Regeringens proposition 2010/11:28

Vissa tekniska mervärdesskattefrågor	Prop.
	2010/11:28

Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.

Stockholm den 4 november 2010

Fredrik Reinfeldt

Anders Borg

(Finansdepartementet)

Propositionens huvudsakliga innehåll

Propositionen innehåller ett förslag på mervärdesskatteområdet. Det
införs nya regler i mervärdesskattelagen (1994:200), lagen (1994:1551)
om frihet från skatt vid import, m.m. och skattebetalningslagen
(1997:483).
Förslaget kan indelas i fyra inbördes åtskilda delförslag. Tre av dessa
utgör juridisk-tekniska ändringar i mervärdesskattesystemet, vilka följer
av ett nytt EU-direktiv (2009/162/EU). Det fjärde delförslaget innebär
olika ändringar i mervärdesskattelagen och skattebetalningslagen som i
huvudsak sammanhänger med reglerna som infördes i samband med
genomförandet av det så kallade momspaketet (se prop. 2009/10:15) i
svensk rätt.
Det första delförslaget rör regelverken avseende omsättningsland för el
och gas respektive import av sådana varor. Dessa regler förtydligas bl.a.
på så vis att det klart framgår att de omfattar fler typer av överföringssys-
tem för gas än vad som uttryckligen anges i dag. Regelverken utvidgas
också till att omfatta leveranser av värme och kyla respektive viss import
av gas som transporteras av fartyg.
Delförslag två förtydligar reglerna om internationella organisationers
skattefria inköp av varor och tjänster på så vis att EU-institutionernas
m.fl. skattefrihet regleras för sig.
Det tredje delförslaget inför en begränsning i avdragsrätten för in-
gående mervärdesskatt som hänför sig till andra fastigheter än stadigva-
rande bostad som både används av den skattskyldige i sin verksamhet
och för privat bruk eller liknande. Den ingående skatten får i det fallet
endast dras av i proportion till den omfattning fastigheten används i
verksamheten. Om användningen av fastigheten sedermera ändras ska	1
	1

den avdragna ingående skatten jämkas enligt mervärdesskattelagens regler för detta. Vidare föreskrivs att reglerna om uttagsbeskattning inte är tillämpliga vid sådan ändrad användning.

Det sista delförslaget avser bl.a. olika justeringar av vissa importregler avseende undantag från skatteplikt och omsättningsland. Vidare förtydligas tidpunkten för när uppgifter ska rapporteras i en periodisk sammanställning.

De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari 2011.

Prop. 2010/11:28

Innehållsförteckning

1	Förslag till riksdagsbeslut ................................................................		5
2	Lagtext	.............................................................................................	6
	2.1	Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen
		(1994:200) .........................................................................	6

2.2Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1551) om

frihet från skatt vid import, m.m......................................

2.3Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483) .......................................................................

2.4Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1563) om

tobaksskatt.......................................................................

2.5Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1776) om

6.1Definitionerna av punktskattepliktiga varor och

materiella ting..................................................................

6.2Förslag avseende mervärdesskatteregler för gas, el,

	värme och kyla ................................................................		31
	6.2.1	Inledning.........................................................	31
	6.2.2	Import av gas, el, värme eller kyla m.m. ........	32
	6.2.3	Omsättningslandsregler för gas, el, värme
		och kyla ..........................................................	33
	6.2.4	Omsättningsland för vissa tjänster som
		har samband med omsättning av gas, el,
		värme eller kyla ..............................................	35
6.3	Förslag avseende internationella organisationer m.fl. .....		36
	6.3.1	Undantag från skatteplikt för viss
		omsättning till internationella
		organisationer m.fl. i andra EU-länder ...........	36
	6.3.2	Återbetalning av ingående mervärdesskatt
		till internationella organisationer m.fl. och
		frihet från sådan skatt vid deras import av
		varor .............................................................	39
6.4	Begränsningar i avdragsrätten i visst fall m.m. ...............		42
	6.4.1	Bakgrund ........................................................	42
	6.4.2	Den nya EU-rätten..........................................	43
	6.4.3	Det svenska genomförandet av
		avdragsbegränsningen ....................................	44
	6.4.4	Fördelning av den ingående skatten efter
		skälig grund ....................................................	49
	6.4.5	Jämkning av avdragen ingående skatt ............	50

Prop. 2010/11:28

6.5	Förslag med koppling till det så kallade		Prop. 2010/11:28
	momspaketet m.m. ...........................................................		51
	6.5.1	Inledning .........................................................	51

6.5.2Omsättningsland för

	monteringsleveranser ......................................	52
6.5.3	Person- och varutransporttjänster....................	53

6.5.4Tjänster i samband med viss import av

varor m.m. .......................................................

6.5.5Förtydligande av tidpunkten för

	uppgifters rapportering i periodisk
	sammanställning..............................................	57
6.5.6	Vissa redaktionella ändringar..........................	58

7	Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser ..................................		58
8	Statsfinansiella och andra effekter..................................................		60
9	Författningskommentar...................................................................		62
	9.1	Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen
		(1994:200)........................................................................	62

9.2Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1551) om

frihet från skatt vid import, m.m. .....................................

9.3Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483)........................................................................

9.4Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1563) om

tobaksskatt........................................................................

9.5Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1776) om

	skatt på energi ..................................................................	71
Bilaga 1	Direktiv 2009/162/EU ..........................................................	72
Bilaga 2 Sammanfattning av promemorian Vissa tekniska
	mervärdesskattefrågor ..........................................................	77
Bilaga 3 Promemorians lagförslag......................................................		78
Bilaga 4	Förteckning över remissinstanserna avseende
	promemorian Vissa tekniska mervärdesskattefrågor ............	93
Bilaga 5	Lagrådsremissens lagförslag.................................................	94
Bilaga 6	Lagrådets yttrande ..............................................................	112
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 4 november
	2010 .....................................................................................	118
Rättsdatablad ........................................................................................		119

Förslag till riksdagsbeslut

Prop. 2010/11:28

Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till

1.lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200),

2.lag om ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.,

3.lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483),

4.lag om ändring i lagen (1994:1563) om tobaksskatt, och

5.lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi.

Vid gemenskapsinterna förvärv inträder skattskyldigheten vid tidpunkten för förvärvet. Denna tidpunkt ska anses vara densamma som den då skattskyldighet inträder enligt 3 § första stycket vid motsvarande omsättning av varor inom landet.

Lagtext

Prop. 2010/11:28

Regeringen har följande förslag till lagtext.

2.1Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200)

Härigenom föreskrivs1 i fråga om mervärdesskattelagen (1994:200)2 dels att rubrikerna närmast efter 5 kap. 1 § och 10 kap. 3 § ska utgå, dels att 1 kap. 4 a, 10 a och 13 b §§, 2 kap. 2 och 5 §§, 3 kap. 30, 30 a

och 32 §§, 5 kap. 1, 2 a, 2 c, 2 d, 9, 17, 18 och 19 §§ samt 10 kap. 6 § ska ha följande lydelse,

dels att rubriken närmast före 5 kap. 2 § ska lyda ”Omsättning inom landet av varor” och rubriken närmast efter 5 kap. 3 a § ska lyda ”Om- sättning inom landet av tjänster”,

dels att det i lagen ska införas fem nya paragrafer, 1 kap. 10 b och 10 c §§ samt 8 kap. 4 a–4 c §§,

dels att det i lagen närmast före 5 kap. 19 § ska införas en ny rubrik av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

4 a §3 Vid gemenskapsinterna förvärv

inträder skattskyldigheten vid tidpunkten för förvärvet. Denna tidpunkt skall anses vara densamma som den då skattskyldighet inträder enligt 3 § första stycket första meningen vid motsvarande omsättning av varor inom landet.

10 a §

Med EG eller ett EG-land för-	Med EG eller ett EG-land för-
stås i denna lag de områden som	stås i denna lag de territorier som
tillhör den Europeiska gemenska-	tillhör en medlemsstat där för-
pens mervärdesskatteområde.	draget om upprättandet av Euro-
	peiska gemenskapen ska tillämpas
	i enlighet med artikel 299 i för-
	draget. Det gäller dock inte de
	territorier som anges i 10 b §.
	Vid tillämpningen av denna lag
	ska Furstendömet Monaco, Isle of

1Jfr rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 11.12.2006, s. 1, Celex 32006L0112), senast ändrat genom rådets direktiv 2010/23/EU (EUT L 72, 20.3.2010, s. 1, Celex 32010L0023).

2Lagen omtryckt 2000:500.

3Senaste lydelse 2006:905.

Man och Förenade kungarikets Prop. 2010/11:28 suveräna basområden Akrotiri och

Dhekelia likställas med sådana territorier som avses i första stycket första meningen.

10 b §

Med ett tredje territorium förstås:

1.berget Athos,

2.Kanarieöarna,

3.de franska utomeuropeiska departementen,

4.Åland,

5.Kanalöarna,

6.ön Helgoland,

7.territoriet Büsingen,

8.Ceuta,

9.Melilla,

10.Livigno,

11.Campione d’Italia,

12.de italienska delarna av Lu- ganosjön.

Territorierna i första stycket 1–5 ingår i gemenskapens tullområde medan de i 6–12 samma stycke angivna territorierna inte ingår i området.

10 c §

Transaktioner med ursprung i eller avsedda för

1.Furstendömet Monaco ska behandlas som transaktioner med ursprung i eller avsedda för Frankrike,

2.Isle of Man ska behandlas som transaktioner med ursprung i eller avsedda för Förenade kungariket,

3.Förenade kungarikets suveräna basområden Akrotiri och Dhekelia ska behandlas som transaktioner med ursprung i eller avsedda för Cypern.

				13 b §4							Prop. 2010/11:28
Med	punktskattepliktiga		varor		Med	punktskattepliktiga					varor
förstås sådana alkohol-, tobaks-,					avses	energiprodukter,				alkohol,
eller	energiprodukter som			är	alkoholhaltiga			drycker			eller
obligatoriskt		skattepliktiga	enligt		tobaksvaror		såsom		dessa		varor
Europeiska		gemenskapens	punkt-		definieras		i	gemenskapslagstift-
skatteregler.					ning för punktskatter. Det gäller
					dock inte gas som levereras genom
					ett naturgassystem som är beläget
					inom	gemenskapens			territorium
					eller genom ett gasnät som är an-
					slutet till ett sådant system.
				2 kap.
					2 §5
Med uttag av vara förstås att den som är skattskyldig
1. tar ut en vara ur sin verksam-					1. tar ut en vara ur sin verksam-
het för sitt eget eller personalens					het för sitt eget eller personalens
privata bruk eller, om inte annat					privata bruk eller, om inte annat
följer av andra stycket, för över-					följer av andra stycket, för över-
låtelse av varan utan ersättning,					låtelse av varan utan ersättning,
eller annars för annat ändamål än					eller annars för användning för
den egna verksamheten, eller					annat ändamål än den egna
					verksamheten, eller
2. för över en vara från en verksamhet som medför skattskyldighet
eller rätt till		återbetalning	av	ingående skatt enligt				10 kap. 9,		11 eller

11 c–13 §§ till en verksamhet som inte alls eller endast delvis medför skattskyldighet eller sådan rätt till återbetalning.

Överlåtelse av varor utan ersättning anses inte som uttag, om varorna är gåvor av mindre värde eller varuprover och ges för den skattskyldiges egen verksamhet.

	5 §6
Med uttag av tjänst förstås att den skattskyldige
1. utför eller på annat sätt till-	1. utför eller på annat sätt till-
handahåller en tjänst för annat	handahåller en tjänst för sitt eget
ändamål än den egna verksamhe-	eller personalens privata bruk
ten, såsom för sitt eget eller perso-	eller annars för annat ändamål än
nalens privata bruk, om tjänsten	den egna verksamheten, om tjäns-
tillhandahålls utan ersättning,	ten tillhandahålls utan ersättning,
2. använder eller låter persona-	2. använder eller låter persona-
len använda en vara som hör till	len använda en vara som hör till
verksamheten för annat ändamål	verksamheten för privat bruk eller
än den egna verksamheten, såsom	annars för annat ändamål än den
för privat ändamål, om omsättnin-	egna verksamheten, om omsättnin-
gen eller importen av varan undan-	gen eller importen av varan undan-

4Senaste lydelse 2007:463.

5Senaste lydelse 2007:1376.

6Senaste lydelse 2007:1376.

tagits från skatteplikt enligt 3 kap.	tagits från skatteplikt enligt 3 kap. Prop. 2010/11:28
21 § eller om den skattskyldige	21 § eller om den skattskyldige
haft rätt till avdrag för eller åter-	haft rätt till avdrag för eller åter-
betalning enligt 10 kap. 9, 11 eller	betalning enligt 10 kap. 9, 11 eller
11 c–13 §§ av den ingående skat-	11 c–13 §§ av den ingående skat-
ten vid förvärvet, tillverkningen	ten vid förvärvet, tillverkningen
eller förhyrningen av varan, eller	eller förhyrningen av varan, eller

3. för privat ändamål själv använder eller låter någon annan använda en personbil eller motorcykel som utgör en tillgång i eller har förhyrts för verksamheten och den skattskyldige har haft rätt till avdrag för eller återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 11 c–13 §§ av den ingående skatten vid förvärvet, tillverkningen eller, i fråga om förhyrning, av hela den ingående skatten som hänför sig till hyran.

Första stycket 2 och 3 gäller endast om värdet av användandet är mer än ringa.

3 kap.

30 §7

Från skatteplikt undantas sådan import som medför frihet från skatt en-

ligt lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.
Från skatteplikt undantas även	Från skatteplikt	undantas	även
import av en vara som efter impor-	import av en vara som efter im-
ten skall omsättas till ett annat EG-	porten ska omsättas till ett annat
land enligt 30 a §.	EG-land enligt 30 a §.
Från skatteplikt undantas även	Från skatteplikt	undantas	även
import av gas genom distribu-	import av
tionssystemet för naturgas eller av
el.	1. gas som
	1. gas som
	a) transporteras	genom	ett
	naturgassystem eller genom ett

gasnät som är anslutet till ett sådant system, eller

b) förs över från ett fartyg som transporterar gas till ett naturgassystem eller till ett rörledningsnät uppströms,

2. el, eller

3. värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla.

7 Senaste lydelse 2004:1155.

Anm. Paragrafen föreslagen ändrad i propositionen Nya mervärdesskatteregler om förändrade krav för viss import av varor (prop. 2010/11:14).

30 a §8	Prop. 2010/11:28
Från skatteplikt undantas omsättning av varor som transporteras av
säljaren eller köparen eller för någonderas räkning från Sverige till ett
annat EG-land, om

1.köparen är registrerad i ett annat EG-land som skattskyldig till mervärdesskatt för omsättning av varor eller tjänster eller för förvärv av varor,

2.varorna är punktskattepliktiga och förvärvaren inte är en privatperson,

3. köparen är en beskickning eller ett konsulat i ett annat EG-land eller en medlem av den diplomatiska personalen vid en sådan beskickning eller ett sådant konsulat, i den omfattning som frihet från mervärdesskatt för sådant förvärv råder enligt reglerna i det EG- landet, eller

4. köparen är en internationell organisation med säte i ett annat EG-land, en medlemsstats ombud vid eller en person med tjänst hos eller uppdrag av en sådan organisation, i den omfattning som frihet från mervärdesskatt för sådant förvärv råder enligt reglerna i det EG-landet.

3. köparen är en beskickning eller ett konsulat i ett annat EG-land eller en medlem av den diplomatiska personalen vid en sådan beskickning eller ett sådant konsulat,

3 a. köparen är ett i ett annat EG-land beläget kontor eller anläggning som tillhör

–Europeiska gemenskapen,

–Europeiska atomenergigemenskapen,

–Europeiska centralbanken,

–Europeiska investeringsbanken, eller

–ett organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilket protokollet av den 8 april 1965 om

Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier9 gäller, eller

4.köparen är

a)ett i ett annat EG-land beläget kontor eller anläggning som tillhör en annan internationell organisation än som anges i 3 a,

b)en medlemsstats ombud vid

8Senaste lydelse 2001:971.

9EUT C 321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

en sådan organisation,

c) en person med tjänst hos en sådan organisation, eller

d) en person med uppdrag hos en sådan organisation.

Omsättning av nya transportmedel undantas enligt första stycket 1 från

skatteplikt, även om köparen inte är registrerad till mervärdesskatt.
Från skatteplikt undantas om-	Från skatteplikt undantas om-
sättning av tjänster som tillhanda-	sättning av tjänster som tillhanda-
hålls Europeiska gemenskapernas	hålls
institutioner eller organ samt and-
ra internationella organisationer
med säte i ett annat EG-land, i den
omfattning som frihet från mervär-
desskatt i det landet medges för
motsvarande omsättning till insti-
tutionen, organet eller organisa-
tionen.	1. ett i ett annat EG-land beläget
	1. ett i ett annat EG-land beläget
	kontor eller anläggning som avses
	i
	a) första stycket 3 a, eller
	b) första stycket 4, eller
	2. en
	a) medlemsstats	ombud	vid	en
	sådan organisation som avses i
	första stycket 4,
	b) person med	tjänst	hos	en
	sådan organisation, eller

c) person med uppdrag hos en sådan organisation.

Från skatteplikt undantas en sådan överföring av en vara som avses i 2 kap. 1 § andra stycket om förhållandena är sådana som anges i första stycket 1 eller 2 eller andra stycket i förevarande paragraf.

En omsättning är undantagen från skatteplikt enligt första stycket 3, 3 a eller 4 eller tredje stycket endast i den omfattning som frihet från mervärdesskatt medges en motsvarande omsättning i det EG-land som följer av samma bestämmelser och förvärvet görs av en sådan köpare som anges i dem.

En omsättning är undantagen från skatteplikt enligt första stycket 3 a och tredje stycket 1 a endast i den omfattning skattefriheten inte leder till att konkurrensen snedvrids.

Prop. 2010/11:28

Utgör ersättningen för en tjänst en sådan bikostnad som enligt 7 kap. 8 § tredje stycket ska ingå i beskattningsunderlaget för import, är omsättningen av tjänsten undantagen från skatteplikt. Detsamma gäller om en sådan bikostnad ska ingå i beskattningsunderlaget vid införsel till ett annat EG-land i enlighet med det landets tillämpning av artikel 86.1 b i rådets direktiv 2006/112/EG.

32 §10 Utgör ersättningen för en tjänst

en sådan bikostnad som enligt 7 kap. 8 § tredje stycket skall ingå i beskattningsunderlaget för import, är omsättningen av tjänsten undantagen från skatteplikt.

5 kap.

1 §11

I 2–16 §§ och 9 b kap. 4 § första stycket finns bestämmelser om i vilka fall en omsättning ska anses som en omsättning inom landet. All annan omsättning anses som omsättning utomlands.

I 3 a och 19 §§ finns bestämmel-	I 3 a och 19 §§ finns bestämmel-
ser om i vilka fall en omsättning	ser om i vilka fall en omsättning
som enligt någon av 2–16 §§ anses	som enligt någon av 2–16 §§ eller
som en omsättning inom landet	9 b kap. 4 § första stycket anses
ändå ska anses som en omsättning	som en omsättning inom landet
utomlands.	ändå ska anses som en omsättning
	utomlands.

Omsättning på fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik i andra fall än som anges i 2 b § räknas aldrig som omsättning inom landet.

2 a §

Även om en vara finns här i landet på det sätt som anges i 2 § första stycket 1 skall varan inte anses omsatt inom landet, om

1.varan transporteras av säljaren eller för dennes räkning från Sverige till en köpare i ett annat EG-land, och

2.säljaren är registrerad till mervärdesskatt i det landet för sådan omsättning.

Även om en vara finns här i landet på det sätt som anges i 2 § första stycket 1 ska varan inte anses omsatt inom landet, om varan transporteras av

1.säljaren eller för dennes räkning från Sverige till en köpare i ett annat EG-land och säljaren är registrerad till mervärdesskatt i det landet för sådan omsättning, eller

2.säljaren, köparen eller någon annan och ska installeras eller monteras i ett annat EG-land av säljaren eller för dennes räkning.

10Senaste lydelse 2004:118.

11Senaste lydelse 2009:1333.

Prop. 2010/11:28

Omsättning av gas genom ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller genom ett gasnät som är anslutet till ett sådant system, ska anses som en omsättning inom landet, om köparens faktiska användning och förbrukning av varan äger rum i Sverige och omsättningen inte omfattas av 2 c §.

Omsättning av gas genom ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller genom ett gasnät som är anslutet till ett sådant system, till en skattskyldig återförsäljare ska anses som en omsättning inom landet, om återförsäljaren antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller har ett fast etableringsställe här för vilket varan levereras. Om återförsäljaren varken här eller utomlands har ett sådant säte eller fast etableringsställe är varan omsatt inom landet, om återförsäljaren är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige.

En vara är dock inte omsatt inom landet om den levereras till ett fast etableringsställe som återförsäljaren har utomlands.

Första och andra styckena gäller även omsättning av

1. el, eller

2. värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla.

Med en skattskyldig återförsäljare förstås i denna paragraf en näringsidkare vars huvudsakliga verksamhet när det gäller köp av gas, el, värme eller kyla består i att sälja sådana varor vidare och vars egen konsumtion av dessa varor är försumbar.

2 c §12 Omsättning av gas genom distri-

återförsäljaren saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande vistas här.

Med en skattskyldig återförsäljare förstås i denna paragraf en näringsidkare vars huvudsakliga verksamhet när det gäller köp av gas eller el består i att sälja sådana varor vidare och vars egen konsumtion av dessa varor är försumbar.

2 d §13 Omsättning av gas genom distri-

12Senaste lydelse 2004:1155.

13Senaste lydelse 2004:1155.

Prop. 2010/11:28

och förbrukats i Sverige, om han har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe för vilket varan levereras här eller, om han saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande vistas här.

En varu- eller persontransporttjänst är omsatt inom landet om transporten i sin helhet genomförs i Sverige, om inte annat följer av andra stycket eller 10 §.

Prop. 2010/11:28

Om varan inte helt förbrukas av köparen, ska den återstående delen av varan ändå anses ha använts och förbrukats i Sverige, om köparen antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller har ett fast etableringsställe här för vilket varan levereras. Om köparen varken här eller utomlands har ett sådant säte eller fast etableringsställe, ska varan anses omsatt i Sverige, om köparen är bosatt eller stadigvarande vistas här i landet.

En vara är dock inte omsatt inom landet om den levereras till ett fast etableringsställe som köparen har utomlands.

Första–tredje styckena gäller även omsättning av

1.el, eller

2.värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla.

9 §14

En varu- eller persontransporttjänst är omsatt inom landet om transporten inte till någon del genomförs i ett annat land, om inte annat följer av andra stycket eller 10 §.

Första stycket gäller inte en varutransporttjänst som tillhandahålls en näringsidkare.

Befordran av brev i postverksamhet som avses i 1 kap. 2 § postlagen (2010:1045) ska anses som en omsättning inom landet.

14 Senaste lydelse 2010:1046.

17 §15		Prop. 2010/11:28
Tjänster som anges i 18 § 1–11	Tjänster som anges i 18 § 1–11,
och 13 och som förvärvas i ett	13 och 14 och som förvärvas i ett
land utanför EG av någon som inte	land utanför EG av någon som inte
är en näringsidkare i det landet, är	är en näringsidkare i det landet, är
omsatta utomlands även om de	omsatta utomlands även om de
tillhandahålls från Sverige.	tillhandahålls från Sverige.

Tjänster som anges i 18 § 12 och som förvärvas av någon som inte är näringsidkare och som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i ett land utanför EG, är omsatta utomlands även om de tillhandahålls från Sverige.

18 §16

Bestämmelserna i 16 och 17 §§ ska tillämpas på följande tjänster:

1.överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter,

2.reklam- och annonseringstjänster,

3.konsulttjänster, produktutveckling, projektering, ritning, konstruktion, juristtjänster, revisorstjänster, skrivtjänster, översättningstjänster och liknande tjänster,

4.automatisk databehandling samt utarbetande av system eller program för automatisk databehandling,

5.tillhandahållande av information,

6.bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrymmen, samt försäkrings- och återförsäkringstjänster,

7.tillhandahållande av arbetskraft,

8.uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel,

9.förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan rättighet som anges i 1 eller från att utöva en viss verksamhet,

10.telekommunikationstjänster, varmed förstås dels tjänster som avser överföring, sändning eller mottagning av signaler, skrift, bilder och ljud eller information i övrigt med hjälp av tråd, radio eller optiska eller andra elektromagnetiska medel, dels tjänster som avser överlåtelse eller upplåtelse av rättighet att utnyttja kapacitet för sådan överföring, sändning eller mottagning,

11.radio- och televisionssändningar,

12.elektroniska tjänster, såsom tillhandahållande av

a)webbplatser och härbärgering av sådana samt distansunderhåll av programvara och utrustning,

b)programvara och uppdatering av denna,

c)bilder, texter och uppgifter samt databasåtkomst,

d)musik, filmer och spel, inbegripet hasardspel och spel om pengar, samt politiska, kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga eller underhållningsbetonade sändningar eller evenemang, och

e)distansundervisning,

13. tillträde till	distributions-	13. tillträde till och överföring
system för naturgas	och el samt	eller distribution genom

15Senaste lydelse 2009:1333.

16Senaste lydelse 2009:1333.

transport och överföring genom dessa system och tillhandahållande av andra tjänster som är direkt kopplade till dessa tjänster.

Prop. 2010/11:28

a)ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller ett gasnät som är anslutet till ett sådant system,

b)ett system för el, eller

c)ett nät för värme eller kyla, 14. tjänster som är direkt kopp-

lade till sådana tjänster som avses i 13.

	Undantag	från	4–18 §§ och
	9 b kap. 4 §
19 §17
En omsättning av tjänster enligt	En omsättning av tjänster enligt
någon av 4–18 §§ anses som om-	någon av	4–18 §§	eller 9 b kap.
sättning utomlands då det är fråga	4 § första stycket anses som om-
om	sättning utomlands när det är fråga
	om

1. tjänster som avser fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik, inräknat upplåtelse av hamnar eller flygplatser, eller tjänster som avser utrustning eller andra varor för användning på sådana fartyg eller luftfartyg,

2. lastning, lossning, transport	2. lastning,		lossning,		transport
eller andra tjänster i samband med	eller andra tjänster			i direkt		sam-
export eller import av varor som	band med
omfattas av 9 c kap. 1 §,	a) export av varor från Sverige

	eller ett annat EG-land,
	b) import av varor som omfattas
	av
	– 9 c kap. 1 §, eller
	– ett	förfarande		för	temporär
	import	med	fullständig		befrielse
	från tull eller extern transitering,
	c) försändelse, transport					eller
	införsel av varor i fri omsättning,
	vilka införs i Sverige från ett tredje
	territorium som utgör en del av
	gemenskapens tullområde, om va-
	rorna
	– förflyttas här i landet under ett
	förfarande för intern gemenskaps-
	transitering		enligt	gemenskapens
	tullbestämmelser,			om	varorna

17 Senaste lydelse 2009:1333.

hänfördes till samma förfarande genom en deklaration när de fördes in i landet samt försändelsen eller transporten av dem avslutas utanför Sverige, eller

– när de förs in i Sverige hade omfattats av 9 c kap. 1 § eller ett förfarande för temporär import med fullständig befrielse från importtullar, om de hade importerats, eller

d) införsel av varor till ett annat EG-land om dessa omfattas av det landets tillämpning av artikel 61 eller 157.1 a i direktiv 2006/112/EG,

3.tjänster som består av arbete på lös egendom, om egendomen förvärvats eller importerats för att undergå sådant arbete inom EG och egendomen efter det att arbetet utförts, transporteras ut ur EG av den som tillhandahåller tjänsterna, eller av kunden om denne inte är etablerad inom landet eller för någonderas räkning,

4.förmedling av varor eller tjänster som görs för någon annans räkning

idennes namn, när omsättningen av dessa anses som en omsättning utanför EG antingen enligt 1 § första stycket eller enligt förevarande paragraf eller 3 a §, och

5.en varutransporttjänst eller en tjänst som avses i 12 §, om tjänsten tillhandahålls en näringsidkare och den uteslutande nyttjas eller på annat sätt tillgodogörs utanför EG.

8 kap.

4 a §

Ingående skatt som är avdragsgill enligt 3 § och hänför sig till en fastighet får endast dras av i proportion till den omfattning en skattskyldig använder den i sin verksamhet, om skatten hänför sig till en fastighet som både används

1. av den skattskyldige i verksamheten, och

2. för

– eget privat bruk,

– personalens privata bruk, eller

– annars annat ändamål än för den egna verksamheten.

Med ingående skatt avses i första stycket även sådan skatt som hänför sig till ny-, till- eller ombyggnad eller reparation av en fastighet.

Första stycket gäller inte

Prop. 2010/11:28

1. en stadigvarande bostad som Prop. 2010/11:28 omfattas av avdragsförbudet som

följer av 9 och 10 §§, eller

2. ingående skatt som är avdragsgill enligt 10 §.

4 b §

Om den enligt 4 a § avdragsgilla delen av den ingående skatten inte kan fastställas, får avdragsbeloppet i stället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

4 c §

Om användningen av en sådan fastighet som avses i 4 a § ändras, ska den ingående skatten jämkas i enlighet med 8 a kap.

Bestämmelserna i 2 kap. 5 § är inte tillämpliga vid ändrad användning av en sådan fastighet som avses i 4 a §.

10 kap.

6 §18

Utländska beskickningar, karriärkonsulat i Sverige eller sådana internationella organisationer, som avses i lagen (1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall, har på ansökan rätt till återbetalning av ingående skatt som hänför sig till förvärv av

1.varor som är avsedda för inredning eller utrustning av en sådan byggnad som är avsedd för förvärvaren,

2.inventarier eller trycksaker för den verksamhet som utövas av förvärvaren,

3.tillbehör eller utrustning till motorfordon, som ägs av förvärvaren,

4.tjänster på en sådan fastighet som är avsedd för förvärvaren samt på sådana varor som anges i 1–3 eller på motorfordon,

5.teletjänster, vatten, elektrisk kraft, avloppsrening eller sophämtning för en fastighet som är avsedd för förvärvaren,

6. sådana bränslen för vilka energiskatt och koldioxidskatt enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi skall tas ut,

6. sådana bränslen för vilka energiskatt och koldioxidskatt enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi ska tas ut,

7.alkohol- och tobaksvaror,

8.tjänster avseende uthyrning av byggnad eller annan anläggning som utgör fastighet, under förutsättning att uthyrningstjänsten är avsedd för den verksamhet som utövas av förvärvaren, och

9.bevakningstjänster avseende fastighet eller lokal som är avsedd för den verksamhet som utövas av förvärvaren.

18 Senaste lydelse 2004:1155.

Rätt till återbetalning enligt första stycket har även representation i Sverige för Europeiska gemenskaperna och Europeiska centrumet för förebyggande och kontroll av sjukdomar.

Rätt till återbetalning enligt Prop. 2010/11:28 första stycket har även ett i Sve-

rige beläget kontor eller anläggning som tillhör

–Europeiska gemenskapen,

–Europeiska atomenergigemenskapen,

–Europeiska centralbanken,

–Europeiska investeringsbanken, eller

–ett organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilket protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier gäller.

Rätt till återbetalning enligt andra stycket gäller endast i den omfattning återbetalningen inte leder till att konkurrensen snedvrids.

1.Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

2.Bestämmelserna i 8 kap. 4 a–4 c §§ ska tillämpas på ingående skatt om rätten till avdrag inträder den 1 januari 2011 eller senare.

3.Äldre bestämmelser gäller fortfarande för ny-, till- eller ombyggnad eller reparation av en fastighet, om avdragsrätt för den ingående skatten på fastighetstjänsten har inträtt såväl före som efter den 1 januari 2011.

4.I övrigt gäller äldre bestämmelser fortfarande för mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet.

