringskursen "skall" användas.<br> Syftet med säkringsbestämmelsen är att företag inte skall beskattas för<br> orealiserade kursvinster eller få avdrag för orealiserade kursförluster om det<br> föreligger en valutasäkringsåtgärd. Med paragrafens nuvarande lydelse skulle det<br> emellertid vara möjligt att inte åberopa bestämmelsen (och därmed få avdrag för<br> förlust) om fordringen har drabbats av en kursförlust samtidigt som man har ett<br> terminskontrakt som har stigit lika mycket i värde. Detta är självfallet inte<br> avsikten. Paragrafen bör därför justeras på så sätt att säkringsredovisning<br> skall användas vid beskattningen om man har gjort det i räkenskaperna.<br> 5.4 Ikraftträdande<br> Regeringens förslag: Ändringarna skall träda i kraft den 1 januari 2004 och<br> tillämpas första gången på det beskattningsår som börjar efter den 31 december<br> 2003.<br> Kreditinstitut och värdepappersbolag får - i stället för det verkliga värdet -<br> tillämpa nettoförsäljningsvärdet till och med det beskattningsår som avslutas<br> senast den 31 december 2004.<br> <br> Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag för<br> att inga specialregler föreslogs för kreditinstitut och värdepappersbolag.<br> Remissinstanserna: Ingen har yttrat sig i frågan.<br> Skälen till regeringens förslag: Ändringarna bör träda i kraft samtidigt som de<br> föreslagna ändringarna i prop. 2002/03:121, dvs. den 1 januari 2004 och<br> tillämpas första gången på det beskattningsår som börjar efter den 31 december<br> 2003.<br> Kreditinstitut och värdepappersbolag får emellertid tillämpa de gamla<br> redovisningsreglerna även för det räkenskapsår som avslutas senast den 31<br> december 2004. Av samma skäl som anförts beträffande försäkringsföretag (avsnitt<br> 5.1) bör de nya skattereglerna tillämpas samtidigt för samtliga<br> företagskategorier. Även kreditinstitut och värdepappersbolag bör dock ha rätt<br> att tillämpa nettoförsäljningsvärdet till och med det beskattningsår som<br> avslutas senast den 31 december 2004 (när de nya redovisningsreglerna blir<br> obligatoriska).<br> 6 Konsekvensanalys<br> Den föreslagna lagstiftningen skall bara tillämpas av sådana företag som<br> skattemässigt bedriver handel med värdepapper. Detta gäller huvudsakligen<br> finansiella företag (dvs. kreditinstitut, värdepappersbolag och<br> försäkringsföretag) men även icke-finansiella företag kan bedriva sådan handel.<br> Det är i allmänhet fråga om förhållandevis stora företag med egen internbank<br> eller aktiv finansavdelning men även mindre företag kan bedriva sådan handel.<br> Det torde dock vara ett förhållandevis litet antal mindre företag som bedriver<br> värdepappershandel i sådan omfattning att det skattemässigt anses utgöra handel<br> med värdepapper. De föreslagna reglerna kommer därför att tillämpas av ett<br> förhållandevis litet antal företag.<br> För de företag som bedriver värdepappershandel och tillämpar de nya<br> redovisningsreglerna i årsredovisningen är det en fördel med frikopplade<br> skatteregler. I så fall kan man nämligen undvika att beskattas för orealiserade<br> vinster samtidigt som man har vissa möjligheter att dra av orealiserade<br> förluster. För de företag som väljer att inte tillämpa de nya<br> redovisningsreglerna i årsredovisningen medför de föreslagna reglerna en viss<br> nackdel på så sätt att möjligheterna att göra avdrag för orealiserade förluster<br> inskränks i förhållande till vad som gäller idag (då man kan tillämpa LVP).<br> Detta är emellertid motiverat eftersom dagens regler är asymmetriska och därmed<br> medför stora möjligheter till skatteplanering. Frikopplingen medför också en<br> viss nackdel på så sätt att bokslutet inte utan justeringar kan ligga till grund<br> för deklarationen. Denna nackdel skall dock inte överdrivas eftersom företaget<br> ändå - såväl för internt bruk som för att kunna göra en korrekt tillämpning av<br> LVP - måste ha uppgift om anskaffningsvärde och verkligt värde på samtliga<br> finansiella instrument.<br> 7 Offentligfinansiella effekter<br> De föreslagna reglerna medför att de skattemässiga reglerna frikopplas från<br> bokföringsreglerna samt att ett antal möjligheter till skatteplanering stoppas.<br> I förhållande till dagsläget kan de föreslagna reglerna ge en viss<br> tidigareläggning av skatteintäkterna. Det är dock omöjligt att uppskatta<br> storleken på dessa. Av försiktighetsskäl antas därför reglerna inte ge någon<br> budgetförstärkning. Reglerna bedöms inte medföra några ökade kostnader för<br> Skatteförvaltningen.