Prop.
1995/96:168
Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.
Stockholm den 28 mars 1996
Göran Persson
Thomas Östros
(Finansdepartementet)
I propositionen föreslås regler som gör det möjligt för aktiebolag som
inte höjer aktiekapitalet till 100 000 kr att fortsätta verksamheten i annan
företagsform. Verksamheten kan fortsättas som enskild näringsverksam-
het, i handelsbolag, enkelt bolag eller i ett aktiebolag. Reglerna innebär
att aktiebolaget och dess ägare i princip undgår omedelbara beskattnings-
konsekvenser.
Lager, fordringar och liknande tillgångar skall tas upp till belopp som
motsvarar de utgående skattemässiga värdena i aktiebolaget. Skulder
behandlas på motsvarande sätt. Särskilda bestämmelser föreslås för
avsättningar för framtida utgifter och för pensionsskulder. Disponibla
pensionsmedel får återföras under en period av högst fem år.
För byggnad, markanläggning och inventarium och liknande tillgångar
gäller att aktiebolagets avskrivningsplan skall tas över. Det innebär att
övertagaren får göra avskrivningar på aktiebolagets anskaffningsvärden.
Ersättningsfonder och periodiseringsfonder får tas över. De behandlas
på samma sätt som om avsättningen redan från början gjorts av över-
tagaren. Denne har vidare, med vissa inskränkningar, samma rätt till
avdrag för underskott av näringsverksamhet som aktiebolaget skulle ha
haft om inte verksamheten hade tagits över. 1 den mån aktiebolaget har
en skatteutjämningsreserv skall denna återföras hos övertagaren.
Bestämmelser finns vidare om beräkningen av övertagande handels-
bolags justerade ingångsvärde och fördelningsunderlag enligt lagen om
1 Riksdagen 1995/96. 1 saml. Nr 168
räntefördelning vid beskattningen liksom om beräkningen av expansions- Prop. 1995/96:168
medel.
Lagen innehåller slutligen bestämmelser som innebär kontinuitet i fråga
om avkastningsskatt på pensionsmedel, särskild löneskatt på pensionskost-
nader och mervärdesskatt.
Prop. 1995/96:168
1 Förslag till riksdagsbeslut 4
2 Lagtext 5
Förslag till lag om inkomstskatteregler m.m. 5
med anledning av ändrade bestämmelser om
aktiekapitalets storlek
3 Ärendet och dess beredning 10
4 Inkomstskatteregler med anledning av ändrade 11
bestämmelser om aktiekapitalets storlek
4.1 Allmänna utgångspunkter 11
4.2 Förutsättningar för lagens tillämpning 13
4.3 Uttagsbeskattning 17
4.4 Reavinstbeskattning 19
4.5 Stämpelskatt 19
4.6 Fastigheter 20
4.7 Tillgångar och skulder 21
4.8 Ersättningsfonder och periodiseringsfond 22
4.9 Underskottsavdrag 23
4.10 Justerat ingångsvärde på andel i handels- 24
bolag
4.11 Räntefördelning 24
4.12 Expansionsmedel 25
4.13 Skatteutjämningsreserv 26
4.14 Mervärdesskatt 27
4.15 Övriga frågor 28
4.16 Ikraftträdande 28
5 Handelsbolag 29
6 Författningskommentarer 30
Bilaga 1 Sammanfattning av promemorian (Ds 1995:81) 42
Inkomstskatteregler med anledning av
ändrade bestämmelser om aktiekapitalets
storlek
Bilaga 2 Förteckning över remissinstanser 43
Bilaga 3 Det remitterade lagförslaget 44
Bilaga 4 Lagrådets yttrande 49
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 53
28 mars 1996
Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till lag om
inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om
aktiekapitalets storlek.
Regeringen har följande förslag till lagtext.
Prop. 1995/96:168
Härigenom föreskrivs följande.
1 § Denna lag innehåller regler för beräkning av inkomst enligt kommu-
nalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,
avkastningsskatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på
pensionsmedel, särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild
löneskatt på pensionskostnader samt mervärdesskatt enligt mervärdes-
skattelagen (1994:200) i fall då aktiebolag upplösts genom avregistrering
enligt punkt 5 eller 6 av övergångsbestämmelserna till lagen (1994:802)
om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385).
2 § Lagen tillämpas om verksamheten i ett sådant aktiebolag som avses
i 1 § tas över av en fysisk person, delägare i ett enkelt bolag, ett dödsbo,
ett handelsbolag eller ett aktiebolag (övertagaren) under förutsättning att
1. aktiebolaget sedan ingången av år 1995 i mer än obetydlig omfatt-
ning har bedrivit näringsverksamhet som avses i 21 § kommunalskatte-
lagen (1928:370),
2. övertagaren har tagit över aktiebolagets hela verksamhet och fort-
farande bedriver denna vid utgången av det beskattningsår då den över-
tagna verksamheten skall redovisas första gången, och
3. aktiebolaget har upprättat en balansräkning med anledning av
övertagandet.
Som förutsättning för att lagen skall tillämpas gäller vidare att den eller
de personer som har tagit över aktiebolagets verksamhet ägde aktierna i
bolaget, direkt eller indirekt, vid utgången av år 1995. Är det fråga om
flera personer, krävs dessutom att de skall ha ägt lika stora andelar vid
utgången av år 1995 som vid övertagandet. Skillnader som beror på arv,
testamente eller bodelning med anledning av en makes död utgör dock
inte hinder för lagens tillämpning.
3 § Vid övertagande enligt 2 § skall uttagsbeskattning av aktiebolaget
enligt punkt 1 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370)
eller enligt mervärdesskattelagen (1994:200) inte ske i fråga om tillgångar
som är hänförliga till näringsverksamhet för övertagaren och inte heller Prop. 1995/96:168
beträffande fastigheter och bostadsrätter som ändrar karaktär till privat-
bostäder vid avregistreringen.
I fråga om egendom för vilken övertagandet skall föranleda uttags-
beskattning av aktiebolaget skall dessutom övertagaren ta upp värdet som
utdelningsinkomst.
I fall då enligt första stycket uttagsbeskattning inte skall ske skall inte
heller beskattning äga rum enligt punkt 14 av anvisningarna till 32 §
kommunalskattelagen (1928:370) eller 2 § 13 mom. andra stycket lagen
(1947:576) om statlig inkomstskatt.
4 § Skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust skall
inte anses uppkomma genom sådan avregistrering som anges i 1 §. Det-
samma gäller i fråga om tillskott av aktier till handelsbolag som övertar
verksamheten enligt 2 §.
Avyttras övertagna tillgångar som inte föranlett uttagsbeskattning enligt
3 §, skall aktiebolaget och övertagaren anses utgöra en skattskyldig när
frågan om skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsför-
lust bedöms.
5 § När ett sådant småhus eller en sådan bostadsrätt som avses i
25 respektive 26 §§ lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt ändrar
karaktär till privatbostadsfastighet respektive privatbostad vid
övertagandet, skall punkterna 4 eller 5 av anvisningarna till 22 §
kommunalskattelagen (1928:370) tillämpas beträffande aktiebolaget.
När en sådan fastighet eller bostadsrätt som avses i första stycket
avyttras, skall, om fastigheten respektive bostadsrätten utgjort
anläggningstillgång hos aktiebolaget, anskaffningsvärdet vid realisa-
tionsvinstberäkningen reduceras med 2,176 gånger skillnaden mellan
aktiebolagets anskaffningsvärde och marknadsvärdet vid övergången. Om
fastigheten respektive bostadsrätten utgjort lagertillgång hos aktiebolaget,
skall anskaffningsvärdet utgöras av det bokförda värdet i aktiebolaget och
reduceras med 3,307 gånger skillnaden mellan det bokförda värdet och
marknadsvärdet vid övergången. Om annat inte visas skall marknadvärdet
vid övergången anses vara 133 procent av taxeringsvärdet och, i fråga
om bostadsrätt, 150 procent av bostadsrättens andel av föreningens eller
bolagets behållna förmögenhet, beräknad med utgångspunkt i taxerings-
värdet för år 1994 och med hänsyn till föreningens eller bolagets övriga
tillgångar och skulder enligt bokslutet för det räkenskapsår som har
avslutats närmast före ingången av år 1994.
Reduktion enligt andra stycket skall göras endast om marknadsvärdet
överstiger anskaffningsvärdet.
6 § Återföringsskyldighet enligt 9 kap. 5 - 6 §§ mervärdesskattelagen
(1994:200) uppkommer inte när fastighet överlåts i samband med sådan
överföring av verksamhet som anges i 2 §.
Övertagaren inträder i aktiebolagets ställe vad gäller rättigheter och
skyldigheter enligt mervärdesskattelagen.
Första och andra styckena gäller endast om övertagaren blir skattskyl- Prop. 1995/96:168
dig dels vid samma tidpunkt som aktiebolagets skattskyldighet upphör,
dels i samma omfattning som aktiebolaget.
7 § Övertagaren skall ta upp lager, fordringar och liknande tillgångar till
ett belopp motsvarande de utgående värdena i den balansräkning som
aktiebolaget upprättat vid övertagandet. Det värde som övertagaren skall
ta upp lagret till skall dock jämkas, om lagret omfattat en fastighet som
vid övertagandet ändrar karaktär till privatbostadsfastighet.
Har byggnad, markanläggning, inventarium, patenträtt eller tillgång av
goodwills natur tagits över, skall aktiebolaget och övertagaren anses
utgöra en skattskyldig när värdeminskningsavdrag och liknande avdrag
samt vad som återstår oavskrivet av tillgångens anskaffningsvärde
beräknas.
Har betalningsansvaret för framtida utgifter tagits över och har
aktiebolaget medgetts avdrag för utgifterna, skall motsvarande belopp tas
upp som intäkt hos övertagaren. Avdragsrätten för övertagaren prövas
med utgångspunkt i de förhållanden som gäller vid utgången av be-
skattningsåret.
Utgör aktierna i aktiebolaget omsättningstillgång enligt punkt 4 av
anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen (1928:370) skall aktiebola-
gets fastigheter hos övertagaren tas upp till ett belopp motsvarande det
värde aktierna tagits upp till enligt punkt 2 av anvisningarna till 24 §
nämnda lag. Det belopp som övertagaren skall ta upp skall dock jämkas,
om värdet på aktierna i mer än ringa omfattning är hänförligt till annat
än sådana fastigheter.
Utöver vad som anges i första - fjärde styckena skall övertagaren
redovisa skattepliktiga intäkter och avdragsgilla kostnader som annars
varit hänförliga till aktiebolaget.
8 § Om aktiebolaget i sin balansräkning redovisar pensionsskuld eller
avsättning under rubriken Avsatt till pensioner eller i en sådan delpost
som avses i 8 a § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelser
m.m., skall övertagaren ta upp disponibla pensionsmedel som intäkt
under det beskattningsår då verksamheten tas över. Intäkten får i stället
fördelas mellan detta beskattningsår och de fyra närmast följande be-
skattningsåren på det sätt som övertagaren önskar.
Vid tillämpning av lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensions-
medel och lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader
anses aktiebolaget och övertagaren utgöra en skattskyldig.
9 § Vid tillämpningen av reglerna i 2 kap. 3 § och 3 kap. 24 § mervär-
desskattelagen (1994:200) skall aktiebolaget och övertagaren anses utgöra
en skattskyldig.
Bestämmelserna i 8 kap. 16 f § första meningen mervärdesskattelagen Prop. 1995/96:168
(1994:200) skall tillämpas även vid överföring av varor enligt denna lag.
10 § Har aktiebolaget gjort avsättning enligt lagen (1990:663) om ersätt-
ningsfonder eller enligt lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder, får
en sådan fond övertas.
Fondema skall anses avsatta under det år då avsättningen har skett hos
aktiebolaget.
11 § Övertagaren övertar aktiebolagets rätt till avdrag enligt lagen
(1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet med de
begränsningar som följer av andra stycket.
Har aktiebolaget genomgått en ägarförändring inom fem år före det
beskattningsår då övertagandet sker har övertagaren rätt till avdrag för
gammalt underskott först vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret
efter ägarförändringen. Detta gäller om
1. övertagaren är ett annat aktiebolag,
2. övertagaren vid tiden för övertagandet även bedriver annan verksam-
het eller
3. övertagaren är ett handelsbolag som helt eller delvis ägs av ett
företag som avses i 3 § första stycket lagen (1993:1539) om avdrag för
underskott av näringsverksamhet.
1 fråga om fysisk person medges inte avdrag för underskott enligt
bestämmelserna i 46 § 1 mom. första stycket kommunalskattelagen
(1928:370).
Underskott som avses i 2 § 14 mom. första stycket lagen (1947:576)
om statlig inkomstskatt får tas över av aktiebolag eller handelsbolag.
Avdragsrätten för sådant underskott är för handelsbolag begränsad till
70 procent av underskottet.
12 § Har ett handelsbolag som övertar verksamheten erhållit aktierna från
delägare, skall tillskottet vid beräkning av delägarens justerade ingångs-
värde enligt 24 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt be-
stämmas med utgångspunkt i anskaffningsvärdet enligt 27 § 2 mom.
samma lag för de tillskjutna aktierna.
13 § När fördelningsunderlag enligt 2 § lagen (1993:1536) om ränteför-
delning vid beskattning första gången skall beräknas för övertagaren, sker
beräkningen med beaktande av aktiebolagets utgående värden.
14 § Vid tillämpning av lagen (1993:1537) om expansionsmedel gäller att
övertagaren vid taxeringen för det närmast föregående beskattningsåret
skall anses ha expansionsmedel som svarar mot 138,89 procent av aktie-
bolagets eget kapital, minskat med tillskjutet kapital. I fråga om delägare
i handelsbolag gäller motsvarande beträffande dennes del av kapitalet.
Överstiger anskaffningsvärdet för aktierna, beräknat enligt 27 § 2 mom. Prop. 1995/96:168
lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, det tillskjutna kapitalet, skall
det egna kapitalet minskas med anskaffningsvärdet.
15 § Vid tillämpning av lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjäm-
ningsreserv anses aktiebolaget och övertagaren som ett företag.
16 § En kopia av sådan balansräkning som avses i 2 § första stycket 3
skall ges in med den självdeklaration i vilken den övertagna verksam-
heten skall redovisas första gången. Uppgifter skall lämnas om vilka
personer som var aktieägare i bolaget vid utgången av år 1995 och vid
upplösningen. Dessa uppgifter skall lämnas även i den självdeklaration
där aktiebolagets verksamhet skall redovisas sista gången.
17 § Övertagaren svarar för sådana aktiebolagets skatter och avgifter som
anges i 1 § lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skattefordringar
m.m.
18 § Beteckningar i denna lag som förekommer i kommunalskattelagen
(1928:370) och i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har samma
betydelse som i de lagarna.
Denna lag träder i kraft den 1 juli 1996 och tillämpas i fråga om aktie-
bolag som avregistrerats efter ikraftträdandet. På begäran av övertagaren
eller, om övertagandet görs av flera personer, samtliga övertagare till-
lämpas lagen även i fråga om aktiebolag som avregistrerats under perio-
den den 1 januari 1996 - den 30 juni 1996.
Från och med den 1 januari 1995 delas aktiebolagen in i två kategorier,
publika och privata bolag (prop. 1993/94:196, bet. 1993/94:LU32, SFS
1994:802 och bet. 1994/95:LU1, SFS 1994:1395). Alla aktiebolag som
bildas efter den 1 januari 1995 måste ha minst 100 000 kr i aktiekapital.