2.2Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.

dels att 1 kap. 4 § och 2 kap. 2 § ska ha följande lydelse,

dels att det i lagen ska införas en ny paragraf, 2 kap. 3 a §, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

4 §1

Genom denna lag genomförs

– rådets direktiv 2009/132/EG av den 19 oktober 2009 om tillämpningsområdet för artikel 143 b och c i direktiv 2006/112/EG vad gäller befrielse från mervärdesskatt vid slutlig import av vissa varor (kodifierad version)2,

– artikel 12 i rådets direktiv 2008/118/EG av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv 92/12/EEG, senast ändrat genom rådets direktiv 2010/12/EU

–rådets direktiv 2007/74/EG av den 20 december 2007 om undantag från mervärdesskatt och punktskatt på varor som införs av resande från tredjeländer,

–artikel 143 fa i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för

mervärdesskatt, senast ändrat genom rådets direktiv 2010/23/EU4, och

–rådets direktiv 2006/79/EG av den 5 oktober 2006 om befrielse från införselskatter på varor i små försändelser av icke-kommersiell karaktär från tredjeländer,

–rådets direktiv 83/181/EEG av den 28 mars 1983 bestämmande omfattningen av artikel 14.1 d i

– rådets direktiv 2006/79/EG av den 5 oktober 2006 om befrielse från införselskatter på varor i små försändelser av icke-kommersiell karaktär från tredjeländer.

1Senaste lydelse 2008:1413.

2EUT L 292, 10.11.2009, s. 5 (Celex 32009L0132).

3EUT L 50, 27.2.2010, s. 1 (Celex 32010L0012).

4EUT L 72, 20.3.2010, s.1 (Celex 32010L0023).

Prop. 2010/11:28

Frihet från skatt vid import ska, om inte annat följer av 3 §, medges för en vara som övergår till fri omsättning under sådana omständigheter som för en tullpliktig vara medför tullbefrielse enligt rådets förordning (EEG) nr 918/83 av den 28 mars 1983 om upprättandet av ett gemenskapssystem för tullbefrielse, lagen (1994:1547) om tullfrihet m.m. eller föreskrifter som meddelats med stöd av förordningen eller lagen.

direktiv 77/388/EEG om frihet från mervärdesskatt vid slutlig import av vissa varor, senast ändrat genom rådets direktiv 91/680/EEG och

– artikel 23 i rådets direktiv 92/12/EEG av den 25 februari 1992 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och om innehav, flyttning och övervakning av sådana varor, senast ändrat genom rådets direktiv 96/99/EG.

2 kap.

2 §5

Frihet från skatt vid import ska, om inte annat följer av 3 §, medges för en vara som övergår till fri omsättning under sådana omständigheter som för en tullpliktig vara medför tullbefrielse enligt rådets förordning (EG) nr 1186/2009 av den 16 november 2009 om upprättandet av ett gemenskapssystem för tullbefrielse (kodifierad version)6, lagen (1994:1547) om tullfrihet m.m. eller föreskrifter som meddelats med stöd av förordningen eller lagen.

Första stycket tillämpas också för en vara som får föras in tullfritt enligt internationella överenskommelser om gränsöverskridande renbetning

mellan Sverige och Norge.
Frihet från skatt vid import ska	Frihet från skatt vid import ska
medges även i de fall som anges i	medges även i de fall som anges i
4 och 5–9 §§ samt i 3 kap.	3 a, 4 och 5–9 §§ samt i 3 kap.

Frihet från skatt ska medges även när förutsättningar för hel frihet från tull vid temporär import föreligger.

5Senaste lydelse 2008:1413.

6EUT L 324, 10.12.2009, s. 23 (Celex 32009R1186).

Prop. 2010/11:28

3 a §

Rätt till frihet från mervärdesskatt ska medges vid import av varor som görs av ett i Sverige beläget kontor eller anläggning som tillhör

–Europeiska gemenskapen,

–Europeiska atomenergigemenskapen,

–Europeiska centralbanken,

–Europeiska investeringsbanken, eller

–ett organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilket protokollet av den 8 april 1965 om

Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier7 gäller.

Frihet från skatt enligt första stycket gäller endast i den omfattning skattefriheten inte leder till att konkurrensen snedvrids.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

7 EUT C 321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

2.3	Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen		Prop. 2010/11:28
	(1997:483)
Härigenom föreskrivs		att 10 kap. 33 § skattebetalningslagen
(1997:483) ska ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse		Föreslagen lydelse

10 kap.

33 §1

Den som är registrerad eller skyldig att anmäla sig för registrering för mervärdesskatt enligt bestämmelserna i 3 kap. är även skyldig att i en periodisk sammanställning lämna uppgifter om

1.omsättning, förvärv och överföringar av varor som transporteras mellan EG-länder, och

2.omsättning av en tjänst som är skattepliktig i det EG-land där tjänsten är omsatt om förvärvaren av tjänsten är skattskyldig för förvärvet i det landet i enlighet med tillämpningen av artikel 196 i rådets direktiv 2006/112/EG.

Uppgifterna ska tas upp för den period som omfattar den tidpunkt som avses i 13 kap. 8 b § andra stycket eller 8 c § mervärdesskattelagen (1994:200).

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får meddela föreskrifter om vilka uppgifter som ska lämnas. Då får föreskrivas att periodisk sammanställning ska lämnas även för varuöverföringar för vilka redovisningsskyldighet inte föreligger.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

1 Senaste lydelse 2009:1335.

e) som har levererats till en sådan köpare som avses i 3 kap. 30 a § första stycket 3, 3 a eller 4 mervärdesskattelagen (1994:200), i den omfattning som frihet från tobaksskatt gäller i det EG-landet.

2.4	Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1563) om		Prop. 2010/11:28
	tobaksskatt
Härigenom föreskrivs att 40 § lagen (1994:1563) om tobaksskatt ska
ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse		Föreslagen lydelse

40 §1

Om snus eller tuggtobak importeras av någon som inte är godkänd lagerhållare ska skatten betalas till Tullverket.

I övrigt tillämpas 30–31 e §§, 32 § första stycket 2 och 3 och andra stycket och 34 § även i fråga om snus och tuggtobak. Därvid ska vad som gäller om upplagshavare i stället gälla den som är godkänd lagerhållare.

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för skatt på

1.tuggtobak som har levererats till en köpare i ett annat EG-land, och

2.tuggtobak och snus

a)för vilka skattskyldighet enligt denna lag tidigare har inträtt och som förvärvats från någon som inte är godkänd lagerhållare,

b)för vilka skattskyldighet enligt denna lag tidigare har inträtt och som innehas av lagerhållaren vid tidpunkten för godkännandet,

c)som har förstörts genom oförutsedda händelser eller force majeure,

d)som exporterats till tredje land eller förts till frizon eller frilager för

annat ändamål än att förbrukas där, eller e) som har levererats till en

sådan köpare som avses i 3 kap. 30 a § första stycket 3 eller 4 mervärdesskattelagen (1994:200), i den omfattning som frihet från tobaksskatt gäller i det EG-landet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

1 Senaste lydelse 2009:1501.

2.5Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi

Härigenom föreskrivs att 7 kap. 2 § lagen (1994:1776) om skatt på energi ska ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

7 kap.

2 §1

En skattskyldig får göra avdrag för skatt på bränsle som avses i 1 kap. 3 a § och som levererats till en sådan köpare som avses i 3 kap. 30 a § första stycket 3 eller 4 mervärdesskattelagen (1994:200), i den omfattning som frihet från bränsleskatt föreligger i det EG- landet.

En skattskyldig får göra avdrag för skatt på bränsle som avses i 1 kap. 3 a § och som levererats till en sådan köpare som avses i 3 kap. 30 a § första stycket 3, 3 a eller 4 mervärdesskattelagen (1994:200), i den omfattning som frihet från bränsleskatt föreligger i det EG- landet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

1 Senaste lydelse 2001:518.

Prop. 2010/11:28

Ärendet och dess beredning

Prop. 2010/11:28

I december 2009 antog Europeiska unionens råd (i det följande rådet) direktiv 2009/162/EU av den 22 december 2009 om ändring av olika bestämmelser i direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt1 (i fortsättningen direktiv 2009/162/EU). Denna proposition avser det svenska genomförandet av direktiv 2009/162/EU, som finns bifogat som bilaga 1.

Direktiv 2009/162/EU innebär i huvudsak ett antal tekniska ändringar i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt2, härefter mervärdesskattedirektivet.

För det första görs vissa ändringar i lydelsen av reglerna om import och platsen för beskattning av leverans av gas och el för att dessa ska överensstämma med sitt ursprungliga syfte.3 Det förtydligas därför att den särskilda ordningen för dessa varor är tillämplig på import och leverans av naturgas genom varje system för naturgas beläget inom gemenskapens territorium eller varje nät som är anslutet till ett sådant system. Vidare utvidgas skattebefrielsen vid import av neutralitetsskäl till import med hjälp av fartyg, eftersom gasen förs in i ett naturgassystem eller ett rörledningsnät uppströms. Problematiken som uppkommer i samband med leverans och import av gas eller el gäller också leverans och import av värme eller kyla. Samma regler ska därför gälla för dessa varor som för naturgas och el. Dessutom företas motsvarande justeringar när det gäller den särskilda ordningens tillämplighet på alla slags tjänster i samband med tillhandahållandet av tillträde till samtliga system eller nät för el och naturgas samt till nät för värme och kyla.

För det andra inför direktiv 2009/162/EU, även det i förtydligande syfte och för att undvika tillämpningssvårigheter, specifika regler i mervärdesskattedirektivet för den skattefrihet som organ som har inrättats av gemenskaperna åtnjuter. Grunden för dessa regler är protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier4. De nya reglerna särskiljs därigenom från den rättsliga grunden för skattefriheten som åtnjuts av internationella organisationer i allmänhet i fråga om vissa transaktioner.

Den skattefrihet som Bulgariens och Rumäniens anslutningsfördrag ger små företag respektive internationell persontransport tas, för det tredje, in i mervärdesskattedirektivet genom direktiv 2009/162/EU. Detta för ökad tydlighet och en konsekvent hantering av sådana undantag från mervärdesbeskattning. Dessa regler ska dock inte genomföras i svensk rätt.

För det fjärde klargörs och stärks grundregeln för avdragsrätten när det gäller varor som inte uteslutande används av en beskattningsbar person i samband med dennes yrkesverksamhet. De nya reglerna är obligatoriska när det gäller fast egendom och fakultativa i fråga om lös egendom. För

1EUT L 10, 15.1.2010, s. 14 (Celex 32009L0162).

2EUT L 347, 11.12.2006 s. 1 (Celex 32006L0112). Direktivet senast ändrat genom direktiv 2010/23/EU (EUT L 14, 20.1.2009, s. 7, Celex 32009L0117).

3Om syftet, se rådets direktiv 2003/92/EG av den 7 oktober 2003 om ändring av direktiv 77/388/EEG när det gäller bestämmelserna om platsen för leverans av gas och el (EUT L 260, 11.10.2003, s. 8, Celex 32003L0092).

4EUT C 321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

att garantera ett rättvist avdragssystem görs reglerna för avdragsjustering Prop. 2010/11:28 i mervärdesskattedirektivet tillämpliga även i de fall en varas användning

inom och utanför rörelsen förändras.

Slutligen har bl.a. underhandskontakter med Skatteverket visat att vissa mindre justeringar av mervärdesskattelagen (1994:200) bör göras. Dessa är framför allt motiverade av de regler som genomför det så kallade momspaketet i svensk rätt. Korrigeringarna avser bl.a. reglerna om undantag från skatteplikt och omsättningsland i vissa importsituationer. Vidare förtydligas när uppgifter ska rapporteras i en periodisk sammanställning.

Till grund för direktiv 2009/162/EU ligger Europeiska kommissionens (fortsättningsvis kommissionen) förslag KOM(2007) 677 slutlig. Förslaget har varit föremål för remissbehandling. En remissammanställning finns tillgänglig i Finansdepartementet (dnr Fi2007/10028/SKA).

I Finansdepartementet har utarbetats en promemoria, Vissa tekniska mervärdesskattefrågor (dnr 2010/3611), med förslag till genomförande av ovanstående direktiv i svensk rätt. Promemorian innehåller även vissa andra förslag. Promemorian har remissbehandlats. En sammanfattning av promemorian finns i bilaga 2, promemorians lagförslag i bilaga 3 och en förteckning över remissinstanserna i bilaga 4. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i Finansdepartementet (dnr Fi2010/3611).

Kammarrätten i Sundsvall tar upp frågan om ”EU-land” bör användas i författningsförslagen i stället för ”EG-land”. När det gäller denna fråga vill regeringen uppmärksamma att anpassningen av mervärdesskattelagen i enlighet med Lissabonfördraget kommer att ske i särskild ordning. Följaktligen kommer ”EG-land” att användas genomgående i detta lagstiftningsärende när det gäller författningstexten. Av samma skäl hänvisar författningstexten till protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier5, inte protokollets konsoliderade form, dvs. protokollet om Europeiska unionens immunitet och privilegier6. Här bör också noteras att även direktiv 2009/162/EU hänvisar till förstnämnda version av protokollet.

Lagrådet

Regeringen beslutade den 14 oktober 2010 att inhämta Lagrådets yttrande över det lagförslag som finns i bilaga 5. Lagrådets yttrande finns i bilaga 6.

Regeringen har i propositionen med ett undantag (se avsnitt 6.5.2) följt Lagrådets förslag. Lagrådets synpunkter behandlas i avsnitt 6.1, 6.2.2, 6.2.3, 6.3.1, 6.3.2, 6.4.3, 6.4.5, 6.5.2, 6.5.4 och 7.

Därutöver har följdändringar gjorts i 3 kap. 30 a § femte stycket mervärdesskattelagen (1994:200), 40 § tredje stycket 2 e, lagen (1994:1563) om tobaksskatt och 7 kap. 2 § lagen (1994:1776) om skatt på energi. Vidare har vissa redaktionella ändringar gjorts i förhållande till lagrådsremissens lagtext.

5EUT C 321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

6EUT C 115, 9.5.2008, s. 266 (Celex 12008E/PRO/07).

Bakgrund

Prop. 2010/11:28

Kommissionens förslag, KOM(2007) 677 slutlig, är även känt som det tekniska direktivet. Förslagets bakgrund är att näringslivet och medlemsstaterna påpekade behovet av flera punktvisa anpassningar av mervärdesskattedirektivet. Anpassningarna sammanfördes till ett direktiv eftersom ingen av dem motiverade ett självständigt sådant. Ett delförslag rör mervärdesskatteregler för leverans av naturgas, el, värme och kyla. Ett annat rör skattebehandlingen av gemensamma företag som bildas i enlighet med artikel 171 i EG-fördraget (numera artikel 187 EUF-fördraget). Ytterligare ett förslag har samband med utvidgningen av unionen (Bulgarien och Rumänien). Det sista delförslaget avser villkoren för att utöva rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt.

Förslaget behandlades under 2008 och 2009 i rådets arbetsgrupp för indirekta skatter. En överenskommelse om det ingicks vid rådets möte den 9 juni 2009. På grund av att förslaget utvidgats något i förhållande till kommissionens ursprungsförslag återremitterades det till Europarlamentet för ett rådgivande yttrande. Rådet beslutade den 22 december 2009, efter yttrandet avgivits, att anta förslaget i form av direktiv 2009/162/EU.

Det beslutade direktivet skiljer sig från kommissionens förslag i framförallt två avseenden. För det första har kommissionens delförslag avseende de gemensamma företagen kommit att ingå i ett generellt förtydligande av den skattefrihet som gemenskaperna m.fl. åtnjuter från indirekta skatter och vars grund är protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier35. För det andra infördes en möjlighet för medlemsstaterna att tillämpa den föreslagna avdragsbegräsningen på ingående skatt som hänför sig till lös egendom och inte bara fast egendom såsom ursprungligen föreslogs.

5 Gällande rätt

5.1EU-rätt

Reglerna om gas och el

De gällande mervärdesskattereglerna för gas och el infördes genom rådets direktiv 2003/92/EG av den 7 oktober 2003 om ändring av direktiv 77/388/EEG när det gäller bestämmelserna om platsen för leverans av gas och el36. I artiklarna 38 och 39 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs att mervärdesskatt ska uppbäras där förvärvaren faktiskt förbrukar den naturgas som levererats genom distributionssystemet för naturgas och el. Den plats där återförsäljaren eller köparen är etablerad har regelmässigt betydelse vid avgörandet av konsumtionslandet. Vidare finns sådana regler avseende vissa tjänster i artikel 59 i direktivet. Dessa regler beaktar särdragen hos denna typ av överföring vid fastställandet av platsen för leverans, vilket undanröjer all snedvridning av konkurrensen mellan

35EUT C 321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

36EUT L 260, 11.10.2003, s. 8 (Celex 32003L0092).

medlemsstaterna. Mervärdesskattedirektivet innehåller ytterligare regler Prop. 2010/11:28 på gas- och elområdet i artikel 17.2 i fråga om överföring av varor till

annan medlemsstat och i artikel 143 vad avser import.

Internationella organisationers skattefria inköp

Artikel 151.1 b i mervärdesskattedirektivet föreskriver att medlemsstaterna ska undanta leveranser av varor och tillhandahållanden av tjänster till internationella organisationer på där närmare angivna villkor från skatteplikt. Dessa transaktioner likställs med export i mervärdesskattehänseende. Ytterligare regler om undantag från skatteplikt för sådana organisationer finns i artikel 143 i samma direktiv i fråga om import.

Avdragsrätt

Huvudprincipen i mervärdesskattedirektivet för avdragsrätten är att en beskattningsbar person har rätt att dra av mervärdesskatt i den utsträckning som de varor och tjänster för vilka mervärdesskatt betalats eller ska betalas används för transaktioner som medför rätt till avdrag (artikel 168). Fler regler om avdragsrättens inträde och räckvidd finns i artiklarna 167 och 169–172.

5.2Svensk rätt

Reglerna om gas och el

De svenska omsättningslandsreglerna för gas och el finns i 5 kap. 2 c och d §§ mervärdesskattelagen (1994:200), förkortad ML, och för vissa tjänster som har samband med omsättning av gas och el i 5 kap. 18 § 13 ML. Vidare finns bestämmelser om överföring av vara till annan medlemsstat i 2 a kap. 7 § andra stycket ML. Import av sådana varor regleras i 3 kap. 30 § tredje stycket ML.

Internationella organisationers skattefria inköp

När det gäller internationella organisationers m.fl. inköp i Sverige anges i 10 kap. 6 § ML att de har rätt till återbetalning av ingående skatt som hänför sig till vissa i paragrafen angivna förvärv. Även organisationernas import av varor är skattefri. Då genom föreskrifter i 3 kap. 30 § första stycket ML, 2 § lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. och protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier37. I det fall skattefriheten är mer omfattande än vad som följer av mervärdesskattelagen utövas den med stöd av 18 kap. 4 b § skattebetalningslagen (1997:483). Vad avser skattefriheten för omsättningar till internationella organisationer med säte i ett annat EU- land regleras denna i 3 kap. 30 a § första stycket 4 och tredje stycket ML.

37 EUT C321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

Avdragsrätt	Prop. 2010/11:28
Den svenska huvudregeln för avdragsrätt finns i 8 kap. 3 § ML. I den
paragrafen stadgas att den som bedriver en verksamhet som medför skatt-
skyldighet får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till för-
värv eller import i verksamheten. Vidare medges avdragsrätt för viss an-
nan där närmare angiven ingående skatt. Därtill föreskrivs olika särregler
i fråga om avdragsrätt i 8 kap. 4 och 13–14 §§ ML.

6	Överväganden
6.1	Definitionerna av punktskattepliktiga varor och
	materiella ting

Regeringens förslag: Definitionen av punktskattepliktiga varor i mer-
värdesskattelagen ska inte omfatta gas som levereras genom ett natur-
gassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller genom
ett gasnät som är anslutet till ett sådant system. I övrigt ska definitio-
nen ges en lydelse som närmare överensstämmer med mervärdes-
skattedirektivets.
Regeringens bedömning: Den gällande definitionen av materiella
ting i mervärdesskattelagen bör inte ändras med anledning av vad som
föreskrivs i direktiv 2009/162/EU.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Ingen remissinstans har yttrat sig i denna del.
Skälen för regeringens förslag och bedömning
Definitionen av punktskattepliktiga varor
I mervärdesskattedirektivet definierar artikel 2.3 punktskattepliktiga va-
ror. Den svenska definitionen av sådana varor återfinns i 1 kap. 13 b §
mervärdesskattelagen (1994:200), förkortad ML. Genom direktiv
2009/162/EU ändras den EU-rättsliga definitionen av dessa varor. Detta
på så vis att den gas som undantas från definitionens tillämpningsområde
kan levereras genom ett naturgassystem som är beläget inom
gemenskapens territorium eller ett gasnät som är anslutet till ett sådant
system. Hittills har undantaget bara omfattat gas som levereras genom
distributionssystemet för naturgas.
Den gällande definitionen av punktskattepliktiga varor i mervärdes-
skattelagen har sitt ursprung i reglerna som trädde i kraft vid det svenska
EG-inträdet (se vidare prop. 1994/95:57). I förarbetena anges att defini-
tionen ansluter till EG-rätten (jfr a. prop. s. 161). Den har därefter endast
genomgått en mindre modifiering. Begreppet ”mineraloljeprodukter” har
bytts ut mot ”energiprodukter” (se vidare prop. 2006/07:96). I samband
med justeringarna i den svenska definitionen som följer av direktiv
2009/162/EU bör 1 kap. 13 b § ML även ges en lydelse som ligger när-
mare mervärdesskattedirektivets. Lagtexten bör således uttryckligen tala		30

om energiprodukter, alkohol, alkoholhaltiga drycker och tobaksvaror. Prop. 2010/11:28 Det bör vidare framgå att dessa begrepp i sin tur hämtar sitt innehåll från

den gällande gemenskapsrättsliga lagstiftningen för punktskatter.

Den svenska definitionen av punktskattepliktiga varor föreslås ändrad på ovan angivna sätt.

Lagrådet har vissa redaktionella förslag, som framgår av bilaga 6, när det gäller den föreslagna regleringens utformning. Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Förslaget föranleder ändringar i 1 kap. 13 b § ML.

Definitionen av materiella ting

I direktiv 2009/162/EU föreskrivs en redaktionell ändring i mervärdesskattelagens definition av materiella tillgångar (artikel 15.1 i sistnämnda direktiv). Ändringen bör inte föranleda någon ändring i den gällande svenska definitionen av vara i 1 kap. 6 § ML, eftersom paragrafens formulering är språkligt tillfredställande.

6.2Förslag avseende mervärdesskatteregler för gas, el, värme och kyla

6.2.1Inledning

EU-rätten innehåller i dag ett antal särskilda regler för leveranser av gas och el, vilka betraktas som materiella tillgångar (varor). Anledningen till detta är att de generella reglerna för omsättningsland för varor är illa lämpade för dessa två varor. Gasen och elens särskilda egenskaper och det sätt handeln med sådana varor går till gör det svårt att bestämma omsättningsland. Svårigheterna beror bl.a. på att el inte kan lagras och att det är svårt att spåra det fysiska flödet av el. Ytterligare en anledning till att de särskilda reglerna för gas och el infördes, är att de avreglerade energimarknaderna hade medfört problem när det gäller beskattning av vissa tjänster som hör samman med leveranser av dessa varor. För en utförligare bakgrund till de aktuella reglerna, se prop. 2004/05:15, s. 24 f.

Vidare talas nedan om nät för värme och kyla. Härmed bör i praktiken huvudsakligen förstås nät för fjärrvärme och fjärrkyla.

6.2.2

Import av gas, el, värme eller kyla m.m.

Prop. 2010/11:28

Regeringens förslag: Import av gas som transporteras genom ett naturgassystem, eller genom ett gasnät som är anslutet till ett sådant system, ska undantas från skatteplikt. Detsamma ska gälla gas som förs över från ett fartyg som transporterar gas till ett naturgassystem eller rörledningsnät uppströms. Vidare ska samma regler gälla för el, eller värme eller kyla som importeras genom ett nät för värme eller kyla.

Regeringens bedömning: Den ändring av mervärdesskattedirektivets regler som föreskrivs i direktiv 2009/162/EU, om vad som inte utgör en överföring av varor mellan medlemsstaterna, föranleder inte något behov av ändring av de gällande svenska reglerna.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Energigas Sverige önskar ett kompletterande i

fråga om vad som gäller om gas införs från ett fartyg och med bulktransport, i form av tankbil eller järnvägsvagn, överförs till ett rörledningsnät eller en slutkunds anläggning.

Skälen för regeringens förslag och bedömning

Import av gas, el, värme eller kyla

I dag anger artikel 143 l i mervärdesskattedirektivet att medlemsstaterna ska undanta import av gas genom distributionsnätet för naturgas eller el från skatteplikt. Artikel 143 l motsvaras av 3 kap. 30 § tredje stycket ML (se vidare prop. 2004/05:15, s. 30 ff.).

Genom direktiv 2009/162/EU ges artikel 143 l i mervärdesskattedirektivet en ny lydelse. Enligt artikeln ska undantaget från mervärdesskatteplikt numera omfatta import av gas som transporteras genom ett naturgassystem eller varje nät som är anslutet till ett sådant system eller införs från ett fartyg som transporterar gas i ett naturgassystem eller ett rörledningsnät uppströms. Även import av el eller av värme eller kyla genom nät för värme och kyla undantas från skatteplikt av artikeln.

Den nya lydelsen av artikel 143 l utgör dels ett förtydligande av artikelns innebörd, dels en utvidgning av dess tillämpningsområde. Lydelse och syfte står numera i samklang och överensstämmer med ändamålet för den särskilda ordningen38 som ursprungligen motiverar artikeln. Den omfattar således numera uttryckligen alla slags system för naturgas som är belägna inom gemenskapens territorium och gasnät som är anslutna till ett sådant system. Vidare utvidgas skattebefrielsen vid import av neutralitetsskäl till import med hjälp av fartyg, eftersom gasen även i detta fall förs in i ett naturgassystem eller ett rörledningsnät uppströms. Dessutom bör samma regler gälla för import av värme eller kyla. Detta då import av dessa varor är förknippad med samma problematik som el-

38 Se vidare rådets direktiv 2003/92/EG av den 7 oktober 2003 om ändring av direktiv 77/388/EEG när det gäller bestämmelserna om platsen för leverans av gas och el, EUT L 260, 11.10.2003, s. 8 (Celex 32003L0092).

eller gasimport. Motsvarande bestämmelser föreslås införas i Prop. 2010/11:28 mervärdesskattelagen.

Energigas Sverige önskar ett förtydligande av om vad som gäller om gas införs från ett fartyg och därefter med hjälp av tankbil eller järnvägsvagn, överförs till ett rörledningsnät eller en slutkunds anläggning. Regeringen konstaterar att tillämpningsområdet för nya lydelsen av artikel 143 l i mervärdesskattedirektivet enbart omfattar gas som förs över från ett fartyg direkt till ett naturgassystem eller ett rörledningsnät uppströms. Den situation Energigas Sverige beskriver omfattas alltså inte av de nya reglerna, utan får hanteras enligt de vanliga reglerna för import av varor.

Lagrådet föreslår ett förtydligande av förslaget i enlighet med vad som framgår av bilaga 6. Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Förslaget föranleder ändringar i 3 kap. 30 § ML.

Överföring av vara till annan medlemsstat

Överföring av varor mellan EU-länder inom den egna verksamheten ska normalt beskattas i destinationslandet. I dag utgör emellertid leverans av gas genom distributionssystemet för naurgas eller av el, på de villkor som anges i artiklarna 38 och 39 i mervärdesskattedirektivet, inte en sådan överföring av varor (den gällande artikel 17.2 d i samma direktiv). Även i detta fall förtydligas mervärdesskattedirektivet av direktiv 2009/162/EU när det gäller vilka slags gassystem som omfattas av artikeln. Det nya direktivet föreskriver också i detta fall att artikeln ska omfatta leverans av värme eller kyla genom nät för sådana varor.

Effekten som den gällande artikel 17.2 d i mervärdesskattedirektivet åsyftar uppnås i svensk rätt genom en hänvisning i 2 a kap. 7 § andra stycket ML till 5 kap. 2 c och d §§ ML (se vidare prop. 2004/05:15, s. 32 f.). Den svenska lagstiftningstekniken medför att artikelns nya lydelse inte föranleder något behov av ändringar i nämnda hänvisning. De ändringar som föreslås i 5 kap. 2 c och d §§ ML (se avsnitt 6.2.3) medför nämligen att artikelns klarlagda och nya tillämpningsområde genomförs i svensk rätt.

6.2.3Omsättningslandsregler för gas, el, värme och kyla

Regeringens förslag: Tillämpningsområdet för de gällande omsättningslandsreglerna avseende gas och el ska uttryckligen omfatta samtliga naturgassystem inom gemenskapens territorium och gasnät som är anslutna till dessa. Tillämpningsområdet ska dessutom utvidgas till att innefatta omsättning av värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla. Vidare ska reglernas lydelse i vissa avseenden anpassas till den formulering de gällande huvudreglerna för omsättningsland för tjänster har.

Promemorians förslag: Överensstämmer med promemorians. Regeringens förslag innehåller dock ytterligare en anpassning som följer av hur de gällande huvudreglerna för omsättningsland i 5 kap. mervärdes-

skattelagen är formulerade.

Remissinstanserna: Ingen remissinstans har yttrat sig i denna del. Skälen för regeringens förslag: Platsen för beskattningsbara transak-

tioner när det gäller gas och el regleras i artiklarna 38 och 39 i mervärdesskattedirektivet. Artikel 38 avser leveranser av gas eller el till en beskattningsbar återförsäljare och artikel 39 sådana leveranser till andra än återförsäljare, dvs. i princip till slutkonsumenter. Artikel 38 innehåller också, i andra stycket, en definition av beskattningsbar återförsäljare.

Vad avser återförsäljare ska en leverans av gas eller el till en sådan anses levererad där denne har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet. Om leveransen däremot sker till återförsäljarens fasta etableringsställe anses den levererad i det land där detta är beläget. För det fall återförsäljaren saknar både säte och fasta etableringsställen anses varan levererad där denne är bosatt eller stadigvarande vistas.

Om leveransen av gas eller el sker till en slutkonsument anses den levererad där förvärvarens faktiska användning och förbrukning av varan äger rum. Mervärdesskattedirektivet innehåller även en reservregel för det fall slutkonsumenten inte faktiskt förbrukar hela eller en del av gasen eller elen (artikel 39 andra stycket). I ett sådant fall anses den icke förbrukade varan levererad på den plats där köparen har sitt säte, ett fast etableringsställe eller är bosatt eller stadigvarande vistas enligt vad som sägs i närmast föregående stycke.

Svenska motsvarigheter till nu beskrivna regler finns i 5 kap. 2 c och 2 d §§ ML (se vidare härom prop. 2004/05:15, s. 28 ff.).

Vad som föreskrivs i direktiv 2009/162/EU förtydligar tillämpningsområdet för regelverket avseende var gas och el ska anses levererad. Klarläggandena, vilka är av samma slag som i föregående avsnitt, avser vilka slags gasledningar som ska omfattas av reglerna. Numera omfattas alltså uttryckligen samtliga naturgassystem inom gemenskapens territorium och gasnät som är anslutna till dessa. Samtidigt utvidgas också i detta fall tillämpningsområdet för reglerna till att inrymma omsättning av värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla.

De gällande omsättningslandsreglerna för gas och el bör slutligen förändras så att deras lydelse till viss del korresponderar med hur huvudreglerna för omsättningsland avseende tjänster (5 kap. 5 och 6 §§ ML) är formulerade. Justeringarna i promemorian avser situationen när en skattskyldig återförsäljare eller en förvärvare saknar säte eller ett fast etableringsställe. Det har dock därefter uppmärksammats att en ytterligare anpassning av reglerna bör göras. Andra stycket i 5 kap. 5 § ML förhindrar att en tjänst skulle komma att beskattas i Sverige på grund av att näringsidkaren har sätet för sin ekonomiska verksamhet här i landet även om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe i ett annat land. Bestämmelsen säkerställer beskattning i det sistnämnda landet. En motsvarande regel bör, enligt regeringens mening, införas för de i detta sammanhang aktuella varorna.

