Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.
Stockholm den 20 oktober 1994
Ingvar Carlsson
Jan Nygren
(Finansdepartementet)
I propositionen lämnas förslag till sådana ändringar i den svenska
mervärdesskattelagstiftningen som behöver genomföras vid ett eventuellt
svenskt medlemskap i EU.
I den svenska lagstiftningen måste införas en EG-anpassad beskattnings-
ordning. Förslaget innebär följande. Importbeskattningen i dess nuvaran-
de form slopas vid införsel av varor från EG-ländema. Import- och
exportbegreppen reserveras för varutransaktioner från eller till tredje
land. Som ersättning för importbeskattningen föreslås bestämmelser om
beskattning av gemenskapsintema förvärv i samband med införsel av
varor från andra EG-länder. Mervärdesskatteregistrerade verksamheter
som förvärvar varor från andra EG-länder skall således beskattas i
Sverige för förvärvet. För sådana näringsidkare som inte har avdragsrätt
för ingående skatt eller motsvarande, eller för juridiska personer som inte
är näringsidkare, skall beskattning ske i Sverige endast om det samman-
lagda värdet av förvärven överstiger 90 000 kr. Vid postorderförsäljning
eller motsvarande till Sverige från ett annat EG-land skall svensk
mervärdesskatt betalas av den utländske säljaren om den sammanlagda
omsättningen här i landet överstiger 320 000 kr per år. Punktskatteplikti-
ga varor som sänds hit och förvärv av nya transportmedel, inkluderande
olika typer av motorfordon, större båtar samt luftfartyg, skall alltid
1 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
beskattas i Sverige oavsett omsättningsbelopp. I övrigt sker ingen Prop. 1994/95:57
mervärdesbeskattning i Sverige vid privatpersoners införsel av varor från
andra EG-länder.
Enligt förslaget skall vidare mervärdesskattedeklarationema komplette-
ras med uppgifter om varuhandel med andra EG-länder. Mervärdesskatte-
redovisningen skall ske för enmånadsperioder för sådana skattskyldiga
som bedriver handel med EG. En skyldighet att lämna periodiska
sammanställningar över handel med EG införs. Sammanställningarna
skall normalt redovisas kvartalsvis, men för mindre företag för kalender-
år. För sådana mindre företag föreslås även en rätt att redovisa skatten
för kalenderår.
EG-anpassningen innebär vidare att de svenska undantagen från
skattebasen måste justeras i vissa avseenden.
Vad gäller uttag av varor föreslås en inskränkning på så sätt att
uttagsbeskattning skall ske endast om varor överlåts gratis eller mot
ersättning som understiger inköpspriset eller tillverkningskostnaden, inte
som nu i samtliga fall då överlåtelse sker till pris som understiger
marknadsvärdet. Motsvarande inskränkning föreslås för uttag av tjänster.
Å andra sidan föreslås att uttagsbeskattning generellt skall kunna ske även
om fråga är om tjänster som inte normalt omsätts till utomstående mot
ersättning. Vidare föreslås att uttagsbeskattning i de fall den skattskyldige
personligen utför tjänster åt sig själv för privat ändamål skall kunna ske
oavsett om varor därvid tas ut eller inte.
Nuvarande regler om avdrag för ingående skatt kan i huvudsak
behållas, men vissa ändringar eller kompletteringar föreslås i huvudsak
enligt följande:
— Bestämmelser om avdragsrätt för gemenskapsintema förvärv
införs.
— Ett nytt regelsystem införs om jämkning av avdrag för ingående
skatt avseende investeringsvaror.
— Nuvarande regler om att faktura eller jämförlig handling inte
behövs för att styrka avdragsrätten avseende förvärv i detalj-
handeln m.m. där ersättningen understiger 200 kr slopas. Till följd
av detta slopas motsvarande regel om undantag från fakturerings-
skyldighet. En möjlighet införs att avvika från vissa av kraven på
en fakturas innehåll.
Vad gäller andra än utländska företagare föreslås att omsättning till
kund utanför EG av vissa finansierings- och försäkringstjänster som är
undantagna från skatteplikt skall berättiga till återbetalning av skatt.
I propositionen lämnas även förslag till ändringar av skattesatsernas
nivå på ett par punkter där de nuvarande svenska skattesatserna formellt
strider mot EG-reglema. Således föreslås att de reducerade skattesatserna
för serveringstjänster (21 %) respektive brevbefordran (12 %) höjs till
den generella nivån 25 %.
I propositionen föreslås också att kommunernas och landstingens rätt Prop. 1994/95:57
inom mervärdesskattesystemet till återbetalning av ingående skatt i
verksamheter som inte medför skattskyldighet slopas. Återbetalning skall
i stället ske i särskild ordning.
Ändringarna föreslås träda i kraft den 1 januari 1995.
Prop. 1994/95:57
Innehållsförteckning
|
1 |
Förslag till riksdagsbeslut |
7 |
|
2 |
Lagtext |
8 |
|
2.1 |
Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen |
8 |
|
2.2 |
Förslag till lag om kommuners och landstings hantering |
71 |
|
3 |
Ärendet och dess beredning |
73 |
|
4 |
Beskattningsordningen |
76 |
|
4.1 |
Inledning |
76 |
|
4.2 |
Beskattning av varuhandeln mellan EG-länder |
77 |
|
4.2.1 Allmänt om principerna |
77 | |
|
4.2.2 Försäljning från företag till företag |
78 | |
|
4.2.3 Andra försäljningar |
80 | |
|
4.2.4 Import från icke medlemsländer |
81 | |
|
4.3 |
Beskattning av gemenskapsintema förvärv |
81 |
|
4.4 |
Särskilda regler för distansförsäljning och för vissa förvärv |
82 |
|
4.5 |
Särskilda regler för förvärv av nya transportmedel |
83 |
|
4.6 |
Redovisning i deklaration och i periodiska |
86 |
|
4.7 |
Mervärdesskatteregistrering för samtliga skattskyldiga |
91 |
|
5 |
Mervärdesskattebasen i Sverige och EG |
92 |
|
5.1 |
Inledning |
92 |
|
5.2 |
Fastighetsområdet |
94 |
|
5.3 |
Sjukvård, tandvård och social omsorg |
95 |
|
5.4 |
Finansieringsområdet m.m. |
96 |
|
5.5 |
Postbefordran |
98 |
|
5.6 |
Livräddningsfartyg samt skepp och luftfartyg för |
100 |
|
5.7 |
Omsättning från utländska företagare enligt 3 kap. 26 § ML |
102 |
|
5.8 |
Undantag från skatteplikt för viss införsel |
104 |
|
5.9 |
Behovet av ytterligare förändringar i fråga om |
106 |
|
6 |
U ttagsbeskattningen |
106 |
|
6.1 |
Inledning |
106 |
|
6.2 |
Uttag av varor |
107 |
|
6.3 |
Uttag av tjänster |
113 |
|
6.4 |
Undantag från skatteplikt för uttag enligt 3 kap. 27 § ML |
118 |
6.5 Undantag från skatteplikt för uttag enligt Prop. 1994/95:57
3 kap. 28 § ML 119
6.6 Undantag från skatteplikt för uttag enligt
3 kap. 29 § ML 120
7 Skattesatser 122
8 Avdrag för ingående skatt 125
8.1 Inledning 125
8.2 Förutsättningar för avdragsrätt 126
8.3 Begränsningar av avdragsrätten 129
8.4 Korrigering av avdragen ingående skatt 131
8.5 Krav på dokumentation 135
9 Återbetalning av skatt i vissa fall 137
9.1 Inledning 137
9.2 Återbetalning till utländska företagare 138
9.3 Återbetalning i övriga fall 141
9.4 Förfaranderegler 144
9.4.1 Återbetalning till utländska företagare 144
9.4.2 Återbetalning till andra än utländska företagare 148
9.5 Återbetalning av mervärdesskatt till kommuner och
landsting, m.m. 150
10 Ikraftträdande 152
11 Statsfinansiella effekter 152
12 Författningskommentar 154
12.1 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen
(1994:200) 154
12.2 Förslaget till lag om kommuners och landstings hantering
av mervärdesskatt för år 1995 203
Bilaga 1 Sammanfattning av utredningen 204
Bilaga 2 Förteckning över remissinstanser 209
Bilaga 3 Förteckning över EG-direktiv m.m. 211
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde 212
Rättsdatablad 213
Prop. 1994/95:57
|
Ds |
Departementsserie |
|
ECU |
European Currency Unit |
|
EG |
Europeiska gemenskapen |
|
EU |
Europeiska unionen |
|
FL |
Förvaltningslagen (1986:223) |
|
GML |
lagen (1968:430) om mervärdeskatt |
|
KIS |
Kommittén för indirekta skatter (dir. 1990:1) |
|
KL |
kommunalskattelagen (1928:370) |
|
kommissionen |
Europeiska gemenskapens kommission |
|
MF |
mervärdesskatteförordningen (1994:223) |
|
ML |
mervärdesskattelagen (1994:200) |
|
parlamentet |
Europaparlamentet |
|
prop. |
proposition |
|
RSV |
Riksskatteverket |
|
RSV Im |
Riksskatteverkets föreskrifter, anvisningar m.m. |
|
rådet |
Europeiska unionens råd |
|
SFS |
Svensk författningssamling |
|
SIL |
lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt |
|
SOU |
Statens offentliga utredningar |
|
Sjätte direktivet |
EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv |
|
Trettonde direktivet |
EG:s trettonde mervärdesskattedirektiv |
|
Åttonde direktivet |
EG:s åttonde mervärdesskattedirektiv |
Prop. 1994/95:57
Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till
— lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200),
— lag om kommuners och landstings hantering av mervärdesskatt för år
1995.
Prop. 1994/95:57
Härigenom föreskrivs i fråga om mervärdesskattelagen (1994:200)
dels att 1 kap. 9 §, 2 kap. 6 §, 3 kap. 26, 28 och 31 §§, 5 kap. 10 §,
10 kap. 10 § samt 22 kap. 10 § skall upphöra att gälla,
dels att rubrikerna närmast före 3 kap. 26 §, 10 kap. 10 § och 22 kap.
10 § skall utgå,
dels att 1 kap. 1, 2, 5, 8, 10 och 15 §§, 2 kap. 1-3 och 5 §§, 3 kap. 1-
3, 5, 9, 12, 21-24, 27, 29 och 30 §§, 4 kap. 5 §, 5 kap. 1-3, 5-9 och 11
§§, 7 kap. 1-5, 8 och 9 §§, 8 kap. 2-4, 6, 9, 10, 13-15 och 17 §§, 10
kap. 1-6, 11 och 12 §§, 11 kap. 2, 3 och 5 §§, 13 kap. 1, 6, 10, 11, 15,
16, 21, 23 och 27 §§, 14 kap. 1-3, 5, 8, 9, 12 och 13 §§, 18 kap. 13 §,
19 kap. 3 § och 20 kap. 1 och 4 §§, rubrikerna närmast före 3 kap. 30
§, 4 kap. 5 §, 7 kap. 2 och 8 §§, 10 kap. 11 och 12 §§ och 18 kap. 13
§ samt rubrikerna till 2, 3, 13, och 14 kap. skall ha följande lydelse,
dels att det i lagen skall införas 41 nya paragrafer, 1 kap. 4 a, 10 a, 13
a och 13 b §§, 2 kap. 1 a §, 3 kap. 30 a-30 e §§, 5 kap. 2 a, 2 b, 5 a,
6 a och 7 a §§, 7 kap. 2 a, 3 a, 10 och 11 §§, 8 kap. 16 a-16 f §§, 10
kap. 11 a och 11 b §§, 11 kap. 2 a och 5 a §§, 12 kap. 1 a och 4 §§, 13
kap. 1 a, 25 a, 28 a, 29 och 30 §§ och 14 kap. 8 a, 30 a-30 d §§, samt
närmast före 3 kap. 30 a §, 8 kap. 16 a §, 13 kap. 28 a, 29 och 30 §§
och 14 kap. 30 a § nya rubriker av följande lydelse,
dels att det i lagen skall införas ett nytt kapitel 2 a av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
Mervärdesskatt skall betalas till
staten enligt denna lag
1. vid sådan omsättning inom
landet av varor eller tjänster som
är skattepliktig och görs i en yrkes-
mässig verksamhet som bedrivs här
i landet,
2. vid sådan omsättning inom
landet av tjänster angivna i 5 kap.
4 och 7 §§ som är skattepliktig och
görs i en yrkesmässig verksamhet
som bedrivs utomlands, eller
3. vid sådan införsel av varor till
landet som är skattepliktig.
§
Mervärdesskatt skall betalas till
staten enligt denna lag
1. vid sådan omsättning inom
landet av varor eller tjänster som
är skattepliktig och görs i en yrkes-
mässig verksamhet,
2. vid skattepliktigt gemenskaps-
internt förvärv av varor som är lös
egendom, om inte omsättningen är
gjord inom landet, eller
3. vid sådan import av varor till
landet som är skattepliktig.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
Vad som utgör införsel anges i
9 §. Vad som utgör omsättning
anges i 2 kap. Huruvida en om-
sättning eller införsel är skatte-
pliktig anges i 3 kap. Vad som är
yrkesmässig verksamhet och under
vilka förutsättningar den skall
anses bedriven här i landet anges i
4 kap. I vilka fall en omsättning
anses ha gjorts inom landet anges
i 5 kap.
Vad som utgör omsättning eller
import anges i 2 kap. Vad som
utgör gemenskapsinternt förvärv
anges i 2 a kap. Huruvida skatte-
plikt föreligger för en omsättning,
ett gemenskapsinternt förvärv eller
import anges i 3 kap. Vad som är
yrkesmässig verksamhet anges i
4 kap. I vilka fall en omsättning
anses ha gjorts inom landet anges
i 5 kap.
Skyldig att betala mervärdesskatt (skattskyldig) är
1. för sådan omsättning som
anges i 1 § första stycket 1: den
som omsätter varan eller tjänsten,
2. för sådan omsättning som
anges i 1 § första stycket 2: den
som förvärvar tjänsten, och
1. för sådan omsättning som
anges i 1 § första stycket 1, om
inte annat följer av 2-4: den som
omsätter varan eller tjänsten,
2. för omsättning som anges i 1 §
första stycket 1 av sådana tjänster
som avses i 5 kap. 4 och 7 §§, om
den som omsätter tjänsten är en
utländsk företagare: den som för-
värvar tjänsten,
3. för omsättning som anges i 1 §
första stycket 1 av sådana tjänster
som avses i 5 kap. 5 a, 6 a och 7
a §§, om den som omsätter tjäns-
ten är en utländsk företagare och
förvärvaren är registrerad till mer-
värdesskatt här: den som förvärvar
tjänsten,
4. för sådan efterföljande om-
sättning inom landet som avses i 3
kap. 30 b § första stycket: den till
vilken omsättningen görs,
5. för sådant förvärv som anges
i 1 § första stycket 2: den som för-
värvar varan, och
3. för införsel: den som är tull- 6. för import av varor: den som
skyldig enligt tullagen (1987:1065) är skyldig att betala skatt enligt
för den införda varan. 10 § tullagen (1994:000) för den
importerade varan.
Särskilda bestämmelser om vem som i vissa fall är skattskyldig finns i
6 kap. och 9 kap.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
5
Vid införsel inträder skattskyl-
digheten vid den tidpunkt då varan
skall anmälas till förtullning enligt
bestämmelserna i tullagen
(1987:1065).
8
Med utgående skatt för-
stås sådan skatt som skall redovisas
till staten vid omsättning eller
införsel enligt 1 §.
Med ingående skatt för-
stås sådan skatt vid förvärv eller
införsel som anges i 8 kap. 2 §.
10
Med export avses en sådan
omsättning utomlands av varor
eller tjänster som görs i en yrkes-
mässig verksamhet som bedrivs här
i landet.
4 a §
Vid gemenskapsinterna förvärv
inträder skattskyldigheten vid tid-
punkten för förvärvet. Denna tid-
punkt anses inträffa den 15:e i
månaden efter den månad under
vilken varan har levererats. Om en
faktura eller jämförlig handling
utfärdas till förvärvaren innan
dess, inträder skattskyldigheten vid
utfärdandet av fakturan eller hand-
lingen.
§
Vid import inträder skattskyldig-
heten vid den tidpunkt då varan
skall anmälas till förtullning enligt
bestämmelserna i tullagen
(1994:000).
§
Med utgående skatt för-
stås sådan skatt som skall redovisas
till staten vid omsättning, gemen-
skapsinternt förvärv eller import
enligt 1 §.
Med ingående skatt för-
stås sådan skatt vid förvärv eller
import som anges i 8 kap. 2 §.
§
Med export avses sådan om-
sättning utanför EG av varor eller
tjänster som görs i en yrkesmässig
verksamhet som bedrivs här i
landet.
10 a §
Med E G eller ett E G - l a n d
förstås i denna lag de områden
som tillhör den Europeiska gemen-
skapens mervärdesskatteområde.
13 a §
Med nya transportme-
d e l förstås
10
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
15
Med utländsk företag-
are förstås en fysisk person som
inte är bosatt här i landet eller
stadigvarande vistas här och en
juridisk person som inte på grund
av registrering, platsen för styrel-
sens säte eller annan sådan omstän-
dighet är att anse som svensk juri-
disk person.
1. motordrivna marktransport-
medel som är avsedda för trans-
porter till lands av personer eller
varor och som har en motor med
en cylindervolym om mer än 48
kubikcentimeter eller en effekt om
mer än 7,2 kilowatt, om de omsätts
inom sex månader efter det att de
första gången tagits i bruk eller
före omsättningen har körts högst
6 000 kilometer,
2. fartyg vars längd överstiger
7,5 meter, utom sådana fartyg som
anges i 3 kap. 21 och 22 §§, om
de omsätts inom tre månader efter
det att de första gången tagits i
bruk eller före omsättningen har
färdats högst 100 timmar, och
3. luftfartyg vars startvikt över-
stiger 1 550 kilogram, utom såda-
na luftfartyg som anges i 3 kap.
21 §, om de omsätts inom tre
månader efter det att de första
gången tagits i bruk eller före
omsättningen har flugits högst 40
timmar.
13 b §
Med punktskatteplik-
tiga v a r o r förstås sådana
alkohol-, tobaks-, eller mineralolje-
produkter som är obligatoriskt
skattepliktiga enligt Europeiska
gemenskapens punktskatteregler.
§
Med utländsk företag-
are förstås en näringsidkare som
är en fysisk person som inte är
bosatt här i landet eller stadigva-
rande vistas här eller en juridisk
person som inte på grund av regi-
strering, platsen för styrelsens säte
eller annan sådan omständighet är
att anse som svensk juridisk per-
son.
11
|
Nuvarande lydelse |
Föreslagen lydelse Prop. 1994/95:57 |
|
2 kap. Omsättning |
2 kap. Omsättning och import |
1 §
|
Med omsättning av Med omsättning av vara eller |
Med omsättning av 1. att en vara överlåts mot er- 2. att en vara på beställning 3. att en vara tas i anspråk ge- Med omsättning av 1. att en tjänst mot ersättning 2. att en tjänst tas i anspråk 1 a § Med import förstås att en vara |
2 §
Med uttag av vara förstås att den som är skattskyldig
1. tillgodogör sig en vara ur verksamheten för privat ändamål,
|
2. överlåter en vara till någon |
2. överlåter en vara till någon |
3. för över en vara från en verksamhet som medför skattskyldighet eller
rätt till återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ till en
verksamhet som inte alls eller endast delvis medför skattskyldighet eller
sådan rätt till återbetalning.
12
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
3 §'
Vad som sägs i 2 § om uttag av varor gäller endast om den skattskyldi-
ge har haft rätt till avdrag för eller återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§
av den ingående skatten vid förvärvet av varan.
Om den omsättning genom vilken
den skattskyldige förvärvat varan
eller, när varan förts in till landet
av den skattskyldige, införseln
undantagits från skatteplikt enligt 3
kap. 21 § tillämpas dock 2 §.
5
När det är fråga om tjänster som
den skattskyldige normalt omsätter
till utomstående mot ersättning
anses det som uttag av tjänst att
den skattskyldige
1. personligen utför en tjänst åt
sig för privat ändamål, under
förutsättning att han som ett led i
detta tar ut vara av mer än ringa
värde,
Om den omsättning genom vilken
den skattskyldige förvärvat varan
eller, när varan förts in till Sverige
av den skattskyldige, importen
undantagits från skatteplikt enligt 3
kap. 21 § tillämpas dock 2 §.
§
Med uttag av tjänst förstås att den
skattskyldige
1. på annat sätt tillhandahåller
en tjänst åt sig själv för privat
ändamål, exempelvis genom att
låta en anställd utföra tjänsten
eller genom att använda en tillgång
som hör till verksamheten, eller
3. utför, överlåter eller på annat
sätt tillhandahåller en tjänst åt
någon annan utan ersättning eller
mot ersättning som understiger
marknadsvärdet.
1. utför, låter utföra eller på
annat sätt tillhandahåller en tjänst
åt sig själv eller sin personal för
privat ändamål eller för annat
rörelsefrämmande ändamål, om
tjänsten tillhandahålls utan ersätt-
ning eller mot ersättning som un-
derstiger ett värde beräknat enligt
7 kap. 3 § 2 b och sådan nedsätt-
ning inte är marknadsmässigt
betingad,
2. använder eller låter någon
annan använda en tillgång som hör
till verksamheten för privat ända-
mål eller för annat rörelsefräm-
mande ändamål, om den skattskyl-
dige haft rätt till avdrag för eller
återbetalning enligt 10 kap. 9-
-13 §§ av den ingående skatten vid
förvärvet av varan, eller
3. för privat ändamål själv an-
vänder eller låter någon annan
använda en personbil eller motor-
cykel som utgör en tillgång i eller
har förhyrts för verksamheten och
den skattskyldige har haft rätt till
'Senaste lydelse 1994:498.
13
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
När en tillgång som hör till verk-
samheten används av den skattskyl-
dige eller någon annan anses det
som uttag av tjänst endast om
värdet av användandet är mer än
ringa.
avdrag för eller återbetalning
enligt 10 kap. 9-13 §§ av den
ingående skatten vid förvärvet
eller, i fråga om förhyrning, av
hela den ingående skatten som
hänför sig till hyran.
Första stycket 2 och 3 gäller
endast om värdet av användandet
är mer än ringa.
2 a kap. Gemenskapsintema för-
värv
1 §
/ 2-9 §§ finns bestämmelser om i
vilka fall ett förvärv skall anses
som ett gemenskapsinternt förvärv.
Gemenskapsintema förvärv
2 §
Med gemenskapsinternt förvärv
förstås
1. att någon under de förutsätt-
ningar som anges i 3-5 §§ mot
ersättning förvärvar en vara, om
varan transporteras till förvärvaren
av denne eller av säljaren eller för
någonderas räkning till Sverige
från ett annat EG-land,
2. att någon under de förutsätt-
ningar som anges i 6 § mot ersätt-
ning förvärvar en vara, om varan
transporteras till förvärvaren av
denne eller av säljaren eller för
någonderas räkning till ett annat
EG-land från Sverige eller ett
annat EG-land,
3. att någon under de förutsätt-
ningar som anges i 7 § första
stycket för över en vara från en
verksamhet i ett annat EG-land till
Sverige, om inget annat följer av
7 § andra stycket och 8 §, eller
14
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
4. att någon i de fall som anges
1 9 § för över en vara från ett
annat EG-land till Sverige.
Gemenskapsintema förvärv enligt
2 § 1
3 §
En vara skall anses förvärvad
enligt 2 § 1, omförvärvet avser
1. ett sådant nytt transportmedel
som anges i 1 kap. 13 a § och
transportmedlet skall användas
stadigvarande här i landet,
2. en sådan punktskattepliktig
vara som anges i 1 kap. 13 b §
och köparen är en näringsidkare
eller en juridisk person som inte är
näringsidkare, eller
3. en annan vara än ett nytt
transportmedel eller en punktskat-
tepliktig vara och förvärvet görs av
en sådan köpare som anges i andra
stycket från en säljare som är
skattskyldig till mervärdesskatt i ett
annat EG-land.
Första stycket 3 avser köpare
som är
1. näringsidkare vars verksamhet
medför rätt till avdrag för ingående
skatt eller rätt till återbetalning
enligt 10 kap. 9-13 §§ av sådan
skatt, eller
2. näringsidkare vars verksamhet
inte medför någon avdragsrätt eller
rätt till återbetalning enligt 10 kap.
9-13 §§ eller juridiska personer
som inte är näringsidkare, under
förutsättning
— att det sammanlagda värdet av
hans skattepliktiga förvärv av
andra varor än nya transportmedel
eller punktskattepliktiga varor
under det löpande eller det före-
gående kalenderåret överstiger
90 000 kronor, eller
15
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
— att köparen omfattas av ett
sådant beslut som anges i 4 §.
4§
Skattemyndigheten skall på be-
gäran av en sådan köpare som
anges i 3 § andra stycket 2 besluta
att förvärv som görs av honom
skall anses som gemenskapsintema
förvärv fastän den angivna be-
loppsgränsen inte överstigs. Be-
slutet skall gälla under två kalen-
derår.
5 §
En vara skall anses förvärvad en-
ligt 2 § 1 även i de fall transporten
påbörjas utanför EG och varan
därefter importerats till ett annat
EG-land av förvärvaren för vidare
transport till Sverige, om förvärva-
ren är en juridisk person som inte
är näringsidkare.
1 10 kap. 11 b § finns bestäm-
melser om återbetalning i vissa fall
av skatt som betalas vid import.
Gemenskapsintema förvärv enligt
2 §2
6§
En vara skall anses förvärvad
enligt 2 § 2, om
— köparen är registrerad till
mervärdesskatt här i landet,
—förvärvet görs, under angivan-
de av köparens svenska registre-
ringsnummer, från en säljare som
är registrerad till mervärdesskatt i
ett annat EG-land, och
— köparen inte visar att han
påförts mervärdesskatt i ett annat
EG-land för förvärvet.
113 kap. 25 a § finns bestäm-
melser om hur utgående skatt för
sådana förvärv som avses i första
16
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
stycket skall återfås, för det fall att
mervärdesskatt har påförts i det
andra EG-landet efter det att för-
värvaren redovisat den utgående
skatten i sin deklaration här i
landet.
En vara skall inte anses förvär-
vad enligt första stycket, om köpa-
ren visar att förvärvet gjorts för en
efterföljande omsättning i ett annat
EG-land och den till vilken om-
sättningen görs är skattskyldig där
för omsättningen.
Gemenskapsintema förvärv enligt
2 §3
7§
En vara skall anses förvärvad
enligt 2 § 3, om
— den som för över varan bedri-
ver yrkesmässig verksamhet i ett
annat EG-land,
— överföringen görs för denna
verksamhet, och
— överföringen görs genom att
varan transporteras från det EG-
landet till Sverige av den som
bedriver verksamheten eller för
dennes räkning.
En vara skall inte anses förvär-
vad enligt 2 § 3, om överföringen
1. görs för omsättning på fartyg,
luftfartyg eller tåg under färd med
avgångsplats i ett EG-land och
ankomstplats i ett annat EG-land,
2. utgör ett led i tillhandahållan-
det av arbetsmaterial till den som
i Sverige omsätter en vara som han
skall tillverka här i landet och
varan tillhandahålls på ett sätt som
anges i 8 §,
3. utgör ett led i omsättningen av
en tjänst som utförs åt den somför
över varan och tjänsten avser
17
2 Riksdagen 1994/95. 1 samt. Nr 57
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
arbete i Sverige på den överförda
varan,
4. görs för att den överförda
varan skall användas för omsätt-
ningen av tjänster i Sverige och
varan därför skall användas till-
fälligt här i landet,
5. görs för att den överförda
varan tillfälligt, högst 2 år, skall
användas i Sverige, under förut-
sättning att motsvarande import
skulle ha varit skattefri här i landet
enligt vad som gäller för temporär
import från ett icke medlemsland,
eller
6. görs för sådan omsättning som
anges i 5 kap. 9 § eller i 3 kap.
30 a §.
När någon av de förutsättningar
som anges i andra stycket inte
längre föreligger, skall varorna
anses ha överförts enligt reglerna
i första stycket.
S§
\bd som anges i 7 § andra styck-
et 2 gäller endast, om
— förvärvaren är registrerad till
mervärdesskatt i ett annat EG-
land,
— materialet transporteras av
förvärvaren eller för dennes räk-
ning från det landet till Sverige och
tillverkningen utförs här i landet,
— tillverkaren bedriver verksam-
het som medför skattskyldighet här
i landet, och
— den tillverkade varan trans-
porteras från Sverige till det andra
EG-landet.
18
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Gemenskapsintema förvärv enligt
2 § 4
9§
En vara skall anses förvärvad
enligt 2 § 4, om
— den som tar i anspråk varan
bedriver verksamhet som medför
skattskyldighet här i landet
— han tar i anspråk varan för ett
annat ändamål än som anges i 7 §
andra stycket genom att använda
den för denna verksamhet efter att
varan transporterats av honom
eller för hans räkning till Sverige
från ett annat EG-land, och
— varan inte härrör från en
yrkesmässig verksamhet som han
bedriver i det landet.
Prop. 1994/95:57
Gemensam bestämmelse avseende
2 § 3 och 4
3 kap. Skattepliktig omsättning
och införsel
Omsättning av varor och tjänster
samt införsel är skattepliktiga om
inget annat anges i detta kapitel.
10 §
En vara skall inte anses förvär-
vad enligt 7 eller 9 §§ om mot-
svarande förvärv av varan mot
ersättning för förvärvaren inte
skulle anses som ett gemenskaps-
internt förvärv enligt 3 §.
3 kap. Skatteplikt för omsättning,
gemenskapsinternt förvärv och
import
§
Omsättning av varor och tjänster
samt import är skattepliktiga, om
inget annat anges i detta kapitel.
Är omsättningen av en vara un-
dantagen från skatteplikt enligt
detta kapitel, är även import av
varan undantagen från skatteplikt.
Gemenskapsinternt förvärv är
skattepliktigt om motsvarande om-
sättning skulle ha varit det.
19
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
2 §
Från skatteplikt undantas omsättning av fastigheter samt överlåtelse och
upplåtelse av arrenden, hyresrätter, bostadsrätter, tomträtter, ser-
vitutsrätter och andra rättigheter till fastigheter.
Undantaget från skatteplikt om-
fattar också tillhandahållande av
lokaler eller andra anläggningar
eller del av dessa för sport- eller
idrottsutövning samt i samband
därmed upplåtelse av verksamhet-
stillbehör eller annan inredning för
sport- eller idrottsutövning.
Undantaget för upplåtelse av nyttjanderätter till fastigheter omfattar
också upplåtarens tillhandahållande av gas, vatten, elektricitet, värme och
nätutrustning för mottagning av radio- och televisionssändningar, om till-
handahållandet är ett led i upplåtelsen av nyttjanderätten.
3 §2
Undantaget enligt 2 § gäller inte
vid
1. upplåtelse eller överlåtelse av
verksamhetstillbehör utom i fall
som avses i 2 § andra stycket,
2. omsättning av växande skog,
samband med överlåtelse av marken,
Undantaget enligt 2 § omfattar
inte
1. upplåtelse eller överlåtelse av
verksamhetstillbehör,
odling och annan växtlighet utan
3. upplåtelse eller överlåtelse av rätt till jordbruksarrende, avverknings-
rätt och annan jämförlig rättighet, rätt att ta jord, sten eller andra
naturprodukter samt rätt till jakt, fiske eller bete,
4. rumsuthyming i hotellrörelse eller liknande verksamhet samt
upplåtelse av campingplatser och motsvarande i campingverksamhet,
5. upplåtelse av parkeringsplatser i parkeringsverksamhet,
6. upplåtelse för fartyg av hamnar eller för luftfartyg av flygplatser,
7. upplåtelse av förvaringsboxar,
8. upplåtelse av utrymmen för reklam eller annonsering på fastigheter,
9. upplåtelse för djur av byggna-
der eller mark och
10. upplåtelse för trafik av väg,
bro eller tunnel samt upplåtelse av
spåranläggning för järnvägstrafik.
9. upplåtelse för djur av byggna-
der eller mark,
10. upplåtelse för trafik av väg,
bro eller tunnel samt upplåtelse av
spåranläggning för järnvägstrafik,
och,
11. sedvanliga korttidsupplåtelser
av lokaler och anläggningar för
idrottsutövning.
2Senaste lydelse 1994:498.
20
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
Undantaget enligt 2 § gäller inte
heller när en fastighetsägare för
stadigvarande användning i en
verksamhet som medför skattskyl-
dighet eller som medför rätt till
återbetalning enligt 10 kap. 9, 11
eller 12 § helt eller delvis hyr ut
en sådan byggnad eller annan
anläggning, som utgör fastighet.
Uthyrning till staten eller en kom-
mun är skattepliktig även om ut-
hyrningen sker för en verksamhet
som inte medför sådan skyldighet
eller rätt. Vad som har sagts om
uthyrning gäller även för upplåtelse
av bostadsrätt.
Undantaget enligt 2 § gäller inte
heller när en fastighetsägare för
stadigvarande användning i en
verksamhet som medför skattskyl-
dighet eller som medför rätt till
återbetalning enligt 10 kap. 9, 11
eller 12 § helt eller delvis hyr ut
en sådan byggnad eller annan
anläggning, som utgör fastighet.
Uthyrning till staten eller en kom-
mun är skattepliktig även om ut-
hyrningen sker för en verksamhet
som inte medför sådan skyldighet
eller rätt. Skatteplikt föreligger
dock inte för uthyrning till en
kommun, om fastigheten vidareut-
hyrs av kommunen för användning
i en verksamhet som inte medför
skattskyldighet eller rätt till åter-
betalning enligt 10 kap. 9, 11 eller
12 § eller om uthyrningen avser
stadigvarande bostad. Vad som har
sagts om uthyrning gäller även för
upplåtelse av bostadsrätt.
Andra stycket tillämpas också vid uthyrning i andra hand och vid
bostadsrättsinnehavares upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet som
innehas med bostadsrätt.
I 9 kap. finns särskilda bestämmelser om skattskyldighet för sådan ut-
hyrning, bostadsrättsupplåtelse och upplåtelse av nyttjanderätt som anges
i andra och tredje styckena.
5 §
Med sjukvård förstås åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda eller
behandla sjukdomar, kroppsfel och skador samt vård vid bamsbörd,
— om åtgärderna vidtas vid sjukhus eller någon annan inrättning som
drivs av det allmänna eller vid inrättningar som avses i 1 § stadgan
(1970:88) om enskilda vårdhem m.m., eller
— om åtgärderna annars vidtas av någon med särskild legitimation att
utöva yrke inom sjukvården.
Med sjukvård förstås även sjuk-
transporter som utförs med trans-
portmedel som är särskilt inrättade
för sådana transporter.
Med sjukvård jämställs medicinskt betingad fotvård.
21
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
9 §
Från skatteplikt undantas omsättning av bank- och finansieringstjänster
samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed
jämförlig verksamhet.
Med bank - och finan- Med bank - och finan-
sieringstjänster avses
inte notariatverksamhet, inkasso-
tjänster eller uthyrning av förvar-
ingsutrymmen.
sieringstjänster avses
inte notariatverksamhet, inkasso-
tjänster, administrativa tjänster
avseende factoring eller uthyrning
av förvaringsutrymmen.
Med värdepappershandel förstås
1. omsättning och förmedling av aktier, andra andelar och fordringar,
oavsett om de representeras av värdepapper eller inte, och
2. förvaltning av värdepappersfond enligt lagen (1990:1114) om
värdepappersfonder.
12 §
Från skatteplikt undantas om- Från skatteplikt undantas om-
sättning och införsel av allmänna sättning av allmänna nyhetstidning-
nyhetstidningar. ar.
Med allmänna nyhetstidningar förstås sådana publikationer av dags-
presskaraktär som normalt utkommer med minst ett nummer varje vecka.
21 §
Från skatteplikt undantas om- Från skatteplikt undantas om-
sättning och införsel av sättning av
1. skepp för yrkesmässig sjöfart eller yrkesmässigt fiske,
2. fartyg för bogsering eller bärgning,
3. luftfartyg för yrkesmässig person- eller godsbefordran,
4. tjänster som avser sådana
fartyg eller luftfartyg, och
5. delar, tillbehör eller utrustning
till sådana fartyg eller luftfartyg,
när varan
— säljs eller hyrs ut till den som
äger fartyget eller luftfartyget eller
den som varaktigt nyttjar fartyget
eller luftfartyget enligt avtal med
ägaren, eller
— förs in till landet för ägarens
eller nyttjanderättshavarens räk-
ning.
4. tjänster som avser sådana
fartyg eller luftfartyg,
5. delar, tillbehör eller utrustning
till sådana fartyg eller luftfartyg,
när varan
— säljs eller hyrs ut till den som
äger fartyget eller luftfartyget eller
den som varaktigt nyttjar fartyget
eller luftfartyget enligt avtal med
ägaren, eller
— förs in till landet för ägarens
eller nyttjanderättshavarens räk-
ning, och
6. tjänster som avser delar, till-
behör eller utrustning som anges i
5.
22
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
Undantaget för skepp för yrkesmässigt fiske gäller alla skepp, som säljs
eller införs för sådant fiske, oavsett om skeppet är särskilt anordnat för
detta ändamål eller inte.
Undantaget gäller inte för skepp,
som är sådana farkoster för vilka
förflyttningen är av underordnad
betydelse i förhållande till huvud-
uppgiften. Undantaget gäller inte
heller omsättning eller införsel av
flodsprutor, pontonkranar, flyt-
dockor och andra farkoster som
Undantaget gäller inte för skepp,
som är sådana farkoster för vilka
förflyttningen är av underordnad
betydelse i förhållande till huvud-
uppgiften. Undantaget gäller inte
heller omsättning eller import av
flodsprutor, pontonkranar, flyt-
dockor och andra farkoster som
hänför sig till tulltaxenummer
89.05 och som inte är bärgnings-
fartyg.
Med yrkesmässig sjöfart avses äv
hänför sig till tulltaxenummer
89.05 och som inte är bärgnings-
fartyg.
transport med skepp av eget gods.
Med skepp för yrkesmässig sjöfart jämställs luftkuddefarkoster för
yrkesmässig person- eller godsbefordran.
22 §
Från skatteplikt undantas om-
sättning som avser överlåtelse eller
upplåtelse till Svenska Sällskapet
för Räddning af Skeppsbrutne av
fartyg för livräddning samt delar,
tillbehör, utrustning och bränsle till
ett sådant fartyg. Undantaget om-
fattar även underhåll, reparation
och andra tjänster som avser ett
fartyg av angivet slag som ägs av
eller har upplåtits till sällskapet
eller delar, tillbehör eller utrust-
ning till ett sådant fartyg. Undan-
tag gäller också införsel till Sven-
ska Sällskapet för Räddning af
Skeppsbrutne av fartyg och andra
varor som nu nämnts.
Från skatteplikt undantas om-
sättning som avser överlåtelse eller
upplåtelse till Svenska Sällskapet
för Räddning af Skeppsbrutne av
fartyg för livräddning samt delar,
tillbehör, utrustning och bränsle till
ett sådant fartyg. Undantaget om-
fattar även underhåll, reparation
och andra tjänster som avser ett
fartyg av angivet slag som ägs av
eller har upplåtits till sällskapet
eller delar, tillbehör eller utrust-
ning till ett sådant fartyg.
23 §
Från skatteplikt undantas om-
sättning av följande slag av varor
och tjänster samt införsel av såda-
na varor.
Från skatteplikt undantas om-
sättning av följande slag av varor
och tjänster:
1. sedlar och mynt som är eller har varit gällande betalningsmedel,
dock inte guldmynt präglade 1967 eller senare som omsätts efter sitt
metallvärde,
23
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
2. läkemedel som lämnas ut enligt recept eller säljs till sjukhus eller
förs in i landet i anslutning till sådan utlämning eller försäljning,
3. modersmjölk, blod eller organ från människor,
4. flygbensin och flygfotogen,
5. lotterier, inräknat vadhållning och andra former av spel,
ö. tjänster som avser gravoppnmg
eller gravskötsel när tjänsten till-
handahålls av huvudmannen för en
allmän begravningsplats, och
7. frimärken, dock inte när de
omsätts eller förs in i landet i
särskilda förpackningar som är av-
sedda för butiksförsäljning.
ö. tjänster som avser gravoppnmg
eller gravskötsel när tjänsten till-
handahålls av huvudmannen för en
allmän begravningsplats,
7. frimärken, dock inte när de
omsätts eller förs in i landet i
särskilda förpackningar som är av-
sedda för butiksförsäljning, och
8. guld som levereras till Sveri-
ges riksbank.
24 §3
Från skatteplikt undantas överlåtelse av andra tillgångar än omsättnings-
tillgångar, om
1. den som överlåter tillgången kan visa att han varken har haft någon
rätt till avdrag för eller återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§ av ingående
skatt vid förvärvet av tillgången eller vid mera betydande förvärv av
varor eller tjänster som tillförts tillgången, eller
2. överföring av tillgången från en verksamhet till en annan verksamhet
har medfört skattskyldighet enligt 2 kap. 2 § 3.
Vid tillämpning av första stycket anses som omsättningstillgångar inte
tillgångar som är avsedda att förbrukas i en verksamhet.
Undantaget från skatteplikt enligt Undantaget från skatteplikt enligt
denna paragraf omfattar inte för-
säkringsföretags överlåtelse av
tillgångar som övertagits i samband
med skadereglering och inte heller
finansieringsföretags överlåtelse av
tillgångar som företaget har åter-
tagit med stöd av ett av företaget
övertaget köpeavtal. Undantaget
gäller inte heller om den omsätt-
ning genom vilken den skattskyldi-
ge förvärvat varan eller, om varan
förts in till landet av den skattskyl-
dige, införseln undantagits från
skatteplikt enligt 3 kap. 21 §.
denna paragraf omfattar inte för-
säkringsföretags överlåtelse av
tillgångar som övertagits i samband
med skadereglering och inte heller
finansieringsföretags överlåtelse av
tillgångar som företaget har åter-
tagit med stöd av ett av företaget
övertaget köpeavtal. Undantaget
gäller inte heller om den omsätt-
ning genom vilken den skattskyldi-
ge förvärvat varan eller, om varan
förts in till landet av den skattskyl-
dige, importen undantagits från
skatteplikt enligt 3 kap. 21 §.
3Senaste lydelse 1994:498.
24
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
27 §
Från skatteplikt undantas uttag
1. enligt 2 kap. 2 § då den skatt-
skyldige tar i anspråk en vara för
representation eller liknande ända-
mål, under förutsättning att den
skattskyldige har rätt till avdrag för
utgifterna för ändamålet enligt
punkt 1 tredje stycket av anvis-
ningarna till 20 § kommunalskatte-
lagen (1928: 370), och
2. enligt 2 kap. 2 § 1 om den
skattskyldige tillgodogör sig
bränsle från en fastighet som är
taxerad som lantbruksenhet för
uppvärmning av den egna privat-
bostaden på fastigheten.
Från skatteplikt undantas uttag
enligt 2 kap. 2 § då den skattskyl-
dige tar i anspråk en vara för
representation eller liknande ända-
mål, under förutsättning att den
skattskyldige har rätt till avdrag för
utgifterna för ändamålet enligt
punkt 1 tredje stycket av anvis-
ningarna till 20 § kommunalskatte-
lagen (1928: 370).
29 §
Från skatteplikt undantas statens Från skatteplikt undantas kom-
och kommunernas uttag av varor munernas uttag av varor och tjän-
och tjänster för eget behov. ster för eget behov.
Undantaget omfattar inte en kommuns uttag av tjänster när det gäller
arbeten på stadigvarande bostad i sådana fall som avses i 2 kap. 8 §.
Undantag för viss införsel
30
Från skatteplikt undantas sådan
införsel som medför frihet från
skatt enligt lagen (1987:1066) om
frihet från skatt eller avgift vid
införsel.
Undantag för viss import
§
Från skatteplikt undantas sådan
import som medför frihet från skatt
enligt lagen (1994:000) om frihet
från skatt vid import.
Från skatteplikt undantas även
import av en vara som efter impor-
ten skall omsättas till ett annat EG-
land enligt 30 a §.
Undantag för viss omsättning till
andra EG-länder
30 a §
Från skatteplikt undantas om-
sättning av varor som transpor-
teras av säljaren eller köparen
25
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
eller för någonderas räkning från
Sverige till ett annat EG-land, om
1. köparen är registrerad i ett
EG-land som skattskyldig till mer-
värdesskatt för omsättning av varor
eller tjänster eller för förvärv av
varor, eller
2. varorna är punktskattepliktiga
och förvärvaren inte är en privat-
person.
Omsättning av nya transportme-
del undantas enligt första stycket 1
från skatteplikt, även om köparen
inte är registrerad till mervärdes-
skatt.
30 b §
Från skatteplikt undantas gemen-
skapsintema förvärv enligt 2 a
kap. 2 § 1 av varor som görs av en
utländsk företagare om
1. den utländske företagaren är
registrerad till mervärdesskatt i ett
annat EG-land,
2. förvärvet görs för en efter-
följande omsättning här i landet,
3. varan sänds eller transporteras
direkt till Sverige från ett annat
EG-land än det där den utländske
företagaren är registrerad till
mervärdesskatt, och
4. den till vilken den efterföljande
omsättningen görs är en näringsid-
kare eller en juridisk person som
inte är näringsidkare som är re-
gistrerad till mervärdesskatt här
och som är skattskyldig för om-
sättningen enligt 1 kap. 2 § första
stycket 4.
Undantaget i första stycket gäller
endast under förutsättning att den
utländske företagaren utfärdar en
faktura eller jämförlig handling
som uppfyller kraven i 11 kap.
5 a § tredje stycket.
26
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
30 c §
Från skatteplikt undantas om-
sättning på fartyg eller luftfartyg i
de fall som avses i 5 kap. 2 b § av
sådana varor som anges i andra
och tredje styckena, under förut-
sättning att varorna är avsedda att
tas med i resenärens bagage för
personligt bruk.
För följande slag av varor skall
undantaget för varje resenär be-
gränsas till nedan angivna kvanti-
teter:
1. en liter alkoholdryck med en
alkoholhalt som överstiger 22
volymprocent eller två liter alko-
holdryck med en alkoholhalt som
överstiger 15 men inte 22 volym-
procent eller två liter mousserande
vin,
2. två liter vin med en alkohol-
halt som inte överstiger 15 volym-
procent,
3. 200 cigaretter eller 100 ciga-
riller eller 50 cigarrer eller 250
gram röktobak eller en proportio-
nell blandning av dessa tobaksva-
ror,
4. 50 gram parfym, och
5. 0,25 liter luktvatten.
I övrigt gäller undantaget endast
choklad- och konfektyrvaror, kos-
metiska preparat, starköl (alkohol-
halt som överstiger 3,5 volympro-
cent), dock högst 2 liter för varje
resenär samt andra tobaksvaror än
de som anges i andra stycket under
förutsättning att det sammanlagda
värdet av varor av dessa slag som
förvärvas under en och samma
resa uppgår till högst 800 kronor.
Därvid får en enskild varas värde
inte delas upp.
Regeringen får meddela in-
skränkningar i de i denna paragraf
27
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
angivna undantagen för vissa flyg-
eller fartygslinjer.
30 d §
Från skatteplikt undantas gemen-
skapsinterna förvärv som görs av
utländska företagare om rätt till
återbetalning enligt 10 kap. 1-4 §§
av hela skatten med anledning av
förvärvet skulle ha förelegat.
30 e §
Frän skatteplikt undantas om-
sättning av tjänster som avser
varutransporter till eller från
Azorerna eller Maderia eller mel-
lan dessa öar.
4 kap.
Förutsättningarna för att en yrkes-
mässig verksamhet skall anses
bedriven i Sverige
5
En yrkesmässig verksamhet skall
anses bedriven här i landet om den
utövas av någon som inte är ut-
ländsk företagare.
En yrkesmässig verksamhet som
utövas av en utländsk företagare
skall anses bedriven här i landet
när företagaren är skattskyldig för
inkomst av verksamheten enligt 6 §
1 mom. lagen (1947:576) om stat-
lig inkomstskatt. När sådan skatt-
skyldighet inte föreligger skall en
utländsk företagares verksamhet
anses bedriven här i landet endast
till den del den innefattar att han
inom landet
1. omsätter varor som han lagt i
lager här i landet,
2. omsätter varor som han för-
värvat inom eller infört i landet för
Yrkesmässig verksamhet bedriven
av utländsk företagare
§
En utländsk företagares verk-
samhet är yrkesmässig i Sverige
eller i utlandet, om företagaren
bedriver verksamhet som motsvarar
yrkesmässig verksamhet enligt 1 §.
28
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
leverans efter montering, installa-
tion eller någon annan tjänst, eller
3. omsätter någon annan tjänst
än en sådan som anges i 5 kap. 4
eller 7 §.
5 kap.
1 §
§§ finns bestämmelser om i vilka fall en omsättning skall anses
All annan omsättning anses som
I 2-8
som en omsättning inom landet,
omsättning utomlands.
I 9-11 §§ finns bestämmelser om
i vilka fall en omsättning som
enligt någon av 2-8 §§ anses som
en omsättning inom landet ändå
skall anses som en omsättning
utomlands.
Omsättning på fartyg eller luft-
fartyg i utrikes trafik räknas aldrig
som omsättning inom landet.
2 §
En vara som enligt avtalet mellan
säljare och köpare skall transpor-
teras till köparen är omsatt inom
landet om
1. varan finns här i landet då
säljaren, köparen eller någon annan
påbörjar transporten till köparen,
eZZer
2. varan inte finns här i landet då
transporten påbörjas men införs i
landet av säljaren för att levereras
här och omsättningen ingår i en
yrkesmässig verksamhet som sälja-
ren bedriver här i landet.
I 9 och 11 §§ finns bestämmelser
om i vilka fall en omsättning som
enligt någon av 2-8 §§ anses som
en omsättning inom landet ändå
skall anses som en omsättning
utomlands.
Omsättning på fartyg eller luft-
fartyg i utrikes trafik i andra fall
än som anges i 2 b § räknas aldrig
som omsättning inom landet.
En vara som enligt avtalet mellan
säljare och köpare skall transpor-
teras till köparen är omsatt inom
landet, om
1. varan finns här i landet då
säljaren, köparen eller någon annan
påbörjar transporten till köparen
och annat inte följer av 2 a §,
2. varan inte finns här i landet
då transporten påbörjas men varan
monteras eller installeras här av
säljaren eller för dennes räkning,
3. varan inte finns här i landet då
transporten påbörjas men varan
importeras till landet från en plats
utanför EG av säljaren för att
omsättas, eller
4. varan inte finns här i landet
då transporten påbörjas men varan
transporteras av säljaren eller för
29
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
dennes räkning från ett annat EG-
land till en köpare i Sverige, om
— säljarens omsättning är sådan
som anges i andra stycket,
— köparen inte är skattskyldig
enligt 1 kap. 2 § första stycket 5
för förvärvet av varan, och
— varan inte är ett nytt transport-
medel.
En vara är omsatt inom landet
enligt första stycket 4 endast om
varan är en punktskattepliktig
vara, eller värdet av säljarens
sammanlagda omsättning här i
landet överstiger 320 000 kronor
under det löpande eller föregående
kalenderåret, eller säljaren om-
fattas av ett sådant beslut som
anges i tredje stycket. I värdet av
säljarens sammanlagda omsättning
skall inte beaktas värdet av punkt-
skattepliktiga varor.
En omsättning skall anses vara
gjord i Sverige enligt första styck-
et 4 även om de i andra stycket
angivna beloppsgränserna inte
överstigs, under förutsättning att
vederbörlig myndighet i det land
där transporten påbörjas har med-
gett att säljarens omsättning inte
skall anses vara gjord i det landet.
2a §
Även om en vara finns här i
landet på det sätt som anges i 2 §
första stycket 1 skall varan inte
anses omsatt inom landet, om
1. varan transporteras av sälja-
ren eller för dennes räkning från
Sverige till en köpare i ett annat
EG-land, och
2. säljaren är registrerad till
mervärdesskatt i det landet för
sådan omsättning.
30
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
3
I annat fall än som avses i 2 § är
varan omsatt inom landet om den
finns här då den tas om hand av
köparen.
5
En transporttjänst är omsatt inom
landet, om den utförs i Sverige. En
transporttjänst som utförs i Sverige
och i något annat land skall dock
anses i sin helhet omsatt utom-
lands, om transporten sker direkt
till eller från utlandet.
Befordran av brev till utlandet i
postverksamhet som avses i 3 §
postlagen (1993:1684) skall anses
som en omsättning inom landet.
Förmedling av en transporttjänst
enligt första eller andra stycket är
omsatt inom landet, om transport-
tjänsten är omsatt inom landet.
2b §
Om en vara omsätts på fartyg,
luftfartyg eller tåg under transport
av passagerare mellan EG-länder,
skall varan anses omsatt i Sverige
om transporten avgick från Sveri-
ge.
§
I annat fall än som avses i 2, 2 a
och 2 b §§ är varan omsatt inom
landet, om den finns här då den tas
om hand av köparen.
§
En transporttjänst är omsatt inom
landet, om den utförs i Sverige. En
transporttjänst som utförs i Sverige
och i något annat land skall dock
anses i sin helhet omsatt utom-
lands, om transporten sker direkt
till eller från utlandet och inget
annat följer av 5 a § första stycket.
Förmedling av en transporttjänst
enligt första stycket är omsatt inom
landet, om transporttjänsten är om-
satt inom landet och inget annat
följer av 5 a § andra stycket.
5a$
En transporttjänst som avser en
varutransport som påbörjas i ett
EG-land och avslutas i ett annat
EG-land, skall anses omsatt i
Sverige, om
1. transporten påbörjas här i
landet och förvärvet av tjänsten
inte har gjorts under angivande av
ett registreringsnummer för köpa-
ren i ett annat EG-land, eller
31
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
2. köparen av tjänsten är regist-
rerad till mervärdesskatt här i
landet och köparen har förvärvat
tjänsten under angivande av regist-
reringsnumret.
Förmedling som görs för någon
annans räkning i dennes namn av
en sådan varutransporttjänst som
anges i första stycket skall anses
vara omsatt inom landet, om
1. transporten påbörjas här i
landet och förvärvet av förmed-
lingstjänsten inte har gjorts under
angivande av ett registreringsnum-
mer för köparen i ett annat EG-
land, eller
2. transporten påbörjas i ett
annat EG-land men köparen av
förmedlingstjänsten är registrerad
till mervärdesskatt här i landet och
han har förvärvat tjänsten under
angivande av registreringsnumret.
Tjänster är omsatta inom landet Om inget annat följer av 6 a § är
om de utförs i Sverige och avser: tjänster omsatta inom landet, om
de utförs i Sverige och avser:
1. kulturella aktiviteter, artistiska framträdanden, idrott, underhållning,
undervisning, vetenskap och liknande verksamhet, däri inbegripen
verksamhet som arrangör och andra med en i denna punkt angiven
verksamhet förbundna åtgärder,
2. omhändertagande, lastning och
lossning av gods och andra liknan-
de åtgärder som vidtas som ett led
i en godstransport,
3. värdering av varor som är lös egendom, och
4. arbeten på varor som avses i 3, däri inbegripet kontroll eller analys
2. omhändertagande, lastning och
lossning av gods och andra liknan-
de tjänster som tillhandahålls som
ett led i en varutransport.
av sådana varor.
Förmedling av sådana tjänster som avses i första stycket omfattas av
bestämmelserna i 8 §.
6a §
Om en tjänst som anges i 6 §
första stycket 2 tillhandahålls som
ett led i en varutransport som på-
32
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
7
Tjänster som anges i tredje styck-
et är omsatta inom landet, om för-
värvaren av en sådan tjänst har ett
fast driftställe eller motsvarande i
Sverige och tjänsten tillhandahålls
detta driftställe. Om tjänsten inte
tillhandahålls något fast driftställe
eller motsvarande i Sverige eller
utomlands, är tjänsten omsatt inom
landet om förvärvaren har fast
börjas i ett EG-land och avslutas i
ett annat EG-land, skall tjänsten
anses omsatt i Sverige, om
1. tjänsten utförs här i landet och
förvärvet av tjänsten inte har gjorts
under angivande av ett registre-
ringsnummer för köparen i ett
annat EG-land, eller
2. tjänsten utförs i ett annat EG-
land men köparen av tjänsten är
registrerad till mervärdesskatt här
i landet och han har förvärvat
tjänsten under angivande av regi-
streringsnumret.
Förmedling som görs för någon
annans räkning i dennes namn av
en sådan tjänst som anges i första
stycket skall anses vara omsatt
inom landet, om
1. den förmedlade tjänsten utförs
i Sverige och förvärvet av förmed-
lingstjänsten inte har gjorts under
angivande av ett registreringsnum-
mer för köparen i ett annat EG-
land, eller
2. den förmedlade tjänsten utförs
i ett annat EG-land men köparen
av förmedlingstjänsten är registre-
rad till mervärdesskatt här i landet
och han har förvärvat förmedlings-
tjänsten under angivande av regist-
reringsnumret.
§
Tjänster som anges i andra styck-
et är omsatta inom landet om, de
1. tillhandahålls från ett annat
EG-land och förvärvaren är en nä-
ringsidkare som antingen har ett
fast driftställe i Sverige tZZZ vilket
tjänsten tillhandahålls eller, om
näringsidkaren saknar fast drift-
ställe, han är bosatt eller stadig-
varande vistas i Sverige, eller
33
3 Riksdagen 1994/95. 1 samt. Nr 57
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
adress eller normalt uppehåller sig
i Sverige.
2. tillhandahålls från ett land
utanför EG och förvärvaren har
fast driftställe i Sverige eller an-
nars är bosatt eller stadigvarande
vistas i Sverige.
Om en sådan tjänst som anges i
tredje stycket utnyttjas eller på
annat sätt tillgodogörs uteslutande
i Sverige, skall den anses omsatt
inom landet även om den inte är
det enligt första stycket. Om tjän-
sten tillgodogörs uteslutande utom-
lands, skall den inte anses omsatt
inom landet även om den är det
Första stycket gäller
av upphovsrätter, patenträttigheter,
enligt första stycket.
Första och andra styckena gäller
1. överlåtelse eller upplåtelse
licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter,
2. reklam- och annonseringstjänster,
3. konsulttjänster, produktutveckling, projektering, ritning, konstruk-
tion, juristtjänster, revisorstjänster, skrivtjänster, översättningstjänster och
liknande tjänster,
4. automatisk databehandling samt utarbetande av system eller program
för automatisk databehandling,
5. tillhandahållande av information,
6. bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrym-
men,
7. uthyrning av arbetskraft,
8. uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel eller
transporthj älpmedel,
9. förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan
rättighet som anges i 1 eller från att utöva en viss verksamhet, och
10. sådan förmedling som görs för någon annans räkning i hans namn,
om förmedlingen avser sådana tjänster som anges i denna paragraf.
7 a §
Andra förmedlingstjänster än
sådana som anges i 4, 5, 5 a, 6, 6
a och 7 §§ och som görs för någon
annans räkning i dennes namn är
omsatta inom landet, om
34
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
1. den förmedlade tjänsten före-
tas i Sverige och förvärvet av för-
medlingstjänsten inte har gjorts
under angivande av ett registre-
ringsnummer för köparen i ett
annat EG-land, eller
2. den förmedlade tjänsten före-
tas i ett annat EG-land men köpa-
ren av förmedlingstjänsten är re-
gistrerad till mervärdesskatt här i
landet och han har förvärvat för-
medlingstjänsten under angivande
av registreringsnumret.
Andra tjänster än sådana som
anges i 4-1 §§ är omsatta inom
landet, om de tillhandahålls från ett
fast driftställe eller motsvarande i
Sverige. I det fall en sådan tjänst
inte tillhandahålls från något fast
driftställe eller motsvarande i Sve-
rige eller utomlands, är den omsatt
inom landet om den som tillhanda-
För det fall någon av 4-7 a §§
inte är tillämplig skall tjänster
anses omsatta inom landet, om de
tillhandahålls från ett fast driftställe
eller motsvarande i Sverige. I det
fall en sådan tjänst inte tillhanda-
hålls från något fast driftställe eller
motsvarande i Sverige eller utom-
lands, är den omsatt inom landet
håller tjänsten har fast adress eller
normalt uppehåller sig i Sverige.
om den som tillhandahåller tjänsten
har fast adress eller normalt upp-
ehåller sig i Sverige.
Om en uthymingstjänst som avser transportmedel eller transporthjälp-
medel utnyttjas eller på annat sätt tillgodogörs uteslutande i Sverige, skall
den anses omsatt inom landet även om den inte är det enligt första
stycket. Om uthymingstjänsten tillgodogörs uteslutande utanför landet,
skall den inte anses omsatt inom landet även om den är det enligt första
stycket.
9
En omsättning enligt 2 eller 3 §
av en vara anses som en omsätt-
ning utomlands, om
1. säljaren levererar varan utom-
lands,
2. direkt utförsel av varan ur
landet ombesörjs av en speditör
eller fraktförare,
3. en utländsk företagare förvär-
var varan för sin verksamhet i
§
En omsättning enligt 2, 2 a, 2 b
eller 3 § av en vara anses som en
omsättning utomlands, om
1. säljaren levererar varan till en
plats utanför EG,
2. direkt utförsel av varan till en
plats utanför EG ombesörjs av en
speditör eller fraktförare,
3. en utländsk företagare förvär-
var varan för sin verksamhet i
35
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
utlandet och hämtar den här i utlandet och hämtar den här i
landet för direkt utförsel, landet för direkt utförsel till en
plats utanför EG,
4. varan levereras i en frihamn och varan inte är avsedd att användas
i frihamnen,
5. varan levereras till ett fartyg
eller ett luftfartyg i utrikes trafik
eller för bruk eller omsättning på
ett sådant fartyg eller luftfartyg,
6. varan levereras för försäljning
i exportbutik enligt 46 § andra
stycket tullagen (1987: 1065),
7. varan är en personbil eller
motorcykel som vid leveransen är
införd i exportvagnförteckning,
eller
8. varan levereras för en sådan
utländsk företagares räkning som
inte är skattskyldig för omsättning-
en och leveransen görs inom ramen
för ett garantiåtagande som före-
tagaren gjort.
5 a. varan levereras till ett fartyg
eller ett luftfartyg i utrikes trafik
för bruk ombord på ett sådant
fartyg eller luftfartyg,
5 b. varan levereras till ett fartyg
eller luftfartyg för sådan omsätt-
ning som anges i 1 § tredje stycket,
5 c. varan omsätts pä fartyg eller
luftfartyg i de fall som avses i
2 b § för konsumtion ombord,
6. varan levereras för försäljning
i exportbutik enligt 45 § tullagen
(1994:000),
7. varan är en personbil eller
motorcykel som vid leveransen är
införd i exportvagnförteckning,
8. varan levereras för en sådan
utländsk företagares räkning som
inte är skattskyldig för omsättning-
en och leveransen görs inom ramen
för ett garantiåtagande som före-
tagaren gjort, eller
9. varan levereras här i landet
till en fysisk person som är bosatt
i ett annat land än ett EG-land,
under förutsättning att säljaren kan
visa att köparen i nära anslutning
till leveransen har medfört varan
vid resa till en plats utanför EG.
Om en vara levereras för för-
säljning från kiosk eller liknande
försäljningsställe ombord på fartyg
på linjer mellan Sverige, Danmark,
Finland och Norge och leveransen
görs i en frihamn eller till fartyget,
gäller första stycket endast om
varan består av spritdrycker, vin,
starköl, öl, tobaksvaror, parfymer,
36
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
kosmetiska preparat, toalettmedel
eller choklad-och konfektyrvaror.