För befintliga bolag gäller att de måste ha anmält den nödvändiga
ökningen av aktiekapitalet till Patent- och registreringsverket före
utgången av år 1997. Annars blir bolaget avregistrerat och avförs ur
aktiebolagsregistret. Aktiebolaget är därigenom upplöst.
Gränsdragningen mellan handelsbolag och enkla bolag ändrades våren
1993 (prop. 1992/93:137, bet. 1992/93:LU43, SFS 1993:760). De nya
reglerna trädde i kraft den 1 januari 1995 och innebär bl.a. att ett
handelsbolag uppkommer först genom att bolaget förs in i handels-
registret. Om ett handelsbolag som har bildats enligt äldre regler var
oregistrerat vid utgången av år 1995 anses det vara upplöst vid denna
tidpunkt. Fortsätter bolagsmännen verksamheten föreligger ett enkelt
bolag. Enligt nu gällande regler får näringsverksamhet utövas i enkla
bolag.
Inom Finansdepartementet utarbetades under 1995 promemorian
Inkomstskatteregler med anledning av ändrade bestämmelser om aktie-
kapitalets storlek (Ds 1995:81) som behandlar behovet av skatteregler till
följd av den ovan nämnda civilrättsliga regleringen. En sammanfattning
av promemorian finns i bilaga 1. Promemorian har remissbehandlats. En
förteckning av remissinstanserna finns i bilaga 2. En sammanställning av
remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr Fi95/7030).
Lagrådet
Regeringen beslutade den 7 mars 1996 att inhämta Lagrådets yttrande
över det lagförslag som finns i bilaga 3.
Lagrådets yttrande finns i bilaga 4.
Regeringen har i allt väsentligt följt Lagrådets förslag. Dessutom har
vissa redaktionella ändringar skett.
Riksdagsbehandling
Det är angeläget att de regler regeringen i det följande föreslår kan träda
i kraft snarast möjligt. De föreslagna reglerna är avsedda att träda i kraft
den 1 juli i år, och skall enligt huvudregeln (se avsnitt 4.16) tillämpas i
fråga om aktiebolag som avregistreras efter ikraftträdandet. Riksdagsbe-
handling bör därför ske under innevarande riksmöte.
Prop. 1995/96:168
10
Regeringens förslag: Skatteregler införs som gör det möjligt för
aktieägarna till sådana aktiebolag som inte höjer aktiekapitalet till det
nya minimikravet 100 000 kr att fortsätta näringsverksamheten i en
annan företagsform. Reglerna ger ingen definitiv skattelättnad.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Med ett undantag anser de remissinstanser som har
yttrat sig i frågan att det är angeläget att underlätta ett byte av företags-
form för de aktiebolag som inte uppfyller det nya kravet på att aktiekapi-
talet skall uppgå till minst 100 000 kr. Svenska Revisorsamfundet ifråga-
sätter om den föreslagna lagstiftningen bör införas med hänsyn till att det
för den enskilde företagaren kan vara svårt att förutse konsekvenserna av
att beskattningen skjuts på framtiden.
Bakgrunden till regeringens förslag: Från och med den 1 januari
1995 delas aktiebolagen in i två kategorier, publika och privata bolag.
Ändringen i aktiebolagslagen (1975:1385) har skett mot bakgrund av
EG:s bolagsrättsliga direktiv. De publika aktiebolagen skall, till skillnad
från de privata, kunna vända sig till allmänheten för att skaffa kapital.
Fondpapper som har givits ut av privata aktiebolag skall inte kunna bli
föremål för handel på börs eller annan organiserad marknadsplats.
Aktiekapitalet skall i ett publikt aktiebolag uppgå till minst 500 000 kr
och i ett privat aktiebolag till minst 100 000 kr. Ett publikt aktiebolags
firma skall åtföljas av beteckningen (publ), om det inte redan av firman
framgår att bolaget är publikt.
Aktiemarknadsbolag med ett aktiekapital på minst 500 000 kr blev
automatiskt publika aktiebolag den 1 januari 1995. Övriga bolag som var
registrerade i aktiebolagsregistret den 1 januari 1995 och som inte före
detta datum registrerat beslut om att bolaget skall vara ett publikt
aktiebolag anses vara privata bolag.
Aktiebolag, som har bildats före den 1 januari 1995, skall ha anmält
den nödvändiga ökningen av aktiekapitalet till registrering senast vid
utgången av år 1997. Bolaget kommer annars att avföras ur aktiebolags-
registret (punkt 6 av övergångsbestämmelserna till SFS 1994:802).
Genom avregistreringen anses bolaget vara upplöst.
Ett bolag som inte har ett registrerat aktiekapital som uppgår till
100 000 kr kan också avregistreras om samtliga aktieägare och styrelsele-
damöter samt verkställande direktören begär det före utgången av oktober
1997 (punkt 5 av övergångsbestämmelserna till SFS 1994:802). Patent-
och registreringsverket, som är registreringsmyndighet, skall genast
11
kungöra detta i Post-och Inrikes Tidningar. Tidigast en månad därefter Prop. 1995/96:168
får bolaget avföras ur registret.
När ett aktiebolag har avförts ur registret svarar aktieägarna samt
styrelseledamöterna och verkställande direktören solidariskt för bolagets
förpliktelser. Bolagets tillgångar övergår till aktieägarna. De inträder
vidare i bolagets ställe som part i de avtal som bolaget har slutit med
tredje man.
Skälen för regeringens förslag: En upplösning av ett aktiebolag
medför skatterättsliga konsekvenser för såväl bolaget som dess ägare.
Enligt 24 § 2 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL,
anses aktier och andra finansiella instrument avyttrade om det aktiebolag
som har gett ut dem avregistreras på grund av att bolaget inte har ett
aktiekapital på minst 100 000 kr. Aktieägarna blir således reavinstbe-
skattade. Vid reavinstberäkningen värderas tillgångarna till marknadsvär-
det vid upplösningstillfället. De skulder som finns vid denna tidpunkt
avräknas. Reavinsten kan delvis bli beskattad i inkomstslaget tjänst om
det är ett fåmansföretag som avregistreras (3 § 12 mom. SIL).
En upplösning medför även skattekonsekvenser för bolaget. Aktiebola-
get blir nämligen uttagsbeskattat. Enligt huvudregeln i punkt 1 av
anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, gäller
följande. Har en tillgång tagits ut ur en förvärvskälla sker beskattning
som om tillgången i stället hade avyttrats för ett belopp motsvarande
marknadsvärdet. Två förutsättningar ställs upp för att uttagsbeskattning
skall ske. En är att vederlag eller vinst vid en avyttring skulle ha tagits
upp som intäkt av näringsverksamhet. Den andra är att det inte finns sär-
skilda skäl mot uttagsbeskattning. Avsikten är att det skall vara möjligt
att underlåta uttagsbeskattning i vissa omstruktureringsfall o.d. (prop.
1989/90:110 s. 557). När ett aktiebolag ombildas till handelsbolag, enkelt
bolag eller enskild firma lämnar aktiebolagets tillgångar den dubbelbe-
skattade sektorn och enligt praxis är det då inte möjligt att underlåta
uttagsbeskattning trots att verksamheten fortsätter i annan form.
Även andra beskattningskonsekvenser inträder. Bl.a. kan nämnas att
periodiseringsfonder, enligt 5 § 1 lagen (1993:1538) om periodiserings-
fonder omedelbart skall återföras till beskattning om den skattskyldige har
upphört att bedriva näringsverksamhet. Motsvarande gäller i fråga om
[9 § lagen (1990:663) om ersättningsfonder] och skatteutjämningsreserver
[11 § lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv].
Enligt uppgift från Patent- och registreringsverket fanns det vid
årsskiftet 1994/95 cirka 223 000 aktiebolag som hade ett aktiekapital
motsvarande det hittillsvarande minimikravet. Vidare hade omkring
54 000 aktiebolag ett aktiekapital i storleksordningen 51 000-499 000 kr.
Det är således ett mycket stort antal bolag som berörs av de nya reglerna,
och det framstår redan av den anledningen som angeläget att införa be-
stämmelser i syfte att underlätta ett byte av företagsform för dem som
inte klarar av det nya minimikravet. Till bilden hör också att enskilda
näringsidkare och delägare i handelsbolag från och med 1995 års taxering
fått skatteregler som väsentligen är likvärdiga med reglerna för en-
mansaktiebolag (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1536-
12
1537 m.fl.). Utgångspunkten för den föreslagna övergångsregleringen är Prop. 1995/96:168
att skattereglerna skall vara neutrala i fråga om valet av företagsform,
dvs. skattereglerna skall varken försvåra eller ge incitament till att byta
företagsform. Förslagen ger inte någon definitiv skattelättnad. Avsikten
är endast att göra det möjligt att driva aktiebolagets verksamhet vidare
utan omedelbara skattekonsekvenser.
Budgeteffekter
Förslagen ger ingen definitiv skattelättnad för aktiebolagen eller dess
ägare och kan inte bedömas ha några budgetmässiga konsekvenser.
Regeringens förslag: Det upplösta aktiebolagets verksamhet får tas
över av en fysisk person, delägare i ett enkelt bolag, ett dödsbo, ett
handelsbolag eller ett aktiebolag under förutsättning att det upplösta
aktiebolaget bedrivit näringsverksamhet sedan ingången av år 1995
att övertagaren tar över hela verksamheten och fortfarande bedriver
denna vid utgången av det beskattningsår den övertagna verksam-
heten skall redovisas första gången och att aktiebolaget har upprättat
ett bokslut med anledning av övertagandet. Vidare krävs att samma
fysiska och/eller juridiska person eller personer som ägde aktierna
den 31 december 1995 och vid bolagets upplösning äger den
övertagna verksamheten. Andelarna skall vara lika stora vid båda
tillfällena. Skillnader i ägarförhållandena som beror på arv,
testamente eller bodelning med anledning av makes död beaktas inte.
Promemorians förslag: Samma som regeringens förslag. Enligt pro-
memorieförslaget kunde dock varken delägare i enkla bolag eller ett
aktiebolag ta över verksamheten. Inte heller skulle lagen tillämpas om det
upplösta aktiebolaget haft tillräckligt med balanserade vinstmedel för att
höja aktiekapitalet genom fondemission efter utgången av år 1994.
Remissinstanserna: Flera remissinstanser, däribland Lantbrukarnas
Riksförbund (LRF) och Skogsägarnas Riksförbund (SRF), anser att enkla
bolag bör omfattas av bestämmelserna. De framhåller att lagstiftningen
har ändrats på så sätt att det numera är tillåtet att bedriva näringsverk-
samhet i enkelt bolag och att denna samverkansform således måste anses
vara accepterad av lagstiftaren. Vidare understryks att det alltid varit
möjligt att bedriva jord- och skogsbruk i enkelt bolag samt att den
föreslagna regleringen kan tvinga t.ex. äkta makar som är aktieägare i ett
driftbolag att gå över till handelsbolagsformen. Riksskatteverket (RSV)
föreslår att reglerna görs tillämpliga i fall när ett aktiebolag äger samtliga
aktier och tar över verksamheten.
13
Ett stort antal remissinstanser har vänt sig mot att reglerna inte skulle Prop. 1995/96:168
vara tillämpliga om bolaget genom fondemission efter år 1994 hade kun-
nat höja aktiekapitalet till 100 000 kr. Handelshögskolan i Stockholm
pekar på att aktiebolag med stora övervärden i tillgångar, vilkas be-
skattade vinstmedel ändå inte förslår till en fondemission, kommer att
kunna överföra tillgångarna till ägaren eller ägarna med stöd av den före-
slagna lagen, medan ett bolag utan större övervärden i tillgångar men
med tillräckligt mycket beskattade medel för att kunna öka aktiekapitalet
inte kan använda sig av lagen.
Några remissinstanser, bl.a. RSV, önskar en precisering av vad som
krävs för att ett bolag skall anses vara vilande. De anför bl.a. att lag-
förslagets ordalydelse kan tolkas på så sätt att så snart en aldrig så liten
näringsverksamhet bedrivits, som omfattas av 21 § KL, skall lagen
tillämpas.
RSV föreslår med hänvisning till skattemyndighetens kontrollmöjligheter
att övertagaren skall ha bedrivit näringsverksamheten minst ett år efter
övertagandet.
Bokföringsnämnden m.fl pekar på att överlåtaren respektive övertagaren
i vissa fall kan vara skyldig att upprätta årsredovisning enligt olika lagar
på grund av införandet av den nya årsredovisningslagen som trädde i
kraft den 1 januari 1996. RSV ifrågasätter om det inte vore lämpligt att
föreskriva att det särskilda bokslut som aktiebolaget enligt lagförslaget
skall upprätta görs i enlighet med i dag gällande regler.
Övertagarna
Från och med den 1 januari 1995 är det möjligt att bedriva näringsverk-
samhet i enkelt bolag. Tidigare har detta varit möjligt endast i undantags-
fall, t.ex. inom jord- och skogsbruket. Motivet till den nya lagstiftningen
är bl.a. (prop. 1992/93:137 s. 7) att det finns behov av utvidgade möjlig-
heter att utöva näringsverksamhet i enkelt bolag. Ett exempel är enligt
det föredragande statsrådet uthyrning av samägda fastigheter, där det ofta
både för fastighetsägarna och för tredje man torde framstå som verklig-
hetsfrämmande att betrakta uthyrningsverksamheten som ett handelsbolag.
De skatterättsliga reglerna för enkla bolag kan medföra kontrollproblem
vid taxeringen. Bolaget är varken en juridisk person eller ett skatte-
subjekt. Inkomsten beskattas hos delägarna i förhållande till vars och ens
andel. Bolagsmännen får göra värdeminskningsavdrag på sin del av
inventarierna och de kan tillämpa olika avskrivningsmetoder och göra
avdrag med olika stora belopp. Bolagsmännen kan vidare redovisa
inkomsten på två sätt. Antingen kan bolaget behandlas som en enhet
varvid delägarna redovisar den del av inkomsten som belöper på hans
andel. Delägarna kan alternativt välja att redovisa respektive andel av
bolagets verksamhet i deklarationen. Avsaknaden av en enhetlig reg-
lering är i sig ägnad att leda till svårigheter vid det praktiska
14
taxeringsarbetet. Detta talar mot att låta det upplösta aktiebolagets Prop. 1995/96:168
verksamhet tas över av ett enkelt bolag. Häremot skall emellertid ställas
att det enkla bolaget numera är en accepterad företagsform. Vidare måste
de problem som kan uppkomma för jord- och skogsbrukets del beaktas.
Sammanfattningsvis framstår det därför som rimligt att låta även enkla
bolag ta över verksamheten.
Enligt förslaget i promemorian kan ett avregistrerat bolags verksamhet
tas över av två eller flera aktiebolag genom ett handelsbolag. Med hänsyn
till att avyttringsbegreppet i 24 § 2 mom. SIL har ändrats (prop.
1994/94:187, bet. 1994/95 :SkU31, SFS 1995:854) till att omfatta även
den situationen att aktiebolag blir avregistrerade enligt punkt 5 eller 6 av
övergångsbestämmelserna, dvs. att reavinstbeskattning kommer i fråga
bör reglerna omfatta även fall när ett aktiebolag tar över verksamheten.
Möjligheten att öka aktiekapitalet genom fondemission
Promemorians förslag att reglerna inte skall få tillämpas om det upplösta
bolaget haft tillräckliga balanserade vinstmedel för att kunna höja aktie-
kapitalet till 100 000 kr genom en fondemission framstår i och för sig
som rimligt med tanke på syftet att göra det möjligt för bolag som inte
kan höja sitt kapital att fortsätta verksamheten i annan form.