Lagrådet föreslår justeringar och förtydliganden av förslaget på det sätt som framgår av bilaga 6. Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Regler motsvarande de ovanstående föreslås införas i mervärdesskattelagen.

Förslaget föranleder ändringar i 5 kap. 2 c och 2 d §§ ML.

Prop. 2010/11:28

6.2.4Omsättningsland för vissa tjänster som har samband med omsättning av gas, el, värme eller kyla

Regeringens förslag: Den gällande regeln avseende omsättningsland för vissa tjänster som har samband med omsättning av gas och el ska uttryckligen omfatta samtliga naturgassystem inom gemenskapens territorium och gasnät som är anslutna till dessa. Tillämpningsområdet ska dessutom innefatta omsättning av värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. I regeringens förslag är dock bestämmelserna i redaktionellt avseende uppdelade i två punkter jämfört med promemorians enda punkt.

Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i Stockholm anser att lydelsen av den föreslagna 5 kap. 18 § 13 ML är svårläst och kan misstolkas. Förvaltningsrätten föreslår att tjänster som är direkt kopplade till tillträdes-, överförings- eller distributionstjänsterna för tydlighets skull bör brytas ut och regleras i en separat punkt. Förvaltningsrätten lämnar även ett förslag på sådan reglering.

Skälen för regeringens förslag: Den gällande lydelsen av artikel 59 h i mervärdesskattedirektivet reglerar platsen för beskattning av vissa tjänster som tillhandahålls en icke beskattningsbar person som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas utanför gemenskapen. Tjänsterna i fråga avser tillhandahållande av tillträde till distributionssystem för naturgas och el samt transport och överföring genom dessa system och tillhandahållande av andra direkt kopplade tjänster. Dessa anses tillhandahållna där denna person är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas. Mervärdesskattelagens motsvarande regler återfinns i 5 kap. 18 § 13 ML.

Direktiv 2009/162/EU föreskriver även i detta fall ett förtydligande av vilka överföringssystem för gas som artikeln omfattar samt utvidgar den till att även avse vissa tjänster som har samband med omsättning av värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla. Motsvarande ändringar föreslås i mervärdesskattelagen.

Förvaltningsrätten i Stockholm föreslår att den i promemorian föreslagna 5 kap. 18 § 13 ML delas upp i två punkter för ytterligare klarhet. Regeringen är av samma uppfattning som förvaltningsrätten. Tjänsterna som är direkt kopplade till tillträdes-, överförings- eller distributionstjänsterna föreslås följaktligen regleras i en separat punkt.

Förslaget föranleder ändringar i 5 kap. 18 § 13 ML, en ny 5 kap. 18 § 14 ML och följdändringar i 5 kap. 17 § ML.

Prop. 2010/11:28

6.3

Förslag avseende internationella organisationer m.fl.

Prop. 2010/11:28

6.3.1Undantag från skatteplikt för viss omsättning till internationella organisationer m.fl. i andra EU-länder

Regeringens förslag: Mervärdesskattelagens regler om skattefrihet för viss omsättning till internationella organisationer och diplomater i andra EU-länder ska förtydligas. En särskild regel ska avse sådana omsättningar till vissa EU-institutioner och vissa organ som har inrättats av gemenskaperna. Dessa omsättningar ska dessutom vara skattefria endast i den omfattning det inte leder till snedvridning av konkurrensen. En annan regel ska avse sådana omsättningar till andra internationella organisationer än de nyss nämnda. Skattefriheten ska även avse viss omsättning av tjänster till anställda m.fl. vid en sådan annan internationell organisation.

Till följd av dessa ändringar ska ändringar göras i 40 § tredje stycket 2 e lagen om tobaksskatt och 7 kap. 2 § lagen om skatt på energi.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens utom vad avser följdändringarna i lagarna om tobaksskatt och skatt på energi.

Remissinstanserna: Kammarrätten i Sundsvall anser att det i det fortsatta lagstiftningsarbetet bör övervägas om det är möjligt att dela upp den föreslagna 3 kap. 30 a § ML i fler paragrafer. Tullverket och Skatteverket önskar ytterligare kommentarer avseende förslagets konkurrensregel. Skatteverket vill även att det förklaras utförligare vad ett gemensamt företag är.

Skälen för regeringens förslag: Artikel 151.1 b i gällande lydelse av mervärdesskattedirektivet föreskriver ett undantag från skatteplikt. Undantaget avser leveranser av varor och tillhandahållanden av tjänster till internationella organisationer vilka är erkända som sådana av myndigheterna i värdmedlemsstaten och för medlemmar av sådana organisationer. Detta dock inom de gränser och på de villkor som fastställs genom de internationella konventionerna om upprättandet av dessa organisationer eller genom avtalen om deras säte. Artikeln är genomförd i svensk rätt genom 3 kap. 30 a § första stycket 4 och tredje stycket ML när det gäller omsättningar till internationella organisationer med säte i ett annat EU-land.

Artikel 151.1 b i mervärdesskattedirektivet får en delvis annan lydelse genom direktiv 2009/162/EU. Den kompletteras också samtidigt med en ny artikel 151.1 aa i mervärdesskattedirektivet. Skälet till dessa förändringar är att den skattefrihet som gemenskaperna och vissa gemenskapsorgan och andra organ åtnjuter vid vissa inköp har en särskild rättslig grund. För dessa är grunden för skattefriheten protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier39 (i fortsättningen PIP-protokollet), vilket utgör primärrätt. Det nya direktivet förtydligar detta i förhållande till andra internationella organisationer, vars skattefrihet har en annan grund. Dessa senare organisationer regleras alltjämt i 151.1 b i mervärdesskattedirektivet som genom det nya direk-

39 EUT C321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

tivet får sitt tillämpningsområde inskränkt till dessa. I den nya artikel 151.1. aa begränsas också den där föreskrivna skattefriheten till att gälla i den omfattning den inte leder till snedvridning av konkurrensen.

Mot denna bakgrund bör regler motsvarande de som föreskrivs genom direktiv 2009/162/EU i aktuellt avseende införas i 3 kap. 30 a § ML. Detta sker lämpligen genom att i den paragrafen införa en ny punkt som reglerar institutionerna m.m. med gemenskapsanknytning. De som bör omfattas av den nya punkten är Europeiska gemenskapen, Europeiska atomenergigemenskapen, Europeiska investeringsbanken, Europeiska centralbanken och organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilket PIP-protokollet gäller. Vidare föreslås det svenska regelverket, i enlighet med det nya direktivet, kompletteras med en regel som inskränker institutionernas m.fl. skattefrihet till de fall där friheten inte leder till snedvridning av konkurrensen. I promemorian sägs att denna konkurrensregel torde kunna komma att användas i samband med försäljningar som utförs av så kallade gemensamma företag, vilka bildas i enlighet med artikel 187 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt, EUF-fördraget (tidigare artikel 171 i EG-fördraget).

Skatteverket efterfrågar ytterligare kommentarer i fråga om vad som avses med ett gemensamt företag. Vidare önskar Skatteverket och Tullverket mer ingående förklaringar avseende konkurrensregelns tillämplighet.

Ett gemensamt företag är en juridisk person med fördragsgrund. Termen omfattar alla slags verksamheter som är avsedda att, såsom anges i artikel 187 EUF-fördraget, effektivt genomföra unionens program för forskning, teknisk utveckling och demonstration. Ett gemensamt företag kan antingen ha både offentligt (medlemsstaterna och kommissionen) och privat deltagande eller enbart offentligt sådant. Exempel på gemensamma företag av förstnämnda slag är Artemis40, Clean Sky41, Eniac42, det så kallade IMI43 och SESAR44. Några aktuella exempel på gemensamma företag med enbart offentligt deltagande finns inte. Den nyligen antagna förordningen avseende Eric-konsortium45 kan dock komma att ändra detta.

I likhet med vad som sägs i promemorian är det regeringens uppfattning att konkurrensregelns huvudsakliga tillämpningsområde torde bli de gemensamma företagen. Dessa sysslar visserligen i princip inte med nå-

40Rådets förordning (EG) nr 74/2008 av den 20 december 2007 om bildande av det gemensamma företaget Artemis för genomförande av det gemensamma teknikinitiativet för inbyggda datorsystem (EUT L 30, 4.2.2008, s. 52, Celex 32008R0074).

41Rådets förordning (EG) nr 71/2007 av den 20 december 2007 om bildande av det gemensamma företaget Clean Sky (EUT L 30, 4.2.2008, s. 1, Celex 32008R0071).

42Rådets förordning (EG) nr 72/2008 av den 20 december 2007 om bildande av det gemensamma företaget Eniac (EUT L 30, 4.2.2008, s. 21, Celex 32008R0072).

43Rådets förordning (EG) nr 73/2008 av den 20 december 2007 om bildande av det gemensamma företaget för genomförande av det gemensamma teknikinitiativet för innovativa läkemedel (EUT L 30, 4.2.2008, s. 38, Celex 32008R0073).

44Rådets förordning (EG) nr 219/2007 av den 27 februari 2007 om bildande av ett gemensamt företag för utveckling av en ny generation av det europeiska systemet för flygledningstjänsten (SESAR) (EUT L 64, 2.3.2007, s. 1, Celex 32007R0219).

45Rådets förordning (EG) nr 723/2009 av den 25 juni 2009 om gemenskapens rättsliga ram för ett konsortium för europeisk forskningsinfrastruktur (Eric-konsortium) (EUT L 206, 8.8.2009, s. 1, Celex 32009R0723).

Prop. 2010/11:28

gon affärsverksamhet. Likväl kan det t.ex. förekomma att de undantagsvis kommersialiserar resultat från en forskningsverksamhet. En sådan verksamhet kan då konkurrera med så att säga normal affärsverksamhet. Om så är fallet och konkurrensen snedvrids ska det gemensamma företaget inte kunna skattefritt förvärva varor och tjänster som används för dess rent kommersiella omsättningar.

Ytterligare mindre ändringar bör göras i det svenska regelverket. I 3 kap. 30 a § första stycket 4 och tredje stycket ML föreskrivs att köparen ska vara internationell organisation med säte i ett annat EU-land för att en omsättning av en vara eller en tjänst ska vara undantagen från skatteplikt. För att öka klarheten föreslås det i lagrådsremissen att dessa regler, och även andra bestämmelser av detta slag i paragrafen, ska föreskriva att köparen ska vara stationerad i ett annat EU-land. För att uppnå samma grad av konkretion som i 3 kap. 30 a § första stycket 3 ML, där det t.ex. talas om beskickningar, bör enligt lagrådsremissen, i relevanta fall, även anges att köparen är ett kontor eller liknande. Som exempel härpå, och då visserligen hämtade från den motsatta svenska situationen, nämner remissen de i gällande 10 kap. 6 § andra stycket ML angivna representationen i Sverige för Europeiska gemenskaperna och Europeiska centrumet för förebyggande och kontroll av sjukdomar. Lagrådet föreslår att orden ”kontor eller anläggning” används i stället för lagrådsremissens ”kontor eller liknande”. Regeringen har följt Lagrådets förslag. Vidare bör bestämmelsen i 3 kap. 30 a § tredje stycket ML, avseende skattefrihet för tjänster som köps in av en internationell organisation, på samma vis som motsvarande regel för varor i den paragrafens första stycket 4, av systematiska skäl ange att friheten även avser tjänster som köps av en medlemsstats ombud vid eller en person med tjänst hos eller uppdrag av en sådan organisation. EU-rätten gör inte heller någon skillnad mellan varor och tjänster i detta avseende (se artikel 151.1 b i mervärdesskattedirektivet). Slutligen bör samtliga inskränkningar av skattefriheten, innebärande att den ska motsvara friheten mervärdesskatt som medges en motsvarande omsättning i EU-landet där köparen är stationerad m.m., samlas i en bestämmelse.

Lagrådet har vissa ytterligare förslag, då i form av förtydliganden och språkliga ändringar, vilka framgår av bilaga 6. Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Kammarrätten i Sundsvall framhåller att det bör övervägas om det är möjligt att dela upp den föreslagna 3 kap. 30 a § ML i fler paragrafer. Regeringen instämmer i och för sig i kammarrättens uppfattning att en mindre omfattande paragraf vore att föredra. Den existerande paragrafnumreringen i mervärdesskattelagens 3 kap. komplicerar dock en sådan uppdelning. Detta och de knappa tidsramarna för aktuellt lagstiftningsärende gör att strukturella åtgärder av efterfrågat slag får anstå.

Förslaget föranleder ändringar i 3 kap. 30 a § ML samt följdändringar i 40 § tredje stycket 2 e lagen (1994:1563) om tobaksskatt och 7 kap. 2 § lagen (1994:1776) om skatt på energi.

Prop. 2010/11:28

6.3.2Återbetalning av ingående mervärdesskatt till internationella organisationer m.fl. och frihet från sådan skatt vid deras import av varor

Regeringens förslag: Mervärdesskattelagens regler om återbetalning av ingående mervärdesskatt till internationella organisationer och diplomater ska förtydligas. Bestämmelsen avseende återbetalning till vissa EU-institutioner och vissa organ som har inrättats av gemenskaperna ska ges en mer generell formulering. Vidare ska dessa institutioners m.fl. rätt till återbetalning endast gälla i den omfattning detta inte leder till snedvridning av konkurrensen.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens så när som på en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Skatteverket önskar ytterligare kommentarer om förslagets konkurrensvillkor (önskemålet behandlas i avsnitt 6.3.1).

Skälen för regeringens förslag

Återbetalning av ingående skatt

Av föregående avsnitt framgår att gemenskapernas frihet från indirekta skatter regleras genom PIP-protokollets artikel 3. Att artikeln även är tillämplig på tillhandahållandet av tjänster har klargjorts av EU-dom- stolen (se domstolens avgörande den 28 mars 1996 i mål C-191/94, AGF Belgium SA mot Europeiska ekonomiska gemenskapen, Institut national d'assurance maladie-invalidité (INAMI), Fonds national de reclassement social des handicapés, Croix-Rouge de Belgique och Belgiska staten, REG 1996 s. I-1859). Av föregående avsnitt framgår även att EU:s sekundärrätt innehåller regler om skattefrihet för bl.a. försäljning till gemenskaperna (den gällande artikel 151.1 b i mervärdesskattedirektivet).

Vad avser svenska förhållanden finns regler i 2 § lagen (1994:1500) med anledning av Sveriges anslutning till Europeiska unionen (vad som sägs i den lagen gäller trots bestämmelser i andra författningar, se 1 § lagen [1976:661] om immunitet och privilegier i vissa fall). I nämnda 2 § stadgas att de fördrag och andra instrument som anges i 4 § samma lag samt de rättsakter, avtal och andra beslut som antagits före Sveriges anslutning till EU ska gälla här i landet med den verkan som följer av dessa fördrag och andra instrument. Detta betyder att PIP-protokollet gäller i Sverige. Skattefriheten som följer av protokollets artikel 3 bedömdes emellertid vara oprecis (prop. 1995/96:58, s. 44). Därför infördes ett andra stycke i 10 kap. 6 § ML där det uttryckligen anges att representationen i Sverige för Europeiska gemenskaperna har rätt till återbetalning av ingående skatt på de villkor som anges i paragrafens första stycke. Att skattefrihet genom återbetalning av ingående skatt är tillåten i detta fall framgår av artikel 151.2 i mervärdesskattedirektivet. Sedermera lades det Europeiska centrumet för förebyggande och kontroll av sjukdomar till i 10 kap. 6 § andra stycket ML (prop. 2004/05:15 s. 49 ff.). Även centrumets skattefrihet följer av PIP-protokollet (se artikel 26.2 i Europaparlamentets och rådets förordning [EG] nr 851/2004 av den 21 april 2004 om

Prop. 2010/11:28

inrättandet av ett europeiskt centrum för förebyggande och kontroll av sjukdomar46).

Direktiv 2009/162/EU reglerar, som redan framgått av föregående avsnitt, i särskilda regler (bl.a. den nya artikel 151.1 aa i mervärdesskattedirektivet, se vidare avsnitt 6.3.1) den skattefrihet som gemenskaperna och vissa gemenskapsorgan och andra organ åtnjuter vid vissa inköp. Den speciella regleringen motiveras som tidigare nämnts av att skattefriheten i detta fall har en egen rättslig grund i form av PIP-protokollet. Dessa förändringar i sekundärrätten ger anledning till att överväga hur 10 kap. 6 § andra stycket ML bör vara utformad. Med dagens regleringsteknik anges två specifika återbetalningsberättigade. Om tekniken behålls krävs således en lagändring för varje ny återbetalningsberättigad. För att undvika sådana ändringar finns därför anledning att utforma paragrafens andra stycke i nära anslutning till vad som anges i mervärdesskattedirektivet, dvs. ange de återbetalningsberättigade mer allmänt. Det bör således i stället framgå att dessa är ett kontor eller en anläggning som tillhör Europeiska gemenskapen, Europeiska atomenergigemenskapen, Europeiska centralbanken, Europeiska investeringsbanken eller ett organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilket PIP-protokollet gäller. Regeringens har formulerat lagtexten i denna del efter Lagrådets förslag, vilket framgår av bilaga 6.

Ytterligare en nyhet införs i mervärdesskattedirektivet genom direktiv 2009/162/EU. Den nya artikel 151.1 aa i mervärdesskattedirektivet föreskriver, som också nämnts tidigare, att skattefriheten endast gäller i den omfattning den inte leder till snedvridning av konkurrensen. Motsvarande inskränkning i det aktuella undantaget från skatteplikt bör följaktligen införas i mervärdesskattelagen. Lagrådet lämnar ett förslag på hur konkurrensregeln kan förtydligas, se bilaga 6. Regeringen har följt Lagrådets förslag. För i vilka fall denna konkurrensregel kan tänkas bli tillämplig, se avsnitt 6.3.1.

Till sist bör noteras att det ovanstående inte medför några materiella ändringar utöver nu nämnda konkurrensregel. Även i fortsättningen gäller alltså att internationella organisationer och deras personal, Europeiska gemenskapen m.fl. andra subjekt kan ha en mer omfattande rätt till skattefrihet än vad som följer av mervärdesskattelagen och den får då utövas med stöd av 18 kap. 4 b § skattebetalningslagen (1997:483), förkortad SBL, se vidare prop. 2004/05:15, s. 53 och 59.

Förslaget ger anledning till ändringar i 10 kap. 6 § ML.

Import av varor

I dag undantas import av varor som görs av erkända internationella organisationer från skatteplikt på villkor som anges närmare i den gällande artikel 143 g i mervärdesskattedirektivet. I mervärdesskattelagen finns en bestämmelse i 3 kap. 1 § andra stycket om undantag från skatteplikt vid import. Bestämmelsen föreskriver att importen är skattefri om omsättningen av en vara är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. Denna regel gäller även för de internationella organisationerna. I svensk rätt åstad-

46 EUT L 142, 30.4.2004, s. 1 (Celex 32004R0851).

Prop. 2010/11:28

koms emellertid den skattefrihet som stadgas för internationella organisa- Prop. 2010/11:28 tioner i mervärdesskattedirektivet generellt sett genom regleringen i

3 kap. 30 § första stycket ML. Där föreskrivs ett undantag från skatteplikt för import som medför frihet från skatt enligt lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. I sistnämnda lags 2 kap. 2 § anges bl.a. att skattefrihet medges för en vara som övergår till fri omsättning under sådana omständigheter som för en tullpliktig vara medför tullbefrielse enligt lagen (1994:1547) om tullfrihet m.m. I den lagen (4 § andra stycket) anges att tullfrihet gäller för varor som förtullas för en internationell organisation eller en person som är knuten till en sådan organisation med vissa i sistnämnda lagrum angivna inskränkningar. Den centrala begränsningen är att organisationen eller personen ska vara upptagen i lagen (1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall (i fortsättningen 1976 års lag) för att tullfrihet ska gälla.

Även reglerna om från skatteplikt undantagen import av varor ändras genom direktiv 2009/162/EU. Ändringarna motsvarar de som beskrivs i föregående avsnitt om återbetalning av ingående skatt. I korthet anges den skattefrihet som gemenskaperna och vissa gemenskapsorgan och andra organ åtnjuter vid import i en särskild regel (den nya artikel 143 fa i mervärdesskattedirektivet). Vidare inskränks skattefriheten också i detta fall till att bara gälla situationen att friheten inte leder till snedvridning av konkurrensen. När det gäller konkurrensregelns praktiska tillämpning se avsnitt 6.3.1.

Den inledningsvis angivna svenska regleringstekniken medför vissa komplikationer när det gäller genomförandet av ändringarna som föreskrivs i direktiv 2009/162/EU. Det kan konstateras att skattefriheten för andra internationella organisationer än de aktuella EU-institutionerna framgår av 4 § lagen om tullfrihet m.m. och 4 § i 1976 års lag. Annorlunda uttryckt finns de förstnämnda organisationerna uppräknade i bilagan till 1976 års lag. Det är däremot mer tveksamt om de nu nämnda två paragraferna kan anses genomföra den gällande artikel 143 g i mervärdesskattedirektivet när det gäller skattefriheten för EU-institutionerna. Detta då det uttryckligen sägs i 4 § i 1976 års lag att EU-rätten, dvs. bland annat artikel 3 i PIP-protokollet, inte omfattas av den paragrafen (jfr prop. 1994/95:46, s. 9). EU-institutionerna nämns följaktligen inte heller i bilagan till 1976 års lag. Vidare sägs i förarbetena till 4 § lagen om tullfrihet m.m. (prop. 1994/95:34, s. 168) att den där reglerade tullfriheten för internationella organisationer tagits in i paragrafen med hänvisning till artikel 133.1 a–e i rådets förordning (EEG) nr 918/8347 (numera ersatt av rådets förordning [EG] nr 1186/200948 artikel 128 a–g). Förordningarnas regler, som ger medlemsstaterna möjlighet att införa nationella regler om tullfrihet på grundval av olika internationella överenskommelser, omfattar inte EU institutionernas rätt till skattefrihet och tullfrihet som grundas på PIP-protokollet (artiklarna 3, 4 och 12 [personal]). Konklusionen blir därför att den gällande artikel 143 g i mervärdesskattedirektivet inte kan anses genomförd i svensk rätt när det gäller EU- institutionernas rätt till frihet från mervärdesskatt vid import av varor

47EGT L 105, 23.4.1983, s. 1 (Celex 31983R0918).

48EUT L 324, 10.12.2009, s. 23 (Celex 32009R1186).

(18 kap. 4 b § SBL är en förfaranderegel och återbetalning är inte en Prop. 2010/11:28 tillåten teknik enligt artikel 143 i direktivet). Däremot är artikeln genom-

förd avseende andra internationella organisationers skattefrihet. Samtidigt gäller att EU-institutionerna har en sådan frihet direkt grundad på artikel 3 i PIP-protokollet. Det sagda i kombination med den nya artikel 143 fa i mervärdesskattedirektivet ger anledning till en ny svensk regel för dessa institutioners skattefria import.

Vid bedömningen av i vilken lag den nya regeln bör placeras kan fastslås att den inte bör införas i mervärdesskattelagen. Detta eftersom 3 kap. 30 § första stycket ML lagtekniskt endast använder en hänvisning till lagen om frihet från skatt vid import, m.m. för att ange mervärdesskattefrihetens omfattning. Systematiska skäl talar således emot att införa en materiell regel om skattefrihet vid import i mervärdesskattelagen.

Den nya regeln bör inte heller införas i lagen om tullfrihet m.m. Som redan framgått används den lagen i praktiken för att både medge tullfrihet och frihet från mervärdesskatt. I första hand avser lagen emellertid givetvis tullfrihet. Det sistnämnda betyder att eventuell EU-rättslig mervärdesskattereglering som införs i lagen bör ha parallellitet i sådan tullreglering. När det gäller PIP-protokollet finns i princip en sådan parallelitet i dess artiklar 3 och 4. Protokollet är emellertid primärrätt som gäller direkt i Sverige i enlighet med 4 § lagen (1994:1500) med anledning av Sveriges anslutning till Europeiska unionen. För att införa nationell reglering som överlappar protokollets regler bör därför krävas att även EU- rätten innehåller en sådan dubbelreglering. Så är fallet på mervärdesskatteområdet (den nya artikel 143 fa i mervärdesskattedirektivet), men inte på tullområdet. Slutsatsen blir att det inte är lämpligt att införa den nya regeln i lagen om tullfrihet m.m.

Sammantaget görs bedömningen att den nya regeln bör tas in i lagen om frihet från skatt vid import, m.m. Förslaget medför en ny paragraf i lagen, 2 kap. 3 a §, vilken har utformats i enlighet med Lagrådets förslag avseende den paragrafen samt 3 kap. 30 a § ML och 10 kap 6 § ML, se bilaga 6. Regeringens förslag föranleder även ändringar i 1 kap. 4 § och 2 kap. 2 § lagen om frihet från skatt vid import, m.m.

6.4Begränsningar i avdragsrätten i visst fall m.m.

6.4.1Bakgrund

Huvudregeln för avdragsrättens omfattning finns i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet. Förenklat uttryckt föreligger en sådan rätt i den mån en vara eller en tjänst används för en beskattningsbar persons beskattade transaktioner. Beloppet som får dras av utgörs av den mervärdesskatt som ska betalas till medlemsstaten för den inköpta varan eller tjänsten. Artikeln anger också det avdragsgilla beloppet vid vissa andra transaktioner, t.ex. gemenskapsinterna förvärv av varor och import av varor. Ytterligare regler av betydelse i detta sammanhang finns i artiklarna 167 och 169–175.

Motsvarande huvudregel i svensk rätt finns i 8 kap. 3 § ML (jfr SOU 1994:88, s. 227 ff. och prop. 1994/95:57, s. 127), även om den juridisk-

tekniska konstruktionen är något annan än EU-rättens. I den paragrafen

stadgas att den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet Prop. 2010/11:28 får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller

import i verksamheten. Vidare medges avdragsrätt för viss annan där närmare angiven ingående skatt. Därtill föreskrivs olika särregler i fråga om avdragsrätt i 8 kap. 4, 13 och 14 §§ ML.

EU-domstolen har i bl.a. avgörande den 11 juli 1991 i mål C-97/90, Hansgeorg Lennartz mot Finanzamt München III (i fortsättningen Lennartz), tolkat reglerna om avdragsrätt. Avgörandet avser artikel 17.2 (28f) i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter – Ge- mensamt system för mervärdesskatt: enhetligt beräkningsgrund49 (fortsättningsvis sjätte direktivet). Artikel 17.2 i sjätte direktivet motsvaras av artikel 168 i mervärdesskattedirektivet. Domstolen konstaterar i sammanfattning följande. En skattskyldig person som använder varor i en ekonomisk verksamhet har rätt att vid tidpunkten för förvärvet av dessa varor göra avdrag för den ingående skatt som erlagts i enlighet med reglerna i artikel 17, oavsett i hur liten utsträckning dessa används för yrkesmässiga ändamål (jfr domens punkt 35). Den ingående skatten på ett förvärv är alltså i princip fullständigt och omedelbart avdragsgill (jfr punkt 26 i domen). EU-domstolen fastslår också att den privata användningen av varan ska uttagsbeskattas såsom en tjänst tillhandahållen mot vederlag på grundval av hela kostnaden för tillhandahållandet av tjänsten (jfr punkt 26 i domen).

EU-domstolens avgörande i Lennartz m.fl. mål har ansetts nödvändiggöra ett klargörande och stärkande av grundregeln för avdragsrätt när det gäller varor. För vissa medlemsstater har behovet varit särskilt starkt vad avser fastigheter som är avsedda för både yrkesmässigt och privat bruk. Detta eftersom den ingående skatten ofta uppgår till betydande belopp och uttagsbeskattning leder till likviditetseffekter och ränteförluster för staterna. Den ingående skatten kan hänföra sig till förvärv av fastigheter och vissa tillhandahållanden av tjänster, t.ex. uppförande och renovering, som ur ekonomisk synvinkel kan jämställas med ett förvärv eller uppförande av en fastighet. Avdragsrätt ska med andra ord endast finnas i den mån en vara används av en beskattningsbar person (näringsidkare) i dennes verksamhet. Omvänt kommer det sålunda inte längre att vara möjligt att omedelbart dra av hela den ingående skatten om varan delvis används i verksamheten, delvis privat.

6.4.2Den nya EU-rätten

Mot ovanstående bakgrund inför direktiv 2009/162/EU en ny artikel 168 a i mervärdesskattedirektivet. Artikel 168 a.1 avser fast egendom som ingår i en beskattningsbar persons rörelsetillgångar och av denne används för rörelsens verksamhet samt eget bruk, personalens bruk eller rörelsefrämmande ändamål. Artikeln föreskriver att mervärdesskatten på utgifter i samband med sådan egendom ska vara avdragsgill, i enlighet med principerna i artiklarna 167, 168, 169 och 173, endast i proportion

49 EGT L 145, 13.6.1977, s. 1 (Celex 31977L0388).

till den beskattningsbara personens användning för rörelsens verksamhet. Prop. 2010/11:28 Ändringar av den proportion i vilken den fasta egendomen används ska

beaktas i enlighet med principerna i artiklarna 184–192, såsom dessa tillämpas i respektive medlemsstat. Den föreskriver vidare att reglerna om uttagsbeskattning i artikel 26 i mervärdesskattedirektivet inte ska vara tillämpliga vid sistnämnda ändringar. Artikel 168 a.2 ger i korthet medlemsstaterna rätt att även tillämpa artikel 168 a.1 på lös egendom.

6.4.3Det svenska genomförandet av avdragsbegränsningen

Regeringens förslag: Ingående skatt ska endast få dras av i proportion till den omfattning en skattskyldig använder en fastighet i sin verksamhet, om skatten hänför sig till en annan fastighet än stadigvarande bostad, och den både används av den skattskyldige i verksamheten och för eget eller personalens privata bruk eller annars för annat ändamål än den egna verksamheten. Ingående skatt som hänför sig till ny-, till- eller ombyggnad eller reparation av en fastighet ska omfattas av förslaget.

Reglerna avseende uttagsbeskattning i 2 kap. mervärdesskattelagen ska synkroniseras begreppsmässig med förslaget.

Promemorians förslag: Överensstämmer delvis med regeringens. I
regeringens förslag är avdragsbegränsningen inskränkt till ingående skatt
som hänför sig till vissa fastigheter, dvs. omfattar inte också lös egen-
dom. Regeringens förslag innehåller vidare en ytterligare regel som för-
tydligar vilka fastighetstjänster som omfattas av förslaget. Dessutom syn-
kroniseras begreppsapparaten i förslaget och de gällande reglerna om ut-
tagsbeskattning.
Remissinstanserna: Svenskt Näringsliv ifrågasätter om förslaget inte
är överflödigt i fråga om fast egendom mot bakgrund av de gällande reg-
lerna i form av avdragsförbud och proportioneringsregler för sådan egen-
dom.
Skatteverket är mycket positivt till att en proportionerlig avdragsrätt in-
förs i fråga om lös egendom, då de gällande reglerna orsakat tillämp-
ningssvårigheter. Verket anser dock att förslagets lydelse bör justeras så
att det inte kommer i konflikt med de särskilda bestämmelserna i mervär-
desskattelagen om avdragsrätt och uttagsbeskattning som avser person-
bilar. Verket lämnar även ett förslag på en sådan justering. Svenskt
Näringsliv, Företagarna, Lantbrukarnas Riksförbund (LRF), Näringsli-
vets Regelnämnd, Far och Sveriges Redovisningskonsulters Förbund
(SRF) avstyrker förslaget. SRF anser det viktigt att företagen får behålla
den valfrihet gällande rätt innebär. Svenskt Näringsliv, LRF och Far
ifrågasätter att förslaget skulle innebär administrativa fördelar för före-
tagen. Svenskt Näringsliv anför att förslagets konsekvenser inte går att
överblicka och att det saknar en analys av likviditetseffekterna för
företagen. LRF påpekar att de företag som i dag fördelar den ingående
skatten vid förvärvet inte uppnår några administrativa fördelar. Detsam-
ma gäller, enligt LRF, för företag som i dag väljer att dra av all ingående
skatt eftersom de själva valt att använda den metoden. Far har svårt att
förstå vad skillnaden i administrativt hänseende blir mellan nuvarande	44

system med möjlighet till full avdragsrätt och därefter uttagsbeskattning Prop. 2010/11:28 och det föreslagna systemet med en initial bedömning av avdragsrätten

och därefter eventuell jämkning. Far hävdar att förslaget i själva verket synes riskera ökad administration då många fler kommer att omfattas av bl.a. skyldigheten att upprätta jämkningshandlingar.