11 §
En omsättning av tjänster enligt
någon av 4-8 §§ anses som omsätt-
ning utomlands då det är fråga om:
En omsättning enligt någon av 4-
8 §§ av tjänster anses som omsätt-
ning utomlands då det är fråga om:
1. tjänster som avser fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik, inräknat
upplåtelse av hamnar eller flygplatser, eller tjänster som avser utrustning
eller andra varor för användning på sådana fartyg eller luftfartyg,
2. lastning, lossning eller andra
tjänster i hamn- eller flygplatsverk-
samhet, om tjänsterna avser varor
från eller till utlandet,
2. lastning, lossning eller andra
tjänster i godsterminal-, hamn-
eller flygplatsverksamhet, om
tjänsterna avser varor från eller till
utlandet,
3. alla tjänster som avser varor
utom uthyrning, om varorna förts
in i landet endast för tjänsten i
fråga för att därefter föras ut ur
3. alla tjänster som avser varor
utom uthyrning, om varorna förts
in i landet endast för tjänsten i
fråga för att därefter föras ut ur
landet, landet till en plats utanför EG,
4. reparation av varor åt en utländsk företagare, som inte är skattskyl-
dig för omsättningen, och reparationen görs inom ramen för garantiåta-
ganden som denne gjort,
5. upplåtelse för trafik av bro eller tunnel mellan Sverige och ett annat
land, och
6. förmedling av varor eller
tjänster när omsättningen av dessa
anses som en omsättning utomlands
antingen enligt 1 § första stycket
eller enligt förevarande paragraf
eller någon av 9 och 10 §§.
6. förmedling av varor eller
tjänster som görs för någon annans
räkning i dennes namn, när omsätt-
ningen av dessa anses som en om-
sättning utanför EG antingen enligt
1 § första stycket eller enligt före-
varande paragraf eller 9 §.
7 kap.
1 §
Skatt enligt denna lag tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget
om inte annat följer av andra eller tredje stycket.
Skatten tas ut med 21 procent av
beskattningsunderlaget för
1. serveringstjänster,
2. omsättning och införsel av
sådana livsmedel och livsmedels-
tillsatser som avses i 1 § livsme-
delslagen (1971:511) med undantag
Skatten tas ut med 21 procent av
beskattningsunderlaget för omsätt-
ning, gemenskapsinternt förvärv
och import av sådana livsmedel
och livsmedelstillsatser som avses
i 1 § livsmedelslagen (1971:511)
med undantag för
37
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
för
a) vatten från vattenverk,
b) spritdrycker, vin och starköl
som tillhandahålls av det detaljhan-
delsbolag som avses i 15 § andra
stycket lagen (1977:293) om han-
del med drycker, och
c) tobaksvaror.
a) vatten från vattenverk,
b) spritdrycker, vin och starköl
som tillhandahålls av det detaljhan-
delsbolag som avses i 15 § andra
stycket lagen (1977:293) om han-
del med drycker, och
c) tobaksvaror.
Skatten tas ut med 12 procent av beskattningsunderlaget för
1. rumsuthyming i hotellrörelse eller liknande verksamhet samt
upplåtelse av campingplatser och motsvarande i campingverksamhet,
2. personbefordran utom sådan 2. personbefordran utom sådan
befordran där resemomentet är av befordran där resemomentet är av
underordnad betydelse,
3. transport i skidliftar, och
4. sådan befordran av brev i
postverksamhet som avses i 3 §
pcstlagen (1993:1684).
underordnad betydelse, och
3. transport i skidliftar.
Beskattningsunderlaget vid om- Beskattningsunderlaget vid om-
sättning sättning och gemenskapsintema
förvärv
Vid omsättning som anges i 3 och 4 §§ beräknas beskattningsunderlaget
med utgångspunkt i det i nämnda paragrafer angivna värdet. Beskatt-
ningsunderlaget utgörs av detta värde minskat med
1. 20 procent när skattesatsen enligt 1 § är 25 procent,
2. 17,36 procent när skattesatsen är 21 procent, och
3. 10,71 procent när skattesatsen är 12 procent.
Vid omsättning enligt 1 kap. 1 §
första stycket 2 utgörs dock be-
skattningsunderlaget av det i 3 §
angivna värdet utan sådan minsk-
ning som anges i första stycket.
Vid omsättning som medför skatt-
skyldighet enligt 1 kap. 2 § första
stycket 2-4 utgörs dock beskatt-
ningsunderlaget av det i 3 § an-
givna värdet utan sådan minskning
som anges i första stycket.
2 a §
Vid gemenskapsintema förvärv
utgörs beskattningsunderlaget av
1. vid förvärv enligt 2 a kap. 2 §
1 eller 2: ersättningen och punkt-
skatt som köparen påförts i ett
annat EG-land,
2. vid förvärv enligt 2 a kap. 2 §
38
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
3
Det i 2 § första stycket första
meningen avsedda värdet utgörs,
vid annan omsättning än uttag, av
ersättningen och, vid uttag i andra
fall än som anges i 4 §, av mark-
nadsvärdet.
3 eller 4: varans inköpsvärde eller,
om ett sådant värde saknas, till-
verkningskostnaden för varan.
§
Det i 2 § första stycket första
meningen avsedda värdet utgörs
1. vid annan omsättning än uttag:
av ersättningen,
2 a. vid uttag av varor: av inköp-
svärdet för varorna eller liknande
varor eller, om sådant värde sak-
nas, av tillverkningskostnaden vid
tidpunkten för uttaget, och
2 b. vid uttag av tjänster i andra
fall ån som anges i 4 och 5 §§:
kostnaden vid tidpunkten för ut-
taget för att utföra tjänsten.
Med ersättning förstås det pris
som följer av avtalet om varan
eller tjänsten. Med marknadsvärde
förstås det pris som den skattskyl-
dige skulle ha kunnat betinga sig
vid en försäljning under jämförliga
omständigheter. I priset inbegrips
värdet av bytesvara, kompensation
för skatter och avgifter och alla
andra tillägg till priset utom ränta.
3 a§
Med ersättning enligt 2 a och
3 §§ förstås det pris som följer av
avtalet om varan eller tjänsten.
Med inköpsvärde och tillverk-
ningskostnad enligt 2 a och 3 §§
förstås det pris som den skattskyl-
dige betalat för att köpa in varorna
respektive den skattskyldiges kost-
nad för att tillverka varorna.
I priset inbegrips värdet av bytes-
vara, kompensation för skatter och
avgifter och andra tillägg till priset
utom ränta.
Med kostnad enligt 3 § för att
utföra en tjänst förstås den del av
39
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
Vid uttag i form av användande
av personbil för privat bruk enligt
2 kap. 6 § 2 utgörs det i 2 § första
stycket första meningen avsedda
värdet av det värde som enligt 5 §
lagen (1984:668) om uppbörd av
socialavgifter från arbetsgivare har
bestämts i fråga om tillhandahållan-
det av bilförmåner åt anställda.
När det gäller den skattskyldiges
eget nyttjande får skattemyndig-
heten på ansökan bestämma det i
2 § första stycket första meningen
avsedda värdet enligt de grunder
som anges i 5 § lagen om uppbörd
av socialavgifter från arbetsgivare.
Detsamma gäller i fråga om delä-
gare i handelsbolag.
de fasta och löpande kostnaderna i
rörelsen som belöper på tjänsten.
§
Vid uttag i form av användande
av personbil för privat bruk enligt
2 kap. 5 § 3 utgörs det i 2 § första
stycket första meningen avsedda
värdet av det värde som enligt 5 §
lagen (1984:668) om uppbörd av
socialavgifter från arbetsgivare har
bestämts i fråga om tillhandahållan-
det av bilförmåner åt anställda.
När det gäller den skattskyldiges
eget nyttjande får skattemyndig-
heten på ansökan bestämma det i
2 § första stycket första meningen
avsedda värdet enligt de grunder
som anges i 5 § lagen om uppbörd
av socialavgifter från arbetsgivare.
Detsamma gäller i fråga om delä-
gare i handelsbolag.
5 §
Vid uttag av sådana tjänster gällande fastigheter som avses i 2 kap. 7
eller 8 § utgörs beskattningsunderlaget av
1. de nedlagda kostnaderna,
2. beräknad ränta på kapital, annat än lånat, som är nedlagt i sådant
varulager eller sådana andra tillgångar än omsättningstillgångar som
används för tjänsterna, samt
3. värdet av arbete som den skattskyldige personligen utfört.
Vid uttag av tjänster som avses i 2 kap. 8 § utgörs beskattningsunderla-
get, om den skattskyldige begär det, i stället av lönekostnaderna, inräknat
skatter och avgifter som grundas på dessa kostnader.
Vid uttag för försäljning från
kiosk eller liknande försäljnings-
ställe ombord på fartyg på linjer
mellan Sverige, Danmark, Finland
och Norge av andra varor än
sådana som uppräknas i 5 kap. 9 §
andra stycket utgörs beskattnings-
underlaget av inköpsvärdet.
40
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
Beskattningsunderlaget vid införsel
8
Beskattningsunderlaget vid inför-
sel av varor utgörs, om inget annat
anges i 9 §, av varans värde,
bestämt enligt tredje stycket, med
tillägg av tull och andra statliga
skatter eller avgifter, utom skatt
enligt denna lag, som tas ut av tull-
verket med anledning av införseln.
Sådant tillägg skall inte göras i fall
då tullen, skatterna eller avgifterna
ingår i varans värde.
I beskattningsunderlaget skall
även ingå sådana kostnader som
skall ingå i varans tullvärde.
Marans värde utgörs av ersättning
för varan om inte ersättningens
storlek påverkats av villkor, in-
skränkningar eller annat liknande
förhållande. I ett sådant fall utgörs
varans värde av den ersättning som
skulle ha lämnats för en identisk
vara eller i brist på en identisk
vara en liknande vara eller i brist
på en liknande vara med utgångs-
punkt i försäljningspriset i Sverige
eller om den skattskyldige begär
det, med ledning av ett beräknat
produktionsvärde. Kan varans
värde inte bestämmas på annat sätt
får det bestämmas med ledning av
ett beräknat produktionsvärde eller
i sista hand efter skälig grund.
9
Vid införsel och återinförsel i
sådana fall som avses i föreskrifter
om tullfrihet eller tullnedsättning
som är meddelade med stöd av 15
§ lagen (1987:1069) om tullfrihet
m.m. utgörs beskattningsunderlaget
1. om varan har reparerats utom-
Beskattningsunderlaget vid import
§
Beskattningsunderlaget vid import
utgörs av varans värde för tullän-
damål, bestämt i enlighet med gäl-
lande regler inom Europeiska
gemenskapen (rådets förordning nr
2913/92 av den 12 oktober 1992
om inrättandet av en tullkodex för
gemenskapen), med tillägg av tull
och andra statliga skatter eller av-
gifter, utom skatt enligt denna lag,
som tas ut av tullverket med an-
ledning av införseln. Sådant tillägg
skall inte göras i fall då tullen,
skatterna eller avgifterna ingår i
varans värde.
1 beskattningsunderlaget skall
även ingå frakt- och försäkrings-
kostnader och andra sådana till-
fälliga kostnader som uppstår fram
till första bestämmelseorten här i
landet.
§
Vid återimport av gemenskapsva-
ror som bearbetats i ett land utan-
för EG på något annat sätt än
genom reparation, utgörs beskatt-
ningsunderlaget av beskattnings-
underlaget enligt 8 § minskat med
beskattningsunderlaget för skatten
41
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
lands: av ersättningen för repara-
tionen samt tull och andra statliga
skatter eller avgifter, utom skatt
enligt denna lag, som tas ut med
anledning av införseln,
2. om varan på annat sätt har
bearbetats utomlands och skatt
enligt denna lag har tagits ut i
Sverige vid den skattskyldiges
förvärv eller tidigare införsel av
varan: av beskattningsunderlaget
enligt 8 § minskat med beskatt-
ningsunderlaget för skatten vid
förvärvet eller den tidigare inför-
seln,
3. om varan har tillverkats utom-
lands helt eller delvis av material
för vilket skatt enligt denna lag
tagits ut i Sverige vid den skatt-
skyldiges förvärv eller tidigare
införsel av materialet: av beskatt-
ningsunderlaget enligt 8 § minskat
med beskattningsunderlaget förden
tidigare uttagna skatten, och
4. om varan har tillverkats utom-
lands med användning av konstruk-
tionsarbete eller någon annan
liknande prestation som utförts i
Sverige: av beskattningsunderlaget
enligt 8 § minskat med värdet av
sådant arbete eller sådan presta-
tion om det ingår i underlaget.
vid förvärvet eller den tidigare
importen, om
1. skatt enligt denna lag har
tagits ut i Sverige vid den skatt-
skyldiges förvärv eller tidigare
import av varan, och
2. de bearbetade varorna åter-
importeras inom den tid som tull-
myndigheten fastställt och varorna
förtullas för den som får tillämpa
tullförfarandet passiv förädling.
10 §
Vid import och återimport av
varor som tillverkats i ett land
utanför EG helt eller delvis av
material som är gemenskap svaror
utgörs beskattningsunderlaget av
beskattningsunderlaget enligt 8 §
minskat med beskattningsunder-
laget för den tidigare uttagna
skatten, om
1. de varor som importeras eller
återimporteras tillverkats av det
42
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
temporärt exporterade materialet,
och
2. de tillverkade varorna åter-
importeras inom den tid som tull-
myndigheten fastställt och varorna
förtullas för den som får tillämpa
tullförfarandet passiv förädling.
11 §
Vid återimport av gemenskaps-
varor som reparerats i ett land
utanför EG utgörs beskattnings-
underlaget av ersättningen för
reparationen samt tull och statliga
skatter eller avgifter, utom skatt
enligt denna lag, som tas ut med
anledning av importen.
8 kap.
2 §
Ingående skatt utgörs av beloppet av den skatt enligt denna lag som
hänför sig till ersättning för
1. förvärv av varor eller tjänster, om omsättningen medfört skattskyl-
dighet för den från vilken varorna eller tjänsterna förvärvats,
2. förvärv inom landet av varor, om överlåtelsen av varorna är skatte-
pliktig men överlåtaren ändå inte är skattskyldig för överlåtelsen,
3. förvärv inom landet av till-
gångar från någon som inte är
skattskyldig för överlåtelsen, om
överlåtelsen annars skulle ha varit
skattepliktig men undantagits från
skatteplikt enligt 3 kap. 24 §.
4. förvärv inom landet av tjäns-
ter, omförvärvet har medfört skatt-
skyldighet för förvärvaren enligt 1
kap. 2 § första stycket 2.
3. förvärv inom landet av till-
gångar från någon som inte är
skattskyldig för överlåtelsen, om
överlåtelsen annars skulle ha varit
skattepliktig men undantagits från
skatteplikt enligt 3 kap. 24 §,
Vid förvärv som medför skatt-
skyldighet enligt 1 kap. 2 § första
stycket 2-5 utgörs ingående skatt
av beloppet av den utgående skatt
som den skattskyldige skall redovi-
sa till staten.
enligt denna lag som hänför sig till
4 eller 9 kap. 3 § första stycket 2
Ingående skatt utgörs också av skatt
1. förvärv enligt 4 § första stycket
och andra stycket, eller
43
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
2. införsel av varor till landet.
3
Den som bedriver en verksamhet
som medför skattskyldighet får
göra avdrag för den ingående skatt
som hänför sig till förvärv eller
införsel i verksamheten.
Den skattskyldiges avdragsrätt
omfattar även ingående skatt som
hänför sig till förvärv eller införsel
för avhjälpande av skador som
uppstått i verksamheten även då
den som vållat skadan eller en
försäkringsgivare står för kostna-
den för förvärvet eller införseln.
2. import till landet.
§
Den som bedriver en verksamhet
som medför skattskyldighet får
göra avdrag för den ingående skatt
som hänför sig till förvärv eller
import i verksamheten.
Den skattskyldiges avdragsrätt
omfattar även ingående skatt som
hänför sig till förvärv eller import
för avhjälpande av skador som
uppstått i verksamheten även då
den som vållat skadan eller en för-
säkringsgivare står för kostnaden
för förvärvet eller importen.
4 §
Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får också
göra avdrag
1. om den skattskyldige från någon annan skattskyldig eller någon som
har rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§ har övertagit verksam-
heten eller en del av den: för den ingående skatt som hänför sig till den
tidigare ägarens förvärv för verksamheten, om den tidigare ägaren inte
har gjort avdrag för eller fått återbetalning av den ingående skatten men
skulle ha varit berättigad till sådant avdrag eller sådan återbetalning om
han hade fortsatt att driva verksamheten,
2. om den skattskyldige är delägare i en samfällighet för vatten-
reglering, väghållning eller liknande ändamål och den fastighet som ingår
i samfälligheten används i den verksamhet som medför skattskyldighet:
för den ingående skatt som hänför sig till samfallighetens förvärv, dock
endast till den del som svarar mot hans andel i samfälligheten,
3. om den skattskyldige vid leve-
rans av en vara till honom har
betalat skatt vid varans införsel
utan att han varit skattskyldig för
införseln eller han har betalat er-
sättning för denna skatt till den
som haft sådan skattskyldighet: för
den skatt som tullmyndigheten tagit
ut, dock endast under förutsättning
att leverantören inte är skattskyldig
enligt 1 kap. 2 § första stycket 1
eller 2 och den skattskyldige skulle
ha haft avdragsrätt om han själv
3. om den skattskyldige vid leve-
rans av en vara till honom har
betalat skatt vid importen av varan
utan att han varit skattskyldig för
importen eller han har betalat
ersättning för denna skatt till den
som haft sådan skattskyldighet: för
den skatt som tullmyndigheten tagit
ut, dock endast under förutsättning
att leverantören inte är skattskyldig
enligt denna lag för annat än im-
porten och den skattskyldige skulle
ha haft avdragsrätt om han själv
44
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
hade varit skattskyldig för inför- hade varit skattskyldig för impor-
seln, ten,
4. om den skattskyldige köper en fastighet och fastigheten i säljarens
byggnadsrörelse har tillförts tjänster, vilkas tillförande utgör skattepliktiga
uttag enligt 2 kap. 7 §, utan att fastigheten därefter har tagits i bruk av
säljaren: för den utgående skatt som säljaren har redovisat eller skall
redovisa för uttagen,eller
5. om den skattskyldige är ett
företag som ingår i en koncern och
tillhandahålls en tjänst av ett före-
tag som ingår i samma koncern
utan att det senare företaget är
skattskyldigt eller har rätt till åter-
betalning enligt 10 kap. 9-13 §§:
för den ingående skatt som hänför
sig till det sistnämnda företagets
förvärv eller införsel för tillhanda-
hållande av tjänsten, dock endast
om det skattskyldiga företaget hade
haft avdragsrätt vid ett sådant
förvärv eller en sådan införsel.
Vid tillämpningen av första stycket 5 skall endast moderföretag och
helägda dotterbolag anses ingå i samma koncern. Moderföretaget kan
vara ett svenskt aktiebolag, en svensk ekonomisk förening eller en svensk
ömsesidig skadeförsäkringsanstalt. Som helägt dotterbolag räknas svenskt
aktiebolag i vilket moderföretaget äger mer än nio tiondelar av aktierna.
Då ett eller flera helägda dotterbolag i sin tur äger mer än nio tiondelar
av aktierna i ett annat svenskt bolag, räknas även det bolaget som helägt
dotterbolag.
5. om den skattskyldige är ett
företag som ingår i en koncern och
tillhandahålls en tjänst av ett före-
tag som ingår i samma koncern
utan att det senare företaget är
skattskyldigt eller har rätt till åter-
betalning enligt 10 kap. 9-13 §§:
för den ingående skatt som hänför
sig till det sistnämnda företagets
förvärv eller import för tillhanda-
hållande av tjänsten, dock endast
om det skattskyldiga företaget hade
haft avdragsrätt vid ett sådant
förvärv eller en sådan import.
Den ingående skatten uppgår till
samma belopp som den utgående
skatten hos den som är skattskyldig
för omsättningen eller importen.
6 §
Den ingående skatten uppgår till
samma belopp som den utgående s
skatten hos den som är skattskyldig i
för omsättningen eller införseln. 1
I 13 kap. 26 § finns bestämmelser om återförande av sådan ingående
skatt som hänför sig till ett förvärv för vilket en skattskyldig har fått
prisnedsättning efter det att han gjort avdrag för skatten.
9 §
Avdrag får inte göras för sådan ingående skatt som hänför sig till
1. stadigvarande bostad om inte annat följer av 10 §,
2. utgifter för representation och
liknande ändamål för vilka den
skattskyldige inte har rätt att göra skattskyldige inte har rätt att göra
2. utgifter för representation och
liknande ändamål för vilka den
45
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
avdrag vid inkomsttaxeringen
enligt punkt 1 tredje stycket av
anvisningarna till 20 § kommunal-
skattelagen (1928:370),
3. förvärv av varor för försälj-
ning från fartyg i de fall som avses
i 5 kap. 9 § andra stycket, eller
4. kostnader vid uttag av tjänst
där beskattningsunderlaget beräk-
nats enligt 7 kap. 5 § andra styck-
et.
avdrag vid inkomsttaxeringen
enligt punkt 1 tredje stycket av
anvisningarna till 20 § kommunal-
skattelagen (1928:370), eller
3. kostnader vid uttag av tjänst
där beskattningsunderlaget beräk-
nats enligt 7 kap. 5 § andra styck-
et.
10 §
Avdragsförbudet i 9 § 1 gäller
inte om den ingående skatten hän-
för sig till förvärv eller införsel för
utförande av sådana tjänster som
avses i 2 kap. 7 eller 8 § och för
vilka uttagsbeskattning skall ske
med stöd av bestämmelserna i 2
kap. Avdrag får också göras för
ingående skatt som hänför sig till
ett jordbruksarrende även till den
del arrendet omfattar bostad.
Avdragsförbudet i 9 § 1 gäller
inte om den ingående skatten hän-
för sig till förvärv eller import för
utförande av sådana tjänster som
avses i 2 kap. 7 eller 8 § och för
vilka uttagsbeskattning skall ske
med stöd av bestämmelserna i 2
kap. Avdrag får också göras för
ingående skatt som hänför sig till
ett jordbruksarrende även till den
del arrendet omfattar bostad.
I 15 § och 16 § första stycket 2 finns särskilda begränsningar av rätten
till avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller hyra av
personbilar eller motorcyklar.
13 §
I de fall den ingående skatten
endast delvis avser förvärv eller
införsel som medför avdragsrätt
eller avser förvärv eller införsel
som görs gemensamt för flera
verksamheter, av vilka någon inte
medför skattskyldighet, eller görs
för en verksamhet som endast
delvis medför skattskyldighet får
avdrag göras endast för skatten på
den del av ersättningen eller in-
köpsvärdet som hänför sig till den
del av förvärvet eller införseln som
medför avdragsrätt respektive
hänför sig till verksamhet som
medför skattskyldighet. Om denna
del inte kan fastställas, får avdrags-
I de fall den ingående skatten
endast delvis avser förvärv eller
import som medför avdragsrätt
eller avser förvärv eller import
som görs gemensamt för flera
verksamheter, av vilka någon inte
medför skattskyldighet, eller görs
för en verksamhet som endast
delvis medför skattskyldighet får
avdrag göras endast för skatten på
den del av ersättningen eller in-
köpsvärdet som hänför sig till den
del av förvärvet eller importen som
medför avdragsrätt respektive
hänför sig till verksamhet som
medför skattskyldighet. Om denna
del inte kan fastställas, får avdrags-
46
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
beloppet i stället bestämmas genom
uppdelning efter skälig grund.
beloppet i stället bestämmas genom
uppdelning efter skälig grund.
Första stycket gäller inte om annat följer av 14 eller 16 §.
14 §
Om den ingående skatten avser
förvärv eller införsel för verksam-
het som endast delvis medför skatt-
skyldighet, får hela den ingående
skatten för ett visst förvärv eller en
viss införsel ändå dras av
1. om förvärvet eller införseln till
mer än 95 procent görs för den del
av verksamheten som medför skatt-
skyldighet, eller
2. om skatten för förvärvet eller
införseln inte överstiger 1 OOO
kronor och mer än 95 procent av
omsättningen i verksamheten med-
för skattskyldighet.
Om den ingående skatten avser
förvärv eller införsel för en verk-
samhet som medför både skatt-
skyldighet och återbetalningsrätt
enligt 10 kap. 9-13 §§ eller för
både en verksamhet som medför
skattskyldighet och en annan verk-
samhet som medför sådan återbe-
talningsrätt, behöver någon uppdel-
ning av den ingående skatten enligt
13 § inte göras.
15 §4
När personbilar eller motorcyklar
förvärvas eller förhyrs för andra
ändamål än återförsäljning, ut-
hyrning, persontransporter i yrkes-
mässig trafik enligt yrkestrafikla-
gen (1988: 263), sjuktransporter
eller transporter av avlidna får
avdrag inte göras för ingående
skatt som hänför sig till
1. förvärv av fordonet, eller
Om den ingående skatten avser
förvärv eller import för verksamhet
som endast delvis medför skatt-
skyldighet, får hela den ingående
skatten för ett visst förvärv eller en
viss import ändå dras av
1. om förvärvet eller importen till
mer än 95 procent görs för den del
av verksamheten som medför skatt-
skyldighet, eller
2. om skatten för förvärvet eller
importen inte överstiger 1 000
kronor och mer än 95 procent av
omsättningen i verksamheten med-
för skattskyldighet.
Om den ingående skatten avser
förvärv eller import för en verk-
samhet som medför både skatt-
skyldighet och återbetalningsrätt
enligt 10 kap. 9-13 §§ eller för
både en verksamhet som medför
skattskyldighet och en annan verk-
samhet som medför sådan återbe-
talningsrätt, behöver någon uppdel-
ning av den ingående skatten enligt
13 § inte göras.
När personbilar eller motorcyklar
förvärvas eller förhyrs för andra
ändamål än återförsäljning, ut-
hyrning, persontransporter i yrkes-
mässig trafik enligt yrkestrafikla-
gen (1988: 263) eller transporter
av avlidna får avdrag inte göras för
ingående skatt som hänför sig till
4Senaste lydelse 1994:498.
47
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
2. förhyrning av fordonet om det i endast ringa omfattning används i
den verksamhet som medför skattskyldighet.
Jämkning av avdrag för ingående
skatt i vissa fall
16 a §
Avdrag som gjorts för ingående
skatt hänförlig till förvärv eller
import av investeringsvaror skall
jämkas enligt 16 b-16 f §§ om an-
vändningen av varan ändras efter
förvärvet eller om varan avyttras.
Med investeringsvaror avses:
1. maskiner, inventarier och
liknande anläggningstillgångar
vars värde minskar, och vars an-
skaffningskostnad överstiger
200 000 kronor exklusive kompen-
sation för skatt enligt denna lag,
2. fastigheter vars anskaffnings-
kostnad överstiger 200 000 kronor.
Med förvärv av fastighet jämställs
förvärv av tjänster som avser ny-,
till- eller ombyggnad av fastighet.
Därvid skall den i andra stycket 2
angivna beloppsgränsen avse den
sammanlagdaanskaffningskostnad-
en för sådana tjänster som för-
värvats under ett beskattningsår.
Med avdrag för ingående skatt
jämställs återbetalning av skatt
enligt 10 kap. 9-13 §§.
16 b §
Jämkning skall ske i följande fall:
1. om användningen av en inve-
steringsvara vars förvärvande helt
eller delvis medfört avdragsrätt för
ingående skatt ändras på så sätt att
avdragsrätten minskar,
2. om användningen av en inve-
steringsvara vars förvärvande inte
medfört rätt till avdrag för ingåen-
de skatt eller endast delvis medfört
48
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
sådan rätt ändras på så sätt att
avdragsrätten ökar,
3. om en annan investeringsvara
än en fastighet avyttras och om-
sättningen är skattepliktig, under
förutsättning att förvärvet av varan
endast delvis medfört avdragsrätt,
eller
4. om en fastighet avyttras, under
förutsättning att avdrag för ingåen-
de skatt medgivits vid förvärvet av
fastigheten.
16 c §
Avdrag som gjorts för ingående
skatt skall jämkas endast när an-
vändningen av en investeringsvara
har förändrats eller avyttring gjorts
inom en viss tid (korrigeringsti-
den). Denna tid är för fastigheter
sex år från tidpunkten förförvärvet
och för andra investeringsvaror
fem år från tidpunkten från för-
värvet. I korrigeringstiden skall
räknas in det räkenskapsår under
vilket varan förvärvades.
16 d§
Vid ändrad användning av en
investeringsvara skall avdrag som
gjorts för ingående skatt jämkas
varje räkenskapsår under återsto-
den av korrigeringstiden. Den
årliga jämkningen skall göras
endast beträffande en femtedel —
för fastigheter en sjättedel — av
den ingående skatten vid förvärvet
av investeringsvaran (ursprungsbe-
loppet). Det belopp med vilket
jämkning årligen skall göras (jämk-
ningsbeloppet) skall beräknas som
en femtedel eller en sjättedel av
skillnaden mellan avdragsrätten för
ingående skatt vid förvärvet och
avdragsrätten beräknad efter för-
49
4 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
hållandena under det aktuella året.
Vid avyttring av investeringsvaror
skall avdrag som gjorts för ingåen-
de skatt jämkas vid ett enda tillfälle
och jämkningen skall avse åter-
stoden av korrigeringstiden.
Jämkningsbeloppet får i de fall
som avses i 16 b § 3 uppgå till
högst motsvarande 25 procent av
priset med anledning av avyttring-
en av varan. I priset skall inte
inräknas kompensation för skatt
enligt denna lag.
16 e §
Avdrag som gjorts för ingående
skatt skall inte jämkas, om en för-
ändring i användandet av en inve-
steringsvara föranleder uttagsbe-
skattning enligt 2 kap. eller åter-
föring av skatt enligt 9 kap. 5 §.
Avdrag som gjorts för ingående
skatt skall inte jämkas, om den
procentuella förändringen av av-
dragsrätten i förhållande till av-
dragsrätten vid anskaffandet är
mindre än 10.
Om avdrag som gjorts för in-
gående skatt skall jämkas till följd
av ändrad användning skall av-
dragsrätten under jämkningsåret
bestämmas med ledning av för-
hållandena under hela året.
16f§
Vid avyttring av investeringsvaror
i samband med att hela verksam-
heten överlåts, skall förvärvaren
överta säljarens rättigheter och
skyldigheter när det gäller jämk-
ning av avdrag för ingående skatt.
Detta gäller dock endast under
förutsättning att överlåtelsen un-
dantas från skatteplikt enligt 3 kap.
25 §.
50
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
17 §
Vid förvärv från någon som är skattskyldig skall avdragsrätten styrkas
genom faktura eller jämförlig handling som avses i 11 kap.
Första stycket gäller inte om för-
värvet har gjorts vid omsättning i
detaljhandel, verksamhet som avser
person- eller godsbefordran eller
annan verksamhet inom vilken
ersättningen kvitteras på jämförligt
sätt. Undantaget gäller dock endast
om ersättningen understiger 200
kronor.
10 kap.
En utländsk företagare, som inte
är skattskyldig enligt denna lag,
har på ansökan rätt till återbetal-
ning av ingående skatt under förut-
sättning att
1. den ingående skatten avser
förvärv eller införsel för verksam-
het som han bedriver utomlands,
2. verksamheten skulle ha med-
fört skattskyldighet eller rätt enligt
11 eller 12 § till återbetalning om
den bedrivits här i landet, och
3. den ingående skatten i så fall
skulle ha varit avdragsgill eller
skulle ha medfört rätt till återbe-
talning enligt 13 §.
En utländsk företagare har på
ansökan rätt till återbetalning av
ingående skatt under förutsättning
att
1. den ingående skatten avser
förvärv eller import som hänför sig
till omsättning i verksamhet utom-
lands, och
2. omsättningen skulle ha medfört
skattskyldighet eller rätt enligt 11
eller 12 § till återbetalning om den
gjorts här i landet.
Rätt till återbetalning föreligger
även för ingående skatt som hänför
sig till omsättning inom landet av
tjänster för vilka förvärvaren är
skattskyldig enligt 1 kap. 2 §
första stycket 2 och 3.
Rätten till återbetalning gäller
endast om den ingående skatten
skulle ha varit avdragsgill, om om-
sättningen medfört skattskyldighet,
eller om hinder mot återbetalning
inte skulle ha förelegat enligt 13 §.
51
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
2
En utländsk företagare som för-
medlar en vara eller en tjänst för
en uppdragsgivares räkning har rätt
till återbetalning av ingående skatt
avseende förvärv eller införsel av
den förmedlade varan eller tjänsten
endast i det fall uppdragsgivaren
skulle ha haft denna rätt om han
förvärvat varan eller tjänsten
direkt.
Ingående skatt som avser förvärv
eller införsel av en vara ger inte
rätt till återbetalning, om varan
förvärvas eller förs in för att inom
landet levereras till en köpare.
Ingående skatt som avses i 8 kap.
rätt till återbetalning.
3
Rätten till återbetalning inträder
när en vara har levererats till den
som har rätt till återbetalning eller
har förts in i landet eller när en
tjänst har tillhandahållits den som
har rätt till återbetalning.
4
Om en ansökan avser ett helt
kalenderår eller återstoden av det
har den skattskyldige rätt till åter-
betalning endast om beloppet upp-
går till minst 200 kronor.
I annat fall har den skattskyldige
rätt till återbetalning endast om
beloppet uppgår till minst 1 500
kronor.
5
Ingående skatt som hänför sig till
varor som förvärvats eller förts in
§
En utländsk företagare som för-
medlar en vara eller en tjänst för
en uppdragsgivares räkning har rätt
till återbetalning av ingående skatt
avseende förvärv eller import av
den förmedlade varan eller tjänsten
endast i det fall uppdragsgivaren
skulle ha haft denna rätt om han
förvärvat varan eller tjänsten
direkt.
Ingående skatt som avser förvärv
eller import av en vara ger inte rätt
till återbetalning, om varan för-
värvas eller förs in för att inom
landet levereras till en köpare.
2 § första stycket 2 och 3 ger inte
§
Rätten till återbetalning inträder
när en vara har levererats till den
som har rätt till återbetalning eller
har förts in i landet eller när en
tjänst har tillhandahållits den som
har rätt till återbetalning. Vid för-
skottsbetalning innan en vara leve-
reras eller en tjänst tillhandahålls
inträder dock rätten till återbe-
talning när förskottet har betalats.
§
Om en ansökan avser ett helt
kalenderår eller återstoden av det
har den skattskyldige rätt till åter-
betalning endast om beloppet upp-
går till minst 250 kronor.
I annat fall har den skattskyldige
rätt till återbetalning endast om
beloppet uppgår till minst 2 OOO
kronor.
§
Ingående skatt som hänför sig till
varor som förvärvats eller förts in
52
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
för att föras ut ur landet och an-
vändas för en verksamhet som
bedrivs utomlands skall på ansökan
återbetalas, om verksamheten
bedrivs för Förenta Nationernas
eller något dess fackorgans räkning
eller om förvärvet eller införseln
gjorts av en riksomfattande hjälp-
organisation.
för att föras ut ur EG och användas
för en verksamhet som bedrivs
utanför EG skall på ansökan åter-
betalas, om verksamheten bedrivs
för Förenta nationernas eller för
något av dess fackorgans räkning.
Detsamma gäller om en riksom-
fattande hjälporganisation för ut
sådana varor ur EG för att an-
vändas i en hjälpverksamhet.
6 §5
Utländska beskickningar, lönade konsulat i Sverige eller sådana
internationella organisationer, som avses i lagen (1976:661) om immuni-
tet och privilegier i vissa fall, har på ansökan rätt till återbetalning av
ingående skatt som hänför sig till förvärv av
1. varor som är avsedda för inredning eller utrustning av sådan
byggnad som är avsedd för förvärvaren,
2. inventarier eller trycksaker för den verksamhet som utövas av
förvärvaren,
3. tillbehör eller utrustning till motorfordon, som ägs av förvärvaren,
4. tjänster på en sådan fastighet som är avsedd för förvärvaren samt på
sådana varor och motorfordon som anges i 1-3,
5. teletjänster, vatten, elektrisk kraft, avloppsrening eller sophämtning
för en fastighet som är avsedd för förvärvaren, och
6. sådana bränslen som beskattas
enligt lagen (1957:262) om allmän
energiskatt, lagen (1961:372) om
bensinskatt, lagen (1990:582) om
koldioxidskatt eller lagen
(1992:1438) om dieseloljeskatt och
användning av vissa oljeprodukter.
6. sådana bränslen för vilka ener-
giskatt och koldioxidskatt enligt
lagen (1994:000) om skatt på
energi skall tas ut.
Viss omsättning som är undantagen
från skatteplikt
Viss omsättning som är undantagen
från skatteplikt m.m.
11
Den som i en yrkesmässig verk-
samhet som bedrivs här i landet
§
Den som i en yrkesmässig verk-
samhet som bedrivs här i landet
5Senaste lydelse 1994:498.
53
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
omsätter varor eller tjänster inom
landet har rätt till återbetalning av
ingående skatt för vilken han sak-
nar rätt till avdrag enligt 8 kap. på
grund av att omsättningen är un-
dantagen från skatteplikt enligt
3 kap. 12 §, 19 § första stycket 2,
21 §, 22 § eller 23 § 2 eller 4.
omsätter varor eller tjänster inom
landet har rätt till återbetalning av
ingående skatt för vilken han sak-
nar rätt till avdrag enligt 8 kap.
på grund av att omsättningen är
undantagen från skatteplikt enligt
3 kap. 9 § utom tredje stycket 2,
70 §, 12 §, 19 § första stycket 2,
21 §, 22 §, 23 § 7, 2, 4 eller 8,
30 a § eller 30 e §.
Rätten till återbetalning av in-
gående skatt hänförlig till sådan
omsättning som avses i 3 kap. 9 §
utom tredje stycket 2 samt 23 § 7,
gäller endast under förutsättning
att den som förvärvar varan eller
tjänsten inte bedriver verksamhet
inom EG eller att tjänsten har
direkt samband med varor som
exporteras till ett land som inte är
medlem i EG.
77 a §
Vid sådan omsättning av nya
transportmedel som undantas från
beskattning enligt 3 kap. 30 a §
föreligger rätt till återbetalning av
ingående skatt för vilken avdrag
inte kunnat erhållas enligt 8 kap.
eller återbetalning inte kunnat
erhållas enligt övriga bestämmelser
i detta kapitel. Denna återbetal-
ningsrätt avser den mervärdesskatt
som säljaren betalat som en del av
ersättningen för sitt förvärv eller
vid import eller vid ett gemen-
skapsintemt förvärv av transport-
medlet. Högre belopp än som mot-
svarar den skatt säljaren skulle ha
blivit skyldig att betala om han
hade varit skattskyldig för omsätt-
ningen kan dock inte återbetalas.
Återbetalning enligt första stycket
kan medges först sedan det styrkts
54
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
Export
12
Den som omsätter varor eller
tjänster genom export har rätt till
återbetalning av ingående skatt för
vilken han saknar rätt till avdrag
enligt 8 kap. på grund av att om-
sättningen sker utomlands. Rätten
till återbetalning gäller under förut-
sättning att omsättningen är skatte-
pliktig eller undantagen från skatte-
plikt enligt 3 kap. 12 §, 19 § första
stycket 2, 21 § eller 23 § 2 eller 4.
Rätt till återbetalning av ingående
skatt föreligger inte om skatten
hänför sig till förvärv av varor som
anges i tredje stycket och förvärva-
ren omsätter varorna genom export
utan att han kan visa att varorna
under en tid av fem år före för-
värvet innehafts endast av skatt-
skyldiga eller andra återbetalnings-
berättigade än exportören. Om
varorna omsätts efter en redovis-
att mervärdesskatt betalats för
transportmedlet i det andra EG-
landet.
11 b §
Om en vara importerats till Sveri-
ge för att omsättas till ett annat
EG-land, skall mervärdesskatt som
betalats vid importen återbetalas
till importören sedan det styrkts att
varan därefter beskattats som
gemenskapsinternt förvärv i ett
annat EG-land på sätt som motsva-
ras av 2 a kap. 5 §.
Export m.m.
§6
Den som omsätter varor eller
tjänster genom export har rätt till
återbetalning av ingående skatt för
vilken han saknar rätt till avdrag
enligt 8 kap. på grund av att om-
sättningen sker utanför EG. Rätten
till återbetalning gäller under förut-
sättning att omsättningen är skatte-
pliktig eller undantagen från skatte-
plikt enligt 3 kap. 9 § utom tredje
stycket 2, 10 §, 12 §, 19 § första
stycket 2, 21 §, 23 § 7, 2 eller 4,
30 a § eller 30 e §.
Rätt till återbetalning av ingående
skatt föreligger inte om skatten
hänför sig till förvärv av varor som
anges i tredje stycket och förvärva-
ren omsätter varorna utomlands
utan att han kan visa att varorna
under en tid av fem år före för-
värvet innehafts endast av skatt-
skyldiga eller av andra återbetal-
ningsberättigade än honom själv.
Om varorna omsätts efter en redo-
6Senaste lydelse 1994:498.
55
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
ningsperiod då avdrag gjorts, skall
den återbetalningsberättigade åter-
föra den avdragna ingående skatten
enligt bestämmelserna i 13 kap.
27 §.
Andra stycket gäller
visningsperiod då avdrag gjorts,
skall den återbetalningsberättigade
återföra den avdragna ingående
skatten enligt bestämmelserna i 13
kap. 27 §.
1. varor som helt eller till väsentlig del består av guld, silver eller
platina men som inte omfattas av avdragsförbudet i 8 kap. 12 §,
2. naturpärlor samt naturliga och syntetiska ädelstenar,
3. varor som helt eller till väsentlig del består av koppar, mässing,
tenn, brons eller nysilver,
4. andra vapen än sådana skjutvapen som omfattas av vapenlagen
(1973:1176),
5. alster av bildkonst,
6. konstalster av glas, porslin eller annan keramik,
7. möbler, och
8. fartyg eller luftfartyg.
11 kap.
Den som är skattskyldig för
annan omsättning av varor eller
tjänster än förvärv enligt 1 kap.
1 § första stycket 2 skall, om inget
annat följer av 3 eller 4 §, utfärda
faktura eller jämförlig handling för
Den som är skattskyldig för
annan omsättning av varor eller
tjänster än sådan som medför skatt-
skyldighet enligt 1 kap. 2 § första
stycket 2-4 skall, om inget annat
följer av 3 eller 4 §, utfärda faktu-
ra eller jämförlig handling för
1. varje omsättning som medför skattskyldighet och som görs mot
ersättning,
2. förskotts- eller a conto-betalningar som avser sådana omsättningar,
och
3. sådan omsättning av en fastighet som medför avdragsrätt för köparen
enligt 8 kap. 4 § första stycket 4.
2 a §
Utöver vad som framgår av
2 § och av 3 kap. 30 b § föreligger
skyldighet för säljaren att utfärda
en faktura eller jämförlig handling
för
1. sådan omsättning som anges i
1 kap. 2 § första stycket 2 och 3,
2. sådan omsättning som anges i
3 kap. 30 a §, och
56
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
3. sådan omsättning som anges i
5 kap. 2 a § oavsett omsättningens
storlek.
3
För att den skattskyldige skall
vara skyldig att utfärda faktura
eller jämförlig handling enligt 2 §
vid omsättning i sådan verksamhet
som avses i 8 kap. 17 § andra
stycket krävs att den som förvärvar
varan eller tjänsten begär det och
att ersättningen inte understiger
200 kronor.
En begäran av den som förvärvar
fastigheten krävs också för att den
skattskyldige skall vara skyldig att
utfärda faktura eller jämförlig
handling vid sådan omsättning av
en fastighet som anges i 2 § 3.
§
För att den skattskyldige skall
vara skyldig att utfärda faktura
eller jämförlig handling enligt 2 §
vid sådan omsättning av en fastig-
het som anges i 2 § 3 krävs att den
som förvärvar fastigheten begär
det.
5 §
En faktura eller jämförlig hand- En faktura eller jämförlig hand-
ling skall i de fall som anges i 2 § ling skall i de fall som anges i 2 §
1 eller 2 innehålla uppgift om 1 eller 2 och 2 a § innehålla upp-
gift om
1. ersättningen,
2. skattens belopp, 2. skattens belopp för varje skat-
tesats,
3. utställarens och mottagarens namn och adress eller någon annan
uppgift genom vilken de kan identifieras,
4. transaktionens art,
5. platsen för varans mottagande,
6. den skattskyldiges registreringsnummer enligt 14 kap. 24 § eller, då
den skattskyldige inte är registrerad, hans person- eller organisationsnum-
mer om det finns ett sådant och annars en likvärdig uppgift, och
7. övrigt som kan ha betydelse för bedömningen av skattskyldigheten
och mottagarens avdragsrätt eller rätt till återbetalning.
En faktura eller jämförlig handling som utfärdas enligt 2 § 3 skall
innehålla uppgift om den utgående skatt som säljaren har redovisat eller
skall redovisa för gjorda skattepliktiga uttag av tjänster på fastigheten.
Handlingen skall dessutom innehålla de uppgifter som anges i första
stycket 3, 4, 6 och 7.
Bestämmelserna i första stycket
3-5 får frångås då fråga är om en
faktura eller jämförlig handling
57
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
som upptar endast ett mindre be-
lopp.
5a§
En faktura eller jämförlig hand-
ling skall i de fall som avses i
3 kap. 30 a § första stycket och
5 kap. 5 a, 6 a och 7 a §§, utöver
vad som anges i 5 §, innehålla
uppgift om säljarens och köparens
registreringsnummer till mervär-
desskatt.
Vid omsättning enligt 30 kap.
30 a § av ett nytt transportmedel
skall fakturan eller den jämförliga
handlingen även innehålla uppgift
om de förhållanden i 1 kap. 13 a §
som avgör att varan skall hänföras
till ett sådant transportmedel.
En faktura eller jämförlig hand-
ling som avses i 3 kap. 30 b §
skall, utöver vad som anges i 5 §,
innehålla en uppgift om att för-
värvet görs under de förutsättning-
ar som anges i 3 kap. 30 b §.
Fakturan eller den jämförliga
handlingen skall innehålla uppgift
om den utländske företagarens och
den skattskyldiges registrerings-
nummer till mervärdesskatt.
12 kap.
1 a §
Beslut som avses i 1 § och som
rör den som är skattskyldig endast
på grund av förvärv av sådana
varor som anges i 2 a kap. 3 §
första stycket 1 och 2 meddelas av
Skattemyndigheten i Kopparbergs
län.
4§
Riksskatteverket skall utgöra
samordningsmyndighet för informa-
58
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
tionsutbytet i det särskilda datasys-
tem som tillskapats för kommunika-
tion mellan EG-länderna.
13 kap. Redovisning av skatt
13 kap. Redovisning av skatt
samt periodisk sammanställning
Den som är skattskyldig enligt
denna lag skall redovisa utgående
och ingående skatt (redovisnings-
skyldighet). Den som är skattskyl-
dig för införsel av varor skall dock
redovisa den utgående skatten för
införseln i den ordning som gäller
för tull.
11 a-28 a §§ finns bestämmelser
om skyldighet att redovisa utgåen-
de och ingående skatt. I 29 och
30 §§ finns bestämmelser om skyl-
dighet att lämna vissa andra upp-
gifter.
I 14 kap. finns bestämmelser om skyldigheten att lämna deklaration och
om deklarationsförfarandet.
1 a §
Den som är skattskyldig enligt
denna lag skall redovisa utgående
och ingående skatt (redovisnings-
skyldighet). Den som är skattskyl-
dig för import av varor skall dock
redovisa den utgående skatten för
importen i den ordning som gäller
för tull.
Utgående skatt som avser sådana
gemenskapsintema förvärv som
anges i 1 kap. 1 § första stycket 2
skall redovisas särskilt.
6 §
Om inget annat följer av 7-15 §§, skall utgående skatt redovisas för den
redovisningsperiod under vilken
1. den som enligt 1 kap. 2 § första stycket 1 omsätter en vara eller en
tjänst enligt god redovisningssed har bokfört eller borde ha bokfört
omsättningen,
2. den som enligt 1 kap. 2 §
första stycket 2 är skattskyldig för
förvärv av en tjänst enligt god
redovisningssed har bokfört eller
borde ha bokfört förvärvet, eller
2. den som enligt 1 kap. 2 §
första stycket 2-5 är skattskyldig
för förvärv av en vara eller en
tjänst enligt god redovisningssed
har bokfört eller borde ha bokfört
förvärvet, eller
59
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
3. den som anges i 1 eller 2 har tagit emot eller lämnat förskotts- eller
a conto-betalning.
10 §
Om en skattskyldig som har för-
satts i konkurs inte för en tidigare
redovisningsperiod har varit skyl-
dig att redovisa den utgående skatt
som hänför sig till omsättning för
vilken skattskyldighet har inträtt
före konkursbeslutet, skall han
redovisa skatten för den redovis-
ningsperiod under vilken konkurs-
beslutet meddelats.
Om en skattskyldig som har för-
satts i konkurs inte för en tidigare
redovisningsperiod har varit skyl-
dig att redovisa den utgående skatt
som hänför sig till omsättning eller
förvärv för vilken skattskyldighet
har inträtt före konkursbeslutet,
skall han redovisa skatten för den
redovisningsperiod under vilken
konkursbeslutet meddelats.
Om den utgående skatten ändras efter konkursbeslutet till följd av ned-
sättning av priset, återtagande av en vara eller kundförlust tillämpas 24
och 25 §§.
11
Om en skattskyldig har överlåtit
sin verksamhet eller en del därav
§
Om en skattskyldig har överlåtit
sin verksamhet eller en del därav
till någon annan, skall han redovisa
utgående skatt, som hänför sig till
omsättning för vilken skattskyldig-
het har inträtt före övertagandet,
för den redovisningsperiod under
vilken övertagandet har ägt rum,
om han inte har varit skyldig att
redovisa skatten för en tidigare
redovisningsperiod.
Om den utgående skatten ändrt
nedsättning av priset, återtagande av
till någon annan, skall han redovisa
utgående skatt, som hänför sig till
omsättning eller förvärv för vilken
skattskyldighet har inträtt före
övertagandet, för den redovisnings-
period under vilken övertagandet
har ägt rum, om han inte har varit
skyldig att redovisa skatten för en
tidigare redovisningsperiod.
s efter övertagandet till följd av
en vara eller kundförlust, tillämpas
24 och 25 §§.
15 §
Om den skattskyldige tar ut en
tjänst genom att enligt 2 kap. 5 §
första stycket 2 eller 3 eller 6 § 2
själv använda eller låta någon
annan använda en personbil eller
en motorcykel, får redovisningen
av den utgående skatten för uttaget
anstå till dess redovisning skall
lämnas för den sista redovisnings-
perioden under det kalenderår då
bilen eller motorcykeln använts.
Om den skattskyldige tar ut en
tjänst genom att enligt 2 kap. 5 §
själv använda eller låta någon
annan använda en personbil eller
en motorcykel, får redovisningen
av den utgående skatten för uttaget
anstå till dess redovisning skall
lämnas för den sista redovisnings-
perioden under det kalenderår då
bilen eller motorcykeln använts.
60
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
16
Om inget annat följer av 17-23 §§
redovisningsperiod under vilken
1. den som förvärvar en vara
eller en tjänst eller för in en vara
till landet enligt god redovisnings-
sed har bokfört eller borde ha
bokfört förvärvet eller införseln,
eller
2. den som förvärvar en vara eller
a conto-betalning.
skall ingående skatt dras av för den
1. den som förvärvar en vara
eller en tjänst eller för in en vara
till landet enligt god redovisnings-
sed har bokfört eller borde ha
bokfört förvärvet eller importen,
eller
en tjänst har lämnat förskotts- eller
21
Om den skattskyldige har försatts
i konkurs, skall han senast för den
redovisningsperiod som löpte när
konkursbeslutet meddelades göra
avdrag för ingående skatt som
hänför sig till förvärv, införsel
eller förskotts- eller a conto-be-
talning under tiden innan han för-
sattes i konkurs.
§
Om den skattskyldige har försatts
i konkurs, skall han senast för den
redovisningsperiod som löpte när
konkursbeslutet meddelades göra
avdrag för ingående skatt som
hänför sig till förvärv, import eller
förskotts- eller a conto-betalning
under tiden innan han försattes i
konkurs.
23 §
Avdrag för ingående skatt som
hänför sig till införsel i fall då
tullräkning skall utfärdas får göras
tidigast för den redovisningsperiod
under vilken den skattskyldige har
tagit emot en av tullverket utfärdad
tullräkning.
Avdrag för ingående skatt som
hänför sig till import i fall då tull-
räkning skall utfärdas får göras
tidigast för den redovisningsperiod
under vilken den skattskyldige har
tagit emot en av Tullverket utfär-
dad tullräkning.
25 a §
Den skattskyldige får i den ord-
ning som gäller för hans redovis-
ning av utgående skatt dra av ett
belopp motsvarande utgående skatt
som har redovisats i en deklara-
tion, om den redovisade skatten
gäller sådana gemenskapsintema
förvärv som avses i 2 a kap. 6 §
och den skattskyldige på grund av
förvärvet har påförts mervärdes-
skatt i ett annat EG-land.
61
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
27
Återföring av skatt i de fall som
avses i 10 kap. 12 § skall göras i
den ordning som gäller för den
skattskyldiges redovisning av in-
gående skatt. Återföringen skall
göras med det belopp som mot-
svarar den del av den tidigare
redovisade skatten som varit hän-
förlig till hans förvärv av de ex-
porterade varorna. Återföringen
skall göras för den redovisnings-
period under vilken varorna har
exporterats.
Återföring av skatt i de fall som
avses i 10 kap. 12 § skall göras i
den ordning som gäller för den
skattskyldiges redovisning av in-
gående skatt. Återföringen skall
göras med det belopp som mot-
svarar den del av den tidigare
redovisade skatten som varit hän-
förlig till hans förvärv av de om-
satta varorna. Återföringen skall
göras för den redovisningsperiod
under vilken varorna har omsatts
utomlands.
Redovisning av sådan jämkning
som avses i 8 kap. 16 a-16 f §§
28 a §
Avdrag som gjorts för ingående
skatt i de fall som avses i 8 kap.
16 a-16 f §§ skall jämkas första
redovisningsperioden efter det
räkenskapsår då användning änd-
rats eller avyttring inträffat. När
ett tidigare verkställt avdrag skall
minskas jämkas det genom att skatt
återförs i enlighet med bestämmel-
serna i 13 kap. 26 §. När den
skattskyldige är berättigad till
ytterligare avdrag för ingående
skatt jämkas avdraget genom att
redovisad ingående skatt för nämn-
da redovisningsperiod ökas.
Vissa ytterligare uppgifter i en
deklaration
29 §
Utöver vad som följer av
6-28 a §§ skall den som är redo-
visningsskyldig lämna uppgifter om
omsättning, förvärv och överföring-
ar av varor som transporteras
mellan EG-länder. Regeringen
62
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
eller den myndighet som regering-
en bestämmer meddelar föreskrifter
om vilka uppgifter som skall läm-
nas.
Periodisk sammanställning
30 1
Den som är registrerad eller
skyldig att anmäla sig för registre-
ring enligt bestämmelserna i 14
kap. är även skyldig att i en perio-
disk sammanställning lämna upp-
gifter om omsättning, förvärv och
överföringar av varor som trans-
porteras mellan EG-länder. Rege-
ringen eller den myndighet som
regeringen bestämmer meddelar
närmare föreskrifter om vilka upp-
gifter som skall lämnas. Därvid får
föreskrivas att periodisk samman-
ställning skall lämnas även för
varuöverföringar för vilka redovis-
ningsskyldighet inte föreligger.
14 kap. Registrering och dekla- 14 kap. Registrering samt dekla-
ration ration och periodisk sammanställ-
ning
Den som är skattskyldig enligt
denna lag skall registreras, om
1. han bedriver en verksamhet i
vilken beskattningsunderlagen för
beskattningsåret beräknas sam-
manlagt överstiga 200 OOO kronor,
2. han inte är skyldig att lämna
särskild självdeklaration enligt
lagen (1990:325) om självdeklara-
tion och kontrolluppgifter, eller
3. han är en sådan skattskyldig
som enligt 22 kap. 6 § skall före-
trädas av en representant här i
Den som är skattskyldig enligt
denna lag skall registreras, om inte
annat följer av andra stycket.
7Senaste lydelse: 1994:496.
63
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
landet.
Skattemyndigheten kan besluta
om registrering av en skattskyldig
även i andra fall än de som nämnts
i första stycket, om det finns sär-
skilda skäl för detta.
Den som är skattskyldig endast
på grund av att han förvärvat så-
dana varor som anges i 2 a kap.
3 § första stycket 1 och 2 skall inte
registreras.
I 19 kap. 13 § finns bestämmelser om registrering i samband med
återbetalning av mervärdesskatt till icke skattskyldiga.
2
Den som skall registreras enligt 1
§ första stycket är skyldig att an-
mäla sig för registrering hos skatte-
myndigheten. I 19-27 §§ finns
bestämmelser om förfarandet.
3
En skattskyldig som är registre-
rad eller skyldig att anmäla sig för
registrering skall redovisa skatten i
en särskild deklaration. Andra
skattskyldiga skall redovisa skatten
i en sådan särskild självdeklaration
som anges i lagen (1990:325) om
självdeklaration och kontrollupp-
gifter.
§
Den som skall registreras enligt
1 § är skyldig att anmäla sig för
registrering hos skattemyndigheten.
I 19-27 §§ finns bestämmelser om
förfarandet.
Den som enligt 3 § är skyldig att
redovisa skatten i en särskild själv-
deklaration skall anses ha fullgjort
anmälningsskyldigheten genom av-
lämnande av deklarationen.
§8
En skattskyldig som är registre-
rad eller skyldig att anmäla sig för
registrering skall redovisa skatten i
en särskild deklaration. Den som
bedriver en verksamhet där be-
skattningsunderlagen för beskatt-
ningsåret beräknas sammanlagt
uppgå till högst 200 000 kronor
och som inte är skattskyldig enligt
1 kap. 2 § första stycket 4 eller 5,
eller omsätter varor enligt 3 kap.
30 a §, skall dock redovisa skatten
i en sådan särskild självdeklaration
som anges i lagen (1990: 325) om
8Senaste lydelse 1994:496.
64
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
5
En deklaration skall lämnas för
varje redovisningsperiod.
8
En redovisningsperiod omfattar
två kalendermånader, om inget
annat följer av 9 eller 10 §. Redo-
visningsperioderna är januari och
februari, mars och april, maj och
juni, juli och augusti, september
och oktober samt november och
december.
självdeklaration och kontrollupp-
gifter.
År den skattskyldige inte skyldig
att lämna särskild självdeklaration
skall han redovisa skatten i sär-
skild deklaration.
§
En deklaration skall lämnas för
varje redovisningsperiod. Den som
är skattskyldig enligt 1 § andra
stycket skall dock redovisa skatten
i en särskild deklaration för varje
förvärv.
§
En redovisningsperiod omfattar
två kalendermånader, om inget
annat följer av 8 a, 9 eller 10 §.
Redovisningsperioderna är januari
och februari, mars och april, maj
och juni, juli och augusti, septem-
ber och oktober samt november
och december.
8a §
Den som är skattskyldig enligt 1
kap. 2 § första stycket 4 eller 5 el-
ler omsätter varor enligt 3 kap.
30 a §, skall redovisa skatten för
redovisningsperioder om en kalen-
dermånad, om inte annat följer av
andra stycket eller av 5 § andra
meningen.
Skattemyndigheten får medge den
som avses i första stycket att redo-
visa skatten för helt kalenderår
under förutsättning att
1. den skattskyldige tillämpar
kalenderår som räkenskapsår,
2. den skattskyldige bedriver en
verksamhet där beskattningsunder-
lagen för kalenderåret beräknas
sammanlagt uppgå till högst
200 000 kronor, och
65
5 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
3. den skattskyldiges omsättning
av varor enligt 3 kap. 30 a § upp-
går till högst 120 000 kronor per
kalenderår.
Skattemyndigheten kan för en
viss skattskyldig besluta att redo-
visningsperioden tills vidare skall
vara en kalendermånad, om det
kan antas att den ingående skatten
regelmässigt kommer att överstiga
den utgående skatten med minst
1 000 kronor varje månad. För en
sådan skattskyldig som registrerats
trots att beskattningsunderlagen för
beskattningsåret inte beräknas
sammanlagt överstiga 200 000
kronor kan skattemyndigheten
besluta att redovisningsperioden
skall vara ett helt beskattningsår.
Skattemyndigheten kan för en
viss skattskyldig besluta att redo-
visningsperioden tills vidare skall
vara en kalendermånad även i
andra fall än som anges i 8 a §,
om det kan antas att den ingående
skatten regelmässigt kommer att
överstiga den utgående skatten med
minst 1 000 kronor varje månad.
För en sådan skattskyldig som skall
lämna särskild deklaration trots
att beskattningsunderlagen för be-
skattningsåret inte beräknas sam-
manlagt överstiga 200 000 kronor
kan skattemyndigheten besluta att
redovisningsperioden, i stället för
vad som anges i 8 §, skall vara ett
helt beskattningsår.
12 §
Deklarationen skall lämnas in senast den 5 i andra månaden efter
utgången av den redovisningsperiod som deklarationen avser om inget
annat följer av 13 §.
I fall som avses i 5 § andra
meningen skall deklarationen läm-
nas in senast 35 dagar efter för-
värvet.
13 §
En deklaration som avser ett helt
kalenderår skall lämnas in senast
den 5 april året därpå.
En deklaration för en redovisningsperiod som går till ända den 30 juni
skall lämnas in senast den 20 augusti.
Periodisk sammanställning
30 a §
En sådan periodisk sammanställ-
66
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
ning som anges i 13 kap. 30 §
skall lämnas på en blankett som
fastställs av regeringen eller den
myndighet som regeringen bestäm-
mer.
Regeringen eller den myndighet
som regeringen bestämmer kan ge
tillstånd till att sammanställningen
får lämnas med hjälp av auto-
matisk databehandling.
30 b §
Den periodiska sammanställning-
en skall göras för varje kalender-
kvartal, om inte annat följer av
andra stycket.
Skattemyndigheten får medge att
periodisk sammanställning görs för
kalenderår under samma förutsätt-
ningar som anges i 8 a § andra
stycket för redovisning av skatten
för kalenderår.
30 c §
Den periodiska sammanställning-
en skall lämnas in till Riksskatte-
verket. Den skall lämnas in senast
den 5 i andra månaden efter ut-
gången av den period som sam-
manställningen avser. Riksskatte-
verket får medge att den periodiska
sammanställningen lämnas till
annan myndihget.
30 d l
Om den som är skyldig att lämna
periodisk sammanställning inte
gjort detta inom den tid som anges
i 30 c §, skall skattemyndigheten i
det län där den skattskyldige är
registrerad eller, om han inte är
registrerad, den skattemyndighet
hos vilken han är skyldig att an-
mäla sig för registrering påföra
honom en förseningsavgift med
67
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
1 000 kronor.
Skattemyndigheten får besluta om
befrielse helt eller delvis från skyl-
dighet att betala förseningsavgift
om det finns särskilda skäl.
18 kap.
Införsel
Import
13 §
Bestämmelserna om skattetilllägg
enligt denna lag tillämpas inte i de
fall skatt fastställs och uppbärs vid
införsel.
Bestämmelserna om skattetilllägg
enligt denna lag tillämpas inte i de
fall skatt fastställs och uppbärs vid
import.
19 kap.
3 §
Ansökan skall göras på en blankett enligt formulär som fastställs av
regeringen eller den myndighet som
Till ansökan skall fogas
1. faktura eller jämförlig handling
som innehåller sådana uppgifter
som anges i 11 kap. 5 § första
stycket, och
2. andra handlingar som behövs
för att bedöma om den sökande har
rätt till återbetalning, exempelvis
bevis om hans verksamhet i utlan-
det.
Första stycket 1 gäller inte om
den ingående skatten hänför sig till
omsättning i sådan verksamhet som
avses i 8 kap. 17 § andra stycket
och ersättningen understiger 200
kronor.
regeringen bestämmer.
Avser den ingående skatten för-
värv skall till ansökan fogas
1. faktura eller jämförlig hand-
ling som innehåller sådana upp-
gifter som anges i 11 kap. 5 §
första stycket,
2. intyg om att sökandens verk-
samhet i hemlandet medför skatt-
skyldighet till mervärdesskatt, och
3. andra handlingar som behövs
för att bedöma om den sökande har
rätt till återbetalning.
Första stycket 2 gäller inte om
sökanden under de senaste 12
månaderna lämnat ett sådant intyg
till den myndighet som avses i 1 §.