En fondemission innebär en ökning av aktiekapitalet utan tillskott av
nytt kapital. Aktiekapitalet ökas antingen genom minskning av det fria
egna kapitalet eller reservfonden eller genom uppskrivning av värdet på
anläggningstillgångar. Även om praktiska skäl finns för promemorians
förslag att avgränsa förutsättningen på så sätt att endast fondemission
genom överföring av balanserade vinstmedel omfattas, blir regleringen
inte neutral. Härtill kommer att enskilda näringsidkare och handelsbolag
numera har skatteregler som i allt väsentligt är likvärdiga med reglerna
för enmansbolag. Skattereglerna bör vara neutrala och det framstår inte
som rimligt att med reglernas hjälp mer eller mindre påtvinga den
skattskyldige en företagsform som kanske är olämplig i det enskilda
fallet. Regeringen anser att övervägande skäl talar för att promemorieför-
slaget justeras på den här punkten.
Företag som bedriver näringsverksamhet
Den föreslagna lagen syftar till att göra det möjligt för de förutvarande
aktieägarna att fortsätta verksamheten i en annan form. Begränsningen till
aktiebolag som bedriver näringsverksamhet är därför naturlig.
Lagförslaget har utformats så att endast näringsverksamhet i form av
rörelse eller fastighetsförvaltning innefattas i begreppet. Näringsverksam-
het definieras i 21 § KL som yrkesmässigt självständigt bedriven
förvärvsverksamhet. I förarbetena (prop. 1989/90:110 s. 649) framhålls
att definitionen ansluter till kraven i då gällande rätt och att den
rättspraxis som utbildats på området således belyser frågan om när
15
näringsverksamhet skall anses föreligga. Kravet på yrkesmässighet får Prop. 1995/96:168
som regel anses innebära att verksamheten skall betingas av varaktighet,
självständighet och vinstsyfte. Några remissinstanser, bl.a. RSV, önskar
en precisering av vad som krävs för att ett bolag skall anses vara vilande.
De anför bl.a. att lagförslagets ordalydelse kan tolkas på så sätt att så
snart en aldrig så liten näringsverksamhet bedrivits, som omfattas av 21 §
KL skall lagen tillämpas.
Det kan i enskilda fall kan vara svårt att avgöra om ett aktiebolag har
avvecklat sin verksamhet. Endast den omständigheten att bolaget inne-
håller kvarvarande rörelsetillgångar från en tidigare bedriven verksamhet
bör inte föranleda att lagen blir tillämplig. Det framstår som rimligt att
det är fråga om en i gång varande verksamhet. Genom att uppställa ett
krav på att verksamheten är av mer än obetydlig omfattning exkluderas
vad som i realiteten utgör vilande företag från möjligheten att använda
lättnadsreglema (se vidare 2 § och kommentaren till denna).
Övertagaren skall fortsätta att driva den övertagna verksamheten
Villkoret att övertagaren skall fortsätta att driva den övertagna
verksamheten är motiverat av syftet att göra det möjligt för de
förutvarande aktieägarna att fortsätta verksamheten i annan form. RSV
befarar att kontrollmöjligheterna kan komma att sättas ur spel på grund
av regelns utformning. Detta gäller särskilt vid tvångsmässiga avregistre-
ringar.
Regeringens förslag innebär ett förtydligande jämfört med promemorie-
förslaget. Ur aktiebolagets synvinkel innebär avregistrering enligt punkt
6 av övergångsbestämmelserna att verksamheten upphör per den
31 december 1997. Övertagarens verksamhet börjar i detta fall den 1
januari 1998 och det är förhållandena vid utgången av det beskattnings-
året som skall ligga till grund för en bedömning av om verksamheten
alltjämt bedrivs.
Regeringen vill också understryka att eventuella försök från den
skattskyldiges sida att komma i åtnjutande av skatteförmåner motverkas
av skatteflyktslagen.
Balansräkning med anledning av övertagandet
En balansräkning skall upprättas med anledning av verksamhetsöverfö-
ringen. Balansräkningen behövs för att den föreslagna lagens bestämmel-
ser skall kunna tillämpas.
Fram till avregistreringen är aktiebolaget ett skattesubjekt och skatt-
skyldigt för sina inkomster. Balansräkningen är således nödvändig för att
deklarationsskyldigheten skall kunna fullgöras på ett riktigt sätt.
Årsredovisningslagen (1995:1554) trädde i kraft den 1 januari 1996. De
nya reglerna gäller såvitt nu är av intresse aktiebolag och vissa handels-
bolag. Det avregistrerade aktiebolaget och övertagaren kan på grund av
16
de nya bestämmelserna bli skyldiga att upprätta bokslut enligt olika lagar. Prop. 1995/96:168
Den bristande samordningen kan medföra problem vid verksamhetsöver-
föringen. Frågan kommer att beredas vidare.
Ågaridentitet
Kravet på ägarsamband är enligt praxis en förutsättning för att företag
skall kunna ombildas till skattemässiga värden utan uttagsbeskattning. Det
är motiverat bl.a. av önskemålet att förhindra att benefika förfoganden
över rörelsetillgångama genomförs utan uttagsbeskattning. I rättstillämp-
ningen har en viss förskjutning mellan ägargrupper accepterats.
Regeringen anser att det skall råda en strikt ågaridentitet mellan
aktiebolaget och övertagaren. Det innebär att ett aktiebolag med flera
ägare kan tas över av delägare i enkelt bolag eller av ett handelsbolag.
Ett bolag med endast en ägare kan tas över av en fysisk person, ett döds-
bo eller av ett aktiebolag.
När delägare i enkla bolag och handelsbolag tar över verksamheten
skall deras kapitalandelar stå i proportion till respektive andel av
aktiebolagets kapital.
Det avregistrerade bolagets rättigheter, däribland äganderätten till
bolagets egendom, övergår till aktieägarna genom universalsuccession.
Bolagsmännen i ett enkelt bolag bör mot bakgrund härav anses ha en
andel i alla tillgångar.
Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR framhåller att delägarna i ett
handelsbolag kan avtala om en resultatfördelning som avviker från vad
som svarar mot ägarandelen. Vid en framtida realisation kan det medföra
att den princip som kravet på ågaridentitet avser att upprätthålla sätts ur
spel.
Civilrättsligt gäller avtalsfrihet för resultatfördelningen mellan
delägarna i ett handelsbolag. Delägarnas skilda intressen garanterar
vanligtvis en rimlig fördelning. Normalt godtas därför vid taxeringen den
inkomstfördelning delägarna har gjort. Fördelningen kan emellertid
frångås vid beskattningen om den innebär en obehörig inkomstöverföring.
Enligt regeringens mening bör det inte föranleda några särskilda svårig-
heter att upprätthålla kravet på ågaridentitet.
Regeringens förslag: Övertagandet skall inte medföra uttagsbe-
skattning av aktiebolaget om tillgångarna hos övertagaren är
hänförliga till näringsverksamhet. Inte heller fastigheter och
bostadsrätter uttagsbeskattas.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
17
2 Riksdagen 1995/96. 1 saml. Nr 168
Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran. Prop. 1995/96:168
Kammarrätten i Sundsvall anser dock att ett klargörande bör göras
avseende skatteflyktslagens tillämplighet.
Skälen för regeringens förslag: Uttagsbeskattning skall ske om
verksamheten i en förvärvskälla upphör. Det är möjligt att underlåta
uttagsbeskattning i vissa omstruktureringsfall. De villkor som ställs upp
i praxis är att överlåtelsen skall göras av organisatoriska skäl, att ett
starkt ägarsamband skall finnas, att reglerna om dubbelbeskattning inte
får kringgås, att omsättningstillgångar inte får ändra karaktär till anlägg-
ningstillgångar samt att det inte får uppkomma någon otillbörlig skatte-
förmån.
I det här fallet görs inte överlåtelsen av organisatoriska skäl utan på
grund av att aktiebolaget inte höjer sitt kapital till den nya minimigrän-
sen. Det är redan av den anledningen nödvändigt med en särskild bestäm-
melse för att uttagsbeskattning skall kunna undvikas. Verksamhetsöver-
låtelsen innebär vidare, utom i det fallet att ett aktiebolag tar över
verksamheten, att tillgångarna lämnar den dubbelbeskattade sektorn.
För näringsidkare som är fysiska personer gäller att reavinst vid
försäljning av värdepapper, bl.a. aktier (även aktier som innehas av
organisatoriska skäl) beskattas i inkomstslaget kapital och således blir
lägre beskattade. Aktier, obligationer och andra värdepapper skall därför
inte utan skattekonsekvenser kunna tas över av fysiska personer. I
handelsbolag hänförs alla vinster och förluster på värdepapper till
inkomstslaget näringsverksamhet. Handelsbolag bör därför få ta över
värdepapper.
Fastigheter som i och med avregistreringen av aktiebolaget ändrat
karaktär till privatbostäder kan definitionsmässigt inte ingå i närings-
verksamhet. I normalfallet torde det vara fråga om företagsledarens egen
bostad och fastigheten kan således anses utgöra verksamhetsfrämmande
egendom för aktiebolaget. Billighetsskäl talar likväl för att undanta även
sådana fastigheter från uttagsbeskattning. Däremot bör avskattning av
värdeminskningsavdrag ske hos aktiebolaget och en särskild reavinst-
beräkning tillämpas om fastigheten säljs efter avregistreringen (se avsnitt
4.6).
Det kan inte uteslutas att vissa skattskyldiga försöker utnyttja de
föreslagna reglerna för förfaranden av skatteflyktskaraktär. Förslaget
innehåller i huvudsak regler för beräkning av inkomst enligt KL och SIL
och lagen (1995:575) mot skatteflykt, som gäller bl.a. i fråga om taxering
till kommunal och statlig inkomstskatt, kan därför tillämpas under förut-
sättning att villkoren i övrigt är uppfyllda. Det är självfallet svårt att
närmare ange i vilka fall en taxering på grundval av förfarandet (2 § 3
skatteflyktslagen) skulle strida mot lagstiftningens grunder. RSV har ut-
tryckt oro över att de tidskrav som ställts upp med avseende på hur länge
den övertagna verksamheten skall bedrivas och jämförelsetidpunktema för
när ågaridentitet skall föreligga kan leda till kontrollsvårigheter. Även om
lagförslaget har förtydligats och arbetats om i de avseendena kan säkert
svårigheter kvarstå. Den övertagna verksamhetens varaktighet bör enligt
regeringens uppfattning vara en sådan omständighet som kan påverka be-
18
dömningen av om skatteflyktslagen är tillämplig i sådana fall som RSV Prop. 1995/96:168
åsyftar.
Regeringens förslag: Skattepliktig reavinst eller avdragsgill rea-
förlust uppkommer inte på grund av aktietillskott i samband med
verksamhetsöverföringen och inte heller på grund av att aktiebolaget
avregistreras.
Om övertagna tillgångar avyttras skall aktiebolagets anskaffnings-
tid samt anskaffnings- och förbättringskostnader användas vid rea-
vinstberäkningen.
Promemorians förslag: Tillskott av aktier i samband med verksam-
hetsöverföringen reglerades inte uttryckligen.
Remissinstanserna: RSV föreslår att lagtexten kompletteras på så sätt
att det uttryckligen framgår att aktietillskott till övertagande handelsbolag
varken skall medföra skattepliktig reavinst eller avdragsgill reaförlust.
Skälen för regeringens förslag: I det fall ett aktiebolag ägs av två
eller flera fysiska personer kan verksamheten tas över av delägarna i ett
enkelt bolag eller av ett handelsbolag. Det sist nämnda fallet förutsätter
att ägarna bildar handelsbolaget innan avregistreringen och att de till-
skjuter aktierna i samband därmed. Vid avregistreringen kommer då
aktiebolagets tillgångar att tillfalla det nybildade handelsbolaget.
Såväl tillskottet av aktierna som avregistreringen är reavinstgrundande
och bör således som RSV framhållit uttryckligen regleras för att säker-
ställa att några omedelbara beskattningskonsekvenser inte skall upp-
komma.
Reglerna bygger på att kontinuiteten i beskattningen skall upprätthållas.
Det är därför naturligt att aktiebolagets anskaffningstid samt anskaffnings-
och förbättringskostnader används vid reavinstberäkningen i de fall över-
tagna tillgångar säljs.
Regeringens bedömning: Någon generell reglering om att över-
tagaren medges undantag från skatteplikt för stämpelskatt bör inte
göras.
Promemorians förslag: Övertagaren medges undantag från skatte-
plikten enligt lagen (1984:404) om stämpelskatt, StämpelskatteL, vid
19
inskrivningsmyndigheter för fastighetsförvärv vid verksamhets- Prop. 1995/96:168
överföringen.
Remissinstanserna: Ett antal remissinstanser, däribland Hovrätten över
Västra Sverige och Kammarrätten i Sundsvall, anser att bestämmelsen bör
tas in i lagen om stämpelskatt. RSV påpekar att bestämmelsen förutsätter
informationsutbyte mellan inskrivningsmyndigheten och skattemyndig-
heten.
Skälen för regeringens bedömning: Regeringen anser i och för sig att
aktiebolag som bedriver näringsverksamhet och fortsätter verksamheten
i annan form efter avregistreringen bör slippa stämpelskatt i de fall
fastigheter förs över till och används i den nya verksamheten. Det är
emellertid svårt att lösa frågan genom en generell reglering.
Kammarkollegiet, vars beslut kan överklagas till regeringen kan medge
befrielse från eller återbetalning av stämpelskatt när det finns synnerliga
skäl. Bestämmelser om detta finns i 42 § StämpelskatteL och i
förordningen (1979:293) om befrielse från eller återbetalning av viss
stämpelskatt.
Befrielse från eller återbetalning av stämpelskatt bör kunna komma i
fråga i här avsedda fall. Något lagstiftningsingripande är därför inte
nödvändigt.
Regeringens förslag: Värdeminskningsavdrag på fastigheter samt
avdrag för värdehöjande reparationer och underhåll avseende
fastigheter och bostadsrätter som ändrar karaktär till privatbostäder
skall återföras hos aktiebolaget.
Anskaffningsvärdet skall vid reavinstberäkningen vid en framtida
avyttring reduceras för sådana fastigheter och bostadsrätter.
Promemorians förslag: Utöver tekniska skillnader omfattade
promemorieförslaget samtliga fastigheter.
Remissinstanserna: Regeln anses vara onödigt komplicerad. Flera
remissinstanser påpekar också att normalt sett säljs aktierna i stället för
fastigheten, eftersom detta som regel är förmånligare.
Skälen för regeringens förslag: Näringsfastigheter och motsvarande
bostadsrätter som ändrar karaktär till privatbostadsfastigheter respektive
privatbostäder bör som redovisats i avsnitt 4.3 undantas från uttags-
beskattning trots att de inte kan ingå i övertagarens näringsverksamhet.
När egendom av här avsett slag byter karaktär tillämpas reglerna om
återläggning i punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL. Återläggnings-
reglema omfattar både värdeminskningsavdrag m.m. och avdrag för
utgifter för värdehöjande reparationer och underhåll. Värdeminsknings-
avdrag kan endast komma i fråga beträffande näringsfastigheter medan
utgifter för värdehöjande reparationer och underhåll kan avse både
20
näringsfastigheter och motsvarande bostadsrätter. När en näringsfastighet Prop. 1995/96:168
(bostadsrätt) byter karaktär i samband med avregistreringen skall
bestämmelserna om återläggning tillämpas. Något skäl att underlåta en
sådan begränsad avskattning i de fall det är fråga om här finns inte.