<br> 8<br> Författningskommentar<br> 8.1 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)<br> 14 kap.<br> <br> 8 §<br> Bestämmelsen har kommenterats i avsnitt 5.3.<br> <br> 17 kap.<br> <br> 1 §<br> Paragrafen är en hänvisningsparagraf. Eftersom rubriken före 2 § ändras bör<br> motsvarande ändring göras här.<br> <br> 2 §<br> Ändringen i första stycket föranleds av den nya terminologi som föreslås införd<br> i årsredovisningslagen (1995:1554, ÅRL) genom prop. 2002/03:121. Det bör noteras<br> att det som tidigare kallades verkligt värde benämns nu nettoförsäljningsvärde.<br> Genom det nya andra stycket slås fast att det nya uttrycket "verkligt värde"<br> skall ha samma betydelse som det har i 4 kap. 14 a § andra stycket ÅRL.<br> <br> 3 §<br> Ändringen i första stycket föranleds av den nya terminologin i ÅRL. Enligt den<br> nya bestämmelsen i 4 kap. 9 § tredje stycket den lagen skall<br> återanskaffningsvärdet inte längre anses som verkligt värde. Det nya<br> uttryckssättet innebär att man får använda återanskaffningsvärdet i stället för<br> det verkliga värdet om det finns särskilda skäl. Förändringen medförde ingen<br> ändring i sak. Eftersom terminologin i IL bör överensstämma med den i ÅRL bör en<br> motsvarande ändring göras. Avsikten är att återanskaffningsvärdet eller annat<br> värde skall få användas i samma situationer som vid tillämpning av ÅRL.<br> Uttrycket har alltså samma innebörd som i denna lag.<br> <br> 5 §<br> Ändringarna föranleds av den nya terminologin i ÅRL<br> <br> 17 §<br> Genom ändringen tas den nuvarande möjligheten att värdera placeringstillgångar<br> till lägsta värdets princip bort för finansiella instrument. Sådana<br> placeringstillgångar skall i stället värderas enligt 20-20 c §§. Övriga<br> placeringstillgångar kan även fortsättningsvis värderas enligt paragrafen. Bytet<br> av uttrycket verkligt värde mot nettoförsäljningsvärdet föranleds av den nya<br> terminologin i ÅRL.<br><br> 19 §<br> I paragrafen, som har nytt innehåll, anges vilken innebörd uttrycket finansiellt<br> instrument skall ha i 19 a-20 c §§. Uttrycket skall ha samma innebörd som det<br> har i 4 kap. 14 a och 14 c § ÅRL.<br> <br> 19 a §<br> I paragrafen, som är ny, definieras vilken innebörd uttrycket "företag i<br> intressegemenskap" skall ha vid tillämpning av 20-20 c §§. Enligt paragrafen<br> skall intressegemenskap anses föreligga på två grunder, dels om företagen kan<br> utväxla koncernbidrag enligt reglerna i 35 kap., dels om ett företag äger<br> andelar i ett handelsbolag. Det bör noteras att det bara blir aktuellt att<br> tillämpa regeln beträffande sådana bolag som bedriver handel med värdepapper<br> (och därför har finansiella instrument som skattemässigt är lager).<br> I andra stycket finns en precisering som innebär att intressegemenskap bara<br> föreligger till den del ett företag är skattskyldigt i Sverige för sådan<br> verksamhet där lager av finansiella instrument ingår.<br> <br> 20 §<br> I paragrafen, som har nytt innehåll, regleras den skattemässiga behandlingen av<br> sådana finansiella instrument som skattemässigt är lager. Bestämmelserna skall<br> tillämpas både av finansiella och icke-finansiella företag. Bestämmelserna skall<br> tillämpas oberoende av hur företaget har hanterat de finansiella instrumenten i<br> årsredovisningen. Detta följer av att uttrycket "skall" används i<br> värderingsbestämmelserna.<br> I första stycket finns den grundläggande skatterättsliga värderingsregeln. Där<br> slås fast att försäkringsföretag skall ta upp lagret till<br> nettoförsäljningsvärdet medan andra företag skall ta upp det till det verkliga<br> värdet. I tredje meningen ges den alternativa regeln som innebär att man i<br> stället får värdera de finansiella instrumenten till det samlade<br> anskaffningsvärdet. Detta förutsätter dock att samtliga företag som ingår i en<br> intressegemenskap (enligt definitionen i 19 a §) tillämpar denna<br> värderingsmetod. Eftersom reglerna bara föreskriver vilken värderingsmetod som<br> skall tillämpas vid utgången av ett visst beskattningsår är det självfallet<br> möjligt för företagen att fritt byta metod mellan åren.<br> I andra stycket finns en bestämmelse som reglerar situationen att finansiella<br> instrument kan ha ett negativt värde. Det är mycket vanligt att framför allt<br> derivatinstrument kan ha ett negativt värde. I normalfallet kan en lagertillgång<br> inte vara värd mindre än noll kronor (i så fall är det inte längre en tillgång<br> utan en förpliktelse). Av förenklingsskäl bör dock den skattemässiga<br> bestämmelsen för sådana förpliktelser placeras tillsammans med bestämmelserna<br> för de tillgångar som har positivt värde.