Avser den ingående skatten im-
port skall till ansökan fogas en av
Tullverket utfärdad tullräkning.
Uppgifterna i ansökan skall lämnas på heder och samvete.
68
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
20 kap.
1 §
Följande beslut av skattemyndigheten får överklagas hos länsrätten av
den skattskyldige och av Riksskatteverket:
1. beskattningsbeslut i en fråga som kan ha betydelse för beskattningen
eller rätten till återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§,
2. beslut att avvisa en begäran om omprövning av beskattningsbeslut
länsrätten,
4. beslut enligt 14 kap. 23 och 24
§§ och 19 kap. 13 § i fråga om
registrering, och
anstånd med att lämna deklaration
eller att avvisa ett överklagande till
3. beslut enligt 10 kap. 9 §,
4. beslut enligt 14 kap. 1 § andra
stycket, 23 och 24 §§ och 19 kap.
13 § i fråga om registrering, och
5. beslut om skattskyldighet eller
eller betala skatt.
Beslut som Skattemyndigheten i Kopparbergs län har fattat om återbe-
talning enligt 10 kap. 1-8 §§ och om betalningsskyldighet och avräkning
enligt 19 kap. 7 § får överklagas hos Länsrätten i Kopparbergs län.
Beslut om avräkning får överklagas särskilt på den grunden att avräk-
ningsbeslutet i sig är felaktigt men i övrigt endast i samband med över-
klagande av beslut om betalningsskyldighet.
4 §
Den skattskyldiges överklagande enligt 1 § första stycket skall ha
kommit in inom sex år efter utgången av det kalenderår under vilket
beskattningsåret har gått ut. Om beslutet har meddelats efter den 30 juni
sjätte året efter det kalenderår under vilket det beskattningsår som
beslutet avser har gått ut och den skattskyldige har fått del av beslutet
efter utgången av oktober samma år, får överklagandet dock komma in
inom två månader från den dag då den skattskyldige fick del av beslutet.
Den skattskyldige får överklaga ett beslut även om det inte har gått
honom emot.
Överklagande enligt 1 § andra
stycket skall ha kommit in inom två
månader från den dag då klagan-
den fick del av beslutet.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1995.
2. I fråga om vara för vilken skattskyldighet för införsel enligt 1 kap.
5 § inträtt före ikraftträdandet, tillämpas de äldre bestämmelserna.
3. För gemenskapsvaror som den 1 januari 1995 finns på tullupplag,
tullager eller i frihamn eller som är föremål för temporär införsel eller
69
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Prop. 1994/95:57
transitering i Sverige skall, när varorna kominer i fri omsättning,
utgående skatt tas ut för införseln i den ordning som gäller för tull.
4. Äldre bestämmelser gäller i övrigt i fråga om förhållanden som
hänför sig till tiden före ikraftträdandet.
5. Bestämmelserna i 8 kap. 16 a - 16 f §§ om jämkning av avdrag för
ingående skatt i vissa fall skall inte tillämpas på förvärv som gjorts före
ikraftträdandet av denna lag.
6. Skyldighet att betala skatt för omsättning av sådan tjänst som avses
i 3 kap. 3 § 11 föreligger inte om ersättning för tjänsten mottagits före
ikraftträdandet.
7. Bestämmelserna om återföring i 9 kap. 5 § första stycket gäller inte
i de fall skatteplikt för uthyrningen inte längre föreligger på grund av de
nya bestämmelserna i 3 kap. 3 § andra stycket tredje meningen. Om avtal
om sådan uthyrning träffats den 1 november 1994 eller senare skall dock
avdragen ingående skatt återföras. På ansökan av en fastighetsägare som
före denna tidpunkt medgivits skattskyldighet för sådan uthyrning får
skattemyndigheten besluta att uthyrning skall vara skattepliktig även efter
ikraftträdandet. I sådana fall gäller de allmänna bestämmelserna i 9 kap.
i fråga om uthyrningen.
70
2.2 Förslag till Prop. 1994/95:57
Härigenom föreskrivs föjande.
1 § Kommuner och landsting får ansöka om återbetalning av ingående
skatt som en kommun eller ett landsting inte dragit av enligt mervärdes-
skattelagen (1994:200).
Återbetalning får inte medges för sådan ingående skatt som avses i 8
kap. 2 § första stycket 2 och 3 mervärdesskattelagen. I övrigt gäller
bestämmelserna i 8 kap. 9 och 10 §§ mervärdesskattelagen i tillämpliga
delar för återbetalning enligt första stycket.
2 § Kommuner och landsting får ansöka om återbetalning för de ökade
kostnader som till följd av bestämmelserna om mervärdesskatt upp-
kommer vid upphandling i jämförelse med egen verksamhet inom
sjukvård, tandvård, social omsorg och utbildning. Återbetalning till
kommun och landsting skall ske även då kommunen och landstinget
lämnar bidrag till näringsidkare för dennes verksamhet inom nämnda
områden.
Återbetalning enligt första stycket skall alltid ske då en kommun eller
ett landsting lämnar bidrag eller annan ersättning till sådant kommunal-
förbund som avses i kommunalförbundslagen (1985:894), om förbundets
verksamhet inte medför skattskyldighet enligt mervärdesskattelagen
(1994:200).
Återbetalning enligt första stycket lämnas också till ett kommunalför-
bund eller ett beställarförbund som bedriver försöksverksamhet enligt
lagen (1994:566) om lokal försöksverksamhet med finansiell samordning
mellan socialförsäkring, hälso- och sjukvård och socialtjänst för att
kompensera förbundet för de ökade kostnader som till följd av be-
stämmelserna om mervärdesskatt uppkommer vid upphandling från annan
än kommun och landsting i jämförelse med kommunens och landstingets
verksamhet inom sjukvård, tandvård och social omsorg.
3 § Återbetalningsbeloppet enligt 2 § beräknas enligt schablon.
Regeringen, eller den myndighet som regeringen bestämmer, meddelar
föreskrifter om schablonberäkning och om förfarandet vid ansökan om
återbetalning.
4 § Skattemyndigheten i Kopparbergs län beslutar om återbetalning.
Myndighetens beslut får överklagas till Riksskatteverket. Riksskattever-
kets beslut får inte överklagas.
71
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1995, då lagen (1990:578) om Prop. 1994/95:57
särskilt bidrag till kommuner m.fl. skall upphöra att gälla.
2. Äldre föreskrifter gäller fortfarande i fråga om särskilt bidrag för år
1994.
72
Utredningen (Fi 1991:09) om teknisk EG-anpassning av de indirekta
skatterna, som tillsattes i december 1991, har haft till uppgift att lämna
förslag till den lagtekniska anpassning av mervärdesskatten och punkt-
skatterna som behövs vid ett svenskt medlemskap i EU. Utredningen har
i juni i år avlämnat dels delbetänkandet Punktskatterna och EG (SOU
1994:74), dels slutbetänkandet Mervärdesskatten och EG (SOU 1994:88).
Utredningens sammanfattning av betänkandet Mervärdesskatten och EG
finns i bilaga 1.
Betänkandet har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanser-
na finns i bilaga 2. En sammanställning av remissyttrandena har gjorts
inom Finansdepartementet och finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr
2328/94).
Regeringen har i propositionen 1994/95:19, som ett led i det förbe-
redelsearbete som måste komma till stånd om folkomröstningen utmynnar
i ett ja till medlemskap i EU, föreslagit att riksdagen godkänner det
svenska anslutningsfördraget med EU samt slutakten till fördraget. 1
propositionen har översiktligt redovisats behovet av ändrad lagstiftning
på mervärdesskatteområdet vid ett eventuellt svenskt medlemskap.
I betänkandet Mervärdesskatten och EG har utredningen lagt fram
förslag till EG-anpassade skatteregler för mervärdesskatten. Arbetet med
att skapa vissa gemensamma regler på skatteområdet har pågått länge
inom EG1. Framför allt har inriktningen varit att harmonisera de
indirekta skatterna, dvs. mervärdesskatten och olika punktskatter på
varuområdet. Denna harmonisering beror på den stora betydelse de
indirekta skatterna på varor och tjänster har inom en gemensam marknad.
När det gäller mervärdesskatten har det också varit betydelsefullt att
denna skatt bildar underlag för en väsentlig del av gemenskapens
finansiering. Bl.a. mot denna bakgrund beslöts redan år 1967 att göra
mervärdesskattesystemet obligatoriskt i EG:s medlemsstater. En successiv
samordning av staternas mervärdesskattesystem har därefter genomförts
genom en rad direktiv på detta område. De mest väsentliga reglerna finns
i det sjätte mervärdesskattedirektivet, 77/388/EEG, som beslutades år
1977. Direktivet har därefter utökats och ändrats på en rad punkter. En
förteckning över EG-direktiv m.m. lämnas i bilaga 3.
Inför genomförandet av den inre marknaden år 1993 fattade rådet under
åren 1991 och 1992 beslut om en rad direktiv, som sammantaget innebär
att mervärdesskatten och punktskatterna i stor utsträckning harmoniserats.
Harmoniseringen gäller skattebaserna för de olika skatterna, skattesatser-
na och beskattningsförfarandet. Arbetet har inriktats på sådana harmoni-
seringsåtgärder som erfordrats för att den inre marknadens funktion skall
Prop. 1994/95:57
1 Sverige har ansökt om medlemskap i EU. EG kvarstår dock som den viktigaste
delen av EU. De regler som finns på mervärdesskatteområdet är EG-regler. I det
följande används därför i huvudsak uttrycket EG i anslutning till dessa regler.
73
säkerställas. Det innebär bl.a. att alla gränskontrollåtgärder på skatteom- Prop. 1994/95:57
rådet har slopats.
EES-avtalet omfattar inte skatteområdet. Den anpassning till EG:s
regelverk som erfordras på skatteområdet skall därför genomföras först
vid Sveriges inträde i EU.
En väsentlig del av de ändringar i mervärdesskattelagstiftningen som
behövs vid ett svenskt medlemskap i EU rör således beskattningsför-
farandet. De nuvarande reglerna som avser import och export kommer
vid ett EU-medlemskap endast att tillämpas vid handel med tredje land.
För handeln med EG-ländema inordnas beskattningsförfarandet i det
interna mervärdesskattesystemet. Den nya beskattningsordningen är
tekniskt komplicerad. Den föranleder framför allt att helt nya be-
stämmelser om varuförvärv från andra EG-länder måste införas. Vidare
måste reglerna om deklarationsskyldighet m.m. utökas. Detta nöd-
vändiggör ett omfattande nytt regelverk, som översiktligt beskrivs i
avsnitt 4 och närmare i författningskommentaren till de föreslagna
ändringarna i ML. Det bör nämnas att utredningen gjort en sammanhållen
redovisning av EG:s regler i en bilaga till betänkandet. Reglerna beskrivs
även översiktligt i "Mervärdebeskattningen i ett EG-perspektiv", RSV
Rapport 1993:8. Där lämnas förslag om formerna för och organisationen
av mervärdesbeskattningen inför ett svenskt inträde i EU. Rapporten har,
på regeringens uppdrag, utarbetats av Riksskatteverket i samråd med
Generaltullstyrelsen. Regeringen har i december 1993 givit Riksskattever-
ket i uppdrag att — med utgångspunkt i vad som redovisas i rapporten —
närmare utreda och föreslå de förändringar som vid ett svenskt med-
lemskap i EU erfordras för att införa den övergångsordning i fråga om
mervärdesbeskattningen m.m. vid gränsöverskridande handel som nu
tillämpas inom EG. Detta fortsatta uppdrag har redovisats av Riks-
skatteverket i juli 1994 i RSV Rapport 1994:3. De förslag som redovisats
av Riksskatteverket, och som har avseende på lagstiftningen, beaktas i det
följande.
Det bör i detta sammanhang betonas att den beskattningsordning som
här utgås från är den som för närvarande tillämpas inom EG. Denna har
emellertid delvis karaktär av övergångsarrangemang. Reglerna om
beskattningsordningen för handeln inom EG, och även reglerna om
skattesatserna, avser således formellt tidsperioden 1993-1996. Något
beslut om vilka regler som skall gälla för tiden därefter har inte fattats.
Tillämpligheten av nuvarande regler förlängs automatiskt framåt i tiden,
så länge inga beslut om nya regler fattas.
Mervärdesskattens skattebas, dvs. avgränsningen av de varor och
tjänster som skall beskattas, är sedan många år tillbaka i princip
harmoniserad i de olika EG-ländema. Enstaka nationella undantag från
den enhetliga skattebasen tillåts emellertid ännu, men de avvecklas
successivt. I princip skall således medlemsländerna ha helt uniforma
regler för vilka varor och tjänster som skall omfattas av mervärdesskat-
ten, och undantagen från beskattningen skall vara desamma i alla
länderna.
74
De ändringar som i samband med den s.k. skattereformen genomfördes Prop. 1994/95:57
i den svenska mervärdesskattelagstiftningen under åren 1990 och 1991
innebär en långtgående anpassning till EG:s regler om skattebasen såsom
den är bestämd i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Avgränsningen av
de varor och tjänster som beskattas överensstämmer därför i allt
väsentligt med EG-reglema. Genom den nya mervärdesskattelag som trätt
i kraft den 1 juli 1994 (prop. 1993/94:99, bet. 1993/94:SkU29, rskr.
1993/94:170, SFS 1994:200) har ytterligare ändringar i systematiskt
hänseende gjorts, som närmar oss till EG:s regelsystem.
Vissa avvikelser från EG-reglema finns dock ännu när det gäller
skattebasen. I avsnitt 5 i propositionen görs en genomgång av skatteba-
sen, varvid förslag lämnas om erforderliga anpassningar av de svenska
reglerna. I det därefter följande avsnittet 6 görs en motsvarande
genomgång av de särskilda reglerna om uttagsbeskattning.
I samband med införandet av den inre marknaden beslutades också om
en viss utjämning av ländernas mervärdesskattesatser. Beslutet innebär att
vissa miniminivåer fastställts. Denna teknik medför att det i huvudsak
inte finns några formella krav på en sänkt svensk mervärdesskatt. I ett
par fall avviker svenska reducerade skattesatser emellertid formellt från
EG:s regler. En genomgång av reglerna görs i avsnitt 7 i propositionen
och förslag läggs fram till nödvändig teknisk anpassning. I de därefter
följande avsnitten 8 och 9 görs en motsvarande genomgång av avdrags-
och återbetalningsreglerna.
EG:s regelverk på mervärdesskatteområdet är mycket omfattande, och
delvis mycket komplicerat. Detta gäller inte minst de nämnda för-
farandereglema av övergångskaraktär. Vid tillämpningen av reglerna i
EG:s nuvarande medlemsstater har olika praktiska problem uppstått.
Genomförande och tillämpning av det nya regelverket har knappast heller
skett på ett helt enhetligt sätt i de olika staterna. För att avhjälpa dessa
problem läggs kontinuerligt nya förslag fram till förenklingar och
förbättringar. Detta nödvändiggör en fortsatt kontinuerlig uppföljning av
de svenska reglerna.
I propositionen har beaktats EG-direktiven i deras nu gällande lydelse.
I några fall har detta emellertid inte kunnat ske. Således har EG under
våren 1994 antagit nya regler för beskattningen av begagnade varor
m.m., att genomföras i EG:s medlemsstater från den 1 januari 1995.
Detta kräver omfattande ändringar bl.a. i de svenska reglerna om avdrag
för s.k. fiktiv skatt. Någon tid har inte stått till förfogande för att utarbeta
nödvändiga ändringar på detta område, där Sverige emellertid redan nu
tillämpar regler som i flertalet fall leder till samma materiella resultat
som de som eftersträvas med EG:s nya regler.
Inte heller lämnas något förslag avseende den nya beskattningsprincip
för omsättning i resebyråverksamhet som skall tillämpas enligt sjätte
mervärdesskattedirektivet. Förslaget måste på grund av EG-reglemas
komplexitet med avseende på tillämpningen anstå för ytterligare
beredning. Reglerna i fråga om resebyråverksamhet är dessutom delvis
konstruerade efter samma principer som de nämnda nya reglerna för
begagnade varor m.m.
75
I propositionen lämnas inte heller något förslag i fråga om beskatt-
ningen på utbildnings-, kultur- eller sport- och idrottsområdena och inte
heller avseende ideell och jämförlig verksamhet. Utredningens förslag till
lagstiftning i dessa avseenden bör bli föremål för ytterligare över-
väganden.
Den i propositionen föreslagna lagregleringen är av den beskaffenheten
att Lagrådets yttrande normalt bör inhämtas. Lagförslaget reglerar de
nödvändiga förutsättningarna för att en EG-harmonisering av mervärdes-
beskattningen skall komma till stånd. Vid ett svenskt medlemskap EU
den 1 januari 1995 krävs därför att riksdagen tar ställning till lagförslaget
i höst. En lagrådsgranskning skulle fördröja avlämnandet av propositio-
nen så att det inte vore möjligt att åstadkomma en avslutad riksdagsbe-
handling under hösten. Lagrådets hörande skulle därmed fördröja
lagstiftningsfrågornas behandling så att avsevärt men skulle uppkomma.
Tilläggas kan att förslaget avser ändringar i den nya mervärdesskattelagen
vilken lagrådsgranskats i sin helhet så sent som förra hösten. Med hänsyn
till det anförda bör yttrande från Lagrådet inte inhämtas.
Regeringen avser nu att ta upp det förslag som utredningen har lämnat
om EG-anpassad mervärdesbeskattning vid ett svenskt medlemskap i EU.
Prop. 1994/95:57
Den mest genomgripande förändringen på mervärdesskatteområdet vid ett
svenskt medlemskap i EU är, som framgått av avsnitt 3, den nya
beskattningsordning som krävs för handel med andra EG-länder.
Reglerna, som i EG infördes samtidigt med genomförandet av den inre
marknaden 1993, innebär att beskattningsordningen för mervärdesskatten
har harmoniserats så att alla gränskontroller kunnat avskaffas inom EG
från och med 1993. Det innebär bl.a. att mervärdesskatt inte längre
uppbärs i samband med tullprocedurer när en vara importeras från ett
annat EG-land. Mervärdesskatten har i stället inordnats helt inom ramen
för ländernas interna beskattningssystem, vilket bl.a. medfört behov av
ett omfattande skattesamarbete mellan länderna.
Som redovisats i avsnitt 3 är det beskattningsförfarande som nu tilläm-
pas i EG för handeln mellan medlemsstaterna i princip av tillfällig
karaktär, en övergångsordning. Det finns en uttalad avsikt att en ny
ordning skall övervägas för tiden efter år 1996. Om detta blir fallet är
dock tills vidare oklart. Den svenska anpassning som skall ske vid ett
medlemskap den 1 januari 1995 måste utgå från nuvarande, gällande EG-
regler. De ändringar som erfordras i den svenska lagstiftningen kan heller
inte ges en formellt temporär karaktär eftersom de regler som eventuellt
senare kan komma att tillämpas inom EG ännu inte finns tillgängliga.
Förslaget om beskattningsordningen förutsätter således att ML ändras
76
eller kompletteras utan några särskilda inskränkningar i tillämpligheten
av de nya reglerna.
I propositionen läggs fram förslag om den nödvändiga lagregleringen.
När det gäller det nya beskattningsförfarandet torde åtskilliga detaljföre-
skrifter av kontrollkaraktär m.m. lämpligen kunna regleras som
tillämpningsföreskrifter på förordningsnivå eller i regler som utfärdas av
myndigheterna.
Reglerna om beskattningsordningen föreslås bilda ett nytt kapitel, 2 a
kap., i ML. I de administrativa delarna bygger lagförslaget i huvudsak
på de överväganden som Riksskatteverket redovisat i rapporterna 1993:8
och 1994:3.
I avsnitt 4.2 lämnas en översiktlig beskrivning av den nämnda
övergångsordningen för beskattningsförfarandet. I avsnitten 4.3-4.5
redovisas vissa centrala punkter och ställningstaganden beträffande
beskattningsordningen. I avsnitten 4.6 och 4.7 behandlas vissa ställnings-
taganden avseende de administrativa delarna. De enskilda lagförslagen
kommenteras närmare i författningskommentaren.
Prop. 1994/95:57
4.2.1 Allmänt om principerna
Transaktioner mellan två medlemsländer i EG skall — med vissa undantag
— behandlas enligt destinationsprincipen, dvs. skatten tas ut i och tillfaller
det land där varorna och tjänsterna konsumeras (destinationslandet). Det
innebär att skatten lyfts av vid försäljning från ett medlemsland till ett
annat. Ett skattskyldigt företag anses sälja med s.k. nollskattesats till
köpare i andra medlemsländer. Denna princip överensstämmer med vad
som gällde i EG före 1993, och också med vad som för närvarande
tillämpas vid handel till och från Sverige. I samband med införsel av en
vara från ett annat EG-land uppbärs emellertid sedan år 1993 ingen skatt
av tullmyndighet i samband med ett importförfarande. All gränsuppbörd
för EG-handeln är avskaffad. Skatt påförs i stället köparen i dennes land
inom ramen för köparens ordinarie mervärdesskatteredovisning. I vissa
fall, t.ex. vid postorderförsäljning till konsumenter, är dock säljaren
skattskyldig med skyldighet att leverera in skatten till skattemyndig-
heterna i köparens land.
Övergångsordningen innehåller omfattande bestämmelser om vad som
skall anses som beskattningsgrundande händelser och som omsättnings-
land. Genom dessa bestämmelser förverkligas principen om beskattning
i destinationslandet. Det måste understrykas att regelsystemet är
omfattande och innehåller åtskilliga beloppsgränser och andra undantag.
Här skall dock nämnas några huvudregler. En varuförsäljning till ett
annat EG-land delas upp i två i princip fristående led. I ursprungslandet
sker ett tillhandahållande, som nollbeskattas enligt det landets be-
stämmelser. I mottagarlandet sker ett förvärv, som beskattas där efter det
landets regler. Konstruktionen avser att säkerställa att vardera landets
77
skattesuveränitet behålls, och att länderna i princip självständigt skall Prop. 1994/95:57
kunna fatta beskattningsbeslut. När en näringsidkare i ett EG-land säljer
varor till en mervärdesskatteregistrerad näringsidkare i ett annat EG-land,
skall förvärvet således anses vara en beskattningsgrundande händelse.
Förvärvaren skall då betala mervärdesskatt. För det fall förvärvaren är
en näringsidkare vars verksamhet inte medför skattskyldighet eller en
juridisk person som inte är näringsidkare skall detsamma gälla om det
sammanlagda värdet av förvärven överstiger en viss årlig beloppsgräns.
I andra fall skall omsättningen av varor anses som den beskattnings-
grundande händelsen och säljaren blir då skyldig att betala skatt. Det
gäller bl.a. för det fall förvärvaren är en privatperson i ett medlemsland
och transporten skall ske genom säljarens försorg. Varan anses då omsatt
i förvärvslandet och säljaren skall betala mervärdesskatt enligt det landets
mervärdesskattebestämmelser.
Gränskontrollåtgärder för skatteändamål vid handel inom EG har
slopats. Därigenom förenklas företagens verksamhet. De tidigare använda
tulldokumenten krävs inte längre. Skattekontrollen i fråga om handel
inom EG skall skötas av resp, lands skattemyndigheter på samma sätt
som i fråga om intern handel, dvs. i huvudsak på grundval av företagens
bokföring. En säljare skall i sina fakturor uppge köparens mervärdes-
skatteregistreringsnummer. Särskilda regler för registreringsnumren
gäller, bl.a. att dessa skall ha ett tillägg som visar registreringslandet. I
mervärdesskattedeklarationema skall särskilt specificeras handel till eller
från andra medlemsländer. Skattekontrollen förutsätter vidare nya former
för samarbetet mellan medlemsländernas skattemyndigheter för att
tillförsäkra att mervärdesskatt betalas då varor omsätts över gränserna.
4.2.2 Försäljning från företag till företag
Med företag avses i detta avsnitt endast företag vars verksamhet medför
skyldighet att betala mervärdesskatt. För varuförsäljning mellan sådana
företag är huvudregeln att beskattningen sker i destinationslandet enligt
följande.
Säljaren påför inte någon skatt på varor som han tillhandahåller kunder
i andra medlemsländer. Samtidigt har säljaren full avdragsrätt för
mervärdesskatt som är hänförlig till hans inköp. Denna nollbeskattning
får ske under två förutsättningar: Varorna måste faktiskt (fysiskt), av
säljaren eller av köparen eller för deras räkning, transporteras från ett
medlemsland till ett annat. Vidare måste köparen vara mervärdesskattere-
gistrerad i något EG-land. Köparen måste underrätta säljaren om sitt
registreringsnummer. Då säljaren fullgör sina vanliga periodiska
mervärdesskattedeklarationer skall han i ett särskilt avsnitt ange sina
nollbeskattade försäljningar till kunder i andra medlemsländer. Han skall
även upprätta en särskild redogörelse (normalt kvartalsvis). Av den
redogörelsen skall framgå registreringsnumren på hans kunder i andra
medlemsländer och det sammanlagda värdet av hans försäljningar till var
och en av dessa kunder under perioden. Av fakturorna för dessa
78
transaktioner måste framgå hans eget och kundernas registreringsnummer Prop. 1994/95:57
liksom de andra uppgifter som normalt skall finnas i en faktura.
Köparen blir skattskyldig vid mottagandet av varorna på grund av sitt
förvärv. Han måste deklarera sådana förvärv som det här är fråga om i
ett särskilt avsnitt i sin vanliga mervärdesskattedeklaration. Köparen får
emellertid i samma deklaration göra avdrag för skatten på förvärvet till
den del skatten avser förvärv för en verksamhet som medför skattskyldig-
het och under förutsättning att något särskilt avdragsförbud inte före-
ligger. I en del medlemsländer kan köparna bli skyldiga att inge även en
särskild periodisk redogörelse på motsvarande sätt som säljarna har att
göra i sina länder. En sådan redogörelse skall innehålla en förteckning
över säljarna i andra medlemsländer och värdet av förvärven från
respektive säljare.
Huvudregeln är att ett förvärv anses ske i det land dit godset ankommit
när transporten till köparen slutförts. Skatten måste då deklareras i det
medlemslandet. Det finns emellertid en särskild bestämmelse för att
förhindra skattebortfall. Om varuförvärvet inte beskattas i det land som
varorna faktiskt sänts till, kan transaktionen i stället beskattas av det
medlemsland som utfärdat det mervärdesskatteregistreringsnummer under
vilket köparen har gjort sitt förvärv.
Köparen skall i sin ordinarie mervärdesskattedeklaration ta upp till
beskattning alla sådana förvärv för vilka skattskyldighet inträtt under
beskattningsperioden. Skattskyldigheten inträder när faktura utfärdas eller
senast den 15 i månaden efter den månad då förvärvet äger rum.
Skattesats och beskattningsunderlag bestäms i allt väsentligt enligt samma
bestämmelser som gäller för beskattning av försäljningar i köparens land.
Överföring av varor mellan medlemsländer, i andra fall än köp,
behandlas i princip som vid förvärv. Med omsättning av varor jämställs
således att ett företag överför varor från sin verksamhet till ett annat
medlemsland. I många fall anses sådana varuöverföringar emellertid inte
ge upphov till något förvärv, exempelvis vid temporär införsel.
Skattemyndigheterna kommer att tillhandahålla varandra den in-
formation som de får om försäljningar mellan medlemsländer. Det gäller
registreringsnummer och sammanlagda försäljningsvärden. Avsikten med
detta är att möjliggöra en fortsatt kontroll av varuhandeln över gränserna
efter det att nuvarande tullprocedurer upphör. Skattemyndigheterna
kommer också att upprätthålla databaser med registreringsnummer för att
skattestatusen hos en person skall kunna kontrolleras vid varuhandel
mellan medlemsländer. De närmare reglerna för detta informationsutbyte
återfinns i rådsförordningen 218/92, som har direkt tillämplighet i
medlemsstaterna.
Vad gäller tjänster avseende godstransporter mellan medlemsländer
skall beskattningen äga rum i det land från vilket varorna avsänts och den
som omsätter transporttjänsten är skattskyldig. Om kunden emellertid är
mervärdesskatteregistrerad i ett annat medlemsland, skall beskattningen
äga rum där och kunden skall då redovisa och betala mervärdesskatten
i det landet. Ungefär på motsvarande sätt behandlas förmedlingstjänster
och andra tjänster som har anknytning till en transport.
79
Omsättning av varor som skall monteras eller installeras i annat EG- Prop. 1994/95:57
land av säljaren eller för dennes räkning skall i princip alltid anses vara
gjord i det land där monteringen eller installationen utförs.
En stor del av handeln mellan två EG-länder sker genom åtminstone en
mellanhand, som kan utöva sin verkamhet i ett tredje EG-land. Sådana
s.k. triangeltransaktioner regleras i särskild ordning och beskrivs närmare
i författningskommentaren (jfr 1 kap. 2 § första stycket 4, 2 a kap. 6 §
tredje stycket och 3 kap. 30 b § första stycket).
4.2.3 Andra försäljningar
I detta avsnitt behandlas andra försäljningar än sådana som har tagits upp
i det närmast föregående avsnittet. Här avsedda försäljningar sker huvud-
sakligen till personer som inte är mervärdesskattskyldiga för egna för-
säljningar. Företag, vars försäljning är helt undantagen från skatteplikt,
och juridiska personer som inte är näringsidkare (t.ex. myndigheter i
vissa fall) är skattskyldiga för förvärv på samma sätt som ett mervär-
desskatteregistrerat företag, om förvärven överstiger en viss nivå,
nämligen 10 000 ECU under det löpande eller det föregående kalender-
året. I sådant fall skall förvärvaren tilldelas ett mervärdes-skatteregistre-
ringsnummer och förfarandet blir detsamma som är redovisat i avsnitt
4.2.2 beträffande registrerade företag.
Om ett mervärdesskatteregistrerat företag säljer och levererar till en
sådan person som inte är skattskyldig för förvärvet, dvs. en privatperson,
ett företag vars försäljning är skattefri eller en juridisk person som inte
är näringsidkare och där förvärven beträffande de bägge sistnämnda högst
utgör 10 000 ECU, skall sälj arföretaget påföras skatt i enlighet med det
egna landets bestämmelser. Företaget blir alltså skattskyldigt som vid en
försäljning inom det egna landet. Om den totala omsättningen till icke
skattskyldiga förvärvare, inklusive privatpersoner, i ett annat med-
lemsland under ett år överstiger en viss nivå, blir emellertid företaget
skattskyldigt i det landet. Skatten skall således betalas enligt den
skattesats som gäller i destinationslandet och i övrigt hanteras enligt
bestämmelserna där. Bestämmelserna avser s.k. distansförsäljningar, dvs.
postorderhandel eller annan handel där säljaren ombesörjer att varorna
sänds till destinationslandet. Normalt kommer en sådan skattskyldig att
ha en särskild representant i förhållande till skattemyndigheterna. Om-
sättningsnivån är 100 000 ECU. Ett medlemsland får dock tillämpa en
lägre nivå, dock lägst ett belopp motsvarande 35 000 ECU. Förvärv av
vissa varor som är belagda med punktskatter, nämligen mineralolje-,
alkohol- och tobaksvaror, skall emellertid alltid beskattas i destina-
tionslandet. I de fall förvärvaren är en privatperson är det dock säljarens
omsättning och inte förvärvet som skall beskattas i destinationslandet.
En särskild ordning gäller för nya transportmedel. Förvärv av sådana
varor skall alltid behandlas som förvärv med beskattning i det land där
transportmedlet skall användas.
80
Det finns en definition för nya transportmedel. Definitionen innefattar
bilar, flygplan, båtar och motorcyklar. Den täcker även sådana fall då
transportmedlen har blivit använda endast en kort period, vilket skall
förhindra att den föreskrivna beskattningen kringgås.
1 de fall då någon reser från ett medlemsland till ett annat för att köpa
andra varor än nya transportmedel, blir säljaren skattskyldig för om-
sättningen på samma sätt som vid försäljning till någon i det egna landet.
Köparen skall i sådant fall inte betala skatt då han återvänder till sitt eget
land. Det nu sagda gäller för privatpersoners inköp i ett annat EG-land,
om varorna tas hem genom kundens försorg. Även vissa juridiska
personer behandlas som tidigare nämnts på detta sätt, om deras inköp inte
överstiger en viss gräns (10 000 ECU/år).
Det kan i detta sammanhang nämnas att medlemsländerna har möjlighet
att fortsätta med s.k. tax-free försäljning i hamnar och på flygplatser, på
flygplan och fartyg fram till den 30 juni 1999 i samband med personbe-
fordran mellan medlemsländerna. Skattefriheten för sådana försäljningar
är föremål för i huvudsak samma begränsningar som tillämpas på
resenärer som kommer till ett medlemsland från ett icke medlemsland.
Prop. 1994/95:57
4.2.4 Import från icke medlemsländer
Varor som importeras från icke medlemsländer kommer alltjämt att
beskattas i samband med importen. Behovet av fullständig tulldoku-
mentation för skatteändamål kommer i dessa fall att bestå. Såväl import
som export kommer att vara knutna till den ordning som följer med tull-
hanteringen.
Det system som råder i förhållandet mellan medlemsländer kommer
inte att tillämpas på varor som förs in från ett icke medlemsland.
Emellertid kommer ett förenklat rapporteringssystem att kunna användas
i vissa fall. Rapporteringen kommer att baseras på det periodiska
deklarationssystem som används av mervärdesskatteregistrerade företag
när det gäller deras varuförsäljningar till kunder i andra medlemsländer.
Regeringens förslag: Bestämmelser om beskattning av gemen-
skapsintema förvärv införs i ML.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks. Vissa erinringar av teknisk
natur och främst på detaljnivå förekommer dock.
Skälen för regeringens förslag: Den nya beskattningsordning som
gäller för införsel av varor från EG-länder bygger, som framgår av den
81
6 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
närmare redogörelsen i avsnitt 4.2, på att införselbeskattningen inordnas Prop. 1994/95:57
1 det vanliga interna mervärdesskatteförfarandet.
Principen är att mervärdesskatteregistrerade verksamheter som köper
eller annars tar emot varor från andra EG-länder skall redovisa dessa i
den ordinarie mervärdesskatteredovisningen. Mervärdesbeskattningen
måste därför utvidgas till att omfatta inte enbart omsättning inom landet
av varor och tjänster, och import av varor från tredje land, utan också till
att omfatta "gemenskapsintema" förvärv av varor från andra EG-länder.
Detta innebär ändringar i den centrala regeln i 1 kap. 1 § ML om
mervärdesskattelagens tillämpningsområde. Begreppet gemenskapsintema
förvärv har valts för den nya formen av skatteplikt. De närmare
definitionerna av detta skattepliktsbegrepp bör införas i ett särskilt kap.
2 a i ML. Detta kapitel kompletterar 2 kap., som nu ger definitioner av
det skattepliktsgrundande begreppet omsättning. Den nya beskattnings-
ordningen kräver också särskilda bestämmelser om avdragsrätt för
ingående skatt hänförlig till gemenskapsintema förvärv. En sådan
bestämmelse har föreslagits i avsnitt 8.2 genom ett tillägg till 8 kap. 2 §.
I de fall mervärdesskatt skall påföras en förvärvare i annat EG-land krävs
vidare en bestämmelse om skattefrihet för säljarens omsättning av varor
som transporteras från Sverige till detta EG-land. Bestämmelsen föreslås
införd i 3 kap. som en ny 30 a §. 15 kap. har föreslagits bestämmelser
om bl.a. distansförsäljningar, omsättning av punktskattepliktiga varor och
nya transportmedel, vilka kompletterar regleringen i 2 a kap.
Det nya regelsystemet beskrivs närmare i författningskommentaren till
de föreslagna ändringarna i ML.
Regeringens förslag: Vid postorderförsäljning eller motsvarande
distansförsäljning till Sverige från ett annat EG-land skall svensk
mervärdesskatt tas ut, om den sammanlagda omsättningen här i
landet överstiger 320 000 kr per år. Vid leveranser av punktskatte-
pliktiga varor till Sverige från ett annat EG-land skall beskattning
dock alltid ske i Sverige oavsett omsättningsbelopp. Den som är
skattskyldig för förvärv av punktskattepliktiga varor behöver inte
registreras enbart på grund av ett sådant förvärv. Skattemyndigheten
i Kopparbergs län bör vara beskattningsmyndighet i de fall registre-
ring inte behövs.
För sådana näringsidkare som inte har avdragsrätt för ingående
skatt eller motsvarande eller för juridiska personer som inte är
näringsidkare skall vid förvärv av varor som transporteras från andra
EG-länder beskattning ske i Sverige, om det sammanlagda värdet av
förvärven överstiger 90 000 kr per år.
82
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag utom Prop. 1994/95:57
vad avser förslaget om beskattningsmyndighet.
Remissinstanserna: Remissinstanserna tillstyrker eller lämnar förslaget
utan erinran.
Skälen för regeringens förslag: Principerna för mervärdesbeskattning
inom den inre marknaden bygger som nämnts i avsnitt 4.2.1 alltjämt på
att beskattning skall ske i konsumtionslandet (den s.k. destinationsprin-
cipen). Detta gäller för den normala kommersiella handeln över gränserna
i EG mellan näringsidkare. Privatpersoner förutsätts däremot kunna köpa
varor fritt i önskat EG-land, utan beskattningskonsekvenser när varorna
förs hem till det egna landet (undantag gäller för nya transportmedel, se
avsnitt 4.5).
För postorderhandel eller annan s.k. distansförsäljning gäller emellertid
särskilda restriktioner. En näringsidkare som sänder varor till ett annat
EG-land till en privatperson eller till någon annan som inte är skattskyl-
dig för gemenskapsinternt förvärv skall ta ut destinationslandets
mervärdesskatt. Omsättningen anses gjord i destinationslandet, och
säljaren skall vara registrerings- och betalningsskyldig där. Om om-
sättningen är av mindre omfattning skall dock dessa principer frångås.
Enligt EG-reglema skall sålunda postorderföretag med en årsomsättning
1 ett visst EG-land om högst 100 000 ECU bli skattskyldigt för om-
sättning i hemlandet och betala det landets skatt. Ingen mervärdesskatt
tillfaller i sådant fall konsumtionslandet. För EG-länder som anser att en
så hög gräns skulle kunna skapa allvarligare konkurrensproblem tillåts
dock införandet av en lägre gräns, som dock inte får understiga 35 000
ECU.
Mot bakgrund av den svenska mervärdesskattens nivå om 25 %, och
de väsentligt lägre skattenivåer som tillämpas i vissa av EG-ländema, bör
den gräns som tills vidare skall användas för distansförsäljning till
Sverige utgå från den lägre gräns som EG-reglema medger och be-
stämmas till 320 000 kr. Reglerna föreslås införda i 2 § i 5 kap.
Den nu nämnda gränsen skall tillämpas för varor i allmänhet. För
punktskattepliktiga tobaks-, alkohol- och mineraloljeprodukter skall dock
beskattning alltid ske i Sverige om de sänds hit oavsett omsättningsbe-
lopp. Om varorna sänds till en privatperson är säljaren skattskyldig här
för sin omsättning. Om varorna i stället sänds till en näringsidkare eller
till en juridisk person som inte är näringsidkare är denne skattskyldig här
för sitt förvärv. En reglering av denna innebörd föreslås införd i 5 kap.
2 §. En sådan förvärvare som är skattskyldig enbart på grand av förvärv
av punktskattepliktiga varor skall enligt EG-reglema inte behöva
registrera sig till mervärdesskatt. Detta gäller exempelvis för en
näringsidkare som bedriver verksamhet som inte medför skattskyldighet
för omsättning. Motsvarande bestämmelse föreslås i 14 kap. ML. I 12
kap. ML bör tas in en bestämmelse om att skattemyndigheten i Koppar-
bergs län skall vara beskattningsmyndighet i dessa fall. Motsvarande
reglering finns också för nya transportmedel (jfr avsnitt 4.5).
83
Enligt principerna för gemenskapsintema förvärv skall mervärdesskatte- Prop. 1994/95:57
registerade verksamheter som förvärvar varor vilka transporteras från
andra EG-länder beskattas för förvärvet i sitt hemland.
För sådana näringsidkare m.fl. som inte har avdragsrätt för ingående
mervärdesskatt, eller motsvarande rätt till återbetalning av mervärdes-
skatt, skall enligt EG-reglema särskilda regler tillämpas. Det gäller
således näringsidkare vars omsättningar inte är skattepliktiga, men också
juridiska personer som inte är näringsidkare. Sådana förvärvare skall i
begränsad utsträckning kunna förvärva varor från andra EG-länder utan
att betala sitt hemlands mervärdesskatt. Enligt EG-reglema får med-
lemsländerna själva bestämma vilken gräns som skall tillämpas, men
denna gräns får inte bestämmas till ett lägre belopp än vad som motsvarar
10 000 ECU per år. Om en sådan företagare eller juridisk person
förvärvar varor till ett värde understigande gränsen kan förvärvet ske
utan beskattningskonsekvenser i Sverige. I stället utgör omsättningen den
beskattningsgrundande händelsen och säljaren blir skattskyldig i det egna
landet och skall betala sitt hemlands skatt. Är förvärven större, måste
förvärvaren dock redovisa mervärdesskatt för gemenskapsinternt förvärv
här. Det innebär också att registrerings- och deklarationsplikt kommer att
föreligga.
Den gräns som skall tillämpas för svensk del bör tills vidare bestämmas
till 90 000 kr. Liksom i fråga om distansförsäljningsfallen torde den
relativt höga svenska skattenivån nödvändiggöra en låg gräns för
skattefriheten i Sverige. Bestämmelser motsvarande de här redovisade
EG-reglema föreslås införda i 2 a kap. 3 §.
Regeringens förslag: Förvärv av nya transportmedel, inkluderande
olika typer av motorfordon, större båtar samt luftfartyg, skall alltid
beskattas i Sverige. Förvärvaren behöver inte registreras till mervär-
desskatt enbart på grund av ett sådant förvärv. Förvärvaren skall
redovisa mervärdesskatt på förvärvet till Skattemyndigheten i Kop-
parbergs län i de fall registrering inte behövs.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag utom
vad avser förslaget om beskattningsmyndighet.
Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att Skattemyndigheten i
Kopparbergs län bör vara beskattningsmyndighet beträffande förvärv av
nya transportmedel.
Skälen för regeringens förslag: För nya transportmedel innebär EG-
reglema, för övergångsordningen under åren 1993-1996, att mervärdes-
skatten alltid skall tas ut i det land till vilket det nya fordonet förs för att
användas permanent. För begagnade motorfordon och andra begagnade
84
transportmedel gäller de allmänna reglerna för varuhandeln (innebärande Prop. 1994/95:57
att en privatpersons inköp normalt beskattas i förvärvslandet).
De särskilda reglerna om nya transportmedel kräver dels en definition
av vilka transportmedel som omfattas av särreglerna, dels en definition
av vad som avses med ett nytt transportmedel. En sådan definition
föreslås införd i 1 kap. 13 a § ML. Med transportmedel avses i huvudsak
alla motorfordon, båtar med en längd överstigande 7,5 m och flygplan
med en startvikt överstigande 1 550 kg. För att ett transportmedel skall
anses nytt krävs exempelvis beträffande motorfordon att det förvärvas
inom 6 månader från det att det första gången tagits i bruk, eller att det
körts högst 600 mil.
Ett sådant nytt transportmedel skall således alltid beskattas i Sverige,
om det förs hit från ett annat EG-land. Även en privatperson, eller någon
annan som inte annars är skattskyldig till mervärdesskatt för omsättning
eller gemenskapsinternt förvärv, är skattskyldig för förvärvet. Den
skattskyldige behöver inte registreras till mervärdesskatt enbart på grund
av ett sådant förvärv. Skatten bör, såsom RSV förordat, redovisas till
Skattemyndigheten i Kopparbergs län i de fall registrering inte skall ske.
Regler om beskattning av förvärv av nya transportmedel återfinns i 2 a
kap. ML. Frågan om registrering regleras i 14 kap. ML. Beskattnings-
myndigheten anges i 12 kap. ML.
Enligt EG-reglema får varje medlemsstat självt fastställa vilka rutiner
som skall användas för beskattningen i dessa fall. Enligt RSV:s rapport
1994:3 kan beskattningen av sådana fordon som skall registreras i
Sverige om de förvärvas för att användas här, dvs. flertalet motorfordon,
möjliggöras i samband med att transportmedlet registreras. RSV avser att
upprätta ett samarbete med bilregistreringsmyndigheten och registrerings-
myndigheten för flygplan för att uppnå en kontroll av att deklarationsplik-
ten fullgörs. RSV avser också att träffa avtal om utbyte av viss in-
formation med närmast berörda EG-länder. I prop. 1994/95:55 har
lämnats ett förslag om att även försäljningsskatten på motorfordon skall
tas ut i samband med registreringen.
Den närmare regleringen av beskattningen vid förvärv av nya transport-
medel bör ske genom förordning.
85
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag: Mervärdesskattedeklarationema skall komplet-
teras med uppgifter om varuhandel med andra EG-länder. Skatt som
avser gemenskapsintema förvärv skall särredovisas i mervärdesskat-
tedeklarationen. Mervärdesskatten skall redovisas förenmånadsperio-
der för sådana skattskyldiga som bedriver handel med EG.
En skyldighet att lämna periodiska sammanställningar över han-
deln med EG införs. Sammanställningarna skall normalt redovisas
kvartalsvis, men i vissa fall för kalenderår. För dem som har rätt att
redovisa periodiska sammanställningar helårsvis införs också möjlig-
heten att redovisa skatten för helt kalenderår.
Sammanställningarna skall lämnas till RSV senast 35 dagar efter
utgången av den period som sammanställningen avser. En särskild
förseningsavgift skall tas ut av skattemyndigheten om sammanställ-
ningen lämnas för sent.
RSV skall utgöra samordningsmyndighet för informationsutbytet
i förhållande till andra EG-länder.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag utom
i följande avseenden. En möjlighet införs för dem som bedriver EG-
handel att redovisa skatten för helt kalenderår. Vid helårsredovisning
skall deklarationen lämnas senast 5 februari året därpå. De periodiska
sammanställningarna skall tillställas RSV som samordningsmyndighet.
Remissinstanserna: RSV och Statistiska Centralbyrån tillstyrker
enmånadsredovisning av skatten för dem som bedriver EG-handel. RSV
anser dock att det även i deklarationshänseende bör införas en möjlighet
till kalenderårsredovisning motsvarande den som gäller för de periodiska
sammanställningarna. Näringslivets Skattedelegation accepterar en
övergång till enmånadsredovisning men anser att en möjlighet bör finnas
för de företag som så önskar att få behålla tvåmånadersredovisning,
under förutsättning att de ändå gör kvartalssammanställningama. Svenska
Revisorsamfundet avstyrker förslaget om enmånadsredovisning. Riks-
revisonsverket anser att det bör övervägas att införa enmånadsredovisning
för samtliga företag med omsättning över viss storlek och inte bara för
dem som bedriver EG-handel.
Flera remissinstanser, däribland Näringslivets Skattedelegation, Lant-
brukarnas Riksförbund och Svenska Revisorsamfundet, accepterar inte att
de periodiska sammanställningarna skall behöva lämnas samtidigt med
deklarationerna. Den tid om 35 dagar efter redovisningsperioden som
enligt förslaget de skattskyldiga har på sig för att upprätta de kvartalsvisa
periodiska sammanställningarna bör förlängas till åtminstone 50-60 dagar.
Det är i stor utsträckning samma personer som sammanställer både
rapporterna och deklarationerna. Sammanställningnama skall inte hållas
tillgängliga för skattemyndigheterna i andra länder förrän tre månader
86
efter utgången av resp, kvartal. Det är inte rimligt att företagen får Prop. 1994/95:57
endast en mindre del av den totalt tillgängliga tiden. Näringslivets
Skattedelegation, Svenska Revisorsamfundet och Föreningen Auktorisera-
de Revisorer anser vidare att en successiv anpassning bör ske till den nya
ordningen vilket innebär att reglerna om förseningsavgift bör få ett senare
ikraftträdande alternativt mycket generösa eftergiftsregler. Det nya
systemet är komplicerat och kräver nya administrativa rutiner. Riks-
revisionsverket ifrågasätter om den föreslagna förseningsavgiften är
tillräckligt hög. Verket anser liksom Sveriges Redovisningskonsulters
Förbund och Skattemyndigheten i Kalmar län att en differentiering av
avgiften bör övervägas.
Skälen för regeringens förslag: Den mervärdesskatt som belöper på
ett gemenskapsinternt förvärv skall den skattskyldige redovisa som
utgående skatt i sin ordinarie mervärdesskattedeklaration. EG-reglema
innebär att den skatt som hänför sig till sådana förvärv skall särredovisas
i deklarationen. Bestämmelserna i 13 kap. ML om redovisning av skatt
bör kompletteras i enlighet med detta.
EG-reglema innebär dessutom att deklarationer som avser verksamhet
där handel till eller från EG-ländema förekommer skall förses med
uppgifter om det sammanlagda värdet av från EG förvärvade varor,
liksom det sammanlagda värdet av till EG tillhandahållna varor. Dessa
krav på uppgiftslämnande föreskrivs av kontrollskäl och bör tas in i 13
kap. ML. Bestämmelser om vilka uppgifter som skall lämnas bör kunna
meddelas som tillämpningsföreskrifter till de allmänna redovisnings-
reglerna i 13 kap. ML.
Ett särskilt gemensamt kontrollsystem för mervärdesskatten har byggts
upp inom EG. Det bygger på att uppgifter om varuomsättning till andra
EG-länder samlas in kvartalsvis från de skattskyldiga. Dessa samman-
ställningar skall sedan tillhandahållas de övriga ländernas skattemyndig-
heter. Ett datasystem har byggts upp för denna verksamhet. Riks-
skatteverket förbereder, i enlighet med regeringens uppdrag, en svensk
anslutning till detta kontrollsystem.
Sammanställningarna skall för varje kvartal redovisa värdet av för-
säljningar (och andra leveranser) av varor till varje kund i andra EG-
länder, med angivande av kundernas registreringsnummer.
I 13 kap. ML föreslås en regel om skyldighet att göra sådana samman-
ställningar. Även för de periodiska sammanställningarna bör närmare
bestämmelser om vilka uppgifter som skall lämnas kunna meddelas som
tillämpningsföreskrifter. I 14 kap. bör tas in regler om att samman-
ställningarna normalt skall redovisas kvartalsvis. I enlighet med ett
särskilt undantag som medgetts Sverige i avtalsförhandlingarna bör för
vissa mindre verksamheter sammanställningarna få redovisas för
kalenderår. De närmare förutsättningarna för att få redovisa de periodvisa
sammanställningarna för kalenderår kommenteras nedan i samband med
att redovisningsperioderna för mervärdesskatten behandlas.
Enligt EG-reglema får medlemsländerna själva bestämma när företagen
skall lämna de periodiska sammanställningarna, och i vilka former detta
skall ske. Å andra sidan krävs av medlemsländerna att sammanställ-
87
ningama lämnas in i sådan tid att uppgifterna på dem kan hållas Prop. 1994/95:57
tillgängliga på datamedium för övriga EG-länders skattemyndigheter
senast tre månader efter utgången av resp, kalenderkvartal. Länderna har
således möjlighet att bestämma tidpunkten för lämnande av samman-
ställningarna mot bakgrund av hur lång tid som därefter behövs för att
registrera uppgifterna. Utredningen har i enlighet med vad som angetts
i RSV:s rapport 1993:8 föreslagit att de periodiska sammanställningarna
skall lämnas till skattemyndigheten senast 35 dagar efter utgången av den
period som sammanställningen avser. RSV har därvid beräknat tid-
punkten för lämnandet mot bakgrund av de rutiner för hanteringen av de
periodiska sammanställningarna som verket utarbetat. Avsikten är att
förtryckta blanketter för periodisk sammanställning skall sändas ut till
berörda skattskyldiga i samband med att den förtryckta deklarations-
blanketten sänds ut. Hanteringen därefter kan i huvuddrag sägas innefatta
följande. Uppgifterna i sammanställningen registreras i det centrala
skatteregistret i en särskild databas, i förekommande fall efter påminnelse
att lämna sådan uppgift. De redovisade uppgifterna kontrolleras genom
jämförelse med mervärdesskattedeklarationema för samma tidsperiod och
i förekommande fall registreras rättelser eller justeringar av uppgifterna.
Enligt RSV kräver nämnda hantering att uppgifterna lämnas senast 35
dagar efter varje kvartals utgång för att verket skall kunna garantera en
fullgod kvalitet på de uppgifter som skall finnas tillgängliga för skatte-
myndigheterna i andra EG-länder. Då tillräckliga skäl saknas för att
frångå RSV:s bedömning föreslås att sammanställningarna lämnas inom
den av verket föreslagna tiden. En bestämmelse om nämnda tidpunkt bör
tas in i 14 kap. ML. Det kan i detta sammanhang noteras att de
skattskyldiga måste föra räkenskaper på ett sådant sätt att de möjliggör
tillämpning av mervärdesskattebestämmelsema och skattemyndigheternas
kontroll av tillämpningen.
En särskild förseningsavgift bör införas för försenat uppgiftslämnande
i fråga om sammanställningarna. Utredningen har endast lämnat förslag
till en enhetligt angiven förseningsavgift om 1 000 kr. Frågan om en
eventuell differentiering av denna avgift kan enligt utredningens mening
emellertid behöva övervägas. Det finns dock för närvarande inte skäl att
frångå förslaget om en enhetlig avgift. Skulle det senare visa sig bli
nödvändigt kan en omprövning av detta ställningstagande komma att bli
aktuellt. Det bör i detta sammanhang understrykas att insamlandet av de
kvartalsvisa sammanställningarna görs för att tillgodose övriga EG-
länders kontrollbehov, liksom motsvarande uppgifter i andra EG-länder
möjliggör de i Sverige verksamma företagens kontroll. Det är således en
skyldighet för Sverige att effektivt tillse att de nödvändiga uppgifterna
lämnas i rätt tid och i den omfattning som föreskrivs i EG-reglema. Det
kan emellertid finnas skäl att under ett inledningsskede tillämpa reglerna
om påförande av förseningsavgift med viss restriktivitet.
Utredningen har i 14 kap. ML föreslagit att de periodiska samman-
ställningarna skall lämnas in till skattemyndigheten i det län där den
skattskyldige är registrerad. Enligt EG:s direktiv skall varje medlemsland
utse en myndighet som svarar för samordningen av informationsutbytet
88
inom det särskilda datasystem som tillskapats för kommunikation mellan Prop. 1994/95:57
medlemsländerna. Enligt RSV:s rapport 1994:3 bör denna samordnings-
myndighet organisatoriskt utgöra en del av RSV. Uppgifterna för
samordningsmyndigheten kommer bl.a. att bestå i att medverka i
insamlandet av de periodiska sammanställningarna och att påtala brister
i dessa för berörda skattskyldiga. Myndigheten skall också ha befogenhet
att genomföra kontrollaktiviteter. Av rapporten framgår vidare att de
skattskyldiga som är anslutna till tulldatasystemet avses från och med den
1 januari 1995 kunna lämna periodiska sammanställningar direkt till
tulldatasystemet. Från tulldatasystemet kommer därefter uppgifterna att
föras över till skatteförvaltningen.
Med hänsyn till vad som nu redovisats föreslås en bestämmelse i 12
kap. om RSV:s funktion av samordningsmyndighet. Vidare bör de
periodiska sammanställningarna lämnas till RSV, i förekommande fall via
tulldatasystemet. De bör således inte, såsom utredningen föreslagit,
tillställas skattemyndigheten. Befogenheten att påföra förseningsavgift bör
dock i enlighet med utredningens förslag finnas hos skattemyndigheten.
Redovisningsperioderna för mervärdesskatt kan enligt EG-reglema
bestämmas till en månad, två månader eller ett kvartal. Medlemsländerna
har dock rätt att bestämma andra redovisningsperioder, dock inte längre
tid än ett år. I Sverige redovisas mervärdesskatt i huvudsak för tvåmåna-
dersperioder (jfr 14 kap. 8 § ML). Verksamheter med årligt beskattnings-
underlag understigande 200 000 kr är inte registreringsskyldiga för
mervärdesskatt men skall redovisa skatten i inkomstskattedeklarationen.
För sådana verksamheter medges därför i princip en helårsredovisning av
mervärdesskatten. I vissa fall (exportföretag) kan skattemyndigheten
medge enmånadsredovisning och för verksamheter som registrerats trots
att beskattningsunderlagen för ett beskattningsår inte överstiger
200 000 kr (handelsbolag) kan redovisning få ske för perioder om helt
beskattningsår (14 kap. 9 § ML).
Det utrednings- och planeringsarbete som RSV nu bedriver, i enlighet
med den nämnda rapporterna 1993:8 och 1994:3, bygger på att de
skattskyldiga som har handel med EG skall redovisa skatten för
enmånadsperioder. Skälet till detta är i första hand att den redovisning för
tvåmånadersperioder, som nu tillämpas för huvuddelen av de skattskyldi-
ga, inte väl kan förenas med kvartalsredovisningen av de periodiska
sammanställningarna som också erfordras i det nya systemet. RSV avser
som nämnts att sända ut förtryckta blanketter för de periodiska samman-
ställningarna i anslutning till utgången av det aktuella kvartalet för att
åstadkomma en så tidig avstämning som möjligt mellan deklarerade
uppgifter och kvartalssammanställda uppgifter. Mot bakgrund av den av
RSV föreslagna hanteringsordningen föreslås att en regel om enmånads-
redovisning för företag med EG-handel förs in i 14 kap. 8 § ML. En
sådan regel mildrar också det framtida räntebortfall som blir effekten av
att importbeskattningen slopas i det nya systemet.
I anslutningsfördraget har Sverige som nämnts fått möjlighet att i vissa
fall medge periodiska sammanställningar för helt kalenderår. För detta
krävs, enligt utredningsförslaget, att det sammanlagda beskattnings-
89
underlaget högst uppgår till 320 000 kr per kalenderår och att den Prop. 1994/95:57
omsättning som skall anges i en periodisk sammanställning högst uppgår
till 120 000 kr per kalenderår. RSV har i rapporten 1994:3 framhållit att
många skattskyldiga kommer att ha en begränsad EG-handel. Av
förenklings- och effektivitetsskäl bör därför de skattskyldiga som fått en
möjlighet att göra periodvisa sammanställningar för kalenderår också få
en motsvarande möjlighet att redovisa mervärdesskatten för kalenderår.
RSV anser att redovisningsperiodens längd för såväl skatten som den
periodiska sammanställningen bör fastställas utifrån samma belopps-
mässiga förutsättningar. RSV:s uppfattning biträds. Beträffande dem som
inte bedriver EG-handel gäller ett årligt beskattningsunderlag om högst
200 000 kr för att redovisning av mervärdesskatten skall få ske genom
inkomstdeklaration. Samma beloppsgräns föreslås för den som bedriver
EG-handel och som redovisar skatten helårsvis i en särskild mervärdess-
kattedeklaration. Vidare bör den föreslagna omsättningsgränsen 320 000
kr avseende skyldigheten att lämna periodiska sammanställningar sänkas
till 200 000 kr. Den gräns om högst 120 000 kr i årlig EG-omsättning
som utredningen föreslagit som krav för att få göra sådan samman-
ställning för helt år bör också gälla som förutsättning för att redovisa
skatten för helår. Vad som nu föreslagits avser endast sådana skattskyldi-
ga som tillämpar kalenderår som räkenskapsår. För skattskyldiga med
brutet år som räkenskapsår bör alltid enmånadsredovisning tillämpas. Det
nu sagda bör komma till uttryck i 14 kap. ML.
De skattskyldiga som idag redovisar mervärdesskatt för kalenderår i en
särskild mervärdesskattedeklaration får lämna deklarationen senast den
5 april året därpå (14 kap. 13 § första stycket ML). Enligt EG:s direktiv
gäller dock att deklarationen skall ges in senast två månader efter
redovisningsperiodens utgång. RSV har därför i sin rapport 1994:3
föreslagit att redovisningsdagen för dessa skattskyldiga skall vara den
5 februari och inte som enligt nuvarande ordning den 5 april. RSV:s
bedömning biträds. Inte endast de sammanställningar som görs kvartalsvis
utan även sådana periodiska sammanställningar som görs för kalenderår
måste vara tillgängliga för skattemyndigheterna i andra EG-länder senast
tre månader efter det kvartal uppgifterna avser. Redan den 1 april skall
således sammanställningarna som avser kalenderåret innan vara till-
gängliga i medlemsländernas datasystem. Den rutin som RSV avser att
införa med samtidig avstämning av uppgifterna i de periodiska samman-
ställningarna mot de deklarerade uppgifterna utgör ytterligare skäl till att
mervärdesskattedeklarationen för skattskyldiga med helt kalenderår som
redovisningsperiod bör lämnas senast den 5 februari. Den särskilda
redovisningstidpunkten för helårsredovisande skattskyldiga i 14 kap. 13 §
första stycket ML bör därför slopas. Vidare föreslås att de periodiska
sammanställningarna skall kunna göras på annat sätt än genom pappers-
dokument. En bestämmelse om detta bör tas in i 14 kap. ML.
90
Regeringens förslag: Skyldigheten att registreras till mervärdesskatt
utsträcks till i princip samtliga skattskyldiga, således även till dem
som redovisar mervärdesskatten i självdeklarationen. Skyldigheten
att göra registreringsanmälan skall i sådana fall anses fullgjord
genom avlämnandet av självdeklarationen.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag utom
vad avser frågan om registreringsanmälan.
Remissinstanserna: RSV, Näringslivets Skattedelegation och Svenska
Revisorsamfundet anser att den som redovisar mervärdesskatt i inkomst-
deklarationen inte skall behöva lämna särskild registreringsanmälan till
mervärdesskatt.
Skälen för regeringens förslag: För närvarande omfattas endast de
skattskyldiga som har årligt beskattningsunderlag överstigande 200 000 kr
av regler i 14 kap. 1 § ML om särskild registrering till mervärdesskatt.
Med registreringsskyldigheten följer enligt 14 kap. 2 § ML en skyldighet
att anmäla sig för registrering hos skattemyndigheten. Den som är
registrerad eller skyldig att anmäla sig för registrering skall redovisa
skatten i en särskild mervärdesskattedeklaration (14 kap.3 § ML). Är
beskattningsunderlaget lägre än 200 000 kr för ett beskattningsår, behövs
vanligen ingen registreringsanmälan. Mervärdesskatten redovisas i den
särskilda självdeklarationen. Sverige har i anslutningsfördraget fått
behålla nuvarande system med redovisning i inkomstdeklarationen för de
små och medelstora företagen under förutsättning att de inte bedriver EG-
handel. De företag som bedriver sådan handel måste däremot lämna en
särskild mervärdesskattedeklaration.
EG:s regler innebär emellertid att alla näringsidkare, oavsett omsätt-
ningens storlek, skall mervärdesskatteregistreras. En annan sak är att små
och medelstora företag kan befrias från skattskyldighet för sin omsättning
om denna är av ringa storlek, eller medges andra lättnader. Det bör
också noteras att den generella registreringsskyldigheten inte berör den
som är skattskyldig endast på grund av förvärv av nya transportmedel
eller punktskattepliktiga varor (jfr avsnitt 4.4 och 4.5).
Vid försäljning av varor till andra EG-länder gäller enligt huvudregeln
att försäljningen kan ske skattefritt, och med avdrag för ingående mervär-
desskatt, under förutsättning att köparen är mervärdesskatteregistrerad i
sitt land. Ett svenskt företag som säljer varor till ett annat EG-land måste
således ha kunskap om köparens eventuella mervärdesskatteregistrering.
Om säljaren inte har uppgift om gällande registrering, måste svensk
mervärdesskatt tas ut. De svenska företagen förutsätts kunna kontrollera
en av köparen lämnat registreringsnummer till mervärdesskatt genom de
datasystem som varje EG-land obligatoriskt skall vidmakthålla för detta
ändamål. På motsvarande sätt skall företag i andra EG-länder kunna få
uppgifter om svenska mervärdesskatteregistreringar.
91
De nu angivna förhållandena understryker behovet av att mervärdes- Prop. 1994/95:57
skatteregistreringen får en generell räckvidd.