Förvaltningsrätten i Stockholm och Far anför att det kan bli svårt för de skattskyldiga att uppskatta hur stor del av skatten som får dras av. Förvaltningsrätten betonar att användandet i den verksamhetsfrämmande delen måste bedömas redan när varan köps in till verksamheten och efterlyser riktlinjer för hur bedömningen ska gå till. Svenskt Näringsliv undrar om förslaget enbart är tillämpligt på privat användning eller om även mervärdesskattefria eller så kallade ”out of scope”-transaktioner träffas. Därtill frågar Svenskt Näringsliv vad uttrycket ”generellt sett för annat ändamål än verksamheten” innebär och hur permanent nyttjandet ska vara för att regeln ska tillämpas. Dessutom frågar sig Svenskt Näringsliv om förslaget bör innehålla en beloppsgräns och hur det förhåller till användnings- respektive verksamhetsregeln i 8 kap. 14 § ML. Företagarna påpekar att den föreslagna begränsningen av avdragsrätten varken är kopplad till någon beloppsgräns eller definitionen av investeringsvara.

Skälen för regeringens förslag

Begränsningar i avdragsrätten och avdragsförbud

Ett antal olika frågor uppkommer vid det svenska genomförandet av den nya artikel 168 a i mervärdesskattedirektivet.

En viktig fråga är hur den nya artikel 168 a förhåller sig till gällande avdragsförbud. Det kan då konstateras att dessa förbud inte påverkas av den nya regleringen. Att så är fallet framgår av mervärdesskattedirektivets systematik. Den nya artikeln avser avdragsrättens räckvidd (avdelning X kapitel 1 i detta direktiv) medan avdragsförbuden regleras under rubriken begränsning av avdragsrätten (avdelning X kapitel 3 i samma direktiv). Formulerat på annat sätt är direktiv 2009/162/EU inte ett sådant förslag som avses i artikel 176 första stycket i mervärdesskattedirektivet. Av sistnämnda artikels andra stycke följer att Sverige får behålla de avdragsförbud som gällde vid dagen för anslutningen till gemenskapen till dess rådet beslutar om förslaget som anges i artikelns första stycke.

Det sagda bör återspeglas i den föreslagna svenska lagtexten. I promemorians författningsförslag uttrycktes detta på så sätt att endast varor som inte omfattas av ett avdragsförbud enligt 8 kap. 9 och 10 §§ eller 15 eller 16 § ML bör träffas av den nya regleringen.

Skatteverket påpekar dock att användningen av ordet ”avdragsförbud” i regelns lydelse kan skapa en konflikt med de särskilda reglerna i 8 kap. 15 § ML om avdragsrätt för ingående skatt hänförlig personbilar i vissa fall, därtill knutna regler för uttagsbeskattning (2 kap. 5 § första stycket 3 ML) samt avdragsrätten för ingående skatt hänförligt till driftskostnader (8 kap. 16 § första stycket 1 ML). Regeringen delar i och för sig verkets uppfattning. Som framgår nedan är regeringens förslag dock begränsat till att avse ingående skatt som hänför sig till vissa fastigheter. Därmed

uppkommer inte de av verket beskrivna problemen. Mot denna bakgrund

och då termen avdragsförbud ger viss ytterligare tydlighet finner Prop. 2010/11:28 regeringen att den bör användas i aktuellt förslag.

Behovet av ett förslag avseende fast egendom m.m.

Svenskt Näringsliv ifrågasätter om inte förslaget avseende en begränsning i avdragsrätten för ingående skatt hänförlig till fast egendom är överflödigt. Detta mot bakgrund av de gällande reglerna i form av avdragsförbud och proportioneringsregler för sådan egendom. Enligt regeringens mening är så inte fallet. Förutom att det nya direktivets regel är tvingande i fråga om fast egendom så har regeln och det svenska avdragsförbudet inte identiska tillämpningsområden. Det finns fastigheter som inte omfattas av de regler Svenskt Näringsliv hänvisar till där privat användning är vanligt förekommande. Ett exempel är så kallade hästboxar i ett stall. Som redan framgått är det också en systematisk skillnad mellan en begränsning av avdragsrätten och ett avdragsförbud. Det sagda betyder att en begränsning av avdragsrätten för ingående skatt, i enlighet med vad som sägs ovan, bör införas i mervärdesskattelagen för sådan skatt som hänför sig till annan fastighet än stadigvarande bostad. Begränsningen innebär att uttagsbeskattning inte längre är möjlig samt att jämkningsreglerna för fastigheter i 8 a kap. mervärdesskattelagen blir tillämpliga.

Vissa förtydliganden är dock, enligt regeringens mening, nödvändiga
när det gäller vilken ingående skatt som omfattas av den föreslagna reg-
leringen. Som framgår av promemorians avsnitt 5.4, i bakgrunden till
förslaget, ska även ingående skatt som hänför sig till vissa fastighets-
tjänster omfattas. Sådan skatt täcks också av den i promemorian föreslag-
na lagtextens lydelse. Regeringen anser dock att detta bör göras tydligare
och att en särskild bestämmelse därför bör reglera fastighetstjänster i
form av ny-, till- eller ombyggnad eller reparation. Samtidigt bör regle-
ringen utformas så att sådan ingående skatt som avses i 8 kap. 10 § ML i
sig, dvs. sådan som härrör från uttagsbeskattning enligt 2 kap. 7 och 8 §§
ML, inte omfattas av den föreslagna avdragsbegränsningen utan är fort-
satt är fullt avdragsgill (jfr prop. 1993/94:99, s. 212).
Regeringen anser dessutom att de paragrafer förslaget föranleder bör
placeras efter den gällande 8 kap. 4 § ML, inte som i promemorian efter
3 § i samma kapitel. Detta eftersom förslaget begränsar ingående skatt
för vilken avdragsrätt föreligger antingen enligt 8 kap. 3 § ML eller
8 kap. 4 § 4 eller 6 ML.
Regler av ovan angivet slag föreslås.
Administrativa m.fl. effekter av begränsning av avdragsrätten för
ingående skatt hänförlig till lös egendom
I promemorian föreslås att Sverige bör utnyttja den möjlighet som ges i
artikel 168 a.2, dvs. införa avdragsbegränsningen även för ingående skatt
hänförlig till lös egendom. Därigenom sätts också bestämmelserna om
uttagsbeskattning ur spel och mervärdesskattelagens jämkningsregler blir
tillämpliga även i detta fall. Promemorian anger att för ett sådant utnytt-
jande talar att det, i kombination med uttagsbeskattningsreglernas icke-	46
	46

tillämplighet i sagda situation, ger förhållandevis stora administrativa och kontrollmässiga vinster för Skatteverket. Den nuvarande ordningen innebär att ingående skatt som avser privat användning ska betalas ut. För att korrigera detta ska den privata användningen beskattas löpande i takt med att varan används. Administrativa vinster av angivet slag uppkommer även för företagen samtidigt som viss, regelmässigt marginell, negativ likviditetspåverkan kan uppstå för dem. Mot bakgrund av dessa helt övervägande administrativa vinster och kontrollfördelar, i förening med mervärdesskattesystemets grunder för avdragsrätt, konkluderas det i promemorian att lös egendom bör omfattas av förslaget.

Flera remissinstanser ifrågasätter promemorians argumentation. Det hävdas att företagen bör få behålla den valfrihet gällande rätt innebär. Det uttrycks också tvivel om att administrativa vinster skulle uppkomma för företagen och likviditetseffekterna för dessa sägs vara ofullständigt analyserade. Andra remissinstanser avstyrker förslaget att sänka beloppsgränsen för investeringsvaror då det hävdas ge ökad administrationen för företagen på inledningsvis angivet sätt.

Frågan om en avdragsbegränsning för ingående skatt hänförlig till lös egendom bereds vidare.

Tillämpningsområde m.m.

Remissinstanserna har yttrat sig angående promemorians förslag som avser en begränsning av avdragsrätten för ingående skatt som hänför sig till såväl fast som lös egendom. Mot denna bakgrund väljer regeringen, även om förslaget enbart avser fast egendom, att nedan och i de fall som remissinstansernas frågor avser båda slags egendom att kommentera dem utifrån det, dvs. kommentarerna avser varor generellt. Samtidigt är det dock viktigt att inledningsvis även närmare ange i vilka fall den av regeringen föreslagna avdragsbegränsningen kan bli aktuell. Detta särskilt mot bakgrund av att omsättning av fastigheter som sådana är undantagna från skatteplikt enligt 3 kap. 2 § ML. Generellt sett härrör den ingående skatten som kan bli föremål för begränsning från olika fastighetstjänster. Avdragsrätten kan dock inträda när fastigheten köps (8 kap. 4 § 4 ML), tas i bruk i viss verksamhet (8 kap. 4 § 6 ML) eller vid ny-, till- eller ombyggnaden eller reparationen av den.

Lagrådet föreslår att orden ”generellt sett” i förslaget byts mot ”annars” på det sätt som framgår av bilaga 6. Lagrådet föreslår även att ord ska utgå ur förslaget enligt vad som anges i samma bilaga. Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Svenskt Näringsliv undrar, såsom regeringen förstår det, om förslaget enbart avser situationen att en vara används både i verksamhet som medför skattskyldighet och för privat bruk eller om även delad användning i sådan verksamhet och i en verksamhet som inte medför skattskyldighet eller inte omfattas av mervärdesskattesystemets tillämpningsområde, omfattas av den föreslagna regeln.

Regeringen vill understryka att förslaget endast avser situationen att varan både används i verksamhet som medför skattskyldighet och för eget privat bruk, personalens privata bruk eller annars [i promemorian och lagrådsremissen används uttrycket ”generellt sett”] för annat ända-

Prop. 2010/11:28

mål än den egna verksamheten. I övriga ovannämnda fall finns det inte någon avdragsrätt att begränsa. Det följer av EU-domstolens avgörande den 12 februari 2009 i mål C-515/07, Vereniging Noordelijke Landen Tuinbouw Organisatie mot Staatssecretaris van Financiën, REG 2009 s. I-839. Av punkten 40 i domen framgår att artiklarna 6.2 a och 17.2 i sjätte direktivet (artiklarna 26.1 a och 168 i mervärdesskattedirektivet) ska tolkas så att de inte är tillämpliga på användning av varor och tjänster som en rörelse har anskaffat för annan verksamhet än den som den skattskyldige beskattas för. Den föreslagna regeln kan därmed sägas fördela ingående mervärdesskatt som skulle ha varit helt avdragsgill om varan i sin helhet hade använts i verksamheten. Storleken på den ingående skatt som ska fördelas på detta sätt avgörs på sedvanligt vis enligt huvudregeln för avdragsrätt i 8 kap. 3 § ML. Ingående skatt som är att hänföra till en vara som används i verksamhet som inte medför skattskyldighet eller icke ekonomisk verksamhet är så att säga redan avskiljd vid tillämpningen av den föreslagna regeln. Detta bör enligt regeringens mening förtydligas genom att det ska framgå av lagtexten att den ingående skatten som ska fördelas är avdragsgill enligt 8 kap. 3 § ML.

Svenskt Näringsliv efterfrågar också en förklaring till innebörden av den i förslaget använda lokutionen ”generellt sett för annat ändamål än verksamheten” [”annars” används i regeringens förslag i stället för ”generellt sett”]. Med hänsyn till förslagets ändamål kan uttrycket lämpligen ses mot bakgrund av att artikel 26.1 a i mervärdesskattedirektivet (2 kap. 5 § första stycket 2 ML i svensk rätt), som avser uttagsbeskattning, innehåller motsvarande eller närliggande uttryck. Vad som enligt gällande rätt skulle utlösa uttagsbeskattning vid användning av en vara som tillhör verksamheten är samma användning som enligt den föreslagna regeln begränsar avdragsrätten. Fritt uttryckt, och i de fall den delade användningen av en vara föreligger redan när avdragsrätten inträder, kan uttagsbeskattningen av användning för eget eller personalens privata bruk, eller annars för annat ändamål än för den egna verksamheten, sägas vara flyttad till tidpunkten för avdragsrättens inträde och i stället ske i form av avsaknad av avdragsrätt. Mot denna bakgrund föreslås även en följdändring innebärande en begreppsmässig synkronisering vad avser de uttryck som används för den användning av en vara som föranleder uttagsbeskattning respektive begränsning av avdragsrätten. Lagrådet föreslår att orden ”generellt sett”, som används på tre ställen i lagrådsremissens förslag avseende uttagsbeskattningsreglerna byts mot ordet ”annars” (jfr bilaga 6). Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Svenskt Näringsliv frågar dessutom hur förslaget förhåller till i 8 kap. 14 § ML. Regeringen konstaterar att bestämmelserna i 8 kap. 14 § ML enligt sin lydelse enbart avser förvärv för en näringsidkares verksamhet. Reglerna är med andra ord inte tillämpliga i aktuellt fall där den ingående skatten delvis hänför sig till privat eller liknade användning av en vara.

Övrigt

När det gäller två remissinstansers fråga om hur de skattskyldiga ska kunna uppskatta storleken på den del av skatten som får dras av, vill regeringen erinra om att de skattskyldiga redan i dag gör en sådan be-

Prop. 2010/11:28

dömning. Vidare har endast den skattskyldige omedelbar kännedom om Prop. 2010/11:28 den planerade användningen. Därför är det ändamålsenligt att propor-

tioneringen vilar på honom. Samtidigt gäller att avdragsyrkandet måste vara styrkt. Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna avgör ytterst om yrkandet har fog för sig beroende på varans natur, den verksamhet som bedrivs och andra faktorer i det enskilda fallet.

Vad avser Svenskt Näringslivs spörsmål om den föreslagna regeln ställer något krav på hur permanent nyttjandet av varan ska vara för regelns tillämpas blir svaret att så inte är fallet. En vara som vid avdragsrättens inträde delvis avses används för verksamheten, men som t.ex. inte omedelbart utan först senare faktiskt ska utnyttjas, omfattas av regeln. Om det faktiska utnyttjandet senare minskar på detta sätt innebär inte heller det att den outnyttjade kapaciteten är att likställa med sådan användning som föranleder jämkning av den ingående skatten. Det sagda ska inte förstås på så vis att förslaget skulle omfatta en vara som vid avdragsrättens inträde helt används privat och först därefter får en delad användning. Den föreslagna regeln kräver för sin tillämplighet att varan vid den tidpunkten till någon del ska användas i verksamhet som medför skattskyldighet.

Företagarna påpekar att den föreslagna begränsningen av avdragsrätten varken är kopplad till någon beloppsgräns eller definitionen av investeringsvara. Svenskt Näringsliv frågar sig om den bör vara kopplad till en sådan gräns. Regeringen konstaterar att avdragsbegränsningsregeln är tillämplig utan beloppsgräns. Som framgått inledningsvis kommer regeringens förslag i praktiken att begränsa ingående skatt på olika fastighetstjänster beroende på vilka proportioner den delade användningen av fastigheten har vid avdragsrättens inträde. Vidare har definitionen av investeringsvara enbart betydelse för jämkningsreglerna. Företagarna frågar också, med tanke på att förslaget fråntar uttagsbeskattningsreglerna vissa användningsområden, i vilka situationer dessa ska tillämpas i framtiden. Reglerna ska användas om varor som i sin helhet tillhör verksamheten sedermera börjar användas på de sätt som anges i 2 kap. 5 § ML.

Lagstiftningsåtgärder

Förslaget föranleder en ny 8 kap. 4 a § ML samt följdändringar i 2 kap. 2 och 5 §§ ML.

6.4.4Fördelning av den ingående skatten efter skälig grund

Regeringens förslag: Om den avdragsgilla delen av den ingående skatten inte kan fastställas ska avdragsbeloppet i stället få bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

Promemorians förslag: Promemorian innehåller inte något förslag av detta slag.

Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i Stockholm anför att det t.ex.

inte föreslås någon motsvarighet till bestämmelsen i 8 kap. 13 § ML, om

att avdragsbeloppet får bestämmas genom uppdelning efter skälig grund i Prop. 2010/11:28 det fall den del som ska medföra avdragsrätt inte kan fastställas.

Skälen för regeringens förslag: Regeringen finner, såsom Förvaltningsrätten i Stockholm, det värdefullt med en regel som innebär att avdragsbeloppet får bestämmas genom uppdelning efter skälig grund om den del som ska medföra avdragsrätt inte kan fastställas. Att införa en sådan nationell regel ligger också inom medlemsstaternas kompetens (jfr andra punkten i EU-domstolens avgörande den 13 mars 2008 i mål C- 437/06, Securenta Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG mot Finanzamt Göttingen, REG s. 2008 s. I-1597). Det bör nämnas att det i detta fall inte finns någon motsvarighet till 8 kap. 14 § ML.

Förslaget föranleder en ny 8 kap. 4 b § ML.

6.4.5Jämkning av avdragen ingående skatt

Regeringens förslag: Den avdragna ingående skatten ska jämkas i enlighet med vad som föreskrivs i 8 a kap. mervärdesskattelagen om användningen av en annan fastighet än stadigvarande bostad ändras efter den som rådde vid tidpunkten när den köptes, togs i bruk i viss verksamhet eller ny-, till- eller ombyggnaden eller reparationen av den utfördes.

Mervärdesskattelagens bestämmelser om uttagsbeskattning ska inte vara tillämpliga vid ändrad användning av en sådan fastighet.

Promemorians förslag: Överensstämmer i stort med regeringens. Regeringens förslag lämnar dock den gällande definitionen av investeringsvara oförändrad.

Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i Stockholm efterlyser ett förtydligande av om den föreslagna jämkningsregeln enbart avser investeringsvaror eller om även andra varor, t.ex. omsättningstillgångar som utnyttjas för privat bruk innan försäljning, ska omfattas av regelns tillämpningsområde. Svenska Bankföreningen och Svenska Petroleum Institutet (SPI) avstyrker förslaget att sänka beloppsgränsen för jämkning. Bankföreningen kvalificerar dock sitt avstyrkande till i vart fall avse de jämkningsfall som omfattas av gällande rätt. En sänkt gräns får, enligt, bankföreningen, Svenskt Näringsliv och SPI, långtgående effekter på alla situationer där jämkning ska ske, dvs. även i andra fall än de som avses i den föreslagna 8 kap. 3 a § ML (i regeringens förslag 8 kap. 4 a § ML). En sänkt gräns kommer enligt nämnda tre remissinstanser, Företagarna, och Far att innebära en betydande ökning i administration då företagen tvingas hålla reda på fler inköpsunderlag, uppmärksamma förändringar i användningsområdet och försäljningar liksom förändringar i avdragsrätten om näringsidkaren har begränsad avdragsrätt. Svenskt Näringsliv anger vidare att dessa uppgifter inte finns tillgängliga i befintliga redovisningssystem, vilket kan kräva kostsamma systemändringar.

Lantbrukarnas Riksförbund (LRF) och Sveriges Redovisningskonsulters Förbund (SRF) framhåller att enligt Skatteverket kan jämkning inte ske om varans användning i verksamheten ökar. Detta medför, enligt nyss

nämnda remissinstanser, att företagen riskerar att gå miste om avdragsrätt Prop. 2010/11:28 om de felbedömer varans framtida användning vid förvärvstidpunkten.

Skälen för regeringens förslag: Den nya artikel 168 a.1 andra stycket i mervärdesskattedirektivet föreskriver att direktivets motsvarigheter till de svenska jämkningsreglerna i 8 kap. mervärdesskattelagen ska tillämpas om proportionen på varans användning ändras efter den fördelning som ursprungligen gjordes vid avdragsrättens inträde. Samtidigt föreskrivs att uttagsbeskattningsreglerna inte heller gäller vid sådan ändrad användning. I detta sammanhang diskuteras i promemorian vilken beloppsgräns som bör gälla för en investeringsvara i form av lös egendom. Någon sådan bedömning är inte nödvändig när det gäller regeringens förslag med tanke på att det enbart avser fastigheter. Remissinstansernas synpunkter avseende beloppsgränsen behöver därför inte kommenteras här. Däremot bör det införas bestämmelser som i aktuellt fall gör de gällande jämkningsreglerna i 8 a kap. tillämpliga och sätter möjligheten till uttagsbeskattning ur spel, vilket föreslås.

Förvaltningsrätten i Stockholm frågar efter ett klargörande av om den föreslagna jämkningsregeln enbart avser investeringsvaror eller om även andra varor, t.ex. omsättningstillgångar som utnyttjas för privat bruk innan försäljning, ska omfattas av tillämpningsområdet. Till detta kan sägas att jämkning enbart kommer i fråga när det gäller investeringsvaror. För andra varor görs således enbart en bedömning vid förvärvstillfället av den delade användningens proportioner. De investeringsvaror som kommer i fråga är således de som omfattas av 8 a kap. 2 § 2 och 3 ML.

Vidare anför LRF och SRF att i dag kan jämkning inte ske om varans användning i verksamheten ökar. Regeringen vill understryka att förslaget, genom införandet av den nya 8 kap. 4 a § ML, innebär att justeringar av den ingående skatten ska göras såväl om användningen i verksamheten ökar som minskar. Att sådana justeringar är avsedda enligt EU-rät- ten framgår av beaktandesats tolv till direktiv 2009/162/EU.

Slutligen bör nämnas att enligt 8 a kap. 10 § ML ska avdragsrätten under jämkningsåret bestämmas med ledning av förhållandena vid utgången av året. Om det finns särskilda skäl får dock avdragsrätten bestämmas efter vad som är skäligt. Som sådana särskilda skäl bör, enligt regeringens mening, avses att varan inte alls används vid den tidpunkten, dvs. bara under en del av året. Varans totala användning i respektive roll bör då vara vägledande när proportioneringen görs.

Lagrådet föreslår att vissa ord utgår ur förslaget och att en hänvisning införs i detsamma på de vis som framgår av bilaga 6. Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Förslaget föranleder en ny 8 kap. 4 c § ML.

6.5Förslag med koppling till det så kallade momspaketet m.m.

6.5.1Inledning

Som framgår av avsnitt 3 har bl.a. Skatteverket vid underhandskontakter framställt önskemål om vissa ändringar i mervärdesskattelagen. Dessa

berörs nedan och har i huvudsak samband med de ändringar som gjordes Prop. 2010/11:28 i samband med det så kallade momspaketet (se prop. 2009/10:15).

6.5.2Omsättningsland för monteringsleveranser

Regeringens förslag: En vara som finns i Sverige när transporten till köparen påbörjas är inte omsatt inom landet, om varan monteras eller installeras i ett annat EU-land av säljaren eller för dennes räkning.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har yttrat sig i denna del.

Skälen för regeringens förslag: Om de varor som försänds eller transporteras av leverantören, av förvärvaren eller av en tredje person ska installeras eller monteras, av leverantören eller för hans räkning, ska platsen för leveransen anses vara den plats där varorna installeras eller monteras (artikel 36 första stycket i mervärdesskattedirektivet). Vid dessa så kallade monteringsleveranser är omsättningslandet med andra ord där varan monteras eller installeras. Mervärdesskattelagen saknar i dag en regel motsvarande direktivets för sådana leveranser till ett annat EU-land (sådana leveranser till Sverige är reglerade i 5 kap. 2 § första stycket 2 ML). Den gällande regeln avseende så kallad distansförsäljning, 5 kap. 2 a § ML, bör därför kompletteras med en bestämmelse för detta ändamål. I sammanhanget bör dessutom nämnas att någon ytterligare reglering inte behövs för sådana leveranser till ett land utanför EU. Av 5 kap. 3 a § 1, 2 eller 3 ML följer att varan då anses omsatt utomlands och någon beskattning ska följaktligen inte ske i Sverige.

Den gällande 5 kap. 2 a § ML är förvisso i behov av ytterligare justeringar. Dessa kräver dock, framförallt mot bakgrund av vad som föreskrivs i artikel 34.4 andra stycket i mervärdesskattedirektivet om att medlemsstaterna ska fastställa viss reglering, mer omfattande åtgärder än vad som ryms i detta lagstiftningsärende. Trots detta ytterligare behov är det angeläget att nu komplettera paragrafen eftersom det svenska regelverket saknar den föreslagna regeln.

Lagtekniskt genomförs förslaget lämpligen genom att de gällande bestämmelserna 5 kap. 2 a § 1 och 2 ML sammanförs i första punkten. Förslaget bör ersätta den gällande andra punkten i paragrafen.

Lagrådet finner att de i förslaget använda orden ”säljaren, köparen eller någon annan” inte ger någon upplysning om vem som egentligen avses. Lagrådet föreslår att uttrycket preciseras. Regeringen konstaterar att uttrycket har sitt ursprung i artikel 36 i mervärdesskattedirektivet. Det förekommer också i den gällande 5 kap. 2 § 1 ML och i denna paragrafs motsvarighet i direktivet. Mot denna bakgrund anser regeringen att ett eventuellt preciserande av uttrycket bör anstå till en mer generell översyn görs av de aktuella reglerna.

Förslaget föranleder ändringar i 5 kap. 2 a § ML.

6.5.3Person- och varutransporttjänster

Regeringens förslag: En varu- eller persontransporttjänst är omsatt inom landet om transporten inte till någon del genomförs i ett annat land.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har yttrat sig i denna del. Skälen för regeringens förslag: Enligt gällande rätt är en varu- eller

persontransporttjänst, med vissa undantag, omsatt inom landet om transporten i sin helhet äger rum i Sverige (5 kap. 9 § ML). Denna regel fick sin nuvarande lydelse i samband med genomförandet i svensk rätt av direktiv 2008/8/EG (se vidare prop. 2009/10:15 s. 102 ff.). Det har sedermera visat sig att ett fåtal transporttjänster som bör beskattas i Sverige inte gör det på grund av regelns ordalydelse. Exempelvis beskattas inte persontransporttjänster i form av fisketurer som genomförs på både svenskt territorialvatten, dvs. i Sverige, och internationellt vatten. En sådan persontransporttjänst anses i dag omsatt utomlands. För att uppnå den eftersträvade beskattningen föreslås en varu- eller persontransporttjänst vara omsatt inom landet om transporten inte till någon del genomförs i ett annat land.

Förslaget föranleder ändringar i 5 kap. 9 § ML.

6.5.4Tjänster i samband med viss import av varor m.m.

Regeringens förslag: Omsättningen av en tjänst vars kostnad är en så kallad bikostnad och därför ingår i beskattningsunderlaget vid införsel av varor i ett annat EU-land, ska undantas från skatteplikt.

Lastning, lossning, transport eller andra tjänster i direkt samband med export av varor från Sverige eller ett annat EG-land, import eller införsel av varor, som i Sverige eller ett annat EU-land omfattas av ett förfarande för temporär import med fullständig befrielse från tull, extern transitering eller vissa lagerförfaranden i ett annat EU-land, ska anses omsatta utomlands. Detsamma ska gälla sådana tjänster i direkt samband med viss införsel i Sverige m.m. av varor från ett tredje territorium som ingår i EU:s tullområde.

Definitionen av EG och EG-land, samt reglerna om i vilken medlemsstat vissa transaktioner ska anses ha sitt ursprung eller anses vara avsedda för, ska aktualiseras och regleras på lagnivå.

En definition av tredje territorier ska införas.

Vissa förtydliganden ska göras i 5 kap. 19 § mervärdesskattelagen.

Promemorians förslag: Överensstämmer i allt väsentligt med regeringens. Regeringens förslag innehåller dock en regel avseende tjänster vid införsel av varor i gemenskapen från ett tredje territorium tillhörande EU:s tullområde som saknas i promemorian. Införandet av termen tredje territorium i mervärdesskattelagen gör att regeringens förslag även innehåller följdändringar i regleringen av vad som ska förstås med den Europeiska gemenskapens mervärdesskatteområde m.m.

Prop. 2010/11:28

Remissinstanserna: Tullverket föreslår att det i 5 kap. 19 § första stycket 2 ML även görs en hänvisning till undantaget från skatteplikt i 3 kap. 32 § ML. Därmed skulle det, enligt Tullverket, tydligare framgå att det finns fall där varor förtullas utan att först ha placerats i tillfälligt lager eller tullager. Tullverket anför vidare ett behov av ändringar i 9 c kap. 1 § första stycket 3 ML och lämnar även ett ändringsförslag. Skatteverket anför att 5 kap. 19 § första stycket 2 ML bör kompletteras för att omfatta tjänster vid införsel av varor i gemenskapen från ett tredje territorium som ingår i EU:s tullområde, t.ex. Åland. Verket framhåller att denna situation regleras i artikel 61 andra stycket mervärdeskattedirektivet och därför inte ska beskattas enligt artikel 146.1 e i direktivet.

Svenskt Näringsliv och Svenska Petroleum Institutet anser att en definition av ordet ”direkt” bör införas för att säkerställa en enhetlig tolkning av den föreslagna 5 kap. 19 § första stycket 2 ML. Svenskt Näringsliv erinrar därvid om att begreppet redan i dag används och har tolkats och det utan att förekomma i lagtext. När det gäller den föreslagna 3 kap. 32 § ML anför Skatteverket att den där använda lokutionen ”det landets tillämpning av” bör strykas. Verket påpekar att medlemsstaterna saknar möjlighet att välja om en viss kostnad ska ingå eller inte i beskattningsunderlaget. Det bör, enligt verket, vara möjligt för ett företag att undanta en tjänst som enligt artikel 86.1 b i mervärdesskattedirektivet ska ingå i beskattningsunderlaget, utan att behöva undersöka hur ett visst land i praktiken tillämpar bestämmelsen. Far ifrågasätter det rimliga i förslagets justering av 3 kap. 32 § ML. Enligt Far leder förslaget till ökade administrativa kostnader, eftersom det importerande företaget måste veta om en bikostnad ska ingå i beskattningsunderlaget vid införsel till ett annat EU-land.

Skälen för regeringens förslag

Inledning

Flertalet tjänster som tillhandahålls en näringsidkare som agerar i denna egenskap är omsatta i Sverige om denne är etablerad i Sverige (5 kap. 5 § ML). Detta gäller även vissa tjänster i samband med import av varor. En- ligt mervärdesskattedirektivet ska emellertid sådana tjänster undantas från skatteplikt i enlighet med artiklarna 144 eller 146.1 e. I Sverige genomförs direktivets skattefrihet för sådana tjänster när det gäller den förstnämnda artikeln genom 3 kap. 32 § ML. Där föreskrivs ett undantag från skatteplikt för tjänster om ersättningen för dessa, såsom en bikostnad, ingår i beskattningsunderlaget för varorna som importeras till Sverige. Den senare artikeln genomförs på så sätt att vissa tjänster i samband med import av varor som omfattas av ett förfarande som anges i 9 c kap. 1 § ML ska anses omsatta utomlands. Följaktligen beskattas inte heller dessa tjänster i Sverige.

Det förhållandet att de aktuella tjänsterna numera är omsatta i Sverige om förvärvaren är en här i landet etablerad näringsidkare som förvärvar dem till sin verksamhet gör ytterligare reglering nödvändig för att skattefriheten som följer av EU-rätten ska genomföras korrekt i svensk rätt.