<br> <br> 20 a §<br> I paragrafen, som är ny, finns en bestämmelse om säkringsredovisning.<br> Bestämmelsen skall bara tillämpas på sådana finansiella instrument som är lager<br> men som säkrar en post som inte är det. Sådana säkringsinstrument skall inte<br> värderas enligt 20 § utan alltid tas upp till anskaffningsvärdet. Därigenom<br> undviks att orealiserade vinster beskattas och att orealiserade förluster dras<br> av. Vid s.k. kassaflödessäkring skall (enligt de nya redovisningsreglerna)<br> värdeförändringar på säkringsinstrument bokföras direkt i eget kapital i fond<br> för verkligt värde. Eftersom skattereglerna är frikopplade från<br> bokföringsreglerna och säkringsinstrumentet - om det är lager - skall tas upp<br> till anskaffningsvärdet står det helt klart att förändringar av fonden för<br> verkligt värde inte skall påverka beskattningsunderlaget. Paragrafen skall<br> tillämpas både av företag som tillämpar de nya och de gamla<br> redovisningsreglerna. Paragrafen skall vidare bara tillämpas om<br> säkringsinstrumentet och den säkrade posten finns i samma företag.<br> <br> 20 b §<br> I paragrafen, som är ny, finns en bestämmelse som skall förhindra<br> skatteplanering på så sätt att man säljer en tillgång som har sjunkit i värde<br> till ett närstående företag. Bestämmelsen innebär att om man har förvärvat ett<br> finansiellt instrument (som skattemässigt är lager) från ett närstående företag<br> skall man värdera det till överlåtarens anskaffningsvärde. Bestämmelsen skall<br> självfallet bara tillämpas i det fall man enligt bestämmelserna i 20 och 20 a §§<br> värderar lagret till anskaffningsvärdet.<br> <br> 20 c §<br> I paragrafen, som är ny, finns en bestämmelse som skall förhindra avdrag för<br> förlust vid försäljning av ett finansiellt instrument som byter karaktär till<br> kapitaltillgång. Sådan förlust får dras av först när<br> * det inträffar en omständighet som gör att tillgången inte längre existerar<br> eller innehas av ett företag som ingår i intressegemenskapen, eller<br> * tillgången återigen blir lager hos ett företag i intressegemenskapen.<br> <br> 21 §<br> I bestämmelsen finns den skatterättsliga s.k. utdelningsspärren. Förändringen är<br> en ren konsekvensändring med anledning av att värderingsbestämmelserna nu<br> utvidgas och får nya paragrafnummer. Eftersom skattereglerna nu frikopplas för<br> alla företag ändras även utdelningsspärren i detta avseende.<br> <br> 27 §<br> Ändringen i första stycket föranleds av den nya terminologin i ÅRL.<br><br> 37 kap.<br> <br> 2 §<br> Hänvisningen till de numera upphävda bestämmelserna om koncerninterna<br> andelsavyttringar i 25 kap. har tagits bort.<br><br> Ikraftträdandebestämmelser<br> <br> Lagen skall träda i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången på det<br> beskattningsår som börjar efter den 31 december 2003.<br> Som utvecklats i avsnitt 5.4 får kreditinstitut och värdepappersbolag använda<br> nettoförsäljningsvärdet (i stället för det verkliga värdet) under den<br> övergångsperiod då de inte är tvungna att tillämpa de nya<br> redovisningsbestämmelserna. Naturligtvis får de i stället tillämpa det verkliga<br> värdet om de så önskar.<br> 8.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer och<br> kontrolluppgifter<br> 3 kap.<br> <br> 6 §<br> Paragrafen har kommenterats i avsnitt 5.1.<br> <br> Författningsförslagen i promemorian Fi2003/3684<br> Förslag till ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)<br> Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)<br> dels att 17 kap. 1, 2, 3, 5, 17, 19, 20 och 27 §§ samt rubrikerna närmast före<br> 17 kap. 2 och 17 §§ skall ha följande lydelse,<br> dels att det närmast före 17 kap. 19 § skall införas en ny rubrik av följande<br> lydelse,<br> <br> Nuvarande lydelse<br> Föreslagen lydelse<br> <br> 17 kap.<br> 1 §<br> I detta kapitel finns bestämmelser om<br> - anskaffningsvärde och verkligt värde i 2 §,<br> - lager i 3-22 §§, och<br> - pågående arbeten i 23-32 §§.<br> I detta kapitel finns bestämmelser om<br> - anskaffningsvärde, nettoförsäljningsvärde och verkligt värde i 2 §,<br> - lager i 3-22 §§, och<br> - pågående arbeten i 23-32 §§.<br> <br> Anskaffningsvärde och verkligt värde.<br> Anskaffningsvärde, nettoförsäljningsvärde och verkligt värde.