Enligt nuvarande ordning i Sverige är det som nämnts endast den som
skall redovisa skatten i en särskild mervärdesskattedeklaration som finns
registrerad i det särskilda mervärdesskatteregistret. Detta register ingår
i företagsskatteregistret som en del av det centrala skatteregistret. De
skattskyldiga som redovisar mervärdesskatten i självdeklarationen är inte
registrerade i mervärdesskatteregistret. Däremot finns det i det centrala
skatteregistret en markering att en sådan skattskyldig redovisar mervär-
desskatt. Enligt RSV görs redan i samband med beräkningen av den
preliminära F-skatten eller den särskilt debiterade A-skatten för in-
komståret en markering i skattesystemet att mervärdesskatt redovisas i
inkomstdeklarationen. Senast i samband med regleringen av mervärdes-
skattens belopp i slutskattsedeln som utfärdas efter varje års taxering görs
en markering med innebörd att redovisning skett av mervärdesskatt.
Härigenom kommer alla som redovisar mervärdesskatt att finnas
registrerade i det centrala skatteregistret.
Det krav som EG:s kontrollsystem ställer på registrering av samtliga
mervärdesskatteredovisande företag kan därmed anses tillgodosett. Härvid
bör beaktas att Sverige genom anslutningsfördraget fått behålla för-
farandet att redovisa mervärdesskatt i inkomstdeklarationen och att detta
förfarande inte kommer i fråga för dem som bedriver EG-handel eller
som har en verksamhet med sammanlagt beskattningsunderlag över-
stigande 200 000 kr. En regel om generell registrering, innefattande såväl
den särskilda mervärdesskatteregistreringen som den registrering som
görs i det centrala skatteregistret för den som redovisar mervärdesskatt
i självdeklaration, föreslås därför i 14 kap. 1 § ML. Den som redovisar
skatten i självdeklarationen bör anses ha fullgjort sin skyldighet att
anmäla sig för registrering genom avlämnande av deklarationen. Detta
bör gälla trots den eftersläpning mellan registreringsanmälan och
registrering som uppkommer jämfört med förfarandet med särskild
registreringsanmälan. Vad som nu sagts bör komma till uttryck genom
en ändring i 14 kap. 2 § ML.
Genom det sjätte mervärdesskattedirektivet, antaget av Ministerrådet år
1977, togs det hittills viktigaste steget i fråga om harmonisering av med-
lemsstaternas mervärdesskattelagstiftning. Samtliga EG-stater har mervär-
desskatt. Direktivet är bindande för medlemsländerna och innehåller
detaljerade bestämmelser för hur skattebasen för mervärdesskatten, dvs.
skattepliktens omfattning, skall vara utformad inom EG. Bestämmelserna
är inte omedelbart tillämpliga i respektive medlemsland utan är till sin
innebörd bindande anvisningar riktade till medlemsländerna för hur deras
92
mervärdesskattelagstiftning skall vara utformad. Emellertid lämnar
direktivets bestämmelser ofta en tämligen vid ram för de enskilda med-
lemsstaternas utformning av undantagen från skatteplikten. Detta har varit
nödvändigt med hänsyn till de olika samhällsförhållandena i med-
lemsstaterna. Hänsynen till kravet på konkurrensneutralitet torde vara av
särskild betydelse vid tolkning och tillämpning av direktivet.
Direktivets bestämmelser är, bortsett från vissa temporära särlösningar,
genomförda i medlemsländerna och nytillträdande stater har undantagslöst
måst anpassa sin lagstiftning till direktivet. Inte heller Sverige har,
bortsett från vad som särskilt överenskommits i anslutningsfördraget,
något utrymme för avvikelser från den av EG stipulerade skattebasen.
Bakgrunden till behovet av denna harmonisering är, förutom hänsynen
till det handelsmässiga kravet på konkurrensneutralitet medlemsstaterna
emellan, att EG:s budget till betydande del bygger på en viss andel av
medlemsländernas mervärdesskattebas. Från år 1986 har medlemsländer-
na förbundit sig att, efter visst utjämningsförfarande med hänsyn till med-
lemsländernas olika skattesatser, årligen till EG:s finansiering överlämna
ett belopp som motsvarar högst 1,4 procentenheter av skattebasen till EG.
Även kravet på en rättvis fördelning medlemsstaterna emellan av EG:s
gemensamma kostnader medför således att enhetliga bestämmelser om
mervärdesskattebasen måste finnas inom EG. Denna funktion av mervär-
desskattereglema innebär således att det är av väsentligt intresse för EG
att alla medlemsländer i detalj följer bestämmelserna om skattepliktens
omfattning. Att så sker övervakas också noggrant.
En harmonisering av den svenska mervärdesskattelagens skattebas
gentemot EG förutsätter, förutom att skatteplikten omfattar samma slags
verksamheter och omsättning av samma slags varor och tjänster, att
omfattningen och räckvidden av undantagen från skatteplikten är
desamma.
Såväl Sverige som EG-ländema har generell mervärdesskatteplikt i den
bemärkelsen att yrkesmässig omsättning av varor och tjänster beskattas
om inte omsättningen uttryckligen är undantagen från skatteplikt. För
Sveriges del fick lagstiftningen denna utformning först i samband med
den s.k. skattereformen som till större delen trädde i kraft den 1 januari
1991 (prop. 1989/90:50, SkU 1989/90:10, prop. 1989/90:111 och SkU
1989/90:31). Genom skattereformen utvidgades också det beskattnings-
bara området väsentligt vilket inneburit ett inte obetydligt närmande till
den skattebas som gäller inom EG.
I anslutningsfördraget har Sverige medgivits rätt att under en övergång-
period bibehålla vissa av de undantag från skatteplikt som nu tillämpas
och som inte är konforma med reglerna i sjätte direktivet. Således kan
Sverige tills vidare från skatteplikt undanta tillhandahållande av biobiljet-
ter, tjänster som tillhandahålls av författare, konstnärer och artister,
inträde till idrottsevenemang och omsättning av nyproducerade byggnader
inklusive mark samt mark som utgör byggnadstomt. I fråga om undanta-
get för tillhandahållande av biobiljetter gäller detta till utgången av 1995.
Sverige har vidare fått rätt att bibehålla de s.k. kvalificerade undantagen
(nollskattesats) avseende allmänna nyhetstidningar inkl, radio- och
Prop. 1994/95:57
93
kassettidningar, vissa läkemedel samt framställning av medlemstidningar
och organisationstidskrifter eller tjänster som har samband med sådan
framställning.
Utredningen har på flera områden funnit att de befintliga svenska
undantagsbestämmelserna kan anses vara konforma med den ordning som
skall gälla enligt EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv och därför inte
behöver ändras. Det gäller undantagen för försäkringsområdet, radio- och
televisionsverksamhet, allmänna nyhetstidningar, flygbensin och
flygfotogen, lotteri- och spelverksamhet, kyrkogårdsförvaltning, och
överlåtelse av inventarier och av verksamhet i vissa fall. Dessa undantag
från skattebasen tas inte upp i det följande. Utöver de förslag som nu
lämnas har utredningen också funnit att mervärdesskattereglema i fråga
om utbildning, kultur, sport och idrott samt för ideell och jämförlig
verksamhet behöver ändras om konformitet skall uppnås. Regeringen
avser att efter fortsatta analyser återkomma med förslag i frågan.
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag: Korttidsupplåtelser av lokaler och anlägg-
ningar för idrottsutövning skall inte omfattas av undantaget från
skatteplikt för överlåtelse och upplåtelse av rätt till fastighet.
Utredningens förslag: Utredningen har föreslagit att korttidsupplåtelser
av lokaler och anläggningar för idrottsutövning samt upplåtelser för trafik
av vägar och broar m.m. inte skall anses som upplåtelse av nyttjanderätt
till fastighet.
Remissinstanserna: Riksskatteverket och Svenska Revisorssamfundet
anser att den föreslagna ändringen inte bör utformas som ett undantag
från vad som är att anse som upplåtelse av rättighet till fastighet utan i
stället föras in i 3 kap. 3 § som reglerar undantaget från skatteplikt för
olika upplåtelser. Förslaget har i övrigt avstyrkts av Byggentreprenörerna
och Näringslivets Skattedelegation. Övriga remissinstanser har tillstyrkt
eller lämnat förslaget utan erinran.
Skälen för regeringens förslag: Utredningen har funnit att de svenska
reglerna i huvudsak överensstämmer med vad som föreskrivs i EG:s
sjätte mervärdsskattedirektiv. När det gäller omsättning av fastighet är
skatteplikten vidare enligt direktivet än vad som gäller enligt ML. Således
skall enligt sjätte mervärdesskattedirektivet till skillnad från vad som
gäller i Sverige överlåtelse av nyproducerade byggnader och mark därtill
samt obebyggd mark som utgör byggnadstomt omfattas av skatteplikten.
Sverige har emellertid i anslutningsfördraget fått rätt att tills vidare från
skatteplikt undanta överlåtelser av detta slag. Mot denna bakgrund
behöver de svenska bestämmelserna på detta område tills vidare inte
ändras.
94
Utredningens förslag i fråga om upplåtelse av rätt till fastighet i vissa
fall innebär att korttidsupplåtelser av lokaler och anläggningar för
idrottsutövning och upplåtelse av väg, spåranläggning, bro eller tunnel
eller annan upplåtelse som huvudsakligen avser tillträde till en fastighet
inte skall anses som upplåtelse av rättighet till fastighet. Enligt ut-
redningen syftar förslaget till att klargöra att undantaget från skatteplikt
för upplåtelse av rättigheter till fastighet endast är tillämpligt på
upplåtelse av rättighet till fastigheten som sådan och då endast sådan
upplåtelse som innebär en rätt för rättighetsinnehavaren och inte andra att
få disponera en fastighet.
Liksom Riksskatteverket anser regeringen att vissa grundläggande
begrepp bör ha samma innebörd i mervärdesskattelagen som i andra
sammanhang. Vad som är att anse som upplåtelse av rättighet till
fastighet bör således i första hand bedömas utifrån den lagstiftning som
gäller på området. Regeringen föreslår därför att den av utredningen
föreslagna ändringen i fråga om skatteplikt för upplåtelse av lokaler och
anläggningar för idrottsutövning tas in i 3 kap. 3 § som en sådan
upplåtelse för vilken undantaget från skatteplikt inte är tillämpligt. Det
innebär också att någon ändring inte bör ske i fråga om de nuvarande
bestämmelserna om skatteplikt för upplåtelse för trafik av väg, bro eller
tunnel samt upplåtelse av spåranläggning för järnvägstrafik.
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag: Sjuktransporter skall omfattas av undantaget
från skatteplikt för sjukvårdstjänster.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har tillstyrkts eller lämnats utan erinran.
Skälen för regeringens förslag: Utredningen har funnit att ML:s
bestämmelser om skattebefrielse på området i allt väsentligt över-
ensstämmer med motsvarande regler i sjätte mervärdesskattedirektivet.
Omfattningen av vad som skall anses vara mervärdesskattefritt beror i
hög grad på hur de enskilda medlemsstaterna definierar begreppen
sjukvård, läkarvård etc. En betydande nationell handlingsfrihet finns
således.
När det gäller det svenska undantaget för läkemedel enligt 3 kap.
23 § 2 ML konstateras att det sjätte direktivet inte innehåller något
motsvarande undantag från skatteplikt. Sverige har emellertid i an-
slutningsfördraget med EU erhållit rätt att från skatteplikt undanta
läkemedel när det säljs till sjukhus eller mot recept. Det svenska
undantaget för läkemedel kan därför kvarstå.
EG undantar sjuktransporter från skatteplikten. Eftersom ML inte
innehåller motsvarande undantag föreslår utredningen att ett sådant skall
införas. Regeringen delar denna uppfattning. För att det klart skall
95
framgå att undantaget omfattar även sjö- och flygambulanstransporter bör Prop. 1994/95:57
undantaget omfatta transportmedel som är särskilt inrättade för sjuk-
transporter.
Regeringens förslag: Omsättning av administrativa tjänster som
tillhandahålls i samband med factoring inordnas under skatteplikten.
Utredningens förslag: Utredningen har föreslagit att factoringtjänster
i sin helhet inordnas under skatteplikten samt att skatteplikt införs för
andra frimärken och frankeringsmärken än sådana som gäller för
postbefordran och för andra sedlar och mynt än sådana som är gällande
betalningsmedel.
När det gäller utredningens förslag i fråga om skatteplikt för frimärken
och sedlar och mynt avser regeringen att återkomma till denna fråga i
samband med kommande förslag beträffande nya regler för handel med
begagnade varor.
Remissinstanserna: Utredningens förslag i fråga om skatteplikt för
factoringtjänster har avstyrkts av Riksskatteverket, Näringslivets
Skattedelegation, Svenska Bankföreningen, Svenska Revisorssamfundet
och Finansbolagens förening. I övrigt har förslaget tillstyrkts eller
lämnats utan erinran.
Skälen för regeringens förslag: Från skatteplikt undantas enligt 3 kap.
9 § första stycket ML omsättning av bank- och finansieringstjänster samt
sådan omsättning som utgör värdepappershandel och därmed jämförlig
verksamhet.
Med bank- och finansieringstjänster avses finansiella tjänster som in-
och utlåningstjänster, valutatransaktioner och betalningsförmedling.
Undantaget för finansiella tjänster gäller enligt 3 kap. 9 § andra stycket
ML inte notariatverksamhet, inkassotjänster eller uthyrning av förvar-
ingsutrymmen. Enligt 3 kap. 24 § tredje stycket ML är inte heller ett
finansieringsföretags omsättning av varor som enligt köpeavtal återtagits
av företaget undantaget från skatteplikt.
Normalt innefattar notariatverksamhet värdepappershantering men
eftersom värdepappershandel alltid är mervärdesskattefri innebär det att
s.k. courtageavgifter vid förmedling av värdepapper inte träffas av
skatteplikten (SOU 1990:46 s. 83). I övrigt innefattar notariatverksamhet,
som alltså är skattepliktig, bl.a. förvaltning av omyndigs medel och av
lån för annan part, juridiska konsulttjänster såsom rådgivning och
upprättande av deklarationer, testamenten, bouppteckningar, arvs- och
gåvoskattehandlingar och avtal i övrigt. En inkassotjänst består i
indrivning av egen eller annans fordran genom krav eller annan
inkassoåtgärd [1 § första stycket inkassolagen (1974:182)]. Uthyrning av
förvaringsutrymmen innefattas inte i begreppet finansiella tjänster vilket
96
innebär att uthyrning av bankfack är skattepliktigt. Det kan vidare Prop. 1994/95:57
nämnas att factoring, dvs. ett finansinstituts hantering av en kunds
fordringar mot annan innefattande köp av eller belåning av fakturor, skall
ses som två separata tjänster; en skattepliktig bokföringstjänst och en
skattefri finansieringstjänst (SOU 1990:46 s. 243 och RSV Im 1986:6
avsnitt 6).
Vad härefter angår värdepappershandel och därmed jämförlig verksam-
het förstås härmed enligt 3 kap. 9 § tredje stycket ML dels omsättning
och förmedling av aktier, andra andelar och fordringar, oavsett om de
representeras av värdepapper eller inte, dels förvaltning av värdepappers-
fond enligt lagen (1990:1114) om värdepappersfonder.
EG
Undantagen från skatteplikt på finansieringsområdet återfinns i artikel
13.B 1-13.B 6 vari stadgas att finansiell verksamhet skall undantas från
skatteplikt om den avser
— beviljande av och handel med krediter samt förvaltning av sådana
av kreditgivaren;
— beviljande av och handel med kreditgarantier och andra former för
säkerhet och garantier samt förvaltning av sådana av garantiut-
färdaren;
— transaktioner, inklusive handel, rörande inlånings- och checkkon-
ton, betalningsuppdrag, fordringar, checkar och andra löpande
skuldebrev, dock inte inkasso- eller factoringverksamhet;
— transaktioner, inklusive handel, rörande valuta, sedlar och mynt i
egenskap av lagliga betalningsmedel, således inte samlarföremål;
med "samlarföremår menas guld-, silver- eller andra metalliska
mynt och sedlar, vilka normalt inte används som betalningsmedel,
eller mynt av numismatiskt intresse;
— transaktioner, inklusive handel, men exklusive förvaltning och
förvaring, med aktier, andelar i bolag och föreningar samt andra
värdepapper med undantag av:
— dokument med rätt i varor,
— rätter eller värdepapper med anknytning till fast egendom vilka
av medlemsländerna får jämställas med skattepliktiga varor;
— förvaltning av sådana speciella investeringsfonder som särskilt
definieras av medlemsländerna.
Undantagen är inte obligatoriska i den meningen att verksamheter av
ifrågavarande slag inte i något fall får ingå i skattebasen. I artikel 13.C
b stadgas nämligen möjlighet för medlemsland att medge fysisk eller
juridisk person frivilligt inträde för skattskyldighet beträffande finans-
ieringsverksamhet. Kommissionen har emellertid föreslagit att de ovan
nämnda undantagen skall vara obligatoriska eftersom man inte vill att
97
7 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
detta område beskattas olika inom gemenskapen (SOU 1990:46 s. 102). Prop. 1994/95:57
Förslaget har dock ännu inte antagits.
Svensk EG-konformitet
Utredningen har bedömt att svensk rätt på detta område avviker från
EG:s bestämmelser vad beträffar omsättning av factoringtjänster.
Enligt utredningen omfattas factoringtjänster inte av undantagen i
artikel 13.B d och skall därför i sin helhet, såsom är fallet inom EG,
inordnas under skatteplikten.
Regeringen gör följande bedömning när det gäller skatteplikten för
factoringtjänster. Enligt vad som anförts av bl.a. Näringslivets Skattedele-
gation, Svenska Bankföreningen, Svenska Revisorssamfundet och
Finansbolagens förening har uttrycket factoring inte samma innebörd i
Sverige som i de flesta andra länder. Den i Sverige vanligast före-
kommande factoringformen är fakturabelåning, vilken i huvudsak består
av finansiering och administrativ service. Fakturabelåning är en form av
kreditgivning mot säkerhet i kundfordringar. De administrativa tjänster -
bl.a. bokföring och inkassotjänster - som tillhandahålls vid fakturabelå-
ning omfattas redan nu av skatteplikten till mervärdesskatt. Enligt
regeringens uppfattning bör skatteplikten inte omfatta factoringomsätt-
ningen, dvs. de belånade eller omsatta fordringarnas värde. Skatteplikten
bör således liksom nu endast omfatta de tjänster av administrativt slag,
t.ex. bokföringstjänster som tillhandahålls i samband med factoring.
Skatteplikten för dessa tjänster bör dock framgå av lagtexten.
Regeringens förslag: Bestämmelsen i 5 kap. 5 § andra stycket som
innebär att tjänst avseende befordran av brev till utlandet i postverk-
samhet skall anses omsatt inom landet slopas.
Utredningens förslag: Utredningen har föreslagit att regleringen av
skatteplikten för postverksamhet inte ändras.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har i huvudsak tillstyrkt eller
lämnat utredningens förslag utan erinran. Pösten AB har särskilt tagit upp
frågan om skatteplikt för utrikes brevbefordran och anser dels att s.k.
terminalavgifter, dvs. den avräkning av ömsesidiga prestationer som sker
mellan olika länder skall undantas från skatteplikt, dels att brevbefordran
till land utanför EG-området inte skall anses som en omsättning inom
landet.
Skälen för regeringens förslag: Enligt 8 § 7 GML undantogs från
skatteplikt Postverkets befordran av varor på annat sätt än som postpaket
98
eller gruppreklam. Vad som omfattades av undantaget var således Prop. 1994/95:57
Postverkets brevbefordran.
Fr.o.m. den 1 februari 1994 har Postverket ombildats till aktiebolag
(prop. 1993/94:38). Eftersom det endast var Postverkets brevbefordran
som var undantagen enligt GML, är i och med bolagiseringen sådan
befordran mervärdesskattepliktig. 8 § 7 GML har därför ansetts
obehövlig och upphävts.
Enligt 7 kap. 1 § andra stycket 4 ML är skattesatsen 12 % för
befordran av brev i sådan postverksamhet som avses i 3 § postlagen
(1993:1684).
EG
Enligt artikel 13.A 1 a undantas från skatteplikt det offentliga postväsen-
dets (motsvarigheten till Postverket) tillhandahållande av andra tjänster
än personbefordran och telekommunikationer samt tillhandahållande av
varor av underordnad eller tillfällig betydelse för sådana tjänster.
Svensk EG-konformitet
Bolagiseringen av Postverket medför att brevbefordran inte omfattas av
skattefriheten. Eftersom det endast är det offentliga postväsendets
brevbefordran som är undantagen från skatteplikt enligt sjätte direktivet,
föreligger EG-konformitet härvidlag. Några regler i övrigt som särskilt
behandlar brevbefordran finns inte i EG:s mervärdesskattedirektiv. Det
innebär att de generella reglerna i fråga om varutransporter skall
tillämpas avseende dessa tjänster.
Posten AB har i fråga om konsekvenserna av förslaget för den av
bolaget bedrivna internationella postbefordran bl.a. anfört att Världspost-
konventionen inte innehåller något stöd för att ta ut indirekta skatter av
andra länder på de avräkningspriser som anges i konventionen och övriga
avtal på området och att dessa avtal tar över svensk mervärdesskattelag-
stiftning och även EG:s direktiv på mervärdesskatteområdet. Regeringen
delar inte denna uppfattning.
Även befordran av brev till utlandet, dvs till annat land än EG-land,
bör behandlas på samma sätt som annan godsbefordran. Det innebär att
den särskilda bestämmelsen i 5 kap. 5 § andra stycket som innebär att
befordran till utlandet av brev i postverksamhet skall anses som en
omsättning inom landet bör slopas.
Enligt sjätte direktivet finns inte någon möjlighet att tillämpa en
reducerad skattesats för tjänster avseende brevbefordran. För närvarande
tillämpas i Sverige en skattesats på 12 procent. Här föreligger således
inte konformitet. Regeringen föreslår därför att skatten för dessa tjänster
höjs från 12 procent till den generella nivån på 25 procent. Bestämmel-
serna i fråga om skattesatser behandlas även i avsnitt 7.
99
Regeringens förslag: Nuvarande regler behålls. Undantag införs
dock i 3 kap. 21 § ML för tjänster som avser delar, tillbehör eller
utrustning till sådana fartyg eller luftfartyg som behandlas i parag-
rafen.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har tillstyrkts eller lämnats utan erinran
av remissinstanserna. SAS anser att även s.k. handling-tjänster som utförs
på flygplatser skall omfattas av undantaget.
Skälen för regeringens förslag: Fram till den 1 januari 1991
undantogs från skatteplikt skepp för yrkesmässig sjöfart eller yrkes-
mässigt fiske, fartyg för bogsering, bärgning eller livräddning, luftfartyg
för yrkesmässig person- och godsbefordran samt delar, tillbehör och
utrustning till sådant fartyg eller luftfartyg. Undantaget för livrädd-
ningsfartyg gällde endast fartyg som ställdes till förfogande för Svenska
Sällskapet för Räddning af Skeppsbrutne (Sjöräddningssällskapet).
Sjöräddningssällskapet kunde således förvärva sina fartyg med tillbehör
och utrustning skattefritt. Undantaget var s.k. kvalificerat, dvs. rätt
förelåg till avdrag för ingående skatt. Kvalificerat undantag gällde även
för tjänster avseende nämnda (kvalificerat) undantagna varor.
Samtliga undantag upphävdes i sin helhet den 1 januari 1991 som ett
led i strävan att åstadkomma en mervärdesbeskattning med generell
räckvidd.
Den 1 januari 1992 återinfördes undantaget såvitt avsåg livräddnings-
fartyg (med delar, tillbehör och utrustning) som ställts till Sjöräddnings-
sällskapets förfogande. Skälet härtill var att Sjöräddningssällskapet
behövde kompensation för de kostnadsökningar som det tidigare slopade
undantaget medförde (SkU 1990/91:18 och prop. 1991/92:50 s. 17-18).
Den 1 juli 1992 utvidgades undantaget avseende livräddningsfartyg till
att även omfatta bränsle samt underhåll, reparation och annan tjänst
avseende sådant fartyg eller del, tillbehör eller utrustning därtill (SkU
1991/92:35, rskr. 327).
Undantaget för livräddningsfartyg återfinns i 3 kap. 22 § ML. För att
bättre spegla de verkliga förhållandena har författningstexten ändrats i
förhållande till tidigare så att den skattefria omsättningen till Sjörädd-
ningssällskapet avser överlåtelse och upplåtelse av de ifrågavarande
fartygen istället för att de "ställs till förfogande för" sällskapet (prop.
1993/94:99 s. 156).
Undantaget avseende livräddningsfartyg är, i likhet med tidigare,
kvalificerat, dvs. rätt till återbetalning av ingående mervärdesskatt
föreligger enligt 10 kap. 11 § ML.
Fr.o.m. den 1 juli 1993 återinfördes det tidigare gällande undantaget
för skepp och luftfartyg i yrkesmässig användning (prop. 1992/93:190
100
s. 6 och 16-17). Undantaget är, i likhet med tidigare, kvalificerat. Som Prop. 1994/95:57
skäl för återinförandet av undantaget anförs i propositionen negativ
konkurrenspåverkan för svenska redare och flygbolag.
Före den 1 januari 1991 omfattade undantaget, som framhållits in-
ledningsvis, inte bara tjänster på fartyg och luftfartyg utan även tjänster
på andra kvalificerat undantagna varor, dvs. även delar, tillbehör och
utrustning till sådana fartyg eller luftfartyg som omnämns i 3 kap. 21 §
1-4 ML. Avsikten med 1993 års lagändring var (prop. 1992/93:190
s. 16-17) att återinföra det tidigare undantaget. I förtydligande syfte hade
därför ett tillägg till bestämmelsen behövts, varav framgått att undantaget
även omfattar tjänster avseende delar, tillbehör och utrustning till sådana
fartyg eller luftfartyg.
EG
Något undantag från skatteplikten för ifrågavarande fartyg, luftfartyg
m.m. finns inte i artikel 13 till det sjätte direktivet. Däremot finns det be-
stämmelser intagna under artikel 15 rörande undantag vid export och
andra förhållanden med internationell anknytning. De aktuella be-
stämmelserna (artikel 15.4-15.9) stadgar undantag från skatteplikten vid
export från gemenskapen och liknande transaktioner. Eftersom det är
fråga om export föreligger avdragsrätt eller rätt till återbetalning (jfr
artikel 17.1 b).
Skattefriheten i form av exportomsättning omfattar enligt artikel 15.4
leverans av varor avsedda som bränsle eller proviant för dels fartyg som
används "on the high seas" (härmed avses "utanför territorialgränsen",
SOU 1992:121 s. 70) för personbefordran mot betalning eller för
handels-, industri- eller fiskeverksamhet, dels fartyg som används för
bärgnings- eller räddningsverksamhet till havs eller för kustfiske i den
mån det inte, såvitt gäller fartyg för kustfiske, är frågan om leverans av
proviant, dels krigsfartyg som lämnar landet för att gå till utländsk hamn
eller ankringsplats. I artikel 15.5 stadgas om motsvarande skattefrihet för
varor avsedda som bränsle eller proviant för luftfartyg som används av
flygbolag som huvudsakligen opererar i internationell trafik ("chiefly on
intemational routes").
Enligt punkten 5 i artikel 15 gäller skattefrihet i form av exportomsätt-
ning för leverans, ombyggnad, reparation, underhåll, befraktning och
uthyrning av fartyg som avses i punkten 4 (med undantag för krigsfartyg)
liksom för leverans, uthyrning, reparation och underhåll av utrustning,
inklusive fiskeutrustning, som är inbyggd i eller används vid utnyttjandet
av dessa fartyg. Motsvarande skattefrihet såvitt avser tillhandahållanden
till luftfartyg ägt av flygbolag som huvudsakligen opererar i internationell
trafik finns i punkten 6.
Enligt punkten 8 gäller skattefrihet i form av exportomsättning även för
tillhandahållande av andra tjänster som avser att tillgodose ett omedelbart
behov hos de aktuella fartygen eller dessas last. Motsvarande skattefrihet
101
såvitt avser tillhandahållanden till luftfartyg ägt av flygbolag som Prop. 1994/95:57
huvudsakligen opererar i internationell trafik finns i punkten 9.
Bestämmelserna har av medlemsländerna ansetts svårtolkade be-
träffande såväl tillämpligheten i de enskilda fallen av undantagen som
räckvidden av dessa och kommissionen har därför förutskickat en översyn
av artikel 15.4-15.9.
Svensk EG-konformitet
Vad gäller 3 kap. 21 och 22 §§ ML överensstämmer inte dessa till alla
delar med EG:s regelverk. Som framgår av föregående avsnitt har EG:s
bestämmelser på området ansetts svårtolkade. De torde även kunna
medföra tillämpnings- och kontrollproblem. Reglerna har inte heller på
ett enhetligt sätt införts i medlemsländernas lagstiftningar. Med hänsyn
härtill och mot bakgrund av den förutskickade översynen anser dock
regeringen att de svenska reglerna inte för närvarande bör ändras. 3 kap.
21 och 22 §§ ML kan därför kvarstå tills vidare. Som framhållits i det
föregående bör dock undantaget utvidgas till att också omfatta tjänster
avseende delar, tillbehör och utrustning till fartyg eller luftfartyg som
omfattas av undantaget.
Regeringens förslag: Bestämmelserna om undantag från skatteplikt
i vissa fall vid omsättning från utländska företagare slopas.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har tillstyrkts eller lämnats utan erinran.
Skälen för regeringens förslag: Importbeskattning av vissa tjänster
infördes den 1 januari 1991. Skälet till detta var att den då utvidgade
skattebasen medförde att tjänster i allmänhet blev skattepliktiga. Den
svenska tjänstemarknaden kunde då antas komma i ett ogynnsamt
konkurrensläge om utomlands tillhandahållna (omsatta) men i Sverige
tillgodogjorda tjänster inte samtidigt blev beskattade i Sverige enligt här
gällande regler (prop. 1989/90:111 s. 130).
Enligt 1 kap. 1 § första stycket 2 ML skall mervärdesskatt betalas till
staten vid skattepliktig omsättning inom landet av sådana tjänster som
anges i 5 kap. 4 och 7 §§, om tjänsterna omsätts i en yrkesmässig
verksamhet som bedrivs utanför landet. Det är således en utländsk
företagare som omsätter de ifrågavarande tjänsterna till någon som hör
hemma i Sverige. Beträffande dessa tjänster blir enligt 1 kap. 2 § första
stycket 2 ML förvärvaren skattskyldig i Sverige. I 3 kap. 26 § ML
102
stadgas dock undantag från skatteplikt för viss import av de ifrågavarande
tjänsterna.
Den första punkten i 3 kap. 26 § ML omfattar staten och primär- eller
landstingskommun. Den andra punkten gäller mervärdesskattskyldiga
importörer för import av tjänster i den skattepliktiga verksamheten. Den
tredje punkten avser privatpersoner och andra som inte bedriver yrkes-
mässig verksamhet i landet och där beskattningsunderlaget per år inte
överstiger 30 000 kr.
EG:s sjätte direktiv reglerar beskattningen av de internationella tjänste-
transaktionema i huvudsak inte genom exportbegreppet utan genom att
det i bestämmelserna anges i vilket land som en transaktion skall anses
ha ägt rum och som därmed är beskattningsland.
De svenska bestämmelserna om skattskyldighet för förvärvaren i vissa
fall är uppbyggda med artiklarna 9 och 21 i det sjätte direktivet som
mönster.
Någon motsvarighet till de särskilda undantagen i 3 kap. 26 § ML finns
inte i direktivet.
Prop. 1994/95:57
Svensk EG-konformitet
Undantaget enligt 3 kap. 26 § 1 ML från skatteplikt vid tjänsteimport av
staten eller en kommun har införts närmast av förenklingsskäl. Förenk-
lingseffekten torde dock vara obetydlig. Oavsett detta bör bestämmelsen,
som inte har stöd i EG-reglema, slopas.
EG-rätten innehåller heller inget undantag från skatteplikten som är
jämförbart med 3 kap. 26 § 2 ML. Lagrummet avser som nämnts den
som vid beskattning skulle haft rätt till avdrag för ingående skatt med
motsvarande belopp. Bestämmelsen har införts i syfte att underlätta
beskattningen. Intresset av ett enhetligt beskattningssystem, och särskilt
omständigheten att regeln saknar stöd i sjätte direktivet, bör göra att
bestämmelsen upphävs.
Det beloppsrelaterade undantaget i 3 kap. 26 § 3 ML avser förvärvare
som normalt inte sysslar med mervärdesskattepliktig verksamhet utan
endast företar mindre förvärv av tjänster från utlandet. Även här har
förenklingsskäl åberopats. Regeln innebär emellertid en skattefrihet som
inte är medgiven enligt direktivet.
3 kap. 26 § ML bör således slopas i sin helhet.
103
Regeringens förslag: 3 kap. 31 § ML upphävs.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har tillstyrkts eller lämnats utan erinran.
Skälen för regeringens förslag: Med införsel förstås enligt 1 kap. 9 §
ML införsel enligt tullagen (1987:1065). Uttrycket "införsel" kan, till
skillnad mot uttrycket "import", endast avse varor och inte tjänster.
Enligt 1 kap. 1 § första stycket 3 ML skall mervärdesskatt utgå vid
skattepliktig införsel till landet. Skatten betalas därvid till Tullverket.
Föreligger frihet från skatt enligt lagen (1987:1066) om frihet från skatt
eller avgift vid införsel är dock införseln undantagen från skatteplikten
enligt 3 kap. 30 § ML. Skattefrihet enligt nyssnämnda lag föreligger i
vissa fall vid införsel då förutsättningar för tullfrihet är för handen enligt
lagen (1987:1069) om tullfrihet m.m. eller med stöd av lagen utfärdade
föreskrifter.
I 3 kap. 31 § 1 ML stadgas skattefrihet för tullfria trycksaker som förs
in som gåva eller annars utan ersättning. Vidare föreskriver 3 kap. 31 §
2 och 3 ML skattefrihet för exponerade eller framkallade mikrofilmer
som förs in i landet på motsvarande sätt samt för spritdrycker, vin,
starköl och tobaksvaror som förs in i landet i form av gåvoförsändelse,
flyttgods eller som arvs- eller testamentsgods för enskild persons eller
dennes familjs personliga bruk.
I 3 kap. 31 § 4 ML stadgas slutligen undantag från skatteplikten för
införsel av värme, kyla och elektrisk kraft. Det är endast införsel av
dessa varor som omfattas av undantaget från skatteplikt medan däremot
omsättning, dvs. överlåtelse mot ersättning och uttag är skattepliktigt.
Inte heller tull tas ut vid införsel av värme, kyla eller elektrisk kraft.
EG
Liksom i Sverige utgår inom EG mervärdesskatt på import av varor
(artikel 2.2).
Från och med den 1 januari 1993 förstås emellertid med "import av
varor" endast införsel från tredje land. Vid handel inom EG skall någon
tullbehandling av varorna inte ske och tull och mervärdesskatt därmed
inte längre tas ut. Begreppen export och import används inte längre utan
har ersatts med begreppen tillhandahållande och förvärv. Vid handel
inom EG mellan skattskyldig säljare och köpare skall säljaren inte lägga
mervärdesskatt på varans pris men har själv full avdragsrätt på sina inköp
(artikel 28c.A a och artikel 28f.3 b). Hos den skattskyldige köparen
utlöser förvärvet skattskyldighet i det land där varorna befinner sig då
104
transporten till köparen avslutats (artikel 28a. 1 a, artikel 28a.3 och artikel Prop. 1994/95:57
28b.A 1). Vid handel mellan EG-land och tredje land skall även fortsätt-
ningsvis (såväl före som efter år 1996) de nuvarande reglerna gälla, dvs.
att mervärdesskatt lyfts av vid export från EG-land till tredje land och
läggs på vid import från tredje land till land inom EG. I artikel 7 anges
närmare vad som skall förstås med import av varor.
I artikel 14.1 finns bestämmelser om skattefrihet vid import av varor
och i artikel 16.1 A finns bestämmelser om skattefrihet knuten till
internationell godstrafik. Dessa regler innebär bl.a. att de varor som är
under ett transiteringsförfarande och de varor som är placerade på
tullupplag o.d. är befriade från skatt så länge de inte frigörs för fri
cirkulation inom landet genom förtullning eller annan sådan procedur.
Skattefriheten vid import av varor enligt artikel 14.1 motsvaras i
väsentliga delar av bestämmelserna i lagen (1987:1066) om frihet från
skatt eller avgift vid införsel (jfr 3 kap. 30 § ML). Nyssnämnda lag
innebär, som nämnts, att mervärdesskatt vid import inte skall tas ut för
vissa fall då det föreligger förutsättningar för tullfrihet enligt lagen
(1987:1069) om tullfrihet m.m.
Rådet har i direktiv 83/181/EEG lämnat bestämmelser som klargör
räckvidden av skattefriheten enligt artikel 14.1 angående undantag från
mervärdesskatt vid slutlig import.
Även inom EG omfattas värme, kyla och elektrisk kraft av varu-
begreppet (artikel 5.2). Liksom i Sverige är omsättningen härav
skattepliktig (jfr punkten 2 i bilaga D).
Svensk EG-konformitet
Som framgår av redogörelsen ovan har 3 kap. 30 § ML sin motsvarighet
i artikel 14.1 och är således EG-konform. I nämnda paragraf bör dock
hävisningen ändras till den nya lag om skattefrihet vid import, m.m. som
regeringen föreslår i proposition 1994/95:34 Den svenska tullagstift-
ningen vid ett EU-medlemskap.
Det sjätte direktivet innehåller ingen motsvarighet till 3 kap. 31 § 1-4
ML. Frihet från skatt för trycksaker regleras i direktivet 83/181 och
implementeras i den nämnda nya lagen om frihet från skatt vid import,
m.m. Bestämmelsen i 3 kap. 31 § 1 ML kan därför utgå. Skattefriheten
för alkohol och tobak innebär i realiteten inte något undantag från skatt.
I dessa fall utgår en schablontull som även innefattar skatt. Undantaget
i 3 kap. 31 § 3 är därför onödigt och bör utgå. När det gäller mikrofilm,
som förs in i landet som gåva eller annars utan ersättning (3 kap. 31 §
2) avses i huvudsak mikrofilm inom de offentliga bibliotekens och den
vetenskapliga forskningens internationella bytesverksamhet (prop.
1965:87 s. 22 f. och SOU 1965:28 s. 77). Beträffande detta område torde
EG-reglema inte medge undantag utöver vad som anges i artikel 91 i
direktivet 83/181, om privilegier och immunitet garanterade i kulturella,
vetenskapliga eller tekniska samarbetsavtal mellan medlemsstaterna och
105
tredje land. Något sådant avtal synes inte ha träffats, varför undantaget Prop. 1994/95:57
inte heller kan stödas på direktivet 83/181.
EG-reglema medger inte något undantag från mervärdesskatt vid
införsel av värme, kyla eller elektrisk kraft. Regeringen föreslår därför
att undantaget i 3 kap. 31 § 4 ML slopas.
Regeringens bedömning: Regeringen anser att frågan om skatte-
pliktens omfattning på utbildningsområdet, kulturområdet och
idrottsområdet samt när det gäller ideell och jämförlig verksamhet
bör bli föremål för ytterligare överväganden. I samband därmed
avser regeringen också att behandla utredningens förslag om
särskilda regler för små företag.
Skälen för regeringens bedömning: Utöver de förslag som nu har
behandlats har utredningen funnit att de nuvarande svenska undantagen
från skatteplikt på utbildnings-, kultur- och idrottsområdena samt reglerna
i fråga om behandlingen av ideell och jämförlig verksamhet inte helt
överensstämmer med vad som gäller enligt EG:s sjätte mervärdesskattedi-
rektiv. Utredningen har därför lämnat förslag till ändringar även i dessa
delar.
Regeringen anser att behovet av regelförändringar på dessa områden
bör bli föremål för ytterligare överväganden. Regeringen är därför inte
beredd att nu lämna några förslag i dessa delar men avser att så snart
som möjligt återkomma till riksdagen i denna fråga.
Uttagsbeskattningen har i det svenska mervärdesskattesystemet som
främsta syfte att beskatta privat användning av varor och tjänster som den
skattskyldige normalt saluför i sin verksamhet. Syftet är emellertid också
att kompensera staten för gjorda avdrag för ingående mervärdesskatt på
varor som förvärvats i en fullt skattepliktig verksamhet men som sedan
förs över till en verksamhet som inte alls eller endast delvis medför
skattskyldighet. Uttagsbeskattning kan således ses som ett alternativ till
beskattning genom vägrad avdragsrätt för ingående mervärdesskatt;
antingen vägrad avdragsrätt vid förvärvet varvid nyttigheten förblir bärare
av mervärdesskatt eller senare uttagsbeskattning varigenom skattebelast-
ning åter sker.
106
I sjätte direktivet används inte begreppet uttag. I stället sägs att vissa Prop. 1994/95:57
angivna transaktioner skall behandlas som omsättning mot ersättning
("treated as supplies made for consideration"). Tekniken att uppnå be-
skattning är dock i stort densamma som vid ML:s uttagsbeskattning. I
detta kapitel används därför uttrycket uttag även när det talas om EG:s
bestämmelser.
Vad som vid beskrivningen av de svenska reglerna i detta kapitel sägs
om den som är skattskyldig gäller också, om inte annat sägs, den som
har rätt till återbetalning av ingående skatt. När det talas om avdragsrätt
gäller det på motsvarande sätt återbetalningsrätt (10 kap. 13 § ML).
I kapitlet behandlas också utredningens förslag i fråga om undantagen
från skatteplikt vid uttagsbeskattning.
Regeringens förslag: Området för uttag av varor skall i 2 kap. 2 §
2 ML såsom i dag avse fall då varor överlåts gratis. Därutöver skall
regeln endast avse fall då varan överlåts mot ersättning som under-
stiger inköpsvärdet alternativt tillverkningskostnaden och inte såsom
i nuvarande ML marknadsvärdet. Det skall samtidigt framgå att
marknadsmässigt betingad nedsättning inte skall medföra uttagsbe-
skattning. I en ny bestämmelse i 7 kap. 3 § första stycket 2 a ML
föreslås att beskattningsunderlaget vid varuuttag i stället för mark-
nadsvärdet skall utgöras av inköpsvärdet alternativt tillverknings-
kostnaden vid uttagstillfället.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Utredningens förslag har avstyrkts av TCO. I
övrigt har förslaget i huvudsak tillstyrkts eller lämnats utan erinran. Flera
remissinstanser, bl.a. Näringslivets Skattedelegation och SAS, har
anfört att den föreslagna ändringen i fråga om beskattningsunderlaget för
uttagsbeskattningen bör införas också i inkomsttaxeringen.
Skälen för regeringens förslag: Skatteplikt för uttag av varor uppnås
genom att ianspråktagande av varor genom uttag anses som omsättning
av vara (2 kap. 1 § andra stycket ML).
Samspelet mellan reglerna för uttagsbeskattning och avdragsreglema
kan kort beskrivas enligt följande. Avdragsrätt vid förvärv av varor
föreligger enligt 8 kap. 3 § ML för den som omsätter varor i verksamhet
som medför skattskyldighet. Avdrag får således ske för ingående skatt
hänförlig till förvärv av varor i den mån och till den del varorna används
eller förbrukas i skattepliktig verksamhet. Har varorna förvärvats i fullt
skattepliktig verksamhet föreligger alltså full avdragsrätt för ingående
skatt medan endast partiell avdragsrätt föreligger vid förvärv i blandad
verksamhet. Vid uttagsbeskattningen tas sedan denna avdragsrätt i sin
helhet tillbaka eftersom ny avdragsrätt inte medges vid uttagsbeskatt-
107
ningen. Däremot anses bestämmelserna om uttagsbeskattning innebära att Prop. 1994/95:57
full skatt skall erläggas vid uttaget även om den skattskyldige vid
förvärvet endast haft partiell avdragsrätt för ingående skatt (jfr prop.
1993/94:99 s. 141).
De svenska bestämmelserna om när uttag avseende varor skall anses
föreligga återfinns alla i 2 kap. 2 och 3 §§ ML. Vid uttagsbeskattningen
är varorna i princip obelastade med mervärdesskatt eftersom uttagsbe-
stämmelsema förutsätter att den skattskyldige haft rätt till avdrag för eller
återbetalning av den ingående skatten vid förvärvet av varan (2 kap. 3 §
ML). Bestämmelserna i 2 kap. 2 § ML om uttag av varor innebär
följande.
2 kap. 2 § 1 ML avser fall då den skattskyldige tillgodogör sig en vara
ur verksamheten för privat ändamål, dvs. förbrukar varan privat, eller tar
varan i anspråk för privata gåvoändamål eller för användning som
bytesvara vid förvärv av varor och tjänster för privata ändamål. Vad
beträffar gåvofallet är det tillräckligt att varan tagits ut för gåvoända-
målet. Har gåvan fullbordats föreligger skattskyldighet även enligt 2 kap.
2 § 2 ML (jfr prop. 1993/94:99 s. 139). Genom uttaget upphör varan att
vara en rörelsetillgång.
2 kap. 2 § 2 ML avser fall då den skattskyldige överlåter en vara till
någon utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvär-
det. Endast överlåtelse av äganderätt till en vara avses. Överlåtelse eller
upplåtelse av nyttjanderätt till en vara, således även till fastighet, är att
anse som omsättning av tjänst och kan endast uttagsbeskattas som uttag
av tjänst. Marknadsmässigt betingade prisnedsättningar är inte att anse
som försäljning till underpris. Bestämmelsen omfattar även försäljning till
anställda för ett pris som understiger marknadsvärdet. Sedvanliga
personalrabatter uttagsbeskattas dock inte (jfr a. prop. s. 140). Genom
uttaget upphör varan att vara rörelsetillgång.
2 kap. 2 § 3 ML slutligen stadgar att uttag föreligger då den skattskyl-
dige för över en vara från en verksamhet eller verksamhetsgren som
medför skattskyldighet till en verksamhet eller verksamhetsgren som inte
alls eller endast delvis medför skattskyldighet. En sådan situation uppstår
då en vara anskaffas i en verksamhet/verksamhetsgren men används i
annan sådan. Bestämmelsen är aldrig tillämplig vid överföring av vara till
verksamhet som medför full skattskyldighet men väl vid överföring till
verksamhet/verksamhetsgren som endast medför partiell skattskyldighet.
I det sistnämnda fallet, liksom då överföring skett till en verksam-
het/verksamhetsgren som inte medför någon skattskyldighet alls, skall full
skatt tas ut, dvs. på varans hela marknadsvärde. Denna skatt är emeller-
tid inte att anse som ingående skatt i den mottagande verksamheten. Den
skattskyldige har därför inte rätt till avdrag för denna skatt. Det skall
anmärkas att om en vara som uttagsbeskattats enligt 2 kap. 2 § 3 ML
överlåts är överlåtelsen skattefri enligt 3 kap. 24 § första stycket 2 ML.
Skälet härtill är att varan vid överlåtelsen redan är belastad med mervär-
desskatt som inte får dras av.
Beskattningsunderlaget vid uttag av varor utgörs i de flesta fall av
marknadsvärdet, dvs. det allmänna saluvärdet (7 kap. 3 § första stycket
108
ML). Med marknadsvärdet förstås enligt 7 kap. 3 § andra stycket ML det Prop. 1994/95:57
pris som den skattskyldige skulle ha kunnat betinga sig vid en försäljning
under jämförliga omständigheter. I priset inbegrips enligt samma lagrum
värdet av bytesvara, kompensation för skatter och avgifter och andra
tillägg till priset utom ränta. Till skillnad från vad som är fallet be-
träffande de av EG tillämpade beskattningsunderlagen ingår således
handelsvinst i det beskattningsunderlag som tillämpas i ML (mark-
nadsvärdet). Detta innebär att utebliven vinst beskattas vid uttagsbe-
skattning enligt ML:s men inte enligt EG:s regler.
EG
Liksom i Sverige avses inom EG med varor materiella ting, inbegripet
fastigheter, samt elektrisk kraft, gas, värme och kyla (jfr artikel 5.1 och
5.2). Likaså innebär EG:s egentliga regler om uttagsbeskattning av varor,
artikel 5.6 och 5.7, att uttag skall jämställas med omsättning/överlåtelse
mot ersättning ("treated as supplies made for consideration").
Till skillnad från vad som gäller i Sverige är emellertid viss omsättning
av fastighet skattepliktig inom EG, nämligen överlåtelse av dels nyprodu-
cerade byggnader, eller delar därav, och marken de står på, dels
obebyggd mark som utgör byggnadstomt. Eftersom fastigheter omfattas
av varubegreppet innebär detta att EG:s bestämmelser om uttag av varor
blir tillämpliga vid uttag av fastighet i de båda fall då överlåtelse av
fastighet är skattepliktig.
De ovannämnda bestämmelserna i det sjätte direktivet om uttag av
varor utgörs av en obligatorisk bestämmelse, artikel 5.6, och tre
fakultativa sådana, artikel 5.7 a-c. Dessa bestämmelser innebär följande.
Artikel 5.6 föreskriver att uttagsbeskattning skall ske om den
skattskyldige tar ut vara ur verksamheten för eget eller personalens
privata bruk. Samma sak gäller om varan ges bort (dock inte gåvor av
ringa värde eller varuprover) eller används för andra rörelsefrämmande
ändamål. Bestämmelsens tillämplighet förutsätter att varan genom uttaget
upphör att vara rörelsetillgång. Vidare förutsätts att avdragsrätt helt eller
delvis förelegat för ingående skatt vid förvärvet av varan eller dess
komponenter. Denna avdragsrätt tas tillbaka genom uttagsbeskattningen.
Artikel 5.7 a medger att uttagsbeskattning får ske då den skattskyldige
för verksamhetsändamål använder varor som är producerade, konstruera-
de, utvunna, bearbetade, inköpta eller importerade i verksamheten men
då förvärv av dessa varor inte skulle ha medfört full avdragsrätt om
förvärvet gjorts från annan skattskyldig, dvs. fråga är om blandade
förvärv eller verksamhet som medför partiell skattskyldighet. Denna
uttagsbeskattning tar sikte på näringsidkare, t.ex. banker, som endast
delvis är skattskyldiga och som därför endast har partiell avdragsrätt för
ingående skatt. Full skatt läggs på uttagen. Den skattskyldige har
emellertid i dessa fall rätt att vid uttagsbeskattningen dra av så stor del
av skatten på uttaget som motsvarar den skattskyldiges partiella avdrags-
rätt vid förvärv av varor (artikel 17.2 c, jfr även artikel 28f. 1). Det beror
109
på att avdrag (till skillnad från de övriga uttagsfallen) inte tidigare Prop. 1994/95:57
medgivits. I dessa fall föreligger oftast inget färdigt "förvärv" i närings-
verksamhet och varorna belastas då av den mervärdesskatt som belastat
ingående material och komponenter och som "ligger kvar" just därför att
avdrag inte gjorts. Denna specifika avdragsrätt syftar således till att en
vara skall belastas med lika stor mervärdesskatt oavsett om varan köpts
eller producerats i egen regi.
Artikel 5.7 b medger att uttagsbeskattning får ske då skattskyldig, som
förvärvat en vara med hel eller partiell avdragsrätt eller fått avdragsrätt
vid tidigare uttagsbeskattning enligt artikel 5.7 a, tar ut varan för att
använda den för en icke beskattningsbar transaktion, dvs. för annat än
omsättning ("supply of goods"). Varan upphör således genom uttaget att
vara rörelsetillgång. Den vid förvärvet medgivna avdragsrätten tas
tillbaka genom uttagsbeskattningen för att förhindra ett skattefritt förvärv.
Artikel 5.7 c medger att uttagsbeskattning får ske då den skattskyldige,
eller dennes successor, behåller en vara när han upphör med verksam-
heten. Bestämmelsen är inte tillämplig vid sådana överlåtelser/överföring-
ar av verksamhetstillgångar som avses i artikel 5.8, dvs. då verksam-
hetstillgångar överlåts eller tillskjuts annat företag som apportegendom
eller liknande. Skälet till att verksamhetsöverföringar enligt artikel 5.8
inte omfattas av nu ifrågavarande uttagsbestämmelse är att artikel 5.8
materiellt utgör ett undantag från skatteplikten varför uttagsbeskattning
inte heller kan komma i fråga (jfr motsvarigheten i 3 kap. 25 § ML).
Varan upphör genom uttaget att vara en rörelsetillgång. Även vid uttag
enligt artikel 5.7 c gäller som förutsättning för uttagsbeskattning att den
skattskyldige förvärvat varan med hel eller partiell avdragsrätt eller fått
avdragsrätt vid tidigare uttagsbeskattning enligt artikel 5.7 a. Denna
avdragsrätt tas tillbaka genom uttagsbeskattningen för att skattefritt
förvärv inte skall uppkomma. Avdragsrätt medges inte heller vid denna
uttagsbeskattning. Det har ifrågasatts om inte artikel 5.7 c är överflödig
eftersom artikel 5.6 täcker även dessa fall genom regleringen att uttag av
varor för privat bruk skall anses som omsättning mot ersättning.
Beskattningsunderlaget vid uttag av varor enligt artikel 5.6 och 5.7
utgörs enligt artikel 11. A 1 b av priset för att köpa de uttagna varorna
eller motsvarande varor, inköpsvärdet ("the purchase price"). Saknas
inköpspris utgörs beskattningsunderlaget av tillverkningskostnaden ("the
cost price"). Båda slagen av värde bestäms enligt artikeln med hänsyn till
tidpunkten för uttaget. Bestämmelserna anses innebära att i beskattnings-
underlaget ingår dels anskaffningskostnaden, dels det mervärde som
tillförts de anskaffade varorna genom bearbetning inom företaget, men
däremot inte utebliven vinst. Av det sagda följer att EG:s reglering av
uttagsbeskattningen av varor syftar till att ta tillbaka den mervärdesskatt
som tidigare dragits av. Avsikten är däremot inte att också beskatta en
utebliven handelsvinst hos den som skall uttagsbeskattas; i så fall hade
beskattningsvärdet liksom i ML varit marknadsvärdet och inte in-
köpspriset eller tillverkningskostnaden.
110
Svensk EG-konformitet
Prop. 1994/95:57
Grundstadgandena i de båda rättssystemen vad avser uttag av varor
utgörs av artikel 5.6 respektive 2 kap. 2 § 1 ML. Dessa båda be-
stämmelser har den vidaste tillämpligheten och kan antas avse de mest
frekventa uttagstypema av de reglerade slagen av förfoganden. De övriga
bestämmelserna skattlägger, i några fall med större eller mindre över-
lappningar i förhållande till de nyssnämnda bestämmelserna, vissa
specifika förfoganden över varor och är därför väsentligt snävare i sitt
tillämpningsområde. De nämnda EG-reglema är med undantag för artikel
5.6 dessutom fakultativa, dvs. medlemsstaterna får betrakta de beskrivna
ianspråktagandena som omsättning mot ersättning.
Sverige har i anslutningsfördraget erhållit rätt att fortsätta att undanta
samtliga fall av överlåtelse av fastighet från skatteplikten. EG:s uttagsbe-
stämmelser avseende varor inverkar därför inte på omsättning i form av
uttag av fastigheter.
Reglerna har i båda systemen huvudsakligen samma materiella och
systematiska uppbyggnad och uttagsbeskattningen är, som nämnts, ett
alternativ till beskattning genom vägrad avdragsrätt för ingående skatt.
För samtliga bestämmelsers tillämplighet gäller därför som princip att full
eller partiell avdragsrätt skall ha medgivits vid förvärvet. Vidare läggs i
båda systemen full skatt på uttaget även om endast partiell avdragsrätt
medgivits vid förvärvet. Slutligen råder i båda systemen, med undantag
för artikel 5.7 a, inte rätt till avdrag vid uttagsbeskattningstillfället.
Artikel 5.7 a är speciell och faller utanför systematiken eftersom
avdrag medges vid uttagsbeskattningen (artikel 17.2 c). Detta förhållande
skulle, som nämnts, logiskt vara en följd av att avdragsrätt inte medgivits
eller kunnat medges vid förvärvet. Emellertid borde det ingående material
och de förvärvade komponenter som den i egen regi producerade varan
består av ha föranlett partiell avdragsrätt — artikeln avser endast partiellt
skattskyldiga — vid förvärvet av varans beståndsdelar. Artikel 5.7 a är
emellertid fakultativ och utredningen har ansett att behov av denna regel
inte föreligger och att någon motsvarighet härtill inte bör införas i svensk
rätt. Näringslivets Skattedelegation och Svenska Revisorssamfundet har
däremot föreslagit att en bestämmelse med denna innebörd bör införas.
Regeringen delar utredningens uppfattning i denna fråga. Om det senare
visar sig att behov av en sådan reglering föreligger får frågan prövas på
nytt.
Artikel 5.7 b har sin närmaste om än inte heltäckande motsvarighet i
2 kap. 2 § 3 ML. Emellertid kompletterar de båda övriga bestämmelserna
1 ML ganska väl det tillämpningsområde som artikel 5.7 b täcker utöver
2 kap. 2 § 3 ML. Artikel 5.7 b är även den fakultativ men får således
redan anses reglerad genom gällande rätt.
Artikel 5.7 c har, som nämnts ovan, ansetts överflödig i det att be-
stämmelsen helt ryms i artikel 5.6. Även 2 kap. 2 § 1 ML får anses
innefatta de uttagssituationer som avses i artikel 5.7 c. Artikeln hade på
grund av sin fakultativa karaktär i och för sig inte måst inkorporeras i
svensk rätt men är således ändå reglerad genom gällande rätt.
111
Artikel 5.6 slutligen är obligatorisk och utgör grunden för EG:s Prop. 1994/95:57
uttagsbeskattning avseende varor. Artikeln har sin närmaste motsvarighet
i 2 kap. 2 § 1 ML. Artikel 5.6 har emellertid ett vidare tillämpningsom-
råde genom att det avser samtliga slag av tillgodogöranden/ianspråktagan-
den av den skattskyldige eller dennes personal av en vara för rörelse-
främmande ändamål och inte endast, såsom är fallet i 2 kap. 2 § 1 ML,
för den skattskyldiges privata ändamål. Emellertid rymmer bestämmelser-
na i 2 kap. 2 § 2 och 3 ML förfoganden som tillsammans med 2 kap. 2 §
1 ML ganska väl täcker omfattningen av tillämpningsområdet för artikel
5.6; 2 kap. 2 § 2 ML avser överlåtelse av äganderätt till vara utan
ersättning (eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet, varom
mer nedan) och 2 kap. 2 § 3 ML gäller överföring av vara till skattefritt
eller endast partiellt skattepliktigt verksamhetsområde. En sådan
överföring kan även sägas utgöra ett rörelsefrämmande tillgodogörande
i den rörelse varifrån överföringen sker och ryms därför i artikel 5.6.
Förfoganden enligt artikel 5.6 från personalens sida (från stöld bortses)
sker som regel på arbetsgivarens/den skattskyldiges order eller ansvar.
De svenska bestämmelserna behöver därför inte, såsom artikel 5.6,
särskilt omnämna förfoganden från personalens sida.
För att överensstämmelse skall råda med direktivet har utredningen
föreslagit en ny bestämmelse i 7 kap. 3 § 2 a ML. Förslaget innebär att
beskattningsunderlaget skall utgöras av inköpsvärdet alternativt till-
verkningskostnaden. Utebliven vinst ingår däremot inte i beskattnings-
underlaget, vilket däremot är fallet enligt den nuvarande svenska
lagstiftningen där marknadsvärdet utgör beskattningsunderlag. Svenska
Revisorssamfundet har anfört att den föreslagna bestämmelsen kan få till
följd att uttagsbeskattning skall ske till ett högre värde än det för varan
aktuella marknadsvärdet, t.ex. vid försäljning av inventarier eller
begagnade varor i övrigt. Genom att uttagsbeskattning inte skall ske om
en prisnedsättning är marknadsmässigt betingad torde emellertid någon
uttagsbeskattning inte bli aktuell i de fall en varas faktiska marknadsvärde
understiger inköpsvärdet.
Artikel 5.6 i EG-direktivet avser förutom privat bruk av varan endast
gratisöverlåtelse av varan eller dess användning för rörelsefrämmande
ändamål. Bestämmelsen i 2 kap. 2 § 2 ML avser förutom gratisöverlåtel-
se överlåtelse till underpris i förhållande till marknadsvärdet. Det torde
dock inte strida mot syftet med EG-bestämmelsen att såsom uttag även
anse de fall då överlåtelser sker till underpris. Med hänsyn till den nya
regeln om beskattningsunderlaget bör uttagsfallen dock begränsas till att
avse endast de situationer då underpriset sätts i relation till inköpspriset
alternativt tillverkningskostnaden.
I konsekvens med detta bör ordet "marknadsvärdet" i 2 kap. 2 § 2 ML
bytas ut mot "ett värde beräknat enligt 7kap. 3 § 2 a".
Vad gäller varuprover och gratisgåvor som ges som ett led i verksam-
heten, och alltså inte är rörelsefrämmande, torde resultatet av den
svenska tillämpningen, där mervärdesskatt på sådan gåva är avdragsgill,
överensstämma med syftet i EG:s uttryckliga regel att uttagsbeskattning
112
inte skall ske i sådana fall. Någon regel rörande detta behöver därför inte
införas i ML.
Som anmärkts ovan under redogörelsen för bestämmelsen i 2 kap. 2 §
2 ML har orden "mot ersättning som understiger marknadsvärdet"
tillämpats så att varuöverlåtelser mot en marknadsmässigt betingad
prisnedsättning eller mot sedvanliga personalrabatter inte utgör uttag.
Denna tillämpning harmonierar med artikel 5.6 eftersom en prisnedsätt-
ning som inte är marknadsmässigt betingad vore rörelsefrämmande ("for
purposes other than those of his business").
Regeringen föreslår på grund av det ovan anförda att gällande svensk
rätt lagfästs genom att orden "och sådan nedsättning inte är marknads-
mässigt betingad" läggs till sist i 2 kap. 2 § 2 ML. Som exempel på en
prisnedsättning under marknadsvärdet som ändå är marknadsmässigt
betingad kan nämnas ett extremt lågt pris för en back öl eller läsk,
antingen kopplat till livsmedelsinköp i övrigt till visst belopp eller enbart
för att locka kunder till butiken.
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag: Kravet i 2 kap. 5 § första stycket 1 ML att
vara skall tas ut i samband med en tjänst för att uttag skall föreligga
slopas. Även kravet på att det skall vara fråga om tjänster som
normalt tillhandahålls av den skattskyldige slopas. Vidare skall det
anges att marknadsmässig prisnedsättning inte skall föranleda
uttagsbeskattning.
Området för uttag av tjänster bör i 2 kap. 5 § första stycket ML
såsom i dag avse fall då tjänsterna tillhandahålls gratis. Därutöver
bör regeln endast avse fall då tillhandahållandet sker mot ersättning
som understiger kostnaden för tjänsten och inte såsom i nuvarande
ML marknadsvärdet.
1 en ny bestämmelse i 7 kap. 3 § 2 b ML föreslås att beskatt-
ningsunderlaget vid uttag av tjänster skall utgöras av kostnaden för
att utföra tjänsten vid uttagstillfället i stället för som nu av mark-
nadsvärdet
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har i huvudsak tillstyrkts eller lämnats
utan erinran. Flera remissinstanser har anfört att det föreslagna be-
skattningsunderlaget vid uttag av tjänst bör tillämpas också vid uttags-
och förmånsbeskattning i inkomstskattesammanhang.
Skälen för regeringens förslag: De allmänna principer för uttagsbe-
skattning som redogjorts för inledningsvis gäller även beträffande uttag
av tjänster. Emellertid syftar de svenska reglerna om uttagsbeskattning
av tjänster, särskilt de på fastighetsområdet, ofta längre än till att återta
en tidigare medgiven avdragsrätt. Uttagsreglema syftar nämligen i vissa
113
8 Riksdagen 1994/95. 1 samt. Nr 57
fall även till att begränsa konkurrenssnedvridningar t.ex. genom Prop. 1994/95:57
uttagsbeskattning av serveringstjänster i personalmatsalar enligt 2 kap.