Prop. 2010/11:28

Tjänster som utgör så kallade bikostnader		Prop. 2010/11:28
Bestämmelsen i 3 kap. 32 § ML bör kompletteras med en regel för
motsvarande situation i andra EU-länder. Om ersättningen för en sådan
tjänst som avses i paragrafen beskattas som del av beskattningsunder-
laget vid varuinförsel i ett annat EU-land bör den alltså inte beskattas här
i landet. Av ovan angivna skäl anser Skatteverket	att den lydelse av
3 kap. 32 § ML som föreslås i promemorian bör modifieras på så sätt att
lokutionen ”det landets tillämpning av” stryks. Regeringen konstaterar att
ett korrekt genomförande i svensk rätt av EU-rätten i fråga ska undvika
både dubbelbeskattning och utebliven beskattning av de aktuella tjäns-
terna. Verket påpekar att medlemsstaterna saknar möjlighet att välja om
en viss kostnad ska ingå eller inte i beskattningsunderlaget. Regeringen
har ingen annan uppfattning när det gäller artikel 86.1 b i mervärdes-
skattedirektivet som sådan. Medlemsstaterna har likväl, efter ett bemyn-
digande enligt på i artikel 395 i direktivet specificerade villkor, möjlighet
att införa avvikande reglering. Vidare kan det inte uteslutas att gällande
rätt i en annan medlemsstat avseende den nationella motsvarigheten till
artikel 86.1 b kan innehålla vissa avvikelser. Dessa möjligheter till olik-
heter mellan medlemsstaterna gör det, enligt regeringens mening, nöd-
vändigt att förslaget innehåller den aktuella lokutionen för att tjänsterna
ska beskattas i rätt land. Samtidigt bör komplikationerna inte överdrivas
eftersom sådana olikheter torde vara förhållandevis ovanliga. Både Skat-
teverket och företagen bör alltså kunna presumera att den andra med-
lemsstatens rätt har det innehåll som framgår av artikel 86.1 b i mervär-
desskattedirektivet, om inte annat är känt.
Far ifrågasätter förslagets 3 kap. 32 § ML på den grunden att den leder
till ökade administrativa kostnader för det importerande företaget då det
måste veta om en bikostnad ska ingå i beskattningsunderlaget vid inför-
sel till ett annat EU-land. Mot bakgrund av vad som sägs i slutet av
föregående stycke torde dock, enligt regeringens mening, de kostnader
som Far befarar vara begränsade. Det tungt vägande huvudskälet för för-
slaget, som också gynnar företagen, är emellertid att den föreslagna
kompletteringen av 3 kap. 32 § ML åtgärdar den dubbelbeskattning para-
grafens nuvarande lydelse innebär.
Mot bakgrund av det nu anförda ansluter sig regeringen till promemo-
rians förslag avseende 3 kap. 32 § ML.
Tjänster i direkt samband med import m.m.
När det gäller regleringen i 5 kap. 19 § 2 ML bör även den kompletteras
på så sätt att skattefrihet ska gälla för tjänster i samband med införsel av
varor som omfattas av lagerförfaranden m.m. i andra EU-länder. Regle-
ringen bör även kompletteras för att import av varor och införsel av varor
till ett annat EU-land, som omfattas av ett förfarande för temporär import
med fullständig befrielse från tull eller extern transitering, inte ska
beskattas i Sverige. Skatteverket anför, med hänvisning till artiklarna
146.1 e och artikel 61 andra stycket mervärdeskattedirektivet, att 5 kap.
19 § första stycket 2 ML bör få ytterligare tillägg. Den bör, enligt verket,
även omfatta tjänster i direkt samband med viss införsel i Sverige m.m.
av varor från ett tredje territorium som ingår i	EU:s tullområde.	55

Regeringen delar verkets uppfattning och förslaget bör följaktligen få ett sådant innehåll. Det bör dessutom förtydligas i lagtexten att även nu aktuella tjänster som har direkt samband med export av varor från ett annat EU-land än Sverige är skattefria.

Det förhållandet att förslaget förutsätter införandet av en definition av begreppet ”tredje territorium” föranleder i sin tur att vissa följdändringar. bör göras. Begreppet ”tredje territorium” styr vilka territorier, som trots att de tillhör en medlemsstat, inte ingår EU:s mervärdesskatteområde. Det faller sig därför naturligt att i detta sammanhang även se över den gällande svenska definitionen av området varifrån undantag ska göras, dvs. vad som i gällande rätt betecknas ”den Europeiska gemenskapens mervärdesskatteområde”. Det sistnämnda området, och vilka territorier vissa transaktioner ska anses ha sitt ursprung i eller vara avsedda för, regleras i svensk rätt i 1 kap. 10 a § ML och 1 a § mervärdesskatteförordningen (1994:223), förkortad MF. Om gällande svensk rätt jämförs med motsvarande regler i mervärdesskattedirektivet (artiklarna 5–7), står det klart att de svenska reglerna bör modifieras något. Diskrepansen mellan regelverken är i huvudsak orsakad av deras olika ikraftträdande. Svensk rätt bygger på det sjätte direktivets lydelse vid tidpunkten när Sverige inträdde i unionen. Därefter har bl.a. regler i olika anslutningsfördrag m.m. tagits in direktivet vid omarbetningen av det sjätte direktivet till mervärdesskattedirektivet. Följaktligen bör svensk rätt aktualiseras i enlighet med sistnämnda direktiv, såväl materiellt som språkligt.

Lagrådet har olika redaktionella och förtydligande förslag, som närmare framgår av bilaga 6, på hur de territoriella reglerna bör utformas. Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Vidare uppkommer frågan om på vilken normnivå de territoriella frågorna bör regleras. Det gällande begreppet ”den Europeiska gemenskapens mervärdesskatteområde” och vissa andra territoriella frågor får sin konkreta reglering i 1 a § MF. Vid en förnyad prövning finner regeringen att dessa frågor har en sådan materiell betydelse för uttaget av mervärdesskatt att de bör regleras i mervärdesskattelagen och inte i verkställighetsföreskrifter.

Tullverket föreslår att det i 5 kap. 19 § första stycket 2 ML görs en hänvisning till undantaget från skatteplikt i 3 kap. 32 § ML. Enligt regeringens mening ger EU-rätten inte utrymme för någon sådan eftersom artikel 146.1 e i mervärdesskattedirektivet saknar en hänvisning till artikel 86.1 b i direktivet. Tullverket föreslår även vissa ändringar i 9 c kap. 1 § första stycket 3 ML. Regeringen konstaterar att den sistnämnda paragrafen inte omfattas av detta lagstiftningsärende och att något förslag i detta avseende är inte remitterat. Frågan kan således inte övervägas i detta ärende.

Regleringen i 5 kap. 19 § 2 ML bör också förtydligas så att det liksom i artikel 146.1.e i mervärdesskattedirektivet framgår att de i lagrummet angivna tjänsterna ska ha ett direkt samband med export eller viss import av varor. Svenskt Näringsliv och Svenska Petroleuminstitutet anser att en definition av ordet ”direkt” bör införas för att säkerställa en enhetlig tolkning av den föreslagna 5 kap. 19 § 2 ML. Svenskt Näringsliv erinrar därvid om att begreppet redan i dag används och har tolkats utan att förekomma i lagtext. Enligt regeringens mening är en sådan nationell definition i mervärdesskattelagen mindre lämplig. Ordets innebörd är i själva

Prop. 2010/11:28

verket ytterst en EU-rättslig fråga. Samtidigt bör betonas att den normal- Prop. 2010/11:28 språkliga betydelsen ger avsevärd vägledning, dvs. en tjänst av aktuellt

slag ska ha ett omedelbart samband med import eller export av varor. Då bör vidare noteras att denna omedelbarhetsbedömning är skild från frågan om transaktionen som sambandet föreligger med i sig utgör import eller export, vilket avgörs enligt andra regler.

Slutligen bör det dessutom förtydligas att de nu aktuella tjänsterna även ska anses omsatta utomlands om de har direkt samband med export av varor från ett annat EG-land än Sverige.

Lagrådet lämnar ett förslag avseende utformningen av förslagets bestämmelse om införsel av varor från ett tredje territorium, se bilaga 6. Regeringen har följt Lagrådets förslag.

Lagstiftningsåtgärder

Förslaget föranleder ändringar i 1 kap. 10 a § ML, 3 kap. 32 § ML och 5 kap. 19 § 2 ML samt införandet av nya 1 kap. 10 b och 10 c §§ ML.

6.5.5Förtydligande av tidpunkten för uppgifters rapportering i periodisk sammanställning

Regeringens förslag: En uppgift som ska lämnas i en periodisk sammanställning ska tas upp för den period som omfattar den tidpunkt som avses i 13 kap. 8 b § andra stycket eller 8 c § i mervärdesskattelagen.

Promemorians förslag: Överensstämmer i materiellt avseende med regeringens.

Remissinstanserna: Svenskt Näringsliv avstyrker förslaget och menar att tidpunkten för uppgifters rapportering i periodisk sammanställning inte bör bli föremål för lagstiftning. Detta enligt Svenskt Näringsliv då Skatteverket i en skrivelse så att säga skriver bort 13 kap. 8 c § ML, som avser redovisning i skattedeklaration, såsom otillämpbar. Svenskt Nä- ringsliv anser att regelverket på intet sätt blir klarare genom den föreslagna hänvisningen till en redovisningsregel som inte är går att tillämpa.

Skälen för regeringens förslag: I 10 kap. 33 § SBL regleras vilka uppgifter som en säljare vid EU-handel ska lämna i en periodisk sammanställning. Sådana uppgifter används för kontrollen av EU-handeln med varor och tjänster. Dessa uppgifter ska svara mot redovisningen av mervärdesskatten som köparen ska göra i ett annat EU-land för att skattemyndigheten i det landet ska kunna kontrollera att skatten verkligen har redovisats. Mot bakgrund härav bör det förtydligas att säljaren ska rapportera uppgifterna för motsvarande period som den han redovisar försäljningen m.m. i en skattedeklaration. Reglerna som gäller för redovisning i en sådan deklaration, 13 kap. 8 b § andra stycket eller 8 c § ML, bör följaktligen även styra rapporteringstidpunkten.

Svenskt Näringsliv avstyrker promemorians förslag. Detta i huvudsak med motiveringen att Skatteverket har utfärdat en skrivelse som modifie-

rar den praktiska tillämpningen av 13 kap. 8 c § ML. Regeringen konsta-

terar att promemorians förslag syftar till tydlighet och konsekvens i re- Prop. 2010/11:28 gelverket. Förslaget åstadkommer också det genom att uttryckligen knyta rapporteringstidpunkten till redovisningstidpunkten.

Förslaget föranleder ändringar i 10 kap. 33 § SBL.

6.5.6Vissa redaktionella ändringar

Regeringens förslag: Redaktionella ändringar ska göras i 1 kap. 4 a § ML och 5 kap. 1 § ML. Därtill ska ett antal rubriker i 5 och 10 kap. mervärdesskattelagen justeras eller upphävas.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har yttrat sig i denna del. Skälen för regeringens förslag: En överflödig hänvisning bör tas bort

i 1 kap. 4 a § ML. Dessutom bör 5 kap. 1 § andra stycket ML förtydligas på så vis att bestämmelsens lydelse ska hänvisa till 9 b kap. 4 § första stycket ML i fråga om de fall när en omsättning inom landet ändå ska anses omsatt utomlands. Vidare bör olika rubriker i 5 och 10 kap. mervärdesskattelagen justeras eller upphävas.

Förslaget föranleder ändringar i 1 kap. 4 a § ML samt 5 kap. 1 och 19 §§ ML.

7 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

Regeringens förslag: De föreslagna reglerna ska träda i kraft den 1 januari 2011. De föreslagna 8 kap. 4 a–4 c §§ ML ska dock tillämpas på ingående skatt där rätten till avdrag inträder den 1 januari 2011 eller senare. Äldre bestämmelser ska gälla för ny-, till- eller ombyggnad eller reparation av en fastighet om avdragsrätt för den ingående skatten på fastighetstjänsten har inträtt såväl före som efter den 1 januari 2011. I övrigt ska äldre bestämmelser fortfarande gälla för mervärdesskatt för vilken skattskyldighet har inträtt före ikraftträdandet.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens när det gäller ikraftträdandetidpunkten och äldre reglers tillämplighet. Regeringens förslag innehåller även övergångsbestämmelser avseende reglerna som avser begränsningen av avdragsrätt för ingående skatt som hänför sig till vissa fastigheter.

Remissinstanserna: Skatteverket påpekar att utan särskilda övergångsbestämmelser kan redan inköpta varor komma att bli investeringsvaror och omfattas av systemet med jämkning av ingående skatt. Detta kan, enligt verket, ge upphov till retroaktiva effekter och skapa oklarhet kring om uttagsbeskattning eller jämkning ska ske. Övergångsbestämmelser bör därför, enligt verket, övervägas med innebörden att redan inköpta varor ska omfattas av den tidigare ordningen med uttagsbeskattning av de privata användningen.

Skälen för regeringens förslag: Den föreslagna tiden för ikraftträdande följer vad av som föreskrivs i artikel 2 i direktiv 2009/162/EU, dvs. den 1 januari 2011. Samma ikraftträdandetidpunkt bör, enligt regeringens mening, gälla för de delar av förslaget som inte har sin grund i det direktivet.

Skatteverket betonar att det finns ett behov av övergångsbestämmelser för att undvika retroaktiva effekter och oklarheter om vilka regler som ska gälla för redan inköpta investeringsvaror. Regeringens förslag har en annan omfattning än det verket kommenterar. Även i regeringens förslag blir dock jämkningsreglerna, då i form av de gällande sådana i 8 a kap., tillämpliga om en fastighets användning ändras efter det att den ingående skatten ursprungligen proportionerades. Verkets påpekande är därför fortfarande aktuellt. Den som enligt gällande rätt gjort fullt avdrag för att därefter uttagsbeskatta den privata användningen bör kunna fortsätta att använda detta system även efter att de föreslagna har reglerna trätt i kraft. En övergångsbestämmelse av det slag verket efterfrågar skapar därför, enligt regeringens mening, ytterligare klarhet och bör införas. De föreslagna 8 kap. 4 a–4 c §§ ML bör med andra ord tillämpas på ingående skatt om rätten till avdrag inträder den 1 januari 2011 eller senare. Det sagda betyder också att om avdragsrätten inträtt före ikraftträdandet och användningen av fastigheten sedermera ändras efter denna tidpunkt ska uttagsbeskattning ske.

En ytterligare fråga som bör regleras i övergångsbestämmelser är situationen att en ny-, till-, eller ombyggnad eller reparation av en fastighet sträcker sig över årsskiftet 2010/2011. En sådan tjänst kan fakturerats löpande och avdragsrätt därför inträda på båda sidor om årsskiftet. Om så är fallet skulle, utan särskilda övergångsbestämmelser, två system komma att tillämpas på samma tjänst. För att undvika detta bör äldre bestämmelser gälla för nämnda slags fastighetstjänster där avdragsrätt för den ingående skatten inträtt såväl före som efter den 1 januari 2011.

I övrigt bör äldre bestämmelser fortfarande, på sedvanligt vis, gälla för mervärdesskatt för vilken skattskyldighet har inträtt före ikraftträdandet.

Ikraft- och övergångsbestämmelser med ovannämnda innehåll föreslås. Lagrådet lämnar ett förslag, som framgår av bilaga 6, på redaktionella ändringar i övergångsbestämmelsernas tredje punkt. Regeringen har följt

Lagrådets förslag.

Prop. 2010/11:28

8	Statsfinansiella och andra effekter	Prop. 2010/11:28

Regeringens bedömning: Förslaget får marginella statsfinansiella
effekter. I den mån sådana uppkommer är de positiva för staten.
	Inte heller de allmänna förvaltningsdomstolarna eller Skatteverket
påverkas i princip av förslaget. De förtydliganden som görs i mervär-
desskattelagen och skattebetalningslagen innebär dock vissa fördelar
för rättstillämpningen i form av mer lättillämpade och förutsägbara
regler.
	Även för företagen innebär förslaget fördelar av nyss nämnt slag ge-
nom de klarare reglerna. Förslagets inskränkning av avdragsrätten för
ingående skatt, avseende vissa fastigheter som inte enbart används i
verksamheten, kan dock undantagsvis medföra en marginell negativ
likviditetspåverkan för dem.
	Promemorians bedömning: Överensstämmer med regeringens i de
delar som behandlas i detta avsnitt.
	Remissinstanserna: Skatteverket är mycket positivt till förslaget. Ver-
ket uppskattar sina kostnader för förslaget till ca 15 000 kronor för änd-
ringar i befintligt informationsmaterial. Sveriges Redovisningskonsulters
förbund tillstyrker samtliga delförslag utom det som avser lös egendom.
Kammarrätten i Sundsvall har, från de utgångspunkter kammarrätten har
att beakta, inte någon erinran mot förslagen, Förvaltningsrätten i Stock-
holm har inga invändningar mot förslagen i sak. Domstolsverket har, uti-
från de aspekter verket särskilt ska beakta, inget att invända mot försla-
gen. Tillväxtverket, Affärsverket svenska kraftnät, Energimyndigheten,
Energimarknadsinspektionen och Företagarförbundet har inga invänd-
ningar mot eller synpunkter på förslaget. Regelrådet avstyrker förslaget.
Rådet uppger sig inte ha kunnat bedöma om de från administrativ syn-
punkt lämpligaste lösningarna valts, eftersom promemorian saknar en
närmare beskrivning av de administrativa effekterna för berörda företag.
Svenskt Näringsliv och Far anser att konsekvensanalysen är mycket
bristfällig. Näringslivets regelnämnd (NNR) anser att konsekvensutred-
ningen brister totalt sett och att det varken redogörs för de effekter för-
slaget får för enskilda företag eller för företagen som grupp.
Skälen för regeringens bedömning
Inledning
Remissinstansernas närmare synpunkter i fråga om effekterna av den
föreslagna begränsningen av avdragsrätten för ingående skatt behandlas i
avsnitt 6.4.3.
Statsfinansiellt
Förslaget bedöms endast få marginella statsfinansiella effekter. Detta
eftersom förslagen i stort enbart utgör förtydliganden av existerande reg-
ler och det på ett sådant sätt att något skattebortfall inte uppstår. Den
mindre effekt som trots det sagda uppkommer är positiv för staten. För-		60

slagets inskränkning av avdragsrätten för ingående skatt, som hänför sig Prop. 2010/11:28 till vissa fastigheter vilka inte enbart används i verksamheten, innebär att

viss ytterligare mervärdesskatt kommer att betalas in till staten tidigare än i dag. Tidigareläggningen av inbetalningen medför ett minskat upplåningsbehov och därmed minskade räntekostnader för staten. Detta eftersom inbetalningen av skatten, som inte är hänförlig till en fastighets användning i en näringsidkares verksamhet, kommer att ske i samband med inköpet av en fastighetstjänst m.m. och inte som i dag ge rätt till avdrag vid denna tidpunkt för att sedermera tas in till staten genom uttagsbeskattning. Omfattningen av den positiva effekten på statens finanser är dock svår att bestämma då uppgifter saknas.

De allmänna förvaltningsdomstolarna och Skatteverket

Förslaget bedöms inte få annat än marginella effekter för de allmänna förvaltningsdomstolarna och Skatteverket. Skälet härtill är, som redan framgått, att förslaget i stort innebär ett antal förtydliganden av redan existerande bestämmelser. Särskilt den föreslagna begränsningen av avdragsrätten torde kunna medföra administrativa och kontrollfördelar för verket, eftersom det vid dagens uttagsbeskattning bl.a. är komplicerat att beräkna beskattningsunderlaget.

Företagen

Regelrådet, Svenskt Näringsliv, Far och Näringslivets regelnämnd anser, i sammanfattning, att promemorian saknar en närmare beskrivning av de administrativa effekterna för berörda företag. Remissinstanserna finner konsekvensanalysen mycket bristfällig.

Regeringen vill inledningsvis påminna om att remissinstansernas synpunkter på den föreslagna begränsningen av avdragsrätten för ingående skatt kommenteras i avsnitt 6.4.3. Även om promemorians effektanalys i sagda del kan anses något kortfattad kan detsamma inte, enligt regeringens mening, sägas gälla i övrigt. Det anges uttryckligen i promemorians sammanfattningar och brödtext att flera förslag innebär ett förtydligande av regelverket och hur detta sker. Att tydliga regler gynnar företagen kan fastslås även om de närmare ekonomiska vinsterna inte specificeras och vem som åtnjuter dessa. Formen för förtydligandena är också många gånger bestämd av EU-rätten. Andra förslag undanröjer en dubbelbeskattningssituation, moderniserar regelverket i fråga om språk, systematik och hänvisningar eller inför en EU-rättslig regel som saknas i mervärdesskattelagen. Även dessa förslag är uppenbart gynnande för företagen. Mot denna bakgrund instämmer regeringen i promemorians bedömning att de här aktuella förslagen gynnar företagen i administrativt hänseende. Härutöver, och särskilt vad avser Regelrådets och NNR:s avstyrkanden, vill regeringen erinra om att förslaget till helt övervägande del har sin grund i och form bestämd av ett nytt EU-direktiv. Direktivet ska dessutom vara genomfört i svensk rätt den 1 januari 2011. Avslutningsvis bör nämnas att den del av förslaget som kommenterats i detta sammanhang bedöms sakna likviditetseffekter för företagen.

Författningskommentar

Prop. 2010/11:28

9.1Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200)

1 kap.

4 a §

I paragrafens andra mening görs en redaktionell ändring, se vidare avsnitt 6.5.6.

10 a §

Paragrafen motsvarar artiklarna 5.1 och 5.2 i mervärdesskattedirektivet. Den svenska definitionen i första stycket första meningen av EG och EG- land har givits en lydelse som ligger närmare EU-rätten. Första stycket andra meningen undantar tredje territorier från första meningens tillämpningsområde. Begreppet tredje territorier definieras i 10 b §.

I andra stycket likställs de där nämnda territorierna i tillämpningshänseende med territorierna som avses i första stycket första meningen. Territorierna i andra stycket ska nämligen på grundval av konventioner eller avtal med Frankrike, Förenade kungariket respektive Cypern anses vara områden där fördraget om upprättande av Europeiska gemenskapen ska tillämpas.

Paragrafen är utformad i enlighet med Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.5.4.

10 b §

Paragrafen är ny och motsvarar artiklarna 5.3 och 6 i mervärdesskattedirektivet. Första stycket anger de territorier som definieras som tredje territorier. Andra stycket anger vilka av de i första stycket uppräknade territorierna som, trots att inget av dem är en del gemenskapens mervärdesskatteområde, antingen ingår i gemenskapens tullområde eller inte.

Paragrafen är utformad i enlighet med Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.5.4.

10 c §

Paragrafens är ny och motsvarar artikel 7.2 i mervärdesskattedirektivet. Den anger att vissa transaktioner ska behandlas som sådana med ursprung i eller avsedda för, Frankrike, Storbritannien och Nordirland respektive Cypern. I enlighet med Lagrådets förslag har en smärre språklig justering gjorts.

Se vidare avsnitt 6.5.4.

13 b §

Paragrafen genomför artikel 2.3 i mervärdesskattedirektivet. Lagtexten i första meningen ges en lydelse som ligger närmare direktivets. Någon ändring i sak är inte avsedd härmed.

Ett ny andra mening införs i paragrafen. Bestämmelsen undantar gas som levereras på där närmare angivet vis från tillämpningsområdet för definitionen av punktskattepliktiga varor i första meningen.

Paragrafen är utformad i enlighet med Lagrådets synpunkter.

Se vidare avsnitt 6.1.

Prop. 2010/11:28

2 kap.

2 §

En följdändring görs i paragrafen med anledning av de begrepp som används i 8 kap. 4 a § första stycket. Någon ändring i sak är inte avsedd.

Paragrafen är utformad i enlighet med Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.4.3.

5 §

Vissa följdändringar görs i paragrafen med anledning av de begrepp som används i 8 kap. 4 a § första stycket. Någon ändring i sak är inte avsedd.

Paragrafen är utformad i enlighet med Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.4.3.

3 kap.

30 §

Artikel 143 l i mervärdesskattedirektivet genomförs genom ändringarna i tredje stycket. I styckets första punkt regleras import av gas. Första punkten a och b anger närmare hur importen ska utföras för att undantag för skatteplikt ska medges. Med termen ”uppströms” ska i detta sammanhang förstås att ett rörledningsnät används i samband med produktionsverksamhet, dvs. gasutvinning. Termen är hämtad från olje- och gasindustrins språkbruk. Tredje stycket andra respektive tredje punkten reglerar skattefri import av el respektive värme och kyla. Även när det gäller värme och kyla specificeras sättet för hur dessa ska transporteras vid importen för att denna ska vara skattefri.

Tredje stycket är utformat i enlighet med Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.2.2.

30 a §

I första stycket tredje punkten tas den nuvarande inskränkning, som innebär att skattefriheten ska motsvara den som råder enligt reglerna i EG-landet där förvärvet görs, bort. Denna inskränkning finns numera i paragrafens femte stycke.

I den nya tredje punkten a i första stycket genomförs artikel 151.1 aa i mervärdesskattedirektivet, vad avser omsättningar till en köpare i ett annat EG-land i form av institutioner m.m. med gemenskapsanknytning. Samtliga i punkten angivna institutioner m.fl. omfattas av protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier (PIP-protokollet)50. Av redaktionella skäl saknar institutionerna med egennamn en uttrycklig hänvisning till protokollet, även om de faktiskt omfattas av det. Uttrycket ”kontor eller anläggning”, som används på tre ställen i paragrafen, omfattar samtliga former som verksamhet med skattefrihet enligt PIP-protokollet kan bedrivas i.

Första stycket fjärde punkten ändras redaktionellt på så vis att de olika typerna av köpare anges var för sig i de nya underpunkterna a–d. Underpunkten a ges även en redaktionell utformning som korresponderar med

50 EUT C 321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

inledningen i tredje punkten a i samma stycke. Vidare ändras fjärde punkten materiellt genom att den numera endast reglerar andra internationella institutioner m.fl. som inte omfattas av den nya tredje punkten a. Dessutom tas de hittills gällande inskränkningarna i skattefriheten bort och införs i femte stycket på motsvarande vis som sker i första stycket tredje punkten.

I tredje stycket införs en ny första punkt som reglerar skattefria omsättningar av tjänster till såväl institutioner m.m. med gemenskapsanknytning (a) som andra internationella organisationer (b). En ny andra punkt reglerar motsvarande skattefrihet i det fall förvärvaren av tjänsten är anställd m.m. vid en sådan annan internationell organisation. Den andra punkten ges vidare en redaktionell utformning, med underpunkterna a–c, vilken i stort motsvarar den som första stycket punkten 4, som avser varuinköp, har.

I ett nytt femte stycke samlas de inskränkningar i undantaget från skatteplikt som innebär att det styrs av den skattefrihet som ges för motsvarande transaktioner i det land där köparen är stationerad m.m.

I paragrafens sjätte stycke införs en konkurrensregel som utöver vad som anges i femte stycket kan inskränka skattefrihetens omfattning. Detta dock bara när det gäller ett undantag från skatteplikt som grundas på första stycket punkten 3 a och tredje stycket punkten 1 a, dvs. skattefria inköp av institutioner m.m. med gemenskapsanknytning.

Första stycket 3, 3 a och 4, tredje stycket och sjätte stycket är utformade efter Lagrådets synpunkter.

Se vidare avsnitt 6.3.1.

32 §

I paragrafen införs en ny andra mening. Den bestämmelsen har samma materiella innehåll som bestämmelsen i paragrafens oförändrade första mening, dvs. båda reglerar så kallade bikostnader. Skillnaden mellan reglerna avser om bikostnaden ingår i beskattningsunderlaget i Sverige eller i ett annat EG-land. Den nya regeln avser den senare situationen.

Se vidare avsnitt 6.5.4.

5 kap.

1 §

Andra stycket förtydligas genom införandet av en uttrycklig hänvisning till 9 b kap. 4 § första stycket. Någon tvekan om att vad som föreskrivs i 5 kap. 19 § 4 är tillämpligt på resetjänster finns inte eftersom 9 b kap. 4 § andra stycket hänvisar till förstnämnda paragraf. Den tillagda hänvisningen ökar dock klarheten.

Se vidare avsnitt 6.5.6.

2 a §

Paragrafens andra punkt ges en ny lydelse motsvarande artikel 36 första stycket i mervärdesskattedirektivet. Bestämmelsen som hittills funnits i den punkten, om viss registrering, flyttas till första punkten. Punkterna reglerar numera olika situationer.

Se vidare avsnitt 6.5.2, där Lagrådets synpunkt på paragrafen behandlas.

Prop. 2010/11:28

2 c §

Paragrafen genomför artikel 38 i mervärdesskattedirektivet. Jämfört med förutvarande lydelse reglerar första stycket numera endast omsättning av gas. Dessutom omfattar bestämmelsen omsättning av gas genom flera typer av överföringssystem än tidigare. Vidare justeras lydelsen när det gäller säljarens etablering så att denna korresponderar med den lydelse 5 kap. 5 och 6 §§ har.

Det andra stycket inskränker första styckets tillämpningsområde för att uppnå ett korrekt genomförande av EU-rätten. Härigenom omfattar första stycket inte varor som levereras till ett fast etableringsställe som återförsäljaren har utomlands. Utan denna reglering skulle varan anses omsatt i Sverige om återförsäljaren har sitt säte här i landet.

Genom det nya tredje stycket görs bestämmelserna i första stycket tillämpliga på omsättning av el, värme och kyla.

Paragrafens nya fjärde stycke utgjorde tidigare dess andra stycke. Re- geln är modifierad till att förutom gas och el även omfatta värme och kyla.

Första och tredje styckena är utformade i enlighet med Lagrådets synpunkter.

Se vidare avsnitt 6.2.3.

2 d §

Paragrafen genomför artikel 39 i mervärdesskattedirektivet. I likhet med 2 c § omfattar första styckets tillämpningsområde numera enbart omsättning av gas. Dessutom omfattar bestämmelsen fler överföringssystem än föregående lydelse.

Andra stycket är i sig endast en redaktionell ändring. Den tidigare andra meningen i första stycket har brutits ut och givits ett eget stycke, eftersom den avser en särskild situation. Andra stycket ändras också, såsom 2 c § första stycket, materiellt för att korrespondera med reglerna i 5 kap. 5 och 6 §§. Därtill görs vissa redaktionella och rent språkliga justeringar i stycket. Det bör noteras att uttrycket ”inte helt” täcker såväl ”inte alls” som ”delvis”.

I det nya tredje stycket införs en begränsning av andra styckets tillämpningsområde innebärande att gas, som levererats till ett fast etableringsställe utomlands, inte är omsatt i Sverige även om köparen har sitt säte här i landet. Regeln överensstämmer med 2 c § andra stycket.

Det nya fjärde stycket föreskriver att de tre föregående styckena även gäller vid omsättning av el, värme och kyla.

Första, andra och fjärde styckena är utformade i enlighet med Lagrådets synpunkter.

Se vidare avsnitt 6.2.3.

9 §

Ändringen i första stycket utsträcker paragrafens tillämpningsområde något. Den omfattar inte bara varu- och persontransporter som i sin helhet genomförs i Sverige. Den rymmer också sådana transporter som genomförs i Sverige och över internationellt vatten. Fortsatt gäller alltså att om en transport av aktuellt slag till någon del genomförs i ett annat land är den omsatt utomlands och ska därför inte beskattas i Sverige.

Prop. 2010/11:28

Det bör understrykas att den nya lydelsen av första stycket inte påverkar varutransporttjänster som tillhandahålls näringsidkare. Dessa tjänster faller alltjämt under huvudregeln för tjänster som tillhandahålls näringsidkare (5 kap. 5 §). Bestämmelsen påverkar inte heller gemenskapsinterna varutransporter som tillhandahålls någon som inte är näringsidkare. Sådana transporter styrs av 5 kap. 10 §. Bestämmelsen om befordran av brev (5 kap. 9 § tredje stycket) är också opåverkad av ändringen.

Se vidare avsnitt 6.5.3.

17 §

I första stycket görs en följdändring mot bakgrund av att en ny fjortonde punkt införs i 18 §, se vidare härom sistnämnda paragraf.

Se vidare avsnitt 6.2.4.

18 §

Genom ändringen i trettonde punkten a–c och den nya fjortonde punkten genomförs artikel 59 h i mervärdesskattedirektivet. I den trettonde punkten regleras tillträdes-, överförings-, och distributionstjänster och i den fjortonde tjänster som är direkt kopplade till dessa. Tjänsterna ska avse de olika slags överföringssystem som anges i a–c.

Se vidare avsnitt 6.2.4.