Återläggningen bör inte heller förläggas vid en senare tidpunkt än
karaktärsbytet. Förenklingsskäl talar för att den sker i direkt anslutning
till avregistreringen. Det bör också framhållas att om egendomen avyttras
får de återlagda beloppet, i den mån det hänför sig till utgifter för
reparation och underhåll, öka omkostnadsbeloppet. För det fall egen-
domen utgör en omsättningstillgång hos aktiebolaget skall i stället
bestämmelserna i punkt 4 av anvisningarna till 22 § KL tillämpas, vilket
innebär att medgivna värdeminskningsavdrag som inte har gjorts i
räkenskaperna skall återföras till beskattning.
Det finns också anledning att införa regler som tar sikte på reavinst-
beräkningen vid en framtida avyttring av privatbostadsfastigheten eller
privatbostaden. Värdeökningen under aktiebolagets innehavstid bör
beskattas fullt ut. Ett sätt att åstadkomma detta är att reducera
anskaffningsvärdet för fastigheten. Hur reduceringen skall ske utvecklas
närmare i författningskommentaren till 5 §.
Regeringens förslag: Tillgångar och skulder skall tas upp till belopp
som motsvarar aktiebolagets utgående värden.
Övertagaren tar över avskrivningsunderlag och anskaffnings-
tidpunkt i fråga om värdeminskningsavdrag.
Avdrag för framtida utgifter som medgivits aktiebolaget skall
återföras till beskattning hos övertagaren. Denne är berättigad till
avdrag i den mån sådana utgifter förekommit eller kommer att
uppkomma.
En bestämmelse införs om värdering av fastigheter som ändrar
karaktär från anläggningstillgång till omsättningstillgång.
Disponibla pensionsmedel skall tas upp som intäkt. Intäkten får
fritt fördelas mellan det beskattningsår då verksamheten tas över och
de fyra närmast följande beskattningsåren.
En kontinuitetsregel införs för avkastningsskatt på pensionsmedel
och särskild löneskatt på pensionskostnader.
Promemorians förslag: Samma som regeringens förslag med den
skillnaden att promemorian inte innehöll förslag om värderingen av
fastigheter som ändrar karaktär från anläggningstillgång till
omsättningstillgång. Avkastningsskatten på pensionsmedel och den
särskilda löneskatten på pensionskostnader berördes inte heller.
Remissinstanserna: Förutom redaktionella synpunkter anser en del
remissinstanser att återföringstiden för disponibla pensionsmedel är för
21
kort. Bl.a. Industriförbundet och PensionsRådet anser att den bör sträckas Prop. 1995/96:168
ut till tio år. PensionsRådet anser vidare, i likhet med RSV, att frågan om
särskild löneskatt på pensionskostnader bör uppmärksammas.
Skälen för regeringens förslag: Förslagen förutsätter att det skall
föreligga kontinuitet och enhet mellan aktiebolaget och övertagaren.
Tillgångar och skulder skall därför tas upp till de värden som motsvaras
av de utgående skattemässiga värdena aktiebolagets sista beskattningsår.
Vidare skall aktiebolagets avskrivningsplaner tas över. Det innebär bl.a.
att övertagaren gör avskrivningar på aktiebolagets anskaffningsvärden.
Avsättningar för framtida utgifter skall tas upp till beskattning av
övertagaren. Denne medges i sin tur avdrag i den mån det är berättigat.
Aktier i fastighetsförvaltande bolag som ägs av den som bedriver
byggnadsrörelse eller handel med fastigheter utgör omsättningstillgång
hos den skattskyldige bl.a. om intressegemenskap råder mellan den
skattskyldige och företaget. I företaget utgör fastigheterna däremot
anläggningstillgång. Fastigheterna ändrar normalt karaktär till
omsättningstillgång vid verksamhetsöverföringen och en värderingsregel
är därför nödvändig.
Det är sannolikt sällsynt att något av de aktiebolag som omfattas av den
föreslagna övergångsregleringen redovisar pensionsskuld eller avsättning
under rubriken Avsatt till pensioner. För att undvika att likviditets-
problem uppkommer i de undantagsfall sådana reserveringar finns bör en
regel införas som gör det möjligt att återföra disponibla pensionsmedel
successivt. Promemorians förslag om en femårig överföringstid får anses
vara tillräckligt.
Vid tillämpningen av lagen (1991:687) om särskild löneskatt på
pensionskostnader uppkommer problem som behöver lösas. Remiss-
instanserna har efterlyst ett klarläggande av hur negativa löne-
skatteunderlag hos aktiebolaget skall hanteras. Regeringen anser att de
bör få föras över till den nya verksamheten. Även andra frågor kan
uppkomma. Det är därför rimligt att införa en kontinuitetsregel av
generell räckvidd.
Regeringens förslag: Ersättningsfonder och periodiseringsfonder får
föras över till den nya verksamheten. Avsättningarna anses ha skett
det år aktiebolaget fick avdrag för avsättningen.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran i sak.
Skälen för regeringens förslag: Enligt 9 § första stycket 7 lagen om
ersättningsfonder skall en ersättningsfond återföras till beskattning om
skattskyldigheten för inkomst av förvärvskällan har upphört. Det finns en
motsvarande bestämmelse i 5 § 1 lagen om periodiseringsfonder. Fon-
22
derna kan övertas under vissa förutsättningar. Dessa förutsättningar är Prop. 1995/96:168
inte uppfyllda i fråga om sådana verksamhetsöverföringar som omfattas
av den föreslagna lagen. För att undvika likviditetsproblem är det därför
nödvändigt att införa bestämmelser som gör det möjligt för övertagaren
att ta över fonderna. Fonderna skall därvid anses avsatta vid den tidpunkt
då avsättningen skedde hos aktiebolaget.
Regeringens förslag: Aktiebolagets rätt till avdrag för underskott av
näringsverksamhet får tas över. Tas verksamheten över av flera
fysiska och/eller juridiska personer sker fördelningen av underskottet
i förhållande till aktieinnehavet i det upplösta bolaget. Tidigare
ägarförändringar kan medföra att avdragsrätten begränsas under en
femårsperiod från ägarförändringen. Underskott enligt 2 § 14 mom.
SIL (fållan) får tas över av delägare i handelsbolag och av ett
aktiebolag. Avdragsrätten för delägare i handelsbolag begränsas till
70 procent för underskott som hänför sig till fållan.
Promemorian: Spärren vid ägarförändringar var utformad på ett annat
sätt. Underskott i fållan fick tas över av delägare i handelsbolag med full
avdragsrätt.
Remissinstanserna: Förutom redaktionella synpunkter har det vid
remissbehandlingen kommit fram önskemål om ett klarläggande av hur
underskott i fållan skall behandlas. RSV efterlyser ett klarläggande av vad
det skall anses innebära för övertagaren att aktiebolagets möjlighet att
själv utnyttja underskottet påverkas av spärreglerna i 8 och 12 §§ lagen
(1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet.
Skälen för regeringens förslag: Syftet är att verksamhetsöverföringen
inte skall påverka möjligheten till förlustutjämning. Det är emellertid inte
möjligt att upprätthålla den principen fullt ut.
För aktiebolag är avdragsrätten för förluster vid avyttring av kapital-
placeringsaktier och liknande tillgångar (27 § 1 mom. SIL) begränsad.
Enligt 2 § 14 mom. SIL får förluster endast kvittas mot vinster vid
avyttring av motsvarande tillgångar. Uppkommer ett underskott behandlas
det nästa år som en ny reaförlust av samma slag.
Underskott som hänför sig till fållan bör få tas över av delägare i
handelsbolag. I handelsbolag hänförs alla vinster och förluster på värde-
papper till inkomstslaget näringsverksamhet. Även om avdragsrätten för
handelsbolagets del inte är begränsad till reaförluster av motsvarande slag
framstår det därför som rimligt att underskottet får tas över. Avdrags-
rätten bör däremot inskränkas till 70 procent i enlighet med bestäm-
melserna i punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL.
23
Enskilda näringsidkare och bolagsmän i enkla bolag bör överhuvudtaget Prop. 1995/96:168
inte få ta över underskott i den mån de hänför sig till fållan, eftersom
reavinster i de fallen skulle bli beskattade i inkomstslaget kapital.
Det är inte meningen att spärreglerna mot förlustutjämning skall kunna
kringgås genom verksamhetsöverföringen. Bestämmelsen har arbetats om
i syfte att förhindra kringgåenden.
Regeringens förslag: Delägarens justerade ingångsvärde i det
övertagande handelsbolaget skall ökas med ett belopp som motsvarar
delägarens skattemässiga anskaffningsvärde på aktierna.
Promemorians förslag: Det justerade ingångsvärdet ökas med del-
ägarens andel av det tillskjutna kapitalet i aktiebolaget. Ökningen får
dock inte överstiga anskaffningskostnaden för aktierna.
Remissinstanserna: Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, LRF,
Sveriges Fastighetsägareförbund m.fl. anser att regeln bör utformas på
så sätt att det justerade ingångsvärdet får öka med det skattemässiga
anskaffningsvärdet på aktierna.
Skälen för regeringens förslag: Promemorieförslaget innebär att den
del av köpeskillingen för aktierna som överstiger bolagets tillskjutna
kapital inte blir avdragsbart. Ett materiellt korrekt beskattningsresultat
erhålls om den faktiska anskaffningsutgiften får beaktas. Justeringen av
ingångsvärdet bör därför ske på grundval av de faktiska
anskaffningskostnaderna.
Regeringens förslag: Fördelningsunderlaget enligt lagen om
räntefördelning beräknas första året med beaktande av aktiebolagets
utgående värden.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Ingen remissinstans har yttrat sig över förslaget.
Skälen för regeringens förslag: Lagen (1993:1536) om räntefördelning
vid beskattning syftar bl.a. till att förhindra att avkastning på kapital som
investeras i enskild näringsverksamhet eller i handelsbolag utsätts för
merbeskattning i förhållande till kapital som en ägare till ett aktiebolag
har lånat ut till bolaget. Fördelningsunderlaget beräknas med utgångs-
punkt i förhållandena vid utgången av närmast föregående beskattningsår.
24
Aktiebolagets utgående värden måste således användas när underlaget Prop. 1995/96:168
fastställs.
Regeringens förslag: Övertagaren skall anses ha expansionsmedel
som i princip motsvarar aktiebolagets balanserade vinstmedel.
Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Remissinstanserna: RSV anser att de framräknade expansionsmedlen
skall divideras med 0,72. Vidare bör enligt RSV såväl ovillkorliga som
villkorliga aktieägartillskott räknas som en del av det tillskjutna kapitalet.
Beräkning av expansionsmedel
Expansionsmedel i enskild näringsverksamhet (eller för delägare i
handelsbolag) motsvaras i princip av aktiebolagets fria egna kapital, dvs.
sådana vinstmedel som kan delas ut eller fonderas för att senare användas
t.ex. för expansion av verksamheten. Avsikten är att kontinuiteten i
beskattningen skall bibehållas på så sätt att endast förstaledsbeskattat
kapital i aktiebolaget kan fortsätta att utgöra förstaledsbeskattat kapital
hos övertagaren.
Övertagarens expansionsmedel vid taxeringen för det närmast före-
gående beskattningsåret skall anses motsvara 138,89 % av aktiebolagets
egna kapital, minskat med tillskjutet kapital.
Om den balanserade vinsten i ett aktiebolag uppgår till 100 000 kr,
motsvaras detta av en skattepliktig vinst om avrundat 139 000 kr. Vinsten
är förstaledsbeskattad med avrundat 39 000 kr (28 %).
Övertagarens expansionsmedel skall uppgå till 139 000 kr. Expansions-
medelsskatten på 139 000 kr skall anses ha uppgått till avrundat
39 000 kr (28 x 139 000), vilket motsvarar den erlagda bolagsskatten.
Vid en upplösning av expansionsmedlen gottskrivs övertagaren 39 000 kr.
Detta stämmer även utifrån en beräkning av takbeloppet som får anses ha
uppgått till 100 000 kr i aktiebolaget. Det motsvarar 72 % av
expansionsmedlen.
Aktieägartillskott
Aktieägartillskott - ovillkorliga och villkorliga - lämnas normalt i syfte
att förbättra ett bolags ekonomiska ställning.
25
Ett ovillkorligt aktieägartillskott lämnas helt utan krav på motprestation. Prop. 1995/96:168
Det ger inte upphov till någon skuld för bolaget utan ökar endast dess
nettobehållning. För bolaget utgör aktieägartillskottet inte skattepliktig
intäkt. Den som gjort tillskottet får tillgodoräkna sig detta som en del av
anskaffningskostnaden för aktierna i bolaget.
Om ett aktieägartillskott lämnas med förbehåll att det skall återbetalas
ur framtida vinstmedel är det villkorligt. Ett beslut om återbetalning
måste fattas i de former som gäller för beslut om vinstutdelning. Åter-
betalningen får inte heller strida mot bestämmelserna i 12 kap. 2 §
aktiebolagslagen (1975:1385) om tillåtligheten av vinstutdelning. I
skatterättsligt hänseende behandlas återbetalning av villkorliga
aktieägartillskott normalt som en återbetalning av lån. Återbetalning av
lån utlöser inte någon inkomstbeskattning.
Även om villkorliga aktieägartillskott inte utgör tillskjutet kapital bör
de räknas som en del av det tillskjutna kapitalet när expansionsmedlen
bestäms. Annars skulle övertagaren bli beskattad för tillskottet vid en
minskning av expansionsmedlen. Det skulle stå i strid med den skatte-
rättsliga behandlingen av villkorliga aktieägartillskott.
Regeringens förslag: Aktiebolagets skatteutjämningsreserv skall
återföras hos övertagaren.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Ingen remissinstans har yttrat sig över förslaget.
Skälen för regeringens förslag: Enligt 11 § lagen (1993:1540) om
återföring av skatteutjämningsreserv (surv) gäller att återstående
skattepliktig del av survavsättningen omedelbart skall återföras till
beskattning om den skattskyldige har upphört att bedriva näringsverk-
samhet. En omedelbar avskattning av kvarstående survavsättning kan få
obilliga konsekvenser. Survåterföringen bör därför få fullföljas av
övertagaren.
26
Prop. 1995/96:168
Regeringens förslag: Överföringen av verksamhet skall inte medföra
uttagsbeskattning. Den skall inte heller medföraåterföringsskyldighet
i det fall en fastighet överförs och där aktiebolaget är skattskyldigt
för uthyrning av fastigheten. Övertagarens eventuella beräkning av
jämkning av avdrag för investeringsvara skall utgå från
förhållandena i aktiebolaget.
Promemorians förslag: Promemorian innehöll inget förslag om
mervärdesskatt.
Remissinstanserna: RSV och Sveriges industriförbund har framfört att
det kan behövas kontinuitetsregler även beträffande mervärdesskatten.
Fråga kan uppkomma om eventuell återföring vid uthyrning av fastigheter
och uttagsbeskattning.
Skälen för regeringens förslag: Som lagtexten i mervärdesskattelagen
är utformad bör vissa bestämmelser införas i den nya lagen för att för-
hindra oönskade skattekonsekvenser med anledning av ändrade bestäm-
melser om aktiekapitalets storlek.