6 § första stycket 1 ML eller genom uttagsbeskattning av egenregiarbeten
på fastighet i skattebefriad verksamhet enligt 2 kap. 8 § ML. Reglerna
1 2 kap. 7 och 8 §§ ML kan dessutom anses syfta till att beskatta själva
byggandet på fastighet.
Skatteplikt för uttag av tjänster uppnås, i likhet med vad som gäller
beträffande uttag av varor, genom att ianspråktagande av tjänster genom
uttag utgör omsättning av tjänst (2 kap. 1 § andra stycket ML).
Med tjänst förstås allt annat än vara som kan omsättas i yrkesmässig
verksamhet (1 kap. 6 § ML). Med omsättning av tjänst menas att en
tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls
någon eller att en tjänst tas i anspråk genom uttag (2 kap. 1 § första och
andra styckena ML).
De svenska reglerna om vad som utgör uttag av tjänster återfinns i
2 kap. 5-8 §§ ML, varav 7 och 8 §§ enbart avser uttag av tjänster på
fastighetsområdet.
Uttag enligt 2 kap. 5 och 6 §§ ML
2 kap. 5 § ML avser tjänster som den skattskyldige normalt omsätter till
utomstående mot ersättning, dvs. sådana tjänster som den skattskyldige
annars yrkesmässigt tillhandahåller utomstående. I 5 § första stycket 1-3
ML behandlas följande typer av uttag.
Första punkten avser det fall att den skattskyldige personligen utför
en tjänst åt sig för privat ändamål och därvid tar ut vara av mer än ringa
värde. Att han utför tjänsten "personligen" innebär att han själv fysiskt
utför tjänsten, t.ex. en reparation, som dessutom måste vara förenad med
ett varuuttag. Genom uttaget upphör varan utgöra rörelsetillgång. In-
nebörden av uttrycket "för privat ändamål" är densamma som avses i
2 kap. 2 § 1 ML (prop. 1993/94:99 s. 141).
Beskattningsunderlaget utgörs enligt 7 kap. 3 § första stycket ML av
tjänstens marknadsvärde.
Andra punkten reglerar de fall då den skattskyldige tillhandahåller en
tjänst åt sig själv för privat ändamål på annat sätt än att själv fysiskt
utföra den. Som exempel nämner lagtexten att en skattskyldig låter en
anställd utföra tjänsten eller att han själv använder en verksamhetstillgång
för privat ändamål, dock under förutsättning att värdet av användandet
är mer än ringa. Bestämmelsen förutsätter inte, såsom punkten 1, att vara
tas ut i samband med tjänsten. Eftersom bestämmelsen endast är
tillämplig vid tillhandahållande för privat ändamål faller uttag i byggnads-
rörelse, som består i att byggtjänster utförs av egen personal, utanför till-
ämpningsområdet; sådant uttag är i stället att hänföra under 2 kap. 7 §
ML. Punkten 2 omfattar såväl omsättnings- som anläggningstillgångar.
Bestämmelsen omfattar också användandet av immateriella rättigheter.
Även privat användning av en fastighet kan uttagsbeskattas enligt denna
punkt såvida uttaget inte är att jämställa med sådan upplåtelse av rättighet
114
till fastighet som är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 2 § första Prop. 1994/95:57
stycket ML; i så fall är även uttaget skattefritt.
Beskattningsunderlaget utgörs enligt 7 kap. 3 § första stycket ML av
tjänstens marknadsvärde.
Tredje punkten avser de fall när den skattskyldige utför, överlåter
eller på annat sätt tillhandahåller en tjänst åt någon annan än sig själv
utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet. Om
uttaget består i att den skattskyldige låter annan använda en verksam-
hetstillgång fordras dock för uttagsbeskattning att värdet av användandet
är mer än ringa. Även användning av fastighet kan uttagsbeskattas enligt
denna punkt, förutsatt att uttaget inte är att jämställa med sådan
upplåtelse av rättighet som är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap.
2 § första stycket ML, som i så fall är skattefritt. S.k. självtjänster, dvs.
tjänster som tillhandahålls inom det egna företaget uttagsbeskattas inte.
Detta gäller även när tjänsteprestationen utförs för en verksamhet som
inte medför skattskyldighet.
Beskattningsunderlaget utgörs enligt 7 kap. 3 § första stycket ML av
tjänstens marknadsvärde.
2 kap. 6 § ML avser tjänster som den skattskyldige normalt inte
omsätter till utomstående mot ersättning och omfattar enligt första stycket
1-3 följande typer av uttag.
Första punkten gäller tillhandahållanden utan ersättning eller till ett
pris som understiger marknadsvärdet av serveringstjänster som den
skattskyldige tillhandahåller sin personal. Fråga är således om serverings-
tjänster i annan verksamhet än serveringsrörelse. För att tillhandahållan-
det av sådana tjänster i en verksamhet som i övrigt inte medför skattskyl-
dighet eller rätt till återbetalning skall anses som yrkesmässig verksamhet
och därmed medföra skattskyldighet, fordras att marknadsvärdet av
tjänsterna för beskattningsåret överstiger 30 000 kr (4 kap. 2 § ML).
Beskattningsunderlaget utgörs enligt 7 kap. 3 § första stycket ML av
tjänstens marknadsvärde.
Andra punkten avser fall när den skattskyldige för privat ändamål
använder eller låter annan använda en personbil eller motorcykel och
värdet av användandet är mer än ringa. Innebörden av uttrycket "för
privat ändamål" är densamma som i 2 kap. 2 § 1 ML (prop. 1993/94:99
s. 141). Fordonet i fråga kan utgöra en tillgång i verksamheten eller ha
förhyrts för användning i denna. Vidare krävs att rätt till avdrag eller
återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§ ML förelegat av den ingående
skatten vid förvärvet eller i fråga om förhyrda fordon att sådan rätt
förelegat för hela den ingående skatt som hänför sig till hyran. En
begränsning av avdragsrätten påverkar således inte uttagsbeskattningen
för ägda fordon, däremot för hyrda. Detta innebär exempelvis att privat
användning av en personbil som ägs av ett taxiföretag uttagsbeskattas fullt
ut även om avdragsrätten vid förvärvet reducerats på grund av an-
vändning vid såväl gods- som persontransporter. Om däremot bilen hyrts
endast för godstransporter och avdragsrätt därmed förelegat endast för
hälften av den ingående skatten på hyran, kan uttagsbeskattning inte ske
för den privata användningen.
115
Beskattningsunderlaget vid uttag i nu nämnda fall bestäms, för person-
bilar, efter ett schablonvärde enligt 7 kap. 4 § ML och, för motorcyklar,
utifrån marknadsvärdet i enlighet med 7 kap. 3 § första stycket ML.
Tredje punkten stadgar om uttagsbeskattning när den skattskyldige, i
annat fall än som avses i andra punkten, för privat ändamål använder
eller låter annan använda en vara, som är en omsättningstillgång i
verksamheten. Innebörden av uttrycket "för privat ändamål" är även '
densamma som i 2 kap. 2 § 1 ML (a. prop. s. 144). Värd < av an-
vändandet skall vara mer än ringa för att uttagsbeskattning skall kunna
ske. Varan upphör inte att vara rörelsetillgång genom uttaget eftersom
den fortfarande finns kvar i verksamheten även efter nyttjandet. Även den
skattskyldiges eller annans privata användning av en omsättningsfastighet
i rörelsen kan uttagsbeskattas (hos den skattskyldige) enligt denna punkt
om inte uttaget är att jämställa med sådan upplåtelse av rättighet till
fastighet som är undantagen från skatteplikten enligt 3 kap. 2 § första
stycket ML; i så fall är även uttaget skattefritt.
Beskattningsunderlaget utgörs enligt 7 kap. 3 § första stycket ML av
tjänstens marknadsvärde.
Prop. 1994/95:57
EG
Sjätte direktivet innehåller såvitt avser tjänster två i princip obligatoriska
bestämmelser (artikel 6.2 a-b) och en fakultativ (artikel 6.3).
Artikel 6.2 a stadgar om uttagsbeskattning när den skattskyldige eller
hans personal använder vara, som utgör rörelsetillgång, för privat bruk
eller på annat sätt för rörelsefrämmande ändamål. För beskattning krävs
dock att avdragsrätt helt eller delvis förelegat vid förvärvet av varan.
Varan i fråga upphör inte, till skillnad från vad som gäller enligt artikel
5.6, att utgöra rörelsetillgång vid användning för ett rörelsefrämmande
ändamål. Till skillnad mot vad som gäller enligt artikel 5.6 bortses här
inte heller från fall av ringa värde.
Beskattningsunderlaget vid uttagsbeskattningen utgörs av den skattskyl-
diges kostnader eller närmare bestämt den del av de fasta och rörliga
kostnaderna i rörelsen som belöper på den utförda tjänsten.
Artikel 6.2 b stadgar om uttagsbeskattning när den skattskyldige utan
ersättning tillhandahåller tjänster för sin egen räkning eller för sin
personal eller eljest för rörelsefrämmande ändamål.
Beskattningsunderlaget vid uttagsbeskattningen är detsamma som
redogjorts för ovan rörande artikel 6.2 a.
Artikel 6.3 ger, för att undvika konkurrenssnedvridningar, ett med-
lemsland möjlighet att uttagsbeskatta tjänster som en skattskyldig utför i
egen regi för verksamhetsändamål då tjänsterna inte skulle ha medfört
full avdragsrätt för ingående skatt om de i stället hade tillhandahållits av
annan skattskyldig. Vad som avses är således uttagsbeskattning av egen-
regiarbeten som utförs av partiellt skattskyldiga. Bestämmelsen behandlas
närmare i samband med redogörelsen nedan för uttagsbestämmelsema på
fastighetsområdet.
116
Svensk EG-konformitet
Prop. 1994/95:57
Av redogörelsen ovan för de båda rättssystemens regler avseende uttag
av tjänster framgår att inte bara beröringspunkterna utan också de grund-
läggande rekvisiten för stadgandena överensstämmer i stora drag.
För att nå överensstämmelse med direktivet har utredningen föreslagit
att beskattningsunderlaget vid uttag av tjänster inte längre skall utgöras
av marknadsvärdet utan i stället skall motsvara kostnaden att utföra
tjänsten. Bestämmelsen i 2 kap. 5 § första stycket 3 ML behandlar inte
bara gratis utförda tjänster utan även, till skillnad mot artikel 6.2 b,
tillhandahållanden till underpris satta i relation till marknadsvärdet. På
samma sätt som beträffande uttag av varor (jfr avsnitt 6.2) torde det inte
strida mot syftet med EG-bestämmelsema att såsom uttag också anse de
fall då tillhandahållandet sker till underpris. Uttagsfallen bör dock
begränsas till att endast avse de situationer då underpriset sätts i relation
till kostnaden för att utföra tjänsten, dvs. priset bör sättas i relation till
beskattningsunderlaget såsom detta bestäms i 7 kap. 3 § första stycket 2 b
ML. Uttagsbeskattning skall dock inte ske om prisnedsättningen är
marknadsmässigt betingad. Är den däremot inte marknadsmässig, är den
1 enlighet med artikel 6.2 b att anse som rörelsefrämmande. Den
nuvarande inskränkningen i 2 kap. 5 § andra stycket ML, att uttagsbe-
skattning får ske endast om värdet av nyttjandet är mer än ringa, kan
bestå. Detta har stöd i artikel 6.2 andra stycket 2, som ger en med-
lemsstat rätt att avvika från artikeln om avvikelsen inte leder till konkur-
renssnedvridning.
Utredningen har funnit att den nuvarande begränsningen i 2 kap. 5 §
till att endast avse tjänster som den skattskyldige normalt omsätter till
utomstående inte har stöd i sjätte direktivet och därför måste slopas.
Regeringen delar denna uppfattning.
Utredningen har vidare anfört att även 2 kap. 6 § ML, som enbart rör
uttag av vissa särskilt utpekade tjänster vilka normalt inte ingår i närings-
verksamheten, kan behållas med stöd av samma artikel. Regeringen gör
följande bedömning. Genom att den nuvarande begränsningen i 2 kap.
5 § till att endast avse tjänster som den skattskyldige normalt omsätter till
utomstående slopas, kommer alla tjänster som tilhandahålls eller utförs
av en skattskyldig under de förutsättningar som anges i förslaget till ny
lydelse av 2 kap. 5 § att bli föremål för uttagsbeskattning. Bestämmelsen
kommer således att omfatta även de fall som regleras i nuvarande 2 kap.
6 §. Den enda bestämmelse i nämnda paragraf som inte till fullo täcks av
den nya lydelsen av 2 kap. 5 § är första stycket 2 som behandlar
uttagsbeskattning vid privat användning av personbilar och motorcyklar.
Regeringen anser att bestämmelserna i denna punkt bör flyttas och införas
som en ny punkt 3 i första stycket av 2 kap. 5 §. I sådant fall blir
2 kap. 6 § obehövlig och kan slopas.
Bortsett från fastighetstjänster (se nedan) uttagsbeskattas inte s.k. själv-
tjänster. Då artikel 6.3 är fakultativ föreslås ingen ny reglering vad gäller
skatteplikten för självtjänster.
117
Den föreslagna bestämmelsen i 7 kap. 3 § 2 b ML innebär att utebliven Prop. 1994/95:57
vinst inte längre ingår i beskattningsunderlaget eftersom det är den
skattskyldiges kostnad för att utföra tjänsten och inte tjänstens mark-
nadsvärde som skall utgöra beskattningsunderlag. En EG-anpassning får
till följd att uttagsbestämmelsen avseende tjänster enligt 2 kap. 5 § också
bör anpassas i enlighet härmed. Uttagsbeskattningen bör således endast
syfta till att ta tillbaka den mervärdesskatt som tidigare dragits av.
Avsikten bör inte vara att också beskatta en utebliven vinst hos den som
skall uttagsbeskattas.
Beskattningsunderlaget vid uttag enligt föreslagna 2 kap. 5 § första
stycket 3 (nuvarande 2 kap. 6 § första stycket 2) beräknas enligt 7 kap.
4 § på ett visserligen schablonmässigt sätt men avser inte desto mindre
att uttagsbeskatta kostnaden för användandet. Regeln i 7 kap. 4 § bör
därför kunna behållas.
Uttag enligt 2 kap. 7 och 8 §§ ML
Utredningens har funnit att uttagsbeskattning enligt 2 kap. 7 och 8 §§,
dvs. uttag av tjänster i yrkesmässig byggnadsverksamhet, resp, tjänster
som utförs i egen regi på fastigheter som används i verksamhet som inte
medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning, kan bibehållas.
Utredningen har likaså funnit att de särskilda reglerna för att beräkna
beskattningsunderlaget i dessa fall inte kan anses strida mot bestämmel-
serna i EG:s direktiv. Regeringen delar utredningens uppfattning och
föreslår därför inga ändringar i dessa delar.
Regeringens förslag: Undantaget från skatteplikt vid uttag av
vedbränsle i 3 kap. 27 § 2 ML slopas.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har i huvudsak tillstyrkts eller lämnats
utan erinran.
Skälen för regeringens förslag: 3 kap. 27 § ML undantar från skatte-
plikt uttag enligt 2 kap. 2 § 1 om den skattskyldige tillgodogör sig
bränsle från en fastighet som är taxerad som lantbruksenhet för upp-
värmning av den egna privatbostaden på fastigheten.
Undantaget har sin motsvarighet i fjärde stycket 1 av anvisningarna till
22 § KL och är betingat av att omsättning av bränsle blev skattepliktig
år 1990 i samband med reformeringen av mervärdesskatten (jfr prop.
1993/94:99 s. 162). Enligt ML gäller samma regler för jordbruksverk-
samhet vad avser skatteplikt m.m. som för andra verksamheter.
118
EG
Prop. 1994/95:57
Det sjätte direktivet innehåller beträffande varor en obligatorisk uttagsbe-
stämmelse, artikel 5.6, och tre fakultativa sådana, artikel 5.7 punkterna
a-c. Vidare innehåller artikel 6.2 a (som enligt artikelrubriken behandlar
tjänster) en i princip obligatorisk uttagsbestämmelse som rör varor.
Artikel 5.6 föreskriver att som omsättning mot ersättning skall
behandlas de fall då den skattskyldige tar ut vara ur verksamheten för
eget eller personalens privat bruk. Samma sak gäller om varan ges bort
(dock inte gåvor av ringa värde eller varuprover) eller används för andra
rörelsefrämmande ändamål. Bestämmelsens tillämplighet förutsätter att
varan genom uttaget upphör att vara rörelsetillgång. En förutsättning för
beskattning är dock att avdragsrätt helt eller delvis förelegat för ingående
skatt vid förvärvet av varan eller dess komponenter.
Svensk EG-konformitet
Som framgått tidigare förutsätter EG:s uttagsbestämmelser, utom artikel
5.7 a som är speciell, att avdragsrätt för ingående mervärdesskatt helt
eller delvis förelegat vid förvärvet. Detta förhållande utgör den naturliga
spegelbilden av uttagsbeskattning; om avdragsförbud föreligger vid
förvärvet kan senare uttagsbeskattning inte komma i fråga. Avgörande
från konformitetssynpunkt är då om varan i fråga på det ena eller andra
sättet ur mervärdesskattesynpunkt belastas (eller befrias) lika i Sverige
och inom EG.
Vid sådant uttag som avses i 3 kap. 27 § 2 ML, dvs. uttag av bränsle
från fastighet som är taxerad som jordbruksenhet för uppvärmning av
privatbostad på fastigheten, är varan obelastad med mervärdesskatt.
Varan undgår således beskattning genom uttaget. Emellertid avser uttag
av vara enligt 3 kap. 27 § 2 samma slags ianspråktagande som skall
uttagsbeskattas enligt den obligatoriska regeln i artikel 5.6, dvs. uttag av
vara för privat ändamål varvid varan, som vid uttaget är obelastad med
mervärdesskatt, upphör att vara rörelsetillgång. 3 kap. 27 § 2 ML strider
således häremot och skall därför upphävas.
Regeringens förslag: Bestämmelsen i 3 kap. 28 § ML upphävs.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har i huvudsak tillstyrkts eller lämnats
utan erinran. Svenska Revisorssamfundet anser att bestämmelsen bör
kvarstå.
119
Skälen för regeringens förslag: 3 kap. 28 § ML undantar från skatte-
plikt uttag av tjänst enligt 2 kap. 5 § första stycket 3 ML då den
skattskyldige avhjälper en skada som han i sin verksamhet vållat någon
annan. Bestämmelsen föranleder inte någon inskränkning i avdragsrätten
(jfr 8 kap. 3 § ML). Kostnaden för avhjälpandet av skadan ses således
som en kostnad i rörelsen. Detta innebär att de tjänster som avses i
3 kap. 28 § ML inte är belastade med mervärdesskatt. Detsamma gäller
de varor som eventuellt tillhandahålls i anslutning till tjänsten.
Utredningen har funnit att det nu aktuella undantaget inte strider mot
bestämmelserna i EG:s direktiv. Enligt utredningen är det förhållandet att
den skattskyldige avhjälper en skada, som han i sin verksamhet vållat
någon annan, materiellt sett inte något uttag utan i stället att betrakta som
en kostnad i rörelsen. Tjänsten är således inte utförd eller tillhandahållen
för något rörelsefrämmande ändamål. Detta faktum kvarstår även om
utredningens förslag till ny lydelse av 2 kap. 5 § ML leder till lagstift-
ning. Regeringen delar denna uppfattning. Eftersom 3 kap. 28 § ML
utgör en onödig reglering bör lagrummet utgå. Det bör i sammanhanget
framhållas att även varor som tillhandahålls i samband med avhjälpandet
av skadan normalt inte heller betraktas som ett uttag utan som en kostnad
i rörelsen.
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag: Bestämmelserna i 3 kap. 29 § görs tillämpliga
endast på kommunerna och inte på staten.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har tillstyrkts eller lämnats utan erinran.
Skälen för regeringens förslag: Från skatteplikt undantas enligt 3 kap.
29 § första stycket ML statens och kommunernas uttag av varor och
tjänster för eget behov.
Såvitt gäller en kommuns ianspråktagande av egna tjänster för eget
behov stadgar dock 3 kap. 29 § andra stycket ML skatteplikt för sådana
tjänsteuttag såvitt de avser en kommuns arbeten på stadigvarande
bostäder i sådana fall som avses i 2 kap. 8 § ML (prop. 1993/94:99
s. 162). Med stöd av sistnämnda lagrum skall uttagsbeskattning ske för
utförande av tjänster som avser byggnads- och anläggningsarbeten
inräknat reparationer och underhåll eller ritning, projektering, konstruk-
tion och andra jämförliga tjänster eller lokalstädning, fönsterputsning,
renhållning och annan fastighetsskötsel, förutsatt att de nedlagda
lönekostnaderna för tjänsterna under beskattningsåret överstiger
150 000 kr, inräknat avgifter som grundas på lönekostnaderna. Uttagsbe-
skattning med stöd av 2 kap. 8 § ML medför enligt 8 kap. 3 § ML
120
avdragsrätt för ingående skatt som hänför sig till förvärv av material som Prop. 1994/95:57
behövs för att utföra arbetena (prop. 1993/94:99 s. 147).
Av 3 kap. 29 § andra stycket ML följer således motsatsvis att övriga
fall av egenregiarbeten från en kommuns sida är undantagna från
skatteplikten (staten är generellt undantagen). Det förtjänar även att
anmärkas att de statliga affärsdrivande verken inte omfattas av undanta-
gen från skatteplikten i 3 kap. 29 § ML. Beträffande dessa verk gäller
således bestämmelserna om uttagsbeskattning fullt ut. Detta följer av att
nämnda verk inte omfattas av begreppet staten (1 kap. 16 § ML).
EG
Som tidigare framgått innebär EG:s uttagsbeskattningsregler, liksom
ML:s regler härvidlag, att ianspråktagande av vara eller tjänst genom
uttag jämställs med omsättning av vara eller tjänst mot ersättning. Sjätte
direktivet gör inte någon skillnad på vilken juridisk eller fysisk person
som bedriver yrkesmässig verksamhet (artiklarna 2 och 4). Detta innebär
att även statens och kommunernas ekonomiska aktiviteter i princip skall
uttagsbeskattas fullt ut.
Enligt artikel 4.5 skall emellertid offentliga subjekt inte anses som be-
skattningsbara personer beträffande verksamheter eller aktiviteter som
dessa subjekt utövar i sin egenskap av offentlig myndighet. Endast om
betydande konkurrenssnedvridning skulle uppstå eller fråga är om vissa
i bilaga D upptagna aktiviteter föreligger skattskyldighet (beskattningsbar-
het) för offentliga subjekt även beträffande aktiviteter som de offentliga
subjektet utövar i denna dess egenskap. Med aktiviteter och transaktioner
enligt artikel 4.5 förstås, utifrån ML:s begreppsbestämningar, såväl
omsättning som uttag av vara eller tjänst. Avsikten med regleringen i
artikel 4.5 är således att från det beskattningsbara området utesluta
aktiviteter som har myndighetsutövande karaktär.
Svensk EG-konformitet
Av föregående avsnitt framgår dels att enligt ML föreligger skatteplikt i
offentlig verksamhet för uttag av egna varor och tjänster endast be-
träffande vissa kommunala egenregiarbeten på stadigvarande bostäder,
dels att sjätte direktivet undantar offentlig verksamhet från uttagsreglema
endast genom bestämmelserna i artikel 4.5, vilket innebär att undantaget
från skatteplikt är mer begränsat enligt direktivet än enligt ML.
Såvitt gäller 3 kap. 29 § första stycket ML gör sig följande synpunkter
gällande. Eftersom uttagsbeskattning vid uttag av varor förutsätter
antingen avdragsrätt eller rätt till återbetalning vid förvärvet (2 kap. 3 §
ML) och då staten inte har någotdera, fyller undantaget såvitt avser staten
inte någon funktion. I sammanhanget bör framhållas att frånvaron av
avdragsrätt eller rätt till återbetalning föreligger även om staten anses
bedriva mervärdesskattepliktig verksamhet.
121
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag. Mervärdesskattesatsen för serveringstjänster
och brevbefordran höjs till 25 procent.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.
Remissinstanserna: Förslaget har i huvdsak tillstyrkts eller lämnats
utan erinran. Flera remissinstanser, bl.a. Grossistförbundet Svensk
Handel, SAS, Svenska Rese- och Turistindustrins Samarbetsorganisation
och Sveriges Hotell- och Restaurangförbund har anfört att den svenska
skattenivån långsiktigt bör sänkas till den nivå som gäller inom EG-
ländema.
Skälen för regeringens förslag: Utredningen har inte haft i uppgift att
behandla frågor rörande skattesatsernas nivå. Utredningen har dock i de
fall där utvidgningar av skattepliktens omfattning föreslagits anmärkt i
vilka fall det är möjligt att införa en reducerad skattesats. Utredningen
har också redovisat i vilken utsträckning våra nuvarande skattesatser
formellt är förenliga med EG-reglema.
Enligt 7 kap. 1 § ML utgör skattesatsen 25 % av beskattningsunderla-
get för skattepliktig omsättning av varor och tjänster. För omsättning av
vissa varor och tjänster utgår dock skatt med en lägre skattesats.
Skattesatsen är 21 % av beskattningsunderlaget för omsättning av följande
varor och tjänster:
1. serveringstjänster,
2. omsättning och införsel av sådana livsmedel och livsmedelstillsatser
som avses i 1 § livsmedelslagen (1971:511) med undantag för
a) vatten från vattenverk,
b) spritdrycker, vin och starköl som tillhandahålls av det detalj-
handelsbolag som avses i 15 § andra stycket lagen
(1977:293) om handel med drycker, och
c) tobaksvaror.
Skatten tas ut med 12 % av beskattningsunderlaget för
1. rumsuthyming i hotellrörelse eller liknande verksamhet samt
upplåtelse av campingplatser eller motsvarande i campingverksam-
het,
2. personbefordran utom sådan befordran där resemomentet är av
underordnad betydelse,
3. transport i skidliftar, och
4. sådan befordran av brev i postverksamhet som avses i 3 §
postlagen (1993:1684).
122
Skattesatser i EG
Prop. 1994/95:57
Riktlinjer för skattesatsernas nivå finns i artikel 12.3 i sjätte direktivet.
Bestämmelserna i artikel 12.3 a utgör anvisningar för medlemsländerna
att tillämpa en normalskattesats om minst 15 % av beskattningsunderla-
get. Det står emellertid länderna fritt att tillämpa en högre skattesats.
Normalskattesatsen skall vara lika för tillhandahållande av varor och
tjänster. För vissa varor och tjänster, som anges i bilaga H till sjätte
direktivet, får medlemsländerna ta ut en lägre skatt än 15 %, dock lägst
5 %. Länderna får tillämpa en eller högst två olika sådana skattesatser.
Totalt kan ett EG-land således tillämpa upp till tre olika skattesatser för
mervärdesskatten.
Det bör anmärkas att bestämmelserna om normalskattesats och mini-
miskattesatser är av temporär natur. De avser endast perioden 1 januari
1993-31 december 1996. Senast den 31 december 1995 skall rådet
enhälligt besluta om vilken minimiskattesats som skall tillämpas efter den
31 december 1996. Beslutet skall fattas på grundval av den rapport
angående tillämpningen av övergångsordningen till sjätte direktivet, som
enligt artikel 28.1 skall lämnas till kommissionen före den 31 december
1994. Rapporten skall bl.a. innehålla en allmän översyn av diverse
temporära avvikelser från skattesatsreglema. Detta gäller inte minst de
i vissa länder vanliga s.k. nollskattesatsema. Även dessa är av temporär
natur och i princip tillåtna endast så länge övergångsordningen består.
Den lägre skattenivån får tillämpas för omsättning av i huvudsak
följande varor och tjänster:
— livsmedel, inklusive djurmat (undantag för alkoholhaltiga drycker)
— vatten
— läkemedel
— utrustning för handikappade
— persontransporter
— bibliotekstjänster, böcker, nyhetstidningar och tidskrifter
— inträde till shower, teatrar, cirkus, marknader, nöjesparker,
konserter, museer, djurparker, biografer, utställningar
— TV-avgifter
— produktioner av författare, kompositörer, artister m.fl. och
upphovsrätter
— socialvård
— jordbruksråvaror
— hotellrum
— hyra av campingplatser
— inträde till sportevenemang
— nyttjande av sportutrustning
— välgörenhetsaktiviteter
— begravningsbyråverksamhet, kremering
— sjukvård och tandvård
— gaturenhållning och sophämtning.
123
Genom en ändring av artikel 12.3 har särskilda regler nyligen beslu- Prop. 1994/95:57
tats beträffande konstverk, antikviteter och samlarföremål (direktiv
94/5/EEC). Reglerna innebär att medlemsländerna får tillämpa en
reducerad skattesats för import av sådana varor och, om denna möjlighet
utnyttjas, även använda denna lägre skattesats för en konstnärs eller
dennes dödsbos omsättning av sådana varor.
Svensk EG-konformitet
När det gäller skattesatserna har i sjätte direktivet endast fastställts vissa
miniminivåer. Det innebär att det för närvarande inte finns något formellt
krav på en sänkning av den svenska mervärdesskattens allmänna nivå. Å
andra sidan kan på sikt marknadsmässiga bedömningar leda till krav på
en anpassning till en skattenivå som inte avviker alltför mycket från den
som gäller i andra EG-länder.
Möjligheterna att använda reducerad skattesats är dock som framgått
begränsade till högst två olika nivåer och till vissa särskilt angivna
områden. Någon möjlighet för Sverige att införa en ny reducerad
skattenivå finns alltså inte, om inte en av de nuvarande nivåerna slopas.
När det gäller de områden där det är möjligt att tillämpa en lägre
mervärdesskatt kan konstateras att de svenska skattesatserna för
serveringstjänster och postbefordringstjänster formellt avviker från EG:s
regler. Av reglerna följer att oreducerad skatt skall tas ut i dessa fall. En
höjning av skattesatserna till den allmänna nivån 25 % skall alltså ske för
omsättning av sådana tjänster. Detta innebär en ändring i 7 kap. 1 § ML.
S.k. nollskattesatser får som nämnts bara tillämpas övergångsvis och
endast under vissa villkor. Motsvarande konstruktion uttrycks i ML som
en återbetalning av ingående skatt vid viss omsättning undantagen från
skatteplikt (10 kap. 11 § ML). Sverige har i förhandlingarna begärt och
medgetts rätt att få fortsätta att tillämpa nuvarande nollskattesatser för
— tillhandahållande av allmänna nyhetstidningar, inklusive radio- och
kassettaltidningar för synskadade,
— tillhandahållande av läkemedel till sjukhus eller av receptbelagda
läkemedel, och
— framställning av organisationstidskrifter m.m. eller tjänster som har
samband med sådan framställning.
I 10 kap. 11 § ML nämns även vissa omsättningar avseende skepp och
luftfartyg samt flygbensin och flygfotogen. Regeringen har liksom
utredningen konstaterat (avsnitt 5.6) att dessa omsättningar torde kunna
hänföras till sådana exportliknande transaktioner som avses i artikel 15
i sjätte direktivet. Återbetalning av ingående skatt skulle därmed bli
möjlig på den grunden (jfr 10 kap. 12 § ML).
Därigenom kan samtliga nuvarande nollskattesatser tills vidare behållas.
Utredningen har som framgått av avsnitt 5.9 lämnat förslag till
ytterligare ändringar av beskattningsreglerna när det gäller utbildnings-,
124
kultur- , sport- och idrottsområdena samt i fråga om de ideella före- Prop. 1994/95:57
ningama. 1 samband med att regeringen återkommer till riksdagen med
förslag i dessa delar avser regeringen också att ta upp frågan om
tillämpliga skattesatser.
En av mervärdesskattesystemets grundläggande principer är rätten till
avdrag för ingående skatt. Avdragsrätten innebär att den som är
skattskyldig till mervärdesskatt får från utgående skatt på egna om-
sättningar avräkna den ingående skatt som belöper på olika anskaffningar
för verksamheten. Syftet med avdragsrätten är att undvika kumulativa
effekter. Den reella skattebördan skjuts genom avdragsrätten framåt i
produktionskedjan för att slutligen träffa konsumenten. Genom rätten till
avdrag rensas varje skattepliktig verksamhet i produktionskedjan från
skattebelastning. Skatten blir därmed neutral från konkurrens- och
konsumtionssy npunkt.
De svenska bestämmelserna om avdragsrätt finns huvudsakligen i
8 kap. ML. Vissa särskilda bestämmelser finns i 9 kap. 3-8 §§. I 13 kap.
finns vidare vissa bestämmelser av redovisningskaraktär. I EG:s sjätte
mervärdesskattedirektiv är det i artiklarna 17-20 som avdragsreglema
återfinns. Artikel 17 innehåller de grundläggande förutsättningarna för
avdragsrätt. I artikel 18 finns bestämmelser om krav på dokumentation
m.m. som måste uppfyllas för att rätt till avdrag skall föreligga. I artikel
19 finns bestämmelser om beräkning av avdrag vid blandad verksamhet,
medan artikel 20 innehåller regler om korrigering av avdrag för ingående
skatt.
Utredningen har gjort en omfattande och systematisk jämförelse mellan
Sveriges respektive EG:s regler om avdrag för ingående skatt. Jämförel-
sen, som omfattar såväl materiella regler som regler av förfarandekarak-
tär, har gått till så att på olika delområden har först redogjorts för de
svenska reglerna, varefter en motsvarande redogörelse lämnas för EG:s
regler. Därefter har undersökts i vilken mån de svenska reglerna avviker
från EG:s och, om så är fallet, vilka ändringar som krävs av de svenska
reglerna för att konformitet med EG:s regler skall uppnås. I flera fall har
de svenska reglerna befunnits överensstämma med motsvarande EG-
regler. Några förslag till ändringar har då inte lagts fram av utredningen,
utan man har konstaterat att de svenska bestämmelserna kan kvarstå
oförändrade.
På följande områden har utredningen funnit att nuvarande svenska
regler kan kvarstå oförändrade:
Den ingående skattens storlek,
Uppdelning av ingående skatt,
125
Särskilt om personbilar och motorcyklar,
Vissa redovisningsfrågor, och
Vissa fastighetsupplåtelser.
Prop. 1994/95:57
Regeringen delar den bedömning utredningen gjort i dessa avseenden,
varför nuvarande regler kan kvarstå oförändrade. De nämnda områdena
kommer därför inte att beröras i det följande, utan framställningen
kommer endast att avse de områden där det föreslås förändringar av
nuvarande regler.
Regeringens förslag: Bestämmelser som medför rätt till avdrag för
ingående skatt med anledning av gemenskapsintema förvärv införs.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag såvitt
gäller avdrag för ingående skatt i anledning av gemenskapsintema
förvärv. Dämtöver föreslår utredningen att de särskilda reglerna i ML
om rätt till avdrag för ingående skatt vid koncemintema förvärv skall
slopas.
Remissinstanserna: Förslaget att införa regler om avdragsrätt för
ingående skatt i anledning av gemenskapsintema förvärv har lämnats utan
erinran av remissinstanserna. Flertalet av de remissinstanser som yttrat
sig över förslaget om avdragsrätt avseende koncemintema förvärv anser
att nuvarande regler bör behållas. Några remissinstanser anser att ett
borttagande av den särskilda avdragsregeln endast kan ske om särskilda
regler för beskattning av företag som ingår i en koncern införs.
Skälen för regeringens förslag: Vad gäller förutsättningar för avdrags-
rätt har den av utredningen gjorda genomgången skett för delområdena
avdragsgrundande förvärv, vem som får göra avdrag och anknytning till
verksamheten. Genomgången visar att det i stort föreligger överensstäm-
melse mellan svensk rätt och EG:s regler. På vissa punkter krävs dock
att den svenska mervärdesskattelagen ändras.
De svenska reglerna om avdrag för s.k. fiktiv skatt saknar motsvarighet
inom EG. Under våren 1994 har antagits ett direktiv (94/5/EC) med vissa
kompletteringar till det sjätte direktivet rörande särskild reglering för be-
skattningen av begagnade varor, konstverk, antikviteter och samlarföre-
mål. Reglerna innehåller bl.a. bestämmelser om hur beskattnings-
underlaget skall beräknas vid försäljning av varor som inköpts från bl.a.
en privatperson. Huvudregeln är att beskattningsunderlaget skall utgöras
av skillnaden vid varje transaktion mellan försäljningspriset, exklusive
mervärdesskatt, och inköpspriset, inklusive eventuella skatter. Ett med-
lemsland kan också tillämpa ett annat system för att förenkla beskatt-
ningen. Detta innebär att beskattningsunderlaget skall utgöras av den
bokförda skillnaden under en redovisningsperiod mellan den totala
126
omsättningssumman, exklusive skatt och den totala inköpssumman, Prop. 1994/95:57
inklusive skatt. Inte i något av systemen skall rätt till avdrag för ingående
skatt föreligga. Direktivet innehåller vidare regler om försäljning av
begagnade varor m.m. vid offentlig auktion.
Mot bakgrund av de nya regler som antagits ansåg utredningen att de
svenska reglerna om avdrag för fiktiv skatt inte kan anses förenliga med
sjätte direktivet efter den 1 januari 1995. Av tidsmässiga skäl hade
utredningen dock inte möjlighet att lämna förslag till ändringar med
anledning av de nyligen antagna direktivet.
De nya regler angående beskattning av begagnade varor m.m. som
antagits inom EG skall införas i medlemsländernas nationella lagstiftning
från den 1 januari 1995. De svenska reglerna om avdrag för fiktiv skatt
kan således inte kvarstå, utan måste ersättas med ett annat regelverk. Ett
införlivande av de nyligen antagna EG-reglema i svensk rätt fordrar
emellertid ett tämligen omfattande föreberedelsearbete. Ett sådant arbete
har påbörjats inom Finansdepartementet. Det kan emellertid inte avslutas
i sådan tid att förslag om den nya regleringen kan läggas fram redan nu.
Regeringen avser att återkomma med förslag i frågan. Eftersom de
nuvarande svenska reglerna i stort sett ger samma beskattningsresultat
som de nya EG-reglema bör en viss fördröjning inte skapa några större
problem.
I övrigt vad gäller avdragsgrundande förvärv föreslår utredningen att
bestämmelser om avdragsrätt införs för ingående skatt i anledning av s.k.
gemenskapsintema förvärv.
Beskattning av gemenskapsintema förvärv, infördes som en följd av
genomförandet av EG:s inre marknad från den 1 januari 1993. Skapandet
av den inre marknaden innebar bl.a. att gränskontrollerna avskaffades
såvitt gäller handeln mellan medlemsländerna. Detta fick i sin tur till
följd att importbeskattningen av varor upphörde såvitt gäller denna
handel. Uppbörd av mervärdesskatt kunde därför inte ske vid passeringen
av gränsen. Vid omsättning av en vara från ett medlemsland till ett annat
är det numera i stället förvärvet som som beskattas. Denna skatt är
avdragsgill för förvärvaren.
Regler om beskattning av gemenskapsintema förvärv föreslås införda
i ML (se avsnitt 4). Därmed måste även en bestämmelse om rätt till
avdrag för skatt i anledning av sådana förvärv införas.
Genomgången av bestämmelserna om vem som får göra avdrag för
ingående skatt visar att de svenska reglerna i 8 kap. 3 och 4 §§ ML i de
flesta fall inte strider mot EG:s regler. I ett avseende har emellertid
utredningen bedömt att de svenska reglerna bör ändras, nämligen vad
gäller rätten till avdrag för ingående skatt inom en koncern.
Varje enskilt företag inom en koncern kan vara skattskyldigt enligt
mervärdesskattelagstiftningen och skall vara registrerat till mervär-
desskatt. Skattskyldigheten gäller även för omsättningar mellan företag
inom koncernen. Det saknar med andra ord betydelse i mervärdesskatte-
hänseende om varor eller tjänster tillhandahålls av ett koncernföretag eller
av ett utomstående företag.
127
Vid införandet av mervärdesskatt i Sverige var det skattepliktiga
området för tjänster förhållandevis snävt. Skatteplikt förelåg således inte
för exempelvis administrativa tjänster, forsknings- och utvecklingsupp-
drag eller konstruktion av vara. Inom en koncern är det vanligt att
verksamheten delas upp så att ett av företagen tillhandahåller exempelvis
administrativa tjänster åt de andra företagen inom koncernen. Eftersom
sådana tjänster inte var skattepliktiga kunde avdrag inte göras för
ingående skatt i anledning av förvärv som gjorts för de omsatta tjänster-
na. Detta ledde till kumulativa effekter. För att undanröja dessa effekter
infördes en bestämmelse som ger en koncern avdragsrätt för alla förvärv
som i sak avser en verksamhet som medför skattskyldighet (prop.
1978/79:141 s. 77 f., Ds B 1977:6 s. 117 ff.). Innebörden av be-
stämmelsen är att ett skattskyldigt koncernföretag som tillhandahålls en
tjänst av ett annat företag i koncernen utan att det senare företaget är
skattskyldigt, får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till
det icke skattskyldiga företagets förvärv eller införsel för tillhandahållan-
det. Det krävs dock att det skattskyldiga företaget hade haft avdragsrätt
vid ett eget sådant förvärv eller införsel. I andra stycket av 8 kap. 4 §
ML anges vad som skall förstås med koncernföretag.
Genom skattereformen infördes en generell beskattning inom tjänste-
sektorn. Skatteplikt för tjänster föreligger således om inte undantag från
beskattning föreskrivits. Den generella beskattningen har medfört en
avsevärd breddning av skattebasen på tjänsteområdet. Den praktiska
betydelsen av den särskilda avdragsrätten vid koncemförvärv torde ha
minskat i motsvarande mån.
Sjätte direktivet innehåller inte någon bestämmelse motsvarande den
särskilda avdragsrätten för koncerner i 8 kap. 4 § första stycket 5 ML.
Det finns dock andra bestämmelser angående koncerner som är av
intresse i detta sammanhang.
Enligt artikel 4.4 andra stycket får en medlemsstat behandla flera
företag som en enhet även om företagen är självständiga personer i
civilrättsligt hänseende. En förutsättning härför är att företagen har ett
nära samband med varandra, i finansiellt, ekonomiskt och organisatoriskt
hänseende. Samtliga tre samband skall föreligga men det är den samlade
bedömningen som avgör om företagen kan godkännas som en företags-
grupp. En annan förutsättning är att de olika företagen är etablerade i
landet. Vidare får ett medlemsland införa det nu beskrivna systemet först
efter samråd enligt artikel 29 (särskild rådgivningskommitté).
För att förhindra konkurrenssnedvridningar får ett medlemsland med
stöd av artikel 6.3 uttagsbeskatta företagsgrupperna för tjänster som till-
handahålls inom företagsgruppen. Sådan uttagsbeskattning skall föregås
av samråd enligt artikel 29.
Innebörden av att behandla flera fristående företag som en enhet
(företagsgrupp) är att tillhandahållanden av varor och tjänster inom
koncernen inte anses som skattepliktiga omsättningar. Tillhandahållandena
föranleder därmed inte skattskyldighet. En sådan ordning kan vara en
tänkbar lösning på de problem som den nuvarande behandlingen av
koncerner och däri ingående företag ger upphov till.
Prop. 1994/95:57
128
Vissa frågor avseende beskattning av koncerner har behandlats i ett
delbetänkande från Utredningen om vissa mervärdesskattefrågor (SOU
1992:121). I betänkandet förordades att regler motsvarande EG:s be-
stämmelser om gruppregistrering av företag skulle införas. Förslaget har
behandlats av regeringen (prop. 1993/94:225) som delade utredningens
bedömning. Av statsfinansiella skäl ansågs förslaget dock inte kunna
genomföras. Skäl att nu göra en annan bedömning i denna fråga kan inte
anses föreligga. Däremot bör det klarläggas huruvida den särskilda
avdragsregeln i 8 kap. 4 § första stycket 5 kan behållas även efter ett
svenskt inträde i EU.
Även om betydelsen av den särskilda avdragsregeln kan antas ha
minskat efter den breddning av skattebasen som genomfördes i samband
med skattereformen, torde bestämmelsen dock fortfarande ha betydelse
i verksamhet som inte medför skattskyldighet för omsättning av tjänster.
Framför allt gäller detta inom den finansiella sektorn. I sitt remissyttran-
de anför Svenska Bankföreningen att regeln har stor betydelse, och att
den kommer till användning i fler fall än vid uthyrning av fastigheter.
Liknande synpunkter framförs av Riksskatteverket och SAS.
Som nämnts tidigare var huvudskälet till att avdragsregeln infördes i
ML att undvika kumulativa effekter. Ett upphävande av denna regel
skulle få till följd att sådana effekter återigen uppkommer, om än i
mindre omfattning än som var fallet före skattereformen. En sådan
utveckling bör om möjligt undvikas. Även om avdragsregeln tekniskt
avviker från den lösning som sjätte direktivet anvisar på de problem som
följer av att företag i intressegemenskap behandlas oberoende av
varandra, bör den inte upphävas utan att andra regler för att lösa
problemen sätts i dess ställe. Regeringen finner därför att bestämmelsen
tills vidare bör kvarstå.
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag: Den särskilda bestämmelsen om begränsning
av avdragsrätten i vissa fall vid förvärv av varor för försäljning från
fartyg slopas. Försäljning ombord på fartyg i trafik med andra EG-
länder blir skattepliktig.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Har inte anfört några erinringar mot förslaget.
Skälen för regeringens förslag: Det sjätte mervärdesskattedirektivet
innehåller endast ett fåtal regler om begränsning av rätten till avdrag för
ingående skatt. Det stadgas således att avdrag inte medges för utgifter
som inte är av strikt affärsmässig karaktär. Som exempel på sådana
utgifter anges bl.a. utgifter för representation ("entertainment"). Ett
förslag till ett nytt direktiv som innehåller regler om avdragsförbud har
lagts fram av kommissionen, men förslaget har ännu inte antagits.
129
9 Riksdaven 1994/95. 1 saml. Nr 57
De svenska bestämmelserna om begränsningar av avdragsrätten finns Prop. 1994/95:57
i 8 kap. 8-12 §§ ML. Utredning har gjort en genomgång av dessa be-
stämmelser för att utröna i vad mån dessa bestämmelser kan kvarstå även
efter ett svenskt medlemskap i EU. Utredningen har därvid funnit att
reglerna om avdragsbegänsning inte kan anses oförenliga med EG:s
regler, även om motsvarande regler inom EG många gånger saknas.
Detta gäller de särskilda reglerna om avdragsförbud för staten, avdrags-
förbud beträffande stadigvarande bostad, avdragsförbud avseende uttag
av tjänst i visst fall, begränsning av avdragsrätt i visst fall för finans-
ieringsföretag och begränsning av avdragsrätten för varor bestående av
guld, silver eller platina. I samtliga nu nämnda fall delar regeringen
utredningens bedömning att reglerna inte strider mot EG:s bestämmelser
och kan kvarstå oförändrade.
Vad gäller utgifter för representation innebär svensk mervärdesskatte-
lagstifning att avdrag för ingående skatt medges om den skattskyldige har
rätt till avdrag vid inkomstbeskattningen. Detta innebär bl.a. att det krävs
att det föreligger ett omedelbart samband mellan utgiften och den aktuella
verksamheten. För utgifter som saknar detta omedelbara samband medges
inget avdrag.
Som nämnts innehåller sjätte direktivet en särskild bestämmelse om
rätten till avdrag för ingående skatt i anledning av utgifter för representa-
tion. Sådana utgifter anges som ett exempel på utgifter som inte är av
strikt affärsmässig karaktär och för vilka ingående skatt därmed inte
skulle vara avdragsgill. Bestämmelsen är, såsom utredningen anför,
svårtolkad. En strikt tolkning enligt ordalydelsen skulle kunna medföra
att alla utgifter för representation skall anses som icke avdragsgilla. En
annan tolkning är att det från fall till fall får avgöras huruvida en utgift
för representation är av det slaget att den ingående skatten inte är
avdragsgill. Utan att ta ställning till vilken tokning som kan anses rimlig
har utredningen funnit att även om det kan ifrågasättas om inte de
svenska reglerna är alltför generösa, kan en ändring av dessa regler inte
anses nödvändig för att uppnå EG-konformitet.
Mot bakgrund av den oklarhet som synes råda om innebörden av EG:s
regler, delar regeringen utredningens bedömning att de svenska reglerna
bör kunna kvarstå oförändrade. Detta framstår också som lämpligt med
hänsyn till att en översyn av bestämmelserna torde bli aktuell om
kommissionens förslag till nya regler antas.
Utredningen föreslår att det särskilda avdragsförbudet i 8 kap. 9 § 3
ML skall upphävas. Bestämmelsen innebär att avdrag för ingående skatt
som hänför sig till förvärv i vissa fall för försäljning från fartyg inte
medges. De fall som avses är förvärv av vissa slag av varor för
försäljning ombord på fartyg i trafik mellan Sverige och annat nordiskt
land. Bestämmelsen grundar sig på en överenskommelse mellan de
nordiska länderna, den s.k. nordiska provianteringsöverenskommelsen.
Avdragsförbudet avser förvärv av andra varor än spritdrycker, vin,
starköl, öl, tobaksvaror, parfymer, kosmetiska preparat, toalettmedel eller
choklad- och konfektyrvaror.
130
Transaktioner med internationell anknytning regleras i EG-rätten inte Prop. 1994/95:57
i huvudsak genom begreppen import och export, utan genom att det
anges i vilket land en transaktion skall anses ha ägt rum. Detta land blir
därigenom beskattningsland. Bestämmelser om transaktionsland finns i
artikel 8 (varor) och 9 (tjänster). I artikel 8.1 c finns en särskild be-
stämmelse beträffande varor som tillhandahålls ombord på fartyg,
luftfartyg eller tåg i samband med transport av passagerare inom
gemenskapen. Sådana varor skall anses tillhandahållna på den plats där
transporten av passagerare påbörjades.
Vid försäljning av varor ombord på fartyg i trafik inom gemenskapen
skall mervärdesskatt i princip utgå. Medlemsländerna har dock möjlighet
att enligt särskilda övergångsbestämmelser undanta sådana omsättningar
från beskattning. Dessa regler finns i artikel 28k och gäller till och med
den 30 juni 1999. Skattefriheten omfattar tillhandahållanden i s.k. tax-
free butiker av varor som den resande tar med sig i samband med resa
inom gemenskapen. Med tax-free butik menas i första hand sådana
butiker belägna i hamn eller på flygplats. Därutöver omfattar bestämmel-
serna försäljning ombord på fartyg och luftfartyg vid passagerarbefordran
inom gemenskapen. Skattefriheten för varje resande gäller endast
försäljning till en viss beloppsgräns, för närvarande 90 ECU. Vidare får
inte de kvantitativa begränsningar som gäller vid resa mellan EG och
tredje land överskridas. Medlemsland som tillåter skattefrihet enligt
bestämmelserna, skall medge varje skattskyldig rätt till avdrag eller
återbetalning av sådan mervärdesskatt som avses artikel 17.2, i den mån
varorna och tjänsterna avser sådan skattefri omsättning.
I de fall beskattning sker av leveranser till fartyg respektive omsättning
ombord på fartyg föreligger avdragsrätt enligt EG:s regler. Någon be-
gränsning av avdragsrätten finns inte. Avdragsbegränsningen i 8 kap. 9 §
3. ML avviker således från sjätte direktivet. Såsom utredningen föreslagit
bör därför denna regel upphävas.
En införd avdragsrätt i dessa fall får också ses mot bakgrund av de nya
reglerna för föräljning på färjor m.m. i trafik mellan Sverige och andra
EG-länder som får införas, se närmare förslagen till 5 kap. 1 § och
3 kap. 30 c §. De innebär att försäljningen ombord blir skattepliktig,
utom i vissa särskilt angivna fall. Begränsningarna framgår närmare av
författningskommentaren.
Regeringens förslag: Regler införs om jämkning av avdrag som
gjorts för ingående skatt hänförlig till investeringsvaror.
Utredningens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag.
131
Remissinstanserna: Har inget att erinra mot att regler om korrigering Prop. 1994/95:57
av avdragen ingående skatt införs. Några av remissinstanserna har dock
synpunkter på den närmare utformningen av reglerna.
Skälen för regeringens förslag: EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv
innehåller särskilda regler om korrigering av avdragen ingående skatt.
Bestämmelserna, som återfinns i artikel 20, gäller endast för kapital- eller
investeringsvaror ("capital goods").
Begreppet "capital goods" har definierats i en dom från EG-domstolen.
Enligt domen skall med "capital goods" förstås varor som används i en
affärsverksamhet och som utmärks av sin varaktighet och sitt värde och
för vilka kostnaderna för förvärvet normalt inte är direkt avdragsgilla
utan kostnadsförs genom avskrivning under flera år. Definitionen
förutsätter således att fråga är om varor som minskar i värde.
Eftersom kapitalvaror vanligen används under en förhållandevis lång
tid, inte sällan under flera år, kan det inträffa att användningen av till-
gångarna förändras. Exempelvis kan i den verksamhet som en tillgång
används andelen beskattningsbara transaktioner jämfört med de totala
transaktionerna ha förändrats. Avdraget för ingående skatt har emellertid
skett i samband med förvärvet av tillgången eller en kortare tid därefter.
Vid denna tidpunkt har således även fastställts hur stor del av den
ingående skatten som skall vara avdragsgill. Man har då utgått från vad
som vid detta tillfälle varit känt om tillgångens användning i verksam-
heten. Om användningen av tillgången förändras kan avdraget framstå
som felaktigt. Det är mot bakgrund härav som reglerna om korrigering
av den ingående skatten har tillkommit.
Enligt bestämmelserna i artikel 20.2 skall korrigering av ingående skatt
ske under en period av fem år. Häri skall enligt huvudregeln inräknas det
år då tillgången förvärvades eller tillverkades. Alternativt kan med-
lemsländerna bestämma att korrigeringstiden skall vara fem år från det
att tillgången togs i bruk. Den årliga korrigeringen skall avse en femtedel
av den ingående skatten på tillgången. Korrigeringen skall baseras på för-
ändringen av avdragsrätten under de år som följer efter det att tillgången
förvärvades.
Beträffande fast egendom som förvärvas som investeringsvaror kan
korrigeringstiden utsträckas upp till tio år.
Artikel 20.3 innehåller en regel om tillhandahållanden under korrige-
ringstiden. Den avser fall då en kapitalvara som används i en verksamhet
säljs innan tiden för korrigering av ingående skatt löpt ut. I sådana fall
skall tillgången behandlas som om den tillhör verksamheten ända tills
nämnda tid löpt ut.
För att klargöra innebörden av reglerna om korrigering av ingående
skatt lämnas en kortfattad redogörelse för de danska bestämmelserna.
De danska reglerna finns intagna i en särskild förordning. Med
kapitalvaror avses enligt förordningen maskiner, inventarier och andra
insatsvaror, om förvärvspriset — exklusive mervärdesskatt — överstiger
50 000 kr. Varorna skall vara underkastade värdeminskning. Med
kapitalvaror avses vidare fast egendom. Korrigering av ingående skatt
skall ske om det inträffar någon förändring i avdragsrätten avseende
132
anskaffade kapitalvaror. Detta skall dock endast gälla sådana förändringar Prop. 1994/95:57
som inträffar under de första fem åren (tio år för fast egendom) efter att
varan anskaffats. Häri medräknas det år då anskaffningen gjordes.
Korrigering skall göras i följande fall:
— när en kapitalvara, för vilken fullt avdrag för ingående skatt med-
givits, övergår till att användas i en verksamhet som inte medför
avdragsrätt,
— när en kapitalvara, för vilken fullt avdrag för ingående skatt med-
givits, övergår till en verksamhet som endast delvis medför
avdragsrätt,
— när grunderna för en vid anskaffningen gjord uppdelning av skatten
ändras på så sätt att rätten till avdrag minskar eller ökar.
Korrigeringen under ett enskilt år sker på grundval av en femtedel (en
tiondel för fast egendom) av den skatt som erlagts vid förvärvet av varan.
Korrigeringen grundas på de förändringar i avdragsrätten som skett under
det aktuella året i förhållande till det år då varan anskaffades. För-
ändringen av avdragsrätten måste dock uppgå till en viss minsta
omfattning. Procentsatsen för den avdragsgilla andelen skall således ha
förändrats med minst 10 i förhållande till vad som gällde vid tidpunkten
för förvärvet. Korrigeringsbeloppet skall beaktas vid redovisning av skatt
under den period då storleken av korrigeringen kan fastställas.
Särskilda regler gäller vid överlåtelse av kapitalvaror.
Exempel
År 1
En maskin förvärvas för 200 000 kr exklusive mervärdesskatt.
Skatten på förvärvet uppgår till 50 000 kr. Förhållandet mellan
transaktioner som medför skattskyldighet och totala transaktioner
är 75:100. Avdraget för ingående skatt uppgår därför till 37 500 kr.
År 2
Förhållandet mellan transaktioner som medför skattskyldighet och
totala transaktioner är detsamma. Ingen korrigering av skatten
behöver göras.
År 3
Förhållandet mellan transaktioner som medför skattskyldighet och
totala transaktioner förändras till 45:100. Avdraget för ingående skatt
har blivit för stort och måste korrigeras. Korrigeringen skall avse en
femtedel av den ingående skatten, dvs. 10 000 kr. Att återbetala till
staten blir (75-45): 100 = 30:100 multiplicerat med 10 000 kr =
3 000 kr.
År 4 och 5
Samma som år 2.
133
Svensk mervärdesskattelagstiftning innehåller regler som i vart fall Prop. 1994/95:57
delvis får samma effekt som EG:s regler om korrigering av skatt. De
regler som avses är reglerna om uttagsbeskattning. Enligt 2 kap. 2 § 3
ML skall uttagsbeskattning ske då en vara förs över från en verksamhet
som medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning av ingående skatt
enligt 10 kap. 9-13 §§ ML till en verksamhet som inte alls eller endast
delvis medför skattskyldighet eller sådan rätt till återbetalning (prop.
1993/94:99 s. 140). Bestämmelsen är inte begränsad till att gälla endast
omsättningstillgångar utan avser även anläggningstillgångar, t.ex.
maskiner och andra inventarier. Även fastigheter omfattas i princip av
bestämmelserna. För att uttagsbeskattning skall komma ifråga krävs enligt
3 kap. 3 § ML att den skattskyldige haft rätt till avdrag eller till
återbetalning av ingående skatt vid förvärvet av varan.
Det finns dock situationer där det inte torde bli aktuellt med uttagsbe-
skattning. En sådan situation är då en maskin som till hälften används i
skattepliktig verksamhet, och där följaktligen 50 % av den ingående
skatten avdragits, övergår till att användas i mindre utsträckning i denna
verksamhet. I ett sådant fall torde uttagsbeskattning inte komma ifråga.
Maskiner kan också övergå till att användas i större utsträckning i den
skattepliktiga verksamheten. Den skattskyldige skulle i ett sådant fall
enligt EG:s regler vara berättigad till högre avdrag än det som ursprung-
ligen medgivits. Svensk rätt innehåller emellertid inte några regler som
medger korrigering av skatten i en sådan situation.
Det kan således konstateras att det finns vissa situationer för vilka det
enligt EG:s regler kan bli aktuellt med en korrigering av ingående skatt
men där motsvarande svenska regler saknas. Svensk rätt avviker således
från sjätte direktivet i vissa avseenden. Det är svårt att uppskatta vilken
praktisk effekt ett införande av korrigeringsregler skulle komma att få.
Den omständigheten att en av de situationer då möjlighet till korrigering
saknas avser fallet då en skattskyldig är berättigad till ytterligare avdrag
för ingående skatt, utgör dock skäl för att införa särskilda korrigerings-
regler. Det måste beaktas att en eventuell korrigering i det enskilda fallet
kan avse betydande belopp. För att uppnå konformitet med EG:s regler
bör därför bestämmelser om korrigering i vissa fall av ingående skatt
införas i ML.
De bestämmelser som är av materiellt slag bör lämpligen införas i
8 kap. ML efter 16 § som ett eget avsnitt med rubriken Jämkning av
avdrag för ingående skatt i vissa fall. Bestämmelser av förfarandekaraktär
bör införas i 13 kap. ML.
134
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag: Undantaget i 8 kap. 17 § andra stycket ML
från kravet på att avdragsrätten skall styrkas genom faktura eller
motsvarande handling slopas. Till följd härav slopas även undantaget
från faktureringsskyldighet i 11 kap. 3 § första stycket ML. En
möjlighet införs att medge undantag från vissa av kraven i 11 kap.
5 § ML om en fakturas innehåll.
Utredningens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag.
Remissinstanserna: Har inga principiella erinringar mot förslaget.
Några remissinstanser anser dock att ett slopande av undantaget i 8 kap.
17 § andra stycket ML kräver ändringar i 11 kap. 5 § ML.
Skälen för regeringens förslag: Enligt 8 kap. 5 § ML föreligger rätt
till avdrag för ingående skatt endast om denna rätt kan styrkas. Som
framgår av lagrummet finns regler om hur avdragsrätten skall styrkas i
17-19 §§.
Av 8 kap. 17 § första stycket ML framgår att vid förvärv från annan
skattskyldig avdragsrätten skall styrkas genom faktura eller jämförlig
handling som avses i 11 kap. ML. Detta krav för avdragsrätt korrespon-
derar med en i 11 kap. föreskriven faktureringsskyldighet. I 11 kap. 5 §
om fakturas innehåll finns bl.a. en bestämmelse om att skattens belopp
skall anges på fakturan eller en jämförlig handling. Med "jämförlig
handling" avses enligt 1 kap. 17 § ML avräkningsnota, kvitto, köpehand-
ling och liknande handling. Med handling avses även upptagning som kan
läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas endast med tekniskt
hjälpmedel.
Vissa branscher har undantagits från skyldigheten att utfärda faktura
om inte förvärvaren särskilt begär en sådan. Detta gäller detaljhandeln,
verksamhet som avser person- eller godsbefordran eller annan verksamhet
inom vilken ersättning kvitteras på jämförligt sätt (11 kap. 3 § första
stycket jämförd med 8 kap. 17 § andra stycket ML). Annan verksamhet
som omfattas av bestämmelserna torde exempelvis vara föreställning
inom nöjes- och kultursektorn (jfr prop. 1989/90:111 s. 201). För att inte
gå miste om avdragsrätten måste således köparen i dessa fall särskilt
begära en faktura som bl.a. utvisar mervärdesskattens belopp. Vid
transaktioner där ersättningen understiger 200 kr är emellertid säljaren
inte skyldig att utfärda faktura (11 kap. 3 § första stycket ML). Köparen
kan i dessa fall göra avdrag för ingående skatt utan att en underliggande
verifikation uppfyller samtliga de krav som framgår av 11 kap. 5 § ML
(8 kap. 17 § andra stycket ML).
Även sjätte direktivet innehåller bestämmelser om vilka krav som måste
uppfyllas för att rätt till avdrag skall föreligga. Dessa bestämmelser finns
i artikel 18.1. Artikeln innehåller även bestämmelser om hur den
135
skattskyldige skall utöva avdragsrätten. Artikel 18.1 har en särskild
lydelse enligt övergångsordningen (artikel 28f.2).
För att utöva rätten till avdrag för ingående skatt enligt artikel 17.2 a,
dvs. de normala förvärv som görs mellan näringsidkare inom ett land,
måste den skattskyldige inneha en faktura, utfärdad enligt artikel 22.3.
Sådan faktura skall innehålla priset exklusive mervärdesskatt, mervärdes-
skattebeloppet för varje skattesats samt eventuella undantag från be-
skattning. För sådan gemenskapsintem varuomsättning som anges i
artikel 28c.A a gäller att såväl säljarens som förvärvarens registrerings-
nummer skall vara angivna på fakturan.
För rätt till avdrag enligt artikel 17.2 b, dvs. vid import av varor,
måste den skattskyldige inneha särskild importhandling ("import docu-
ment") som utvisar att han är mottagare eller importör. Den särskilda
handlingen skall även uppta mervärdesskattens storlek eller möjliggöra
beräkning därav. Beträffande avdrag enligt artikel 17.2 c, dvs. vid viss
uttagsbeskattning, stadgas att den skattskyldige skall rätta sig efter de
regler som medlemslandet fastställt. Detsamma gäller då en kund eller
förvärvare är betalningsskyldig för mervärdesskatt enligt artikel 21.1.