<br> <br> 2 §<br> Med anskaffningsvärde och verkligt värde avses i detta kapitel detsamma som i 4<br> kap. 9 § andra-fjärde styckena årsredovisningslagen (1995:1554) eller i<br> förekommande fall 4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i<br> kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag.<br> Med anskaffningsvärde och nettoförsäljningsvärde avses i detta kapitel detsamma<br> som i 4 kap. 9 § andra-fjärde styckena årsredovisningslagen (1995:1554) eller i<br> förekommande fall 4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i<br> kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag.<br> Med verkligt värde avses i detta kapitel detsamma som i 4 kap. 14 a § andra<br> stycket årsredovisningslagen.<br> <br> 3 §<br> En tillgång som är avsedd för omsättning eller förbrukning (lagertillgång) får<br> inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga<br> värdet, om inte annat följer av 4 §. Särskilda bestämmelser om djur i jordbruk<br> och renskötsel finns i 5 §. Bestämmelser om nedskrivning på rätt till leverans<br> finns i 22 §.<br> En tillgång som är avsedd för omsättning eller förbrukning (lagertillgång) får<br> inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet, om inte annat följer av 4 §. Särskilda bestämmelser om<br> djur i jordbruk och renskötsel finns i 5 §. Bestämmelser om nedskrivning på rätt<br> till leverans finns i 22 §.<br> När anskaffningsvärdet bestäms, skall de lagertillgångar som finns kvar i lagret<br> vid beskattningsårets utgång anses vara de som anskaffats eller tillverkats<br> senast.<br> <br> 5 §<br> Djur i jordbruk och renskötsel anses alltid som lagertillgångar. Djurlager får<br> inte tas upp till lägre värde än 85 procent av den genomsnittliga<br> produktionsutgiften för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är<br> fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre värde än<br> som motsvarar djurens sammanlagda verkliga värde.<br> Om den genomsnittliga produktionsutgiften uppenbarligen inte motsvarar<br> anskaffningsvärdet, t.ex. för särskilt dyrbara avelsdjur, skall djuret tas upp<br> till lägst 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet.<br> Djur i jordbruk och renskötsel anses alltid som lagertillgångar. Djurlager får<br> inte tas upp till lägre värde än 85 procent av den genomsnittliga<br> produktionsutgiften för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är<br> fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre värde än<br> som motsvarar djurens sammanlagda nettoförsäljningsvärde.<br> Om den genomsnittliga produktionsutgiften uppenbarligen inte motsvarar<br> anskaffningsvärdet, t.ex. för särskilt dyrbara avelsdjur, skall djuret tas upp<br> till lägst 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet.<br> <br> Försäkringsföretag, kreditinstitut och värdepappersbolag<br> Försäkringsföretag<br> <br> 17 §<br> Ett försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag skall behandlas som lagertillgångar.<br> Placeringstillgångarna får vid beskattningen tas upp till det lägsta av<br> anskaffningsvärdet och verkliga värdet även om de tagits upp till ett högre<br> värde i räkenskaperna.<br> Ett försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag skall behandlas som lagertillgångar. Andra<br> placeringstillgångar än derivatinstrument och andra finansiella instrument får<br> vid beskattningen tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga<br> värdet även om de tagits upp till ett högre värde i räkenskaperna.<br><br> Derivatinstrument och andra finansiella instrument<br> <br> 19 §<br> Kreditinstitut och värdepappersbolag får vid beskattningen ta upp lager av<br> överlåtbara värdepapper till det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga<br> värdet även om värdepapperen tagits upp till ett högre värde i räkenskaperna.<br> Lager av sådana derivatinstrument och andra finansiella instrument som avses i 4<br> kap. 14 a och c §§ årsredovisningslagen (1995:1554) skall tas upp till det<br> verkliga värdet. Lagret får dock tas upp till det samlade anskaffningsvärdet om<br> samtliga företag som ingår i en intressegemenskap (moder- och dotterföretag<br> eller företag under i huvudsak gemensam ledning) tar upp sina respektive lager<br> av sådana derivatinstrument och andra finansiella instrument till det samlade<br> anskaffningsvärdet.<br> Lager av sådana derivatinstrument och andra finansiella instrument som avses i 4<br> kap. 14 b § årsredovisningslagen skall tas upp till det samlade<br> anskaffningsvärdet.<br> Första och andra stycken gäller även derivatinstrument och andra finansiella<br> instrument som har ett negativt värde om derivatinstrumentet eller det<br> finansiella instrumentet skulle ha varit lager om det hade haft ett positivt<br> värde.