Enligt mervärdesskattelagen skall uttagsbeskattning ske bl.a. om den
skattskyldige överlåter en vara till någon annan utan ersättning eller mot
ersättning som satts ned utan att nedsättningen varit marknadsmässigt
betingad (2 kap. 2 § jämförd med 7 kap. 3 § 2 a mervärdesskattelagen).
En regel införs (3 § första stycket) om att uttagsbeskattning inte skall ske
vid sådana överföringar som den föreslagna lagen är tillämplig på. Kravet
på kontinuitet medför att regler behövs som klargör att vid senare
omsättningar skall aktiebolaget och övertagaren ses som en skattskyldig
(9 §)■
Omsättning av fast egendom är generellt undantagen från mervärdes-
skatteplikt. En fastighetsägare som upplåter fastigheten till en skattskyldig
hyresgäst kan dock, efter särskilt beslut av skattemyndigheten, frivilligt
träda in i mervärdesskattesystemet. Den frivilliga skattskyldigheten
medför att rätt till avdrag för ingående skatt uppkommer. Om fastighets-
sägaren säljer fastigheten upphör den frivilliga skattskyldigheten och han
blir i vissa fall skyldig att återföra ingående skatt som han gjort avdrag
för. Om skattskyldigheten upphör inom tre år från det år då skattskyldig-
heten inträtt skall hela det avdragna beloppet återföras. Upphör skatt-
skyldigheten inom sex år skall hälften av den avdragna skatten återföras.
Regler om frivillig skattskyldighet för upplåtelse av fastighet finns i 3
kap. 3 § andra-fjärde styckena samt i 9 kap. mervärdesskattelagen.
En regel införs (6 §) för att förhindra uppkomsten av
återföringsskyldighet när en fastighet överlåts i samband med sådan
verksamhetsöverlåtelse på vilken lagen är tillämplig. Avsikten är att
övertagaren skall träda i aktiebolagets ställe vad gäller rättigheter och
skyldigheter. Övertagaren skall således bli skattskyldig i samma
27
utsträckning som aktiebolaget varit det. Några skattekonsekvenser skall Prop. 1995/96:168
inte uppkomma.
Regeringens förslag: Aktiebolagets sista balansräkning skall ges in
med den deklaration i vilken den övertagna verksamheten redovisas
första gången. Uppgifter skall även lämnas om vilka som var
aktieägare i bolaget den 31 december 1995 och vid upplösningen.
Dessa uppgifter skall även lämnas av aktiebolaget i den deklaration
där verksamheten skall redovisas sista gången.
En bestämmelse införs som reglerar det upplösta
aktiebolagets/övertagarens ställning i taxeringsprocessen liksom
ansvaret för sådana skatter och avgifter som belöper på det upplösta
aktiebolaget.
Promemorians förslag: Överensstämmer delvis med regeringens.
Något förslag om aktiebolagets/övertagarens ställning i taxerings-
processen fanns inte.
Remissinstanserna: Har lämnat förslaget utan erinran. RSV har dock
efterlyst ett klarläggande avseende processuella och därmed samman-
hängande frågor som uppkommer vid avregistreringen.
Skälen för regeringens förslag: Uppgifterna behövs för skatte-
myndighetens kontroll av verksamhetsöverföringen och av att aktiebolaget
fullgör sin deklarationsplikt.
Aktiebolaget förlorar sin rättskapacitet och därmed också sin part-
shabilitet vid avregistreringen. Det är därför nödvändigt att komplettera
förslaget med bestämmelser som reglerar därmed sammanhängade frågor.
Regeringens förslag: Lagen träder i kraft den 1 juli 1996 och
tillämpas i fråga om aktiebolag som avregistrerats efter
ikraftträdandet. Om den skattskyldige yrkar det tillämpas lagen även
i fråga om aktiebolag som avregistrerats under perioden den 1
januari 1996 - den 30 juni 1996.
Promemorians förslag: Omfattade endast avregistreringar efter
ikraftträdandet.
Remissinstanserna: Flera remissinstanser anser att lagen bör ges en
retroaktiv tillämpning.
28
Skälen för regeringens förslag: Ändringarna i aktiebolagslagen trädde Prop. 1995/96:168
i kraft redan den 1 januari 1995 och det har således varit möjligt att
avregistrera bolag med stöd av övergångsbestämmelserna sedan denna
tidpunkt. Att låta de nu föreslagna reglerna tillämpas redan från den
1 januari 1995 leder för långt. Något hinder att tillämpa lagen på
avregistreringar under hela 1996 kan däremot inte anses föreligga. Även
om en sådan utvidgning inte torde innefatta någon otillåten retroaktivitet
bör lagen tillämpas på avregistreringar före ikraftträdandet endast efter
yrkande av de skattskyldiga i fråga.
Regeringens bedömning: Några särskilda skatteregler för att
underlätta byte av företagsform för handelsbolag behövs inte.
Promemorians bedömning: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Remissinstanserna delar eller lämnar prome-
morians bedömning utan erinran. RSV delar promemorians slutsats att det
inte finns tillräckliga skäl för att införa särskilda övergångsbestämmelser.
Fastighetsägareförbund förutsätter att avvecklingen av Sveriges oregist-
rerade handelsbolag inte medför några negativa effekter i de fall hyreshus
m.fl näringsfastigheter samägs av flera personer. I teorin har sådant
samägande ansetts konstituera handelsbolag i fråga om själva driften men
inte beträffande fastighetsägandet. I praktiken har man dock inte redovisat
driften som handelsbolag i dessa fall.
Bakgrunden till regeringens bedömning: De nya reglerna för gräns-
dragningen mellan handelsbolag och enkla bolag trädde i kraft den
1 januari 1995 och innebär att ett handelsbolag uppkommer först genom
att bolaget förs in i handelsregistret. Vidare får näringsverksamhet utövas
i enkla bolag.
Bolagsmännen i ett enkelt bolag har rätt att föras in i handelsregistret,
om näringsverksamhet utövas i bolaget. Registreringsskyldighet föreligger
om näringsverksamheten skulle ha medfört bokföringsskyldighet enligt
bokföringslagen (1929:117) ifall denna gällt även efter utgången av år
1976. Någon firma skall inte registreras för näringsverksamheten.
Enligt övergångsbestämmelserna gäller de nya reglerna även för bolag
som har bildats före den 1 januari 1995. Om ett handelsbolag som har
bildats enligt äldre regler var oregistrerat vid utgången av år 1995, skall
det anses vara upplöst vid denna tidpunkt. Fortsätter bolagsmännen
verksamheten utan att registrera bolaget föreligger ett enkelt bolag.
Skälen för regeringens bedömning: Enligt 24 § 2 mom. SIL skall en
delägare i ett handelsbolag anses ha avyttrat sin andel i bolaget om det
upplöses. Detta gäller oberoende av orsaken till att bolaget blir upplöst
29
(prop. 1988/89:55 s. 27). Delägarna blir således reavinstbeskattade vid Prop. 1995/96:168
en upplösning.
Handelsbolaget blir uttagsbeskattat i enlighet med bestämmelserna i
punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL. Därutöver kan nämnas att perio-
diseringsfonder, ersättningsfonder och skatteutjämningsreserver skall
återföras till beskattning om den skattskyldige har upphört att bedriva
näringsverksamhet.
Behovet av särskilda skatteregler i syfte att underlätta ett byte av
företagsform för rörelsedrivande handelsbolag måste ses mot bakgrund
av att bolagsmännen genom en enkel registreringsåtgärd kan säkra
handelsbolagets fortbestånd. Vidare kan erinras om den bedömning som
har gjorts i prop. 1992/93:137 (s. 8), nämligen att det, trots den ändrade
gränsdragningen, inte heller i framtiden torde vara praktiskt möjligt att
utöva näringsverksamhet i någon större skala i ett enkelt bolag.
Lagen om inkomstskatteregler med anledning av ändrade
bestämmelser om aktiekapitalets storlek m.m.
1 §
I paragrafen anges lagens tillämpningsområde. Lagen omfattar bolag som
lösts upp enligt punkt 5 eller 6 av övergångsbestämmelserna till lagen
(1994:802) om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385) och ägare till
sådana bolag. Även utländska ägare till svenska aktiebolag omfattas av
bestämmelserna. Förutom regler om beräkning av kommunal och statlig
inkomstskatt innehåller lagen även bestämmelser om beräkning av avkast-
ningsskatt på pensionsmedel, särskild löneskatt på pensionskostnader och
mervärdesskatt.
2 §
Det upplösta aktiebolagets verksamhet kan tas över av en fysisk person,
delägare i ett enkelt bolag, ett dödsbo, ett handelsbolag eller ett
aktiebolag om förutsättningarna i första och andra stycket är uppfyllda.
Av första stycket punkt 1 framgår det att bestämmelserna endast
omfattar bolag som bedriver näringsverksamhet som avses i 21 § KL.
Begränsningen innebär att endast näringsverksamhet i form av rörelse
eller fastighetsförvaltning innefattas. Annan verksamhet omfattas inte
även om den enligt 2 § 1 mom. sjätte stycket SIL är att hänföra till
näringsverksamhet för subjektet i fråga (exempelvis räntor och ut-
delningar). Den praxis som utbildats före 1990 års skattereform kan
30
alltjämt vara till ledning (jfr prop. 1989/90:100 s. 648). Bolag som Prop. 1995/96:168
uteslutande bedriver kapitalförvaltning liksom vilande bolag omfattas
således inte av bestämmelserna.
För att lagen skall vara tillämplig krävs vidare att näringsverksamheten
är av mer än obetydlig omfattning. I detta ligger ett krav på reell affärs-
verksamhet. Enbart förekomsten av t.ex. oreglerade kundfordringar e.d.
medför alltså inte att lagen blir tillämplig.
Av punkt 2 framgår att övertagaren skall ha tagit över hela verksam-
heten från aktiebolaget.
I punkt 3 anges att en balansräkning skall upprättas med anledning av
verksamhetsöverföringen. Balansräkningen behövs för att lagens be-
stämmelser skall kunna tillämpas. Bl.a. skall övertagaren ta upp lager,
fordringar och liknande tillgångar till belopp som motsvarar aktiebolagets
utgående värden (se 7 § första stycket). Vidare är aktiebolaget
skattesubjekt och skattskyldigt för sina inkomster fram till
avregistreringen. Balansräkningen är alltså nödvändig för att
deklarationsskyldigheten skall kunna fullgöras.
Kravet på ägarsamband (andra stycket) är enligt praxis en förutsättning
för att företag skall kunna ombildas till skattemässiga värden utan
uttagsbeskattning. 1 rättstillämpningen accepteras en viss förskjutning
mellan ägargrupper. Vid tillämpningen av denna lag är emellertid
avsikten att en strikt ågaridentitet skall råda såväl med avseende på
personkretsen som till vilken del den övertagna verksamheten ägs.
Ägarandelen skall hänföra sig till kapitalet i aktiebolaget.
Kravet på ågaridentitet innebär att ett aktiebolag som ägs av flera inte
kan övertas av en fysisk person. Det måste övertas av två eller flera
delägare i ett enkelt bolag eller av ett handelsbolag. Å andra sidan kan
inte verksamheten i ett enmansbolag tas över av ett handelsbolag. Den
måste föras över till enskild näringsverksamhet.
Kravet på ågaridentitet upprättshålls inte i alla situtationer. Skillnader
som beror arv, testamente eller bodelning med anledning av makes död
godtas.
3 §
Uttagsbeskattning skall ske om verksamheten i en förvärvskälla upphör.
Villkoret för att uttagsbeskattning skall underlåtas är (första stycket) att
tillgångarna är hänförliga till näringsverksamhet för övertagaren. Undan-
tag görs för fastigheter.
För näringsidkare som är fysiska personer gäller att aktier, obligationer
eller andra värdepapper inte kan ingå i näringsverksamhet. Sådana till-
gångar skall alltså uttagsbeskattas hos aktiebolaget. I de fallen gäller
(andra stycket) vidare att övertagaren skall ta upp värdet som utdelnings-
inkomst. Det innebär bl.a. att beskattning enligt 3 § 12 mom. SIL kan
komma ifråga. Lagrådet föreslog att bestämmelsen skulle utgå, eftersom
31
den endast synes reglera vad som gäller generellt. Ett annat synsätt är att Prop. 1995/96:168
tillgångarna utgör vederlag för aktierna i det upplösta aktiebolaget.
Vederlaget skulle då undgå beskattning på grund av regleringen i 4 §
första stycket. Bestämmelsen synes därför inte kunna undvaras.
Uttagsbeskattning avseende mervärdesskatt skall inte ske när en vara
förs över på grund av sådan överföring av verksamhet som regleras i den
föreslagna lagen. Om en vara tas ut för t.ex. privat bruk skall emellertid
uttagsbeskattning ske på vanligt sätt. Uttagsbeskattning skall inte heller
ske vid överföring av t.ex. en rättighet.
Av tredje stycket framgår att i de fall då uttagsbeskattning skall
underlåtas skall inte heller beskattning enligt punkt 14 av anvisningarna
till 32 § KL eller 2 § 13 mom. andra stycket SIL äga rum.
4 §
Bestämmelsen i första stycket medför att varken avregistreringen eller
aktietillskott i samband med verksamhetsöverföringen blir reavinst-
beskattade. I fråga om sådana tillgångar som tagits över utan
uttagsbeskattning gäller enligt andra stycket att aktiebolagets
anskaffningstid samt anskaffnings- och förbättringskostnader läggs till
grund för reavinstberäkningen om tillgången säljs av övertagaren. Att
aktiebolaget och övertagaren skall ses som en skattskyldig omfattar även
det fall då handelsbolag är övertagare. Vid gåva gäller de s.k. lätt-
nadsreglema under de förutsättningar som anges i 43 § andra stycket
lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, AGL. Vidare gäller att om
den som innehar egendom som varit föremål för beskattning enligt
lättnadsreglema avhänder sig egendomen inom fem år skall ny gåva anses
ha skett. Det senare innebär att lättnadsförmånen helt försvinner.
Om någon fått aktier i gåva under förhållanden som inneburit att
lättnadsreglema tillämpats och upplöses aktiebolaget genom avregistrering
innebär kontinuiteten att gåvotagaren inte kan anses ha avhänt sig
egendomen. Avregistreringen kan således inte leda till ytterligare
gåvobeskattning av gåvotagaren. Ny gåvobeskattning kan däremot ske om
gåvotagaren avhänder sig egendom eller väsentlig att därav efter
avregistreringen men inom fem år efter gåvotillfället.
Vid avyttring av fastigheter och bostadsrätter skall i vissa fall
bestämmelserna i 5 § tillämpas.
5 §
Av första stycket framgår att om fastigheter och bostadsrätter ändrar
karaktär till privatbostad vid avregistreringen skall aktiebolaget beskattas
i enlighet med bestämmelserna i punkt 4 eller 5 av anvisningarna till 22 §
KL.
I andra stycket finns bestämmelser som reglerar reavinstberäkningen
vid avyttring av sådana fastigheter. Fastigheterna kan hos aktiebolaget
32
vara antingen anläggningstillgångar eller omsättningstillgångar. I båda Prop. 1995/96:168
fallen skall anskaffningsvärdet reduceras vid reavinstberäkningen.
Reduktion skall emellertid endast göras om marknadsvärdet vid
övergången överstiger anskaffningsvärdet. Detta anges uttryckligen i
tredje stycket. För en privatbostadsfastighet som utgjort lager hos
aktiebolaget skall enligt andra stycket anskaffningsvärdet utgöras av det
bokförda värdet i aktiebolaget, dvs. även om ingen reduktion skall ske.