19 §

Paragrafens första mening förtydligas med en hänvisning till 9 b kap. 4 § första stycket för fullständighet vad avser de regler som paragrafen innehåller undantag från. Vidare görs en rent språklig förändring genom att ordet ”då” byts mot ordet ”när”.

I andra punkten, som motsvarar artikel 146.1 e i mervärdesskattedirektivet, görs ett antal ändringar. Införandet av ordet ”direkt” i punkten tydliggör det enligt EU-rätten föreliggande kravet på ett omedelbart samband mellan tjänsterna som regleras i paragrafen och den huvudtransaktion i form av export eller import av varor eller viss införsel i Sverige m.m. som tjänsterna ska ha samband med. Vissa kommentarer angående innebörden av ordet direkt finns i avsnitt 6.5.4.

Andra punkten ändras vidare redaktionellt på det sättet att huvudtransaktioner i form av export av varor regleras i den nya punkten 2 a och import av sådana i den likaså nya punkten 2 b. Punkten 2 a förtydligas även så att det uttryckligen framgår att tjänsterna kan ha samband med export från såväl Sverige som ett annat EG-land. Därtill indelas punkten 2 b i två nya strecksatser. Den första satsen omfattar de importlagerförfaranden m.m. som avses i 9 c kap. 1 § (artikel 157.1 a i mervärdesskattedirektivet) och vilka redan i dag regleras i första stycket andra punkten. Andra strecksatsen reglerar vissa andra importförfaranden motsvarande dem som avses i artikel 61 första stycket i direktivet.

Den nya punkten 2 c reglerar huvudtransaktioner i form av viss införsel i Sverige m.m. från ett tredje territorium som ingår i EU:s tullområde. Punkten motsvarar artikel 61 andra stycket i mervärdesskattedirektivet. Första strecksatsen i punkten inför reglering i enlighet med den artikelns hänvisning till artikel 276 i direktivet. Andra strecksatsen gör samma sak i fråga om hänvisningen till artikel 277 i direktivet. För svenskt vidkommande kommer punkten i praktiken huvudsakligen att aktualiseras i

Prop. 2010/11:28

samband att varor förs in i Sverige från Åland för vidaretransport till ett annat land.

Även en ny punkt 2 d införs. Denna reglerar detsamma som punkterna 2 b och 2 c med skillnaden att huvudtransaktionen är omsatt i en annan medlemsstat än Sverige. De genom andra punkten reglerade tjänsterna, som är omsatta i Sverige enligt 5 kap. 5 §, är därmed skattefria om huvudtransaktionen är skattefri i medlemsstaten där den är omsatt.

Första stycket är utformat i enlighet med Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.5.4.

8 kap.

4 a §

Paragrafen, som är ny, genomför artikel 168 a.1 i mervärdesskattedirektivet. Med fastighet avses i paragrafen vad som anges i 1 kap. 11 §. I Sverige är omsättning av fastighet undantagen från skatteplikt (3 kap. 2 §). Det svenska undantaget är, med stöd i Sveriges anslutningsfördrag till unionen, vidare än mervärdesskattedirektivets motsvarande undantag. Mot denna bakgrund är det nödvändigt att klargöra vilken ingående skatt paragrafen fördelar när en fastighet används delat i den egna verksamheten och för privat eller liknande bruk. Det handlar om två fall. Det ena avser ingående skatt på fastighetstjänster i form av ny-, till- eller ombyggnad eller reparation av en fastighet. Det andra avser sådan skatt för vilken avdragsrätt föreligger enligt 4 § 4 eller 6. Sistnämnda fall handlar om avdragsrätt för tidigare redovisad utgående skatt om den skattskyldige köper en fastighet som tillförts tjänster på det sätt som anges i fjärde punkten eller om denne, på i sjätte punkten angivet vis, efter det att en fastighet tillförts tjänster tar den i bruk i en verksamhet som medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt.

Regeln i första stycket kräver för sin tillämplighet att fastigheten vid avdragsrättens inträde till någon del används i en verksamhet som medför skattskyldighet. Motsatsvis är den exempelvis inte tillämplig på en fastighet som vid inköpet av en fastighetstjänst används helt privat, men som sedermera kommer att används delat mellan verksamheten och privat bruk. Bestämmelsen i första stycket innebär vidare att reglerna om uttagsbeskattning i 2 kap. mervärdesskattelagen inte längre är tillämpliga i den aktuella situationen med delad användning av en fastighet. Det framgår vidare att det är ingående skatt som är avdragsgill enligt huvudregeln i 3 § som kan fördelas enligt bestämmelsen. Endast ingående skatt som hänför sig till en verksamhet som medför skattskyldighet kan alltså fördelas. Avdragsrätten som sådan kan dock vara grundad antingen på 3 § eller 4 § 4 eller 6.

Första stycket punkterna 1 och 2 föreskriver att fastigheten ska användas delat. Det slags användning som medför att avdrag inte medges är densamma som medför uttagsbeskattning vid användning av en vara som tillhör verksamheten.

Regeln kan exemplifieras enligt följande. Ett stall repareras. Den ingående skatten på reparationstjänsten är 10 000 kronor. Stallet används till 60 procent i en verksamhet som innebär hysande av andras hästar och till 40 procent hysande av egna hästar som används för privat rekreation. I detta fall får 6 000 kronor dras av. Någon möjlighet att dra av all in-

Prop. 2010/11:28

gående skatt för att därefter uttagsbeskatta den privata användningen finns, som redan framgått, inte längre.

Andra stycket förtydligar att ingående skatt som hänför sig till vissa fastighetstjänster, som medför att värdet på fastigheten som sådan ökar, omfattas av första styckets tillämpningsområde. Här bör dock noteras att reparationer normalt sett inte kan anses vara värdehöjande men likväl på grund av sin anknytning till fastigheten bör omfattas av avdragsbegränsningen. Det förhållandet att en reparationstjänst normalt får anses vara av konsumtionskaraktär gör dock att sådana tjänster inte bör omfattas av jämkningsreglerna i 8 a kap.

Genom tredje stycket första punkten undantas stadigvarande bostäder som omfattas av avdragsförbud från paragrafens tillämpningsområde. I styckets andra punkt undantas ingående skatt som avses i 10 § från tillämpningsområdet.

Första stycket punkten 2 och tredje stycket punkten 1 är utformade i enlighet med Lagrådets synpunkter.

Se vidare avsnitt 6.4.3.

4 b §

Paragrafen är ny. För det fall den del av den ingående skatten som är avdragsgill enligt 4 a § inte kan fastställas föreskrivs en hjälpregel för att i stället bestämma denna efter skälig grund. Även om hjälpregelns lydelse är densamma som i 8 kap. 13 § andra meningen är innebörden av begreppet skälig inte automatiskt densamma i de två reglerna, även om resultatet kan bli det. Regeln i 8 kap. 13 § har, i enlighet med EU-rätten, sin innebörd från tiden före det svenska EU-inträdet. När det gäller regeln i förevarande paragraf ska begreppet skäligt ges sin innebörd mot bakgrund av syftet med och systematiken i mervärdesskattedirektivet och objektivt avspegla den faktiska fördelningen av den ingående skatten (jfr andra punkten i EU-domstolens avgörande den 13 mars 2008 i mål C- 437/06, Securenta Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG mot Finanzamt Göttingen, REG s. 2008 s. I-1597). Den ingående skatten ska med andra ord fördelas utifrån vad som är skäligt med beaktande av omständigheterna i det enskilda fallet ur ett mervärdesskatterättsligt perspektiv.

Se vidare avsnitt 6.4.4.

4 c §

Paragrafen, som är ny, genomför artikel 168 a.1 i mervärdesskattedirektivet när det gäller jämkning av avdragen ingående skatt. I första stycket föreskrivs att jämkningsreglerna i 8 a kap. ska tillämpas om en fastighets användning sedermera ändras efter den ursprungliga proportioneringen av den ingående skatten. Beloppsgränserna som är aktuella för att avgöra om fastigheten är en investeringsvara framgår av 8 a kap. 2 och 3. För varor som ligger under dessa beloppsgränser kommer någon jämkning av den ingående skatten inte i fråga. I de fallen görs alltså enbart en fördelning vid avdragsrättens inträde. Andra stycket sätter uttagsbeskattningsreglerna ur spel även i detta fall, jfr 4 a § första stycket.

Paragrafen är utformad i enlighet med Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.4.5.

Prop. 2010/11:28

10 kap.	Prop. 2010/11:28
6 §
Paragrafens andra stycke genomför artikel 151.1 aa i mervärdesskatte-
direktivet vad avser omsättningar i Sverige till en köpare i form av
institutioner m.m. med gemenskapsanknytning. Se 3 kap. 30 a § första
stycket tredje punkten a när det gäller dem som omfattas av bestämmel-
sen. Till den paragrafen hänvisas också när det gäller innebörden av ut-
trycket ”kontor eller anläggning”.
I ett nytt tredje stycke införs den konkurrensregel som också finns i
nyss nämnda artikel och som begränsar den rätt till återbetalning som
föreskrivs i första stycket.
Andra och tredje styckena är utformade i enlighet med Lagrådets
synpunkter.
Se vidare avsnitt 6.3.2.
Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser
Första punkten reglerar ikraftträdandetidpunkten, den 1 januari 2011.
Andra punkten anger att tillämpligheten av 8 kap. 4 a–4 c §§ samman-
hänger med att avdragsrätten för den ingående skatten ska ha inträtt efter
ikraftträdandetidpunkten. Motsatsvis är reglerna om uttagsbeskattning
fortsatt tillämpliga om avdragsrätten inträtt före den 1 januari 2011.
Uttagsbeskattningsreglerna ska också tillämpas om användningen ändras
efter detta datum förutsatt att avdragsrätten inträdde före ikraftträdandet.
Den tredje punkten förtydligar att uttagsbeskattningreglerna ska tillämpas
om tjänster avseende en fastighet sträcker sig över årsskiftet 2010/2011.
Punkten är utformad i enlighet med Lagrådets förslag. Fjärde punkten
styr vilka regler som ska tillämpas för tid före ikraftträdandetidpunkten
om inte annat sägs i tredje punkten.
Se vidare avsnitt 7.

9.2Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.

1kap.

4§

En ny fjärde strecksats införs som upplyser om att lagen genomför artikel 143 fa i mervärdesskattedirektivet. I övrigt aktualiseras paragrafen när det gäller hänvisningarna till de olika direktiven. Vidare placeras strecksatserna i kronologisk ordning utifrån direktivens årtalsangivelse.

Se vidare avsnitt 6.3.2.

2kap.

2 §
I första stycket ersätts hänvisningen till rådets förordning (EEG) nr
918/83 med en hänvisning till den numera gällande rättsakten för tull-
befrielse, rådets förordning (EG) nr 1186/2009. I tredje stycket tas en
hänvisning till den nya 3 a § paragrafen in, eftersom ytterligare frihet
från skatt anges där.	69
	69

Se vidare avsnitt 6.3.2.

Prop. 2010/11:28

3 a §

Paragrafen genomför artikel 143 fa i mervärdesskattedirektivet när det gäller skattefriheten som föreskrivs där vid gemenskapsinstitutioners m.fl. import av varor till Sverige. Vad avser innebörden av uttrycket ”kontor eller anläggning” hänvisas till kommentaren avseende 3 kap. 30 a § mervärdesskattelagen (1994:200).

Paragrafen är utformad efter Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.3.2.

Ikraftträdandebestämmelse

Lagen träder i kraft den 1 januari 2011.

Se vidare avsnitt 7.

9.3Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)

10 kap.

33 §

Ett nytt andra stycke införs i paragrafen för att förtydliga för vilken period uppgifterna som anges i första stycket ska tas upp. Vilken perioden är följer av 35–35 b §§. Den hänvisning som görs till 13 kap. 8 b § andra stycket och 8 c § i mervärdesskattelagen innebär att rapporteringen av en uppgift i den periodiska sammanställningen ska ske för motsvarande period som den aktuella korresponderande försäljningen m.m. ska redovisas i en skattedeklaration.

Andra stycket är utformat i enlighet med Lagrådets synpunkter. Se vidare avsnitt 6.5.5.

Ikraftträdandebestämmelse

Lagen träder i kraft den 1 januari 2011.

Se vidare avsnitt 7.

9.4Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1563) om tobaksskatt

40 §

I paragrafens tredje stycke 2 e görs en följdändring med anledning av den nya punkten 3 a i 3 kap. 30 a § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200).

Se vidare avsnitt 6.3.1.

Ikraftträdandebestämmelse	Prop. 2010/11:28
Lagen träder i kraft den 1 januari 2011.
Se vidare avsnitt 7.

9.5Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi

7 kap.

2 §

I paragrafen görs en följdändring med anledning av den nya punkten 3 a i 3 kap. 30 a § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200).

Se vidare avsnitt 6.3.1.

Ikraftträdandebestämmelse

Lagen träder i kraft den 1 januari 2011.

Se vidare avsnitt 7.

Direktiv 2009/162/EU

Prop. 2010/11:28

Bilaga 1

L 10/14		SV	Europeiska unionens officiella tidning	15.1.2010

DIREKTIV

RÅDETS DIREKTIV 2009/162/EU av den 22 december 2009

om ändring av olika bestämmelser i direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt

EUROPEISKA UNIONENS RÅD HAR ANTAGIT DETTA DIREKTIV

med beaktande av fördraget om Europeiska unionens funktions sätt, särskilt artikel 113,

med beaktande av kommissionens förslag,

med beaktande av Europaparlamentets yttrande (1),

med beaktande av Europeiska ekonomiska och sociala kommit téns yttrande (2),

i enlighet med ett särskilt lagstiftningsförfarande, och

av följande skäl:

(1)Rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (3) bör ändras för att införliva vissa ändringar av huvudsakligen teknisk art.

(2)När det gäller bestämmelserna om import och platsen för beskattning av leverans av gas och el, framgår det av en ordagrann läsning av direktiv 2006/112/EG att den sär

skilda ordningen enligt rådets direktiv 2003/92/EG av den 7 oktober 2003 om ändring av direktiv 77/388/EEG när det gäller bestämmelserna om platsen för leverans av gas och el (4) inte är tillämplig på import och leverans av gas som transporteras genom rörledningar som inte ingår i distributionssystemet och

(1) Europaparlamentets yttrande av den 8 juli 2008 (ännu ej offentligg jort i EUT) och Europaparlamentets yttrande av den 24 november 2009 (ännu ej offentliggjort i EUT).

(2) EUT C 204, 9.8.2008, s. 119. (3) EUT L 347, 11.12.2006, s. 1. (4) EUT L 260, 11.10.2003, s. 8.

i synnerhet inte är tillämplig på rörledningarna i det överföringssystem genom vilket många gränsöverskri dande transaktioner genom rörledningar ändå utförs. Syf tet med direktiv 2003/92/EG var emellertid att den sär skilda ordningen även skulle gälla dessa gränsöverskri dande transaktioner. För att lydelsen ska överensstämma med syftet bör det därför klargöras att den särskilda ord ningen är tillämplig på import och leverans av naturgas genom varje system för naturgas beläget på gemenska pens territorium eller varje nät som är anslutet till ett sådant system.

(3)Gas som importeras med hjälp av fartyg har samma egenskaper som den gas som importeras genom rörled ningar och är, efter återförgasning, avsedd att transpor teras genom rörledningar. Av neutralitetsskäl bör därför skattebefrielsen tillämpas på import med hjälp av fartyg eftersom gasen förs in i ett naturgassystem eller ett rör ledningsnät uppströms.

(4)De första gränsöverskridande näten för värme och kyla har redan tagits i bruk. Problematiken i samband med leverans och import av gas eller el gäller också leverans och import av värme eller kyla. Enligt nuvarande regler ska mervärdesskatt på naturgas och el uppbäras på den plats där förvärvaren faktiskt förbrukar gasen och elen. På detta sätt undviker man att konkurrensen mellan med lemsstaterna snedvrids. För värme och kyla bör följaktli gen samma ordning gälla som för naturgas och el.

(5)När det gäller platsen för uppbärande av mervärdesskatt på tjänster framgår det av en ordagrann läsning av direk tiv 2006/112/EG att den särskilda ordningen enligt direktiv 2003/92/EG endast ska tillämpas på tillhandahål landet av tillträde till distributionssystemen för naturgas och el, och alltså inte gäller tillhandahållanden av samma slag som rör ett överföringssystem, eller till och med ett rörledningsnät uppströms. Syftet med direktiv 2003/92/EG var emellertid att den särskilda ordningen även skulle tillämpas på dessa tillhandahållanden. För att lydelsen ska överensstämma med syftet bör det därför klargöras att den särskilda ordningen ska tillämpas på samtliga tjänster i samband med tillhandahållandet av tillträde till samtliga system eller nät för el och naturgas samt till nät för värme och kyla.

Prop. 2010/11:28

Bilaga1

15.1.2010		SV	Europeiska unionens officiella tidning	L 10/15

(6)Erfarenheter av genomförandet under den senaste tiden av det gällande förfarandet, enligt vilket kommissionen ska fastställa om det föreligger en risk för snedvridning av konkurrensen till följd av tillämpningen av en redu cerad mervärdesskattesats på naturgas, el och fjärrvärme, har visat att detta förfarande är föråldrat och överflödigt. Enligt bestämmelserna för fastställande av platsen för beskattning ska mervärdesskatt uppbäras på den plats där naturgasen, elen, värmen och kylan faktiskt förbrukas av förvärvaren. På detta sätt undviker man att konkur rensen mellan medlemsstaterna snedvrids. Det är emeller tid fortfarande viktigt att kommissionen och de övriga medlemsstaterna får korrekt information när en med lemsstat inför en reducerad skattesats inom denna myc ket känsliga sektor. Följaktligen krävs ett förfarande för samråd i förväg i vilket mervärdesskattekommittén deltar.

(7)Protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemen skapernas immunitet och privilegier som rättslig grund för den befrielse, genom efterskänkande eller återbetal ning, av indirekta skatter, som beviljas gemenskaperna och vissa gemenskapsorgan och andra organ vid vissa inköp för användning i officiell verksamhet är specifik och bör skiljas från den rättsliga grunden för den befri else från mervärdesskatt på vissa transaktioner som in ternationella organ i allmänhet åtnjuter. Det är därför lämpligt att sörja för ökad klarhet i direktiv 2006/112/EG, och att införa en specifik skattebefrielse som kan utövas genom återbetalning av skatten, och därigenom undvika vissa svårigheter vid tillämpning av skattebefrielsen på organ som har inrättats av gemenska perna, särskilt vissa gemensamma företag som har upp rättats enligt artikel 187 i fördraget.

(8)I samband med anslutningen fick Bulgarien och Rumä nien tillstånd att bevilja en befrielse för små företag och att fortsätta att tillämpa en befrielse för internationell persontransport. För klarhetens och konsekvensens skull bör dessa skattebefrielser införas i direktiv 2006/112/EG.

(9)Grundregeln för avdragsrätten är att denna rätt endast inträder i den mån varorna och tjänsterna används av en beskattningsbar person i samband med dennes yrkes verksamhet.

(10)Denna regel bör klargöras och stärkas med avseende på tillhandahållande av fast egendom och utgifter med an knytning därtill, för att säkerställa att beskattningsbara personer får samma behandling närhelst fast egendom

som de använder i sin yrkesverksamhet inte uteslutande används i samband med denna.

(11)Fast egendom och utgifter med anknytning därtill utgör de mest betydelsefulla fallen där regeln bör klargöras och förstärkas, men med tanke på sådan egendoms värde och ekonomiska livslängd och det faktum att blandad an vändning av denna typ av egendom är vanligt förekom mande uppstår också frågan avseende lös egendom av varaktig karaktär, fast i mindre utsträckning och på ett mindre enhetligt sätt. I enlighet med subsidiaritetsprinci pen bör medlemsstaterna därför få möjlighet att vidta samma åtgärder vad avser lös egendom som ingår i rö relsetillgångarna när så är lämpligt.

(12)I syfte att garantera ett rättvist avdragssystem för beskatt ningsbara personer i samband med de nya reglerna bör ett justeringssystem införas i enlighet med de övriga reg lerna för avdragsjustering, i vilket förändringar i den be rörda egendomens användning inom och utanför rörel sen beaktas.

(13)Direktiv 2006/112/EG bör ändras i enlighet med detta.

HÄRIGENOM FÖRESKRIVS FÖLJANDE.

Artikel 1

Direktiv 2006/112/EG ska ändras på följande sätt:

1.Artikel 2.3 ska ersättas med följande:

”3. Med punktskattepliktiga varor avses energiprodukter, alkohol, alkoholhaltiga drycker och tobaksvaror enligt deras definition i gällande gemenskapslagstiftning, men inte gas som levereras genom ett naturgassystem beläget på gemen skapens territorium eller varje nät som är anslutet till ett sådant system.”

2.Artikel 13.2 ska ersättas med följande:

”2. Medlemsstaterna får betrakta verksamheter som be drivs av offentligrättsliga organ och som är undantagna från skatteplikt i enlighet med artiklarna 132, 135, 136, 371, 374–377, 378.2, 379.2 eller artiklarna 380–390b som verksamheter som dessa organ bedriver i egenskap av offentliga myndigheter.”

3.Artikel 15.1 ska ersättas med följande:

”1. El, gas, värme eller kyla och liknande ska likställas med materiella tillgångar.”

Prop. 2010/11:28

Bilaga 1

L 10/16		SV	Europeiska unionens officiella tidning	15.1.2010

4.Artikel 17.2 d ska ersättas med följande:

”d) Leverans av gas genom ett naturgassystem som är be läget på gemenskapens territorium eller varje nät som är anslutet till ett sådant system, leverans av el eller av värme eller kyla genom nät för värme eller kyla, på de villkor som anges i artiklarna 38 och 39.”

5.Avdelning V kapitel 1 avsnitt 4 ska ersättas med följande:

” A v s n i t t 4

L e v e r a n s a v g a s g e n o m e t t n a t u r g a s s y s t e m , a v e l e l l e r a v v ä r m e e l l e r k y l a g e n o m n ä t f ö r v ä r m e o c h k y la

Artikel 38

1.När det gäller leverans av gas genom ett naturgas system som är beläget på gemenskapens territorium eller varje nät som är anslutet till ett sådant system, leverans av el eller av värme eller kyla genom nät för värme eller kyla till en beskattningsbar återförsäljare, ska platsen för leveran sen anses vara den plats där den beskattningsbara återför säljaren har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet eller har ett fast etableringsställe för vilket varan levereras eller, om det inte finns något sådant säte eller fast etable ringsställe, den plats där denne återförsäljare är bosatt eller stadigvarande vistas.

2.För tillämpningen av punkt 1 avses med beskattnings bar återförsäljare en beskattningsbar person vars huvudsak liga verksamhet i samband med köp av gas, el, värme eller kyla består i att sälja sådana produkter vidare och vars egen konsumtion av dessa produkter är försumbar.

Artikel 39

När det gäller sådana leveranser av gas genom ett natur gassystem som är beläget på gemenskapens territorium eller varje nät som är anslutet till ett sådant system, leverans av el eller av värme eller kyla genom nät för värme eller kyla, och dessa leveranser inte omfattas av artikel 38, ska platsen för leveransen anses vara den plats där förvärvarens faktiska användning och förbrukning av varan äger rum.

Om all eller en del av gasen, elen eller värmen eller kylan inte faktiskt förbrukas av förvärvaren, ska den icke förbru kade varan anses ha använts och förbrukats på den plats där förvärvaren har etablerat sätet för sin ekonomiska verk samhet eller har ett fast etableringsställe för vilket varan

levereras. Om det inte finns något sådant säte eller fast etableringsställe, ska förvärvaren anses ha använt och för brukat varan på den plats där denne är bosatt eller stadig varande vistas.”

6.Artikel 59 h, fastställd genom direktiv 2008/8/EG av den 12 februari 2008 om ändring av direktiv 2006/112/EG

med avseende på platsen för tillhandahållande av tjäns ter (1), ska ersättas med följande:

”h) Tillhandahållande av tillträde till ett naturgassystem som är beläget på gemenskapens territorium eller varje nät som är anslutet till ett sådant system, till system för el eller till nät för värme eller kyla eller överföring eller distribution genom dessa system eller nät och tillhan dahållande av andra därtill direkt kopplade tjänster.”

7.I artikel 80.1 b ska orden ”artiklarna 380–390” ersättas med ”artiklarna 380–390b”.

8.Artikel 102 ska ersättas med följande:

”Artikel 102

Efter samråd med mervärdesskattekommittén får varje med lemsstat tillämpa en reducerad skattesats på leverans av naturgas, el eller fjärrvärme.”

9.I artikel 136 a ska orden ”artiklarna 380–390” ersättas med ”artiklarna 380–390b”.

10.Artikel 143 ska ändras på följande sätt:

a)Följande led ska läggas till efter led f:

”fa) Import av varor som görs av Europeiska gemenska pen, Europeiska atomenergigemenskapen, Europe iska centralbanken, Europeiska investeringsbanken eller organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilka protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privile gier gäller, inom de gränser och på de villkor som fastställs genom protokollet och avtalen om dess genomförande eller avtalen om deras säte och i den mån detta inte leder till snedvridning av kon kurrensen.”

(1) EUT L 44, 20.2.2008, s. 11.

Prop. 2010/11:28

Bilaga1

15.1.2010		SV	Europeiska unionens officiella tidning	L 10/17

b)Led g ska ersättas med följande:

”g) Import av varor som görs av andra internationella organ än dem som avses i led fa, vilka är erkända som sådana av de offentliga myndigheterna i värd medlemsstaten, eller import som görs av medlem mar i sådana organ, inom de gränser och på de villkor som fastställs genom de internationella kon ventionerna om inrättande av dessa organ eller ge nom avtalen om deras säte.”

c)Led l ska ersättas med följande:

”l) Import av gas som transporteras genom ett natur gassystem eller varje nät som är anslutet till ett så dant system eller införs från ett fartyg som transpor terar gas i ett naturgassystem eller ett rörledningsnät uppströms, av el eller av värme eller kyla genom nät för värme och kyla.”

11.Artikel 151.1 ska ändras på följande sätt:

a)Följande led ska läggas till efter led a:

”aa) Leveranser av varor och tillhandahållanden av tjäns ter till Europeiska gemenskapen, Europeiska atom energigemenskapen, Europeiska centralbanken, Eu ropeiska investeringsbanken eller till organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilka protokol let av den 8 april 1965 om Europeiska gemenska pernas immunitet och privilegier gäller, inom de gränser och på de villkor som fastställs genom pro tokollet och avtalen om dess genomförande eller avtalen om deras säte och i den mån detta inte leder till snedvridning av konkurrensen.”

b)Led b ska ersättas med följande:

”b) Leveranser av varor och tillhandahållanden av tjäns ter till andra internationella organ än dem som avses i led aa, vilka är erkända som sådana av de offentliga myndigheterna i värdmedlemsstaten, och till med lemmar av sådana organ, inom de gränser och på de villkor som fastställs genom de internationella konventionerna om upprättandet av dessa organ el ler genom avtalen om deras säte.”

12.Följande artikel ska införas i avdelning X kapitel 1:

”Artikel 168a

1. När fast egendom som ingår i en beskattningsbar persons rörelsetillgångar och av den beskattningsbara per sonen används för rörelsens verksamhet och för eget bruk eller för personalens bruk eller, mer allmänt, för rörelsefrämmande ändamål, ska mervärdesskatten på utgifter i samband med denna egendom vara avdragsgill i enlighet med principerna i artiklarna 167, 168, 169 och 173 endast i proportion till den beskattningsbara personens använd ning för rörelsens verksamhet.

Genom undantag från artikel 26 ska ändringar av den pro portion i vilken fast egendom används enligt första stycket beaktas i enlighet med principerna i artiklarna 184–192 såsom de tillämpas i respektive medlemsstat.

2.Medlemsstaterna får även tillämpa punkt 1 när det gäller mervärdesskatt på utgifter i samband med andra va ror som ingår i en rörelses tillgångar enligt egna angivelser.”

13.I artikel 221.2 ska orden ”artiklarna 380–390” ersättas med ”artiklarna 380–390b”.

14.I artikel 287 ska följande punkter läggas till:

”17. Bulgarien: 25 600 EUR.

18.Rumänien: 35 000 EUR.”

15.I avdelning XIII kapitel 1 avsnitt 2 ska följande artiklar införas:

”Artikel 390a

Bulgarien får, i enlighet med de villkor som gällde i den medlemsstaten vid dagen för dess anslutning, fortsätta att tillämpa undantag från skatteplikt för de internationella

persontransporter som		avses i del B punkt 10 i bilaga
X	så länge samma	undantag tillämpas i någon av
de	medlemsstater	som ingick i gemenskapen

den 31 december 2006.

Artikel 390b

Rumänien får, i enlighet med de villkor som gällde i den medlemsstaten vid dagen för dess anslutning, fortsätta att tillämpa undantag från skatteplikt för de internationella persontransporter som avses i del B punkt 10 i bilaga X så länge samma undantag tillämpas i någon av de med lemsstater som ingick i gemenskapen den 31 december 2006.”

Prop. 2010/11:28

Bilaga 1

L 10/18		SV	Europeiska unionens officiella tidning	15.1.2010

16.I artikel 391 ska orden ”artiklarna 380–390” ersättas med ”artiklarna 380–390b”.

17.I bilaga X ska rubriken ersättas med följande:

”FÖRTECKNING ÖVER TRANSAKTIONER SOM OMFAT

TAS AV DE	AVVIKELSER		SOM	AVSES I
ARTIKLARNA	370	OCH	371	OCH
I ARTIKLARNA 375–390b”.

Artikel 2

Införlivande

1. Medlemsstaterna ska sätta i kraft de lagar och andra för fattningar som är nödvändiga för att följa detta direktiv med verkan från och med den 1 januari 2011. De ska genast under rätta kommissionen om detta.

När en medlemsstat antar dessa bestämmelser ska de innehålla en hänvisning till detta direktiv eller åtföljas av en sådan hänvis ning när de offentliggörs. Närmare föreskrifter om hur hänvis ningen ska göras ska varje medlemsstat själv utfärda.

2. Medlemsstaterna ska till kommissionen överlämna texten till de centrala bestämmelser i nationell lagstiftning som de antar inom det område som omfattas av detta direktiv.

Artikel 3

Detta direktiv träder i kraft samma dag som det offentliggörs i

Europeiska unionens officiella tidning.

Artikel 4

Detta direktiv riktar sig till medlemsstaterna.

Utfärdat i Bryssel den 22 december 2009.

På rådets vägnar

A. CARLGREN

Ordförande

Sammanfattning av promemorian Vissa tekniska mervärdesskattefrågor

Promemorian innehåller ett förslag på mervärdesskatteområdet. Det inför nya regler i mervärdesskattelagen (1994:200), lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. och skattebetalningslagen (1997:483).

Förslaget kan indelas i fyra inbördes åtskilda delförslag. Tre av dessa utgör juridisk-tekniska ändringar i mervärdesskattesystemet, vilka följer av ett nytt EU-direktiv (2009/162/EU). Det fjärde delförslaget innebär olika ändringar i mervärdesskattelagen och skattebetalningslagen som i huvudsak sammanhänger med reglerna som infördes i samband med genomförandet av det så kallade momspaketet (se prop. 2009/10:15) i svensk rätt.

Det första delförslaget rör regelverken avseende omsättningsland för och import av el och gas. Dessa förtydligas bl.a. på så vis att det klart framgår att de omfattar fler typer av överföringssystem för gas än vad som uttryckligen anges i dag. Regelverken utvidgas också till att omfatta leveranser av värme och kyla respektive viss import av gas som transporteras av fartyg.

Delförslag två förtydligar reglerna om internationella organisationers skattefria inköp av varor och tjänster.

Det tredje delförslaget inför en begränsning i avdragsrätten för ingående mervärdesskatt för vissa varor som både används av den skattskyldige i sin verksamhet och för privat bruk eller för annat ändamål än verksamheten. Den ingående skatten får i det fallet endast dras av i proportion till den omfattning varan används i verksamheten. Om användningen av varan sedermera ändras ska den ingående skatten som huvudregel jämkas enligt mervärdesskattelagen regler för detta. Vidare föreskrivs att reglerna om uttagsbeskattning inte är tillämpliga vid sådan ändrad användning.