Vad slutligen gäller avdrag i anledning av gemenskapsintema förvärv
enligt artikel 17.2 d skall den skattskyldige i sådan deklaration som avses
i artikel 22.4 lämna all information som behövs för att bestämma den
ingående skatten på hans gemenskapsintema förvärv av varor. Han skall
dessutom inneha sådan faktura som avses i artikel 22.3. Enligt en särskild
bestämmelse i artikel 18.3 a får medlemsländerna medge en skattskyldig
som inte innehar faktura, att göra avdrag för sådan ingående skatt.
Vid en jämförelse mellan svensk rätt och EG:s regler kan konstateras
att det beträffande normala transaktioner som görs mellan skattskyldiga
krävs för rätt till avdrag för ingående skatt både enligt svensk rätt och
enligt sjätte direktivet, att avdraget kan styrkas genom företeende av
faktura eller jämförlig handling. Mervärdesskatten skall framgå av
fakturan, dvs. den skall redovisas öppet. I dessa avseenden föreligger
överensstämmelse mellan de svenska reglerna och EG:s regler.
Undantaget i 8 kap. 17 § andra stycket ML beträffande förvärv i detalj-
handel eller liknande mot en ersättning understigande 200 kr hänger
samman med bestämmelserna i 11 kap. ML om skyldighet att utfärda
faktura. Regeln om undantag från kravet på företeende av faktura
infördes 1982 genom en ändring i anvisningarna till 17 § GML (prop.
1981/82:59). En av anledningarna till att regeln infördes var de kontroll-
problem som kunde uppstå till följd av att kvitton och andra verifikat vid
inköp från detaljhandeln ofta saknade uppgift om mervärdesskatt (a. prop.
s. 18). Kvitton vid omsättningar i detaljhandeln framställs numera till stor
del i kassaapparat. I de flesta fall torde sådana kvitton innehålla uppgift
om mervärdesskatten. Den praktiska betydelsen av ovannämnda
beloppsgräns på 200 kr torde därmed ha minskat avsevärt.
Sjätte direktivet innehåller inte några beloppsgränser, vare sig gällande
skyldigheten att utfärda faktura eller kravet på att förete en sådan i
samband med att avdrag görs för ingående skatt. Skyldigheten att utfärda
faktura gäller utan undantag vid omsättning till någon som är skattskyldig
Prop. 1994/95:57
136
(artikel 22.3) och har i övergångsordningen utsträckts till att gälla bl.a. Prop. 1994/95:57
omsättningar till icke beskattningsbara juridiska personer. Även kravet på
företeende av faktura enligt artikel 18.1 a gäller utan undantag. Svensk
rätt avviker således i dessa avseenden från sjätte direktivet. För att uppnå
en EG-anpassning bör därför det särskilda undantaget i 8 kap. 17 § andra
stycket ML slopas liksom bestämmelserna i 11 kap. 3 § första stycket
ML.
Ett avskaffande av de nämnda reglerna innebär att faktura i princip
alltid skall utfärdas vid omsättning i verksamhet som medför skattskyldig-
het. Därmed gäller även föreskrifterna i 11 kap. 5 § ML om vilka
uppgifter en faktura skall innehålla. Enligt EG-reglema (artikel 22.3.c)
skall medlemsländerna fastställa vilka kriterier som skall gälla vid bedöm-
ningen av om en handling motsvarar en faktura. Det kan inte uteslutas att
kravet på utfärdande av en fullständig faktura i vissa fall kan uppfattas
som en olägenhet. Detta torde inte minst gälla de branscher som enligt
nuvarande regler befriats från skyldigheten att utfärda faktura. Det bör
därför vara möjligt att i exempelvis sådana fall avvika från vissa av de
krav som uppställs i 11 kap. 5 § om vad en faktura skall innehålla.
Möjligheten bör dock gälla endast för mindre belopp och endast för de
i 5 § 3-5 angivna kraven. De närmare bestämmelserna om detta bör
kunna framgå av tillämpningsföreskrifter.
Utredningen har funnit att de svenska bestämmelserna om styrkande av
avdrag för ingående skatt vid import uppfyller de krav som sjätte
direktivet uppställer. Regeringen delar denna bedömning. Någon ändring
av de svenska bestämmelserna krävs därför inte.
När det gäller reglerna i övergångsordningen avseende fakturingsskyl-
dighet vid gemenskapsintema förvärv m.m. hänvisas till författnings-
kommentaren, 11 kap. 5 a §.
o
Regler om rätt till återbetalning av skatt finns både i svensk mervärdes-
skattelagstiftning och inom EG. Bestämmelserna kan indelas i två huvud-
kategorier: återbetalning till utländska företagare och återbetalning till
andra än utländska företagare.
De svenska reglerna om rätt till återbetalning av skatt finns såvitt gäller
materiella bestämmelser i 10 kap. ML. Bestämmelser om förfarandet vid
återbetalning av skatt finns i 19 kap. ML.
EG:s bestämmelser om återbetalning av skatt finns dels i det sjätte
mervärdesskattedirektivet (artikel 17.3 och 17.4), dels i två särskilda
direktiv, EG:s åttonde respektive trettonde mervärdesskattedirektiv. De
särskilda direktiven innehåller regler om återbetalning av skatt till ut-
ländska företagare, medan övriga fall då rätt till återbetalning föreligger
finns intagna i sjätte direktivet.
137
Utredningen har gjort en jämförelse mellan Sveriges och EG:s regler Prop. 1994/95:57
om återbetalning av skatt. Såsom skett beträffande reglerna om avdrag
för ingående skatt har först redogjorts för de svenska bestämmelserna,
varefter en motsvarande redogörelse lämnats för EG:s regler. De olika
bestämmelserna har därefter jämförts för att klarlägga huruvida Sveriges
regler avviker från EG:s och, där så är fallet, vilka ändringar som krävs
av de svenska bestämmelserna för att EG-konformitet skall uppnås.
Jämförelsen har i åtskilliga fall resulterat i att de svenska reglerna
befunnits kunna kvarstå oförändrade, men på vissa områden föreslår
utredningen att de nuvarande reglerna ändras. Den följande fram-
ställningen kommer huvudsakligen att behandla de områden där ändringar
föreslås.
Regeringens förslag: Rätt till återbetalning av ingående skatt införs
beträffande tjänster för vilka förvärvaren är skattskyldig enligt
1 kap. 2 § första stycket 2 och 3 ML. Även förskottsbetalningar
skall ge rätt till återbetalning. Ett tillägg om detta görs i 10 kap. 3 §
första stycket ML.
Beloppsgränsema i 10 kap. 4 § ML för rätt till återbetalning höjs
till 250 kr respektive 2 000 kr.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Har inget att erinra mot förslagen.
Skälen för regeringens förslag: Regler om återbetalning av mervär-
desskatt till utländska företagare infördes 1991 i form av en särskild lag
(SFS 1991:119, prop. 1990/91:72). Bestämmelserna i lagen har såvitt
gäller materiella regler sedermera överförts till ML (10 kap. 1-4 §§).
Skälet till att de särskilda återbetalningsreglema infördes var att åstad-
komma neutralitet mellan inhemska och utländska företagare. Svenska
företag har i betydande utsträckning rätt till återbetalning av mervärdes-
skatt som de påförts utomlands. Framför allt gäller detta EG:s med-
lemsländer. Det ansågs därför naturligt att utländska företagare som inte
är skattskyldiga i Sverige får en motsvarande rätt till återbetalning av
skatt som de erlagt här. Behovet av sådana regler hade dessutom ökat i
och med den breddning av basen för mervärdesskatt som genomfördes i
samband med skattereformen.
För att rätt till återbetalning skall föreligga krävs att vissa förut-
sättningar är uppfyllda (10 kap. 1 § ML). Den utländske företagaren skall
således inte vara skattskyldig till mervärdesskatt i Sverige. Dessutom
krävs det att
1. mervärdesskatten hänför sig till verksamhet som bedrivs utom-
lands,
138
2. verksamheten skulle ha medfört skattskyldighet eller rätt enligt 11 Prop. 1994/95:57
eller 12 §§ till återbetalning om den bedrivits här i landet, och
3. mervärdesskatten i så fall skulle ha varit avdragsgill eller skulle ha
medfört rätt till återbetalning enligt 13 §.
Vad som kan komma ifråga för återbetalning är skatt som den
utländske företagaren debiteras i anledning av förvärv eller införsel i
Sverige. Det krävs att förvärven är gjorda för den i utlandet bedrivna
verksamheten och att denna bedrivits vid tidpunkten för förvärvet eller
införseln.
Som nämnts ovan återfinns EG:s regler om återbetalning av skatt till
utländska företagare i två särskilda direktiv, det åttonde respektive det
trettonde mervärdesskattedirektivet. Det åttonde direktivet (79/1072/EEG)
innehåller regler om återbetalning av skatt till skattskyldiga som inte är
etablerade i det aktuella landet men i ett annat medlemsland. Det
trettonde direktivet (86/560/EEG) avser återbetalning till skattskyldiga
som inte är etablerade inom gemenskapen, dvs. i tredje land. Grundförut-
sättningarna för återbetalning är emellertid desamma oavsett vilket av
direktiven som är tillämpligt.
En av dessa förutsättningar är att den utländske företagaren är en
skattskyldig som inte är etablerad i landet. Härmed avses i princip att
företagaren varken har fast driftsställe eller hemvist i återbetalnings-
landet. Vidare krävs att den utländske företagaren inte har omsatt varor
eller tjänster i landet. Undantag görs dock för vissa tjänster, bl.a. i de
fall då kunden är betalningsskyldig för skatten.
Skattskyldig till mervärdesskatt enligt ML är den som omsätter
skattepliktiga varor och tjänster i en yrkesmässig verksamhet som bedrivs
inom landet (1 kap. 1 § första stycket 1 jämförd med 2 § första stycket
1 samt 4 kap. 1 § ML). I denna proposition föreslås en bestämmelse i
1 kap. 1 § första stycket 1 ML som innebär att skattskyldighet skall
föreligga även om den yrkesmässiga verksamheten bedrivs endast utom
landet. Bakgrunden till den föreslagna ändringen är att det enligt sjätte
direktivet inte finns något krav på att säljarens näringsverksamhet skall
vara bedriven i landet ifråga. För att en omsättning skall medföra
skattskyldighet i ett medlemsland krävs endast att omsättningen görs inom
landet och att säljaren är näringsidkare (jfr artikel 2.1, artikel 4, artikel
21.1 och artikel 28a.4 i sjätte direktivet). Även en tillfällig, enstaka, om-
sättning i landet är tillräcklig för att skattskyldighet skall uppstå. Fråga
uppkommer om denna förändring av innebörden av skattskyldighetsbe-
greppet påverkar förutsättningarna för när återbetalning av skatt skall
medges.
Enligt EG-reglema får den som begär återbetalning inte ha haft något
fast driftställe, permanent hemvist eller bostad i det land återbetalning
begärs. Därmed kan, till skillnad mot vad som gäller i Sverige, återbe-
talningsrätt föreligga även om den utländske företagaren är skattskyldig
för omsättning i Sverige. 10 kap. 1 § bör ändras så att återbetalningsrätt
föreligger även om skattskyldighet föreligger här.
139
Till skillnad mot vad som gäller enligt ML tillåter EG:s regler en Prop. 1994/95:57
näringsidkare att utföra vissa transaktioner utan att rätten till återbetalning
i transaktionslandet går förlorad. Detta gäller sådana omsättningar för
vilka förvärvaren är skattskyldig. 10 kap. 1 § ML bör ändras så att rätt
till återbetalning av ingående skatt föreligger även för sådana trans-
aktioner.
Vidare gäller som en förutsättning för rätt till återbetalning att den
verksamhet som den utländske företagaren bedriver skulle ha medfört
skattskyldighet eller rätt till återbetalning om den bedrivits här i landet
(10 kap. 1 § 2 ML). Denna bestämmelse står i princip i överensstäm-
melse med EG:s regler och kan därför kvarstå. Dock bör den ändringen
göras att det är omsättningen och inte verksamheten i sig som skulle ha
medfört skattskyldighet eller rätt till återbetalning om den gjorts här i
landet.
EG:s bestämmelser innebär att rätten till återbetalning av skatt inträder
när skatt skall påföras någon som utgående skatt. Enligt huvudregeln i
artikel 10 i sjätte direktivet skall skatt påföras när en vara levererats eller
en tjänst utförts. Från huvudregeln görs undantag för bl.a. förskottsbe-
talningar. I sådana fall skall skatten påföras redan när förskottet betalas.
Härav följer att även rätten till återbetalning av skatt inträder vid denna
tidpunkt.
10 kap. 3 § ML överensstämmer med sjätte direktivets huvudregel om
när rätten till återbetalning inträder. Däremot avviker de svenska
bestämmelserna från EG:s vad gäller återbetalningsrättens inträde vid
förskottsbetalning. Frågan om införandet av en sådan bestämmelse
diskuterades i förarbetena till den särskilda lagen om återbetalning av
mervärdeskatt till utländska företagare (SOU 1990:67 s. 23 f.). På grund
av befarade kontrollsvårigheter fann man dock att någon återbetalningsrätt
vid förskottsbetalningar inte borde införas. Vid den fullständiga an-
passning till EG-reglema som nu bör ske måste dock bestämmelserna i
3 § ändras så att rätten till återbetalning av skatt inträder redan när ett
förskott betalas.
I 10 kap. 4 § ML stadgas om vissa beloppsgränser som måste över-
skridas för att rätt till återbetalning skall föreligga. Således medges
återbetalning endast av belopp om minst 200 kr om en ansökan avser ett
helt kalenderår eller återstoden av det. I annat fall medges återbetalning
endast om beloppet uppgår till minst 1 500 kr. Minimibeloppen avser inte
det yrkade beloppet utan det återbetalningsbelopp som skulle ha beslutats
om inte dessa bestämmelser funnits.
Även det åttonde mervärdesskattedirektivet innehåller regler med
motsvarande innebörd. Ansökan som avser kortare tid än ett kalenderår
men inte kortare tid än tre månader måste avse ett belopp som i landets
valuta motsvarar minst 200 ECU (för närvarande ca 1 900 kr). Om
ansökan avser ett helt kalenderår eller den del som återstår av ett
kalenderår måste ansökan avse minst 25 ECU (för närvarande ca 240 kr).
Enligt den svenska regeln avser minimibeloppen inte det belopp som
yrkats i ansökan om återbetalning utan det återbetalningsbelopp som
skulle ha beslutats om inte dessa bestämmelser funnits (jfr SOU 1990:67
140
s. 37). Det saknar således betydelse om det i en ansökan har yrkats ett Prop. 1994/95:57
belopp som överstiger minimibeloppet. Bestämmelsen i åttonde direktivet
synes visserligen enligt ordalydelsen avse det yrkade beloppet ("the
amount for which application is made"), men eftersom ett medlemsland
har rätt att vägra återbetalning torde det i praktiken inte föreligga några
skillnader i dessa avseenden.
För att uppnå EG-konformitet bör beloppsgränsema i 10 kap. 4 § höjas
något. Vid omräkning från ECU till nationell valuta har medlemsländerna
getts möjlighet att avrunda det framräknade beloppet antingen uppåt eller
nedåt med 10 %. I likhet med utredningen föreslår regeringen att
beloppsgränsema höjs till 250 kr respektive 2 000 kr.
Regeringens förslag: Omsättning av guld till Sveriges riksbank
undantas från skatteplikt samtidigt som rätt till återbetalning av
ingående skatt med anledning av sådan omsättning införs.
Rätt till återbetalning av skatt införs vid omsättning av sedlar och
mynt som är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 23 § 1 ML.
Omsättning till kunder utanför EG av vissa finansierings- och för-
säkringstjänster som undantas från skatteplikten skall berättiga till
återbetalning av ingående mervärdesskatt.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Har inget att erinra mot förslagen.
Skälen för regeringens förslag: Som nämnts i inledningen till detta
avsnitt kan bestämmelserna om rätt till återbetalning av ingående skatt
indelas i två huvudkategorier, nämligen återbetalning till utländska
företagare och återbetalning till andra än utländska företagare. Fallen av
återbetalning beträffande den senare kategorin finns intagna i 10 kap. 5-
12 §§ ML, och avser:
— hjälporganisationer och utländska beskickningar m.m. (5-8 §§),
— nystartade verksamheter (9§),
— kommuner (10 §),
— viss omsättning som är undantagen från skatteplikt (11 §), samt
— export (12 §).
Enligt EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv (artikel 17.3 b och c) skall
medlemsländerna medge rätt till avdrag alternativt återbetalning av
ingående skatt i vissa fall då fråga är om varor och tjänster som används
för transaktioner som undantagits från beskattning. Fråga är således om
ett system motsvarande den s.k. tekniska skattskyldigheten. Enligt EG-
reglema avgör medlemsländerna själva i vilken form kompensationen
skall ske.
141
De skattefria transaktioner som avses är:
Prop. 1994/95:57
— vissa tjänster i samband med import (artikel 14.1 i),
— transaktioner avseende export och liknande samt internationella
transporter (artikel 15),
— vissa av de särskilda undantagen rörande internationell godstrafik
(artikel 16.1 B, C, D eller E och 16.2),
— sådana gemenskapsintema varuförvärv som medlemsländerna
fritagit från beskattning med stöd av artikel 16.2 i dess lydelse
enligt övergångsordningen artikel 28c.E 2,
— sådan omsättning mellan medlemsländerna som enligt övergångs-
bestämmelsen artikel 28c.A skall undantas från beskattning,
— sådana transporttjänster som undantas med stöd av artikel 28c.C
(avser transporter till och från Azorerna respektive Madeira; torde
sakna betydelse för svensk del), och
— finansierings- och försäkringstjänster som undantas med stöd av
artikel 13.B a och d 1-5 när kunden finns utanför EG eller när
tjänsterna avser export av varor till ett icke medlemsland.
Den jämförelse mellan svensk rätt och EG:s regler som utredningen
gjort visar att bestämmelserna i 10 kap. 5-12 §§ kan kvarstå i stort sett
oförändrade. Utredningen föreslår endast en del mindre förändringar av
nuvarande regler, samt därutöver att vissa nya fall av återbetalningsrätt
införs.
Vad gäller återbetalning till hjälporganisationer och utländska be-
skickningar kan konstateras att EG:s bestämmelser är uppbyggda på annat
sätt än de svenska bestämmelserna. Enligt svensk rätt beskattas om-
sättningar till dessa subjekt i vanlig ordning. Det finns sedan en möjlighet
att få skatten återbetald om förutsättningarna härför är uppfyllda. Enligt
EG-reglema (artikel 15.10 och 15.12) undantas omsättningen till vissa
subjekt från beskattning. Detta gäller omsättning av varor och tjänster
inom ramen för diplomatiska och konsulära förbindelser, samt omsättning
av varor och tjänster till internationella organisationer och till deras med-
lemmar. De nu nämnda undantagen är kvalificerade, dvs. den som
omsätter varan eller tjänsten har rätt till avdrag för den ingående skatten
i anledning av omsättningen.
Som utredningen konstaterat ger emellertid EG-reglema medlemslände-
rna en möjlighet att tillgodose skattefriheten genom regler om återbe-
talning av skatt. Utredningen har därför funnit att de svenska bestämmel-
serna i 10 kap. 5-8 §§ i huvudsak bör kunna kvarstå. Regeringen delar
denna bedömning.
I fråga om hjälporganisationer föreslår utredningen dock vissa mindre
förändringar. Bestämmelsen i 10 kap. 5 § ML kan sägas gälla två olika
typer av organisationer, dels internationella organisationer (FN eller
något av dess fackorgan), dels inhemska hjälporganisationer. I sjätte
direktivet finns bestämmelser om internationella organisationer i artikel
15.10, medan regler om hjälporganisationer finns i artikel 15.12.
Motsvarande uppdelning föreslås i 10 kap. ML genom att bestämmel-
142
serna om riksomfattande hjälporganisationer förs till ett eget stycket 5 § Prop. 1994/95:57
ML. För att dessutom uppnå överensstämmelse med bestämmelsen i
artikel 15.12 bör av det nya stycket även framgå att det för rätt till
återbetalning krävs att varor förs ut ur EG för att användas i en verksam-
het som bedrivs utom gemenskapen. Detsamma bör gälla för FN eller
något av dess fackorgan.
Vidare kan konstateras att enligt såväl svensk rätt som enligt sjätte
direktivet gäller undantaget respektive återbetalningsrätten varor. Tjänster
omfattas således inte av bestämmelserna. Däremot kan artikel 15.12
synas ha en mera begränsad räckvidd än den svenska bestämmelsen, på
så sätt att EG-regeln endast gäller humanitär verksamhet, välgörenhet och
utbildningsverksamhet. Den svenska regeln gäller verksamhet som
bedrivs av vissa angivna hjälporganisationer. Vilka slags verksamheter
som avses anges emellertid inte. Ett tillägg som anger detta bör därför
göras i 10 kap. 5 § andra stycket.
I fråga om nystartade verksamheter (10 kap. 9 § ML) föreslår ut-
redningen att nuvarande regler bör kvarstå oförändrade. Regeringen delar
denna bedömning.
I fråga om bestämmelserna i 10 kap. 10 § om avdragsrätten för
kommuner och landsting, se avsnitt 9.5.
I 10 kap. 11 § ML stadgas om rätt till återbetalning av ingående skatt
för viss omsättning som är undantagen från skatteplikt. Samtliga dessa
fall av återbetalningsrätt kan kvarstå men behöver i vissa avseenden
kompletteras. Anledningen härtill är att sjätte direktivet stadgar om rätt
till återbetalning i vissa fall vars motsvarigheter saknas i ML. De fall
som avses är dels vissa undantag enligt artikel 15, dels viss omsättning
mellan medlemsländerna som undantagits från beskattning, dels vissa
finansierings- och försäkringstjänster.
Enligt artikel 15.11 undantas således från beskattning tillhandahållanden
av guld till centralbanker. ML innehåller inte något motsvarighet till detta
undantag. Liksom beträffande övriga undantag enligt artikel 15 är det
obligatoriskt för medlemsländerna att införa ett sådant undantag.
Tillhandahållande av guld till Sveriges riksbank utgör en till mervär-
desskatt skattepliktig omsättning. Eftersom sådana tillhandahållanden är
skattefria enligt sjätte direktivet föreligger i detta avseende en skillnad i
skattebasens omfattning. Sådana skillnader skall i princip inte finnas. För
att uppnå EG-konformitet i detta avseende bör undantag från skatteplikten
införas för leveranser av guld till Sveriges riksbank. Detta undantag bör
införas som ny punkt i 3 kap. 23 § ML. Därmed bör en bestämmelse om
rätt till återbetalning av ingående skatt i anledning av förvärv som an-
vänds för sådana skattefria transaktioner införas. En sådan rätt till återbe-
talning uppnås genom att en hänvisning till det nya undantaget från
skatteplikten införs i 10 kap. 11 § ML.
Enligt artikel 17.3 c skall rätt till avdrag eller återbetalning föreligga
avseende skatt för varor och tjänster som används för tjänster inom
försäkrings- och finansieringsområdet och kunden är etablerad utom
gemenskapen eller tjänsterna har direkt samband med varor som skall
exporteras till ett icke medlemsland.
143
Inget av hithörande undantag i ML är av kvalificerat slag. För att Prop. 1994/95:57
uppnå EG-konformitet måste därför bestämmelser om rätt till återbe-
talning av skatt införas beträffande de undantag som är kvalificerade
enligt sjätte direktivet. Detta föranleder ändringar i 10 kap. 11 och 12 §§
ML.
9.4.1 Återbetalning till utländska företagare
Regeringens förslag: En bestämmelse om att intyg skall lämnas om
utländska företagares verksamhet i ett annat EG-land införs.
Tiden för överklagande av skattemyndighetens beslut om återbe-
talning förlängs från tre veckor till två månader.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Har i stort inga erinringar mot förslagen. Svenska
Revisorsamfundet framhåller att förfaranderegler som direkt berör de
skattskyldiga bör framgå av lagtext och inte endast av verkställighetsföre-
skrifter.
Skälen för regeringens förslag: Svenska regler angående förfarandet
vid återbetalning av skatt till utländska företagare finns i 19 kap. ML.
Regler om beslutsmyndighet finns i 12 kap. 2 § ML medan bestämmelser
om överklagande återfinns i 20 kap. 1 § andra stycket ML.
Motsvarande EG-bestämmelser finns framför allt i det åttonde
mervärdesskattedirektivet. Som nämnts tidigare handlar detta direktiv om
återbetalning av skatt till företag som inte är etablerade i återbetalnings-
landet men i ett annat medlemsland. Det trettonde direktivet, som
reglerar återbetalning till företag som inte är etablerade inom gemenska-
pen, överlämnar i stor utsträckning åt medlemsländerna att utforma för-
faranderegler. Vad som sägs i det följande om EG:s regler avser därför
huvudsakligen det åttonde direktivet.
Av den redogörelse av ifrågavarande förfaranderegler som utredningen
lämnat framgår att det i stor utsträckning föreligger överensstämmelse
mellan svensk rätt och EG:s bestämmelser. Vissa skillnader föreligger
emellertid mellan svensk rätt och EG:s regler. För att uppnå EG-kon-
formitet föreslås därför vissa förändringar av de svenska bestämmelserna.
Insändande av fakturor
Enligt åttonde direktivet skall till ansökan bifogas fakturor eller import-
dokument i original. Vidare skall sådana handlingar stämplas av den
behöriga myndigheten samt återsändas inom en månad.
144
I 19 kap. 3 § ML sägs att faktura eller jämförlig handling skall fogas Prop. 1994/95:57
till ansökan. Däremot anges inte huruvida handlingarna skall inges i
original eller inte. Detta torde heller inte behöva anges i lag utan kan
lämpligen framgå av tillämpningsföreskrifter (jfr prop. 1993/94:99 s.
252).
Svensk rätt saknar uttrycklig motsvarighet till bestämmelserna om
stämpling och återsändande av fakturor eller importdokument. Däremot
framgår av förarbetena till såväl den särskilda lagen om återbetalning av
mervärdesskatt till utländska företagare som till ML, att faktura bör
förses med påskrift om beslutad återbetalning och återsändas i samband
med beslutet (prop. 1990/91:72 s. 12 samt prop. 1993/94:99 s. 252). Så
torde också ske i praktiken. Vad gäller tidpunkten för återsändande av
faktura stadgas i EG-reglema att fakturan skall återsändas inom en
månad. Eftersom beslut om återbetalning av skatt skall meddelas inom
sex månader från det att ansökan kom in till behörig myndighet (artikel
7.4 första stycket), kan stämplingen inte utgöra bevis om beslutad återbe-
talning utan endast en bekräftelse på att handlingarna mottagits och att de
ligger till grund för en ansökan om återbetalning av skatt. För att uppnå
EG-konformitet bör en sådan ordning även tillämpas i Sverige. Be-
stämmelser härom bör dock inte tas in i ML utan det kan lämpligen
framgå av verkställighetsföreskrifter.
Intyg om att verksamhet inte bedrivits i återbetalningslandet
Enligt åttonde direktivet skall en beskattningsbar person som begär
återbetalning av skatt intyga skriftligen att han inte tillhandahållit varor
eller tjänster i det aktuella landet. Direktivet tillåter dock att tillhandahål-
landen av vissa tjänster kan ske utan att rätten till återbetalning av skatt
går förlorad. Vilka dessa tjänster är framgår av tidigare lämnad
redogörelse. En beskattningsbar person som tillhandahållit sådana tjänster
skall intyga skriftligen att han dämtöver inte tillhandahållit några andra
varor eller tjänster. Den "modellansökan" som finns intagen i bilaga A
till det åttonde direktivet är utformad i enlighet härmed.
Även enligt svensk rätt skall sökanden visa att han inte bedriver
verksamhet i landet. Detta krav finns dock inte intaget i lagtext utan
framgår av förarbetena till den särskilda lagen om återbetalning av
mervärdesskatt till utländska företagare (jfr prop. 1990/91:72 s. 12). På
den blankett som skall användas vid ansökan om återbetalning av skatt
skall den utländske företagaren intyga att han inte bedrivit verksamhet i
Sverige. Nedan föreslås att nämnda blankett skall utformas i enlighet med
vad som sägs därom i EG:s åttonde mervärdesskattedirektiv.
Intyg om skattepliktig verksamhet i hemlandet
Enligt åttonde direktivet skall sökanden förete intyg om att han bedriver
mervärdesskattepliktig verksamhet i sitt hemland. Sådant intyg skall
145
10 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
utfärdas av myndigheten i hans hemland, och gäller under en tid av ett Prop. 1994/95:57
år. Intyget skall utformas enligt formulär som finns intaget i bilaga B till
åttonde direktivet.
Enligt föreslagna 19 kap. 3 § ML skall till en ansökan fogas andra
handlingar (än faktura eller liknande) som behövs för att bedöma om den
sökande har rätt till återbetalning. Detta gäller exempelvis bevis om hans
verksamhet i utlandet. Även om denna bestämmelse i sak kan sägas
motsvara vad som krävs enligt åttonde direktivet, bör den förtydligas så
att det klart framgår att ett intyg om verksamheten i hemlandet är en
förutsättning för återbetalning. Därigenom kommer samma krav som
ställs på svenska företag som vill få skatt återbetald utomlands, att ställas
på utländska företag som vill få skatt återbetald i Sverige.
Intyg enligt föreslagna 19 kap. 3 § första stycket 3 skall, beträffande
sökande i annat EG-land vara utfärdat av behörig myndighet i sökandens
hemland och utformat med beaktande av vad som anges därom i EG:s
åttonde mervärdesskattedirektiv. Bestämmelsen härom bör dock inte intas
i ML, utan kan lämpligen framgå av tillämpningsföreskrifter. Beträffande
sökande som hör hemma i ett icke medlemsland bör det inte anges
särskilt hur ett intyg skall utformas. Det får i stället bedömas i det
enskilda fallet om ett intyg kan godtas.
Tid för meddelande av beslut m.m.
Som nämnts skall enligt åttonde direktivet beslut om återbetalning
meddelas inom sex månader från den dag ansökan jämte nödvändiga
handlingar kom in till behörig myndighet. Återbetalning av skatt skall ske
inom denna tidsperiod, antingen i återbetalningslandet eller i den
utländske företagarens hemland.
Svensk rätt saknar motsvarigheter till dessa bestämmelser, bortsett från
att återbetalning av skatt numera kan ske både i Sverige och utomlands
(prop. 1992/93:196 s. 58). För att uppnå konformitet bör motsvarigheter
till ifrågavarande EG-regler införas. Liksom beträffande stämpling och
återsändande av fakturor bör sådana regler inte tas in i ML utan i
verkställighetsföreskrifter.
Omprövning och överklagande
EG:s regler innehåller inte några motsvarigheter till de svenska be-
stämmelserna om omprövning av beslut. I åttonde direktivet finns endast
vissa regler angående överklagande av beslut. Då det inte finns något
som kan anses utgöra hinder för ett medlemsland att ha ett omprövnings-
förfarande, kan dessa bestämmelser kvarstå.
Vad gäller överklagande av beslut stadgas i åttonde direktivet endast att
beslut som innebär att en ansökan som avslås skall kunna överklagas hos
behöriga myndigheter ("competent authorities") i det aktuella med-
lemslandet. Villkoren för överklagande skall vara samma som de som
146
gäller för överklagande av beslut om återbetalning till företag inom landet Prop. 1994/95:57
(artikel 7.4 andra stycket). Även om det inte klart framgår av direktivtex-
ten torde bestämmelserna omfatta överklagande såväl hos högre
myndighet som hos domstol.
Det kan konstateras att de svenska bestämmelserna angående över-
klagande av beslut i huvudsak uppfyller vad som krävs enligt EG:s
regler. I ett avseende avviker dock svensk rätt från EG-reglema,
nämligen vad gäller tiden för ingivande av överklagande.
Enligt svensk rätt gäller allmänna regler för överklagande av beslut om
återbetalning av skatt till utländska företagare. Detta innebär att ett
överklagande av skattemyndighetens beslut skall ha kommit in inom tre
veckor från den dag då klaganden fick del av beslutet (23 § FL). Ett
beslut om återbetalning av skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML, dvs. beslut
om återbetalning av skatt till andra än utländska företagare, utgör ett be-
skattningsbeslut (15 kap. 1 § ML). Enligt 20 kap. 4 § jämförd med 1 §
1 ML skall överklagande av ett sådant beslut ha kommit in inom sex år
efter utgången av det kalenderår under vilket beskattningsåret har gått ut.
Detsamma gäller beslut enligt 10 kap. 9 § ML, dvs. grandläggande beslut
om att rätt till återbetalning föreligger för den som påbörjat en verksam-
het.
Det anförda innebär att överklagandetidema inte är desamma be-
träffande beslut om återbetalning av skatt till utländska företagare jämfört
med beslut om återbetalning i andra fall. Enligt åttonde direktivet skall
samma tidsfrist för ingivande av överklagande gälla beträffande återbe-
talning till utländska företagare som beträffande skattskyldiga inom
landet. För att uppnå överensstämmelse med dessa regler borde därför
även beslut om återbetalning av skatt till utländska företagare omfattas av
den sexåriga överklagandetiden. Den långa överklagandetiden hänger
emellertid samman med en lika lång omprövningstid (15 kap. 4 § ML ).
Vad gäller beslut om återbetalning till utländska företagare gäller en
betydligt kortare omprövningstid, varför den sexåriga överklagandetiden
inte utan vidare kan införas även för dessa beslut. En så lång över-
klagandetid för företag som normalt inte är etablerade i Sverige framstår
som mindre lämplig och kan inte heller antas ligga i dessa företags
intresse. Såsom utredningen funnit bör den sexåriga överklagandetiden
därför inte införas beträffande beslut om återbetalning till utländska
företagare.
Som nyss nämnts har de utländska företagen normalt ingen anknytning
till Sverige. Mot bakgrund härav får den nu gällande överklagandetiden
anses väl kort. Tiden för överklagande av skattemyndighetens beslut bör
i vart fall vara lika lång som den tid inom vilken överklagande av
länsrätts respektive kammarrätts beslut skall ha kommit in, dvs. två
månader från den dag då klaganden fick del av beslutet (jfr 20 kap. 9 §
ML). En ändring med denna innebörd bör göras i 20 kap. 4 § ML.
147
Sanktioner m.m.
Prop. 1994/95:57
Utredningen har funnit att vissa skillnader föreligger mellan svensk rätt
och EG:s regler vad gäller sanktioner m.m. Skillnaderna har dock inte
ansetts vara av den karaktären att de svenska reglerna kan sägas strida
mot EG-reglema. De nuvarande bestämmelserna i ML (19 kap. 7-10 §§)
har därför ansetts kunna kvarstå oförändrade. Regeringen delar denna
bedömning.
Övrigt
I åttonde direktivet hänvisas i vissa fall till de bilagor som hör till
direktivet. Detta gäller utformningen av ansökan om återbetalning av
skatt, utformningen av intyg angående sökandens verksamhet i hemlandet
samt den information som skall finnas i de upplysningar som skall
tillhandahållas en sökande.
I 19 kap. 3 § ML stadgas att ansökan om återbetalning skall ske på
blankett enligt formulär som fastställs av regeringen eller den myndighet
som regeringen bestämmer. Enligt 3 § MF är det RSV som fastställer
formulär till blanketter som behövs för bl.a. återbetalning av ingående
skatt till utländska företagare. Efter Sveriges inträde i EU skall be-
träffande återbetalning till företag som hör hemma i annat medlemsland
blanketterna utformas i enlighet med vad som sägs därom i åttonde
direktivet. Det ankommer på RSV att iaktta detta vid utformandet av
formulär till blanketterna, och någon särskild föreskrift därom torde inte
behövas.
Enligt artikel 3.a i det åttonde direktivet skall ett medlemsland till-
handahålla upplysningar till sådana företag som vill ansöka om återbe-
talning av skatt. Upplysningarna skall innehålla den information som
anges i bilaga C till direktivet. Det bör ankomma på RSV att utforma och
tillhandahålla sådana upplysningar. Någon särskild erinran härom i lag
torde inte behövas.
9.4.2 Återbetalning till andra än utländska företagare
Regeringens förslag: Tiden för överklagande av beslut om återbe-
talning till hjälporganisationer och utländska beskickningar m.m.
förlängs till två månader.
Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.
Remissinstanserna: Har inte anfört några erinringar mot förslaget.
Skälen för regeringens förslag: Förfaranderegler vad gäller återbe-
talning av skatt till andra än utländska företagare finns dels i ML, dels
i annan författning. I ML finns således förfaranderegler för återbetalning
148
av skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML, dvs. beträffande nystartade Prop. 1994/95:57
verksamheter, kommuner, viss omsättning som är undantagen från
skatteplikt samt export. Förfaranderegler vid återbetalning i de fall som
anges i 10 kap. 5-8 §§ återfinns dels i ML, dels i förordningen
(1994:224) om återbetalning av mervärdesskatt och vissa punktskatter till
hjälporganisationer, utländska beskickningar m.fl. De regler som finns
i ML avser beslutande myndighet och överklagande av beslut, medan den
särskilda förordningen huvudsakligen innehåller bestämmelser om
ansökan m.m.
Till skillnad mot vad som gäller vid återbetalning av ingående skatt till
utländska företag finns det inom EG inte några särskilda förfaranderegler
gällande återbetalning av ingående skatt till andra än utländska företag.
Reglerna i artikel 18 gäller endast avdrag för ingående skatt enligt artikel
17.2, och således inte vid återbetalning av skatt enligt artikel 17.3.
Avsaknaden i sjätte direktivet av särskilda förfaranderegler beträffande
återbetalning av ingående skatt till andra än utländska företag, torde
innebära att varje medlemsland har frihet att själv fastställa sådana regler.
Mot denna bakgrund kan ifrågavarande svenska bestämmelser kvarstå
oförändrade.
I ett avseende bör dock en ändring ske av reglerna i 20 kap. ML.
Beslut om återbetalning av skatt enligt bl.a. 10 kap. 5-8 §§ ML fattas av
Skattemyndigheten i Kopparbergs län (12 kap. 2 § ML). Överklagande
av sådant beslut sker enligt 20 kap. 1 § andra stycket ML hos Länsrätten
i Kopparbergs län. Den särskilda regeln i 20 kap 4 § ML om tid för
ingivande av överklagande gäller inte beslut enligt 1 § andra stycket.
Detta innebär att det är allmänna regler om överklagandetid som gäller.
Överklagande av skattemyndighetens beslut skall därför enligt 23 §
förvaltningslagen (1986:223) ha kommit in inom tre veckor från den dag
klaganden fick del av beslutet. Vad gäller beslut av länsrätt respektive
kammarrätt är överklagandetiden två månader från delgivningen av
beslutet. Detta följer av hänvisningen i 20 kap. 9 § ML till vissa
bestämmelser i taxeringslagen (1990:324).
Det har tidigare föreslagits att tiden för överklagande av skattemyndig-
hetens beslut om återbetalning av skatt till utländska företagare skall
förlängas från tre veckor till två månader. Denna överklagandetid bör
även gälla beslut om återbetalning enligt 10 kap. 5-8 §§ ML (hjälporgani-
sationer och utländska beskickningar). En bestämmelse härom bör införas
som ett nytt stycket i 20 kap. 4 § ML. Liksom beträffande utländska
företag kommer därmed samma tid att gälla för överklagande av beslut
av skattemyndigheten som för överklagande av beslut av länsrätt respek-
tive kammarrätt.
149
Prop. 1994/95:57
Regeringens förslag: Kommunernas och landstingens rätt att inom
mervärdesskattesystemet få återbetalning av ingående skatt i
verksamhet som inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt
slopas. Återbetalning av den ingående skatten i skattefri verksamhet
skall i stället ske i särskild ordning. Möjligheterna till s.k. frivillig
skattskyldighet vid uthyrning av fastighet till en kommun bibehålls
utom när det gäller fastigheter som kommunen vidareuthyr för
användning i verksamhet som inte medför skattskyldighet till
mervärdesskatt eller när uthyrningen avser stadigvarande bostad.
Bakgrunden till regeringens förslag: I samband med 1991 års
skattereform infördes särskilda regler för kommuners och landstings
hantering av mervärdesskattekostnader. Kommuner och landsting fick då
rätt att göra avdrag för all ingående mervärdesskatt oavsett om verksam-
heten medför skattskyldighet eller inte. Anledningen till att denna
generella avdragsrätt infördes var att en utjämning skulle ske av
mervärdesskattens konkurrenssnedvridande effekter vid val mellan arbete
i egen regi och upphandling. Dessa snedvridande effekter skulle, om inte
någon typ av konkurrenskorrigering infördes, bli påtagliga i samband
med den breddning av beskattningsunderlaget för mervärdesskatten som
genomfördes från samma tidpunkt.
För att minska konkurrenssnedvridningarna inom de mervärdesskatte-
fria områdena infördes också ett särskilt statsbidrag genom lagen
(1990:578) om särskilt bidrag till kommuner m.fl. för att täcka de
indirekta mervärdesskattekostnader som uppkommer vid upphandling och
bidragsgivning. Bidraget utgår till kommuner och landsting vid upphand-
ling från eller bidragsgivning till näringsidkare inom områdena sjukvård,
tandvård, social omsorg och utbildning. Bidraget bygger på en upp-
skattning av den dolda mervärdesskattekostnaden och uppgår till sex
procent av den kostnad kommunen eller landstinget betalar.
Den nuvarande kompensationsordningen för kommunerna, utformad
som en i mervärdesskattesystemet oinskränkt avdragsrätt för ingående
mervärdesskatt, är inte förenlig med EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv.
Vid ett svenskt medlemskap i EU kan således inte den nuvarande
ordningen behållas.
Den generella avdragsrätten i mervärdesskattelagen bör mot bakgrund
av detta slopas. Slopandet av den generella avdragsrätten innebär att de
allmänna bestämmelserna om mervärdesskatt skall gälla också för
kommuner och landsting. Detta får till följd att de måste behandla den
ingående skatten olika beroende på om den hänför sig till verksamhet
som medför skattskyldighet, och därmed är avdragsgill i mervärdesskatte-
systemet, eller om den hänför sig till annan verksamhet.
150
I årets kompletteringsproposition gjordes också bedömningen att den Prop. 1994/95:57
nuvarande ordningen för kommunernas och landstingens mervärdesskatte-
hantering bör förändras. Det anfördes bl.a. att kompensationsordningen
för ingående mervärdesskatt i verksamheter som inte medför skatteskyl-
dighet inte bör kopplas till mervärdesskattesystemet. Vidare uttalades att
ett system för konkurrenskorrigering bör bygga på kommunal självfinans-
iering.
Regeringen gör nu bedömningen att utformningen av ett slutligt sådant
system bör övervägas ytterligare. Det kan därför inte införas förrän
fr.o.m. år 1996. Regeringen avser att senare återkomma till riksdagen
med förslag i denna fråga.
Ett svenskt medlemskap i EU innebär dock, som tidigare nämnts, att
den nuvarande ordningen med kompensationen utformad som en generell
avdragsrätt inom mervärdesskattesystemet inte kan behållas. I den delen
måste en anpassning göras redan fr.o.m. år 1995. Som en övergångslös-
ning för detta år föreslår regeringen att kommuner och landsting som
hittills skall kunna få återbetalning av ingående mervärdesskatt inom
skattefri verksamhet, men genom ett särskilt förfarande som är skilt från
mervärdesskattesystemet. Samma sak bör också gälla det tidigare nämnda
särskilda bidraget.
Regeringen är medveten om de administrativa problem som förslaget
medför för kommuner och landsting genom att de med kort varsel måste
ändra sina rutiner för hanteringen av mervärdesskatten. Regeringen gör
dock bedömningen att de olägenheter som detta innebär kan övervinnas.
Återbetalningen av mervärdesskatt inom verksamheter som inte medför
skattskyldighet kommer således att ske i särskild ordning. Utbetalning bör
göras av Skattemyndigheten i Kopparbergs län. Som framgår av
lagförslaget till den nya hanteringen kommer regeringen att utfärda
närmare föreskrifter om bl.a. förfarandet vid återbetalning.
Regeringens förslag föranleder även vissa andra förändringar av
mervärdesskattereglema såvitt avser kommuner och landsting.
Uthyrning av fastighet är skattepliktig bl.a. när uthyrningen sker till en
kommun även om fastigheten används i en verksamhet som inte medför
skattskyldighet till mervärdesskatt. Denna bestämmelse är betingad av
konkurrensskäl och syftar till att utjämna skillnaderna mellan kommunal
verksamhet som bedrivs i egna fastigheter och sådan verksamhet som
bedrivs i förhyrda lokaler. Även om den mervärdesskatt som belöper på
sådan förhyrning för kommunens skattefria verksamhet inte längre
medför rätt till återbetalning i mervärdesskattesystemet, kommer denna
ingående skatt att omfattas av de nya återbetalningsreglema. Starka skäl
talar därför för att möjligheterna till frivillig skattskyldighet vid uthyrning
av fastighet till en kommun bibehålls på det sätt som nu gäller. När det
gäller fastigheter som kommunen vidareuthyr bör dock förutsättningarna
för fastighetsägarens skattskyldighet vara desamma som vid annan
vidareuthyming. Det innebär att vidareuthymingen skall ske för en
verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt för att
fastighetsägaren skall kunna medges skattskyldighet för sin uthyrning.
151
Vidare bör fastighetsägaren inte kunna medges skattskyldighet för Prop. 1994/95:57
uthyrningen om denna avser stadigvarande bostad.
Enligt bestämmelserna i 9 kap. 5 § ML skall en fastighetsägare i vissa
fall återföra avdragen ingående skatt i de fall förutsättningarna för den
frivilliga skattskyldigheten upphör. Om de ändrade förutsättningarna i
fråga om skattskyldighet eller rätt till återbetalning har sin grund i ändrad
lagstiftning skall enligt 5 § tredje stycket någon återföring dock inte
göras. Enligt regeringens uppfattning bör inte heller de nu föreslagna
begränsningarna i fråga om skatteplikt vid uthyrning till en kommun
medföra att någon återföring skall ske. För att fram till ikraftträdandet av
de nya bestämmelserna undvika transaktioner som enbart har till syfte att
åstadkomma en avdragsrätt för en fastighetsägare bör dock återföring av
avdragen ingående skatt ske i de fall där skattskyldigheten för fastig-
hetsuthymingen grundar sig på avtal som träffats den 1 november 1994
eller senare.
Möjligheterna till frivillig skattskyldighet kan i många fall ha haft en
avgörande betydelse för utformningen av hyresavtalet och de ekonomiska
konsekvenserna av detta. För att eliminera de ekonomiska eller andra
problem som kan uppstå när förutsättningarna för skattskyldigheten
ändras enligt vad som nu föreslås, bör därför en fastighetsägare för
vilken skattemyndigheten före den 1 november 1994 har beslutat om
skattskyldighet efter ansökan hos skattemyndigheten kunna kvarstå som
skattskyldig även efter ikraftträdandet av de nya bestämmelserna.
Förslaget innebär att bestämmelserna i 10 kap. 10 § ML skall upphöra
att gälla och att 3 kap. 3 § ML skall erhålla ändrad lydelse.
Ändringarna i mervärdesskattelagen (1994:200) och den nya lagen om
kommuners och landstings hantering av mervärdesskatt för år 1995
föreslås träda i kraft den 1 januari 1995 under förutsättning att Sverige
blir medlem i EU.
Regeringens förslag innebär att mervärdesbeskattningen vid införsel av
varor från andra EG-länder slopas. Den nya beskattningsordningen
innebär att skattskyldiga som driver handel med andra EG-länder skall
redovisa sina transaktioner i den ordinarie redovisningen av mervärdes-
skatt i stället för att som tidigare erlägga skatt vid införseln. Effekten blir
en förskjutning av uppbörden vilket ger upphov till ränteförluster för
staten och motsvarande räntevinster för företagen. I kalkylen antas att de
övriga kandidatländerna Finland, Norge och Österrike blir medlemmar
i EU den 1 januari 1995. Förskjutningen av uppbörden beräknas under
1995 försämra det kassamässiga utfallet på statsbudgeten med upp-
152
skattningsvis 8,2 miljarder kr, vilket ger en bestående årlig ränteförlust Prop. 1994/95:57
om 0,66 miljarder kr. Vidare föreslås att alla skattskyldiga som driver
handel med andra EG-länder skall redovisa mervärdesskatt en gång per
månad. I dag redovisar merparten av importörerna mervärdesskatt
varannan månad. En sådan övergång innebär minskad kredittid för de
skattskyldiga och därmed räntevinster för staten. En försiktig upp-
skattning ger att det kassamässiga utfallet på statsbudgeten under 1995
förbättras med 2 miljarder kr till följd av tidigarelagd inbetalning av
mervärdesskatt. Den årliga räntevinsten för staten beräknas till ca 0,16
miljarder kr. Den sammantagna effekten av slopad importbeskattning och
förkortade redovisningsperioder för skattskyldiga som driver handel med
EG-länder beräknas bli ett kassamässigt budgetbortfall under genomföran-
deåret med 6,2 miljader kr och en varaktig årlig ränteförlust för staten
på 0,50 miljarder kr. Den varaktiga budgetförsvagningen för den
konsoliderade offentliga sektorn kan, om hänsyn tas till indirekta effekter
(effekter på andra skattebaser m.m.), beräknas till 0,25 miljarder kronor.
Till denna kostnad tillkommer det skattebortfall som uppkommer på
grund av att den privata införseln som sker idag inte längre blir
skattepliktig, undantaget nya transportmedel. Den mervärdesskatt som
erläggs vid privat införsel har inte kunnat särskiljas från övrig erlagd
mervärdesskatt vid import. Enligt uppskattningar från Tullverket rör det
sig dock om små belopp.
Den slopade importbeskattningen kan dessutom förväntas öka in-
citamenten för privat införsel. Den statsfinansiella effekten är svår att
bedöma men i sammanhanget bör beaktas att sedan november 1992 har
den svenska kronan deprecierats med ca 20 procent gentemot ecu-index.
Därmed har svenskarnas kostnad för att handla utomlands blivit högre.
Även om en viss appreciering av den svenska kronan kan förväntas
kommer i ett kort och medelfristigt tidsperspektiv det att förbli dyrt för
svenskar att handla i de närliggande EG-ländema. Dessutom visar
erfarenheter från Danmark att man där kunnat behålla sina höga
skattesats (25 procent) efter skapandet av den inre marknaden trots att
skillnaden i skattesats gentemot Tyskland uppgår till 10 procentenheter
för normalskattesatsen och 18 procentenheter på livsmedel. Mot denna
bakgrund borde Sverige, under återstoden av 1990-talet kunna behålla en
normalskattesats om 25 procent utan att någon besvärande gränshandel
och därmed ökat skattebortfall uppstår.
Vidare föreslås att den lägre skattesatsen på brevbefordran höjs från
12 % till 25 %, samt att skattesatsen på serveringstjänster höjs från 21 %
till 25 %. Detta kan beräknas medföra en nettobudgetförstärkning med
1,11 miljarder kronor per år.
Övriga förslag beräknas inte medföra några statsfinansiella effekter av
större omfattning.
153
Prop. 1994/95:57
Alla uppgifter om EG-regler avser EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv,
om inte något annat anges.
1 kap.
1 §
1 1 § slås fast skyldigheten att betala mervärdesskatt och de grund-
läggande förutsättningarna för detta. Det föreslås att
1. skattskyldighet enligt punkt 1 skall föreligga även om den yrkes-
mässiga verksamheten bedrivs endast utom landet,
2. nuvarande punkt 2 i anledning därav utgår och att det förs in en ny
bestämmelse om skattskyldighet för vissa förvärv av varor från andra
EG-länder och att denna bestämmelse bildar punkt 2 i paragrafen, och
3. en redaktionell ändring görs av nuvarande punkt 3.
Skattskyldighet även om den yrkesmässiga verksamheten bedrivs endast
utom landet (1 § första stycket 1)
Av nuvarande 1 § första stycket 1 jämförd med 2 § första stycket 1
framgår att den som omsätter en vara eller tjänst är skattskyldig för
omsättningen, endast om omsättningen görs i en yrkesmässig verksamhet
som bedrivs här i landet. I nuvarande 4 kap. 5 § anges i vilka fall en
yrkesmässig verksamhet skall anses bedriven här i landet. Av huvud-
regeln framgår att den anses bedriven här om verksamheten utövas av
någon som inte är utländsk företagare (jfr 1 kap. 15 §). Om en utländsk
företagare utövar yrkesmässig verksamhet som föranleder skattskyldighet
enligt 6 § 1 mom. SIL anses verksamheten också bedriven här i landet.
Även då sådan skattskyldighet inte föreligger skall en utländsk företagare
anses bedriva yrkesmässig verksamhet här i landet i vissa fall. Dessa fall
hänför sig till omsättning ur varulager eller omsättning av varor i
förening med montering, installation eller någon annan tjänst.
Enligt 4 kap. 5 § skall vidare den som omsätter en tjänst inom landet
alltid anses bedriva yrkesmässig verksamhet här utom i de fall det är för-
värvaren som skall vara skattskyldig (jfr 1 kap. 1 § första stycket 2 och
2 § första stycket 2).
Av EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv följer att en omsättning skall
medföra skattskyldighet i ett medlemsland endast om omsättningen görs
inom landet och säljaren är näringsidkare (eller därmed jämställd). Det
finns emellertid inget krav på att hans näringsverksamhet skall vara
154
bedriven inom landet ifråga (jfr artikel 2.1, artikel 4, artikel 21.1 i dess Prop. 1994/95:57
lydelse enligt artikel 28g och artikel 28a.4). Det innebär att en näringsid-
kares omsättning inom ett land skall medföra skattskyldighet även om
näringsidkaren inte har någon anknytning till landet och även om det är
fråga om endast en tillfällig, enstaka, omsättning i det landet.
Mot bakgrund av det nu sagda föreslås att 1 § första stycket 1 inte
längre skall vara begränsad till att gälla endast sådan verksamhet som
bedrivs här i landet.
En annan sak är att säljaren till följd av andra regler kan undgå
skattskyldighet för omsättningen. I vissa fall skall nämligen omsättningen
av vissa tjänster medföra att det är förvärvaren av tjänsten som skall vara
skyldig att betala skatt (jfr nuvarande 1 kap. 1 § första stycket 2 och 2 §
första stycket 2, den föreslagna 1 kap. 2 § första stycket 2 och artikel
21.1 b).
Nuvarande 1 § första stycket 2 utgår
1 nuvarande 1 § första stycket 2 föreskrivs att skattskyldighet föreligger
vid omsättning av vissa tjänster fastän omsättningen görs i en yrkes-
mässig verksamhet som bedrivs utom landet. Det gäller dels tjänster
avseende fastighet inom landet (5 kap. 4 §), dels vissa andra tjänster
(5 kap. 7 §). Skyldig att betala skatten är den som förvärvar tjänsten.
Den föreslagna utformningen av 1 § första stycket 1 innebär att en om-
sättning inom landet medför skattskyldighet oberoende av om den yrkes-
mässiga verksamheten bedrivs inom eller utom landet. Bestämmelsen
kommer därmed att omfatta även sådan omsättning som nu anges i 1 §
första stycket 2. Denna blir därmed onödig och föreslås utgå.
Av nuvarande 2 § första stycket 2 framgår att vid sådan omsättning
som avses i 1 § första stycket 2 är det förvärvaren, inte säljaren, som blir
skattskyldig för omsättningen. I och med att den sistnämnda bestämmel-
sen utgår måste motsvarande framgå direkt av 2 § första stycket 2.
Sådana ändringar föreslås i 2 §.
Skattskyldighet vid varuförvärv från ett annat EG-land (1 § första
stycket 2)
Det föreslås att en ny bestämmelse införs om beskattning av vissa förvärv
av varor från andra EG-länder. Förvärven föreslås bli betecknade som
gemenskapsintema förvärv. Vad som skall förstås med sådana förvärv
anges i det föreslagna 2 a kap. Den nya bestämmelsen om beskattning av
sådana förvärv föreslås intagen som punkt 2 i 1 § första stycket. Som
framgår av det närmast föregående föreslås den nuvarande regleringen i
punkt 2 utgå.
Den föreslagna beskattningen av gemenskapsintema förvärv grundar sig
på artikel 28a (jfr avsnitt 4.3). Dessa EG-föreskrifter är betingade av att
vid handel mellan EG-länder finns det i princip ingen beskattning av
155
införseln av varor. Begreppen import och export gäller därför endast vid Prop. 1994/95:57
handel mellan ett EG-land och ett land som inte är medlem i EU.
Motsvarande ordning är föreslagen här (jfr 2 kap. 1 a § och 5 kap. 9 och
11 §§)•
Bestämmelserna i 2 a kap. om gemenskapsintema förvärv motsvarar
EG-bestämmelsema om vilka förvärv som skall medföra skattskyldighet.
EG-bestämmelsema gäller förvärv mot ersättning av äganderätten till
varor som är lös egendom, om varorna transporteras till förvärvaren av
denne eller av säljaren eller för någonderas räkning till ett annat med-
lemsland än det från vilket transporten påbörjas. I vissa fall jämställs
därmed att den som förvärvar en vara importerar den från ett icke
medlemsland till ett medlemsland för att transportera den vidare till ett
annat medlemsland (destinationslandet). Därtill kommer att viss om-
sättning av s.k. arbetsbeting alltid skall anses som omsättning av varor
mot ersättning (i stället för som omsättning av tjänst mot ersättning) och
att beställarens förvärv därför kan beskattas. Även vissa överföringar av
varor från ett EG-land till ett annat skall jämställas med varuomsättning
mot ersättning och kan därför medföra att den som för över varan skall
anses ha gjort ett förvärv i destinationslandet och därför beskattas där.
En förutsättning för att ett förvärv skall medföra skattskyldighet är att
förvärvet är skattepliktigt. Av den föreslagna lydelsen av 3 kap. 1 §
framgår att ett förvärv blir skattepliktigt endast i den mån motsvarande
omsättning är det (jfr artikel 28c.B a). Om omsättningen är av sådant
slag att den är undantagen från skatteplikt, är således även förvärvet
undantaget från skatteplikt.
Författningstexten innebär att skattskyldighet för ett gemenskapsinternt
förvärv inte förutsätter att förvärvaren är hemmahörande här i landet. En
sådan förutsättning skulle sakna stöd i EG:s sjätte mervärdesskattedirek-
tiv. Vilka personer som omfattas av bestämmelsen följer i stället av hur
de gemenskapsintema förvärven definieras i det föreslagna 2 a kap.
Bestämningen av vad som är gemenskapsintema förvärv utgår från att det
är fråga om varor som transporteras till Sverige (jfr 2 a kap. 2 § 1). I
vissa fall kan det även vara fråga om varor som transporteras till ett
annat EG-land (jfr 2 a kap. 2 § 2). Det förutsätter dock bl.a. att köparen
är registrerad till mervärdesskatt här i landet och att han inte visar att han
betalat skatt i det EG-land till vilket varorna ankommit.
I och med att det inte finns något krav på att den skattskyldige skall
vara hemmahörande i Sverige uppstår givetvis risk för utebliven beskatt-
ning. Emellertid innebär EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv att även de
andra medlemsländerna skall ha en reservbestämmelse motsvarande den
förut nämnda om beskattning i köparens registreringsland (artikel 28b. A).
Bestämmelsen i punkt 2 omfattar förvärv av varor som är lös egendom.
Vad som skall förstås med varor regleras i 1 kap. 6 §. Vad som skall
anses som lös egendom avgörs enligt de civilrättsliga reglerna.
Köparens förvärv kan sägas vara en spegelbild av säljarens omsättning.
Av artikel 28c. A framgår att omsättningen skall undantas från beskattning
i de fall ett förvärv skall beskattas. Någon dubbelbeskattning får alltså
inte förekomma. EG-bestämmelsen medför att en omsättning i Sverige
156
inte skall medföra skattskyldighet, om förvärvet beskattas i ett annat EG- Prop. 1994/95:57
land. Skattefriheten regleras genom den föreslagna 3 kap. 30 a § om
undantag från skatteplikt i sådana fall. Å andra sidan medför EG-
bestämmelsen också att ett förvärv inom Sverige inte skall beskattas, om
omsättningen är gjord inom landet och därför kan medföra sakttskyldig-
het. I förslaget följer det direkt av bestämmelsen i första stycket 2 om
skattskyldighet för gemenskapsintema förvärv. Den är tillämplig endast
om omsättningen inte är gjord inom landet.
I de flesta fall är vid gemenskapsintema förvärv omsättningen inte
gjord inom landet. Omsättningen kan då överhuvudtaget inte medföra
någon skattskyldighet här i landet (jfr första stycket 1). De gemenskapsin-
tema förvärv som det här är fråga om är sådana som definieras i 2 a kap.
2 § 1. Dessa gemenskapsintema förvärv gäller nämligen varor som trans-
porteras från ett annat EG-land till förvärvaren i Sverige av denne eller
av säljaren eller för någonderas räkning. Enligt huvudregeln för var varor
skall anses omsatta, 5 kap. 2 § första stycket 1, gäller att varorna i
sådana fall inte skall anses som omsatta inom landet.
Vid sådana gemenskapsintema förvärv som nu har sagts skall i vissa
fall omsättningen emellertid ändå anses vara gjord inom landet. Det
gäller dels varuomsättning i förening med montering eller installation här
i landet, dels viss postorderförsäljning och liknande från ett annat EG-
land till Sverige (jfr den föreslagna 5 kap. 2 § första stycket 2 och 4). På
grand av detta kommer förvärvet inte att beskattas. Den föreslagna första
stycket 2 om skattskyldighet för förvärv är som nämnts inte tillämplig om
omsättningen är gjord inom landet. Att omsättningen som sådan i dessa
speciella fall däremot medför skattskyldighet följer av att omsättningen
anses vara gjord inom landet, och att bestämmelserna om yrkesmässighet
utsträcks till att gälla alla dessa fall. Genom förslaget uppnås över-
ensstämmelse med EG:s bestämmelser som innebär att omsättningen skall
beskattas i destinationslandet men att således förvärvet inte skall
beskattas.
I 2 a kap. 2 § 3 och 4 finns angivet ytterligare några fall som skall
anses som gemenskapsintema förvärv, nämligen vissa varaöverföringar
av varor från andra EG-länder. Någon omsättning i Sverige är det i dessa
fall inte fråga om. Därmed kan en dubbelbeskattning inte uppstå.
Skattskyldigheten för import (1 § första stycket 3)
Det föreslås att ordet införsel byts ut mot ordet import. Bakgrunden till
detta är att i EG:s direktiv används motsvarande uttryck. Med import av
varor förstås enligt dessa direktiv i princip endast införsel från en plats
utanför EG till ett EG-land men således inte införsel från ett EG-land till
ett annat EG-land (jfr artikel 7 i det sjätte mervärdes-skattedirektivet och
här den föreslagna 2 kap. 1 a §).
157
Andra stycket
Prop. 1994/95:57
1 paragrafens andra stycke lämnas upplysningar om var man kan hitta be-
stämmelser om de olika moment som enligt första stycket konstituerar
skyldigheten att betala skatt. De föreslagna ändringarna är en följd av
ändringar i dessa materiella bestämmelser.
2 §
I första stycket i denna paragraf anges vem som är skyldig att betala
mervärdesskatt (skattskyldig) för de transaktioner som enligt 1 § medför
skattskyldighet.
I nuvarande punkt 1 finns huvudregeln om att det är den som omsätter
varan eller tjänsten som är skattskyldig. Förslaget innebär att lagtexten
i punkt 1 anpassas till dels de föreslagna ändringarna i 1 § första stycket
1 och 2, dels det förhållandet att förslaget innehåller en utvidgning
(punkterna 3 och 4) av de fall då förvärvaren blir skattskyldig för
omsättningen.