Anläggningstillgångar
Anskaffningsvärdet för fastigheten skall reduceras med 2,176 gånger
skillnaden mellan anskaffningsvärdet och värdet vid övergången. Det
värde som skall läggas till grund för bedömningen kan antingen
schablonmässigt beräknas till 133 procent av taxeringsvärdet eller kan det
faktiska marknadsvärdet användas. I fråga om bostadsrätter anses mark-
nadsvärdet vara ett belopp motsvarande andelstalet multiplicerat med 133
procent av taxeringsvärdet. Det är givetvis möjligt att använda det
faktiska marknadsvärdet även i fråga om bostadsrätter. I det senare fallet
skall värderingsintyg ges in. Att omräkningsfaktom blir relativt hög beror
på att reavinsten vid avyttring av privatbostäder är låg i förhållande vad
som skulle ha gällt om aktiebolaget avyttrat fastigheten och vinsten sedan
delats ut till aktieägaren.
För de fastigheter som ändrar karaktär till privatbostadsfastigheter vid
övertagandet är alltså jämförelsenormen att värdestegringen under aktie-
bolagets innehavstid skall träffas av ekonomisk dubbelbeskattning.
Beskattningseffekten (SAB) uppgår då till
MM-W*(°-9*t>+(1 -0.5*^ *^)=[W-y*(0A764)
där rb är bolagsskattesatsen och rk är kapitalskattesatsen. M är
marknadsvärdet och Igml är aktiebolagets anskaffningsvärde.
Tekniken är att anskaffningsvärdet reduceras på så sätt att
beskattningen vid avyttringen motsvarar den som skulle ha uppkommit
vid avskattning direkt från aktiebolaget. Detta innebär att
anskaffningsvärdet för fastigheten vid en framtida reavinstberäkning skall
reduceras med 2,176 gånger skillnaden mellan aktiebolagets
anskaffningsvärde och marknadsvärdet vid övergången. Det kan uttryckas
i följande formel.
Iny är det anskaffningsvärde som skall användas vid beräkningen. T är
taxeringsvärdet. Övriga symboler har samma betydelse som ovan.
Faktorn 0,9 härör från att endast 90 procent av vinst på en fastighet som
33
3 Riksdagen 1995/96. 1 saml. Nr 168
är anläggningstillgång skall beskattas. Vidare härrör faktorn 0,5 från att Prop. 1995/96:168
endast 50 procent av reavinst på privatbostad beskattas.
Ett exempel illustrerar. AB A äger en fastighet vars anskaffningsvärde
är 200 000 kr. Aktieägaren bor i fastigheten, en villa, och tänker göra
det i fortsättningen också. AB A höjer inte aktiekapitalet till 100 000 kr.
Aktieägaren tar i egenskap av enskild näringsidkare över verksamheten.
Vid denna tidpunkt har fastigheten stigit i värde med 80 000 kr. När
fastigheten avyttras är den värd 865 000 kr.
1. Värdestegringen skattas av vid överföringen. Aktieägaren köper
fastigheten till ett pris som motsvarar marknadsvärdet. Aktiebolaget delar
ut vinsten (efter skatt) till aktieägaren. Den samlade beskattningen uppgår
till [280000-200000]*(0,9*0,28+ (1-0,9*0,28)*0,3) =
[80000]*(0,4764)=38112 kr. Anskaffningsvärdet på fastigheten är nu
280 000 kr. Vid reavinstberäkningen blir aktieägarens skatt [865000-
280000]*(0,5*0,3) = 87750 kr. Den sammanlagda skatten uppgår till
125 862 kr (38 112 + 87 750).
2. Värdestegringen skattas inte av vid överföringen. Aktiebolagets
anskaffningsvärde om 200 000 kr reduceras i stället med 2,176 *
värdestegringen (2,176 * 80000 kr = 174 080 kr). Anskaffningsvärdet
som skall användas vid realisationsvinstberäkningen uppgår då till
25 920 kr. Skatten uppgår till [865000-25920]*(0,5*0,3)= 125 862 kr.
Beskattningen i löpande priser blir således samma som om övergången
från aktiebolag till enskild näringsverksamhet inte hade ägt rum. I
nuvärdetermer blir den dock mycket lägre än om avskattning skett.
Omsättningstillgångar
För det fall fastigheten varit en lagertillgång hos aktiebolaget skall
anskaffningsvärdet utgöras av det bokförda värdet i aktiebolaget. Detta
värde skall reduceras med 3,307 gånger skillnaden mellan det bokförda
värdet och marknadsvärdet vid övergången. Liksom i fråga om anlägg-
ningstillgångar är marknadsvärdet 133 % av taxeringsvärdet eller det
faktiska marknadsvärdet.
Faktorn 3,307 har beräknats på följande sätt.
där Vb är det bokförda värdet. I övrigt överensstämmer beteckningarna
med de som använts tidigare. Ett undantag är dock att faktorn 0,9 fattas,
eftersom vinst på omsättningstillgångar tas upp till beskattning med 100
procent.
Av tredje stycket framgår att anskaffningsvärdet skall reduceras endast
under förutsättning att marknadsvärdet överstiger anskaffningsvärdet.
34
Bestämmelsen syftar till att hindra uppkomsten av återföringsskyldighet
när en fastighet överlåts i samband med sådan verksamhetsöverföring på
vilken lagen är tillämplig. Avsikten är att överlåtelsen inte skall medföra
några skattekonsekvenser.
I andra stycket föreskrivs därför att övertagaren inträder i aktiebolagets
ställe vad gäller rättigheter och skyldigheter enligt mervärdesskattelagen.
Det innebär att övertagaren träder i aktiebolagets ställe även vad gäller
beräkningen av tidsfristerna på tre respektive sex år. Följden av detta är
att övertagaren vid en senare försäljning kan komma att bli återförings-
skyldig för den skatt som aktiebolaget tidigare dragit av.
I tredje stycket stadgas att en förutsättning för att återföring skall
undvikas är att övertagaren vid överlåtelsen blir skattskyldig i exakt
samma omfattning som aktiebolaget varit det.
7 §
Av första stycket framgår att övertagaren skall ta upp lager, fordringar
och liknande tillgångar till belopp som motsvarar de utgående värdena på
den balansräkning som aktiebolaget upprättat med anledning av verksam-
hetsöverföringen. Sådana tillgångar och skulder som direkt påverkar
resultatet skall således beaktas (jfr punkt 1 av anvisningarna till 24 §
KL). Bestämmelsen syftar till att upprätthålla kontinuiteten i beskatt-
ningen. Särskilda bestämmelser om framtida utgifter och pensionsskuld
finns i tredje stycket respektive 8 § första stycket.
I fråga om de tillgångar som anges i andra stycket gäller det att
aktiebolaget och övertagaren vid beräkning av värdeminskningsavdrag
och vad som återstår oavskrivet skall ses som ett företag (enhets-
principen). Övertagaren övertar med andra ord såväl avskrivnings-
underlag som anskaffningstidpunkt och aktiebolaget beskattas inte.
Av tredje stycket framgår att medgivna avdrag för framtida utgifter
skall återföras till beskattning hos övertagaren. Denne är i sin tur
berättigad till avdrag för sådana kostnader om det kan visas att sådana
kostnader förekommit eller kommer att uppkomma.
Fjärde stycket, som är nytt i förhållande till promemorieförslaget, tar
sikte på de s.k. byggsmittereglema i punkt 4 av anvisningarna till 21 §
KL. Enligt dessa regler gäller som huvudregel att varje fastighet, som
genom oneröst fång förvärvats av någon som bedriver byggnadsrörelse
eller handel med fastigheter, smittas av rörelsen och blir därmed
omsättningstillgång i rörelsen. Syftet med byggsmittereglema är att
säkerställa att byggmästarvinsten alltid beskattas fullt ut. Fastigheter som
uppenbarligen förvärvats för stadigvarande användning i annan
näringsverksamhet än fastighetsförvaltning smittas inte. Vidare undantas
fastighetsförvärv som uppenbarligen helt saknar samband med byggnads-
35
rörelsen. Aktier i fastighetsförvaltande bolag som ägs av den som Prop. 1995/96:168
bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter utgör omsätt-
ningstillgång hos den skattskyldige bl.a. om intressegemenskap råder
mellan den skattskyldige och företaget. I företaget utgör fastigheterna
däremot anläggningstillgång. Genom föreskriften i fjärde stycket
upprätthålls kontinuiteten i beskattningen när fastigheter som är
anläggningstillgång hos ett fastighetsförvaltande aktiebolag övertas och
därmed blir omsättningstillgång hos aktieägaren som bedriver byggnads-
rörelse eller handel med fastigheter.
Exempel på sådana intäkter som avses i femte stycket är t.ex.
nedskrivna fordringar som flyter in efter övertagandet.
8§
I första stycket behandlas reserveringar på kontot Avsatt till pensioner
eller i en sådan delpost som avses i 8 a § lagen (1967:531) om tryggande
av pensionsutfästelser m.m. De får föras över i den mån de avser ut-
fästelser till andra än företagsledaren och denne närstående personer och
utfästelserna är knutna till allmän pensionsplan. I den mån det avsatta
beloppet överstiger kapitalvärdet på de överförda utfästelserna skall
skillnaden återföras till beskattning hos övertagaren. För att mildra de
likviditetssvårigheter som kan uppkomma får återföringen delas upp
under en period av högst fem år, dvs. övergångsåret och de fyra därpå
följande åren. Fördelningen får ske på det sätt den skattskyldige önskar.
I andra stycket finns en generellt utformad kontinuitetsbestämmelse
avseende lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel och
lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader. Avsikten
är bl.a. att göra det möjligt för övertagaren att ta över negativa
löneskatteunderlag från aktiebolaget.
9§
I första stycket finns en kontinuitetsbestämmelse som tar sikte på att
klargöra tillämpningen av 2 kap. 3 § och 3 kap. 24 §
mervärdesskattelagen (1994:200) i de fall som regleras i den föreslagna
lagstiftningen. I lagförslagets 3 § stadgas att uttagsbeskattning inte skall
ske när tillgångar överlåts på sätt som anges i 2 §. Om den som övertagit
en tillgång senare gör ett uttag skall uttagsbeskattning dock ske på vanligt
sätt.
Enligt 2 kap. 3 § mervärdesskattelagen skall uttagsbeskattning ske
endast om den skattskyldige haft avdrags- eller återbetalningsrätt vid
förvärvet av varan. De föreslagna bestämmelserna medför att vid
tillämpning av 2 kap. 3 § första stycket mervärdesskattelagen det inte
endast är av intresse om övertagaren haft avdragsrätt vid förvärvet utan
även om aktiebolaget haft avdragsrätt vid dess förvärv.
36
Även vid överlåtelse av varor är beskattningen beroende av om Prop. 1995/96:168
avdrags- eller återbetalningsrätt förelegat vid förvärvet (3 kap. 24 §
mervärdesskattelagen). När det gäller varor som övertagits genom sådan
överföring som denna lag är tillämplig på har övertagaren av aktie-
bolagets tillgångar inte haft avdragsrätt, däremot kan aktiebolaget haft
det. Eftersom de båda skall ses som en skattskyldig kan därför aktie-
bolagets tidigare avdragsrätt medföra att övertagaren blir skattskyldig för
sin överlåtelse. I andra stycket finns ännu en kontinuitetsbestämmelse
rörande mervärdesskatt. Även här är avsikten att aktiebolaget och
övertagaren skall ses som en skattskyldig.
10 §
Enligt 9 § första stycket 7 lagen om ersättningsfonder skall en ersätt-
ningsfond återföras till beskattning om skattskyldigheten för inkomst av
förvärvskällan har upphört. Det finns en motsvarande bestämmelse om
avdrag för avsättning till periodiseringsfond i 5 § 1 lagen om periodi-
seringsfonder. Fondema kan övertas under vissa förutsättningar. Dessa
förutsättningar är inte uppfyllda i fråga om sådana övertaganden som
avses i 2 § och det är därför nödvändigt med en bestämmelse som gör
det möjligt att föra över fonderna till den nya verksamheten. De över-
tagna fondema skall behandlas på samma sätt som om avsättningarna
redan från början hade gjorts av övertagaren. I fråga om handelsbolag
gäller enligt 2 § tredje stycket lagen om periodiseringsfonder att av-
sättningen görs på delägarnivå. I det fallet skall därför fonden anses
avsatt hos delägaren. Fonden skall därvid fördelas i förhållande till
andelstalen.
H §
Av första stycket framgår att huvudregeln är att övertagaren, eller i fråga
om enkla bolag, delägarna, övertar aktiebolagets rätt till avdrag för
underskott enligt lagen om avdrag för underskott av näringsverksamhet
(AUL). Underskottet "rullar in" i övertagarens förvärvskälla. Tas verk-
samheten över av ett handelsbolag eller ett enkelt bolag belöper på varje
delägare så stor del av underskottet som svarar mot dennes ägarandel i
aktiebolaget.
För det fall det övertagna aktiebolaget genomgått en ägarförändring
mindre än fem år före det beskattningsår då övertagandet sker gäller
enligt andra stycket en begränsning i fråga om aktiebolagets gamla under-
skott. Med "ägarförändring" förstås sådana förändringar av det bestäm-
mande inflytandet över ett företag som anges i 4 eller 5 § AUL. Med
"gammalt underskott" avses underskott som kvarstår från beskattningsåret
närmast före det beskattningsår då ägarförändringen ägde rum (3 § sista
37
stycket AUL). Begränsningen innebär att gammalt underskott inte får Prop. 1995/96:168
dras av under en femårig karenstid räknat från ägarförändringen.
Begränsningen gäller för tre olika situationer med avseende på
övertagaren.
Enligt punkt 1 gäller begränsningen om övertagaren är ett annat aktie-
bolag. Även gammalt underskott som uppkommit i det övertagande bola-
gets egen verksamhet berörs av begränsningen. Spärrsituationen är i
princip densamma som om aktiebolagen i stället hade fusionerats enligt
2 § 4 mom. SIL (jfr 12 § AUL).
Enligt punkt 2 gäller begränsningen för det fall övertagaren, eller i
fråga om enkla bolag, delägaren, vid tiden för övertagandet också bedrev
annan verksamhet. Anta att en person som driver näringsverksamhet den
1 oktober 1996 överför förlustbolaget B:s verksamhet till sin enskilda
firma i enlighet med lagens bestämmelser. Aktierna i förlustbolaget
köptes under beskattningsåret 1995. Bolagets kvarstående gamla under-
skott får kvittas mot överskott i den enskilda firman först fr.o.m.
beskattningsåret 2001. Till skillnad från situationen i punkt 1 berörs
kvarstående underskott som tidigare uppkommit i den enskilda firman inte
av begränsningen (en enskild näringsidkare kan definitionsmässigt inte ha
gammalt underskott). Givetvis berörs inte heller nytt underskott som upp-
kommit efter övertagandet.
Enligt punkt 3 gäller begränsningen också i fråga om handelsbolag som
helt eller delvis ägs av ett företag. Begränsningen gäller även om
handelsbolaget inte bedrivit någon egen verksamhet före övertagandet.
Med företag förstås aktiebolag, ekonomisk förening, bankaktiebolag,
sparbank, försäkringsbolag eller utländskt bolag (3 § första stycket AUL).
Anta att ett förlustbolag ägs av ett aktiebolag och en fysisk person.
Förlustbolaget genomgick en ägarförändring under beskattningsåret 1993.