De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari 2011.

Prop. 2010/11:28

Bilaga2

Promemorians lagförslag

Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200)

Härigenom föreskrivs1 i fråga om mervärdesskattelagen (1994:200)2 dels att rubrikerna närmast efter 5 kap. 1 § och 10 kap. 3 § ska utgå, dels att 1 kap. 4 a och 13 b §§, 3 kap. 30, 30 a och 32 §§, 5 kap. 1, 2 a,

2 c och d §§, 9 §, 18 § 13 samt 19 §, 8 a kap. 2 § och 10 kap. 6 §, ska ha följande lydelse,

dels att rubriken närmast före 5 kap. 2 § ska lyda ”Omsättning inom landet av varor” och närmast efter 5 kap. 3 a § ska lyda ”Omsättning inom landet av tjänster”,

dels att det i lagen ska införas en ny paragraf 8 kap. 3 a §,

dels att det i lagen ska införas en ny rubrik närmast före 5 kap. 19 § som ska lyda ”Undantag från 4–18 §§ och 9 b kap. 4 §”.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 3

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

4 a §3 Vid gemenskapsinterna förvärv

			13 b §4
Med	punktskattepliktiga		varor	Med	punktskattepliktiga		varor
förstås sådana alkohol-, tobaks-,				avses	energiprodukter, alkohol,
eller	energiprodukter som är			alkoholhaltiga		drycker	eller
obligatoriskt		skattepliktiga	enligt	tobaksvaror enligt definitionerna
Europeiska		gemenskapens	punkt-	av dessa i gällande gemenskaps-
skatteregler.				lagstiftning för punktskatter.
				Definitionen i första stycket om-
				fattar	inte gas	som levereras ge-

nom ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller ett gasnät som är anslutet till ett sådant system.

1Jfr rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 11.12.2006, s. 1, Celex 32006L0112), senast ändrad genom rådets direktiv 2010/23/EU (EUT L 72, 20.3.2010, s. 1, Celex 32010L0023).

2Lagen omtryckt 2000:500.

3Senaste lydelse 2006:905.

4Senaste lydelse 2007:463.

Lydelse enligt promemorian För- Föreslagen lydelse	Prop. 2010/11:28
Lydelse enligt promemorian För- Föreslagen lydelse	Bilaga 3
ändrade krav avseende undantag
från skatteplikt för viss import av
varor, dnr Fi2010/2622
3 kap.
30 §5
Från skatteplikt undantas sådan import som medför frihet från skatt
enligt lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.
Från skatteplikt undantas även import av en vara som efter importen
ska omsättas till ett annat EG-land enligt

1.30 a § första stycket 2–4 eller andra stycket, eller

2.30 a § första stycket 1 eller fjärde stycket, om importören vid importtillfället har angivit registreringsnumret till mervärdesskatt som

a) denne har i Sverige, och

b) denne har i det EG-land dit varan överförs eller köparen av varan har i ett annat EG-land.

Tullverket får i det fall som anges i andra stycket 2 begära att importören vid importtillfället ska inkomma med bevisning om att varorna är avsedda att transporteras eller sändas till ett annat EG-land. Om bevisningen inte inkommer senast vid importtillfället saknas rätt till undantag från skatteplikt.

Från skatteplikt undantas även	Från skatteplikt	undantas		även
import av gas genom distributions-	import av
systemet för naturgas eller av el.	1. gas som
	1. gas som
	a) transporteras		genom	ett
	naturgassystem eller		ett gasnät
	som är anslutet till ett sådant
	system, eller
	b) införs, från	ett	fartyg	som
	transporterar gas, i ett
	– naturgassystem, eller

– rörledningsnät uppströms, 2. el, eller

3. värme eller kyla genom ett nät för värme och kyla.

5 Lydelse enligt promemorian Förändrade krav avseende undantag från skatteplikt för viss import av varor, dnr Fi2010/2622.

Nuvarande lydelse	Föreslagen lydelse	Prop. 2010/11:28
		Bilaga 3

30 a §6

Från skatteplikt undantas omsättning av varor som transporteras av säljaren eller köparen eller för någonderas räkning från Sverige till ett annat EG-land, om

1.köparen är registrerad i ett annat EG-land som skattskyldig till mervärdesskatt för omsättning av varor eller tjänster eller för förvärv av varor,

2.varorna är punktskattepliktiga och förvärvaren inte är en privatperson,

3. köparen		är	en	beskickning			3. köparen är en beskickning el-
eller ett konsulat i ett annat EG-							ler ett konsulat stationerat i ett an-
land eller en medlem av den							nat EG-land eller en medlem av
diplomatiska		personalen			vid	en	den diplomatiska	personalen	vid
sådan beskickning eller ett sådant							en sådan beskickning eller ett så-
konsulat, i den omfattning som							dant konsulat,
frihet	från	mervärdesskatt				för
sådant	förvärv		råder		enligt
reglerna i det EG-landet, eller							3 a. köparen är	ett i ett annat
							3 a. köparen är	ett i ett annat
							EG-land stationerat kontor eller
							liknande som tillhör
							– Europeiska gemenskapen,
							– Europeiska atomenergigemen-
							skapen,
							– Europeiska centralbanken,
							– Europeiska	investeringsban-
							ken, eller
							– ett organ som har inrättats av
							gemenskaperna och för vilket pro-
							tokollet av den 8 april 1965 om
							Europeiska gemenskapernas		im-
							munitet och privilegier7 gäller,
							eller
4. köparen		är	en	internationell			4. köparen är ett i ett annat EG-
organisation med säte i ett annat							land stationerat kontor eller lik-
EG-land, en medlemsstats ombud							nande som tillhör en annan inter-
vid eller en person med tjänst hos							nationell organisation än som an-
eller uppdrag av en sådan							ges i 3 a, en medlemsstats ombud
organisation, i den omfattning som							vid eller en person med tjänst hos
frihet	från	mervärdesskatt				för	eller uppdrag av en sådan organi-
sådant	förvärv		råder		enligt		sation.

reglerna i det EG-landet.

Omsättning av nya transportmedel undantas enligt första stycket 1 från skatteplikt, även om köparen inte är registrerad till mervärdesskatt.

6Senaste lydelse 2001:971.

7EUT C321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

Från skatteplikt undantas omsättning av tjänster som tillhandahålls Europeiska gemenskapernas institutioner eller organ samt andra internationella organisationer med säte i ett annat EG-land, i den omfattning som frihet från mervärdesskatt i det landet medges för motsvarande omsättning till institutionen, organet eller organisationen.

Från skatteplikt undantas om-	Prop. 2010/11:28
sättning av tjänster som tillhanda-	Bilaga 3
hålls ett i ett annat EG-land statio-
nerat kontor eller liknande som
tillhör

1. någon av dem som anges i första stycket 3 a, eller

2. internationella organisationer som avses i första stycket 4, en medlemsstats ombud vid eller en person med tjänst hos eller uppdrag av en sådan organisation.

En omsättning är undantagen från skatteplikt enligt första stycket 3, 3 a eller 4 eller tredje stycket 1 eller 2 endast i den omfattning som frihet från mervärdesskatt medges en motsvarande omsättning i EG-landet där köparen är stationerad.

En omsättning är undantagen från skatteplikt enligt första stycket 3 a och tredje stycket 1 endast i den omfattning detta inte leder till snedvridning av konkurrensen.

Utgör ersättningen för en tjänst en sådan bikostnad som enligt 7 kap. 8 § tredje stycket skall ingå i beskattningsunderlaget för import, är omsättningen av tjänsten undantagen från skatteplikt.

32 §8

8 Senaste lydelse 2004:118.

Omsättning av gas genom ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller varje gasnät som är anslutet till ett sådant system, till en skattskyldig återförsäljare ska anses som en omsättning inom landet, om återförsäljaren antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller ett fast etableringsställe här för vilket varan levereras. Om återförsäljaren varken

2006/112/EG.

5 kap.

1 §9

I 2–16 §§ och 9 b kap. 4 § första stycket finns bestämmelser om i vilka fall en omsättning ska anses som en omsättning inom landet. All annan omsättning anses som omsättning utomlands.

I 3 a och 19 §§ finns bestämmel-	I 3 a och 19 §§ finns bestämmel-
ser om i vilka fall en omsättning	ser om i vilka fall en omsättning
som enligt någon av 2–16 §§ anses	som enligt någon av 2–16 §§ eller
som en omsättning inom landet	9 b kap. 4 § första stycket anses
ändå ska anses som en omsättning	som en omsättning inom landet
utomlands.	ändå ska anses som en omsättning
	utomlands.

Omsättning på fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik i andra fall än som anges i 2 b § räknas aldrig som omsättning inom landet.

2 a §

Även om en vara finns här i landet på det sätt som anges i 2 § första stycket 1 skall varan inte anses omsatt inom landet, om

1.varan transporteras av säljaren eller för dennes räkning från Sverige till en köpare i ett annat EG-land, och

2.säljaren är registrerad till mervärdesskatt i det landet för sådan omsättning.

Även om en vara finns här i landet på det sätt som anges i 2 § första stycket 1 ska varan inte anses omsatt inom landet, om

1.varan transporteras av säljaren eller för dennes räkning från Sverige till en köpare i ett annat EG-land och säljaren är registrerad till mervärdesskatt i det landet för sådan omsättning, eller

2.varan transporteras av säljaren, köparen eller någon annan och ska installeras eller monteras

iett annat EG-land av säljaren eller för dennes räkning.

2 c §10 Omsättning av gas genom distri-

butionssystemet för naturgas, eller av el, till en skattskyldig återförsäljare skall anses som en omsättning inom landet, om återförsäljaren har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe för vilket varan levereras i Sverige eller, om återförsäljaren saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande

9Senaste lydelse 2009:1333.

10Senaste lydelse 2004:1155.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 3

Om varan helt eller delvis inte faktiskt förbrukas av köparen, anses denna icke förbrukade vara ha använts och förbrukats i Sverige, om denne antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller har ett fast etableringsställe här för vilket varan levereras. Om köparen varken här eller utomlands har sådant säte eller fast

Omsättning av gas genom ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller ett gasnät som är anslutet till ett sådant system, som inte omfattas av 2 c §, ska anses som en omsättning inom landet, om köparens faktiska användning och förbrukning av varan äger rum i Sverige.

vistas här.

här eller utomlands har ett sådant	Prop. 2010/11:28
säte eller fast etableringsställe är	Bilaga 3
varan omsatt inom landet, om
denne är bosatt eller stadigvarande
vistas i Sverige.
Vad som sägs i första stycket
gäller även omsättning av

1.el, eller

2.värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla.

Med en skattskyldig återförsäljare förstås i denna paragraf en näringsidkare vars huvudsakliga verksamhet när det gäller köp av gas, el, värme eller kyla består i att sälja sådana produkter vidare och vars egen konsumtion av dessa varor är försumbar.

2 d §11 Omsättning av gas genom distri-

butionssystemet för naturgas, eller av el, som inte omfattas av 2 c §, skall anses som en omsättning inom landet, om köparens egentliga användning och förbrukning av varan äger rum i Sverige. Om varan helt eller delvis faktiskt inte förbrukas av köparen, anses denna icke förbrukade vara ha använts och förbrukats i Sverige, om han har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe för vilket varan levereras här eller, om han saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande vistas här.

11 Senaste lydelse 2004:1155.

En varu- eller persontransporttjänst är omsatt inom landet om transporten i sin helhet genomförs i Sverige, om inte annat följer av andra stycket eller 10 §.

etableringsställe, är varan omsatt	Prop. 2010/11:28
inom landet, om denne är bosatt	Bilaga 3
eller stadigvarande vistas i Sve-
rige.
Vad som sägs i första och andra
styckena gäller även omsättning
av

1.el, eller

2.värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla.

9 §12

En varu- eller persontransporttjänst är omsatt inom landet om transporten inte till någon del genomförs i ett annat land, om inte annat följer av andra stycket eller 10 §.

Första stycket gäller inte en varutransporttjänst som tillhandahålls en näringsidkare.

Befordran av brev i postverksamhet som avses i 1 kap. 2 § postlagen (2010:000) ska anses som en omsättning inom landet.

18 §13

Bestämmelserna i 16 och 17 §§ ska tillämpas på följande tjänster:

1.överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter,

2.reklam- och annonseringstjänster,

3.konsulttjänster, produktutveckling, projektering, ritning, konstruktion, juristtjänster, revisorstjänster, skrivtjänster, översättningstjänster och liknande tjänster,

4.automatisk databehandling samt utarbetande av system eller program för automatisk databehandling,

5.tillhandahållande av information,

6.bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrymmen, samt försäkrings- och återförsäkringstjänster,

7.tillhandahållande av arbetskraft,

8.uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel eller transporthjälpmedel,

9.förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan rättighet som anges i 1 eller från att utöva en viss verksamhet,

12Lydelse enligt prop. 2009/10:216.

13Senaste lydelse 2009:1333.

11.radio- och televisionssändningar,

12.elektroniska tjänster, såsom tillhandahållande av

a)webbplatser och härbärgering av sådana samt distansunderhåll av programvara och utrustning,

b)programvara och uppdatering av denna,

c)bilder, texter och uppgifter samt databasåtkomst,

e)distansundervisning,

13. tillträde till distributionssystem för naturgas och el samt transport och överföring genom dessa system och tillhandahållande av andra tjänster som är direkt kopplade till dessa tjänster.

13. tillträde till, överföring eller distribution genom och tillhandahållande av andra tjänster som är direkt kopplade till tillträdes-, överförings- eller distributionstjänsterna avseende

a)ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller ett gasnät som är anslutet till ett sådant system,

b)ett system för el, eller

c)ett nät för värme eller kyla.

19 §14

En omsättning av tjänster enligt	En omsättning av tjänster enligt
någon av 4–18 §§ anses som om-	någon av 4–18 §§ eller 9 b kap.
sättning utomlands då det är fråga	4 § första stycket anses som om-
om	sättning utomlands då det är fråga
	om

2. lastning, lossning, transport	2. lastning,		lossning,		transport
eller andra tjänster i samband med	eller andra tjänster i direkt sam-
export eller import av varor som	band med
omfattas av 9 c kap. 1 §,	a) export,
	a) export,
	b) import av varor som omfattas
	av
	– 9 c kap. 1 §, eller
	– ett	förfarande		för	temporär
	import	med	fullständig		befrielse
	från tull eller extern transitering,
	eller
	c) införsel av varor till ett annat
	EG-land om dessa omfattas av det
	landets tillämpning av artikel 61
	eller	157.1 a		i	direktiv

14 Senaste lydelse 2009:1333.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 3

2006/112/EG.

3. tjänster som består av arbete på lös egendom, om egendomen förvärvats eller importerats för att undergå sådant arbete inom EG och egendomen efter det att arbetet utförts, transporteras ut ur EG av den som tillhandahåller tjänsterna, eller av kunden om denne inte är etablerad inom landet eller för någonderas räkning,

4.förmedling av varor eller tjänster som görs för någon annans räkning

idennes namn, när omsättningen av dessa anses som en omsättning utanför EG antingen enligt 1 § första stycket eller enligt förevarande paragraf eller 3 a §,

5.en varutransporttjänst eller en tjänst som avses i 12 §, om tjänsten tillhandahålls en näringsidkare och den uteslutande nyttjas eller på annat sätt tillgodogörs utanför EG.

8 kap.

3 a §

Ingående skatt får endast dras av i proportion till den omfattning en skattskyldig använder en vara i sin verksamhet, om skatten hänför sig till en vara som

a) inte omfattas av ett avdragsförbud som följer av 9 och 10 §§, 15 eller 16 §, och både används

b) av den skattskyldige i verksamheten, och

c) för

– dennes privata bruk,

– personalens bruk, eller

– generellt sett annat ändamål än för verksamheten.

Om användningen av en vara som avses i första stycket ändras, ska den ingående skatten jämkas i enlighet med vad som föreskrivs i 8 a kap.

Bestämmelserna i 2 kap. 5 § är inte tillämpliga vid ändrad användning av en sådan vara som avses i första stycke, utom vad avser sådant skepp, fartyg eller luftfartyg som anges i 3 kap. 21 §.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 3

8 a kap.

2 §15

Med investeringsvaror avses:

1. maskiner, inventarier och liknande anläggningstillgångar vars värde minskar, om den ingående skatten på anskaffningskostnaden för tillgången uppgår till minst 50 000 kronor,

1. maskiner, inventarier och liknande anläggningstillgångar vars värde minskar, om den ingående skatten på anskaffningskostnaden för tillgången uppgår till minst 10 000 kronor,

2.fastigheter som varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad, om den ingående skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kronor,

3.fastigheter och lägenheter som innehas med hyresrätt eller bostads-

rätt, som tillförts varor och tjänster genom skattepliktiga uttag enligt 2 kap. 7 §, om avdrag för ingående skatt medgetts enligt 8 kap. 4 § första stycket 4 eller 6 med minst 100 000 kronor, och

4. bostadsrätt eller hyresrätt till en lägenhet, om bostadsrättshavaren eller hyresgästen utfört eller låtit utföra ny-, till- eller ombyggnad av lägenheten och om skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kronor.

Har under ett beskattningsår avseende en viss fastighet både en åtgärd som avses i första stycket 2 företagits och ett avdrag enligt första stycket 3 gjorts eller mer än en åtgärd företagits eller ett avdrag gjorts ska vid tillämpning av beloppsgränsen åtgärderna och avdragen läggas samman. Avdrag och åtgärder som avses i första stycket 3 och 4 ska på motsvarande sätt läggas samman med andra avdrag och åtgärder som avser samma hyresrätt eller bostadsrätt.

Verksamhetstillbehör ska vid tillämpning av bestämmelserna i detta kapitel anses som tillgångar som avses i första stycket 1.

10 kap.

6 §16

1.varor som är avsedda för inredning eller utrustning av en sådan byggnad som är avsedd för förvärvaren,

2.inventarier eller trycksaker för den verksamhet som utövas av förvärvaren,

3.tillbehör eller utrustning till motorfordon, som ägs av förvärvaren,

4.tjänster på en sådan fastighet som är avsedd för förvärvaren samt på sådana varor som anges i 1–3 eller på motorfordon,

5.teletjänster, vatten, elektrisk kraft, avloppsrening eller sophämtning för en fastighet som är avsedd för förvärvaren,

6.sådana bränslen för vilka energiskatt och koldioxidskatt enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi skall tas ut,

15Senaste lydelse 2009:1333.

16Senaste lydelse 2004:1155.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 3

7. alkohol- och tobaksvaror,	Prop. 2010/11:28
8. tjänster avseende uthyrning av byggnad eller annan anläggning som	Bilaga 3
utgör fastighet, under förutsättning att uthyrningstjänsten är avsedd för

den verksamhet som utövas av förvärvaren, och

9. bevakningstjänster avseende fastighet eller lokal som är avsedd för den verksamhet som utövas av förvärvaren.

Rätt till återbetalning enligt förs-	Rätt till återbetalning enligt
ta stycket har även representation	första stycket har även ett i Sve-
i Sverige för Europeiska gemen-	rige stationerat kontor eller lik-
skaperna och Europeiska centru-	nande som tillhör
met för förebyggande och kontroll
av sjukdomar.

–Europeiska gemenskapen,

–Europeiska atomenergigemenskapen,

–Europeiska centralbanken,

–Europeiska investeringsbanken, eller

–ett organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilket protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier gäller.

Rätt till återbetalning enligt andra stycket gäller endast i den omfattning detta inte leder till snedvridning av konkurrensen.

1.Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

2.Äldre bestämmelser gäller fortfarande för mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet.

Förslag till ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.

dels att det i lagen ska införas en ny 2 kap. 3 a §,

dels att 1 kap. 4 § och 2 kap. 2 § ska ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse	Föreslagen lydelse
	1 kap.
Genom denna lag genomförs	4 §1
Genom denna lag genomförs	– rådets		direktiv		2009/132/EG
	– rådets		direktiv		2009/132/EG
	av den 19 oktober 2009 om
	tillämpningsområdet				för	artikel
	143 b	och		c	i	direktiv
	2006/112/EG vad gäller befrielse
	från mervärdesskatt vid slutlig im-
	port av vissa varor (kodifierad ver-
	sion)2,
	– artikel		12	i rådets		direktiv
	2008/118/EG av den 16 december

2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv 92/12/EEG, senast ändrat genom rådets direktiv 2010/12/EU

–rådets direktiv 2007/74/EG av den 20 december 2007 om undantag

från mervärdesskatt och punktskatt på varor som införs av resande från tredjeländer4,

–artikel 143 fa i rådets direktiv av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt, 2006/112/EG, senast ändrat

genom rådets direktiv 2010/23/EU)5, och

–rådets direktiv 2006/79/EG av den 5 oktober 2006 om befrielse från införselskatter på varor i små

försändelser av ickekommersiell karaktär från tredjeländer6,

–rådets direktiv 83/181/EEG av

– rådets direktiv 2006/79/EG av den 5 oktober 2006 om befrielse från införselskatter på varor i små försändelser av ickekommersiell karaktär från tredjeländer7.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 3

1Senaste lydelse 2008:1413.

2EUT L 292, 10.11.2009, s. 5, Celex 32009L0132.

3EUT L 50, 27.2.2010, s. 1, Celex 32010L0012.

4EUT L 346, 29.12.2007, s. 6, Celex 32007L0074.

5EUT L 72, 20.3.2010, s.1, Celex 32010L0023.

6EUT L 286, 17.10.2006, s. 15, Celex 32006L0079.

7EUT L 286, 17.10.2006, s. 15, Celex 32006L0079.

Frihet från skatt vid import ska, om inte annat följer av 3 §, medges för en vara som övergår till fri omsättning under sådana omständigheter som för en tullpliktig vara medför tullbefrielse enligt rådets förordning (EEG) nr 918/83 av den 28 mars 1983 om upprättandet av ett gemenskapssystem för tullbefrielse11, lagen (1994:1547) om tullfrihet m.m. eller föreskrifter som meddelats med stöd av förordningen eller lagen.

den 28 mars 1983 bestämmande omfattningen av artikel 14.1 d i direktiv 77/388/EEG om frihet från mervärdesskatt vid slutlig import av vissa varor, senast ändrat genom rådets direktiv 91/680/EEG8 och

2 kap.

2 §10

Frihet från skatt vid import ska, om inte annat följer av 3 §, medges för en vara som övergår till fri omsättning under sådana omständigheter som för en tullpliktig vara medför tullbefrielse enligt rådets förordning (EG) nr 1186/2009 av den 16 november 2009 om upprättandet av ett gemenskapssystem för tullbefrielse (kodifierad version)12, lagen (1994:1547) om tullfrihet m.m. eller föreskrifter som meddelats med stöd av förordningen eller lagen.

Första stycket tillämpas också för en vara som får föras in tullfritt enligt internationella överenskommelser om gränsöverskridande renbetning

mellan Sverige och Norge.
Frihet från skatt vid import ska	Frihet från skatt vid import ska
medges även i de fall som anges i	medges även i de fall som anges i
4 och 5–9 §§ samt i 3 kap.	3 a, 4 och 5–9 §§ samt i 3 kap.

Frihet från skatt ska medges även när förutsättningar för hel frihet från tull vid temporär import föreligger.

8EGT L 376, 31.12.1991, s. 1,Celex 31991L0680

9EGT L 8, 11.1.1997, s. 12, Celex 31996L0099.

10Senaste lydelse 2008:1413.

11EGT L 105, 23.4.1983, s. 1, Celex 31983R0918.

12EUT L 324, 10.12.2009, s. 23, Celex 32009R1186.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 3

3 a §

Rätt till frihet från mervärdesskatt ska medges vid import av varor som görs av ett i Sverige stationerat kontor eller liknande som tillhör

– Europeiska gemenskapen,

– Europeiska atomenergigemenskapen,

– Europeiska centralbanken,

– Europeiska investeringsbanken, eller

– ett organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilket protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier gäller.

Frihet från skatt enligt första stycket gäller endast i den omfattning detta inte leder till snedvridning av konkurrensen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 3

Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)		Prop. 2010/11:28
Härigenom föreskrivs att	10 kap. 33 § skattebetalningslagen	Bilaga 3

(1997:483) ska ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse	Föreslagen lydelse

10 kap.

33 §1

Den som är registrerad eller skyldig att anmäla sig för registrering för mervärdesskatt enligt bestämmelserna i 3 kap. är även skyldig att i en periodisk sammanställning lämna uppgifter om

1.omsättning, förvärv och överföringar av varor som transporteras mellan EG-länder, och

Uppgifterna ska tas upp i den period som omfattar den tidpunkt som följer av vad som föreskrivs i

13 kap.	8 b § andra stycket eller
8 c §	i	mervärdesskattelagen
(1994:200).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011

1 Senaste lydelse 2009:1335.

Förteckning över remissinstanserna avseende promemorian Vissa tekniska mervärdesskattefrågor

Prop. 2010/11:28

Bilaga 4

Remissinstanser som yttrat sig

Kammarrätten i Sundsvall, Förvaltningsrätten i Stockholm, Domstolsverket, Tullverket, Skatteverket, Regelrådet, Tillväxtverket, Affärsverket svenska kraftnät, Statens Energimyndighet, Energimarknadsinspektionen, Svenskt Näringsliv, Företagarna, Lantbrukarnas Riksförbund, Svensk Energi, Far, Näringslivets Regelnämnd, Svenska Bankföreningen, Energigas Sverige, Företagarförbundet och Sveriges Redovisningskonsulters Förbund.

Remissinstanser som avstått från att yttra sig

Svensk Fjärrvärme, Sveriges Försäkringsförbund, Tjänstemännens Centralorganisation och Sveriges Akademikers Centralorganisation.

Remissinstanser vars yttrande inkommit efter svarstidens utgång

Sveriges Kommuner och Landsting.

Remissinstanser som inte avhörts

Svenska Handelskammarförbundet, Nord Pool/NASDAQ OMX Commodities, Oberoende Elhandlare Sveriges Åkeriföretag, och Landsorganisationen.

Övriga yttranden

Svenska petroleum institutet.

	Lagrådsremissens lagförslag	Prop. 2010/11:28
	Lagrådsremissens lagförslag	Bilaga 5
		Bilaga 5

Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200)

och 32 §§, 5 kap. 1, 2 a, 2 c , 2 d, 9, 17, 18 och 19 §§, samt 10 kap. 6 § ska ha följande lydelse,

dels att rubriken närmast före 5 kap. 2 § ska lyda ”Omsättning inom landet av varor” och rubriken närmast efter 5 kap. 3 a § ska lyda ”Om- sättning inom landet av tjänster”,

dels att det i lagen ska införas fem nya paragrafer, 1 kap. 10 b och 10 c §§ samt 8 kap. 4 a–4 c §§,

dels att det i lagen närmast före 5 kap. 19 § ska införas en ny rubrik av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

4 a §3 Vid gemenskapsinterna förvärv

10 a §
Med EG eller ett EG-land för-	Med EG eller ett EG-land för-
stås i denna lag de områden som	stås i denna lag de territorier som
tillhör den Europeiska gemenska-	tillhör en medlemsstat där för-
pens mervärdesskatteområde.	draget om upprättandet av Euro-
	peiska gemenskapen ska tillämpas
	i enlighet med artikel 299 i för-
	draget.
	Första	stycket	omfattar dock
	inte de	territorier	som anges i
	10 b §.
	Vid tillämpningen av denna lag

2Lagen omtryckt 2000:500.

3Senaste lydelse 2006:905.

ska Furstendömet Monaco, Isle of			Prop. 2010/11:28
Man och	Förenade	kungarikets	Bilaga 5
suveräna basområden Akrotiri och
Dhekelia	likställas	med sådana
territorier som avses i första
stycket.

10 b §

Med ett tredje territorium förstås:

1.berget Athos,

2.Kanarieöarna,

3.de franska utomeuropeiska departementen,

4.Åland,

5.Kanalöarna,

6.ön Helgoland,

7.territoriet Büsingen,

8.Ceuta,

9.Melilla,

10.Livigno,

11.Campione d’Italia,

12.de italienska delarna av Lu- ganosjön.

Territorierna i första stycket 1–5 utgör en del av gemenskapens tullområde medan de i 6–12 inte är en del av området.

10 c §

Transaktioner med ursprung i eller avsedda för

1.furstendömet Monaco ska behandlas som transaktioner med ursprung i eller avsedda för Frankrike,

2.Isle of Man ska behandlas som transaktioner med ursprung i eller avsedda för Förenade kungariket,

3.Förenade kungarikets suveräna basområden Akrotiri och Dhekelia ska behandlas som transaktioner med ursprung i eller avsedda för Cypern.

13 b §4

Prop. 2010/11:28

Med

punktskattepliktiga

varor

Med

punktskattepliktiga

varor

Bilaga 5

förstås sådana alkohol-, tobaks-,

avses

energiprodukter,

alkohol,

eller

energiprodukter

som är

alkoholhaltiga

drycker

eller

obligatoriskt

skattepliktiga

enligt

tobaksvaror enligt

definitionerna

Europeiska

gemenskapens

punkt-

av dessa i gällande gemenskaps-

skatteregler.

lagstiftning för punktskatter.

Första

stycket

omfattar

dock

inte gas som levereras genom ett

naturgassystem

som

är

beläget

inom

gemenskapens

territorium

eller ett gasnät som är anslutet till

ett sådant system.

2 kap.

2 §5

Med uttag av vara förstås att den som är skattskyldig

1. tar ut en vara ur sin verksam-

het för sitt eget eller personalens

privata bruk eller, om inte annat

följer av andra stycket, för över-

låtelse av varan utan ersättning,

eller annars för annat ändamål än

eller generellt sett för användning

den egna verksamheten, eller

för annat ändamål än den egna

verksamheten, eller

2. för över en vara från en verksamhet som medför skattskyldighet eller

rätt till återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 9, 11 eller 11 c–

13 §§ till en verksamhet som inte alls eller endast delvis medför

skattskyldighet eller sådan rätt till återbetalning.

Överlåtelse av varor utan ersättning anses inte som uttag, om varorna

är gåvor av mindre värde eller varuprover och ges för den skattskyldiges

egen verksamhet.

5 §6

Med uttag av tjänst förstås att den skattskyldige

1. utför eller på annat sätt till-

handahåller en tjänst för annat

handahåller en tjänst för sitt eget

ändamål än den egna verksamhe-

eller personalens privata bruk eller

ten, såsom för sitt eget eller perso-

generellt sett för annat ändamål än

nalens privata bruk, om tjänsten

den egna verksamheten, om tjäns-

tillhandahålls utan ersättning,

ten tillhandahålls utan ersättning,

2. använder eller låter persona-

len använda en vara som hör till

verksamheten för annat

ändamål

verksamheten för privat bruk eller

än den egna verksamheten, såsom

generellt sett för annat ändamål än

för privat ändamål, om omsättnin-

den egna

verksamheten,

om om-

4Senaste lydelse 2007:463.

5Senaste lydelse 2007:1376.