Punkt 2 anger vissa fall då förvärvaren av en tjänst är skattskyldig för
omsättningen. Bestämmelsen omfattar nu sådan omsättning som anges i
nuvarande 1 § första stycket 2. Genom denna hänvisning är bestäm-
melsen begränsad så att den omfattar endast de fall då omsättningen av
vissa angivna tjänster görs av en utländsk företagare. Som tidigare
nämnts föreslås att nuvarande 1 § första stycket 2 utgår. 2 § första
stycket 2 kommer därmed att, liksom 2 § första stycket 1, reglera vem
som är skattskyldig vid sådan skattepliktig omsättning inom landet som
anges i 1 § första stycket 1. I enlighet med sjätte direktivet (artikel 21.1
b i dess lydelse enligt artikel 28g) skall skattskyldighet för förvärvaren
gälla endast om den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare (jfr
1 kap. 15 §).
Det föreslås att skattskyldigheten för förvärvaren skall gälla fler tjänster
än nu. Paragrafen föreslås sålunda utvidgad genom en ny punkt 3 till att
avse omsättning även av vissa andra tjänster som enligt sjätte direktivet
skall beskattas på detta sätt (jfr artikel 21.1 b i dess lydelse enligt artikel
28g). Det gäller sådana tjänster som anges i de föreslagna 5 kap. 5 a, 6
a och 7 a §§. Dessa tjänster är dels vissa varutransporttjänster mellan
EG-länder, dels lastning, lossning och andra liknande tjänster avseende
sådana varutransporter och dels förmedling i vissa fall. I fråga om sådana
tjänster skall enligt direktivet skattskyldigheten för förvärvaren gälla
endast i de fall då den som omsätter tjänsten inte hör hemma här i landet
och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här. Den föreslagna
regleringen är utformad i enlighet med detta. Den behandlas närmare i
författningskommentaren till 5 kap. 5 a §.
I punkt 4 föreslås en särskild bestämmelse om att förvärvaren av en
vara blir skattskyldig för omsättningen av varan. Bestämmelsen motsvarar
artikel 21.1 a tredje stycket i dess lydelse enligt artikel 28g. Bestämmel-
sen innebär att förvärvaren av en vara blir skattskyldig för en omsättning
158
då denna omsättning ingår som ett led i en s.k. triangeltransaktion. 1 Prop. 1994/95:57
korthet kännetecknas ifrågavarande transaktioner av att tre parter, A, B
och C är inblandade och att dessa parter hör hemma i olika EG-länder.
A säljer en vara till B som säljer varan vidare till slutkunden C men
varan levereras direkt från A till C. I dessa fall gör mellanhanden B inte
ett gemenskapsinternt förvärv i det egna landet utan i leveranslandet "C".
Enligt en särskild regel i artikel 28c. E 3 skall emellertid B tillåtas att inte
låta mervärdesskatteregistrera sig i land "C". Han behöver inte heller
redovisa skatten där. Förvärvet undantas från beskattning under
förutsättning att B:s förvärv görs för en efterföljande omsättning i
nämnda land, och att den till vilken omsättningen görs dvs. slutkunden
C är mervärdesskatteregistrerad och själv redovisar mervärdesskatt i
anledning av omsättningen. I förevarande punkt föreslås en bestämmelse
om denna skattskyldighet. Förutsättningarna för att mellanhandens
förvärv skall undantas från beskattning beskrivs närmare i den föreslagna
3 kap. 30 b §. Jämför även 2 a kap. 6 § tredje stycket.
I punkt 5 anges att skattskyldig för ett gemenskapsinternt förvärv är den
som förvärvar varan.
I punkt 6 har lagtexten anpassats till ändringar i tullagstiftningen.
4a §
I paragrafen, som är ny, anges tidpunkten för skattskyldighetens inträde
beträffande gemenskapsintema förvärv. Enligt artikel 28d.l-28d.3
inträder skattskyldigheten vid tidpunkten för förvärvet. Denna tidpunkt
skall anses inträffa den 15:e i månaden efter den då förvärvet anses ha
inträffat. Om en faktura eller en jämförlig handling som fungerar som en
faktura har utfärdats till förvärvaren före den dagen inträder skattskyldig-
heten emellertid då fakturan eller handlingen utfärdats. Motsvarande
bestämmelse föreslås införd i förevarande paragraf.
5 §
Paragrafen anger tidpunkten för skattskyldighetens inträde vid import.
Denna tidpunkt regleras i tullagstiftningen, varför paragrafen endast
innehåller en hänvisning till tullagen. Hänsyn har därvid tagits till att den
nuvarande tullagen den 1 januari 1995 kommer att ersättas av en ny EG-
anpassad tullag.
8 §
I paragrafen har dels gjorts ändringar till följd av ändringen i 1 § första
stycket 3, dels angetts att med utgående skatt även skall avses skatt i
anledning av gemenskapsinternt förvärv.
159
9 §
Paragrafen föreslås upphävd som en följd av att bestämmelsen om import
föreslås överförd till 2 kap.
1 a §.
10 §
Begreppet export existerar inte vid handel inom EG. Endast vid handel
mellan ett EG-land och ett land som inte är medlem i EU är det relevant
att tala om export. För svensk del innebär detta att det är fråga om export
endast om en omsättning medför att varor förs ut från Sverige till ett
tredje land (jfr motiveringen till 10 a §).
10 a §
I denna paragraf anges vad som skall förstås med "EG" och "ett EG-
land".
I artikel 3 finns bestämmelser som anger vilka territorier som hör till
EG:s mervärdesskatteområde. I princip är det medlemsländernas
territorier som utgör skatteområdet. Vissa områden har dock undantagits
från tillämpligheten av de gemensamma reglerna. Dessa områden är för:
Tyskland'. ön Helgoland och området Busingen,
Italien-, Livigno, Campione d'Italia och de italienska delarna av
Luganosjön,
Spanien: Ceuta, Melilla och Kanarieöarna,
Frankrike: de franska utomeuropeiska departementen, och
Grekland: Agio Oros.
Enligt en särskild bestämmelse (artikel 3.4) skall, med hänsyn till kon-
ventioner och traktat som ingåtts med Frankrike respektive Storbritannien
och Nordirland, vid tillämpningen av mervärdesskattedirektivet Fursten-
dömet Monaco och Isle of Man inte anses som tredje land. Vidare skall
medlemsländerna tillförsäkra att transaktioner med ursprung i eller
avsedda för Monaco skall behandlas som om de har sitt ursprung i eller
är avsedda för Frankrike. I samma bestämmelse ges motsvarande regel
beträffande Isle of Man i förhållande till Storbritannien och Nordirland.
13 a §
1 denna paragraf anges vad som skall förstås med nya transportmedel. Så-
dana intar en särställning vid handel mellan EG-länder, eftersom gemen-
skapsintema förvärv undantagslöst beskattas framför omsättningen (jfr
2 a kap.). Definitionen ansluter sig till artikel 28a.2.
Med "marktransportmedel" förstås fordon och andra landgående
fortskaffningsmedel. Enligt fordonskungörelsen (1972:603) förstås med
Prop. 1994/95:57
160
uttrycket fordon "anordning på hjul, band, medar eller liknande som är Prop. 1994/95:57
inrättad för färd på marken och ej löper på skenor". Med uttrycket
marktransportmedel kommer emellertid även spårvagnar och tåg att
omfattas.
Den föreslagna lydelsen beaktar de ändringar i ifrågavarande artikel
som följer av EG-direktivet 94/5 EEG om särregler för mervärdesskatt
på begagnade varor m.m.
13 b §
I paragrafen definieras punktskattepliktiga varor. Även för sådana varor
gäller särregler för mervärdesskatten vid handel mellan EG:s med-
lemsländer. Definitionen ansluter sig till artikel 33.2. De punktskatteplik-
tiga varorna är sådana tobaks-, alkohol- och mineraloljeprodukter för
vilka ett särskilt beskattningsförfarande tillämpas enligt punktskattedirekti-
vet 92/12/EEG.
15 §
1 förslaget har införts begreppet näringsidkare. I enlighet med EG-
reglemas systematik används begreppet näringsidkare även i förslagets
2 a, 3 kap. och 5 kap. Med en näringsidkare förstås här — liksom i civil-
rättslig lagstiftning — varje fysisk eller juridisk person som driver
verksamhet av ekonomisk natur och av sådan karaktär att den kan
betecknas som yrkesmässig.
2 kap.
1 §
I paragrafen har gjorts dels redaktionella ändringar, dels en utvidgning
av vad som skall anses som omsättning av vara.
Omsättning av vara — nuvarande ordning
Med omsättning av vara förstås enligt ML dels att en vara överlåts mot
ersättning, dels att en vara tas i anspråk genom uttag. Bestämmelsen om
överlåtelse mot ersättning föreslås här utgöra punkt 1 i 1 § första stycket.
Gränsdragningen mot överlåtelse av tjänst bör enligt nuvarande ordning
göras med utgångspunkt från de civilrättsliga reglerna (jfr prop. 1993/94:
99 s. 135 ff.). Som avtal om överlåtelse av vara skall därför anses även
avtal varigenom förvärvaren beställt en vara som skall tillverkas av
säljaren. Detta gäller dock inte i de fall beställaren skall tillhandahålla en
väsentlig del av materialet (jfr 2 § första stycket första meningen
161
11 Riksdagen 1994/95. 1 samt. Nr 57
köplagen [1990:931] och 2 § första stycket konsumentköplagen Prop. 1994/95:57
[1990:932]). Om beställaren skall tillhandahålla en väsentlig del, är det
i stället fråga om omsättning av tjänst (s.k. arbetsbeting). Det bör här
framhållas att denna gränsdragning inte påverkas av vad den beställda
varan utgörs av. Även avtal om uppförande av byggnad eller annan fast
anläggning på mark eller i vatten kan således vara ett avtal om om-
sättning av vara.
Omsättning av vara — förslag (första stycket 2)
Förslaget innebär att begreppet omsättning av vara utvidgas till att
generellt omfatta även arbetsbeting (punkt 2).
Av artikel 5.5 a framgår att ett medlemsland har rätt att som om-
sättning av varor anse även omsättning av sådana arbetsbeting som
angetts i det föregående och som alltså enligt nuvarande ordning är att
anse som omsättning av tjänst. Gränsdragningen mellan omsättning av
varor och tjänster torde nu ha liten praktisk betydelse. EG:s övergångs-
ordning innebär emellertid att medlemsländerna är skyldiga att i vissa
situationer behandla även arbetsbeting som omsättning av varor (artikel
28a.5a). Det gäller vid handel mellan medlemsländer. Syftet är att EG:s
bestämmelser om beskattning av varuförvärv skall bli tillämpliga även i
de här avsedda fallen. EG:s bestämmelser behandlas närmare i för-
fattningskommentaren till 2 a kap. 7 och 8 §§.
Mot bakgrund av vad som nu sagts talar övervägande skäl för att även
omsättning av arbetsbeting generellt skall bedömas som omsättning av
varor i stället för som omsättning av tjänster. Genom den här föreslagna
punkten blir det fallet.
1 a §
Bestämmelsen är överförd från 1 kap. 9 § som föreslås upphävd. Den
föreslagna paragrafen innehåller en ändring på så sätt att ordet införsel
ersätts med ordet import. I sak föreslås den ändringen att med import
avses uteslutande att varor förs in i landet från en plats utanför EG (jfr
förslagna 1 kap. 10 a §). Bakgrunden är att i det sjätte mervärdesskattedi-
rektivet gäller importbestämmelsema endast sådan införsel (jfr artikel 7).
3 §
I paragrafen har en ändring gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3.
162
2 och 5 §§
Prop. 1994/95:57
Ändringarna i dessa paragrafer kommenteras i den allmänna motivering-
en, avsnitt 6.2 och 6.3.
2 a kap.
Det föreslagna nya 2 a kap. innehåller bestämmelser om de gemenskaps-
interna förvärv, som enligt 1 kap. 1 § första stycket 2 skall föranleda
mervärdesbeskattning.
Reglerna om gemenskapsintema förvärv ersätter nuvarande importbe-
skattning till den del denna avser införsel av varor från EG-ländema.
Genom reglerna om gemenskapsintema förvärv kan denna införsel
regleras inom det interna beskattningsförfarandet och inom ML:s ram.
De allmänna principerna beskrivs närmare i allmänmotiveringen,
avsnitt 4.
1 §
Enligt 1 kap. 1 § första stycket 2 och 2 § första stycket 5 medför ett
gemenskapsinternt varuförvärv skattskyldighet för förvärvaren under vissa
förutsättningar. I detta kapitel anges vad som skall anses som ett gemen-
skapsintemt förvärv av varor.
2-10 §§
2 § 1 och 3-5 §§
Bestämmelserna motsvarar artikel 28a. 1, 28a. 1 a och 28a.3.
Förvärv av nya transportmedel (3 § första stycket 1)
Förvärv av nya transportmedel från ett annat EG-land skall medföra
skattskyldighet även om de inte säljs i en yrkesmässig verksamhet. Det
framgår av att 3 § första stycket 1, i motsats till 3 § första stycket 3, inte
innehåller någon begränsning när det gäller vem som är säljare. Inte
heller finns det någon begränsning när det gäller vem som är köpare. Det
nu sagda innebär att skattepliktiga förvärv av nya transportmedel inom
landet medför skattskyldighet även om såväl säljaren som köparen är
privatperson. Vad som skall förstås med nya transportmedel anges i den
föreslagna 1 kap. 13 a §.
163
Förvärv av punktskattepliktiga varor (3 § första stycket 2)
Prop. 1994/95:57
Förvärv av punktskattepliktiga varor, dvs. sådana tobaks-, alkohol- och
mineraloljeprodukter som definieras i den föreslagna 1 kap. 13 b §, skall
medföra skattskyldighet i samtliga fall då förvärvet görs i Sverige av en
köpare som är näringsidkare eller en annan juridisk person. Regeln
föreslås införd i 3 § första stycket 2.
För dessa förvärvare skall således i fråga om punktskattepliktiga varor
beskattning ske utan de inskränkningar som gäller för varor i övrigt enligt
3 § första stycket 3 och andra stycket.
Förvärv av övriga varor (3 § första stycket 3 och andra stycket)
För förvärv av andra varor än nya transportmedel eller punktskatteplikti-
ga varor gäller enligt 3 § första stycket 3 att förvärvet medför skattskyl-
dighet endast om varan omsätts av den som är skattskyldig till mervär-
desskatt i ett annat EG-land.
EG-bestämmelsen förutsätter att säljaren inte är fritagen från skattskyl-
dighet i sitt land i enlighet med direktivets bestämmelser (artikel 24) om
skattefrihet för mindre företagare. Är säljarens omsättning fri tagen i
enlighet därmed, skall även förvärvet i mottagarlandet vara undantaget
från beskattning. Det nu sagda följer i förslaget av att förvärvet medför
skattskyldighet endast om säljaren är skattskyldig till mervärdesskatt (jfr
föreslagna 3 kap. 1 § tredje stycket).
Det sjätte mervärdesskattedirektivet innebär att i vissa situationer skall
säljarens omsättning anses äga rum i destinationslandet och beskattas där.
Det gäller dels vid försäljning i förening med montering eller installation,
dels i vissa fall vid postorderförsäljning och liknande (artikel 28a. 1 a
första stycket, artikel 8.1 a resp, artikel 28b.B 1). Förvärven skall då inte
beskattas. Som framgår av kommentaren till 1 kap. 1 § innebär förslaget
att nämnda omsättning skall beskattas i Sverige och att förvärvet inte
skall beskattas. Se även förslag till 5 kap. 2 § första stycket 2 och 4.
Enligt EG-bestämmelsen skall förvärven beskattas endast om köparen
är en näringsidkare eller juridisk person som inte är en näringsidkare.
Det föreskrivs här i den föreslagna 3 § första stycket 3 jämförd med
andra stycket. Regleringen innebär att en konsuments förvärv inte skall
medföra skattskyldighet.
För vissa köpare föreskriver direktivet att skattskyldigheten uppstår
endast om värdet av de samlade förvärven under det löpande eller det
föregående kalenderåret överstiger ett visst belopp. Detta belopp får be-
stämmas nationellt, men gränsen får inte understiga en nivå motsvarande
10 000 ECU. Det gäller dels näringsidkare vars omsättning inte medför
någon avdragsrätt för ingående mervärdesskatt, dels juridiska personer
som inte är näringsidkare. Förslaget innehåller en motsvarande bestäm-
melse i 3 § andra stycket 2. Det föreslås att gränsen bestäms till 90 000
kr.
164
I den föreslagna bestämmelsen anges att beloppsgränsen gäller köpare
som är "näiiigstdkare vars verksamhet inte medför någon avdragsrätt
eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§" och köpare som är
"juridiska personer som inte " äringsidkare".
Begreppet "köpare som är näringsidkare vars verksamhet inte medför
någon avdragsrätt" omfattar näringsidkare vars omsättning av varor och
tjänster i landet inte är skattepliktiga, t.ex. sjukvårdstjänster.
När det gäller bestämmelsen om beloppsgräns för juridiska personer
som inte är näringsidkare bör observeras följande. Bestämmelsen kommer
i praktiken att bli tillämplig på bl.a. statliga och kommunala organ.
Sådana organ är emellertid näringsidkare om de driver verksamhet av
ekonomisk natur. Om deras verksamhet medför avdragsrätt till någon del,
skall de således betala skatt även om förvärven understiger den angivna
beloppsgränsen.
Referensbeloppet skall, i enlighet med direktivet räknas exklusive
mervärdesskatt som kan ha påförts i ursprungslandet.
Innebörden av den föreslagna regeln om beloppsgräns är vidare — i
enlighet med artikel 28a. 1 a — att vid förvärv av andra varor än nya
transportmedel och punktskattepliktiga varor skall inte beaktas värdet av
eventuella förvärv av dessa båda slag av varor.
Prop. 1994/95.57
Frivillig skattskyldighet (4 §)
I 4 § (jämförd med 3 § andra stycket 2) ges en möjlighet till frivillig
skattskyldighet för näringsidkare vars verksamhet inte medför avdragsrätt
eller rätt till återbetalning och för juridiska personer som inte är
näringsidkare. De skall på begäran bli skattskyldiga enligt 1 kap. 1 §
första stycket 2 även om den nämnda beloppsgränsen inte överskrids.
Enligt EG-direktivet måste medlemsländerna ha en sådan bestämmelse
om frivillig skattskyldighet. Skattskyldigheten skall gälla under två
kalenderår. Skattemyndighetens beslut i fråga om sådan skattskyldighet
kan överklagas med stöd av bestämmelsen i 20 kap. 1 § första stycket 5.
Import via ett icke medlemsland (5 §j
Den föreslagna 5 § motsvarar artikel 28a.3 andra stycket. Genom denna
bestämmelse möjliggörs beskattning här i landet som ett gemenskapsin-
temt förvärv då en juridisk person, som inte är näringsidkare, importerar
en vara via ett annat EG-land. EG-direktivet innehåller även en be-
stämmelse om att importören i sådana fall skall kunna återfå importskat-
ten i importlandet. I den föreslagna 10 kap. 11 b § finns en korrespon-
derande bestämmelse om återfående av importskatt som påförts i Sverige
för det fall importören dessutom blir beskattad i ett annat EG-land för sitt
förvärv av den importerade varan. Reglerna avser att underlätta
mervärdesbeskattningen i dessa importfall. Vad gäller näringsidkares
165
import i dessa fall —jfr 3 kap. 30 § andra stycket och 5 kap. 2 § första Prop. 1994/95:57
stycket 3.
2 § 2 och 6 §§
Av artikel 28b. A 2 första stycket framgår att gemenskapsintema förvärv
kan föranleda beskattning i det land där förvärvaren är registrerad i
stället för i det land där transporten avslutas. Regeln är emellertid
tillämplig endast om förvärvaren inte visar att han har betalat skatt i det
sistnämnda landet. Regeln är närmast att se som en reservregel till
huvudregeln om att gemenskapsintema förvärv skall beskattas i ankomst-
landet. Syftet är att undvika att gemenskapsintema förvärv blir obe-
skattade. En likadan reglering föreslås här i 2 § 2 och 6 § första stycket.
Den föreslagna regleringen gäller oberoende av om den förvärvade
varan är ett nytt transportmedel eller ett annat slag av vara.
I 6 § andra stycket finns en erinran om en föreslagen bestämmelse i
13 kap. 25 a § 1. Enligt den bestämmelsen kan den som enligt 2 a kap.
2 § 2 redovisat utgående skatt för gemenskapsintema förvärv i vissa
situationer återfå skatten. Det gäller i de fall då förvärvaren efter denna
redovisning påförs skatt för förvärvet i det EG-land där transporten
avslutas.
Bakgrunden till 6 § tredje stycket är följande.
Genom det s.k. förenklingsdirektivet har ett nytt tredje stycke införts
i artikel 28b. A 2. Stycket handlar om tillämpningen av de här nämnda
reglerna om beskattningsland i samband med s.k. triangeltransaktioner
eller ABC-kontrakt. Sådana transaktioner kännetecknas av att fler än två
parter är inblandade och att dessa parter hör hemma i olika EG-länder.
Som exempel kan nämnas att A säljer en vara till B som säljer varan
vidare till C. Varan levereras dock aldrig till B utan direkt från A till C
(jfr 1 kap. 2 § första stycket 4 och 3 kap. 30 b §). Man kan alltså säga
att varan och fakturan inte följs åt. Genom förenklingsdirektivet har ett
förenklat beskattningsförfarande införts för dessa situationer, i huvudsak
syftande till att den i ett EG-land registrerade säljaren skall kunna undgå
registreringsskyldighet i ett annat EG-land där han utför en triangeltrans-
aktion.
Genom särlösningen i artikel 28b.A 2. tredje stycket blir den nyss
nämnda regeln som säger att förvärvet skall anses ha skett i det land som
utfärdade förvärvarens registreringsnummer inte tillämplig. De villkor
som därvid skall uppfyllas är:
— att förvärvaren (B) visar att förvärvet skett för en efterföljande
omsättning i det land dit varorna sänds (dvs. C:s land) och att
mottagaren av varorna (C) är betalningsskyldig för skatten, och
— att skyldigheten att lämna periodisk sammanställning har uppfyllts
av förvärvaren (B).
166
Förvärvet beskattas således inte i B:s hemland. EG-reglema innebär Prop. 1994/95:57
vidare att B inte skall anses göra något gemenskapsinternt förvärv i land
"C". B:s förvärv föranleder således inte beskattning i C-landet (artikel
28c.E 3, föreslagna 3 kap. 30 b § ML). Inte heller blir B skattskyldig för
omsättningen till C. I stället är det C som blir skattskyldig (betalnings-
skyldig) för denna omsättning. C:s skattskyldighet regleras i artikel 21.1
a tredje stycket (föreslagna 1 kap. 2 § första stycket 4 ML). Enligt artikel
22.6 b skall B lämna vissa uppgifter i periodisk sammanställning i sitt
hemland (jfr föreslagna 13 kap. 30 § ML).
I ML föreslås bestämmelser motsvarande artikel 28b. A 2 tredje stycket
införda i 2 a kap. 6 § tredje stycket.
2 § 3 och 4 samt 7-10 §§
De gemenskapsintema förvärv som regleras i 2 § 1 och 2 samt mer i
detalj i 3-6 §§ avser de vanliga formerna av varuhandel över nations-
gränserna i EG. Det är fråga om gemenskapsintema förvärv enligt den
centrala definitionen i artikel 28a. 3, enligt vilken regel ett gemenskapsin-
temt förvärv består i förvärvet av rätten att som ägare förfoga över en
vara som avsänts från ett annat EG-land.
Slopandet av importbeskattningen vid varuutbytet mellan EG-ländema
har emellertid nödvändiggjort att även vissa andra vamöverföringar
mellan EG-länderna beskattas som gemenskapsintema förvärv. Det är här
inte fråga om varaförsäljningar mellan två parter, utan andra former av
varaöverföringar mellan EG-länder som en näringsidkare kan utföra.
Tidigare importbeskattades sådana varaöverföringar, om inte regler om
tullfrihet eller temporär tullfrihet kunde åberopas. Principen om att
mervärdesskatten skall tas ut i konsumtionslandet (destinationsprincipen)
gör att en beskattning i det land dit varorna förs skall upprätthållas även
i den inre marknaden. Det sker genom att beskattning som ett gemen-
skapsintemt förvärv sker i det land dit varorna överförts.
I sjätte mervärdesskattedirektivet regleras dessa vamöverföringar i
artikel 28a. 5 b och 6.
Bestämmelsen i 2 § 3 och 7 § första stycket reglerar det centrala fallet
då en näringsidkare med yrkesmässig verksamhet i ett annat EG-land för
över en vara från det landet till Sverige för den yrkesmässiga verksam-
heten. Överföringen skall beskattas som ett gemenskapsinternt förvärv,
oavsett om näringsidkaren i Sverige bedriver verksamhet som för honom
medför skattskyldighet eller inte. Enligt EG:s direktiv (artikel 28a.5 b
och artikel 28c. A a) skall överföringen från det andra EG-landet anses
utgöra en (skattefri) omsättning i det landet, motsvarat av ett beskattat
varaförvärv i det EG-land till vilket varan förts.
Enligt 7 § andra stycket, som motsvaras av artikel 28a. 5 b andra
stycket, skall dock vissa varaöverföringar inte föranleda några be-
skattningskonsekvenser.
Det rör sig i första hand (punkterna 2-5 och 8 §) om vamöverföringar
av temporär natur, som heller inte importbeskattades före införandet av
167
den inre marknaden, och som i Sverige under åberopande av tullfrihets- Prop. 1994/95:57
regler nu inte importbeskattas.
Punkten 1 reglerar överföring av varor för omsättning ombord på
fartyg etc. Enligt 5 kap. 2 b § skall sådan omsättning anses ha skett i
Sverige, om transporten utgår härifrån. I förenklingssyfte skall det inte
ske någon förvärvsbeskattning då varorna förs hit, detta med hänsyn till
att den följande omsättningen beskattas här.
De föreslagna beskattningsreglerna i punkten 2 och i 8 § grundar sig
på bestämmelserna i artikel 28a.5 b och förutsätter att ett arbetsbeting
fysiskt utförs i ett annat medlemsland än det i vilket beställaren är
registrerad till mervärdesskatt. Dessutom förutsätts att det använda
materialet är avsänt eller transporterat av beställaren eller för dennes
räkning från det sistnämnda medlemslandet. Slutligen förutsätts att den
produkt som säljaren tillverkat eller monterat transporteras eller avsänds
till det medlemslandet.
Det kan anmärkas att beställarens överföring av varor inte innebär
någon beskattningsgrundande transaktion och därmed inte heller någon
skattskyldighet. Det beror på följande. En sådan överföring är inte i sig
en omsättning, dvs. en överlåtelse av äganderätten, mot ersättning.
Vidare undantas särskilt överföringar av detta slag från den bestämmelse
som i vissa fall jämställer varuöverföringar med omsättning mot
ersättning (artikel 28a.5b). Genom att det inte finns någon varuomsättning
kan det således inte heller finnas något gemenskapsinternt varuförvärv att
beskatta.
Om de ovan angivna förutsättningarna för arbetsbeting inte är upp-
fyllda, kan transporten av råmaterial från beställaren till säljaren komma
att jämställas med en varuomsättning mot ersättning enligt den nyssnämn-
da bestämmelsen.
Bestämmelserna har även berörts i författningskommentaren till 2 kap.
1 §•
Punkten 3 avser det fall då varan överförs till Sverige för att någon här
skall tillhandahålla en reparation av varan eller något annat arbete på den
åt den som för över varan.
Punkten 4 avser det fall att den vara som överförts hit endast tillfälligt
skall användas här för omsättning av tjänster, t.ex. uthyrning av varan.
Punkten 5 avser det fall att den vara som förs över hit endast tillfälligt
skall användas här och import av motsvarande vara från ett icke
medlemsland skulle ha varit skattefri på grund av regler om skattefrihet
vid temporär import (t.ex för handelsmässor och utställningar). An-
vändningsperioden får inte överstiga 24 månader.
Punkten 6 innebär att förvärvsbeskattning inte behöver ske vid
överföring av varor som skall omsättas genom "exportomsättning" enligt
5 kap. 9 § eller genom en skattefri omsättning till ett annat EG-land
enligt 3 kap. 30 a § (där förvärvsbeskattning förutsätts ske i det slutliga
destinationslandet).
De nu angivna reglerna kompletteras av regler i 2 § 4 och 9 §, som
motsvarar artikel 28a.6, och som innebär att en varuöverföring till
Sverige beskattas här i vissa fall även om den inte görs för en närings-
168
verksamhet i ett annat EG-land. Bestämmelsen gäller för alla som Prop. 1994/95:57
bedriver verksamhet för vilken skattskyldighet föreligger här i landet.
Oavsett hur näringsidkaren kommit att förvärva varan, skall beskattning
ske här för förvärvet om varan förts hit från ett annat EG-land. I de fall
som anges i punkterna 1-6 i 7 § andra stycket skall dock beskattning för
förvärvet inte ske.
I många fall torde reglerna i 7 § och i 9 § innebära en dubbelreglering,
som dock ger samma beskattningsresultat.
I 10 § har införts en gemensam bestämmelse för 7 och 9 §§, in-
nebärande att förvärvsbeskattning inte skall ske för en sådan förvärvare
som enligt 3 § andra stycket 2 inte skulle bli skattskyldig för ett "vanligt"
gemenskapsinternt förvärv enligt 2 § 1 och 3 §.
Enligt artikel 28h.2 b måste den skattskyldige föra ett särskilt register
för kontrolländamål i vissa fall då det är fråga om vamöverföringar som
i förslaget undantas i 7 § andra stycket. Regler om register av detta slag
bör inte införas i lagstiftningen, utan kan lämpligen meddelas som till-
lämpningsföreskrifter till de föreslagna 13 kap. 29 och 30 §§.
3 kap.
1 §
1 denna paragraf slås fast att skatteplikten för omsättning och införsel är
generell. Ordet införsel har till följd av ändringen i 1 kap. 1 § första
stycket 3 ersatts med ordet import. I de följande paragraferna i kapitlet
anges undantagen från denna skatteplikt. Bestämmelserna om import
kommer enligt den föreslagna 2 kap. 1 a § emellertid inte längre att avse
varor som förs in till Sverige från EG-länder. I stället kommer förvärv
från EG-ländema att medföra skattskyldighet för förvärvaren som ett
gemenskapsinternt förvärv. Enligt artikel 28c. B a skall sådana förvärv
undantas från beskattning i den mån motsvarande omsättning skulle ha
varit undantagen. Denna princip föreslås här intagen i 1 § tredje stycket.
Det innebär att om omsättningen av en vara är undantagen från skatte-
plikt, är även motsvarande gemenskapsinternt förvärv undantaget från
skatteplikt.
Vidare har i andra stycket införts en bestämmelse motsvarande artikel
14.1 a varigenom import av en vara generellt är undantagen från skatte-
plikt, om omsättningen av varan skulle vara undantagen enligt be-
stämmelserna i 3 kap. Därigenom kan övriga bestämmelser i 3 kap.
också förenklas genom att skattefriheten vid import inte uttryckligen
behöver regleras för varje varugrupp.
2 och 3 §§
Ändringarna i dessa paragrafer kommenteras i den allmänna motivering-
en, avsnitten 5.2 och 9.5.
169
5 §
Ändringen kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt 5.3.
9 §
Ändringen kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt 5.4.
12 §
I paragrafen har gjorts en ändring till följd av införandet av det nya andra
stycket i 1 §.
21 §
1 paragrafen har dels gjorts ändringar till följd av införandet av det nya
andra stycket i 1 §, dels införts ett nytt undantag från skatteplikten vad
avser vissa tjänster gällande varor till sådana fartyg och luftfartyg som
bestämmelsen tar sikte på. Den materiella ändringen kommenteras i den
allmänna motiveringen, avsnitt 5.6.
22 §
I paragrafen har gjorts en ändring till följd av det nya andra stycket i 1 §.
23 §
I paragrafen har gjorts dels en ändring till följd av införandet av det nya
andra stycket i 1 §, dels andra ändringar. Andra ändringar än följd-
ändringen till 1 § kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt 9.3.
24 §
I paragrafen har en ändring gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3.
26 §§
Paragrafen föreslås upphävd, se den allmänna motiveringen, avsnitt 5.7.
Prop. 1994/95:57
170
27 §
Nuvarande punkt 2 föreslås upphävd. Ändringen kommenteras i den
allmänna motiveringen, avsnitt 6.4.
28 §
Paragrafen föreslås upphävd, se den allmänna motiveringen, avsnitt 6.5.
29 §
Ändringen i paragrafen kommenteras i den allmänna motiveringen,
avsnitt 6.6.
30 §
I första stycket har ändringar gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3 och till följd av att nuvarande tullag avses bli ersatt med
ny EG-anpassad tullagstiftning den 1 januari 1995.
I ett nytt andra stycke har ett undantag från skatteplikt införts för vissa
importsituationer. Bestämmelsen motsvarar artikel 28c. D. Genom denna
bestämmelse kan en skattskyldig importera en vara utan att erlägga
mervärdesskatt vid importen om varan skall omsättas till ett annat EG-
land på sätt som anges i 3 kap. 30 a §, dvs. omsättning som åtföljs av ett
beskattat gemenskapsinternt förvärv i ett annat EG-land.
I de fall ett sådant importförfarande sker för en inte skattskyldig
juridisk person kan återbetalning av importskatt ske enligt 10 kap. 11 b §
(jfr föreslagna 2 a kap. 5 §).
30 a §
Det sjätte mervärdesskattedirektivet bygger på tanken att vid omsättning
mellan EG-länder skall mervärdesskatt i flertalet fall påföras förvärvaren
i destinationslandet, i enlighet med de regler om beskattning av gemen-
skapsintema förvärv som föreslås i 2 a kap. I gengäld skall säljaren inte
beskattas för omsättningen (jfr artikel 28c.A). För omsättning från
Sverige till ett annat EG-land måste därför införas regler om skattefrihet
för säljarens omsättning, eftersom exportbestämmelsema kommer att ha
tillämpning endast på utförsel till länder utanför EG. Bestämmelser om
detta föreslås här intagna som en ny bestämmelse om undantag från
skatteplikt.
Vad som undantas kan sammanfattningsvis sägas vara omsättning av
varor till ett annat EG-land.
Prop. 1994/95:57
171
En nödvändig förutsättning för att omsättningen skall vara undantagen
från skatteplikt är att varan transporteras av säljaren eller köparen eller
för någonderas räkning från Sverige till ett annat EG-land. Med "ett
annat EG-land" förstås ett sådant territorium som anges i den föreslagna
1 kap. 10 a § men som således inte är svenskt territorium.
För omsättning av andra varor än nya transportmedel förutsätts enligt
punkt 1 att köparen är registrerad till mervärdesskatt i sitt land. I punkt
2 finns en särskild regel för omsättning av punktskattepliktiga varor.
Genom denna punkt utsträcks skattefriheten enligt punkt 1 till att gälla
omsättning även till vissa icke registrerade förvärvare. Det gäller dels
näringsidkare, dels juridiska personer som inte är näringsidkare. Sådana
personer omfattas enligt artikel 28a. 1 a inte av något undantag från
skyldigheten att betala skatt för gemenskapsintema förvärv, och de skall
beskattas för förvärvet enligt föreskrifterna i 2 a kap. 3 § första
stycket 2.
Prop. 1994/95:57
30 b §
Enligt artikel 28c. E 3 skall medlemsländerna vidta åtgärder för att tillse
att mervärdesskatt inte tas ut på sådana gemenskapsintema förvärv som
avses i artikel 28b.A 1 och som sker inom landet när vissa villkor är
uppfyllda. Det handlar således om sådana gemenskapsintema förvärv som
skall beskattas i Sverige på grund av att varorna finns här då försändelsen
eller transporten avslutas. I korthet innebär bestämmelserna att undantag
från beskattning som förvärv skall gälla då:
— förvärvet görs av en utländsk företagare som är registrerad till
mervärdesskatt i ett annat EG-land,
— förvärvet görs för en efterföljande ("subsequent") omsättning här
i landet,
— varorna sänds eller transporteras direkt från ett annat EG-land än
det där förvärvaren är registrerad för mervärdesskatt till den
person till vilken den efterföljande omsättningen görs,
— den person till vilken den efterföljande omsättningen görs är
registrerad för mervärdesskatt i Sverige,
— denna person (förvärvaren) utsetts att betala skatten enligt artikel
21.1 a i landet.
Fråga är om s.k. triangeltransaktioner. Vid sådana transaktioner är tre
olika parter, hemmahörande och registrerade i olika medlemsländer,
inblandade. Innebörden av bestämmelserna kan åskådliggöras med ett
exempel.
A (som hör hemma i Tyskland) säljer en vara till B. B (som hör
hemma i Belgien) säljer varan till C. C hör hemma i Frankrike.
Varan transporteras aldrig till B utan direkt från A till C (dvs. från
Tyskland till Frankrike). På grund härav gör B inte något gemen-
172
skapsinternt förvärv i Belgien. Däremot gör B ett gemenskapsinternt
förvärv i Frankrike; det krävs nämligen inte att en förvärvare skall
vara hemmahörande i ett land för att ett sådant förvärv skall anses
äga rum. Reglerna i artikel 28c.E 3 innebär emellertid att B:s
förvärv i Frankrike skall undantas från beskattning. Detta gäller
under de förutsättningar som anges i strecksatserna ovan. En sådan
förutsättning är att C blir betalningsskyldig för skatten i anledning av
omsättningen från B till C. Detta anges i artikel 21.1 a tredje stycket
(jfr den föreslagna 1 kap. 2 § första stycket 4). Enligt en särskild be-
stämmelse i artikel 22.1 c behöver B inte registreras i Frankrike i
anledning av omsättningen till C. Varken B:s förvärv från A eller
hans omsättning till C kommer således att få några skattemässiga
konsekvenser för honom.
I förevarande paragraf föreslås regler motsvarande artikel 28c. E 3
införda. I artikel 22.3 b finns en särskild bestämmelse för det fall då
undantagsregeln i artikel 28c. E 3 är tillämplig. Fakturan skall innehålla
en uttrycklig hänvisning till undantagsbestämmelsen liksom uppgift om
registreringsnumret för den utländske företagaren och den skattskyldige.
Motsvarande bestämmelser föreslås införda i 11 kap. i en ny 5 a §. En
erinran om bestämmelserna görs i förevarande paragraf.
Prop. 1994/95:57
30 c §
Efter genomförandet av EG:s inre marknad skall all försäljning vid resor
inom gemenskapen som huvudregel beskattas. Skattefri försäljning är
något som egentligen inte längre skall finnas vid gemenskapsintema
resor. I artikel 8 finns särskilda bestämmelser om var omsättning vid
sådana resor skall beskattas (artikel 8.1 c; jfr föreslagna 5 kap. 2 b §).
Under en övergångsperiod har emellertid tillåtits att de enskilda
medlemsländerna får medge viss skattefri försäljning vid sådana resor
inom gemenskapen där det aktuella medlemslandet har beskattningsrätten.
I en särskild artikel i övergångsordningen (artikel 28k) föreskrivs sålunda
att medlemsländerna till och med den 30 juni 1999 får undanta viss för-
säljning av varor från beskattning. Vad som får undantas är omsättning
av varor i tax-free butiker ("tax-free shops'') till resenärer att medtas i
personligt bagage vid resa med flyg eller båt inom gemenskapen.
Skattefrihet får även medges för omsättning av varor på fartyg eller
luftfartyg under färd inom gemenskapen. De enskilda medlemsländerna
får dock inte medge större skattefri försäljning till en enskild resande än
vad som enligt EG:s tullbestämmelser får föras in tull- och skattefritt från
tredje land till ett medlemsland. Tullbestämmelsema innehåller dels
kvantitativa gränser för alkoholdrycker, tobaksvaror, kaffe och te, dels
en beloppsgräns för andra varor.
Beloppsgränsen är 90 ECU (för närvarande omkring 800 kr). Därvid
får en varas värde inte delas upp. Detta innebär att om en person på en
resa köper tre varor å 50 ECU, kan endast en av dessa säljas skattefritt.
Om en vara förvärvas för ett belopp överstigande 90 ECU kan skattefri Prop. 1994/95:57
försäljning inte medges.
I regeringens proposition 1994/95:34 Den svenska tullagstiftningen vid
ett EU-medlemskap lämnas förslag till bestämmelser i en ny tullag om
skattefri försäljning i exportbutik till EG-resenärer.
För att skattefri försäljning även fortsättningsvis skall kunna ske på
fartyg eller luftfartyg som avgår från Sverige till annat EG-land bör
motsvarigheter till de nu berörda reglerna införas i ML. Sådana regler
föreslås införda i förevarande paragraf.
Skattefri försäljning följer enligt bestämmelser i nuvarande 5 kap. 9 §
andra stycket och 8 kap. 9 § 3 ML. Sådan proviantering är i dag
begränsad till spritdrycker, vin, starköl, öl, tobaksvaror, parfymer,
kosmetiska preparat, toalettmedel samt choklad- och konfektyrvaror. I
förordningen (1987:1072) om rätt för resande m.fl. att införa varor tull-
och skattefritt görs begränsningar av de kvantiteter som får tas in. Skäl
att under en övergångstid tillåta en mer omfattande försäljning föreligger
inte när inriktningen är att den skattefria försäljningen helt skall upphöra
under 1999.
I förordningen (1987:1072) om rätt för resande m.fl. att införa varor
tull- och skattefritt görs inskränkning i denna rätt beträffande vissa
fartygs- eller flyglinjer. Inskränkningarna grundar sig bl.a. på nordiska
överenskommelser. Regeringen bör även fortsättningsvis ha möjlighet att
för vissa fartygs- eller flyglinjer inskränka rätten till skattefri försäljning.
En sådan bestämmelse föreslås i paragrafens tredje stycke.
30 d §
I denna paragraf föreslås att undantag från skatteplikt införs för gemen-
skapsintema förvärv i vissa fall. De fall som avses är då förvärvaren
skulle ha rätt till återbetalning av skatten enligt 10 kap. Bestämmelsen
motsvarar artikel 28c. B c.
Nämnda bestämmelse i sjätte direktivet torde endast avse fall då en
utländsk företagare är skattskyldig för ett gemenskapsinternt förvärv.
Genom att stadga om undantag behöver den utländska företagaren inte
begära återbetalning av skatten i det land där förvärvet sker. Undantaget
enligt förevarande paragraf bör därför begränsas till att gälla endast
utländska företagare, dvs. då rätt till återbetalning föreligger enligt
10 kap. 1-4 §§.
30 e §
Från beskattning skall enligt artikel 28c. C undantas omsättning av
gemenskapsintema godstransporttjänster som avser transport till eller från
de autonoma områdena Azorerna och Maderia samt transporter mellan
dessa öar (jfr även 10 kap. 11 och 12 §§ ML).
174
31 §
Paragrafen föreslås upphävd. Skälen härtill anges i den allmänna motive-
ringen, avsnitt 5.8.
4 kap.
5 §
Enligt nuvarande 1 kap. 1 § första stycket 1 är det en nödvändig
förutsättning för skattskyldighet att omsättning görs i en yrkesmässig
verksamhet och att denna bedrivs här i landet. I 4 kap. 1 och 3 §§ anges
vad som är en yrkesmässig verksamhet. Reglerna knyter an till in-
komstskattelagstiftningen. I den här behandlade paragrafen anges i dess
nuvarande lydelse förutsättningarna för att en yrkesmässig verksamhet
skall anses bedriven i Sverige.
1 kap. 1 § första stycket 1 föreslås ändrad på så sätt att skattskyldighet
uppstår oberoende av om den yrkesmässiga verksamheten bedrivs här i
landet eller utom landet. Något behov av den nuvarande regleringen i 5 §
föreligger därför inte. Däremot bör en regel finnas om när verksamhet
som utövas av en utländsk företagare skall anses vara yrkesmässig. En
sådan bestämmelse kan lämpligen tas in i förevarande paragraf.
För verksamhet som bedrivs av en utländsk företagare (jfr 1 kap. 15 §)
bör göras en allmän bedömning av om verksamheten är att anse som
yrkesmässig och om omsättningen i Sverige kan anses ingå i den
verksamheten eller är av privat natur. Som framhållits i motiveringen till
1 kap. 1 § första stycket 1 är även en tillfällig, enstaka, omsättning i
Sverige att anse som gjord i en yrkesmässig verksamhet oberoende av om
denna är bedriven i Sverige eller i ett annat land. Enligt den här
föreslagna regeln får ledning hämtas av de kriterier som gäller för
verksamhet enligt 1 §, dvs. när den utländske företagaren i Sverige eller
i sitt hemland bedriver verksamhet som motsvarar den som anges i 1 §.
5 kap.
1 §
I nuvarande tredje stycket finns en regel om omsättning på fartyg eller
luftfartyg i utrikes trafik. Sådan omsättning anses ha gjorts utom landet.
Enligt EG-bestämmelsema skall emellertid omsättning ombord vid resor
inom EG betraktas som omsättning inom det medlemsland varifrån
transporten avgått. En bestämmelse därom föreslås införd i en ny 2 b §.
Förevarande bestämmelses tillämpningsområde föreslås därför bli
inskränkt till att gälla annan utrikes trafik.
Prop. 1994/95:57
175
2 §
Första stycket punkt 1
Genom förevarande paragraf regleras i vilka fall en vara som skall
transporteras till köparen skall anses omsatt inom landet. Paragrafen
grundar sig på artikel 8.1a första meningen och artikel 8.2. Om en vara
inte skall transporteras till köparen, skall i stället prövas enligt 3 §
huruvida varan är omsatt inom landet.
Paragrafen omfattar de fall då, som ett led i ett omsättningsavtal, en
vara skall transporteras till köparen. Som omsättning inom landet skall
enligt huvudregeln, punkt 1, anses den situationen att varan finns här i
landet då säljaren eller någon annan påbörjar transporten till köparen. Be-
stämmelsen omfattar inte endast de fall då transporten utförs av säljaren
eller en av denne anlitad person, exempelvis en speditör eller annan
självständig fraktförare, utan även de fall då transporten utförs av
köparen själv eller en av denne anlitad person. Detta överensstämmer
med vad som uttryckligen anges i direktivbestämmelsema.
Vad som nu sagts ger vid handen att direktivbestämmelsen tar sikte på
dels de fall då säljaren eller en av honom anlitad person skall transportera
varan till köparen, dels de fall då köparen skall hämta varan och,
eventuellt, föra ut den ur Sverige i anslutning till förvärvet. I dessa fall
skall alltså omsättningen anses ha ägt rum inom landet. Omsättningen kan
dock bli skattefri enligt den föreslagna 3 kap. 30 a § vid omsättning till
ett annat EG-land, eftersom ett gemenskapsinternt förvärv skall beskattas
i det land där transporten till förvärvaren slutar (artikel 28b. 1). Om-
sättningen kan också bli skattefri om den sker till ett icke EG-land (jfr
5 kap. 9 §).
Första stycket punkt 2
Punkten är ny. Den motsvarar artikel 8.1 a. Den nuvarande punkten 2
föreslås bli betecknad som punkt 3.
Den föreslagna bestämmelsen avser det fallet att varan visserligen inte
finns här i landet då transporten påbörjas men varan skall installeras eller
monteras här av säljaren eller för dennes räkning. I sådant fall skall alltså
varan anses omsatt inom landet. Det gäller oavsett om transporten
påbörjas i ett annat EG-land eller i ett icke EG-land.
Ett motsvarande beskattningsresultat kan uppnås genom den nuvarande
punkten 2. Den punkten, som i förslaget betecknas som punkt 3, föreslås
emellertid ändrad så att den blir tillämplig endast på införsel från platser
utanför EG (se nedan).
Det bör framhållas att sådana omsättningar som omfattas av den här be-
handlade punkten i vissa fall kan omfattas även av den föreslagna
punkten 4. Någon prövning enligt den punkten skall emellertid inte göras,
om en omsättning redan enligt förevarande punkt skall anses vara gjord
Prop. 1994/95:57
176
inom landet. De omfattande begränsningar som finns i punkt 4 saknar Prop. 1994/95:57
alltså intresse vid omsättning i förening med montering eller installation.
Första stycket punkt 3
Punkten motsvarar delvis nuvarande punkt 2. Denna är nu utformad med
utgångspunkt från att Sverige inte är medlem i EU. Den omfattar därför
även omsättning från EG-länder. Bestämmelsen grundar sig på artikel
8.2. Artikeln gäller dock endast vid import, dvs. införsel från icke
medlemsländer (jfr den föreslagna 2 kap. 1 a §). Bestämmelsen i ML
föreslås bli ändrad i enlighet härmed. Det leder till en följdändring i form
av den nyss behandlade bestämmelsen om omsättning i förening med
montering och installation, den föreslagna punkten 2.
Bestämmelsen gäller enligt sin ordalydelse endast om omsättningen
ingår i säljarens yrkesmässiga verksamhet här i landet. Denna be-
gränsning finns inte enligt EG-direktivet. Regeln bör justeras i enlighet
med detta.
Syftet med EG-regeln, sådan den här föreslås införd i ML, är att
tillförsäkra att säljaren blir skattskyldig i importlandet för omsättningen
och att han får avdragsrätt för importskatten. Om inte regeln hade
funnits, skulle omsättningen nämligen anses vara gjord i tredje land och
därmed inte kunna beskattas.
Första stycket punkt 4 samt andra och tredje styckena (distansförsälj-
ningar)
Bestämmelserna är nya. De motsvarar artikel 28b. B.
Direktivbestämmelsen omfattar sådana varuomsättningar vid vilka
varorna avsänds eller transporteras av säljaren eller för dennes räkning
från ett annat medlemsland än det land där försändelsen avslutas. Sådana
omsättningar betecknas i det följande som distansförsäljningar. Ett
exempel är postorderförsäljningar.
Enligt direktivbestämmelsen skall vid distansförsäljningar varorna anses
omsatta där de finns då försändelsen eller transporten till förvärvaren
avslutas. Detta innebär ett undantag från huvudregeln i direktivet enligt
vilken varorna skall anses omsatta där transporten påbörjas (motsvarande
huvudregel finns i första stycket punkt 1). Syftet med direktivets
bestämmelser om distansförsäljningar är att säljaren skall bli skattskyldig
i destinationslandet i den mån omsättningen är skattepliktig där.
Säljarens omsättning
Direktivets bestämmelser om distansförsäljning gäller endast om för-
säljningen till ett medlemsland överstiger ett belopp motsvarande 100 000
ECU, exklusive mervärdesskatt, under det löpande eller det föregående
177
12 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
kalenderåret eller vid lägre omsättning om säljaren på egen begäran har Prop. 1994/95:57
medgetts skattskyldighet. I det föreslagna tredje stycket regleras frågan
om frivillig skattskyldighet i Sverige för distansförsäljningar hit. Om-
sättning av punktskattepliktiga varor skall beskattas i Sverige även om
den nämnda beloppsgränsen inte har passerats.
Ett medlemsland har möjlighet att bestämma en beloppsgräns som
motsvarar 35 000 ECU i stället för 100 000 ECU. En sådan lägre gräns
kan tillämpas av ett medlemsland som antar att den högre gränsen skulle
leda till allvarligare konkurrenssnedvridningar.
Med tanke på den relativt höga svenska mervärdesskattesatsen bör en
relativt låg gräns tillämpas för svensk del. Gränsen föreslås bli bestämd
till 320 000 kr (jfr allmänmotiveringen, avsnitt 4.4).
Enligt direktivet skall, om en sådan lägre gräns används, åtgärder
vidtas för att underrätta beskattningsmyndighetema i andra EG-stater.
Den angivna gränsen skall, i enlighet med direktivet, avse en viss
säljares årsomsättning till Sverige. Överskrids årsomsättningsgränsen,
skall beskattning ske här. Om säljaren under det närmast föregående året
omsatt varor över den nämnda gränsen, skall enligt direktivet regeln
tillämpas även om omsättningsgränsen inte överskrids under det löpande
året.
Enligt direktivet (artikel 28b.B 3) skall vidare en säljare som inte
uppnår de angivna omsättningsgränsema frivilligt kunna välja att
beskattning skall ske i destinationslandet. En sådan regel föreslås införd
i tredje stycket.
Köparens förvärv
Bestämmelserna om distansförsäljning är att se som ett komplement till
bestämmelserna om skattskyldighet vid varuförvärv från ett annat EG-
land (gemenskapsintema förvärv). Förstnämnda bestämmelser gäller
därför endast vid försäljning till vissa kategorier av köpare, nämligen
sådana som är undantagna från skattskyldighet för varuförvärv.
Direktivbestämmelsen om distansförsäljningar gäller bl.a. försäljningar
till näringsidkare som är undantagna från bestämmelserna om gemen-
skapsintema förvärv. Det innebär att den näringsidkare som inte är
skattskyldig för sina förvärv från andra EG-länder kan komma att
belastas med en ingående skatt vid förvärv efter distansförsäljningar på
motsvarande sätt som vid vanliga inhemska förvärv. En näringsidkare
skall enligt direktivet vara undantagen från bestämmelserna om gemen-
skapsintema förvärv, om han saknar avdragsrätt och dessutom det
sammanlagda värdet av hans förvärv understiger en viss årlig belopps-
gräns utan att han på egen begäran medgetts skattskyldighet i sådant fall.
De här föreslagna bestämmelserna om distansförsäljningar är samordna-
de med reglerna om näringsidkares skattskyldighet för gemenskapsintema
förvärv. Det har skett genom att bestämmelsen om distansförsäljningar
föreslås gälla endast om köparen inte är skattskyldig enligt 1 kap. 2 §
första stycket 5 för förvärvet av varan. Enligt den föreslagna 2 a kap. 3 §
178
andra stycket 2 är nämligen en köpare inte skattskyldig för förvärvet, om
han är en näringsidkare vars verksamhet inte medför någon avdragsrätt
eller rätt till återbetalning och dessutom det sammanlagda värdet av
förvärven under det löpande eller det föregående kalenderåret inte
överstiger 90 000 kr samt köparen inte har på egen begäran medgetts
skattskyldighet vid förvärv av mindre omfattning. En näringsidkares
förvärv från ett annat EG-land av punktskattepliktiga tobaks-, alkohol-
och mineraloljeprodukter medför alltid skattskyldighet, om förvärvet är
skattepliktigt. En distansförsäljning till en näringsidkare medför därför
inte någon skattskyldighet för säljaren, om försäljningen avser sådana
punktskattepliktiga varor.
Direktivbestämmelsen om distansförsäljningar gäller dessutom för-
säljningar till juridiska personer som inte är näringsidkare. Det krävs
dock även här att köparen är undantagen från bestämmelserna om
gemenskapsintema förvärv. Så är i förslaget fallet om köparens årliga
förvärv understiger nyss nämnda beloppsgräns om 90 000 kr, under
förutsättning att han inte på egen begäran medgetts skattskyldighet vid
förvärv av mindre omfattning (2 a kap. 3 § andra stycket 2). Juridiska
personer som inte är näringsidkare är alltså undantagna från bestämmel-
serna om gemenskapsintema förvärv i motsvarande mån som gäller för
näringsidkare vars verksamhet inte medför avdragsrätt och distansför-
säljningar till dem kommer alltså att medföra skattskyldighet i motsvaran-
de mån.
Direktivbestämmelsen om distansförsäljningar omfattar slutligen försälj-
ningar till andra personer som inte är näringsidkare. Med det synes
förstås försäljningar till konsumenter. Sådana omfattas inte av be-
stämmelserna i 2 a kap. 3 § om skattskyldighet vid varuförvärv.
Distansförsäljningar till konsumenter medför således alltid skattskyldig-
het, om försäljningen är skattepliktig.
Prop. 1994/95:57
Särskilt om nya transportmedel samt montering och installation
Omsättning av nya transportmedel omfattas aldrig av bestämmelserna om
distansförsäljningar. Det anges i första stycket punkt 4. Denna ordning
beror på att gemenskapsintema förvärv av nya transportmedel alltid skall
beskattas. Det framgår av föreslagna 2 a kap. 3 § första stycket 1. På
grund av den bestämmelsen blir den som förvärvar ett nytt transport-
medel skattskyldig för ett gemenskapsinternt förvärv av transportmedlet
oavsett vilken status som han själv eller säljaren har. Det innebär att ett
förvärv kommer att beskattas även om förvärvaren eller säljaren är en
privatperson eller en juridisk person som inte är näringsidkare eller en
näringsidkare vars verksamhet inte medför någon avdragsrätt. Vad som
är nya transportmedel anges i 1 kap. 13 a §.
Inte heller omfattar direktivbestämmelsen omsättning i förening med
montering eller installation som skall utföras av säljaren eller för dennes
räkning. Sådan omsättning skall enligt artikel 8.1 a i princip alltid anses
vara gjord i det land där monteringen eller installationen utförs. Samma
179
ordning kommer att gälla enligt ML på grund av den förslagna punkten Prop. 1994/95:57
2 i första stycket i förevarande paragraf. Som framhållits i kommentaren
till den punkten skall någon prövning enligt punkt 4 inte ske, om
omsättningen redan enligt ifrågavarande punkt skall anses vara gjord
inom landet.
2a §
Paragrafen gäller s.k. distansförsäljningar från Sverige till ett annat EG-
land. Paragrafen är alltså en motsvarighet till 2 § första stycket 4 och
andra-tredje styckena som gäller distansförsäljningar från ett annat EG-
land till Sverige. Liksom dessa bestämmelser grundar sig förevarande
paragraf på artikel 28b. B.
I EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv finns särskilda bestämmelser om
distansförsäljningar, dvs. sådana varuomsättningar där varorna trans-
porteras av säljaren eller för dennes räkning från ett annat medlemsland
än det medlemsland i vilket transporten till förvärvaren avslutas. Sådana
försäljningar skall anses vara gjorda i destinationslandet. Avsikten är att
säljaren skall bli skattskyldig i det landet för försäljningarna i den mån
köparen inte skall betala skatt för förvärvet. I gengäld skall säljaren inte
vara skattskyldig i det medlemsland från vilket varorna transporteras.
Den föreslagna bestämmelsen avser alltså det fall då säljaren skall vara
skattskyldig och registrerad i destinationslandet för distansförsäljning till
privatpersoner eller sådana mindre näringsidkare eller juridiska personer
som inte är skattskyldiga för gemenskapsintema förvärv.
2b §
Paragrafen är ny och grandar sig på artikel 8.1 c. I den direktivbe-
stämmelsen regleras de fall då varor omsätts på fartyg, luftfartyg eller tåg
vid passagerarbefordran inom EG. Varorna skall anses omsatta på den
plats där transporten av passagerare påbörjades.
Den här föreslagna bestämmelsen är exklusiv i förhållande till övriga
bestämmelser. Bestämmelsen innebär en reglering av omsättning under
transporter såväl till som från Sverige vid resa inom gemenskapen.
Det kan anmärkas att det i 2 a kap. 7 § (artikel 28a.5 b) finns en
bestämmelse som med omsättning jämställer vissa varaöverföringar
mellan medlemsländer. Från denna bestämmelse undantas emellertid bl.a.
sådana varaöverföringar som görs i de här behandlade fallen (2 a kap.
7 § andra stycket 1). Om inte denna undantagsbestämmelse hade funnits,
hade inte endast de försålda varorna utan även de övriga ansetts som
omsatta i det avgångsland där de förts ombord. I sådant fall skulle den
här behandlade regeln om resp, avgångsland som omsättningsland vara
satt ur spel.
180
3 §
Ändringarna utgör en konsekvens av de föreslagna 2 a och 2 b §§.
5 § och 5 a §
EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv innehåller särskilda bestämmelser om
tjänster avseende varutransporter mellan medlemsländer och förmedling
av sådana tjänster (artikel 28b.C och 28b.E 1). Motsvarande bestämmel-
ser föreslås införda i en ny paragraf, 5 a §. I 5 § erinras om bestämmel-
sen i 5 a §. Med gemenskapsintema varutransporttjänster förstås sådana
transporter där avgångsplatsen och ankomstplatsen är belägna i olika
medlemsländer. Enligt huvudregeln i 5 a § angående omsättning av
transporttjänster (första stycket punkt 1) skall en sådan omsättning anses
vara gjord i Sverige om transporten faktiskt påbörjas i Sverige. Därvid
skall således bortses från den sträcka som tillryggalagts för att hämta
varorna. Regeln om att gemenskapsintema varutransporttjänster anses
omsatta i avgångslandet gäller undantagslöst om kunden är en privat-
person. För att förenkla mervärdesskattehanteringen görs dock undantag
för det fall då köparen förvärvat tjänsten under angivande av registre-
ringsnummer i ett annat EG-land. I sådant fall följer nämligen av
direktivets regler att beskattningen skall ske i det landet. På motsvarande
sätt föreskrivs i första stycket punkt 2 att en transporttjänst skall anses
omsatt i Sverige om köparen har förvärvat tjänsten under angivande av
sitt svenska registreringsnummer, även om transporten avgått från ett
annat EG-land.
Det är att märka att frågan om vem som är skattskyldig för om-
sättningen av transporttjänsten regleras i 1 kap. 2 § första stycket 1 och
3. De reglerna innebär följande, allt under förutsättning att trans-
porttjänsten enligt 5 a § skall anses omsatt här i landet. Om den som
omsätter transporttjänsten (säljaren) är en svensk företagare, så är det han
som är skattskyldig för omsättningen. Om säljaren är en utländsk
företagare och köparen inte är registrerad till mervärdesskatt här, är det
likaledes säljaren som är skattskyldig för omsättningen. Om säljaren är
en utländsk företagare och köparen är registrerad till mervärdesskatt här,
är det köparen som är skattskyldig för omsättningen.
I föreslagna 5 a § andra stycket finns bestämmelser angående förmed-
ling av sådana transporttjänster som avses i första stycket. Bestämmelsen
är uppbyggd på motsvarande sätt som bestämmelsen i första stycket.
Även i dessa fall regleras frågan om vem som är skattskyldig för
omsättningen av 1 kap. 2 § första stycket 1 och 3.
6 och 6 a §
Prop. 1994/95:57
I EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv finns särskilda bestämmelser om
lastning, lossning och liknande samt om förmedling av sådana tjänster i
181
de fall då tjänsterna har avseende på varutransporter mellan med- Prop. 1994/95:57
lemsländer (artikel 28b.D och 28b.E 2). Motsvarande bestämmelser
föreslås bli införda i en ny paragraf, 6 a §. Regleringen är uppbyggd på
motsvarande sätt som i 5 a §. Även beträffande sådana tjänster som enligt
6 a § skall anses omsatta inom landet regleras frågan om vem som är
skattskyldig för omsättningen av 1 kap. 2 § första stycket 1 och 3.
7 §
Första stycket föreslås anpassat närmare till EG-reglema. Enligt dessa är
tillämpningen av beskattningslandsregeln i dessa fall olika beroende på
om tjänsten tillhandahålls från ett annat EG-land, eller om tillhandahållan-
det sker från tredje land.
Tillhandahålls tjänsten från ett annat EG-land skall förvärvsbeskattning
ske i Sverige endast under förutsättning att tjänsten tillhandahålls en
näringsidkare med fast driftställe i Sverige. Om det är fråga om en
näringsidkare som saknar fast driftställe, men som är bosatt i Sverige
eller stadigvarande vistas här, skall också beskattning ske här. Är
däremot förvärvaren en privatperson skall huvudregeln i 8 § följas, vilket
innebär att beskattning skall ske där tillhandahållaren har sitt fasta
driftställe etc. Det innebär, om tillhandahållarens fasta driftställe finns i
ett annat EG-land, att beskattningen sker där.
Tillhandahålls tjänsten däremot från ett tredje land, skall förvärvsbe-
skattning alltid ske här vare sig förvärvaren är en näringsidkare eller en
annan juridisk person eller privatperson.
I nuvarande andra stycket finns en generellt hållen regel om att huvud-
regeln i första stycket skall kunna frångås, antingen så att beskattningen
i Sverige utvidgas eller så att den inskränks. Regeln grundas på artikel
9.3, som ger medlemsländerna rättighet men inte skyldighet att införa
specialregler om detta bedöms nödvändigt för att undvika konkurrens-
snedvridning. Den generella utformning som den svenska regeln kommit
att få torde dock sakna motsvarighet i andra EG-länder. Den kan komma
att leda till icke önskvärd dubbelbeskattning, eller till att tjänster helt
kommer att undandras beskattning. Räckvidden av regeln har avsetts att
vara mycket begränsad, men den riskerar att kraftigt försvåra tillämp-
ningen av huvudregeln i första stycket. Mot den nu angivna bakgrunden
föreslås att andra stycket helt slopas. Om det visar sig att en regel av
detta slag är önskvärd vid vissa specifika tillhandahållanden, bör en regel
enbart avseende dessa införas med stöd av EG-regeln.