<br> <br> 20 §<br> Om ett företag övergår från en kollektiv värderingsmetod till en<br> post-för-post-metod, skall det värde som tillgångarna tas upp till enligt 17<br> eller 19 § höjas med ett belopp som motsvarar skillnaden mellan kollektiv<br> värdering och post-för- post-värdering av tillgångarna det föregående<br> beskattningsåret<br> För derivatinstrument och andra finansiella instrument som tas upp till det<br> samlade anskaffningsvärdet enligt 19 § skall anskaffningsvärdet bestämmas utan<br> hänsyn till överlåtelser mellan företag som ingår i intressegemenskapen.<br> <br> 27 §<br> Pågående arbeten som utförs till fast pris och som inte har slutredovisats får<br> inte tas upp till ett lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> verkliga värdet.<br> Pågående arbeten som utförs till fast pris och som inte har slutredovisats får<br> inte tas upp till ett lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet.<br> För byggnads-, anläggnings- och hantverksrörelse får de pågående arbetena trots<br> bestämmelserna i första stycket tas upp till lägst 97 procent av det sammanlagda<br> anskaffningsvärdet.<br> ________<br> Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången det<br> beskattningsår som inleds närmast efter den 31 december 2003.<br><br> Remissinstanser som har yttrat sig över promemorian Fi2003/3684<br> Efter remiss har yttrande över promemorian kommit in från Riksskatteverket,<br> Hovrätten för Nedre Norrland, Kammarrätten i Jönköping, Länsrätten i Stockholms<br> län, Ekobrottsmyndigheten, Finansinspektionen, Verket för näringslivsutveckling<br> NUTEK, Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet, Sveriges Byggindustrier,<br> Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Föreningen Svenskt Näringsliv,<br> Näringslivets nämnd för regelgranskning, Svensk Industriförening, Svenska<br> Bankföreningen, Svenska handelskammarförbundet, Sveriges advokatsamfund, och<br> Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF.<br> Yttrande har dessutom kommit in från AB Svensk Exportkredit.<br> Riksrevisionen, Statskontoret, Handelshögskolan i Stockholm, Svenska<br> kommunförbundet, Centralorganisationen SACO, Finansbolagens Förening,<br> Företagarnas Riksorganisation, Landsorganisationen i Sverige, Sveriges<br> Försäkringsförbund och Tjänstemännens Centralorganisation har avstått från att<br> yttra sig.<br> Yttrande har ej kommit in från Företagsekonomiska institutionen vid Lunds<br> universitet, Landstingsförbundet, Svenska Revisorsamfundet SRS, Sveriges<br> Bokförings- och revisionsbyråers Förbund, Svenska Riskkapitalföreningen.<br><br> Remissinstanser som yttrat sig över RSV rapport (1996:1)<br> Efter remiss har yttrande över rapporten kommit in från Riksbanken, Kammarrätten<br> i Stockholm, Finansinspektionen, Bokföringsnämnden, Riksrevisionsverket,<br> Närings- och teknikutvecklingsverket, Juridiska fakulteten vid Uppsala<br> universitet, Redovisningskommittén (Ju 1991:07), Byggentreprenörerna,<br> Finansbolagens Förening, Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Företagarnas<br> Riksorganisation, Landsorganisationen i Sverige, Lantbrukarnas Riksförbund LRF,<br> Skogsägarnas Riksförbund, Stockholms fondbörs, Svenska Arbetsgivarföreningen,<br> Svenska Bankföreningen, Svenska handelskammarförbundet, Sveriges advokatsamfund,<br> Sveriges Bokförings- och Revisionsbyråers Förbund, Sveriges<br> Fastighetsägareförbund, Sveriges Finansanalytikers Förening, Sveriges<br> Försäkringsförbund, Sveriges Industriförbund och Sveriges Redovisningskonsulters<br> förbund.<br> Yttrande har dessutom kommit in från NCC AB.<br> Göta hovrätt, Handelshögskolan i Stockholm, Centralorganisationen SACO,<br> Grossistförbundet Svensk Handel, Kooperativa Förbundet och Tjänstemännens<br> Centralorganisation TCO har avstått från att yttra sig.<br> Yttrande har ej kommit in från OM Gruppen AB, Redovisningsrådet, Svensk<br> industriförening, Svenska Revisorsamfundet SRS, Sveriges Redareförening och<br> Tjänsteförbundet.<br><br> Lagrådsremissens lagförslag<br> Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)<br> Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)<br> dels att 14 kap. 8 §, 17 kap. 1-3, 5, 17, 19, 20, 21 och 27 §§ samt rubrikerna<br> närmast före 17 kap. 2 och 17 §§ skall ha följande lydelse,<br> dels att det skall införas fyra nya paragrafer, 17 kap. 19 a och 20 a-20 c §§,<br> samt närmast före 17 kap. 19 och 21 §§ nya rubriker av följande lydelse.