Dess verksamhet överförs till ett nybildat handelsbolag. Kvarstående
gammalt underskott får kvittas mot handelsbolagets inkomster först
fr.o.m. beskattningsåret 1999.
Underskott av nystartad aktiv näringsverksamhet får enligt bestäm-
melser i 46 § 1 mom. första stycket KL i viss omfattning kvittas mot
inkomst av tjänst. Härför krävs att verksamheten startats efter utgången
av år 1995 och att den skattskyldige inte någon gång under de fem år
som föregått startåret direkt eller indirekt bedrivit likartad verksamhet.
Det är således i och för sig möjligt att med kvittningsrätt mot tjänste-
inkomster starta t.ex. en konsultfirma trots att man sedan några år
tillbaka indirekt bedriver en helt annan näringsverksamhet via ett
aktiebolag. Sammanslagningen av verksamheterna torde dock medföra att
rätten till kvittning går förlorad, eftersom en likartad verksamhet då kan
anses ha bedrivits redan före utgången av år 1995. I förtydligande syfte
har dock en uttrycklig bestämmelse om att kvittning mot tjänst inte får
ske tagits in i tredje stycket.
I fjärde stycket regleras avdragsrätten för underskott som hänför sig till
aktiebolagets reaförluster på kapitalplaceringsinstrument. Avdragsrätten
är för aktiebolagets del begränsad (27 § 1 mom. SIL). Enligt 2 §
14 mom. SIL får förluster endast kvittas mot vinster vid avyttring av
38
motsvarande tillgångar. Uppkommer ett underskott behandlas det nästa Prop. 1995/96:168
år som en ny reaförlust av samma slag. Motsvarande reavinster redovisas
för handelsbolagets del i inkomstslaget näringsverksamhet. Detta gäller
även för delägare som är fysiska personer. För fysiska personer sker
beskattningen i inkomstslaget kapital. I konsekvens härmed får underskott
som avses i 2 § 14 mom. första stycket SIL tas över av handelsbolag.
Avdragsrätten skall begränsas till 70 % i enlighet med bestämmelserna
i punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL. Enskilda näringsidkare eller
fysiska personer som är delägare i enkla bolag får däremot inte ta över
underskott som hänför sig till fållan.
12 §
Bestämmelsen innehåller en regel om hur ingångsvärdet för andel skall
beräknas för delägare i övertagande handelsbolag. Det skall ökas med ett
belopp som motsvarar delägarens skattemässiga anskaffningsvärde på
aktierna. Värdet som sedan justeras fortlöpande enligt 28 § SIL får
genomslag inte bara vid reavinstbeskattning vid en avyttring av andelen
utan även löpande ifråga om räntefördelning och expansionsmedel.
13 §
Fördelningsunderlaget bestäms enligt 2 § räntefördelningslagen med
utgångspunkt i förhållandena vid utgången av närmast föregående
beskattningsår. Av bestämmelsen framgår att det är aktiebolagets
utgående värden som, skall användas när fördelningsunderlaget fastställs
första gången.
14 §
I bestämmelsen fastslås att övertagaren vid taxeringen för det närmast
föregående beskattningsåret skall anses ha expansionsmedel som svarar
mot 138,89 procent av aktiebolagets eget kapital, minskat med tillskjutet
kapital. Med tillskjutet kapital förstås annat aktiekapital än fondemitterat
kapital. Ovillkorliga aktieägartillskott ingår i det tillskjutna kapitalet.
Även villkorliga aktieägartillskott skall, av skäl som framgår i avsnitt
4.12, beaktas. Bestämmelsen har arbetats om och lydelsen motsvarar vad
Lagrådet föreslagit med den skillnaden att uttrycket "vid taxeringen för
det närmast föregående beskattningsåret" kvarstår i tydlighetens intresse.
Genom bestämmelsen bibehålls kontinuiteten i beskattningen på så sätt
att endast förstaledsbeskattat kapital i aktiebolaget kan fortsätta att utgöra
förstaledsbeskattat kapital hos övertagaren.
39
15 §
Vid sådana verksamhetsöverföringar som omfattas av lagen skall över-
tagaren och aktiebolaget anses som ett företag, vilket innebär att
aktiebolagets skatteutjämningsreserv skall återföras hos övertagaren.
16 §
Uppgifterna behövs för skattemyndighetens kontroll av verksamhets-
överföringen. De utgående posterna i den balansräkning som aktiebolaget
upprättat vid övertagandet (2 § första stycket 3) skall utgöra ingångs-
värden då verksamheten fortsätter i ny form. En kopia av balans-
räkningen skall därför fogas till den deklaration där verksamheten skall
redovisas första gången. Dessutom behövs uppgifter om aktieägarnas
aktieinnehav vid överlåtelsetillfället respektive vid utgången av år 1995.
Uppgifterna behövs även för skattemyndighetens kontroll av aktie-
bolagets deklarationsskyldighet för det sista verksamhetsåret.
17 §
Enligt punkterna 5 och 6 av övergångsbestämmelserna till lagen
(1994:802) om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385) går ansvaret för
det avregistrerade aktiebolagets förpliktelser över på aktieägarna,
styrelseledamöterna och den verkställande direktören. De berörda
personernas ansvar är, med viss inskränkning, solidariskt. Bolaget
förlorar sin rättskapacitet och därmed också sin partshabilitet.
Konsekvensen blir att några skattebeslut inte kan riktas mot bolaget efter
upplösningen, vilket bl.a. får till följd att varken bolaget eller det
allmänna kan begära omprövning av ett taxeringsbeslut avseende tiden
före bolagets upplösning. Bestämmelsen i denna paragraf har till syfte att
negativa konsekvenser av upplösningen skall undvikas liksom att fastställa
omfattningen av betalningsskyldigheten för bolagets skatter och avgifter.
18 §
I bestämmelsen görs en hänvisning till KL och SIL med avseende på
betydelsen av beteckningar som används i lagen.
Prop. 1995/96:168
Lagen träder i kraft den 1 juli 1996 och tillämpas på verksamhets-
överlåtelser från och med denna dag. Om de skattskyldiga yrkar det kan
40
bestämmelserna även tillämpas på verksamhetsöverlåtelser som sker Prop. 1995/96:168
under tiden den 1 januari 1996 - den 30 juni 1996. Om bolaget har flera
ägare krävs yrkande av alla.
41
4 Riksdagen 1995/96. 1 saml. Nr 168
Alla aktiebolag som bildats efter den 1 januari 1995 måste ha minst
100 000 kr i aktiekapital. För befintliga bolag gäller att de senast före
utgången av år 1997 måste anmäla den nödvändiga ökningen av
aktiekapitalet till Patent- och registreringsverket. Bolaget kommer annars
att avföras ur aktiebolagsregistret.
I promemorian föreslås skatteregler (lättnadsregler) som gör det möjligt
för aktieägare att fortsätta aktiebolagets näringsverksamhet i en annan
företagsform utan i princip omedelbara skattekonsekvenser.
Förslagen innebär ingen definitiv skattelättnad utan har utformats så att
de varken skall försvåra eller ge incitament till att byta företagsform.
Tekniskt åstadkoms detta genom mycket långtgående kontinuitetsregler.
Lättnadsreglema omfattar endast rörelsedrivande och fastighetsförvaltande
bolag. Vilande bolag och kapitalförvaltande bolag omfattas inte. Endast
bolag som inte genom fondemission kunnat höja sitt aktiekapital till den
nya minimigränsen 100 000 kr omfattas.
Aktiebolagets verksamhet kan endast fortsättas som enskilt bedriven
näringsverksamhet (enskild firma) eller i handelsbolag. För aktiebolag
som ägs av en fysisk person måste verksamheten bedrivas som enskild
firma. För bolag som ägs av flera står endast handelsbolagsformen till
buds. En fullständig ägaridentitet skall råda med avseende såväl på
personkretsen som till ägarandel.
Gränsdragningen mellan handelsbolag och enkla bolag har ändrats. De
nya reglerna innebär att ett handelsbolag uppkommer först genom att
bolaget förs in i handelsregistret. Om ett handelsbolag som har bildats
enligt äldre rätt är oregistrerat vid utgången av år 1995, skall det anses
vara upplöst vid denna tidpunkt. En sådan upplösning kan medföra bl.a.
uttagsbeskattning och reavinstbeskattning.
För handelsbolagens del föreslås inte några särskilda övergångsregler
vid beskattningen. Mot bakgrund av att delägarna genom en enkel
registreringsåtgärd kan säkra handelsbolagets fortsatta bestånd anses
särskilda skatteregler överflödiga.
Enligt promemorieförslaget skall de nya reglerna träda i kraft den 1 juli
1996 och tillämpas på verksamhetsöverlåtelser från och med denna dag.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 1
42
Förteckning över remissinstanser som avgett
yttrande över promemorian (Ds 1995:81)
Inkomstskatteregler med anledning av ändrade
bestämmelser om aktiekapitalets storlek
Efter remiss har yttrande inkommit från Riksskatteverket (RSV),
Hovrätten för Västra Sverige, Kammarrätten i Sundsvall, Bokförings-
nämnden (BFN), Patent- och Registreringsverket (PRV), Närings- och
teknikutvecklingsrådet (NUTEK), Handelshögskolan i Stockholm,
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet, Byggentreprenörerna,
Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Företagarnas riksorganisation,
Lantbrukarnas Riksförbund (LRF), Skogsägarnas Riksförbund, Svenska
Arbetsgivareföreningen (SAF), Svenska Bankföreningen, Stockholms
Handelskammare, Svenska Revisorsamfundet SRS, Svenska Upp-
finnareföreningen, Sveriges Advokatsamfund, Sveriges Bokförings- och
Revisionsbyråers förbund, Sveriges Fastighetsägareförbund, Sveriges
Industriförbund, Sveriges Jordägareförbund, Sveriges Köpmannaförbund,
Sveriges Redareförening, Sveriges Redovisningskonsulters förbund och
Tjänsteförbundet.
Yttrande har också kommit in från PensionsRådet.
Riksskatteverket har inhämtat yttrande från Skattemyndigheterna i
Stockholms, Jönköpings, Malmöhus, Göteborgs och Bohus samt
Jämtlands län.
Företagarnas riksorganisation och Sveriges Köpmannaförbund har kommit
in med ett gemensamt yttrande. Lantbrukarnas Riksförbund och
Skogsägarnas Riksförbund har också kommit in med ett gemensamt
yttrande.
Sveriges Jordägareförbund hänvisar till det gemensamma yttrandet från
Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas Riksförbund.
Svenska Arbetsgivareföreningen, Svenska Bankföreningen, Stockholms
Handelskammare och Sveriges Industriförbund hänvisar i sina remissvar
till Näringslivets Skattedelegations yttrande.
Centralorganisationen SACO, Kooperativa Förbundet (KF), Landsorgani-
sationen i Sverige (LO) och Tjänstemännens Centralorganisation (TCO)
har avstått från att yttra sig.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 2
43
Härigenom föreskrivs följande.
1 § Denna lag innehåller regler för beräkning av inkomst enligt kommu-
nalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,
avkastningsskatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på
pensionsmedel, särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild
löneskatt på pensionskostnader samt mervärdesskatt enligt mervärdesskat-
telagen (1994:200) för
1. aktiebolag som upplösts genom att de avregistrerats enligt punkt 5
eller 6 av övergångsbestämmelserna till lagen (1994:802) om ändring i
aktiebolagslagen (1975:1385), och
2. ägare till sådana bolag som avses i 1.
2 § Lagen tillämpas om verksamheten i ett sådant aktiebolag som avses
i 1 § tas över av en fysisk person, delägare i ett enkelt bolag, ett dödsbo,
ett handelsbolag eller ett aktiebolag (övertagaren) under förutsättning att
1. aktiebolaget sedan ingången av år 1995 i mer än obetydlig omfatt-
ning har bedrivit näringsverksamhet som avses i 21 § kommunal skattela-
gen (1928:370),
2. övertagaren har tagit över aktiebolagets hela verksamhet med det
undantag som avses i 3 § och fortfarande bedriver denna vid utgången av
det beskattningsår den övertagna verksamheten skall redovisas första
gången, och
3. aktiebolaget har upprättat ett bokslut med anledning av övertagandet.
Som förutsättning för att lagen skall tillämpas gäller vidare att samma
person eller personer som den 31 december 1995 direkt eller indirekt
ägde aktierna i aktiebolaget vid dess upplösning äger den från bolaget
eller bolagen övertagna verksamheten eller andelarna i det handelsbolag
som övertagit bolagets eller, vid indirekt ägande, bolagens verksamhet.
Det krävs dessutom att ägarna respektive delägarna äger lika stor andel
vid de nämnda tillfällena. Skillnader som beror på arv, testamente eller
bodelning med anledning av makes död utgör dock inte hinder för lagens
tillämpning. I fråga om aktiebolag som bildats enligt aktiebolagslagen
(1944:705) utgör skillnader som beror på att ägare till enstaka aktie inte
kvarstår efter övertagandet inte heller hinder för lagens tillämpning.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 3
44
3 § Vid övertagande enligt 2 § skall uttagsbeskattning enligt punkt 1 av
anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) inte ske. Utöver
fastigheter och bostadsrätter som ändrar karaktär till privatbostäder vid
avregistreringen gäller vad nu sagt endast i fråga om tillgångar som är
hänförliga till näringsverksamhet för övertagaren respektive delägarna i
det övertagande handelsbolaget.
I fråga om egendom för vilken övertagandet skall föranleda uttagsbe-
skattning av aktiebolaget skall dessutom övertagaren ta upp värdet som
utdelningsinkomst.
Beskattning enligt punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskatte-
lagen (1928:370) och 2 § 13 mom. lagen (1947:576) om statlig in-
komstskatt skall inte heller ske.
Uttagsbeskattning enligt 2 kap. 2 - 5 §§ mervärdesskattelagen
(1994:200) skall inte ske vid övertagande enligt 2 §.
4 § Skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust skall
inte anses uppkomma genom sådan avregistrering som anges i 1 §.
Detsamma gäller i fråga om tillskott av aktier till handelsbolag som
övertar verksamheten enligt 2 §.
Avyttras övertagna tillgångar som inte föranlett uttagsbeskattning enligt
3 §, skall aktiebolaget och övertagaren anses utgöra en skattskyldig när
frågan om skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsför-
lust bedöms. Vid avyttring av fastigheter och bostadsrätter som vid
övertagandet ändrat karaktär till privatbostäder skall vidare bestämmelser-
na i 5 § tillämpas.
5 § När en fastighet eller bostadsrätt ändrar karaktär till privatbo-
stadsfastighet vid övertagandet, skall aktiebolaget beskattas i enlighet med
bestämmelserna i punkt 4 och 5 av anvisningarna till 22 § kommunalskat-
telagen (1928:370).
När en sådan fastighet eller bostadsrätt som avses i första stycket
avyttras, skall, om fastigheten utgjort anläggningstillgång hos aktiebola-
get, anskaffningsvärdet vid realisationsvinstberäkningen reduceras med
2,176 gånger skillnaden mellan aktiebolagets anskaffningsvärde och
marknadsvärdet vid övergången. Om fastigheten utgjort lagertillgång hos
aktiebolaget skall anskaffningsvärdet utgöras av det bokförda värdet i
aktiebolaget och reduceras med 3,307 gånger skillnaden mellan det
bokförda värdet och marknadsvärdet vid övergången. Om annat inte visas
skall marknadvärdet vid övergången anses vara 133 procent av taxerings-
värdet och i fråga om bostadsrätt, ett belopp motsvarande andelstalet
multiplicerat med 133 procent av taxeringsvärdet.