7 a §
Paragrafen grundar sig på artikel 28b.E 3.
182
8 §
Ändringen är en konsekvens av den föreslagna 7 a §.
9 §
Första stycket
Ändringarna i punkterna 1-3 är betingade av att EG:s exportregler i
princip inte kommer att vara tillämpliga på handel mellan EG-länder. Vid
sådan handel har exportbestämmelsema ersatts med bestämmelser om
undantag från skatteplikt vid omsättning till annat EG-land (se föreslagna
3 kap. 30 a §). För att en omsättning skall anses som en omsättning
utomlands krävs att varorna förs ut till en plats utanför EG.
Ändringen i punkt 5, som föreslås ändrad i redaktionellt hänseende till
punkt 5 a) samt de föreslagna punkterna 5 b) och 5 c) är en följd av att
det efter ett svenskt EU-medlemskap kommer att gälla olika regler
beroende på om ett fartyg eller luftfartyg går i trafik inom EG eller till
eller från tredje land.
Punkt 5 a) avser således endast leverans till fartyg eller luftfartyg i
utrikes trafik för bruk ombord på sådant fartyg eller luftfartyg, således
för fartygets eget behov eller för servering ombord etc. Bestämmelsen
medför att sådan leverans anses som omsättning utomlands, dvs.
leveransen kan ske skattefritt som "export". Detta gäller även om fartyget
eller luftfartyget går i trafik mellan Sverige och annat EG-land.
Punkt 5 b) gäller generellt för leverans för omsättning på fartyg eller
luftfartyg. Den avser dock endast leverans till fartyg eller luftfartyg som
går i trafik mellan Sverige och icke EG-land. Leveransen kan ske
skattefritt även vad gäller vara avsedd för försäljning ombord, men
endast vid trafik till eller från ett land utanför EG.
I punkt 5 c) stadgas att omsättning på fartyg eller luftfartyg vid resa
inom EG i vissa fall skall anses som omsättning utomlands. Regeln får
ses i samband med 1 § tredje stycket och 2 b §. Bestämmelsen avser
endast omsättning för konsumtion ombord, och således inte omsättning
av varor att medtas av resenären. Sistnämnda omsättning regleras i den
föreslagna 3 kap. 30 c §.
Bestämmelsen i punkt 5 c) grundas på artikel 8.1 tredje-femte styckena.
Sistnämnda bestämmelser ger medlemsländerna möjlighet att till och med
den 31 december 1993 från beskattning undanta omsättning av varor på
fartyg eller luftfartyg vid resor inom gemenskapen. Undantaget gäller
endast omsättning för konsumtion ombord, såsom servering av mat och
dryck. Begränsningen i tid förutsätter dock att förslag till nya regler
lämnas av kommissionen senast den 30 juni 1993. Då så inte skett bör
det fortfarande vara möjligt att tillämpa undantaget.
Bestämmelsen i punkt 6 avser leverans för försäljning i s.k. export-
butik. Sådana butiker finns på ett flertal svenska flygplatser. Leverans till
exportbutik anses utgöra omsättning utomlands, och är därmed skattefri.
Prop. 1994/95:57
183
I tullagstiftningen finns bestämmelser som reglerar försäljningen i Prop. 1994/95:57
exportbutik, bl.a. med avseende på vem som får driva exportbutik och
vilka slag av varor som får säljas i sådan butik.
Inom EG regleras den skattefria försäljningen i dessa fall av artikel
28k. För svensk del är dock avsikten att omsättning i exportbutik även
fortsättningsvis skall regleras i tullagstiftningen. De begränsningar som
uppställs i nämnda regler i sjätte direktivet avses bli införda i tullagstift-
ningen. Endast en redaktionell ändring krävs därför i förevarande punkt
i 5 kap. 9 §.
Regler om övrig tax-free försäljning föreslås införda i en ny punkt 9.
Sådana regler finns nu i 5 kap. 10 §. Denna paragraf föreslås upphävd,
se nedan.
Nuvarande andra stycket
Stycket innehåller en särskild begränsning vid tillämpligheten av första
stycket beträffande leverans för försäljning på fartyg i internordisk trafik.
Sådana särbestämmelser kan inte kvarstå efter ett svenskt medlemskap i
EU. Av de länder som anges i bestämmelsen är idag endast Danmark
medlem i EU. Förslaget är utformat med utgångspunkt från att även
Norge och Finland kommer att bli medlemmar i EU. Mot bakgrund
härav föreslås att stycket utgår.
10 §
Paragrafen föreslås upphävd. Paragrafen innehåller bestämmelser om
omsättning utomlands i andra fall än som anges i 9 §. Bestämmelserna
avser s.k. tax-free försäljning i butik inom landet, framför allt till
utländska turister, som medför varorna vid utresa ur Sverige.
Paragrafens första punkt avser försäljning till personer bosatta i
Danmark, Finland eller Norge. För sådan försäljning gäller särskilda
begränsningar, bl.a. viss beloppsgräns. Sådana särlösningar för vissa
länder kan inte behållas efter ett svenskt EU-medlemskap. Denna särregel
måste därför upphävas.
Bestämmelserna i andra punkten avser försäljning till personer bosatta
i andra länder än som anges i 1.
Den försäljning som avses i andra punkten kan behållas med stöd av
artikel 15.2 andra stycket. I denna bestämmelse sägs att kommissionen
så snart som möjligt skall lämna förslag till regler som anger räckvidden
och de praktiska arrangemangen för tillämpningen av undantag såvitt
gäller omsättning i detaljistledet av varor att tas med i resenärers
personliga bagage. Tills dessa regler trätt i kraft gäller skattefriheten
endast vid uppvisande av kopia av faktura eller jämförlig handling,
påskriven ("endorsed") av tullmyndigheten på den plats där varorna
lämnar gemenskapen. Medlemsländerna får vidare införa begränsningar
för skattefriheten och göra undantag för omsättning till resenärer som är
184
bosatta inom gemenskapen. Det finns också en möjlighet att utvidga Prop. 1994/95:57
skattefriheten till personer som är bosatta i landet.
Bestämmelsen i 10 § 2 bör överföras till 9 § som en ny punkt 9. Den
bör, i enlighet med direktivet, begränsas till att gälla försäljning till fysisk
person bosatt i annat land än ett EG-land. Några övriga begränsningar
gäller inte idag och bör inte heller införas.
De nuvarande bestämmelserna innebär att köparen vid sitt förvärv
erlägger mervärdesskatt på vanligt sätt men att han vid utresa ur landet
återfår skatten. Förfarandet kan i korthet beskrivas enligt följande.
Vid omsättningen fyller säljaren i en särskild tax-free check. På denna
lämnas en beskrivning av varan. Vidare anges försäljningsbeloppet
inklusive mervärdesskatt samt det belopp köparen skall återfå (mervärdes-
skatten minskad med en avgift). Varan förpackas och paketet förseglas
så att det inte kan öppnas utan att förseglingen bryts. Genom att uppvisa
checken och paketet vid utresan får köparen tillbaka mervärdesskatten.
Säljaren erhåller därefter en avräkningsnota från intygsgivaren. Säljaren
har därmed erhållit ett bevis på att varan förts ut ur landet och han kan
behandla transaktionen som en export-transaktion i sin bokföring.
Det kan konstateras att det svenska förfarandet med användande av
intygsgivare i samband med återbetalning av skatt, inte står i över-
ensstämmelse med de nuvarande EG-reglemas krav på att myndighet
skall påteckna faktura på den plats där varorna lämnar gemenskapen.
Kommissionen har nyligen publicerat ett förslag till en sådan ändrad
reglering som förutskickats i artikel 15.2. Förslaget torde utgå från att
det nuvarande förfarandet i princip behålls, men med införande av en
särskild beloppsgräns. Det svenska förfarandet kan därför behöva ändras.
Processen i EG bör avvaktas, men när beslut tagits bör det svenska
förfarandet anpassas. Detta bör kunna ske inom ramen för den här
föreslagna lagregleringen.
11 §
I paragrafen anges i vilka fall en omsättning av tjänster enligt 4-8 §§
skall anses som en omsättning utomlands.
Enligt artikel 15.13 i direktivet skall skatt inte tas ut på omsättning
av skattepliktiga tjänster som är direkt kopplade till export av varor eller
till import av varor som kan komma i fråga enligt artiklarna 7.3 eller
16.1 .A. För att nå ett närmande till direktiven bör i punkt 2 läggas till de
tjänster som utförs i godsterminal verksamhet.
Punkt 3 bör efter ett svenskt inträde i EU endast gälla om den aktuella
varan förs ut ur Sverige till en plats utanför EG.
I punkt 6 har en redaktionell ändring gjorts till följd av att 10 § föreslås
upphävd. I artikel 15.14 i direktivet finns en bestämmelse om när
förmedlingsverksamhet kan medföra skattefrihet såsom export. I punkt 6
regleras motsvarande verksamhet. Skatt utgår enligt bestämmelsen i
artikel 15.14 inte på sådana förmedlingsuppdrag som utförs i annans
185
namn för dennes räkning och avser tjänster omsatta utanför EG. Punkt Prop. 1994/95:57
6 föreslås få en lydelse som närmare motsvarar den i artikel 15.14.
7 kap.
1 §
1 paragrafen har en ändring gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 2 och 3. Vidare förslås att de lägre skattesatserna för
serveringstjänster och brevbefordran höjs till den generella skattesatsen
om 25 %. Ändringarna avseende skattesatser kommenteras i den
allmänna motiveringen, kap. 7.
2 §
Andra stycket bör, utöver det fall av omsättning som idag regleras där
och som motsvaras av den föreslagna bestämmelsen i 1 kap. 2 § första
stycket 2, även reglera de fall av omsättning som medför skattskyldighet
enligt 1 kap. 2 § första stycket 3 och 4.
2 a §
I paragrafen har införts bestämmelser angående beskattningsunderlaget
vid gemenskapsintema förvärv. Bestämmelserna grundas på artikel 28e. 1.
3 och 3 a §§
Av redaktionella skäl har bestämmelsen i 3 § andra stycket brutits ut och
förts till den här föreslagna
3 a §. Beträffande innehållet i övrigt hänvisas till den allmänna motive-
ringen, avsnitt 6.
4 §
Ändringen är en följd av att 2 kap. 6 § upphävs. Se vidare den allmänna
motiveringen, avsnitt 6.3.
5 §
Som anges i författningskommentaren till 5 kap. 9 § andra stycket kan
särbestämmelser beträffande vissa länder inte kvarstå efter ett svenskt
inträde i EU. Paragrafen föreslås ändrad i enlighet härmed.
186
Prop. 1994/95:57
8 §
Beskattningsunderlaget vid import bör regleras helt i enlighet med de EG-
regler som är direkt gällande i Sverige på tullområdet. Bestämmelserna
1 förevarande paragraf föreslås därför ersatta med en direkt hänvisning
till EG-reglema.
9-ll§§
De föreslagna bestämmelserna motsvarar innehållsmässigt i allt väsentligt
nuvarande 9 §. Reglerna har systematiskt anpassats till artikel 11 B och
det nya tullförfarande som kommer att gälla för svensk del enligt EG:s
tullkodex vid ett svenskt medlemskap i EU.
8 kap.
Allmänt
När det i 8 kap. hänvisas till avdrag för den ingående skatt som hänför
sig till förvärv för verksamheten, skall i tillämpliga fall därmed avses
också gemenskapsintema förvärv.
2 §
Ett nytt andra stycke föreslås infört i paragrafen. Nuvarande andra
stycket överförs därför till ett tredje stycke. I detta stycke har en ändring
gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 § första stycket 3. I det föreslagna
andra stycket intas dels de regler som finns i nuvarande första stycket 4,
dels regler om ingående skatt i anledning av gemenskapsintema förvärv
(jfr den allmänna motiveringen, avsnitt 8.2).
3 §
I paragrafen har ändringar gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3.
4 §
Paragrafen har ändrats dels till följd av ändringen i 1 kap 1 § första
stycket 3, dels till följd av de föreslagna 2 § första stycket 1-5.
187
Prop. 1994/95:57
I paragrafen har en ändring gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3.
9 §
Nuvarande punkt 3 i första stycket föreslås upphävd. Ändringen
kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt 8.3.
10, 13 och 14 §§
I paragraferna har ändringar gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3.
15 §
Inom EG undantas sjuktransporter från skatteplikten (artikel 13.A 1 p).
Regeringen föreslår därför att med sjukvård även skall förstås sjuktrans-
porter, varigenom sådana transporter även i Sverige kommer att undantas
från skatteplikten (se avsnitt 5.3). Bestämmelsen om rätt till avdrag för
ingående skatt vid förvärv av fordon för sådana transporter bör därför
slopas.
16 a-16 f §§
Regeringen föreslår att det i ML införs regler om jämkning av avdrag för
ingående skatt. Motsvarande bestämmelser i sjätte direktivet finns i
artikel 20. I den allmänna motiveringen (avsnitt 8.4) har dessa regler
beskrivits samt angetts skälen för att sådana regler bör införas även i
Sverige. Här skall de föreslagna paragraferna närmare kommenteras.
I 16 a § anges att jämkning av ingående skatt avseende investerings-
varor skall ske om användningen av en sådan vara förändras eller varan
avyttras. Ordet jämkning har valts för att markera att det är fråga om
materiella bestämmelser och inte endast bestämmelser av förfarandeka-
raktär. Med uttrycket "investeringsvaror" avses maskiner, inventarier och
andra insatsvaror. Varorna skall vara underkastade värdeminskning.
Omsättning av fastigheter undantas från beskattning (3 kap. 2 § ML).
En fastighet kan dock vara belastad med mervärdesskatt på annat sätt,
exempelvis vid uppförande av byggnad. Sådan skatt får dras av enligt de
allmänna avdragsbestämmelsema. Även beträffande fastighet kan det
därför uppkomma situationer då avdrag för ingående skatt behöver
korrigeras. I förtydligande syfte har därför angivits att fastigheter
omfattas av bestämmelserna. Enligt andra stycket jämställs med förvärv
188
av fastighet förvärv av tjänster avseende ny-, till- eller ombyggnad av Prop. 1994/95:57
fastigheter.
För att undvika att tillgångar av mindre värde omfattas av bestämmel-
serna, föreslår utredningen att det införs en beloppsgräns på 100 000 kr
för andra investeringsvaror än fastigheter.
Såsom anförts av några av remissinstanserna bör en beloppsgräns vara
så hög att korrigering inte kan komma i fråga beträffande mindre belopp.
Den av utredningen förslagna gränsen förefaller därvid som alltför snävt
tilltagen; den kan leda till att jämkning sker med ett så lågt belopp som
400 kr. Beloppsgränsen bör därför höjas till i vart fall
200 000 kr. Denna beloppsgräns bör även gälla för fastigheter. Vad
gäller förvärv av tjänster avseende ny-, till- eller ombyggnad av fastighet,
bör man vid tillämpningen av beloppsgränsen 200 000 kr utgå från det
sammanlagda värdet av sådana förvärv som gjorts under ett beskattnings-
år.
I 16 b § anges de fall då jämkning av avdrag för ingående skatt kan bli
aktuell. Första punkten avser det fallet att användningen av en investe-
ringsvara ändras på så sätt att avdragsrätten minskar. Det förutsätts att
rätt till avdrag förelegat helt eller delvis vid förvärvet. Detta avdrag
framstår sedermera som för högt och skall därför korrigeras.
Andra punkten kan sägas avse det motsatta fallet, dvs. då användningen
av en investeringsvara förändras på ett sådant sätt att rätten till avdrag
ökar. Här förutsätts att avdrag för ingående skatt inte medgivits vid
förvärvet eller endast medgivits delvis.
Tredje punkten avser det fallet att en annan investeringsvara än
fastighet avyttras. Bestämmelsen grundas på artikel 20.3. Jämkning skall
ske under förutsättning att förvärvet endast delvis medfört avdragsrätt.
Omsättning av inventarier m.m. undantas från beskattning om rätt till
avdrag för ingående skatt inte förelegat vid förvärvet (jfr 3 kap. 24 §
ML). Har någon avdragsrätt funnits skall försäljningen föranleda
beskattning. Om full avdragsrätt förelegat vid förvärvet, tar beskattningen
och avdraget så att säga ut varandra. Någon anledning att jämka skatten
finns inte i sådana fall. Om däremot rätten till avdrag vid förvärvet
endast varit partiell, måste den ingående skatten jämkas. Enligt artikel
20.3 innebär avyttringen i dessa situationer att varan under återstoden av
korrigeringstiden skall anses tillhöra en verksamhet med full avdragsrätt
för ingående skatt. Jämkningen medför således att den ingående skatten
ökar. Vad som kommer i fråga för jämkning är den del av den ingående
skatten som inte tidigare avdragits. Enligt 16 d § andra stycket skall
jämkningen utföras vid ett enda tillfälle och avse återstoden av korrige-
ringstiden. För att förhindra missbruk av bestämmelserna föreslås att i
16 d § tredje stycket införs en regel om att jämkningsbeloppet högst kan
uppgå till vad som motsvarar 25 % av priset, exklusive mervärdesskatt
med anledning av avyttringen.
Fjärde punkten avser försäljning av fastigheter. Omsättning av
fastigheter föranleder som nämnts inte beskattning. Avdrag för ingående
skatt kan dock ha skett beträffande fastigheten, exempelvis om en
byggnad uppförts. Vid en avyttring av fastigheten kan detta avdrag
189
komma att framstå som obefogat, varför en jämkningsmöjlighet bör Prop. 1994/95:57
finnas. Jämkningen kan endast avse en minskning av den ingående
skatten.
I 16 c § anges den tid inom vilken ändrad användning respektive
avyttring av en investeringsvara skall inträffa för att avdragsrätten skall
förändras och jämkning av skatten därmed komma ifråga. Denna tid har
benämnts korrigeringstiden. Enligt artikel 20.2 är den normala korrige-
ringstiden fem år. För fastigheter får tiden utsträckas till tio år. Ut-
redningen föreslår en tioårig korrigeringstid för fastigheter. En tid om tio
år inom vilken jämkning av skatten är möjlig framstår emellertid som
alltför lång. Vid fastställande av korrigeringstid för fastigheter bör
ledning kunna hämtas från bestämmelserna om återföring av skatt i
9 kap. ML. Regeringen föreslår mot bakgrund härav att korrigeringstiden
för fastigheter bestäms till sex år.
I 16 d § anges i första stycket att jämkning av avdrag för ingående
skatt skall ske löpande för varje räkenskapsår under korrigeringstiden.
Bestämmelsen grundas på artikel 20.2. Det anges att jämkning skall göras
beträffande en femtedel respektive en sjättedel av den ingående skatten
som erlagts vid förvärvet. Det saknar därvid betydelse om skatten endast
varit partiellt avdragsgill. Endast de förändringar i användningen av en
vara som skett under det aktuella året skall beaktas.
I paragrafens andra stycke anges att jämkning av avdrag för ingående
skatt i anledning av avyttring av investeringsvara skall göras vid ett enda
tillfälle. Sådan jämkning skall avse hela den återstående korrigeringstiden
för varan i fråga. Bestämmelserna grundas på artikel 20.3.
Som nämnts ovan kan i vissa situationer de svenska reglerna om
uttagsbeskattning få samma effekt som de särskilda jämkningsreglema.
Bl.a. gäller detta om en vara, t.ex. en maskin, förs över från en
skattepliktig till en skattefri verksamhet. För att undvika dubbelbe-
skattning föreskrivs i 16 e § att jämkning av skatten inte skall ske i ett
sådant fall. Uttagsreglema skall således ha företräde framför jämknings-
reglema.
En motsvarande situation kan uppstå då avdragen ingående skatt skall
återföras enligt bestämmelserna i 9 kap. ML. I detta kapitel finns regler
om frivilligt inträde vid uthyrning av rörelsefastighet. Sådan återföring
skall ske bl.a. om fastigheten avyttras. Om återföring sker skall det inte
ske någon jämkning av den ingående skatten.
I andra stycket föreskrivs att en förändring i användningen av en in-
vesteringsvara måste vara av en viss minsta omfattning för att det skall
bli aktuellt att tillämpa jämkningsreglema. Förändringen måste således
procentuellt ha uppgått till minst 10. Bestämmelsen grundas på artikel
20.4.
För att förhindra att reglerna utnyttjas på icke avsett sätt föreskrivs i
tredje stycket att avdragsrätten vid jämkning till följd av ändrad an-
vändning skall bestämmas med ledning av förhållandena under hela
jämkningsåret. Avsikten med regeln är att klargöra att det för jämkning
krävs att en ändrad användning av en investeringsvara har en viss
omfattning i tid. Det är således inte tillräckligt att användningen av en
190
vara ändras endast under en mycket kort tid under det aktuella året. Utan Prop. 1994/95:57
en regel med denna innebörd vore det möjligt för ett företag att skaffa sig
obefogade avdrag genom att flytta investeringsvaror mellan olika
verksamheter. Detta gäller framför allt under sista året av korrigerings-
tiden.
I bestämmelsen anges inte hur länge en ändrad användning av en
investeringsvara skall ha förelegat under ett år för att rätt till jämkning
av den ingående skatten skall föreligga. Det bör i stället vara omständig-
heterna i det enskilda fallet som är avgörande för huruvida jämkning skall
ske eller inte. Eftersom de relevanta omständigheterna i stor utsträckning
kan variera från fall till fall vore det olämpligt att bestämma några fasta
tidsgränser. Omständigheter som kan beaktas i ett enskilt fall kan t.ex.
vara verksamhetens art och graden av användningen av en vara i en
skattepliktig verksamhet m.m.
I 16 f § behandlas överlåtelse av investeringsvara i samband med
överlåtelse av hela den verksamhet i vilken varan ingår. Sådan överlåtelse
undantas enligt 3 kap. 25 § ML från beskattning. Detta förutsätter dock
att förvärvaren skulle vara berättigad till avdrag för skatten eller
återbetalning av skatten. Bestämmelsen om skattefrihet har införts av
främst praktiska skäl. Eftersom förvärvaren har rätt till avdrag för
ingående skatt skulle införandet av en skatteplikt för ifrågavarande
transaktioner inte leda till att staten tillfördes ytterligare medel. Av
motiven till bestämmelsen framgår att det för skattefrihet torde krävas att
förvärvaren har full avdragsrätt, dvs. inte endast partiell sådan rätt (jfr
SOU 1989:35 s. 210 f.). Om förvärvaren endast delvis driver skatteplik-
tig verksamhet leder en beskattning till att staten tillförs ytterligare
skatteintäkter.
Vid sådan överlåtelse av tillgångar som är skattefri enligt 3 kap. 25 §
finns ingen anledning att jämka avdragen ingående skatt. Någon regel
härom föreslås således inte. Detta står i överensstämmelse med EG-
reglema (artikel 20.3 andra stycket). Bestämmelsen torde dock förutsätta,
förutom att förvärvaren har full avdragsrätt för ingående skatt, att
förvärvaren övertar säljarens ställning vad gäller eventuell rätt eller
skyldighet att jämka den ingående skatt som dragits av vid det ursprungli-
ga förvärvet. En särskild regel härom föreslås därför.
17 §
Andra stycket i paragrafen föreslås upphävt. Ändringen kommenteras i
den allmänna motiveringen, avsnitt 8.5.
191
10 kap.
Prop. 1994/95:57
1 §
Kravet på att den utländske företagaren för att ha rätt till återbetalning
inte skall vara skattskyldig till mervärdesskatt föreslås slopat. Ändringen
kommenteras närmare i den allmänna motiveringen, avsnitt 9.2. Nuvaran-
de punkt 1 och 2 har ändrats på så sätt den ingående skatten skall avse
en omsättning i en verksamhet som bedrivs utomlands och att det är
omsättningen som skulle ha medfört skattskyldighet eller rätt till
återbetalning om den gjorts här i landet. Ändringar har vidtagits för att
den svenska lagtexten bättre skall överensstämma med motsvarande EG-
regler. Vidare har en ändring gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1§
första stycket 3.
I ett nytt andra stycke har intagits bestämmelser om rätt till återbe-
talning av skatt som hänför sig till omsättning inom landet av vissa
tjänster. De nya reglerna kommenteras i den allmänna motiveringen,
avsnitt 9.2.
I ett nytt tredje stycket föreslås regler som i sak motsvarar nuvarande
punkt 3 i paragrafen.
2 §
I paragrafen har ändringar gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3.
3 §
Paragrafen handlar om tidpunkten för återbetalningsrättens inträde. I ett
nytt andra stycke föreslås att vid förskottsbetalningar innan leverans av
en vara eller tillhandahållande av en tjänst, skall denna tidpunkt inträda
redan när förskottet betalas. Ändringarna kommenteras ytterligare i den
allmänna motiveringen, avsnitt 9.2.
4 §
Paragrafen innehåller vissa beloppsgränser som måste överskridas för att
rätt till återbetalning skall föreligga. En viss höjning av beloppen
föreslås. Skälen härtill anges i den allmänna motiveringen, avsnitt 9.2.
5 §
Paragrafen innehåller regler om återbetalning av skatt till hjälporganisa-
tioner och liknande. Som en anpassning till EG:s regler har bestämmel-
192
serna delats upp på två stycken. Vidare anges att det för rätt till Prop. 1994/95:57
återbetalning krävs att en vara förs ut ur EG för att användas utom EG.
Ändringarna kommenteras ytterligare i den allmänna motiveringen,
avsnitt 9.3.
6 §
I punkt 6 i paragrafen finns en hänvisning till bränslen som beskattas
enligt lagen om allmän energiskatt, lagen om bensinskatt, lagen om
koldioxidskatt eller lagen om dieseloljeskatt och användning av vissa
oljeprodukter. Hänvisningen bör ändras till att avse bränslen för vilka
energiskatt och koldioxidskatt skall tas ut enligt den nya lagen om skatt
på energi, som föreslås i prop. 1994/95:54.
10 §
Paragrafen föreslås upphävd, se den allmänna motiveringen avsnitt 9.5.
II §
Paragrafen innehåller regler om rätt till återbetalning vid viss omsättning
som är undantagen från skatteplikten. Som en anpassning till EG:s regler
föreslås att ytterligare omsättningar skall grunda rätt till återbetalning.
Det föreslås bl.a. att omsättning som undantas enligt 3 kap. 30 a §
skall föranleda rätt till återbetalning. Bakgrunden härtill är genomförandet
av EG:s inre marknad. Som en följd av den inre marknaden har en ny
beskattningsordning införts såvitt gäller handel mellan medlemsländerna
(jfr allmänmotiveringen, avsnitt 4). I korthet innebär den nya ordningen
att beskattningen vid gemenskapsintem handel inte äger rum vid
gränsöverskridandet utan sker inom varje medlemsland. Därvid är det
förvärvet och inte omsättningen som beskattas. I den mån ett gemen-
skapsintemt förvärv beskattas skall omsättningen undantas från be-
skattning (artikel 28c.A). Ett sådant undantag skall enligt artikel 17.3 b
medföra rätt till avdrag eller återbetalning av ingående skatt. För att
uppnå EG-konformitet har förevarande i förevarande paragraf införts en
hänvisning till 3 kap. 30 a §. Motsvarande gäller för sådana trans-
porttjänster som undantas med stöd av 3 kap. 30 e §.
Övriga ändringar kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt
9.3.
11 a §
Förvärv av nya transportmedel från ett annat EG-land skall medföra
beskattning oavsett köparens och säljarens status. Ett förvärv medför
således skattskyldighet även om både köparen och säljaren är privat-
193
13 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
person (artikel 28a. 1 b; jfr 2 a kap. 3 § första stycket 1 ML). Den Prop. 1994/95:57
undantagslösa beskattningen av förvärvet medför att omsättningen är
undantagen från beskattning även om den görs av en privatperson (artikel
28c.A b; jfr 3 kap. 30 a § ML). Bestämmelserna i sjätte direktivet
innebär att även den som endast tillfälligtvis omsätter ett nytt transport-
medel anses som skattskyldig (artikel 28a.4 första stycket). Enligt dessa
bestämmelser skall den skattskyldige med vissa begränsningar ha
avdragsrätt i omsättningslandet. En motsvarande bestämmelse föreslås
införd i förevarande paragraf. Eftersom fråga är om personer som inte
bedriver yrkesmässig verksamhet, och som således normalt inte redovisar
mervärdesskatt, föreslås rätten till kompensation för erlagd skatt införd
som en återbetalningsrätt.
En begränsning av rätten till återbetalning är att denna inte kan avse
högre belopp än den skatt som den skattskyldige skulle ha blivit skyldig
att betala om omsättningen inte hade varit undantagen från beskattning.
Syftet med denna bestämmelse är att förhindra att privatpersoner skaffar
sig otillbörliga skattevinster.
Vidare krävs enligt andra stycket att det styrks att mervärdesskatt
erlagts i det land till vilket transportmedlet omsätts. Skälet till denna
bestämmelse är att tillse att skatt endast återbetalas i sådana fall då
avsikten verkligen är att transportmedlet skall överföras och användas i
ett annat EG-land.
11 b §
Bestämmelsen motsvarar artikel 28c. D, se även 2 a kap. 6 § och 3 kap.
30 §. Bestämmelsen avser fall då en privatperson som inte är näringsid-
kare, eller en näringsidkare utan avdragsrätt, importerar en vara för en
efterföljande omsättning till ett annat EG-land. Om varan förvärvsbe-
skattas i det EG-landet, skall återbetalning av importskatten kunna ske.
12 §
Ändringarna i första stycket utgör en följd av de föreslagna ändringarna
i 11 § och 1 kap. 1 § första stycket 3.
Bestämmelserna i andra stycket sammanhänger med reglerna om fiktiv
skatt. Dessa regler föreslås kvarstå tills dess nya regler om beksattningen
av begagnade varor m.m. införs. För att den materiella innebörden av
andra stycket skall bibehållas bör lydelsen justeras så att det framgår att
bestämmelserna är tillämpliga på omsättning som görs såväl i annat EG-
land som i ett land utanför EG.
194
11 kap.
Prop. 1994/95:57
2 §
Ändringen utgör en konsekvens av de föreslagna bestämmelserna i 1 kap.
2 § första stycket 2-4.
2 a §
I fråga om faktureringsskyldighet är den allmänna regeln i artikel 22.3
densamma i de permanenta bestämmelserna och i övergångsordningen
artikel 28 h. Varje beskattningsbar person ("taxable person”) måste
utfärda en faktura eller motsvarande handling, om han har omsatt eller
tillhandahållit ("supplied or rendered") varor eller tjänster till andra
beskattningsbara personer. Denna skyldighet är i övergångsordningen
utsträckt till att gälla
— omsättningar eller tillhandahållanden åt icke beskattningsbara
juridiska personer,
— alla sådana distansförsäljningar som omfattas av artikel 28b.B 1
och således oberoende av omsättningens storlek (jfr 5 kap. 2 a §
ML) eller
— alla sådana gemenskapsintema varuomsättningar som anges i
artikel 28c.A (jfr 3 kap. 30 a § ML).
De nu angivna bestämmelserna om faktureringsskyldighet gäller även
beträffande förskottsbetalningar.
Bestämmelser motsvarande den i övergångsordningen angivna fakture-
ringsskyldigheten har förts in i den här behandlade paragrafen.
3 §
Ändringen kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt 8.5.
5 §
Både i de permanenta bestämmelserna artikel 22.3 och i övergångs-
ordningen artikel 28 h.3 föreskrivs att fakturan måste innehålla tydliga
uppgifter om:
— priset exklusive mervärdesskatt, och
— såväl mervärdesskattebeloppet för varje skattesats som eventuella
undantag från beskattning.
EG:s bestämmelser har föranlett ett förtydligande i paragrafens första
stycke 2.
195
Ändringarna i övrigt kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt Prop. 1994/95:57
8.5.
5 a §
För sådana gemenskapsintema varuomsättningar som anges i artikel
28c. A a (jfr 3 kap. 30 a § första stycket ML) gäller enligt övergångs-
ordningen att såväl säljarens som förvärvarens registreringsnummer skall
vara angivna på fakturan.
Övergångsordningen innehåller också särskilda bestämmelser om var
vissa slag av tjänster skall anses omsatta (artikel 28b.C, D och E, jfr
5 kap. 5 a, 6 a och 7 a §§ ML). Bestämmelserna gäller dels godstrans-
porttjänster, dels tjänster med anknytning till godstransporttjänster och
dels förmedlingstjänster. I den mån en omsättning omfattas av dessa
bestämmelser, måste fakturan innehålla uppgift om säljarens registrerings-
nummer och det registreringsnummer under vilket kunden har till-
handahållits tjänsten.
För att det förenklade förfarandet vid s.k. triangeltransaktioner som
regleras i bl.a. 3 kap. 30 b § skall få tillämpas, ställs krav på uppgifter
om förfarandet i fakturan, jfr. artikel 28h.3 b andra stycket sista
strecksatsen. Fakturan skall då innehålla en uttrycklig hänvisning till
undantagsbestämmelsen liksom registreringsnumret för mervärdesskatt
under vilket den beskattningsbara personen gjort det gemenskapsintema
förvärvet och det efterföljande tillhandahållandet av varor, samt registre-
ringsnumret för mervärdesskatt för den person för vilken tillhandahållan-
det skett.
Vid omsättning av nya transportmedel måste fakturorna innehålla
uppgifter om de förhållanden som avgör att varorna skall klassificeras
som sådana (jfr föreslagna 1 kap. 13 a § ML).
Bestämmelser motsvarande dem som anges i övergångsordningen
föreslås införda i den här behandlade paragrafen.
12 kap.
1 a §
Bestämmelsen har kommenterats i den allmänna motiveringen, avsnitt 4.4
och 4.5.
4 §
Bestämmelsen har kommenterats i den allmänna motiveringen, avsnitt
4.6.
196
13 kap.
Prop. 1994/95:57
1 och 1 a §
Kapitlet reglerar vem som är skyldig att redovisa mervärdesskatt. Vidare
behandlas i kapitlet vilken skatt som skall redovisas och frågor om när,
dvs. för vilken redovisningsperiod, den utgående respektive den ingående
mervärdesskatten skall redovisas. I 14 kap. finns bl.a. bestämmelser om
registreringsskyldig och om skyldighet att lämna deklaration.
Enligt EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv skall den som är deklara-
tionsskyldig även lämna vissa uppgifter i deklarationen och i en särskild
periodisk sammanställning (artikel 22.6 b och c i dess lydelse enligt
artikel 28h). Bestämmelser om detta föreslås införda i de nya 29 och
30 §§. Med hänsyn härtill föreslås att 1 § första stycket ändras på så sätt
att det anger vilket innehåll kapitlet kommer att ha. I paragrafen hänvisas
även till de föreslagna redovisningsbestämmelsema i 28 a § avseende
jämkning av avdrag som gjorts för ingående skatt. Det nuvarande första
stycket föreslås överfört till en ny paragraf, 1 a §.
I den nya 1 a § anges särskilt att den utgående skatten skall redovisas
separat i fråga om skatt som avser gemenskapsintema förvärv. En sådan
särredovisning krävs enligt artikel 28h.4 c. Enligt artikeln skall i
deklaration även lämnas vissa uppgifter om omsättningen till andra EG-
länder m.m., vilka uppgifter skall användas för kontrolländamål.
Uppgiftsskyldigheten i dessa avseende skall enligt den föreslagna 29 §
regleras i tillämpningsföreskrifter.
6 §
I punkt 2 har lagts till att även de som enligt de nya bestämmelserna i 1
kap. 2 § första stycket är skattskyldiga för omsättning eller förvärv skall
redovisa utgående skatt.
10 och 11 §§
Ändringarna utgör konsekvenser av tidigare föreslagna ändringar i 1 kap.
1 och 2 §§.
15 §
Ändringen är en konsekvens av de föreslagna ändringarna i 2 kap.
197
16, 21 och 23 §§
Prop. 1994/95:57
I paragraferna har ändringar gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3.
25 a §
Paragrafen motsvarar artikel 28b.A 2 andra stycket. Bestämmelserna
avser att säkerställa att dubbelbeskattning inte sker.
Om det belopp som omfattas av en ändring enligt förevarande paragraf
överstiger den utgående skatt som skall redovisas, får den utgående
skatten i deklarationen redovisas med ett negativt belopp.
27 §
Ändringarna hänger samman med de föreslagna ändringarna i 10 kap.
12 §.
28 a §
Paragrafen, som är ny, handlar om tillämpningen av de föreslagna
reglerna om jämkning i vissa fall av avdragen ingående skatt. Dessa
regler finns i 8 kap. 16 a-16 f §§. De kommenteras dels i den allmänna
motiveringen (avsnitt 4.5), dels ovan under respektive paragraf.
Enligt förevarande paragraf skall jämkning av avdragen ingående skatt
utföras i deklarationen för den första redovisningsperiod efter det räken-
skapsår under vilket en förändring respektive en avyttring av en investe-
ringsvara har inträffat. Det är först efter räkenskapsårets utgång som
jämkningsbeloppet kan fastställas. Hänvisningen till 13 kap. 26 § ML
innebär att då ett avdrag för ingående skatt skall minska, skall detta ske
på samma sätt som exempelvis då kreditnota mottagits av den skattskyl-
dige. Om avdragsrätten däremot ökar skall den ingående skatten för
aktuell redovisningsperiod ökas i motsvarande mån.
Det sätt på vilket jämkning av avdrag för ingående skatt skall redovisas
leder till att det inte kommer att särskilt framgå av mervärdesskattedekla-
ration vare sig att jämkning har utförts eller med vilket belopp denna
skett. Jämkningsbeloppet kommer så att säga att "bakas in" i övriga
belopp som anges på deklarationen. Det kan ifrågasättas om inte
jämkningsbeloppet borde anges särskilt på deklaration och om inte någon
form av utredning om hur jämkningsbeloppet beräknats borde fogas till
deklarationen. Några sådana bestämmelser föreslås dock inte. En sådan
ordning skulle nämligen avvika från vad som gäller i övrigt vid redovis-
ning av mervärdesskatt. Mot bakgrund av den stora mängd mervärdes-
skattedeklarationer som varje år lämnas till skattemyndigheterna skulle
det dessutom leda till administrativt merarbete. Skyldigheten enligt 14
198
kap. 17 § ML att bevara kontrollunderlag för särskild deklaration jämte Prop. 1994/95:57
skattemyndighetens kontrollmöjligheter enligt 17 kap. ML bör vara
tillräcklig även vad gäller jämkning av avdrag för ingående skatt.
29 §
Paragrafen är grundad på artikel 22.4 c i dess lydelse enligt övergångsbe-
stämmelsen artikel 28h. Kompletterande bestämmelser bör införas i
mervärdesskatteförordningen (1994:223).
30 §
Bestämmelserna om periodiska sammanställningar är centrala för det
kontrollsystem som införts för mervärdesskatten i den inre marknaden,
se allmänmotiveringen, avsnitt 4.6. En omfattande reglering av innehållet
och utformningen av sammanställningarna finns i artikel 28h.6.
Den som är registrerad till mervärdesskatt omfattas av skyldigheten att
lämna periodiska sammanställningar över omsättning, förvärv och
överföringar av varor som transporteras mellan EG-länder. Skyldigheten
gäller även överföringar av varor från verksamhet i Sverige till ett annat
EG-land om överföringarna är sådana som enligt 2 a kap. 7 § skall
jämställas med varuomsättning mot ersättning men ändå är skattefria.
Användningen av de uppgifter som på sådant sätt samlas in regleras i
rådsförordningen 218/92, som har direkt tillämplighet i medlemsländerna.
Detaljerade regler om sammanställningarna torde behöva utfärdas som
tillämpningsföreskrifter. En genomgång av formerna för uppgiftsläm-
nandet har gjorts i RSV Rapport 1993:8.
I 14 kap. 30 a-30 d §§ regleras närmare bl.a. i vilka fall samman-
ställningen skall göras för kalenderkvartal eller för kalenderår, när
sammanställningen skall ges in samt påförande av förseningsavgift vid
utebliven sammanställning.
14 kap.
1 §
Paragrafen föreslås ändrad på så sätt att registreringsskyldigheten
omfattar även den som skall redovisa mervärdesskatten i sin särskilda
självdeklaration. Förslaget är en följd av att artikel 22.1 (i dess lydelse
enligt artikel 28h) innebär att i princip alla som är skattskyldiga för
omsättning skall registreras.
Undantag från registreringsskyldigheten görs dock i andra stycket för
den som är skattskyldig endast på grund av förvärv av nya transport-
medel eller punktskattepliktiga varor (angående innebörden av dessa
begrepp, se föreslagna 1 kap. 13 a och 13 b §§). Bestämmelserna i
199
artikel 22 i dess lydelse enligt artikel 28h innebär nämligen att registre- Prop. 1994/95:57
ring inte behöver ske i dessa fall (artikel 22.1 c jämförd med 22.1 b).
Enligt artikel 22.11 skall medlemsländerna för dessa skattskyldiga
bestämma en särskild ordning för deklaration och betalning av skatten.
Direktivet innehåller bestämmelser om hur registreringsnumren skall
vara utformade. Det åvilar RSV att med stöd av 19 § mervärdesskatteför-
ordningen utfärda föreskrifter i enlighet med direktivets bestämmelser.
2 §
I paragrafen föreslås hänvisningen till 1 § ändrad som en följd av den
föreslagna utformningen av den paragrafen. Motsvarande EG-bestämmel-
ser finns i artikel 22.1 (i dess lydelse enligt artikel 28h).
3 §
I medlemskapsförhandlingama har EU accepterat ett fortsatt svenskt
användande av det nuvarande förenklade förfarandet för mindre företag,
innebärande att redovisning i vissa fall kan ske i självdeklaration för
inkomstskatteändamål. Frågan har behandlats i allmänmotiveringen,
avsnitt 4.6.
Nuvarande regler om beskattningen av företag med ett sammanlagt
beskattningsunderlag om högst 200 000 kr per år kan därför i huvudsak
behållas. Reglerna har överförts till 3 § från 1 §, eftersom registrerings-
skyldigheten enligt 1 § skall omfatta även dessa mindre företag.
En förutsättning för att kunna behålla särreglerna för de mindre
företagen är emellertid att de inte tillämpas för företag som är skattskyl-
diga för gemenskapsintema förvärv från andra EG-länder, eller som
omsätter varor till andra EG-länder. Sådana skattepliktiga förvärv eller
sådana varuomsättningar föranleder alltid att den skattskyldige skall
redovisa sin mervärdesskatt i särskild deklaration.
5 och 12 §§
Den som är skattskyldig endast för förvärv av nya transportmedel eller
för förvärv av punktskattepliktiga varor behöver enligt 1 § inte registre-
ras. I dessa fall skall deklaration lämnas för varje förvärv och senast 35
dagar efter förvärvet.
8, 8 a och 9 §§
I 8 a § finns nya bestämmelser om redovisningsperiod för de skattskyldi-
ga som bedriver handel med andra EG-länder. Bestämmelserna kommen-
200
teras i allmänmotiveringen, avsnitt 4.6. I 8 och 9 §§ har gjorts ändringar Prop. 1994/95:57
till följd av införandet av 8 a §.
13 §
Bestämmelsen har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 4.6.
30 a-30 d §§
Bestämmelserna har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 4.6.
18 kap.
13 §
I paragrafen har en ändring gjorts till följd av ändringen i 1 kap. 1 §
första stycket 3.
19 kap.
3 §
Paragrafen innehåller bl.a. regler om vilka handlingar som en utländsk
företagare skall foga till en ansökan om återbetalning av skatt. 1
nuvarande punkt 2 anges som ett exempel på sådana handlingar bevis om
sökandens verksamhet i utlandet. Bestämmelsen föreslås ändrad på så att
det skall vara obligatoriskt att inge sådant intyg. Ett inlämnat intyg skall
gälla under tolv månader, vilket anges i ett nytt andra stycke. Vidare har
i ett nytt tredje stycke tillagts att vid import skall en av tullverket
utfärdad tullräkning fogas till ansökan. Ändringarna kommenteras
ytterligare i den allmänna motiveringen, avsnitt 9.4.1.
Det nuvarande andra stycket utgår som en följd av att bestämmelsen i
8 kap. 17 § andra stycket föreslås slopad.
20 kap.
1 §
I paragrafen har ändringar gjorts till följd av ändringar i 14 kap.
201
14 Riksdagen 1994/95. 1 saml. Nr 57
Paragrafen innehåller bestämmelser om överklagande av den skattskyldi-
ge. I ett nytt tredje stycke föreslås en särskild regel angående tiden för
överklagande av beslut om återbetalning av skatt enligt 10 kap. 1-8 §§.
Denna tid föreslås förlängd från tre veckor till två månader. Skälen
härför anges i den allmänna motiveringen, avsnitt 9.4. Den längre
överklagandetiden bör även gälla beslut om betalningsskyldighet och om
avräkning enligt 19 kap. 7 §.
22 kap.
10 §
Paragrafen, som reglerar riksdagens s.k. finansfullmakt, föreslås upphävd
i enlighet med riksdagsbeslut, bet. 1993/94:KU18, rskr. 1993/94:424.
Prop. 1994/95:57
202
Förslaget har behandlats under avsnitt 9.5.
1 §
Paragrafen reglerar kommuners och landstings rätt till återbetalning av
ingående mervärdesskatt som inte är avdragsgill enligt 8 kap. mervär-
desskattelagen (1994:200) därför att skatten hänför sig till verksamhet
som inte alls eller endast delvis medför skattskyldighet till mervärdes-
skatt.
Andra stycket innebär att återbetalning inte medges för s.k. fiktiv skatt
och att de generella bestämmelserna om avdragsbegränsningar som finns
1 8 kap. 9 och 10 §§ mervärdesskattelagen skall ha motsvarande
tillämpning vid återbetalning enligt denna lag.
2 - 4 §§
Paragraferna överensstämmer i princip med 1-3 §§ lagen (1990:578) om
särskilt bidrag till kommuner m.fl. (prop. 1989/90:111, bet.
1989/90:SkU31, rskr. 1989/90:357). Ansökan om återbetalning av
mervärdesskatt skall ges in till Skattemyndigheten i Kopparbergs län som
beslutar om återbetalning. Kyrkliga kommuner omfatts inte av lagens
tillämpningsområde.
203
Inledning
Prop. 1994/95:57
Bilaga 1
Inom EG har sedan lång tid tillbaka genomförts en successiv samordning
av medlemsstaternas mervärdesskattelagstiftning. Huvuddelen av EG:s
mervärdesskatteregler finns samlade i det s.k. sjätte mervärdesskattedi-
rektivet.
Utredningen har gjort en jämförelse mellan den svenska mervärdesskat-
telagstiftningen och EG:s regelverk, och lämnar i betänkandet förslag till
de ändringar som erfordras. Utredningen har i enlighet med direktiven
begränsat förslagen till att avse sådana ändringar i lagstiftningen som
obligatoriskt måste genomföras vid ett svenskt medlemskap i EU.
Skattebasen
EG:s regler innebär, på samma sätt som anges i den svenska mervärdes-
skattelagen, att omsättning av varor och tjänster generellt skall beskattas,
om inte särskilda undantag införts. Utredningen har jämfört de svenska
undantagen från skattebasen med EG-reglema, och därvid funnit att de
svenska reglerna måste ändras på ett antal punkter, bland vilka kan
nämnas följande:
— Skatteplikt införs får sådana utbildningstjänster som inte avser
yrkesutbildning.
— Omsättning av factoringtjänster inordnas i sin helhet under
skatteplikten.
— Skatteplikt införs för andra frimärken än sådana som gäller för
postbefordran i Sverige.
— Nuvarande undantag från skatteplikten på kulturområdet avseende
inträde till teatrar, konserter m.m. slopas. För inträde till biografer
behålls skattefriheten under en ettårsperiod. Även i övrigt görs
vissa inskränkningar i undantagen på kulturområdet, bl.a. vad
gäller konstnärers omsättning av bildkonst (se vidare under
rubriken små och medelstora företag nedan).
— De ideella föreningarnas generella särställning vad gäller mervär-
desskatteskyldighet slopas. En frigräns införs dock för ideella
föreningar med låg skattepliktig omsättning (se under rubriken små
och medelstora företag nedan). Särskilda undantag från skatteplik-
ten föreslås vidare för avgifter för tillträde till idrottsliga evene-
mang eller för att utöva idrottslig verksamhet. I övrigt föreslås
vissa verksamhetsinriktade undantag för de ideella föreningarnas
aktiviteter.
— De särskilda reglerna om skattefrihet vid omsättning m.m. av
periodiska medlemsblad, periodiska personaltidningar samt
periodiska organisationstidskrifter föreslås slopade, liksom
204
skattefriheten vid införsel av utländska periodiska publikationer. En Prop. 1994/95:57
viss skattefrihet i fråga om medlemsblad och organisationstid- Bilaga 1
skrifter m.m. möjliggörs dock genom föreslagna generella regler
om skattefri omsättning till föreningsmedlemmar mot stadgeenlig
medlemsavgift.
— De särskilda undantagen från skatteplikt vid import av vissa
trycksaker, mikrofilmer samt värme, kyla och elektrisk kraft
föreslås slopade.
Uttagsbeskattningen
Vad gäller uttag av varor föreslås en inskränkning på så sätt att uttagsbe-
skattning skall ske endast om varor överlåts gratis eller mot ersättning
som understiger inköpspriset eller tillverkningskostnaden, inte som nu i
samtliga fall då överlåtelse sker till pris som understiger marknadsvärdet.
Motsvarande inskränkning föreslås även beträffande uttag av tjänster.
Å andra sidan föreslås att uttagsbeskattning generellt skall kunna ske även
om fråga är om tjänster som inte normalt omsätts till utomstående mot
ersättning. Vidare föreslås att uttagsbeskattning i de fall den skattskyldige
personligen utför tjänster åt sig själv för privat ändamål skall kunna ske
oavsett om varor därvid tas ut eller inte.
Avdrag för ingående skatt
Nuvarande regler om avdrag för ingående skatt kan i huvudsak behållas,
men vissa ändringar eller kompletteringar föreslås i huvudsak enligt
följande:
— Bestämmelser om avdragsrätt för "gemenskapsintema förvärv" (se
under rubriken beskattningsordningen nedan) införs.
— Vissa bestämmelser om avdrag för ingående skatt vid konceminter-
na förvärv slopas.
— Ett nytt regelsystem införs om jämkning av avdrag för ingående
skatt avseende investeringsvaror.
— Nuvarande regler om att faktura eller jämförlig handling inte
behövs för att styrka avdragsrätten avseende förvärv i detaljhandeln
m.m. där ersättningen understiger 200 kr slopas. Till följd av detta
slopas även motsvarande regel om faktureringsskyldighet.
Utredningen konstaterar att EG nyligen antagit regler om beskattningen
av begagnade varor m.m., som innebär att de svenska reglerna om
avdrag för s.k. fiktiv skatt inte kan behållas vid ett svenskt medlemskap
i EU. Utredningen har emellertid, på grund av tidsbrist, inte lagt fram
förslag om nödvändiga lagändringar i detta hänseende.
Vad gäller den nuvarande generella avdragsrätten för kommuner och
landstingskommuner konstaterar utredningen att det inom Finansdeparte-
205
mentet för närvarande bereds ett utredningsförslag om att slopa ifrågava- Prop. 1994/95:57
rande särregler. Mot den bakgrunden har utredningen inte lagt fram något Bilaga 1
förslag om den nödvändiga EG-anpassningen i detta hänseende.
Återbetalning av skatt
De nuvarande reglerna om återbetalning av skatt kan i stort kvarstå
oförändrade. Vissa ändringar föreslås dock som en följd av inträdet i EU.
Sålunda föreslås rätten till återbetalning vad gäller utländska företagare
utvidgad till att avse ingående skatt avseende vissa tjänster för vilka för-
värvaren är skattskyldig. Vidare föreslås att förskottsbetalning skall
medföra rätt till återbetalning, samt att beloppsgränsema för ansökan om
återbetalning höjs något.
Vad gäller andra än utländska företagare föreslås att omsättning till
kund utanför EG av vissa finansierings- och försäkringstjänster som är
undantagna från skatteplikt skall berättiga till återbetalning av skatt.
Vissa ändringar föreslås vidare vad gäller förfarandet vid återbetalning
av skatt.
Beskattning av resebyråverksamhet
För resebyråerna föreslås särskilda regler om beräkning av beskattnings-
underlaget. Reglerna skall användas då en reseförmedlare i eget namn
tillhandahåller en resa till en resenär och därvid förvärvar varor och
tjänster från andra näringsidkare. Beskattningsunderlaget skall i ett sådant
fall beräknas motsvara resebyråföretagets marginal, dvs. den ersättning
som resenären betalar minskat med reseförmedlarens kostnader för
förvärv av varor och tjänster som direkt kommer resenären till godo.
Skattesatserna
Enligt utredningens direktiv skall frågor om skattesatsernas nivå inte
behandlas. Utredningen lägger emellertid fram förslag till ändringar på
ett par punkter, där de nuvarande svenska skattesatserna formellt strider
mot EG-reglema. Således föreslås att de reducerade skattesatserna för
serveringstjänster (21 procent) respektive brevbefordran (12 procent) höjs
till den generella nivån 25 procent.
Små och medelstora företag
Nuvarande regler föreslås i huvudsak behållas. En beloppsgräns på
90 000 kr för skattskyldigheten föreslås dock avseende dels konstnärs
eller dennes dödsbos omsättning eller import av bildkonst, dels om-
206
sättning i allmännyttig ideell förening. Möjlighet till frivilligt inträde skall Prop. 1994/95:57
dock föreligga i dessa fall. Bilaga 1
Vissa generella ändringar av registrerings- och redovisningsskyldig-
heten föreslås, se vidare under rubriken beskattningsordningen.
Beskattningsordningen
Den mest genomgripande förändringen på mervärdesskatteområdet vid ett
svenskt medlemskap i EU är den nya beskattningsordning som erfordras
för handel med andra EG-länder. Reglerna, som i EG infördes samtidigt
med genomförandet av den inre marknaden 1993, innebär att importbe-
skattningen i nuvarande form slopas vid införsel av varor från EG-
ländema. Import- och exportbegreppen reserveras för varutransaktioner
från eller till tredje land.
Som ersättning för importbeskattningen föreslås, i enlighet med EG-
reglema, bestämmelser om beskattning av gemenskapsintema förvärv i
samband med införsel av varor från andra EG-länder. Reglerna föreslås
bilda ett nytt kapitel, 2 a kap., i den nya mervärdesskattelagen
(1994:200).
Enligt förslaget skall vidare mervärdesskattedeklarationema komplette-
ras med uppgifter om varuhandel med andra EG-länder. Mervärdesskatte-
redovisningen skall ske för enmånadsperioder för sådana skattskyldiga
som bedriver handel med EG. En skyldighet att lämna periodiska
sammanställningar över handel med EG införs. Sammanställningarna
skall normalt lämnas kvartalsvis, men i vissa fall för kalenderår. En
särskild förseningsavgift skall tas ut om sammanställningen lämnas för
sent.
Vidare föreslås att skyldigheten att registreras till mervärdesskatt
utsträcks till i princip samtliga skattskyldiga, således även dem som
redovisar mervärdesskatten i särskild självdeklaration.
Vid postorderförsäljning eller motsvarande till Sverige från ett annat
EG-land skall svensk mervärdesskatt tas ut om den sammanlagda
omsättningen här i landet överstiger 320 000 kr per år. För sådana
näringsidkare som inte har avdragsrätt för ingående skatt eller motsvaran-
de, eller juridiska personer som inte är näringsidkare, skall vid förvärv
från andra EG-länder beskattning ske i Sverige om det sammanlagda
värdet av förvärven överstiger 90 000 kr.
Utredningen föreslår vidare att förvärv av nya transportmedel, in-
kluderande olika typer av motorfordon, större båtar samt luftfartyg, alltid
skall beskattas i Sverige. Förvärvaren skall redovisa mervärdesskatt på
förvärvet till skattemyndigheten. Den skattskyldige behöver inte
registreras till mervärdesskatt enbart på grund av ett sådant förvärv.
207
Statsfinansiella effekter
Förslaget om den nya beskattningsordningen vid införsel av varor från
EG-ländema innebär en förstärkning av företagens likviditet, medan
staten gör en motsvarande likviditetsförlust. I motsatt riktning verkar
förslaget om införande av enmånadsredovisning av mervärdesskatten för
företag med EG-handel. Sammantaget innebär åtgärderna en varaktig
kostnad för den konsoliderade offentliga sektom om 0,19 miljarder
kronor per år, när hänsyn tas till indirekta effekter.
Förslagen om höjda skattesatser för serveringstjänster och för brevbe-
fordran kan beräknas medföra ökade skatteintäkter om 1,07 miljarder
kronor.
Prop. 1994/95:57
Bilaga 1
208
Efter remiss har yttrande över betänkandet lämnats av Datainspektionen,
Kommerskollegium, Statskontoret, Generaltullstyrelsen, Statistiska
Centralbyrån, Riksrevisionsverket (RRV), Riksskatteverket (RSV),
Konkurrensverket, Statens Kulturråd, Kammarrätten i Jönköping, Folk-
bildningsrådet, Stiftelsen Svenska Filminstitutet, Byggentreprenörerna,
Fackpressen, Folkets Hus Riksorganisation, Föreningen Auktoriserade
Revisorer (FAR), Företagarnas Riksorganisation, Företagens Upp-
giftslämnardelegation, Grossistförbundet Svensk Handel, Konstnärernas
Riksorganisation (KRO), Konstnärliga och Litterära Yrkesutövares
Samarbetsnämnd (KLYS), Landsorganisationen i Sverige (LO), Lands-
tingsförbundet, Lantbrukarnas Riksförbund (LRF), Näringslivets
Skattedelegation, Posten AB, Researrangörsföreningen i Sverige (RIS),
Scandinavian Airlines System (SAS), Svensk Industriförening, Svenska
Arbetsgivareföreningen (SAF), Svenska Bankföreningen, Svenska
Kommunförbundet, Svenska Rese- och Turistindustrins Samarbetsorgani-
sation, Svenska Resebyråföreningen, Svenska Revisorsamfundet (SRS),
Svenska Tidningsutgivareföreningen, Svenska Tonsättares Internationella
Musikbyrå (STIM), Sveriges Advokatsamfund, Sveriges Frimärkshand-
larförbund, Sveriges Försäkringsförbund, Sveriges Hotell- och Restau-
rangförbund, Sveriges Industriförbund, Sveriges Köpmannaförbund,
Sveriges Radio AB, Sveriges Redareförening, Sveriges Redovisnings-
konsulters Förbund (SRF), Sveriges Riksidrottsförbund (RF), Sveriges
Television AB, Teatrarnas Riksförbund, Tjänsteförbundet, Tjänstemän-
nens Centralorganisation (TCO) och Trafikflygföretagens Riksförbund.
Yttrande har också inkommit från S:t Lukasstiftelsen, Svenska Civil-
flygskolan AB, Kungliga Svenska Aeroklubben, Sveriges Trafikskolors
Riksförbund (STR), Föreningen Sveriges Konsthantverkare och In-
dustriformgivare (KIF), Sigurd Persson, Svenska Kabel-TV Föreningen,
Stockholms Handelskammare, Svenska Allmänflygföreningen, Luft-
fartsverket, Finansbolagens Förening, International Federation of the
Phonographic Industry (IFPI), Sveriges Mynthandlares Förening och
Trafikskolornas Riksorganisation.
Gemensamt yttrande har inkommit från Sveriges Kristna Råd, Sveriges
Frikyrkosamråd, Svenska Missionsrådet och Samarbetsnämnden för
statsbidrag till trossamfund. Gemensamt yttrande har även avlämnats av
KLYS, STIM, COPYSWEDE, Svenska Artisters och Musikers In-
tresseorganisation (SAMI) och Bild Upphovsrätt i Sverige (BUS).
Företagarnas Riksorganisation, Svensk Industriförening, Sveriges In-
dustriförbund och Stockholms Handelskammare har åberopat ett yttrande
lämnat av Näringslivets Skattedelegation. Företagens Uppgiftsläm-
nardelegation, SAF, Svenska Bankföreningen, Sveriges Försäkringsför-
bund och Sveriges Köpmannaförbund har förutom eget yttrande åberopat
yttrandet från Näringslivets Skattedelegation.
209
RSV har bifogat yttranden från Skattemyndigheten i Stockholms län, Prop. 1994/95:57
Skattemyndigheten i Malmöhus län, Skattemyndigheten i Göterborgs och Bilaga 2
Bohus län, Skattemyndigheten i Kalmar län, Skattemyndigheten i Gäv-
leborgs län och Skattemyndigheten i Kopparbergs län.
LO har bifogat yttrande från Svenska Livsmedelsarbetareförbundet över
betänkandet (SOU 1994:74) Punktskatterna och EG.
Sveriges Riksbank och Sveriges Akademikers Centralorganisation
(SACO) har beretts tillfälle att avge yttrande men har förklarat sig avstå
från att avge yttrande.
210
Prop. 1994/95:57
Bilaga 3
77/388/EEG: Sjätte Rådsdirektivet av den 17 maj 1977 om harmonisering
av medlemsstaternas omsättningsskatter — Gemensamt system för mervär-
desskatt: enhetlig skattebas (ur EGT nr L 145, 13.06.1977, s. 1)
viktigare ändringar i direktivet:
91/680/EEG: Rådsdirektivet av den 16 december 1991 med komplette-
ringar av det gemensamma mervärdeskattesystemet och med ändringar i
direktivet 77/388/EEG syftande till upphävande av de inre gränserna (ur
EGT nr L 376, 31.12.1991, s. 1)
92/111/EEG: Rådsdirektivet av den 14 december 1992 med ändringar i
direktivet 77/388/EEG och införande av förenklingsåtgärder för mervär-
desskatten (ur EGT nr L 384, 30.12.1992, s. 47)
94/5/EEG: Rådsdirektivet av den 14 februari 1994 med kompletteringar
av det gemensamma mervärdesskattesystemet och med ändringar i
direktivet 77/388/EEG — särregler tillämpliga på begagnade varor,
konstföremål, samlarföremål och antikviteter (ur EGT nr L 60, 3.3.1994,
s. 16)
79/1072/EEG: Åttonde Rådsdirektivet av den 6 december 1979 om
harmonisering av medlemsstaternas omsättningsskatter — Regler för
återbetalning av mervärdesskatt till utländska näringsidkare (ur EGT nr
L 331, 27.12.1979, s. 11)
86/560/EEG: Trettonde Rådsdirektivet av den 17 november 1986 om
harmonisering av medlemsstaternas omsättningsskatter — Regler för
återbetalning av mervärdesskatt till näringsidkare från tredje land (ur
EGT nr L 326, 21.11.1986, s. 40)
77/79/EEG: Rådsdirektivet av den 19 december 1977 om samarbete
mellan medlemsstaternas kompetenta myndigheter i fråga om direkt skatt
(ur EGT nr L 336, 27.12. 1977, s. 15), utsträckt till att också omfatta
mervärdesskatt genom ändringsdirektivet 79/1070/EEG (ur EGT nr L
331, 27.12.1979, s. 8)
Rådsförordningen 218/92 av den 27 januari 1992 om administrativt
samarbete inom området indirekta skatter (mervärdesskatt) (ur EGT nr
L 24, 1.2.1992, s. 1)
211
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 20 oktober 1994
Närvarande: statsministern Carlsson, ordförande, och statsråden Sahlin,
Hjelm-Wallén, Peterson, Hellstöm, Thalén, Freivalds, Wallström, Tham,
Schori, Blomberg, Heckscher, Hedborg, Andersson, Winberg, Uusmann,
Nygren, Ulvskog, Sundström, Lindh, Johansson
Föredragande: statsrådet Nygren
Regeringen beslutar proposition 1994/95:57 Mervärdesskatten och EG
212
Prop. 1994/95:57
|
Förfottningsrubrik |
Bestämmelser som |
Celexnummer för |
|
inför, ändrar, upp- |
bakomliggande | |
|
häver eller upp- |
EG-regler |
Mervärdesskattelagen (1994:200)
377L0388
391L0680
392L0111
394L0005
379L1072
386L0560
213