<br> <br> Nuvarande lydelse<br> Föreslagen lydelse<br> <br> 14 kap.<br> 8 §<br> Fordringar, skulder, avsättningar och kontanter i utländsk valuta skall värderas<br> till kursen vid beskattningsårets utgång. Om det finns ett terminskontrakt<br> eller någon annan liknande valutasäkringsåtgärd för en sådan post, får posten<br> tas upp till det värde som motiveras av valutasäkringen under förutsättning att<br> - samma värde används i räkenskaperna, och<br> - värderingen står i överensstämmelse med god redovisningssed.<br> Fordringar, skulder, avsättningar och kontanter i utländsk valuta, som inte tas<br> upp till det verkliga värdet enligt 17 kap. 20 §, skall värderas till kursen vid<br> beskattningsårets utgång. Om det finns ett terminskontrakt eller någon annan<br> liknande valutasäkringsåtgärd för en sådan post, skall posten tas upp till det<br> värde som motiveras av valutasäkringen under förutsättning att<br> - samma värde används i räkenskaperna, och<br> - värderingen står i överensstämmelse med god redovisningssed.<br> Om den säkrade posten är sådant lager som tas upp till anskaffningsvärdet enligt<br> 17 kap. 20 § skall inte första strecksatsen i första stycket tillämpas.<br> <br> 17 kap.<br> 1 §<br> I detta kapitel finns bestämmelser om<br> - anskaffningsvärde och verkligt värde i 2 §,<br> - lager i 3-22 §§, och<br> - pågående arbeten i 23-32 §§.<br> I detta kapitel finns bestämmelser om<br> - anskaffningsvärde, nettoförsäljningsvärde, återanskaffningsvärde och verkligt<br> värde i 2 §,<br> - lager i 3-22 §§, och<br> - pågående arbeten i 23-32 §§.<br><br> Anskaffningsvärde och verkligt värde<br> Definitioner<br> <br> 2 §<br> Med anskaffningsvärde och verkligt värde avses i detta kapitel detsamma som i 4<br> kap. 9 § andra-fjärde styckena årsredovisningslagen (1995:1554) eller i<br> förekommande fall 4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i<br> kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag.<br> Med anskaffningsvärde, nettoförsäljningsvärde och återanskaffningsvärde avses i<br> detta kapitel detsamma som i 4 kap. 9 § andra-fjärde styckena<br> årsredovisningslagen (1995:1554) eller i förekommande fall 4 kap. 5 § lagen<br> (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4<br> kap. 4 § lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.<br> Med verkligt värde avses i detta kapitel detsamma som i 4 kap. 14 a § andra<br> stycket årsredovisningslagen.<br> <br> 3 §<br> En tillgång som är avsedd för omsättning eller förbrukning (lagertillgång) får<br> inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga<br> värdet, om inte annat följer av 4 §. Särskilda bestämmelser om djur i jordbruk<br> och renskötsel finns i 5 §. Bestämmelser om nedskrivning på rätt till leverans<br> finns i 22 §.<br> En tillgång som är avsedd för omsättning eller förbrukning (lagertillgång) får<br> inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet, om inte annat följer av 4 §. Om det finns särskilda<br> skäl, får återanskaffningsvärdet, i förekommande fall med avdrag för inkurans,<br> eller något annat värde som är förenligt med 2 kap. 2 och 3 §§<br> årsredovisningslagen användas i stället för nettoförsäljningsvärdet. Särskilda<br> bestämmelser om djur i jordbruk och renskötsel finns i 5 §. Bestämmelser om<br> nedskrivning på rätt till leverans finns i 22 §.<br> När anskaffningsvärdet bestäms, skall de lagertillgångar som finns kvar i lagret<br> vid beskattningsårets utgång anses vara de som anskaffats eller tillverkats<br> senast.<br> <br> 5 §<br> Djur i jordbruk och renskötsel anses alltid som lagertillgångar. Djurlager får<br> inte tas upp till lägre värde än 85 procent av den genomsnittliga<br> produktionsutgiften för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är<br> fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre värde än<br> som motsvarar djurens sammanlagda verkliga värde.<br> Om den genomsnittliga produktionsutgiften uppenbarligen inte motsvarar<br> anskaffningsvärdet, t.ex. för särskilt dyrbara avelsdjur, skall djuret tas upp<br> till lägst 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet.<br> Djur i jordbruk och renskötsel anses alltid som lagertillgångar. Djurlager får<br> inte tas upp till lägre värde än 85 procent av den genomsnittliga<br> produktionsutgiften för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är<br> fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre värde än<br> som motsvarar djurens sammanlagda nettoförsäljningsvärde.