Reduktion enligt andra stycket skall göras endast om marknadsvärdet
överstiger anskaffningsvärdet.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 3
6 § Återföringsskyldighet enligt 9 kap. 5 - 6 §§ mervärdesskattelagen
(1994:200) uppkommer inte när fastighet överlåts i samband med sådan
45
överföring av verksamhet som anges i 2 §.
Övertagaren inträder i aktiebolagets ställe vad gäller rättigheter och
skyldigheter enligt mervärdesskattelagen.
Som förutsättning gäller att övertagaren blir skattskyldig dels vid
samma tidpunkt som aktiebolagets skattskyldighet upphör, dels i samma
omfattning som aktiebolaget.
7 § Övertagaren skall ta upp lager, fordringar och liknande tillgångar till
ett belopp motsvarande de utgående värdena i den balansräkning som
aktiebolaget upprättat vid övertagandet. Det värde övertagaren skall ta
upp lagret till skall dock jämkas om lagret omfattat en fastighet som vid
övertagandet ändrar karaktär till privatbostadsfastighet.
Har byggnad, markanläggning, inventarium, patenträtt eller tillgång av
goodwills natur tagits över, skall aktiebolaget och övertagaren anses
utgöra en skattskyldig när värdeminskningsavdrag och liknande avdrag
samt vad som återstår oavskrivet av tillgångens anskaffningsvärde
beräknas.
Har betalningsansvaret för framtida utgifter tagits över och har
aktiebolaget medgetts avdrag för utgifterna, skall motsvarande belopp tas
upp som intäkt hos övertagaren. Avdragsrätten för övertagaren prövas
med utgångspunkt i de förhållanden som gäller vid utgången av be-
skattningsåret.
Utgör aktierna i aktiebolaget omsättningstillgång enligt bestämmelserna
i punkt 4 av anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen (1928:370)
skall aktiebolagets fastigheter hos övertagaren tas upp till ett belopp
motsvarande det värde aktierna tagits upp till enligt punkt 2 av an-
visningarna till 24 § nämnda lag. Beloppet övertagaren skall ta upp skall
dock jämkas om värdet på aktierna i mer än ringa omfattning är
hänförligt till annat än sådana fastigheter.
Utöver vad som anges i första - femte styckena skall övertagaren
redovisa skattepliktiga intäkter och avdragsgilla kostnader som annars
varit hänförliga till aktiebolaget.
8 § Om aktiebolaget i sin balansräkning redovisar pensionsskuld eller
avsättning under rubriken Avsatt till pensioner eller i en sådan delpost
som avses i 8 a § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelser
m.m., skall övertagaren ta upp disponibla pensionsmedel som intäkt
under det beskattningsår då verksamheten tas över. Intäkten får i stället
fördelas mellan detta beskattningsår och de fyra närmast följande
beskattningsåren på det sätt som övertagaren önskar.
Vid tillämpning av lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensions-
medel och lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader
anses aktiebolaget och övertagaren utgöra en skattskyldig.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 3
46
9 § Vid tillämpningen av reglerna i 2 kap. 3 § och 3 kap. 24 § mervär-
desskattelagen (1994:200) skall aktiebolaget och övertagaren anses utgöra
en skattskyldig.
8 kap. 16 f § första meningen mervärdesskattelagen (1994:200) skall
tillämpas även vid överföring av varor enligt denna lag.
10 § Har aktiebolaget gjort avsättning enligt lagen (1990:663) om
ersättningsfonder eller enligt lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder,
får en sådan fond övertas.
Fondema skall anses avsatta hos övertagaren eller, i fråga om
periodiseringsfonder då handelsbolag är övertagare hos delägarna, under
det år då avsättningen skett hos aktiebolaget.
11 § Övertagaren, eller i fråga om enkla bolag, delägarna, övertar
aktiebolagets rätt till avdrag enligt lagen (1993:1539) om avdrag för
underskott av näringsverksamhet med de begränsningar som följer av
andra stycket.
Har aktiebolaget genomgått en ägarförändring inom fem år före det
beskattningsår då övertagandet sker har dock övertagaren rätt till avdrag
för gammalt underskott först vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret
efter ägarförändringen. Detta gäller om
1. övertagaren är ett annat aktiebolag,
2. övertagaren, eller i fråga om enkla bolag, delägaren, vid tiden för
övertagandet även bedriver annan verksamhet eller
3. övertagaren är ett handelsbolag som helt eller delvis ägs av ett
företag.
I fråga om fysisk person medges från och med det beskattningsår då
övertagandet sker inte avdrag för underskott enligt bestämmelserna i 46
§ 1 mom. första stycket kommunalskattelagen (1928:370).
Underskott som avses i 2 § 14 mom. första stycket lagen (1947:576)
om statlig inkomstskatt får tas över av aktiebolag eller handelsbolag.
Avdragsrätten för sådant underskott är för handelsbolag begränsad till 70
procent av underskottet.
12 § Vid beräkning av ingångsvärde enligt 24 § 1 mom. lagen (1947:576)
om statlig inkomstskatt skall delägarens ingångsvärde för andel i det
övertagande handelsbolaget bestämmas med utgångspunkt i anskaffnings-
värdet enligt 27 § 2 mom. samma lag för de tillskjutna aktierna.
13 § Vid beräkning av fördelningsunderlag enligt lagen (1993:1536) om
räntefördelning vid beskattning skall övertagarens ingående värden
betraktas som föregående års utgående värden. Vad som nu sagts gäller
endast vid taxeringen för det beskattningsår verksamheten övertagits.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 3
47
14 § Vid tillämpning av lagen (1993:1537) om expansionsmedel gäller att
aktiebolagets eget kapital minskat med tillskjutet kapital skall anses ha
motsvarat 72 procent av övertagarens expansionsmedel vid taxeringen för
det närmast föregående beskattningsåret. I fråga om delägare i handels-
bolag gäller motsvarande beträffande dennes del av kapitalet.
15 § Vid tillämpning av lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjäm-
ningsreserv anses aktiebolaget och övertagaren som ett företag.
16 § En kopia av sådan balansräkning som avses i 2 § första stycket 3
skall ges in med den självdeklaration i vilken den övertagna verksam-
heten skall redovisas första gången. Uppgifter skall lämnas om vilka
personer som var aktieägare i bolaget vid utgången av år 1995 och vid
upplösningen. Dessa uppgifter skall lämnas även i den självdeklaration
där aktiebolaget skall redovisa verksamheten sista gången.
17 § Övertagaren svarar för sådana aktiebolagets skatter och avgifter som
anges i 1 § lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skattefordringar
m.m.
18 § Beteckningar i denna lag som förekommer i kommunalskattelagen
(1928:370) och i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har samma
betydelse som i de lagarna.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 3
Denna lag träder i kraft den 1 juli 1996 och tillämpas i fråga om
aktiebolag som avregistrerats efter ikraftträdandet. Efter yrkande av de
skattskyldiga tillämpas lagen även i fråga om aktiebolag som avregistre-
rats under perioden den 1 januari 1996 - den 30 juni 1996.
48
Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1996-03-19
Närvarande: justitierådet Staffan Magnusson, f.d. presidenten
i Försäkringsöverdomstolen Leif Ekberg, regeringsrådet
Leif Lindstam.
Enligt en lagrådsremiss den 7 mars 1996 (Finansdepartementet) har rege-
ringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till
lag om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser
om aktiekapitalets storlek.
Förslaget har inför Lagrådet föredragits av kammarrättsassessorn
Lena Lagercrantz.
Förslaget föranleder följande yttrande av Lagrådet:
Syftet med lagförslaget är att underlätta för aktiebolag som inte höjer
aktiekapitalet till den numera gällande gränsen, 100 000 kronor, och till
följd därav upplöses att fortsätta verksamheten i en annan företagsform.
Verksamheten kan fortsättas som enskild näringsverksamhet eller i ett
enkelt bolag, ett dödsbo, ett handelsbolag eller ett aktiebolag. De
föreslagna reglerna innebär att det upplösta aktiebolaget och dess ägare
1 princip undgår omedelbara beskattningskonsekvenser.
En motsvarande lag (SFS 1974:990) genomfördes i samband med att
lägsta beloppet för aktiekapital höjdes från 5 000 till 50 000 kronor.
Det nu framlagda lagförslaget berör stora delar av skatterätten, och
lagtexten är delvis mycket komplicerad. Lagrådet har begränsade
möjligheter att avgöra om förslaget är så utformat att det kan antas
tillgodose de syften som har angetts i remissen. Rent lagtekniskt uppstår
svårigheter bl.a. vid prövningen av om hänvisningarna till övrig skatte-
lagstiftning är korrekta och uttömmande. Med de nu gjorda reserva-
tionerna vill Lagrådet föra fram följande detalj synpunkter.
2 §
I paragrafens andra stycke ställs upp ett krav på ägarsamband för att
lagen skall vara tillämplig. Kravet innebär i princip att samma personer
som har övertagit ett upplöst aktiebolags verksamhet också skall ha varit
ägare, direkt eller indirekt, till aktierna i bolaget den 31 december 1995.
Vissa undantag från denna princip har dock ställts upp. Bl.a. föreslås, när
det gäller aktiebolag som har bildats enligt 1944 års aktiebolagslag, att
skillnader som beror på att ägare till enstaka aktie inte kvarstår efter
övertagandet inte skall utgöra hinder för lagens tillämpning.
Enligt Lagrådets mening kan det förutsättas att den återgivna undan-
tagsregeln får en ringa praktisk betydelse. Bl.a. med hänsyn härtill för-
ordar Lagrådet att regeln utgår.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 4
49
I övrigt bör lagtexten i 2 § andra stycket förtydligas och kan förslagsvis
ges följande utformning:
"Som förutsättning för att lagen skall tillämpas gäller vidare att den
eller de personer som har tagit över aktiebolagets verksamhet ägde
aktierna i bolaget, direkt eller indirekt, vid utgången av år 1995. Är det
fråga om flera personer, krävs dessutom att de skall ha ägt lika stora
andelar vid utgången av år 1995 som vid övertagandet. Skillnader som
beror på arv, testamente eller bodelning med anledning av en makes död
utgör dock inte hinder för lagens tillämpning."
3 §
Enligt paragrafen skall uttagsbeskattning som avses i punkt 1 av
anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen och viss annan beskattning
inte ske vid övertagande enligt 2 §. I ett andra stycke sägs att i fråga om
egendom för vilken övertagandet skall föranleda uttagsbeskattning av
aktiebolaget skall övertagaren ta upp värdet som utdelningsinkomst.
Andra stycket synes inte innehålla något annat än en upplysning om
vad som generellt gäller när uttagsbeskattning skall äga rum. Enligt
Lagrådets mening bör stycket kunna utgå.
I övrigt anser Lagrådet att bestämmelsen i fjärde stycket om uttags-
beskattning enligt mervärdesskattelagen bör arbetas in i första stycket.
Efter även vissa andra justeringar bör 3 § utformas på följande sätt:
"Vid övertagande enligt 2 § skall uttagsbeskattning av aktiebolaget
enligt punkt 1 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370)
eller enligt mervärdesskattelagen (1994:200) inte ske i fråga om tillgångar
som är hänförliga till näringsverksamhet för övertagaren och inte heller
beträffande fastigheter och bostadsrätter som ändrar karaktär till privat-
bostäder vid avregistreringen.
I fall då enligt första stycket uttagsbeskattning inte skall ske skall inte
heller beskattning äga rum enligt punkt 14 av anvisningarna till 32 §
kommunalskattelagen (1928:370) eller 2 § 13 mom. andra stycket lagen
(1947:576) om statlig inkomstskatt."
H §
I paragrafen talas på ett par ställen om "övertagaren, eller i fråga om
enkla bolag, delägaren". Enligt de grundläggande bestämmelserna i 2 §
avses med övertagare bl.a. delägare i ett enkelt bolag. Med hänsyn härtill
får det anses tillräckligt att i 11 § använda ordet "övertagaren''.
Prop. 1995/96:168
Bilaga 4
50
Prop. 1995/96:168
Bilaga 4
Paragraferna bör förtydligas och utformas på följande sätt:
"12 § Är övertagaren ett handelsbolag, skall vid beräkning av
ingångsvärde enligt 24 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig in-
komstskatt varje delägares ingångsvärde bestämmas med utgångspunkt i
anskaffningsvärdet enligt 27 § 2 mom. samma lag för de tillskjutna
aktierna.
13 § När fördelningsunderlag enligt 2 § lagen (1993:1536) om
räntefördelning vid beskattning första gången skall beräknas för
övertagaren, sker beräkningen med beaktande av aktiebolagets utgående
värden.”
14 §
Enligt paragrafen skall vid tillämpning av lagen (1993:1537) om expan-
sionsmedel gälla, att aktiebolagets eget kapital, minskat med tillskjutet
kapital, skall anses ha motsvarat 72 procent av övertagarens expan-
sionsmedel vid taxeringen för det närmast föregående beskattningsåret.
I fråga om delägare i handelsbolag skall motsvarande gälla beträffande
dennes del av kapitalet.
I den allmänna motiveringen (avsnitt 4.12) anges att övertagaren skall
anses ha expansionsmedel som i princip motsvarar aktiebolagets fria egna
kapital. Avsikten anges vara att kontinuiteten i beskattningen skall
bibehållas på så sätt att endast förstaledsbeskattat kapital i aktiebolaget
kan fortstta att utgöra förstaledsbeskattat kapital hos övertagaren.
Enligt Lagrådets mening har det uttalade syftet med den föreslagna
bestämmelsen inte kommit till klart uttryck i vare sig motiven eller
lagtexten. Avsikten synes vara att det belopp - före skatt - som motsvarar
aktiebolagets fria egna kapital, minskat med tillskjutet kapital, skall
utgöra expansionsmedel hos övertagaren. Har det inte uppkommit någon
vinst under bolagets sista verksamhetsår och har det till följd därav inte
tagits ut någon skatt för det året, skall hänsyn tas till att kapitalet tidigare
har blivit förstaledsbeskattat. Härvid skall bolagsskatten anses ha utgjort
28 procent. I lagtexten torde saken kunna uttryckas så, att övertagaren till
följd av övertagandet skall vid ingången av det första verksamhetsåret
anses ha expansionsmedel som svarar mot 138,89 procent av aktie-
bolagets eget kapital, minskat med tillskjutet kapital.
Lagrådet förordar att paragrafen ges följande lydelse:
"Vid tillämpning av lagen (1993:1537) om expansionsmedel gäller att
övertagaren skall till följd av övertagandet vid ingången av det första
verksamhetsåret anses ha expansionsmedel som svarar mot 138,89
51
procent av aktiebolagets eget kapital, minskat med tillskjutet kapital. I Prop. 1995/96:168
fråga om delägare i handelsbolag gäller motsvarande beträffande dennes Bilaga 4
del av kapitalet."
52
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 28 mars 1996
Prop. 1995/96:168
Närvarande: statsministern Persson, ordförande, och statsråden
Peterson, Freivalds, Wallström, Tham, Åsbrink, Schori, Blomberg,
Andersson, Winberg, Uusmann, Ulvskog, Sundström, Lindh, Johansson,
von Sydow, Klingvall, Åhnberg, Pagrotsky, Östros, Messing.
Föredragande: statsrådet Östros
Regeringen beslutar proposition 1995/96:168 Inkomstskatteregler m.m.
med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek.
53