6Senaste lydelse 2007:1376.

gen eller importen av varan undan-	sättningen eller importen av varan					Prop. 2010/11:28
tagits från skatteplikt enligt 3 kap.	undantagits från	skatteplikt			enligt	Bilaga 5
21 § eller om den skattskyldige	3 kap. 21 § eller om den skattskyl-
haft rätt till avdrag för eller åter-	dige haft rätt till avdrag för eller
betalning enligt 10 kap. 9, 11 eller	återbetalning enligt 10 kap. 9, 11
11 c–13 §§ av den ingående skat-	eller 11 c–13 §§ av den ingående
ten vid förvärvet, tillverkningen	skatten vid förvärvet, tillverknin-
eller förhyrningen av varan, eller	gen eller förhyrningen av varan,
	eller
3. för privat ändamål själv använder eller låter någon annan använda en
personbil eller motorcykel som utgör en tillgång i eller har förhyrts för
verksamheten och den skattskyldige har haft rätt till avdrag för eller
återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 11 c–13 §§ av den ingående skat-
ten vid förvärvet, tillverkningen eller, i fråga om förhyrning, av hela den
ingående skatten som hänför sig till hyran.
Första stycket 2 och 3 gäller endast om värdet av användandet är mer
än ringa.
3 kap.
30 §7
Från skatteplikt undantas sådan import som medför frihet från skatt en-
ligt lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.
Från skatteplikt undantas även	Från skatteplikt		undantas		även
import av en vara som efter impor-	import av en vara som efter im-
ten skall omsättas till ett annat EG-	porten ska omsättas till ett annat
land enligt 30 a §.	EG-land enligt 30 a §.
Från skatteplikt undantas även	Från skatteplikt		undantas		även
import av gas genom distributions-	import av
systemet för naturgas eller av el.	1. gas som
	1. gas som
	a) transporteras			genom	ett
	naturgassystem	eller		ett gasnät
	som är anslutet till ett sådant
	system, eller
	b) införs, från		ett	fartyg	som
	transporterar gas, i ett
	– naturgassystem, eller

– rörledningsnät uppströms, 2. el, eller

3. värme eller kyla genom ett nät för värme och kyla.

7 Senaste lydelse 2004:1155.

Anm. Paragrafen föreslagen ändrad i propositionen Nya mervärdesskatteregler om förändrade krav för viss import av varor (prop. 2010/11:14).

30 a §8	Prop. 2010/11:28
Från skatteplikt undantas omsättning av varor som transporteras av	Bilaga 5
säljaren eller köparen eller för någonderas räkning från Sverige till ett
annat EG-land, om

1.köparen är registrerad i ett annat EG-land som skattskyldig till mervärdesskatt för omsättning av varor eller tjänster eller för förvärv av varor,

2.varorna är punktskattepliktiga och förvärvaren inte är en privatperson,

3. köparen		är	en beskickning			3. köparen är en beskickning el-
eller ett konsulat i ett annat EG-						ler ett konsulat stationerat i ett an-
land eller en medlem av den						nat EG-land eller en medlem av
diplomatiska		personalen		vid	en	den diplomatiska		personalen		vid
sådan beskickning eller ett sådant						en sådan beskickning eller ett så-
konsulat, i den omfattning som						dant konsulat,
frihet	från	mervärdesskatt			för
sådant	förvärv		råder	enligt
reglerna i det EG-landet, eller						3 a. köparen är		ett i ett	annat
						3 a. köparen är		ett i ett	annat
						EG-land stationerat kontor eller
						liknande som tillhör
						– Europeiska gemenskapen,
						– Europeiska atomenergigemen-
						skapen,
						– Europeiska centralbanken,
						– Europeiska		investeringsban-
						ken, eller
						– ett organ som har inrättats av
						gemenskaperna och för vilket pro-
						tokollet av den 8 april 1965 om
						Europeiska	gemenskapernas			im-
						munitet och	privilegier9		gäller,
						eller

4. köparen är en	internationell	4. köparen är ett i ett annat EG-
organisation med säte i ett annat		land stationerat kontor eller lik-
EG-land, en medlemsstats ombud		nande som tillhör en annan inter-
vid eller en person med tjänst hos		nationell organisation än som an-
eller uppdrag av en sådan organi-		ges i 3 a, en medlemsstats ombud
sation, i den omfattning som frihet		vid eller en person med tjänst hos
från mervärdesskatt	för sådant	eller uppdrag av en sådan organi-
förvärv råder enligt reglerna i det		sation.
EG-landet.

Omsättning av nya transportmedel undantas enligt första stycket 1 från skatteplikt, även om köparen inte är registrerad till mervärdesskatt.

Från skatteplikt undantas om-	Från skatteplikt undantas om-
sättning av tjänster som tillhanda-	sättning av tjänster som tillhanda-
hålls Europeiska gemenskapernas	hålls

8Senaste lydelse 2001:971.

9EUT C 321 E, 29.12.2006, s. 318 (Celex 12006E/PRO/36).

institutioner eller organ samt and-	Prop. 2010/11:28
ra internationella organisationer	Bilaga 5
med säte i ett annat EG-land, i den
omfattning som frihet från mervär-
desskatt i det landet medges för
motsvarande omsättning till insti-
tutionen, organet eller organisa-
tionen.
1. ett i ett annat EG-land statio-
nerat kontor eller liknande som
avses i
a) första stycket 3 a, eller
b) första stycket 4,eller
2. en medlemsstats ombud	vid

eller en person med tjänst hos eller uppdrag av en sådan organisation som avses i första stycket 4.

En omsättning är undantagen från skatteplikt enligt första stycket 3 a och tredje stycket 1 a endast i den omfattning detta inte leder till snedvridning av konkurrensen.

32 §10 Utgör ersättningen för en tjänst

en sådan bikostnad som enligt 7 kap. 8 § tredje stycket skall ingå i beskattningsunderlaget för import, är omsättningen av tjänsten undantagen från skatteplikt.

10 Senaste lydelse 2004:118.

Omsättning av gas genom ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller varje gasnät som är anslutet till ett sådant system, till en skattskyldig återförsäljare ska anses som en omsättning inom landet, om återförsäljaren antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller har ett fast etableringsställe här för vilket varan levereras. Om återförsäljaren varken här eller utomlands har ett sådant säte eller fast etableringsställe är

Även om en vara finns här i landet på det sätt som anges i 2 § första stycket 1 ska varan inte anses omsatt inom landet, om varan transporteras av

1. säljaren eller för dennes räkning från Sverige till en köpare i ett annat EG-land och säljaren är registrerad till mervärdesskatt i det landet för sådan omsättning, eller

2. säljaren, köparen eller någon annan och ska installeras eller monteras i ett annat EG-land av säljaren eller för dennes räkning.

5 kap.		Prop. 2010/11:28
1 §11		Bilaga 5
I 2–16 §§ och 9 b kap. 4 § första stycket finns bestämmelser om i vilka
fall en omsättning ska anses som en omsättning inom landet. All annan
omsättning anses som omsättning utomlands.
I 3 a och 19 §§ finns bestämmel-	I 3 a och 19 §§ finns bestämmel-
ser om i vilka fall en omsättning	ser om i vilka fall en omsättning
som enligt någon av 2–16 §§ anses	som enligt någon av 2–16 §§ eller
som en omsättning inom landet	9 b kap. 4 §	första stycket anses
ändå ska anses som en omsättning	som en omsättning inom landet
utomlands.	ändå ska anses som en omsättning

utomlands.

Omsättning på fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik i andra fall än som anges i 2 b § räknas aldrig som omsättning inom landet.

2 a § Även om en vara finns här i lan-

det på det sätt som anges i 2 § första stycket 1 skall varan inte anses omsatt inom landet, om

1. varan transporteras av säljaren eller för dennes räkning från Sverige till en köpare i ett annat EG-land, och

2. säljaren är registrerad till mervärdesskatt i det landet för sådan omsättning.

2 c §12 Omsättning av gas genom distri-

11Senaste lydelse 2009:1333.

12Senaste lydelse 2004:1155.

100

Om varan helt eller delvis faktiskt inte förbrukas av köparen, anses denna icke förbrukade vara ha använts och förbrukats i Sverige, om denne antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller har ett fast etableringsställe

	varan omsatt	inom	landet,	om	Prop. 2010/11:28
	återförsäljaren	är	bosatt	eller	Bilaga 5
	stadigvarande vistas i Sverige.
	En vara är dock inte omsatt
	inom landet om den levereras till
	ett fast etableringsställe som åter-
	försäljaren har utomlands.
	Vad som sägs i första och andra
	styckena gäller även omsättning
	av
	1. el, eller
	2. värme eller kyla genom ett nät
	för värme eller kyla.
Med en skattskyldig återförsäl-	Med en skattskyldig återförsäl-
jare förstås i denna paragraf en	jare förstås i denna paragraf en
näringsidkare vars huvudsakliga	näringsidkare	vars	huvudsakliga
verksamhet när det gäller köp av	verksamhet när det gäller köp av
gas eller el består i att sälja sådana	gas, el, värme eller kyla består i att
varor vidare och vars egen kon-	sälja sådana produkter vidare och
sumtion av dessa varor är försum-	vars egen konsumtion av dessa va-
bar.	ror är försumbar.

2 d §13 Omsättning av gas genom distri-

13 Senaste lydelse 2004:1155.

101

här för vilket varan levereras. Om	Prop. 2010/11:28
köparen varken här eller utom-	Bilaga 5
lands har ett sådant säte eller fast
etableringsställe, är varan omsatt
inom landet, om denne är bosatt
eller stadigvarande vistas i Sve-
rige.
En vara är dock inte omsatt
inom landet om den levereras till
ett fast etableringsställe som köpa-
ren har utomlands.
Vad som sägs i första–tredje
styckena gäller även omsättning av
1. el, eller
2. värme eller kyla genom ett nät
för värme eller kyla.

9 §14

En varu- eller persontransport-	En varu- eller persontransport-
tjänst är omsatt inom landet om	tjänst är omsatt inom landet om
transporten i sin helhet genomförs	transporten inte till någon del
i Sverige, om inte annat följer av	genomförs i ett annat land, om inte
andra stycket eller 10 §.	annat följer av andra stycket eller
	10 §.

Första stycket gäller inte en varutransporttjänst som tillhandahålls en näringsidkare.

Befordran av brev i postverksamhet som avses i 1 kap. 2 § postlagen (2010:1045) ska anses som en omsättning inom landet.

17 §15

Tjänster som anges i 18 § 1–11	Tjänster som anges i 18 § 1–11,
och 13 och som förvärvas i ett	13 och 14 och som förvärvas i ett
land utanför EG av någon som inte	land utanför EG av någon som inte
är en näringsidkare i det landet, är	är en näringsidkare i det landet, är
omsatta utomlands även om de	omsatta utomlands även om de
tillhandahålls från Sverige.	tillhandahålls från Sverige.

14Senaste lydelse 2010:1046.

15Senaste lydelse 2009:1333.

102

18 §16	Prop. 2010/11:28
Bestämmelserna i 16 och 17 §§ ska tillämpas på följande tjänster:	Bilaga 5

1.överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter,

2.reklam- och annonseringstjänster,

3.konsulttjänster, produktutveckling, projektering, ritning, konstruktion, juristtjänster, revisorstjänster, skrivtjänster, översättningstjänster och liknande tjänster,

4.automatisk databehandling samt utarbetande av system eller program för automatisk databehandling,

5.tillhandahållande av information,

6.bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrymmen, samt försäkrings- och återförsäkringstjänster,

7.tillhandahållande av arbetskraft,

8.uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel,

9.förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan rättighet som anges i 1 eller från att utöva en viss verksamhet,

11.radio- och televisionssändningar,

12.elektroniska tjänster, såsom tillhandahållande av

a)webbplatser och härbärgering av sådana samt distansunderhåll av programvara och utrustning,

b)programvara och uppdatering av denna,

c)bilder, texter och uppgifter samt databasåtkomst,

e)distansundervisning,

13. tillträde till distributionssystem för naturgas och el samt transport och överföring genom dessa system och tillhandahållande av andra tjänster som är direkt kopplade till dessa tjänster.

16 Senaste lydelse 2009:1333.

13.tillträde till och överföring eller distribution genom

a)ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller ett gasnät som är anslutet till ett sådant system,

b)ett system för el, eller

c)ett nät för värme eller kyla,

14.tjänster som är direkt kopplade till sådana tjänster som avses

i13.

103

	Undantag	från	4–18 §§		och	Prop. 2010/11:28
	9 b kap. 4 §					Bilaga 5
19 §17
En omsättning av tjänster enligt	En omsättning av tjänster enligt
någon av 4–18 §§ anses som om-	någon av 4–18 §§		eller	9 b	kap.
sättning utomlands då det är fråga	4 § första stycket anses som om-
om	sättning utomlands då det är fråga
	om
1. tjänster som avser fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik, inräknat
upplåtelse av hamnar eller flygplatser, eller tjänster som avser utrustning
eller andra varor för användning på sådana fartyg eller luftfartyg,
2. lastning, lossning, transport	2. lastning,	lossning,		transport
eller andra tjänster i samband med	eller andra tjänster i direkt sam-
export eller import av varor som	band med
omfattas av 9 c kap. 1 §,

a)export av varor från Sverige eller ett annat EG-land,

b)import av varor som omfattas

–9 c kap. 1 §, eller

–ett förfarande för temporär import med fullständig befrielse från tull eller extern transitering,

c)försändelse, transport eller införsel av varor i fri omsättning, vilka införs i Sverige från ett tredje territorium som utgör en del av gemenskapens tullområde, om varorna

–förflyttas här i landet under ett förfarande för gemenskapsinterntransitering som föreskrivs i gemenskapens gällande tullbestämmelser och till vilket varorna hänfördes genom en deklaration när de fördes in i landet samt försändelsen eller transporten av dem avslutas utanför Sverige, eller

–när de förs in i Sverige hade omfattats av 9 c kap. 1 § eller ett förfarande för temporär import med fullständig befrielse från importtullar, om de hade importerats, eller

d)införsel av varor till ett annat EG-land om dessa omfattas av det landets tillämpning av artikel 61

17 Senaste lydelse 2009:1333.

104

eller	157.1	a	i	direktiv Prop. 2010/11:28
2006/112/EG,				Bilaga 5

4.förmedling av varor eller tjänster som görs för någon annans räkning

idennes namn, när omsättningen av dessa anses som en omsättning utanför EG antingen enligt 1 § första stycket eller enligt förevarande paragraf eller 3 a §, och

5.en varutransporttjänst eller en tjänst som avses i 12 §, om tjänsten tillhandahålls en näringsidkare och den uteslutande nyttjas eller på annat sätt tillgodogörs utanför EG.

8 kap.

4 a §

1.av den skattskyldige i verksamheten, och

2.för

–eget privat bruk,

–personalens privata bruk, eller

–generellt sett annat ändamål än för den egna verksamheten.

Med ingående skatt avses i första stycket även sådan skatt som hänför sig till ny-, till- eller ombyggnad eller reparation av en fastighet.

Första stycket gäller inte

1. en stadigvarande bostad som omfattas av avdragsförbudet för ingående skatt som följer av 9 och 10 §§, eller

2. ingående skatt som är avdragsgill enligt 10 §.

4 b §

Om den enligt 4 a § avdragsgilla delen av den ingående skatten inte kan fastställas, får avdragsbeloppet i stället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

105

4 c §	Prop. 2010/11:28
Om användningen av en sådan	Bilaga 5
fastighet som avses i 4 a § ändras,
ska den ingående skatten jämkas i
enlighet med vad som föreskrivs i
8 a kap.
Bestämmelserna i 2 kap. 5 § är
inte tillämpliga vid ändrad an-
vändning av en sådan fastighet.
10 kap.
6 §18
Utländska beskickningar, karriärkonsulat i Sverige eller sådana inter-
nationella organisationer, som avses i lagen (1976:661) om immunitet
och privilegier i vissa fall, har på ansökan rätt till återbetalning av
ingående skatt som hänför sig till förvärv av

1.varor som är avsedda för inredning eller utrustning av en sådan byggnad som är avsedd för förvärvaren,

2.inventarier eller trycksaker för den verksamhet som utövas av förvärvaren,

3.tillbehör eller utrustning till motorfordon, som ägs av förvärvaren,

4.tjänster på en sådan fastighet som är avsedd för förvärvaren samt på sådana varor som anges i 1–3 eller på motorfordon,

5.teletjänster, vatten, elektrisk kraft, avloppsrening eller sophämtning för en fastighet som är avsedd för förvärvaren,

6.sådana bränslen för vilka energiskatt och koldioxidskatt enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi skall tas ut,

7.alkohol- och tobaksvaror,

8.tjänster avseende uthyrning av byggnad eller annan anläggning som utgör fastighet, under förutsättning att uthyrningstjänsten är avsedd för den verksamhet som utövas av förvärvaren, och

9.bevakningstjänster avseende fastighet eller lokal som är avsedd för den verksamhet som utövas av förvärvaren.

Rätt till återbetalning enligt första stycket har även representation i Sverige för Europeiska gemenskaperna och Europeiska centrumet för förebyggande och kontroll av sjukdomar.

18 Senaste lydelse 2004:1155.

Rätt till återbetalning enligt första stycket har även ett i Sverige stationerat kontor eller liknande som tillhör

–Europeiska gemenskapen,

–Europeiska atomenergigemenskapen,

–Europeiska centralbanken,

–Europeiska investeringsbanken, eller

–ett organ som har inrättats av gemenskaperna och för vilket protokollet av den 8 april 1965 om

106

Europeiska gemenskapernas im- Prop. 2010/11:28 munitet och privilegier gäller. Bilaga 5

Rätt till återbetalning enligt andra stycket gäller endast i den omfattning detta inte leder till snedvridning av konkurrensen.

1.Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

2.Bestämmelserna i 8 kap. 4 a–4 c §§ ska tillämpas på ingående skatt om rätten till avdrag inträder den 1 januari 2011 eller senare.

3.För ny-, till- eller ombyggnad eller reparation av en fastighet om avdragsrätt för den ingående skatten på fastighetstjänsten har inträtt såväl före som efter den 1 januari 2011 gäller äldre bestämmelser.

4.I övrigt gäller äldre bestämmelser fortfarande för mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet.

107

Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.

dels att 1 kap. 4 § och 2 kap. 2 § ska ha följande lydelse,

dels att det i lagen ska införas en ny paragraf, 2 kap. 3 a §, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

4 §1

Genom denna lag genomförs

–rådets direktiv 2009/132/EG av den 19 oktober 2009 om tillämpningsområdet för artikel

143 b och c i direktiv

2006/112/EG vad gäller befrielse från mervärdesskatt vid slutlig im-

port av vissa varor (kodifierad version)2,

–artikel 12 i rådets direktiv 2008/118/EG av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv 92/12/EEG, senast ändrat

genom rådets direktiv 2010/12/EU3,

–rådets direktiv 2007/74/EG av den 20 december 2007 om undantag från mervärdesskatt och punktskatt på varor som införs av resande från tredjeländer,

–artikel 143 fa i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för

mervärdesskatt, senast ändrat genom rådets direktiv 2010/23/EU4, och

–rådets direktiv 2006/79/EG av den 5 oktober 2006 om befrielse från införselskatter på varor i små försändelser av ickekommersiell karaktär från tredjeländer.

–rådets direktiv 83/181/EEG av den 28 mars 1983 bestämmande omfattningen av artikel 14.1 d i

– rådets direktiv 2006/79/EG av den 5 oktober 2006 om befrielse från införselskatter på varor i små försändelser av icke-kommersiell karaktär från tredjeländer,

1Senaste lydelse 2008:1413.

2EUT L 292, 10.11.2009, s. 5 (Celex 32009L0132).

3EUT L 50, 27.2.2010, s. 1 (Celex 32010L0012).

4EUT L 72, 20.3.2010, s.1 (Celex 32010L0023).

Prop. 2010/11:28

Bilaga 5

108

direktiv	77/388/EEG		om		frihet	Prop. 2010/11:28
från mervärdesskatt			vid		slutlig	Bilaga 5
import av vissa varor, senast
ändrat	genom	rådets		direktiv
91/680/EEG och
– artikel 23 i		rådets		direktiv
92/12/EEG av den 25 februari
1992 om allmänna regler för
punktskattepliktiga varor				och om
innehav, flyttning och övervakning
av sådana varor, senast ändrat
genom rådets direktiv 96/99/EG.
					2 kap.
					2 §5
Frihet från skatt vid import ska,						Frihet från skatt vid import ska,
om inte annat följer av 3 §, med-						om inte annat följer av 3 §, med-
ges för en vara som övergår till fri						ges för en vara som övergår till fri
omsättning under sådana omstän-						omsättning under sådana omstän-
digheter som för en tullpliktig vara						digheter som för en tullpliktig vara
medför tullbefrielse enligt					rådets	medför tullbefrielse enligt rådets
förordning (EEG) nr 918/83 av						förordning (EG) nr 1186/2009 av
den 28 mars 1983 om upprättandet						den 16 november 2009 om upp-
av ett gemenskapssystem för tull-						rättandet av ett gemenskapssystem
befrielse,	lagen	(1994:1547) om				för tullbefrielse (kodifierad ver-
tullfrihet	m.m.	eller	föreskrifter			sion)6, lagen (1994:1547) om tull-
som meddelats med stöd av för-						frihet m.m. eller föreskrifter som
ordningen eller lagen.						meddelats med stöd av förordnin-
						gen eller lagen.

Första stycket tillämpas också för en vara som får föras in tullfritt enligt internationella överenskommelser om gränsöverskridande renbetning

mellan Sverige och Norge.
Frihet från skatt vid import ska	Frihet från skatt vid import ska
medges även i de fall som anges i	medges även i de fall som anges i
4 och 5–9 §§ samt i 3 kap.	3 a, 4 och 5–9 §§ samt i 3 kap.

Frihet från skatt ska medges även när förutsättningar för hel frihet från tull vid temporär import föreligger.

3 a §

Rätt till frihet från mervärdesskatt ska medges vid import av varor som görs av ett i Sverige stationerat kontor eller liknande som tillhör

–Europeiska gemenskapen,

–Europeiska atomenergigemenskapen,

5Senaste lydelse 2008:1413.

6EUT L 324, 10.12.2009, s. 23 (Celex 32009R1186).

109

	– Europeiska centralbanken,	Prop. 2010/11:28
	– Europeiska investeringsban-	Bilaga 5
	ken, eller
	– ett organ som har inrättats av
	gemenskaperna och för vilket pro-
	tokollet av den 8 april 1965 om
	Europeiska gemenskapernas im-
	munitet och privilegier gäller.
	Frihet från skatt enligt första
	stycket gäller endast i den omfatt-
	ning detta inte leder till snedvrid-
	ning av konkurrensen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

110

Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)		Prop. 2010/11:28
Härigenom föreskrivs	att 10 kap. 33 § skattebetalningslagen	Bilaga 5

(1997:483) ska ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse	Föreslagen lydelse

10 kap.

33 §1

Den som är registrerad eller skyldig att anmäla sig för registrering för mervärdesskatt enligt bestämmelserna i 3 kap. är även skyldig att i en periodisk sammanställning lämna uppgifter om

1.omsättning, förvärv och överföringar av varor som transporteras mellan EG-länder, och

Uppgifterna ska tas upp för den period som omfattar den tidpunkt som följer av vad som föreskrivs i

13 kap.	8 b § andra stycket eller
8 c §	mervärdesskattelagen

(1994:200).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

1 Senaste lydelse 2009:1335.

111

Lagrådets yttrande

LAGRÅDET

Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2010-10-22

Närvarande: F.d. justitierådet Bo Svensson, regeringsrådet Eskil Nord och justitierådet Ann-Christine Lindeblad.

Vissa tekniska mervärdesskattefrågor

Enligt en lagrådsremiss den 14 oktober 2010 (Finansdepartementet) har regeringen beslutat att inhämta Lagrådets yttrande över förslag till

1.lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200),

2.lag om ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.,

3.lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483).

Förslagen har inför Lagrådet föredragits av departementssekreteraren Tomas Eurenius.

Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet:

I lagrådsremissen presenteras förslag som kan delas upp i fyra delförslag på mervärdesskatteområdet. Tre av dessa beskrivs som tekniska ändringar, som följer av ett nytt direktiv. Det fjärde delförslaget innebär ändringar i mervärdesskattelagen och skattebetalningslagen som i huvudsak sammanhänger med reglerna som infördes i samband med ett s.k. momspaket som avsåg nya mervärdesskatteregler om omsättningsland för tjänster, återbetalning till utländska företagare och periodisk sammanställning (se prop. 2009/10:15).

Mervärdesskattereglerna bygger i mycket hög grad på gemenskapsregler, vilket gör att det är en fördel om de svenska reglerna har samma uttryck och begrepp som finns i direktiven. En sådan lagstiftningsteknik underlättar också den enhetliga tillämpningen i samtliga medlemsstater. Tekniken medför dock oundvikligen att det språkbruk som präglar mervärdesskattereglerna framstår som tungt och ibland onödigt krångligt. Till detta kommer att hänvisningar och benämningar inte i alla delar aktualiserats med hänsyn till att unionsfördraget. Detta uppmärksammades av Kammarrätten i Sundsvall som i remissomgången ifrågasatte att begreppet EG-land alltjämt ska användas. Regeringen har i remissen (3 Ärendet och dess beredning) anfört att anpassningen av mervärdesskattelagen i enlighet med Lissabonfördraget kommer att ske i särskild ordning och har därför behållit de äldre beteckningarna i detta ärende.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 6

112

Förevarande lagstiftningsärende är visserligen av mindre omfattning. Men redan förslaget till ändring av 1 kap. 10 a § mervärdesskattelagen visar tydligt att det är angeläget med en snar översyn av hela lagen.

Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen

1 kap.

10 a §

Lagrådet föreslår att andra stycket förs samman med första stycket

varvid orden ”Första stycket omfattar” byts mot ”Det gäller”. Godtas förslaget bör orden ”första meningen” föras in sist i paragrafen.

10 b §

Lagrådet föreslår att andra stycket i förtydligande syfte ges följande lydelse:

Territorierna i första stycket 1–5 ingår i gemenskapens tullområde medan de i 6–12 samma stycke angivna territorierna inte ingår i området.

10 c §

Lagrådet föreslår att Furstendömet skrivs med stor bokstav, jfr 1 kap 10 a § tredje stycket.

13 b §

Lagrådet föreslår att paragrafen förtydligas genom att ges följande lydelse:

Med punktskattepliktiga varor avses energiprodukter, alkohol, alkoholhaltiga drycker eller tobaksvaror såsom dessa varor definieras i gemenskapslagstiftningen för punktskatter. Det gäller dock inte gas som levereras genom ett naturgassystem som är beläget inom gemenskapens territorium eller genom ett gasnät som är anslutet till ett sådant system.

2 kap.

2 §

Lagrådet föreslår att orden ”generellt sett” byts mot ”annars”.

5 §

Lagrådet föreslår att i första stycket punkterna 1 och 2 orden

”generellt sett” byts mot ”annars”. Vidare bör kursiveringarna justeras.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 6

113

3 kap.	Prop. 2010/11:28
30 §	Bilaga 6
30 §
Lagrådet föreslår att tredje stycket förtydligas genom att ges följande
lydelse:

Från skatteplikt undantas även import av 1. gas som

a)transporteras genom ett naturgassystem eller genom ett gasnät som är anslutet till ett sådant system, eller

b)förs över från ett fartyg som transporterar gas till ett naturgassystem eller till ett rörledningsnät uppströms,

2. el, eller

3. värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla.

Vidare bör i författningskommentaren beskrivas vad som avses med ”uppströms”.

30 a §

Lagrådet föreslår att i första stycket 3 ordet ”stationerat” utgår såsom överflödigt. Lagrådet föreslår vidare att punkt 3 a i samma stycke inleds med orden ”köparen är en i ett annat EG-land beläget kontor eller anläggning som tillhör”. Slutligen föreslår Lagrådet att punkt 4 i samma stycke förtydligas genom att ges följande lydelse:

4. köparen är

a)ett i ett annat EG-land beläget kontor eller anläggning som tillhör en annan internationell organisation än som anges i 3 a,

b)en medlemsstats ombud vid en sådan organisation,

c)en person med tjänst hos en sådan organisation,

d)en person med uppdrag hos en sådan organisation.

Godtas detta förslag bör motsvarande ändring göras i tredje stycket 2.

Lagrådet föreslår att orden ”detta inte leder till snedvridning av konkurrensen” byts mot ” skattefriheten inte leder till att konkurrensen snedvrids”.

5 kap.

2 a §

Lagrådet finner att orden ”säljaren, köparen eller någon annan” i punkten 2 inte ger någon upplysning om vem som egentligen avses. Lagrådet föreslår att uttrycket preciseras.

114

2 c §

Lagrådet föreslår att ordet ”varje” i första stycket ersätts med ”genom ett”. Lagrådet föreslår vidare beträffande tredje stycket att orden ”Vad som sägs i” stryks såsom överflödiga.

Kursiveringarna bör justeras.

2 d §

Lagrådet föreslår att paragrafen förtydligas genom att första och andra styckena ges följande lydelse:

Lagrådet föreslår slutligen att i sista stycket orden ”Vad som sägs i” stryks såsom överflödiga.

17 §

Kursiveringen justeras.

18 §

Kursiveringen justeras.

19 §

Lagrådet föreslår i första stycket att ordet ”då” byts mot ”när”. Vidare föreslås beträffande samma stycke punkt 2 c andra strecksatsen att ordet ”gemenskapsinterntransitering” byts mot ”intern gemenskapstransitering” och att satsen formuleras enligt följande:

– förflyttas här i landet under ett förfarande för intern gemenskapstransitering enligt gemenskapens tullbestämmelser, om varorna hänfördes till samma förfarande genom en deklaration när de fördes in i landet samt försändelsen eller transporten av dem avslutas utanför Sverige, eller

Prop. 2010/11:28

Bilaga 6

115

8 kap.	Prop. 2010/11:28
4 a §	Bilaga 6
4 a §
Lagrådet föreslår att i första stycket punkten 2 orden ”generellt sett” byts
mot ”annars”. Vidare kan i andra stycket punkten 1 orden ”för ingående
skatt” utgå.
Det bör tydliggöras i författningskommentaren att jämkningsreglerna i 8
a kap. inte omfattar ingående skatt som avser reparation av en sådan
fastighet som omfattas av förslaget.
4 c §
Lagrådet föreslår att orden ”vad som föreskrivs i” utgår såsom överflö-
diga. Lagrådet föreslår vidare att orden ”som avses i 4 a §” införs sist i
paragrafen.
10 kap.
6 §
Lagrådet föreslår att i andra stycket orden ”stationerat kontor eller
liknande” byts mot ” beläget kontor eller anläggning ” (jfr 3 kap 30 a §
ovan). Vidare föreslår Lagrådet att sista stycket förtydligas genom att ges
följande lydelse:
Rätt till återbetalning enligt andra stycket gäller endast i den omfattning
återbetalningen inte leder till att konkurrensen snedvrids.
Övergångsbestämmelserna
Lagrådet föreslår att punkt 3 i övergångsbestämmelserna ges följande
lydelse:
3. Äldre bestämmelser gäller fortfarande för ny-, till- eller ombyggnad
eller reparation av en fastighet, om avdragsrätt för den ingående skatten
på fastighetstjänsten har inträtt såväl före som efter den 1 januari 2011.
Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid
import, m.m.
2 kap.
3 a §
Lagrådet föreslår att paragrafen förtydligas genom att dels i första stycket
orden ”stationerat kontor eller liknande” byts mot ”beläget kontor eller
anläggning” och dels i sista stycket ordet ”detta” byts mot ”skattefrihe-
ten”.
	116

Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483).

10 kap.

33 §

Lagrådet föreslår att paragrafen förtydligas genom att orden ”följer av vad som föreskrivs” byts mot ”avses”.

Prop. 2010/11:28

Bilaga 6

117

Finansdepartementet

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 4 november 2010

Närvarande: statsministern Reinfeldt, ordförande, statsråden Bildt, Ask, Erlandsson, Carlsson, Borg, Sabuni, Billström, Tolgfors, Ohlsson, Norman, Attefall, Engström och Elmsäter-Svärd.

Föredragande: statsrådet Borg

Regeringen beslutar proposition 2010/11:28 Vissa tekniska mervärdesskattefrågor.

Prop. 2010/11:28

118

Rättsdatablad			Prop. 2010/11:28

Författningsrubrik	Bestämmelser som	Celexnummer för
	inför, ändrar, upp-	bakomliggande EU-
	häver eller upprepar	regler
	ett normgivnings-
	bemyndigande

Mervärdesskattelagen		32009L0162
(1994:200)

119

		skatt på energi..................................................................	25
3	Ärendet och dess beredning ...........................................................		26
4	Bakgrund........................................................................................		28
5	Gällande rätt...................................................................................		28
	5.1	EU-rätt.............................................................................	28
	5.2	Svensk rätt.......................................................................	29
6	Överväganden ................................................................................		30