<br> Om den genomsnittliga produktionsutgiften uppenbarligen inte motsvarar<br> anskaffningsvärdet, t.ex. för särskilt dyrbara avelsdjur, skall djuret tas upp<br> till lägst 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet.<br> <br> Försäkringsföretag, kreditinstitut och värdepappersbolag<br> Försäkringsföretag<br> <br> 17 §<br> Ett försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag skall behandlas som lagertillgångar.<br> Placeringstillgångarna får vid beskattningen tas upp till det lägsta av<br> anskaffningsvärdet och verkliga värdet även om de tagits upp till ett högre<br> värde i räkenskaperna.<br> Ett försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om<br> årsredovisning i försäkringsföretag skall behandlas som lagertillgångar. Andra<br> placeringstillgångar än sådana finansiella instrument som skall värderas enligt<br> 20-20 c §§ får vid beskattningen tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet<br> och nettoförsäljningsvärdet även om de tagits upp till ett högre värde i<br> räkenskaperna.<br><br> Finansiella instrument<br> <br> 19 §<br> Kreditinstitut och värdepappersbolag får vid beskattningen ta upp lager av<br> överlåtbara värdepapper till det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga<br> värdet även om värdepapperen tagits upp till ett högre värde i räkenskaperna.<br> Med finansiellt instrument avses i 19 a-20 c §§ detsamma som i 4 kap. 14 a och<br> 14 c §§ årsredovisningslagen (1995:1554).<br><br> 19 a §<br> Med företag i intressegemenskap avses i 20-20 c §§<br> - företag som med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till varandra, och<br> - i fråga om företag som, direkt eller indirekt, äger andel i ett handelsbolag,<br> företaget och handelsbolaget.<br> Ett företag skall anses ingå i en intressegemenskap bara till den del det är<br> skattskyldigt i Sverige för sådan verksamhet där lager av finansiella instrument<br> ingår. I fråga om handelsbolag skall i stället gälla att delägaren är<br> skattskyldig i Sverige för sådan verksamhet.<br> <br> 20 §<br> Om ett företag övergår från en kollektiv värderingsmetod till en<br> post-för-post-metod, skall det värde som tillgångarna tas upp till enligt 17<br> eller 19 § höjas med ett belopp som motsvarar skillnaden mellan kollektiv<br> värdering och post-för- post-värdering av tillgångarna det föregående<br> beskattningsåret<br> Försäkringsföretag skall ta upp lager av finansiella instrument till<br> nettoförsäljningsvärdet. Andra företag skall ta upp sådant lager till det<br> verkliga värdet. För alla företag gäller att lagret i stället får tas upp till<br> det samlade anskaffningsvärdet om samtliga företag som ingår i en<br> intressegemenskap tar upp sina respektive lager av finansiella instrument till<br> det samlade anskaffningsvärdet.<br> Ett finansiellt instrument som har ett negativt värde skall anses ingå i lagret<br> om det skulle ha varit lager om det hade haft ett positivt värde.<br><br> 20 a §<br> Om det i ett lager av finansiella instrument ingår säkringsinstrument, skall<br> dessa tas upp till anskaffningsvärdet. Med säkringsinstrument avses i denna<br> paragraf ett finansiellt instrument som säkrar andra poster i företaget än<br> sådana som är lager och som i räkenskaperna får redovisas enligt principerna för<br> säkringsredovisning.<br><br> 20 b §<br> För finansiella instrument som tas upp till anskaffningsvärdet enligt 20 och 20<br> a §§ skall detta värde bestämmas utan hänsyn till överlåtelser mellan företag<br> som ingår i intressegemenskapen.<br><br> 20 c §<br> Om ett finansiellt instrument som ingår i lagret överlåts med förlust till ett<br> företag i intressegemenskapen och det finansiella instrumentet inte är lager hos<br> den nye ägaren får förlusten dras av som kostnad först när<br> 1. det inträffar en omständighet som gör att tillgången inte längre existerar<br> eller innehas av ett företag som ingår i intressegemenskapen, eller<br> 2. tillgången återigen blir lager hos ett företag i intressegemenskapen.<br><br> Höjning av lagervärdet vid viss utdelning<br> <br> 21 §<br> Det värde som tillgångarna har tagits upp till enligt 17 och 19 §§ skall höjas<br> till den del företaget har delat ut medel eller på något annat sätt förfogat<br> över vinst på ett sätt som inte lagligen hade kunnat ske om tillgångarna tagits<br> upp till samma värde i räkenskaperna som vid beskattningen.<br> Det värde som tillgångarna har tagits upp till enligt 17 och 20-20 b §§ skall<br> höjas till den del företaget har delat ut medel eller på något annat sätt<br> förfogat över vinst på ett sätt som inte lagligen hade kunnat ske om<br> tillgångarna tagits upp till samma värde i räkenskaperna som vid beskattningen.<br> <br> 27 §<br> Pågående arbeten som utförs till fast pris och som inte har slutredovisats får<br> inte tas upp till ett lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> verkliga värdet.<br> Pågående arbeten som utförs till fast pris och som inte har slutredovisats får<br> inte tas upp till ett lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och<br> nettoförsäljningsvärdet.<br> För byggnads-, anläggnings- och hantverksrörelse får de pågående arbetena trots<br> bestämmelserna i första stycket tas upp till lägst 97 procent av det sammanlagda<br> anskaffningsvärdet.<br> <br> 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången det<br> beskattningsår som påbörjas efter den 31 december 2003.<br> 2. Vid tillämpning av 17 kap. 20 § får kreditinstitut och värdepappersbolag<br> använda nettoförsäljningsvärdet i stället för det verkliga värdet till och med<br> det beskattningsår som avslutas senast den 31 december 2004.<br> <br> Förslag till lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer och<br> kontrolluppgifter<br> Härigenom föreskrivs att 3 kap. 6 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och<br> kontrolluppgifter skall ha följande lydelse.<br> <br> Nuvarande lydelse<br> Föreslagen lydelse<br> <br> 3 kap.<br> 6 §<br> Försäkringsföretag, kreditinstitut och värdepappersbolag skall, i de fall som<br> avses i 17 kap. 21 § inkomstskattelagen (1999:1229), lämna uppgift om beslut om<br> eller styrelsens förslag till utdelning eller annat förfogande över uppkommen<br> vinst.<br> Företag skall, i de fall som avses i 17 kap. 21 § inkomstskattelagen<br> (1999:1229), lämna uppgift om beslut om eller styrelsens förslag till utdelning<br> eller annat förfogande över uppkommen vinst.<br><br> Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången när<br> företag skall lämna uppgifter avseende beskattningsår som påbörjas efter den 31<br> december 2003.<br><br> Lagrådets yttrande<br> LAGRÅDET<br><br> Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2003-10-08<br> <br> Närvarande: f.d. regeringsrådet Karl-Ingvar Rundqvist, justitierådet Nina Pripp<br> och regeringsrådet Göran Schäder.<br> <br> Enligt en lagrådsremiss den 2 oktober 2003 (Finansdepartementet) har regeringen<br> beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till<br> 1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229),<br> 2. lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer<br> och kontrolluppgifter.<br> <br> Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet Bo Lindén.<br> <br> Lagrådet lämnar förslagen utan erinran.<br><br> Finansdepartementet<br> Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 16 oktober 2003<br> <br> Närvarande: statsrådet Winberg, ordförande, och statsråden Sahlin, Pagrotsky,<br> Messing, Engqvist, Lövdén, Ringholm, Bodström, Sommestad, Karlsson, Lund,<br> Nykvist, Andnor, Nuder, Hallengren, Björklund, Holmberg och Jämtin.<br> <br> Föredragande: statsrådet Ringholm<br><br> Regeringen beslutar proposition 2003/04:28 Skatteregler om värdering av lager av<br> finansiella instrument<br><br> 1 Senaste lydelse 2001:1176.<br><br> Prop. 2003/04:28<br><br> 2<br><br> 1<br><br> Prop. 2003/04:28<br> Bilaga 1<br><br> 35<br><br> 45<br><br> Prop. 2003/04:28<br> Bilaga 2<br><br> 36<br><br> 45<br><br> Prop. 2003/04:28<br> Bilaga 3<br><br> 37<br><br> 45<br><br> Prop. 2003/04:28<br> Bilaga 4<br><br> 43<br><br> 45<br><br> Prop. 2003/04:28<br> Bilaga 5<br><br> 44<br><br> 45<br><br> Prop. 2003/04:28<br><br> 45<br><br> 45<br> <br> 0 0 Riksdagen antar regeringens förslag till 1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229), 2. lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter. Delvis bifall Delvis bifall 2003/04:SkU16 ? Acklamation B Bordläggning 2003-10-22 00:00:00 inträffat 2 hanvisning INL Inlämning 2003-10-22 00:00:00 inträffat 60 hantering REG Registrering 2003-10-22 00:00:00 inträffat 70 hantering HÄN Hänvisning 2003-10-23 00:00:00 inträffat 3 hanvisning MOT Motionstid slutar 2003-11-06 00:00:00 inträffat 4 hanvisning inlamnatav Inlämnat av Finansdepartementet 2014-11-22 19:52:43 statustext statustext Ärendet är avslutat GR0328 2017-10-20 10:05:07 tilldelat Tilldelat Skatteutskottet 2014-11-22 19:52:43 behandlas_i 2003/04:SkU16 GR01SkU16 bet 2003/04 SkU16 Skatteregler om värdering av lager av finansiella instrument (prop. 2003/04:28) Betänkande